ECLI:NL:HR:2019:785, Hoge Raad, 24-05-2019, 18/00135
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2019-05-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting; art. 3.41, leden 2 en 3, Wet IB 2001. Hoogte kleinschaligheidsinvesteringsaftrek bij investeringen door een vennoot in zowel vennootschappelijk als in buitenvennootschappelijk vermogen; uitleg samentelregeling.

Nr. 18/00135
    24 mei 2019
    
    Arrest
    
      gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's‑Hertogenbosch van 30 november 2017, nr. 16/00292, op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. BRE-15/7309) betreffende een aan belanghebbende over het jaar 2013 opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      	De Staatssecretaris heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      	Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      	De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 18 juli 2018 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie (ECLI:NL:PHR:2018:833).
      	Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
  
  
    
      2Beoordeling van het middel
    
      2.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        2.1.1.
        Belanghebbende maakte in het onderhavige jaar (2013) tezamen met vijf anderen deel uit van een maatschap die een dierenartspraktijk uitoefende. 
      
      
        2.1.2.
        Tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende behoorde zijn aandeel in de maatschap. Tevens behoorde daartoe buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen, te weten een personenauto. 
      
      
        2.1.3.
        De maatschap heeft in 2013 een bedrag van € 40.517 geïnvesteerd in bedrijfsmiddelen. Belanghebbende heeft in dat jaar daarnaast een bedrag van € 56.515 geïnvesteerd in de hiervoor in 2.1.2 vermelde personenauto. 
      
      
        2.1.4.
        Belanghebbende maakt aanspraak op toepassing van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek (hierna: de KIA) bedoeld in artikel 3.41 Wet IB 2001. 
      
      
        2.2.1.
        Voor het Hof was in geschil op welk bedrag de KIA moet worden vastgesteld. De Inspecteur verdedigde dat de KIA moet worden vastgesteld op € 10.085. Dit is een evenredig deel van het in artikel 3.41, lid 2, Wet IB 2001 (tekst 2013) genoemde bedrag aan KIA (€ 15.470) dat wordt toegekend bij een investeringsbedrag van meer dan € 55.248 maar niet meer dan € 102.311. Het is bepaald volgens de verhouding van de aan belanghebbende toe te rekenen investeringen (1/6 x € 40.517, plus € 56.515) en het totaal van de door de maatschap en belanghebbende geïnvesteerde bedragen (€ 97.032), welke verhouding 63.268/97.032 is.
      
      
        2.2.2.
        Het Hof heeft dit standpunt van de Inspecteur verworpen en geoordeeld dat belanghebbende recht heeft op een KIA ten bedrage van € 15.470. Hiertegen richt zich het middel. 
      
      
        2.3.1.
        Blijkens de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 3.41, lid 3, Wet IB 2001 heeft die bepaling ten doel te bewerkstelligen dat, indien de onderneming van de belastingplichtige deel uitmaakt van een samenwerkingsverband, de KIA van de gezamenlijke ondernemers van het samenwerkingsverband niet hoger is dan de KIA waarop een eenmanszaak of een besloten vennootschap aanspraak zou kunnen maken bij een investeringsbedrag van gelijke omvang. Volgens het derde lid van artikel 3.41 Wet IB 2001 wordt daarom het voor de leden van het samenwerkingsverband geldende percentage van de KIA bepaald alsof de onderneming van het samenwerkingsverband voor rekening van één belastingplichtige wordt gedreven. Indien een lid van het samenwerkingsverband daarnaast investeringen ‘buitenvennootschappelijk’ doet, wordt het voor hem geldende percentage van de KIA bepaald op basis van het totale investeringsbedrag binnen dezelfde onderneming van die belastingplichtige. Daarbij worden de investeringen van het samenwerkingsverband samengeteld. (Zie de onderdelen 4.2 en 4.4 van de conclusie van de Advocaat-Generaal.)
      
      
        2.3.2.
        Bij het Belastingplan 2010 is de in artikel 3.41, lid 2, Wet IB 2001 opgenomen tabel (hierna: de KIA-tabel) gewijzigd, waarbij voor investeringsbedragen die vallen binnen de bandbreedte genoemd in de derde rij van die tabel, de KIA niet langer een percentage van het investeringsbedrag bedraagt, maar een vast bedrag. Voordien werd de omvang van de KIA in de derde kolom van de KIA-tabel alleen uitgedrukt in percentages van het in aanmerking te nemen investeringsbedrag. Het gevolg van deze wijziging is dat voor investeringsbedragen binnen deze bandbreedte de KIA, uitgedrukt als percentage van het investeringsbedrag, daalt van 28 tot 15. De totstandkomingsgeschiedenis van het Belastingplan 2010 bevat geen aanwijzingen dat de wetgever de hiervoor in 2.3.1 weergegeven berekeningswijze heeft willen loslaten. 
      
      
        2.3.3.
        Duidelijk is dat in een geval als het onderhavige de in het derde lid van artikel 3.41 Wet IB 2001 voorgeschreven samentelling meebrengt dat de toepasselijke rij uit de KIA-tabel moet worden bepaald door samentelling van de investeringen van het samenwerkingsverband en de buitenvennootschappelijke investeringen van de desbetreffende belastingplichtige. In dit geval bedraagt het in aanmerking te nemen investeringsbedrag daardoor (€ 40.517 + € 56.515 =) € 97.032. Dit brengt mee dat de aan belanghebbende toekomende KIA moet worden berekend aan de hand van de derde rij van de KIA-tabel. In die derde rij geldt het vaste bedrag aan KIA van € 15.470.
      
      
        2.3.4.
        
          Artikel 3.41 Wet IB 2001 bevat geen voorschrift over de doorwerking van de door het derde lid voorgeschreven samentelling naar de toepassing van het absolute bedrag genoemd in de derde rij van de laatste kolom van de KIA-tabel. 
          Gelet op hetgeen hiervoor in 2.3.1 tot en met 2.3.3 is overwogen, moet worden aangenomen dat indien een lid van een samenwerkingsverband buitenvennootschappelijke investeringen doet tot een bedrag dat op zichzelf beschouwd recht zou geven op het in de derde rij van de KIA-tabel genoemde vaste bedrag van € 15.470, die KIA kan worden beïnvloed door de samentelling met het bedrag van de door het samenwerkingsverband gedane investeringen. Echter, anders dan het middel betoogt, brengt die samentelling niet mee dat aan het desbetreffende lid niet het vaste bedrag kan toekomen. De aan het middel ten grondslag liggende opvatting dat de leden van het samenwerkingsverband tezamen niet aanspraak kunnen maken op een hogere KIA dan het geval zou zijn wanneer geen buitenvennootschappelijke investeringen zouden zijn gedaan of wanneer alle investeringen door één ondernemer zouden zijn gedaan, miskent dat het derde lid uitsluitend een samentelling voorschrijft met het oog op de bepaling van de voor de leden van het samenwerkingsverband toepasselijke rij van de KIA-tabel.
        
      
      
        2.3.5.
        In een geval als het onderhavige, waarin zowel het investeringsbedrag binnen de onderneming van de belastingplichtige, als het bedrag van de op grond van het derde lid van artikel 3.41 Wet IB 2001 samengetelde investeringen binnen de bandbreedte van de derde rij van de KIA-tabel valt, noopt noch de wettekst, noch de uit de wetsgeschiedenis blijkende bedoeling van de wetgever tot een andere lezing dan dat de belastingplichtige recht heeft op een KIA van € 15.470. 
      
      
        2.3.6.
        Hetgeen hiervoor is overwogen, brengt mee dat het middel faalt.
      
    
  
  
    
      3Proceskosten
    	De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
  
  
    
      4Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      	verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en
      	veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie , vastgesteld op € 1.920 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 24 mei 2019.
    
    
    
    
      Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 508.