ECLI:NL:GHARL:2018:3814, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 24-04-2018, 17/00261 tm 17/00265
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2018-04-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Dubbele woonplaats. Woonplaatsbepaling krachtens verdrag Nederland – Verenigd Koninkrijk. Docent aan Britse universiteit.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers 17/00261 tot en met 17/00265
    uitspraakdatum: 24 april 2018
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 22 december 2016, nummers AWB 16/4051 tot en met 16/4055, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Eindhoven (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2008 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting (hierna: IB) naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.814 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 457 opgelegd. Bij beschikking is heffingsrente berekend.
      
    
    
      1.2.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2009 een navorderingsaanslag IB naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.814 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 223 opgelegd. Bij beschikking is heffingsrente berekend.
      
    
    
      1.3.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2010 een navorderingsaanslag IB naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.814 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 0 opgelegd. Bij beschikking is heffingsrente berekend.
      
    
    
      1.4.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de IB naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.814 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 331 opgelegd. Bij beschikking is heffingsrente berekend.
      
    
    
      1.5.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag IB naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.814 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 0 opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.
      
    
    
      1.6.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren tegen de navorderingsaanslagen IB 2008 tot en met 2011 en tegen de aanslag IB 2012 ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.8.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
    
    
      1.9.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 februari 2018. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is geboren [in] 1958 en heeft de Nederlandse nationaliteit. Hij is sinds maart 2004 in het Verenigd Koninkrijk (hierna: VK) in loondienst werkzaam bij de universiteit van [A] (hierna: de universiteit). Belanghebbende verricht zijn werkzaamheden ten behoeve van de universiteit gedurende de collegeperiodes hoofdzakelijk in het VK. Daartoe verbleef hij in de onderhavige jaren per periode van twee weken, tien of elf dagen in het VK en een lang weekend (drie of vier dagen) in Nederland. Als hij in de collegeperiode in Nederland verblijft, verricht belanghebbende gemiddeld twee dagen per verblijf werkzaamheden voor de universiteit. In de zomermaanden juli en augustus en tijdens de kerst- en paasvakantie verblijft belanghebbende in Nederland. In deze periodes verricht hij geen werkzaamheden voor de universiteit. Belanghebbende verricht op 190 dagen per jaar werkzaamheden voor de universiteit waarvan op 152 dagen de werkzaamheden in het VK worden verricht en op 38 dagen in Nederland. Belanghebbende verblijft in verband met zijn werk ten minste 190 dagen per jaar in het VK.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende is gehuwd met mevrouw [B] . Belanghebbende en zijn echtgenote hebben drie kinderen: een zoon, [C] , geboren [in] 1990, een dochter, [D] , geboren [in] 1992 en een dochter, [E] , geboren [in] 1995.
      
    
    
      2.3.
      Samen met zijn echtgenote heeft belanghebbende de eigendom van een woning gelegen aan de [a-straat] 24 te [Z] . Sinds 14 september 2000 staan belanghebbende en zijn echtgenote als woonachtig op dit adres ingeschreven in de Gemeentelijke Basisregistratie Personen. Behoudens enkele korte periodes waarin de twee oudste kinderen in Utrecht stonden ingeschreven, staan ook de kinderen op dit adres ingeschreven. De echtgenote en de kinderen hebben Nederland nimmer metterwoon verlaten.
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft gedurende de periode 2004 tot 2008 een woning in [A] in het VK gehuurd. Belanghebbende heeft in 2008 de eigendom verkregen van een woning, gelegen aan de [b-street] 29 te [F] , in het VK.
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft een Nederlandse bankrekening bij de Rabobank, rekeningnummer [00000] . Ook heeft belanghebbende een doorlopend krediet bij de Rabobank, rekeningnummer [00001] . Tevens heeft belanghebbende een visa card van de ANWB. Daarnaast heeft belanghebbende een Engelse bankrekening bij de Royal Bank of Scotland. Deze worden alle ook aangegeven in de aangiften 2008 tot en met 2012. De echtgenote van belanghebbende beschikt over eigen Nederlandse bankrekeningen bij de Rabobank.
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende is lid van de [G] te [A] (vanaf 2004) en lid van de volgende beroepsverenigingen in het VK: [H] (vanaf 2007), [I] (vanaf 2004) en [J] (vanaf 2007).
      
    
    
      2.7.
      Belanghebbende heeft voor de jaren 2006 tot en met 2011 – zonder daartoe te zijn uitgenodigd – aangifte gedaan als binnenlandse belastingplichtige. Voor 2012 is belanghebbende uitgenodigd tot het doen van aangifte als binnenlandse belastingplichtige. Dit geldt eveneens voor 2013 en 2014.
      
    
    
      2.8.
      De echtgenote van belanghebbende is in de betrokken jaren in Nederland werkzaam voor een Nederlandse werkgever. Daarnaast geniet zij winst uit een voor haar rekening gedreven onderneming. In zijn aangiftes heeft belanghebbende als ‘loon uit tegenwoordige arbeid partner’ de volgende bedragen vermeld: € 45.189 (2008), € 52.872 (2009), € 55.175 (2010), € 57.510 (2011) en € 60.618 (2012). Als ‘winst uit onderneming partner’ heeft belanghebbende de volgende bedragen vermeld: € 8.987 (2008), € 14.087 (2009), € 27.472 (2010), € 39.382 (2011) en € 8.550 (2012).
      
    
    
      2.9.
      In de aangiftes voor de jaren 2006 tot en met 2014 heeft belanghebbende de woning gelegen aan de [a-straat] 24 te [Z] in box 1 aangegeven als eigen woning, zijnde het hoofdverblijf van hem en zijn echtgenote. Belanghebbende heeft in deze jaren geen buitenlands looninkomen aangegeven. De woning in het VK heeft belanghebbende in deze jaren aangegeven als ‘overige onroerende zaken’ in box 3. Belanghebbende verzoekt in deze jaren om uitbetaling van de algemene heffingskorting.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende slechts inwoner is van Nederland op grond van artikel 4, derde lid, van het Verdrag tussen de Regering van het Koninkrijk de Nederlanden en de Regering van het Verenigd Koninkrijk van Groot-Britannië en Noord-Ierland tot het vermijden van dubbele belastingen en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar vermogenswinsten (tekst vanaf 6 april 2011, hierna: het Verdrag). Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
      
    
    
      3.2.
      Indien voorgaande vraag bevestigend wordt beantwoord, is in geschil het antwoord op de vraag of - gelet op artikel 14 van het Verdrag - aftrek ter voorkoming van dubbele belasting dient te worden verleend voor het volledige bedrag van belanghebbendes salaris. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Partijen hebben het Hof per e-mail bericht dat tegen de opgelegde aanslag IB 2012 niet afzonderlijk bezwaar is gemaakt. Derhalve richt de uitspraak van de Inspecteur zich ten onrechte ook op die aanslag. In zoverre moeten de uitspraak van de Rechtbank en van de Inspecteur worden vernietigd. De Inspecteur heeft toegezegd dat hij de uitkomst van deze procedure met betrekking tot het inhoudelijke geschil dienovereenkomstig ambtshalve zal toepassen op de aanslag IB 2012.
      
    
    
      4.2.
      Partijen hebben ter zitting van het Hof nader tot uitgangspunt genomen dat belanghebbende ingevolge de wetgeving van Nederland inwoner is van Nederland en ingevolge de wetgeving van het VK inwoner is van het VK. Het Hof volgt partijen daarin. Alsdan is in geschil of belanghebbende op grond van artikel 4, derde lid, van het Verdrag slechts geacht wordt inwoner te zijn van Nederland of van het VK. Het Hof gaat uit van de artikelen van het Verdrag zoals deze staan vermeld in het Verdrag geldend vanaf 6 april 2011. Voor de eerdere jaren bevat het op de oudere jaren van toepassing zijnde Verdrag tussen Nederland en het VK (nagenoeg) gelijkluidende bepalingen.
      
    
    
      4.3.
      Op grond van artikel 4, derde lid, aanhef en onderdeel a, van het Verdrag wordt de natuurlijke persoon die inwoner van beide verdragsluitende Staten is, geacht slechts inwoner te zijn van de Staat waar hij een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft. Indien hij in beide Staten een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft, wordt hij geacht inwoner te zijn van de Staat waarmede zijn persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen).
      
    
    
      4.4.
      Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende zowel in Nederland als in het VK beschikt over een duurzaam tehuis, zodat het Hof zich voor de vraag ziet gesteld waar het middelpunt van de levensbelangen van belanghebbende ligt in de onderhavige jaren. Bij weging van alle feiten en omstandigheden komt het Hof tot de slotsom dat het centrum van de levensbelangen van belanghebbende in de onderhavige jaren in Nederland ligt, omdat de gezinsbetrekkingen - die zwaar meewegen - duidelijk naar Nederland wijzen. Daarbij heeft in het bijzonder meegewogen dat de echtgenote - met een of meer minderjarige kinderen - in die jaren in Nederland woont. Ook de grote regelmaat waarmee belanghebbende in Nederland verblijft en de omstandigheid dat belanghebbende tijdens de vakanties in de onderhavige jaren steeds in Nederland verblijft spelen daarbij een rol. Voorts speelt mee dat de sociale betrekkingen van belanghebbende in beide landen zijn te situeren en dat zowel het arbeidsinkomen van belanghebbende als het arbeids- dan wel winstinkomen van zijn echtgenote een belangrijke bijdrage levert aan het gezinsinkomen zodat er zowel in Nederland als in het VK belangrijke economische betrekkingen zijn. Dit oordeel van het Hof vindt bevestiging in de omstandigheid dat belanghebbende zich gedurende de in geschil zijnde jaren bij het doen van aangifte voor de inkomstenbelasting steeds op het standpunt heeft gesteld binnenlandse belastingplichtig te zijn en het huis in Nederland in zijn aangiften in deze jaren steeds heeft opgegeven als zijn hoofdverblijf.
      
    
    
      4.5.
      Nu belanghebbende op grond van artikel 4, derde lid, aanhef en onderdeel a, van het Verdrag slechts geacht wordt inwoner te zijn van Nederland dient vervolgens de vraag te worden beantwoord aan welke Staat het heffingsrecht toekomt over de door belanghebbende genoten looninkomsten van zijn werkgever in het VK.
      
    
    
      4.6.
      Artikel 14, eerste lid, van het Verdrag vormt de hoofdregel voor de toewijzing van de belastingheffing over de inkomsten uit dienstbetrekking, aangezien de daarin voorbehouden bepalingen in dit geval niet van toepassing zijn. Ook de situaties waarop artikel 14, tweede en derde lid, van het Verdrag zien, doen zich hier niet voor. De hoofdregel is dat de heffing toekomt aan het woonland, in dit geval Nederland. Wordt de dienstbetrekking echter uitgeoefend in het andere land dan mag de werkstaat als bronstaat de inkomsten die zien op de aldaar verrichte werkzaamheden in de belastingheffing betrekken.
      
    
    
      4.7.
      Indien het VK als de bronstaat de inkomsten in de heffing mag betrekken op basis van artikel 14, eerste lid, van het Verdrag, dan mag Nederland deze inkomsten niettemin in de heffingsgrondslag betrekken, maar moet Nederland hiervoor een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verlenen. Vastgesteld moet worden over welk loon Nederland een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting moet geven. Voorkoming dient te worden gegeven voor loon dat is toegekend voor de in de werkstaat verrichte arbeid (HR 23 september 2005, ECLI:NL:HR:2005:AP1424 en HR 14 juli 2017, ECLI:NL:HR:2017:1326). Met het uitoefenen van de dienstbetrekking wordt bedoeld het aldaar feitelijk aanwezig zijn of verblijven. Hierbij dient eerst te worden beoordeeld of de beloning voor de in het werkland verrichte arbeid rechtstreeks kan worden vastgesteld aan de hand van de salarisspecificaties. In dit geval is dat niet mogelijk nu een deel van de arbeid in Nederland is verricht en er één bedrag aan salaris wordt uitgekeerd. Belanghebbende ontvangt van zijn Engelse werkgever namelijk één bedrag aan loon voor alle door hem verrichte werkzaamheden. Voor die situatie heeft de Hoge Raad in het arrest van 23 september 2005 geoordeeld dat het bedrag waarvoor voorkoming van dubbele belasting moet worden verleend naar tijdsevenredigheid dient te worden afgeleid uit het verkregen jaarloon en moet worden berekend aan de hand van de zogenoemde dagenbreuk. In de teller van de dagenbreuk wordt het aantal dagen opgenomen waarop daadwerkelijk in de werkstaat is gewerkt, inclusief ziektedagen waarop belastingplichtige, als hij niet ziek zou zijn geweest, in de werkstaat zou hebben gewerkt. In de noemer wordt het aantal kalenderdagen opgenomen van het desbetreffende jaar verminderd met de weekeindedagen, de ter zake van arbeid in dat jaar overeengekomen vakantiedagen, en de feestdagen en dergelijke waarop niet behoeft te worden gewerkt. In de onderhavige jaren dient op grond van de dagenbreuk het loon voor 152/190 x € 56.814 = € 45.451 aan het VK te worden toegerekend voor aldaar verrichte arbeid. Nu de Inspecteur in de onderhavige jaren rekening heeft gehouden met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting over een lager bedrag (€ 43.957) dienen de navorderingsaanslagen te worden verminderd.
      
    
    
      4.8.
      Ter zitting hebben partijen verklaard dat voor het geval de breuk wordt aangepast, de navorderingsaanslagen voor het overige juist zijn berekend. Het Hof zal daarvan uitgaan en de navorderingsaanslagen 2008 tot en met 2011 alleen verminderen in verband met het recht op een hogere aftrek ter voorkoming van dubbele belasting.
      
      
        
          Heffingsrente
        
      
    
    
      4.9.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is in zoverre slechts gegrond voor zover het de vorenbedoelde vermindering van de navorderingsaanslagen betreft.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.
    
    
    
      Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken.
    
    
    
      Naar het oordeel van het Hof zijn er geen bijzondere omstandigheden aanwezig die aanleiding geven af te wijken van de in artikel 2, eerste lid, van het Besluit opgenomen tarieven.
    
    
    
      Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 249 voor de kosten in de bezwaarfase (1 punt (bezwaarschrift)  wegingsfactor 1  € 249), € 501 voor de kosten in eerste aanleg (1 punt (beroepschrift)  wegingsfactor 1  € 501) en € 1.002 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 501), x 1,5 (samenhang) ofwel in totaal op € 2.628.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – verklaart de bij de Rechtbank ingestelde beroepen gegrond,
      – vernietigt de uitspraken van de Inspecteur,
      – vermindert de navorderingsaanslagen over 2008 tot en met 2011 in dier voege dat in ieder jaar de belasting wordt verminderd met een aftrek ter zake van een elders belast inkomen uit werk en woning van € 45.451, met instandhouding van de overige elementen van de desbetreffende aanslagen,
      – vermindert de beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.628,
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 46 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 124 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. V.F.R. Woeltjes, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 24 april 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      De voorzitter is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen. In haar plaats tekent mr. V.F.R. Woeltjes.
    
    
    
      De griffier,	Namens de voorzitter,
    
    
    
    
      (J.H. Riethorst)	(V.F.R. Woeltjes)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 26 april 2018
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.