ECLI:NL:GHARL:2017:8564, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 04-10-2017, 17/00030
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2017-10-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Bezwaar terecht niet-ontvankelijk verklaard? Verrekening buitenlandse bronbelasting. Franse dividenden. Vertrouwensbeginsel.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummer 17/00030
    uitspraakdatum: 4 oktober 2017
    
    
      
        Uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 16 december 2016, nummer AWB 16/2624, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard omdat het papieren bezwaarschrift niet binnen de uiterste termijn is ontvangen en het verzoek om ambtshalve vermindering afgewezen.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 juli 2017. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Op 1 mei 2013 heeft belanghebbende de aangifte IB/PVV 2012 ingediend. Belanghebbende heeft in 2012 een bedrag van € 15.014 aan Franse dividenden ontvangen en in de aangifte 2012 een bijbehorend bedrag van € 5.599 aan verrekenbare buitenlandse bronbelasting aangegeven.
      
    
    
      2.2.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 9 mei 2014 voor het jaar 2012 een aanslag IB/PVV opgelegd. Hierbij is de te verrekenen buitenlandse bronbelasting verminderd tot 15% van het brutobedrag van de dividenden (15% van € 15.014), zijnde een bedrag van € 2.252.
      
    
    
      2.3.
      Hiertegen heeft belanghebbende bij brief met dagtekening 19 juni 2014 bezwaar gemaakt. Dit bezwaarschrift is op dinsdag 24 juni 2014 door de Inspecteur ontvangen. De envelop waarin dit bezwaarschrift is verstuurd is op maandag 23 juni 2014 door PostNL gestempeld.
      
    
    
      2.4.
      
        In het dossier zit een e-mail van vrijdag 20 juni 2014 gericht aan de heer [A] van de Belastingdienst. Deze mail vermeldt het volgende:
        “Van:		“ [X]  ” < [X] @casema.nl>
        Aan:		< [A] @belastingdienst.nl>
        Verzonden:	vrijdag 20 juni 2014 21:03
        Onderwerp: 	Aanslag IKB/PV 2012 nr. [000.00.000] .H.26.01
      
      
      
        Geachte heer [A] ,
        Hierbij meld ik formeel dat ik tegen deze aanslag BEZWAAR maak. De stukken zijn naar u onderweg.
        (…)”
      
      
    
    
      2.5.
      Op 30 september 2014 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden. Het gespreksverslag vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…) Hoorverslag van het hoorgesprek met de heer [X] , ten aanzien van zijn bezwaarschrift tegen de aanslag inkomstenbelasting 2012 op 30 september 2014.
        (…)
        Aan de heer [X] is medegedeeld dat de aanslag juist is vastgesteld en dat op correcte wijze
        rekening is gehouden met de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting.
        Aan het door de heer [X] gedane voorstel om dan het deel met betrekking tot het buitenlandse aandelenpakket buiten de vermogensrendementheffing te houden kan geen gehoor
        worden gegeven.
        De heer [X] is gewezen op art. 27 van de overeenkomst tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van de Franse Republiek tot het vermijden van dubbele belastingen en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en vermogen, zijnde de regeling van onderling overleg.
        De heer [X] wil zich wel het recht voorbehouden dat indien de regeling van onderling overleg niet voor hem het gewenste resultaat geeft, hij bij de Nederlandse fiscus alsnog het recht van teruggaaf kan claimen. Aan de heer [X] is medegedeeld dat dit niet mogelijk is. Wel heeft de heer [B] met de heer [X] afgesproken dat het bezwaarschrift wordt aangehouden totdat er duidelijkheid is na gebruik van de regeling van onderling overleg.”
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is allereest de vraag of de Inspecteur het bezwaar van belanghebbende terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Indien sprake is van een ontvankelijk bezwaarschrift is de hoogte van de te verrekenen buitenlandse bronbelasting in geschil.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het bezwaarschrift tijdig is ingediend en derhalve ontvankelijk is. Ter zitting heeft belanghebbende het Hof verzocht de zaak niet terug te wijzen naar de bezwaarfase maar de zaak inhoudelijk te beoordelen. Belanghebbende heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat het gehele bedrag van de buitenlandse bronbelasting van € 5.599 kan worden verrekend. Bovendien mocht belanghebbende naar aanleiding van hetgeen besproken is tijdens het hoorgesprek erop vertrouwen dat indien hij in Frankrijk niet een deel van de bronbelasting terug zou kunnen krijgen, dit in Nederland alsnog zou kunnen worden verrekend. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag IB/PVV 2012.
      
    
    
      3.3.
      Naar aanleiding van de discussie ter zitting stelt de Inspecteur zich nader op het standpunt dat het e-mailbericht van 20 juni 2014 aan te merken is als een tijdig ingediend bezwaarschrift, dat op onjuiste wijze is ingediend. Dit gebrek is door binnenkomst op 24 juni 2014 van het schriftelijke bezwaarschrift geheeld. Er is derhalve sprake van een ontvankelijk bezwaar. Ook de Inspecteur heeft ter zitting het Hof verzocht de zaak niet terug te wijzen naar de bezwaarfase, maar de zaak inhoudelijk te beoordelen. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat terecht 15% van het brutobedrag aan Franse dividenden (€ 2.252) is verrekend. Van opgewekt vertrouwen is geen sprake. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en handhaving van de aanslag IB/PVV 2012.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        De ontvankelijkheid van het bezwaar
      
    
    
      4.1.
      De aanslag IB/PVV is gedagtekend 9 mei 2014. Er is geen reden aan te nemen dat de aanslag na deze dagtekening aan belanghebbende bekend is gemaakt, zodat de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift is geëindigd op 20 juni 2014. Ingevolge artikel 6:5, eerste lid van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bevat het bezwaarschrift ten minste de naam en het adres van de indiener, de dagtekening, een omschrijving van het besluit waartegen het bezwaar is gericht en de gronden van het bezwaar. Gelet op de inhoud van de e-mail van 20 juni 2014 is deze naar aard en inhoud aan te merken als een elektronisch ingediend pro forma bezwaarschrift.  Het bezwaarschrift is derhalve tijdig ingediend.
      
    
    
      4.2.
      Op grond van artikel 6:4, eerste lid, van de Awb kan het maken van bezwaar langs schriftelijke weg geschieden. Ingevolge artikel 2:13, eerste lid, van de Awb kan in het verkeer tussen burgers en bestuursorganen een bericht ook elektronisch worden verzonden, mits de bepalingen van afdeling 2.3 in acht worden genomen. Ingevolge artikel 2:15, eerste lid, van de Awb dat deel uitmaakt van afdeling 2.3, kan een bericht elektronisch naar een bestuursorgaan worden verzonden voor zover het bestuursorgaan kenbaar heeft gemaakt dat deze weg is geopend. In zijn besluit van 27 april 2005 (nr. CPP2004/2807M) heeft de Staatssecretaris van Financiën kenbaar gemaakt dat het elektronisch verkeer voor bezwaarschriften, ex artikel 6:5 en 6:6 van de Awb niet is opengesteld. Het door belanghebbende langs elektronische weg gemaakte bezwaar voldeed daarom niet aan de eis dat het schriftelijk moest worden ingediend. Op die grond had het bezwaarschrift ingevolge artikel 6:6 van de Awb alleen niet-ontvankelijk kunnen worden verklaard, indien belanghebbende in de gelegenheid was gesteld dit verzuim te herstellen binnen een hem daartoe gestelde termijn (Hoge Raad 11 augustus 2017, nr. 17/00877, ECLI:NL:HR:2017:1612). Nu dit verzuim – in dit geval zelfs voordat belanghebbende hiertoe door de Inspecteur is uitgenodigd – met de op 24 juni 2014 ingekomen brief van belanghebbende is hersteld, dient een niet-ontvankelijk verklaring achterwege te blijven.
      
    
    
      4.3.
      Nu het bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard, welke niet-ontvankelijkverklaring door de Rechtbank is bevestigd, dienen de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar te worden vernietigd. Voor dat geval geldt als regel dat de rechter de zaak terugwijst naar de Inspecteur en hem opdraagt opnieuw op het bezwaar te beslissen. Van die regel kan worden afgeweken indien daartoe goede grond bestaat, bijvoorbeeld indien partijen aandringen op een inhoudelijk beoordeling van het geschil door de rechter, of indien duidelijk is dat de belanghebbende niet wordt benadeeld doordat de rechter zelf in de zaak voorziet (Hoge Raad 9 juni 2006, nr. 41130, ECLI:NL:HR:2006:AX7330, BNB 2006/290). Ter zitting hebben beide partijen aangedrongen op een inhoudelijke beoordeling van het geschil door het Hof. Daarom zal het Hof zelf in de zaak voorzien.
      
      
        
          Aanslag IB/PVV 2012
        
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende stelt dat Frankrijk meer dan 15% van het brutobedrag van de dividenden als belasting heeft ingehouden. Belanghebbende heeft dit meerdere in Frankrijk niet terug kunnen krijgen. Naar zijn mening dient hij het gehele bedrag van de Franse bronbelasting in Nederland te kunnen verrekenen omdat anders sprake is van dubbele heffing.
      
    
    
      4.5.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat maximaal 15% van het brutobedrag van de Franse dividenden kan worden verrekend.
      
    
    
      4.6.
      Het Hof oordeelt als volgt. De nationale Nederlandse wetgeving biedt niet de mogelijkheid buitenlandse bronbelasting te verrekenen. De mogelijkheid tot verrekening is voor het onderhavige geval geregeld in de overeenkomst tussen de regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de regering van de Franse Republiek tot vermijding van dubbele belastingen en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten te Parijs op 16 maart 1973 (hierna: de Overeenkomst). Blijkens artikel 10, eerste lid, van de Overeenkomst mogen dividenden betaald door een lichaam dat inwoner is van een van de staten aan een inwoner van de andere Staat, in die andere Staat worden belast. Ingevolge het tweede lid van dit artikel, aanhef en onder b, mogen deze dividenden echter in de Staat waarvan het lichaam dat de dividenden betaalt inwoner is, overeenkomstig de wetgeving van die Staat worden belast, maar de aldus geheven belasting mag niet overschrijden 15 percent van het brutobedrag van de dividenden.
      
    
    
      4.7.
      Ingevolge artikel 24, derde lid, van de Overeenkomst brengt Nederland met betrekking tot de bestanddelen van het inkomen die in de in het eerste lid bedoelde grondslag zijn begrepen en die volgens de artikelen 10, tweede lid, 11, tweede lid, 16 en 17 in Frankrijk mogen worden belast, op de aldus berekende belasting het laagste van de volgende bedragen in mindering:
      a. a) het bedrag dat gelijk is aan de in Frankrijk hetzij volgens de artikelen 16 en 17, hetzij binnen de begrenzing van de in de artikelen 10, tweede lid, en 11, tweede lid, voorziene tarieven geheven belasting;
      b) het bedrag van de Nederlandse belasting dat tot het overeenkomstig het eerste lid van dit artikel berekende belastingbedrag in dezelfde verhouding staat, als het bedrag van de genoemde bestanddelen van het inkomen staat tot het bedrag van het gehele inkomen dat de in genoemd eerste lid bedoelde grondslag vormt
      
    
    
      4.8.
      In deze zaak gaat het om de begrenzing die is opgenomen in artikel 24, derde lid, onderdeel a, van de Overeenkomst. Gelet op voormelde bepaling van de Overeenkomst is Nederland gehouden tot verrekening van buitenlandse bronbelasting met een maximum van 15% van het brutobedrag van de dividenden. De Inspecteur heeft derhalve op grond van dit artikel terecht niet meer dan een bedrag van € 2.252 aan te verrekenen bronbelasting in aanmerking genomen. Dat belanghebbende, naar hij stelt, het meerdere niet in Frankrijk terug kan krijgen, wat hier de reden ook van is, maakt vorenstaande niet anders. Dergelijke omstandigheden kunnen de maximale verrekening van 15% zoals neergelegd in de Overeenkomst niet opzij zetten.
      
    
    
      4.9.
      Belanghebbende stelt dat voor zover geen recht bestaat op verrekening van meer dan 15% van het brutobedrag aan Franse dividenden hij - gelet op het gedrag van de Nederlandse belastingdienst - erop mocht vertrouwen dat indien hij geen succes zou hebben bij het Nederlandse en het Franse Ministerie van Financiën, alsnog terecht kon bij de Nederlandse Belastingdienst. Dat is volgens hem in een hoorgesprek besproken en daarom was – zo dacht hij – het bezwaar ook aangehouden. Belanghebbend beroept zich aldus op het vertrouwensbeginsel.
      
    
    
      4.10.
      De Inspecteur betwist dat belanghebbende een dergelijke toezegging is gedaan en verwijst naar het hoorverslag van 30 september 2014.
      
    
    
      4.11.
      Het Hof oordeelt als volgt. Nu belanghebbende stelt dat hem een toezegging is gedaan op grond waarvan hij in afwijking van de bepalingen van de Overeenkomst recht heeft op verrekening van alle Franse bronbelasting, rust op belanghebbende de last te bewijzen dat hem een dergelijke toezegging is gedaan. Belanghebbende baseert de toezegging op de aanhouding van het bezwaar en hetgeen tijdens het hoorgesprek is besproken. Ter zitting heeft belanghebbende erkend dat tijdens het hoorgesprek nimmer met zoveel woorden is gezegd dat eventueel alsnog volledige aftrek zou volgen. Nu dit niet als zodanig is gezegd en blijkens het hoorverslag aan belanghebbende is medegedeeld dat indien de regeling van onderling overleg niet het voor hem gewenste resultaat geeft, hij niet alsnog het recht van teruggaaf bij de Nederlandse fiscus kan claimen, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat (impliciet) een toezegging is gedaan. Dat het bezwaar is aangehouden is daarvoor onvoldoende. Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel slaag niet.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het onder 4.1 tot 4.3 overwogene is het hoger beroep gegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, bepaalt het Hof dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt.
    
    
    
      Niet gesteld of gebleken is dat belanghebbende voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten heeft gemaakt.
    
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond,
      – vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,
      – verklaart het bezwaar ongegrond,
      – bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar, en
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 46 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 124 in verband met het hoger beroep bij het Hof,
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. A.I. van Amsterdam, in tegenwoordigheid van mr. A.W.M. van der Waerden als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 4 oktober 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      De griffier is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen.
    
    
    
      	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
      	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 4 oktober 2017
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.