ECLI:NL:GHARL:2019:2891, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 02-04-2019, 18/00176 t/m 18/00178
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2019-04-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Navorderingsaanslagen. Nieuw feit? Kwade trouw?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers: 18/00176 t/m 18/00178
    uitspraakdatum: 2 april 2019
    
    
      
        Uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 7 februari 2018, nummers AWB 17/1190 t/m 17/1192, in het geding tussen de inspecteur en
    
    
    
      
        
          [X]
         te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 73.924. Tevens is bij beschikking € 296 aan heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 75.056. Tevens is bij beschikking € 305 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.3.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 75.236. Tevens is bij beschikking € 140 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.4.
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente en belastingrente gehandhaafd.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar, alsmede de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffings- en belastingrente vernietigd. 
      
    
    
      1.6.
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.7.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 december 2018 te Arnhem. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende houdt alle aandelen van [A] B.V. Die vennootschap houdt op haar beurt 50% van de aandelen in [B] B.V. De overige 50% van de aandelen in laatstgenoemde vennootschap worden gehouden door [C] B.V., waarvan belanghebbendes broer (hierna: de broer) enig aandeelhouder is. Deze structuur bestaat sinds 2006. Daarvoor werd de materiële onderneming gedreven in de vorm van een samenwerkingsverband onder de naam V.O.F. [B] .
      
    
    
      2.2.
      
        Belanghebbende heeft een schuld aan [A] B.V. Over deze schuld heeft hij in de onderhavige jaren rente betaald. De broer heeft een vordering op [C]
        B.V.
      
      
    
    
      2.3.
      In de aangiften IB/PVV 2011, 2012 en 2013 die belanghebbende voor de onderhavige jaren heeft ingediend, heeft hij in verband met de genoemde rente telkens kosten bij het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen opgenomen. Deze kosten bedroegen € 4.025 (2011), € 5.377 (2012) en € 3.349 (2013). Na correctie uit hoofde van de terbeschikkingsstellingsvrijstelling van artikel 3.99b van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna Wet IB 2001) heeft dit geresulteerd in negatieve netto resultaten uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen van respectievelijk € 3.542 (2011), € 4.732 (2012) en € 2.948 (2013). Hierbij is telkens als omschrijving gegeven: “RENTE REK-CRT [A] BV”. Bij de balansgegevens zijn (is) geen (waarde van) roerende of onroerende zaken opgegeven, maar alleen een schuld, wederom met omschrijving: “RENTE REK-CRT [A] BV”.
      
    
    
      2.4.
      De aanslagen IB/PVV voor de jaren 2011 tot en met 2013 zijn telkens conform de ingediende aangiften opgelegd. Daarbij heeft geen nader onderzoek plaatsgevonden door de Inspecteur.
      
    
    
      2.5.
      Vanaf 2014 heeft belanghebbende de schuld in zijn aangiften IB/PVV niet meer verantwoord als inkomen uit werk en woning (box 1), maar als inkomen uit sparen en beleggen (box 3). Over de aanvankelijke verantwoording in box 1 en de latere verantwoording in box 3 is door de gemachtigde van belanghebbende, die tevens de aangiftes verzorgde, in het beroepschrift het volgende vermeld:
      
      
        “De situatie is dat de heer [X] een rekening-courant schuld heeft bij [A] B.V., terwijl de heer [D] een vordering in rekening-courant heeft op de vennootschap [C] B.V. (...).
      
      
      
        Vanuit het gelijkwaardig behandelen van beide oorspronkelijke vennoten de heren [X] en [D] is bepaald dat er een 50% verdeling is. En ook geen onderscheid in fee en/of salaris. Ook voor de positie in de aangiften inkomstenbelasting is voor een gelijke behandeling gekozen. Bij het ontstaan van de rekening-courant schuld van belastingplichtige, in 2006, was het conform de wet, om dergelijke rekeningen-courant, ook als deze een debetstand vertoonden, op te nemen in Box 1.
      
      
      
        We hebben om de gelijkwaardigheid tussen beide ex-vennoten in stand te houden, er voor gekozen in de aangiften inkomstenbelasting t/m het jaar 2013 te kiezen om genoemde rekeningen-courant op te nemen als schuld of vordering in Box 1. Beide posten betreffen bestanddelen die vallen onder de het ter beschikking stellen van vermogen.
      
      
      
        Na en in overleg met onze relatie is besloten, de gelijke behandeling van de rekeningen-courant tussen beide ex-vennoten niet meer toe te passen, en dus de rekening-courant schuld van belastingplichtige aan [A] B.V. m.i.v. het boekjaar 2014 als Box 3 schuld in de aangifte inkomstenbelasting op te nemen. Voor de voorgaande jaren zijn wij van mening dat het een schuld in Box 1 was en is.”
      
      
    
    
      2.6.
      Het feit dat in de aangifte IB/PVV van belanghebbende voor het jaar 2014 geen tbs-schuld meer was opgenomen heeft ertoe geleid dat de Inspecteur een onderzoek heeft ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de onderhavige aangiften IB/PVV van belanghebbende. Als gevolg van dit onderzoek heeft de Inspecteur de in geschil zijnde navorderingsaanslagen en beschikkingen heffings- en belastingrente opgelegd.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is de vraag of de navorderingsaanslagen en beschikkingen heffings- en belastingrente in stand kunnen blijven. De Inspecteur heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat sprake is van een nieuw feit, dat sprake is van (aan de belastingplichtige toe te rekenen) kwade trouw (aan de zijde van de belastingadviseur die de aangifte heeft verzorgd), dan wel dat met toepassing van de foutenleer de navorderingsaanslagen in stand kunnen blijven.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Nieuw feit
      
    
    
      4.1.
      Bij het vaststellen van een aanslag mag de Inspecteur in het algemeen uitgaan van de juistheid van de door de belastingplichtige in de aangifte verstrekte gegevens. Alleen indien gerechtvaardigd twijfel dient te bestaan over de juistheid van de op de aangifte vermelde gegevens, moet verweerder al bij het opleggen van de aanslag een nader onderzoek instellen (vergelijk Hoge Raad 6 juni 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB2890). Er bestaat geen onderzoeksplicht voor de Inspecteur, indien hij bij een zorgvuldige kennisname van de inhoud van de aangifte, in redelijkheid niet behoorde te twijfelen aan de juistheid ervan. Daarvan is volgens de Hoge Raad ook sprake als er een niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat de aangifte op een bepaald punt juist was (vergelijk Hoge Raad van 16 april 2010 (ECLI:NL:HR:2010:BJ9082)). De bewijslast voor de stelling dat sprake is van een navordering rechtvaardigend nieuw feit rust op de Inspecteur.
      
    
    
      4.2.
      Blijkens artikel 3.92, eerste lid, aanhef, en onder a, van de Wet IB 2001 wordt onder een werkzaamheid verstaan het rendabel maken van een vermogensbestanddeel, waaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen.
      
    
    
      4.3.
      Naar het oordeel van het Hof zou bij een zorgvuldige kennisname van de aangiftes de Inspecteur gehouden zijn tot een nader onderzoek. Uit de aangifte volgt dat de schuld niet rechtstreeks samen kan hangen met een vermogensbestanddeel dat rendabel wordt gemaakt door het ter beschikking te stellen aan [X] BV. Een dergelijk vermogensbestanddeel is immers niet opgenomen in de aangiftes. Verder volgt uit de aangiftes dat sprake is van een rekening courant die zowel op de begin- als eindbalans van elk jaar een debetstand vertoont. Anders dan de Inspecteur heeft betoogd, is zulks niet mogelijk, aangezien voor een rekeningcourantschuld die niet rechtstreeks samenhangt met een vermogensbestanddeel dat rendabel wordt gemaakt, op een resultaatbalans geen plaats is. Een dergelijke schuld dient te worden opgegeven bij het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. Het vorengaande brengt mee dat een negatief resultaat uit overige werkzaamheden in een dergelijk geval, waarin slechts sprake is van een rekeningcourantschuld, redelijkerwijs niet mogelijk is.
      
    
    
      4.4.
      De Inspecteur heeft verder ter zitting verklaard dat het evident is dat een schuld van belanghebbende aan de vennootschap niet onder de terbeschikkingstellingsregeling valt. Daarom achtte hij de kans dat een ervaren, deskundige gemachtigde, van het systeem van de wet op de hoogte zijnde, zo’n fout zou maken, zo klein is, dat de Inspecteur het zo onvoorstelbaar zou hebben geacht dat de gemachtigde deze fout zou hebben gemaakt, dat hij zou hebben aangenomen dat de aangifte - ondanks deze fout - juist was ingevuld.
      
    
    
      4.5.
      Voor zover de Inspecteur hiermee bedoelt te stellen dat in een aangifte opgenomen gegevens zodanig evident onjuist kunnen zijn, dat juist die evidente onjuistheid op zichzelf weer reden is om aan te nemen dat de gegevens juist (kunnen) zijn en om die reden controle van de gegevens achterwege kan blijven zonder dat een ambtelijk verzuim wordt begaan, volgt het Hof de Inspecteur niet in deze stelling. Het Hof vindt steun voor het oordeel dat de gegevens opgenomen in de aangiftes bij een zorgvuldige kennisname daarvan aanleiding hadden moeten geven voor nader onderzoek in hetgeen de Inspecteur (aangeduid als verweerder) ter zitting van de Rechtbank blijkens het proces verbaal heeft verklaard:
      
      
        “Verweerder: Als de terbeschikkingstelling verdwijnt uit de aangifte dan kijken wij dat na.
        (…)
        Rechter: Stel u beoordeelt de aangifte handmatig en daarin staat een negatieve
        	terbeschikkingstelling vindt u dat normaal of gaat u daar van fronsen?
        	Verweerder: Nee, gaan we niet bekijken. Daarvoor is het bedrag te laag en hebben we geen 	mensen voor.”
      
      
    
    
      4.6.
      Blijkbaar vindt om doelmatigheidsredenen de controle van een relatief gering negatief terbeschikkingstellingsresultaat eerst plaats nadat de terbeschikkingstelling is geëindigd. De gevolgen hiervan dienen naar ’s Hofs oordeel voor rekening en risico van de Inspecteur te blijven.
      
      
        
          Kwade trouw
        
      
    
    
      4.7.
      De bewijslast voor de stelling dat sprake is van kwade trouw rust op de Inspecteur.
      
    
    
      4.8.
      De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat hij belanghebbende niet verwijt dat hij bij het uitzoeken van de gemachtigde die de aangifte heeft verzorgd dermate verwijtbaar onzorgvuldig gehandeld heeft, dat reeds de enkele keuze voor die gemachtigde getuigt van kwade trouw.
      
    
    
      4.9.
      De Inspecteur heeft daarentegen wel gesteld dat belanghebbende zelf te kwader trouw is, omdat uit het beroepschrift blijkt dat een afspraak is gemaakt tussen belanghebbende en zijn gemachtigde om het zo op te geven in de aangifte. De Inspecteur doelt hier blijkbaar op hetgeen is gesteld in de laatste alinea van het citaat weergegeven in onderdeel 2.5. van deze uitspraak. Voor zover daaruit al valt op te maken dat belanghebbende en zijn gemachtigde hebben afgesproken “het zo op te geven” in de aangiftes 2011, 2012 en 2013, blijkt daaruit niet dat belanghebbende of zijn gemachtigde op dat moment wisten dat de aangiftes daarmee onjuist werden ingevuld, dan wel dat zij de aanmerkelijke kans dat zulks zou geschieden op de koop toe namen.
      
    
    
      4.10.
      De Inspecteur heeft verder gesteld dat het zo evident is dat rente betaald aan een vennootschap in verband met een debetstand op een rekening courant niet als resultaat van een werkzaamheid ten laste kan worden gebracht van het belastbaar inkomen uit werk en woning, dat minimaal telkens sprake moet zijn geweest van voorwaardelijk opzet aan de kant van de gemachtigde die de aangiftes verzorgde. De gemachtigde heeft hieromtrent verklaard dat het bij het ontstaan van de rekening courantverhouding mogelijk was de schuld aan de vennootschap op een werkzaamheidsbalans op te nemen en de rente betaald op die schuld als negatief resultaat uit een werkzaamheid ten laste te brengen van het belastbaar inkomen uit werk en woning en dat hij de wetswijziging die hierin verandering heeft gebracht blijkbaar heeft gemist.
      
    
    
      4.11.
      Naar ’s Hofs oordeel heeft de Inspecteur met het bovenstaande niet aannemelijk gemaakt dat de gemachtigde, zou hij zich bewust zijn geweest van de mogelijkheid dat de aangifte op dit punt onjuist was, de aangifte desondanks ongewijzigd had ingediend. Ook hetgeen de Inspecteur verder heeft gesteld is onvoldoende om aannemelijk te achten dat sprake was van (voorwaardelijk) opzet bij de gemachtigde dan wel belanghebbende.
      
      
        
          Foutenleer
        
      
    
    
      4.12.
      
        Zo al sprake is van een fout die met behulp van de foutenleer kan worden hersteld en niet van een incidentele fout, geeft de foutenleer, anders dan de Inspecteur heeft betoogd, geen zelfstandige grond voor navordering die met voorrang kan worden toegepast naast artikel 16, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) zonder dat sprake is van een nieuw feit. Voor toepassing van de foutenleer is juist eerst plaats indien de fout niet of niet volledig door navordering of anderszins in het jaar waarin de fout is gemaakt kan worden hersteld. De fout dient, indien de foutenleer kan worden toegepast, in een dergelijk geval te worden hersteld in het oudst nog openstaande jaar en niet in het jaar waarin de fout is gemaakt of het jaar waarin navordering onmogelijk is gebleken (vergelijk: Hoge Raad, 28 april 1999, nummer 34589 (ECLI:NL:HR:1999:AA2746)).
        
          
          Heffings- en belastingrente
        
      
    
    
      4.13.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de vernietiging van de beschikkingen heffings- en belastingrente door de Rechtbank. Nu de Inspecteur geen zelfstandige gronden tegen de vernietiging van de beschikkingen heffings- en belastingrente heeft aangevoerd, is het hoger beroep ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Tegen de door de Rechtbank voor de bezwaar- en beroepsprocedure vastgestelde proceskostenvergoeding heeft geen der partijen gronden aangevoerd. Het Hof zal dit oordeel daarom in stand laten.  Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.024 (2 punten (verweerschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 512).
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof
    
    
      
        bevestigt de uitspraak van de Rechtbank, 
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.024, en
      
      
        bepaalt dat van de Inspecteur op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 508.
      
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. A.E. Keulemans en mr. I. Linssen, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 2 april 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (J.W.J. de Kort)	(R.A.V. Boxem)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 2 april 2019.
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.