ECLI:NL:GHSHE:2020:1761, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 12-06-2020, 19/00591
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2020-06-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Forensenbelasting. Moment van totstandkoming verhuurbemiddelingsovereenkomst, uitleg van die overeenkomst en moment van verschuldigd zijn van forensenbelasting. Omvang van het geschil in hoger beroep.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Kenmerk: 19/00591
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonende te [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland‑West‑Brabant (hierna: de Rechtbank) van 28 augustus 2019, nummer BRE 18/1577, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de Samenwerking Belastingen Walcheren en Schouwen‑Duiveland,
      
      hierna: de heffingsambtenaar.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft aan belanghebbende de aanslag forensenbelasting 2017 opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt.
      
    
    
      1.3.
      De heffingsambtenaar heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      
        Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.
        De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Partijen hebben nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de andere partij.
      
    
    
      1.7.
      Het hof heeft bepaald dat de zitting achterwege kan blijven. Geen van partijen heeft – na navraag door het hof – verklaard gebruik te willen maken van hun recht om op een zitting te worden gehoord. Het hof heeft partijen schriftelijk meegedeeld dat het onderzoek is gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is sinds 2004 eigenaar van een gemeubileerde vakantiewoning, te weten [adres 1] te [plaats] , gemeente Veere (hierna: de woning). Daarnaast is belanghebbende sinds 2016 eigenaar van een andere gemeubileerde vakantiewoning, te weten [adres 2] eveneens te [plaats] (hierna: de andere vakantiewoning). Belanghebbende heeft niet zijn hoofdverblijf in de gemeente Veere.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende verhuurt de woning via [de verhuurbemiddelaar] (hierna: de verhuurbemiddelaar). Belanghebbende heeft met de verhuurbemiddelaar een verhuurbemiddelingsovereenkomst (hierna ook: de verhuurbemiddelingsovereenkomst) gesloten. In deze overeenkomst is het eigen gebruik, door belanghebbende of zijn gezin, niet beperkt. Artikel 2.3 van de verhuurbemiddelingsovereenkomst luidt:
      
      
        “2.3 De recreatiewoning staat gedurende de overeengekomen periode hoofdzakelijk ter beschikking aan de verhuurbemiddelaar, gebruik ten eigen nutte van de recreatiewoning gedurende deze periode is mogelijk na onderling overleg en het blokkeren van de periode door de verhuurbemiddelaar.”
      
      
      
        Voor het jaar 2017 is met dagtekening 15 mei 2017 een nieuwe verhuurbemiddelingsovereenkomst (hierna ook: de verhuurbemiddelingsovereenkomst 2017) opgemaakt en ondertekend. In artikel 2.3 van de verhuurbemiddelingsovereenkomst 2017 is bepaald:
      
      
      
        “2.3 De recreatiewoning staat gedurende de overeengekomen periode hoofdzakelijk ter beschikking aan de verhuurbemiddelaar, gebruik ten eigen nutte van de recreatiewoning gedurende deze periode is mogelijk gedurende maximaal 90 dagen per kalenderjaar na onderling overleg en het blokkeren van de periode door de verhuurbemiddelaar.”
      
      
    
    
      2.3.
      Tot de stukken van het geding behoort een e‑mail van de verhuurbemiddelaar aan belanghebbende van 6 mei 2017 waarin de verhuurbemiddelaar schrijft:
      
      
        “Beste [A] ,
      
      
      
        Dank voor je mail,
        Ik heb punt 2.9 toegevoegd, dit zou volgens mij voldoende moeten zijn. Anders hoor ik het graag.
        Groet
        
          [B] .”
      
      
      
        De in 2.2 hiervoor geciteerde verhuurbemiddelingsovereenkomst 2017 bevat geen onderdeel 2.9.
      
      
    
    
      2.4.
      De woning is in 2017 gedeeltelijk verhuurd geweest. Tot 15 mei 2017 is de woning 41 dagen verhuurd geweest. Nadien is de woning ook diverse perioden verhuurd geweest. In het accommodatierooster staat voor 20 oktober 2017 tot en met 23 oktober 2017 onder “ [A] ” een reservering op naam van belanghebbende vermeld.
      
    
    
      2.5.
      Aan belanghebbende is met betrekking tot de woning een aanslag forensenbelasting 2017 (hierna: de aanslag) opgelegd met dagtekening 30 juni 2017. Tegen de aanslag heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar heeft de heffingsambtenaar het bezwaar afgewezen en de aanslag gehandhaafd. Op hetzelfde aanslagbiljet is tevens de aanslag forensenbelasting 2017 voor de andere vakantiewoning opgenomen.
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de aanslag terecht is opgelegd aan belanghebbende.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de aanslagen forensenbelasting voor beide woningen. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Vooraf
      
    
    
    
      4.1.
      In hoger beroep heeft belanghebbende het geschil uitgebreid ten opzichte van het door de rechtbank beslechte geschil. Belanghebbende stelt immers bezwaar te hebben gemaakt en ook beroep te hebben ingesteld tegen de aanslag forensenbelasting die betrekking heeft op de andere woning. De stukken van het geding ondersteunen deze stelling echter niet. In zijn beroepschrift in eerste aanleg schrijft belanghebbende:
      
      
        “Sinds zomer 2016 heb ik de beschikking over een nieuwe vakantiewoning in [plaats] (…) die ik niet verhuur en waarover ik (terecht) forensenbelasting betaald.”
      
      
      
        Belanghebbende heeft geen beroep ingesteld tegen de aanslag forensenbelasting die betrekking heeft op de andere woning. In hoger beroep kan deze aanslag dan ook niet in het geschil worden betrokken. Belanghebbende heeft overigens ook geen bezwaar gemaakt tegen deze aanslag. In zijn bezwaarschrift tegen de onderhavige aanslag schrijft hij immers:
      
      
      
        “(…) De woning [adres 2] staat in 2017 wel gedurende 90 dagen tot mijn beschikking.
      
      
      
        Ik verzoek u daarom de aanslag te verlagen tot een bedrag van E 1847,88.”
      
      
      
        Omdat belanghebbende geen bezwaar heeft gemaakt tegen de aanslag die betrekking heeft op de andere woning stond daartegen ook geen rechtsgang bij de belastingrechter open. Het hoger beroep moet, voor zover het de aanslag forensenbelasting voor de andere vakantiewoning betreft, niet‑ontvankelijk worden verklaard.
      
      
      
        
          Ten aanzien van het geschil
        
      
      
    
    
      4.2.
      Op grond van artikel 223, lid 1, Gemeentewet kan een forensenbelasting worden geheven van de natuurlijke personen, die, zonder in de gemeente hoofdverblijf te hebben, er op meer dan negentig dagen van dat jaar voor zich of hun gezin een gemeubileerde woning beschikbaar houden.
      
    
    
      4.3.
      De gemeente Veere heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt. Het besluit tot heffing van forensenbelasting is vastgelegd in de Verordening op de heffing en de invordering van forensenbelasting 2017 (hierna: de Verordening). In artikel 2 van de Verordening zijn het belastbaar feit en de belastingplicht bepaald:
      
      
        “1. Onder de naam “forensenbelasting” wordt een directe belasting geheven van de natuurlijke personen, die, zonder in de gemeente hoofdverblijf te hebben, er op meer dan 90 dagen van het belastingjaar voor zich of hun gezin een gemeubileerde woning beschikbaar houden.”
      
      
      
        Artikel 6A van de Verordening luidt:
      
      
      
        “De belasting is verschuldigd op het moment dat de gemeubileerde woning meer dan 90 dagen in het belastingjaar beschikbaar is gehouden als bedoeld in artikel 2.”
      
      
    
    
      4.4.
      In zijn arrest van 24 juli 1995 heeft de Hoge Raad overwogen:
      
      
        “3.4. Van een gemeubileerde woning, die uitsluitend is bestemd voor verhuur en ook feitelijk door de eigenaar niet anders wordt gebruikt dan nodig is om deze voor de verhuur gereed te maken en te houden, kan niet worden gezegd dat deze door de eigenaar voor zich en zijn gezin ter beschikking wordt gehouden.
      
    
    
      3.5.
      Indien echter een gemeubileerde woning weliswaar is bestemd voor verhuur maar ook in enige mate door de eigenaar zelf wordt gebruikt, anders dan nodig is om deze voor verhuur gereed te maken en te houden, moet worden aangenomen dat die woning door de eigenaar voor zich of zijn gezin beschikbaar wordt gehouden voor het gedeelte van het jaar dat eigen gebruik niet in verband met verhuur of aan derden toegekende rechten tot verhuur is uitgesloten. Het middel is in zoverre gegrond en behoeft voor het overige geen behandeling.”
      
    
    
      4.5.
      In zijn arrest van 22 december 2006 heeft de Hoge Raad overwogen:
      
      
        “Indien een gemeubileerde woning weliswaar is bestemd voor verhuur maar ook in enige mate door de eigenaar zelf wordt gebruikt, anders dan nodig is om deze voor verhuur gereed te maken en te houden, moet worden aangenomen dat die woning door de eigenaar voor zich of zijn gezin beschikbaar wordt gehouden voor het gedeelte van het jaar dat eigen gebruik niet in verband met verhuur of aan derden toegekende rechten tot verhuur is uitgesloten (vgl. HR 24 juli 1995, nr. 30470, BNB 1995/272).
      
      
      
        Dit brengt mede dat het Hoofd in het onderhavige jaar slechts dan geen aanslag in de forensenbelasting mocht opleggen aan een eigenaar die zijn woning voor (vrijwel) het gehele jaar aan een derde ter beschikking stelt voor verhuur, (a) indien die eigenaar in het geheel geen gebruik maakte van zijn woning, althans geen ander gebruik dan nodig was om deze voor verhuur gereed te maken en te houden, ofwel (b) (ingeval de woning ook in enige mate door die eigenaar zelf werd gebruikt, anders dan nodig was om deze voor verhuur gereed te maken en te houden), indien de som van het aantal dagen van eigen gebruik en van het aantal dagen waarop de woning niet werd gebruikt, maar waarop deze gelet op het in de vorige alinea overwogene moet worden geacht door die eigenaar beschikbaar te zijn gehouden voor zich of zijn gezin, niet meer dan negentig is.”
      
      
    
    
      4.6.
      In zijn arrest van 6 februari 2015 heeft de Hoge Raad overwogen:
      
      
        “2.2. Het Hof heeft de onder 2.1.4 weergegeven bepaling uit de aanvulling verhuurbemiddelingsovereenkomst aldus uitgelegd dat belanghebbende de woning in 2011 gedurende niet meer dan 90 dagen beschikbaar kon houden voor gebruik door hemzelf of zijn gezin. Voorts heeft het Hof overwogen dat belanghebbende of zijn gezin de woning in 2011 ook daadwerkelijk niet meer dan 90 dagen heeft gebruikt. Dit een en ander heeft het Hof tot het oordeel gebracht dat sprake is van aan een derde ([B]) toegekende rechten van verhuur als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 24 juli 1995, nr. 30470, ECLI:NL:HR:1995:AA1657, BNB 1995/272. Aan dit alles heeft het Hof de gevolgtrekking verbonden dat de woning in 2011 niet voor meer dan 90 dagen aan belanghebbende ter beschikking stond in de zin van artikel 2, lid 1, van de Verordening. De omstandigheid dat de woning, in delen van het jaar waarin belanghebbende haar niet zelf heeft gebruikt noch voor eigen gebruik heeft gereserveerd, niet steeds is verhuurd, maakt dit volgens het Hof niet anders evenmin als de omstandigheid dat belanghebbende bij het reserveren voor eigen gebruik van de woning in de loop van het jaar kon kiezen uit alle dagen waarop de woning nog niet was verhuurd. 
      
      
    
    
      2.3.
      Het middel komt op het hiervoor onder 2.2 weergegeven oordeel van het Hof. Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting (vgl. HR 24 juli 1995, nr. 30470, ECLI:NL:HR:1995:AA1657, BNB 1995/272) en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.”
      
      
        
          Aanslag ten onrechte aan belanghebbende opgelegd?
        
      
    
    
      4.7.
      Het hof moet in deze zaak beoordelen of belanghebbende de woning in 2017 meer dan negentig dagen voor zich beschikbaar heeft gehouden. Tussen partijen is niet in geschil dat sprake is van een gemeubileerde woning. Van een gemeubileerde woning die uitsluitend is bestemd voor verhuur is in dit geval gelet op de bewoordingen van zowel de huurbemiddelingsovereenkomst als de huurbemiddelingsovereenkomst 2017 echter geen sprake. In beide gevallen staat de woning gedurende de overeengekomen periode immers slechts hoofdzakelijk ter beschikking aan de verhuurbemiddelaar. Eigen gebruik is in de ene overeenkomst niet gemaximeerd, in de andere tot negentig dagen.
      
    
    
      4.8.
      In dit geval staat vast dat de woning tot 15 mei 2017 41 dagen verhuurd is geweest. Die periode tot 15 mei 2017 omvat 134 dagen. Belanghebbende stelt dat de tussen hem en de verhuurorganisatie gesloten verhuurovereenkomst eerder is ingegaan dan de dag van ondertekening ervan. Aangezien belanghebbende van mening is dat de overeenkomst eerder tot stand is gekomen dan op de dag van ondertekening, ligt het op zijn weg om die stelling nader te onderbouwen, gelet op de gemotiveerde betwisting door de heffingsambtenaar. Met dat wat hij heeft aangedragen heeft belanghebbende echter niet het van hem gevraagde bewijs geleverd. Belanghebbende heeft gesteld dat reeds op 6 mei 2017 sprake was van wilsovereenstemming en heeft daarbij verwezen naar de in 2.3 geciteerde e‑mail. In die e‑mail wordt verwezen naar de toevoeging van artikel 2.9, welk artikel echter niet in de ondertekende versie van de verhuurovereenkomst is terug te vinden. De verwijzing naar de e‑mail van 6 mei 2017 biedt onvoldoende steun voor belanghebbendes stelling, die dan ook niet aannemelijk is gemaakt. Dat heeft tot gevolg dat belanghebbende de woning in 2017 gedurende meer dan negentig dagen beschikbaar kon houden voor gebruik door hemzelf of zijn gezin. De woning was immers slechts 41 dagen verhuurd in de periode tot 15 mei 2017 en eigen gebruik was niet uitgesloten in verband met aan een derde toegekende rechten van verhuur als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 24 juli 1995.
      
    
    
      4.9.
      Gelet op dat wat hiervoor is overwogen slaagt ook niet belanghebbendes stelling dat de heffingsambtenaar op het moment van het vaststellen van de aanslag niet over alle benodigde gegevens beschikt voor het vaststellen van de aanslag. Op 30 juni 2017 kon reeds de grootte van de belastingschuld worden vastgesteld, aangezien op dat moment kon worden beoordeeld of al dan niet sprake was van een woning die door de eigenaar voor meer dan negentig dagen voor zich en zijn gezin ter beschikking wordt gehouden.
      
    
    
      4.10.
      De door belanghebbende in zijn nader stuk opgenomen verwijzing naar artikel 11, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de uitspraak van Gerechtshof Arnhem‑Leeuwarden van 10 september 2019 kan hem niet baten. In artikel 11, lid 3 en 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is bepaald:
      
      
        “3 De bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag vervalt door verloop van drie jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. (…)
      
      
      
        4 Voor de toepassing van het derde lid wordt belastingschuld, waarvan de grootte eerst kan worden vastgesteld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, geacht te zijn ontstaan op het tijdstip waarop dat tijdvak eindigt.”
      
      
      
        De in lid 4 omschreven situatie van een belastingschuld waarvan de grootte eerst kan worden vastgesteld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, doet zich in dit geval niet voor. Op 30 juni 2017 beschikte de heffingsambtenaar over alle voor het vaststellen van de belastingschuld benodigde gegevens. Het hof volgt dan ook niet de uitleg van belanghebbende van artikel 6A van de Verordening. Dat artikel laat juist de mogelijkheid open om eerder dan na afloop van het kalenderjaar een aanslag vast te stellen. In dit verband wijst het hof nog op het arrest van de Hoge Raad van 1 mei 2020 waarbij de Hoge Raad de hiervoor genoemde uitspraak van Gerechtshof Arnhem‑Leeuwarden van 10 september 2019 heeft vernietigd en het volgende heeft geoordeeld:
      
      
      
        “2.4.2. Uit de in 2.4.1 genoemde bepalingen van de Verordening volgt dat forensenbelasting materieel verschuldigd is zodra in een kalenderjaar een woning op meer dan negentig dagen ter beschikking heeft gestaan. Vanaf dat moment kan de grootte van de forensenbelasting voor dat kalenderjaar worden vastgesteld en kan de definitieve aanslag in de forensenbelasting worden opgelegd ( Vgl. HR 2 november 1994, ECLI:NL:HR:1994:AA2989). (…)”
      
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.11.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.12.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.13.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep niet‑ontvankelijk voor zover het is gericht tegen de aanslag forensenbelasting voor de andere vakantiewoning;
      
      
        verklaart het hoger beroep voor het overige ongegrond, en
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 12 juni 2020 door M.J.C. Pieterse, voorzitter, P.C. van der Vegt en V.M. van Daalen‑Mannaerts, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      De uitspraak is alleen door de griffier ondertekend aangezien de voorzitter is verhinderd deze te ondertekenen.
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Artikel 8:104, lid 1, onderdeel a, Awb.
  
  
     Artikel 7:1, lid 1, Awb.
  
  
     ECLI:NL:HR:1995:AA1657.
  
  
     ECLI:NL:HR:2006:AZ4972.
  
  
     ECLI:NL:HR:2015:223.
  
  
     ECLI:NL:HR:1995:AA1657, zie onder 4.4 hiervoor. Vergelijk ook Hoge Raad 6 februari 2015, ECLI:NL:HR:2015:223, zie onder 4.6 hiervoor.
  
  
     ECLI:NL:GHARL:2019:7342.
  
  
     ECLI:NL:HR:2020:829.