ECLI:NL:GHSHE:2020:2359, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 23-07-2020, 20/00109
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2020-07-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende en zijn echtgenote wonen in een eigen woning in België, die gezamenlijk eigendom is en waarvoor een gezamenlijke hypotheek is afgesloten.  Belanghebbende verdient haar gehele inkomen in Nederland. Het inkomen van de echtgenoot wordt volledig in België belast. Belanghebbende is kwalificerende buitenlandse belastingplichtige, de echtgenoot niet. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende op grond van de Wet IB 2001 slechts de aan haar toe te rekenen negatieve inkomsten uit eigen woning (50%) op haar inkomen uit werk en woning in mindering kan brengen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat door weigering van de aftrek van het aan de echtgenoot toe te rekenen deel van de hypotheekrente gehandeld wordt in strijd met artikel 1 van het Eerste Protocol, met het EU-recht en met het non-discriminatie-artikel in het Belastingverdrag met België. Het hof verwerpt het standpunt van belanghebbende.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 20/00109
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] , 
      
      wonende te [woonplaats] , België,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 18 december 2019, nummer BRE 18/4116 in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2015 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt.
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.6.
      De zitting heeft plaatsgehad op 1 juli 20120 te ‘s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen namens belanghebbende zijn gemachtigde [gemachtigde] en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het hof. De griffier heeft deze pleitnota doorgestuurd naar de inspecteur. Deze pleitnota wordt met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgelezen.
      
    
    
      1.8.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.9.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      De rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het hof als vaststaand overneemt:
    
    
    
      
        “2.1. Belanghebbende is gehuwd en woonde samen met haar echtgenoot (hierna: de echtgenoot) het hele jaar 2015 in België. De woning in België is eigendom van belanghebbende en haar echtgenoot, ieder voor de onverdeelde helft, en is gefinancierd met een hypothecaire lening. De woning kwalificeert als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001).
      
    
    
    
      2.2.
      
        Belanghebbende was in 2015 in dienstbetrekking werkzaam in Nederland. Haar inkomen is nagenoeg volledig belast in Nederland. De echtgenoot is gepensioneerd en genoot inkomsten uit vroegere dienstbetrekking (uit Nederland afkomstig) en ontving een AOW-uitkering. Zijn inkomen is volledig belast in België. 
      
      
    
    
      2.3.
      
        In haar aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2015 heeft belanghebbende aangegeven dat zij aangemerkt kan worden als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige. Tevens is in de aangifte, voor zover relevant, het volgende vermeld: 
      
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking
                
              
              
                
                  € 71.605 
                
              
            
            
              
                
                  Percentage gerechtigheid in de eigen woning
                
              
              
                
                  50%
                
              
              
                
              
            
            
              
                
                  Saldo (negatieve) inkomsten uit eigen woning
                
              
              
                
                  100%
                
              
              
                
                  € 8.954
                
              
            
            
              
                
                  Belastbaar inkomen uit werk en woning
                
              
              
                
              
              
                
                  € 62.651 
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.4.
      
        De echtgenoot heeft in Nederland geen aangifte IB/PVV over het jaar 2015 gedaan. 
      
      
    
    
      2.5.
      
        De inspecteur is bij het opleggen van de aanslag (zie 1.1) afgeweken van de aangifte van belanghebbende. Daarbij is als negatieve inkomsten uit eigen woning € 4.477 in aanmerking genomen en het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 67.128.” 
      
      
      
        In aanvulling op de door de rechtbank vastgestelde feiten stelt het hof de volgende feiten en omstandigheden vast, waarbij het hof de door de rechtbank gehanteerde nummering vervolgt:
      
      
    
    
      2.6.
      De echtgenoot heeft in 2015 de volgende (uit Nederland afkomstige) inkomsten genoten:
      - Delta Lloyd levensverzekering	€      587
      - Sociale verzekeringsbank (AOW)	€   8.625
      - AEGON levensverzekering		€ 12.389
      Totaal 					€ 21.601
      
    
    
      2.7.
      In 2015 is door belanghebbende en haar echtgenoot een bedrag van € 11.114 aan hypotheekrente betaald. 
      
    
    
      2.8.
      De echtgenoot heeft in België aangifte personenbelasting gedaan en daarin een belastbaar inkomen aangegeven van € 18.139 en ook heeft hij daarin de aan hem toe te rekenen hypotheekrente (€ 5.557,07) opgenomen. Volgens de aangifte leidt het rentebedrag niet tot een op het inkomen te effectueren aftrekpost. 
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag of belanghebbende recht heeft op aftrek van meer dan 50% van de negatieve inkomsten uit eigen woning.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, tot vermindering van de aanslag IB/PVV 2015 overeenkomstig de aangifte en tot dienovereenkomstige vermindering van de beschikking belastingrente. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      Tot 2015 gold artikel 2.5 Wet IB 2001, op grond waarvan buitenlandse belastingplichtigen konden opteren voor binnenlandse belastingplicht. Belanghebbende en haar echtgenoot hebben in de jaren, voorafgaand aan 2015, gebruik gemaakt van die regeling. Hierdoor kon belanghebbende de gehele door haar en haar echtgenoot betaalde hypotheekrente op haar belastbare inkomen uit werk en woning in mindering brengen. 
      
    
    
      4.2.
      In 2015 is de regeling van artikel 2.5 Wet IB 2001 vervangen door de in artikel 7.8 Wet IB 2001 opgenomen regeling van de kwalificerende buitenlandse belastingplichtige. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende op grond van de wettelijke bepalingen kwalificerende buitenlandse belastingplichtige is en de echtgenoot niet. Het hof acht dat juist.
      
    
    
      4.3.
      De kwalificerende buitenlandse belastingplichtige kan, anders dan de nietkwalificerende buitenlandse belastingplichtige, de (negatieve) inkomsten uit de niet in Nederland gelegen eigen woning in mindering brengen op zijn inkomen uit werk en woning. Belanghebbende kan op grond daarvan de aan haar toe te rekenen (negatieve) inkomsten uit de in België gelegen eigen woning (50%) in aanmerking nemen. Omdat de echtgenoot voor de toepassing van de Wet IB 2001 niet als fiscale partner wordt aangemerkt vormen zijn negatieve inkomsten uit eigen woning geen gemeenschappelijke inkomensbestanddelen die belanghebbende op grond van artikel 2.17 Wet IB 2001 bij haar in aanmerking kan nemen (terwijl ze bovendien niet tot de Nederlandse heffingsgrondslag behoren).
      
    
    
      4.4.
      De conclusie is dan ook dat belanghebbende op grond van de Wet IB 2001 slechts de aan haar toe te rekenen negatieve inkomsten uit eigen woning (50%) op haar inkomen uit werk en woning in mindering kan brengen.   
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende bestrijdt deze conclusie niet maar zij doet een beroep op het vertrouwensbeginsel. Tot 2015 kon zij immers met toepassing van het toen geldende artikel 2.5 Wet IB 2001 wel het volledige bedrag aan negatieve inkomsten eigen woning bij haar in aanmerking nemen en de wetgever had dat niet zonder overgangsregeling mogen wijzigen.  Het wegvallen van 50% van de aftrek levert volgens belanghebbende een inbreuk op ten aanzien van het vertrouwen dat zij mocht ontlenen aan de wetgeving zoals deze vóór 2015 gold. Belanghebbende wijst er daarbij op dat geen sprake is van een algehele wijziging van wetgeving, maar van een gerichte wijziging, waarbij slechts de buitenlandse belastingplichtige wordt getroffen. De wetgever moet hebben geweten dat ook deze groep belastingplichtigen voor de verwerving van een woning, langlopende hypotheekverplichtingen heeft aangegaan. Gelet daarop is het volgens belanghebbende een illusie dat belastingplichtigen konden anticiperen op de wetswijzing van 2015. 
      
    
    
      4.6.
      Het hof stelt, in navolging van de rechtbank, voorop dat het de rechter op basis van nationale wetgeving niet toegestaan is om een formele wet, zoals de Wet IB 2001, te toetsen aan het vertrouwensbeginsel. Immers, toetsing van een formele wet aan algemene rechtsbeginselen is in strijd is met het toetsingsverbod van artikel 120 Grondwet. Dit betekent niet dat toetsing aan die beginselen nimmer kan plaatsvinden. Toetsing kan wel plaatsvinden aan de algemene rechtsbeginselen die neergelegd zijn in Verdragen en besluiten van volkenrechtelijke organisaties zoals het EVRM en het EU-verdrag. 
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende stelt met haar beroep op het vertrouwensbeginsel, zo begrijpt het hof, dat de wetgever in strijd heeft gehandeld met artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) van het EVRM. Het hof zal dan moeten beoordelen of bij de invoering van de nieuwe regeling een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) bestond tussen het met die regeling nagestreefde – legitieme – doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele belangen. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Bij de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keuze van de middelen om dit belang te dienen, moet aan de wetgever op fiscaal gebied een ruime beoordelingsmarge worden gelaten. De door de wetgever gemaakte (beleids)keuzes moeten door de rechter worden gerespecteerd tenzij die keuzes evident van redelijke grond ontbloot zijn.
      
    
    
      4.8.
      Het hof overweegt in dit verband allereerst dat niet elke wijziging van belastingwetgeving leidt tot een door artikel 1 EP verboden inbreuk op het ongestoorde genot van eigendom. Burgers kunnen in het algemeen in redelijkheid niet erop vertrouwen dat de belastingwetgeving ongewijzigd zal blijven. Voor het hof ligt de vraag voor of, met inachtneming van het in 4.7. vermelde kader, dat wat belanghebbende heeft aangevoerd aanleiding geeft tot afwijking van deze regel. Bij het antwoord op die vraag acht het hof de ontstaansgeschiedenis van de regeling van artikel 7.8 Wet IB 2001 van belang. In de parlementaire stukken die ten grondslag liggen aan de totstandkoming van artikel 7.8 Wet IB 2001 is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen: 
      
      
        “Het kabinet stelt een wijziging voor van de regeling voor buitenlandse belastingplichtigen op grond waarvan zij onder bepaalde voorwaarden wat betreft hun persoonlijke en gezinssituatie gelijk behandeld (kunnen) worden met binnenlandse belastingplichtigen. Hierbij vervalt de huidige keuzeregeling voor buitenlandse belastingplichtigen op grond waarvan zij kunnen kiezen voor toepassing van de regels van de Wet inkomstenbelasting 2001 voor binnenlandse belastingplichtigen. Ter vervanging van de keuzeregeling wordt een nieuwe regeling in het leven geroepen voor buitenlandse belastingplichtigen die hun inkomen geheel of nagenoeg geheel in Nederland verdienen en die op grond van Europese jurisprudentie een gelijke behandeling met binnenlandse belastingplichtigen behoren te krijgen. De achtergrond van deze herziening is de volgende. De huidige keuzeregeling gaat enerzijds verder dan Europeesrechtelijk noodzakelijk is, doordat het personele bereik van de keuzeregeling ruimer is dan de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU) op dit punt. Anderzijds acht het kabinet een aantal aspecten van de huidige regeling mogelijk niet in overeenstemming met het recht van de Europese Unie (EU). Deze aspecten zijn in twee beleidsbesluiten reeds in overeenstemming gebracht met het Europese recht. Met de voorgestelde regeling worden deze beleidsbesluiten gecodificeerd en worden voorts nog enkele andere aanpassingen gedaan ten opzichte van de huidige keuzeregeling. Het kabinet brengt de regeling op grond waarvan bepaalde buitenlandse belastingplichtigen gelijk behandeld kunnen worden met binnenlandse belastingplichtigen hiermee in overeenstemming met het recht van de EU. Voorts wordt de regeling hierbij fors vereenvoudigd.” 
        MvT: Kamerstukken II 2013/2014, 33752, nr. 3, p. 25
      
      
      
        “De regeling zal met ingang van 1 januari 2015 in werking treden om de overgang van de keuzeregeling naar de regeling voor kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen in de praktijk zo geruisloos mogelijk te laten verlopen. Daarnaast is het streven om in de loop van 2014 de algemene maatregel van bestuur met betrekking tot deze regeling in het Staatsblad te publiceren. Voorts biedt deze termijn voldoende tijd om aandacht te besteden aan de gevolgen van de afschaffing van de keuzeregeling voor migrerende binnenlandse belastingplichtigen.”  
        MvT: Kamerstukken II 2013/2014, 33752, nr. 3, p. 22 
      
      
      
        “Een belangrijke beweegreden voor de nieuwe regeling is dat het kabinet niet (langer) fiscale voordelen aan niet-inwoners wil geven waar dit op grond van het recht van de Europese Unie niet noodzakelijk is. Daarom wordt voorgesteld de criteria voor buitenlandse belastingplichtigen die recht hebben op dezelfde voordelen als binnenlandse belastingplichtigen, aan te scherpen. (…) 
      
      
      
        In 2011 kozen ongeveer 198.000 belastingplichtigen voor behandeling als binnenlandse belastingplichtigen. Naar schatting vallen hiervan circa 13.000 belastingplichtigen buiten de regeling voor kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen door de invoering van een inkomenscriterium. De huidige keuzeregeling is zo opgezet dat deze vooral voordelig is voor belastingplichtigen die een groot deel van hun inkomen in Nederland verdienen. Dit heeft bijvoorbeeld te maken met het progressievoorbehoud en met het feit dat negatieve buitenlandse inkomensbestanddelen eerst in mindering komen op buitenlands positief inkomen voordat het verrekend kan worden met het Nederlandse inkomen. Daardoor valt te verwachten dat een eventuele toename van de belastingdruk als gevolg van het wegvallen van bepaalde belastingvoordelen voor een groot deel van deze groep van circa 13.000 belastingplichtigen beperkt zal zijn. 
        (…)
        De leden van de fractie van de SP vragen waarom is gekozen om geen overgangsrecht op te nemen. Hier is niet voor gekozen omdat het zeer complex is voor de uitvoering om twee regelingen naast elkaar uit te voeren. Dit zou de besparing op de uitvoeringskosten en de budgettaire opbrengst voor aantal jaren voor een groot deel teniet doen. Als alternatief heeft het kabinet ervoor gekozen om de voorgestelde regeling pas per 1 januari 2015 in werking te laten treden en de regeling reeds via de verwerking in het Belastingplan 2014 aan te kondigen. Dat de regeling pas in 2015 ingaat, biedt belastingplichtigen de kans van tevoren rekening te houden met de wijzigingen. In het licht van het voorgaande en gezien de kleine groep belastingplichtigen die geen gebruik meer kan maken van de regeling, is ervoor gekozen om geen overgangsrecht op te nemen voor de periode vanaf 1 januari 2015.” 
        Kamerstukken II, 2013/2014, 33 752, nr. 11, blz. 74-75
      
      
    
    
      4.9.
      Uit deze parlementaire stukken blijkt dat de wetgever heeft beoogd om de wettelijke bepalingen ter zake van buitenlandse belastingplichtigen meer in overeenstemming te brengen met het Europese recht, dat de nieuwe regeling een forse vereenvoudiging vormt ten opzichte van de eerder regeling en dat de regeling ruim voor de ingangsdatum is aangekondigd. De wetgever heeft daarbij onder ogen gezien en geaccepteerd dat een kleine groep belastingplichtigen er, veelal beperkt, financieel op achteruit zou gaan. Hij heeft in dat verband bewust afgezien van een overgangsregeling vanwege de complexiteit en de hoge uitvoeringskosten die dat zou meebrengen. Naar het oordeel van het hof geeft de wetsgeschiedenis blijk van een door de wetgever gemaakte redelijke afweging tussen het met de regeling van artikel 7.8 Wet IB 2001 nagestreefde doel in het algemeen belang (meer overeenstemming met het Europese recht en vereenvoudiging) en de bescherming van de individuele belangen (vroegtijdige aankondiging en macro bezien lijdt slechts een kleine groep, beperkt, financieel nadeel). Gelet hierop is naar het oordeel van het hof de keuze van de wetgever niet evident van iedere redelijke grond ontbloot en is hij niet getreden buiten de hem toegewezen ruime beoordelingsmarge. Dat belanghebbende door de afschaffing van artikel 2.5 Wet IB 2001 en de invoering van artikel 7.8 Wet IB 2001, minder negatieve inkomsten uit eigen woning in aanmerking kan nemen dan vóór 2015 doet daar niet aan af. Gesteld noch gebleken is dat zij hierdoor is getroffen door een individuele buitensporige last. De slotsom is dan ook dat van strijd met artikel 1 EP van het EVRM geen sprake is.
      
      
        
          Strijd met EU-recht
        
      
      
    
    
      4.10.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de omstandigheid dat zij slechts de helft van de negatieve inkomsten uit eigen woning in mindering kan brengen in strijd is met het recht van de Europese Unie. Als zij en de echtgenoot in Nederland zouden wonen dan zou immers recht bestaan op aftrek van 100% van de hypotheekrente ter zake van de eigen woning. In de visie van gemachtigde komt dit neer op een vorm van discriminatie die puur een gevolg is van het verschil in woonplaats, waardoor er een ongerechtvaardigde beperking is van het vrije verkeer van werknemers.
      
    
    
      4.11.
      
        Uit het Schumacker-arrest volgt dat wanneer een lidstaat niet-ingezetenen niet in aanmerking laat komen voor belastingvoordelen met het oog op de persoonlijke en gezinssituatie van de betrokkene, welke voordelen wel aan ingezetenen worden verleend, dat onderscheid in de regel niet discriminerend is. Dit is evenwel anders in een geval waarin de niet-ingezetene geen inkomsten van betekenis geniet in de woonstaat en het grootste deel van zijn belastbaar inkomen en nagenoeg zijn gehele gezinsinkomen verwerft in een andere lidstaat, met als gevolg dat de woonstaat hem niet de voordelen kan toekennen die voortvloeien uit het in aanmerking nemen van zijn persoonlijke en gezinssituatie. Bij de vraag of sprake is van discriminatie moet rekening worden gehouden met het gezamenlijke inkomen van de belastingplichtige en de partner met wie deze samenwoont. Tot de in aanmerking te nemen belastingvoordelen behoort ook de aftrek van hypotheekrente ter zake van de financiering van een niet in Nederland gelegen woning.
        Uit het Schumacker-arrest werd doorgaans afgeleid dat, om voor persoonlijke aftrekken in aanmerking te komen, doorslaggevend was of nagenoeg het gehele inkomen ofwel minstens 90% van het inkomen in het werkland moest worden verdiend. Op deze veronderstelling is ook artikel 7.8, lid 6, Wet IB 2001 gebaseerd. Uit het arrest Commissie /Estland en (nog duidelijker) het Spaanse voetbalmakelaar-arrest blijkt naar het oordeel van het hof dat het “nagenoeg geheel”-criterium niet altijd beslissend is voor het in aanmerking nemen van persoonlijk aftrekken in het werkland maar dat hiervoor met name ook van belang is of de belastingplichtige in het woonland inkomen heeft op grond waarvan een gelijkwaardig recht op aftrek geldend kan worden gemaakt (in het Spaanse voetbalmakelaar-arrest oordeelde het HvJ EU dat het werkland Nederland, waarin 60% van het wereldinkomen werd genoten, (deels) persoonlijke aftrekken moest verlenen omdat de belanghebbende in het woonland geen inkomen genoot). 
      
      
    
    
      4.12.
      Van belang is dus het 90%-criterium in samenhang met de vraag of een belastingplichtige in het woonland inkomen heeft op basis waarvan hij aldaar persoonlijke aftrekposten in aanmerking kan nemen. De echtgenoot van belanghebbende heeft in België een belastbaar inkomen van € 18.139, dat ook aldaar belast is. Dit inkomen bedraagt meer dan 10% van het gezinsinkomen en is zodanig hoog dat in België rekening kan worden gehouden met de fiscale draagkracht van de echtgenoot en daarmee met zijn persoonlijke en gezinssituatie. Dat betekent dat geen sprake is van strijd met het Unierecht. Voor zover België niet voorziet in een aftrekpost voor de door de echtgenoot betaalde hypotheekrente is dat een gevolg van de Belgische wetgeving. Die omstandigheid kan er niet toe leiden dat Nederland die aftrekpost in aanmerking moet nemen. Er is dan sprake van een dispariteit, waarop het Europese recht geen invloed heeft.
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende heeft betoogd dat op grond van het arrest Zurstrassen rekening moet worden gehouden met de partner. Door dat niet te doen is volgens haar sprake van discriminatie omdat, als zij en haar echtgenoot in Nederland hadden gewoond, wel recht had bestaan op aftrek van het negatieve inkomen uit eigen woning van de echtgenoot. Het hof verwerpt dit betoog. In het arrest Zurstrassen heeft het HvJ EU beslist dat belastingvoordelen voor ingezeten partners die aangrijpen bij de gezinssituatie, ook gegeven moeten worden aan partners die niet (beiden) werken in de woonstaat en die nagenoeg hun gehele gezinsinkomen verwerven in de werkstaat. Dit arrest mist hier toepassing omdat belanghebbende en de echtgenoot niet nagenoeg hun gehele gezinsinkomen verworven hebben in de werkstaat Nederland. Het hof overweegt hierbij dat de inkomsten van de echtgenoot geacht moeten worden niet te zijn verworven in Nederland, omdat het er steeds om gaat of het woonland aftrekposten in verband met de persoonlijke en gezinssituatie in aanmerking kan nemen (zie 4.11). Van verboden discriminatie is slechts sprake als met de persoonlijke en de gezinssituatie noch in de woonstaat, noch in de werkstaat rekening kan worden gehouden. Die situatie doet zich, zoals al eerder overwogen, hier niet voor.     
      
    
    
      4.14.
      De omstandigheid dat de veranderde regelgeving per 1 januari 2015 slechts de buitenlandse belastingplichtige raakt, terwijl er voor de binnenlandse belastingplichtige niets verandert, levert naar het oordeel van het hof, anders dan belanghebbende meent, evenmin discriminatie op. Het staat de wetgever vrij om, binnen de kaders van het EU-recht, buitenlandse belastingplichtigen anders te behandelen dan binnenlandse belastingplichtigen. Gelet daarop staat het de wetgever ook vrij om, binnen diezelfde kaders, de wettelijke bepalingen ten aanzien van de buitenlandse belastingplichtigen te wijzigen en ten aanzien van de binnenlandse belastingplichtigen niet.   
      
    
    
      4.15.
      Belanghebbende heeft verzocht om, als zijn conclusie inzake strijd met het EU-recht niet gedeeld wordt, prejudiciële vragen te stellen aan het HvJ EU. Het hof ziet daar, gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, geen aanleiding toe. 
      
      
        
          Strijd met het non-discriminatie-artikel in het Belastingverdrag met België
          
        
      
      
    
    
      4.16.
      De rechtbank heeft hierover het volgende geoordeeld:
      
      
        
          “2.19. Tevens doet belanghebbende een beroep op de non-discriminatiebepaling van artikel 26 van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna: het Verdrag). Belanghebbende stelt dat zij slechter wordt behandeld dan een inwoner van Nederland, omdat belanghebbende slechts de helft van haar negatieve inkomsten uit eigen woning in aanmerking kan nemen. 
        
      
      
    
    
      2.20.
      
        Belanghebbende beroept zich op het verbod van discriminatie naar woonplaats (artikel 26, paragraaf 2, van het Verdrag):
      
      
      
        
          “Natuurlijke personen die inwoner zijn van een van de verdragsluitende Staten en die voordelen of inkomsten uit de andere verdragsluitende Staat verkrijgen die ingevolge de bepalingen van hoofdstuk III van dit Verdrag ter heffing aan die andere Staat zijn toegewezen, hebben bij de belastingheffing in laatstbedoelde Staat, in de mate waarin die voordelen en inkomsten deel uitmaken van het wereldinkomen, recht op dezelfde persoonlijke aftrekken, tegemoetkomingen en verminderingen uit hoofde van burgerlijke staat of samenstelling van het gezin als inwoners van die andere Staat, voor zover zij overigens in gelijke omstandigheden verkeren als inwoners van die Staat.”
        
      
      
      
        
          Belanghebbende heeft gewezen op de vrije toerekening van inkomensbestanddelen op basis van artikel 2.17 van de Wet IB 2001. Omdat de echtgenoot van belanghebbende niet als fiscale partner wordt aangemerkt, kan belanghebbende deze faciliteit niet benutten, terwijl een ‘ingezetene van Nederland’ en diens fiscale partner dat wel kunnen. 
        
      
      
    
    
      2.21.
      
        Het beroep (op, hof) het discriminatieverbod zoals opgenomen in het Verdrag faalt. Anders dan belanghebbende kennelijk als uitgangspunt neemt, vallen negatieve inkomsten uit eigen woning niet onder “persoonlijke aftrekken, tegemoetkomingen en verminderingen uit hoofde van burgerlijke staat of samenstelling van het gezin” als bedoeld in artikel 26, paragraaf 2, van het Verdrag. Dat voor de toepassing van het Unierecht de aftrek van negatieve inkomsten uit een eigen woning (wel) wordt aangemerkt als belastingvoordeel dat verband houdt met de persoonlijke en gezinssituatie van de belastingplichtige (zie 2.15), doet daaraan niet af. De desbetreffende jurisprudentie is niet leidend voor de interpretatie van het de non-discriminatiebepaling in het Verdrag op dit punt. Het voorgaande betekent dat het niet relevant is of artikel 26, paragraaf 2, van het Verdrag meebrengt dat belanghebbende recht heeft op een ‘faciliteit’ in de vorm van vrije toerekening zoals waarin artikel 2.17 van de Wet IB 2001 voorziet (wat de inspecteur bestrijdt onder verwijzing naar HR 11 september 1991, ECLI:NL:HR:1991:ZC4686, BNB 1991/318). Immers, zelfs als dat als uitgangspunt wel het geval is, gaat dat niet zover dat Nederland dan ook negatieve inkomsten in aanmerking moet nemen met betrekking tot een inkomensbron ter zake waarvan België het heffingsrecht heeft.” 
      
    
    
      4.17.
      Het hof acht de hierboven weergegeven overwegingen van de rechtbank juist en sluit zich daar bij aan. Het hof voegt daar het volgende aan toe. De rechtbank heeft verwezen naar ECLI:NL:HR:1991:ZC4686. Dit arrest betrof een situatie die vergelijkbaar is met de onderhavige, waarop het oude Verdrag met België van toepassing was. In dat verdrag was in artikel 25, paragraaf 3 een non-discriminatiebepaling opgenomen die, voor zover hier relevant, nagenoeg gelijkluidend was aan artikel 26, paragraaf 2 van het huidige verdrag. De belastingplichtige in dat arrest wilde, net zoals belanghebbende, de aan de echtgenoot toe te rekenen, negatieve inkomsten uit de in België gelegen woning, in aftrek brengen op zijn inkomen. De Hoge Raad overwoog dat die negatieve inkomsten niet als een bestanddeel van het binnenlands inkomen van de belastingplichtige kunnen worden aangemerkt en dat dit niet anders wordt door het bepaalde in artikel 25, paragraaf 3 van het (oude) Verdrag met België. Als reden hiervoor gaf de Hoge Raad dat de toerekening van inkomensbestanddelen tussen echtgenoten niet strekt tot het verlenen van een persoonlijke aftrek, tegemoetkoming of vermindering uit hoofde van burgerlijke staat of samenstelling van het gezin. Het hof is van oordeel dat dit arrest, voor wat betreft de werking van de non-discriminatiebepaling in het Verdrag met België, ook op het onderhavige geval van toepassing is, zodat geen aftrek kan plaatsvinden. 
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.18.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.19.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht aan belanghebbende te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.20.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    - verklaart het hoger beroep ongegrond, en
    - bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
      De uitspraak is gedaan door M.M. de Werd voorzitter, T.A. Gladpootjes en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 23 juli 2020 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
    
    
    
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)
      
      
        Postbus 20303 
      
      
        2500 EH Den Haag
      
      Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Artikel 7.8, lid 1, Wet IB 2001 
  
  
     Artikel 1.2, lid 4, letter b, Wet IB 2001.
  
  
     HR 13 november 2015, ECLI:NL:HR:2015:3270, r.o.v. 3.2.5.
  
  
     HR 6 april 2018, ECLI:NL:HR:2018:511.
  
  
     (o.a) HR 11 januari 2019, ECLI:NL:HR:2019:1. 
  
  
     Hof van Justitie van 14 februari 1995, Schumacker, C-279/93, ECLI:EU:C:1995:31.
  
  
     HR 8 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1722.
  
  
     HvJ EU 16 oktober 2008, C-527/06 (Renneberg), ECLI:EU:C:2008:566.
  
  
     HvJ EU 10 mei 2012, C-39/10 (Commissie/Estland), ECLI:EU:C:2012:282. 
  
  
     HvJ EU 9 februari 2017, nr. C-283/15, ECLI:EU:C:2017:102. 
  
  
     HvJ EU 16 mei 2000, C-87/99, ECLI:EU:C:2000:251.
  
  
     Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen van 5 juni 2001.
  
  
     Overeenkomst van 19 oktober 1970 tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen naar het inkomen en naar het vermogen en tot het vaststellen van enige andere regelen verband houdende met de belastingheffing.