ECLI:NL:HR:2019:1838, Hoge Raad, 22-11-2019, 18/03218
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2019-11-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Erfbelasting. Artikel 10 lid 1 en lid 9 Successiewet. Legaat of last?

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
    
    
      BELASTINGKAMER
    
    
      
        Nummer	18/03218
      
        Datum	22 november 2019
    
    
    
      ARREST
    
    
    
      in de zaak van
    
    
      de erfgenamen van [X] , gewoond hebbende te [Z] (hierna: belanghebbenden)
    
    
      tegen
    
    
      de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
    
    
      op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag van 19 juni 2018, nrs. SGR 17/5666, SGR 17/5667 en SGR 17/5670, betreffende aanslagen in de erfbelasting. De uitspraak van de Rechtbank is aan dit arrest gehecht.
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      Belanghebbenden hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      Belanghebbenden hebben een conclusie van repliek ingediend.
      De Staatssecretaris heeft een conclusie van dupliek ingediend.
      De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 22 mei 2019 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie (ECLI:NL:PHR:2019:544).
      Door zowel belanghebbenden als de Staatssecretaris is schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
  
  
    
      2Beoordeling van de middelen
    
      2.1
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        2.1.1
        Belanghebbenden hebben bij overlijden van hun grootmoeder op 1 maart 1996 krachtens haar in 1994 verleden testament ieder een onvoorwaardelijke, niet opeisbare vordering verkregen. In het testament van de grootmoeder was vermeld, voor zover hier van belang: “Ik legateer aan ieder van” belanghebbenden “een onvoorwaardelijke vordering ten laste van (…) (mijn dochter) (…).” In dat testament was een omschrijving opgenomen van de wijze waarop de omvang van de vordering van ieder van belanghebbenden diende te worden vastgesteld. Krachtens dat testament is de vordering van ieder van belanghebbenden opeisbaar geworden bij overlijden van de dochter van de grootmoeder (hierna: de dochter) op 11 januari 2014.
      
      
        2.1.2
        In een notariële akte van “Boedelbeschrijving en vaststelling omvang legaten” van 10 oktober 1997 heeft de dochter op de voet van het testament van de grootmoeder aan ieder van belanghebbenden een bedrag van (omgerekend) € 104.423 schuldig erkend, hetgeen in totaal meer was dan de dochter krachtens testament van de grootmoeder verkreeg. In diezelfde akte zijn die schuldigerkenningen door belanghebbenden aanvaard.
      
      
        2.1.3
        Belanghebbenden hebben in 2014 ter zake van de vordering in de aangifte erfbelasting ieder een fictieve verkrijging als bedoeld in artikel 10, lid 9, van de Successiewet 1956 (hierna: SW) voor een bedrag van € 10.479 opgenomen.
      
      
        2.1.4
        De Inspecteur heeft bij ieder van belanghebbenden de vordering aangemerkt als een fictieve erfrechtelijke verkrijging als bedoeld in artikel 10, lid 1, SW voor een bedrag van € 104.423.
      
    
    
      2.2
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat de verkrijging van belanghebbenden moet worden aangemerkt als een last waarop artikel 10, lid 1, SW van toepassing is. Daartoe heeft de Rechtbank voor zover hier van belang als volgt overwogen. Vast staat dat de dochter de nalatenschap van de grootmoeder heeft aanvaard en dat de dochter daarmee de verplichting heeft aanvaard geldsommen renteloos schuldig te erkennen aan belanghebbenden. Hoewel het testament van grootmoeder de ik-oma-making als legaat typeert, volgt uit de bewoordingen in het testament “een onvoorwaardelijke vordering ten laste van” de dochter, dat de dochter uit de volle eigendom die zij van de grootmoeder heeft verkregen, vermogen heeft overgedragen aan belanghebbenden onder voorbehoud van een genotsrecht zonder dat zij daarvoor ander vererfbaar vermogen uit de nalatenschap van de grootmoeder heeft ontvangen. Daarom moet de ik-oma-making als een lastbevoordeling worden aangemerkt. De dochter heeft een rechtshandeling als bedoeld in artikel 10, lid 1, SW verricht die bestaat uit de aanvaarding van de erfenis en daarmee van de last bij het overlijden van de grootmoeder, aldus de Rechtbank.
      
        2.3.1
        De middelen betogen vanuit diverse invalshoeken dat de Rechtbank heeft miskend dat niet artikel 10, lid 1, SW, maar artikel 10, lid 9, SW op de verkrijging van toepassing is. 
      
      
        2.3.2
        Het eerste middel bestrijdt het oordeel van de Rechtbank dat de ik-oma-making in het testament van de grootmoeder een lastbevoordeling is. Het tweede middel bestrijdt het oordeel van de Rechtbank dat de dochter een rechtshandeling als bedoeld in artikel 10, lid 1, SW heeft verricht. Deze middelen lenen zich voor gezamenlijke behandeling.
      
      
        2.4.1
        Uit de hiervoor in 2.1 weergegeven feiten volgt dat de nalatenschap van de grootmoeder is opengevallen en afgewikkeld onder het tot 1 januari 2003 geldende erfrecht en dat onder dat erfrecht de niet-opeisbare vordering van ieder van belanghebbenden op de dochter is ontstaan. Door het overlijden van de dochter werd die vordering opeisbaar, zonder dat daarbij een vraag van uitleg van de uiterste wilsbeschikking (het testament) van de grootmoeder rees. De vraag of de grootmoeder in haar testament aan ieder van belanghebbenden een vordering heeft gelegateerd, moet dan worden beantwoord met toepassing van het tot 1 januari 2003 geldende erfrecht.
      
      
        2.4.2
        Onder het tot 1 januari 2003 geldende erfrecht wordt, evenals nadien onder artikel 4:46 BW, aan uitleg van een uiterste wilsbeschikking niet toegekomen als de bewoordingen van die uiterste wilsbeschikking duidelijk zijn.
      
      
        2.4.3
        De in 1994 in het testament van de grootmoeder gebezigde bewoordingen “ik legateer een onvoorwaardelijke vordering” hielden toen en ten tijde van het openvallen van de nalatenschap in dat een vorderingsrecht werd toegekend.
      
      
        2.4.4
        Gelet op het voorgaande betekenen de hiervoor in 2.1 vermelde feiten dat belanghebbenden als kleinkinderen van de grootmoeder krachtens haar testament bij haar overlijden een onvoorwaardelijke, bepaalbare vordering hebben verkregen op de dochter die opeisbaar werd door het overlijden van de dochter.
      
      
        2.4.5
        Het testament van de grootmoeder bevat geen aanknopingspunt om aan te nemen dat de verkrijging van de vordering door belanghebbenden mede afhankelijk was van de schuldigerkenning van die vorderingen door de dochter of van enige andere rechtshandeling van de dochter. 
      
      
        2.4.6
        Het vorenstaande betekent dat de bewoordingen van het testament van de grootmoeder er duidelijk over zijn dat de vordering aan belanghebbenden is verschaft door middel van een legaat. In het bestreden oordeel is dit miskend. Het eerste middel slaagt. 
      
      
        2.4.7
        Ook het tweede middel slaagt. Gelet op hetgeen hiervoor is geoordeeld, is in dit geval niet voldaan aan de eis voor toepasselijkheid van artikel 10, lid 1, SW dat de verkrijging van belanghebbenden verband houdt met een rechtshandeling waarbij de dochter partij is. Die verkrijging vond immers plaats krachtens het testament bij het overlijden van de grootmoeder. Het schuldig erkennen door de dochter in de akte van boedelbeschrijving was voor die verkrijging geen vereiste.Hierbij neemt de Hoge Raad mede in aanmerking dat, anders dan de Staatssecretaris in het verweerschrift in cassatie betoogt, de vastgestelde feiten niet inhouden dat de dochter een rechtshandeling als bedoeld in artikel 10, lid 1, SW heeft verricht ter aanvaarding van de nalatenschap van de grootmoeder, ook niet indien daarbij de feitelijke gedragingen van de dochter in aanmerking worden genomen die tot uitdrukking komen in de in het geding gebrachte akte van boedelbeschrijving.
      
      
        2.4.8
        Het derde middel behoeft geen behandeling.
      
    
    
      2.5
      De bestreden uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. Artikel 10, lid 1, SW is op de verkrijging van belanghebbenden niet van toepassing. Niet in geschil is dat de verkrijging van belanghebbenden bij gebreke van toepasselijkheid van artikel 10, lid 1, SW wordt bestreken door artikel 10, lid 9, SW en dat de omvang van die verkrijging voor ieder van de belanghebbenden € 10.479 is.
    
  
  
    
      3Proceskosten
    De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
  
  
    
      4Beslissing
    
      	De Hoge Raad:
      - verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak van de Inspecteur,
      - vermindert voor ieder van belanghebbenden de aanslag tot een aanslag berekend naar een verkrijging van € 10.479 voor ieder van belanghebbenden,
      - vermindert de belastingrente in overeenstemming daarmee,
      - draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbenden te vergoeden het griffierecht dat belanghebbenden voor de behandeling van het beroep in cassatie hebben betaald van € 126,
      - draagt de Inspecteur op aan ieder van belanghebbenden te vergoeden het bij de Rechtbank betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaken voor de Rechtbank van € 46 per zaak,
      - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbenden voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 3.456 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
      - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbenden voor het geding voor de Rechtbank, vastgesteld op € 1.920 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand en in de kosten in verband met de behandeling van het bezwaar aan de zijde van belanghebbenden, vastgesteld op € 762 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president G. de Groot als voorzitter, en de raadsheren J.A.C.A. Overgaauw, M.A. Fierstra, J. Wortel en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 22 november 2019.
    
  
  
     	HR 11 mei 1984, ECLI:NL:HR:1984:AG4808.