ECLI:NL:GHSHE:2018:2464, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 08-06-2018, 17/00004
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2018-06-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende was, middels [E] B.V., voor 50% aandeelhouder in [B] B.V. Op [datum] 2009 heeft [E] B.V. de aandelen in [B] B.V. verkocht. Aangezien op het moment van de aandelenoverdracht onvoldoende vermogen aanwezig was om de vennootschapsbelastingclaim ter zake van de herinvesteringsreserve te voldoen, komt het Hof tot het oordeel dat de dividenduitkering die [B] B.V. op 2 april 2009 heeft gedaan niet aangemerkt kan worden als een vermindering van het vermogen die heeft plaatsgevonden ten gevolge van de normale bedrijfsvoering van deze vennootschap. Naar het oordeel van het Hof kan belanghebbende derhalve, in beginsel, op grond van artikel 40, lid 1, van de IW juncto artikel 40, lid 3, van de IW aansprakelijk gesteld worden voor een bedrag van € 83.702 ter zake van de aan [B] B.V. opgelegde, doch onbetaald gebleven, aanslag in de vennootschapsbelasting over het jaar 2009. Belanghebbende slaagt, naar het oordeel van het Hof, echter in het leveren van het bewijs als bedoeld in artikel 40, lid 6, van de IW. Het Hof vernietigt de aan belanghebbende opgelegde beschikking aansprakelijkstelling.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    
    Meervoudige Belastingkamer
    
    
      Kenmerk: 17/00004     
    
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] , 
      
      wonende te [plaats 1] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 17 november 2016, nummer BRE 15/5356, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de ontvanger van de Belastingdienst,
      
      hierna: de Ontvanger,
    
    
    
      betreffende de hierna te vermelden beschikking aansprakelijkstelling. 
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De Ontvanger heeft belanghebbende bij beschikking (hierna: de beschikking aansprakelijkstelling) van 25 juli 2013 met nummer [aanslagnummer] aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 83.702 betreffende de aan [A] B.V. (hierna: [B/A] ) opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting over het jaar 2009 (hierna: de aanslag). Na tegen de beschikking aansprakelijkstelling gemaakt bezwaar heeft de Ontvanger deze gehandhaafd bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 2 juli 2015. 
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 45. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard, de Ontvanger veroordeeld tot vergoeding van de immateriële schade die belanghebbende heeft geleden tot een bedrag van € 1.500, de Ontvanger veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 620 en gelast dat de Ontvanger aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 45 vergoedt.
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 124. De Ontvanger heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Ontvanger heeft schriftelijk gedupliceerd.
    
    
      1.5.
      Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft de Ontvanger vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
      
    
    
      1.6.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 8 maart 2018 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, namens belanghebbende, zijn gemachtigde 
        
          [Y] , alsmede, namens de Ontvanger, [C] en [D] .
      
      
    
    
      1.7.
      De gemachtigde van belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. 
      
    
    
      1.8.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.9.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
      
      
        ‘2.1. Belanghebbende is enig aandeelhouder en bestuurder van [E] B.V. (hierna: [E] ). [E] was op haar beurt tot [datum 1] 2009 voor 50% aandeelhouder van [B] B.V. (hierna: [B] ). De andere 50% aandeelhouder van [B] was [G] B.V.
      
      
    
    
      2.2.
      Op 30 september 2008 heeft [B] onroerende zaken, gelegen aan de [adres] 8 in [plaats 1] , verkocht aan [H] B.V. Als gevolg van deze verkoop heeft [B] een boekwinst van € 697.857 gerealiseerd. De behaalde boekwinst van € 697.857 is toegevoegd aan een herinvesteringsreserve (hierna: hir) als bedoeld in artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). 
      
    
    
      2.3.
      Op 31 oktober 2008 heeft [B] aan haar aandeelhouders een dividend uitgekeerd van € 560.000. Op 2 april 2009 is een bedrag van € 95.711 aan dividend aan beide aandeelhouders uitgekeerd.
      
    
    
      2.4.
      Op [datum 1] 2009 hebben [E] en [G] B.V. hun aandelen in [B] geleverd aan [K] B.V. De koopprijs was € 18.000. De koper heeft de koopsom betaald door overname van de rekening-courantschuld van € 18.000 van haar verkopende aandeelhouders aan [B] . De activazijde van de commerciële overnamebalans van [B] omvat naast voornoemde vordering op aandeelhouders van € 18.000 een bedrag van € 111.657 aan liquide middelen. [B] heeft op 7 april 2009 een bedrag van in totaal € 111.657 op de derdenrekening van de notaris overgemaakt.
      
    
    
      2.6.
      Op [datum 1] 2009 is de naam van [B] gewijzigd in [A] B.V. De rechtbank zal de vennootschap hierna aanduiden als [B/A] .
      
    
    
      2.7.
      Op 17 augustus 2010 is een beschikking fiscale eenheid vpb afgegeven met ingang van [datum 2] 2009, waarbij [B/A] als moedermaatschappij is gevoegd met [A] 2 BV. Deze laatste vennootschap was reeds onderdeel als moedermaatschappij van een fiscale eenheid met drie dochtervennootschappen, waaronder [A] N.V. (hierna: [A NV] ).
      
    
    
      2.8.
      De fiscale eenheid [B/A] heeft in haar aangifte voor het jaar 2009 de hir laten vrijvallen ten laste van het resultaat en een vordering van € 912.159, die dochtervennootschap [A NV] zou hebben op een gelieerde vennootschap buiten de fiscale eenheid, gedeeltelijk afgewaardeerd. 
      
    
    
      2.9.
      Met dagtekening 30 juni 2012 is een aanslag vennootschapsbelasting 2009 aan [B/A] opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 2.527.993. De afwaardering van de vordering is gecorrigeerd omdat naar de mening van de inspecteur [A NV] niet over af te waarderen vorderingen beschikte. De aanslag, waartegen geen bezwaar is gemaakt, is – ook na aanmaning en dwangbevel tot betaling – onbetaald gebleven. 
      
    
    
      2.10.
      Vervolgens is belanghebbende met dagtekening 25 juli 2013 op grond van artikel 40 van de Wet aansprakelijk gesteld. De aansprakelijkstelling is beperkt tot de onbetaald gebleven vennootschapsbelasting over de vrijval van de hir van € 697.857 en de opbrengst van de liquide middelen over de periode [datum 2] 2008 tot [datum 1] 2009 bij [B/A] , door de ontvanger geschat op € 1.772, in het totaal € 699.629. De hierover verschuldigde vennootschapsbelasting is € 167.405. Belanghebbende is voor 50% daarvan, ofwel € 83.702, aansprakelijk gesteld.’ 
      
      
        In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast:
      
      
    
    
      2.2.
      Ter zake van de dividenduitkering die heeft plaatsgevonden op 31 oktober 2008 (zie onderdeel 2.3 van de uitspraak van de Rechtbank) hebben [M] en belanghebbende, namens [G] B.V. respectievelijk [E] , op 31 oktober 2008 een verklaring ondertekend met de navolgende inhoud:
      
      
        ‘U heeft ons in kennis gesteld van het voornemen van de vennootschap om de onlangs verkochte onroerende zaak te vervangen door een andere onroerende zaak. Ter uitvoering van dit voornemen zal de vennootschap ultimo 2008 een herinvesteringsreserve vormen voor de boekwinst behaald bij de verkoop van de verkochte onroerende zaak. De vennootschap zal mogelijk (een deel van) de heden als dividend uitgekeerde gelden nodig hebben voor de aankoop van een vervangende onroerende zaak. 
      
      
      
        In dit kader heeft u ons beiden verzocht om, indien de vennootschap hier om verzoekt, in te stemmen met het terugstorten van (een deel van) het dividend in het geval de vennootschap een vervangende onroerende zaak wenst te kopen én de vennootschap zelfstandig niet over de benodigde financiële middelen beschikt.
      
      
      
        Wij kunnen u berichten dat wij instemmen met uw verzoek.’. 
      
      
    
    
      2.3.
      In het kader van de overdracht van de aandelen in [B/A] is de navolgende commerciële overnamebalans (stand per 30 maart 2009) opgesteld (hierna: de commerciële overnamebalans):
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                €
              
              
                
              
              
                €
              
              
                €
              
            
            
              
                
                  Actief
                
              
              
                
              
              
                
                  Passief 
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
                  Vlottende activa 
                
              
              
                
              
              
                
                  Eigen vermogen
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
                  Overige vorderingen
                
              
              
                
              
              
                Geplaatst kapitaal
              
              
                18.000
              
              
                
              
            
            
              
                Rekening-courant vordering aandeelhouders
              
              
                18.000
              
              
                Overige reserves 
              
              
                0
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                18.000
              
            
            
              
                Liquide middelen 
              
              
                111.657
              
              
                
                  Voorzieningen
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                Voorzieningen latente belastingen
              
              
                
              
              
                111.657
              
            
            
              
                
              
              
                129.657
              
              
                
              
              
                
              
              
                129.657
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.4.
      Met betrekking tot de post ‘Voorzieningen latente belastingen’ is de volgende toelichting opgenomen in de commerciële overnamebalans:
      
      
        ‘De voorziening latente belastingen bedraagt 16% en is als volgt berekend:
      
      
        
          
          
          
            
              
                Fiscale boekwinst verkoop pand
              
              
                697.857
              
            
            
              
                Percentage Vpb-claim
              
              
                16,00%
              
            
            
              
                Latente Vpb-claim
              
              
                111.657’
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.5.
      Voor zover in hoger beroep relevant, is in de ‘Akte van aandelenoverdracht van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid: [B] B.V. gevestigd te [plaats 1] , akte d.d. [datum 1] 2009’ (hierna: de akte van aandelenoverdracht) het volgende opgenomen:
      
      
        	‘TER BESCHIKKINGSTELLEN VAN BALANSPOST GELDEN.
        	1. De op de balans vermeld post aanwezige liquide middelen groot: 
        	een honderd elf duizend zes honderd zeven en vijftig euro (€ 111.657,00),
        zijnde de latente vennootschapsbelastingclaim worden voldaan via de rekening van de notaris.
        2. Dit bedrag is door de verkoper voldaan aan mij, notaris.’. 
      
      
    
    
      2.6.
      Voorts is in de akte van aandelenoverdracht het volgende opgenomen met betrekking een eventuele aansprakelijkstelling ex artikel 40 van de Invorderingswet 1990 (hierna: de IW) van [G] B.V. en/of [E] ter zake van belastingschulden van [B/A] :
      
      
        	‘GARANTIE DOOR KOPER EN GARANTSTELLER
        1. De koper vrijwaart de verkoper voor al hetgeen verkoper verschuldigd is aan de belastingdienst uit hoofde van een vordering van de belastingdienst uit hoofde van artikel 40 Invorderingswet 1990 ter zake van de vennootschap waarvan de aandelen bij deze akte worden geleverd.
        2. De garantsteller verklaart zich hoofdelijk (conform artikel 6 Boek 6 van het Burgerlijk Wetboek) jegens de verkoper te verbinden voor de verplichtingen van de koper vermeld in lid 1.
        3. De koper en de garantsteller zullen de verkoper op diens eerste schriftelijke verzoek, nadat deze is aangesproken door de belastingdienst uit hoofde van artikel 40 Invorderingswet 1990, per omgaande voldoende liquide middelen ter beschikking stellen teneinde verkoper in staat te stellen de vordering van de Belastingdienst te voldoen.’
      
      
    
    
      2.7.
      In de akte van aandelenoverdracht worden [N] B.V. en [O/P] B.V. als ‘garantsteller’ aangeduid.
      
    
    
      2.8.
      
        [P] is de uiteindelijk belanghebbende in [K] B.V., [N] B.V. en [O/P] B.V. 
      
    
    
      2.9.
      Tot de gedingstukken behoort een verklaring met dagtekening 22 september 2016 van [Q] (hierna: [Q] ), die, in zijn hoedanigheid van belastingadviseur werkzaam bij [R] Belastingadviseurs en Accountants te [plaats 2] , belanghebbende geadviseerd heeft over en begeleid heeft bij de verkoop van de aandelen van [B/A] aan [K] B.V. Deze verklaring luidt als volgt:
      
      
        ‘Partijen zijn met betrekking tot de verkoop van de aandelen in [B] B.V. niet over één nacht ijs gegaan. Ondergetekende heeft de bedoeling van de koper geverifieerd met betrekking tot de fiscale claim. Koper gaf te kennen de vrijval van de herinvesteringsreserve te verrekenen met compensabele verliezen, hetgeen op basis van de wetsgeschiedenis en de gewezen jurisprudentie kan worden beschouwd als een ordentelijke afwikkeling van de fiscale claim.
      
      
      
        Daarnaast bood de heer [P] , de uiteindelijke belanghebbende in [K] B.V., aan om de kopende vennootschap tezamen met twee gelieerde vennootschappen garant te laten staan voor een eventuele aansprakelijkheid van verkoper ter zake de afwikkeling van de fiscale claim. Op basis van de van [K] ontvangen en bestudeerde informatie en documentatie was de conclusie gerechtvaardigd dat de kredietwaardigheid van de drie garant staande vennootschappen op dat moment ruimschoots voldoende was voor het afwikkelen van de fiscale claim ten aanzien van de herinvesteringsreserve. Op advies van ondergetekende zijn voornoemde garantstellingen in de notariële akte van aandelenverkoop opgenomen.
      
      
      
        Bij ondergetekende en de verkoper bestond derhalve de zeer stellige indruk dat de koper een bonafide partij was en op basis van de destijds beschikbare informatie waren er geen enkele aanwijzingen dat de fiscale claim niet ordentelijk zou worden afgewikkeld.
      
      
      
        Overigens bestond er ook naar mijn stellige overtuiging bij mijn collega destijds, de heer [S] , die mede de heer [belanghebbende] geadviseerd heeft bij de verkoop van de aandelen van [B] , zeer stellig de indruk dat de koper een bonafide partij was. De heer [S] is momenteel evenwel werkzaam bij de Belastingdienst en kan daarom geen zelfstandige verklaring afleggen.’ 
      
      
    
    
      2.10.
      
        [S] (hierna: [S] ), een voormalige collega van [Q] , heeft op 27 januari 2009 het hierna opgenomen e-mailbericht verzonden aan [T] (hierna: [T] ), verbonden aan [U] B.V., die namens [K] B.V. bemiddeld heeft bij de aankoop van de aandelen in [B/A] :
      
      
        ‘(…) Uiteraard is mijn cliënt eveneens geïnteresseerd in de situatie bij de koper. In dit kader verneem ik gaarne op welke wijze de koper cliënt zal vrijwaren van enige aansprakelijkheid omtrent de (afboeking van) herinvesteringsreserve, artikel 40 Inv.wet alsmede het leerstuk van onrechtmatige daad. Verder verneem ik graag omtrent de status van de aanslagregeling, de doelomschrijving alsmede actuele jaarcijfers van de koper. (…)’
      
      
    
    
      2.11.
      Op 6 maart 2009 heeft [V] (hierna: [V] ), belastingadviseur bij [W] , het volgende e-mailbericht verzonden aan [S] :
      
      
        ‘Heb je nog nagedacht over de manier waarop wij artikel 12a Vpb voorkomen bij de invulling van een HIR zoals telefonisch tussen ons besproken?
      
      
      
        Overigens is er ook een andere werkwijze mogelijk. Cliënt heeft een vordering op een derde van € 975.000. De debiteur heeft betalingsonmacht aangemeld in heeft surseance van betaling. Als gevolg hiervan wordt de vordering bij cliënt afgewaardeerd en er ontstaat een verlies (over ca. 3 maanden). De werkwijze die we kunnen volgens zou dezelfde zijn als die we hebben gevolgd bij [X] , dat wil zeggen de HIR-vennootschap laat de HIR vrijvallen en dit wordt gecompenseerd met het verlies a.g.v. de afboeking op de vordering.’
      
      
    
    
      2.12.
      
        [S] heeft op 9 maart 2009 als volgt gereageerd op dit bericht:
      
      
        ‘Verrekening van het boekverlies uit de vordering met de boekwinst uit de HIR is voor beide partijen het minst omslachtig en heeft derhalve onze voorkeur; ik stel voor dat we die marsroute als uitgangspunt nemen. Ik neem aan dat verrekening vervolgens plaatsvindt binnen fiscale eenheid, waarvan de vennootschap van onze cliënt aan het hoofd komt te staan? (…)’
      
      
    
    
      2.13.
      
        [V] heeft op 22 maart 2009 het volgende e-mailbericht verzonden aan [S] :
      
      
        ‘(…) Ten tweede: zoals ik vorige week met je heb besproken hebben wij ook een sterke voorkeur voor snel en daadkrachtig zaken doen. Wij stellen daarom voor om de onderhavige transactie weer op te zetten met [A] , zoals we de vorige keer hebben gedaan met [X] . De HIR valt vrij in 2009, er wordt een fiscale eenheid aangegaan, na voeging waardeert [A] een vordering af. [P] garandeert artikel 40 en onrechtmatige daad met zijn beleggingsmaatschappij (alles op dezelfde wijze als bij [X] ). (…) Jullie beschikken reeds over de cijfers van [A] en [O/P] . (…)’
      
      
    
    
      2.14.
      Op 25 maart 2009 heeft [V] een e-mailbericht verzonden aan [Q] . Voor zover in hoger beroep relevant, luidt dit e-mailbericht als volgt:
      
      
        ‘(…) Fiscaal technische aspect:
        Wij willen de HIR laten vrijvallen in 2009, deze winst-BV op te laten treden als moeder binnen een fiscale eenheid. Dochter waardeert na voeging een vordering af, zodat de winst van de moeder en verlies van de dochter in de fiscale eenheid binnensjaars wordt verrekend. (…)’
      
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
      1. Is belanghebbende terecht en tot het juiste bedrag aansprakelijk gesteld voor de door [B/A] niet betaalde aanslag vennootschapsbelasting over het jaar 2009?
      2. Kan belanghebbende zich met succes beroepen op de disculpatiemogelijkheid als bedoeld in artikel 40, lid 6, van de IW?
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat vraag 1 ontkennend en vraag 2 bevestigend beantwoord moet worden. De Ontvanger is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
    
    
      3.3.
      Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende concludeert primair tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank behoudens de beslissing van de Rechtbank tot veroordeling van de Ontvanger tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade tot een bedrag van € 1.500 en de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten, gegrondverklaring van het tegen de uitspraak van de Ontvanger bij de Rechtbank ingestelde beroep, vernietiging van de uitspraak van de Ontvanger en vernietiging van de beschikking aansprakelijkstelling. Subsidiair concludeert belanghebbende tot verlaging van de beschikking aansprakelijkstelling tot een bedrag van € 18.874. De Ontvanger concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Vraag 1
      
    
    
    
      4.1.
      De Ontvanger betoogt dat belanghebbende, als voormalig middellijk aandeelhouder in [B/A] , terecht aansprakelijk is gesteld, aangezien, zijns inziens, het vermogen van [B/A] , anders dan ten gevolge van de normale bedrijfsvoering is verminderd in het jaar 2008 respectievelijk in het jaar 2009. De Ontvanger wijst in dit kader op de dividenduitkering ter hoogte van € 560.000 die heeft plaatsgevonden op 31 oktober 2008 (zie onder 2.3 van de uitspraak van de Rechtbank), de dividenduitkering ter hoogte van € 95.711 die heeft plaatsgevonden op 2 april 2009 (zie onder 2.3 van de uitspraak van de Rechtbank) en de overboeking op de derdenrekening van de notaris ter hoogte van € 111.657 (zie onder 2.4 van de uitspraak van de Rechtbank). Volgens de Ontvanger kunnen deze dividenduitkeringen en storting op de derdenrekening niet aangemerkt worden als een vermindering van het vermogen ten gevolge van de normale bedrijfsvoering van [B/A] , aangezien [B/A] dientengevolge over onvoldoende vermogen beschikte om ter zake van het jaar 2009 verschuldigde vennootschapsbelasting te kunnen voldoen. 
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende stelt zich daarentegen op het standpunt dat de desbetreffende dividenduitkeringen aan te merken zijn als verminderingen van het vermogen die voortvloeien uit de normale bedrijfsvoering en dat de op de derdenrekening gestorte gelden het vermogen van belanghebbende niet verlaten hebben. 
      
    
    
      4.3.
      Artikel 40, lid 1, van de IW luidde in het jaar 2013 als volgt:
      
      
        ‘1 Degene die, al dan niet tezamen met zijn partner en zijn bloedverwanten in de rechte lijn, direct of indirect, voor ten minste één derde gedeelte van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld en waarvan de bezittingen in belangrijke mate bestaan uit beleggingen, daaronder begrepen liquide middelen, en die aandelen of een gedeelte daarvan vervreemdt, is aansprakelijk voor een gedeelte van de vennootschapsbelasting die de desbetreffende vennootschap is verschuldigd aan het einde van het jaar waarin de vervreemding plaatsvindt en de vennootschapsbelasting die verschuldigd wordt over de drie jaren daarna in verband met de op het tijdstip van de vervreemding aanwezige stille en in het kader van de heffing van de vennootschapsbelasting toegelaten fiscale reserves indien het vermogen van de vennootschap anders dan ten gevolge van de normale bedrijfsvoering van de vennootschap is verminderd in de vijf jaren voorafgaande aan het jaar van de vervreemding, in het jaar van de vervreemding, dan wel in de drie jaren daarna.’.
      
      
    
    
      4.4.
      Met betrekking tot de vraag of in het onderhavig geval voldaan wordt aan de cumulatieve voorwaarden van artikel 40, lid 1, van de IW verschillen partijen uitsluitend van mening over de vraag of voornoemde dividenduitkeringen en storting op de derdenrekening van de notaris hebben geleid tot een vermindering van het vermogen van [B/A] die niet tot de normale bedrijfsvoering van deze vennootschap behoort. 
      
    
    
      4.5.
      Het Hof leidt uit de parlementaire geschiedenis behorende bij artikel 40, lid 1, van de IW af dat onttrekkingen in de vorm van normaal te achten winstuitdelingen (Kamerstukken II 1999/00, 27.209, nr. 6, p. 47) en dividenduitkeringen aan de [O/P] met het doel om een vennootschap, die de functie van werkmaatschappij heeft, door het uitkeren van dividend ‘licht te maken’ (Kamerstukken II 1999/00, 27.209, nr. 6, p. 85 en 86) in beginsel behoren tot de normale bedrijfsvoering. Gelet op doel en strekking van artikel 40 van de IW kan, naar het oordeel van het Hof, echter geen sprake zijn van een dergelijke normaal te achten winstuitkering indien de desbetreffende vennootschap nadat deze winstuitkering heeft plaatsgevonden niet meer kan voldoen aan haar verplichting tot het voldoen van vennootschapsbelastingclaims die acuut worden als gevolg van de overdracht van de aandelen in deze vennootschap (zie de uitspraak Hof Den Haag 6 juli 2016, nr. 15/00370, ECLI:NL:GHDHA:2016:2013 juncto het arrest Hoge Raad 1 december 2017, nr. 16/04140, ECLI:NL:HR:2017:3042). 
      
    
    
      4.6.
      Op grond van artikel 12a, lid 1, onderdeel a, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet VPB 1969) wordt in gevallen, zoals het onderhavige, waarin het uiteindelijke belang in een vennootschap in belangrijke mate wijzigt de herinvesteringsreserve direct voorafgaande aan deze wijzing aan de winst toegevoegd. In het onderhavige geval bedraagt de verschuldigde vennootschapsbelasting over de vrijval van de herinvesteringsreserve ter hoogte van € 697.857, in principe, € 166.953.
      
    
    
      4.7.
      Het Hof leidt uit de commerciële overnamebalans af dat zelfs indien ervan uitgegaan wordt dat het bedrag van € 111.657 dat is gestort op de derdenrekening van de notaris ter beschikking is blijven staan van [B/A] – hetgeen het Hof in het midden laat – op het moment van de aandelenoverdracht onvoldoende vermogen aanwezig was om de vennootschapsbelastingclaim ter zake van de herinvesteringsreserve te voldoen. 
      
    
    
      4.8.
      Indien het Hof uitgaat van de hierboven opgenomen veronderstelling met betrekking tot de storting op de derdenrekening van de notaris bestaat het vermogen van [B/A] , op het moment van de aandelenoverdracht, namelijk uit de rekening-courantvordering op de aandeelhouders ter hoogte van € 18.000 en het saldo van de derdenrekening ter hoogte van € 111.657, hetgeen een totaal vermogen van € 129.657 oplevert. 
      
    
    
      4.9.
      Op het moment van de overdracht van de aandelen [B/A] aan [K] B.V. bedraagt het vermogenstekort om de vennootschapsbelastingclaim ter zake van de herinvesteringsreserve te kunnen voldoen derhalve € 37.296, hetgeen het Hof tot de conclusie leidt dat de dividenduitkering ter hoogte van € 95.711 die op 2 april 2009 heeft plaatsgevonden niet aangemerkt kan worden als een vermindering van het vermogen van [B/A] die heeft plaatsgevonden ten gevolge van de normale bedrijfsvoering van deze vennootschap. 
      
    
    
      4.10.
      Gelet op deze niet tot de normale bedrijfsvoering behorende vermindering van het vermogen van [B/A] kan belanghebbende aansprakelijk gesteld worden voor een gedeelte van de vennootschapsbelasting die [B/A] is verschuldigd aan het einde van het jaar 2009. Onder ‘een gedeelte van de vennootschapsbelasting’ wordt verstaan het volledige bedrag van de door [B/A] over het jaar 2009 verschuldigde vennootschapsbelasting, met dien verstande dat dit bedrag, op grond van artikel 40, lid 3, van de IW, verminderd dient te worden overeenkomstig de aanspraak die belanghebbende, op het moment van de aandelenvervreemding, op het vermogen van deze vennootschap kon maken. Belanghebbende bezat op het moment van deze vervreemding middellijk 50% van de aandelen in [B/A] . Het is, naar het oordeel van het Hof, derhalve in lijn met het bepaalde in artikel 40, lid 1, juncto artikel 40, lid 3, van de IW dat belanghebbende aansprakelijk is gesteld voor 50% van de ter zake van de vrijval van de herinvesteringsreserve en de geschatte opbrengst van de liquide middelen over de periode [datum 2] 2008 tot [datum 1] 2009 verschuldigde vennootschapsbelasting. 
      
    
    
      4.11.
      Gelet op het bovenoverwogene oordeelt het Hof dat belanghebbende, in beginsel, terecht op grond van artikel 40, lid 1, van de IW aansprakelijk is gesteld voor een bedrag ter hoogte van € 83.702 betreffende de aan [B/A] opgelegde, doch onbetaald gebleven, aanslag in de vennootschapsbelasting over het jaar 2009. 
      
    
    
      4.12.
      Het Hof beantwoordt vraag 1 derhalve bevestigend. 
      
      
        
          Vraag 2
        
      
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat hij zich op grond van artikel 40, lid 6, van de IW kan disculperen van deze aansprakelijkstelling, aangezien het niet aan hem te wijten is dat onvoldoende vermogen in [B/A] is achtergebleven. Ter onderbouwing van dit standpunt voert belanghebbende primair aan dat hij mocht vertrouwen op het advies dat hij in het kader van de verkoop van de aandelen van [B/A] ontvangen heeft van adviseurs die werkzaam zijn bij [R] Belastingadviseurs en Accountants (hierna: [R] ). Belanghebbende mocht er, zijns inziens, op vertrouwen dat de door hem inschakelde adviseurs zich voldoende vergewist hebben van het bestaan en de juistheid van de af te waarderen vordering, aangezien [R] een gerenommeerd kantoor is dat aangesloten is bij de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs en waar hij al jaren, naar volle tevredenheid, klant van is. 
      
    
    
      4.14.
      De Ontvanger stelt zich primair op het standpunt dat in het onderhavige geval niet toegekomen wordt aan de disculpatiemogelijkheid zoals opgenomen in artikel 40, lid 6, van de IW, aangezien een belanghebbende alleen wordt toegelaten tot het leveren van dit tegenbewijs indien er sprake is van een situatie waarin er voldoende liquide middelen zijn achtergelaten om de (acute) vennootschapsbelastingschulden van deze vennootschap te voldoen. Naar het oordeel van de Ontvanger is daarvan in het onderhavige geval geen sprake. Subsidiair stelt de Ontvanger zich op het standpunt dat belanghebbende niet slaagt in het te leveren tegenbewijs, aangezien de door laatstgenoemde inschakelde adviseurs onvoldoende onderzoek hebben gedaan om zich ervan te vergewissen dat de koper de latente belastingschulden van [B/A] zou voldoen respectievelijk af zou kunnen zetten tegen een afwaardering van een vordering. 
      
    
    
      4.15.
      Artikel 40, lid 6, van de IW luidde in het jaar 2013 als volgt:
      
      
        ‘6. Degene die op grond van het eerste lid aansprakelijk is, is niet aansprakelijk voorzover hij bewijst dat het niet aan hem is te wijten dat het vermogen van de vennootschap ontoereikend is voor het voldoen van de vennootschapsbelasting.’. 
      
      
    
    
      4.16.
      Het Hof verwerpt het standpunt van de Ontvanger dat een belanghebbende die onvoldoende middelen in een vennootschap heeft achtergelaten om de (acute) vennootschapsbelastingschulden te voldoen, niet wordt toegelaten tot het leveren van het tegenbewijs als bedoeld in artikel 40, lid 6, van de IW. Een dergelijke rechtsopvatting vindt geen steun in de tekst van de wet, zoals deze luidde in 2013 (zie ook de conclusie van de Advocaat-Generaal van 29 september 2017, nr. 17/00363 en 17/00372, ECLI:NL:PHR:2017:1015, punt 7).
      
    
    
      4.17.
      Een dergelijk standpunt valt ook niet uit de jurisprudentie af te leiden. Het Hof merkt hierbij op dat uit het arrest Hoge Raad 16 oktober 2015, nr. 14/01684, ECLI:NL:HR:2015:3080, BNB 2016/7 – waarnaar de Ontvanger verwijst – slechts kan worden afgeleid dat in gevallen waarin voldoende vermogen in een vennootschap wordt achtergelaten een belanghebbende niet slaagt in het leveren van het tegenbewijs als bedoeld in artikel 40, lid 6, van de IW als hij/zij ten tijde van de vervreemding van de aandelen in deze vennootschap wist of behoorde te weten dat de belastingschulden niet zouden worden voldaan door de koper. Naar het oordeel van het Hof kan uit dit arrest geen rechtsregel afgeleid worden voor situaties waarin onvoldoende vermogen in een vennootschap is achtergebleven om de (latente) belastingschulden te voldoen. 
      
    
    
      4.18.
      Belanghebbende wordt derhalve toegelaten tot het leveren van het bewijs dat het niet aan hem is te wijten dat het vermogen van [B/A] ontoereikend is voor het voldoen van de ter zake van het jaar 2009 door deze vennootschap verschuldigde vennootschapsbelasting. 
      
    
    
      4.19.
      Het Hof stelt bij de beantwoording van de vraag of belanghebbende voldaan heeft aan de bewijslast als bedoeld in artikel 40, lid 6, van de IW voorop dat uitsluitend gekeken dient te worden naar het verwijt dat belanghebbende zelf treft. De Hoge Raad heeft in het arrest van 2 december 2016, nr. 16/03028, ECLI:NL:HR:2016:2733, BNB 2017/39 namelijk, voor zover relevant, het volgende overwogen:
      
      
        ‘3.2. Het Hof heeft vooropgesteld dat de verwijzingsopdracht zich toespitst op de vraag of erflater ten tijde van de vervreemding van de aandelen wist of behoorde te weten dat [C] B.V. of een derde door het entameren van buiten de normale bedrijfsvoering liggende handelingen de verhaalsmogelijkheden van de Ontvanger illusoir zou maken. Het Hof heeft geoordeeld dat hiervan geen sprake is geweest. Het Hof heeft in dit verband geoordeeld dat eventuele nalatigheden dan wel een onzorgvuldige taakuitoefening van de adviseur van erflater voor de toepassing van artikel 40, lid 6, IW 1990 niet aan erflater kunnen worden toegerekend. 
      
    
    
      3.3.
      Voor zover het middel zich richt tegen het hiervoor in 3.2 laatstbedoelde oordeel, faalt het. In onderdeel 3.2.3 van het arrest van de Hoge Raad van 25 maart 2016, nr. 15/02764, ECLI:NL:HR:2016:480, BNB 2016/112, is geoordeeld dat in het aansprakelijkheidsrecht geldt dat eenieder in beginsel alleen voor zijn eigen daden en nalatigheden aansprakelijk is te houden, behoudens welomschreven op de wet gebaseerde uitzonderingen. Voor de toepassing van artikel 40, lid 6, IW 1990 is dit niet anders.’. 
      
    
    
      4.20.
      Alhoewel de gedingstukken het sterke vermoeden doen rijzen dat de adviseurs van belanghebbende het verwijt te maken valt dat zij onvoldoende onderzoek hebben gedaan naar de fiscale aanvaardbaarheid van de door de koper gewenste afwaardering van de vordering van een dochtervennootschap, kunnen deze nalatigheden van de adviseurs, in beginsel, niet aan belanghebbende toegerekend worden. 
      
    
    
      4.21.
      Een dergelijk toerekening zou, daarentegen, wel plaats kunnen vinden indien belanghebbende redenen had om te twijfelen aan de deskundigheid en zorgvuldige taakuitoefening van de door hem ingeschakelde adviseurs (vergelijk het arrest Hoge Raad 13 februari 2009, nr. 07/12891, ECLI:NL:HR:2009:BH2586, BNB 2009/114). 
      
    
    
      4.22.
      In het onderhavige geval is hiervan, naar het oordeel van het Hof, geen sprake. Belanghebbende heeft gesteld dat hij vertrouwde en mocht vertrouwen op de door hem ingeschakelde adviseurs, aangezien deze adviseurs werkzaam zijn bij een gerenommeerd belastingadvieskantoor en aangezien hij reeds gedurende vele jaren, naar volle tevredenheid, klant is van dit kantoor.
      
    
    
      4.23.
      Naar het oordeel van het Hof mocht belanghebbende er vanuit gaan dat de door hem ingeschakelde adviseurs voldoende onderzoek gedaan hebben naar de vraag of de koper beschikte over een af te waarderen vordering en dat de adviseurs tot de conclusie zijn gekomen dat deze vraag bevestigend beantwoord moet worden. Belanghebbende mocht er, naar het oordeel van het Hof, derhalve vanuit gaan dat de ter zake van de vrijval van de herinvesteringsreserve verschuldigde vennootschapsbelasting bij de koper afgezet zou kunnen worden tegen de afwaardering van een vordering, waardoor in zoverre geen sprake was van een acute vennootschapsbelastingclaim ten aanzien van de vrijval van de herinvesteringsreserve. Het feit dat uiteindelijk geen sprake is geweest van een afwaardering van een vordering die kon worden afgezet tegen de vrijval van de herwaarderingsreserve kan belanghebbende niet worden verweten. Het is derhalve niet aan hem te wijten dat onvoldoende vermogen in [B/A] is achtergelaten om de ter zake van de vrijval van de herinvesteringsreserve verschuldigde vennootschapsbelasting te kunnen voldoen. 
      
    
    
      4.24.
      Aangezien belanghebbende – zelfs indien de storting op de derdenrekening buiten beschouwing wordt gelaten – ruim voldoende vermogen in [B/A] heeft achtergelaten om de ter zake van de geschatte opbrengst van de liquide middelen over de periode [datum 2] 2008 tot [datum 1] 2009 verschuldigde vennootschapsbelasting te voldoen, slaagt belanghebbende, naar het oordeel van het Hof, in het leveren van het bewijs als bedoeld in artikel 40, lid 6, van de IW. 
      
    
    
      4.25.
      Het Hof beantwoordt vraag 2, gelet op het vorenoverwogene, bevestigend, hetgeen tot vernietiging van de beschikking aansprakelijkstelling leidt. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.26.
      De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd, behoudens de veroordeling van de Ontvanger tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade ter hoogte van € 1.500 en de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten. Het Hof zal het bij de Rechtbank tegen de uitspraak van de Ontvanger ingestelde beroep gegrond verklaren, de uitspraak van de Ontvanger vernietigen en de beschikking aansprakelijkstelling vernietigen.  
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.27.
      Nu de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de veroordeling van de Ontvanger tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade ter hoogte van € 1.500 en de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten, wordt vernietigd, dient de Ontvanger aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 124 te vergoeden. 
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.28.
      Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, behoudens, voor zover relevant, de beslissing omtrent de proceskosten, acht het Hof termen aanwezig de Ontvanger te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. 
      
    
    
      4.29.
      Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit), ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof op 2,5 (punten) x € 501 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.252,50. 
      
    
    
      4.30.
      Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit heeft gemaakt.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        
          vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de veroordeling van de Ontvanger tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade ter hoogte van € 1.500 en de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten;
      
      
        
          verklaart het tegen de uitspraak van de Ontvanger bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond;
      
      
        
          vernietigt de uitspraak van de Ontvanger;
      
      
        
          vernietigt de beschikking aansprakelijkstelling; 
      
      
        
          gelast dat de Ontvanger aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 124 vergoedt; en
      
      
        
          veroordeelt de Ontvanger in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.252,50. 
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 8 juni 2018 door T.A. Gladpootjes, voorzitter, P. Fortuin en L.B.M. Klein Tank, in tegenwoordigheid van  J.M.A. Beckers, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.