ECLI:NL:GHSHE:2018:4113, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 04-10-2018, 17/00150
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2018-10-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Art. 7 Wet OB 1968. Belanghebbende (een gemeente) laat binnen de kaders van haar sport- en welzijnsbeleid een tennispark bouwen dat zij ter beschikking stelt aan een binnen haar gemeente gevestigde tennisvereniging. Door het daarvoor hanteren van de in haar accomodatiebeleid vastgestelde tarieven, in samenhang met de onderhouds- en subsidieverplichtingen, die onderdeel uitmaken van ditzelfde beleid, staat vast dat belanghebbende alleen al op basis van de onderhoudskosten en verstrekte huursubsidie per saldo negatieve opbrengsten genereert, en is op voorhand duidelijk dat de bouwkosten van het tennispark volledig uit de algemene middelen worden gefinancierd. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende in deze niet handelt als ondernemer; zij heeft terzake geen recht op aftrek van voorbelasting.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Kenmerk: 17/00150     
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] , 
      
      gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 16 december 2016, nummer BRE 15/7563, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende de hierna genoemde beschikking.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft in de aangifte omzetbelasting over het tijdvak juli 2014 verzocht om een teruggaaf omzetbelasting van € 6.566. De teruggaaf is verleend bij beschikking van 15 augustus 2014. Tegen deze beschikking heeft belanghebbende bezwaar gemaakt en daarin een aanvullende teruggaaf van € 288 gevraagd. De Inspecteur heeft bij uitspraak van 22 oktober 2015 besloten geen aanvullende teruggaaf te verlenen.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 331. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      
        Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. 
        Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van €  501. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      1.4.
      De zitting heeft plaatsgehad op 28 maart 2018 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, namens belanghebbende de heer [A] , ter bijstand vergezeld door de heer [B] , en de gemachtigde van belanghebbende de heer [C] , adviseur te [plaats 1] , ter bijstand vergezeld door de heer [D] , alsmede, namens de Inspecteur, de heren [E] , [F] en [G] .
      
    
    
      1.5.
      Partijen hebben te dezer zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is een fusiegemeente van de vroegere gemeenten [plaats 2] , [vestigingsplaats] , [plaats 3] , [plaats 4] en [plaats 5] . Zij is ontstaan in 2007. In het kader van de gemeentelijke fusie is ook een fusie tot stand gekomen tussen enkele tennisverenigingen in de gemeente. Die fusie heeft in 2012 zijn beslag gekregen door onder meer de oprichting van een nieuwe tennisvereniging [H] (hierna: de tennisvereniging). 
      
    
    
      2.2.
      
        Volgens de Uitgangspuntennotitie “Harmoniseren en moderniseren van het accommodatiebeleid in [plaats 6] ” van 9 november 2007 (bijlage 8 bij het verweerschrift Rechtbank) heeft belanghebbende een taak op het terrein van de realisatie van accommodaties voor basisbuitensporten. De Uitgangspuntennotitie vermeldt, voor zover hier van belang, onder 3.5.2 het volgende:
        “(…)Om als basissport aangemerkt te worden, moet er sprake zijn van:
         een landelijk algemeen gangbare en algemeen aanvaarde sport, welke in nagenoeg elke gemeente in Nederland wordt beoefend
         een sport die een bijdrage levert aan de doelstellingen van het sportbeleid in het algemeen, aan de sportstimulering van doelgroepen (jeugd / senioren) in het bijzonder en aan de leefbaarheid in een kern of gemeente en die een brede deelname in de gemeente of de dorpskern heeft, verdeeld over alle leeftijdscategorieën
         een sport die in de openbare ruimte of op de commerciële markt niet beschikbaar is
         en sportbeoefening zonder winstoogmerk.
        Voor [plaats 6] gelden voetbal en tennis als basissporten. (…)”
      
      
    
    
      2.3.
      
        Op 22 mei 2012 heeft de gemeenteraad van belanghebbende het “Accommodatiebeleid” met ingang van 2013 per raadsbesluit vastgelegd (bijlage 7 bij het verweerschrift bij de Rechtbank). Dat besluit verwijst naar artikel 149 van de Gemeentewet. Het accommodatiebeleid betreft een uniforme systematiek hoe om te gaan met het onderhoud van maatschappelijk vastgoed dat van de gemeente wordt gehuurd (de werkzaamheden groot onderhoud en het hiertoe geraamde budget worden opgenomen in een meerjarenonderhoudsplan). Voorts voorziet het beleid in één tarievenstelsel voor, onder meer, voetbal- en tennisaccommodaties. Huurberekening vindt bij tennisaccommodaties plaats op basis van het aantal velden/banen en accommodatieruimtes. De uniforme huurbedragen voor kunststofbanen/allweatherbanen bedragen (op jaarbasis) € 1.700 per baan, voor mini-banen/playground € 750, voor kleedkamers tot en met 9 banen € 650, voor een kantine € 500, en voor een scheidsrechtersruimte, EHBO en opslag € 150. Verder omvat het accommodatiebeleid een subsidieverordening investeringskosten maatschappelijk vastgoed en een jaarlijks budget “onvoorzien accommodatiebeleid”.
        Het subsidiebeleid kent de volgende uitgangspunten. De gemeente voorziet, bij gemeentelijk eigendom, in 50% van de investeringskosten, en 100% van de kosten groot onderhoud van het gebouw en in 100% van de investeringskosten en kosten groot onderhoud van de sportvelden/banen. Bij geen gemeentelijk eigendom van het gebouw betreffende voetbal en tennis, voorziet de gemeente in 50% van de investeringskosten van het gebouw en in 80% van de kosten van groot onderhoud van het gebouw. Bij geen gemeentelijk eigendom worden investeringskosten en groot onderhoud van de sportvelden/banen niet door de gemeente gedragen. 
      
      
    
    
      2.4.
      Op 1 maart 2012 is er een “kick-off’ bespreking geweest over de fusie van de tennisverenigingen en de bouw van een tenniscomplex, waarin is verwezen naar een informatiebijeenkomst van belanghebbende over het “accommodatiebeleid”, waarbij werd uitgegaan van een huur van € 15.650 voor het hele complex per jaar. Die huur komt overeen met de tarieven, die worden gehanteerd in het accommodatiebeleid van belanghebbende. 
      
    
    
      2.5.
      
        Belanghebbende heeft vervolgens een aannemer opdracht gegeven het tennispark [J] te [plaats 2] te realiseren. Het park bestaat uit een clubgebouw, 8 allweather tennisbanen, een kidsplayground en een openbare parkeerplaats. De kosten van het project (inclusief grondaankopen en realisatiekosten) bedroegen € 2.158.130.
        Belanghebbende heeft, conform het accommodatiebeleid, de kosten van groot onderhoud van het gebouw en van de banen op zich genomen. Die kosten bedragen op jaarbasis € 10.910. Daarnaast heeft belanghebbende, in samenhang met de invoering van de uniforme tarieven voor de terbeschikkingstelling van de verschillende onderdelen van de tennisaccommodatie, een jaarlijkse subsidie van € 7.140 toegekend aan de tennisvereniging.
      
      
    
    
      2.6.
      
        In februari 2014 is de gebruiksovereenkomst tussen belanghebbende en de tennisvereniging voor het tenniscomplex tot stand gekomen. Tot de gedingstukken behoren verschillende overeenkomsten, waarin belanghebbende is aangeduid als exploitant en de tennisvereniging als gebruiker, onder meer:
        - een ongetekend exemplaar van “Gebruiksovereenkomst Tennisvereniging [H] ” gedateerd 1 februari 2014 (bijlage 14 verweerschrift Rechtbank) waarin onder meer de volgende bepalingen staan:
      
      
      
        
          “Artikel 1. Onderwerp van gebruik
        
      
    
    
      1.1
      
        Deze overeenkomst heeft betrekking op het gebruik van percelen gemeentegrond gelegen op Sportpark [J] in [plaats 2] (…), bestaande uit:
         acht allweather tennisbanen;
         drie allweather mini tennisbanen;
         twee kleedkamers met doucheruimten;
         een massage/ehbo ruimte;
         een scheidsrechtersruimte;
         een toiletruimte;
         een opslagruimte, een wasruimte en een ruimte voor onderhoud;
         de op het complex aanwezige vaste sport-, spelmaterialen (…).
      
      
      
        (…)
      
      
      
        
          Artikel 4: Gebruiksvergoeding
        
      
    
    
      4.1
      De door gebruiker te betalen vergoeding bedraagt € 23.593 per jaar. Genoemd bedrag is inclusief 6% btw. (...)”
      
      - een ondertekende “Huurovereenkomst Sportaccommodatie” van 1 februari 2014 (bijlage 17 verweerschrift bij de Rechtbank), waarbij belanghebbende de kantine aan de tennisvereniging verhuurt voor € 500 per jaar, en
      
      - een ondertekende “Gebruiksovereenkomst Tennisvereniging [H] ” van 18 februari 2014 (bijlage 7 bij het hoger beroepschrift) betreffende de rest van het tenniscomplex, waarvan met name artikel 4 inhoudelijk afwijkt van de ongetekende “Gebruiksovereenkomst Tennisvereniging [H] ” van 1 februari 2014; dat artikel luidt in de overeenkomst van 18 februari 2014:
      
      
        “4.1 Artikel 4: Gebruiksvergoeding4.2 De door gebruiker te betalen vergoeding bedraagt € 15.150 per jaar. Genoemd
        bedrag is inclusief btw. (...)”
      
      
    
    
      2.7.
      In de Algemene voorwaarden behorend bij de hiervoor aangehaalde gebruiksovereenkomst van 18 februari 2014, staat dat de exploitant (lees: belanghebbende) zorgt voor groot onderhoud, groot regulier onderhoud, renovaties/vervangingen van velden en accommodaties en, bij accommodaties, tevens voor klein regulier onderhoud aan de binnen- en buitenzijde van het huurobject zoals opgenomen in het Besluit kleine herstellingen, welke werkzaamheden tegen vergoeding kunnen worden opgedragen aan de gebruiker. Het Besluit kleine herstellingen behoort niet tot de stukken van het geding. 
      
    
    
      2.8.
      
        Op 1 februari 2014 is tevens een “Overeenkomst tot het verrichten van
        werkzaamheden” getekend door belanghebbende (daarin ook aangeduid als opdrachtgever) en de tennisvereniging (aangeduid ook als opdrachtnemer) (opgenomen als bijlage 8 bij het hoger beroepschrift), waar onder meer de volgende bepalingen in staan:
        “(…) overwegende dat:
        
          [Belanghebbende] voornemens is voor de uitvoering van de beschreven werkzaamheden tijdelijk een beroep te doen op de opdrachtnemer die bereid is deze werkzaamheden uit te voeren;
        verklaren als volgt te zijn overeengekomen: een overeenkomst van diensten volgens BW 7:400:
      
      1. De opdrachtnemer zal voor [belanghebbende] onderstaande werkzaamheden uitvoeren.
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                All-weather tennisbanen (conform onderhoudsplan leverancier)
              
            
            
              
                actie 
              
              
                frequentie
              
              
                Tijdsinvestering (uren p.j.)
              
              
                opmerkingen
              
            
            
              
                Verwijderen zwerfvuil en bladeren
              
              
                Wekelijks
              
              
                100
              
              
                
              
            
            
              
                Verwijderen kauwgum 
              
              
                2x per week
              
              
                90
              
              
                
              
            
            
              
                Onkruidbestrijding
              
              
                2x per jaar
              
              
                8
              
              
                
              
            
            
              
                Algenbestrijding
              
              
                3x per jaar
              
              
                12
              
              
                
              
            
            
              
                Controleren naden 
              
              
                1x per maand
              
              
                10
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                
              
              
                220
              
              
                
              
            
          
        
      
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Clubgebouw (kantine, kleedlokalen, technische ruimte, opbergruimte) en bestratingen rondom het clubgebouw
              
            
            
              
                actie 
              
              
                frequentie
              
              
                Tijdsinvestering (uren p.j.)
              
              
                opmerkingen
              
            
            
              
                Klein onderhoud en schoonmaak
              
              
                dagelijks
              
              
                625
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                
              
              
                625
              
              
                
              
            
          
        
      
      
      2. De opdrachtnemer is bij het uitvoeren van de afgesproken werkzaamheden geheel
      zelfstandig. Binnen de gemaakte afspraken bepaalt de opdrachtnemer zelf hoe hij/zij het overeengekomen resultaat zal verwezenlijken. (...)
      8. De vergoeding voor de werkzaamheden bedraagt € 9,54 per uur en komt uit op een bedrag van 885 uur x € 9,54 = € 8.443,00(…)”
      
    
    
      2.9.
      Het tenniscomplex is op 1 maart 2014 door de tennisvereniging in gebruik genomen. De kantine wordt door de tennisvereniging zelf geëxploiteerd. 
      
    
    
      2.10.
      
        In een, als bijlage 4 bij het hoger beroepschrift gevoegde, email van donderdag 13 maart 2014 van 11:37 uur, van de heer [K] , beleidsmedewerker welzijn en onderwijs bij belanghebbende, aan de heer [L] van de tennisvereniging staat:
        “Hallo Chris,
      
      
      
        Met dit emailbericht bevestig ik ons telefoongesprek van heden, 13 maart 2014, waarin we beiden hebben geconstateerd dat de in de gebruiksovereenkomst onder artikel 4 opgenomen vergoeding op een voor ons beide onverklaarbare wijze is aangepast naar een bedrag ad € 15.150 per jaar, zijnde het oorspronkelijke vergoedingsbedrag ad € 23.593 na aftrek van de overeen gekomen bijdrage voor het verrichten van arbeid door de tennisvereniging ad € 8.443. Uit verkregen fiscaal advies is geconstateerd dat de betalingsgeldstromen voor de Belastingdienst desgevraagd inzichtelijk moeten zijn. Artikel 4 moet dan ook als volgt luiden:
        
          Artikel 4: Gebruiksvergoeding
      
    
    
      4.1
      De door gebruiker te betalen vergoeding bedraagt € 23.593 per jaar. Genoemd bedrag is inclusief 6% btw. Het bedrag zal betaald worden vanaf het in gebruik nemen van de accommodatie (zie artikel 3.1).
    
    
      4.2
      Het in het vorige lid genoemde bedrag dient in maandelijkse termijnen te worden voldaan door storting of overschrijving op rekening van [belanghebbende], (…), onder vermelding van “gebruik tennisbanen Sportpark [J] ”.
    
    
      4.3
      
        De gebruiksvergoeding wordt bij onveranderd gebruik in tijd jaarlijks aangepast, voor het eerst per 1 januari 2015, met het door het CBS vastgesteld prijsindexcijfer voor gezinsconsumptie.
        Indien minder gebruik in tijd plaatsvindt en dit niet vooraf wordt gemeld aan de exploitant zal dit niet leiden tot een verlaging van de vergoeding. Bij intensiever gebruik zullen partijen in overleg met elkaar treden en de gebruiksvergoeding zo nodig aanpassen.(…)”
      
      
      
        In antwoord op deze email schrijft de heer [L] in een email van donderdag 13 maart 2014 12:19 uur:
      
      
      
        ”Hallo Henk,
      
      
      
        Dank voor je mail. De onduidelijkheid is nu weggenomen. [H] zal op de afgesproken wijze de gebruiksvergoeding betalen en ook de factuur / facturen sturen voor het uitvoeren van de overeengekomen werkzaamheden. Derhalve stuur ik deze mail ook meteen als cc-tje door naar de penningmeester van [H] . En uiteraard stuur ik de mail ook cc door naar de secretaris om deze mail te voegen bij de stukken van de overeenkomst tussen [belanghebbende] en [H] .(…)” 
      
      
    
    
      2.11.
      Op 9 april 2015 heeft de Inspecteur een gesprek gehad met de voorzitter van de tennisvereniging. Aanleiding voor dit gesprek was de mening van de Inspecteur dat er wat betreft de ter beschikking stelling van het tennispark door belanghebbende aan de tennisvereniging verschil bestond tussen de door belanghebbende gepresenteerde feiten en de informatie op bijvoorbeeld de website van de tennisvereniging. De Inspecteur heeft van het gesprek een verslag gemaakt. De voorzitter van de tennisvereniging heeft vervolgens zijn opmerkingen in dat verslag verwerkt. Dit verslag is door de voorzitter van de tennisvereniging ondertekend; daarin is onder meer opgenomen:
      
      
        “De voorzitter heeft een onderhoudsprogramma ontwikkeld voor het onderhoud (deze hebben we ontvangen). Dit programma heeft hij over gedragen aan de voorzitter van de accommodatie commissie. Deze is namelijk verantwoordelijk voor het onderhoud. Het programma ziet op het onderhoud van de baan. 
      
      
      
        Alles met betrekking tot klein onderhoud aan de tennisbanen doet de vereniging tegen vergoeding in opdracht uit van de gemeente. Dit onderhoud bestaat onder meer uit blad verwijderen en kauwgom verwijderen. Daarnaast bestaan deze werkzaamheden uit het elke week slepen van de banen met een tractor met driehoeksborstel. Na het vegen worden de banen “gesleept” met een zware rubberen mat, eveneens met de eigen tractor van de vereniging. De keuze voor tractor ligt bij de vereniging. Eens per acht weken wordt in de randen langs de afrastering zout gedoseerd. Ook eens per acht weken worden chemicaliën gedoseerd. Dus dit betekent na vier weken zout en na vier weken chemicaliën. Rode zand op de banen moet worden bijgevuld naar behoefte. Na elke wedstrijd moeten de leden zelf vegen. Leden worden erop attent gemaakt dat ze ook tussen de banen moeten vegen. Op internet staat de procedure. 
      
      
      
        Er is een opslaghok in het gebouw waar alle gereedschappen en materialen liggen. Deze zijn allemaal eigendom van de vereniging en heeft vereniging betaald. Hier liggen ook grote hoeveelheden zout, zand en chemicaliën. Deze zijn ook allemaal eigendom van de vereniging en door de vereniging betaald.
      
      
      
        De voorzitter heeft via [M] (aanlegger van het park) een procedure ontvangen over onderhoud van de banen. Dit betreft puur het klein onderhoud. Deze procedure hangt in de accommodatie ruimte. Voorzitter heeft op basis van de aanwijzingen van [M] het onderhoudsprogramma ontwikkeld.
      
      
      
        Op de vraag wat de rol van de gemeente is bij het onderhoud van de banen antwoordt de voorzitter: “nul.” wetende dat gemeente (zie bijlage die door gemeente is opgesteld):
      
      
      
        • het gras maait;
        • borders vrij houdt van onkruid;
        • het groot onderhoud elk jaar laat uitvoeren door Tennisbouw;
        • Het onderhoud aan hekwerk, bestrating, drainage en verlichting verzorgt.
      
      
    
    
      2.5
      jaar geleden is de overeenkomst uitbesteding werkzaamheden tot stand gekomen, gericht op de nieuwe situatie van TV [J] . Voorzitter is bij eerste navraag niet bekend met de overeenkomst uitbesteding klein onderhoud. Als we deze laten zien wel. Voorzitter heeft de vraag in eerste instantie verkeerd begrepen, door hem is de overeenkomst getekend. Onduidelijk is op wiens initiatief de overeenkomst is gesloten. Voorzitter geeft aan dat destijds is afgesproken dat als de tennis vereniging zelf het onderhoud verzorgt zij een korting op de huurprijs kunnen krijgen. Dit is beleid van de gemeente aldus de voorzitter en voor de vereniging aantrekkelijk.
      
      
        (…)
      
      
      
        Toegang krijgen tot het park en/of het clubhuis kan alleen met een ledenpasje. Tevens heeft de vereniging een digitaal afhangsysteem. Dit afhangsysteem wordt door de vereniging van de KNLTB gehuurd. Sleepnetten heeft de vereniging aangeschaft. Tennisnetten door de gemeente aangeschaft en worden tezamen met de tennisaccommodatie aan de vereniging ter beschikking gesteld, opgenomen in de aanbesteding. Defecten en en/of beschadigingen aan de netten moeten door de vereniging worden hersteld. Zoals gezegd is al het aanwezige gereedschap voor onderhoud en dergelijke van de vereniging. De op de banen aanwezige verlichting is van de gemeente. De op de baan aanwezige reclameborden zijn van de vereniging.
      
      
      
        Er is een apparaat in de sanitaire ruimte dat af en toe wordt doorgespoeld in verband met legionella bestrijding. Dit gaat volledig automatisch. Schoonmaak van het paviljoen wordt uit besteed aan een poetsbedrijf. Dit wordt gemanaged door de paviljoencommissie en is voor rekening van de vereniging als huurder van de kantine.
      
      
      
        
          [N] is de leverancier van en beveiligingsinstallatie. Daarnaast is er een organisatie die wanneer nodig in de nachturen komt om in te grijpen bij alarm. Voorzitter heeft contact met de beveiliging. De beveiliging is de verantwoordelijkheid van de vereniging en de kosten zijn voor de vereniging.
      
      
      
        De vereniging beslist in eerste instantiewanneer wel en niet gespeeld kan worden op de baan in verband met bijvoorbeeld slecht weer. De accommodatie commissie heeft deze verantwoordelijkheid uit besteed aan de voorzitter. De gemeente heeft echter de uiteindelijke
        beslissingsbevoegdheid als exploitant van de tennisaccommodatie. De buitendienst opzichter van de gemeente heeft de bevoegdheid tot het sluiten van de banen als dit noodzakelijk is. [M] heeft via het onderhoudsprogramma ook laten blijken aan de vereniging wanneer wel en niet gespeeld mag worden. Gemeente is in de praktijk geen partij als het gaat om beslissingen over de bespeelbaarheid. Dit is de verantwoordelijkheid van de vereniging.
      
      
      
        Er is tot op heden nooit gebruik gemaakt van de accommodatie door derden. Er is één keer een verzoek van een middelbare school om te komen tennissen bij de vereniging. Dit is uiteindelijk niet door gegaan. In principe staat voorzitter niet onwelwillend tegenover gebruik door derden wanneer hier ruimte voor is, (…) Dit wel onder de voorwaarde dat er een bestuurslid van de vereniging bij aanwezig is om te zien of alles netjes gaat. Voor betaling voor gebruik zou een eventuele gebruiker zich moeten richten tot de eigenaar van het park (de gemeente). Echter tot op heden is dit niet aan de orde geweest.  
      
      
      
        Voor klein onderhoud aan het gebouw is er momenteel overleg met de gemeente over wie moet betalen. Bijvoorbeeld de uitval van de cv ketel. Inmiddels is bij [O] door de  gemeente onderhoudscontract afgesloten. De vereniging regelt dat dit onderhoud wordt uit gevoerd en contacteert gemeente die vervolgens de aannemer verzoekt om deze klus uit te voeren. De gemeente (= opdrachtgever) betaalt de uitvoering van de klus.
      
      
      
        Groot onderhoud aan het gebouw is voor de gemeente. Er is een groot onderhoudsplan gemaakt voor het gebouw. “ [P] ” regelt dit. De gemeente heeft hiervoor verantwoordelijkheid. Groot onderhoud aan de baan wordt één keer per jaar gedaan door de firma tennisbouw. Dit is de verantwoordelijkheid van de gemeente. Wat tennisbouw doet is de vervuilde keramische korrels opzuigen, het biomateriaal afscheiden en de gereinigde korrels terug op tapijt brengen.”
      
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de dienst die belanghebbende verricht jegens de tennisvereniging, moet worden gekwalificeerd als een economische activiteit, die dient te worden aangemerkt als het gelegenheid geven tot sportbeoefening, waarvoor het verlaagde omzetbelastingtarief van toepassing is. 
      
      
        In dit kader zijn de volgende deelvragen te onderscheiden:
        I) Verricht belanghebbende een economische activiteit, c.q. staat tegenover de betaling door de tennisvereniging aan belanghebbende een handelen als ondernemer?
        II) Zo ja, omvat de terbeschikkingstelling van de tennisvoorzieningen meer dan de passieve terbeschikkingstelling ervan?
        III) Is sprake van misbruik van recht?
        IV) Dient de dienst van belanghebbende te worden gekwalificeerd als het recht gebruik te maken van accommodaties, die voor de tennissport bestemd zijn, waarop het verlaagde omzetbelastingtarief van toepassing is, zodat belanghebbende recht op aftrek van voorbelasting terzake heeft? 
      
      
      
        Belanghebbende is van mening dat vragen I, II en IV bevestigend moeten worden beantwoord en vraag III ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      
        Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. 
        Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur en tot een aanvullende teruggaaf van omzetbelasting van € 288. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        I) Verricht belanghebbende een economische activiteit, c.q. staat tegenover de betaling door de tennisvereniging aan belanghebbende een handelen als ondernemer?
      
    
    
    
      4.1.
      Het Hof leidt uit de feiten, vermeld onder 2.2 tot en met 2.10, af dat belanghebbende binnen de kaders van haar accommodatiebeleid voor maatschappelijk vastgoed een tennisaccommodatie heeft laten bouwen en in gebruik heeft gegeven aan de tennisvereniging. Daarvoor is, conform het door de raad van belanghebbende vastgestelde accommodatiebeleid, in de door beide partijen ondertekende overeenkomsten van 1 respectievelijk 18 februari 2014 een vergoeding overeengekomen van € 15.150 voor het gebruik van de percelen gemeentegrond van het sportpark met daarop de tennissportvoorzieningen, en een vergoeding van € 500 voor de huur van de kantineruimte op het sportpark. Het bedrag van € 15.650 komt overeen met de tarieven, die zijn vastgesteld in het accommodatiebeleid van belanghebbende. Uit de emailcorrespondentie uit maart 2014 (zie 2.10) blijkt dat het door de tennisvereniging te betalen bedrag verhoogd is met een bedrag van € 8.443. Het bedrag van € 8.443 is gelijk aan het bedrag dat is genoemd in de overeenkomst tot het verrichten van diensten op het gebied van klein onderhoud en schoonmaakkosten tussen de tennisvereniging en belanghebbende, terzake waarvan in genoemde emailcorrespondentie wordt vermeld dat de tennisvereniging hiervoor een factuur zal sturen aan belanghebbende. 
      
    
    
      4.2.
      Het Hof stelt voorop dat voor de ter beschikkingstelling van de tennisaccommodatie een vergoeding door de tennisvereniging aan belanghebbende wordt voldaan. Daarmee staat echter niet vast dat belanghebbende in deze handelt als ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB). De last te bewijzen dat sprake is van een zodanig handelen, rust op belanghebbende (zie HR 29 september 2017, nr. 15/04099, ECLI:NL:HR:2017:2461, r.o. 2.5.4.). Voorts volgt uit onder meer het arrest van het Hof van Justitie van 12 mei 2016, Gemeente Borsele, C-520/14, ECLI:EU:C:2016:334, dat bij de vaststelling of sprake is van een economische activiteit, die leidt tot een handelen als ondernemer, alle omstandigheden waaronder zij plaatsvindt moeten worden onderzocht.
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift in hoger beroep gesteld, dat de ter beschikking stelling van de sportaccommodatie geen economische activiteit in de zin van de omzetbelasting betreft. Hij heeft ter onderbouwing van dit betoog aangevoerd, dat belanghebbende handelt binnen de kaders van haar sport- en welzijnsbeleid, dat de tennissport één van de twee basissporten betreft, waarvoor belanghebbende een taak heeft op het terrein van de realisatie van de accommodatie, en dat belanghebbende hiermee een bijdrage levert aan de doestellingen van het sportbeleid en de leefbaarheid binnen de gemeente. Voorts heeft de Inspecteur onbetwist gesteld dat door het hanteren van de verhuurtarieven uit het accommodatiebeleid, in samenhang met de onderhouds- en subsidieverplichtingen, die onderdeel uitmaken van ditzelfde accommodatiebeleid, belanghebbende alleen al op basis van de onderhoudskosten en verstrekte huursubsidie per saldo negatieve opbrengsten genereert, en dat op voorhand duidelijk is dat belanghebbende van de werkelijke bouwkosten van het complex van € 2.158.130 nooit iets gaat terugverdienen, maar dat deze kosten volledig uit de algemene middelen van belanghebbende worden gefinancierd. Voorts heeft de Inspecteur aangevoerd dat er weliswaar een commerciële markt bestaat voor de exploitatie van sportaccommodaties, maar dat belanghebbende niet als commerciële partij optreedt op die markt, en veeleer als ontvanger/eindverbruiker van de terzake ingekochte diensten op het vlak van de realisatie en onderhoud van het tenniscomplex optreedt. 
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende heeft ter zake aangevoerd dat niet van belang is dat de vergoedingen die zij voor het gebruik van de sportaccommodaties in rekening brengt, lager zijn dan de kosten, en dat belanghebbende ter zake niet als overheid handelt. Verder doet belanghebbende een beroep op het vertrouwensbeginsel, nu zij uit de Toelichting op post b 3 van Tabel I, behorend bij de Wet OB, van 27 oktober 2011, BLKB 2011/26M (hierna: de Toelichting) afleidt, dat het feit dat een niet kostendekkende vergoeding wordt berekend volgens de Toelichting niet tot de conclusie leidt, dat geen sprake zou zijn van een economische activiteit. Belanghebbende merkt hierbij op dat de omliggende gemeenten vergelijkbare vergoedingen voor sportaccommodaties berekenen.
      
    
    
      4.5.
      Het Hof is van oordeel dat het samenstel van handelingen, in samenhang met belanghebbendes accommodatiebeleid ten aanzien van de tennissport, waar de ter beschikking stelling van de tennisaccommodatie tegen vooraf vastgestelde tarieven onderdeel van uitmaakt, niet het verkrijgen van duurzame opbrengst beoogt of tot het gevolg heeft. Het Hof volgt de Inspecteur in de constatering, dat de ter beschikking stelling van de sportaccommodatie onder deze omstandigheden verschilt van de omstandigheden, waaronder een commerciële partij een sportaccommodatie exploiteert. Belanghebbende biedt haar prestaties niet aan op de algemene markt van sportaccommodatie-exploitanten, maar heeft te gelden als de ontvanger/eindverbruiker van de terzake ingekochte diensten op het vlak van de realisatie en onderhoud van het tenniscomplex, welke zij ter beschikking stelt in het kader van haar activiteit op het gebied van openbare dienstverlening. 
      
    
    
      4.6.
      Het Hof weegt hierin ook mee dat belanghebbende via de door haar vastgestelde bijdragen, die zij van de tennisvereniging ontvangt, slechts een gering deel van de gemaakte kosten terugkrijgt. Een dergelijk verschil tussen de aan het functioneren van de aangeboden diensten verbonden kosten en de als tegenprestatie daarvoor ontvangen bedragen, heeft tot gevolg dat er geen reëel verband bestaat tussen het ontvangen bedrag en de verrichte dienst. Bijgevolg is het verband tussen de ter beschikkingstelling door belanghebbende en de door de tennisvereniging te betalen tegenwaarde, niet rechtstreeks van aard, zoals vereist is om deze tegenwaarde te kunnen aanmerken als een tegenprestatie die een vergoeding voor die dienst vormt en om die dienst te kunnen aanmerken als een economische activiteit in de zin van artikel 9, lid 1, van de BTW-richtlijn (zie naar analogie arrest van 29 oktober 2009, Commissie/Finland, C‑246/08, EU:C:2009:671, punt 51).
      
    
    
      4.7.
      Ten aanzien van het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel, overweegt het Hof het volgende. In de Toelichting, dat over het verlaagde omzetbelastingtarief gaat, valt te lezen dat ondernemers, zoals gemeenten, die slechts symbolische vergoedingen berekenen voor de terbeschikkingstelling van sportaccommodaties, geen belastbare handeling voor de btw-heffing verrichten en daarvoor ook geen recht op aftrek hebben. Of sprake is van een symbolische vergoeding moet volgens de Toelichting worden beoordeeld aan de hand van alle feiten en omstandigheden, waarbij in algemene zin geen grensbedragen gelden. Het Hof leest in de Toelichting geen goedkeuring op basis waarvan een gemeente, die een niet-symbolische prijs hanteert, die binnen die gemeente of in een andere soortgelijke gemeente gebruikelijk is, per definitie aangemerkt zou kunnen worden als ondernemer voor die activiteit. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve.
      
    
    
      4.8.
      Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende ook anderszins niet aannemelijk gemaakt dat zij het vermogensbestanddeel (het tennispark) exploiteert om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Het Hof beantwoordt de eerste deelvraag ontkennend. De overige deelvragen behoeven geen behandeling. Belanghebbende heeft geen recht op de aanvullend geclaimde teruggaaf van voorbelasting van € 288. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.9.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, met verbetering van gronden als hiervoor vermeld, dient te worden bevestigd.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.10.
      Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.11.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond; en
      
      
        bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 4 oktober 2018 door M. Harthoorn, voorzitter, J. Swinkels, en V.M. van Daalen-Mannaerts, in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.