ECLI:NL:RBGEL:2019:1919, Rechtbank Gelderland, 03-05-2019, AWB - 17 _ 3046
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2019-05-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Correctie privé-gebruik auto tot juiste bedrag in aanmerking genomen. Gebruikelijk loon terecht gecorrigeerd. Correctie eigen woning niet in geschil. Afwaardering TBS vordering ten onrechte in aangifte opgenomen. Gelet op voorgaande correcties is vereiste aangifte is niet gedaan. Werkelijk verschuldigde belasting absoluut en relatief aanzienlijk meer dan die volgens de aangifte. Eiser moet zicht hiervan bewust zijn geweest. De belastingaanslagen zijn mede gebaseerd op correcties in verband met ter beschikking stelling van een pand en uitdelingen. De rechtbank acht deze schattingen redelijk. Eiser heeft niet overtuigend aangetoond dat deze aanslagen te hoog zijn. Eiser heeft wel terecht beroep ingesteld vanwege het niet tijdig beslissen op een verzoek om een dwangsom.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: AWB 17/3046 tot en met AWB 17/3053
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 3 mei 2019
    
    
      in de zaken tussen
    
    
    
      [X] , te [Z] , België, eiser
    (gemachtigde: [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 2008 tot en met 2013 (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd. Over de jaren 2009 tot en met 2011 heeft verweerder bij beschikking de vastgestelde verliezen uit werk en woning herzien en de eerder met het jaar 2008 verrekende verliezen nagevorderd. Gelijktijdig met de belastingaanslagen heeft verweerder bij beschikking heffingsrente/belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 29 mei 2017 de verliesherzieningsbeschikkingen, de (navorderings)aanslagen IB/PVV en de beschikkingen heffingsrente/belastingrente gehandhaafd.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief van 8 juni 2017, ontvangen door de rechtbank op 13 juni 2017, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiser heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 december 2018.
    
    
    
      Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. [A] , mr. [B] en [C] . 
    
    
    
      Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. 
      
      
        Overwegingen
      
    
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser is in de onderhavige jaren werkzaam als directeur van diverse B.V.’s. Hij is tevens grootaandeelhouder van deze vennootschappen, met activiteiten in de autobranche waaronder in- en verkoop van nieuwe en tweedehands auto’s, verkoop van auto’s in consignatie, invoer van auto’s, (door)lease van auto’s en een werkplaats.
    
    2. Er heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden bij eiser en bij vennootschappen waaraan eiser (in)direct is gelieerd. Daarvan is op 15 juli 2016 een rapport opgemaakt.
    
    3. In het rapport boekenonderzoek staat onder meer het volgende vermeld:
    “Voorgeschiedenis
    
    
      Dhr [X] is al jaren vanuit verschillende B.V.’s werkzaam in de autobranche met de volgende activiteiten:
      -	Lease en doorlease van auto’s;
      -	In- en verkoop van nieuwe auto’s met name Fiat. In het verleden ook Subaru;
      -	In- en verkoop van 2e hands auto’s;
      -	Invoer van auto’s vanuit het buitenland (voornamelijk Duitsland en België);
      -	Verkoop van auto’s in consignatie;
      -	Werkplaats.
    
    
    
      In het verre verleden (tot en met medio 2007) gebeurde dit met verschillende vestigingen onder de “ [D] ”. Door de uiteindelijk zeer slechte financiële situatie van de “ [D] ” heeft dit tot faillissementen geleid.
    
    
    
      Door de uitgesproken faillissementen vielen alle huurinkomsten weg en liepen de hypotheekkosten door. Hierdoor moesten de panden verkocht worden. Het laatste bedrijfspand [A-straat 1] te [Q] werd verkocht in november 2007. Uiteindelijk zijn hierbij alle bedrijfspanden verkocht met uitzondering van de [A-straat 2] te [R] .
      (…)
      Na bovengenoemde faillissement van de “ [D] ” is dhr. [X] in afgeslankte vorm verder gegaan met de activiteiten.
    
    
    
      In eerste instantie was er alleen [E] B.V. waarin alle reeds genoemde activiteiten plaatsvonden.
    
    
    
      Per [2011] zijn de lease-activiteiten welke in [E] B.V. werden geëxploiteerd, overgebracht naar [F] B.V..
    
    
    
      Vanaf 2012 worden de overige activiteiten na het faillissement van [E] BV per [2012 1] voortgezet in [G] BV.
    
    
    
      Daarbij zijn de voorraden onderdelen, auto’s en werkplaatsinventaris e.d. via het pandrecht van dhr. [X] in [G] BV ingebracht voor € 220.653. Dit pandrecht komt voort vanuit de grote rekening-courantvordering welke dhr. [X] volgens de administratie op [E] BV had.
      Het pandrecht is via [H] , [A-straat 3] te [S] (dhr. [I] op [2012 2] geregistreerd bij de Belastingdienst te Amsterdam, afdeling registratie). De waarde van € 220.653 is middels een taxatie van 16 december 2011 bepaald door [J] .
    
    
    
      Het gaat om de volgende waardering: 
      -	Liquidatiewaarde inventaris, voorraad en wagenpark   € 86.300
      -	Liquidatiewaarde handelsvoorraad                                € 149.400
      Totaal                                                                                           € 235.700
    
    
    
      Dit is hoger dan het genoemde bedrag van € 220.653 wat in de administratie is verwerkt. Het verschil van € 15.047 wordt veroorzaakt doordat dhr. [X] een aantal auto’s met BTW had gefactureerd aan [G] BV. Omdat het echter een overdracht van art 31 wet OB (oud) betrof was er ten onrechte BTW berekend. Dit is middels een creditfactuur van 31-12-2011 weer hersteld. Het bedrag van € 220.653 is vanuit de rekeningcourant van [E] BV overgegaan naar [G] BV.
    
    
    
      Na de bovenstaande verkoop  bleef [E] BV leeg achter en is vanaf [2012 1] in staat van faillissement. Met hierin grote schulden aan crediteuren met de belastingdienst als grootste crediteur.
    
    
    
      Volgens opgaaf van dhr. [X] heeft hij tot en met het eind 2011 forse bedragen in [E] BV gestort. Dhr. [X] gaf aan dat hij vanwege het verleden (faillissement van de “ [D] ”) niet meer de mogelijkheid heeft om bij een bank geld te lenen. Ook willen geldschieters niet aan de B.V.’s lenen maar alleen aan dhr. [X] in privé. De aldus geleende middelen worden door dhr. [X] gebruikt ten behoeve van de verschillende B.V.’s.
    
    
    
      Vanaf 2008 heeft dhr. [X] geen rente berekend over zijn vordering op [E] BV. De achterliggende gedachte hiervoor is de slechte financiële situatie van de B.V. geweest. Tevens heeft hij in de jaren 2008 tot en met 2011 geen (gebruikelijk) loon genoten. Dit laatste om dezelfde reden.
    
    
    
      Ondanks dat dhr. [X] via [F] B.V. per [2011] de lease-activiteiten voort heeft gezet is er nog steeds geen rente berekend alsook geen (gebruikelijk) loon genoten vanaf 2011.
    
    
    
      In de loop van 2012 is een fors aantal auto’s van [G] BV naar [F] B.V. gegaan. De overdrachtsprijs bedroeg ongeveer € 524.000.
      In [F] B.V. zijn op dat moment niet alleen de auto’s aanwezig welke worden verhuurd maar ook auto’s ten behoeve van de verkoop.
    
    
    
      Een beperkte voorraad auto’s bleef achter in [G] BV alsook de werkplaats zelf. Per 17 september 2013 is [G] BV ook in staat van faillissement. Op de nog aanwezige auto’s lag per 9 april 2013 reeds beslag door de Belastingdienst. De werkplaats is inmiddels door de curatrice, mevrouw [K] , aan een derde partij verkocht. Op dit moment is het zo dat dhr. [X] indirect 100% directeur-grootaandeelhouder is van de [L] BV waarin deze werkplaats wordt geëxploiteerd.
    
    
    
      In eerste instantie heft dhr. [X] ook over het jaar 2012 geen (gebruikelijk) loon genoten. Later is dit middels een overeenkomst alsnog voor een totaalbedrag van € 60.000 toegekend (is € 5.000 per maand). 
      (…)
      Vanaf 2013 gaat het maandelijks om een bedrag van € 5.000.
    
    
    
      Hierover is verder geen loonheffing berekend en/of afgedragen. (…)
    
    
    
      Nadat [E] BV failliet is gegaan heeft dhr. [X] op dezelfde voet geld gestort in [G] BV en later ook in [F] B.V.. Daarover is verder geen rente berekend, ook nu wordt aangegeven dat dit vanwege de slechte financiële positie van de BV is geweest. Een zakelijke derde zou soortgelijke leningen/stortingen niet hebben gedaan.
    
    
    
      Op het moment van faillissement van [G] B.V. ( [2013 1] ) werden alle nog aanwezige activiteiten (m.u.v. de werkplaats) verricht via [F] B.V.
    
    
    
      De meeste activiteiten zijn inmiddels overgebracht naar 2 nieuw opgerichte B.V.’s: [L] BV [000] (opgericht [2013 2] ) en [M] BV [001] (opgericht [2014] ).”
    
    
    4. Naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek heeft verweerder de volgende correcties aangebracht in het belastbaar inkomen uit werk en woning:
    
      
        
        
        
        
        
        
        
        
          
            
              jaar
            
            
              2008
            
            
              2009
            
            
              2010
            
            
              2011
            
            
              2012
            
            
              2013
            
          
          
            
              Aangegeven inkomen uit werk en woning *
            
            
              € 461
            
            
              - € 5.439
            
            
              - € 52.662
            
            
              - € 36.440
            
            
              - € 46.148
            
            
              - € 1.107.698
            
          
          
            
              Privé gebruik auto
            
            
              € 25.000
            
            
              € 25.000
            
            
              € 25.000
            
            
              € 25.000
            
            
              € 25.000
            
            
              € 25.000
            
          
          
            
              (Gebruikelijk) loon
            
            
              
            
            
              € 41.646
            
            
              € 60.000
            
            
              € 60.000
            
            
              € 60.000
            
            
              € 60.000
            
          
          
            
              TBS verhuur og
            
            
              € 30.370
            
            
              € 722
            
            
              € 5.229
            
            
              € 1.583
            
            
              € 2.422
            
            
              € 11.637
            
          
          
            
              Eigen woning
            
            
              € 20.324
            
            
              € 9.927
            
            
              € 10.289
            
            
              € 52.280
            
            
              € 63.381
            
            
              € 4.386
            
          
          
            
              Afwaardering vordering
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              
            
            
              € 1.113.066
            
          
          
            
              gecorrigeerd inkomen uit werk en woning *
            
            
              € 76.155
            
            
              € 71.856
            
            
              € 47.856 
            
            
              € 102.423 
            
            
              € 104.655
            
            
              € 106.391
            
          
        
      
    
    *Na persoonsgebonden aftrek
    
    
      Verder heeft verweerder de volgende belastbare inkomens uit aanmerkelijk belang vastgesteld:	
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Jaar
            
            
              aangegeven
            
            
              vastgesteld
            
          
          
            
              2008
            
            
              € 0
            
            
              € 23.454
            
          
          
            
              2009
            
            
              € 0
            
            
              € 428.023 (€ 403.598 + € 24.425)
            
          
          
            
              2010
            
            
              € 0
            
            
              € 24.122
            
          
          
            
              2011
            
            
               -€ 1.017
            
            
              € 23.302
            
          
          
            
              2012
            
            
              € 0
            
            
              € 292.714 (€ 276.099 + € 16.615)
            
          
          
            
              2013
            
            
              € 0
            
            
              € 602.954 (€ 588.336 + € 14.618)
            
          
        
      
    
    
    
      
        Geschil
      
    
    5. In geschil is of de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008, 2009, 2010 en 2011, de aanslagen IB/PVV 2012 en 2013, de verliesherzieningsbeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente/belastingrente terecht en tot de juiste bedragen aan eiser zijn opgelegd. In het bijzonder is in geschil:
    
      
        of de vereiste aangifte is gedaan;
      
      
        of de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard;
      
      
        of de bijtelling vanwege privé gebruik van ter beschikking gestelde auto’s en het gebruikelijk loon terecht en tot de juiste bedragen in aanmerking zijn genomen;
      
      
        of eiser in het jaar 2013 terecht een verlies uit terbeschikkingstelling in zijn aangifte heeft opgenomen.
      
      
        of eiser zakelijk heeft gehandeld bij het ter beschikking stellen van een onroerende zaak aan één van de vennootschappen waarvan hij dga is;
      
      
        of de geldstromen tussen eiser en zijn vennootschappen leiden tot het in aanmerking nemen van uitdeling; 
      
      
        of sprake is van détournement de pouvoir.
      
    
    
    6. Verder heeft eiser gesteld dat verweerder geen beslissing heeft genomen op zijn verzoek om een dwangsom bij niet tijdig beslissen. Eiser verzoekt de rechtbank alsnog de verbeurde dwangsom toe te kennen. 
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Vereiste aangifte
      
    
    7. Ieder die door de inspecteur is uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV, is 
    – voor zover hier van belang – gehouden die aangifte te doen door in de uitnodiging gevraagde gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud in te vullen, te ondertekenen en toe te zenden (artikel 8, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR)).
    
    8. Wanneer deze aangifteverplichting niet wordt nagekomen door de belastingplichtige, wordt in een belastingprocedure de bewijslast ‘omgekeerd en verzwaard’ (artikel 27e van de AWR). Alsdan rust op de belastingplichtige de last om te doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aan te tonen, dat de uitspraak op bezwaar onjuist is. 
    
    9. Deze omkering en verzwaring van de bewijslast vindt ook plaats bij een aangifte die wezenlijke inhoudelijke gebreken vertoont, omdat ook dan niet kan worden gezegd dat de ‘vereiste aangifte’ is gedaan. 
    
    10. Voor de inkomstenbelasting geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Indien sprake is van een gecombineerde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, is in dit verband het gezamenlijke bedrag van de verschuldigde belasting en premie bepalend. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast (zie onder meer HR 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083 en HR 24 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:1083). Bij de beoordeling van een en ander moet worden uitgegaan van het te betalen bedrag aan belasting na verrekening van eventuele voorheffingen en heffingskortingen (vgl. HR 9 januari 2015, ECLI:NL:HR:2015:17).
    
    11. In de aangiften IB/PVV over het jaar 2008 tot en met 2012 is volgens verweerder een aantal inkomensbestanddelen ten onrechte niet vermeld. Gelet op het overwogene onder 10. zal de rechtbank eerst beoordelen of verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat de ingediende aangiften IB/PVV 2008 tot en met 2012 wezenlijke inhoudelijke gebreken vertonen zoals hiervoor bedoeld.
    
    
      
        Privégebruik auto
      
    
    12. Eiser heeft als directeur van vennootschappen in de autobranche diverse auto’s ter beschikking gehad. Hij bezit in privé geen auto. Er is geen administratie bijgehouden omtrent het privégebruik en eiser heeft erkend dat ten onrechte geen rekening is gehouden met een bijtelling voor privégebruik auto. Partijen verschillen slechts van mening over de cataloguswaarde waarop de bijtelling gebaseerd moet worden. 
    
    13. Verweerder stelt dat uitgegaan moet worden van een bijtelling op basis van een catalogusprijs van € 100.000. Volgens verweerder heeft eiser meerdere auto’s ter beschikking heeft gehad van het duurdere segment en verwijst voor de motivering naar het rapport boekenonderzoek waarin is vermeld:
    
      “	3.2. Privé-gebruik auto.
      Dhr. [X] heeft is directeur-grootaandeelhouder van B.V.’s welke allemaal een groot aantal auto’s in bezit hebben. Deze auto’s zijn bestemd voor zowel de verkoop als verhuur aan derden. Tevens worden er auto’s geleast welke dan weer aan derden verhuurd worden. 
    
    
    
      Tijdens verschillende bezoeken is vastgesteld dat er ook daadwerkelijk auto’s buiten op het terrein aanwezig waren (langs de weg stonden) die gebruikt konden worden. Door de verschillende B.V.’s zijn veel auto’s geleast met een cataloguswaarde van meer dan € 100.000 waaronder Porsches, BMW X, Audi A6, Mercedes Benz E63, Range Rover, Jaguar e.d.
    
    
    
      Hetzelfde geldt voor de auto’s welke in de handelsvoorraad staan geregistreerd en waarvoor groene handelaarskentekens beschikbaar zijn om met de auto’s te kunnen rijden.
      (…)
      In de aangiftes voor de loonheffing alsook in de inkomstenbelasting van dhr. [X] is van 2008 tot en met 2013 geen bijtelling privé-gebruik auto aangegeven.
    
    
    
      Formeel staan dus, zoals aangegeven, alle auto’s dhr. [X] als directeur-grootaandeelhouder ter beschikking. 
    
    
    
      Omdat het veelal gaat om dure auto’s welke soms voor een lange en soms voor een kortere periode aanwezig zijn, zou dhr. [X] dagelijks/periodiek bij moeten houden van welke auto hij gebruik heeft gemaakt om zo tot een juiste bijtelling te komen.
    
    
    
      Gezien het voorgaande wordt voor de volgende praktische oplossing gekozen:
      Er wordt een bijtelling gecorrigeerd voor 2 personen, te weten dhr. en mevrouw [X] , het aantal rijbewijzen in dit gezin:
      o Dhr. [X] : een bijtelling over een cataloguswaarde van € 100.000 maal 25% is € 25.000 bijtelling;
      (…)”
    
    
    14. Volgens eiser heeft verweerder zich laten misleiden door de dure auto’s die op het terrein staan en moet worden uitgegaan van een gemiddelde catalogusprijs van € 50.000. Eiser stelt dat de auto’s in de hogere prijsklassen in consignatie zijn gegeven en dat hiermee niet wordt gereden. Met auto’s die niet op kenteken staan kan ook niet gereden worden, aldus eiser. Alleen auto’s met kenteken, die in de verkoop staan en eigendom zijn van de vennootschap, staan ter beschikking.  
    
    15. De rechtbank verwerpt het betoog van eiser. Eiser dient in beginsel een bijtelling voor het niet-zakelijk gebruik aan te geven voor alle tot de handelsvoorraad behorende/beschikbare auto's. Indien bepaalde auto’s niet ter beschikking staan, ligt het op eisers weg hiervan nader bewijs bij te brengen. Bewijs van welke auto’s in consignatie zijn  gegeven (en dat deze auto’s daarmee niet aan eiser ter beschikking staan) ontbreekt. Ook het feit dat bepaalde auto’s niet op kenteken staan maakt nog niet dat deze auto’s buiten beschouwing moeten blijven. Slechts indien overtuigend het bewijs kan worden geleverd dat met elk van de (tot de handelsvoorraad behorende) beschikbare auto's minder dan 500 kilometer op jaarbasis is gereden kan een bijtelling achterwege blijven. Dit komt er op neer dat van iedere tot de handelsvoorraad behorende auto een sluitende kilometeradministratie zal moeten worden bijgehouden (vergelijk HR 6 juni 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB1976 en de daaraan voorafgaande uitspraken). Deze kilometeradministratie ontbreekt. Verweerder heeft bij wijze van praktische oplossing de bijtelling voor privégebruik auto beperkt tot die voor één auto met een cataloguswaarde van € 100.000. Verweerder heeft deze cataloguswaarde geschat aan de hand van een tot de gedingstukken behorend overzicht van de RDW. Eiser heeft hiertegenover niet aannemelijk gemaakt, laat staan overtuigend aangetoond zoals artikel 3.145 van de Wet IB 2001 verlangt, dat deze bijtelling voor privégebruik auto te hoog is. De correcties zijn terecht en naar het juiste bedrag aangebracht. 
    
    
      
        Gebruikelijk loon
      
    
    16. Artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) bepaalt, kort gezegd, dat een aanmerkelijkbelanghouder voor zijn werkzaamheden in de vennootschap een gebruikelijk loon geniet. Het gebruikelijk loon wordt – voor zover hier van belang – op de voet van artikel 12a van de Wet LB voor het jaar 2009 op € 40.000 (voor 2010 en 2011 op € 41.000, voor 2012 op € 42.000 en voor 2013 op € 43.000) gesteld, tenzij aannemelijk is dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon gebruikelijk is. De last te bewijzen dat de hiervoor bedoelde situatie zich voordoet rust op eiser. Wanneer verweerder stelt dat het gebruikelijk loon op een hoger bedrag moet worden bepaald dan de hiervoor genoemde bedragen rust de bewijslast daarvan op hem. 
    
    17. Eiser stelt dat de vennootschappen waarvoor de werkzaamheden werden verricht in zwaar weer zaten en niet beschikten over de financiële draagkracht om een salaris te betalen. 
    
    18. De rechtbank overweegt als volgt. Vast staat dat eiser gelijktijdig en achtereenvolgens voor meerdere vennootschappen werkte. Dat eiser daarbij ‘meer dan fulltime’ werkte heeft hij niet weersproken. In zakelijke verhoudingen is het gebruikelijk dat voor dergelijke werkzaamheden wordt betaald. In beginsel moet het gebruikelijk loon per vennootschap in aanmerking worden genomen. Vast staat dat eiser in het jaar 2008 voor zijn werkzaamheden nog een salaris genoot € 64.006. Verweerder heeft gesteld dat de werkzaamheden die eiser in 2009 en latere jaren verrichtte hiervan in aard en omvang niet afweken. Eiser heeft dit niet betwist. Verder staat vast dat aan eiser achteraf over het jaar 2012 een ‘jaarsalaris’/fee is toegekend van € 60.000 en vanaf 2013 maandelijks € 5.000. Deze vergoeding is niet in de loonheffing betrokken en niet in de aangifte IB/PVV vermeld. De rechtbank acht gelet op de vergoeding voor de arbeidsprestatie in 2008 en in 2012 en 2013 voldoende aannemelijk dat het gebruikelijk loon ook in de jaren 2009, 2010 en 2011 moet worden vastgesteld op € 60.000. De over 2012 en 2013 toegekende fee moet alsnog als salaris in de aangiften IB/PVV in aanmerking moet worden genomen. Dat de resultaten van de vennootschappen waarvoor de werkzaamheden werden verricht zodanig slecht waren dat het (gebruikelijk) loon om die reden zou moeten worden verlaagd heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende aannemelijk gemaakt. De rechtbank is van oordeel dat de correcties vanwege gebruikelijk loon in alle jaren terecht en naar het juiste bedrag in aanmerking zijn genomen.
    
    
      
        Eigen woning
      
    
    19. In het controlerapport is onder 3.5 gemotiveerd dat de aangiften IB/PVV 2008 tot en met 2013 niet juist zijn ten aanzien van de (negatieve) inkomsten uit eigen woning. De in het controlerapport vermelde correcties zijn in de belastingaanslagen c.q. verliesherzieningsbeschikkingen over 2008 tot en met 2013 verwerkt. Eiser heeft hiertegen geen gronden aangevoerd, zodat de correcties van respectievelijk € 20.324, € 9.927, 
    € 10.289, € 52.2080, € 63.381 en € 4.386 niet in geschil zijn. 
    
    
      
        Conclusie vereiste aangifte 2008 tot en met 2012
      
    
    20. Reeds vanwege het niet in aanmerking genomen privégebruik auto, gebruikelijk loon en correctie eigen woning is de rechtbank van oordeel dat in elk van de jaren 2008 tot en met 2012 de vereiste aangifte niet is gedaan. Het in verband met deze posten buiten de heffing gebleven inkomen bedraagt respectievelijk:
    
      € 45.324 (€ 25.000 + € 20.324) over 2008, 
      € 76.573 (€ 41.646 + € 25.000 + € 9.927) over 2009, 
      € 95.289 (€ 60.000 + € 25.000 + € 10.289) over 2010, 
      € 137.280 (€ 60.000 + € 25.000 + € 52.280) over 2011 en 
      € 148.381(€ 60.000 + € 25.000 + € 63.381) over 2012. 
      De belastingheffing over deze niet in de aangiften vermelde inkomensbestanddelen is, ten opzichte van belasting over de wel  aangegeven belastbare inkomens van respectievelijk 
      € 461, - € 5.439, - € 52.682, - € 37.457 en - € 46.148, zowel absoluut als relatief aanzienlijk. Gelet op de aard van deze correcties die slechts ten dele in geschil zijn, en de hiermee gemoeide bedragen, moet eiser zich ervan bewust zijn geweest dat hij de betreffende inkomensbestanddelen behoorde aan te geven. Dit leidt ertoe dat de vereiste aangifte in de jaren 2008 tot en met 2012 steeds niet is gedaan.  
    
    
    
      
        Afwaardering TBS vordering 
      
    
    21. De correcties vanwege privégebruik auto, gebruikelijk loon en correctie eigen woning bedragen voor het jaar 2013 in totaal € 89.386 (€ 60.000 + € 25.000 + € 4.386). Ten opzichte van het aangegeven inkomen uit werk en woning leiden alleen deze correcties voor dat jaar nog niet tot de conclusie dat sprake is van een absoluut en relatief aanzienlijk bedrag aan belasting dat als gevolg van de onjuiste aangifte niet wordt geheven. Verweerder heeft echter het standpunt ingenomen dat eiser in het jaar 2013 ten onrechte een rekening courant-vordering op zijn vennootschappen van € 1.113.066 heeft afgewaardeerd. De rechtbank zal daarom beoordelen of deze afwaardering terecht is.
    
    22. Eiser heeft gesteld dat hij in de loop der jaren gelden aan zijn vennootschappen heeft uitgeleend. In verband met het faillissement van de vennootschap waar eiser de vordering op had, is de vordering afgewaardeerd naar nihil, resulterend in een verlies uit ter beschikkingstelling van € 1.113.066 zoals vermeld in de aangifte. Naar normale bewijslast verdelingsregels is het aan eiser om, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, aannemelijk te maken dat er sprake is van een vordering. Hierin is eiser niet geslaagd. De rechtbank betrekt in dit oordeel dat de rekening-courant verhouding van eiser met de vennootschappen door alle BV’s heen loopt. Eiser heeft niet het vereiste inzicht verschaft in het verloop van de feitelijke geldstromen om de gestelde vordering te kunnen aannemen, laat staan dat duidelijk is op welke rechtspersoon deze vordering betrekking heeft. De rechtbank betrekt bovendien in haar oordeel dat verweerder door middel van een vermogensvergelijking gemotiveerd heeft betoogd dat eiser over onvoldoende middelen beschikte om dergelijke grote geldsommen ter beschikking te kunnen stellen. Eiser heeft naar het oordeel van de rechtbank daartegenover onvoldoende aannemelijk gemaakt dat hij over voldoende middelen beschikte. De stelling dat de gelden van derden zijn geleend, acht de rechtbank onvoldoende geloofwaardig. De rechtbank gaat bovendien voorbij aan de verklaring van [N] RA, reeds omdat deze heeft verklaard geen onderzoek te hebben gedaan naar de juistheid en getrouwheid van de door hem verstrekte mening of naar de door eiser aan hem verstrekte informatie. Nu eiser het bestaan van de vordering niet aannemelijk heeft gemaakt komt de rechtbank niet meer toe aan de vraag of de vordering een zakelijk karakter heeft en of deze afgewaardeerd kan worden ten laste van het inkomen uit werk en woning.
    
    23. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat eiser de aftrekpost ten onrechte in de aangifte IB/PVV 2013 heeft opgenomen. Eiser moet zich hiervan bewust zijn geweest nu de aftrekpost is gebaseerd op volstrekt niet inzichtelijke en deels ongeloofwaardige geldstromen. Door deze aftrekpost zou naar het oordeel van de rechtbank een absoluut en relatief aanzienlijk bedrag buiten de belastingheffing zijn gebleven. De aangifte had immers tot een verliesvaststellingsbeschikking van ruim één miljoen euro geleid. Door middel van verliesverrekening had eiser vervolgens kunnen bewerkstelligen dat er in andere jaren aanmerkelijk minder belasting verschuldigd zou zijn dan de werkelijk verschuldigde belasting. Het ten onrechte in de aangifte vermelden van deze aftrekpost leidt daarom tot de conclusie dat de vereiste aangifte IB/PVV 2013 niet is gedaan, zie HR 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083. 
    
    
      
        Omkering en verzwaring van de bewijslast
      
    
    24. Het oordeel van de rechtbank dat eiser over de jaren 2008 tot en met 2013 niet de vereiste aangiften IB/PVV heeft gedaan leidt tot omkering en verzwaring van de bewijslast.  De omkering van de bewijslast brengt mee dat eiser de stelplicht en de (verzwaarde) bewijslast draagt ten aanzien van feiten die van belang zijn voor de beoordeling van de vraag of de bij de uitspraak op bezwaar gehandhaafde belastingaanslagen onjuist zijn (HR 15 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1129). Gelet hierop, worden de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008, 2009, 2010 en 2011 en definitieve aanslagen IB/PVV 2012 en 2013 en de verliesherzieningsbeschikkingen (hierna gezamenlijk aan te duiden als de belastingaanslagen) geacht juist te zijn, tenzij eiser overtuigend aantoont dat deze tot te hoge bedragen zijn vastgesteld.
    
    
      
        Redelijke schatting
      
    
    25. Deze zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast laat evenwel onverlet dat verweerder gehouden is bij het vaststellen van de belastingaanslagen (zoals gehandhaafd bij uitspraak op bezwaar) uit te gaan van een redelijke schatting van het belastbaar inkomen van eiser. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de omkering en verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een aanslag (uitspraak op bezwaar) naar willekeur wordt vastgesteld door verweerder (vergelijk HR 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013: BX7184). In dat kader rust op een inspecteur de taak zijn schatting van het inkomen zodanig met feitelijke stellingen te onderbouwen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan (vergelijk HR 27 januari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AV0401). Wanneer verweerder daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van eiser, wanneer hij de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren (vergelijk HR 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184). 
    
    26. Naast de hiervoor reeds beoordeelde correcties wegens privégebruik auto, gebruikelijk loon, eigen woning en de afwaardering TBS-vordering heeft verweerder bij het vaststellen van de onderhavige belastingaanslagen correcties aangebracht met betrekking tot de terbeschikkingstelling van kantoorruimte aan een gelieerde vennootschap. Verder heeft verweerder uitdelingen in aanmerking genomen. De rechtbank zal beoordelen of met het in aanmerking nemen van ook deze correcties bij het vaststellen van de belastingaanslagen is uitgegaan van redelijke schattingen. 
    
    
      
        Terbeschikkingstelling [A-straat 2] te [R]
      
    
    27. Eiser is voor 40% eigenaar van de onroerende zaak gelegen aan de [A-straat 2] te [R] . Het betreft een garage, showroom met bovenwoning en bijbehorende grond. Zijn echtgenote en kinderen zijn ieder voor 15% eigenaar. Op de onroerende zaak is een hypotheek gevestigd voor een bedrag van € 1.300.000. De garage, showroom en bijbehorende grond worden in de jaren 2008 tot en met 2013 verhuurd aan verschillende gelieerde vennootschappen. De bovenwoning is door eiser dan wel zijn echtgenote bewoond geweest.
    
    28. Verweerder stelt dat de in rekening gebrachte huur onzakelijk is en dat dit leidt tot een uitdeling. Verweerder heeft ter onderbouwing gewezen op een taxatierapport van een taxateur van de Belastingdienst van 23 oktober 2014. Volgens dit rapport, met als peildatum 3 juni 2005, is de huurwaarde van de garage, showroom en bijbehorende grond € 77.000. De aan de verschillende vennootschappen in rekening gebrachte huur is veel hoger. Eiser heeft gesteld dat de in rekening gebrachte huur van € 136.000 zakelijk is en verwijst naar een taxatierapport dat evenwel niet is overgelegd.
    
    29. De rechtbank is van oordeel dat verweerder gelet op het taxatierapport aannemelijk heeft gemaakt dat de in rekening gebrachte huur aanmerkelijk hoger is dan in zakelijke verhoudingen als economische huurwaarde heeft te gelden. Dat dit een desktoptaxatie betreft is geen reden om te constateren dat de taxatie niet juist is. Eiser is door de onzakelijke huur in zijn hoedanigheid van aandeelhouder bevoordeeld. Zowel eiser als zijn vennootschappen moeten zich hiervan bewust zijn geweest. Weliswaar vermeldt het taxatierapport een peildatum uit 2005 maar verweerder mocht in het kader van de redelijke schatting ook voor de onderhavige jaren uitgaan van een uitdeling ter hoogte van het verschil tussen de getaxeerde huur en de in rekening gebrachte huur. De hieruit voortvloeiende correcties in box 1 (huuropbrengst, vrijval van een voorziening in 2008, afschrijving en rentecorrectie) zijn ook terecht in aanmerking genomen. 
    
    Uitdelingen – rekening-courantverhoudingen
    30.  In de periode vanaf 2006 zijn de rekening-courantvorderingen die eiser op verschillende gelieerde vennootschappen heeft fors toegenomen. Gezien deze stijging heeft verweerder onderzocht hoe dit is gefinancierd. Eiser heeft erkend dat een deel van de handelstransacties voor en namens de vennootschappen via privé zijn gelopen. De tot de gedingstukken behorende controlerapporten van de vennootschappen rechtvaardigen het vermoeden dat de opbrengstverantwoording in deze vennootschappen onvolledig is geweest en dat eiser deze niet verwerkte bedragen in privé heeft genoten. De rechtbank betrekt in dit oordeel dat de feitelijke geldstromen door eiser niet inzichtelijk zijn gemaakt. Verweerder heeft met de door hem opgemaakte vermogensopstelling (zie hiervoor onder 22.) onderbouwd dat de door eiser gestelde rekening-courant vordering op zijn vennootschappen waarschijnlijk een schuld aan deze vennootschappen betreft. 
    
    31. Naar het oordeel van de rechtbank mocht verweerder in het kader van een redelijke schatting ervan uitgaan dat gelden de BV’s hebben verlaten ten gunste van eiser en dat eiser (en de vennootschappen) zich hiervan bewust moeten zijn geweest omdat alle kasontvangsten en uitgaven via hem lopen. Verweerder heeft een gedeelte gecorrigeerd als loon (zie hiervoor) en het restant aangemerkt als een uitdeling (inkomen uit aanmerkelijk belang) in de jaren 2009 (€ 403.598), 2012 (€ 276.099) en in 2013 (€ 588.336). Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder bij de schatting van de belastingaanslagen in redelijkheid dit standpunt kunnen innemen. 
    
    32. Met hetgeen eiser heeft aangevoerd heeft eiser niet doen blijken dat de belastingaanslagen onjuist zijn vastgesteld. Volgens eiser zijn de contante stortingen te verklaren met de door hem in privé aangegane leningen. Deze heeft hij gebruikt ten behoeve van de vennootschappen. Hiervoor zijn geen leningsovereenkomsten opgesteld en er zijn geen aantekeningen van de hoogte en aflossingen. De totale hoogte van de door eiser genoemde leningen is niet voldoende om de gehele verhoging van de rekening-courantvordering te financieren. Vanuit de privébank waren niet de middelen aanwezig om de stortingen aan de vennootschappen te verklaren. De activiteiten zijn in de onderhavige jaren na een faillissement telkens weer voortgezet in een andere vennootschap. Administratief zijn de verschillende rechtspersonen onvoldoende van elkaar te onderscheiden. Of de activiteiten daadwerkelijk verliesgevend zijn geweest, is door een onvolledige opbrengstverantwoording niet te controleren. Eiser heeft zijn standpunten onvoldoende met (schriftelijke) bescheiden onderbouwd. Eiser heeft niet overtuigend aangetoond dat de belastingaanslagen tot onjuiste bedragen zijn vastgesteld. 
    
    
      
        Détournement de pouvoir
      
    
    33. Hetgeen eiser heeft gesteld in de conclusie van repliek met betrekking tot détournement de pouvoir kan niet tot een ander oordeel met betrekking tot de belastingaanslagen leiden. Van een handelen door verweerder in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is de rechtbank niet gebleken. De rechtbank heeft het handelen van de ontvanger, wat hier ook van zij, niet in de beoordeling betrokken nu dit een ander bestuursorgaan betreft. 
    
    34. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat de beroepen tegen de uitspraken op bezwaar (over de belastingaanslagen en verliesherzieningsbeschikkingen) ongegrond zijn. Dit brengt mee dat ook de beroepen tegen de beschikkingen heffingsrente/belastingrente ongegrond zijn.   
    
    
      
        Dwangsom bij niet tijdig beslissen
      
    
    35. In verband met de mogelijke verjaring heeft verweerder een eerste navorderingsaanslag IB/PVV 2008 opgelegd op 17 december 2014. Het bezwaarschrift tegen deze  navorderingsaanslag is gedagtekend 23 januari 2015. Verweerder heeft de behandeling van dit bezwaar aangehouden, omdat het boekenonderzoek nog niet was afgerond. Op 6 november 2015 heeft eiser verzocht om een dwangsom bij niet tijdig beslissen. Dit formulier is tevens als ingebrekestelling aan te merken. Verweerder heeft niet binnen veertien dagen daarna alsnog op het bezwaarschrift beslist, maar dit pas op 29 mei 2017 gedaan. Verweerder heeft daarom de maximale dwangsom van € 1.260 wegens niet tijdig beslissen verbeurd. Dat eiser naar aanleiding van besprekingen in april 2016 en mei 2017 zijn verzoek om een dwangsom zou hebben laten varen is niet gebleken. Verweerder heeft nagelaten in de uitspraak op bezwaar op het verzoek om een dwangsom te beslissen. Tegen het uitblijven van een beslissing is beroep ingesteld en dit beroep is gegrond. De rechtbank zal de zaak niet terugwijzen, maar zelf in de zaak voorzien en aan eiser de verzochte dwangsom toewijzen. 
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    36. Het beroep in de hoofdzaak is ongegrond zodat de rechtbank geen aanleiding ziet voor de door eiser verzochte werkelijke proceskostenvergoeding. De rechtbank vindt wel aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met het beroep tegen het niet nemen van een beschikking op het verzoek om toekenning van een dwangsom. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op 
    € 256 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het bijwonen van de zitting, waarde per punt € 512 en een wegingsfactor 0,25). De rechtbank gaat in dit verband voorbij aan de conclusie van repliek nu deze uitsluitend betrekking heeft op de hoofdzaak en niet op het verzoek om toekenning van een dwangsom.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart de beroepen ongegrond voor zover deze zijn gericht tegen de uitspraken op bezwaar;
      
      
        verklaart het beroep gegrond voor zover het is gericht tegen het niet tijdig nemen van een beslissing op het verzoek om toekenning van een dwangsom;
      
      
        bepaalt dat verweerder aan eiser een dwangsom van € 1.260 verschuldigd is;
      
    
    
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 256;
      
      
        gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 46 vergoedt.
      
    
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F. Germs-de Goede, voorzitter, mr. K. Gilhuis en 
              mr. A.P. Vaatstra, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M.M.A. Arts, griffier. 
              De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 3 mei 2019
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.