ECLI:NL:RBDHA:2020:3408, Rechtbank Den Haag, 02-04-2020, 19/4111
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2020-04-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Per diem onkostenvergoeding piloot, gerichte vrijstelling, eindheffingsbestanddelen, werkkostenregeling, buitenlandse inhoudingsplichtige.

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: SGR 19/4111
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 2 april 2020 in de zaak tussen
    
    
      [eiser] , wonende te [woonplaats] , eiser
    (gemachtigde: P.M. Blom),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2015 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een verzamelinkomen van nihil. Tevens heeft verweerder de nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek (pga) bij beschikking vastgesteld. Eiser heeft tegen de aanslag en de beschikking bezwaar gemaakt.
    
    
    
      Verweerder is bij uitspraak op bezwaar van 20 februari 2018 gedeeltelijk aan het bezwaar tegemoet gekomen en heeft de nog te verrekenen pga verhoogd.  
    
    
    
      Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Verweerder heeft vóór de zitting een nader stuk ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 december 2019. 
      Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [A] , [B] en [C] .
    
    
    
      Na sluiting van het onderzoek ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek heropend en de zaak verwezen naar een meervoudige kamer. Met instemming van partijen heeft de rechtbank een nader onderzoek ter zitting achterwege gelaten.
    
    
    
      Eiser heeft nadere stukken ingediend, bij de rechtbank ingekomen op 3 januari 2020. Verweerder is in de gelegenheid gesteld hierop te reageren, maar heeft van deze gelegenheid geen gebruik gemaakt.
    
    
    
      Vervolgens heeft de rechtbank het onderzoek gesloten.
    
    
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser woont in Nederland en is vanaf 28 september 2015 werkzaam als piloot. Hij is in dienstbetrekking bij Parc Aviation Ltd., gevestigd te Dublin, Ierland (de werkgever). Zijn thuisbasis was in 2015 de luchthaven van [plaats] in Duitsland (de basis). De werkgever is niet inhoudingsplichtig voor de Nederlandse loonheffingen.
    
    2. Eiser ontvangt een zogenaamde “per diem allowance” (per diem) van € 4,60 per uur dat hij niet op de basis is. Deze vaste vergoeding is vastgelegd in appendix B bij eisers arbeidsovereenkomst. In de arbeidsovereenkomst staat onder “Payments” onder 3.1.2:
    “Applicable allowances in accordance with the Airline’s current expense policy as amended from time to time. Appropriate extracts of the Airline’s current expense policy are indicated in Appendix B to this agreement, payable in arrears.”
    
    3. Appendix B luidt: 
    
      “Payroll and Expense Information with effect 01/03/2014
      Expense Rates and Allowances:
      Aircrew/Engineers (…)
      Per diem			€ 4.60 per hour away from base
      (…)
      1. Per diem expenses
      a. Courses at base do not accrue per diem expenses.
      b. Office duties at base do not accrue per diem expenses.
      c. Crews stood down at base do not accrue per diem expenses during the stood down period.
      d. Crews on stand-by at base do not accrue per diem expenses until the beginning of the standby duty away from base.
      e. (…)
      f. (…)
      g. Per diem expenses stop on arrival base.
      h. Per diem expenses will not be paid in connection with obtaining Medicals or Passport.
      i. If self accommodation allowance is claimed in lieu of hotac then per diem expenses stop on completion of daily duties.
      j. If the Company request that you HOTAC at base then per diem expenses will be paid.
      k. All per diem expenses must be calculated using Z timings.”
    
    
    4. Volgens op internet gepubliceerde afspraken tussen de Europese Unie en de EASA (European Union Aviation Safety Agency) mogen per diems de vastgestelde bedragen niet overschrijden. Er staat: 
    “Per diems cover accommodation, meals, local travel within the place of mission and sundry expenses.”
    
    5. Eiser heeft volgens loonstroken van de werkgever als ‘per diem’ € 1.526,79 ontvangen in november 2015 en € 1.245,45 in december 2015, in totaal € 2.772,24. Eiser heeft creditcardafschriften en rekeningen overgelegd van onder meer hotelovernachtingen en restaurantkosten en een opstelling van kosten waarvan het totaalbedrag voornoemd bedrag te boven gaat. 
    
    6. De jaaropgave van de werkgever vermeldt over 2015 een loon van € 8.827. Hierin is de per diem niet opgenomen. Het loonbedrag zoals vermeld op de jaaropgave heeft eiser, naast ander loon, opgenomen in zijn aangifte IB/PVV 2015. De per diem heeft eiser niet aangegeven. 
    
    7. Bij de aanslagregeling is verweerder afgeweken van de aangifte. Hij heeft de per diem en een vooruitbetaling van € 1.500 tot het loon gerekend. Het fiscale loon van de werkgever heeft verweerder vastgesteld op € 13.184 en de nog te verrekenen pga op € 84.240. Eiser heeft daartegen bezwaar gemaakt.
    
    8. Met dagtekening 20 februari 2018 heeft verweerder uitspraak op bezwaar gedaan. Het fiscale loon genoten van de werkgever heeft hij, met toepassing van de 1,2%-regeling van artikel 31a, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB), verlaagd naar 
    € 12.942 en de nog te verrekenen pga verhoogd naar € 84.484.
    
  
  
    Geschil 9. In geschil is of de “per diem” als gerichte vrijstelling een onbelaste kostenvergoeding vormt. Niet meer in geschil is dat de vooruitbetaling van € 1.500 niet tot het loon behoort.
    
    10. Eiser stelt dat verweerder ten onterechte de per diem heeft aangemerkt als belast loon. Hij voert hiertoe aan dat het een vrijgestelde kostenvergoeding betreft voor eten, drinken en hotelovernachtingen tijdens diensten buiten de basis. Eiser stelt terecht uitgegaan te zijn van de jaaropgave en doet een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Volgens eiser vermeldt geen enkele buitenlandse of binnenlandse luchtvaartmaatschappij per diems op de jaaropgave en geven andere verkeersvliegers ook alleen het op de jaaropgave vermelde loon aan. Eiser concludeert tot een fiscaal loon van de werkgever van € 8.827 en een restant pga van € 88.597.
    
    11. Verweerder stelt zich op het standpunt dat niet is voldaan aan de voorwaarde voor een onbelaste kostenvergoeding, aangezien niet uiterlijk bij het uitkeren van de per diem  door de werkgever is gespecificeerd waarvoor deze dient. Daarom valt de vergoeding niet onder de gerichte vrijstelling zoals bedoeld in de werkkostenregeling en is hij belast. Van schending van het gelijkheidsbeginsel is volgens verweerder geen sprake.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    12. Artikel 3.81 van de Wet IB 2001 bepaalt dat onder loon wordt verstaan: loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting. Ingevolge artikel 10 van de Wet LB is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking. 
    
    13. Artikel 3.84, tweede lid, van de Wet IB 2001 luidt: 
    “Ingeval een belastingplichtige loon geniet uit een dienstbetrekking ter zake van welke dienstbetrekking de werkgever geen inhoudingsplichtige is in de zin van artikel 6 van de Wet op de loonbelasting 1964, behoren niet tot het loon de in het loon van de belastingplichtige opgenomen vergoedingen en verstrekkingen overeenkomstig artikel 31, eerste lid, onderdeel f en onderdeel g, van de Wet op de loonbelasting 1964, voorzover een inhoudingsplichtige daarover bij toepassing van artikel 31a, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 geen belasting zou zijn verschuldigd.”
    
    14. Artikel 31, eerste lid, van de Wet LB luidt (voor zover relevant):
    
      “Eindheffingsbestanddelen zijn: (…)
      f. voor zover sprake is van tegenwoordige arbeid: door de inhoudingsplichtige aangewezen vergoedingen en verstrekkingen, (…)” 
    
    
    15. Artikel 31a, tweede lid, van de Wet LB luidt:
    
      “De verschuldigde belasting met betrekking tot vergoedingen en verstrekkingen als bedoeld in artikel 31, eerste lid, onderdeel f en onderdeel g, wordt bepaald naar een tarief van 80%, met dien verstande dat deze vergoedingen en verstrekkingen worden verminderd, maar niet verder dan tot nihil, met het bedrag aan vrije ruimte als bedoeld in het derde lid, alsmede met vergoedingen en verstrekkingen als bedoeld in artikel 31, eerste lid, onderdeel f en onderdeel g, ter zake of in de vorm van:
      (…) 
      b. tijdelijk verblijf in het kader van de dienstbetrekking, niet zijnde een tijdelijk verblijf als bedoeld in onderdeel e, alsmede maaltijden met een meer dan bijkomstig zakelijk karakter.
      (…)
    
    
    16. Ondanks het ontbreken van een Nederlandse inhoudingsplichtige kan een deel van eisers loon als onbelaste kostenvergoeding worden aangemerkt, indien en voor zover wordt voldaan aan de voorwaarden van de hiervoor opgenomen artikelen. Die bepalingen moeten zo worden uitgelegd dat de onbelaste looncomponenten vooraf door de werkgever aangewezen dienen te zijn (de gerichte vrijstellingen). De vergoedingen moeten dus tussen de werkgever en eiser op voorhand, uiterlijk bij betaling, zijn vastgesteld en gespecificeerd. De bewijslast hiervoor rust op eiser. 
    
    17. In de arbeidsovereenkomst en appendix B is een per diem van € 4,60 per uur buiten de basis overeengekomen. Uit de criteria die in appendix B zijn vermeld, kan worden afgeleid dat hiermee verblijfskosten worden gedekt die tijdens dienst buiten de basis worden gemaakt. De vergoeding ziet dan naar zijn aard op eten, drinken en overnachtingen. Eiser heeft er bovendien op gewezen dat ‘per diem’ een bekend begrip is in de vliegwereld en dat het begrip op Europees niveau is omschreven (ter dekking van “accommodation, meals, local travel within the place of mission and sundry expenses”). Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser daarmee aannemelijk gemaakt dat de per diem in voldoende mate is gespecificeerd om als aangewezen, en daarmee onbelaste, vergoeding te worden aangemerkt (vgl. HR 7 maart 2008, ECLI:NL:HR:2008:BB7763). Het beroep is daarom gegrond. In dat geval is niet in geschil dat rekening houdend met een loon van € 8.827 van de werkgever, het restant pga € 88.597 bedraagt.
    
    18. Hetgeen partijen verder hebben aangevoerd, behoeft geen behandeling.
    
    19. Gelet op wat hiervoor is overwogen, zal het beroep gegrond worden verklaard en zal de rechtbank de beschikking restant pga wijzigen naar € 88.597. 
    
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    20. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.311 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525, 1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 261 en een wegingsfactor 1).
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep gegrond;
    - handhaaft de aanslag en vernietigt de beschikking restant persoonsgebonden aftrek en de uitspraak op bezwaar;
    - stelt het restant persoonsgebonden aftrek vast op € 88.597;
    - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.311;
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. S.E. Postema, voorzitter, en mr. T.A. de Hek en mr. E.E. Schotte, leden, in aanwezigheid van mr. F.J. Baak, griffier, op 2 april 2020. Als gevolg van maatregelen rondom het Corona virus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak alsnog in het openbaar uitgesproken.   
    
    
    
    
      De griffier is verhinderd 
      deze uitspraak te ondertekenen.
    
    
    
    
    
      griffier							voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 
      2500 EH Den Haag.