ECLI:NL:GHARL:2017:7696, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 05-09-2017, 16/01428
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2017-09-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Voormalig werknemer accountantskantoor. Productief maken van goodwill in eigen onderneming?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Belastingkamer 
    Locatie Arnhem 
    
    
      Nummer 16/01428
      uitspraakdatum: 5 september 2017
    
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 24 oktober 2016, nummer AWB 16/2183, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 juni 2017. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
      2.1.
      Belanghebbende was in de periode 1 maart 1999 tot 31 januari 2003 werkzaam bij accountantskantoor [A] te [B] . 
    
    
      2.2.
      
        In het kader van de beëindiging van het dienstverband is tussen belanghebbende en zijn voormalige werkgever geprocedeerd voor de Rechtbank Arnhem, sector kanton, locatie Nijmegen. De rechtbank overwoog in haar vonnis van 21 december 2007, ECLI:NL:RBARN:2007:BC1851, onder meer:
        
          ‘1.2 [A] en [X] zijn in het kader van de beëindiging van het dienstverband van [X] een nieuw relatiebeding overeengekomen dat, voor zover hiervan belang, inhoudt: 
        
        
          “Het is de heer [X] verboden gedurende 12 maanden na datum waarop de arbeidsovereenkomst van hem met [A] is geëindigd werkzaamheden, hoe ook genaamd, te verrichten ten behoeve van enige cliënt en/of relatie van het kantoor [B] van [A] alsmede van enige cliënt en/of relatie, die de heer [X] kent van het kantoor [C] van [A] , ongeacht of die cliënt en/of relatie door de heer [X] daarvoor benaderd is of dat die cliënt op eigen initiatief de heer [X] heeft verzocht ten behoeve van die cliënt en/of relatie werkzaamheden te verrichten. (…)
        
        
          In het geval de heer [X] (…) werkzaamheden ten behoeve van enige hierboven cliënt en/of relatie, uitsluitend op diens verzoek, wenst te verrichten, dan dient de heer [X] zulks schriftelijk (…) aan [A] mede te delen. Het hierboven omschreven verbod is ten aanzien van deze cliënt en/of relatie niet van toepassing, doch slechts onder de voorwaarde, dat door, dan wel namens de heer [X] een vergoeding aan [A] is betaald ter hoogte van 70% van het vaststellingshonorarium (exclusief BTW), dat door [A] aan die cliënt en/of relatie in rekening is gebracht in het jaar voorafgaande aan het hiervoor genoemde verzoek.(…)”
        
        
          (…)
        
        
          De vordering en het verweer in reconventie
        
      
      
        4. [X] vordert in reconventie [A] te veroordelen om aan hem te betalen € 10.264,70, vermeerderd met rente en proceskosten.
      
      
        
          [X] voert hiertoe, kort samengevat, aan. Hij heeft aanspraak op een ontbindingsvergoeding van € 45.434,91 bruto. Hij dient voor het “overnemen” van de cliënten van [A] € 35.170,21 aan [A] te betalen. Het restbedrag van € 10.264,70 weigert [A] echter te betalen. 
      
      
        5. [A] voert gemotiveerd verweer.
      
      
        
          (…)
        
        
          In reconventie
        
        
          (…) 
        
      
      
        13. Voorts werpt [A] bij conclusie van antwoord in reconventie op dat de “verkoop van de klanten” met BTW belast is, zodat zij is verschuldigd € 45.434,91 - € 41.852,55 (€ 35.170,21 vermeerderd met 19% BTW) = € 3.582,36. Nadat [X] bij conclusie van repliek in reconventie een beroep heeft gedaan op een brief van 20 september 2004 van de inspecteur van de belastingdienst/Rivierenland/kantoor Arnhem, die erop neerkomt dat de inspecteur de betalingen van de “verkoop van de klanten” aanmerkt als negatief loon en erin toestemt dat “bruto-verrekening” kan plaatsvinden met het bedrag dat [X] van [A] heeft te vorderen uit hoofde van de beëindiging van het dienstverband, stelt [A] bij conclusie van dupliek in reconventie dat zij aan [X] “slechts” € 10.264,70 is verschuldigd. Kennelijk handhaaft [A] dit verweer niet langer. 
      
      
        14. De vordering inclusief de niet-betwiste, primair gevorderde rente zal dan ook worden toegewezen. Uit voornoemde brief van de inspecteur volgt wel dat het bedrag van € 10.264,70 een brutobedrag is.’
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het betaalde bedrag van € 10.264,70 als brutoloon moet worden aangemerkt, dat zijn voormalige werkgever heeft verzuimd dit bedrag als loon in de loonadministratie te verwerken en dat die voormalige werkgever eveneens heeft verzuimd daarop loonheffing in te houden. Belanghebbende heeft dit bedrag in zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008 verantwoord onder de bron winst uit onderneming. De aanslag is conform de ingediende aangifte opgelegd. 
    
    
      2.4.
      Voor het jaar 2012 heeft belanghebbende aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 114.922. Hij heeft daarbij een bedrag van € 35.170,21 als afschrijving goodwill ten laste van zijn winst uit onderneming gebracht. De Inspecteur heeft deze aftrek niet geaccepteerd en een aanslag opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 145.871, als volgt berekend:
      
        
          
          
          
            
              
                Aangegeven inkomen uit werk en woning
              
              
                € 114.922
              
            
            
              
                Bij: correctie afschrijving goodwill 
              
              
                € 35.170 
              
            
            
              
                Af: hogere MKB winstvrijstelling 
              
              
                € 4.221
              
            
            
              
                Vastgesteld inkomen uit werk en woning 
              
              
                € 145.871
              
            
          
        
      
      Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.
    
  
  
    
      3Het geschil
    In geschil is of belanghebbende het bedrag van € 35.170 in het onderhavige jaar in aftrek mag brengen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat sprake is van betaalde goodwill die hij mag afschrijven. De Inspecteur neemt primair het standpunt in dat het bedrag van € 35.170 al ten laste van de winst is gebracht over het jaar 2008. Het is om die reden dan ook niet meer mogelijk op grond van de foutenleer in het jaar 2012 dit bedrag te activeren en (ineens) af te schrijven. Subsidiair stelt de Inspecteur dat er geen sprake is van goodwill, maar van een boete. Om die reden behoort activering niet tot de mogelijkheden. Meer subsidiair is de Inspecteur van mening dat indien een en ander als goodwill is aan te merken en in 2012 mag worden geactiveerd dat afschrijving dient plaats te vinden gedurende een periode van 10 jaar. 
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat een waarde dient te worden toegekend aan het feit dat hij voor voormalige relaties van zijn werkgever mocht gaan werken, dat dit daarmee een immaterieel vast actief (goodwill) is, dat hij dit immaterieel vast actief (vermogensbestanddeel) heeft ingebracht in zijn onderneming en dat hij hierop kan afschrijven. In navolging van belanghebbende zal het Hof dit recht ook aanduiden als de goodwill.
    
    
      4.2.
      Vaststaat dat belanghebbende bij het einde van zijn dienstbetrekking recht had op een ontbindingsvergoeding van € 45.434. Voorts was belanghebbende aan zijn werkgever een bedrag verschuldigd van € 35.170. Uit het hiervoor aangehaalde relatiebeding leidt het Hof af dat dit laatste bedrag verschuldigd was als tegenprestatie voor het recht om werkzaamheden te mogen verrichten voor voormalige cliënten van de werkgever (de goodwill). Dat brengt mee dat deze betaling niet is aan te merken als een boete of schadevergoeding aan de werkgever, maar als een tegenprestatie voor de verkrijging van de goodwill. Dit bedrag is dan ook niet aan te merken als negatief loon. Wel heeft belanghebbende in het kader van zijn dienstbetrekking de goodwill verkregen, welk recht hij in het kader van zijn onderneming productief is gaan maken. Hij heeft dit recht op deze wijze ingebracht in zijn ondernemingsvermogen. Niet in geschil is dat aan dit recht bij de inbreng een waarde toekwam van € 35.170 .
    
    
      4.3.
      Uit het vorenoverwogene volgt dat belanghebbende in 2008 € 45.434 loon heeft genoten en dat hij een recht met een waarde van € 35.170 heeft ingebracht in zijn ondernemingsvermogen. Belanghebbende heeft de fiscale gevolgen van een en ander in de jaarrekening van zijn onderneming en in zijn aangifte verwerkt door geen bedrag in aanmerking te nemen als loon uit dienstbetrekking, maar wel de winst van zijn onderneming te verhogen met (€ 45.434 - € 35.170 =) € 10.264. Met deze handelwijze heeft belanghebbende in feite het genoten loon in de winst begrepen en de waarde van de goodwill ten laste van de winst gebracht. Daaruit volgt dat de boekwaarde van de goodwill ultimo 2008 nihil bedroeg, zodat daarop in latere jaren niet meer kon worden afgeschreven. Dat brengt mee dat belanghebbende in het onderhavige jaar geen bedrag meer ten laste van de winst kan brengen. Het gelijk isaan de Inspecteur.
    
    
      4.4.
      Belanghebbende verdedigt dat het door hem verschuldigde bedrag van € 35.170 niet moet worden gezien als een vergoeding voor goodwill, maar als een boete of schadevergoeding die hij aan zijn werkgever verschuldigd was en dat dit bedrag daarom negatief loon vormt. Het Hof heeft dit standpunt hiervoor onder 4.2 en 4.3 verworpen. Maar ook als belanghebbende daarin gelijk zou hebben, kan hem dat niet baten. In dat geval heeft belanghebbende in 2008 uit zijn dienstbetrekking de hiervoor bedoelde goodwill genoten zonder daarvoor een tegenprestatie te betalen. Deze goodwill moet dan worden aangemerkt als niet in geld genoten loon, waaraan een waarde toekomt van € 35.170. Ook in dat geval bedraagt het in 2008 genoten loon € 45.434: de ontbindingsvergoeding (€ 45.434), vermeerderd met loon in natura (€ 35.170) en verminderd met het negatieve loon (€ 35.170). Om dezelfde reden als hiervoor in overweging 4.3 opgenomen, kan belanghebbende ook in dat geval in het onderhavige jaar geen bedrag ten laste van zijn winst brengen in verband met afschrijving op goodwill.
    
    
      4.5.
      Belanghebbende heeft nog gesteld dat de Inspecteur hem heeft geschreven dat het bedrag dat hij aan zijn voormalige werkgever verschuldigd was, is aan te merken als negatief loon. Hij heeft in dit verband verwezen naar overweging 13 van het hiervoor aangehaalde vonnis van de kantonrechter, waarin deze brief is vermeld. Voor zover belanghebbende daarmee heeft willen stellen dat de Inspecteur het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat dit bedrag negatief loon vormt, verwerpt het Hof deze stelling. De bedoelde brief en de daaraan voorafgaande correspondentie behoren niet tot de stukken van het geding, zodat niet valt na te gaan welke vraag aan de Inspecteur is gesteld en welk antwoord hij daarop heeft gegeven. Daarom is niet aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur het door belanghebbende bedoelde vertrouwen heeft gewekt.
    
    
      4.6.
      
        Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op het verzamelinkomen en de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
        
          Slotsom
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      6Beslissing
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J. van de Merwe, voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. A. van Dongen, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
      De beslissing is op 5 september 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              De griffier,
            
            
              De voorzitter,
            
          
          
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              (A. Vellema)
            
            
              (J. van de Merwe)
            
          
        
      
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 5 september 2017
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.