ECLI:NL:RBNNE:2021:236, Rechtbank Noord-Nederland, 21-01-2021, 19/779
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2021-01-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vpb. Succesfee maakt geen onderdeel uit van de overeengekomen koopprijs voor de aandelen. Earn-outregeling niet van toepassing. Geen interne compensatie wegens schending vertrouwensbeginsel.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
    
    
      Zittingsplaats Groningen
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: LEE 19/779 en 19/3003
    
    
    
      
        uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 21 januari 2021 in de zaken tussen
      
    
    
    
      
        [eiseres] , te [vestigingsplaats] , eiseres
      (gemachtigde: [gemachtigde] ),
    
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Emmen, verweerder
    (gemachtigde: [medewerker Belastingdienst] ).
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      
        2012
      
      Verweerder heeft voor het jaar 2012 met dagtekening 29 oktober 2016 aan eiseres een aanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting (vpb) naar een belastbaar bedrag van € 1.760.321. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 63.677 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar van 25 januari 2019 heeft verweerder de aanslag vpb voor het jaar 2012 verminderd tot een belastbaar bedrag van € 1.745.063. De beschikking belastingrente is daarbij verminderd tot € 62.759.
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder het zaaknummer 19/779.
    
    
    
      
        2013
      
      Voor het jaar 2013 heeft verweerder met dagtekening 4 november 2017 aan eiseres een aanslag vpb opgelegd naar een belastbare winst en een belastbaar bedrag van € 467.861. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 29.822 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar van 11 juli 2019 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard. Het belastbaar bedrag heeft verweerder wel verminderd met 
      € 124.076 wegens een nog verrekenbaar verlies van 2014. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder het zaaknummer 19/3003.
    
    
    
      Verweerder heeft voor elke zaak afzonderlijk een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 november 2020. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door [naam] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [medewerker Belastingdienst] en [medewerker Belastingdienst] .
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    
      1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.  
    
    
    
      1.1.
      Eiseres is opgericht op 30 september 1987 en gevestigd te [vestigingsplaats] . Tot 26 september 2018 luidde zowel de statutaire naam als de handelsnaam van eiseres: [X Holding BV] . Eiseres is enig aandeelhouder van [Y BV] en [Z BV] , waarmee zij een fiscale eenheid vormt in de zin van artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (de Wet Vpb). Eiseres houdt daarnaast de helft van de aandelen in [P BV] De activiteiten van de in de fiscale eenheid opgenomen vennootschappen bestaan voornamelijk uit het produceren van machines, onder andere ten behoeve van de zetmeelindustrie. Eiseres hield zich feitelijk bezig met risicovolle projecten in het buitenland betreffende de bouw van glucosefabrieken. 
      
    
    
      1.2.
      De aandelen in eiseres werden tot 25 mei 2012 gehouden door [A BV] , [M BV] , [N BV] en [O BV] 
      
    
    
      1.3.
      Enig aandeelhouder van [A BV] is [A] ( [A] ). [M BV] , [N BV] en [O BV] zijn de persoonlijke houdstermaatschappijen van de kinderen van [A] . 
      
    
    
      1.4.
      Eiseres heeft op een project in Brazilië een zodanig verlies geleden dat zij niet langer kon voldoen aan haar aflossingsverplichtingen van een lening bij de Rabobank. Hierdoor dreigde eiseres failliet te gaan. Na overleg tussen de Rabobank, eiseres en haar aandeelhouders, bleek de Rabobank bereid te zijn om de volledige lening kwijt te schelden tegen betaling door eiseres van een eenmalige som. Om het bedrag van die eenmalige betaling te kunnen voldoen, was het noodzakelijk om 50% van de aandelen in eiseres over te dragen.
      
    
    
      1.5.
      In verband met de bij 1.4 bedoelde overdracht van de aandelen in eiseres hebben bij notariële akte van 25 mei 2012 de aandeelhouders van [M BV] , [N BV] en [O BV] hun in eiseres gehouden aandelen geleverd aan [A BV]
      
    
    
      1.6.
      Bij notariële akte van 25 mei 2012 (de leveringsakte) heeft [A BV] vervolgens de helft van de aandelen in eiseres geleverd aan [B BV]
      
    
    
      1.7.
      De aandelen in [B BV] worden gehouden door [E NV] (25%) en [F SA] . (75%). Bestuurder van [B BV] is [E NV] (opgericht naar Belgisch recht), die wordt bestuurd door [C] ( [C] ). 
      
    
    
      1.8.
      Bij akte van statutenwijziging van 25 mei 2012 zijn de statuten van eiseres gewijzigd. Volgens de daaropvolgende inschrijving van eiseres bij de Kamer van Koophandel zijn [C] en [A] via [C BV] en [A BV] middellijk bestuurders van eiseres. 
      
    
    
      1.9.
      
        [A] trad binnen eiseres op de voorgrond. Hij onderhield de contacten met de klanten en was beter op de hoogte van de activiteiten van eiseres dan [C] . [A] was in tegenstelling tot [C] technisch onderlegd. Hij was ook degene die het beste wist wanneer de kans op het binnenhalen van projecten het grootst was.
      
    
    
      1.10.
      Door inspanningen van [A] heeft eiseres eind 2011 een offerte opgesteld en verstuurd ten aanzien van een omvangrijk project in Rusland. Dit project is uiteindelijk aan eiseres toegewezen. Ten tijde van de overdracht van de aandelen in eiseres in 2012 was nog niet duidelijk of dit ‘project Rusland’ zou worden toegewezen.
      
    
    
      1.11.
      Eiseres en [C BV] zijn in 2012 overeengekomen dat [C BV] voor de door [C] namens deze vennootschap uitgevoerde werkzaamheden recht heeft op een vergoeding van € 90.000 per jaar. Eiseres en [A BV] zijn in 2012 overeengekomen dat [A BV] voor de door [A] namens deze vennootschap uitgevoerde werkzaamheden recht heeft op een vergoeding van € 180.000 per jaar indien het ‘project Rusland’ doorgaat en € 150.000 indien dit project niet doorgaat.
      
    
    
      1.12.
      Voorafgaande aan de leveringsakte hebben [A BV] en [B BV] een koopovereenkomst gesloten inzake de verkoop van de aandelen in eiseres (de koopovereenkomst). Volgens artikel 4.1 van de koopovereenkomst bedraagt de koopprijs € 325.000. In artikel 2.1 van deze koopovereenkomst staat: “Partijen zullen, onverminderd het bepaalde in artikel 5.3, zo spoedig mogelijk, doch uiterlijk op de Closing Datum overgaan tot het ondertekenen van de:
      
        
          
            Akte van statutenwijziging van Vennootschap;
          
        
        
          
            Aandeelhoudersovereenkomst;
          
        
        
          
            Managementovereenkomst tussen [G BV] en de Vennootschap;
          
        
        
          
            Managementovereenkomst tussen [A BV] en de Vennootschap;
          
        
        
          
            Overeenkomst succesfee [A BV] ;
          
        
        
          
            Overeenkomst van verkoop en overdracht van intellectuele eigendom;
          
        
        
          
            Overeenkomst van geldlening;
          
        
        
          
            Overeenkomst van koop en verkoop van onroerend goed gelegen aan de [adres] ;
          
        
        
          
            Huurovereenkomst met betrekking tot onroerend goed gelegen aan de [adres] .”.
        
      
      
    
    
      1.13.
      In de leveringsakte is de bij 1.12. bedoelde koopovereenkomst genoemd als “Koopovereenkomst I”. In de leveringsakte staat vermeld dat verkoper en koper op 7 mei 2012 nadere afspraken hebben gemaakt inzake de aandelen. Die afspraken zijn in de leveringsakte aangeduid als “het Addendum”. De “Koopovereenkomst I” en “het Addendum” worden in de akte van levering tezamen genoemd als “de Koopvereenkomst”. Volgens artikel 1, eerste lid, van de leveringsakte is de koopprijs van de aandelen bepaald in artikel 3.1 van het Addendum.
      
    
    
      1.14.
      
        Op 5 januari 2015 is een algemene vergadering van aandeelhouders van eiseres gehouden. Daarbij waren aanwezig: [C] en zijn gemachtigde [gemachtigde C] , [A] en zijn gemachtigde [gemachtigde A] en [naam] (notulist). In de van de vergadering opgemaakte notulen staat onder meer het volgende:
        “Nadat de vergadering is geopend neem [C] het woord. Onder verwijzing naar zijn schriftelijke verzoeken om stukken wil hij de daarin door hem gebezigde toonzetting uitleggen. [C] geeft aan dat hij niet over getekende documenten beschikt terwijl hij deze nodig heeft voor de accountant. [gemachtigde A] geeft aan dat hij geen getekende stukken kan verzenden (met uitzondering van de koopovereenkomst die ook in het bezit van [C] is), omdat deze overeenkomsten ook niet getekend zijn. [gemachtigde C] en [C] stellen zich op het standpunt dat de betreffende overeenkomsten (het gaat dan om het addendum bij de koopovereenkomst, de aandeelhoudersovereenkomst, de akte van cessie, de vrijwaring, de managementovereenkomst [A BV] , de managementovereenkomst [G BV] , de overeenkomst van geldlening, de succesfeeovereenkomst, de overeenkomst koop en levering IE-rechten) alsnog moeten worden getekend. [gemachtigde A] geeft aan dat hij de betreffende stukken, gelet op het tijdsverloop sinds het opstellen daarvan, wil bestuderen en vervolgens een en ander zal afstemmen met [gemachtigde C] . Afgestemde stukken zullen vóór 13 januari ter ondertekening naar [A] worden verzonden, waarna deze naar [C] en [gemachtigde C] kunnen worden gestuurd.”
      
      
    
    
      1.15.
      Op 23 januari 2015 heeft [A] namens [A BV] en op 26 januari 2015 heeft [C] namens [B BV] het in de leveringsakte bedoelde “Addendum” (het addendum) ondertekend. Voorafgaand aan de ondertekening staat: “Aldus overeengekomen in 2012 en ondertekend in drievoud door:” Volgens het addendum bedraagt, in afwijking van artikel 4.1 van de koopovereenkomst, de koopprijs van de aandelen € 525.000.
      
    
    
      1.16.
      
        
          [A] en [C] hebben op 23 januari 2015 respectievelijk op 26 januari 2015 een overeenkomst met als opschrift “SUCCESFEE” (de succesfee-overeenkomst) ondertekend. Voorafgaand aan de ondertekening staat: “Aldus overeengekomen in 2012 en ondertekend in drievoud door:”. Bij deze overeenkomst zijn als partijen betrokken: eiseres, [Z BV] , [Y BV] , [A BV] en [B BV] In de overeenkomst is het volgende in aanmerking genomen (waarbij eiseres is aangeduid als Holding):
        “a.	[A BV] heeft recentelijk namens Holding c.q. (een van) de 	Dochtermaatschappijen een overeenkomst gesloten met een opdrachtgever, welke 	naar verwachting voor Holding c.q. (een van haar) Dochtermaatschappijen zeer 	winstgevend zal zijn.
      
      
      
        b.	Partijen zijn het er in verband met het bepaalde sub a over eens dat aan [A BV] een door Holding te betalen succesfee toekomt;
      
      
      
        c.	De onderhavige overeenkomst (hierna: ‘Overeenkomst’) bevat de vastlegging van de 	tussen Partijen terzake de succesfee gemaakte afspraken.”
      
      
        Volgens artikel 1 van deze overeenkomt wordt door eiseres aan [A BV] “een succesfee toegekend gelijk aan 40% van de geconsolideerde winst voor belastingen van Holding geconsolideerd over de boekjaren 2012, 2013 en 2014.“
      
      
    
    
      1.17.
      Eiseres heeft uit hoofde van de succesfee-overeenkomst in 2012 en 2013 een bedrag van respectievelijk € 893.079 en € 865.847 als succesfee uitbetaald aan [A BV] 
      
    
    
      1.18.
      
        In een e-mailbericht van 2 december 2011 van [gemachtigde A] gericht aan [gemachtigde C] heeft [gemachtigde A] het gesprek bevestigd dat op 28 november 2011 is gevoerd over de verkoop van de helft van de aandelen in eiseres door [A BV] aan een door [C] aan te wijzen vennootschap. In dit emailbericht staat dat als voorwaarde geldt dat de door [A BV] in verband met het ‘project Rusland’ te ontvangen vergoeding (onder welke titel dan ook) onbelast bij [A BV] terecht komt. Volgens het e-mailbericht heeft zijn onder meer de volgende concept-afspraken gemaakt:
        “-	Ter zake van het Rusland-project geldt dat [A BV] – indien dat fiscaal 	kan plaatsvinden met gebruikmaking van het compensabele verlies in die 	vennootschap – onder een nader overeen te komen titel 40% ontvangt van het netto 	resultaat van [X Holding BV] . op het project voor vennootschapsbelasting. Het 	restant van het resultaat wordt aldus door aandeelhouders bij helfte verdeeld via hun 	belang in [X Holding BV] .
      
      
      
        -	Ten aanzien van de projecten Iran en Hongarije geldt dat [A BV] onder 	dezelfde voorwaarde als hiervoor genoemd ontvangt 30% van het netto 	projectresultaat. Het restant valt uiteraard toe aan de aandeelhouders.
      
      
      
        -	Partijen dienen nog nadere afspraken te maken over de definiëring van de in de 	voorgaande twee gedachtestreepjes bedoelde projectresultaten.
      
      
      
        -	De managementfee van de heer [A] beloopt € 180.000,- per jaar ingaande 1 	januari 2012 als het Rusland-project doorgaat, € 150.000,- als het Rusland-project 	niet doorgaat.”
      
      
        In het e-mailbericht wordt tot slot onder meer het volgende opgemerkt:
        “Zoals hiervoor reeds aangeven is, is het mogelijk dat, om fiscale redenen, dezerzijds de voorkeur gegeven wordt aan een gewijzigde structuur van de beoogde transactie, waarbij bij voorbeeld de waarde van de projecten in Rusland, Iran en Hongarije in de koopprijs voor de aandelen verdisconteerd wordt. Afhankelijk van wanneer op dit punt nadere zekerheid verkregen kan worden – hetgeen uiteraard weer afhangt van (beschikbaarheid van) de inspecteur waarmee een en ander afgestemd zal dienen te worden – verdient het mogelijk de voorkeur om in het kader van de nadere uitwerking van de beoogde transactie beide trajecten in beeld te brengen.”
      
      
    
    
      1.19.
      
        
          [gemachtigde C] heeft in een e-mailbericht van 11 december 2011 gereageerd op het e-mailbericht van 2 december 2011 van [gemachtigde A] . [gemachtigde C] heeft in zijn bericht onder meer opgemerkt:
        “De prijs van de aandelen dient inderdaad, rekening houdend met de goodwill, te worden bepaald; de resultaten van de orders Rusland, Iran en Hongarije dienen evenwel te worden geëlimineerd, omdat die posten al zijn afgerekend.”
      
      
    
    
      1.20.
      
        In een brief van 15 december 2011 bevestigt [gemachtigde C] aan [gemachtigde A] een op 12 december 2011 gehouden bespreking. Volgens dit e-mailbericht (pagina 2, vierde gedachtestreepje) bestaat in beginsel overeenstemming over onder meer het volgende punt:
        “Naast de koopsom die koper betaalt zijn partijen overeen gekomen dat aan verkoper 40% van het financiële resultaat toekomt dat binnen [X Holding BV] . wordt gerealiseerd in de periode 1 januari 2012 tot en met 31 december 2014.
        
          Partijen zullen bevorderen dat zulks op de fiscaal meest aantrekkelijke wijze aan verkoper toekomt zonder dat zulks leidt tot een negatief effect op het (resterende) resultaat binnen [X Holding BV] .”
      
      
    
    
      1.21.
      
        In reactie op het e-mailbericht van 15 december 2011 heeft [gemachtigde A] bij e-mailbericht van 19 december 2011 aan [gemachtigde C] onder meer opgemerkt:
        “Pag. 2, vierde gedachtestreepje:
        
          In de hier omschreven periode wordt het primaire winstrecht van [A BV] uiteraard per boekjaar van [X Holding BV] c.s. bepaald en uitbetaald. Uw opmerking dat een en ander geen negatief effect mag hebbenop het resultaat binnen [X Holding BV] begrijpt ik niet. De insteek is dat gepoogd wordt de betreffende bate bij [A BV] onder het verrekenbaar verlies te effectueren. Is dat niet mogelijk, dan betekent zulks mijns inziens dat 40% van het netto resultaat na belastingen primair gedurende deze eerste drie jaren toekomt aan [A BV] .”
      
      
    
    
      1.22.
      In april 2012 heeft [A] voor zichzelf en als vertegenwoordiger van onder meer:
      - [A BV] ;
      - [J BV] .;
      - [K BV] ;
      - [L BV] .;
      - [Y BV] ;
      - eiseres;
      - [Z BV] , 
      enerzijds (Kredietnemers genoemd) en – kort gezegd – de Rabobank anderzijds een overeenkomst gesloten. Hierbij hebben zij in aanmerking genomen dat de kredietnemers en de Rabobank op 20 mei 2009 een kredietrelatie zijn aangegaan, in hoofdlijnen bestaande uit een geldlening van € 7.500.0000,- en een kredietfaciliteit ter hoogte van in totaal € 2.000.000. Volgens artikel 2.1 van deze overeenkomst doet de Rabobank tegen ontvangst van een bedrag van € 2.5000.000 onvoorwaardelijk en onherroepelijk afstand van al hetgeen zij van de Kredietnemers uit hoofde van de bankschuld te vorderen heeft en verleent de Kredietnemers ter zake van de bankschuld en het kredietarrangement hierbij volledige en finale kwijting. Hierbij heeft volgens artikel 2.2 onder meer eiseres zich hoofdelijk jegens de Rabobank verplicht om voor 1 april 2012 een bedrag van € 500.000 en voor 1 juli 2012 een bedrag van € 250.000 aan de Rabobank te voldoen.
      
    
    
      1.23.
      In september 2013 hebben 
      - [A] , voor zichzelf in privé en als directeur met vertegenwoordigheidsbevoegdheid van [A BV] , [K BV] , [L BV] ., [J BV] ., eiseres en haar dochtermaatschappijen;
      - [echtgenote A] , voor zichzelf in privé,
      
        enerzijds (partij A genoemd) en de inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen/Groningen anderzijds (partij B genoemd) een vaststellingsovereenkomst ondertekend. In deze vaststellingsovereenkomst staat als omschrijving van het geschil onder meer:
        “1. Partij A heeft vorderingen afgewaardeerd ten laste van de fiscale winst over de jaren 	2007 t/m 2009. Deze vorderingen zijn ontstaan door leningen tussen de verschillende 	belanghebbenden van Partij A en leningen aan de Braziliaanse vennootschap 	[I LTDA] (hierna [I] genaamd). Partij B 	betwist dat de leningen tussen de belanghebbenden (volledig) kunnen worden 	afgewaardeerd en dat leningen aan [I] vanaf 2008 kunnnen worden 	afgewaardeerd. De bedragen en data zijn bij beide partijen bekend.
      
      
      
        2.	In 2012 zal de Rabobank een bedrag groot € 7.000.000,- van het totaal aan partij A 	geleende bedrag o.a. inzake [I] van € 9.500.000,- kwijtschelden. Partij A is 	van mening dat deze kwijtschelding toekomt aan De [K BV] en [L BV] . Partij B 	betwist dat.
      
      
      
        
          (…)
        
      
      
      
        7.	[X Holding BV] c.s. heeft ter kwijting van bovenvermelde kwijtschelding 
        
        	€ 	2.500.000,- betaald aan de Rabobank. In geschil is of de bedragen die voor [K BV] , [L BV] en [A BV] zijn betaald eventueel afgewaardeerd 	kunnen worden. De bedragen, data en verdelingen zijn bij beide partijen bekend.”
      
    
  
  
    Onder het kopje “Inhoud van de overeenkomst” staat onder meer het volgende:
    
    
      “1.	Het verrekenbare verlies van [A BV] per 31 december 2009 wordt 	vastgesteld op € 4.000.000,- (…)
    
    
    3.	De kwijtscheldingswinst die ontstaat door de kwijtschelding van de Rabobank wordt 	fiscaal geheel toegerekend aan [K BV] en [L BV] .(…)
    
    
      10.	Van de betalingen die door [X Holding BV] zijn gedaan aan de Rabobank in het 	kader van de kwijtschelding wordt € 334.341,- als zijnde door de Rabobank te 	vorderen op [K BV] en € 167.781 op [L BV] als afwaardering 	geaccepteerd.”
    
    
      1.24.
      
        Volgens de door eiseres bij de Kamer van Koophandel gedeponeerde jaarstukken over het jaar 2012 heeft eiseres in de geconsolideerde winst- en verliesrekening als bijzondere last een bedrag van € 667.693 negatief in aanmerking genomen. Als toelichting op de geconsolideerde winst- en verliesrekening staat vermeld:
        “24	Bijzondere last
        
          Om de continuïteit te waarborgen heeft [X Holding BV] zich garant gesteld voor de schulden van een groepsmaatschappij en haar dochterondernemingen. Deze borgstelling, welke werd verstrekt aan een kredietinstelling, heeft geresulteerd in een afkoop van alle verplichtingen. De totale last van deze van de borgstelling is in de jaarrekening 2012 verwerkt”.
      
      
    
    
      1.25.
      Eiseres heeft in haar (herziene) aangifte vpb voor het jaar 2012 bij het bepalen van haar belastbare winst het door haar aan [A BV] als succesfee uitbetaalde bedrag van € 893.079 als aftrekbare kosten in aanmerking genomen. Als buitengewone lasten heeft eiseres bij het bepalen van haar belastbare winst voor het jaar 2012 een bedrag van € 667.693 in aanmerking genomen.
      
    
    
      1.26.
      In haar (herziene) aangifte vpb voor het jaar 2013 heeft eiseres bij het bepalen van haar belastbare winst het door haar aan [A BV] als succesfee uitbetaalde bedrag van € 865.847 als aftrekbare kosten in aanmerking genomen. 
      
    
    
      1.27.
      
        Eiseres heeft verder volgens haar (herziene) aangifte vpb voor het jaar 2013 op haar balans een voorziening opgenomen voor een bedrag van € 2.400.000. Verweerder heeft hierover informatie opgevraagd bij de gemachtigde van eiseres. Uit die informatie volgt dat de voorziening een zogenaamd Performance Bond betreft ten bedrage van € 2.400.000 die is afgegeven ten behoeve van de uitvoering van een buitenlands project. Deze garantie is voor 95% verzekerd bij Atradius. Het eigen risico van 5% (€ 120.000) heeft eiseres als bijzondere last opgenomen in haar aangifte vpb voor het jaar 2014. Verweerder heeft na ontvangst van deze informatie bij brief van 19 oktober 2017 aan eiseres het volgende meegedeeld:
        “Bankgarantie
        
          Daarnaast heb ik ook enige bedenkingen tegen de hoogte van de voorziening in verband met de Performance Bond ad € 2.400.000,-. In uw brief zegt u dat deze voorziening in 2015 is vrijgevallen, dit is echter niet zo, in de aangifte van 2016 staat nog een bedrag van €  750.000,- op de balans. Een factor bij het bepalen van de hoogte van de voorziening is het inschatten van de kans op het daadwerkelijk betalen van het bedrag en in dit geval ook het inschatten van het uitkeren van een bedrag door de verzekering. Ik heb geen eenduidig antwoord gekregen op mijn vraag naar de afloop (met bewijsstukken) van de Bond. Mijns inziens is het volledig opnemen van de hoogte van de Performance Bond een te ruime schatting. Voorts lijkt mij dat ten tijde van het opmaken van de balans in 2015 meer informatie moet zijn geweest over de procedures. In de commerciële jaarrekening 2013 is niets opgenomen over de Performance Bond. In de vennootschappelijke commerciële balans 2014 wordt alleen gesproken over de 5% eigen risico. In hoeverre kunnen de voorzieningen Performance Bond en garantie in elkaar doorlopen. Ik zie namelijk in het overzicht garantievoorziening ook een aantal keren bankgarantie staan. Ter behoud van rechten wil ik de voorziening met € 800.000,- verminderen.”
      
      
    
    
      1.28.
      Verweerder is bij het vaststellen van de aanslag vpb voor het jaar 2012 als volgt van eiseres’ (herziene) aangifte afgeweken:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Aangegeven belastbare winst
              
              
                €
              
              
                1.343.246
              
              
                
              
            
            
              
                Bij: correctie lonen en salarissen (succesfee)
              
              
                € 
              
              
                893.079
              
              
                
              
            
            
              
                Bij: correctie overige buitengewone lasten
              
              
                €
              
              
                165.568
              
              
                
              
            
            
              
                Vastgestelde belastbare winst
              
              
                €
              
              
                2.401.893
              
              
                
              
            
            
              
                Af: verrekenbare verliezen
              
              
                € 
              
              
                641.572
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Vastgesteld belastbaar bedrag
              
              
                € 
              
              
                1.760.321
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.29.
      Bij het vaststellen van de aanslag vpb voor het jaar 2013 is verweerder als volgt van eiseres’ (herziene) aangifte afgeweken:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Aangegeven belastbare winst
              
              
                €
              
              
                1.197.986
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Bij: correctie lonen en salarissen (succesfee)
              
              
                € 
              
              
                865.847
              
              
                
              
            
            
              
                Bij: correctie voorziening bankgarantie
              
              
                €
              
              
                800.000
              
              
                
              
            
            
              
                Vastgestelde belastbare winst
              
              
                €
              
              
                467.861
              
              
                
              
            
            
              
                Vastgesteld belastbaar bedrag
              
              
                €
              
              
                467.861
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.30.
      Bij de uitspraak op bezwaar heeft verweerder de aanslag vpb voor het jaar 2012 als volgt verminderd:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Aangegeven belastbare winst
              
              
                €
              
              
                1.343.246
              
              
                
              
            
            
              
                Bij: correctie lonen en salarissen (succesfee)
              
              
                € 
              
              
                893.079
              
              
                
              
            
            
              
                Bij: correctie overige buitengewone lasten
              
              
                €
              
              
                165.568
              
              
                
              
            
            
              
                Vastgestelde belastbare winst
              
              
                €
              
              
                2.401.893
              
              
                
              
            
            
              
                Af: verrekenbaar verlies 2008
              
              
                €
              
              
                112.578
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Af: verrekenbaar verlies 2009
              
              
                € 
              
              
                544.252
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Vastgesteld belastbaar bedrag
              
              
                € 
              
              
                1.745.063
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.31.
      Bij de uitspraak op bezwaar heeft verweerder de aanslag vpb voor het jaar 2013 door toepassing van de verliesverrekeningsbeschikking betreffende het verlies over het jaar 2014 als volgt berekend:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Aangegeven belastbare winst
              
              
                €
              
              
                1.197.986
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Bij: correctie lonen en salarissen (succesfee)
              
              
                € 
              
              
                865.847
              
              
                
              
            
            
              
                Bij: correctie voorziening bankgarantie
              
              
                €
              
              
                800.000
              
              
                
              
            
            
              
                Vastgestelde belastbare winst
              
              
                €
              
              
                467.861
              
              
                
              
            
            
              
                Af: verrekenbaar verlies 2014
              
              
                € 
              
              
                124.076
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Vastgesteld belastbaar bedrag
              
              
                €
              
              
                343.785
              
              
                
              
            
          
        
      
      
      
      
        
          Geschil en beoordeling
        
      
      
    
    
      2.1.
      In geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen:
      a.	Heeft verweerder bij het bepalen van de belastbare winst voor de jaren 2012 en 2013 de aan [A BV] als succesfee uitbetaalde bedragen van respectievelijk € 893.079 en € 865.847 terecht niet in aftrek toegelaten?
      b.	Heeft verweerder bij het bepalen van de belastbare winst voor het jaar 2012 terecht een bedrag van € 165.568 aan buitengewone lasten niet in aftrek toegelaten?
      c.	Kan verweerder, indien de rechtbank voor het jaar 2013 de bij a. vermelde vraag ontkennend beantwoordt, met een beroep op interne compensatie alsnog de dotatie aan de voorziening bankgarantie, naast het bij de aanslag gecorrigeerde bedrag van € 800.000, met een bedrag van € 865.847 corrigeren?
      
    
    
      2.2.
      De rechtbank acht eiseres’ beroep gericht tegen de aanslag vpb voor het jaar 2013 tevens te zijn gericht tegen de door verweerder (impliciet) genomen verliesvaststellingsbeschikking van nihil.
      
      
        
          Succesfee
        
      
    
    
      3.1.
      Eiseres stelt dat de succesfee bij het bepalen van de belastbare winst als aftrekbare kosten in aanmerking dient te worden genomen. Eiseres voert hiertoe aan dat de succesfee aan [A BV] is toegekend vanwege de door [A] namens [A BV] verrichte inspanningen voor het binnenhalen van het ‘project Rusland’. Dat de succesfee ten tijde van de aandelenoverdracht is overeengekomen, houdt volgens eiseres niet in dat de succesfee aan de aandelenoverdacht is gekoppeld als onderdeel van de koopprijs. Het is volgens eiseres niet vreemd dat de succesfee ten tijde van de aandelenoverdracht is overeengekomen. Hierbij wijst eiseres erop dat de nieuwe aandeelhouder ( [B BV] ), gezien het kwalitatieve verschil tussen de werkzaamheden van [A] en [C] (zie bij 1.9.) minder kon betekenen voor eiseres, terwijl zij zonder de overeengekomen succesfee wel zou profiteren van de eerdere inspanningen van [A] . Er bestond daarom geen bezwaar voor [B BV] om de succesfee overeen te komen. Zij kon er financieel gezien niet slechter van worden. Ditzelfde gold voor eiseres. Zou de succesfee-overeenkomst wel onderdeel zijn van koopsom van de aandelen, dan zou het volgens eiseres voor de hand liggen dat deze overeenkomst alleen gesloten was tussen haar aandeelhouders, [B BV] en [A BV] , en dat de betaling gedaan was door [B BV] in plaats van door eiseres. Eiseres voert verder aan dat uit de 1.18. tot en met 1.21. vermelde correspondentie tussen de advocaten van [A] en [C] niet valt af te leiden dat de succesfee onderdeel is van de koopprijs van de aandelen. De verklaring voor het feit dat [A BV] recht had op een hogere managementvergoeding dan [C BV] (zie bij 1.11.) is volgens eiseres dat [A] kwantitatief gezien meer uren werkte voor eiseres dan [C] .
      
    
    
      3.2.
      
        Verweerder stelt dat de succesfee bij het bepalen van de belastbare winst niet als aftrekbare kosten in aanmerking kan worden genomen. Verweerder voert daartoe aan dat de tussen [A BV] en [B BV] overeengekomen prijs voor de aandelen in eiseres uit een tweetal componenten bestaat. Dit volgt volgens verweerder met name uit de bij 1.18. en 1.21. weergegeven citaten uit de correspondentie tussen de advocaten van [A] en [C] . De ene component is een vast bedrag van € 525.000. De andere component, zijnde het aan [A BV] toegekende recht op een succesfee, betreft een winstafhankelijke vergoeding. Deze twee componenten zijn, gelet op bedoelde correspondentie alsmede gezien de volgorde van de gebeurtenissen, onlosmakelijk met elkaar verbonden en vormen daarom tezamen de koopprijs voor de aandelen. De vergoeding voor het ‘project Rusland’ is enkel onder de noemer succesfee geschaard om deze onder gebruikmaking van het bij [A BV] aanwezige compensabele verlies onbelast bij deze vennootschap terecht te laten komen. Dit laat onverlet dat deze vergoeding feitelijk gezien een component is van de prijs voor de aandelen in eiseres. De vastlegging van de afspraken in de koopovereenkomst vormt het slotstuk van de onderhandelingen tussen de advocaten van [A] en [C] . De succesfee-overeenkomst maakt integraal onderdeel uit van de koopovereenkomst. Daarbij wijst verweerder erop dat de succesfee-overeenkomst in artikel 2.1 van de koopovereenkomst is genoemd. Tevens wijst verweerder erop dat eiseres en [A BV] de toe te kennen vergoeding in verband met het ‘project Rusland’ en het feit dat [A] over meer technische bekwaamheden beschikt, reeds hebben verdisconteerd in een hogere managementvergoeding (zie bij 1.10).
        Dat het recht op een succesfee onderdeel uitmaakt van de koopprijs van de aandelen, brengt volgens verweerder mee dat de uitbetaling van de succesfee op grond van de earn-outregeling van artikel 13, zesde lid, van de Wet Vpb bij [B BV] tot de voordelen uit hoofde van de deelneming in eiseres daarmee tot de verkrijgingsprijs van de aandelen in eiseres moet worden gerekend. Hierbij gaat verweerder ervan uit dat eiseres de succesfee namens [B BV] aan [A BV] heeft betaald en eiseres daardoor een vordering heeft gekregen op [B BV] Volgens verweerder kan daarom de betaling van de succesfee niet ten laste van de winst van eiseres worden gebracht. Mocht de rechtbank tot het oordeel komen dat het recht op een succesfee geen onderdeel uitmaakt van de koopprijs van de aandelen, dan leidt dit volgens verweerder tot de conclusie dat eiseres de door haar uitbetaalde succesfee bij het bepalen van haar winst in aftrek kan brengen.
      
      
    
    
      3.3
      Verweerder stelt dat artikel 13, zesde lid, van de Wet Vpb aan de aftrekbaarheid van de door eiseres betaalde succesfee in de weg staat. In deze bepaling staat:
      
      
        “Indien een deelneming of een deel daarvan is vervreemd of verkregen tegen een prijs welke geheel of ten dele bestaat uit een recht op een of meer termijnen waarvan het aantal of de omvang in het jaar van de vervreemding of de verkrijging nog niet vaststaat, behoren bij de vervreemder de waardeveranderingen van dat recht en bij de verkrijger de waardeveranderingen van de met dat recht corresponderende verplichting tot de voordelen uit hoofde van de deelneming. De eerste volzin is van overeenkomstige toepassing bij aanpassingen van de prijs waartegen is vervreemd of verkregen; voorts is die volzin van overeenkomstige toepassing op de houder van een deelneming van wie door de vennootschap waarin de deelneming wordt gehouden, aandelen zijn ingekocht.”
      
      
    
    
      3.4.
      Naar het oordeel van de rechtbank rust in dit geval op verweerder de last aannemelijk te maken dat artikel 13, zesde lid, van de Wet Vpb van toepassing is. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder niet het van hem verlangde bewijs geleverd.
      
    
    
      3.5.
      Anders dan verweerder meent, valt naar het oordeel van de rechtbank uit de koopovereenkomst, de leveringsakte en het addendum, al dan niet in onderling verband bezien, niet af te leiden dat de tussen [A BV] en [B BV] overeengekomen prijs voor de aandelen in eiseres mede bestaat uit het recht op een succesfee. Dat de succesfee-overeenkomst in artikel 2.1 van de koopovereenkomst is genoemd, betekent naar het oordeel van de rechtbank niet dat de succesfee-overeenkomst onderdeel uitmaakt van de koopovereenkomst, laat staan dat de succesfee onderdeel zou uitmaken van de tussen [A BV] en [B BV] overeengekomen koopprijs van de aandelen.
      
    
    
      3.6
      Uit de bij 1.18. tot en met 1.21. bedoelde correspondentie tussen de advocaten van [A] en [C] valt naar het oordeel van de rechtbank evenmin op te maken dat de succesfee onderdeel uitmaakt van de overeengekomen koopprijs voor de aandelen. Volgens die correspondentie hebben de betrokken partijen naar mogelijkheden gezocht om de vergoeding voor het ‘project Rusland’ fiscaal gezien zo gunstig mogelijk aan [A BV] te doen toekomen. Echter, hieruit volgt niet dat die uiteindelijk in de vorm van een succesfee door eiseres verstrekte vergoeding was bedoeld als tegenprestatie voor de door [B BV] verkregen aandelen in eiseres. Ook overigens bevat bedoelde correspondentie hiervoor onvoldoende aanwijzingen.
      
    
    
      3.6.
      Reeds omdat de rechtbank tot het oordeel is gekomen dat het recht van [A BV] op een succesfee geen onderdeel uitmaakt van de prijs voor de door haar aan [B BV] overgedragen de aandelen, is artikel 13, zesde lid, van de Wet Vpb niet van toepassing. Verweerder heeft zich voor dat geval op het standpunt gesteld dat eiseres de door haar in de jaren 2012 en 2013 uitbetaalde succesfee bij het bepalen van haar winst voor die jaren in aftrek kan brengen. De rechtbank volgt dit standpunt van verweerder, waarbij de rechtbank in aanmerking neemt dat verweerder overigens noch gesteld en aannemelijk heeft gemaakt dat de succesfee is overeengekomen op onzakelijke voorwaarden noch dat deze moet worden aangemerkt als een winstuitdeling. 
      
    
    
      3.7.
      Gelet op het voorgaande slaagt de bij 3.1. vermelde beroepsgrond van eiseres. De rechtbank zal de belastbare winst voor de jaren 2012 en 2013 daarom verminderen met het bedrag van de in die jaren uitbetaalde succesfee.
      
      
        
          Buitengewone last
        
      
    
    
      4.1.
      Eiseres stelt dat zij uit hoofde van de bij 1.22. bedoelde overeenkomst met de Rabobank € 165.568 aan deze bank heeft betaald. Deze betaling heeft zij gedaan in het kader van haar hoofdelijke aansprakelijkheid jegens de Rabobank. Uit de overeenkomst met de Rabobank blijkt voldoende dat de last van € 165.568 op eiseres rust en bij haar als aftrekbare bedrijfskosten in aanmerking genomen kan worden. 
      
    
    
      4.2.
      Verweerder stelt dat uit de door eiseres bij de Kamer van Koophandel gedeponeerde jaarstukken volgt dat de door eiseres in aanmerking genomen buitengewone last van € 667.693 betrekking heeft op de borgstellingsverplichtingen van eiseres inzake door de Rabobank gegeven leningen (1.24.). Verweerder wijst erop dat eiseres ter zake van onder meer de fiscale behandeling van deze borgstellingsverplichtingen de bij 1.23. bedoelde vaststellingsovereenkomst met verweerder heeft gesloten. Daaruit volgt dat is overeengekomen dat eiseres ter zake van de borgstelling maximaal een bedrag van € 502.125 (€ 334.341 en € 167.784) ten laste van haar winst mag brengen. Nu eiseres in haar aangifte een bedrag van € 667.693 ter zake van de borgstelling in aftrek heeft gebracht is verweerder van mening dat eiseres het meerdere boven het overeengekomen bedrag, zijnde € 165.568, niet ten laste van haar winst mag brengen.
      
    
    
      4.3.
      De rechtbank overweegt dat uit de bij de Kamer van Koophandel gedeponeerde jaarstukken volgt dat de door eiseres in aanmerking genomen buitengewone last van € 667.693 verband houdt met eiseres’ borgstellingsverplichtingen. Kennelijk worden hiermee de in borgstellingsverplichtingen bedoeld waarnaar in de bij 1.22. bedoelde overeenkomst met de Rabobank wordt verwezen. De rechtbank overweegt verder dat de bij 1.23. bedoelde vaststellingsovereenkomst mede ziet op de fiscale gevolgen die verbonden zijn aan de uitvoering van de overeenkomst met de Rabobank. Uit die vaststellingsovereenkomst volgt naar het oordeel van de rechtbank dat eiseres ter zake van haar borgstellingsverplichtingen ten hoogste een bedrag van in totaal € 502.125 als afwaardering op haar (regres)vorderingen in aanmerking mag nemen. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder niet aannemelijk gemaakt dat hetgeen zij meer in aftrek heeft gebracht (€ 165.568) buiten de vaststellingsovereenkomst valt. Ook heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat dit bedrag uit andere hoofde voor aftrek in aanmerking zou moeten komen. 
      
    
    
      4.4.
      Gelet op het voorgaande, verwerpt de rechtbank de bij 4.1. vermelde beroepsgrond van eiseres.
      
      
        
          Interne compensatie voorziening bankgarantie
        
      
    
    
      5.1.
      Eiseres voert aan dat de voorziening bankgarantie bij de aanslagregeling is beoordeeld en dat deze daarbij tot een bedrag van € 800.000 is gecorrigeerd. Gelet hierop stelt eiseres dat zij erop mocht vertrouwen dat verweerder het bij deze correctie zou laten. Overigens heeft eiseres in haar beroepschrift meegedeeld dat zij tegen deze correctie van € 800.000 geen bezwaar (meer) heeft. 
      
    
    
      5.2.
      Verweerder stelt dat de omvang van de voorziening bankgarantie maximaal € 120.000, zijnde het eigen risico van 5%, kan bedragen. Dit betekent volgens verweerder dat van de gevormde voorziening van € 2.400.000 een bedrag van € 2.280.000 niet als zodanig kan worden geaccepteerd. Gelet hierop en ook omdat eiseres in haar aangifte vpb voor het jaar 2015 akkoord is gegaan met de correctie van deze voorziening, doet verweerder een beroep op interne compensatie. Dit houdt volgens verweerder in dat, voor het geval de rechtbank van oordeel is dat de belastbare winst van eiseres voor het jaar 2013 dient te worden verminderd met de succesfee van € 865.847, de dotatie aan de voorziening bankgarantie tot dit bedrag extra dient te worden gecorrigeerd.
      
    
    
      5.3.
      Naar het oordeel van de rechtbank staat het vertrouwensbeginsel aan een geslaagd beroep op interne compensatie in de weg. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat de voorziening bankgarantie bij de aanslagregeling is beoordeeld. Gelet op de bij 1.27. geciteerde tekst uit de afwijkingsbrief, is de rechtbank van oordeel dat eiseres er redelijkerwijs op mocht vertrouwen dat verweerder zich nadrukkelijk en weloverwogen op het standpunt heeft gesteld dat de correctie inzake de voorziening bankgarantie beperkt zou blijven tot maximaal € 800.000.
      
    
    
      5.4.
      Gelet op het voorgaande verwerpt de rechtbank verweerders beroep op interne compensatie. 
      
      
        
          Belastingrente
        
        6..	De beroepen hebben mede betrekking op de belastingrente. Eiseres heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd.
        Nu de met de beschikkingen belastingrente samenhangende aanslagen zullen worden verminderd, verstaat de rechtbank dat verweerder het bedrag van de belastingrente dienovereenkomstig zal verminderen.
      
      
      
        
          Conclusie
        
      
    
    
      7.1.
      De beroepen zijn gegrond en de rechtbank vernietigt de uitspraken op bezwaar. 
      
    
    
      7.2.
      De rechtbank vermindert het bij de uitspraak op bezwaar voor het jaar 2012 vastgestelde belastbare bedrag met € 893.079 tot een belastbaar bedrag van € 851.984. De rechtbank verstaat dat verweerder het bedrag van de belastingrente dienovereenkomstig zal verminderen.
      
    
    
      7.3.
      De rechtbank vermindert het bij de aanslag vpb voor het jaar 2013 vastgestelde belastbare winst met € 865.847 tot een belastbare winst van € 397.986 negatief. De rechtbank verstaat dat verweerder het bedrag van de belastingrente dienovereenkomstig zal verminderen. De rechtbank stelt de verliesvaststellingsbeschikking vast naar een verlies van € 397.986.
      
      
        
          Griffierecht en proceskosten
        
      
    
    
      8.1.
      Omdat de rechtbank de beroepen gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoedt.
      
    
    
      8.2.
      De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Naar het oordeel van de rechtbank dienen deze twee zaken voor de beroepsfase te worden aangemerkt als samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb). Op grond van het Bpb stelt de rechtbank de kosten voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de beroepsfase vast op € 1.068 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 534 en een wegingsfactor 1). Dat leidt tot een vergoeding van € 534 per zaak. Omdat eiseres vóór de uitspraken op bezwaar niet heeft verzocht om vergoeding van de kosten die zij in verband met de behandeling van het bezwaar heeft gemaakt, kan de rechtbank, gelet op het bepaalde in artikel 7:15, tweede en derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht, verweerder niet veroordelen in de door eiseres in de bezwaarfase gemaakte kosten.
      
      
      
        
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank: 
    
    - verklaart de beroepen gegrond; 
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
    - vermindert de aanslag vpb voor het jaar 2012 tot een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 851.984 en verstaat dat verweerder de daarbij opgelegde beschikking belastingrente dienovereenkomstig vermindert;
    - vermindert de aanslag vpb voor het jaar 2013 tot een aanslag berekend naar een belastbare winst van € 397.986 negatief en verstaat dat verweerder de daarbij opgelegde beschikking belastingrente dienovereenkomstig vermindert;
    - stelt de verliesvaststellingsbeschikking voor het jaar 2013 vast naar een verlies van € 397.986;
    - bepaalt dat deze uitspraak (in zoverre) in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 345 per zaak (in totaal € 690 aan eiseres te vergoeden;  
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 534 per zaak (€ 1.068 in totaal).  
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.R. van der Heide, voorzitter, mr. M. van den Bosch en mr. M. Pelinck, leden, in aanwezigheid van mr. M. Hiemstra, griffier, op 21 januari 2021. De uitspraak wordt openbaar gemaakt op de eerstvolgende maandag na deze datum.
    
    
    
    
    
    
    
      w.g.griffier 				
      w.g.										voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.