ECLI:NL:RBDHA:2018:8080, Rechtbank Den Haag, 19-06-2018, SGR - 17 _ 5666, SGR-17_5667 en SGR-17_5670
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2018-06-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naar het oordeel van de rechtbank dient de ik-oma-making als lastbevoordeling te worden gekwalificeerd en
        deze is bij het overlijden van erflaatster terecht door verweerder aangemerkt als fictieve verkrijging op grond van 
        artikel 10, eerste lid van de Successiewet. Aan de toepassing van artikel 10, negende lid, van de SW wordt dan niet meer toegekomen.

Rechtbank DEN HAAG
  
  
    Team belastingrecht
  
  
    zaaknummers: SGR 17/5666, SGR 17/5667 en SGR 17/5670
  
  
    
      uitspraak van de meervoudige kamer van 19 juni 2018 in de zaken tussen
    
  
  
    
      
        [eisers]
      , [eisers] en [eisers], allen te [plaats], eisers
    (gemachtigden: mr. J.B. Vegter en mr. drs. R.M. Bos-Schepers),
  
  
    en
  
  
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [kantoor], verweerder.
  
  
    
      Procesverloop
    
  
  
    Verweerder heeft aan ieder van eisers met dagtekening 25 oktober 2016 een aanslag erfbelasting opgelegd voor een bedrag van € 30.699, berekend naar een verkrijging van 
    € 104.423. Tevens is bij gelijktijdig gegeven beschikking aan ieder van eisers een bedrag van € 2.749 aan belastingrente in rekening gebracht. 
  
  
    Verweerder heeft bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 4 juli 2017 de aan eisers opgelegde aanslagen erfbelasting alsmede de beschikkingen belastingrente gehandhaafd. 
  
  
    Eisers hebben daartegen beroep ingesteld.
  
  
    Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
  
  
    Eisers hebben, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
  
  
    Eisers hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend en verweerder heeft vóór de zitting een pleitnota toegestuurd. 
  
  
    De zaken zijn gevoegd behandeld ter zitting van 8 mei 2018, waar zijn verschenen 
    
      [eiser 1], [eiser 2] en de gemachtigden van eisers. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [vertegenwoordiger 1], [vertegenwoordiger 2] en 
    
      [vertegenwoordiger 3].
  
  
    Eisers hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.
  
  
    Na sluiting van het onderzoek ter zitting hebben eisers op 14 juni 2018 aan de rechtbank stukken gezonden. De rechtbank heeft geen aanleiding gezien om naar aanleiding van die stukken het onderzoek te heropenen. Bij de beoordeling van het geschil zijn deze stukken  dan ook buiten beschouwing gelaten.
  
  
    
      Overwegingen
    
  
  
    Feiten 
    1. Op [overlijdensdatum] 1996 is [grootmoeder] (grootmoeder) overleden. In het testament van grootmoeder is - voor zover hier van belang - het volgende opgenomen:
    “Ik legateer aan ieder van de kinderen van een van mij ervende zoon een onvoorwaardelijke vordering ten laste van zijn/haar vader (mijn zoon) én een onvoorwaardelijke vordering ten laste van hun tante (mijn dochter), mevrouw [erflaatster], van een zodanige grootte dat over de top van de kontante waarde (berekend volgens de maatstaven van de ten tijde van mijn overlijden geldende successiewet) van de vordering van een kleinkind zoveel mogelijk een gelijk percentage aan successierecht wordt geheven als over de top van de verkrijging van mijn kind (vader respectievelijk tante van het desbetreffende kleinkind), met dien verstande dat de (gezamenlijke) vorderingen van de kinderen van een van mij ervend kind op hun vader nooit meer bedragen dan de waarde van het erfdeel dat mijn zoon zou hebben ontvangen zonder deze vorderingen en dat de (gezamenlijke) vorderingen van de kinderen van een van mij ervend kind op hun tante nooit meer bedragen dan de waarde van het erfdeel dat mijn dochter zou hebben ontvangen zonder deze vorderingen.”
    
    2. Op basis van dit testament heeft de dochter van grootmoeder, [erflaatster] (erflaatster), in 1996 een bedrag geërfd van (afgerond) fl. 1.035.120 en heeft zij geldsommen schuldig moeten erkennen aan de vijf kleinkinderen van grootmoeder, waaronder eisers. Blijkens de tot de gedingstukken behorende notariële akte van “Boedelbeschrijving en vaststelling omvang legaten in de nalatenschap van mevrouw 
    
      [grootmoeder]” heeft erflaatster in 1997 ter uitvoering van het testament aan ieder van eisers een bedrag van fl. 230.117 (omgerekend € 104.423) schuldig erkend. 
    
    3. Erflaatster is op [overlijdensdatum] 2014 overleden. Door het overlijden van erflaatster zijn de vorderingen van eisers opeisbaar geworden. 
    
    4. Eisers hebben elk in hun aangifte erfbelasting 2014 een fictieve verkrijging ex artikel 10, negende lid, van de Successiewet 1956 (SW) van € 10.479 aangegeven ter zake van de vordering op erflaatster.
    
    5. Onder verwijzing naar artikel 10, eerste lid, van de SW heeft verweerder de vorderingen van eisers (de ik-oma-making) bij een ieder voor een bedrag van € 104.423 als fictieve erfrechtelijke verkrijging aangemerkt en heeft hij de onderhavige aanslagen opgelegd.
    
  
  
    Geschil 6.In geschil is of verweerder de ik-oma-making bij het overlijden van erflaatster terecht heeft aangemerkt als fictieve erfrechtelijke verkrijging op grond van artikel 
    10, eerste lid, van de SW. In het bijzonder spitst het geschil zich toe op de vraag of sprake is van een last of een legaat. De omvang van de verkrijging is tussen partijen niet in geschil.
    
    7. Eisers nemen het standpunt in dat de ik-oma-making als een legaat dient te worden aangemerkt en daarom belast dient te worden met inachtneming van hetgeen is bepaald in artikel 10, negende lid, van de SW. Eisers wijzen daartoe onder meer op de wetsgeschiedenis bij de totstandkoming van het negende lid en de literatuur. De ik-oma-making dient alsdan voor niet meer dan (omgerekend) € 10.479 als fictieve verkrijging bij ieder van eisers te worden aangemerkt. 
    
    8. Verweerder stelt zich op het standpunt dat voldaan is aan de voorwaarden van artikel 10, eerste lid, van de SW, waardoor niet meer wordt toegekomen aan de toepassing van het negende lid van dat artikel.
    Beoordeling van het geschil
    9. Artikel 10 van de SW (tekst 2014) luidt - voor zover hier van belang - als volgt:
    “1. Al wat iemand ten koste van het vermogen van de erflater heeft verkregen in verband met een rechtshandeling of een samenstel van rechtshandelingen waarbij de erflater of diens echtgenoot partij was, en alle goederen waarop de erflater ten laste van zijn vermogen een vruchtgebruik heeft verworven, worden geacht krachtens erfrecht door overlijden te zijn verkregen, indien: 
    a. de erflater in verband daarmee tot aan zijn overlijden of een daarmee verband houdend tijdstip het genot heeft gehad van een vruchtgebruik of een periodieke uitkering, en
    b. het vruchtgebruik onderscheidenlijk de periodieke uitkering ten laste is gekomen van de verkrijger.
    (…)
    9. Het eerste lid is mede van toepassing indien tot het vermogen van de erflater een of meer als gevolg van een uiterste wil ontstane schulden behoren, voor zover de nominale waarde van die schuld, onderscheidenlijk die schulden, meer bedraagt dan de waarde van hetgeen die erflater krachtens erfrecht heeft verkregen van degene die de uiterste wil heeft opgemaakt. Voor de bepaling van de laatstbedoelde waarde worden de in de eerste volzin bedoelde schulden buiten beschouwing gelaten.”
    
    10. Artikel 10 van de SW richt zich tegen het ontgaan van erfbelasting waarbij een toekomstig erflater ten koste van zijn vermogen rechtshandelingen is aangegaan ten gunste van de verkrijger. De aldus tegenover het vermogen verkregen rechten eindigen namelijk bij overlijden en maken geen deel uit van de nalatenschap van de erflater: het door het overlijden van een erflater verkregen economische voordeel vormt alsdan geen erfrechtelijke verkrijging en zou zonder de fictiebepaling niet met erfbelasting kunnen worden belast. Het verkleinen van het verervende vermogen zou daarmee eenvoudig te bereiken zijn, zonder dat een erflater tijdens zijn leven de last daarvan voelt, omdat hij het genot van dat vermogen heeft behouden. In de parlementaire geschiedenis (zie Kamerstukken II 2008-2009, 31 930, nr. 9, pag. 33-34) resulterend in de Wet van 
    17 december 2009 tot wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten (Staatsblad 2009, 564) wordt deze gedachte bevestigd en is tevens toegelicht dat het wetsvoorstel, dat onder meer heeft geleid tot opname in de wet van artikel 10, negende lid, van de SW, niet tot doel heeft deze kerngedachte buitenspel te zetten.
    
    11. De rechtbank is van oordeel dat de ik-oma-making uitsluitend wordt bestreken door artikel 10, eerste lid, van de SW en niet tevens door het negende lid van dat artikel. De rechtbank overweegt hiertoe als volgt. Vast staat dat eisers behoren tot erflaatsters bloedverwanten in de derde graad. Verder staat vast dat erflaatster de nalatenschap van grootmoeder heeft aanvaard. Hiermee heeft zij tevens de verplichting aanvaard geldsommen renteloos schuldig te erkennen aan eisers, welke geldsommen pas na haar overlijden opeisbaar zijn geworden. Hoewel het testament van grootmoeder de ik-oma-making als legaat typeert, leidt de rechtbank uit de bewoordingen van het testament, “een onvoorwaardelijke vordering ten laste van hun tante”, af dat de vorderingen van eisers ten tijde van het overlijden van grootmoeder zijn ontstaan op één specifieke erfgenaam, in casu erflaatster, en niet op de nalatenschap van grootmoeder als geheel. Uit de volle eigendom die erflaatster als erfgenaam van grootmoeder heeft verkregen, heeft zij dus vermogen overgedragen aan eisers onder voorbehoud van een genotsrecht zonder dat zij daarvoor ander vererfbaar vermogen uit de nalatenschap van grootmoeder heeft ontvangen. Hierdoor ontstond een schuld in het vermogen van erflaatster en was zij aldus haar eigen vermogen aan het uithollen. De ik-oma-making dient daarom als een lastbevoordeling te worden gekwalificeerd. De stelling van eisers ter zitting dat zij ter zake van hun vorderingen op erflaatster ook de overige erfgenamen van grootmoeder zouden kunnen aanspreken, slaagt niet nu de aansprakelijkheid van de gezamenlijke erven niet uit het testament van grootmoeder kan worden afgeleid. De rechtbank wijst vervolgens op de duidelijke bewoordingen van het negende lid van artikel 10, van de SW, alsmede op het arrest van de Hoge Raad van 19 juni 2009 (ECLI:NL:HR:2009:BG6455). De Hoge Raad heeft daarin immers bepaald dat zowel de aanvaarding van een legaat als de uitvoering van een last als een rechtshandeling moet worden aangemerkt. In het onderhavige geval bestaat die rechtshandeling uit de aanvaarding van de erfenis en daarmee van de last door erflaatster bij het overlijden van grootmoeder. Uit het voorgaande volgt dat is voldaan aan de eisen die artikel 10, eerste lid, van de SW stelt voor een verkrijging die geacht wordt krachtens erfrecht te zijn geschied. Aan de toepassing van artikel 10, negende lid, van de SW wordt dan niet meer toegekomen. Uit het gebruik van de bewoordingen “Het eerste lid is mede van toepassing indien” in het negende lid volgt dat dit lid de functie heeft van een vangnetbepaling: is het eerste lid niet direct van toepassing, dan kan het bepaalde in het eerste lid alsnog van toepassing zijn ingeval wordt voldaan aan de omschrijving in het negende lid. De rechtbank wijst in dit verband ook op de toelichting bij amendement nr. 68 dat mede aanleiding was voor de invoering van het negende lid (Kamerstukken II 2009-2010, 31 930, nr. 68, pag. 4-5). Verweerder heeft daarom terecht met toepassing van artikel 10, eerste lid, van de SW een fictieve verkrijging van € 104.423 bij eisers in aanmerking genomen. De beroepen van eisers dienen dan ook ongegrond te worden verklaard.
    
    12. De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de gegeven beschikkingen belastingrente. Eisers hebben geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. Ook anderszins is de rechtbank niet gebleken dat de belastingrente is berekend in strijd met de wettelijke bepalingen of enige andere rechtsregel. De beroepen, voor zover gericht tegen die beschikkingen, zijn eveneens ongegrond. 
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    13. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.	
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Beslissing
      
    
    
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. T.A. de Hek, voorzitter, en mr. E.E. Schotte en 
      mr. drs. L. Brouwer-Harten, leden, in aanwezigheid van mr. H.J. Habetian, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 juni 2018.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier							voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 
      2500 EH Den Haag.