ECLI:NL:GHAMS:2018:3819, Gerechtshof Amsterdam, 27-09-2018, 17/00335
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2018-09-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belasting van personenauto’s en motorrijtuigen; voertuig kan niet worden aangemerkt als een gebruikt voertuig

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 17/00335
    27 september 2018
    
    
      
        uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [naam] h.o.d.n. [naam bedrijf] te [woonplaats] , belanghebbende,
      gemachtigde: mr. T.B. Vriesema
    
    
    
      tegen de uitspraak van 31 mei 2017 in de zaak met kenmerk HAA 15/4889 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende 
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      
        De inspecteur heeft met dagtekening 1 december 2014 aan belanghebbende een
        naheffingsaanslag belasting van personenauto’s en motorrijtuigen opgelegd van € 45.905.
      
      
    
    
      1.2.
      
        Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 6 oktober
        2015, de aanslag gehandhaafd.
      
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld. De rechtbank heeft in haar uitspraak
        van 31 mei 2016 als volgt beslist. (Belanghebbende wordt in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiseres’, de inspecteur als ‘verweerder’)
      
      
      
        “De rechtbank:- verklaart het beroep ongegrond;
      
      - veroordeelt verweerder om aan eiser immateriële schadevergoeding wegens
      overschrijding van de redelijke termijn te betalen tot een bedrag van € 400;
      - veroordeelt de Staat om aan eiser immateriële schadevergoeding wegens
      overschrijding van de redelijke termijn te betalen tot een bedrag van € 100;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.273,95; 
      - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 167 aan eiser te vergoeden.”
      
    
    
      1.4.
      
        Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 5 juli
        2017, aangevuld bij brief van 13 juli 2017. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      1.5.
      Op 7 juni 2018 is bij het Hof een nader stuk van belanghebbende ingekomen. 
      
    
    
      1.6.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 juni 2018. Verschenen zijn de
        gemachtigde voornoemd en, namens de inspecteur, mr. A.R. van der Maas. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de navolgende feiten vastgesteld. 
      
      
        “1. Eiser heeft op 18 april 2014 aangifte BPM gedaan voor een Ford [model a] (hierna: het voertuig). In deze aangifte heeft eiser gekozen voor vermindering op basis van de afschrijvingstabel. Het bruto BPM bedrag is € 24.400, na afschrijving resteert € 8.554.
      
      
      2. Het voertuig is aangekocht op een veiling in Amerika voor een totaalbedrag van 
      
        $ 51.700. Inclusief kosten voor vracht en verzekering komt het totaalbedrag op $ 52.550 
        (€ 42.824).
        Verweerder heeft de naheffingsaanslag BPM opgelegd naar een bedrag van € 45.905, berekend op basis van de CO2-uitstoot.
      
      
      3. Het voertuig is in juli 2010 voor het eerst toegelaten en op 12 juni 2014 voor het eerst te naam gesteld en in gebruik genomen. Blijkens de gegevens van de Rijksdienst voor het Wegverkeer bedroeg de kilometerstand op dat moment 121 miles.”.
      
    
    
      2.2.
      Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek is in geschil of sprake is van een gebruikte personenauto in de zin van artikel 10, eerste lid, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM). 
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
  
  
    
      4Overwegingen van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil, voor zover hier van belang, het volgende overwogen.
    
    
    
      “8. Artikel 1, eerste lid, van de Wet BPM bepaalt dat onder de naam ‘belasting van personenauto’s en motorrijwielen’ een belasting wordt geheven met betrekking tot personenauto’s, motorrijwielen en bestelauto’s. 
      Artikel 1, tweede lid, bepaalt dat de belasting is verschuldigd ter zake van de registratie van een personenauto, een motorrijwiel of een bestelauto in het kentekenregister.
    
    
    9. Artikel 5 van de Wet BPM bepaalt dat de belasting voor een geregistreerde personenauto wordt geheven van degene op wiens naam het kenteken wordt dan wel is gesteld. 
    
    10. Voor de berekening van de verschuldigde BPM maakt de Wet BPM onderscheid tussen nieuwe en gebruikte personenauto’s (artikel 9, vijfde en zesde lid, van de Wet BPM). 
    
    11. Wat onder ‘gebruikte personenauto’ moet worden verstaan bepaalt de Wet BPM niet. Ook tijdens de parlementaire behandeling is geen aandacht besteed aan de invulling van het begrip ‘gebruikte personenauto’.
    
      Aan de Memorie van Toelichting bij de ‘Overige fiscale maatregelen 2010’ ontleent de rechtbank de volgende passage (Kamerstukken II 2009-2010, 32 129, nr. 3 p.18): 
      ‘8.1. Constructiebestrijding in de BPM
      Teneinde belastingvermijdende constructies te vermijden neemt het kabinet twee maatregelen in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: BPM). De eerste maatregel beoogt de U-bochtconstructie te bestrijden, de tweede bestrijdt de zogenaamde hagelschadeconstructie. 
      Bij de U-bochtconstructie wordt een nieuw te leveren auto eerst op een buitenlands kenteken gezet om vervolgens als gebruikt voertuig te worden geïmporteerd. Omdat bij import een lagere waarde van het voertuig wordt aangegeven, resulteert dit in een lagere BPM. Deze lagere BPM kan behaald worden met een beroep op de afschrijvingstabel of met een beroep op een taxatierapport. Het kabinet bestrijdt deze constructie door niet meer voetstoots te accepteren dat een in het buitenland op kenteken gestelde auto 'gebruikt' is. Voor dit beleid is steun te vinden in een arrest van de Hoge Raad [in voetnoot: HR 29 mei 2009, nr. 08/00824 (toevoeging rechtbank: ECLI:NL:HR:2009:BI5100)]. De Raad bevestigt dat de toepassing van de U-bochtconstructie onder de huidige wetgeving er niet toe leidt dat sprake is van een gebruikte auto. Van belang is onder andere de in deze gevallen zeer lage kilometerstand, de korte registratieperiode in het buitenland en het moment waarop een koopcontract is gesloten. Voor deze bestrijding is een aanpassing van de wet dan ook niet noodzakelijk. De maatregel wordt vormgegeven door een wijziging van de Leidraad BPM.’
    
    
    12. Het is inmiddels vaste jurisprudentie dat een auto die na vervaardiging niet of nauwelijks is gebruikt, als nieuw dient te worden aangemerkt. De rechtbank verwijst naar het arrest van 27 januari 2017, ECLI:NL:HR:2017:78, waarin is geoordeeld:
    “2.3.2. In het arrest van 29 januari 2016, 14/01502, ECLI:NL:HR:2016:119, onderdeel 4.2, heeft de Hoge Raad overwogen dat de wet voor de berekening van de verschuldigde BPM onderscheid maakt tussen een nieuwe personenauto en een gebruikte personenauto. In dit arrest heeft de Hoge Raad onder verwijzing naar het arrest van 14 september 2012, nr. 12/00848, ECLI:NL:HR:2012:BX7199, BNB 2012/280, herhaald dat onder een nieuwe personenauto moet worden verstaan een auto die na de vervaardiging ervan niet of nauwelijks in gebruik is geweest. Een personenauto die niet als een nieuwe personenauto in voormelde zin kan worden aangemerkt, moet daarom – zo volgt uit het arrest van 29 januari 2016 – als een gebruikte personenauto in de zin van de Wet BPM worden aangemerkt.”
    
    13. De rechtbank overweegt dat het voertuig op 12 juni 2014 voor het eerst te naam is gesteld en zijn eerste gebruiker kreeg. Gelet hierop in combinatie met het feit dat het voertuig ten tijde van de registratie een kilometerstand van 121 miles (195 km) had, dient het voertuig te worden aangemerkt als een nieuw voertuig in de zin van de Wet BPM.
    
      De omstandigheid dat in casu een periode van vier jaar is gelegen tussen het moment van eerste toelating (20 juli 2010) en de registratie in Nederland (12 juni 2014), doet daar niet aan af. Het relevante criterium is immers de registratie en tenaamstelling in Nederland. Het productiejaar van het voertuig speelt daarbij geen rol.
      Ook het feit dat het voertuig twee eigenaren in Amerika heeft gehad en een eigenaar in Duitsland, en eiser derhalve de vierde eigenaar is, leidt niet tot een ander oordeel. Blijkens de stukken zijn de betreffende eigenaren autodealers, en niet is aannemelijk gemaakt dat de auto reeds eerder in het bezit is geweest van een particuliere eigenaar, op grond waarvan sprake zou zijn van een tweedehands auto. De aanduiding ‘personal’ bij de tweede eigenaar vermeld op de door eiser overgelegde uitdraai uit het “CARFAX Vehicle History Report” is daartoe onvoldoende, mede gelet op het feit dat deze eigenaar gedurende ruim drie jaar in het geheel niet met het voertuig heeft gereden. Dat het voertuig enkele malen is verschoven binnen de handelsvoorraad, maakt niet dat sprake is geweest van een registratie in de zin van de Wet BPM.
    
    
    14. Eiser zoekt voor zijn betoog dat de datum eerste toelating bepalend is, conform dit bij export het geval is, aansluiting bij artikel 14a van de Wet BPM. Blijkens voornoemd arrest van 27 januari 2017 is het moment van toelating niet relevant indien het voertuig niet direct in gebruik is genomen:
    
      “2.3.2. (…)
      Het door de klachten gehouden betoog dat dit resultaat zou leiden tot strijd met het systeem van de Wet vanwege het bepaalde in artikel 14a van de Wet in samenhang gelezen met artikel 8d, lid 1, van de Uitvoeringsregeling bpm wordt verworpen. Volgens artikel 8d, lid 1, tweede volzin, van de Uitvoeringsregeling bpm wordt bij de berekening van het terug te geven bedrag aan bpm in geval van de overbrenging van in Nederland geregistreerde personenauto’s naar het buitenland, rekening gehouden met de verstreken tijdsduur “sinds het tijdstip waarop het motorrijtuig voor het eerst in gebruik is genomen”, hetgeen inhoudt dat de desbetreffende personenauto niet alleen moet zijn toegelaten tot de openbare weg maar ook dat deze sindsdien daadwerkelijk in gebruik moet zijn genomen. Voor een uit het buitenland afkomstige personenauto die ten tijde van de registratie in Nederland niet of nauwelijks is gebruikt en daarom als nieuwe personenauto moet worden aangemerkt, is een verstrijken van vorenbedoelde tijdsduur niet aan de orde.”
    
    
    15. Eiser betoogt dat, los van het antwoord op de vraag of de auto nieuw of gebruikt is en of in dat verband recht bestaat op een afschrijving van de bruto BPM, tenminste een beroep kan worden gedaan op het historische bruto BPM tarief van 2010.De Hoge Raad heeft in meergenoemd arrest van 27 januari 2017 hierover overwogen:
    
      “2.4.2. De bpm, verschuldigd ter zake van de registratie van een nieuwe of gebruikte personenauto in Nederland, wordt bepaald ten tijde van die registratie (voor de auto’s: 2014) aan de hand van het alsdan geldende tarief. 
      Voor de beantwoording van de vraag of het aldus voor een uit een andere lidstaat afkomstige nieuwe personenauto berekende bedrag aan bpm een op grond van artikel 110 VWEU verboden discriminerende heffing vormt, dient te worden onderzocht of in Nederland op de binnenlandse markt aangekochte, vergelijkbare nieuwe personenauto’s bij registratie in dezelfde periode (2014) buiten het bereik van die heffing blijven dan wel dat een lager bedrag aan bpm wordt geheven, en niet, zoals belanghebbende voorstaat, op het door belanghebbende bepleite eerdere tijdstip. Aangezien in de periode waarin de auto’s in Nederland voor het eerst werden geregistreerd, ook op alle in Nederland op de binnenlandse markt aangekochte, vergelijkbare nieuwe personenauto’s bij registratie werd geheven naar het tarief van 2014, is van onverenigbaarheid met artikel 110 VWEU geen sprake. In dit verband is redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar dat de hiervoor in 2.3.2 gegeven uitlegging van het begrip gebruikte personenauto’s strookt met de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie over de toepassing van artikel 110 VWEU bij de heffing van een registratiebelasting op uit een andere lidstaat afkomstige tweedehands motorvoertuigen. De klachten falen in zoverre eveneens.”
    
    
    16. De rechtbank volgt het betoog van eiser niet. In geval van een nieuw voertuig wordt de verschuldigde BPM bepaald op het moment van de voltooiing van de registratie door de tenaamstelling. Het oordeel van de rechtbank dat het voertuig in 2014 als nieuw moet worden aangemerkt, brengt mee dat het tarief van het jaar 2014 moet worden toegepast. Het jaar van productie is daarbij niet relevant.
    
    17. Eiser voert aan dat de aangehaalde rechtspraak van de Hoge Raad onjuist is en dat ten onrechte voorbij wordt gegaan aan rechtspraak van het Hof van Justitie (HvJ). Eiser wijst onder meer op punt 23 van het arrest van het HvJ van 19 december 2013, ECLI:EU:2013:857. Deze overweging ziet evenwel op tweedehands voertuigen, en staat derhalve niet in de weg aan het oordeel van de Hoge Raad terzake van de vraag of een voertuig als nieuw of als gebruikt moet worden aangemerkt.
    
    18. Voor zover eiser betoogt dat de Hoge Raad in zijn arrest van 27 januari 2017 in strijd met de wet heeft geoordeeld dat moet zijn voldaan aan twee belastbare feiten, te weten registratie alsmede gebruik van de weg, overweegt de rechtbank dat de rechtbank in hetgeen eiser heeft aangevoerd, geen aanleiding ziet om af te wijken van het oordeel van de Hoge Raad.
    
    19. De stelling van eiser dat geen sprake is van een zogenoemde ‘U-bochtconstructie’, wordt door verweerder niet betwist, zodat de rechtbank niet zal ingaan op hetgeen eiser in dit verband heeft aangevoerd. Het enkele feit dat niet is voldaan aan de criteria voor deze constructie brengt echter niet mee dat het voertuig als gebruikt kan worden aangemerkt. Eiser verbindt deze conclusie derhalve ten onrechte aan de afwezigheid van de ‘U-bochtconstructie’.
    
    20. Eiser betwist dat de juiste catalogusprijs tot uitgangspunt is genomen. Omdat van een Ford [model a] geen MSRP voorhanden is, is verweerder uitgegaan van de aankoopprijs. De auto is echter door een derde omgebouwd en dit is niet namens Ford USA gebeurd. De netto catalogusprijs dient derhalve door middel van vergelijking met de reguliere Ford [model b] te worden bepaald, waarvan de MSRP wel bekend is. Nu de rechtbank, zoals hiervoor reeds is overwogen, van oordeel is dat verweerder terecht toepassing heeft gegeven aan het tarief van 2014 en niet aan het historisch bruto BPM-tarief van 2010, en voor 2014 het bedrag van de BPM berekend wordt op basis van de CO2-uitstoot, zal de rechtbank de grief ten aanzien van de juistheid van de catalogusprijs onbesproken laten.
    
    21. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1.
      De rechtbank heeft terecht geoordeeld dat het vaste jurisprudentie is dat een auto die na vervaardiging niet of nauwelijks is gebruikt, als nieuw dient te worden aangemerkt (HR 27 januari 2017, nr. 16/02949 (ECLI:NL:HR:2017:78) en nr. 16/03401 (ECLI:NL:HR:2017:79).
      
    
    
      5.2.
      Vast staat dat het voertuig ten tijde van het voldoen van bpm op aangifte niet meer dan 195 km had gereden. Gesteld noch gebleken is dat het voertuig sporen van gebruik of beschadiging vertoonde. Volledigheidshalve merkt het Hof op dat, anders dan belanghebbende heeft gesteld, ‘slijtage’ door veelvuldig starten voor demonstratiedoeleinden niet valt onder sporen van gebruik. Daarmee staat vast dat het voertuig na de vervaardiging ervan niet of nauwelijks in gebruik is geweest, zodat het als nieuw dient te worden gekwalificeerd. Gelet op de sub 5.1. vermelde jurisprudentie doet hieraan niet af dat het voertuig voorafgaand aan de registratie in Nederland reeds in het buitenland is geregistreerd. Ook de omstandigheid dat tussen de eerste toelating (in de Verenigde Staten) en het moment van registratie hier te lande een periode van ca. vier jaar is verstreken, doet aan dit oordeel niet af. 
      
    
    
      5.3.
      
        De stelling van belanghebbende dat het onderhavige voertuig dient te worden gekwalificeerd als “tweedehands” verdraagt zich niet met het sub 5.2. gegeven oordeel dat het als nieuw dient te worden gekwalificeerd, en dient derhalve te worden verworpen. Daaruit volgt dat geen plaats is voor de door belanghebbende, op grond van de rechtspraak van het Hof van Justitie, bepleite toepassing van de werkelijke waarde van het voertuig,
        aangezien deze rechtspraak nu juist betrekking heeft op tweedehands voertuigen. 
      
      
    
    
      5.4.
      Belanghebbende heeft voorts gesteld dat te deze geen sprake is van een zogenoemde U-bocht constructie. Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank (punt 19) dat uit deze omstandigheid niet volgt dat het voertuig als gebruikt kan worden aangemerkt. 
      
    
    
      5.5.
      Belanghebbende heeft gesteld dat de rechtspraak van de Hoge Raad strijdig is met de bewoordingen, de parlementaire geschiedenis en met het systeem van de BPM-wetgeving (onder meer de artikelen 9, 10, en 14a van de Wet BPM en artikel 8d van de Uitvoeringsregeling BPM). Het Hof deelt dat standpunt niet en ziet dan ook geen aanleiding om van die rechtspraak af te wijken. Zulks geldt onverkort voor het in r.o. 2.3.1. van bovengenoemd arrest nr. 16/03401 neergelegde oordeel dat van een gebruikte personenauto in de zin van de Wet BPM niet reeds sprake is wanneer deze voorafgaand aan de overbrenging naar Nederland op kenteken gezet, en dat de wetgever kennelijk is uitgegaan van de gebruikelijke situatie dat een personenauto die in het buitenland is geregistreerd (geweest) met het oog op de toelating op de openbare weg ook aldaar op de openbare weg daadwerkelijk in gebruik is geweest. Daaraan doet niet af dat ‘de kennelijkheid van de gebruikelijke situatie’ belanghebbende volledig ontgaat.
      
    
    
      5.6.
      De stelling van belanghebbende dat de rechtspraak van de Hoge Raad strijdig is met de rechtspraak van het Hof van Justitie inzake artikel 110 VWEU, kan hem evenmin baten, nu de door hem aangehaalde rechtspraak, waaronder laatstelijk Hof van Justitie 17 april 2018, Dos Santos, C-640/17, ECLI:EU:C:2018:275, betrekking heeft op tweedehands voertuigen, en niet in de weg staat aan de oordelen van de Hoge Raad inzake de vraag of een voertuig als “nieuw” dan wel als “gebruikt” moet worden aangemerkt, nog daargelaten dat de onderwerpelijke auto door belanghebbende is geïmporteerd uit de Verenigde Staten, zodat artikel 110 VWEU toepassing mist.  
      
    
    
      5.7.
      
        Tegenover de betwisting door de inspecteur heeft belanghebbende zijn stelling, dat bij nieuw geïmporteerde personenauto’s andere heffingsmodaliteiten worden toegepast dan bij
        nieuwe binnenlandse voertuigen, niet aannemelijk gemaakt. 
      
      
    
    
      5.8.
      Subsidiair heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat in het onderhavige geval, met toepassing van artikel 10b, lid 1, van de Wet BPM, het BPM-tarief van 2010 dient te worden toegepast. Die bepaling is naar tekst en strekking evenwel slechts van toepassing op in Nederland te registreren gebruikte personenauto’s waarvoor op het tijdstip dat zij voor het eerst in gebruik zijn genomen, ingevolge de wettelijke bepalingen met betrekking tot de maatstaf van heffing en het tarief, een lager bedrag aan bpm zou zijn geheven (vgl. voornoemd arrest nr. 16/03401, r.o. 2.4.4). Ook dit standpunt dient, nu geen sprake is van een gebruikte personenauto, te worden verworpen.  
      
    
    
      5.9.
      Gelet op het vorenoverwogene heeft de inspecteur het onderhavige voertuig terecht als nieuw aangemerkt en is de verschuldigde bpm tot het juiste bedrag van belanghebbende geheven. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.10.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is, zodat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. A. Bijlsma, voorzitter, C.J. Hummel en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen als griffier. De beslissing is op 27 september 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      De griffier is verhinderd de
      uitspraak te ondertekenen
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.