ECLI:NL:RBGEL:2020:6627, Rechtbank Gelderland, 16-12-2020, AWB - 19 _ 4712
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2020-12-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Eiseres exploiteert een sportaccommodatie die bestaat uit een sportveld en een clubgebouw. De sportaccommodatie stelt zij tegen vergoeding te beschikking aan een korfbalvereniging en (incidenteel) aan andere gebruikers. Het sportveld huurt zij belast met omzetbelasting van een gemeente. De gemeente subsidieert de korfbalvereniging. De vraag is of eiseres aan de korfbalvereniging één of meerdere prestaties verricht, die zijn vrijgesteld van omzetbelasting en dus geen recht op aftrek geven, of juist zijn belast tegen het verlaagde tarief. Ook is de vraag of sprake is van misbruik van recht.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: AWB 19/4712
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    
      [eiseres] , te [plaats] , eiseres
    (gemachtigde: mr. [naam gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres over de periode van 1 januari 2012 tot en met 31 december 2015 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [XXX] ) omzetbelasting opgelegd van € 32.917. Tevens is bij beschikking € 3.924 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag gehandhaafd en de beschikking belastingrente verhoogd tot € 7.827.
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen tijdig beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Bij brief van 10 september 2020 heeft eiseres een nader stuk ingediend, dat op dezelfde dag is doorgestuurd naar verweerder.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 oktober 2020.
    
    
    
      Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde en [persoon A] . Namens verweerder zijn verschenen [persoon B1] , mr. [persoon B2] en mr. [persoon B3] .
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is opgericht op [xx-xx] 2011. Zij heeft als doel het ten behoeve van (sport)verenigingen beheren en (laten) exploiteren van (sport)accommodaties, inclusief de daarmee samenhangende faciliteiten waaronder kleedkamers. 
    
    2. Eiseres is exploitant van buitensportaccommodatie [naam C] te [plaats] met bijbehorende velden (de Sportaccommodatie). De Sportaccommodatie bestaat uit een kunstgrasveld met belijning en een clubgebouw. Het clubgebouw bevat kleed- en doucheruimten, toiletruimten, een kantine, een bestuurskamer, een EHBO-ruimte, scheidsrechterkleedkamers, een ruimte voor het wedstrijdsecretariaat en een terras. Rondom het sportveld zijn lichtmasten en dug-outs geplaatst.
    
    3. Op [xx-xx] 2011 heeft eiseres (als huurder) met de gemeente [naam gemeente] (de gemeente) een huurovereenkomst gesloten voor de huur van een gedeelte van een perceel grond. Het desbetreffende perceel is gelegen nabij [adres 1] te [plaats] (het Perceel). In de huurovereenkomst is onder meer het volgende opgenomen:
    
    
      “(…)
      
        Artikel 2 bestemming/gebruik
      Het gehuurde dient te worden gebruikt als sportveld ter uitoefening van sport of andere bewegingsactiviteiten. Het is huurder niet toegestaan zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van verhuurder (tijdelijk) een ander gebruik van het gehuurde te bewerkstelligen of toe te staan.
    
    
    
      
        Artikel 3 huursom en omzetbelasting
      1. Huurder betaalt voor één veld aan verhuurder een jaarlijkse huur van € 10.000,-- exclusief verschuldigde omzetbelasting, in één keer en bij vooruitbetaling te voldoen.
      2. De huursom als in het vorige lid van dit artikel bedoeld zal jaarlijks worden geïndexeerd, voor het eerst per 1 januari 2012, op grond van het CBS prijsindexcijfer voor de gezinsconsumptie of bij afwezigheid daarvan op grond van een gelijksoortige index.
      3. Partijen komen overeen dat verhuurder omzetbelasting over de huursom in rekening brengt. Verhuurder en huurder maken hierbij gebruik van de mogelijkheid uit artikel 11, lid 1, letter b, ten 5e van de Wet op de omzetbelasting 1968 en artikel 6a van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 om te kiezen voor BTW-belaste verhuur, Huurder verklaart door ondertekening van de huurovereenkomst mede ten behoeve van de rechtsopvolger(s) van verhuurder, dat hij het gehuurde blijvend gebruikt of blijvend laat gebruiken voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van omzetbelasting ingevolge de Wet op de omzetbelasting 1968 bestaat.
      4. Het boekjaar van huurder loopt van 1juni tot en met 31 mei.
    
    
    
      
        Artikel 4 looptijd, tussentijdse beëindiging, connexiteit
      1. Deze overeenkomst gaat in op de datum van ondertekening en eindigt van rechtswege op 1 januari 2062.
      (…)
    
    
    
      
        Artikel 5 beheer en onderhoud
      Verhuurder is conform de Sportnota (financieel) verantwoordelijk voor het onderhoud en in standhouden van het verhuurde conform de NOC*NSF normen. Dit onderhoud bestaat uit:
      - het dagelijks/wekelijks onderhoud aan de velden;
      - maaien (incl. bijmaaien), rollen, prikken, bemesten, beregenen en ongedierte
      bestrijding (molen en konijnen);
      - groot onderhoud aan de velden (doorzaaien zomerstop);
      - indien nodig; verticuteren, vertidrainen, uitvullen met grond, bezanden en inzaaien;
      - onderhoud aan en vervanging van de beregeningsinstallaties(s);
      - onderhoud aan en vervanging van de verlichting (lichtmasten en lantaarnpalen):
      - onderhoud en vervanging van prullenbakken en banken;
      - onderhoud aan en vervanging van de kunstgrasvelden;
      - onderhoud aan en vervanging van alle hekwerken;
      - onderhoud aan en vervanging van het straatwerk;
      - onderhoud van en vervanging van de omliggende beplanting;
      - onderhoud aan en vervanging van de putten en kolken en drainagesystemen;
      - onderhoud aan en vervanging van de watergangen en duikers;
      - onderhoud aan en vervanging van de parkeervoorzieningen.
      Tijdens het uitvoeren van onderhoudswerkzaamheden kan de accommodatie beperkt of niet worden gebruikt. Verhuurder zal Huurder tijdig informeren omtrent het onderhoud en in overleg treden over liet tijdstip waarop het onderhoud wordt uitgevoerd.
    
    
    
      
        Artikel 6 ingebruikgeving aan derden
      1. Huurder verbindt zich om aan derden op het gehuurde gelegenheid te bieden tot de
      beoefening van sport in de ruimste zin van het woord.
      2. Voor deze ingebruikgevingen zal huurder met betreffende derden separate
      gebruiksovereenkomsten sluiten, waarin onder meer afspraken worden gemaakt over:
      - de gebruikstijden;
      - voorwaarden aan het gebruik;
      - de gebruiksvergoeding;
      - looptijd gebruiksovereenkomst;
      - risico en aansprakelijkheid.
      (…)”
    
    
    4. Op [xx-xx] 2011 is ten gunste van eiseres een vijftig jaar durend recht van opstal gevestigd op een deel van het Perceel, voor het aanleggen, in eigendom hebben, onderhouden en exploiteren van een gebouw, omvattende onder meer sanitaire ruimten, kleedkamers, een kantine, een bestuurskamer en een terras. De jaarlijkse retributie is € 1.
    
    5. Op [xx-xx] 2011 heeft eiseres een overeenkomst tot het geven van gelegenheid tot beoefening van de korfbalsport gesloten met de korfbalvereniging [vereniging D] (de gebruikersovereenkomst). In de gebruikersovereenkomst is onder meer het volgende opgenomen:
    
    
      “(…)
      
        Artikel 2: Onderwerp
      
    
    
      2.1
      Deze overeenkomst heeft betrekking op het gelegenheid krijgen (korfbal)sport te beoefenen op een gedeelte van het perceel grond, plaatselijk bekend nabij [adres 1] te [plaats] (…). 
    
    
      2.2.
      
        Aan Gebruiker worden aangeboden om (korfbal)sport te kunnen beoefenen:
        - één natuurgrasveld dat voldoet aan de NOC*NSF normen, met verlichting dat in 2012
        door Gemeente zal worden omgezet in een kunstgrasveld dat voldoet aan de NOC*NSF normen;
        - mogelijkheden om zich om te kleden en te wassen in kleed/douche accommodaties;
        - verzorgingsruimte;
        - opslagruimte;
        - scheidsrechter accommodaties;
        - sport/spelmateriaal.
        (…)
      
    
    
      2.4.
      
        Gebruiker zal de gemeentelijke sportvelden uitsluitend gebruiken voor de beoefening van sport. Wijzigingen daarvan behoeft voorafgaande schriftelijke toestemming van Exploitant, waaraan nadere voorwaarden kunnen worden verbonden.
        (…)
      
      
    
  
  
    Artikel 3: Duur en Opzegging
    
      3.1.
      
        Deze overeenkomst inzake het krijgen van de gelegenheid om de korfbalsport te beoefenen is aangegaan voor bepaalde tijd. Het gebruik gaat in op de datum van ondertekening van deze overeenkomst en eindigt op 1 januari 2062.
        (…)
      
      
    
  
  
    Artikel 4: Gebruikersvergoeding
    4.1, De door Gebruiker te betalen totale gebruikersvergoeding bedraagt € 18.000,= exclusief BTW per jaar.
    
      4.2
      
        De totale gebruikersvergoeding wordt vastgesteld door de som van:
        A. de vaste - in de Opstalovereenkomst met de gemeente overeengekomen – jaarlijkse vervangingsreserve ter zake van vervanging van de kleed- en doucheaccommodaties;
        B. de totale jaarlijkse kosten van het noodzakelijke onderhoud en de zakelijke lasten van de kleed- en doucheaccommodaties;
        C. de gebruikersvergoeding voor de velden.
        Na afloop van het boekjaar vindt op basis van nacalculatie definitieve afrekening plaats voor de gebruikersvergoeding en onderhoudskosten. Over alle bedragen vindt BTW verrekening plaats.
        (…)
      
      
    
  
  
    Artikel 7: Verplichtingen Exploitant
    7.1, Exploitant draagt er zorg voor dat de faciliteit/het sportpark in goede staat van onderhoud verkeert en kan worden gebruikt voor de beoefening van sport. Uitgangspunt zijn daarbij de NOC*NSF norm(en). Exploitant zorgt ervoor dat het perceel bereikbaar is voor hulpdiensten. Exploitant zorgt ervoor dat zij van de Gebruiker voldoende middelen ter beschikking krijgt ter zake van onderhoud en vervangingsinvesteringen met betrekking tot de opstallen.
    
      7.2.
      
        Exploitant draagt zorg voor het aanspreken van de Gemeente (contactpersoon: Hoofd
        Openbare Ruimte) op het nakomen door de Gemeente van haar contractuele verplichting
        jegens Exploitant tot het leveren en onderhouden van velden die voldoen aan de NOC*NSF
        normen, een en ander zoals beschreven in de beleidsnota Sport in Beeld 2008-2012.
      
    
    
      7.3
      
        Exploitant zal periodiek toezicht houden dat het gebruik plaatsvindt in overeenstemming met onderhavige gebruiksovereenkomst.
        74. Op- en rond de terreinen is het gebruik van chemische (onkruidbestrijdings) middelen niet toegestaan.
      
    
    
      7.5.
      Alles met betrekking tot de gemeentelijke sportvelden dat noch in dit artikel noch in artikel 8 genoemd wordt, komt voor rekening en risico van de Exploitant of gemeente, tenzij de werkzaamheden en/of kosten te wijten zijn aan verkeerd en/of onzorgvuldig handelen van Gebruiker.
      
      
    
  
  
    Artikel 8: Verplichtingen Gebruiker
    
      8.1
      
        Gebruiker draagt zorg voor:
        - het herstellen van speelschade (wederom aanbrengen losgetrapte zoden);
        - het schoonhouden van het terrein (papier prikken);
        - het vuil- en onkruidvrij houden van terrassen (welke door de vereniging zijn aangelegd) en soortgelijke verhardingen;
        - dagelijks onderhoud aan de velden (schoonmaken e.d.) en toezicht;
        - de belijning van de velden;
        - het legen van de prullenbakken;
        - containers aan de weg zetten;
        - het opruimen van zwerfafval op de velden en parkeerplaatsen;
        - het onderhouden en vervangen van korfbalpalen, manden en ballen.
      
    
    
      8.2
      Op- en rond de terreinen is het gebruik van chemische (onkruidbestrijdings) middelen niet toegestaan.
    
    
      8.3
      De elektriciteitskosten verlichting en beregening velden en gas, water en licht voor de kleed- en wasruimten komen voor rekening van de Exploitant en worden verrekend als omschreven in artikel 5.1 van deze overeenkomst.
      
    
  
  
    Artikel 9: Veranderen sportvelden
    
      9.1.
      
        Het is Gebruiker verboden zonder schriftelijke toestemming van Exploitant iets aan de
        gedaante of inrichting van de sportvelden te veranderen, waaronder beplantingen, opstallen,
        tribunes, lichtmasten, afscheidingen ed. te plaatsen, af te breken, te verwijderen of daaraan
        iets te veranderen.
      
      
    
  
  
    Artikel 10: Veldverlichting
    
      10.1.
      Het is Gebruiker verboden de gemeentelijke sportvelden incl. de lichtinstallatie(s) na 23.00 uur te gebruiken. Op schriftelijk verzoek kan Exploitant hiervan ontheffing verlenen.
      
    
  
  
    Artikel 11: Reclame
    
      11.1
      
        Gebruiker mag op de sportvelden reclame aanbrengen, overeenkomstig de volgende
        richtlijnen:
        (…)”
      
      
      6. In de periode van 2012 tot 2015 heeft eiseres aan [vereniging D] jaarlijks vergoedingen in rekening gebracht van € 6.573 (2011/2012), € 18.024 (2012/2013), € 18.850 (2013/2014), € 20.455 (2014/2015) en € 21.491 (2015/2016).
      
      7. Eiseres heeft de Sportaccommodatie ook (incidenteel) in gebruik gegeven aan andere afnemers. In 2013 en 2014 is de Sportaccommodatie in gebruik gegeven voor de tennissport. Vanaf 2016 is de Sportaccommodatie ook structureel tegen vergoeding ter beschikking gesteld aan een bootcampondernemer.
      
      8. Eiseres heeft de kantine in het clubgebouw geëxploiteerd en heeft hiermee een jaarlijkse omzet gerealiseerd van € 2.644 (2011/2012), € 7.930 (2012/2013), € 10.653 (2013/2014), € 8.221 (2014/2015) en € 6.100 (2015/2016).
      
      9. Eiseres heeft in de periode 2012 tot en met 2015 diverse kosten gemaakt voor onderhoud, schoonmaak, sportmaterialen, gas, water, elektriciteit, speeltoestellen voor kinderen en blusmiddelen.
      
      10. De gemeente heeft een Beleidsnota Sport 2008-2012 (de Sportnota) vastgesteld. Daarin is het sportbeleid van de gemeente opgenomen. In de Sportnota is onder meer opgenomen dat sportverenigingen subsidie kunnen aanvragen voor het opleiden van sporttechnisch kader, het trainen van jeugdleden of het organiseren van sportprojecten, tot een maximum van € 1.000 per jaar. In de Sportnota zijn ook de uitgangspunten van de gemeente ten aanzien van het beheer en onderhoud van buitensportaccommodaties opgenomen.
      
      11. De gemeente heeft aan [vereniging D] een subsidie verstrekt van € 11.863 (2012/2013),  € 11.404 (2013/2014) en € 12.182 (2014/2015).
      
      
        
          Geschil
        
      
      12. In geschil is of eiseres recht heeft op een volledige aftrek van omzetbelasting die aan haar in rekening is gebracht. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
      - Verricht eiseres met het in gebruik geven van de Sportaccommodatie één prestatie of meerdere zelfstandig te onderscheiden prestaties bestaande uit de ter beschikkingstelling van het sportveld om niet en de vrijgestelde verhuur van het clubgebouw?
      - Als sprake is van één prestatie, is deze prestatie dan belast tegen het verlaagde tarief zoals bedoeld in Tabel I, post b.3 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) of vrijgesteld van omzetbelasting?
      - Als sprake is van een belaste prestatie, is dan sprake van misbruik van recht?
      
      13. Tussen partijen is niet in geschil dat in de uitspraak op bezwaar ten onrechte de beschikking belastingrente is verhoogd tot € 7.827 en dat het beroep in zoverre gegrond is.
      
      14. Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat de aard van de werkelijke prestaties van eiseres, bezien vanuit de optiek van de modale consument, commercieel en economisch gezien bestaan uit de terbeschikkingstelling van het sportveld om niet enerzijds en de vrijgestelde verhuur van het clubgebouw anderzijds. Hiervoor bestaat geen recht op aftrek van omzetbelasting, aldus verweerder. Als eiseres één prestatie verricht, dan stelt verweerder zich op het standpunt dat sprake is van de vrijgestelde verhuur van de Sportaccommodatie. Als eiseres met de terbeschikkingstelling van de Sportaccommodatie uitsluitend belaste handelingen verricht, dan stelt verweerder zich op het standpunt dat sprake is van misbruik van recht. Volgens verweerder is sprake van een zuiver kunstmatige constructie die geen verband houdt met de economische realiteit en die is bedoeld om fiscaal voordeel te verkrijgen. Eiseres behaalt volgens verweerder een belastingvoordeel, te weten de aftrek van voorbelasting, in strijd met doel en strekking van de btw-richtlijn en de Wet OB. [vereniging D] kan de omzetbelasting namelijk niet in aftrek brengen, aldus verweerder. De feitelijke voorliggende structuur moet worden vergeleken met de situatie van vóór 1 januari 2012, waarbij het sportveld door de gemeente om niet ter beschikking werd gesteld. Door de subsidie van de gemeente betaalt [vereniging D] slechts voor de gebouwen en niet voor het sportveld. De economische realiteit is dat de gemeente het sportveld om niet ter beschikking stelt aan [vereniging D] , aldus nog steeds verweerder.
      
      15. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de gebruikersovereenkomst ziet op de terbeschikkingstelling van de gehele Sportaccommodatie en sport- en spelmaterialen en dat sprake is van één prestatie. Diensten die verband houden met sport moeten volgens eiseres zoveel mogelijk als één geheel worden beschouwd. De gesloten huurovereenkomst en de gebruikersovereenkomst geven exact de bedoeling van partijen weer. Verweerder projecteert volgens eiseres ten onrechte de veronderstelde motieven van de gemeente op eiseres. De subsidiëring van [vereniging D] door de gemeente staat los van eiseres. De gemeente heeft van eiseres een vergoeding bedongen voor de huur van het sportveld, aldus eiseres. Met betrekking tot de stelling van verweerder dat sprake is van misbruik van recht stelt eiseres zich op het standpunt dat de door haar in rekening gebrachte vergoedingen marktconform en kostendekkend zijn. Ook als eiseres de sportvelden om niet ter beschikking zou krijgen  gesteld van de gemeente, zou de door eiseres verrichte prestatie niet veranderen. De subsidiëring van [vereniging D] door de gemeente brengt daar geen wijziging in. Zelfs als de subsidie aan [vereniging D] vanwege het door verweerder genoemde kasrondje zou worden geëlimineerd, dan zou volgens eiseres een vergoeding van ongeveer € 8.000 resteren voor het geven van gelegenheid tot sportbeoefening, aldus nog steeds eiseres. Omdat de vergoeding kostendekkend is, is volgens eiseres alleen sprake van een financieringsvoordeel, wat niet leidt tot misbruik van recht. In de perioden 2012 tot en met 2016 is de voorbelasting iets lager dan de verschuldigde omzetbelasting. Het wezenlijke doel van de transacties is volgens eiseres niet het behalen van een belastingvoordeel. De huurvergoeding van € 10.000 die de gemeente heeft bedongen voor de verhuur van de sportvelden is in overeenstemming met de Wet markt en overheid, hoofdstuk 4B van de Mededingingswet, aldus eiseres.
      
      
        
          Beoordeling van het geschil
        
      
      
      
        
          Een of meerdere prestaties en de kwalificatie van de prestatie(s)
        
      
      16. Volgens vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie moet elke prestatie normaal gesproken als onderscheiden en zelfstandig worden beschouwd. Als een handeling uit verschillende elementen bestaat, is de vraag of sprake is van één enkele prestatie of meerdere te onderscheiden prestaties die afzonderlijk moeten worden beoordeeld. Een prestatie moet als één enkele prestatie worden beschouwd wanneer twee of meer elementen of handelingen die de belastingplichtige levert of verricht, zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief gezien één niet te splitsen economische prestatie vormen zodat het kunstmatig zou zijn die uit elkaar te halen. Dit is ook het geval wanneer een of meer prestaties een hoofddienst vormen, terwijl de andere prestatie of prestaties een of meer bijkomende diensten vormen die het fiscale lot van de hoofddienst delen. Een prestatie moet met name als bijkomend bij een hoofdprestatie worden beschouwd wanneer zij voor de klant geen doel op zich is, maar een middel om optimaal gebruik te maken van de hoofdprestatie van de dienstverrichter. Om te bepalen of de verrichte prestaties meerdere zelfstandige prestaties dan wel één enkele prestatie vormen, moet worden nagegaan wat de kenmerkende elementen van de betrokken handeling zijn.
      
      17. Met betrekking tot de duiding van het gebruik van sportinstallaties heeft het Hof van Justitie geoordeeld dat diensten die verband houden met de beoefening van sport en met lichamelijke opvoeding zoveel mogelijk als één geheel moeten worden beschouwd. Naar het oordeel van het Hof van Justitie kan, ingeval een prestatie niet alleen het passief ter beschikking stellen van een terrein behelst, maar ook commerciële activiteiten omvat zoals het toezicht, het beheer en het voortdurende onderhoud door de dienstverrichter alsmede de terbeschikkingstelling van andere installaties, de verhuur van een terrein, behoudens zeer bijzondere omstandigheden, niet de overwegende prestatie zijn.
      
      18. De rechtbank stelt vast dat op grond van de gebruikersovereenkomst eiseres aan [vereniging D] het recht verleent om tegen betaling van een vergoeding gebruik te maken van het sportveld, de kleed- en doucheruimten, de verzorgingsruimte, de opslagruimte, de scheidsrechteraccommodaties en het sport- en spelmateriaal, specifiek gericht op het beoefenen van de korfbalsport. Eiseres verleent het recht om gebruik te maken van deze voorzieningen daarnaast ook (incidenteel) aan andere gebruikers en vanaf seizoen 2016/2017 ook structureel aan een bootcampondernemer, specifiek voor de sportbeoefening. Verder exploiteert eiseres ook de kantine in het clubgebouw. Eiseres heeft onweersproken gesteld dat zij in de jaren 2013, 2014 en 2015 een beheerder heeft aangesteld die onderhoud en reparaties verricht aan de Sportaccommodatie en die schoonmaakt. Eiseres heeft ook onweersproken gesteld dat zij verantwoordelijk is voor het beheer en toezicht, bewaking, beveiliging en schoonmaak van de Sportaccommodatie. Een bevestiging hiervan kan bovendien worden gevonden in het kostenoverzicht zoals opgenomen in het controlerapport.
      
      19. Naar het oordeel van de rechtbank verricht eiseres, gelet op de feiten en omstandigheden zoals genoemd in punt 18, één enkele prestatie jegens haar afnemers, die meer omvat dan een passieve terbeschikkingstelling van het sportveld. De verhuur van het sportveld is daarom niet de overwegende prestatie. De omstandigheid dat de gemeente een subsidie verstrekt aan [vereniging D] , brengt niet met zich dat eiseres afzonderlijke prestaties verricht aan haar afnemers. De omstandigheid dat eiseres in de huurovereenkomst met de gemeente is overeengekomen dat de gemeente zorgdraagt voor het onderhoud van het sportveld, doet er niet aan af dat de prestatie van eiseres meer omvat dan een passieve terbeschikkingstelling van het sportveld. In de rechtsbetrekking tussen eiseres en haar afnemers, is het namelijk eiseres die zorgdraagt voor het onderhoud van het sportveld. 
      
      20. Verder oordeelt de rechtbank dat eiseres de Sportaccommodatie met aanvullend dienstbetoon, uitsluitend met het oog op de sportbeoefening, ter beschikking stelt aan [vereniging D] en andere afnemers. Daardoor is het verlaagde tarief, zoals opgenomen in artikel 9, tweede lid, letter a, in samenhang met Tabel I, post b.3, van de Wet OB 1968, van toepassing. De omstandigheid dat eiseres op grond van artikel 8 van de gebruikersovereenkomst bepaalde (klein) onderhoudswerkzaamheden heeft uitbesteed aan [vereniging D] , doet daar niet aan af.
      21. De conclusie is dat eiseres met de terbeschikkingstelling van de sportaccommodatie aan [vereniging D] een belaste handeling verricht en dat zij daarom recht heeft op aftrek van aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting.
      
      
        
          Misbruik van recht
        
      
      22. Het Unierecht mag niet zo ruim worden toegepast dat zij misbruiken van ondernemers zou dekken, dat wil zeggen transacties die niet zijn verricht in het kader van normale handelstransacties, maar uitsluitend met het doel om de door het Unierecht toegekende voordelen onverschuldigd te verkrijgen. Dit beginsel van het verbod van misbruik geldt ook op het gebied van de btw, maar een belastingplichtige heeft het recht om zijn activiteit zodanig te structureren dat de omvang van zijn belastingschuld beperkt blijft. Van misbruik van recht is sprake als:
      - de betrokken transacties, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden die worden opgelegd door de desbetreffende bepalingen van de btw-richtlijn en de nationale wettelijke regeling tot omzetting van deze richtlijn, ertoe leiden dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend; en
      - uit een geheel van objectieve factoren blijkt dat het wezenlijke doel van de betrokken transacties erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen. 
      
      23. Eiseres stelt de Sportaccommodatie ter beschikking aan [vereniging D] en (incidenteel) aan anderen. Eiseres heeft onweersproken gesteld dat zij hiervoor een marktconforme en kostendekkende vergoeding vraagt. Het recht van opstal en de huur- en gebruikersovereenkomst worden nageleefd en niet is gesteld of gebleken dat eiseres niet zelfstandig is ten opzichte van [vereniging D] of de gemeente. Naar het oordeel van de rechtbank is er dan ook geen sprake van een situatie waarbij de handelingen iedere (economische) realiteit ontberen. Het feit dat de gemeente [vereniging D] subsidieert voor een bedrag dat iets hoger is dan het bedrag waarvoor eiseres het sportveld van de gemeente huurt, leidt er niet toe dat de verhuur van het sportveld aan eiseres enige realiteit ontbeert. Eiseres kan als huurder namelijk het sportveld gebruiken als ware zij eigenaar.
      
      24. Daarnaast heeft eiseres onweersproken gesteld dat de jaarlijks verschuldigde omzetbelasting de jaarlijks in aftrek te brengen omzetbelasting in beperkte mate overstijgt. Het eventuele belastingvoordeel bij eiseres bestaat dan uitsluitend uit een mogelijk financieringsvoordeel en een tariefvoordeel. Een financieringsvoordeel leidt niet tot een belastingvoordeel dat in strijd met doel en strekking van de wettelijke bepalingen wordt toegekend, tenzij de contractvoorwaarden enige economische realiteit ontberen. Zoals hiervoor is overwogen is in de situatie van eiseres geen sprake van contractvoorwaarden die enige economische realiteit ontberen. Het enkele feit dat [vereniging D] als sportvereniging geen recht op aftrek heeft en zij de sportaccommodatie niet zelf beheert, leidt niet tot een situatie dat in strijd met doel en strekking van de wettelijke bepalingen een belastingvoordeel wordt toegekend.
      
      25. De toepassing van het verlaagde tarief leidt evenmin tot een belastingvoordeel dat in strijd met doel en strekking van de wettelijke bepalingen wordt toegekend, tenzij sprake is van een zuiver kunstmatige constructie die ertoe leidt dat zonder deze constructie het normale tarief van toepassing zou zijn. Er is geen sprake van een kunstmatige constructie die louter is bedoeld om het verlaagde in plaats van het algemene tarief toe te kunnen passen. Het belastingvoordeel dat wordt verkregen door de toepassing van het verlaagde tarief, wordt niet in strijd met doel en strekking van de wettelijke bepalingen toegekend, maar eerder in overeenstemming hiermee. 
      
      26. Ook de omstandigheid dat als de gemeente het sportveld om niet ter beschikking zou stellen aan [vereniging D] , zoals vóór 2012 het geval was, de gemeente geen recht op aftrek zou hebben, leidt niet tot de conclusie dat in strijd met doel en strekking van de wettelijke bepalingen een belastingvoordeel aan eiseres wordt toegekend. Eiseres heeft de omzetbelasting die zij in verband met de huur van het sportveld in aftrek heeft gebracht ook daadwerkelijk aan de gemeente betaald. Ten aanzien van de huur van het sportveld is bij eiseres geen sprake van een belastingvoordeel, laat staan dat een dergelijk voordeel in dit geval in strijd met doel en strekking van de wettelijke bepalingen zou zijn.
      
      27. De conclusie is dat het beginsel van misbruik van recht niet met zich brengt dat bij eiseres kan worden nageheven.
      
      
        
          Conclusie en proceskostenvergoeding
        
      
      28. Gelet op het voorgaande dient het beroep gegrond te worden verklaard. De naheffingsaanslag dient te worden vernietigd. Dit geldt ook voor de beschikking belastingrente.
      
      29. Eiseres verzoekt om een vergoeding van de werkelijke proceskosten. Zij stelt zich op het standpunt dat sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht die tot vergoeding van de werkelijke kosten van bezwaar moeten leiden. De rechtbank acht dergelijke omstandigheden echter niet aanwezig. Dit behoeft gelet op de arresten van de Hoge Raad van 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2995, en van 30 augustus 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA2060, geen nadere motivering.
      
      30. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.572 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 261, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
      
      31. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoedt.
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - vernietigt de naheffingsaanslag omzetbelasting;
    - vernietigt de beschikking belastingrente;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.572;
    - gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 345 vergoedt.
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. W.W. Monteiro, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr. M. Harthoorn, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L. Ketner, griffier. 
              De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.
            
          
        
      
    
    
  
  
     Zie Hof van Justitie 4 september 2019, KPC Herning, C-71/18, ECLI:EU:C:2019:660, r.o. 38 en 39.
  
  
     Zie Hof van Justitie 22 januari 2015, Luc Varenne, C-55/14, ECLI:EU:C:2015:29. Zie ook Hoge Raad 1 december 2017, ECLI:NL:HR:2017:3037.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 1 december 2017, ECLI:NL:HR:2017:3037, r.o. 2.4.5.
  
  
     Vgl. Hof van Justitie 21 februari 2006, Halifax, C-255/02, ECLI:EU:C:2006:121.
  
  
     Vgl. Hof van Justitie 22 december 2010, Weald Leasing, C-103/09, ECLI:EU:C:2010:804.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 1 december 2017, ECLI:NL:HR:2017:3037.
  
  
     Vgl. Hof van Justitie 17 december 2015, Webmindlicenses, C-419/14, ECLI:EU:C:2015:832, r.o. 40 en 41 voor de situatie waarbij een belastingplichtige gebruik maakt van de tariefverschillen tussen lidstaten.
  
  
     Vgl. rechtbank Gelderland 9 september 2019, ECLI:NL:RBGEL:2019:4060.