ECLI:NL:GHARL:2020:679, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 28-01-2020, 19/00149
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2020-01-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Informatiebeschikking ten aanzien van een pizzeria met bezorgservice voor de loonheffing terecht genomen. Belanghebbende heeft niet voldaan aan administratieplicht doordat zij niet een solide en controleerbare urenadministratie heeft bijgehouden.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Leeuwarden
    nummer 19/00149
    uitspraakdatum: 28 januari 2020
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 20 december 2018, nummer LEE 17/4443, in het geding tussen de Inspecteur en
    
    
    
      
        
          [X] V.O.F. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Ten name van belanghebbende en [A] is door de Inspecteur op de voet van artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) een informatiebeschikking genomen met betrekking tot de inkomstenbelasting (hierna: IB) voor de jaren 2013 en 2014, de loonheffing voor de tijdvakken 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 en 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 en de omzetbelasting (hierna: OB) voor de tijdvakken 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 en 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014.
    
    
      1.2
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de bestreden beschikking gehandhaafd.
    
    
      1.3
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 20 december 2018 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de bestreden informatiebeschikking gehandhaafd, doch uitsluitend voor zover daarin het volgende is geconstateerd: "Verkoopregistratie en kasadministratie - Er is geen structurele verkoopregistratie (bijv. middels een elektronische kassa) van de verkooptransacties dan wel hoe deze is voldaan (contant, pin dan wel Ideal). Daarmee is het bedrag per dag (contante omzet) welke wordt geregistreerd in het kasboek niet verifieerbaar met een structurele verkoopregistratie;- In het kasboek is geen zichtbare kascontrole dan wel kastelling aangetroffen en deze is ook niet mogelijk door het ontbreken van een structurele verkoopregistratie.", de informatiebeschikking voor het overige vernietigd, de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht aan belanghebbende te vergoeden en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende.
    
    
      1.4
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 november 2019 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende, haar vennoten [A] en [B] , en mr. [C] als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [D] (broer van [A] ), alsmede [E] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [F] , drs. [G] en [H] . De zaak is gezamenlijk en gelijktijdig behandeld met de zaak met nummer 19/00150.
    
    
      1.7
      De Inspecteur heeft een pleitnota voorgedragen en deze pleitnota, alsmede een bijlage met toestemming van de wederpartij, overgelegd.
      
    
    
      1.8
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      
        [X] V.O.F. exploiteert een cafetaria/horecagelegenheid onder de naam “ [I] ” ( [I] ), waarvan [A] en [B] sinds 1 januari 2013 de enige vennoten zijn. De onderneming werd vóór 2013 als eenmanszaak door [B] gedreven. [I] is dagelijks geopend van 15:00 uur tot 01:00 uur en in het weekend (vrijdag en zaterdag) tot 04:00 uur, in totaal 3.952 uren per jaar.
    
    
      2.2
      
        De omzet, onverdeeld in contant, per pin, per Ideal en per bank, tevens uitgedrukt in een percentage van de totale omzet, was in de onderhavige jaren als volgt:
        Verdeling omzet (incl. OB)	2013		%	2014			%
        Totaal contant			€ 351.592,04	86,3	€ 343.330,29		67,6
        Totaal PIN			€ 52.367,42	12,8	€ 120.032,60		23,6
        Totaal Ideal			0		0,0	€ 42.547,52		8,4
        Totaal per bank			€ 3.671,48	0,9	€ 1.953,52		0,4
      
    
    
      2.3
      De Inspecteur heeft in 2015 een boekenonderzoek bij belanghebbende en haar vennoten ingesteld - en de reikwijdte gedurende het boekenonderzoek uitgebreid - en een rapport van zijn bevindingen opgesteld. 
    
    
      2.4
      
        In de hiervoor – onder 1.1. – bedoelde informatiebeschikking van 3 november 2016 heeft de Inspecteur, voor zover voor de onderhavige zaak relevant, vermeld dat in het kader van het boekenonderzoek is gebleken dat op onderdelen niet is voldaan aan de administratieplicht als bedoeld in artikel 52 van de AWR. In de informatiebeschikking is onder andere, voor zover voor de onderhavige zaak relevant, het volgende opgenomen:
        ”Op de volgende onderdelen voldoet u niet aan de administratieplicht dan wel de volgende onderdelen van uw administratie zijn weggegooid en/of vernietigd, dan wel ontbreken en voldoet u niet aan de bewaarplicht:
        
          (…)
        
        
          Personeel- en urenadministratie:
        
      
      
        - De planning (in welke vorm dan ook) van het personeel is niet gemaakt dan wel bewaard;
      
      
        - Van de gewerkte uren wordt niets vastgelegd dan wel deze vastleggingen zijn niet bewaard gebleven;
      
      
        - Van de contante uitbetaling van netto loon wordt geen betaalbewijs gevraagd en ontvangen of afgegeven dan wel bewaard. Hierdoor is het moeilijk bij te houden en achteraf te controleren voor de werkgever of een werknemer juist is betaald.
      
      
        Van een eetgelegenheid, welke elke dag geopend is en met een wisselend personeelsbestand met een bandbreedte van ongeveer 16 - 27 verschillende personen moet een planning/urenregistratie hebben:
      
      
        - om te zorgen dat er voldoende personeel aanwezig is en alle taken worden verricht, zoals keuken, klantbediening, bezorgen, schoonmaken (wie gaat welke taken uitvoeren);
      
      
        - om de gewerkte uren en werkzaamheden bij te houden en controleerbaar te maken voor de werkgever en de werknemers.
      
      
        Het feit dat de vennoten bovenstaande in hun hoofd kunnen bijhouden is niet plausibel. De vennoten gedragen zich op niet punt ook niet zoals van een geobjectiveerde ondernemer mag worden verwacht.” 
      
    
    
      2.5
      In de jaren 2013 en 2014 was er geen kassa aanwezig waarop de individuele verkooptransacties werden geregistreerd. De kassa werd alleen gebruikt om het wisselgeld te kunnen bepalen. Het maken van X- en Z-afslagen was niet mogelijk. De kassalade werd verder gebruikt als geldlade.
    
    
      2.6
      De kas werd dagelijks opgemaakt door na afloop van de dag het aanwezige briefgeld te tellen. Het aanwezige muntgeld werd schattenderwijs vastgesteld. Van het aanwezige kasgeld werd een vast bedrag (€ 250 of € 300) in de kassalade als kasgeld achtergelaten als beginsaldo voor de volgende dag.
    
    
      2.7
      De omvang van de contante omzet (de omzet per kas) werd als volgt bepaald. Het op de wijze als bedoeld bij 2.6 bepaalde kasgeld aan het einde van de dag minus het kassaldo aan het begin van de dag plus de contante uitgaven vanuit de geldlade is de behaalde dagomzet in contanten. Deze dagomzet en de contante uitgaven werden geregistreerd in een kasboek in Excel.
    
    
      2.8
      Ter zitting van het Hof is tussen partijen met betrekking tot de onderhavige tijdvakken vast komen te staan dat de uren dat de (uren)planning (in welke vorm dan ook) van het personeel niet is gemaakt, dat van de gewerkte uren  niets is vastgelegd en dat van de contante uitbetaling van netto loon geen betaalbewijs is gevraagd, ontvangen of afgegeven.
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de Inspecteur terecht ten aanzien van belanghebbende een informatiebeschikking heeft genomen in het kader van het niet voldoen aan de administratieplicht van artikel 52 van de AWR, doch uitsluitend met betrekking tot de loonheffing voor de tijdvakken 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 en 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014.
    
    
      3.2
      De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
      3.3
      Belanghebbende beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 – vermelde vraag ontkennend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
    
      3.4
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      Ter zitting van de Rechtbank hebben partijen desgevraagd bevestigd dat de informatiebeschikking en de uitspraak op bezwaar gericht aan "De heer [A] en [X] V.O.F." moet worden aangemerkt als twee in één geschrift vervatte informatiebeschikkingen en uitspraken op bezwaar, die respectievelijk zijn genomen en gedaan (1) ten aanzien van [A] in persoon (betreffende de IB), en (2) ten aanzien van belanghebbende (betreffende de OB en de loonheffing). Het Hof heeft geen reden partijen daarin niet te volgen.
      
    
    
      4.2
      De Inspecteur heeft in de onderhavige zaak hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank in de zaak van belanghebbende, doch uitsluitend met betrekking tot de loonheffing voor de tijdvakken 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 en 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014.
    
    
      4.3
      In hoger beroep heeft de Inspecteur uitsluitend gesteld dat belanghebbende de administratieplicht van artikel 52 van de AWR met betrekking tot de loonheffing voor de tijdvakken 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 en 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 heeft geschonden.
    
    
      4.4
      In artikel 52, eerste lid, van de AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat administratieplichtigen (zoals belanghebbende) gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. De administratie moet, blijkens het zesde lid van dat artikel, bovendien zodanig zijn ingericht en worden gevoerd, en de gegevensdragers moeten zodanig worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is.
    
    
      4.5
      De Rechtbank heeft in eerste aanleg geoordeeld dat de verkoop- en kasadministratie van belanghebbende onder de maat zijn geweest. Vooral vanwege de combinatie van het ontbreken van een primaire verkoopregistratie enerzijds en de indirecte wijze van bepalen van de dagomzet per kas anderzijds, voldoet de administratie voor de jaren 2013 en 2014 niet aan de eisen van artikel 52 van de AWR. Daartegen is in hoger beroep niet opgekomen.
    
    
      4.6
      Het Hof stelt voorop dat de Inspecteur in hoger beroep heeft gesteld en toegelicht dat de informatiebeschikking (en de daarmee samenhangende omkering en verzwaring van de bewijslast) geldt voor de loonheffing ten aanzien van alle medewerkers van belanghebbende. Het Hof leest in de informatiebeschikking niet de door belanghebbende gestelde beperking tot de loonheffing van de broer ( [D] ) van vennoot [A] . Dat de aanleiding om de gehele loonadministratie te bekijken is gelegen in het vermoeden van de Inspecteur dat een deel van het loon van de broer is verantwoord als huur, doet daar niet aan af.
    
    
      4.7
      De Inspecteur heeft ook in hoger beroep gesteld dat er een urenplanning van de personeelsinzet had moeten zijn. Verder heeft de Inspecteur betoogd dat het, gezien de kwantiteit en het wisselende personeelsbestand waarmee belanghebbende werkt, in de administratie controleerbaar moet zijn hoeveel uren het (tijdelijke) personeel heeft gewerkt en hoeveel uren werden verloond. Belanghebbende heeft deze stellingen gemotiveerd betwist. Volgens belanghebbende werden de werkdagen en werktijden vooraf mondeling met het desbetreffende personeelslid afgesproken. De feitelijk gewerkte dagen en uren werden ongeveer twee keer per maand mondeling doorgegeven aan de loonadministrateur, die deze gegevens vervolgens meteen verwerkte in de loonadministratie. Aan een urenplanning vooraf en een urenregistratie achteraf bestond geen behoefte, omdat alle personeelsleden van belanghebbende op vaste tijden werkten en dus alleen afwijkingen daarvan relevant waren om te onthouden. Daarom werden een dergelijke urenplanning en –registratie ook niet gemaakt, althans werden deze niet schriftelijk vastgelegd.
    
    
      4.8
      De Inspecteur betwist niet dat belanghebbende de loonadministratie heeft uitbesteed aan administratiekantoor [J] en dat in 2013 en 2014 de uren die maandelijks werden verloond, op een juiste wijze werden verloond. De Inspecteur heeft niet gesteld dat de loonadministratie als zodanig onjuist is, met dien verstande dat de Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende geen betaalbewijzen heeft gevraagd van de contante uitbetaling van de netto lonen. De Inspecteur stelt, naar het Hof begrijpt, in hoger beroep in wezen slechts dat in de administratie niet controleerbaar is vastgelegd hoeveel uren het (mogelijk tijdelijke) personeel daadwerkelijk heeft gewerkt en dat betaalbewijzen ontbreken. 
    
    
      4.9
      Vaststaat dat belanghebbende ter zake van de bij haar in dienstbetrekking werkzame personeelsleden geen urenregistratie in de onderhavige tijdvakken heeft bijgehouden. Er zijn geen betaalbewijzen in de administratie aanwezig. Ook is er geen schriftelijke urenplanning. Dat belanghebbende thans wel een urenadministratie bijhoudt, omdat de Inspecteur dat heeft geëist doet daaraan niet af. Naar het oordeel van het Hof brengen de aard en omvang van de onderhavige onderneming in beginsel mee dat belanghebbende een solide en controleerbare urenadministratie dient bij te houden. Belanghebbende stelt evenwel – kort gezegd – dat een urenregistratie en/of urenplanning overbodig is, aangezien, naar zij stelt, alle werknemers een vast contract met vaste werktijden hebben en de vennoten van belanghebbende het werkrooster van al hun werknemers uit hun hoofd kennen. De Inspecteur heeft daartegenover gesteld dat de aard van een horecabedrijf zoals die van belanghebbende met zich brengt dat flexibele vraag een flexibele inzet van personeel vergt. Voorts heeft de Inspecteur ter zitting van het Hof – met toestemming van de gemachtigde van belanghebbende – een overzicht overgelegd met daarop alle in de jaren 2013 en 2014 geregistreerde personeelsleden van belanghebbende en de door hen in 2013 en 2014 gewerkte uren. (De gemachtigde van) belanghebbende heeft de inhoud van dit overzicht niet gemotiveerd betwist. Het bedoelde overzicht maakt, naar het oordeel van het Hof, de stelling van belanghebbende dat alle werknemers vaste contracten met vaste werktijden hebben onwaarschijnlijk, vooral omdat (ook) in alle gevallen waarin de arbeidsverhouding van de desbetreffende werknemers in 2013 en 2014 niet is aangevangen en/of beëindigd deze werknemers in beide jaren een verschillend aantal uren hebben gewerkt. Reeds daarom kan geconcludeerd worden dat zonder een solide en controleerbare urenadministratie in de door belanghebbende gedreven onderneming geen sluitende loonadministratie tot stand is  gebracht.
      
    
    
      4.10
      Voorts overweegt het Hof nog dat eveneens vaststaat dat [I] 3.952 uren per jaar geopend is. In 2013 zijn er volgens de Inspecteur blijkens de polisadministratie 16 personen werkzaam geweest, die in totaal 2.524 uren hebben gemaakt. In 2014 ging het om 20 personen die in totaal 3.914 uren hebben gemaakt. Daarbij heeft belanghebbende gesteld dat steeds één van haar vennoten zelf in de zaak aanwezig was tijdens openingsuren. De Inspecteur heeft, naar het oordeel van het Hof, aannemelijk gemaakt dat in 2013 in totaal 2.524 uren zijn verloond en in 2014 3.914, terwijl vaststaat dat de zaak 3.952 uren per jaar was geopend. Voorts acht het Hof aannemelijk, mede gelet op de bezorgactiviteiten van belanghebbende tijdens openingsuren, althans dagelijks van 17:00 uur tot 01:00 uur, waarvoor belanghebbende in de onderhavige jaren drie auto’s ter beschikking had en op grond daarvan aannemelijk is dat meerdere medewerkers gelijktijdig met de bezorgactiviteiten bezig waren, dat, zelfs als er veronderstellenderwijs van wordt uitgegaan dat steeds één van de vennoten tijdens openingsuren aanwezig was, er tijdens openingsuren gemiddeld ten minste één personeelslid aan het werk moet zijn geweest. Dat betekent dat in zowel 2013 als 2014 ten minste 3.952 uren verloond zouden moeten zijn, nog daargelaten dat horecagelegenheden als de onderhavige ook werkzaamheden kent die buiten openingstijden verricht moeten worden, zoals voorbereidings- en schoonmaakwerkzaamheden. Ook om die reden moet de loonadministratie van belanghebbende met betrekking tot de onderhavige tijdvakken worden verworpen. Dat klemt te meer, nu betaalbewijzen ter zake van de netto lonen eveneens ontbreken. 
    
    
      4.11
      De Inspecteur heeft, naar het oordeel van het Hof, dan ook aannemelijk gemaakt dat  wat betreft de op de onderhavige tijdvakken betrekking hebbende loonheffing belanghebbende artikel 52 van de AWR heeft geschonden. Het Hof acht die schending van dien aard dat omkering en verzwaring van de bewijslast bij een eventuele betwisting door belanghebbende van de nog op te leggen naheffingsaanslagen gerechtvaardigd is.
    
    
      4.12
      Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende nog nader het standpunt ingenomen dat zij, zo begrijpt het Hof belanghebbende, in rechte te honoreren vertrouwen kan ontlenen aan een gesteld eerder boekenonderzoek bij (de rechtsvoorganger van) belanghebbende in 2012. Dit beroep faalt, reeds op de grond dat belanghebbende gelet op de gemotiveerde betwisting daarvan door de Inspecteur, niet aannemelijk heeft gemaakt dat een dergelijk eerder boekenonderzoek, wat daar verder ook van zij, heeft plaatsgehad.
    
    
      4.13
      Het Hof ziet gelet op het voorgaande geen reden om ingevolge artikel 27e, tweede lid, van de AWR een nieuwe termijn te stellen voor het alsnog voldoen aan de in de informatiebeschikking bedoelde verplichtingen ter zake van de urenadministratie.
      
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten en griffierecht
    
    
      Het Hof acht wat betreft het hoger beroep geen termen aanwezig voor een vergoeding van het griffierecht of voor een veroordeling in de proceskosten. 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank met zaaknummer 17/4443, behoudens voor zover het de beslissingen ten aanzien van de proceskostenvergoeding en het griffierecht betreft,
      – vernietigt de uitspraak op bezwaar,
      – handhaaft de informatiebeschikking voor zover daarin het volgende is geconstateerd: 
    
    "Verkoopregistratie en kasadministratie 
    
      - Er is geen structurele verkoopregistratie (bijv. middels een elektronische kassa) van de verkooptransacties dan wel hoe deze is voldaan (contant, pin dan wel Ideal). Daarmee is het bedrag per dag (contante omzet) welke wordt geregistreerd in het kasboek niet verifieerbaar met een structurele verkoopregistratie;
    
    
      - In het kasboek is geen zichtbare kascontrole dan wel kastelling aangetroffen en deze is ook niet mogelijk door het ontbreken van een structurele verkoopregistratie."
    
    
    
      
        “Personeel- en urenadministratie:
      
    
    
      - De planning (in welke vorm dan ook) van het personeel is niet gemaakt dan wel bewaard;
    
    
      - Van de gewerkte uren wordt niets vastgelegd dan wel deze vastleggingen zijn niet bewaard gebleven;
    
    
      - Van de contante uitbetaling van netto loon wordt geen betaalbewijs gevraagd en ontvangen of afgegeven dan wel bewaard. Hierdoor is het moeilijk bij te houden en achteraf te controleren voor de werkgever of een werknemer juist is betaald.”.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. G.B.A. Brummer en mr. W.M. van Schuijlenburg, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 28 januari 2020 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (K. de Jong-Braaksma)
            
            
              (P. van der Wal)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 29 januari 2020
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.