ECLI:NL:RBZWB:2018:1650, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 09-03-2018, BRE - 16 _ 1247
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2018-03-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting, vergrijpboete, art. 10a en 67f AWR, verdedigingsbeginsel, legaliteitsbeginsel
        Naheffingsaanslag omzetbelasting met vergrijpboete op grond van de artikelen 10a en 67f AWR. De uitspraak op bezwaar strekt zich niet mede uit tot de naheffingsaanslag zodat het beroep in zoverre niet-ontvankelijk is. Het (unierechtelijke) verdedigingsbeginsel is niet geschonden. Anders dan belanghebbende meent is er geen rechtsregel die de inspecteur verplicht belanghebbende expliciet voor inzage uit te nodigen. Belanghebbende heeft minder omzetbelasting voldaan dan de in de jaarstukken vermelde omzetbelastingschuld. Suppleties zijn volgens belanghebbende verzonden en volgens de inspecteur niet ontvangen. Terechte vergrijpboete voor het voorwaardelijk opzettelijk doen van onjuiste aangiften omzetbelasting over de jaren 2009 tot en met 2011. Vernietiging van de vergrijpboete voor het niet doen van suppleties over die jaren, omdat artikel 10a AWR pas op 1 januari 2012 in werking is getreden.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    Locatie: Breda
    
    
      Zaaknummer BRE 16/1247
      uitspraak van 9 maart 2018
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , gevestigd te [plaats X],
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Minister voor Rechtsbescherming. 
      
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd tot een bedrag van € 108.056 en een vergrijpboete van € 50.000 (aanslagnummer [aanslagnummer].F.01.1501). Bij gelijktijdige beschikking is € 12.603 aan heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft per e-mail van 24 december 2014 bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft bij beschikking van 18 januari 2016 uitspraak op bezwaar gedaan.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft daartegen bij faxbericht van 29 februari 2016, ontvangen bij de rechtbank op diezelfde dag, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 334.
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 januari 2018 te Breda. Voor de aldaar verschenen personen en voor het verhandelde ter zitting wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting, waarvan een afschrift gelijktijdig met een afschrift van deze uitspraak aan partijen wordt toegestuurd. 
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is een fiscale eenheid en is in die hoedanigheid belastingplichtige voor de omzetbelasting sinds 28 juni 2006. [A] (hierna: [A]) is directeur en enig aandeelhouder van [B BV], de moedermaatschappij van de fiscale eenheid. 
      
    
    
      2.2.
      De bedrijfsactiviteiten van belanghebbende bestonden in de onderhavige periode onder meer uit de exploitatie van een aannemingsbedrijf en een installatiebedrijf.
      
    
    
      2.3.
      De dagelijkse administratie werd uitgevoerd door [A]. De werkzaamheden betreffende de administratie bestonden (onder meer) uit het bijhouden van een Excel-bestand. 
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende werd in de onderhavige jaren bijgestaan door Witlox – Somers Administratie & Belastingadvies te Tilburg (hierna: Witlox). Witlox verwerkte de gegevens uit het Excel-bestand in een boekhoudprogramma, diende per tijdvak de aangifte omzetbelasting in en maakte de jaarstukken op. Witlox stelde tevens suppletieaangiften op en verstrekte deze aan [A], die vervolgens zelf zorg diende te dragen voor indiening bij de belastingdienst. 
      
    
    
      2.5.
      De suppletieaangiften omzetbelasting die betrekking hebben op de onderhavige periode zijn door de inspecteur niet ontvangen.
      
    
    
      2.6.
      In september 2014 heeft de inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek uitgevoerd. Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de periode van 1 januari 2009 tot en met 31 december 2013. 
      
    
    
      2.7.
      Tijdens het boekenonderzoek heeft de inspecteur geconstateerd dat belanghebbende op de balans per 31 december 2011 een omzetbelastingschuld had vermeld van € 219.448. Tevens is in het rapport naar aanleiding van het boekenonderzoek (hierna: het controlerapport) beschreven dat met de niet-ontvangen suppleties omzetbelasting de navolgende bedragen gemoeid zijn:
      
      
        
          “Suppletie 2005 	€	4.075
        
        
          Suppletie 2006 	€	8.279
        
        
          Suppletie 2007 	€ 	43.904
        
        
          Suppletie 2008 	€	52.933
        
        
          Suppletie 2009 	€ 	44.897
        
        
          Suppletie 2010 	€ 	14.109
        
        
          Suppletie 2011 	€	49.050
        
        
          Suppletie 2012	€	 5.525 -/-”
        
      
      
    
    
      2.8.
      Op 28 oktober 2014 is een conceptversie van het controlerapport aan belanghebbende toegezonden. Hierin is ook het voornemen tot het opleggen van een boete bekend gemaakt (zie hierna onder 2.10). Bij de toezending van het rapport is belanghebbende verzocht aan te geven of zij akkoord gaat met de voorgenomen naheffingsaanslag en boete en zo niet, dan wordt belanghebbende verzocht haar “bezwaren gemotiveerd kenbaar te maken”. Bij brief van 10 november 2014 heeft belanghebbende op het conceptrapport gereageerd en “bezwaar aangetekend tegen de opgenomen standpunten in het conceptrapport”. In deze brief wordt, na een uiteenzetting over de indiening van de suppletieaangiften en de bestaande betalingsproblematiek, verzocht om de boete op nihil te stellen. Het definitieve controlerapport is gedateerd 27 november 2014. In dat rapport wordt onder de slotopmerkingen melding gemaakt van de reactie van belanghebbende van 10 november 2014 en wordt daarop gereageerd in die zin dat “hierdoor niet is aangetoond dat suppletieaangiften zijn ingediend” en wordt het voornemen om een boete op te leggen gehandhaafd. 
      
    
    
      2.9.
      De verschuldigde omzetbelasting over de jaren 2005 tot en met 2008 kon ten tijde van het boekenonderzoek niet meer worden nageheven. De nog verschuldigde bedragen aan omzetbelasting over de jaren 2009 tot en met 2011 vormen tezamen het bedrag van de onderhavige naheffingsaanslag.
      
    
    
      2.10.
      In het controlerapport heeft de inspecteur aangekondigd dat een boete zal worden opgelegd, gebaseerd op twee afzonderlijke strafbare gedragingen, waarbij is verwezen naar artikel 67f respectievelijk artikel 10a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Voor beide gedragingen heeft de inspecteur aangekondigd een vergrijpboete te zullen opleggen van 50% van de nageheven belasting, ofwel twee keer € 52.977. Om redenen van samenloop en de financiële situatie van belanghebbende heeft de inspecteur aangekondigd de boetebedragen te zullen matigen, elk naar € 25.000, dus tot een bedrag van € 50.000 in totaal.
      
    
    
      2.11.
      Op de beschikking waarbij de boete aan belanghebbende is opgelegd, staat vermeld:
      
      
        
          “Toelichting bij de boete:
        
      
      
      
        
          U bent reeds geïnformeerd over de gronden waarop deze boete berust.
        
      
      
      
        
          De naheffingsaanslag is gebaseerd op artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. De heffingsrente is gebaseerd op de artikelen 30f, 30h en 30j van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. De boete is gebaseerd op artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en op Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst.”
        
      
      
    
    
      2.12.
      De naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente zijn in één geschrift vervat en deze is gedateerd 24 december 2014. 
      
    
    
      2.13.
      In reactie op het bezwaar van belanghebbende per e-mail van 24 december 2014 heeft de inspecteur op 18 januari 2016 het bezwaar betreffende de bij beschikking vastgestelde vergrijpboete, vermeld in 2.10, ongegrond verklaard. Hiertegen is het beroep gericht. In de aanhef van de uitspraak op bezwaar staat het volgende vermeld:
      
      
        
          “Op 16 december 2014 heb ik uw bezwaarschrift tegen de beschikking
        
        
          vergrijpboete zoals vastgesteld bij de naheffingsaanslag omzetbelasting over het
        
        
          tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2011 ontvangen. De
        
        
          naheffingsaanslag en boetebeschikking hebben als dagtekening 24 december
        
        
          2014 met aanslagnummer [aanslagnummer].F011501.
        
        
          Bij deze beschikking is een vergrijpboete vastgesteld van € 25.000 op basis van
        
        
          artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en een
        
        
          vergrijpboete van € 25.000 op basis van artikel 10a AWR.”
        
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      
        In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
        1. Stelt de inspecteur zich in beroep terecht op het standpunt dat de uitspraak op bezwaar waartegen het beroep van belanghebbende zich richt, uitsluitend betrekking heeft op de boetebeschikking?
        2. Is sprake van schending van de Europeesrechtelijke en/of nationaalrechtelijke beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder:
        a. Schending van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel?
        b. Schending van het zorgvuldigheidsbeginsel en/of het beginsel van ‘fair play’?
        3. Is de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag vastgesteld?
        4. Is de beschikking heffingsrente terecht en tot het juiste bedrag vastgesteld?
        5. Is terecht en tot het juiste bedrag een boete opgelegd? Meer in het bijzonder is in geschil:
        a. Is sprake van opzet of grove schuld als bedoeld in artikel 67f van de AWR?
        b. Heeft de inspecteur terecht de boete mede gegrond op artikel 10a van de AWR?
        c. Is de boete passend en geboden?
        d. Is sprake van overschrijding van de redelijke termijn?
        6. Heeft belanghebbende recht op vergoeding van immateriële schade?
      
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en het verhandelde ter zitting. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat alle op de zaak betrekking hebbende stukken geacht worden te zijn overgelegd en dat zij niet langer een beroep doet op het bepaalde in artikel 8:42 van de Awb.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot vernietiging van de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente.
      
    
    
      3.4.
      De inspecteur concludeert tot niet-ontvankelijkverklaring van het beroep voor zover het betrekking heeft op de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente en tot ongegrondverklaring van het beroep betreffende de boetebeschikking.
      
        
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Vooraf: ontvankelijkheid bezwaar en ter zitting geweigerde bijlage 
      
    
    
    
      4.1.
      Voordat de rechtbank overgaat tot de inhoudelijke behandeling van het geschil, zal zij ingaan op twee formeelrechtelijke aspecten van het geding: de ontvankelijkheid van het bezwaar en de ter zitting gegeven beslissing van de rechtbank om de door de inspecteur bij de pleitnota gevoegde bijlage te weigeren.
      
    
    
      4.2.
      Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende redelijkerwijs kon menen dat de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente reeds tot stand gekomen waren op het moment dat belanghebbende per e-mail van 24 december 2014 bezwaar maakte. Gelet op deze eenparige verklaring is de rechtbank van oordeel dat niet-ontvankelijkverklaring op grond van voortijdige indiening van een bezwaarschrift terecht achterwege is gebleven.
      
    
    
      4.3.
      De bij de pleitnota van de inspecteur gevoegde bijlage is door de rechtbank geweigerd, omdat de inspecteur, tegenover de gemotiveerde stelling van belanghebbende, niet aannemelijk heeft gemaakt dat de betreffende bijlage niet eerder overgelegd had kunnen worden. Desgevraagd heeft de inspecteur verklaard dat de brief als bijlage bij het tiendagenstuk had moeten worden verstuurd, en dat dat abusievelijk niet is gebeurd. Gelet hierop heeft de rechtbank ter zitting het oordeel gegeven dat het ter zitting overleggen van de bijlage in strijd komt met de goede procesorde en om die reden is geweigerd.
      
      
        
          Omvang van het geding
        
      
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij bedoeld heeft om zowel tegen de naheffingsaanslag als tegen de boete bezwaar te maken en dat de uitspraak op bezwaar en het daartegen gerichte beroep eveneens als gericht tegen beide beschikkingen moet worden opgevat. De rechtbank oordeelt dienaangaande als volgt.
      
    
    
      4.5.
      Gelet op de bewoordingen van de beschikking van 18 januari 2016 (zie 2.13) heeft de inspecteur uitspraak gedaan op het bezwaar van belanghebbende betreffende de boete. In de motivering van de uitspraak op bezwaar wordt ook enkel ingegaan op de standpunten van belanghebbende die in relatie staan tot hetgeen aan het opleggen van de boete ten grondslag is gelegd. Naar het oordeel van de rechtbank biedt de tekst van de uitspraak op bezwaar geen ruimte voor een andersluidende opvatting. 
      
    
    
      4.6.
      De naheffingsaanslag en de boete zijn bij zelfstandige beschikkingen aan belanghebbende bekend gemaakt, alhoewel zij op één biljet zijn vermeld. Om te worden toegelaten in beroep moet belanghebbende eerst bezwaar hebben gemaakt (artikel 7:1 van de Awb). Van enige uitzondering als bedoeld in het eerste lid van artikel 7:1 van de Awb is niet gebleken. Nu een uitspraak op bezwaar betreffende de naheffingsaanslag ontbreekt, staat met betrekking tot de naheffingsaanslag geen beroep open. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd met betrekking tot de strekking van het bezwaarschrift, maakt dat niet anders. Voor zover belanghebbende meent dat tevens bezwaar is gemaakt tegen de naheffingsaanslag ligt het op haar weg om bij het uitblijven van een uitspraak op dat bezwaar de inspecteur in gebreke te stellen. Eerst daarna staat eventueel beroep open tegen de beslissing op dat bezwaar of het niet (tijdig) nemen daarvan.
      
    
    
      4.7.
      Gelet op het voorgaande heeft de uitspraak op bezwaar enkel betrekking op de boetebeschikking. Vraag 1 moet bevestigend worden beantwoord. Het beroep tegen de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente dient om die reden niet-ontvankelijk te worden verklaard. Aan beantwoording van de vragen met nummer 3 en 4 komt de rechtbank niet toe.
      
      
        
          De Europeesrechtelijke en/of nationaalrechtelijke beginselen van behoorlijk bestuur
        
      
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende beroept zich op het bepaalde in artikel 41, tweede lid, onder a en b, van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie (hierna: het Handvest). Deze onderdelen luiden als volgt:
      
      
        
          “1.  Eenieder heeft er recht op dat zijn zaken onpartijdig, billijk en binnen een redelijke termijn door de instellingen, organen en instanties van de Unie worden behandeld.
        
      
      
        2. Dit recht behelst met name:
      
      a. a) het recht van eenieder te worden gehoord voordat jegens hem een voor hem nadelige individuele maatregel wordt genomen;
      
        b) het recht van eenieder om inzage te krijgen in het hem betreffende dossier, met inachtneming van het gerechtvaardigde belang van de vertrouwelijkheid en het beroeps- en het zakengeheim;
      
      
        (…)”
      
      
    
    
      4.9.
      Niet in geschil is dat de boetebeschikking een voor belanghebbende nadelige individuele maatregel is. De maatregel is genomen op 24 december 2014, de dagtekening van de beschikking. Het recht om te worden gehoord als bedoeld in artikel 41, tweede lid, onder a, van het Handvest heeft derhalve betrekking op de periode voorafgaand aan 24 december 2014 (hierna: de zienswijzefase). 
      
    
    
      4.10.
      Naar het oordeel van de rechtbank moet de bescherming die dit Unierechtelijke hoorrecht waarborgt zo worden opgevat dat belanghebbende in de gelegenheid moet worden gesteld om haar zienswijze naar voren te brengen. De inspecteur heeft belanghebbende op 28 oktober 2014 een conceptversie van het controlerapport toegezonden. Daarop heeft belanghebbende bij brief van 10 november 2014 schriftelijk gereageerd. Belanghebbende is derhalve door de inspecteur voorafgaand aan het opleggen van de boetebeschikking op de hoogte gesteld en heeft feitelijk gebruik gemaakt van de haar geboden gelegenheid om op het voornemen te reageren. Uit het definitieve controlerapport volgt voorts dat met de reactie van belanghebbende ook rekening is gehouden bij het opstellen van dat rapport. Van schending van het Unierechtelijke beginsel om in de zienswijzefase te worden gehoord is dan geen sprake. Overigens is belanghebbende in de zienswijzefase bijgestaan door een professionele gemachtigde, van wie mag worden verwacht dat hij op de hoogte is van de omvang van de rechtsbescherming die belanghebbende geniet. 
      
    
    
      4.11.
      Belanghebbende heeft gedurende de aanslag- en bezwaarfase geen inzage gekregen in het dossier van de inspecteur. Pas op het moment van de ontvangst van het verweerschrift, waarbij tevens de op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd, heeft belanghebbende kennis kunnen nemen van het dossier. Van een schending van het recht op inzage als bedoeld in artikel 41, tweede lid, onder b, van het Handvest is echter geen sprake. Gelet op de tekst van de betreffende bepaling heeft belanghebbende het recht om inzage te krijgen in het haar betreffende dossier. Uit de tekst volgt niet, zoals belanghebbende stelt, dat zij recht heeft op inzage voorafgaand aan het opleggen van een beschikking. Het ligt op de weg van belanghebbende om kenbaar te maken dat zij van het recht op inzage gebruik wenst te maken. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat zij gedurende de aanslag- en/of bezwaarfase om inzage heeft verzocht. Op de inspecteur rust niet de verplichting om het initiatief voor inzage te nemen, te meer niet nu belanghebbende werd bijgestaan door een professionele gemachtigde. Van schending van het Unierechtelijke beginsel om inzage te krijgen in het dossier is geen sprake.
      
    
    
      4.12.
      Het betoog van belanghebbende dat sprake is van een schending van artikel 41 van het Handvest slaagt derhalve niet. De inspecteur heeft bij de vaststelling van de boetebeschikking de zorgvuldigheid betracht die van hem verwacht mag worden. De nationaalrechtelijke beginselen van behoorlijk bestuur geven geen aanleiding voor een ander oordeel. Vraag 2 moet ontkennend worden beantwoord.
      
      
        
          Toepassing van artikel 67f van de AWR
        
      
      
    
    
      4.13.
      De inspecteur heeft in het controlerapport twee beboetbare feiten benoemd. De eerste daarvan bestaat er uit dat belanghebbende opzettelijk de belasting, die op aangifte moest worden voldaan, gedeeltelijk niet danwel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald (artikel 67f van de AWR). In beroep heeft de inspecteur subsidiair het standpunt ingenomen dat sprake is van grove schuld.
      
    
    
      4.14.
      Uit het controlerapport volgt dat herhaaldelijk suppletieaangiften moesten worden opgemaakt door Witlox tot aanzienlijke bedragen. Ook is niet betwist dat uit de jaarstukken van belanghebbende volgt dat gedurende een lange reeks van jaren sprake was van een oplopende omzetbelastingschuld.
      
    
    
      4.15.
      Gelet op het aantal jaren waarin suppleties zijn opgemaakt in combinatie met de hoogte van de daarmee samenhangende bedragen en de omstandigheid dat sprake is geweest van een jaarlijks oplopende balansschuld omzetbelasting, is sprake van een situatie waarin stelstelmatig te weinig omzetbelasting werd betaald op aangifte. De vraag of belanghebbende dit willens en wetens heeft gedaan beantwoordt de rechtbank bevestigend. Naar het oordeel van de rechtbank kan belanghebbende voorwaardelijk opzet worden verweten. Immers, over de jaren voorafgaand aan het onderhavige naheffingstijdvak, is in elk van de jaren 2005 t/m 2008 steeds sprake van een te suppleren bedrag aan omzetbelasting, waarbij het voor de laatste twee jaren om noemenswaardige bedragen gaat (€ 43.904 en € 52.933). Die suppletieaangiften werden door Witlox opgesteld en aan belanghebbende meegegeven om in te dienen bij de belastingdienst. Ook uit de jaarlijks oplopende omzetbelastingschuld in de jaarrekening, had belanghebbende kunnen en moeten begrijpen dat te weinig omzetbelasting werd betaald. De rechtbank gaat er dan ook van uit dat belanghebbende ten tijde van het indienen van de aangiften over het onderhavige tijdvak willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat die aangiften niet juist waren. Door geen maatregelen te nemen om die onjuistheid voor de toekomst te voorkomen, maar door te gaan met het laten indienen van de aangiften enkel op basis van een Exceloverzicht, heeft belanghebbende bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting werd voldaan. Het betoog van belanghebbende dat de suppleties wel ter post zijn bezorgd, maar vanwege een onjuiste adressering en/of verwarring over het juiste toezendadres de inspecteur niet hebben bereikt, doet aan het voorgaande niet af. De rechtbank is daarom van oordeel dat de inspecteur terecht op grond van artikel 67f van de AWR een boete heeft opgelegd.
      
      
        
          Toepassing van artikel 10a van de AWR
        
      
      
    
    
      4.16.
      In het controlerapport heeft de inspecteur als tweede beboetbare feit omschreven de gedraging die er uit bestaat dat opzettelijk niet of niet tijdig een suppletie is ingediend, terwijl belanghebbende hier op grond van artikel 15 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: UB OB 1968) wel toe verplicht was (artikel 10a, derde lid, van de AWR). 
      
    
    
      4.17.
      Belanghebbende heeft betoogd dat de boete niet mede op artikel 10a van de AWR kan zijn gebaseerd, omdat van toepassing van dat artikel geen melding is gemaakt op de beschikking waarbij de boete aan belanghebbende is opgelegd. De rechtbank verwerpt dit betoog. De tekst van de beschikking vermeldt dat belanghebbende is “geïnformeerd over de gronden waarop deze boete berust”. Gelet op die bewoordingen moet worden aangenomen dat bij belanghebbende bekend was welke gedragingen door de inspecteur als beboetbaar werden aangemerkt. Niet is gebleken dat een andere aankondiging van de boete heeft plaatsgevonden dan via het controlerapport. De boete moet dan ook geacht worden op beide bepalingen te zijn gebaseerd.
      
    
    
      4.18.
      De stelling van belanghebbende dat toepassing van artikel 10a van de AWR op de situatie van belanghebbende in strijd komt met het legaliteitsbeginsel slaagt wel. Artikel 10a van de AWR is in werking getreden op 1 januari 2012, welke wijziging ertoe heeft geleid dat de mogelijkheid tot het doen van een suppletieaangifte is gewijzigd naar een wettelijke verplichting op straffe van een boete van 100% van de nageheven belasting. Het moment waarop belanghebbende de suppletieaangifte omzetbelasting moet doen is nader uitgewerkt in artikel 15 van het UB OB 1968. Het eerste lid van dat artikel luidt als volgt:
      
      
        
          “Zodra de belastingplichtige constateert dat hij een aangifte over een tijdvak in de afgelopen vijf kalenderjaren onjuist of onvolledig heeft gedaan waardoor te veel of te weinig belasting is betaald, is hij gehouden alsnog bij wijze van suppletie de juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen te verstrekken.”
        
      
      
    
    
      4.19.
      Hoewel artikel 15 van het UB OB 1968 een terugwerkende kracht kent van vijf jaren, brengt dat naar het oordeel van de rechtbank niet mee dat deze verplichting ook geldt ten aanzien van wetenschap die belanghebbende reeds voor 1 januari 2012 had. Een andere opvatting zou in strijd komen met het legaliteitsbeginsel van artikel 5:4 van de Awb, alsook met artikel 7 van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM). Immers, een sanctie kan slechts worden opgelegd wegens een gedraging die bij of krachtens een wettelijk voorschrift is verboden. 
      
    
    
      4.20.
      Op grond van artikel 15 UB OB 1968 bestaat de gedragsnorm uit het bij de inspecteur melden van de onjuistheid “zodra” belanghebbende die onjuistheid constateert. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur niet het van hem te verlangen bewijs geleverd dat dat moment in het geval van belanghebbende na 1 januari 2012 ligt. Dat heeft tot gevolg dat artikel 10a van de AWR in combinatie met artikel 15 UB OB 1968 reeds daarom voor de onderhavige jaren toepassing mist. Voor zover de vergrijpboete op deze grondslag is gebaseerd, is dat ten onrechte en moet deze worden vernietigd.
      
      
        
          Hoogte van de boete
        
      
      
    
    
      4.21.
      Het voorgaande brengt mee dat de boetebeschikking in ieder geval moet worden verminderd tot € 25.000. Gelet op de feiten en omstandigheden van het geval acht de rechtbank een boete tot dat bedrag in beginsel ook passend en geboden. Belanghebbende heeft tegenover het gemotiveerde verweer van de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat sprake is dermate problematische financiële omstandigheden dat matiging van de boete op die grond aangewezen is.
      
    
    
      4.22.
      De duur van de procedure vormt voor de rechtbank wel aanleiding tot matiging van de boete, omdat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van de zaak. 
      
    
    
      4.23.
      De rechtbank stelt vast dat 28 oktober 2014 geldt als aanvangsmoment van de redelijke termijn in de zin van artikel 6 van het EVRM. De rechtbank doet uitspraak op 9 maart 2018. Sinds de aankondiging van de boete is derhalve drie jaar en (afgerond) vijf maanden verstreken. De rechtbank stelt vast dat hiermee de redelijke termijn van twee jaar is overschreden met één jaar en vijf maanden (undue delay; vergelijk Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006). De rechtbank ziet geen reden om een deel van de overschrijding aan belanghebbende toe te rekenen. Gelet hierop zal de boete worden gematigd met 15%. De rechtbank zal de vergrijpboete van € 25.000 om die reden verminderen met € 3.750, tot € 21.250. 
      
      
        
          Vergoeding van immateriële schade
        
      
      
    
    
      4.24.
      Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade. Met betrekking tot dat verzoek oordeelt de rechtbank als volgt.
      
    
    
      4.25.
      
        Belanghebbende heeft per e-mail van 24 december 2014 bezwaar gemaakt. Het e-mailbericht wordt geacht op dezelfde dag door de inspecteur te zijn ontvangen. De uitspraak van de rechtbank wordt gedaan op 9 maart 2018, derhalve (afgerond) 39 maanden na de indiening van het bezwaarschrift. Daarmee heeft de behandeling tot aan de uitspraak van de rechtbank langer geduurd dan de twee jaar, die als regel kan worden beschouwd voor de redelijke termijn van de behandeling in eerste feitelijke aanleg zijnde de bezwaar- en beroepsprocedure (vergelijk Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252).
        Naar het oordeel van de rechtbank is geen sprake van bijzondere omstandigheden die aanleiding geven voor verlenging van de redelijke termijn. 
      
      
    
    
      4.26.
      Belanghebbende heeft recht op vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn voor 15 maanden (39 minus 24). De vergoeding moet daarom, uitgaande van € 500 per overschrijding van een half jaar, (€ 500 x afgerond 3) worden bepaald op € 1.500. 
      
    
    
      4.27.
      Nu de uitspraak op bezwaar is gedaan na 12 maanden en 25 dagen, afgerond 13 maanden, is de termijn voor het doen van uitspraak op bezwaar overschreden met 7 maanden (13 maanden minus 6 maanden). Het restant van de overschrijding (15 maanden minus 7 maanden) wordt toegerekend aan de beroepsfase.
      
    
    
      4.28.
      De inspecteur dient daarom 7/15e deel van € 1.500 te betalen (€ 700) en de Staat (de Minister voor Rechtsbescherming) 8/15e deel (€ 800). De rechtbank merkt de Minister voor Rechtsbescherming in zoverre mede aan als partij in dit geding.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.29.
      Gelet op het vorenstaande dient het beroep betreffende de boetebeschikking gegrond te worden verklaard en het verzoek tot vergoeding van immateriële schade te worden toegewezen.
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.002 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1). Voor vergoeding van de kosten van de bezwaarfase bestaat geen aanleiding, omdat belanghebbende in de bezwaarfase daar niet om heeft verzocht.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep tegen de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente niet-ontvankelijk;
      
      
        verklaart het beroep betreffende de boetebeschikking gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de boete tot € 21.250;
      
      
        veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 700;
      
    
    
      
        veroordeelt de Minister voor Rechtsbescherming tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 800;
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.002;
      
    
    - gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 334 aan haar vergoedt.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan op 9 maart 2018 door mr. M.M. Dondorp-Loopstra, voorzitter, mr. W.A.P. van Roij en mr. drs. M.H. van Schaik, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. W.C.C. Koreman-de Bok, griffier.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.