ECLI:NL:GHARL:2019:6522, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 13-08-2019, 18/00551
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2019-08-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Overdracht registergoed. Optie belaste levering. Naheffingsbevoegdheid herzienings-btw. Kan bij verkoper worden nageheven als achteraf blijkt dat niet (langer) aan alle voorwaarden is voldaan?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummer 18/00551
    uitspraakdatum: 13 augustus 2019
    
    
      
        Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        Fiscale eenheid [X] B.V. c.s. ( [Y] B.V.) te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 18 mei 2018, nummer AWB 17/1701, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Almelo (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 april 2015 tot en met 30 juni 2015 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 juli 2019. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      
        [Y] B.V. (hierna: de BV) is onderdeel van belanghebbende.
      
    
    
      2.2.
      Op 17 september 2012 heeft de BV het registergoed aan de [a-straat 1] te [A] (hierna: het registergoed) geleverd gekregen door de [a-bank] , die daarbij is opgetreden als schuldeiser in het faillissement van [B] B.V. Ter zake van de levering is het bepaalde in artikel 37d van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) toegepast.
      
    
    
      2.3.
      Vanaf 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013 is een deel van het registergoed (hierna: registergoed deel B) met een optie ‘belaste verhuur’ verhuurd. Met ingang van 1 oktober 2013 heeft registergoed deel B leeg gestaan. Het restant van het registergoed (hierna: registergoed deel A) is nooit in gebruik genomen.
      
    
    
      2.4.
      Op 26 juni 2015 heeft belanghebbende het registergoed overgedragen aan [C] B.V. (hierna: [C] ). Belanghebbende heeft registergoed deel A met omzetbelasting geleverd, omdat de levering van rechtswege was belast. Belanghebbende heeft registergoed deel B met een optie ‘belaste levering’ aan [C] geleverd.
      
    
    
      2.5.
      In de leveringsakte is opgenomen dat [C] de BV vrijwaart voor de eventuele verschuldigdheid van omzetbelasting op de voet van de artikelen 13 en 13a Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (hierna: Uitvoeringsbeschikking). Hiertoe is een bankgarantie gesteld van € 1.010.451.
      
    
    
      2.6.
      Op 23 september 2015 heeft [C] het registergoed vrijgesteld geleverd aan het waterschap [D] . Op 27 oktober 2015 heeft [C] de BV en de Inspecteur hiervan op de hoogte gesteld.
      
    
    
      2.7.
      Op 24 mei 2016 heeft belanghebbende de Inspecteur per e-mail verzocht een naheffingsaanslag omzetbelasting op te leggen van € 998.951. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag op 25 juli 2016 opgelegd, conform het verzoek en zonder belastingrente en boete.
      
    
    
      2.8.
      De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. Daartoe heeft de Rechtbank als volgt overwogen. De wettelijke grondslag voor de naheffing is te vinden in de artikelen 15, vierde en zesde lid, Wet OB, 6, 13 en 13a Uitvoeringsbeschikking en 20 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). De levering door belanghebbende aan [C] is vrijgesteld als gevolg van het niet voldoen aan de voorwaarden van het opteren voor belaste levering, wat tot gevolg heeft dat de voorbelasting niet aftrekbaar is. De omzetbelasting is op de voet van artikel 13a, tweede lid, Uitvoeringbeschikking verschuldigd geworden in het tijdvak van levering. De niet-betaalde omzetbelasting kan op de voet van artikel 20 AWR worden nageheven. Dat belanghebbende de omzetbelasting niet meer op aangifte kon voldoen toen zij op de hoogte werd gesteld van de verschuldigdheid en dat de door haar voor dat tijdvak ingediende aangifte tot dan toe juist was, doen hieraan niet af.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is of de Inspecteur de omzetbelasting bij belanghebbende kan naheffen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat een formele grondslag voor de onderhavige naheffingsaanslag ontbreekt. Voorts stelt belanghebbende zich op het standpunt dat aan de naheffingsaanslag een materieel gebrek kleeft. Dit houdt verband met de omstandigheid dat belanghebbende pas na ommekomst van de termijn voor het doen van aangifte op de hoogte is geraakt van de volle omvang van haar omzetbelastingschuld en het nageheven bedrag niet op aangifte heeft kunnen voldoen. De hoogte van de naheffingsaanslag is niet in geschil.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat een formele, wettelijke grondslag voor naheffing ontbreekt, omdat de verschuldigde omzetbelasting niet op aangifte had kunnen worden voldaan. Belanghebbende wijst in dit verband op artikel 250 Btw-richtlijn.
      
    
    
      4.2.
      Het Hof is van oordeel dat de Nederlandse regelgeving in lijn is met de corresponderende bepalingen in de Btw-richtlijn en een formele grondslag biedt voor het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslag. De naheffingsbevoegdheid vloeit voort uit de artikelen 184 en 185 Btw-richtlijn, die bepalen dat de aftrek achteraf wordt aangepast indien de relevante elementen zijn gewijzigd. Belanghebbende betoogt dat deze bepalingen weliswaar een materiële naheffingsbevoegdheid bevatten, maar dat het aan de Nederlandse regelgever is de formele bepalingen vast te stellen. Het Hof is van oordeel dat de formele bevoegdheid is neergelegd in artikel 20, eerste lid, eerste volzin, AWR, dat de inspecteur de bevoegdheid geeft belasting die op aangifte behoort te worden voldaan of afgedragen, doch die geheel of gedeeltelijk niet is betaald, na te heffen. Belastingplichtigen die zich in een situatie als die van belanghebbende bevinden, kunnen na ontvangst van de in artikel 6 Uitvoeringsbeschikking bedoelde mededeling een suppletieaangifte indienen bij de inspecteur op de voet van artikel 10a AWR in combinatie met hoofdstuk IV Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (met de titel “Suppletie”). Na ontvangst van de zogenoemde “suppletieaangifte” legt de inspecteur op de voet van artikel 20, eerste lid, eerste volzin, AWR een naheffingsaanslag op. Deze formele bepalingen vormen, anders dan belanghebbende betoogt, geen inbreuk op het karakter van de omzetbelasting als aangiftebelasting en hebben niet tot gevolg dat het systeem van heffing strijdig is met de Btw-richtlijn. Artikel 250 Btw-richtlijn bevat niet meer dan een opdracht aan de lidstaten om te voorzien in een aangifteplicht voor de belastingplichtigen. Nederland heeft zich van deze opdracht gekweten.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat een materiële grondslag voor naheffing ontbreekt, aangezien de verschuldigdheid pas later is gebleken. De Wet OB voorziet niet in een later tijdstip waarop de omzetbelasting verschuldigd wordt, bijvoorbeeld het tijdvak waarin de koper meedeelt dat niet aan de voorwaarden van de optie belaste levering is voldaan. Indien de omzetbelasting toch met terugwerkende kracht wordt verschuldigd in het tijdvak waarin de levering plaatsvindt, kan de verkoper de omzetbelasting niet op aangifte voldoen. Hierbij benadrukt belanghebbende dat de ingediende aangifte tot het moment waarop zij de mededeling van de koper ontvangt, volledig en juist is. Belanghebbende heeft de op aangifte verschuldigde omzetbelasting voldaan.
      
    
    
      4.4.
      Het Hof is van oordeel dat de Nederlandse regelgeving ook materieel niet in strijd is met de Btw-richtlijn. De herzienings-btw wordt verschuldigd op het moment dat de vrijgestelde levering van het investeringsgoed plaatsvindt (artikelen 184 jo. 188, eerste en tweede lid, Btw-richtlijn). Indien de wetgever gehoor geeft aan de wens van de gemachtigde van belanghebbende en zou hebben bepaald dat de herzienings-btw verschuldigd wordt op het moment waarop de verkoper op de hoogte wordt gesteld van het feit dat niet (langer) aan de voorwaarden van de optie wordt voldaan, zou dit betekenen dit dat de Nederlandse regelgeving gaat afwijken van de Btw-richtlijn. De Nederlandse wetgever mag voorwaarden stellen aan de optie belaste levering. Het risico dat achteraf blijkt dat niet aan alle voorwaarden wordt voldaan, dan wel dat zich achteraf een omstandigheid voordoet waardoor alsnog niet aan de voorwaarden wordt voldaan, en het belaste karakter dus achteraf aan de levering ontvalt, is inherent aan deze bevoegdheid. Het is in lijn met het stelsel van de btw en de Btw-richtlijn dat de lidstaten de herziening met terugwerkende kracht kunnen effectueren en formaliseren.
    
    
      4.5.
      Het Hof verwerpt voorts het beroep dat belanghebbende doet op het arrest van het HvJ van 28 februari 2018, C-672/16, Imofloresmira, ECLI:EU:C:2018:134. Anders dan in de situatie waarop de prejudiciële vragen in die zaak betrekking hebben, gaat het in de onderhavige situatie niet om de omvang van het aftrekrecht (de gevolgen van de uitoefening van het keuzerecht, de optie), maar om de uitoefening van het keuzerecht zelf (de voorwaarden die worden gesteld aan de optie). Belanghebbende heeft het registergoed – achteraf beschouwd – gebruikt voor een vrijgestelde handeling. Aan de omstandigheid dat niet is voldaan aan de voorwaarden voor uitoefening van het keuzerecht door toedoen van de koper en niet door toedoen van belanghebbende zelf, verbindt het Hof geen gevolgen. De voorwaarden die aan de optie ‘belaste levering’ worden gesteld, zijn duidelijk, evenals de gevolgen van het achteraf niet voldoen aan deze voorwaarden. Belanghebbende heeft hiermee, zo heeft de gemachtigde desgevraagd bevestigd, rekening gehouden, gelet op de door [C] afgegeven bankgarantie. De mogelijkheid dat niet aan de voorwaarden zou worden voldaan en de gevolgen hiervan, waren voor belanghebbende voorzienbaar.
      
    
    
      4.6.
      De slotsom luidt dat de Inspecteur bevoegd was de naheffingsaanslag aan belanghebbende op te leggen.
      
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 13 augustus 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier is verhinderd de uitspraak	De voorzitter,
      te ondertekenen.
    
    
    
    
    
      (S. Darwinkel)	(A. van Dongen)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 14 augustus 2019.
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.