ECLI:NL:GHARL:2018:7687, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 04-09-2018, 18/00006
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2018-09-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Persoonsgebonden aftrek. Specifieke zorgkosten. Extra vervoerskosten.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers 18/00006
    uitspraakdatum: 4 september 2018
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 14 december 2017, nummer 17/3383, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Eindhoven (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.490. Bij beschikking is € 279 belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar gemaakt. Belanghebbende is op 29 juni 2017 bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) in beroep gekomen wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar. Lopende het beroep heeft de Inspecteur op 11 juli 2017 alsnog uitspraak gedaan, het bezwaar ongegrond verklaard en de aanslag en de beschikking gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      De Rechtbank heeft het beroep tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar wegens het ontbreken van belang niet-ontvankelijk verklaard en het beroep tegen de uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 juli 2018. Belanghebbende is bij aangetekend verzonden brief van 12 juni 2018 uitgenodigd voor het bijwonen van de mondelinge behandeling van het hoger beroep. De uitnodiging is verzonden naar het adres [a-straat 1] , [Z] . Uit het dossier blijkt dat de uitnodiging op 13 juni 2018 in ontvangst is genomen. Belanghebbende is zonder kennisgeving niet verschenen. Namens de Inspecteur is verschenen [A] .
      
    
    
      1.6
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. 
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende, geboren in 1956, is arbeidsongeschikt. Hij woont samen met zijn echtgenote. Alleen belanghebbende heeft een rijbewijs. Belanghebbende beschikte in het jaar 2014 achtereenvolgens over een Ford Focus C-max (ongeveer acht maanden), een Ford Fiësta (ongeveer één maand) en een Nissan Quashqai (ongeveer drie maanden). De brandstofkosten bedroegen in het jaar 2014 voor de drie auto’s gezamenlijk € 1.038.
      
    
    
      2.2.
      In zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 heeft belanghebbende aftrek van specifieke zorgkosten opgenomen voor (onder andere) extra uitgaven voor vervoer in verband met ziekte en invaliditeit. De Inspecteur heeft hiervan slechts een gedeelte in aftrek toegelaten. De samenstelling van het belastbare inkomen volgens de aangifte en het belastbare inkomen waarnaar de aanslag is vastgesteld, zijn in de onderstaande tabel opgenomen (in €).
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Aangifte
              
              
                Aanslag
              
            
            
              
                Inkomen uit werk en woning vóór persoonsgebonden aftrek
              
              
                22.681
              
              
                22.681
              
            
            
              
                Aftrek kosten levensonderhoud kinderen
              
              
                1.160
              
              
                1.160
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Uitgaven voor medicijnen
              
              
                1.206
              
              
                1.859
              
            
            
              
                Uitgaven voor vervoer i.v.m. ziekte of invaliditeit
              
              
                9.911
              
              
                1.701
              
            
            
              
                Extra uitgaven voor kleding en beddengoed
              
              
                310
              
              
                310
              
            
            
              
                = Subtotaal
              
              
                11.427
              
              
                3.870
              
            
            
              
                Verhoging 40%
              
              
                4.571
              
              
                1.548
              
            
            
              
                = Subtotaal
              
              
                15.998
              
              
                5.418
              
            
            
              
                Uitgaven voor kosten geneeskundige hulp
              
              
                1.400
              
              
                0
              
            
            
              
                = Totaal zorgkosten
              
              
                17.398
              
              
                5.418
              
            
            
              
                Drempel
              
              
                -387
              
              
                -387
              
            
            
              
                = Aftrekbaar
              
              
                17.011
              
              
                5.031
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Belastbaar inkomen uit werk en woning
              
              
                4.510
              
              
                16.490
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3.
      Naar aanleiding van door de Inspecteur bij de aanslagregeling gestelde vragen heeft belanghebbende gesteld dat hij in totaal 11.210 km met zijn auto’s heeft gereden. Belanghebbende heeft dit aantal berekend door de totale brandstofkosten (€ 1.038) te delen door de gemiddelde prijs per liter (€ 1,49) en te vermenigvuldigen met een gemiddeld aantal per liter te rijden kilometers (16,1). De kosten per km heeft belanghebbende met behulp van de ANWB autokostencalculator berekend op € 0,95 per km. Hij is hierbij uitgegaan van de Nissan Quashquai met een nieuwwaarde van € 25.705 en 10.000 km per jaar. Voor de berekening van de als extra aan te merken vervoerskosten heeft belanghebbende verwezen naar twee door hem ingebrachte publicaties.
      
    
    
      2.4.
      
        De eerste publicatie is kennelijk een van www.govers.nl afkomstige publicatie waarop het volgende is vermeld:
        “Gemiddeld gebruik
        * Cijfers CBS
        * Cijfers onderzoek Goudappel-Coffeng BV
        * 2 varianten
        - Gemiddeld wordt jaarlijks 8.000 km privé gereden; conclusie: rest kilometers = zakelijk
        - Gemiddeld is de verhouding in kosten 26% privé en 74% zakelijk”
      
      
    
    
      2.5.
      
        Van de tweede publicatie is de herkomst onbekend. Hierin is vermeld:
        “ Gelukkig beschikt het CBS ook over gegevens over vervoer in het kader van werk (woon- werkverkeer en zakelijke kilometers). Door die cijfers in mindering te brengen op de tabel van de totale autokilometers, ontstaat Tabel 2, met het gemiddeld aantal privé autokilometers van verschillende typen gezinnen in Nederland. Voor de vergelijkingsmaatstaf is dit eigenlijk een meer zuivere vergelijking. Die gaat immers over privé vervoer en niet over werkvervoer. Daarom is het goed verdedigbaar hem te gebruiken bij uw aangifte. Maar een waarschuwing is op zijn plaats: er is nog geen jurisprudentie over de cijfers in Tabel 2. Dus als u hem gebruikt, kan het zijn dat de Belastingdienst de aftrek niet accepteert en dat u een bezwaar- of beroepsprocedure zult moeten starten om uw gelijk te halen. Ook bij tabel 2 geldt dat de cijfers van het CBS te omvangrijk en te ingewikkeld zijn om hier volledig op te nemen. De tabel hieronder is daarom een bewerking.
        In de tabel is het gemiddeld aantal privé kilometers per jaar in verschillende gezinssituaties weergegeven. Voor de situatie van een paar zonder kinderen met één auto en één rijbewijs en een besteedbaar inkomen tot € 20.000 per jaar geeft de tabel een gemiddeld aantal privé kilometers (in deze publicatie dus kilometers die vergelijkbare personen die niet invalide zijn gemiddeld rijden, maar zonder woon-werkverkeer en andere zakelijke kilometers) van 5.110 per jaar.
      
      
    
    
      2.6.
      
        De Inspecteur heeft de extra uitgaven voor vervoer op € 1.702 vastgesteld. Bij brief van 20 januari 2017 heeft de Inspecteur dit als volgt toegelicht.
        “In de aangifte is als specifieke zorgkosten een bedrag meegeteld van € 9.911 voor extra vervoerskosten door ziekte of invaliditeit. Een van de voorwaarden voor het meetellen van deze vervoerskosten is dat u aannemelijk kunt maken dat u door ziekte of invaliditeit hogere vervoerskosten had dan mensen die  niet ziek of invalide zijn, maar die in financieel en maatschappelijk opzicht wel met u vergelijkbaar zijn. Uit uw informatie blijkt dat u een te hoog bedrag per kilometer hebt berekent. Volgens mijn  berekening bij de ANWB kom ik op een bedrag van € 0,53 per kilometer.”
        De Inspecteur berekent de in aanmerking te nemen kosten vervolgens als volgt: 11.210 kilometers in totaal minus 8.000 privé kilometers = 3.210 extra kilometers x € 0,53/km = € 1.702.
      
      
    
    
      2.7.
      Bij brief van 18 mei 2017 heeft de Inspecteur belanghebbende bericht dat de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 zal worden vastgesteld in afwijking van de aangifte en dat daarbij de in aanmerking te nemen extra vervoerskosten zijn verminderd van € 13.960 tot € 5.295. Met dit bedrag heeft de Inspecteur een nadere opgave van belanghebbende voor de kosten van de Nissan Quashquai gevolgd. Volgens die opgave zijn de in 2015 gereden kilometers, uitgaande van een verbruik van 1:19,2, berekend op 15.293, zijn de privé kilometers te stellen op 5.110 en bedraagt het aantal extra kilometers daarom 10.183. Rekening houdend met een bedrag van € 0,52 per km volgens de ANWB-calculator, bedraagt het in aanmerking te nemen bedrag € 5.295. De aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 is op 17 juni 2017 overeenkomstig de aankondiging door de Inspecteur opgelegd.
      
    
    
      2.8.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij meer (extra) kosten voor vervoer ten gevolge ziekte of invaliditeit heeft gemaakt dan al door de Inspecteur in aanmerking zijn genomen. Het standpunt van belanghebbende, dat hij aan de behandeling van de aangifte IB/PVV 2015 het vertrouwen mocht ontlenen dat slechts 5.110 kilometers als privé kilometers (kilometers die vergelijkbare personen die niet invalide zijn gemiddeld rijden) in aanmerking zouden worden genomen, heeft de Rechtbank verworpen.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of belanghebbende recht heeft op een hoger bedrag voor aftrek van specifieke zorgkosten dan door de Inspecteur is verleend. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      De uitspraak van de Rechtbank vermeldt niet, zoals in artikel 8:77, eerste lid, onderdeel e, van de Algemene wet bestuursrecht is vereist, de dag waarop de beslissing is uitgesproken. Het Hof verbindt daaraan geen gevolgen nu belanghebbende daardoor niet in zijn belang is geschaad.
      
    
    
      4.2.
      Ingevolge artikel 6.1 van de Wet IB 2001 behoren tot de persoonsgebonden aftrekposten uitgaven voor specifieke zorgkosten. Onder specifieke zorgkosten vallen op grond van artikel 6.17 van deze wet uitgaven die wegens ziekte of invaliditeit zijn gedaan voor (onder andere) vervoer. Naast uitgaven voor vervoer naar arts of ziekenhuis, gaat het bij deze kosten om door ziekte of invaliditeit opgeroepen extra vervoerskosten. Dergelijke kosten kunnen worden aangemerkt als uitgaven voor specifieke zorgkosten indien en voor zover zij niet behoren tot het normale bestedingspatroon van personen die niet ziek of invalide zijn doch overigens wat inkomen, vermogen en gezinsomstandigheden betreft in een gelijke positie verkeren als de belastingplichtige (vgl. Hoge Raad 18 april 2001, nr. 34693, ECLI:NL:HR:2001:AB1017, BNB 2001/247). 
      
    
    
      4.3.
      In hoger beroep is niet in geschil dat belanghebbende extra kosten maakt voor vervoer als rechtstreeks gevolg van zijn invaliditeit. Slechts in geschil is in welke mate belanghebbende meer vervoerskosten maakt in vergelijking met personen die niet ziek of invalide zijn doch overigens wat inkomen, vermogen en gezinsomstandigheden betreft in een gelijke positie verkeren als belanghebbende. Het Hof zal hierna de vervoerskosten van die vergelijkbare personen aanduiden als normkosten en voor zover het gaat om het aantal door die vergelijkbare personen gereden kilometers per jaar als normkilometers.
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende stelt in hoger beroep dat de extra vervoerskosten als volgt moeten worden vastgesteld. Uitgaande van de feitelijk gemaakte brandstofkosten (€ 1.038) en een gemiddelde prijs per liter brandstof (€ 1,49) bedraagt het aantal verbruikte liters brandstof 696. De per liter te rijden afstand stelt belanghebbende, uitgaande van de opgave van het verbruik door de betreffende fabrikant voor het rijden op buitenwegen op 19,2 kilometer (verbruik 5,2 liter per 100 km). Daarnaast houdt belanghebbende rekening met een aanzienlijke besparing van tenminste 20% brandstof door het gebruik van een fuel save brandstof en een zuinige rijstijl.  Belanghebbende heeft dit percentage ontleend aan publicaties over “het nieuwe rijden” waarin een zuinige rijstijl wordt uitgelegd. Uiteindelijk rekent belanghebbende met een afstand van 26,32 kilometers per liter brandstofverbruik. Op grond hiervan berekent belanghebbende het aantal van door hem in totaal in 2014 gereden kilometers op 18.357. Uitgaande van de aldus per auto berekende kilometers heeft belanghebbende met behulp van de ANWB autokosten calculator de kosten per kilometer op € 0,69 berekend. Onder verwijzing naar de in onderdelen 2.4 en 2.5 onder de feiten opgenomen publicaties stelt belanghebbende dat een persoon met een vergelijkbare gezins-, inkomens- en vermogenspositie die niet arbeidsongeschikt is, 5.110 km per jaar zou rijden. De extra vervoerskosten berekent belanghebbende dan op (18.357 – 5.110) x 0,69 = € 9.142. In zijn nader stuk van 18 juni 2018 stelt belanghebbende de kosten op € 0.53 per km, zijnde het door de Inspecteur bij aanslagregeling gehanteerde bedrag. De extra vervoerskosten berekent belanghebbende hierdoor uiteindelijk op (18.357 – 5.110) x 0,53 = € 7.021.
      
    
    
      4.5.
      De Inspecteur betwist de hoogte van de door belanghebbende in totaal gemaakte autokosten en de door hem in totaal gereden kilometers. Daarnaast betwist de Inspecteur de hoogte van de in aanmerking te nemen normkosten of in aanmerking te nemen normkilometers. Volgens de Inspecteur is bij het vaststellen van de aanslag in voldoende mate rekening gehouden met de extra vervoerskosten van belanghebbende.
      
    
    
      4.6.
      De bewijslast van de hoogte van de extra vervoerskosten rust op belanghebbende. Het Hof stelt voorop dat belanghebbende, buiten de hoogte van de brandstofkosten, geen enkel inzicht heeft gegeven in de andere feitelijk door hem gemaakte autokosten. Zo ontbreekt ieder inzicht in de door belanghebbende gedane uitgaven voor verzekering, belasting en onderhoud en ontbreekt, afgezien van de Ford Fiësta, inzicht in de hoogte van de feitelijke of geschatte afschrijving van de betreffende auto’s. Ook heeft belanghebbende geen gegevens verstrekt over de normkosten van vergelijkbare personen. 
      
    
    
      4.7.
      Ook met zijn berekening van de extra vervoerskosten op basis van het verschil tussen de door belanghebbende gereden kilometers en de normkilometers heeft belanghebbende het vereiste bewijs niet geleverd. Het Hof acht niet aannemelijk dat belanghebbende daadwerkelijk het door hem gestelde aantal kilometers van 18.357 heeft gereden. In de eerste plaats wijst het Hof erop dat dit kilometeraantal aanzienlijk hoger is dan hetgeen belanghebbende bij aanslagregeling heeft bepleit, te weten 11.210 kilometers, hetgeen slechts wordt verklaard door gebruik van een sterk afwijkend verbruikscijfer (bij aanslagregeling 1:16,1; in hoger beroep 1:26,32). Daarnaast ontbreekt elke controleerbare vastlegging van het aantal in het jaar 2014 gereden kilometers. Dat belanghebbende in staat is met de drie door hem in 2014 gebruikte – en sterk verschillende - auto’s een verbruik van gemiddeld 1 liter brandstof op 26,32 kilometer te halen acht het Hof niet aannemelijk. Anders dan dat door belanghebbende wordt gesteld dat een dergelijk gunstig verbruik in theorie haalbaar is, is er geen enkele concrete aanwijzing dat dit verbruik ook door belanghebbende daadwerkelijk is behaald. De omstandigheid dat belanghebbende veelal op buitenwegen rijdt en dat hij een zuinige rijstijl heeft, acht het Hof in dit verband van onvoldoende gewicht. De berekening van belanghebbende wordt ook gelogenstraft door de gegevens met betrekking tot de Ford Fiësta die uit de overgelegde stukken blijken. Uit de aankoop- en inruilgegevens blijkt dat met die auto 1.191 kilometers zijn gereden, waar belanghebbende komt op een theoretisch berekend aantal van 1.590 kilometers. 
      
    
    
      4.8.
      Ook heeft belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de normkilometers op 5.110 moeten worden gesteld. De in onderdeel 2.4 van de feiten genoemde publicatie van govers.nl spreekt van een gemiddeld aantal privé kilometers van 8.000 en ondersteunt daarom het standpunt van belanghebbende niet. De in onderdeel 2.5 van de feiten vermelde publicatie betreft blijkens haar tekst een bewerking van CBS gegevens waarvan de onderliggende CBS gegevens niet zijn bijgevoegd. Daarnaast gaat die publicatie uit van de onjuiste veronderstelling dat kosten van woon-werkverkeer of van andere zakelijke ritten die voor rekening van een belastingplichtige blijven niet behoren tot het normale bestedingspatroon (de normkosten) van personen die niet ziek of invalide zijn doch overigens wat inkomen, vermogen en gezinsomstandigheden betreft in een gelijke positie verkeren als de belastingplichtige die wel invalide is.
      
    
    
      4.9.
      Het Hof is, met de Rechtbank, van oordeel dat belanghebbende er niet in is geslaagd aannemelijk te maken dat een hoger bedrag aan (extra) kosten voor vervoer wegens invaliditeit in aanmerking moet worden genomen dan door de Inspecteur is toegestaan.
      
    
    
      4.10.
      Tevens heeft de Rechtbank terecht overwogen dat belanghebbende geen vertrouwen kan ontlenen aan de omstandigheid dat bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 de Inspecteur belanghebbende wel heeft gevolgd in diens opvatting over het in aanmerking nemen van 5.110 normkilometers. Weliswaar kan dit handelen van de Inspecteur in mei/juni van het jaar 2017 met betrekking tot de voor het jaar 2015 op te leggen aanslag als inconsequent ten opzichte van zijn handelen met betrekking tot de aanslag voor het voorafgaande jaar worden aangemerkt, maar vertrouwen dat ook voor het nog lopende geschil over het jaar 2014 alsnog 5.110 normkilometers in aanmerking zouden worden genomen, kan daaraan niet worden ontleend. Van enige concrete aanwijzing dat de Inspecteur dit ook zou hebben bedoeld en zijn eerder ingenomen standpunt met betrekking tot het jaar 2014 zou hebben verlaten, of dat belanghebbende dit als zodanig zou mogen begrijpen, is niets gesteld of gebleken.
      
    
    
      4.11.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten. 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. R.A.V. Boxem, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 4 september 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
      (J.H. Riethorst)	(A.I. van Amsterdam)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 4 september 2018.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.