ECLI:NL:GHARL:2020:4171, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 26-05-2020, 19/00156 tm 19/00167
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2020-05-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Buitenlandse tegoeden. Inkeerregeling. Moest belanghebbende op het moment van inkeer hebben geweten of – objectief gezien – redelijkerwijs hebben vermoed dat de Inspecteur met de buitenlandse bankrekening bekend was of bekend zou worden?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers 19/00156 tot en met 19/00167
    uitspraakdatum: 26 mei 2020
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 2 januari 2019, nummers AWB 17/3271 en 17/3315 tot en met 17/3325, ECLI:NL:RBGEL:2019:1, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Eindhoven (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende zijn over de jaren 2003 tot en met 2014 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Bij beschikkingen is heffingsrente, respectievelijk belastingrente berekend en zijn boetes opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd wat betreft de boetebeschikkingen en de boetes verminderd tot respectievelijk € 1.830, € 1.926, € 1.922, € 1.919, € 1.949, € 4.415, € 4.138, € 4.003, € 3.876, € 3.618, € 2.774 en € 2.801.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft verweer gevoerd.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft via beeldbellen plaatsgevonden op 12 mei 2020. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft in haar aangiften in de IB/PVV voor de jaren 2003 tot en met 2014 geen melding gemaakt van de door haar aangehouden bankrekening bij de Zwitserse [a-bank] (hierna: [a-bank] ).
      
    
    
      2.2.
      
        [a-bank] heeft op 7 augustus 2014 aan onder anderen haar Nederlandse rekeninghouders een brief gestuurd, waarin is geschreven dat de klantrelatie met de rekeninghouder wordt opgezegd, tenzij hij een verklaring ondertekent waarmee hij [a-bank] toestemming geeft om alle relevante informatie met de belastingautoriteiten te delen. Deze verklaring heet ’EU-Zinsbesteuerung — Ermächtigung zur freiwilligen Offenlegung’ en in de Engelse vertaling ’EU savings tax – Authorization for the Voluntary Disclosure’. 
      
    
    
      2.3.
      
        Bij brief van 23 juli 2015 heeft de Nederlandse Belastingdienst een zogenoemd groepsverzoek aan de Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) gedaan om – kort gezegd – rekeningoverzichten van rekeninghouders bij [a-bank] met een Nederlands adres te verkrijgen (hierna: het groepsverzoek). De grondslag voor dit informatieverzoek is artikel 26 van het op  26 februari 2010 gesloten belastingverdrag tussen Nederland en Zwitserland (Trb. 2010, 98). In de brief is onder meer opgenomen:
        „Die erbetenen Auskünfte
        Ein Teil der Klienten hat aufgrund des Schreibens der [a-bank] wahrscheinlich Dokumente vorgelegt, um ihre Befolgung der Steuergesetzgebung in den Niederlanden zu bestätigen.
        Auch hat wahrscheinlich ein Teil der Klienten entweder nicht reagiert, oder das Konto aufgelöst (mit Überweisung der Guthaben, Barabhebungen, usw.). Diese Kontoinhaber sind für die niederländische Steuererhebung wichtig, weil sie sich wahrscheinlich nicht freiwillig in den Niederlanden gemeldet haben (…). Bei dieser Gruppe ist es sehr wahrscheinlich, dass die Steuergesetzgebung nicht befolgt wird, sonst hätten sie der [a-bank] ihre Befolging der Steuergesetzgebung nachgewiesen.
      
      
      
        Für eine richtige Steuererhebung möchte ich Sie um Übermittlung einer Übersicht der [a-bank] Kontoinhaber mit einer Domiziladresse in den Niederlanden bitten, für die trotz Versand des Schreibens in der Anlage 4 kein der [a-bank] genügender Nachweis der Steuerehrlichkeit erbracht wurde wobei die folgenden Daten angegeben werden sollen:
        (…)
         Vermögensstand auf den betreffenden Konten am 1. Februar 2013, 1. Januar 2014 und 31. Dezember 2014.”.
        Evenvermelde Anlage 4 is de eerdergenoemde brief van 7 augustus 2014. 
      
      
    
    
      2.4.
      
        
          [a-bank] heeft op 16 september 2015 een brief gestuurd aan haar Nederlandse rekeninghouders. Daarin heeft [a-bank] onder meer geschreven:
        „The Swiss Federal Tax Administration (FTA) informed us about a request for administrative assistance submitted by the Dutch competent authority in accordance with the applicable double taxation agreement between Switzerland and the Netherlands. Based on the FTA’s order, we are required to disclose information relating to your above-mentioned bank account.
        You will find more detailed information and instructions in the enclosed letter from the FTA.”.
      
      
    
    
      2.5.
      
        In een brief van 9 april 2018 van de ESTV aan de Inspecteur is onder meer het volgende opgenomen:
        „Frau [X] wurde durch die [a-bank] AG Über das Ersuchen vom 23. Juli 2015 informiert. Gemäss der [a-bank] AG wurde das lnformationsschreiben vom 16. September 2015 am 18. September 2015 an Frau [X] verschickt.”.
      
      
    
    
      2.6.
      
        Diverse Nederlandse en buitenlandse media, waaronder kranten en nieuwssites, hebben rond 27 september 2015 melding gemaakt van het feit dat de Nederlandse Belastingdienst bij de ESTV informatie had opgevraagd over rekeninghouders bij [a-bank] . Deze media hebben zich mede gebaseerd op een artikel van 26 september 2015 van de Zwitserse nieuwssite LeTemps.ch. In dat artikel is door middel van een link een communiqué van de ESTV van 22 september 2015 opgenomen. Daarin is (in de Engelse vertaling) onder meer vermeld:
        „By letter dated 23 July 2015 the Belastingdienst/Central Liaison Office Almelo, Netherlands, requests the FTA for administrative assistance based on Article 26 of the Convention of 26 February 2010 between the Swiss Confederation and the Kingdom of the Netherlands for the Avoidance of Double Taxation with Respect to Taxes on Income (…). 
        Information is requested concerning natural persons, whose names are unknown and who fulfil all of the following criteria during the time period from 1 February 2013 to 31 December 2014:
      
      a. The person was an account holder of (an) account(s) with [a-bank] Switzerland AG (former [a-bank] AG);
      b. The account holder had a domicile address in the Netherlands (according to the internal bank documentation);
      c. The account holder was sent a letter by [a-bank] Switzerland AG in which it announced the forced closure of the bank account(s) unless he/she provided the bank with the signed form «EU savings tax – Authorization for the Voluntary Disclosure» (EU-Zinsbesteuerung – Ermächtigung zur freiwilligen Offenlegung») or any other proof of his/her tax compliance;
      d. Despite this letter the account holder did not provide [a-bank] Switzerland AG with sufficient evidence of tax compliance.”.
      
    
    
      2.7.
      Op 30 september 2015 is door of namens belanghebbende contact opgenomen met de ESTV.
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft op 27 oktober 2015 in verband met haar bankrekening bij [a-bank] een beroep gedaan op de inkeerregeling, die is opgenomen in artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Gegevens van de aangehouden bankrekening heeft zij daarbij niet verstrekt.
      
    
    
      2.9.
      Op 17 november 2015 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de uitwisseling van informatie. Het Bundesverwaltungsgericht heeft op 21 maart 2016 het informatieverzoek van Nederland afgewezen. In appel heeft het Bundesgericht op 12 september 2016 bepaald dat de ESTV de gevraagde ambtshulp mocht verlenen.
      
    
    
      2.10.
      Belanghebbende heeft bij brief van 22 februari 2016 (door de Inspecteur ontvangen op 3 maart 2016) aan de Inspecteur de gegevens overgelegd van de bij [a-bank] in Zwitserland aangehouden bankrekening.
      
    
    
      2.11.
      Op 14 juli 2016 heeft de Inspecteur aan belanghebbende medegedeeld dat hij voornemens was navorderingsaanslagen met vergrijpboetes op te leggen voor de jaren 2003 tot en met 2014.
      
    
    
      2.12.
      Op 21 december 2016 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een mededeling als bedoeld in artikel 67g van de AWR verzonden. Hierin is vermeld dat de boetes zijn gebaseerd op artikel 67e, eerste en/of zesde lid, van de AWR.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of aan belanghebbende een beroep toekomt op de inkeerregeling, welke vraag door belanghebbende bevestigend en door de Inspecteur ontkennend wordt beantwoord. Voorts is in geschil of de boeten, zoals deze na vermindering door de Rechtbank zijn vastgesteld, tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat het niet in haar aangiften opnemen van haar buitenlandse banktegoeden berustte op een verdedigbaar standpunt en dat daarom de boeten ten onrechte zijn opgelegd. Zij stelt daartoe dat de vermogensrendementsheffing in de onderhavige jaren op regelniveau in strijd was met het in artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot Bescherming van de Rechten van de Mens en de Fundamentele Vrijheden (EVRM) gewaarborgde recht op het ongestoord genot van eigendom. Subsidiair stelt belanghebbende dat zij objectief gezien redelijkerwijs niet had moeten vermoeden dat de Inspecteur op de hoogte zou raken van haar rekening bij [a-bank] , aangezien men het er in de literatuur over eens was dat het verzoek om informatie van de Belastingdienst als een fishing expedition moest worden beschouwd en daardoor een eventuele bezwaarprocedure in Zwitserland succesvol zou zijn. Bij afwijzing van dat informatieverzoek kon de Inspecteur niet op andere wijze achterhalen of over een rekening bij [a-bank] beschikte. Voorts betwist belanghebbende dat zij heeft kennisgenomen van de over het informatieverzoek verschenen mediaberichten. Tenslotte stelt belanghebbende dat het opleggen van de boeten in strijd is met het legaliteitsbeginsel als belichaamd in artikel 7 van het EVRM en in artikel 15 van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR), in het bijzonder het lex mitior-beginsel en het nulla poena-beginsel. Toepassing van deze beginselen leidt ertoe dat de boeten over de jaren 2003 tot en met 2008 moeten worden vernietigd, de boete over 2009 niet tot een hoger percentage dan 15 mag worden opgelegd en de boeten over de jaren 2010 tot en met 2014 niet tot een hoger percentage dan 30.
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur heeft gemotiveerd verweer gevoerd en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Ieder die is uitgenodigd tot het doen van aangifte, is op grond van het bepaalde in artikel 8, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de AWR gehouden aangifte te doen door de in de uitnodiging gevraagde gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud op bij ministeriële regeling te bepalen wijze in te vullen, te ondertekenen en in te leveren of toe te zenden.
      
    
    
      4.2.
      Vaststaat dat belanghebbende in haar aangiften in de IB/PVV voor de jaren 2003 tot en met 2014 geen melding heeft gemaakt van de door haar aangehouden bankrekening bij [a-bank] . Daarmee heeft zij niet voldaan aan haar zojuist vermelde wettelijke verplichting. Belanghebbendes stelling dat de vermogensrendementsheffing strijdig is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM kan, ook indien zou worden geoordeeld dat die stelling voor de onderhavige jaren verdedigbaar is, niet meebrengen dat zij niet gehouden zou zijn aan die verplichting te voldoen. Die eventuele verdedigbaarheid kan niet meebrengen dat de Inspecteur niet bevoegd was tot het doen van het groepsverzoek en evenmin dat op die grond geen boeten zouden kunnen worden opgelegd. Belanghebbendes primaire standpunt stuit hierop af. 
      
    
    
      4.3.
      De inkeerregeling is opgenomen in artikel 67n van de AWR. Dat artikel, zoals van toepassing in de onderhavige jaren en voor zover hier van belang, bepaalt dat een vergrijpboete niet wordt opgelegd dan wel gematigd wanneer de belastingplichtige alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt voordat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden.
      
    
    
      4.4.
      Voor de beantwoording van de vraag of belanghebbende met vrucht een beroep op de inkeerregeling kan doen, is beslissend of op zij het moment van inkeer op 27 oktober 2015 wist of - objectief gezien - redelijkerwijs moest vermoeden dat de Inspecteur met de bankrekening bij [a-bank] bekend was of bekend zou worden, en niet, of zij - subjectief gezien -op dat moment vermoedde dat de Inspecteur op het spoor zou komen van deze bankrekening.
      
    
    
      4.5.
      Vaststaat dat belanghebbende in haar aangiften in de IB/PVV voor de jaren 2003 tot en met 2014 geen melding heeft gemaakt van de door haar aangehouden bankrekening bij [a-bank] . Voorts staat vast dat diverse Nederlandse en buitenlandse media, waaronder kranten en nieuwssites, rond 27 september 2015 melding hebben gemaakt van het feit dat de Nederlandse Belastingdienst bij de ESTV informatie had opgevraagd over rekeninghouders bij [a-bank] en dat [a-bank] bij brief van 16 september 2015 aan belanghebbende heeft laten weten dat van de bank werd verlangd dat zij ten behoeve van de Nederlandse Belastingdienst informatie betreffende haar bankrekening zou verstrekken. 
      
    
    
      4.6.
      Op grond van deze feiten en omstandigheden moest belanghebbende op het moment van inkeer op 27 oktober 2015 hebben geweten of - objectief gezien - redelijkerwijs hebben vermoed dat de Inspecteur met de bankrekening bij [a-bank] bekend was of bekend zou worden. Daaraan doet niet af dat belanghebbende meende - of stelt te hebben mogen menen op basis van fiscale literatuur waarop zij stelt zich te baseren - dat het verstrekken van de bankgegevens met succes zou kunnen worden aangevochten, en evenmin dat zulks aanvankelijk in 2016 bij het Bundesverwaltungsgericht is geschied.
      
    
    
      4.7.
      Het vorenoverwogene brengt mee dat van een vrijwillige inkeer geen sprake was.
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende heeft in haar aangiften in de IB/PVV voor de jaren 2003 tot en met 2014 geen melding gemaakt van de door haar aangehouden bankrekening [a-bank] . Het is daarom aan haar opzet te wijten dat te weinig belasting is geheven. De opgelegde boetes zijn in overeenstemming met het bepaalde in artikel 67e van de AWR en de toepasselijke bepalingen uit het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB). Het Hof acht deze boeten passend en geboden. Terecht heeft de Rechtbank een vermindering toegepast van 10 percent wegens overschrijding van de redelijke termijn. Voor verdere vermindering ziet het Hof geen aanleiding.
      
    
    
      4.9.
      De aan de inkeerbepaling te ontlenen verwachting omtrent het belopen van een vergrijpboete, of omtrent de hoogte van die boete, moet niet worden beoordeeld naar het moment waarop de onjuiste of onvolledige aangifte wordt gedaan, maar naar het moment waarop de betrokkene inkeert. De stellingen van belanghebbende omtrent het legaliteitsbeginsel, voor zover zij de toetsing van de wettelijke regeling aan artikel 7 van het EVRM en artikel 15 van het IVBPR betreffen, stuiten hierop af.
      
    
    
      4.10.
      Voor zover belanghebbende zich erop beroept dat de in het derde lid van paragraaf 1 van het BBBB opgenomen bepaling strijdig is met het legaliteitsbeginsel, kan haar dat niet baten, aangezien die bepaling ten tijde van belanghebbendes inkeer door de invoering van het vierde lid van die paragraaf geen werking had ten aanzien van inkeer.
      
    
    
      4.11.
      Een beroep op de tijdelijke verruiming van de inkeerregeling voor de periode van 2 september 2013 tot 1 juli 2014 komt belanghebbende niet toe, aangezien zij niet binnen die periode gebruik heeft gemaakt van de inkeerregeling.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van  dr. J.W.J. de Kort als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 26 mei 2020 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier is verhinderd de uitspraak	De voorzitter,
      te ondertekenen.
    
    
    
    
    
      	(A. van Dongen)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 26 mei 2020
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.