ECLI:NL:RBGEL:2019:1218, Rechtbank Gelderland, 22-03-2019, AWB - 18 _ 4103
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2019-03-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Wet omzetbelasting. Medische vrijstelling osteopaat. Te vroeg en te laat bezwaar. Terecht niet-ontvankelijk verklaard. Geen gewekt vertrouwen door niet reageren Belastingdienst op eerste bezwaarschrift. Ook faalt de stelling dat een stilzwijgende overeenkomst tot stand is gekomen door het niet reageren en door het wel aanhouden van het bezwaar. Hoorplicht is wel geschonden, maar rechtbank wijst niet terug en laat de rechtsgevolgen van de uitspraak op bezwaar in stand. De proceskosten worden wel vergoed.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: AWB 18/4103, 18/4104, 18/4105, 18/4106, 18/4107, 18/4108, 18/4109
    
    
    uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 22 maart 2019
    
    
      in de zaken tussen
    
    
    
      [X] , te [Z] , eiser
    (gemachtigde: mr. [gemachtigde] RB),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Eiser heeft onder omzetbelastingnummer [000] .B.01 de verschuldigde omzetbelasting als volgt op aangifte voldaan:
    
    
      
        over het eerste kwartaal 2013 op 3 mei 2013
      
      
        over het tweede kwartaal 2013 op 30 juli 2013;
      
      
        over het derde kwartaal 2013 op 1 november 2013;
      
      
        over het vierde kwartaal 2013 op 30 januari 2014;
      
      
        over het eerste kwartaal 2014 op 30 april 2014;
      
      
        over het tweede kwartaal 2014 op 28 juli 2014;
      
      
        over het vierde kwartaal 2014 op 29 januari 2015.
      
    
    
    
      Eiser heeft bij brief van 29 april 2013, ingekomen bij verweerder op 3 mei 2013, bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte voor het eerste kwartaal 2013 en alle opvolgende tijdvakken.
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 31 mei 2018:
    
    
      
        eiser ontvankelijk verklaard in zijn bezwaar tegen de voldoening op aangifte voor het eerste kwartaal 2013; dit bewaar is gegrond verklaard en voor dit kwartaal is teruggave verleend;
      
      
        eiser wegens termijnoverschrijding niet-ontvankelijk verklaard in zijn bezwaren tegen de voldoening op aangifte voor het tweede kwartaal 2013 tot en met het vierde kwartaal 2014; de verzoeken om ambtshalve teruggave zijn afgewezen. De verzoeken om ambtshalve teruggave voor 2015 zijn wel toegewezen.
      
    
    
      Eiser heeft tegen de uitspraak op bezwaar van 31 mei 2018 bij brief van 12 juli 2018, ontvangen door de rechtbank op dezelfde dag, beroep ingesteld. Ter zitting heeft eiser zijn beroep ten aanzien van het eerste, tweede en derde kwartaal 2015 ingetrokken (zaaknummers 18/4110, 18/4111 en 18/4112).
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 februari 2019. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen drs. [gemachtigde] en mr. [A] .
    
    
    
      Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser is werkzaam als zelfstandig osteopaat en hij is lid van de Nederlandse Vereniging voor Osteopathie (hierna: NVO). 
    
    2. Tot 1 januari 2013 gold voor de dienstverlening door osteopaten de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onder g van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). Vanaf die datum is de vrijstelling gewijzigd en werd onder meer de dienstverlening van eiser in de heffing van omzetbelasting betrokken. 
    3. Eiser heeft bij brief van 29 april 2013, ontvangen door verweerder op 3 mei 2013, een bezwaarschrift ingediend. Daarin heeft eiser als volgt geschreven:
    
    
      
        “Ik wil u verzoeken om het onderhavige bezwaarschrift aan te houden totdat (in laatste instantie) uitspraak is gedaan in de proefprocedure van de NVO. Uit praktisch oogpunt en ter voorkoming van onnodig werk, wil ik u tevens verzoeken om dit bezwaar aan te merken als een bezwaarschrift tegen alle door mij, vanaf heden, betreffende nog te verstrijken aangiftetijdvakken nog in te dienen aangiften omzetbelasting.
      
    
    
    
      
        Ik ben mij ervan bewust dat het aantekenen van bezwaar tegen nog niet ingediende aangiften prematuur is. Indien dit bij u tot administratieve problemen leidt, dan stel ik voor om dit verzoek aan te merken als een verzoek tot ambtshalve vermindering van alle door mij vanaf heden (op de nog in te dienen aangiften) nog af te dragen omzetbelasting, indien de uitkomsten van de proefprocedure van de NVO daar aanleiding toe geeft.”
      
    
    
    4. Verweerder heeft (tot 31 mei 2018) niet gereageerd op dit bezwaarschrift.
    
      
    
    5. Verweerder heeft met dagtekening 24 december 2014 over het derde kwartaal 2014 een naheffingsaanslag omzetbelasting aan eiser opgelegd, omdat eiser over dat kwartaal geen omzetbelasting had voldaan. Eiser heeft deze naheffingsaanslag op 29 december 2014 voldaan. Hij heeft hiertegen geen bezwaar gemaakt.
    
      
    
    6. In het arrest van de Hoge Raad van 27 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:744 is beslist dat de dienstverlening van eiser wel onder het bereik valt van de vrijstelling op devoet van artikel 11, eerste lid onder g, van de Wet OB.
    
    7. Bij brief van 29 november 2017, door verweerder ontvangen op 1 december 2017, heeft eiser opnieuw bezwaar gemaakt tegen de inmiddels verstreken tijdvakken.
    
    8. Bij uitspraak op bezwaar van 31 mei 2018 heeft verweerder gereageerd op de bezwaarschriften van 29 april 2013 en 29 november 2017. Verweerder heeft de bezwaren met betrekking tot het tijdvak van het tweede kwartaal 2013 tot en met het vierde kwartaal 2014 niet-ontvankelijk verklaard omdat de bezwaren niet tijdig zijn ingediend. Verweerder heeft de voldane omzetbelasting over het eerste kwartaal 2013 aan eiser gerestitueerd.
     
    Geschil
    9. In geschil is of de bezwaren van eiser met betrekking tot de tijdvakken van het tweede kwartaal 2013 tot en met het vierde kwartaal 2014 terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard. 
    
    10. Eiser stelt dat de bezwaarschriften wel ontvankelijk moeten worden verklaard, omdat  sprake is van verschoonbare termijnoverschrijding. Hij heeft daartoe aangevoerd dat verweerder ruim vijf jaar heeft gewacht met een uitspraak op het bezwaar van 29 april 2013. Dat betekent dat verweerder heeft verzuimd om tijdig te beslissen, waarmee hij eiser in een nadelige positie heeft gebracht. Verweerder had eiser ervan op de hoogte moeten stellen dat het niet mogelijk is om voor toekomstige tijdvakken bezwaar te maken, zodat eiser tijdig actie had kunnen ondernemen. Eiser was in de veronderstelling dat hij afdoende actie had ondernomen en dacht dat hij geen verdere actie meer hoefde te ondernemen. Eiser heeft ter zitting gesteld dat er een (stilzwijgende) overeenkomst tot stand is gekomen tussen eiser en verweerder. Tot slot heeft eiser gesteld dat de hoorplicht is geschonden. 
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    11. Voor het maken van bezwaar tegen de voldoening op aangifte vangt de termijn om bezwaar te maken aan op de dag na de betaling. Vast staat dat op 29 april 2013 nog geen voldoening op aangifte van het tweede kwartaal 2013 en volgende tijdvakken had plaatsgevonden. Het bezwaarschrift van 29 april 2013 was dus in zoverre prematuur.
    
    12. De vraag is of verweerder dat premature bezwaar terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Daarvoor is het bepaalde in artikel 6:10, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) relevant, in combinatie met het arrest van de Hoge Raad van 21 mei 2010, ECLI:NL:HR:2010:BG5375. De uitspraak van de Hoge Raad komt erop neer dat het bezwaar alleen ontvankelijk is als het is ingediend op of na het moment waarop de aangifte is ingediend en/of de opdracht tot betaling van het bedrag waartegen bezwaar wordt gemaakt, is verstrekt. Die situatie doet zich hier niet voor. Dit betekent dat het bezwaar van 29 april 2013 terecht niet-ontvankelijk is verklaard.
    
    13. Voorts staat vast dat het bezwaarschrift van 29 november 2017 te laat is ingediend, want ruim buiten de termijn van zes weken. Dit bezwaar is daarom in beginsel eveneens niet-ontvankelijk. Dit is alleen anders indien de termijnoverschrijding verschoonbaar is (artikel 6:11 van de Awb). De rechtbank is van oordeel dat in dit geval geen sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding. De rechtbank licht dit oordeel hierna toe.
    
    14. Eiser stelt dat verweerder, door vijf jaar niet op zijn bezwaarschrift van 29 april 2013 te reageren, vertrouwen heeft gewekt dat eiser bezwaar kon maken tegen toekomstige tijdvakken. Voor een in rechte te beschermen vertrouwen is echter méér vereist dan de enkele omstandigheid dat verweerder niet op het bezwaarschrift heeft gereageerd. Er zullen bijkomende omstandigheden moeten zijn op grond waarvan bij eiser de indruk is gewekt dat het niet-reageren op het bezwaarschrift het gevolg is van een bewuste standpuntbepaling van verweerder. Eiser heeft niets concreets gesteld op basis waarvan hij erop mocht vertrouwen dat hij met één bezwaarschrift kon volstaan voor alle tijdvakken. Daarbij is ook van belang dat eiser in het bezwaarschrift om een reactie van verweerder heeft gevraagd. Eiser heeft die reactie niet gekregen, maar hij heeft ook zelf niets gedaan en hij heeft alleen afgewacht.
    
    
      15. Daarbij komt dat eiser in het bezwaarschrift van 29 april 2013 met zoveel woorden vermeldt dat hij zich ervan bewust is dat het indienen van bezwaar tegen nog niet ingediende aangiften prematuur is. Ter zitting heeft eiser desgevraagd verklaard dat hij de tekst van het bezwaarschrift van 29 april 2013 niet zelf heeft bedacht, maar aangeleverd heeft gekregen van ofwel het NVO ofwel zijn belastingadviseur. Vast staat dat eiser, door niet tijdig bezwaar te maken, nadeel heeft ondervonden. De rechtbank acht het aannemelijk dat er bij eiser, gelet op de tekst van het bezwaarschrift, toch op zijn minst een zekere bewustheid bestond over wat zijn nadeel zou zijn op het moment dat hij niet elk kwartaal opnieuw tijdig bezwaar maakte. Dat betekent dat de rechtbank eiser niet volgt in zijn stelling dat hij louter door het stilzitten van verweerder in een nadelige positie is gekomen.
       
      16. Opmerkelijk is verder dat eiser over het derde kwartaal 2014 een naheffingsaanslag heeft ontvangen, waarop stond vermeld dat hij binnen zes weken bezwaar kon maken. Hij heeft er echter op dat moment voor gekozen om geen bezwaar tegen deze naheffingsaanslag te maken, omdat hij ervan uitging dat het wel klopt wat de Belastingdienst doet, zo heeft hij ter zitting verklaard.
    
    
    17. Het voorgaande duidt er op dat er aan de zijde van eiser omstandigheden waren die hem ertoe hadden moeten bewegen om niet uitsluitend af te wachten. Het had op de weg van eiser gelegen om contact met verweerder te zoeken. Dat hij weinig tijd had en in beslag werd genomen door het opbouwen van zijn praktijk, doet daaraan niet af.
    
    18. In de omstandigheden van dit geval is er gezien het voorgaande geen reden om uit te gaan van in rechte te honoreren gewekt vertrouwen. Het enkele feit dat verweerder niet heeft gereageerd is daarvoor onvoldoende. De conclusie is dan ook dat de omstandigheid dat verweerder zolang niets van zich heeft laten horen op het bezwaarschrift van 29 april 2013 niet voldoende is om de termijnoverschrijding verschoonbaar te achten. Dat verweerder de regels van de Awb heeft geschonden door niet tijdig te reageren, is geen reden voor een ander oordeel. Verweerder heeft eiser dus terecht niet-ontvankelijk verklaard in zijn bezwaren.
    
    19. Eiser heeft ter zitting nog het standpunt ingenomen dat er tussen partijen een overeenkomst tot stand is gekomen. Dat vloeit volgens eiser voort uit de omstandigheid dat het bezwaarschrift van 29 april 2013 een aantal onderdelen bevatte, te weten enerzijds een verzoek om te laten weten of verweerder instemt met het aanhouden van het bezwaarschrift totdat de uitkomsten bekend waren van de proefprocedure van de NVO, en anderzijds een verzoek om in te stemmen met het aanmerken van het bezwaarschrift als een bezwaarschrift tegen alle toekomstige termijnen van de omzetbelasting. Nu verweerder het eerstgenoemde onderdeel heeft geaccepteerd, te weten de aanhouding, is er volgens eiser een overeenkomst tot stand gekomen. De onderdelen vormen namelijk een “packagedeal” en verweerder mag niet naar eigen inzicht het ene onderdeel wel en het andere onderdeel niet accepteren. 
    
    20. De rechtbank volgt eiser niet in deze stelling. Het gaat hier namelijk om een bestuursrechtelijke vraag die niet volgens de maatstaven van het civiele recht moet worden beantwoord. Het niet reageren door verweerder op een bezwaarschrift kan hooguit vertrouwen wekken, hetgeen hier dus niet aan de orde is, maar dit kan geen civielrechtelijke overeenkomst tot stand brengen.
    
    
      21. De stelling dat verweerder de hoorplicht heeft geschonden slaagt wel. Ter zitting heeft verweerder erkend dat de hoorplicht is geschonden en dat dit reden is om de proceskosten van eiser te vergoeden. Beide partijen hebben ter zitting verklaard zij er de voorkeur aan geven dat de rechtbank de zaak op dit punt niet terugwijst naar verweerder voor een nieuwe uitspraak op bezwaar. Nu de hoorplicht is geschonden zal de rechtbank het beroep gegrond verklaren en de uitspraak op bezwaar vernietigen. De rechtbank zal de rechtsgevolgen van de vernietigde uitspraak op bezwaar echter in stand laten. Inhoudelijk verandert er dus niets.
      21. Gelet op het schenden van de hoorplicht zal de rechtbank verweerder veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.536 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 1,5 vanwege vier of meer samenhangende zaken). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. Eiser heeft in bezwaar niet om een proceskostenvergoeding verzocht.
    
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar, maar laat de rechtsgevolgen in stand;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
      
      
        veroordeelt verweerder in de door eiser in beroep gemaakte proceskosten tot een bedrag van € 1.536;
      
      
        draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 170 aan eiser te vergoeden.
      
    
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. F.M. Smit, rechter, in tegenwoordigheid van mr. C. van Schelven, griffier. 
              De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 22 maart 2019
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              Rechter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.