ECLI:NL:GHARL:2020:7950, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 29-09-2020, 19/00727, 19/00728 en 19/00729
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2020-09-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Aankoop bedrijfsruimte. Realisatie appartementen. Meer dan normaal actief vermogensbeheer?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    
    
      locatie Arnhem
      nummers 19/00727, 19/00728 en 19/00729
      uitspraakdatum: 29 september 2020
    
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de Inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van 23 april 2019 van rechtbank Gelderland, nummers AWB 18/3611, AWB 18/3612 en AWB 18/3613, in het geding tussen
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) en de Inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 88.687 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.327. Tevens is bij beschikking € 5.819 aan heffingsrente in rekening gebracht. Daarnaast is voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag Zorgverzekeringswet (hiema: Zvw) opgelegd. De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2013 (ter behoud van rechten) een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.850 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 17.397. Daarnaast is bij beschikking € 1.072 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslagen en de beschikkingen gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslagen IB/PVV en Zvw 2011 en de beschikking heffingsrente 2011 vernietigd en het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 niet-ontvankelijk verklaard.
      
    
    
      1.4.
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 mei 2020 via videobellen (een tweezijdig elektronisch communicatiemiddel als bedoeld in artikel 2, eerste lid, van de Tijdelijke wet COVID-19 Justitie en Veiligheid). Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
       Belanghebbende drijft in de vorm van een eenmanszaak een Grieks restaurant. Hij heeft samen met de heer [A] , de heer [B] en [C] BV, vertegenwoordigd door de heer [D] , (alle vier gezamenlijk hierna: de participanten of kopers) op 14 juli 2009 een registergoed gekocht voor € 1.200.000.
      
    
    
      2.2.
      Het registergoed betreft een bedrijfsruimte met showroom met erf, ondergrond en verder toebehoren, plaatselijk bekend als [a-straat 1] te [Z] (hierna ook: het pand). Blijkens de koopovereenkomst participeert belanghebbende voor 2/8 deel, zijnde 25%, in het onroerend goed.
      
    
    
      2.3.
      In artikel 14A van de koopovereenkomst is bepaald dat de kopers verplicht zijn vóór 1 oktober 2009 een bouwvergunning aan te vragen bij de Gemeente Utrecht voor het  verbouwen van het registergoed tot 16 appartementen en om zonodig tegen een afwijzende beschikking van de Gemeente Utrecht in beroep te gaan. In artikel 14B van de koopovereenkomst is bepaald dat de koopovereenkomst is ontbonden, zonder dat partijen jegens elkaar tot enige schadevergoeding gehouden zijn:
      
      a. Indien uiterlijk op 1 april 2010 géén onherroepelijke bouwvergunning door de 	Gemeente Utrecht is verleend om de reden van het niet voldoen aan de vereisten op het 	gebied van het door de Gemeente gevoerde parkeerbeleid.
      b. Indien uiterlijk op 1 september 2010 géén onherroepelijke bouwvergunning door de 	Gemeente Utrecht is verleend om reden van het niet voldoen aan andere vereisten voor 	het verkrijgen van de bouwvergunning dan de reden in dit artikel sub a vermeld.
      
    
    
      2.4.
      Op 14 juli 2009 hebben de participanten een aannemingsovereenkomst gesloten met [E] BV (hierna: de aannemer). De participanten hebben aan de aannemer de opdracht gegeven om het registergoed te (ver)bouwen tot 16 appartementen. De overeengekomen aanneemsom bedraagt € 560.000.
      
    
    
      2.5.
      Op 21 september 2009 heeft de heer [D] , namens [C] BV, de bouwvergunning aangevraagd. Daarnaast heeft de heer [D] een subsidieaanvraag gedaan voor de verbouwing van kantoorruimte naar woningen. Door de participanten is een penvoerder benoemd die de dagelijkse werkzaamheden verricht. De penvoerder is de heer [F] , de vader van [D] .
      
    
    
      2.6.
      Blijkens de akte van levering hebben de participanten op 2 juni 2010 de eigendom van het onroerend goed aan de [a-straat 1] verworven. Eveneens op deze datum is de akte van splitsing ondertekend door de participanten, waarbij het onroerend goed is gesplitst in appartementsrechten. In 2010 zijn 10 appartementen verkocht en geleverd aan particuliere kopers. In 2011 zijn 6 appartementen verkocht en geleverd aan particuliere kopers.
      
    
    
      2.7.
      De penvoerder heeft de participanten bericht dat de winst per woning uitkomt op € 25.955,53. In 2011 is de aangevraagde subsidie door de gemeente Utrecht toegekend. De subsidie is in 2013 uitbetaald. Belanghebbende heeft het voordeel dat werd behaald bij de verkoop van de appartementen niet in zijn aangifte IB/PVV aangegeven als inkomen uit werk en woning.
      
    
    
      2.8.
      Op 13 april 2017 heeft de Inspecteur een rapport inzake een boekenonderzoek aan belanghebbende verzonden. Het onderzoek was gericht op de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV 2010 tot en met 2013. Het onderzoek was beperkt tot de belastbaarheid van het inkomen met betrekking tot de realisatie van 16 appartementen aan de [a-straat 1] .
      
    
    
      2.9.
      Aan de hand van het rapport heeft de Inspecteur op 24 juli 2017 de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 en de navorderingsaanslag Zvw 2011 opgelegd. Met dagtekening 29 juli 2017 heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 opgelegd. Over belastingjaar 2010 zijn geen navorderingsaanslagen opgelegd, omdat de termijn voor het opleggen daarvan was verlopen. De Inspecteur heeft, ter behoud van rechten, de door belanghebbende ontvangen subsidie in verband met de verbouwing zowel in de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 als in de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 betrokken.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is of de Inspecteur het behaalde voordeel terecht tot het belastbare inkomen uit werk en woning heeft gerekend. Indien dit zo is, is de omvang van het behaalde voordeel tussen partijen niet in geschil, met dien verstande dat, indien sprake is van winst uit onderneming, nog (enkel) rekening gehouden dient te worden met de mkb-vrijstelling. Tussen partijen is niet langer in geschil dat, indien ook de subsidie behoort tot het belastbare inkomen uit werk en woning, deze in 2013 is genoten en in dat jaar dient te worden belast.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Gelet op hetgeen partijen over en weer hebben gesteld en bijgebracht acht het Hof de volgende gang van zaken aannemelijk. De participanten zouden de eigendom van het pand [a-straat 1] te [Z] verwerven en een aanneemovereenkomst tekenen om appartementen in het pand te realiseren. Ook zou daartoe een omgevingsvergunning worden aangevraagd bij de gemeente Utrecht, alsmede subsidies. Penvoerder [F] zou, behoudens de financiële verplichtingen, de overige verplichtingen voortvloeiende uit deze overeenkomsten en de werkzaamheden die daarmee gemoeid waren tegen een vergoeding op zich nemen. Het idee voor het project is afkomstig van penvoerder [F] (en/of zijn zoon) en deze hebben de overige participanten bij elkaar gebracht. Belanghebbende kent, behoudens de familie [D en F] , geen der participanten. De participanten zullen zich zelfstandig een oordeel hebben gevormd met betrekking tot mogelijke deelname aan het project en zullen de risico’s die verbonden waren aan deelname hebben afgezet tegen de mogelijke voordelen die ermee behaald konden worden.  
      
    
    
      4.2.
      De participanten, waaronder belanghebbende, hebben aldus op eigen naam en voor eigen rekening en risico de koopovereenkomst met de verkoper en de aanneemovereenkomst met de aannemer getekend en verder aanvragen voor een omgevingsvergunning en subsidies bij de gemeente Utrecht ingediend. Belanghebbende heeft de benodigde inleg mede gefinancierd met een lening bij de Rabobank. Anders dan belanghebbende heeft gesteld, heeft hij derhalve meer gedaan dan enkel geld uitgeleend en daartoe de benodigde handtekeningen gezet. Ook heeft hij aanmerkelijk meer risico’s gelopen dan die welke voortvloeien uit enkel het uitlenen van geld. De omstandigheid dat dit is geschied omdat bepaalde overeenkomsten niet op naam van penvoerder [F] konden worden gezet, maakt dit niet anders, nu gesteld noch aannemelijk geworden is dat alle bij de overeenkomsten en aanvragen betrokken partijen wisten en ervan uitgingen dat, in weerwil van hetgeen op papier stond of overeen werd gekomen, niet de participanten de wederpartijen of aanvragers waren, doch dat dit penvoerder [F] was.
      
    
    
      4.3.
      Naar ’s Hofs oordeel is aldus een transparant samenwerkingsverband ontstaan tussen penvoerder [F] en de participanten. Het doel van dit samenwerkingsverband was het behalen van voordeel door het pand te ontwikkelen tot appartementen. Dit voordeel was redelijkerwijs te verwachten, althans gesteld noch aannemelijk is geworden dat de voorgenomen activiteiten voorzienbaar verliesgevend waren. De projectontwikkelingsactiviteiten ontplooid binnen dit samenwerkingsverband vormen naar het oordeel van het Hof een (objectieve) onderneming. De enkele omstandigheid dat het de bedoeling was de projectontwikkeling binnen een bepaalde termijn af te ronden en dat in 2011 geen concrete plannen bestonden naast dit ontwikkelingsproject andere projecten aan te gaan, maakt niet dat de voor een onderneming vereiste duurzaamheid ontbreekt. De tijd gemoeid met dit project, te weten enkele jaren en 4 jaar tot de laatste subsidies werden uitbetaald, maakt dat reeds het onderhavige ontwikkelingsproject voldoende duurzaamheid bezat om als onderneming aangemerkt te worden.  
      
    
    
      4.4.
      Het aangaan van koop- en verkoopovereenkomsten en een aanneemovereenkomst, het aanvragen van een omgevingsvergunning en subsidies kunnen binnen dit samenwerkingsverband niet anders dan als beheersdaden worden geduid, ook indien de werkzaamheden van de participanten niet verder gingen dan het inschatten van de kwade en goede kansen van het project en het zetten van handtekeningen. Het zijn in ieder geval werkzaamheden die normaal actief vermogensbeheer te boven gaan. De participanten, waaronder belanghebbende, waren gerechtigd tot een aandeel in de winst die behaald werd met de objectieve onderneming van dit samenwerkingsverband. Het voordeel dat aldus door belanghebbende werd behaald is belast als winst uit onderneming. De omstandigheid dat de Inspecteur heeft gesteld dat geen sprake is van winst uit onderneming kan aan deze constatering niet afdoen, nu deze gevolgtrekking noodzakelijkerwijs voortvloeit uit de feiten zoals die door het Hof zijn vastgesteld.
      
    
    
      4.5.
      Tussen partijen is voor dat geval niet in geschil dat het belastbare inkomen uit werk en woning in de navorderingaanslag 2011 dient te worden verminderd met de in 2013 ontvangen subsidies (€ 38.000) en de mkb-vrijstelling (12% van € 24.683 = € 2.962) en dat het belastbare  inkomen uit werk en woning in de navorderingsaanslag 2013 dient te worden verminderd met de mkb-vrijstelling over de subsidies (12% maal € 38.000 = € 4.560). Voor 2011 komt dit neer op een belastbaar inkomen uit werk en woning van (€ 88.687 minus € 38.000 minus € 2.962 =) € 47.725. Voor 2013 komt dit neer op een belastbaar inkomen uit werk en woning van €  28.850 minus € 4.560 =) € 24.290. Met betrekking tot de navorderingsaanslag voor het jaar 2013 en de beschikking belastingrente heeft belanghebbende geen (incidenteel) hoger beroep ingesteld tegen het oordeel van de Rechtbank dat het buiten de bezwaartermijn ingediende bezwaar tegen deze navorderingsaanslag en beschikking belastingrente door de Inspecteur ten onrechte ontvankelijk was verklaard. Daarmee staat vast dat dit bezwaar niet-ontvankelijk is. Dit oordeel brengt tevens mee dat het bezwaar tegen deze navorderingsaanslag en beschikking belastingrente door de Inspecteur ten onrechte niet is aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering. De Inspecteur heeft nog niet beslist op dit verzoek. Het Hof gaat ervan uit dat de Inspecteur de navorderingsaanslag 2013 en beschikking belastingrente ambtshalve zal verminderen zoals hierboven weergegeven. 
      
      
        
          Heffingsrente
        
      
    
    
      4.6.
      Met betrekking tot de beschikkingen heffings- en belastingrente zijn geen zelfstandige gronden aangevoerd, zodat deze dienovereenkomstig dienen te worden aangepast.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet in de omstandigheid dat de aanslagen lager worden vastgesteld dan bij uitspraken op bezwaar aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten van belanghebbende. Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op €1.050  (2 punten voor hogerberoepschrift en bijwonen zitting  wegingsfactor 1  € 525).
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de navorderingsaanslag 2013, de beschikking belastingrente 2013, de proceskosten en het griffierecht,
      – verklaart het beroep tegen de navorderingsaanslag Zvw 2011 ongegrond,
      – verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep tegen de navorderingsaanslag 2011 en de beschikkingen heffingsrente 2011 gegrond,
      – vernietigt de hierop betrekking hebbende uitspraken op bezwaar van de Inspecteur,
      – verklaart deze bezwaren gegrond,
      – vermindert de aanslag IB/PVV 2011 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 47.725, een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.327 en een verzamelinkomen van € 53.052,
      – vermindert de beschikking heffingsrente 2011 dienovereenkomstig,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep tot een bedrag van € 1.050.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. P.L.M. van Gorkom, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 29 september 2020 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (A. Vellema)	(R.A.V. Boxem)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 29 september 2020.
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.