ECLI:NL:GHAMS:2021:110, Gerechtshof Amsterdam, 21-01-2021, 19/00232
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2021-01-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artiesten: loon uit dienstbetrekking of winst uit onderneming? Beroep op gelijkheidsbeginsel faalt.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    
    
      kenmerk 19/00323
    
    
    
      21 januari 2021
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] , wonende te [plaats] , belanghebbende,
      (gemachtigde: B. Schoenmaker)
    
    
    
      tegen de uitspraak van 15 februari 2019 in de zaak met kenmerk HAA 18/2732 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2013 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.544.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft tegen de hiervoor genoemde aanslag op 21 oktober 2016 bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 mei 2018 de aanslag IB/PVV gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      De rechtbank heeft bij uitspraak van 15 februari 2019 het tegen de hiervoor vermelde uitspraak op bezwaar ingestelde beroep ongegrond verklaard.  
      
    
    
      1.4.
      Het door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 1 april 2019. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Van de zijde van belanghebbende is op 11 september 2020 een nader stuk ingekomen dat in kopie aan de wederpartij is gezonden.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 september 2020. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
      
    
  
  
    
      2Tussen partijen vaststaande feiten 
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
      
      
        “1. Eiseres is geboren op 10 april 1985 . Zij is werkzaam als actrice.
      
      
      2. Eiseres heeft een arbeidsovereenkomst overgelegd die zij heeft gesloten met [Stichting 1] .
      
      3. Eiseres heeft in 2013 een bedrag van totaal € 20.768 aan inkomsten genoten. Dit bedrag is als volgt opgebouwd:
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Inhoudingsplichtige
                
              
              
                
                  Wijze verloning
                
              
              
                
                  loonheffing
                
              
              
                
                  Loon
                
              
              
                
                  % v/h totaal
                
              
              
                
                  % v/h totaal 
                
                
                  -/- NWW
                
              
            
            
              
                
                  [A] 
              
              
                artiest
              
              
                € 247
              
              
                € 665
              
              
                3,2
              
              
                3,5
              
            
            
              
                
                  [Stichting 1]
                
              
              
                dienstbetrekking
              
              
                € 2.496
              
              
                € 9.576
              
              
                46,1
              
              
                50,7
              
            
            
              
                
                  [B]
                
              
              
                dienstbetrekking
              
              
                € 103
              
              
                € 588
              
              
                2,8
              
              
                3,1
              
            
            
              
                
                  [C] 
              
              
                artiest
              
              
                € 2.988
              
              
                € 8.074
              
              
                38,9
              
              
                42,7
              
            
            
              
                UWV
              
              
                
              
              
                € 296
              
              
                € 1.312
              
              
                6,3
              
              
                
              
            
            
              
                UWV
              
              
                
              
              
                € 125
              
              
                € 553
              
              
                2,7
              
              
                0,09
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                € 6.255
              
              
                € 20.768
              
              
                100,0
              
              
                100,0
              
            
          
        
      
      
      4. Eiseres heeft aangifte ib/pvv 2013 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 7.442, bestaande uit € 6.854 winst uit onderneming en € 588 loon of uitkering Ziektewet. In de aangifte is een omzet opgenomen van € 17.650 en een bedrag aan “andere kosten” van € 2.400. Eiseres heeft vervolgens op 28 april 2015 een nieuwe aangifte ingediend waarin een winst uit onderneming van € 6.081 is aangegeven. In de aangifte is een omzet van € 14.351 opgenomen; er zijn geen kosten ten laste van de winst gebracht, maar zowel bij de aanslag als in bezwaar heeft verweerder € 1.224 aan aftrekbare kosten toegekend.
      
      5. Verweerder heeft - ook na bezwaar - de aanslag als volgt vastgesteld:
      
      
        Winst uit onderneming 					€ 0
        Loon 							€ 10.164
        Pensioen, lijfrente en andere uitkeringen 			€ 1.865
        Resultaat uit overige werkzaamheden		€ 8.739 
        Aftrekbare kosten 				€ 1.224 -/-
        
          € 7.515 +
        
        Belastbaar inkomen uit werk en woning 			€ 19.544.
      
      
      
        Bij het vorenstaande is een bedrag van € 1.244 als kosten in aanmerking genomen.” 
      
      
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      In hoger beroep is uitsluitend in geschil of het inkomen weergegeven onder punt 3 van de rechtbankuitspraak (m.u.v. het inkomen ontvangen van het UWV) op grond van het gelijkheidsbeginsel moet worden gekwalificeerd als winst uit onderneming en uit dien hoofde recht bestaat op de ondernemersaftrek.
      
      
        Niet in geschil is dat het inkomen verkregen door belanghebbende uit de door haar gesloten overeenkomsten op zichzelf bezien niet kwalificeren als winst uit onderneming. 
      
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende geen beroep toekomt op het gelijkheidsbeginsel. Aan dit oordeel heeft de rechtbank voor zover in hoger beroep van belang het volgende ten grondslag gelegd:
    
    
    
      “Gelijkheidsbeginsel
    
    18. Eiseres doet een beroep op het gelijkheidsbeginsel met de stelling dat verweerder vanaf 1998 stelselmatig, hetzij op verzoek van het kantoor van de gemachtigde, hetzij op basis van de aangifte, inkomsten die zijn verloond via de artiestenregeling en/of dienstverbanden, als winst uit onderneming heeft gekwalificeerd. Eiseres betoogt dat sprake is van begunstigend beleid dan wel in elk geval is gehandeld met het oogmerk van begunstiging. Voor zover wordt geoordeeld dat daarvan geen sprake is doet zij een beroep op de meerderheidsregel. Eiseres heeft ter onderbouwing van dit standpunt een groot aantal stukken overgelegd die betrekking hebben op andere cliënten van haar gemachtigde waaruit zou blijken dat het ondernemerschap ter zake van soortgelijke inkomsten door de Belastingdienst is aanvaard.
    
      De gemachtigde van eiseres heeft gesteld dat hij vanaf 1995 voor honderden acteurs en musici heeft verzocht om eerder opgelegde aanslagen ib/pvv alsnog te verlagen in verband met te verlenen ondernemersaftrek. In die gevallen ging het volgens gemachtigde om artiesten (of musici) met loondienstverbanden, waarbij hetzij de gezagsverhouding zou ontbreken, hetzij sprake is van absorptie van looninkomsten in de winst uit onderneming. 
      Verweerder heeft deze standpunten van eiseres gemotiveerd betwist. Primair heeft hij het standpunt ingenomen dat eiseres met de door haar in bij het nader stuk overgelegde stukken niet aannemelijk heeft gemaakt dat een of meer van de door haar genoemde belastingplichtigen in gelijke omstandigheden verkeerden als eiseres. Ten aanzien van de toepassing van de meerderheidsregel heeft verweerder subsidiair het standpunt ingenomen dat, indien de rechtbank van oordeel is dat eiseres aannemelijk heeft gemaakt dat er twee of meer gelijke gevallen zijn waarin een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, de relevante groep binnen het ambtsgebied van de inspecteur waarin de wet in de relevante periode juist is toegepast groter is en in een meerderheid van die gevallen sprake is geweest van een juiste wetstoepassing. Voor het geval dat de rechtbank aan zijn subsidiaire stelling toekomt, heeft verweerder de rechtbank verzocht in de gelegenheid te worden gesteld hiervan nader bewijs bij te brengen. Verder heeft verweerder betwist dat sprake is van begunstigend beleid dan wel dat gehandeld is met het oogmerk van begunstiging.
    
    
    19. Indien een belastingplichtige een beroep doet op de zogenoemde meerderheidsregel, dient hij in de eerste plaats feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waaruit volgt dat in minstens twee gevallen die feitelijk en rechtens met het geval van belanghebbende vergelijkbaar zijn (en die vallen binnen het ambtsgebied van de inspecteur) een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, alvorens het op de weg ligt van de inspecteur om te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken dat de relevante groep groter is en dat in de meerderheid van de vergelijkbare gevallen de wet juist is toegepast (vgl. HR 15 maart 2000, nr. 34.740, ECLI:NL:HR:2000:AA5142, BNB 2000/278, r.o. 3.4 en 3.7 en HR 6 oktober 2006, nr. 40.443, ECLI:NL:HR:2006: AY9489, BNB 2007/3, r.o. 3.3.2). 
    
    20. Eiseres heeft met de door haar overgelegde stukken niet aannemelijk gemaakt dat een of meer van de door haar genoemde belastingplichtigen feitelijk en rechtens in vergelijkbare omstandigheden verkeerden als eiseres, laat staan dat eiseres aannemelijk heeft gemaakt dat bij een of meer van deze belastingplichtigen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. Immers, van geen van de door eiseres genoemde belastingplichtigen zijn concrete gegevens overgelegd waaruit volgt dat zij werkzaamheden hebben verricht op grond van vergelijkbare contractuele afspraken als die van eiseres met [Stichting 1] en [B] en dat de door hen genoten inkomsten (desondanks) door verweerder zijn aangemerkt als winst uit onderneming, zonder dat is voldaan aan de daaraan te stellen voorwaarden (zoals het op de juiste wijze toepassen van het absorptiecriterium). Reeds op deze grond verwerpt de rechtbank het beroep op het gelijkheidsbeginsel. Dit geldt zowel met betrekking tot het beroep op de meerderheidsregel als met betrekking tot het beroep op begunstigend beleid of het handelen uit het oogmerk van begunstiging. De rechtbank komt derhalve niet toe aan een beoordeling van het door verweerder (subsidiair) gedane bewijsaanbod.
    
    
      (…)”
    
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1.
      In hoger beroep herhaalt belanghebbende haar standpunt dat zij op grond van het gelijkheidsbeginsel recht heeft op — naar het Hof verstaat — behandeling van de door belanghebbende ontvangen inkomsten weergegeven onder punt 3 van de rechtbankuitspraak (m.u.v. het inkomen ontvangen van het UWV; hierna: de inkomsten) als winst uit onderneming (en in verband daarmee op de door haar in haar aangifte gevraagde aftrek van kosten en zelfstandigenaftrek).
      
    
    
      5.2.
      
        Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel is nodig dat sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen, die veroorzaakt wordt door begunstigend beleid of een oogmerk van begunstiging, zonder dat daarvoor een objectieve en redelijke rechtvaardiging is. Wil sprake zijn van begunstigend beleid dan moet het bestuursorgaan beleid hebben gevoerd dat begunstigend is in die zin dat bepaalde belanghebbenden worden bevoordeeld boven andere belanghebbenden doordat een juiste rechtstoepassing achterwege wordt gelaten en moet het bestuursorgaan de bedoeling hebben gehad die belanghebbenden te begunstigen. Een oogmerk van begunstiging impliceert dat het bestuursorgaan zich ervan bewust is, althans behoort te zijn, dat hij in een ander geval dan dat van de belanghebbende een begunstiging verleent door in dat andere geval een juiste rechtstoepassing achterwege te laten. Daarnaast kan een beroep op het gelijkheidsbeginsel slagen als de meerderheidsregel is geschonden. Dat is het geval, indien de gelijke gevallen deel uitmaken van een groep en de meerderheid van die groep begunstigend wordt behandeld.
        De bewijslast ter zake van een schending van het gelijkheidsbeginsel rust op belanghebbende.
      
      
    
    
      5.3.
      Uit al hetgeen belanghebbende in de loop van de procedure heeft aangevoerd en door haar is overgelegd volgt niet dat het gelijkheidsbeginsel is geschonden. Niet aannemelijk is geworden dat de inspecteur en/of andere medewerkers van de Belastingdienst in één of meer met belanghebbende rechtens en feitelijk vergelijkbare gevallen (dat wil zeggen gevallen waarin rechtens en feitelijk sprake is van werkzaamheden vergelijkbaar met die waaruit belanghebbende de inkomsten heeft genoten) de daaruit voortvloeiende inkomsten desalniettemin in strijd met het recht als winst uit onderneming hebben aangemerkt, laat staan dat dit is gebeurd op basis van een gevoerd beleid, met het oogmerk van begunstiging of in een meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen. Hetgeen de rechtbank in dit verband heeft overwogen en geoordeeld in rechtsoverwegingen 18 tot en met 20 acht het Hof juist en neemt het Hof over.
      
    
    
      5.4.
      Dat, zoals belanghebbende in hoger beroep naar voren brengt, de werkzaamheden van [namen] met die van belanghebbende vergelijkbaar zijn acht het Hof, met hetgeen is aangevoerd niet aannemelijk gemaakt. Zo volgt daaruit niet dat deze belastingplichtigen eveneens werkzaamheden hebben verricht voor dezelfde opdrachtgevers als die van belanghebbende (zie punt 3 van de rechtbankuitspraak). Evenmin volgt daaruit dat sprake is van vergelijkbare contractuele afspraken als die belanghebbende heeft met die opdrachtgevers noch dat hun werkzaamheden in strijd met het recht als onderneming zijn aangemerkt. 
      
    
    
      5.5.
      Het standpunt van belanghebbende dat zij voor het door haar te leveren bewijs kan volstaan met de algemene stelling dat zij over dezelfde ‘groepskenmerken’ beschikt als de belastingplichtigen waarvan zij stukken heeft overgelegd, te weten (uitvoerend) kunstenaars waarvan bepaalde looninkomsten door de inspecteur zijn aanvaard als winst uit onderneming, berust op een onjuiste rechtsopvatting. 
      
    
    
      5.6.
      Met hetgeen hiervoor is overwogen komt het Hof niet toe aan een beoordeling van het door de inspecteur (subsidiair) gedane bewijsaanbod.
      
      
      
        
          Slotsom
        
        Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. 
      
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten in verband met de behandeling van het hoger beroep op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet. 
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. J-P.R. van den Berg, voorzitter, M.J. Leijdekker en W.M.C. Schipper, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. P.L. Cheung als griffier. De beslissing is op 21 januari 2021 in het openbaar uitgesproken en wordt gepubliceerd op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
                    a. de naam en het adres van de indiener;
                    b. de dagtekening;
                    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
                   d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
      
        Toelichting rechtsmiddelverwijzing
      
    
    
    
      Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
    
    
    
      
        Digitaal procederen
      
    
    
    
      Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. 
    
    
    
      Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
    
    
    
      
        Per post procederen
      
    
    
    
      Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.