ECLI:NL:RBDHA:2018:13510, Rechtbank Den Haag, 16-10-2018, AWB - 17 _ 4935
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2018-10-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aansprakelijkstelling. Inlenersaansprakelijkheid. Eiseres is terecht op grond van art. 34 IW 1990 als doorlener aansprakelijk gesteld voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting van belastingschuldige (een met eiseres verbonden vennootschap). Verweerder maakt aannemelijk dat eiseres de door belastingschuldige aan haar ter beschikking gestelde werknemers op haar beurt ter beschikking heeft gesteld aan derden (de hoofdopdrachtgevers) om onder toezicht of leiding van de hoofdopdrachtgevers werkzaam te zijn. (Beroep ongegrond.)

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: SGR 17/4935
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 16 oktober 2018 in de zaak tussen
    
    
      [B.V. 1] , gevestigd te [plaats] , eiseres
    (gemachtigde: mr. I. Leenders),
    
    
      en
    
    
    de ontvanger van de Belastingdienst, verweerder. 
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft eiseres bij beschikking van 9 februari 2017 (de beschikking) aansprakelijk gesteld voor onbetaald gebleven naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting die zijn opgelegd aan [plaats] B.V. ( [plaats] BV). 
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 7 juni 2017 de beschikking gehandhaafd. 
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. 
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 september 2018. 
      Eiseres is vertegenwoordigd door haar gemachtigde en mr. R. Jeronimus. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door bc. A.E. Pronk, mr. H. Reijnders, mr. J. Zijlstra, vergezeld door mw. Özkul. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is opgericht op 1 november 2013 en heeft volgens het uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel (KvK) als bedrijfsomschrijving: “Management activiteiten. Engineering van telecommunicatie, kabeltelevisie en elektriciteitsnetten (o.a. verkeerslichtinstallaties, openbare verlichting e.d.). Ontwerpen, engineering en site-survey. Het vervaardigen van tekeningen voor het in kaart brengen van alle disciplines van de ondergrondse infrastructuur. Het detacheren van personeel”. 
    
    2. [persoon 1] ( [persoon 1] ) is vanaf 1 november 2013 enig aandeelhouder van eiseres. Vanaf 5 november 2013 is [persoon 2] ([persoon 2],), de zoon van [persoon 1] , de (enig) bestuurder van eiseres. 
    
    3. Eiseres beschikt over een zogenoemde g-rekening. Deze g-rekening is gebaseerd op artikel 34, derde lid, Invorderingswet 1990 (IW).
    
    4. Op 4 april 2013 is [plaats] BV opgericht. [plaats] BV heeft volgens het uittreksel van de KvK als bedrijfsomschrijving: “Het ter beschikking stellen van personeel op het gebied van techniek, informatie- en communicatietechnologie, traffic en alle infrastructurele projecten”. 
    
    5. In de periode 4 april 2013 tot 20 juni 2014 was [persoon 1] (middellijk) aandeelhouder en bestuurder van [plaats] BV. Vanaf 20 juni 2014 is [persoon 3], de fiscaal partner van [persoon 2], de enig aandeelhouder van [plaats] BV.
    
    6. Ook [plaats] BV beschikt over een zogenoemde g-rekening die is gebaseerd op artikel 34, derde lid, IW.
    
    7. Eiseres is opdrachten aangegaan met derden (de hoofdopdrachtgevers). Tot de gedingstukken behoren een aantal van de (mantel/raam/deel)overeenkomsten die zijn gesloten tussen eiseres en de hoofdopdrachtgevers.
    
    8. Bij de uitvoering van de opdrachten voor de hoofopdrachtgevers heeft eiseres [plaats] BV ingeschakeld. De opdrachten zijn volledig uitgevoerd door werknemers van [plaats] BV. De door de werknemers van [plaats] BV verrichte werkzaamheden betroffen onder meer [plaats] , technisch tekenwerk en werkvoorbereiding (verzamelen van alle relevante projectgegevens en het verwerken hiervan in werkmappen) in de telecom infrabranche en de glasvezelkabelbranche. 
    
    9. In de periode augustus 2014 tot en met januari 2016 factureerde [plaats] BV per kwartaal (met berekening van omzetbelasting) aan eiseres. Op de facturen wordt verzocht deze te voldoen door betaling op de zakelijke bankrekening van [plaats] BV. Geen van de facturen bevat het verzoek deze gedeeltelijk te voldoen middels een storting op de g-rekening. Het g‑rekeningnummer van [plaats] BV staat op de facturen niet vermeld. Voor zover bedragen door eiseres werden overgemaakt op de reguliere zakelijke bankrekening van [plaats] BV, betrof dit bedragen ongeveer gelijk aan de door [plaats] BV uit te betalen nettolonen.
    
    10. Door de hoofdopdrachtgevers is in de jaren 2014, 2015 en 2016 een deel van de door hen aan eiseres verschuldigde vergoeding gestort op de g-rekening van eiseres, voor het overige werd betaald op de reguliere bankrekening van eiseres. Uit de administratie van de Belastingdienst blijkt dat in 2014 drie keer vanaf de g-rekening van eiseres een bedrag is gestort naar de g-rekening van [plaats] BV, voor een totaalbedrag van (afgerond) € 46.787. Bij deze g-stortingen is niet vermeld op welke specifieke facturen ze betrekking hebben. In de omschrijving is alleen “doorbelasting” vermeld. In 2015 en 2016 zijn geen stortingen bekend van eiseres op de g-rekening van [plaats] BV. Evenmin is in de jaren 2014 tot en met 2016 sprake van rechtstreekse stortingen naar het zogenoemde wka-depot bij de Belastingdienst ten behoeve van [plaats] BV.
    
    11. [plaats] BV heeft in de periode augustus 2014 tot en met januari 2016 aangiften loonheffing ingediend en heeft de volgens die aangiften verschuldigde bedragen niet afgedragen. In verband daarmee zijn aan [plaats] BV de volgende naheffingsaanslagen loonheffing opgelegd. 
    
      
        
        
        
        
        
        
          
            
              Aanslagnummer
            
            
              Dagtekening
            
            
              Bedrag
            
            
              Belasting
            
            
              Boete
            
          
          
            
              
                [nummer 1]
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                [nummer 2]
              
            
            
              24-okt-14
            
            
               €    27.178 
            
            
               €   26.390 
            
            
               €        788 
            
          
          
            
              
                [nummer 3]
              
            
            
              24-nov-14
            
            
               €    28.586 
            
            
               €   27.762 
            
            
               €        824 
            
          
          
            
              
                [nummer 4]
              
            
            
              24-dec-14
            
            
               €    29.429 
            
            
               €   28.604 
            
            
               €        825 
            
          
          
            
              
                [nummer 5]
              
            
            
              23-jan-15
            
            
               €    28.276 
            
            
               €   27.453 
            
            
               €        823 
            
          
          
            
              
                [nummer 6]
              
            
            
              25-feb-15
            
            
               €    26.617 
            
            
               €   25.842 
            
            
               €        775 
            
          
          
            
              
                [nummer 7]
              
            
            
              24-mrt-15
            
            
               €    25.820 
            
            
               €   25.068 
            
            
               €        752 
            
          
          
            
              
                [nummer 8]
              
            
            
              24-apr-15
            
            
               €    25.046 
            
            
               €   24.317 
            
            
               €        729 
            
          
          
            
              
                [nummer 9]
              
            
            
              26-mei-15
            
            
               €    24.954 
            
            
               €   24.228 
            
            
               €        726 
            
          
          
            
              
                [nummer 10]
              
            
            
              24-jun-15
            
            
               €    25.448 
            
            
               €   24.707 
            
            
               €        741 
            
          
          
            
              
                [nummer 11]
              
            
            
              24-jul-15
            
            
               €    58.549 
            
            
               €   56.844 
            
            
               €    1.705 
            
          
          
            
              
                [nummer 12]
              
            
            
              24-aug-15
            
            
               €    25.321 
            
            
               €   24.584 
            
            
               €        737 
            
          
          
            
              
                [nummer 13]
              
            
            
              24-sep-15
            
            
               €    26.458 
            
            
               €   25.713 
            
            
               €        745 
            
          
          
            
              
                [nummer 14]
              
            
            
              23-okt-15
            
            
               €    26.751 
            
            
               €   25.975 
            
            
               €        776 
            
          
          
            
              
                [nummer 15]
              
            
            
              24-nov-15
            
            
               €    27.810 
            
            
               €   27.000 
            
            
               €        810 
            
          
          
            
              
                [nummer 16]
              
            
            
              29-jan-16
            
            
               €    27.816 
            
            
               €   27.055 
            
            
               €        761 
            
          
          
            
              
                [nummer 17]
              
            
            
              17-mrt-16
            
            
               €    26.385 
            
            
               €   25.665 
            
            
               €        720 
            
          
          
            
              
                [nummer 18]
              
            
            
              15-apr-16
            
            
               €    50.227 
            
            
               €   48.765 
            
            
               €    1.462 
            
          
          
            
              
                [nummer 19]
              
            
            
              24-mrt-16
            
            
               €    22.764 
            
            
               €   22.101 
            
            
               €        663 
            
          
          
            
              Totaal
            
            
              
            
            
               € 533.435 
            
            
               € 518.073 
            
            
               €  15.362 
            
          
        
      
    
    
    12. [plaats] BV heeft over de tijdvakken maart, juni, september en december 2015 aangiften omzetbelasting ingediend en heeft de volgens die aangiften verschuldigde bedragen niet voldaan. In verband daarmee zijn aan [plaats] BV de volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd.
    
    
      
        
        
        
        
        
        
          
            
              Aanslagnummer
            
            
              Dagtekening
            
            
              Bedrag
            
            
              Belasting
            
            
              Boete
            
          
          
            
              
                [nummer 1]
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                [nummer 20]
              
            
            
              25-jun-15
            
            
               €      4.304 
            
            
               €     4.179 
            
            
               €        125 
            
          
          
            
              
                [nummer 21]
              
            
            
              27-8-2015
            
            
               €    59.095 
            
            
               €   57.374 
            
            
               €    1.721 
            
          
          
            
              
                [nummer 22]
              
            
            
              26-nov-15
            
            
               €    36.487 
            
            
               €   35.425 
            
            
               €    1.062 
            
          
          
            
              
                [nummer 23]
              
            
            
              25-feb-16
            
            
               €    56.082 
            
            
               €   54.449 
            
            
               €    1.633 
            
          
          
            
              Totaal
            
            
              
            
            
               € 155.968 
            
            
               € 151.427 
            
            
               €    4.541 
            
          
        
      
    
    
    13. De onder 11. en 12. genoemde naheffingsaanslagen (de naheffingsaanslagen) zijn niet bestreden en staan onherroepelijk vast.
    
    14. Op de naheffingsaanslag loonheffing met aanslagnummer [nummer 2] (oorspronkelijk belastingbedrag € 26.390) is nadien een bedrag afgeboekt van € 9.011, zodat daarop een te betalen belastingbedrag resteert van € 17.379. De overige naheffingsaanslagen zijn voor het gehele bedrag onbetaald gebleven.
    
    15. In 2016 is een onderzoek ingesteld naar de mogelijke aansprakelijkheid van opdrachtgevers van [plaats] BV (het WKA-onderzoek) op grond van de artikelen 34 en 35 IW voor de openstaande loonheffing- en omzetbelastingschuld van [plaats] BV over de jaren 2014 tot en met 2016. In dit kader is getracht een derdenonderzoek in te stellen bij eiseres teneinde inzicht te krijgen in de feitelijke omstandigheden met betrekking tot het werk dat door werknemers van [plaats] BV is verricht. Eiseres heeft geweigerd daaraan haar medewerking te verlenen. Ook zijn in het kader van het WKA-onderzoek derdenonderzoeken ingesteld bij vijf van de hoofdopdrachtgevers bij wie de arbeidskrachten van [plaats] BV hebben gewerkt dan wel voor wie zij werkzaamheden hebben verricht. Van elk van de derdenonderzoeken is een ‘deelrapportage derdenonderzoek WKA’ opgesteld (de deelrapportages). Van de deelrapportages behoort een afschrift tot de stukken van het geding.
    
    16. De deelrapportages hebben betrekking op de volgende hoofdopdrachtgevers:
    
      - [B.V. 2] B.V., thans [B.V. 3] B.V., (hoofdopdrachtgever I);
      - [B.V. 4] B.V. (hoofdopdrachtgever II);
      - [B.V. 5] B.V. (hoofdopdrachtgever III);
      - [B.V. 6] B.V., [B.V. 8] B.V., (hoofdopdrachtgever IV);
      - [B.V. 7] BV h/o [X ] (hoofdopdrachtgever V).
    
    
    17. Van de bevindingen van het WKA-onderzoek is een controlerapport opgesteld (het WKA-rapport). Een afschrift van het WKA-rapport behoort tot de gedingstukken.
    In het WKA-rapport staat – onder meer – het volgende vermeld.
    
  
  
    “3.2Relatie [eiseres] – [ [plaats] BV]
    
    
      [Eiseres] is gelieerd aan [ [plaats] BV]. De bestuurder van [eiseres], [[persoon 2]], is de zoon van de bestuurder van [ [plaats] BV], [ [persoon 1] ]. Laatstgenoemde is behalve bestuurder van [ [plaats] BV] tevens enig aandeelhouder van [eiseres]. Bestuurder van [ [plaats] BV] voert ook gesprekken namens [eiseres]. (…).
      [Eiseres] contracteerde met (hoofd-)opdrachtgevers. De arbeidsbehoefte die daarmee was gemoeid kon niet worden ingevuld door de enige werknemer van [eiseres] (zie punt 3.3). Daartoe schakelde [eiseres] personeel in van [ [plaats] BV].
    
    
    
      3.3.
      
        
          Personeel
        
        Nu [eiseres] zich beroept op artikel 58 Iw 1990 zijn haar personeelsgegevens niet beschikbaar gesteld. Wel is uit het digitale loonaangiftesysteem gebleken dat de enige werknemer die is opgenomen in de loonaangifte van [eiseres] de heer [[persoon 2]] (bestuurder) betreft.
      
      
      
        [Eiseres] heeft onderstaande omzetten (exclusief omzetbelasting) behaald:
        € 1.366.080 in 2014
        € 1.369.646 in 2015
        €    398.803 in het 1e kwartaal van 2016
      
      
      
        Er zijn geen aanwijzingen dat [eiseres] arbeidskrachten heeft aangetrokken anders dan van [ [plaats] BV]. Derhalve wordt vooralsnog gesteld dat [eiseres] zich alleen heeft bediend van de arbeidskrachten van [ [plaats] BV] om voornoemde omzetten te behalen. Arbeidskrachten van [ [plaats] BV] hebben, voor zover bekend, slechts werkzaamheden verricht voor (hoofd-) opdrachtgevers van [eiseres]. Uit de beschikbare bankgegevens is ook niet gebleken dat er naast [eiseres] nog andere opdrachtgevers voor [ [plaats] BV] waren.
        Bij de 5 bezochte grote (hoofd-)opdrachtgevers van [eiseres] is 72% van het personeel van [ [plaats] BV] aangetroffen op de urenstaten. De 4 overige opdrachtgevers zijn niet bezocht in het
        kader van deze rapportage.
      
      
    
    
      3.4
      
        Aard van de werkzaamheden
      
      
      
        Uit de overgelegde inleen/huurovereenkomsten met (hoofd-)opdrachtgevers en de bij de (hoofd-) opdrachtgevers uitgevoerde derdenonderzoeken komt naar voren dat de activiteiten in 2014 tot en met 2016 engineering , technisch tekenwerk en werkvoorbereiding (verzamelen van alle relevante projectgegevens en het verwerken hiervan in werkmappen) betroffen in de telecom infrabranche en de glasvezelkabelbranche. De werkzaamheden werden deels op kantoor bij de (hoofd-)opdrachtgevers uitgevoerd en uit praktische overweging deels op kantoor bij [eiseres].
        De betreffende werkzaamheden worden ook door het eigen personeel van de opdrachtgevers uitgevoerd maar door capaciteitsgebrek werden extra mensen ingeschakeld (zie ook de bijgevoegde deelrapportages van derdenonderzoeken).
      
      
    
    
      3.5
      
        Toezicht en leiding
      
      
      
        Gezien het feit dat [eiseres] geen medewerking heeft verleend aan het aansprakelijkheidsonderzoek is er geen informatie beschikbaar met betrekking tot toezicht en leiding bij [eiseres].
        De arbeidskrachten van [ [plaats] BV] hebben werkzaamheden verricht voor en bij de (hoofd-) opdrachtgevers van [eiseres].
      
      
      
        In november 2015 zijn onder diverse (hoofd-)opdrachtgevers derdenbeslagen gelegd voor door [ [plaats] BV] verschuldigde naheffingsaanslagen. Het betreft naheffingsaanslagen voortvloeiend uit door [ [plaats] BV] ingediende aangiften loonheffing en omzetbelasting waarop echter geen afdracht heeft plaatsgevonden.
        Bij de vervolgens verstrekte verklaringen zijn overeenkomsten overgelegd met betrekking tot inhuur c.q. inlening van personeel.
      
      
      
        Uit deze overeenkomsten en uit de uitgevoerde 5 derdenonderzoeken bij de opdrachtgevers blijkt dat in alle gevallen de (hoofd-)opdrachtgever leiding en toezicht heeft gehouden op de werkzaamheden van de -door tussenkomst van [eiseres]- ingeschakelde arbeidskrachten van [ [plaats] BV].
      
      
      
        Zo bleek bij [hoofdopdrachtgever I] het volgende:
        Er was een “Overeenkomst van inhuur personeel” afgesloten.
        Er waren 2 mensen ingeleend. Een technisch tekenaar en een werkvoorbereider. Deze laatste moest een draaiboek maken voor een opdracht. De betreffende werkzaamheden worden ook door de eigen mensen van [hoofdopdrachtgever I] uitgevoerd. Wegens een capaciteitsprobleem werden extra mensen met de vereiste vakkennis ingezet. De projectleider van [eiseres] samen met de afdelingsmanager van [hoofdopdrachtgever I] zorgden voor de dagelijkse aansturing. De voortgangs- en eindcontrole vond plaats door [hoofdopdrachtgever I].
      
      
      
        Bij [hoofdopdrachtgever II] bleek:
        Er was een “Algemene overeenkomst van inlening van personeel” afgesloten.
        De werkzaamheden bestonden uit het voorbereiden en het aanvragen van de benodigde vergunningen voor klantaansluitingen. Hierbij werd ingelogd en gewerkt binnen het computersysteem van de hoofdopdrachtgever ([hoofdopdrachtgever III]). Eén werknemer van [ [plaats] BV] was gedetacheerd bij [opdrachtgever II] op de locatie Zwammerdam voor engineerswerkzaamheden onder leiding van de projectleider aldaar. De werkzaamheden worden ook door werknemers van [hoofdopdrachtgever II] zelf gedaan. De overige mensen werkten in [plaats] op kantoor bij [eiseres]/doorlener. Via periodiek werkoverleg op kantoor van [hoofdopdrachtgever II] werd door [hoofdopdrachtgever II] kwaliteit en voortgang van de gehele opdracht in de gaten gehouden.
      
      
      
        Bij [hoofdopdrachtgever III] bleek:
        Er was een “Raamovereenkomst betreffende inhuur personen”. Er zijn geen nadere overeenkomsten opgemaakt. De werkzaamheden worden deels op kantoor bij [hoofdopdrachtgever III] en deels op kantoor bij [eiseres]/doorlener gedaan. Bij [hoofdopdrachtgever III] op kantoor wordt het design van de uiteindelijke netwerken gedaan op contractbasis. De voorplanning van hoe het netwerk moet worden opgezet gebeurt bij [eiseres]/doorlener. Alle werkzaamheden worden ook door eigen personeel van [hoofdopdrachtgever III] en door andere onderaannemers gedaan.
        De doorgeleende werknemers waren onderdeel van de designersgroep, onder leiding van een afdelingsmanager van [hoofdopdrachtgever III]. De afdelingsmanager controleerde de voortgang en de kwaliteit.
      
      
      
        Bij [hoofdopdrachtgever IV] bleek:
        Er was een “Mantelovereenkomst inzake onderaanneming”. Er zijn verder geen onderliggende overeenkomsten opgemaakt in de gevallen van inhuur van arbeidskrachten.
        Er waren 2 detacheringskrachten van [eiseres]/doorlener voor engineerswerkzaamheden, zoals tekenwerk en werkmappen voorbereiden. Er was behoefte aan extra capaciteit. Ze draaien mee in een team. De projectleider van [hoofdopdrachtgever IV], als eindverantwoordelijke. bepaalde wat er moest gebeuren aan werkzaamheden.
        Er werkten ook (ingehuurde) mensen op de locatie bij [eiseres]/doorlener. Hier werd engineeringswerk, ontwerpwerk en quick scans gedaan tegen zowel uurtarieven als stuk tarieven. Dit werk wordt ook wel door eigen mensen gedaan maar het was praktischer om het bij [eiseres]/doorlener op locatie te laten doen. Op de werkzaamheden op locatie bij [eiseres]/doorlener was van de kant van [hoofdopdrachtgever IV] toezicht (steekproefsgewijs) op kwaliteit en voortgang.
      
      
      
        Bij [hoofdopdrachtgever V] bleek:
        Er was een “Overeenkomst van inleen” afgesloten.
        De werkzaamheden betroffen engineerswerk aan het [V-project] in (…). Het ging om werkvoorbereiding (verzamelen van alle relevante projectgegevens en het verwerken hiervan in werkmappen) en tekenwerk. De werkzaamheden worden ook door het eigen personeel van [hoofdopdrachtgever V] gedaan. De inlening was in verband met een capaciteitsprobleem.
        Het tussentijds toezicht verliep via [dhr. B] van hoofdopdrachtgever [van het V-project]. [Dhr. H] (directeur van [hoofdopdrachtgever V]) hield zelf ook regelmatig toezicht op de voortgang en kwaliteit van het werk.
      
      
      
        Samengevat:
      
      
      
        Voor zover de gedetacheerde arbeidskrachten op locatie bij de (hoofd-)opdrachtgever werkten werd door de projectleider, de teamleider of de afdelingsmanager van de (hoofd-)opdrachtgever toezicht gehouden op de voortgang en kwaliteit van het werk.
        Ook de arbeidskrachten die op kantoor bij [eiseres]/doorlener werkten vielen onder toezicht van de (hoofd-)opdrachtgever. Laatstgenoemde hield toezicht op de voortgang en de kwaliteit van het aldaar geleverde werk. Er was ook periodiek werkoverleg op kantoor van de (hoofd-)opdrachtgever om de voortgang van de projecten te toetsen.
      
      
      
        De uurtarieven varieerden van € 39,00 voor engineers tot € 43,75 voor werkvoorbereiders. Deze tarieven werden gehanteerd voor de mensen die bij de (hoofd)opdrachtgevers werkzaam waren. Voor de werkzaamheden bij [eiseres] op kantoor werden zowel stuksprijzen (voor quick scans en bepaalde tekenopdrachten) als uurtarieven in rekening gebracht aan de (hoofd-)opdrachtgevers. 
        Er mocht in de voorkomende gevallen alleen gewerkt worden met persoonlijke beschermingsmiddelen voorzien van het logo van de hoofdopdrachtgevers. Tevens werden er manurenstaten bijgehouden welke werden afgetekend door de hoofdopdrachtgever. Voor zover de werkzaamheden bij [eiseres] op kantoor werden verricht hield [eiseres] zelf de urenstaten bij ten behoeve van de (hoofd) opdrachtgevers. Deze staten moesten samen met de facturen worden aangeleverd om voor betaling van de facturen in aanmerking te komen.
      
      
    
    
      3.6
      
        Conclusie aansprakelijkheid
      
      
      
        Primair is [eiseres] aansprakelijk voor de nog verschuldigde loonheffing en omzetbelasting op grond van artikel 34 Invorderingswet 1990.
        Subsidiair is [eiseres] aansprakelijk voor de nog verschuldigde loonheffing op grond van artikel 35 Invorderingswet 1990.”
      
      
      18. Bij de beschikking heeft verweerder eiseres overeenkomstig de bevindingen van het onderzoek als inlener/aannemer aansprakelijk gesteld op grond van artikel 34 respectievelijk artikel 35 IW, artikel 60 van de Wet financiering sociale verzekeringen en premiebesluiten en artikel 51 van de Zorgverzekeringswet voor de naheffingsaanslagen voor zover deze onbetaald zijn gebleven. De omvang van de aansprakelijkheid van eiseres bedraagt € 660.489. De aansprakelijkheid van eiseres beperkt zich tot de nageheven belasting. In de beschikking heeft verweerder eiseres ook aansprakelijk gesteld voor een bedrag aan rente (p.m.), deze aansprakelijkheid voor de rente heeft verweerder in het verweerschrift teruggenomen.
      
      
        
          Geschil
        
      
      19. In geschil is of eiseres terecht en tot het juiste bedrag aansprakelijk is gesteld. Ook is in geschil of verweerder alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd.
      
      20. Eiseres stelt dat zij ten onrechte aansprakelijk is gesteld voor de naheffingsaanslagen omdat geen sprake is van inlening of van aanneming van werk. Daarnaast stelt eiseres dat verweerder ten onrechte niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en tot vernietiging van de beschikking.
      
      21. Verweerder is de tegengestelde mening toegedaan en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
      
        
          Beoordeling van het geschil
        
        
          De ontbrekende gedingstukken
        
      
      22. Eiseres heeft bij brief van 31 augustus 2018 gesteld dat verweerder diverse op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) ten onrechte niet heeft overgelegd. Dit betreft volgens eiseres in ieder geval de volgende stukken:
      
        
          naheffingsaanslagen omzetbelasting;
        
        
          naheffingsaanslagen loonbelasting;
        
        
          informatie over de invordering hiervan (o.a. aanmaningen/dwangbevelen);
        
        
          informatie ten aanzien van de bekendmaking van de belastingaanslagen;
        
        
          melding betalingsonmacht van 14 juli 2014 door [plaats] BV;
        
        
          informatie betreffende verhaalonderzoek [plaats] BV;
        
        
          informatie omtrent verhaalonderzoek bestuurder;
        
        
          financiële informatie [plaats] BV;
        
        
          deelovereenkomsten opdrachtgevers;
        
        
          kopieën van de originele (ondertekende) deelrapportages;
        
        
          brief van 26 september 2016 van de Inspecteur inzake de omstandigheid dat geen sprake is van uitvoeren van een werk van stoffelijke aard.
        
      
      
      23. Ter zitting heeft eiseres, nadat verweerder hierop in zijn pleitnota heeft gereageerd, haar stelling dat verweerder de genoemde stukken ten onrechte niet heeft overgelegd, gehandhaafd behoudens voor zover het betreft de ‘deelovereenkomsten opdrachtgevers’, omdat deze laatste wel al door verweerder waren overgelegd. Voor wat betreft de brief van 26 september 2016 heeft eiseres erkend dat deze brief op de zitting alsnog is overgelegd, maar stelt zij dat deze buiten beschouwing dient te blijven omdat deze niet eerder, volledig, is overgelegd.
      
      24. Voor wat betreft de melding betalingsonmacht door [plaats] BV is geen sprake van een op deze zaak betrekking hebbend stuk omdat een dergelijke melding niet relevant is voor de vraag of een inlener/aannemer op grond van artikel 34 dan wel 35 van de IW aansprakelijk gesteld kan worden. Dat de naheffingsaanslagen zijn opgelegd na die melding betalingsonmacht maakt niet dat, zoals eiseres stelt, het oplopen van de belastingschuld van [plaats] BV (mede) is te wijten aan de ontvanger. Vast staat immers dat de naheffingsaanslagen zijn opgelegd overeenkomstig de bedragen die [plaats] BV volgens haar eigen aangiften daadwerkelijk verschuldigd was. 
      
      25. Met betrekking tot de ‘kopieën van de originele (ondertekende) deelrapportages’ heeft verweerder ter zitting verklaard alleen te beschikken over een schriftelijk ondertekende deelrapportage van hoofdopdrachtgever I en dat de overige deelrapportages alleen digitaal voor akkoord getekend zijn. Daarmee is niet komen vast te staan dat verweerder beschikt of heeft beschikt over schriftelijk ondertekende versies daarvan, behoudens het schriftelijk ondertekende exemplaar dat verweerder ter zitting alsnog heeft overgelegd. Voor de overige vier deelrapportages kan derhalve niet worden vastgesteld dat dit gedingstukken zijn die (ten onrechte) niet zijn overgelegd. 
      
      26. Verweerder heeft verklaard dat er geen verslaglegging is van het verhaalsonderzoek bij de bestuurder van [plaats] BV. Dienaangaande kan dan ook niet worden gesteld dat verweerder in strijd heeft gehandeld met het gestelde in artikel 8:42 van de Awb. Verder heeft verweerder verklaard dat alle informatie daarover en over de invordering van de naheffingsaanslagen, de verhaalsonderzoeken bij [plaats] BV en de financiële informatie over [plaats] BV waarover hij beschikt, is vermeld in het rapport van het WKA-onderzoek dan wel in het verweerschrift en de bijlagen daarbij dat hij op 25 augustus 2017 aan de rechtbank heeft gezonden. Gesteld noch gebleken is dat deze verklaring onjuist is. Kopieën van hierop betrekking hebbende stukken en van de naheffingsaanslagen en de aanmaningen en dwangbevelen zijn echter niet overgelegd. 
      
      27. Het vorenstaande betekent dat verweerder niet heeft voldaan aan zijn verplichting alle stukken van het geding te overleggen. Voor dat geval bepaalt artikel 8:31 van de Awb dat de bestuursrechter daaruit de gevolgtrekkingen kan maken die hem geraden voorkomen.
      28. In het onderwerpelijke geval vindt de rechtbank geen aanleiding enige consequentie te verbinden aan het niet overleggen van de stukken door verweerder. De overige gedingstukken verschaffen voldoende duidelijkheid over het bestaan dan wel de inhoud en strekking van de niet overgelegde stukken. Er bestaat daarom ook geen aanleiding het onderzoek te heropenen om de stukken alsnog bij verweerder op te vragen. Ook verwerpt de rechtbank om die reden de stelling van eiseres dat zij door het ontbreken van de stukken niet in staat is haar verweren nader te concretiseren en daardoor is geschaad in haar procespositie. De rechtbank neemt bij dit alles in aanmerking dat de gemachtigde, die toch al vanaf 16 november 2017 als zodanig bij deze zaak betrokken is, pas voor het eerst in de pleitnota betwist dat de naheffingsaanslagen zijn vastgesteld en bekend gemaakt en de stelling dat de stukken ten onrechte niet zijn overgelegd pas op een zeer laat moment heeft ingenomen. Er zijn reeds meerdere, civielrechtelijke, procedures gevoerd over de aansprakelijkstelling van eiseres, waarbij nimmer is gewezen op het ontbreken van de bewuste stukken en ook niet om overlegging daarvan is verzocht. In die procedures is verder ook niet gesteld dat er geen aanslagen zijn waarvoor aansprakelijk gesteld kon worden. De voormalige gemachtigde van eiseres heeft in het beroepschrift hier evenmin melding van gemaakt. Het schorsen van de behandeling teneinde verweerder alsnog in de gelegenheid te stellen stukken te overleggen, is onder die omstandigheden in strijd met de goede procesorde. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat eiseres noch in haar brief van 31 augustus 2018 noch ter zitting heeft verzocht om overlegging van de ontbrekende stukken. De rechtbank ziet verder ook geen aanleiding om in twijfel te trekken dat de in het WKA-rapport genoemde belastingaanslagen daadwerkelijk zijn vastgesteld en bekendgemaakt en tot de genoemde bedragen onbetaald zijn gebleven of dat de in het WKA-rapport genoemde invorderingsmaatregelen hebben plaatsgevonden. 
      
      
        
          De aansprakelijkstelling
        
      
      29. Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat eiseres op grond van het bepaalde in artikel 34, eerste en tweede lid, IW, als doorlener aansprakelijk is voor de naheffingsaanslagen voor zover deze onbetaald zijn gebleven. Daarbij stelt verweerder dat eiseres de door [plaats] BV aan haar ter beschikking gestelde werknemers op haar beurt ter beschikking heeft gesteld aan derden (de hoofdopdrachtgevers) om onder toezicht of leiding van de hoofdopdrachtgevers werkzaam te zijn. Verweerder wijst daarbij ter ondersteuning onder meer op:
      
        
          het WKA-rapport;
        
        
          de deelrapportages met daarin weergegeven verklaringen van de hoofdopdrachtgevers;
        
        
          de mantel/raamovereenkomsten en deelovereenkomsten die zijn gesloten tussen eiseres en de opdrachtgevers;
        
        
          de facturen die door eiseres zijn verstrekt aan de opdrachtgevers;
        
        
          het feit dat de opdrachtgevers enkel betalingen aan eiseres hebben verricht.
        
      
      
      30. De weergave in onderdeel 3.5 van het WKA-rapport sluit aan op hetgeen is vermeld in de deelrapportages en de rechtbank heeft geen reden te twijfelen aan de waarheidsgetrouwheid van de deelrapportages. Het enkele feit dat op vier van de vijf deelrapportages niet een schriftelijke handtekening staat, is daartoe onvoldoende omdat bij drie van die vier deelrapportages op de laatste pagina staat vermeld door wie en op welke datum die rapportages zijn getekend. Dat eiseres, zoals zij voor het eerst in de pleitnota stelt, de vragen en antwoorden in de deelrapportages onduidelijk vindt, is evenmin een omstandigheid die de rechtbank aanleiding geeft aan de waarheidsgetrouwheid van de deelrapportages te twijfelen. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat eiseres kennelijk zelf bij het opstellen van het beroepschrift daaraan nog niet twijfelde. In haar beroepschrift verwijst zij immers ter onderbouwing van haar standpunten naar de deelrapportages.
      
      31. Voor de beoordeling of sprake is van leiding of toezicht over de ter beschikking gestelde werknemers in de zin van artikel 34, eerste en tweede lid, IW, is niet relevant of eiseres als doorlener ook zelf enige vorm van toezicht op of leiding over de werknemers is blijven uitoefenen (zie ook HR 8 oktober 2010, nr. 08/03331, ECLI:NL:HR:2010:BN9780). Dat in de “Instructie Invordering en Belastingdeurwaarders” (de Instructie) onder punt 46.2.3 onder meer is vermeld: “De doorlener is hoofdelijk aansprakelijk naast degene die de betreffende werknemers uiteindelijk onder zijn leiding of toezicht laat werken. Voor de aansprakelijkheid van de doorlener moet hij wel leiding of toezicht uitoefenen over de werknemers”, maakt dat niet anders. Direct aansluitend staat immers ook in de Instructie: “Dit gebeurt als de doorlener zelf de door hem ingeleende arbeidskrachten verdeelt over de bedrijven en ook de soorten werkzaamheden die voor die bedrijven moeten worden verricht.” Uit het feit dat eiseres de overeenkomsten sluit met de hoofdopdrachtgevers waarin onder meer is bepaald welke werkzaamheden moeten worden uitgevoerd en eiseres in het kader van die overeenkomsten werknemers inhuurt van [plaats] BV volgt reeds dat van dat laatste sprake is. Zo al gesteld zou kunnen worden dat de Instructie, van voornoemd arrest afwijkend, goedkeurend beleid bevat op grond waarvan de aansprakelijkstelling van een doorlener achterwege blijft indien geen sprake is van leiding of toezicht door de inlener, is aan de voorwaarden van dat beleid in onderhavig geval niet voldaan. 
      
      32. Verweerder heeft met wat hij heeft aangevoerd en overgelegd bewijs geleverd voor zijn stellingen dat:
      
        
          de door [plaats] BV via eiseres aan de hoofdopdrachtgevers ter beschikking gestelde werknemers de werkzaamheden rechtstreeks in opdracht van de opdrachtgevers hebben verricht, zodat sprake is van ‘ter beschikking stellen van werknemers’ in de zin van artikel 34 IW; en 
        
        
          sprake is van leiding of toezicht over de ter beschikking gestelde werknemers door de hoofdopdrachtgevers (de inleners) in de zin van artikel 34 IW.
        
      
      Dat geldt zowel voor de werknemers die op locatie bij de hoofdopdrachtgevers hebben gewerkt als voor de werknemers die op een andere locatie de werkzaamheden voor de hoofdopdrachtgevers hebben verricht. Op grond van het WKA-rapport en de mede daaraan ten grondslag liggende deelrapportages kan met voldoende zekerheid worden geconcludeerd dat in meer of mindere mate sprake is geweest van leiding óf toezicht op de werknemers van [plaats] BV door de hoofdopdrachtgevers, ook voor zover het de werknemers betreft die op een andere locatie hebben gewerkt. Of deze andere locatie, zoals eiseres stelt, louter en alleen bij [plaats] BV was of, zoals verweerder stelt, (ook) bij eiseres laat de rechtbank daarom in het midden. Uit de door verweerder overgelegde stukken volgt dat de werkzaamheden die door de werknemers van [plaats] BV voor de hoofdopdrachtgevers werden verricht, steeds ook werden verricht door eigen werknemers van de hoofdopdrachtgevers en dat de werknemers van [plaats] BV veelal verplicht waren gebruik te maken van de computersystemen van de opdrachtgevers.
      
      33. Het is aan eiseres om het door verweerder geleverde bewijs te ontkrachten dat 1) met betrekking tot al de via eiseres ingezette werknemers van [plaats] BV sprake is geweest van het ter beschikking stellen van de werknemers van [plaats] BV aan de hoofdopdrachtgevers en 2) sprake is geweest van leiding of toezicht over de ter beschikking gestelde werknemers door de hoofdopdrachtgevers. Eiseres is daarin niet geslaagd. 
      34. In wat eiseres heeft aangevoerd en overgelegd, vindt de rechtbank, afgezet tegen wat verweerder heeft aangevoerd en overgelegd, onvoldoende bewijs voor de stelling van eiseres dat geen sprake is geweest van het ter beschikking stellen van de werknemers aan de hoofdopdrachtgevers. Eiseres heeft dit onvoldoende geconcretiseerd en, wat meer wringt, niet met voldoende (schriftelijke) bewijsmiddelen onderbouwd. 
      
      35. Hetzelfde geldt voor de stelling van eiseres dat, anders dan de hoofdopdrachtgevers hebben verklaard, leiding en toezicht over de werknemers niet door de hoofdopdrachtgevers maar door [plaats] BV werd uitgeoefend. Eiseres stelt weliswaar dat het betreffende personeel, zeker voor zover het de werknemers die op een andere locatie dan bij de hoofdopdrachtgevers werkten betreft, onder leiding en toezicht van [plaats] BV werkten, maar de rechtbank vindt in wat eiseres heeft aangevoerd en overgelegd hiervoor onvoldoende aanknopingspunten. Daarbij klemt temeer dat eiseres geen stukken heeft overgelegd waaruit kan worden afgeleid dat leiding en toezicht bij [plaats] BV lagen en door haar zijn uitgeoefend. De rechtbank neemt hierbij ook in aanmerking dat eiseres, behoudens het overleggen van enkele (deel)overeenkomsten tussen haar en de hoofdopdrachtgevers, die overigens ook reeds eerder in de procedure door verweerder zijn ingebracht, geen stukken heeft verstrekt op grond waarvan enige duidelijkheid kan worden verkregen over de precieze onderlinge rechtsverhoudingen tussen eiseres, [plaats] BV en de hoofdopdrachtgevers. In ieder geval heeft zij niets overlegd dat betrekking heeft op de rechtsverhouding en afspraken tussen eiseres en [plaats] BV. Dit terwijl eiseres daartoe wel de meest gerede partij is. Immers, van eiseres mag worden verwacht dat zij als contractspartij beschikt over alle relevante informatie, overeenkomsten en stukken. 
      
      36. De rechtbank volgt eiseres ook niet in haar stelling dat de werknemers van [plaats] BV werkzaamheden hebben verricht die van een dusdanige specialistische aard zijn dat de opdrachtgever geen inhoudelijke aanwijzingen kon geven over de wijze waarop die werkzaamheden moesten worden verricht. Immers, zoals blijkt uit het WKA-rapport en de deelrapportages, werden de bewuste werkzaamheden steeds ook door eigen werknemers van de hoofdopdrachtgevers verricht. Daaruit volgt dat bij de hoofdopdrachtgevers de voor leiding of toezicht benodigde kennis aanwezig was.
      
      37. Ook in alles wat eiseres overigens heeft aangevoerd, vindt de rechtbank, afgezet tegen het door verweerder aangedragen bewijs, onvoldoende steun voor de conclusie dat verweerder ten onrechte ervan is uitgegaan dat is voldaan aan de vereisten voor de aansprakelijkstelling op grond van artikel 34, eerste en tweede lid, IW. 
      
      38. Het vorenstaande betekent dat verweerder terecht er van is uitgegaan dat met betrekking tot alle werknemers sprake is van inlening van personeel in de zin van artikel34 IW, waarbij eiseres kwalificeert als doorlener in de zin van artikel 34, tweede lid, onder a, IW. Verweerder heeft eiseres daarom aansprakelijk mogen stellen voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslagen. Anders dan eiseres acht de rechtbank daarbij, gelet ook op alles wat hiervoor is overwogen, niet van belang dat verweerder de aansprakelijkstelling niet per werknemer heeft uitgesplitst, onder meer voor wat betreft de locatie van het werk en de gebruikte tarieven. De rechtbank volgt eiseres verder niet in haar in de pleitnota opgenomen stelling dat niet aannemelijk is gemaakt dat de naheffingsaanslagen uitsluitend betrekking hebben op de werknemers die voor de hoofdopdrachtgevers werkzaamheden hebben verricht. Uit het WKA-rapport blijkt dat [plaats] BV uitsluitend bankbetalingen ontving van eiseres, zodat niet aannemelijk is dat de verschuldigde belasting betrekking heeft op andere werknemers dan door eiseres zijn ingehuurd ten behoeve van de werkzaamheden bij de hoofdopdrachtgevers. Eiseres heeft verder niet gesteld noch aannemelijk gemaakt dat zij voor de werkzaamheden bij de hoofdopdrachtgevers ook bij anderen arbeidskrachten heeft ingehuurd. De deelrapportages kunnen dan ook uitsluitend betrekking hebben op de arbeidskrachten die eiseres heeft ingehuurd bij [plaats] BV. Het voorgaande brengt mee dat hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd over artikel 35 IW en de daarmee samenhangende brief van 26 september 2016 geen behandeling behoeft.
      
      39. De rechtbank acht het bedrag van de aansprakelijkstelling op grond van artikel 
      34 IW juist. Het bedrag van € 660.489 is met het WKA-rapport voldoende onderbouwd. De rechtbank ziet geen aanleiding om te twijfelen aan wat in dit verband is weergegeven in het WKA-rapport, daaronder mede begrepen de bij het WKA-rapport gevoegde berekeningen van de aansprakelijkheid (bijlagen 1a en 1b bij het WKA-rapport) en acht deze berekeningen ook voldoende duidelijk. De rechtbank volgt eiseres dus niet in haar stelling dat de berekeningen onvoldoende duidelijk zijn en daarmee onvoldoende zijn gemotiveerd, nog daargelaten dat eiseres deze stelling te laat, namelijk pas ter zitting, heeft ingenomen. Evenmin bieden de gedingstukken aanleiding er aan te twijfelen dat met eventuele stortingen op de g-rekeningen van eiseres of [plaats] BV voldoende rekening is gehouden. Dat sprake zou zijn van overige stortingen op de g-rekeningen dan waar verweerder reeds rekening mee heeft gehouden, is gesteld noch gebleken. 
      
      40. Eiseres heeft ter zitting ook nog gesteld dat de beschikking onvoldoende is gemotiveerd. De rechtbank volgt eiseres hierin niet, reeds omdat bij de beschikking een afschrift van het WKA-rapport is overgelegd waarop de aansprakelijkstelling en de berekening daarvan zijn gebaseerd.
      
      41. Gelet op alles wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
      
      
        
          Proceskosten
        
      
      42. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.	
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, voorzitter, en mr. D.M. Drok en 
      mr. H.W.M. van Kesteren, leden, in aanwezigheid van mr. A.J. Kwestro, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 16 oktober 2018.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier							voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 
      2500 EH Den Haag.