ECLI:NL:RBDHA:2018:1191, Rechtbank Den Haag, 02-02-2018, 17_2028
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2018-02-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BV X heeft een deel van haar vermogen (waaronder onroerende zaken en op oproerende zaken gevestigde zakelijke rechten) afgesplitst met eiseres als verkrijgende vennootschap. Een dag later zijn de aandelen in eiseres door BV X verkocht aan BV Y.
        Naar het oordeel van de rechtbank is de verkrijging niet vrijgesteld op grond van artikel 15, eerste lid, onderdeel h van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (Wet Brv). Nu de aandelen in eiseres binnen drie jaar na de splitsing zijn verkocht is het aan eiseres om aannemelijk te maken dat aan de splitsing zakelijke overwegingen ten grondslag hebben gelegen. Eiseres is niet in de op haar rustende bewijslast geslaagd. Evenmin is zij erin geslaagd voor de rechtbank aannemelijk te maken dat de afsplitsing niet in overwegende mate was gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing.
        Eiseres heeft subsidiair een beroep gedaan op de (gedeeltelijke) vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel i van de Wet Brv. Dit beroep kan niet slagen nu eiseres zich niet in de situatie bevindt dat zij grond in eigendom verkrijgt waarop zij (of haar rechtsvoorganger) reeds opstallen heeft gebouwd.
        Beroep ongegrond.

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: SGR 17/2028
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 2 februari 2018 in de zaak tussen
    
    
      [B.V. X], gevestigd te [vestigingsplaats], eiseres
    (gemachtigde: mr. R.J. van der Zwan),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats], verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Eiseres heeft op 25 november 2015 een bedrag van € 1.870.579 aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan. Zij heeft daartegen op 28 december 2015 bezwaar gemaakt.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 februari 2017 het bezwaar ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 november 2017. 
      Namens eiseres zijn verschenen de gemachtigde, bijgestaan door [persoon 1] en [persoon 2]. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon 3], [persoon 4] en [persoon 5]. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Op 17 juni 2015 heeft [B.V. X] ([B.V. X]) met [B.V. Y] ([B.V. Y]) een koopovereenkomst gesloten strekkende tot de verkoop door [B.V. Y] aan [B.V. X] van aandelen in de op dat moment nog op te richten vennootschap [B.V. Z] (later genaamd [B.V. X], eiseres). 
    
    2. Eiseres is op 17 november 2015 opgericht bij akte van splitsing van [B.V. Y]. In de akte van splitsing is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen, waarbij [B.V. Y] als “Splitsende Vennootschap” en eiseres als “Verkrijgende Vennootschap” zijn aangeduid:
    
      
        ‘Slotverklaringen inzake de Verkrijgende Vennootschap.
      
      (…)
      
        Rechtsgevolgen van de splitsing.
      
      
        Artikel 4.
      
      Omtrent de rechtsgevolgen van de splitsing stelt de comparant, handelend als vermeld, het volgende vast:
    
    
      4.1.
      De Splitsende Vennootschap houdt als gevolg van deze splitsing niet op te bestaan.
    
    
      4.2.
      De Verkrijgende Vennootschap wordt bij de splitsing opgericht.
    
    
      4.3.
      De Verkrijgende Vennootschap verkrijgt met ingang van de dag na die waarop deze akte is verleden, derhalve op achttien november tweeduizend vijftien, hierna te noemen: de ‘Splitsingsdatum’, onder algemene titel dat deel van het vermogen van de Splitsende Vennootschap zoals opgenomen in de beschrijving die deel uitmaakt van het voorstel tot splitsing.
    
    
      4.4.
      
        De Splitsende Vennootschap verkrijgt bij de splitsing alle geplaatste aandelen in het kapitaal van de Verkrijgende Vennootschap die bij de splitsing wordt opgericht. 
        (…)
        
          Kwalitatieve verplichtingen
        
        
          Artikel 5.
        
      
    
    
      5.1.
      
        Tot het deel van het vermogen van de Splitsende Vennootschap dat de Verkrijgende Vennootschap, overeenkomstig de in het voorstel tot splitsing opgenomen beschrijving, bij de splitsing onder algemene titel verkrijgt van de Splitsende Vennootschap, behoren – onder meer – de navolgende registergoederen:
        [opsomming registergoederen] 
        hierna ieder afzonderlijk aan te duiden als ‘Registergoed’ en tezamen ook aan te duiden als ‘Registergoederen’. 
        (…)
        
          Overdrachtsbelasting.
        
        
          Artikel 7.
        
        Tot het deel van het vermogen van de Splitsende Vennootschap dat de Verkrijgende Vennootschap, overeenkomstig de in het voorstel tot splitsing opgenomen beschrijving, bij de splitsing onder algemene titel verkrijgt van de Splitsende Vennootschap, behoren de Registergoederen.
        De hiervoor bedoelde verkrijging is onderhevig aan de heffing van overdrachtsbelasting, waarbij de maatstaf van heffing eenendertig miljoen éénhonderdzesenzeventigduizend driehonderdzeventien euro (€ 31.176.317,00) bedraagt, zodat ter zake een bedrag groot een miljoen achthonderdzeventigduizend vijfhonderdnegenenzeventig euro (€ 1.870.579,00) verschuldigd is.’ 
      
      
      3. De in de akte van splitsing genoemde registergoederen betreffen enerzijds percelen grond met zich daarop bevindende tankstations met aan- en toebehoren en anderzijds op onroerende zaken gevestigde zakelijke rechten die verband houden met het brandstofbedrijf (tezamen: de registergoederen). 
      4. De aandelen in eiseres zijn op 18 november 2015 verkocht aan [B.V. X]. 
      
      5. Eiseres heeft op 25 november 2015 het in de akte van splitsing genoemde bedrag van € 1.870.579 aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan.
      
      6. [B.V. Y] heeft voor de vennootschapsbelasting geen beroep gedaan op de splitsingsfaciliteiten van artikel 14a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. 
      
      
        
          Geschil
        
      
      7. In geschil is of eiseres ter zake van de verkrijging van de registergoederen terecht een bedrag van € 1.870.579 aan overdrachtsbelasting heeft voldaan.
      
      8. Eiseres stelt zich op het standpunt dat ter zake van de verkrijging van de registergoederen ten onrechte een bedrag van € 1.870.579 aan overdrachtsbelasting is voldaan. Primair stelt eiseres dat de gehele verkrijging van de registergoederen is vrijgesteld op grond van artikel 15, eerste lid, onderdeel h, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (de Wet Brv). Subsidiair stelt eiseres dat de verkrijging op grond van artikel 15, eerste lid, onderdeel i, van de Wet Brv is vrijgesteld voor zover deze ziet op opstallen die in opdracht en voor rekening en risico van [B.V. Y] zijn gerealiseerd.
      Eiseres concludeert primair tot teruggaaf van het volledige bedrag aan overdrachtsbelasting dat op aangifte is voldaan en subsidiair tot teruggaaf van een bedrag van € 744.283.
      
      9. Verweerder stelt zich op het standpunt dat ter zake van de verkrijging van de registergoederen terecht een bedrag van € 1.870.579 aan overdrachtsbelasting is voldaan. 
      Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
      
        
          Beoordeling van het geschil
        
      
      10. Op grond van artikel 2 van de Wet Brv wordt onder de naam overdrachtsbelasting een belasting geheven ter zake van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen. Overdrachtsbelasting wordt op grond van artikel 16 van de Wet Brv geheven van de verkrijger.
      
      11. Artikel 15, eerste lid, van de Wet Brv luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
      
        ‘Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging:
        (…)
        h. bij fusie, splitsing en interne reorganisatie;
        i. van een zaak die is aangebracht door of in opdracht en voor rekening van de verkrijger of zijn rechtsvoorganger onder algemene titel;
        (…).’
      
      
      12. In de wetsgeschiedenis van artikel 15 van de Wet Brv is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
      
        ‘De overdrachtsbelasting bevat in artikel 15 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna de WBR) een aantal faciliteiten, die als doel hebben zo veel mogelijk te voorkomen dat economisch wenselijk geachte transacties in de ondernemingssfeer worden belemmerd door overdrachtsbelasting.’(Kamerstukken II 1995/1996, 24 428, nr. 3, p. 10)
        en
        ‘De leden van de VVD-fractie alsmede die van de PvdA-fractie vragen zich af welke eisen zullen worden gesteld aan de vrijstelling van overdrachtsbelasting indien bij een splitsing onroerende zaken overgaan naar een of meer verkrijgende vennootschappen.
        Dienaangaande merk ik op dat het geenszins de bedoeling is de overdrachtsbelasting een belemmering te doen zijn voor een splitsing. Het moet echter niet zo zijn dat transacties die naar doel en strekking van de Wet op belastingen van rechtsverkeer belast zouden zijn met overdrachtsbelasting, via de rechtsfiguur van splitsing buiten de heffing zouden blijven. Derhalve acht ik het gewenst om de voorwaarden voor de vrijstelling van overdrachtsbelasting aan te laten sluiten bij die voor de begeleiding van splitsingen in de vennootschapsbelasting.' (Kamerstukken II 1997/1998, 25 709, nr. 5, p. 11)
      
      13. De voorwaarden voor de vrijstelling van overdrachtsbelasting bij splitsing zijn opgenomen in artikel 5c van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (het Uitvoeringsbesluit). Dit artikel luidt, voor zover van belang, als volgt:
      ‘1. De in artikel 15, eerste lid, onderdeel h, van de wet bedoelde vrijstelling wegens splitsing is van toepassing wanneer sprake is van overgang van vermogen onder algemene titel in het kader van een splitsing van een vennootschap met in aandelen verdeeld kapitaal, behoudens in het geval dat de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. De splitsing wordt, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt, geacht in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing indien de splitsing niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen zoals herstructurering of rationalisering van de actieve werkzaamheden van de splitsende en de verkrijgende rechtspersonen. Indien aandelen in de gesplitste rechtspersoon, dan wel in een verkrijgende rechtspersoon binnen drie jaar na de splitsing geheel of ten dele, direct of indirect worden vervreemd aan een lichaam dat niet met de gesplitste rechtspersoon en met de verkrijgende rechtspersoon is verbonden als bedoeld in artikel 10a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, worden zakelijke overwegingen niet aanwezig geacht, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt.’
      
      14. Nu de aandelen in eiseres binnen drie jaar na de splitsing zijn vervreemd aan [B.V. X], een vennootschap die niet met [B.V. Y] of eiseres is verbonden, worden, gezien de laatste volzin van artikel 5c, eerste lid van het Uitvoeringsbesluit (de continuïteitseis), zakelijke overwegingen niet aanwezig geacht, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt. Het is derhalve aan eiseres om aannemelijk te maken dat aan de splitsing zakelijke overwegingen ten grondslag hebben gelegen.
      
      15. Eiseres heeft daartoe aangevoerd dat het concern waartoe [B.V. Y] behoort, op grond van een zogenoemde “Retail business Improvement” studie heeft gekozen voor een nieuwe marktstrategie waarbij brandstoffen niet langer bij “eigen” tankstations worden verkocht, maar door tussenhandelaren. De reden hiervoor was om efficiënter te kunnen werken, concurrerend te blijven en te kunnen blijven groeien. De tankstations zijn afgestoten om af te slanken tot de kernactiviteiten teneinde de winstgevendheid te vergroten. Er is gekozen voor splitsing omdat aan het alternatief, een activa-passivatransactie, nadelen verbonden waren. Zo zou een activa-passiva transactie onderworpen zijn aan tal van voorwaarden waarbij per object contracten met exploitanten en eigenaars van de grond zouden moeten worden heronderhandeld, hetgeen zou resulteren in financiële schade en milieu-aansprakelijkheden. Een rechtstreekse overdracht van aandelen in [B.V. Y] was niet mogelijk omdat [B.V. Y] voor het overige haar onderneming wilde continueren. Voorts wijst eiseres op het arrest van de Hoge Raad van 2 juni 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU8201 (Bulkgasarrest) waarin is geoordeeld dat zakelijke overwegingen aan de splitsing ten grondslag kunnen liggen ondanks het feit dat de verkoop van de aandelen in eiseres al vaststond vóór de splitsing. 
      
      16. Met hetgeen eiseres heeft aangevoerd, is zij niet in de op haar rustende bewijslast geslaagd. De rechtbank stelt voorop dat de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, letter h, van de Wet Bvr onder meer in de wet is opgenomen om te voorkomen dat de heffing van overdrachtsbelasting in de weg zou staan aan de rechtsvormkeuze door een onderneming dan wel aan de positionering van onroerende zaken binnen een concern. De continuïteitseis wordt gesteld om oneigenlijk gebruik van deze vrijstelling bestaande uit het inkleden van de verkoop van onroerende zaken als een inbreng, te voorkomen. De door eiseres beschreven marktstrategie van het concern behelst feitelijk niet anders dan de beslissing van het concern om activiteiten af te stoten oftewel een deel van de onderneming over te dragen. Aangezien de af te stoten activiteiten onlosmakelijk zijn verbonden met de onroerende zaken, kan die overdracht van het deel van de onderneming slechts gebeuren door die onroerende zaken over te dragen. Een afsplitsing met het oog op de verkoop van een deel van de onderneming is niet gebaseerd op bedrijfseconomische motieven maar op aandeelhoudersmotieven. Hoewel het afstoten van activiteiten op zichzelf ongetwijfeld zal zijn ingegeven door zakelijke overwegingen, maakt dat niet dat ook de keuze om dit in de vorm van een afsplitsing te doen door zakelijke overwegingen is ingegeven. De door eiseres gestelde nadelen van een activa-passivatransactie zijn slechts praktische problemen. De voordelen van de afsplitsing boven een activa-passiva tansactie zijn in dat licht bezien bijkomstigheden die op zichzelf de conclusie dat zakelijke overwegingen aan de afsplitsing ten grondslag hebben gelegen niet kunnen dragen. Het Bulkgasarrest leidt gezien het van onderhavige zaak sterk afwijkende feitencomplex en de daar spelende bijzondere omstandigheden, niet tot een ander oordeel. 
      
      17. Nu eiseres er niet in is geslaagd om aannemelijk te maken dat de afsplitsing heeft plaatsgevonden op zakelijke gronden wordt deze geacht in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing tenzij het tegendeel aannemelijk wordt. De bewijslast dat de splitsing niet in overwegende mate gericht was op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing ligt bij eiseres.
      
      18. Eiseres heeft er in dit verband op gewezen dat [B.V. Y] geen beroep heeft gedaan op de faciliteiten die de Wet Vpb kent voor splitsingen. Verder stelt zij dat als het ontgaan van belastingheffing het oogmerk zou zijn geweest, dit ook via eenvoudigere herstructureringsmethoden had kunnen worden bereikt. Ook voert eiseres aan dat bij [B.V. Y] al in 2011 het voornemen bestond om clusters tankstations te verkopen en dat ter voldoening aan de continuïteitseis de splitsing dus reeds in 2011 had kunnen plaatsvinden. 
      
      19. Daarmee is eiseres er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat de afsplitsing niet in overwegende mate was gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Dat geen beroep is gedaan op de splitsingsfaciliteit in de vennootschapsbelasting en dat in eerste instantie de overdrachtsbelasting op aangifte is voldaan, is daartoe onvoldoende. Dat is immers het logische gevolg van het aanvankelijk door eiseres en [B.V. Y] ingenomen standpunt dat de vrijstelling voor de overdrachtsbelasting niet van toepassing was, zoals blijkt uit de akte van splitsing, en het kennelijk ingenomen standpunt dat de splitsingsfaciliteit in de vennootschapsbelasting niet van toepassing was. Niet gebleken is dat ook [B.V. Y] van dat standpunt is teruggekomen. Dat de belastingheffing ook langs andere weg had kunnen worden voorkomen of dat de splitsing eerder had kunnen plaatsvinden, zegt op zichzelf niets over het oogmerk waarmee voor onderhavige handelwijze is gekozen. Vaststaat dat het bezwaar van eiseres inhoudt dat de afsplitsing alsnog tot gevolg heeft dat, in afwijking van de hoofdregel dat de overdracht van onroerende zaken belast is met overdrachtsbelasting, de heffing van overdrachtsbelasting wordt voorkomen. De hiervoor reeds vermelde praktische problemen, zijn onvoldoende om te concluderen dat de afsplitsing niet in overwegende mate was gericht op het achterwege laten van de heffing van overdrachtsbelasting. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat verweerder gemotiveerd heeft weersproken dat alle door eiseres genoemde problemen zich daadwerkelijk in die mate voordeden als eiseres heeft gesteld dan wel dat deze niet aan de orde zouden zijn bij de overgang door middel van de afsplitsing.
      
      
      
        
          Artikel 15, eerste lid, letter i, van de Wet Bvr
        
      
      
        20. Het subsidiaire standpunt van eiseres ziet op de opstallen die in opdracht en voor rekening van [B.V. Y] zijn gerealiseerd op grond die niet in het bezit was van [B.V. Y] en die ook niet in onderhavige overdracht is begrepen. Volgens eiseres leidt zowel een grammaticale als een systematische wetsinterpretatie tot de conclusie dat artikel 15, eerste lid, letter i, van de Wet Bvr (onderdeel i) ook ziet op de economische eigendomsverkrijging. 
        20. Onderdeel i is in de wet opgenomen voor de situatie waarin degene die op grond die niet zijn eigendom is opstallen heeft gebouwd, ook de grond in eigendom verkrijgt. De waarde van de opstallen blijft bij de berekening van de verschuldigde overdrachtsbelasting over die verkrijging dan buiten beschouwing. Dat geldt tevens voor de situatie dat degene die ten aanzien van die opstallen heeft te gelden als de rechtsopvolger van degene die de opstallen heeft doen realiseren, de grond in eigendom verkrijgt. In onderhavige situatie is echter geen sprake van de overdracht van de eigendom van de ondergrond maar enkel van de eigendomsoverdracht van de opstallen. Het beroep van eiseres op onderdeel i faalt daarom.
        20. Gelet op wat hiervoor is overwogen, heeft eiseres terecht en tot een juist bedrag overdrachtsbelasting op aangifte voldaan en dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
      
      
      
        
          Proceskosten
        
      
      23. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.	
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, voorzitter, en mr. M.A. Dirks en mr. H.W.M. van Kesteren, leden, in aanwezigheid van mr. T. Blauw, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 2 februari 2018.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 
      2500 EH Den Haag.