ECLI:NL:GHARL:2018:1690, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 20-02-2018, 16/01405 t/m 16/01414
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2018-02-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Autohandelaar. Verzwegen inkomsten? Navordering. Onherroepelijke informatiebeschikking. Omkering verzwaring bewijslast. Redelijke schatting. Boeten.

GERECHTSHOF ARNHEM – LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht 	
    Locatie Arnhem
    
    
      nummers 16/01405 tot en met 16/01414
      uitspraakdatum: 20 februari 2018
    
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , wonende te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 11 oktober 2016, nummers AWB 15/6004 tot en met 15/6008 en 15/6010 tot en met 15/6014, in het geding tussen belanghebbende en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Doetinchem (hierna: de inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2008 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 60.605. Daarbij is een bedrag van € 4.526 aan heffingsrente in rekening gebracht. Tevens is een vergrijpboete van € 5.539 opgelegd. 
      
    
    
      1.2.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2008 een navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: ZVW) opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 31.231. Daarbij is een bedrag van € 325 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.3.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2009 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 113.407. Daarbij is een bedrag van € 7.696 aan heffingsrente in rekening gebracht. Tevens is een vergrijpboete van € 12.121 opgelegd. 
      
    
    
      1.4.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2009 een navorderingsaanslag ZVW opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 32.369. Daarbij is een bedrag van € 211 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.5.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2010 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 49.096 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 680. Daarbij is een bedrag van € 2.063 aan heffingsrente in rekening gebracht. Tevens is een vergrijpboete van € 4.161 opgelegd. 
      
    
    
      1.6.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2010 een navorderingsaanslag ZVW opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 33.189. Daarbij is een bedrag van € 199 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.7.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2011 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van €  37.519 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 789. Daarbij is een bedrag van € 1.229 aan heffingsrente in rekening gebracht. Tevens is een vergrijpboete van € 2.706 opgelegd. 
      
    
    
      1.8.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2011 een navorderingsaanslag ZVW opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 33.427. Daarbij is een bedrag van € 144 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.9.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 71.016. Daarbij is een bedrag van € 1.414 aan belastingrente in rekening gebracht, alsmede € 2.897 aan revisierente. 
      
    
    
      1.10.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag ZVW opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 50.064. Daarbij is een bedrag van € 140 aan belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.11.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 3 juni 2015 de bezwaren tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2010, heffingsrente 2010 en boetebeschikking 2010 niet-ontvankelijk verklaard, en voor het overige alle bezwaren afgewezen. 
      
    
    
      1.12.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft bij uitspraak van 11 oktober 2016 de uitspraken op bezwaar van de Inspecteur inzake de (navorderings)aanslagen IB/PVV 2008 tot en met 2012 en ZVW 2010 en 2011, en de daarmee samenhangende boetebeschikkingen en heffings- en belastingrentebeschikkingen vernietigd. De Rechtbank heeft vervolgens de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.117, de navorderingsaanslag IB/PVV 2009 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 88.039, de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.293 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 680, de navorderingsaanslag ZVW 2010 verminderd tot een berekend naar een bijdrage-inkomen van € 31.293, de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 20.871 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 789, de navorderingsaanslag ZVW 2011 verminderd tot een berekend naar een bijdrage-inkomen van € 20.871, de aanslag IB/PVV 2012 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 66.832, de beschikkingen heffings- en belastingrente dienovereenkomstig verminderd, en de boetebeschikkingen dienovereenkomstig verminderd tot, naar het Hof begrijpt, € 4.969 (2008), € 8.823 (2009), € 2.292 (2010) en € 960 (2011).
      
    
    
      1.13.
      Belanghebbende heeft bij faxbericht van 21 november 2016 tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
      
    
    
      1.14.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.15.
      Belanghebbende heeft nadere stukken, ingekomen bij het Hof op 19 en 31 januari 2018, ingediend. 
      
    
    
      1.16.
      De Inspecteur heeft op verzoek van het Hof op 31 januari 2018 afschriften van de primitieve aanslagen IB/PVV 2008 tot en met 2011 en de primitieve aanslagen ZVW 2010 en 2011 ingebracht.
      
    
    
      1.17.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 februari 2018 te Arnhem. De zaken met de nummers 16/01405 tot en met 16/01414 zijn gezamenlijk behandeld. Belanghebbende is verschenen, bijgestaan door mr. [A] , advocaat te [B] , en [C] . Namens de Inspecteur zijn verschenen mr. [D] , mr. [E] , [F] en [G] .
      
    
    
      1.18.
      Met instemming van beide partijen zijn [C] en [F] niet als getuige maar als bijstandverlener gehoord. Verder heeft belanghebbende ter zitting aangegeven afstand te doen van zijn getuigenbewijsaanbod en zijn verzoek aan het Hof om getuigen op te roepen.
      
    
    
      1.19.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende drijft in de vorm van een eenmanszaak een autohandel onder de naam [H] .
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft zijn onderneming op 23 oktober 2009 bij de Belastingdienst aangemeld. Tot 22 september 2009 werd een autohandel gedreven in [I] BV (hierna: de BV), waarvan alle aandelen middellijk werden gehouden door belanghebbende. De BV is op 22 september 2009 in staat van faillissement verklaard en is op 2 november 2010 geliquideerd. 
      
    
    
      2.3.
      De Inspecteur heeft bij brief van 22 maart 2013 aangekondigd dat vanaf 9 april 2013 een boekenonderzoek wordt ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting en omzetbelasting over de jaren 2008 tot en met 2012. 
      
    
    
      2.4.
      De Inspecteur heeft bij brieven van 22 maart 2013 en 12 april 2013 verzocht om de volledige administratie te overleggen over de jaren 2008 tot en met 2012. Verder heeft de Inspecteur bij brieven van 8 augustus 2013 en 10 september 2013 gegevens en inlichtingen gevraagd over de inkomsten, de uitgaven en het vermogen over de jaren 2008 tot en met 2012. 
      
    
    
      2.5.
      
        Bij brief van 31 augustus 2013 heeft belanghebbende onder meer het volgende aan de Inspecteur geschreven:
        “(…) Verder hebben wij met elkaar afgesproken dat de jaarstukken zouden worden op gemaakt van het laatste kwartaal 2009 en verder een en ander in verband met het faillissement van [I] . Thans wilt u ook stukken over de jaren 2008 en 2009, dit is niet conform afspraak.”
      
      
    
    
      2.6.
      
        De Inspecteur heeft bij brief van 10 september 2013 onder meer het volgende aan belanghebbende geschreven:
        “In tegenstelling tot uw beweringen in u brief van 31 augustus 2013 merk ik op dat
      
      
        
          (…)
        
        
          Ik niet met u heb afgesproken dat geen jaarstukken over 2008 hoeven te worden opgemaakt en ook niet heb afgesproken dat alleen over het 4e kwartaal 2009 jaarstukken behoeven te worden opgemaakt.”
        
      
      
    
    
      2.7.
      Omdat volgens de Inspecteur door belanghebbende niet of niet geheel aan de administratieve verplichtingen en de verplichting tot inlichtingenverstrekking is voldaan, heeft de Inspecteur op 11 november 2013 een informatiebeschikking vastgesteld voor de jaren 2008 tot en met 2012 betrekking hebbende op aan belanghebbende op te leggen aanslagen in de inkomsten- en omzetbelasting.
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft bij brief van 19 november 2013 bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikking. Bij uitspraak op bezwaar van 30 september 2014 heeft de Inspecteur het bezwaar van belanghebbende tegen de informatiebeschikking afgewezen. 
      
    
    
      2.9.
      
        Belanghebbende heeft bij e-mailbericht van 7 oktober 2014 onder meer het volgende aan de Inspecteur geschreven:
        “Met enige teleurstelling heb ik kennis genomen van uw schrijven van 30 september 2014. Ik ben in de afgelopen tijd druk bezig geweest om de voor u relevante informatie boven water te krijgen (…). Ik zou u dan ook willen verzoeken mij nog enig respijt te geven voor het aanleveren van de benodigde informatie en uw uitspraak inzake de afwijzing te herzien.” 
      
      
    
    
      2.10.
      
        De Inspecteur heeft bij brief van 29 oktober 2014 onder meer het volgende aan belanghebbende geschreven:
        “Allereerst merk ik op dat u, wanneer u van mening bent dat het bezwaar ten onrechte is afgewezen, u hiertegen beroep aan dient te tekenen bij de rechtbank Gelderland te Arnhem (zie de uitspraak op bezwaar voor de adresgegevens). De daarvoor bedoelde termijn is nog niet verstreken en verstrijkt op 11 november 2014. U kunt een pro forma beroep instellen en op een later moment de gronden aanvullen.”
      
      
    
    
      2.11.
      Belanghebbende heeft geen beroepschrift bij de Rechtbank ingediend tegen de uitspraak van de Inspecteur op het bezwaar tegen de informatiebeschikking. Ter zitting van de Rechtbank heeft belanghebbende verklaard dat hij geen beroep heeft aangetekend, omdat hij zich ervan bewust was dat zijn boekhouding ondeugdelijk was, zodat hij geen bevredigend antwoord op de gestelde vragen kon geven. 
      
    
    
      2.12.
      
        Van het boekenonderzoek is met dagtekening 2 december 2014 een rapport opgesteld. Daarin is onder meer het volgende vermeld:
        "2.3.1 Opvraag van de administratie over 1 januari 2008 tot en met 31 december 2012 
        Bij aanvang van het onderzoek bleek, dat er behalve een drietal ordners met facturen over de jaren 2010 tot en met 2012, verder geen administratie aanwezig was van [H] . Dat terwijl [H] door [belanghebbende] is aangemeld per 23 oktober 2009 en tevens uit opgaaf van de RDW is gebleken, dat [belanghebbende] al vanaf 2008 op eigen naam auto’s heeft ingekocht en verkocht. Zo zijn in de periode van 1 januari 2008 tot en met 22 september 2009 (de faillissementsdatum van de BV) volgens opgaaf van de RDW 22 auto’s op naam van [belanghebbende] verkocht. Deze verkopen dienen dan als verkopen van de onderneming [H] verantwoord te worden. (…)
      
      
      
        Aangezien de handel in auto’s op naam van [belanghebbende] reeds vanaf 2008 heeft plaatsgevonden is de volledige administratie van [H] opgevraagd over de periode 1 januari 2008 tot en met 31 december 2012 (en niet vanaf 23 oktober 2009, de datum dat [H] door [belanghebbende] is aangemeld).
        (…)
      
      
      
        2.3.2
        
          
            Achteraf opgestelde administratie
          
          [Belanghebbende] is bij aanvang van het boekenonderzoek (maart 2013) in de gelegenheid gesteld de administratie van [H] samen te stellen over de jaren 2008 tot en met 2012. De adviseur, de heer [J] AA (…) heeft getracht om aan de hand van de nog aanwezige facturen een grootboekadministratie en een goederenbeweging samen te stellen. Per 10 januari 2014 werd een e-mail van de adviseur ontvangen, waarin deels wordt aangegeven, dat de samengestelde (grootboek-)administratie een groot aantal gebreken vertoont. In deze e-mail schrijft de heer [J] het volgende (…):
          ”(…) Er is zoals bij u bekend, geen kasadministratie bijgehouden. Dit is pas vanaf het jaar 2013 in gang gezet.”
          (…)
        
        
      
    
    
      5.2
      
        
          Conclusie
        
        De geconstateerde gebreken aan de achteraf opgezette, onvolledige, niet sluitende, niet controleerbare, niet betrouwbare administratie leiden tot de conclusie, dat ook de door de adviseur samengestelde administratie niet kan dienen als een basis voor een berekening van de verschuldigde inkomstenbelasting en omzetbelasting. De gevoerde administratie wordt verworpen.
      
      
      
        (…)
      
      
      
        Nu de gevoerde administratie is verworpen, dient de verschuldigde inkomstenbelasting en omzetbelasting door schatting te worden bepaald.
      
      
      
        Om in redelijkheid te kunnen schatten is gebruik gemaakt van de privé vermogensvergelijking, waarmee bij benadering kan worden berekend, wat minimaal aan inkomsten niet is aangegeven. In feite is berekend wat aan inkomsten nodig is om bekende uitgaven te kunnen doen. (…)
      
      
    
    
      5.3
      
        
          Berekening van verzwegen inkomsten/omzet
        
        De verzwegen omzet/inkomsten zijn berekend aan de hand van vermogensvergelijkingen, waarbij dus de minimaal verzwegen inkomsten worden berekend.
        (…)
      
      
    
    
      5.4
      
        
          Berekening Privé-gebruik auto (…)
        
        De bijtelling privé-gebruik auto vindt plaats over de jaren 2008 tot en met 2012. De correctie vindt plaats voor twee auto’s (het aantal rijbewijzen in het gezin). Er is geen kilometeradministratie bijgehouden en er wordt niet aangetoond, dat autokosten in privé zijn gedragen.
        De bijtelling wordt, bij het ontbreken van bewijsstukken van privé-gebruik, berekend over een gemiddelde catalogusprijs van de auto’s, die langer dan één maand op naam van belastingplichtige hebben gestaan en waarin daarom vermoedelijk zal zijn gereden.
        Omdat [belanghebbende] veel handelt in Mercedes Benz, BMW, Jaguar en Jeep wordt de jaarlijkse bijtelling privé-gebruik auto berekend over de navolgende auto’s. Daaruit resulteert een gemiddelde catalogusprijs van minimaal € 40.000. De bijtelling privé-gebruik auto voor twee auto’s wordt daarmee bepaald op: 2 auto’s x 25% x € 40.000 = € 20.000 per jaar.
        Een overzicht van de auto’s die ter beschikking stonden voor privé-gebruik: (…)
      
      
      
        (…)
      
      
    
  
  
    
      9Vergrijpboete inkomstenbelasting
    Naast de hierboven aangekondigde navorderingsaanslagen ben ik voornemens over de jaren 2008 tot en met 2012 een boetebeschikking vast te stellen op grond van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, omdat het aan u te wijten is dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven. Omdat sprake is van grove schuld als bedoeld in paragraaf 25 lid 2 en paragraaf 27 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst ben ik voornemens de boete vast te stellen op 25% van de na te vorderen belasting.
    
    
      Er is sprake van grove schuld, omdat bij het onderzoek naar voren is gekomen dat u een deel van de inkomsten niet volledig heeft verantwoord. (…) Ik ben om de volgende reden(en) van mening dat er (tenminste) sprake is van grove schuld (ernstig nalaten hierin begrepen). Aan het verzoek om informatie te verstrekken c.q. de administratie over de periode 2008 tot en met 23 oktober 2009 (…) te verstrekken, werd geen gehoor gegeven. De achteraf over de periode 23 oktober 2009 tot 31 december 2012 door de adviseur opgemaakte administratie vertoont een groot aantal, in dit rapport genoemde gebreken, zodat zij niet kan dienen als grondslag voor de berekening van de verschuldigde belasting. 
      Uit de vermogensopstellingen en een opgave van de Rijksdienst voor het Wegverkeer komt naar voren dat waarschijnlijk te weinig inkomsten uit de verkoop van auto’s zijn aangegeven. (…) Bovendien zijn de ten onrechte niet in de aangifte inkomstenbelasting opgenomen bedragen dermate groot dat u dit niet had mogen ontgaan. Er is derhalve sprake van ernstige verwijtbaarheid, gelijk te stellen aan grove schuld.”
    
    
    
      2.13.
      Naar aanleiding van vorenstaand onderzoek zijn voor de jaren 2008 tot en met 2012 de onderhavige (navorderings)aanslagen IB/PVV en ZVW opgelegd, waarbij voor de jaren 2008 tot en met 2011 tevens vergrijpboetes van 25 percent zijn opgelegd. 
      
    
    
      2.14.
      Bij het vaststellen van voornoemde (navorderings)aanslagen heeft de Inspecteur winst in aanmerking genomen die belanghebbende heeft genoten uit zijn eenmanszaak. Daarbij heeft de Inspecteur aan de hand van een vermogensvergelijking een schatting gemaakt van de verzwegen inkomsten en is een bijtelling privégebruik auto in aanmerking genomen. 
      
    
    
      2.15.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat de informatiebeschikking onherroepelijk vaststaat, dat dit tot omkering en verzwaring van de bewijslast leidt, dat belanghebbende niet in dit verzwaarde bewijs is geslaagd, dat de (navorderings)aanslagen niettemin moeten berusten op een redelijke schatting, dat in dat verband de Inspecteur bij de vermogensvergelijking ten onrechte geen rekening heeft gehouden met bepaalde inkomsten, en dat de geschatte winst uit onderneming daarom dient te worden verminderd. Verder heeft de Rechtbank overwogen dat de administratie ernstige gebreken vertoont, dat daarom sprake is van grove schuld zijdens belanghebbende, zodat de boetes terecht zijn vastgesteld op 25 percent van de nagevorderde belasting.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil of de (navorderings)aanslagen en boetebeschikkingen terecht en tot een juist bedrag zijn opgelegd. 
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende betoogt dat de informatiebeschikking niet onherroepelijk is komen vast te staan, dat de Inspecteur voor het jaar 2011 niet beschikt over het voor navordering vereiste nieuwe feit, dat de schatting van de navorderingsaanslagen onredelijk is en dat wat betreft de vergrijpboetes geen sprake is van grove schuld. De Inspecteur verdedigt de tegenovergestelde opvattingen. 
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende heeft desgevraagd ter zitting zijn grief ingetrokken dat de navorderingsaanslagen niet tijdig zijn vastgesteld. 
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende heeft voorts betoogd dat voor het jaar 2011 sprake is van een ambtelijk verzuim, zodat navordering niet mogelijk is. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat hij voor het jaar 2011 de primitieve aanslagen heeft opgelegd zonder de uitkomst van het boekenonderzoek af te wachten, zodat sprake is van een aan navordering in de weg staand ambtelijk verzuim. De navorderingsaanslagen IB/PVV 2011 en ZVW 2011, alsmede de daarmee samenhangende boete, dienen derhalve te worden vernietigd, aldus de Inspecteur.
      
    
    
      3.5.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur, tot vernietiging dan wel vermindering van de (navorderings)aanslagen IB/PVV en ZVW 2008 tot en met 2012, en tot vernietiging van de boetbeschikkingen. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de navorderingsaanslagen IB/PVV 2011 en ZVW 2011, en de vergrijpboete 2011. Volgens de Inspecteur dienen laatstgenoemde beschikkingen te worden vernietigd.
      
      
    
  
  
    
      4Overwegingen
    
    
      
        Onherroepelijke informatiebeschikking
      
    
    
      4.1.
      De Inspecteur heeft op 11 november 2013 een informatiebeschikking vastgesteld. Met de daarin gegeven opsomming van belastingmiddelen (inkomsten- en omzetbelasting) en tijdvakken (2008 tot en met 2012) heeft de Inspecteur in overeenstemming met artikel 52a, lid 1, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) tot uitdrukking gebracht op welke op te leggen aanslagen en/of naheffingsaanslagen en/of navorderingsaanslagen de informatiebeschikking ziet (vgl. HR 11 december 2015, nr. 15/02637, ECLI:NL:HR:2015: 3489). 
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende heeft zelf bij brief van 19 november 2013 bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikking. Bij uitspraak op bezwaar van 30 september 2014, geadresseerd aan het woonadres van belanghebbende, heeft de Inspecteur het bezwaar van belanghebbende tegen de informatiebeschikking afgewezen. Anders dan belanghebbende betoogt, is deze uitspraak terecht uitsluitend aan het woonadres van belanghebbende geadresseerd, nu belanghebbende zich in die bezwaarprocedure niet liet vertegenwoordigen. Dat de boekhouder die bij het boekenonderzoek betrokken was tevens gemachtigd was belanghebbende inzake de informatiebeschikking te vertegenwoordigen, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende heeft bij e-mailbericht van 7 oktober 2014 aan de Inspecteur verzocht ‘nog enig respijt te geven voor het aanleveren van de benodigde informatie en [de] uitspraak inzake de afwijzing te herzien’. 
    
    
      4.4.
      De bewoording van voornoemd e-mailbericht geeft redelijkerwijs aanleiding tot twijfel over de inhoud van het bericht. Enerzijds kan het bericht zo worden gelezen dat belanghebbende het niet eens is met de uitspraak op het bezwaar, hetgeen zou meebrengen dat het bericht had moeten worden doorgezonden en behandeld als een beroepschrift. Anderzijds bevat het bericht een uitdrukkelijk verzoek van belanghebbende om herziening van de uitspraak door de Inspecteur, hetgeen erop duidt dat belanghebbende met zijn e-mail juist geen rechtsmiddel tegen de uitspraak op bezwaar wenste aan te wenden. Vanwege deze twijfel heeft de Inspecteur bij brief van 29 oktober 2014 (zie 2.10) belanghebbende erop gewezen dat als hij zich niet kan verenigen met de uitspraak op bezwaar, hij uiterlijk 11 november 2014 (einde beroepstermijn) een (pro forma) beroepschrift kan indienen bij de Rechtbank. Belanghebbende heeft geen beroepschrift ingediend. Deze gang van zaken laat naar het oordeel van het hof geen andere gevolgtrekking toe dan dat belanghebbende welbewust geen rechtsmiddel tegen de uitspraak op bezwaar heeft willen aanwenden. Deze conclusie vindt bevestiging in de verklaring van belanghebbende ter zitting van de Rechtbank dat hij geen beroep heeft aangetekend, omdat hij zich ervan bewust was dat zijn boekhouding ondeugdelijk was (zie 2.11).
      
    
    
      4.5.
      Nu belanghebbende geen beroep heeft ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar van 30 september 2014, is de informatiebeschikking op 11 november 2014 onherroepelijk komen vast te staan. 
      
      
        
          Omkering en verzwaring bewijslast
        
      
    
    
      4.6.
      Artikel 27h, lid 2, AWR in samenhang met artikel 27e, lid 1, AWR bepaalt, voor zover van belang, dat het hoger beroep van de belastingplichtige ongegrond moet worden verklaard indien sprake is van een onherroepelijk geworden informatiebeschikking, tenzij de belastingplichtige overtuigend kan aantonen dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast).
      
    
    
      4.7.
      Indien, zoals in het onderhavige geval, een informatiebeschikking onherroepelijk vaststaat, staat de rechtmatigheid daarvan vast, maar is er geen aanleiding om de rechter die over de belastingaanslag oordeelt in verdergaande mate te beperken in zijn onderzoek naar hetgeen bepalend is voor het al dan niet toepassen van het in artikel 27e, lid 1, AWR voorziene rechtsgevolg van de omkering van de bewijslast. Dit betekent dat de vraag of de omkering van de bewijslast op haar plaats is, ook aan de orde kan worden gesteld in de procedure over een belastingaanslag die is opgelegd nadat een op die aanslag betrekking hebbende informatiebeschikking is gegeven (vgl. HR 10 februari 2017, nr. 16/01377, ECLI:NL:HR:2017:192; HR 10 februari 2017, nr. 16/02729, ECLI:NL:HR:2017:130).
      
    
    
      4.8.
      Gelet op vorenstaande jurisprudentie kan in onderhavige procedure over de belastingaanslagen ook de vraag aan de orde worden gesteld of de onherroepelijke informatiebeschikking moet leiden tot omkering van de bewijslast. Naar het oordeel van het Hof zijn in het onderhavige geval de aard en de ernst van de aan belanghebbende toe te rekenen tekortkomingen zodanig dat de bewijsregel van artikel 27e, lid 1, AWR (omkering en verzwaring van de bewijslast) toepassing vindt. De Inspecteur heeft immers diverse malen verzocht om de administratie te overleggen en gevraagd om gegevens en inlichtingen over inkomsten, uitgaven en vermogen over de jaren 2008 tot en met 2012, terwijl belanghebbende daaraan niet of nauwelijks heeft voldaan.
      
      
        
          Redelijke schatting
        
      
    
    
      4.9.
      De zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat de Inspecteur niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De aanslagen dienen te berusten op een redelijke schatting. De Inspecteur heeft de correcties onder meer gebaseerd op door de adviseur aangeleverde gegevens, op vermogensvergelijkingen die deels zijn afgeleid van bekende spaarsaldi, en op gegevens van de RDW waaruit het privégebruik auto is afgeleid. Gelet daarop kan niet worden gezegd dat de correcties onredelijk of willekeurig zijn vastgesteld.
      
      
        
          Verzwaard tegenbewijs
        
      
    
    
      4.10.
      Indien en voor zover een belanghebbende de juistheid van de voor de schatting gebruikte gegevens of de juistheid van de schatting van de Inspecteur anderszins betwist, dient hij daarvoor tegenbewijs te leveren op de in artikel 27e AWR bedoelde wijze (vgl. HR 31 mei 2013, nrs. 11/03452 en 11/03456, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).
      
    
    
      4.11.
      Wat betreft de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 heeft belanghebbende betoogd dat tot en met 22 september 2009 de onderneming is gedreven in de BV, dat op die datum de BV failliet is verklaard, dat op 23 oktober 2009 de eenmanszaak onder de naam [H] is ingeschreven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel, en dat derhalve geen aanleiding bestaat om tot 23 oktober 2009 winst uit die onderneming toe te rekenen aan belanghebbende. Dit betoog kan niet slagen. Anders dan belanghebbende betoogt, is de aanwezigheid van een onderneming niet uitsluitend afhankelijk van de inschrijving in het handelsregister, maar is deze afhankelijk van alle feiten en omstandigheden van het geval. Zo heeft de Inspecteur in het onderhavige geval onder meer belang gehecht aan de bevinding van het boekenonderzoek dat volgens opgaaf van de RDW 22 auto’s die op naam van belanghebbende stonden zijn verkocht in de periode van 1 januari 2008 tot en met 22 september 2009, hetgeen aanleiding geeft te veronderstellen dat belanghebbende reeds vanaf 1 januari 2008 een onderneming heeft gedreven. Met dit betoog heeft belanghebbende derhalve niet overtuigend aangetoond dat de schatting van de Inspecteur met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 onjuist is. Dit geldt te meer nu deze schatting niet is gebaseerd op omzetcorrecties in de autohandel, maar op een privévermogensvergelijking en een bijtelling privégebruik auto.  
      
    
    
      4.12.
      Gelet op het aantal auto’s en het gegeven dat belanghebbende met ingang van 23 oktober 2009 een eenmanszaak actief in de autohandel heeft ingeschreven, moet belanghebbende in de vorm van een eenmanszaak eerder met de autohandel zijn begonnen. In dat geval is belanghebbende ook vanaf die eerdere datum administratieplichtig in de zin van artikel 52 AWR. Dat enkele verkoopfacturen op het briefpapier van de BV zijn afgedrukt, maakt dit niet anders, nu belanghebbende zelf ter zitting heeft verklaard dat deze facturen niet afkomstig zijn uit de administratie van de BV maar uit de administratie van de afnemers, zodat geenszins aannemelijk is dat deze verkopen door de BV zijn verricht. Bovendien heeft belanghebbende ter zitting van het Hof desgevraagd erkend dat van een aantal van de op zijn naam in het kentekenregister van de RDW geregistreerde auto’s helemaal geen aan- of verkoopgegevens zijn overgelegd en dat op andere verkoopfacturen het briefhoofd ontbreekt, zodat evenmin kan worden vastgesteld wie deze facturen heeft uitgereikt. Niet alle sets aan- en verkoopfacturen sluiten wat betreft tenaamstelling en adres goed op elkaar aan. Tot slot zijn van een paar auto’s verschillende verkoopfacturen overgelegd. Ook met de desgevraagde verklaringen ter zitting heeft belanghebbende derhalve niet overtuigend aangetoond dat de schatting van de Inspecteur met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 onjuist is.
      
    
    
      4.13.
      Over de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 heeft belanghebbende verder betoogd dat met de Inspecteur in april 2013 een afspraak zou zijn gemaakt dat geen boekenonderzoek zou worden ingesteld over de periode 2008 tot en met het derde kwartaal 2009 en dat om die reden de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 dienen te worden vernietigd dan wel verminderd. Ook dit betoog kan niet slagen. Blijkens de uitspraak van de Rechtbank en het proces-verbaal van de zitting bij de Rechtbank heeft belanghebbendes gemachtigde [C] ter zitting van de Rechtbank verklaard dat hij met controleur [F] van de Belastingdienst had besproken dat de BV inmiddels failliet was en dat een boekenonderzoek over de periode 2008 tot en met derde kwartaal 2009 dus niet zinvol was. Dit kan ook worden afgeleid uit belanghebbendes brief van 31 augustus 2013 (zie 2.5). Met deze verklaring van zijn gemachtigde heeft belanghebbende geenszins overtuigend aangetoond dat een afspraak met de Inspecteur is gemaakt dat het boekenonderzoek zich niet zou uitstrekken tot belanghebbende privé over de periode 2008 tot en met het derde kwartaal 2009. Veeleer kan uit deze verklaring worden afgeleid, zoals de Rechtbank ook heeft gedaan, dat het besprokene met de controleur alleen betrekking had op de BV en niet op belanghebbende in privé. 
      
    
    
      4.14.
      Verder heeft belanghebbende in zijn nadere stuk van 18 januari 2018 nog enige inkomsten genoemd. Met een enkele opsomming van enige inkomsten heeft belanghebbende geenszins overtuigend aangetoond dat de schatting van de Inspecteur, voor zover deze is gebaseerd op de vermogensvergelijkingen, onjuist is. 
      
    
    
      4.15.
      Voorts heeft belanghebbende betoogd dat de correctie privégebruik auto te hoog is, omdat de Inspecteur bij deze correctie de auto van belanghebbendes echtgenote in privé buiten beschouwing heeft gelaten. Verder is de door de Inspecteur gehanteerde cataloguswaarde van € 40.000 per auto te hoog en staan enige auto’s op naam van de BV, aldus belanghebbende. Ook met dit betoog heeft belanghebbende geenszins overtuigend aangetoond dat de schatting van de Inspecteur of de daarvoor gebruikte gegevens met betrekking tot de correctie privégebruik auto, onjuist is. 
      
      
        
          Boete
        
      
    
    
      4.16.
      Nu de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 wordt vernietigd, is er ook aanleiding voor een vernietiging van de daarmee samenhangende vergrijpboete 2011.
      
    
    
      4.17.
      Aan belanghebbende zijn voor de jaren 2008 tot en met 2010 vergrijpboetes van 25 percent opgelegd. Redengevend daarvoor is dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de aanslagen tot een te laag bedrag zijn vastgesteld (artikel 67e AWR). Deze grond is voorafgaand aan het opleggen van de boetebeschikkingen aan belanghebbende medegedeeld in paragraaf 9 van het rapport van het boekenonderzoek (zie 2.12). 
      
    
    
      4.18.
      Uit de enkele omstandigheid dat een belastingplichtige onzorgvuldig te werk is gegaan, volgt nog niet dat deze onzorgvuldigheid kan worden aangemerkt als ten minste grove schuld. Van grove schuld kan slechts worden gesproken indien de handelwijze van de belastingplichtige als een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid moet worden gekwalificeerd (vgl. HR 19 december 1990, nr. 25.301, ECLI:NL:HR:1990: ZC4481).
      
    
    
      4.19.
      Met betrekking tot de vergrijpboetes heeft belanghebbende gesteld dat hij tot de datum van inschrijving in het handelsregister (23 oktober 2009) niet administratieplichtig was en dat hem dus niet verweten kan worden dat tot die datum een gebrekkige administratie heeft geleid tot een te lage aanslag. Dit betoog faalt. In 4.12 is immers geoordeeld dat belanghebbende vanaf 1 januari 2008 een onderneming drijft, waardoor hij reeds vanaf die datum administratieplichtig is in de zin van artikel 52 AWR.
      
    
    
      4.20.
      Verder heeft belanghebbende nog gesteld dat voor geen enkel jaar is gebleken dat een gebrekkige administratie heeft geleid tot te lage aanslagen. Ook dit betoog faalt. Bij het boekenonderzoek is gebleken dat de administratie van belanghebbende ondeugdelijk is (zie 2.12), omdat onder meer een kasadministratie, een bankadministratie en een voorraadadministratie ontbreken. Belanghebbende heeft ter zitting van de Rechtbank bevestigd dat hij zich daarvan bewust was (zie 2.11). Op basis van deze gebrekkige administratie heeft belanghebbende aangiften gedaan die tot te lage aanslagen hebben geleid, hetgeen als een grove onachtzaamheid van belanghebbende kan worden beschouwd. Daarom is sprake van grove schuld zijdens belanghebbende, zodat de boetes terecht zijn vastgesteld op 25 percent van de nagevorderde belasting. Deze boetes zijn volgens het Hof in overeenstemming met de ernst van het vergrijp. Het Hof heeft hierbij ook in aanmerking genomen dat de navorderingsaanslagen met behulp van omkering en verzwaring van de bewijslast zijn komen vast te staan. Aan het Hof zijn geen persoonlijke en financiële omstandigheden gebleken die reden zijn voor matiging van de boetes.
      
      
        
          Heffings- en belastingrente en revisierente
        
      
    
    
      4.21.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de beschikkingen heffings- en belastingrente, alsmede op de beschikking revisierente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte renten. Nu de navorderingsaanslagen IB/PVV 2011 en ZVW 2011 worden vernietigd, is er ook aanleiding voor een vernietiging van de daarmee samenhangende beschikkingen heffingsrente. De overige (navorderings)aanslagen worden niet verminderd, zodat er ook geen aanleiding is voor een vermindering van de daarmee samenhangende rentebeschikkingen.
      
      
        
          Slotsom
        
        Gelet op het vorenstaande dient het hoger beroep gegrond te worden verklaard.
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      5.1.
      Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.002 voor de hogerberoepsfase (1 punt voor hogerberoepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 501).
      
    
    
      5.2.
      Nu aan belanghebbende een toevoeging is verleend krachtens de Wet op de rechtsbijstand, dient het volledige bedrag van € 1.002 ingevolge artikel 8:75, lid 2, Algemene wet bestuursrecht te worden betaald aan de advocaat van belanghebbende.
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – verklaart het hoger beroep gegrond,
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de navorderingsaanslagen IB/PVV 2011 en ZVW 2011 en de vergrijpboete 2011,
      – vernietigt de uitspraken van de Inspecteur inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 2011 en ZVW 2011 en vergrijpboete 2011,
      – vernietigt de navorderingsaanslagen IB/PVV 2011 en ZVW 2011,
      – vernietigt de daarmee samenhangende beschikkingen heffingsrente,
      – vernietigt de vergrijpboete 2011,
      – bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.002, te betalen aan de advocaat van belanghebbende, en
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het in hoger beroep betaalde griffierecht van € 124 vergoedt. 
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. A.R. van der Winkel en mr. A. van Dongen, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 februari 2018.
    
    
    
      De griffier,		De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (S. Darwinkel)					(A.J.H. van Suilen)
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 21 februari 2018
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      
      
        postbus 20303, 2500 EH Den Haag
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.