ECLI:NL:GHARL:2019:11016, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 24-12-2019, 19/00407
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2019-12-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Aftrek voorbelasting. Vooruitbetaalde jaarabonnementen. Bepaalbare prestaties? Vergrijpboete.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummer 19/00407
    uitspraakdatum: 24 december 2019
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 20 februari 2019, nummer AWB 17/4152, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Amsterdam (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 99.049. Bij beschikkingen is heffingsrente berekend van € 12.789 en is een vergrijpboete opgelegd van € 19.868.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar gegrond verklaard, de naheffingsaanslag verminderd tot € 38.054 en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd tot € 4.913. Daarnaast heeft hij de boete verminderd tot € 9.513.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot € 31.022, de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd en de boete verminderd tot € 6.592 (25% van € 31.022 -/- 15% wegens overschrijding redelijke termijn). Daarnaast heeft de Rechtbank de Inspecteur en de Staat veroordeeld tot het vergoeden van de door belanghebbende geleden immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn, de gemaakte proceskosten en het betaalde griffierecht. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De Inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 december 2019. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende exploiteert een fitnesscentrum met een apart horecagedeelte onder de naam [A] .
      
    
    
      2.2.
      
        [B] BV is 100% eigenaar en tevens bestuurder van belanghebbende.
      
    
    
      2.3.
      Stichting [C] is bestuurder van [B] BV.
      
    
    
      2.4.
      
        [D] , [E] en [F] zijn bestuurders van Stichting [C] .
      
    
    
      2.5.
      De Inspecteur heeft bij brief van 12 mei 2011 een aankondiging gestuurd aan belanghebbende dat hij voornemens is een boekenonderzoek in te stellen.
      
    
    
      2.6.
      Op 27 september 2011 heeft de Inspecteur een overzicht gestuurd aan belanghebbende met daarin de voorlopige bevindingen van het boekenonderzoek. 
      
    
    
      2.7.
      Het controlerapport, gedateerd 27 februari 2015, vermeldt – voor zover van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
      
      
    
    
      4.5
      
        Voorbelasting 2010
      
      
      
        (…)
      
      
      
        Diverse facturen hadden betrekking op de huur. Bij navraag bleek dat er geen facturen met betrekking tot de huur waren en dat er geen sprake was van belaste verhuur door de verhuurder.
        (…)
      
      
    
  
  
    
      5Vergrijpboete
    
    
      (…)
    
    
    
      Over de bovenstaande correcties zullen wij naast de naheffingsaanslag een vergrijpboete ingevolge artikel 67f Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 en 28 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 opleggen. De vergrijpboete bedraagt 25% van € 79.472 is € 19.868.
      De grondslag van de boete is het bedrag van de belasting dat niet of niet tijdig is betaald voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet of de grove schuld van onderneming niet of niet tijdig is betaald.
    
    
    
      De feiten en omstandigheden op grond waarvan wij deze vergrijpboete opleggen betreffen:
    
    
      
        Het is algemeen bekend dat voor aftrek van voorbelasting vereist is dat de betreffende factuur in de administratie is opgenomen. Een aantal facturen ontbreken in de administratie;
      
      
        Het is algemeen bekend dat er geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat op pro-forma facturen;
      
      
        Er is ten onrechte aftrek van voorbelasting van huurkosten geclaimd terwijl er geen sprake is van belaste huur;
      
      
        Van veel facturen zijn de te vorderen BTW bedragen opgenomen onder of BTW 6% of BTW 19% terwijl er op factuur een splitsing van BTW bedragen is aangegeven of de BTW bedragen op de factuur zijn onder de verkeerde BTW groep aangegeven hierdoor is ten onrechte te veel voorbelasting teruggevraagd;
      
      
        Het is algemeen bekend dat er geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat voor facturen waarop geen omzetbelasting is vermeld;
      
      
        Het is algemeen bekend dat er geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat die betrekking heeft op een herinnering, terwijl er geen originele factuur in de administratie is opgenomen;
      
      
        Er is ten onrechte voorbelasting geclaimd over brandstofbonnen LPG terwijl er uitsluitend benzine- en dieselauto’s op de balans staan;
      
      
        Het is algemeen bekend dat er geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat voor facturen die geen zakelijke karakter hebben. (privé auto van de heer [F] ).
      
      
        Het is algemeen bekend dat er uitsluitend recht bestaat op aftrek van voorbelasting op facturen die gericht zijn aan de onderneming. Er zijn een aantal facturen niet gericht aan de onderneming, zoals bijvoorbeeld [G] BV te [H] , [I] , [a-straat 1] [J] , De heer J. van Oostrum, Stichting [K] [Z] . 
      
    
    
    
      Uit het boekenonderzoek is gebleken dat [L] BV niet op de juiste wijze aantekening heeft gehouden van de administratie, waardoor de ingevulde aangiften niet naar werkelijkheid zijn ingevuld. De administratie van [L] BV vormt de basis van uw aangiften. Als de administratie niet volledig is en niet binnen een redelijke termijn te controleren is of als [L] BV de administratie niet lang genoeg bewaart, kan dat gevolgen hebben. Door de administratie niet juist te voeren heeft de onderneming onzorgvuldig gehandeld. [L] BV had redelijkerwijs moeten of kunnen begrijpen dat haar gedrag zou kunnen leiden tot het heffen of betalen van te weinig belasting.
    
    
    
      Bovengenoemde feiten hebben ervoor gezorgd dat [L] BV een onjuiste aangifte heeft gedaan. Wij zijn van mening dat er sprake is van grove schuld..
    
    
    
      Dit rapport geldt tevens als een kennisgeving vergrijpboete voor de omzetbelasting ex art 67k AWR.
      (…)”
    
    
    
      2.8.
      De motivering van de uitspraak op bezwaar van 8 juni 2017 vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
        
          Correctie 2
        
        Op grootboekrekening 1612 (btw te vorderen hoog) wordt voorbelasting ter hoogte van € 27.104 in aftrek gebracht die ziet op in rekening gebrachte huurbedragen. De betreffende gehuurde objecten worden vrijgesteld van omzetbelasting door [X] gehuurd.
        Nu geen omzetbelasting in rekening wordt gebracht aan [X] kan zij derhalve geen recht op aftrek van voorbelasting hebben over die huurbedragen (zie bijlage 1).
      
      
      
        
          Correctie: minder aftrek voorbelasting € 27.104
        
        (…)”
      
      
      
        Bijlage 1 bij de motivering van de uitspraak op bezwaar luidt als volgt:
      
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Mutatie
                datum
              
              
                Omschrijving mutatie
              
              
                btw-bedrag
              
            
            
              
                01-04-2010
                01-04-2010
                01-04-2010
                01-28-2010
                02-01-2010
                02-01-2010
                02-01-2010
                02-26-2010
                03-01-2010
                03-01-2010
                03-01-2010
                03-29-2010
                04-01-2010
                04-01-2010
                04-01-2010
                04-28-2010
                05-03-2010
                05-03-2010
                05-03-2010
                05-28-2010
                06-01-2010
                06-01-2010
                06-01-2010
                06-28-2010
                07-01-2010
                07-01-2010
                07-01-2010
                07-28-2010
                08-01-2010
                08-01-2010
                08-01-2010
                08-30-2010
                09-01-2010
                09-01-2010
                09-01-2010
                10-01-2010
                10-01-2010
                10-01-2010
                10-28-2010
                11-01-2010
                11-01-2010
                11-01-2010
                11- 29-2010
                12-01-2010
                12-28-2010
              
              
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37B _
                
                  [F] [X] HUUR [c-straat]
                
                  [F] HUUR [c-straat] 2B
                
                  [F] HUUR [A]
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37B
                
                  [F] HUUR [c-straat] 2B
                
                  [F] [X] HUUR [c-straat]
                
                  [F] HUUR [A]
                
                  [F] [X] HUUR [c-straat]
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37B
                
                  [F] HUUR [c-straat] 2B
                
                  [F] HUUR [A]
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37B
                
                  [F] HUUR [c-straat] 2B
                
                  [F] [X] HUUR [c-straat]
                
                  [F] HUUR [A]
                
                  [F] [X] HUUR [c-straat]
                
                  [F] HUUR [c-straat] 2B
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37B
                
                  [F] HUUR [A]
                
                  [F] [X] HUUR [c-straat]
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37B
                
                  [F] HUUR [c-straat] 2B
                
                  [F] HUUR [A]
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37B
                
                  [F] [X] HUUR [c-straat]
                
                  [F] HUUR [c-straat] 2B
                
                  [F] HUUR [A]
                huur [b-straat] 37b
                huur [c-straat]
                huur [c-straat]
                
                  [F] HUUR [A]
                
                  [F] [X] HUUR [c-straat]
                
                  [F] HUUR [c-straat] 2B
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37B
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37B
                
                  [F] HUUR [c-straat] 2B
                
                  [F] [X] HUUR [c-straat]
                
                  [F] HUUR [A]
                
                  [F] [X] HUUR [c-straat]
                
                  [F] HUUR [c-straat] 2B
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37B
                
                  [F] HUUR [A]
                huur [c-straat]
                
                  [F] HUUR [b-straat] 37A
              
              
                € 1.603,19
                € 217,63
                € 276,22
                € 341,17
                € 1.603,19
                € 276,22
                € 217,63
                € 341,17
                € 217,63
                € 1.603,19
                € 276,22
                € 341,17
                € 1.603,19
                € 276,22
                € 217,63
                € 341,17
                € 217,63
                € 276,22
                € 1.603,19
                € 341,17
                € 217,63
                € 1.603,19
                € 276,22
                € 341,17
                € 1.603,19
                € 217,63
                € 276,22
                € 341,17
                € 1.603,19
                € 276,22
                € 217,63
                € 341,17
                € 217,63
                € 276,22
                € 1.603,19
                € 1.603,19
                € 276,22
                € 217,63
                € 341,17
                € 217,63
                € 276,22
                € 1.603,19
                € 341,17
                € 276,22
                € 349,02
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                
              
              
                € 27.104,38
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.9.
      Bij brief van 2 oktober 2017 aan de Rechtbank geeft belanghebbende – voor zover hier van belang – het volgende aan:
      
      
        “(…)
        
          Optie voor belaste verhuur correspondentie met de verhuurder 27104 aftrek.
        
        5. Er is met de verhuurder gecorrespondeerd over de huursommen dat deze inclusief omzetbelasting zijn en niet zonder omzetbelasting. Deze correspondentie dateert van 2008 - 2010 en wordt opgezocht en later in het geding gebracht.
        (…)”
      
      
    
    
      2.10.
      Er zijn drie getekende huurovereenkomsten overgelegd voor de panden aan de [b-straat] 37a, [c-straat] 2 en [c-straat] 4, alle te [Z] . In deze huurovereenkomsten is geen optie voor belaste verhuur opgenomen. Er is geen huurovereenkomst overgelegd voor de horecagelegenheid [A] . Er zijn geen facturen in verband met de verhuur overgelegd.
      
    
    
      2.11.
      Het proces-verbaal van de zitting van 17 september 2018 bij de Rechtbank vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
        De gemachtigde legt een pleitnota over en leest deze voor. In aanvulling daarop verklaart de
        gemachtigde in eerste termijn:
        (…)
        
          [E] dacht dat er sprake was van belaste huur, zoals gezegd is de correspondentie niet meer te vinden.
        (…)”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is of de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Daarnaast is de vergrijpboete in geschil.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Aftrek voorbelasting Volkswagen/Hamer
      
    
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij in 2010 recht heeft op aftrek van voorbelasting op de in 2009 aangeschafte Volkswagen Transporter Bestelwagen (factuur van 1 december 2009). Daarnaast stelt belanghebbende dat recht bestaat op aftrek van voorbelasting van € 113,29 op een factuur van [M] Advocaten, gedateerd 29 april 2008. De voorbelasting op deze factuur is nog niet eerder in aftrek gebracht. Belanghebbende geeft aan dat de facturen in 2010 zijn betaald. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij recht heeft op aftrek van voorbelasting in het tijdvak dat belanghebbende de facturen heeft betaald, op grond van de goedkeuring die is opgenomen in paragraaf 2.2 van het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 6 december 2014, nr. BLKB 2014-704M (hierna: het Besluit). De Staatssecretaris heeft in voornoemde paragraaf onder andere goedgekeurd dat ondernemers die een geldadministratie voeren en geen afzonderlijke in- en verkoopadministratie bijhouden, de omzetbelasting mogen aftrekken in het (latere) aangiftetijdvak waarin zij betalen. Anders moet de voorbelasting betreffende de factuur [M] Advocaten alsnog in 2008 in aftrek kunnen worden gebracht, aldus belanghebbende.
      
    
    
      4.2.
      Ingevolge artikel 2 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) wordt op de belasting, verschuldigd ter zake van leveringen van goederen en diensten, in aftrek gebracht de belasting ter zake van de aan de ondernemer verrichte leveringen van goederen en verleende diensten, ter zake van de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen en ter zake van invoer van voor hem bestemde goederen.
      
    
    
      4.3.
      Ingevolge artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de Wet OB is de in artikel 2 bedoelde belasting welke de ondernemer in aftrek brengt, de belasting welke in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur.
      
    
    
      4.4.
      Het Hof is van oordeel dat de omzetbelasting op de factuur van de Volkswagen Transporter Bestelwagen niet voor aftrek in 2010 in aanmerking komt. De factuur is van 1 december 2009 zodat op grond van artikel 15 van de Wet OB deze omzetbelasting in 2009 in aftrek had moeten worden gebracht. Ook de omzetbelasting op de factuur van [M] Advocaten van 29 april 2008 komt om die reden niet in 2010 voor aftrek in aanmerking. De stelling van belanghebbende dat deze factuur nog niet eerder in aftrek is gebracht, maakt dit niet anders. De stelling van belanghebbende dat de Belastingdienst dan aftrek moet verlenen voor dit bedrag in 2008 kan belanghebbende in deze procedure niet baten nu het jaar 2008 geen onderdeel uitmaakt van het onderhavige geschil.
      
    
    
      4.5.
      Het beroep van belanghebbende op de goedkeuring in het Besluit slaagt niet. Het Hof merkt op dat het Besluit niet van toepassing is op het onderhavige tijdvak. Het wat betreft het tijdvak van toepassing zijnde besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 12 februari 2009, nr. CPP2009/263M over de administratieve verplichtingen en factureringsverplichtingen op het gebied van de omzetbelasting, geeft een dergelijke goedkeuring niet. Het beroep van belanghebbende op het Besluit slaagt reeds daarom niet. Overigens merkt het Hof nog op dat ook indien het Besluit wel van toepassing zou zijn op het onderhavige tijdvak het belanghebbende niet kan baten. De Inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat belanghebbende voldoet aan de voorwaarden voor het toepassen van deze goedkeuring. Uit de stukken blijkt dat belanghebbende niet enkel een geldadministratie voert, maar ook een verkoopadministratie bijhoudt, onder meer ten aanzien van de betalingen van de abonnementsgelden die door middel van de automatische incasso worden geïnd, aldus de Inspecteur. Daarnaast volgt belanghebbende volgens de Inspecteur geen vaste gedragslijn met betrekking tot het in aftrek brengen van voorbelasting op het moment van betaling. Belanghebbende heeft tegenover deze gemotiveerde betwisting door de Inspecteur haar standpunt dat zij voldoet aan de voorwaarden voor het toepassen van de goedkeuring niet verder onderbouwd.
      
      
        
          Aftrek voorbelasting belaste huur
        
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat zij recht heeft op aftrek van voorbelasting op de aan haar in rekening gebrachte huur ten aanzien van [A] . Eerst ter zitting van het Hof heeft belanghebbende bewijs aangeboden van deze stelling. Zij heeft daartoe aangegeven dat er vier huurovereenkomsten zijn, waarvan er slechts drie in het dossier aanwezig zijn. Zij biedt aan de vierde huurovereenkomst over te leggen met addendum. In het addendum uit 2008 zou voor [A] alsnog gekozen zijn voor belaste verhuur. De gemachtigde heeft aangegeven dat hem facturen met omzetbelasting voor [A] onder ogen zijn gekomen, die belanghebbende ook wil overleggen. Ten aanzien van de andere drie huurovereenkomsten zijn de gemachtigde geen facturen met omzetbelasting bekend. Daarnaast kan [E] verklaren over de keuze die in 2008 is gemaakt voor belaste huur. De gemachtigde geeft aan dit aanbod eerst ter zitting van het Hof te doen omdat belanghebbende door de Belastingdienst op het verkeerde been is gezet. Voor belanghebbende is pas kort geleden duidelijk geworden, door het doorspitten van grootboekrekening 4750, dat ook voor de huur van [A] is gecorrigeerd. Drie weken geleden heeft belanghebbende een doos gevonden waarop 2008-2009-2010 staat vermeld. Het addendum en de facturen met omzetbelasting ten aanzien van [A] kunnen zich in die doos bevinden.
      
    
    
      4.7.
      Het Hof is van oordeel dat het bewijsaanbod te laat is gedaan en overweegt daartoe als volgt. Het Hof acht niet geloofwaardig dat belanghebbende door de Belastingdienst op het verkeerde been is gezet en kort voor de zitting bij het Hof er pas mee bekend raakte dat de correctie voorbelasting huurbedragen ook zag op [A] . Met de motivering van de uitspraak op bezwaar in combinatie met de daarbij behorende bijlage 1 (zie 2.8) kan er geen twijfel over bestaan dat de correctie voorbelasting huurbedragen ook ziet op [A] . [A] wordt immers in bijlage 1 meerdere malen specifiek genoemd. Verder wijst het Hof nog op de brief van 2 oktober 2017 (zie 2.9), waarin belanghebbende aangeeft dat de correspondentie ten aanzien van de huurovereenkomsten uit de jaren 2008 tot en met 2010 nog zal worden overgelegd. Vervolgens geeft belanghebbende bij de Rechtbank aan op 17 september 2018 dat deze correspondentie onvindbaar is (zie 2.11). Dat drie weken geleden alsnog een doos is gevonden waarop 2008-2009-2010 staat, maakt niet dat het aanbod van belanghebbende niet tardief is. Van belanghebbende mag worden verwacht dat zij deze doos in de drie weken voorafgaand aan de zitting van het Hof zou onderzoeken op voor deze zitting relevante documenten en niet de zitting zou afwachten en aldaar een extra termijn te vragen om dit alsnog te doen. Het Hof ziet niet in waarom drie weken onvoldoende tijd is om de documenten in één enkele doos te onderzoeken. Daarnaast had belanghebbende [E] naar de zitting van de Rechtbank en/of het Hof mee kunnen nemen en hem kunnen laten verklaren over de huur ten aanzien van [A] . De uitnodigingsbrieven van zowel de Rechtbank als het Hof wijzen specifiek op die mogelijkheid. Dat belanghebbende ervoor heeft gekozen dit niet te doen, komt voor haar rekening en risico. Dat is slechts anders indien aan belanghebbende in redelijkheid niet kan worden tegengeworpen dat zij van die mogelijkheid geen gebruik heeft gemaakt (vgl. HR 30 oktober 2015, nr. 13/01768, ECLI:NL:HR:2015:3174, HR 10 april 2015, nr. 14/02794, ECLI:NL:HR:2015:911, en HR 23 mei 2014, nr. 12/05526, ECLI:NL:HR:2014:1194). Dat daarvan sprake is, is niet gebleken. Voorts heeft de zitting geen nieuw licht laten vallen op de noodzaak tot het leveren van nader bewijs (vgl. HR 11 januari 2019, nr. 17/02108, ECLI:NL:HR:2019:29). Naar ’s Hofs oordeel dient de goede procesorde, waaronder is begrepen een vlotte procesgang, in dit geval te prevaleren. Het Hof beschouwt het bewijsaanbod als tardief.
      
    
    
      4.8.
      Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat recht bestaat op aftrek van voorbelasting in verband met belaste verhuur. De overgelegde huurovereenkomsten vermelden niet dat is gekozen voor de optie belaste verhuur en facturen met omzetbelasting ontbreken.
      
      
        
          Aftrek voorbelasting opladen chipknip om brandstof mee te betalen
        
      
    
    
      4.9.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat recht op aftrek van voorbelasting bestaat over bedragen die zijn geladen op een chipknip, omdat daar op een later moment brandstof mee is betaald. Het Hof is met de Rechtbank van oordeel dat het opladen van de chipknip niet leidt tot aftrek van voorbelasting. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat bij het opladen van de chipknip omzetbelasting in rekening is gebracht. Dat met het op de chipknip geladen saldo brandstof zou zijn getankt, maakt dit niet anders.
      
      
        
          Vooruitbetalingen jaarabonnementen
        
      
    
    
      4.10.
      Belanghebbende stelt voorts dat ter zake van de in december 2010 ontvangen bedragen, die betrekking hebben op sportabonnementen die zijn ingegaan op of na 1 januari 2011, ten onrechte omzetbelasting is nageheven. De omzetbelasting over die bedragen is volgens belanghebbende pas verschuldigd in 2011. Volgens belanghebbende is eerst omzetbelasting verschuldigd als alle relevante elementen van het belastbare feit bekend zijn. De in 2010 ontvangen bedragen zijn geen vooruitbetalingen in de zin van artikel 13, tweede lid, van de Wet OB, omdat de abonnementen te allen tijde kunnen worden opgezegd en het abonnementsgeld dan kan worden teruggevorderd. Bovendien heeft volgens belanghebbende te gelden dat ingevolge artikel 13, eerste lid, onderdeel b, van de Wet OB pas omzetbelasting is verschuldigd als de dienst is verricht, hetgeen pas in januari 2011 het geval is. Ter zitting heeft belanghebbende er voorts op gewezen dat van een daadwerkelijke (vooruit)betaling geen sprake is, omdat de abonnementsgelden via automatische incasso van de rekening van de abonnementhouders worden geïncasseerd. Deze automatische incasso vormt geen betaling, omdat het initiatief niet van de abonnementhouder uitgaat, maar van belanghebbende. Bovendien kunnen de abonnementhouders pas gebruik maken van de faciliteiten na betaling, legitimatie en registratie van de vingerafdruk.
      
    
    
      4.11.
      Ingevolge artikel 65 van de Btw-Richtlijn wordt, indien vooruitbetalingen worden gedaan alvorens de diensten zijn verricht, de belasting verschuldigd op het tijdstip van ontvangst van de vooruitbetalingen, ten belope van het ontvangen bedrag.
      
    
    
      4.12.
      Ingevolge artikel 13, eerste lid, van de Wet OB wordt de belasting verschuldigd a. in gevallen waarin ingevolge artikel 35 een factuur moet worden uitgereikt, op het tijdstip van de uitreiking of, indien deze niet tijdig plaatsvindt, het tijdstip waarop zij uiterlijk had moeten geschieden; b. in andere gevallen op het tijdstip waarop de levering of de dienst wordt verricht. Ingevolge het tweede lid van dit artikel wordt in afwijking van het eerste lid de belasting of het desbetreffende gedeelte daarvan uiterlijk verschuldigd op het tijdstip waarop de vergoeding geheel of gedeeltelijk wordt ontvangen.
      
    
    
      4.13.
      Anders dan belanghebbende bepleit, is het Hof van oordeel dat sprake is van vooruitbetalingen voor bepaalbare prestaties die in 2011 plaats (kunnen) hebben. Alsdan bepaalt artikel 65 van de Btw-richtlijn, neergelegd in artikel 13, tweede lid, van de Wet OB, dat de omzetbelasting uiterlijk verschuldigd is op het moment waarop de vergoedingen voor de prestaties door belanghebbende zijn ontvangen, in casu december 2010. De door belanghebbende op haar bankrekening binnengekomen vooruitbetalingen behoren tot de vergoedingen voor de prestaties. Het maakt hierbij niet uit of abonnementhouders toestemming geven voor automatische incasso of het bedrag zelf overmaken naar de bankrekening van belanghebbende. Anders dan belanghebbende bepleit, zijn alle relevante elementen van de prestatie bij het vooruitbetalen van de abonnementen bekend (vgl. HvJ 31 mei 2018, C-660/16 en C-661/16, Kollross en Wirtl, ECLI:EU:C:2018:372). De prestaties van belanghebbende aan de abonnementhouders bestaan uit het ter beschikking stellen aan haar abonnementhouders van het fitnesscomplex en de daarbij behorende faciliteiten, en niet in de verrichting van individuele prestaties op verzoek van de abonnementhouders. Er is daarmee een rechtstreeks verband tussen de vooruitbetaalde abonnementen en de door belanghebbende te verrichten prestaties (vgl. HvJ 21 maart 2002, C‑174/00, Kennemer Golf & Country Club, ECLI:EU:C:2002:200). Dat een abonnementhouder pas in 2011 en zelfs per week kiest welke lessen hij of zij wil volgen, doet daaraan niet af. De keuze die een abonnementhouder heeft, is al voldoende bepaald. Dat voor nieuwe abonnementhouders eerst een biometrische toegangsverificatie moet worden aangemaakt en dat hun dan pas toegang kan worden verleend tot het fitnesscentrum, maakt ook niet dat de prestatie minder bepaalbaar is. Dat een abonnement kan worden opgezegd, is niet van invloed op de bepaalbaarheid van de prestatie en doet ook niet af aan de verschuldigdheid van de omzetbelasting in 2010.
      
      
        
          Boete
        
      
    
    
      4.14.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een vergrijpboete opgelegd, omdat het volgens de Inspecteur aan haar grove schuld is te wijten dat te weinig belasting is betaald. De Inspecteur heeft, rekening houdend met het bepaalde in § 25, tweede lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst, een vergrijpboete opgelegd van 25% van de verschuldigde belasting. De Rechtbank heeft de boete nog met 15% verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn.
      
    
    
      4.15.
      Belanghebbende heeft gesteld dat de vergrijpboete vernietigd moet worden, omdat geen sprake is van verwijtbaar handelen van belanghebbende. Bovendien is de boete, gezien de relatief geringe correcties, niet proportioneel. Daarnaast heeft belanghebbende een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel, omdat belanghebbende in een krantenartikel heeft gelezen dat de Belastingdienst een aanslag van [N] heeft verminderd. Ook daarom mag de Inspecteur geen boete opleggen, aldus belanghebbende.
      
    
    
      4.16.
      Op de Inspecteur rust de bewijslast aannemelijk te maken dat het aan de grove schuld van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is betaald. Daartoe heeft de Inspecteur aangevoerd dat belanghebbende bedragen in aftrek heeft gebracht waarvoor zij geen recht op aftrek heeft. Volgens de Inspecteur worden structureel onjuiste bedragen aan voorbelasting afgetrokken. Ook wordt de voorbelasting in onjuiste tijdvakken in aftrek gebracht en ontbreken facturen met omzetbelasting.
      
    
    
      4.17.
      Uit de enkele omstandigheid dat een belastingplichtige onzorgvuldig te werk is gegaan, volgt nog niet dat deze onzorgvuldigheid kan worden aangemerkt als ten minste grove schuld. Van grove schuld kan slechts worden gesproken indien de handelwijze van de belastingplichtige als een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid moet worden gekwalificeerd (vgl. HR19 december 1990, ECLI:NL:HR:1990:ZC4481 en HR 19 april 1995, ECLI:NL:HR:1995:AA1523).
      
    
    
      4.18.
      Van een pleitbaar standpunt is sprake als het door belanghebbende ingenomen standpunt gebaseerd kan worden op een pleitbare uitleg van het (fiscale) recht, in die zin dat belanghebbende ten tijde van het ontstaan van het hiervoor genoemde betalingsverzuim – naar objectieve maatstaven gemeten – redelijkerwijs kon en mocht menen dat deze uitleg juist was (vgl. HR 21 april 2017, nrs. 15/05278 en 15/05349 t/m 15/05356, ECLI:NL:HR:2017:638). In een dergelijk geval kan niet worden gezegd dat het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten is dat die aangifte onjuist is dan wel dat daardoor te weinig belasting is geheven, ook al wordt het aan die aangifte ten grondslag liggende standpunt later door de rechter onjuist bevonden
      
    
    
      4.19.
      Het Hof is van oordeel dat sprake is van grove schuld nu belanghebbende voorbelasting in aftrek brengt terwijl belanghebbende ten aanzien van die aftrek niet de beschikking heeft over facturen. Ook brengt zij structureel omzetbelasting in aftrek of voldoet zij omzetbelasting in verkeerde tijdvakken. Het Hof acht de boete passend en geboden.
      
    
    
      4.20.
      Het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel slaagt niet. Uit de overgelegde financiële berichtgeving over een afspraak van de Belastingdienst met [N] blijkt niet dat sprake is van gelijke gevallen. Voor zover wel sprake zou zijn van gelijke gevallen blijkt niet van enig begunstigend beleid van de zijde van de Belastingdienst, laat staan van begunstigend beleid inzake de omzetbelasting.
      
      
        
          Heffingsrente
        
      
    
    
      4.21.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. B.F.A. van Huijgevoort en mr. A. van Dongen, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 24 december 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
      (J.W.J. de Kort)	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 24 december 2019.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.