ECLI:NL:RBGEL:2019:894, Rechtbank Gelderland, 04-03-2019, AWB - 17 _ 361
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2019-03-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omkering bewijslast.
        Verweerder kon voor gebruikelijk loon aansluiten bij oordeel hof over 2009. Ook inkomen uit terbeschikkingstelling zoals verweerder in de beroepsfase bepleit betreft een redelijke schatting. Opnames in rekening-courant hebben het vermogen van de bv definitief verlaten. Omdat verweerder er alsnog mee instemt dit in box 2 te belasten en niet langer in box 1, is het beroep voor 2010 gegrond. Daarnaast moet een correctie voor reiskosten worden verwerkt. Voor 2013 is het beroep gegrond door de nieuwe berekening van het inkomen uit terbeschikkingstelling.
        Boete ambtshalve gematigd vanwege overschrijding redelijke termijn.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: AWB 17/361, 17/362, 17/363 en 18/3471
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 4 maart 2019
    
    
      in de zaken tussen
    
    
    
      [X] , te [Z] , eiser
    (gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een aanslag (aanslagnummer [000] .H.06) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.683.333. Ook is bij beschikkingen € 103.993 heffingsrente in rekening gebracht en een verzuimboete van € 226 opgelegd.
    
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 daarnaast een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: ZVW) opgelegd naar het maximale bijdrage-inkomen van € 33.189. Gelijktijdig is bij beschikking € 197 heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Voor het jaar 2011 heeft verweerder aan eiser een aanslag IB/PVV opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 604.790. Bij beschikkingen is € 15.870 heffingsrente in rekening gebracht en een verzuimboete van € 369 opgelegd.
    
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2013 een aanslag IB/PVV opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 479.772 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 150.000. Ook is bij beschikking € 38.805 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft in één geschrift van 12 december 2016 uitspraak op bezwaar gedaan over 2010 en 2011. Hij heeft de bezwaren ongegrond verklaard en de aanslagen en de beschikkingen gehandhaafd.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief van 19 januari 2017, ontvangen door de rechtbank op 20 januari 2017, beroep ingesteld.
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar van 19 mei 2018 heeft verweerder het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2013 gegrond verklaard en de aanslag verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 350.772 en een inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil. De beschikking belastingrente is verminderd tot € 24.276. 
    
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief van 20 juni 2018, ontvangen door de rechtbank op dezelfde datum, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en twee verweerschriften ingediend.
    
    
    
      Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan eiser.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 januari 2019.
    
    
    
      Namens eiser zijn de gemachtigde en mr. [A] verschenen. Namens verweerder is mr. [gemachtigde] verschenen.
    
    
    
      Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Verweerder heeft niet verklaard bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij deze pleitnota behorende bijlagen.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser is enig aandeelhouder van de besloten vennootschap [B] BV (hierna: [B] BV). Deze BV beheert het landgoed [B] te [Z] (hierna: [B] ). Verder is eiser 100% (middellijk) aandeelhouder van [C] BV en haar dochtervennootschappen, waaronder [D] BV (hierna: [D] ). Daarnaast is eiser de oprichter van een in Liechtenstein gevestigde Anstalt met de naam [E] . De zoon van eiser is aangewezen als beneficial owner van [E] . Dit beneficial ownership was herroepelijk. [E] is middellijk aandeelhouder van [F] BV (hierna: [F] ). Eiser had de feitelijke beschikkingsmacht over de aandelen van [F] .
    
    2. [B] BV heeft met vier vennootschappen, te weten [G] BV, [F] , [H] BV en [D] afzonderlijke huurovereenkomsten gesloten, waarbij [B] BV aan deze vennootschappen kantoorruimte, gelegen aan de [A-straat 1] te [Z] , heeft verhuurd. Dit betreft delen van [B] . [G] BV is een dochtervennootschap van [B] BV. [H] BV is een vennootschap waarvan de zoon van eiser, na overdracht door eiser van zijn belang daarin, sinds [2009] middellijk enig aandeelhouder is.
    
    3. Eiser heeft een rekening-courantverhouding met [D] . Zijn schuld aan [D] bedroeg op 1 januari 2010 € 15.920.963,68. Op 1 januari 2011 bedroeg deze schuld € 18.900.747,46, op 1 januari 2013 € 21.002.067,34 en op 1 januari 2014 nog ruim € 18.000.000. De afname houdt verband met een storting door eiser op 14 januari 2013 van € 27.000 en een creditering op 23 december 2013 van een bedrag van € 3.000.000 die op de grootboekkaart is omschreven als “cessieakte”. In de hoogte van de rekening-courantschuld was begin 2016 nauwelijks verandering gekomen. Op 1 november 2016 is de schuld met € 2.826.182 afgenomen. Volgens de omschrijving op de grootboekkaart houdt dit verband met een lening van de partner van eiser, [I] (klaarblijkelijk een schuld van [D] ), die eiser van [D] heeft overgenomen.
    
    4. Op [2015] heeft eiser een overeenkomst gesloten met [J] (hierna: [J] ). Hij heeft die overeenkomst voor zichzelf gesloten en als vertegenwoordiger van een aantal vennootschappen, waaronder [D] en [K] . [J] was van 2000 tot 2004 directeur van [D] . In de vaststellingsovereenkomst zijn afspraken gemaakt over de afwikkeling van de onderlinge verbondenheid tussen de betrokken partijen. Onderdeel van die afspraken is dat [J] aan [L] c.s. een bedrag van € 2.400.000 betaalt.
    
    
      
        Geschil
      
    
    5. In geschil is de hoogte van het inkomen van eiser over de jaren 2010, 2011 en 2013. Voor 2010 en 2011 heeft het geschil betrekking op de hoogte van het (fictieve) loon uit [D] en [F] en de vraag of de toename van de rekening-courantschuld een uitdeling inhoudt. Voor alle drie jaren is in geschil of met betrekking tot de kantoorruimte in [B] sprake is van een positief dan wel negatief resultaat uit terbeschikkingstelling en of de hypotheekrente verband houdende met de privé gedeelten van [B] aftrekbaar is.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Omkering en verzwaring van de bewijslast
      
    
    6. Over 2010 is niet in geschil dat eiser, na daartoe te zijn herinnerd en aangemaand, geen aangifte heeft gedaan. Op grond van artikel 27e, eerste lid, van de AWR wordt, indien de vereiste aangifte niet is gedaan, het beroep ongegrond verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (de omkering en verzwaring van de bewijslast).
    
    7. Ook voor 2011 en 2013 beroept verweerder zich op omkering van de bewijslast. Over die jaren heeft eiser wel een aangifte ingediend. Naar vaste jurisprudentie geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, als aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van een of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Ook is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van deze gebreken niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd, aanzienlijk is (vergelijk Hoge Raad 9 november 2012, ECLI:NL:HR:2012:BY2665). 
    
    8. Over 2011 heeft eiser aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 722.632 negatief. Dit houdt met name verband met een sterk negatief inkomen uit terbeschikkingstelling. Bij de berekening van dat inkomen heeft eiser onder meer een rentelast van € 601.404 in verband met een lening van [D] als kosten opgenomen. Ter zitting heeft hij het verweer tegen de correctie van deze post niet langer gehandhaafd. Verder is tussen partijen terecht niet in geschil dat de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast ook kan gelden als sprake is van een negatief belastbaar inkomen, omdat een eventueel te verrekenen verlies in een volgend jaar tot lagere belastingheffing kan leiden. 
    
    
      De niet verschuldigde belasting over € 601.404 is naar het oordeel van de rechtbank zowel absoluut als relatief aanzienlijk.
    
    
    9. Voor toepassing van de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast is ook vereist dat de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven (Hoge Raad 11 april 2003, ECLI:NL:HR:2003:AE3220, en Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083). De rechtbank acht het aannemelijk dat dit het geval is. Weliswaar heeft eiser niet toegelicht waarom de correctie van de rentelast niet langer wordt bestreden, maar tussen partijen staat daarmee vast dat er geen verband bestaat tussen de lening van [D] en de terbeschikkingstelling van delen van [B] . Dit moet eiser redelijkerwijs hebben geweten. Het kan immers niet anders dan dat hij weet met welk doel hij geld heeft geleend van [D] . Klaarblijkelijk was dat niet voor de instandhouding van [B] , of in elk geval is dat kennelijk niet te onderbouwen. Eiser moet zich er dan ook bewust van zijn geweest dat hij de rente op de lening niet in mindering kon brengen op het resultaat uit terbeschikkingstelling. Gelet op de hoogte van het bedrag wist eiser, of moest hij zich er in elk geval van bewust zijn, dat door deze aftrek een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Voor het jaar 2011 is er daarom reden voor omkering en verzwaring van de bewijslast.
    
    10. Voor 2013 kan de rechtbank in het midden laten in hoeverre er grond is voor omkering en verzwaring van de bewijslast. Voor dat jaar is immers alleen de terbeschikkingstelling onderwerp van geschil. Verweerder en eiser gaan uit van dezelfde huuropbrengst. Het geschil betreft materieel daardoor alleen de hoogte van de in aftrek te brengen kosten. Hiervoor draagt eiser al de bewijslast.
    
    11. De omkering en verzwaring van de bewijslast over de jaren 2010 en 2011 ontslaat verweerder niet van zijn verplichting om bij het vaststellen van de aanslag uit te gaan van een redelijke schatting van het inkomen van eiser. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de omkering en verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een belastingaanslag naar willekeur wordt vastgesteld. Daarbij dient verweerder acht te slaan op de gegevens die hem ter beschikking staan. De rechtbank zal daarvoor de stellingen die verweerder in zijn laatste stuk heeft ingenomen als uitgangspunt nemen. Als de door verweerder gebruikte gegevens kunnen worden geaccepteerd als basis voor de redelijke schatting, ligt het op de weg van eiser om, voor zover hij de juistheid van die gegevens of de juistheid van de schatting van verweerder anderszins betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren (Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).
    
    
      
        Gebruikelijk loon
      
    
    12. Voor het loonbegrip verwijst artikel 3.81 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) naar de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB). Op grond van artikel 12a van de Wet LB (tekst 2010 en 2011) wordt, voor zover thans van belang, ten aanzien van de werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij een aanmerkelijk belang heeft, het in een kalenderjaar genoten loon als uitgangspunt ten minste gesteld op € 41.000. De rechtbank zal in dit verband hierna de term gebruikelijk loon hanteren.
    
    13. Verweerder heeft in de beroepsfase de stelling ingenomen dat, gelet op de werkzaamheden die eiser verricht in zijn vennootschappen, rekening dient te worden gehouden met een gebruikelijk loon van € 341.000, te weten € 300.000 voor [D] en € 41.000 voor [F] . Dit sluit aan bij het oordeel van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden in de procedure over 2009 (uitspraak van 19 juni 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:5632), welke uitspraak door de Hoge Raad in cassatie in stand is gelaten (HR 8 februari 2019, ECLI:NL:HR:2019:180). Eiser heeft in zijn aangifte over 2011 een bedrag van € 30.000 opgenomen. Ter zitting heeft de gemachtigde verklaard dat er wellicht ook iets voor te zeggen valt aan te sluiten bij het bedrag van € 41.000 uit artikel 12a van de Wet LB. Eiser ziet geen aanleiding per vennootschap een bedrag in aanmerking te nemen. Daarbij heeft hij met name aangevoerd dat hij maar zeer beperkt werkzaamheden verrichtte. In de jaren 2010 en 2011 werden weinig activiteiten in de ondernemingen ontplooid. Bovendien waren voor de uitvoering daarvan nog enkele werknemers in dienst. Daarbij komt dat het niet goed ging in de vastgoedmarkt. De banken wilden panden verkopen en namen daarbij zelf de regie. Hierdoor bestond de bijdrage van eiser hoofdzakelijk uit het voeren van gesprekken met de bank. De vastgoedportefeuille was al aanzienlijk kleiner dan in de hoogtijdagen, wat blijkt uit de opbrengsten uit huur. In het verleden bedroegen die jaarlijks ten minste enkele tientallen miljoenen, maar in de jaren 2010 en 2011 ging het nog slechts om enkele miljoenen per jaar.
    
    14. De rechtbank is van oordeel dat eiser ook in de jaren 2010 en 2011 aanzienlijke werkzaamheden heeft verricht voor zowel [D] als [F] . Hij was degene die uiteindelijk het beleid bepaalde. Verweerder heeft terecht gewezen op de overeenkomst die eiser in 2015 met [J] heeft gesloten. Weliswaar had die overeenkomst betrekking op de jaren 2000 tot en met 2004, en in zoverre ligt het voor de hand dat eiser daarbij betrokken is, maar eiser vertegenwoordigt hierin ook onder andere [D] . Bij de betaling van het bedrag door [J] is geen uitsplitsing gemaakt tussen bedragen die eiser in privé toe zouden komen of bedragen die voor de vennootschappen bestemd zijn. Daarmee is ook in 2015 nog sprake van een vergaande mate van vereenzelviging van eiser met onder andere [D] . 
    
    15. De stelling van eiser dat er weinig meer te managen en te bepalen viel, omdat de banken eisen stelden en tot executieverkoop van panden wilden overgaan, doet aan het voorgaande niet aan af. Aannemelijk is dat ook het afbouwen van het concern, het voeren van besprekingen met banken en schuldeisers en de betrokkenheid bij executieverkopen het nodige werk opleverde. Daarbij was het financiële belang van eiser ook groot. Dat de vastgoedportefeuille in eerdere jaren aanzienlijk groter was, maakt niet dat er in de jaren 2010 en 2011 nauwelijks meer iets te managen was. Daarom heeft verweerder terecht het standpunt ingenomen dat zowel voor [D] als voor [F] loon gerekend dient te worden.
    
    16. Wat de hoogte van de vergoeding betreft, is de rechtbank van oordeel dat sprake is van een redelijke schatting, mede in het licht van de uitspraken van Gerechtshof Amsterdam over de jaren 2001 tot en met 2005 en van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden over het jaar 2009. Daarbij is ook van belang dat de Hoge Raad in het arrest van 11 november 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU6018, als uitgangspunt heeft genomen dat in concernsituaties een loon per dienstbetrekking heeft te gelden. Als het salaris van de houder van een aanmerkelijk belang van de tot een concern behorende vennootschap mede strekt tot beloning van werkzaamheden die hij heeft verricht voor een andere concernvennootschap, zal de in dat salaris begrepen beloning voor die werkzaamheden in aanmerking moeten worden genomen bij de toepassing van het bepaalde in artikel 12a van de Wet LB ten aanzien van de arbeidsverhouding tot die andere concernvennootschap. Dit betekent dat bij een aanmerkelijk belang in meer vennootschappen waarvoor werkzaamheden worden verricht het totale gebruikelijke loon op een hoger bedrag dan € 41.000 kan worden gesteld, maar niet noodzakelijk gelijk is aan het aantal vennootschappen vermenigvuldigd met € 41.000. Verweerder heeft voor 2010 en 2011 bij zijn schatting niet hoeven uitgaan van een lager bedrag dan Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden als inkomen voor 2009 heeft vastgesteld.
    
    17. Eiser heeft de onjuistheid van de schatting niet doen blijken. Het had op zijn weg gelegen nader inzicht te geven - voor zover mogelijk onderbouwd met stukken - in de door hem verrichte werkzaamheden. De enkele stelling dat de banken het voortouw namen en dat eiser daardoor weinig werkzaamheden meer kon verrichten is hiervoor onvoldoende. Ook het feit dat er nog enkele werknemers waren die ook werkzaamheden verrichtten, is zonder een nadere toelichting over de inhoud van die werkzaamheden niet genoeg. 
    
    18. Gelet op het voorgaande kan het gebruikelijke loon van eiser in 2010 en 2011 worden bepaald op € 341.000.
    
    
      
        Terbeschikkingstelling [B]
      
    
    19. Op grond van artikel 3.92, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt onder werkzaamheid mede verstaan (samengevat en voor zover hier van belang) het rendabel maken van vermogensbestanddelen - daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen - voor zover deze vermogensbestanddelen rechtens dan wel in feite ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft. Eiser had een aanmerkelijk belang in drie van de vier hiervoor genoemde vennootschappen waaraan hij delen van [B] heeft verhuurd. 
    
    20. Eiser heeft erop gewezen dat inkomsten uit terbeschikkingstelling niet per definitie positief hoeven te zijn. In dit geval is sprake van een oud pand, dat een rijksmonument is. Daardoor is dit in wezen niet rendabel te maken, vooral vanwege de kosten van onderhoud. Als die kosten zouden worden doorberekend aan de huurders, zou de huur onevenredig hoog worden, aldus eiser. Volgens hem is sprake van een negatief inkomen. Als het pand niet rendabel te verhuren is, zou ook betwijfeld kunnen worden of sprake is van terbeschikkingstelling. In dat geval dient het inkomen uit terbeschikkingstelling op nihil te worden vastgesteld.
    
    21. Verweerder heeft voor het inkomen uit terbeschikkingstelling aansluiting gezocht bij de ontvangen huren, omdat die in beginsel zakelijk zijn. Het is dan aan eiser om de hierop in mindering strekkende kosten te onderbouwen en bij betwisting aannemelijk te maken. Volgens verweerder is eiser daarin niet geslaagd. Uitgaand van 5% kosten en 4% rendement is 4/9 van de huurprijs als inkomen mee te nemen volgens verweerder.
    
    22. Voor de jaren 2001 tot en met 2005 heeft Gerechtshof Amsterdam in navolging van partijen, mede op basis van ter plaatse verricht onderzoek door verweerder, een verdeling tussen het zakelijke en het privédeel van [B] gemaakt op grond waarvan 25% zakelijk is geacht. De rechtbank en Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden hebben dit voor 2009 gevolgd. Eiser verzet zich daar niet tegen, verweerder kiest voor een andere benadering.
    
    23. Over 2010 heeft eiser in december 2014 alsnog een fiscaal rapport overgelegd. Daarin heeft hij de huur voor [B] berekend op € 362.206. Aan kosten heeft hij € 916.247 in mindering gebracht. Hij heeft erkend dat een bedrag van € 11.343 als afschrijving inventaris ten onrechte is opgevoerd. Dan resteert een bedrag van € 904.904. Eiser heeft als subsidiair standpunt aangevoerd dat hij 25% van de kosten in aftrek kan brengen. Wanneer 75% van de kosten buiten beschouwing wordt gelaten, dalen deze tot € 226.226. Dit zou leiden tot een resultaat van € 135.980. Dit acht de rechtbank een aanzienlijk betere indicatie dan het fiscale rapport, aangezien er geen aanleiding is de volledige kosten voor [B] in mindering te brengen op het resultaat uit terbeschikkingstelling. Omdat eiser echter de kosten niet heeft onderbouwd, hoefde verweerder niet zonder meer van die bedragen uit te gaan en mocht hij een eigen schatting doen. Door middel van de benadering waarbij hij 4/9 van de huur als resultaat heeft genomen heeft verweerder de inkomsten berekend op € 160.980. Deze schatting is, gelet op het beperkte verschil met de uitkomst van het subsidiaire standpunt van eiser en het ontbreken van stukken ter nadere onderbouwing van de kosten, naar het oordeel van de rechtbank redelijk. Eiser heeft de onjuistheid hiervan niet doen blijken.
    
    24. Eiser heeft zich er voor 2011 niet langer tegen verzet dat een bedrag van € 601.404 dat hij in de aangifte als kosten heeft opgevoerd buiten beschouwing blijft. Ook stemt hij ermee in dat een bedrag van € 6.078 aan afschrijving inventaris wordt gecorrigeerd. Er resteert dan een bedrag aan kosten ter zake van terbeschikkingstelling van € 870.464, aangezien eiser in totaal € 1.477.946 aan kosten heeft opgegeven. Uit de brief van verweerder van 9 december 2015 maakt de rechtbank op dat behoudens de kosten [M] van € 5.723 en [N] van € 25.501 al die kosten betrekking hebben op de terbeschikkingstelling van [B] . De kosten van [B] bedragen dus volgens opgaaf van eiser € 839.240. De rechtbank stelt vast dat wanneer hiervan 25% in aanmerking wordt genomen, de kosten € 209.810 bedragen. Daartegenover zijn de inkomsten uit huur in 2010 € 354.104. Dit zou leiden tot een positief resultaat van € 144.294. Verweerder komt in zijn benadering uit op 4/9 van € 354.104, oftewel € 157.379. Dit verschil is opnieuw zo gering dat naar het oordeel van de rechtbank sprake is van een redelijke schatting. Aangezien eiser de gestelde kosten niet nader met stukken heeft onderbouwd, heeft hij de onjuistheid van het bedrag van € 157.379 niet doen blijken.
    
    25. Voor 2013 heeft verweerder de inkomsten berekend op 4/9 van € 316.600 oftewel € 140.711. Uit de berekening op grond van het subsidiaire standpunt van eiser volgt een resultaat dat zelfs iets hoger ligt. De rechtbank zal daarom het standpunt van verweerder volgen en uitgaan van € 140.711.
    
    26. Rekening houdend met overige inkomsten uit terbeschikkingstelling, die niet ter discussie staan, en de terbeschikkingstellingsvrijstelling heeft verweerder het inkomen uit terbeschikkingstelling berekend op € 149.152 voor 2010, € 374.842 voor 2011 en € 150.769 voor 2013. Eiser heeft die berekeningen voor het overige niet betwist.
    
    27. Eiser heeft aangevoerd dat als 75% van [B] als privé wordt aangemerkt, 75% van de hypotheekrente voor aftrek in aanmerking komt. Hij heeft echter niet voldoende feiten gesteld, en geen stukken overgelegd, waaruit kan worden afgeleid dat is voldaan aan de voorwaarden voor hypotheekrenteaftrek. De rechtbank passeert deze stelling daarom.
    
    
      
        Opnamen in rekening courant bij [D]
      
    
    28. Eiser heeft in 2010 een bedrag van € 1.321.607 uit [D] opgenomen. Dit is geboekt in rekening-courant. De hoogte van dit bedrag is niet in geschil. Verweerder heeft in de beroepsfase het standpunt ingenomen dat sprake is van een uitdeling die als inkomen uit aanmerkelijk belang moet worden belast. Voor 2011 gaat het om een bedrag van € 1.075.917.
    
    29. Eiser betwist dat sprake is geweest van een bevoordelingsbedoeling en voert aan dat de bedragen het vermogen van [D] niet definitief hebben verlaten. Hij wijst erop dat in latere jaren (2013 en 2016) bedragen zijn afgelost, waarmee de schuld lager is geworden. Er was dus nog de wens en de mogelijkheid de opgenomen bedragen terug te betalen. Voor 2010 is bovendien sprake van een toename van de rekening-courantschuld met € 237.024 als gevolg van het feit dat vliegreizen die eiser in 2001 en 2002 heeft gemaakt alsnog als privé zijn aangemerkt. Die bedragen heeft verweerder over die jaren al nagevorderd, aldus eiser. Verweerder heeft erkend dat voor zover dit om hetzelfde gaat, er geen grond is om deze bedragen nogmaals in de heffing te betrekken.
    
    30. Indien een vennootschap aan haar aandeelhouder een lening verstrekt waarvan aannemelijk is dat deze niet kan of zal worden afgelost, moet deze lening worden aangemerkt als een onttrekking. Het bedrag van de lening heeft dan immers het vermogen van de vennootschap definitief verlaten. Dit wordt niet anders als het bedrag van de lening kan worden verrekend met een toekomstige dividenduitkering (Hoge Raad 19 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AR4761). Voor het in aanmerking nemen van een onttrekking moet verweerder feiten en omstandigheden aannemelijk maken waaruit blijkt dat deze lening niet kan of zal worden afgelost en de vennootschap en de aandeelhouder zich daarvan bewust waren of hadden moeten zijn (Hoge Raad 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:645). 
    
    31. De rechtbank is van oordeel dat het feit dat in latere jaren bedragen zijn afgelost er niet aan in de weg hoeft te staan de opnames als uitdeling aan te merken. Daarvoor is van belang dat de rekening-courantschuld op 1 januari 2010 bijna € 16.000.000 bedroeg. Enige reële verwachting bij [D] dat eiser dit bedrag - zelfs maar voor een groot deel - zou terugbetalen is niet aannemelijk geworden. In het fiscaal rapport IB 2010 van eiser is uitgegaan van een gemiddelde van bezittingen begin en eind belastingjaar van € 3.828.644 en een gemiddelde van schulden van € 29.605.875. Dat betekent dat het vermogen van eiser bijna € 26.000.000 negatief was. Hij is daarnaast zelf uitgegaan van een negatief inkomen uit werk en woning. Dat dit achteraf wordt gecorrigeerd, doet niet ter zake. Ten tijde van de opnames kon eiser noch [D] menen dat eiser op enig moment in de mogelijkheid zou komen te verkeren de al bestaande schuld af te lossen. Toch heeft [D] toegestaan dat de schuld van eiser verder opliep. De extra opnames in 2010 en 2011 hebben naar het oordeel van de rechtbank direct het vermogen van [D] definitief verlaten. Met het laten oplopen van de schuld in 2010 en 2011 heeft [D] niet de verwachting kunnen hebben dat de bedragen die in die jaren zijn opgenomen ooit terugbetaald zouden worden. Daarmee is de bevoordelingsbedoeling aannemelijk. Het feit dat er rente is bijgeschreven op de schuld, leidt niet tot een ander oordeel, alleen al omdat eiser ook niet in staat was de jaarlijks bijgeschreven rente te betalen. Evenzeer is aannemelijk dat ook eiser een bevoordelingsbedoeling heeft gehad, omdat uit niets volgt dat hij meende in staat te zijn de schulden af te lossen. Dat er na een verdere toename van de schuld weer bedragen in mindering zijn gekomen maakt het voorgaande niet anders. 
    
    32. De opnames en boekingen dienen dus te worden bestempeld als inkomen uit aanmerkelijk belang. Over het realiteitsgehalte van de aflossingen in 2013 en 2016 hoeft de rechtbank zich gelet hierop niet uit te laten.
    
    33. Op 31 december 2010 heeft een correctie reiskosten van € 237.024 plaatsgevonden in de rekening-courantverhouding tussen eiser en [D] . In overweging 2.11.7.3 van de uitspraak van Rechtbank Noord-Holland over de jaren 2001 tot en met 2005 wordt gesproken over vliegkosten. Deze heeft gelet op overweging 4.6.4.7.9. geleid tot een correctie van - uiteindelijk - € 219.866 over 2000 en € 137.094 over 2001. Gerechtshof Amsterdam heeft dat oordeel in stand gelaten, gelet op overweging 5.12.1 van de uitspraak van het hof (uitspraak van 4 juli 2017, ECLI:NL:GHAMS:2017:3099). Hoewel de bedragen niet geheel overeenkomen, heeft verweerder niet betwist dat de correctie in de rekening-courantverhouding in 2010 betrekking heeft op (een deel van) de over 2000 en 2001 nagevorderde bedragen. Daarom zal de rechtbank het bedrag van € 237.024 in mindering brengen op het bedrag van € 1.321.607. Dan resteert € 1.084.583.
    
    34. Evenmin als partijen ziet de rechtbank aanleiding op de bedragen van € 1.084.583 en € 1.075.917 het gebruikelijk loon in mindering te brengen, zoals Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden voor 2009 heeft gedaan. Als er al loon (box 1) genoten is, hoeft niet nog een gebruikelijk loon te worden vastgesteld. Dan is saldering vanzelfsprekend. Omdat in dit geval sprake is van inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2), kan ook (in box 1) een gebruikelijk loon in aanmerking worden genomen. Er zijn geen aanknopingspunten om een deel van de feitelijke betalingen aan te merken als loon en op die wijze de bedragen te spreiden over de beide boxen. Het inkomen uit aanmerkelijk belang kan dus op de genoemde bedragen worden vastgesteld.
    
    
      
        Getalsmatige uitwerking
      
    
    35. Uitgaand van wat de rechtbank hiervoor heeft overwogen, dient het inkomen van eiser over 2010 en 2013 lager te worden vastgesteld dan verweerder heeft gedaan in de uitspraken op bezwaar. Voor 2010 bedraagt het inkomen uit werk en woning in totaal € 490.152, te weten € 341.000 gebruikelijk loon en € 149.152 resultaat uit terbeschikkingstelling. Daarnaast is sprake van inkomen uit aanmerkelijk belang tot een bedrag van € 1.084.583. Omdat het tarief hierover lager is dan het tarief over het inkomen uit werk en woning, wordt eiser niet benadeeld door deze herverdeling van het inkomen over box 1 en box 2. Het beroep ter zake van de IB/PVV 2010 is gegrond. Het beroep ter zake van de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW is ongegrond, omdat het in aanmerking te nemen inkomen ook na vermindering hoger blijft dan het maximale bijdrage-inkomen van € 33.189.
    
    36. Over 2013 dient het belastbaar inkomen uit werk en woning te worden verminderd tot € 150.769 als resultaat uit terbeschikkingstelling overeenkomstig het uiteindelijke standpunt van verweerder.
    
    37. Over 2011 is het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 604.790. De uitwerking in deze uitspraak zou leiden tot een hoger inkomen, namelijk een belastbaar inkomen uit werk en woning bestaande uit € 341.000 gebruikelijk loon en € 374.842 resultaat uit terbeschikkingstelling, en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.075.917. Het inkomen is dus niet te hoog vastgesteld en het beroep hiertegen is ongegrond.
    
    
      
        Overig
      
    
    38. Eiser heeft ter zitting verklaard dat de verzuimboetes niet in geschil zijn. Wel stelt de rechtbank ambtshalve vast dat de redelijke termijn van berechting is overschreden. Die termijn is overschreden als niet binnen twee jaren na de aankondiging van de boete is beslist op het beroep. De boete over 2010 is aangekondigd bij brief van 22 januari 2013, van de boete over 2011 kan de rechtbank dit niet goed vaststellen, maar aannemelijk is dat deze is aangekondigd voordat op 1 september 2013 de eerste aangifte is gedaan. Dat betekent dat de termijn van twee jaren voor 2010 is overschreden met ruim vier jaren en dat de termijn voor 
    
      2011 is overschreden met ruim drie jaren. Hierin ziet de rechtbank aanleiding beide boetes te verminderen met 20% tot € 180 voor 2010 en € 295 voor 2011.
    
    
    39. Eiser heeft geen gronden aangevoerd tegen de beschikkingen heffingsrente en belastingrente. Omdat de beroepen over 2010 en 2013 gegrond zijn, zullen de desbetreffende beschikkingen overeenkomstig de vermindering van de aanslagen dienen te worden verminderd. De beroepen tegen de beschikkingen heffingsrente betreffende de aanslagen inkomensafhankelijke bijdrage ZVW 2010 en IB/PVV 2011 zijn ongegrond.
    
    40. Gelet op het voorgaande zijn de beroepen ter zake van de aanslagen IB/PVV over 2010 en 2013 gegrond, de beroepen ter zake van de aanslagen inkomensafhankelijke bijdrage ZVW over 2010 en IB/PVV over 2011 zijn ongegrond.
    
    41. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van de bezwaren en de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken voor zover het de gegronde beroepen betreft. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.532 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 254, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 1). De rechtbank beschouwt de beroepen als samenhangend. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart de beroepen ter zake van de aanslagen IB/PVV over 2010 en 2013 gegrond;
      
      
        vernietigt de desbetreffende uitspraken op bezwaar;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2010 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 490.152 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.084.583;
      
      
        vermindert de desbetreffende beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
      
      
        vermindert de boete over het jaar 2010 tot € 180;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2013 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 150.769;
      
      
        vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;
      
      
        verklaart de beroepen ter zake van de aanslagen ZVW over 2010 en IB/PVV over 2011 ongegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de boetebeschikking over het jaar 2011;
      
      
        vermindert de boete over het jaar 2011 tot € 295;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.532;
      
      
        bepaalt dat verweerder het betaalde griffierecht van € 92 aan eiser dient te vergoeden.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, voorzitter, mr. A.M.F. Geerling enmr. drs. S.J. Willems-Ruesink, rechters, in tegenwoordigheid van M. Brouwer, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 4 maart 2019
    
    
    
    
    
      griffier							voorzitter
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
    
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.