ECLI:NL:GHAMS:2020:1150, Gerechtshof Amsterdam, 21-04-2020, 19/00044 tot en met 19/00046
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2020-04-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Er zijn meer inkomsten genoten dan dat zijn aangegeven.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    Kenmerken 19/00044 tot en met 19/00046
    
    
      21 april 2020
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , wonende te [Z] , belanghebbende, 
      (gemachtigde: mr. P.A. van der Waal)
    
    
    
      tegen de uitspraak in de zaken met kenmerken HAA 17/5562 tot en met HAA 17/5564 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 30 april 2015 aan belanghebbende voor het jaar 2010 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.890.
      
    
    
      1.1.2.
      De inspecteur heeft met dagtekening 30 april 2015 aan belanghebbende voor het jaar 2010 een aanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage zorgverzekeringwet (hierna: Zvw) opgelegd voor een bijdragebedrag van € 1.316).
      
    
    
      1.2.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 8 augustus 2015 aan belanghebbende voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.256. Tegelijk met het vaststellen van deze navorderingsaanslag is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 6.063 (50% van de nagevorderde belasting).
      
    
    
      1.2.2.
      De inspecteur heeft met dagtekening 30 april 2015 aan belanghebbende voor het jaar 2011 een aanslag in de Zvw opgelegd voor een bijdragebedrag van € 1.145.
      
    
    
      1.3.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 15 april 2015 aan belanghebbende voor het jaar 2012 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 44.907. Tegelijk met het vaststellen van deze navorderingsaanslag is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 3.831 (50% van de nagevorderde belasting).
      
    
    
      1.3.2.
      De inspecteur heeft met dagtekening 30 april 2015 aan belanghebbende voor het jaar 2012 een aanslag in de Zvw opgelegd voor een bijdragebedrag van € 912.
      
    
    
      1.4.
      Na tegen de hiervoor onder 1.1.1 tot en met 1.3.2 vermelde (navorderings)aanslagen en (boete)beschikkingen gemaakte bezwaren heeft de inspecteur, bij uitspraken op bezwaar d.d. 3 november 2017 en 23 november 2017, voormelde (navorderings)aanslagen gehandhaafd en de vergrijpboetes verminderd tot respectievelijk € 3.031 en € 1.915 (25% van de nagevorderde belasting).
      
    
    
      1.5.
      Bij uitspraak van 5 december 2018 heeft de rechtbank de daartegen ingestelde beroepen ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.6.
      Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 16 januari 2019, aangevuld bij brief van 6 maart 2019. De inspecteur heeft verweerschriften ingediend.
      
    
    
      1.7.
      Op 18 maart 2020 is van belanghebbende een nader stuk ontvangen, waarvan een afschrift is verstrekt aan de wederpartij.
      
    
    
      1.8.
      Beide partijen hebben het Hof toestemming verleend tot het achterwege laten van het onderzoek ter zitting als bedoeld in artikel 8:56 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet. Hierop heeft het Hof het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
      
      
        “Feiten
      
      1. Eiser is niet uitgenodigd tot het doen van aangifte ib/pvv voor het jaar 2010. Hij heeft voor het jaar 2010 geen aangifte gedaan. Eiser heeft op 19 maart 2013 aangifte ib/pvv 2011 gedaan. Met dagtekening 26 juli 2013 is de primitieve aanslag ib/pvv 2011 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.156. Eiser heeft op 13 maart 2013 aangifte ib/pvv 2012 gedaan. Met dagtekening 23 januari 2015 is de primitieve aanslag ib/pvv 2012 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.657.
      
      2. In 2013 is een strafrechtelijk onderzoek gestart onder leiding van de officier van justitie van het arrondissement Haarlem . Aanleiding voor dit onderzoek was het aantreffen van een hennepkwekerij in een pand dat in eigendom was bij eiser en zijn toenmalige echtgenote. Naar aanleiding van het justitieel onderzoek heeft de politie Noord-Holland/Kennemerland het proces-verbaal bevindingen witwassen (proces-verbaal nr. [...] ) opgemaakt op 6 augustus 2013 (hierna: het proces-verbaal).
      
      3. Eiser heeft in de jaren 2010, 2011 en 2012 op zijn rekeningen bij [Bank A] en [Bank B] in totaal respectievelijk de volgende contante stortingen gedaan: € 26.590, € 38.100 en € 18.250 (in totaal € 82.940).
      
      4. Naar aanleiding van het strafrechtelijk onderzoek is eiser bij vonnis van 3 oktober 2017 door de strafkamer van de rechtbank Noord-Holland veroordeeld voor het witwassen van geld. Van betrokkenheid bij hennepteelt in de periode 28 december 2012 tot en met 11 januari 2013 heeft de rechtbank hem vrijgesproken. In het vonnis is eiser veroordeeld tot een voorwaardelijke gevangenisstraf van 1 maand en het verrichten van 80 uur taakstraf. In het vonnis is onder meer het volgende overwogen:
      
        “3.6. Bewezenverklaring
        De rechtbank acht wettig en overtuigend bewezen dat verdachte het onder 1 tweede cumulatief/alternatief ten laste gelegde feit, in die zin dat: 
      
      
      
        
          feit 1:
        
        hij op tijdstippen in de periode van 1 januari 2010 tot en met 27 mei 2013, te [Z] , althans in Nederland, een geldbedrag van ongeveer 87.770 euro, heeft verworven, voorhanden gehad, en/of omgezet en/of van voorwerpen, te weten onder andere,
        (contante) geldbedragen van (ongeveer) 87.770 euro te weten
      
      - 77.520 euro contante stortingen op de bankrekening [Bank B] ;
      - 4.150 euro contante stortingen op de bankrekening [Bank A] );
      - 6.100 euro (verzonden Money Transfers);
      gebruik heeft gemaakt, terwijl hij wist dat dit geldbedrag – onmiddellijk of middellijk – afkomstig was uit enig misdrijf.”
      
      5. Verweerder heeft eiser meermalen om informatie gevraagd. Eiser heeft hierop gereageerd. 
      
      6. Vervolgens heeft verweerder de thans bestreden (navorderings)aanslagen en boetes opgelegd.”
      
    
    
      2.2.
      Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. Hieraan voegt het Hof nog het volgende toe.
      
    
    
      2.3.
      De inspecteur heeft in een schrijven van 20 mei 2014 aan belanghebbende het volgende verzoek gedaan:
      
      
        “Betreft: 
        Verzoek om informatie
      
      
      
        (…)
        Uit mij ter beschikking gestelde gegevens is gebleken dat er in 2010 t/m 2012 diverse contante stortingen zijn gedaan op op uw naam staande bankrekeningen:
      
      
      
        2010	 € 26.590
        2011	 € 38.100
        2012	 € 18.250
      
      
      
        Ik verzoek u mij aan te geven uit welke bron deze stortingen zijn gedaan. Uit de mij bekende inkomensbronnen kunnen deze stortingen niet zijn gedaan.”
      
      
      
        Op 11 juni 2014 heeft de inspecteur dit verzoek aan belanghebbende herhaald.
      
      
    
    
      2.4.
      In een schrijven gedateerd 23 juni 2014 heeft belanghebbende het volgende verklaard:
      
      
        “		Verklaring geld leningen en stortingen
      
      
      
        In deze verklaring geeft [belanghebbende] zijn stortingen en geldleningen van 2010 tot 2012 weer.
        Leningen en stortingen 2010
      
      
      1. In het jaar 2010 werd contant geleend geld van familieleden in [het buitenland] . Dit is een bedrag van 6.000 euro.
      2. Inkomsten uit werk in het jaar 2010: 7.164 euro
      3. Winsten uit de casino en gokhallen uit het jaar 2010: 12.000 euro
      
      
        Leningen en stortingen 2011
      
      
      1. Huwelijksgeschenken uit [belanghebbendes] huwelijksfeest in [het buitenland] van vrienden en familie. Onder deze geschenken vallen onder andere 18.000 euro contant (omgewisseld naar euro).
      2. Winsten uit de casino en gokhallen uit het jaar 2011: 16.400 euro.
      3. In het jaar 2011 werd 7.000 contant geleend van [belanghebbendes] familieleden.
      4. Tijdens het gokken in de casino en gokhallen werd geld gestort en afgetrokken op de rekening door [belanghebbende].
      5. Inkomsten uit werk in het jaar 2011: 7.500 euro
      
      
        Leningen en stortingen 2012
      
      
      1. Inkomsten uit werk in het jaar 2012: 15.874 euro.
      2. Jaarafrekening Oxio Energie: 2.100 euro terug betalen.
      
      
        Leningen en stortingen jaar X
      
      
      
        Verder heeft een kennis [belanghebbende] geholpen met geld sturen via Western Union naar [het buitenland] . Maar welke jaar kan [belanghebbende] zich niet herinneren.”
      
      
    
    
      2.5.
      In een schrijven van 28 juli 2018 van de inspecteur aan belanghebbende is het volgende opgenomen:
      
      
        “Zoals ik u op 20 mei jl. heb meegedeeld, is uit mij ter beschikking gestelde gegevens gebleken dat er in 2010 t/m 2012 diverse contante stortingen zijn gedaan op op uw naam staande bankrekeningen:
      
      
      
        Het gaat hier dus niet om gestorte bedragen door derden, zoals werkgevers, belastingdienst enz, maar door uzelf, contant gestorte bedragen op uw eigen bankrekening.
        Als verklaring heeft u mij stukken toegezonden waaruit zou moeten blijken uit welke bronnen de contante stortingen voortkwamen.
        Winsten uit casino en gokhallen worden door mij niet geaccepteerd als verklaring van de gedane contante stortingen. Eerst als u met bescheiden kunt aantonen wat de kosten en baten zijn geweest, zal dit punt opnieuw door mij worden beoordeeld.
        Leningen die niet per bank zijn ontvangen, worden door mij niet geaccepteerd als verklaring voor de gedane contante stortingen.
        Ik ga er daarom van uit dat de door mij geconstateerde contante stortingen uit niet aangegeven bronnen van inkomen voortkomen.
        Ik zie uw schriftelijke reactie graag binnen 10 dagen na dagtekening van deze brief tegemoet.”
      
      
    
    
      2.6.
      
        In een schrijven van 22 september 2014 van de inspecteur aan belanghebbende stelt hij belanghebbende in kennis van zijn voornemen tot het opleggen van de onderhavige (navorderings)aanslagen omdat hij, kortgezegd, hetgeen is gesteld in de verklaring (zie 2.4) niet aannemelijk acht. Ook wordt in dit schrijven het opleggen van vergrijpboeten aangekondigd. De inspecteur schrijft hieromtrent: 
        “De reden waarom ik van mening ben dat er met betrekking tot de correcties in mijn brief van 20 mei 2014 sprake is van (voorwaardelijke) opzet is dat de grote contante stortingen op uw bankrekeningen niet afkomstig kunnen zijn uit de bronnen die u aangeeft.
        Dat houdt in dat de stortingen afkomstig zijn van bronnen die wel bij u bekend moeten zijn, immers het geld is contant op uw bankrekening gestort.
        Uw verklaring voor de herkomst van de contante stortingen op uw bankrekening is ongeloofwaardig. Het is daarom aannemelijk dat u uw inkomsten niet volledig heeft aangegeven. U moet zich hiervan bewust zijn geweest, gelet op de hoogte van deze stortingen.”
        In de aan belanghebbende gerichte op 3 februari 2017 gedateerde “vooraankondiging uitspraak op het bezwaarschrift” schrijft de inspecteur omtrent het verwijt (ter zake de vergrijpboetes) dat belanghebbende wordt gemaakt het volgende: 
        “[Belanghebbende] heeft de indruk gewekt dat de aangegeven inkomsten gebaseerd zijn op een juiste berekening.
        De reden waarom ik van mening ben dat er met betrekking tot de correcties in de brief van 20 mei 2014 sprake is van (voorwaardelijke) opzet is dat de grote contante stortingen op de bankrekeningen niet afkomstig kunnen zijn uit de bronnen die [belanghebbende] aangeeft.”
        Bij de uitspraken op bezwaar matigt de inspecteur de vergrijpboetes  naar 25% wegens overschrijding van de redelijke termijn.
      
      
    
    
      2.7.
      In zijn hogerberoepschrift schrijft belanghebbende onder meer omtrent de genoemde contante stortingen in 2010:
      
      
        “Voorts wordt miskend dat [belanghebbende] een verklaring voor de in de door de rechtbank genoemde stukken vermelde contante stortingen heeft verstrekt die niet onlogisch, onaannemelijk of ongeloofwaardig is. Nu van een omkering of verzwaring van de bewijslast geen sprake is had de rechtbank de verklaringen van [belanghebbende] niet zonder meer terzijde mogen schuiven.
        Dit klemt temeer nu de aard van de door [belanghebbende] verklaarde herkomst van de contante stortingen (gokwinsten, leningen en huwelijksgiften) zich naar hun aard niet eenvoudig van concrete gegevens laten voorzien. (…)
        Het doen van contante stortingen en/of de verdenking van het daarmee plegen van witwassen kan niet als het verrichten van werkzaamheden worden aangemerkt, althans kan niet, zonder nadere onderbouwing c.q. motivering, die ontbreekt, de hoogte van de vastgestelde contante stortingen worden gelijkgesteld aan behaald resultaat uit overige werkzaamheden. (…) De vaststelling dat, waarom, op welke wijze en tot welk bedrag baten uit het witwassen zijn verkregen ontbreekt immers.”
      
      
      
        In dit hogerberoepschrift schrijft belanghebbende onder meer omtrent de genoemde contante stortingen in 2011 en 2012:
      
      
      
        “Het doen van contante stortingen en/of de verdenking van het daarmee plegen van witwassen kan niet als het verrichten van werkzaamheden worden aangemerkt, althans kan niet, zonder nadere onderbouwing c.q. motivering, die ontbreekt, de hoogte van de vastgestelde contante stortingen worden gelijkgesteld aan behaald resultaat uit overige werkzaamheden. (…) De vaststelling dat, waarom, op welke wijze en tot welk bedrag baten uit het witwassen zijn verkregen ontbreekt immers. (…)
        Voorts wordt miskend dat [belanghebbende] een verklaring voor de contante stortingen heeft verstrekt die niet onlogisch, onaannemelijk of ongeloofwaardig is. Nu van een omkering of verzwaring van de bewijslast geen sprake is had de rechtbank de verklaringen van [belanghebbende] niet zonder meer terzijde mogen schuiven.
        Dit klemt temeer nu de aard van de door [belanghebbende] verklaarde herkomst van de contante stortingen (gokwinsten, leningen en huwelijksgiften) zich naar hun aard niet eenvoudig van concrete gegevens laten voorzien.”
      
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende is in hoger beroep gegaan tegen het vonnis van 3 oktober 2017 van de strafkamer van de rechtbank Noord-Holland (waarin belanghebbende veroordeeld is voor het witwassen van geld). In hoger beroep is belanghebbende bij arrest van het Hof van 18 april 2019 niet-ontvankelijk verklaard in deze strafzaak (nadat de raadsman het Hof had bericht dat de veroordeelde het hoger beroep wenste in te trekken).
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende is door de rechtbank Noord-Holland bij vonnis van 31 oktober 2017 de verplichting opgelegd tot betaling aan de Staat van een bedrag van € 87.770,00 ter ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel. Ook tegen dit vonnis is belanghebbende in hoger beroep gegaan. Het Hof heeft op 18 april 2019 (ECLI:NL:GHAMS:2019:1355) het vonnis van de rechtbank vernietigd,  het bedrag waarop het door de veroordeelde wederrechtelijk verkregen voordeel wordt geschat vastgesteld op een bedrag van € 28.950,00 (achtentwintigduizend negenhonderdvijftig euro) en belanghebbende de verplichting opgelegd tot betaling aan de Staat ter ontneming van het wederrechtelijk verkregen voordeel van een bedrag van € 28.950,00. Kortgezegd oordeelde het Hof dat, in het licht van een wetswijziging van artikel 36e van het Wetboek van Strafrecht per 1 juli 2011, de bedragen die  belanghebbende in de periode van 1 januari 2010 tot 1 juli 2011 heeft verkregen zonder dat daar legale inkomsten tegenover staan, niet kunnen worden ontnomen. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil het antwoord op de vraag of de (navorderings)aanslagen en vergrijpboetes terecht, en zo ja, tot de juiste bedragen zijn opgelegd.
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft het volgende overwogen:
    
    
    
      “Beoordeling van het geschil
    
    
    
      
        Aanslagen 2010
      
    
    8. Niet in geschil is dat eiser niet is uitgenodigd tot het doen van aangifte ib/pvv. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 21 oktober 1998, nr. 33.716, ECLI:NL:HR:1998:AA2367, kan daarom niet worden gezegd dat eiser dan niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Er is dan ook geen aanleiding ten nadele van eiser de bewijslast om te keren en te verzwaren. Op verweerder rust daarmee de bewijslast dat eiser meer inkomsten heeft genoten dan alleen de door hem genoten inkomsten verkregen uit loondienst. Verweerder moet derhalve aannemelijk maken dat eiser in 2010 een bedrag van € 26.590 aan extra inkomsten heeft genoten.
    
    9. De inkomensbijtelling door verweerder heeft (mede) plaatsgevonden op basis van onverklaarde contante stortingen van eiser zoals die uit eerdergenoemd vonnis en proces-verbaal naar voren komen. Door verwijzing hiernaar heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat eiser in 2010 meer inkomsten heeft genoten dan verweerder uit de hem ter beschikking staande gegevens bekend was. Daarnaast is het gelet op het vonnis aannemelijk dat eiser in 2010 werkzaamheden heeft verricht en hieruit inkomsten heeft genoten die hij niet heeft aangegeven. Reeds omdat eiser – als daartoe meest aangewezen persoon en ook desgevraagd – geen concrete gegevens heeft aangedragen, ziet de rechtbank geen aanleiding om de gegevens van het proces-verbaal en het strafvonnis buiten beschouwing te laten.
    Dat – naar eiser stelt – de contante stortingen afkomstig zijn uit gokwinsten, leningen en huwelijkscadeaus heeft hij zonder nadere onderbouwing, die ontbreekt, niet aannemelijk gemaakt.
    
    10. Anders dan eiser heeft betoogd, komt het voorgaande niet in strijd met de onschuldpresumptie. Eiser is weliswaar vrijgesproken van betrokkenheid bij hennepteelt, maar hij is wel veroordeeld voor het witwassen van gelden. Met het hiervoor weergegeven oordeel dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat eiser werkzaamheden heeft verricht, wordt de juistheid van de vrijspraak niet in twijfel getrokken.
    
    11. Verweerder heeft aangevoerd dat het door eiser in 2010 wederrechtelijk genoten voordeel en daarmee het door hem behaalde resultaat uit overige werkzaamheden € 26.590 bedraagt, te weten de hoogte van de in dat jaar vastgestelde onverklaarde contante stortingen. Naar het oordeel van de rechtbank maakt verweerder hiermee de door hem voorgestane hoogte van dit voordeel over het jaar 2010 aannemelijk. 
    
    12. Niet in geschil is dat eiser voor in loondienst verrichte werkzaamheden een bedrag van € 5.300 aan inkomsten uit werk en woning heeft genoten. Uitgaande van een daarnaast door eiser (wederrechtelijk) genoten voordeel van € 26.590 heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat het door hem vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning van eiser van € 31.890 niet te hoog is vastgesteld.
    
    13. Gelet hierop heeft verweerder ook de aanslag zvw tot de juiste hoogte opgelegd. Dit alles betekent dat het beroep inzake 2010 ongegrond is.
    
    
      
        Navorderingsaanslagen ib/pvv 2011 en 2012 en aanslagen zvw 2011 en 2012
      
    
    14. Verweerder beroept zich voor de jaren 2011 en 2012 op omkering en verzwaring van de bewijslast.
    
    15. Op grond van artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) verklaart de rechtbank – indien de vereiste aangifte niet is gedaan – het beroep ongegrond, tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Voor de heffing van ib/pvv geldt dat bij inhoudelijke gebreken in de aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens aangifte verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief, aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting (zie HR 24 april 2015, nr. 14/04104, ECLI:NL:HR:2015:1083).
    
    16. Eiser heeft voor de jaren 2011 en 2012 aangifte gedaan. 
    
    17. Eiser heeft bij die aangifte geen melding gemaakt van de eerder genoemde contante stortingen. 
    
    18. De rechtbank stelt vast dat eiser is veroordeeld voor witwassen van deze contante stortingen. Het verzwijgen van deze contante stortingen heeft ertoe geleid dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief aanzienlijk lager zijn dan de werkelijk verschuldigde belasting. Immers over het jaar 2011 had eiser als belastbaar inkomen uit werk en woning moeten aangeven € 51.256 terwijl was aangegeven € 13.156. De over dit verschil van € 38.100 verschuldigde ib/pvv is zowel absoluut als relatief aanzienlijk te noemen. Over het jaar 2012 had hij moeten aangeven een inkomen uit werk en woning van € 44.907 terwijl was aangegeven € 26.657. Ook de over dit verschil van € 18.250 verschuldigde ib/pvv is zowel relatief als absoluut aanzienlijk.
    
    19. Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat als gevolg van artikel 27e van de Awr de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard. 
    
    20. Omkering van de bewijslast betekent dat eiser de verzwaarde bewijslast heeft, namelijk dat hij moet doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aantonen, dat de aanslag ten onrechte is gehandhaafd bij uitspraak op bezwaar. De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat verweerder evenwel niet van zijn verplichting daarbij niet naar willekeur te handelen, er dient sprake te zijn van een redelijke schatting. Hierbij moet verweerder een zekere armslag worden gegeven om een redelijke schatting te maken van het belastbare inkomen van eiser.
    
    21. De rechtbank oordeelt dat eiser geen enkel bewijs heeft aangedragen en dat eiser derhalve niet overtuigend heeft doen blijken dat verweerder de aanslagen ten onrechte heeft gehandhaafd. Daarmee heeft eiser niet aan de op hem rustende bewijslast voldaan. De rechtbank overweegt daartoe als volgt.
    
    22. Eiser heeft gesteld dat hij geld van familie heeft geleend en speelwinsten bij het casino heeft genoten. Dit heeft hij gesteld maar op geen enkele manier onderbouwd. Zo zijn er bijvoorbeeld geen leenovereenkomsten overgelegd. Voorts komen de data waarop eiser stelt geld te hebben opgenomen bij het casino en de data waarop hij geld op zijn rekeningen heeft gestort, niet overeen. 
    
    23. Het komt dan aan op de vraag of sprake is geweest van een redelijke schatting. De inkomensbijtelling door verweerder heeft plaatsgevonden op basis van onverklaarbare en onverklaarde en overigens door eiser niet betwiste contante stortingen van eiser zoals die uit het proces-verbaal en het strafvonnis naar voren komen. Gelet op de inhoud van het proces-verbaal en op het strafvonnis heeft verweerder niet naar willekeur gehandeld door aan te nemen dat eiser in de jaren 2011 en 2012 extra inkomsten heeft genoten ter hoogte van de eerdergenoemde contante stortingen. 
    
    24. Eisers betoog dat het voorgaande in strijd komt met de onschuldpresumptie faalt gelet op hetgeen hiervoor in onderdeel 10 is overwogen.
    
    25. Het voorgaande leidt de rechtbank tot de conclusie dat verweerder het belastbaar inkomen uit werk en woning van eiser op basis van een redelijke schatting niet te hoog heeft vastgesteld. Het gelijk met betrekking tot de navorderingsaanslagen ib/pvv 2011 en 2012 is derhalve aan verweerder. Gelet hierop heeft verweerder ook de aanslagen zvw 2011 en 2012 niet te hoog vastgesteld. 
    
    
      
        De vergrijpboetes
      
    
    26. Verweerder heeft boetes van 50% opgelegd die, zoals door verweerder is verklaard, in verband met het verstrijken van de redelijke termijn bij uitspraken op bezwaar zijn verminderd naar 25%. Verweerder meent dat sprake is van (voorwaardelijke) opzet omdat de contante stortingen van eiser op zijn eigen rekeningen niet afkomstig kunnen zijn uit de bronnen die eiser heeft opgegeven. 
    
    27. Ingevolge artikel 67e, eerste en tweede lid, van de Awr kan de inspecteur een boete van ten hoogste 100% van het bedrag van de navorderingsaanslag opleggen indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten is dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. Volgens paragraaf 25, derde lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst legt de inspecteur in het geval van (voorwaardelijke) opzet een vergrijpboete op van 50% en bij grove schuld een boete van 25%. 
    
    28. Opzet is het willens en wetens handelen of nalaten. Onder opzet wordt mede verstaan voorwaardelijke opzet, hetgeen moet worden uitgelegd als de situatie waarin de belastingplichtige bij het doen van de onjuiste aangifte willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat de aanslag tot een te laag bedrag zou worden vastgesteld of anderszins te weinig belasting zou worden geheven. De stelplicht en – bij betwisting – de bewijslast dienaangaande liggen bij de inspecteur.
    
    29. De rechtbank overweegt dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat de aangiften ondeugdelijk waren. Eiser heeft de contante stortingen niet verantwoord in de aangiften ib/pvv, terwijl aannemelijk is dat dit belastbare inkomsten betreffen. Het kan eiser worden verweten dat hij kennelijk onjuiste gegevens heeft verstrekt. De rechtbank acht de genoemde afwijking van de inkomsten ten opzichte van de aangiften van dusdanige aard en omvang dat eiser zich bewust moet zijn geweest van de aanmerkelijke kans dat door zijn handelwijze te weinig belasting zou worden geheven en dat hij dat gevolg heeft aanvaard. De rechtbank acht verweerder dan ook geslaagd in het leveren van het bewijs dat sprake is van voorwaardelijke opzet.
    
    30. Eisers betoog dat het voorgaande in strijd komt met de onschuldpresumptie faalt gelet op hetgeen hiervoor in onderdeel 10 is overwogen.
    
    31. Voor zover eiser het standpunt inneemt dat verweerder de gronden van de vergrijpboete niet zou hebben meegedeeld, kan de rechtbank eiser daarin niet volgen, gelet op de – tot de gedingstukken behorende – kennisgeving van verweerder van 22 september 2014.
    
    32. De rechtbank ziet in het feit dat de navorderingsaanslagen ib/pvv zijn komen vast te staan met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast in dit geval geen grond voor matiging van de boeten. Omdat de navorderingen zijn gebaseerd op de overigens door eiser niet bestreden contante stortingen en de hoogte van deze stortingen ook zijn genoemd in het strafvonnis, acht de rechtbank het onaannemelijk dat de in werkelijkheid genoten inkomsten lager zijn. Gelet hierop ziet de rechtbank in het onderhavige geval geen grond voor de conclusie dat het voordeel lager kan zijn geweest dan geschat, zodat hierin geen rechtvaardiging kan worden gevonden voor matiging van de boeten. 
    
    33. Eisers standpunt dat hij niet in staat is de boetes te betalen en in een schuldhulpverleningstraject zit, heeft hij niet met bewijzen gestaafd. De rechtbank ziet geen aanleiding om slechts op grond van deze blote stelling de boete te matigen. Al met al is de rechtbank van oordeel dat de voor 2011 en 2012 opgelegde boetes (vóór matiging wegens overschrijding van de redelijke termijn) passend en geboden zijn.
    
    34. Ten slotte zal de rechtbank ambtshalve beoordelen of de boetes gematigd moeten worden wegens de overschrijding van de redelijke termijn als genoemd in artikel 6, eerste lid, van het EVRM. In beginsel is daarvan sprake indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak heeft gedaan (vgl. HR 22 april 2005, nr. 37984, ECLI:NL:HR:2005:AO9006, BNB 2005/337).
    
    35. De rechtbank is van oordeel dat hoewel bovengenoemde termijn is overschreden, dit niet leidt tot een verdere matiging van de boetes omdat verweerder in de uitspraak op bezwaar de boetes al dermate heeft gematigd dat er geen aanleiding bestaat tot verdere matiging.
    
    
      
        Slotsom
      
    
    36. Gelet op al wat hiervoor is overwogen dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    37. Bij deze uitkomst van de procedures bestaat voor een proceskostenveroordeling geen aanleiding.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        2010: Aanslag IB/PVV en ZVW 2010
      
    
    
      5.1.
      Met de rechtbank (in rechtsoverweging 8) is het Hof van oordeel dat, nu belanghebbende voor het jaar 2010 niet is uitgenodigd tot het doen van aangifte, op de inspecteur de bewijslast rust (en er dus geen sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast) dat belanghebbende meer inkomsten heeft genoten dan alleen de door hem genoten inkomsten verkregen uit loondienst; hij moet derhalve aannemelijk maken dat belanghebbende in 2010 het bij de aanslagregeling in aanmerking genomen bedrag van € 26.590 aan extra inkomsten uit werk en woning heeft genoten.
      
    
    
      5.2.
      
        Ook het Hof acht de inspecteur geslaagd in zijn bewijslast dat belanghebbende een bedrag van € 26.590 aan extra inkomsten uit werk en woning genoten heeft. De inspecteur heeft daarbij het bedrag aan de contante stortingen in 2010 (naar niet in geschil is dit een bedrag van € 26.590) zoals dat naar voren is gekomen in het (onherroepelijke) strafvonnis van 3 oktober 2017 omtrent het witwassen (en in het proces-verbaal) in aanmerking kunnen nemen. Daarbij acht het Hof van belang dat de inspecteur belanghebbende meerdere malen (zie de verzoeken om informatie aan belanghebbende zoals genoemd onder 2.3) heeft gevraagd een (afdoende) verklaring te geven voor de door hem in 2010 (t/m 2012) gedane contante stortingen op zijn bankrekeningen. De verklaring die belanghebbende voor de stortingen in 2010 (€ 26.590) heeft gegeven in zijn schrijven van 23 juni 2014 (de stortingen zouden onder meer afkomstig zijn uit contante leningen van familieleden en winsten uit het casino en gokhallen) acht het Hof, zonder nadere onderbouwing, volstrekt niet afdoende voor het adequaat onderbouwen van de achtergrond van genoemde contante stortingen in 2010. Ook hetgeen belanghebbende in hoger beroep (zie 2.7) naar voren heeft gebracht omtrent de herkomst van de contante stortingen leidt niet tot een andere conclusie; het had naar het oordeel van het Hof op de weg van belanghebbende gelegen om de gestelde (forse) gokwinsten en leningen nader te onderbouwen ook al zijn deze (inkomens)bronnen, zoals belanghebbende stelt, naar hun aard niet eenvoudig van concrete gegevens te voorzien. Zulks heeft ook te gelden met betrekking tot de, voor zover aanwezig, aan de gestelde inkomensbronnen toe te rekenen kosten; ook hiervoor heeft belanghebbende geen enkele, laat staan afdoende concrete, onderbouwing gegeven.
        Het Hof acht het (gezien de onverklaarde contante stortingen, de veroordeling voor witwassen en het lage bedrag aan aangegeven (loon)inkomsten) aannemelijk dat belanghebbende in 2010 werkzaamheden in het economische verkeer heeft verricht en hieruit de genoemde inkomsten heeft genoten die hij niet heeft aangegeven. Evenals de rechtbank ziet het Hof geen aanleiding om de gegevens van het proces-verbaal en het strafvonnis buiten beschouwing te laten. 
      
      
    
    
      5.3.
      Voorts komt voorgaand oordeel niet in strijd met de onschuldpresumptie. Belanghebbende is weliswaar vrijgesproken van, kortgezegd, betrokkenheid bij hennepteelt, maar hij is wel (inmiddels) onherroepelijk veroordeeld voor het witwassen van gelden (zie 2.8; bij arrest van dit Hof van 18 april 2019 is belanghebbende niet-ontvankelijk verklaard in zijn hoger beroep in de strafzaak omtrent het witwassen).  Met het onder 5.2 weergegeven oordeel dat inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende werkzaamheden heeft verricht en hieruit de genoemde inkomsten (€ 26.590) heeft genoten (die hij niet heeft aangegeven), wordt de juistheid van de vrijspraak van betrokkenheid bij hennepteelt niet in twijfel getrokken.
      
    
    
      5.4.
      Nu niet in geschil is dat belanghebbende voor in loondienst verrichte werkzaamheden een bedrag van € 5.300 aan inkomsten uit werk en woning heeft genoten heeft de inspecteur, met het daarnaast aannemelijk geachte bedrag aan wel genoten maar niet aangegeven inkomsten van € 26.590 (zie 5.2), het belastbare inkomen uit werk en woning van belanghebbende terecht op € 31.890 vastgesteld. 
      
    
    
      5.5.
      Gelet hierop heeft de inspecteur ook de aanslag Zvw 2010 tot de juiste hoogte opgelegd. Hieruit volgt dat het hoger beroep inzake 2010 niet slaagt.
      
      
        
          2011 en 2012: Navorderingsaanslagen IB/PVV 2011 en 2012 en aanslagen Zvw 2011 en 2012
        
      
    
    
      5.6.
      Hetgeen de rechtbank in rechtsoverweging 15 heeft opgenomen neemt ook het Hof tot uitgangspunt voor de beoordeling of de inspecteur terecht de omkering en verzwaring van de bewijslast heeft gesteld. 
      
    
    
      5.7.
      Vaststaat dat belanghebbende in de door hem gedane aangiften IB/PVV voor de jaren 2011 en 2012 geen melding heeft gemaakt van de contante stortingen op zijn bankrekeningen (naar niet tussen partijen in geschil is gaat dit in 2011 om € 38.100 en in 2012 om € 18.250, zie onder meer ook in 2.3).
      
    
    
      5.8.
      Het Hof stelt vast dat belanghebbende onherroepelijk is veroordeeld voor witwassen van gelden (waaronder voornoemde contante stortingen). De veroordeling houdt mede in dat belanghebbende wist dat genoemde geldbedragen - onmiddellijk of middellijk - afkomstig waren uit enig misdrijf. Het niet opnemen in de aangifte IB/PVV van dergelijke contante stortingen (uit onbekende bron) heeft ertoe geleid dat de volgens de aangiften 2011 en 2012 verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Belanghebbende had immers over het jaar 2011 als belastbaar inkomen uit werk en woning €  51.256 moeten aangeven terwijl was aangegeven € 13.156. De over dit verschil van € 38.100 verschuldigde IB/PVV is zowel absoluut als relatief aanzienlijk te noemen. Over het jaar 2012 had belanghebbende een inkomen uit werk en woning van € 44.907 moeten aangeven  terwijl hij € 26.657 heeft aangegeven. Ook de over dit verschil van € 18.250 is de verschuldigde IB/PVV zowel relatief als absoluut aanzienlijk.
      
    
    
      5.9.
      Het Hof concludeert, gelijk de rechtbank (rechtsoverweging 19) heeft gedaan, dat dientengevolge de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard. 
      
    
    
      5.10.
      Omkering van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende de verzwaarde bewijslast heeft, namelijk dat hij moet doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aantonen, dat de aanslag zoals die bij de uitspraak op bezwaar is gehandhaafd, onjuist is. De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat de inspecteur evenwel niet van zijn verplichting daarbij niet naar willekeur te handelen; er dient sprake te zijn van een redelijke schatting. 
      
    
    
      5.11.
      
        Het Hof oordeelt dat belanghebbende ook in hoger beroep geen enkel bewijs heeft aangedragen en dat belanghebbende derhalve niet overtuigend heeft aangetoond dat de inspecteur bij de uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslagen IB/PVV 2011 en 2012 ten onrechte heeft gehandhaafd. Belanghebbendes verklaringen omtrent de contante stortingen (zie onder 2.4 en 2.7), samengevat, inhoudende dat de stortingen verband hielden met geld dat hij van familie had geleend, huwelijksgeschenken die door hem in contanten waren ontvangen, en door hem genoten speelwinsten bij het casino en gokhallen heeft belanghebbende, hoewel dit op zijn weg had gelegen, op geen enkele manier onderbouwd. Zo zijn er bijvoorbeeld geen leenovereenkomsten, zijn er geen verklaringen omtrent de gestelde contante huwelijksgeschenken ingebracht en komen de data waarop belanghebbende stelt geld te hebben opgenomen bij het casino en de data waarop hij geld op zijn rekeningen heeft gestort niet overeen. Zulks heeft ook te gelden met betrekking tot de, voor zover aanwezig, aan de gestelde inkomensbronnen toe te rekenen kosten; ook hiervoor heeft belanghebbende geen enkel bewijs ingebracht. 
        Voorts merkt het Hof nog op dat de inspecteur, anders dan belanghebbende kennelijk voorstaat, niet gehouden is de aannemelijk te maken uit welke bron de inkomsten afkomstig zijn ( vgl. Hoge Raad 17 augustus 2018, ECLI:NL:HR:2018:1311). 
      
      
    
    
      5.12.
      
        Het komt dan aan op het antwoord op de vraag of sprake is geweest van een redelijke schatting. De inkomensbijtelling door de inspecteur heeft plaatsgevonden op basis van de door belanghebbende niet betwiste contante stortingen zoals die uit het proces-verbaal en het strafvonnis naar voren komen. Gelet op de inhoud van het proces-verbaal, het onherroepelijke strafvonnis (witwassen van gelden) en de verzoeken om informatie omtrent de contante stortingen aan belanghebbende (gevolgd door de niet afdoende verklaringen van belanghebbende) heeft de inspecteur niet naar willekeur gehandeld door aan te nemen dat belanghebbende in de jaren 2011 en 2012 extra inkomsten heeft genoten ter hoogte van de eerdergenoemde contante stortingen.
        Opgemerkt zij voorts dat in het 5.11. genoemde arrest van 17 augustus 2018 (ECLI:NL:HR:2018:1311) (ook )is overwogen dat een correctie die aansluit bij geconstateerde contante stortingen niet onredelijk en dus niet willekeurig is. 
      
      
    
    
      5.13.
      Belanghebbendes betoog dat het voorgaande in strijd komt met de onschuldpresumptie faalt op dezelfde gronden als genoemd in 5.3.
      
    
    
      5.14.
      Het belastbaar inkomen uit werk en woning over 2011 en 2012 van belanghebbende is dan ook op basis van een redelijke schatting niet te hoog vastgesteld. Nu het gelijk met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB/PVV 2011 en 2012 aan de inspecteur is, zijn ook de aanslagen Zvw 2011 en 2012 niet te hoog vastgesteld. 
      
      
        
          2011 en 2012: De vergrijpboetes
        
      
    
    
      5.15.
      Ingevolge artikel 67e, eerste lid, van de AWR kan - voor zover hier van belang - de inspecteur gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag een vergrijpboete opleggen van ten hoogste 100% indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven.
      
    
    
      5.16.
      De inspecteur verwijt belanghebbende opzet en heeft hem vergrijpboetes opgelegd van 50%. Belanghebbende is voor een aanzienlijk bedrag veroordeeld voor het (in zowel 2011 als 2012) witwassen van gelden. Het Hof acht het ongeloofwaardig - voor zover belanghebbende dat al heeft willen betogen - dat hij niet heeft geweten dat de constante stortingen niet op enigerlei wijze in de heffing van de inkomstenbelasting zouden moeten worden betrokken. Door desalniettemin deze inkomsten op geen enkele wijze in de aangiften te verantwoorden heeft hij willens en wetens aangifte gedaan naar een te laag inkomen. De inspecteur verwijt belanghebbende derhalve terecht opzet. 
      
    
    
      5.17.
      
        In hoger beroep heeft belanghebbende zijn standpunt dat hij niet in staat is de boetes te betalen herhaald. Zijn financiële omstandigheden, waaronder de stelling dat hij in een schuldhulpverleningstraject zit, heeft hij evenwel ook in hoger beroep niet met bewijzen gestaafd. Het Hof ziet daarom geen aanleiding om op die grond de boetes te matigen. Daarbij merkt het Hof op dat de enkele stelling dat sprake is van een schuldhulpverleningstraject onvoldoende is om te komen tot matiging van de boetes en zo anders moet worden geoordeeld met deze omstandigheid al voldoende rekening is gehouden bij de verder matiging van de boetes tot 25 %.. Al met al is het Hof (met de rechtbank) van oordeel dat de voor 2011 en 2012 opgelegde boetes (vóór matiging wegens overschrijding van de redelijke termijn) passend en geboden zijn.
        Overige feiten of omstandigheden die aanleiding geven de boetes te matigen zijn - behoudens de hierna te bespreken overschrijding van de redelijke termijn - niet aannemelijk geworden.
      
      
    
    
      5.18.
      Bij de uitspraken op bezwaar heeft de inspecteur de vergrijpboetes van 50% gematigd tot 25% vanwege de overschrijding van de redelijke termijn . Naar het oordeel van het Hof bestaat in dezen geen grond de opgelegde boetes verder te verminderen wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoel in artikel 6 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden. 
      
      
        
          Slotsom 
        
        De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. 
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, B.A. van Brummelen en M. van den Bosch, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 21 april 2020 uitgesproken en wordt openbaar gemaakt door publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
      De griffier is verhinderd de uitspraak mede te ondertekenen.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.