ECLI:NL:GHARL:2021:3464, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 13-04-2021, 18/01137 tm 18/01203
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2021-04-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belastingdienst slaagt in het leveren van het bewijs dat voor 452 auto’s te weinig bpm is voldaan. Naheffingsaanslag wordt verminderd tot € 1.802.560.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Leeuwarden
    nummers 18/01137 tot en met 18/01203
    uitspraakdatum: 13 april 2021
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/CAP/special auto te Doetinchem
      (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 1 november 2018, nummers LEE 15/3403, LEE 16/4127 t/m LEE 16/4176 en LEE 18/2191 t/m LEE 18/2206, ECLI:NL:RBNNE:2018:4367
    
    
    
      in het geding tussen de Inspecteur en
    
    
    
      
        
          [X] BV te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 11 november 2013 een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: BPM) opgelegd tot een bedrag van € 4.204.974. Tegelijk met dit besluit heeft de Inspecteur bij beschikking een bedrag van € 94.610 aan heffingsrente en een bedrag van € 35.152 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 75.000, de heffings- en belastingrente dienovereenkomstig verminderd, de Inspecteur in de zaak met nummer LEE 15/3403 veroordeeld tot betaling aan belanghebbende van een immateriële schadevergoeding tot een bedrag van € 1.125, de Minister voor Rechtsbescherming in de zaak met nummer LEE 15/3403 veroordeeld tot betaling aan belanghebbende van een immateriële schadevergoeding tot een bedrag van € 1.875, de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht van € 331 aan belanghebbende te vergoeden en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 9.000.
      
    
    
      1.4.
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft verweer gevoerd.
      
    
    
      1.5.
      Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 juni 2020. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan partijen is gezonden. Vervolgens heeft tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden.
      
    
    
      1.6.
      Een tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 maart 2021. Van deze zitting is eveneens een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende importeerde personenauto's uit het buitenland. [A] (hierna: [A] ) voerde middellijk de directie en was tevens middellijk grootaandeelhouder van belanghebbende.
      
    
    
      2.2.
      In de periode van 1 juli 2009 tot en met 30 september 2013 heeft belanghebbende volgens haar BPM-aangiften en de daarmee verband houdende meldingen 2.341 personenauto's geïmporteerd. Ter zake van de registratie van deze personenauto's in het kentekenregister heeft belanghebbende, op basis van een vergunning op grond van artikel 8 van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (hierna: de Wet), 51 maandaangiften gedaan en in totaal € 11.767.023 aan BPM voldaan.
      
    
    
      2.3.
      De Fiscale Inlichtingen- en Opsporingsdienst (FIOD) heeft een strafrechtelijk onderzoek ingesteld naar belanghebbende. De FIOD heeft onder meer de zojuist vermelde aangiften onderzocht. Op grond van de door haar verkregen onderzoeksinformatie en de naar aanleiding daarvan gekozen onderzoeksstrategie heeft de FIOD uiteindelijk 66 van de 2.341 personenauto's op detailniveau bekeken (hierna: de deelwaarneming).
      
    
    
      2.4.
      
        In het door de FIOD opgestelde proces-verbaal van het verhoor van [A] is vermeld (V1-06, blz 2):
        
          „Vraag: U heeft verklaard dat u van alle 2.500 BPM-aangiften die u bij de belastingdienst front-office heeft ingediend nooit de accessoires opgaf. Deed u dit bewust en met welke bedoeling en kunt u aangeven hoeveel BPM u daardoor heeft ontdoken of in hoeveel gevallen dit is gebeurd?
        
      
      
      
        
          Antwoord gehoorde: Ik deed het uit gemakzucht. Ik denk dat het in het bedrag te betalen BPM niet echt heel veel heeft gespeeld. Mijn modus operandi was puur gemakzucht. De auto's die ik als nieuw had moeten aangeven, zoals jullie dat nu zeggen, heb ik als gebruikt aangegeven na afschrijving met behulp van X-ray. De zogenaamd nieuwe auto's heb ik ook verkocht met een korting omdat ik ze ook niet als nieuw heb verkocht. Dus niet met een nieuwprijs. Ik kan niet concreet aangeven hoeveel BPM ik heb ontdoken maar als de discussie puur gaat over nieuw of gebruikt dan heb ik het over 50 auto's die ik als nieuw had moeten aangeven, Fiscaal-technisch gezien.” 
        
      
      
    
    
      2.5.
      De Inspecteur heeft voor het opleggen van de naheffingsaanslag becijferd dat belanghebbende ter zake van de 66 personenauto's die zijn begrepen in de deelwaarneming in totaal € 200.579 te weinig aan BPM heeft voldaan. De Inspecteur heeft vervolgens het gemiddelde bedrag aan te weinig betaalde BPM per auto uit de deelwaarneming bepaald, dit gemiddelde bedrag per auto vermenigvuldigd met de 2.341 personenauto's en - onder toepassing van een rekenfactor 0,6 - de naheffingsaanslag opgelegd tot een bedrag van € 4.204.974.
      
    
    
      2.6.
      
        In de naheffingsaanslag is onder meer het volgende vermeld:
        
          „Naar aanleiding van een onderzoek in samenwerking met de FIOD is vast komen te staan dat u voor 67 onderzochte voertuigen te weinig belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) heeft afgedragen in de desbetreffende maandaangiften. Dit ziet op de tijdvakken juli 2009 tot en met september 2013. Het totaalbedrag van deze 67 voertuigen is € 200.579,-
        
        
          Op grond van de bevindingen van het onderzoek concludeer ik dat de vermelde onjuistheden structureel zijn, en zich bij de meerderheid van de auto’s hebben voorgedaan. Om die reden zal ik dit bedrag extrapoleren naar alle voertuigen die u heeft gemeld in de genoemde tijdvakken. 
        
        
          Omdat de extrapolatie een redelijke schatting moet zijn hanteer ik hierbij een rekenfactor 0,6. Voor de aldus berekende belasting leg ik u een naheffingsaanslag bpm op. Hieronder vindt u een berekening hoe het bedrag van de naheffingsaanslag tot stand is gekomen.
        
        
          In onderstaand overzicht is een onderverdeling gemaakt van de meldingen per tijdvak:
        
      
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Tijdvak 1: juli 2009 tot en met december 2009 
                
              
              
                
                  93
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 2: januari 2010 tot en met december 2010 
                
              
              
                
                  426
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 3: januari 2011 tot en met december 2011 
                
              
              
                
                  311
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 4: januari 2012 tot en met december 2012 
                
              
              
                
                  760
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 5: januari 2013 tot en met september 2013 
                
              
              
                
                  751
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
            
              
                
                  Totaal
                
              
              
                
                  2.341
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
          
        
      
      
        
          Het te weinig afgedragen bedrag aan bpm komt per voertuig neer op € 2.993,7163
        
        
          (= € 200.579 : 67). Dat resulteert dan in € 7.008.290,- aan te weinig afgedragen bpm op basis van deze extrapolatie, zoals hieronder weergegeven. Zoals boven gemotiveerd heb ik de hoogte van de naheffing vastgesteld op 60% van dit bedrag.
        
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Tijdvak 1 
                
              
              
                
                  93
                
              
              
                
                  x € 2.993,7163 =
                
              
              
                
                  € 278.416 
                
              
              
                
                  x 60% 
                
              
              
                
                  € 167.049
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 2 
                
              
              
                
                  426
                
              
              
                
                  x € 2.993,7163 =
                
              
              
                
                  € 1.275.323 
                
              
              
                
                  x 60% 
                
              
              
                
                  € 765.194
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 3 
                
              
              
                
                  311
                
              
              
                
                  x € 2.993,7163 =
                
              
              
                
                  € 931.046 
                
              
              
                
                  x 60% 
                
              
              
                
                  € 558.627
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 4 
                
              
              
                
                  760
                
              
              
                
                  x € 2.993,7163 =
                
              
              
                
                  € 2.275.224 
                
              
              
                
                  x 60% 
                
              
              
                
                  € 1.365.135
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 5 
                
              
              
                
                  751
                
              
              
                
                  x € 2.993,7163 =
                
              
              
                
                  € 2.248.281 
                
              
              
                
                  x 60% 
                
              
              
                
                  € 1.348.969
                
              
            
            
              
                
                  Totaal
                
              
              
                
                  2.341
                
              
              
                
                  x € 2.993,7163 =
                
              
              
                
                  € 7.008.290 
                
              
              
                
                  x 60% 
                
              
              
                
                  € 4.204.974
                
              
            
          
        
      
      
        
          Ik heb besloten de naheffingsaanslag bpm ad € 4.204.974 op te leggen op grond van artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr).
        
        
          (…)
        
        
          Totaal te betalen
        
        
          Naheffingsaanslag € 4.204.974
        
        
          Heffingsrente € 94.610
        
        
          Belastingrente € 35.152
        
        
          Totaal te betalen € 4.334.736
          ”
        
      
      
    
    
      2.7.
      
        In de uitspraak op bezwaar van 10 juli 2015 heeft de Inspecteur onder meer het volgende geschreven:
        
          „Opbouw naheffingsaanslag
        
        
          Naar aanleiding van een onderzoek door de FIOD is vast komen te staan dat belanghebbende voor 66 onderzochte voertuigen te weinig belasting van personenauto’s en motorrijwielen (BPM) heeft afgedragen in de desbetreffende maandaangiften. Dit ziet op de tijdvakken juli 2009 tot en met september 2013. Het totaalbedrag van deze 66 voertuigen is € 200.579,-
        
        
          Over de periode 1 juli 2009 tot en met 31 december 2013 zijn door de FIOD vijftien willekeurige meldingen BPM geselecteerd. Naast deze meldingen zijn ook meldingen beoordeeld die uit opgenomen telefoongesprekken of mailverkeer naar voren zijn gekomen. Op grond van de bevindingen van het onderzoek is geconcludeerd dat de vermelde onjuistheden structureel zijn, en zich bij alle 66 onderzochte auto’s hebben voorgedaan. Om die reden is dit bedrag geëxtrapoleerd naar alle voertuigen die belanghebbende heeft gemeld in de genoemde tijdvakken. Omdat de extrapolatie een redelijke schatting moet zijn is daarbij een rekenfactor 0,6 gehanteerd. Voor de aldus betekende belasting is een naheffingsaanslag BPM opgelegd. Hieronder vermeld ik de berekening hoe het bedrag van de naheffingsaanslag tot stand is gekomen.
        
        
          In onderstaand overzicht is een onderverdeling gemaakt van de meldingen per tijdvak:
        
      
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Tijdvak 1: juli 2009 tot en met december 2009 
                
              
              
                
                  93
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 2: januari 2010 tot en met december 2010 
                
              
              
                
                  426
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 3: januari 2011 tot en met december 2011 
                
              
              
                
                  311
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 4: januari 2012 tot en met december 2012 
                
              
              
                
                  760
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 5: januari 2013 tot en met september 2013 
                
              
              
                
                  751
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
            
              
                
                  Totaal
                
              
              
                
                  2.341
                
              
              
                
                  voertuigen
                
              
            
          
        
      
      
        
          Het te weinig afgedragen bedrag aan BPM komt per voertuig neer op gemiddeld € 3.039,07 
        
        
          (= € 200.579 : 66). Abusievelijk is het te weinig afgedragen bedrag aan BPM van € 200.579 gedeeld door 67. Het te weinig afgedragen bedrag aan BPM komt dan per voertuig neer op 
        
        
          € 2.993,71 (= € 200.579 : 67). Bij onderstaande berekening is uitgegaan van het (lagere) bedrag van € 2.993,71. Dat resulteert dan in € 7.008.290,- aan te weinig afgedragen BPM op basis van deze extrapolatie, zoals hieronder weergegeven. Zoals boven gemotiveerd is de hoogte van de naheffing vastgesteld op 60% van dit bedrag.
        
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Tijdvak 1 
                
              
              
                
                  93
                
              
              
                
                  x € 2.993,71 =
                
              
              
                
                  € 278.416 
                
              
              
                
                  x 60%
                
              
              
                
                  € 167.049
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 2 
                
              
              
                
                  426
                
              
              
                
                  x € 2.993,71 =
                
              
              
                
                  € 1.275.323 
                
              
              
                
                  x 60%
                
              
              
                
                  € 765.194
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 3 
                
              
              
                
                  311
                
              
              
                
                  x € 2.993,71 =
                
              
              
                
                  € 931.046 
                
              
              
                
                  x 60%
                
              
              
                
                  € 558.627
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 4 
                
              
              
                
                  760
                
              
              
                
                  x € 2.993,71 =
                
              
              
                
                  € 2.275.224 
                
              
              
                
                  x 60%
                
              
              
                
                  € 1.365.135
                
              
            
            
              
                
                  Tijdvak 5 
                
              
              
                
                  751
                
              
              
                
                  x € 2.993,71 =
                
              
              
                
                  € 2.248.281 
                
              
              
                
                  x 60%
                
              
              
                
                  € 1.348.969
                
              
            
            
              
                
                  Totaal
                
              
              
                
                  2.341
                
              
              
                
                  x € 2.993,71 =
                
              
              
                
                  € 7.008.290 
                
              
              
                
                  x 60%
                
              
              
                
                  € 4.204.974 
                
              
            
          
        
      
      
        (…)”
      
      
    
    
      2.8.
      In hoger beroep heeft de Inspecteur een overzicht overgelegd met gegevens van 452 auto’s waarvoor belanghebbende volgens hem niet het verschuldigde bedrag aan BPM op aangifte heeft voldaan. 
      
    
    
      2.9.
      Voor de vaststelling van de hoogte van de na te heffen BPM heeft de Inspecteur gegevens met betrekking tot de auto’s opgevraagd bij auto-importeur [B] (‚geboortekaartjes’) en bij de Dienst Wegverkeer (RDW).
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is thans uitsluitend nog of de Inspecteur de belasting ten aanzien van de 452 door hem in hoger beroep gespecificeerde auto’s terecht en tot de juiste bedragen heeft nageheven, en voorts of artikel 53 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) leidt tot bewijsuitsluiting van door de Inspecteur bij derden opgevraagde gegevens. Partijen hebben ter zitting van 3 maart 2021 hun eerder ingenomen andere standpunten ingetrokken.
      
    
    
      3.2.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende tussen juli 2009 en oktober 2013 aanzienlijk te lage bedragen aan BPM op aangifte heeft voldaan. Hij concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en primair tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar, en, na wijziging van zijn standpunt in de loop van het geding, subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot € 1.802.560, en meer subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot € 327.369.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende heeft het standpunt van de Inspecteur bestreden en stelt zich voorts op het standpunt dat de Inspecteur heeft geweigerd schriftelijke informatieverzoeken ex artikel 53 van de AWR over te leggen. Nu deze op de zaak betrekking hebbende stukken daardoor niet door belanghebbende kunnen worden beoordeeld, dient de met die stukken vergaarde informatie te worden uitgesloten van het bewijs. Belanghebbende concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank en subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 1.802.560 -/- € 1.720.230 = € 82.330.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      In artikel 53, eerste lid, van de AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat met betrekking tot administratieplichtigen als bedoeld in artikel 52 de in de artikelen 47 en 48 tot en met 50 geregelde verplichtingen van overeenkomstige toepassing zijn ten behoeve van de belastingheffing van derden.
      
    
    
      4.2.
      Artikel 47, eerste lid, van de AWR bepaalt dat ieder is gehouden desgevraagd aan de inspecteur:
      a. de gegevens en inlichtingen te verstrekken welke voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn;
      b. de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers of de inhoud daarvan - zulks ter keuze van de inspecteur - waarvan de raadpleging van belang kan zijn voor de vaststelling van de feiten welke invloed kunnen uitoefenen op de belastingheffing te zijnen aanzien, voor dit doel beschikbaar te stellen. 
    
    
      4.3.
      
        Artikel 55 van de AWR luidt als volgt:
        Onze Ministers, openbare lichamen en rechtspersonen die bij of krachtens een bijzondere wet rechtspersoonlijkheid hebben verkregen, de onder hen ressorterende instellingen en diensten, alsmede lichamen die hoofdzakelijk uitvoering geven aan het beleid van de rijksoverheid, verschaffen, mondeling, schriftelijk of op andere wijze - zulks ter keuze van de inspecteur - de gegevens en inlichtingen, en wel kosteloos, die hun door de inspecteur ter uitvoering van de belastingwet worden gevraagd.
      
      
    
    
      4.4.
      De zojuist vermelde wettelijke bepalingen, in hun onderlinge samenhang beschouwd, brengen mee dat [B] en de RDW verplicht waren de hun door de Inspecteur gevraagde gegevens te verstrekken. In deze artikelen is de inspecteur geen normadressaat. Noch in deze artikelen, noch in enige andere wettelijke bepaling is voorgeschreven dat de inspecteur gegevens van derden uitsluitend schriftelijk opvraagt.
      
    
    
      4.5.
      Het Hof heeft geen reden te twijfelen aan de juistheid van de mededeling van de Inspecteur dat hij niet schriftelijk om informatie betreffende de onderhavige auto’s heeft gevraagd. Dit brengt mee dat artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht het Hof niet noopt tot een nader onderzoek naar de op de zaak betrekking hebbende stukken en dat er geen grond is om de door de Inspecteur verkregen informatie uit te sluiten van het bewijs.
      
    
    
      4.6.
      De voldoening van BPM op aangifte geschiedt door een importeur als belanghebbende niet op eigen naam doch - overeenkomstig hetgeen dienaangaande in de Wet is voorzien - namens elk der betrokken kentekenhouders. Dit brengt mee dat een constatering van het in gebreke zijn gebleven om het juiste bedrag aan BPM te voldoen slechts kan geschieden onder aanwijzing van de kentekenhouder wiens belastingschuld het betreft. Voor een naheffingsaanslag die niet is te herleiden tot een dergelijke constatering is in het heffingsstelsel van de Wet, voor zover daarbij een rol is toegedacht aan de importeur, derhalve geen plaats. Hieruit volgt dat de Inspecteur de naheffingsaanslag niet mocht berekenen op grond van een extrapolatie van de resultaten van de steekproef. Nadat dit oordeel ter zitting van 30 juni 2020 als voorlopig oordeel aan partijen was medegedeeld, heeft de Inspecteur de grondslag voor zijn primaire standpunt ter zitting van 3 maart 2021 laten vallen.
      
    
    
      4.7.
      Het subsidiaire standpunt is gebaseerd op de door de Inspecteur in het geding gebrachte gegevens betreffende 452 auto’s, waarvoor in totaal € 1.805.186 is nageheven. De Inspecteur heeft zijn daarop gestoelde conclusie bijgesteld, omdat is gebleken dat de naheffing voor de auto met het kenteken [kenteken1] € 998 te hoog was, die voor de auto met het kenteken [kenteken2] € 1.519 te hoog, en die voor de auto met het kenteken [kenteken3] € 109 te hoog. Dit leidt tot een vermindering van de naheffingsaanslag tot € 1.805.186 -/- € 2.626 = € 1.802.560.
      
    
    
      4.8.
      De stelplicht en de bewijslast aangaande de juistheid van de naheffingsaanslag rusten op de Inspecteur.
      
    
    
      4.9.
      De Inspecteur heeft voor 452 auto’s per kenteken gespecificeerd gesteld dat en in hoeverre te weinig BPM op aangifte is voldaan. Hij heeft daartoe een Excelbestand overgelegd, waarin voor die auto’s, per auto, de volgende gegevens zijn opgenomen: jaar en maand van de aangifte, VIN-nummer, kenteken, de reden voor de correctie (FIOD-onderzoek, steekproef, overig), in voorkomend geval het volgens de FIOD te corrigeren bedrag, het nummer van een dossier waarnaar wordt verwezen, het aangegeven bedrag en de toegepaste correctie. De dossiers waarnaar in het Excelbestand wordt verwezen, bevatten de VIN-gegevens van de auto, de aangifte, een formulier van de RDW ten behoeve van de aangifte dan wel een ’geboortekaartje’, afkomstig van [B] , en een berekening van de Inspecteur van de op basis van de gegevens in het dossier verschuldigde BPM. 
      
    
    
      4.10.
      Met de zojuist weergegeven stukken heeft de Inspecteur aan zijn stelplicht voldaan. Voor een aantal auto’s heeft belanghebbende de juistheid van aan de naheffing ten grondslag liggende gegevens betwist. Dat brengt mee dat de Inspecteur voor die gevallen de juistheid van de nageheven bedragen aannemelijk dient te maken.
      
    
    
      4.11.
      Belanghebbende heeft ten aanzien van een aantal auto’s waarvoor is nageheven gesteld dat daarvoor weliswaar geen belasting op aangifte is voldaan, maar dat deze kort na de melding zijn geëxporteerd. Belanghebbende stelt dat, aangezien zij voor die auto’s geen BPM heeft teruggevraagd, per saldo niet te weinig is geheven. Deze stellingen houden een erkenning door belanghebbende in dat voor de betreffende auto’s aanvankelijk te weinig is geheven. Doordat de auto’s voor de export te naam waren gesteld, was immers BPM verschuldigd. Reeds hierom is de belasting voor die auto’s terecht nageheven. Daaraan doet niet af dat belanghebbende na de export om teruggaaf had kunnen vragen. Het is niet aan belanghebbende om, in plaats van de Inspecteur te verzoeken om bij beschikking het recht op teruggaaf vast te stellen, te beoordelen of een zodanig recht zou ontstaan en daarnaar te handelen door te verzuimen de verschuldigde belasting op aangifte te voldoen. Ter zitting heeft [A] verklaard dat hij in overleg met de ambtenaren van de Belastingdienst [C] en [D] ertoe is overgegaan de betreffende auto’s voor een dag op zijn naam te registreren. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat dergelijke regelingen niet getroffen worden, omdat bij export niet bekend is of de auto’s in de EU of in de EER zullen blijven en er daarom voorwaarden aan verbonden zouden worden, hetgeen in de onderhavige gevallen niet is gebeurd. Tegenover deze gemotiveerde betwisting door de Inspecteur heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat [C] en [D] een bewust standpunt hebben ingenomen als door haar gesteld. Daarbij komt dat de verklaring van [A] dat hij de auto’s op zijn naam heeft laten stellen, meebrengt dat belanghebbende niet de laatste was ten name van wie de auto’s waren gesteld voordat zij werden geëxporteerd en een recht op teruggaaf haar daarom niet kon toekomen.
      
    
    
      4.12.
      Met betrekking tot zes auto’s stelt belanghebbende dat de belasting ten onrechte is nageheven, aangezien de belasting op aangifte is voldaan. Uit de op die auto’s betrekking hebbende dossiers, waarnaar de Inspecteur verwijst, blijkt echter dat voor die auto’s de belasting niet op aangifte is voldaan in het tijdvak van tenaamstelling. In vijf gevallen is te vroeg aangifte gedaan en in een geval te laat. In al die gevallen had belanghebbende teruggaaf kunnen vragen voor het tijdvak waarin de belasting is voldaan, maar dat neemt niet weg dat de Inspecteur de belasting terecht heeft nageheven voor het tijdvak waarin deze op aangifte had behoren te worden voldaan.
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende heeft de naheffing voor zeven auto’s betwist met de stelling dat sprake is van bestelauto’s. Op de verklaringen van de RDW met betrekking tot die auto’s komt de aanduiding „Voertuigsoort Personenauto (M1/AF)” voor, dan wel een hoofdletter P bovenaan het formulier, waarvan de Inspecteur onweersproken heeft gesteld dat ook die aanduiding erop duidt dat de keuring een personenauto betreft. Voorts is steeds in de op de auto betrekking hebbende „Zulassungsbescheinigung Teil I” opgenomen dat het een voertuig voor personenvervoer met acht zitplaatsen betreft. De stelling van belanghebbende is derhalve feitelijk onjuist. Dit geldt, gelet op de gegevens op het formulier van de RDW en het buitenlandse formulier betreffende de toelating, eveneens ten aanzien van een zestal personenauto’s die volgens belanghebbende als kampeerauto moeten worden aangemerkt. Met betrekking tot de bestelauto’s is ter zitting van de zijde van belanghebbende voorts nog gesteld dat daaruit de passagiersstoelen waren verwijderd voordat zij die auto’s verkreeg. Het enkel verwijderen van stoelen is evenwel onvoldoende om aan een auto het karakter van personenauto te ontnemen. Aangezien door of namens belanghebbende niet is gesteld dat zich ten tijde van de verkrijging geen bevestigingspunten voor die stoelen meer in de auto’s bevonden, kan de stelling dat de auto’s zijn aan te merken als bestelauto’s, omdat de stoelen waren verwijderd, haar niet baten en is het dienaangaande gedane bewijsaanbod niet ter zake dienende.
      
    
    
      4.14.
      Voor een aantal auto’s heeft de Inspecteur een bedrag nageheven omdat hij de bij de aangifte toegepaste afschrijving niet accepteerde. Belanghebbende stelt dat het in deze gevallen geen nieuwe auto’s betreft. De Inspecteur heeft voor die auto’s een overzicht gegeven met kilometerstanden en verwezen naar de documenten waarop hij zich baseert. Voorts heeft hij ter zitting inzage gegeven in de wijze van totstandkoming van de documenten die betrekking hebben op de auto met het kenteken [kenteken4] . Daarmee heeft hij aannemelijk gemaakt dat deze auto’s ten tijde van de tenaamstelling alle nieuw waren in die zin dat zij na de vervaardiging ervan niet of nauwelijks in gebruik zijn geweest. Het enkele feit dat een auto overjarig of incourant is dan wel dat er geruime tijd is verstreken voordat de auto verkocht is, zoals belanghebbende stelt, maakt niet dat deze auto’s niet meer als nieuw zijn aan te merken. Belanghebbende heeft met de opmerking dat bij sommige auto’s gebruikssporen zichtbaar waren, de stelling van de Inspecteur dat sprake was van nieuwe auto’s die na de vervaardiging niet of nauwelijks in gebruik zijn geweest, onvoldoende gemotiveerd weersproken.
      
    
    
      4.15.
      Belanghebbende heeft voor acht auto’s gesteld dat de naheffing ten onrechte heeft plaatsgevonden omdat deze „belastingvrij” zouden zijn. Met de Inspecteur begrijpt het Hof deze stelling aldus dat het tot 1 juli 2012 geldende nihiltarief van toepassing zou zijn. De Inspecteur heeft echter onder verwijzing naar stukken uit de op die auto’s betrekking hebbende dossiers aannemelijk gemaakt dat de aanvraag van het kenteken voor elk van deze auto’s niet voor 2 juli 2012 heeft plaatsgevonden en dat naar het toen geldende tarief is nageheven.
      
    
    
      4.16.
      Met betrekking tot een aantal auto’s heeft belanghebbende gesteld dat de Inspecteur een te hoge netto catalogusprijs aan de naheffing ten grondslag heeft gelegd. De Inspecteur heeft die stelling weersproken door, onder verwijzing naar de gegevens die met betrekking tot die auto’s in de daarop betrekking hebbende dossiers zijn opgenomen, per auto aannemelijk te maken dat en in hoeverre het bedrag dat op aangifte is voldaan te laag was. Het betreft hier door belanghebbende niet in de aangifte betrokken accessoires, door haar gehanteerde te lage kilometerstanden, onjuiste aanduidingen van type en uitvoering van de auto, zoals handgeschakeld in plaats van automaat. Wel heeft de Inspecteur erkend, zoals hiervoor is overwogen, dat de naheffing voor een drietal auto’s in totaal € 2.626 te hoog is.
      
    
    
      4.17.
      Belanghebbende heeft ter zitting haar stelling dat voor een drietal auto’s onjuiste documenten in het dossiers zijn opgenomen ingetrokken.
      
    
    
      4.18.
      Omtrent een tiental auto’s heeft belanghebbende gesteld dat de door de Inspecteur gemaakte herberekening niet voldoende is onderbouwd. De Inspecteur heeft van de auto met het kenteken [kenteken5] de aan de berekening ten grondslag liggende documenten alsnog overgelegd, die uitwijzen dat de verschuldigde BPM € 876 hoger is dan het bedrag van € 5.431 dat op aangifte is voldaan. Voor deze auto is evenvermeld bedrag van € 876 nageheven. Voor de overige negen auto’s heeft de Inspecteur als grond voor de naheffing aangevoerd dat het bedrag aan BPM bij de melding hoger was dan het bedrag dat is opgenomen in het kentekenregister en dat is gebruikt bij de berekening van de voldoening. De voor die auto’s verschuldigde bedragen en de betaalde bedragen zijn door de Inspecteur opgenomen in bijlage F bij zijn brief van 24 december 2020. Belanghebbende heeft de juistheid van de stelling van de Inspecteur en van de in de bijlage opgenomen bedragen niet betwist.
      
    
    
      4.19.
      Met betrekking tot dertien exclusieve auto’s heeft belanghebbende gesteld dat medewerkers van de Belastingdienst de auto’s bij de melding hebben bekeken, hebben geconstateerd dat ze niet nieuw waren en hebben ingestemd met de in de aangiften opgenomen staat ervan. Tegenover de gemotiveerde betwisting daarvan door de Inspecteur heeft belanghebbende deze stellingen niet aannemelijk gemaakt. Voor het overige heeft belanghebbende de juistheid van de door de Inspecteur ten aanzien van deze auto’s in een bijlage opgenomen cijfers niet betwist.
      
    
    
      4.20.
      Belanghebbende heeft ten aanzien van vijf auto’s gesteld dat de netto cataloguswaarde te hoog is vastgesteld. Met betrekking tot een van die auto’s heeft de Inspecteur erkend dat die waarde door een typefout voor een te hoog bedrag in de berekening is betrokken, op grond waarvan de BPM € 998 te hoog is vastgesteld. Hij heeft zijn subsidiaire standpunt mede in verband met deze fout herzien. Voor de overige auto’s heeft belanghebbende niet duidelijk gemaakt op welke grond en in hoeverre de naheffing onjuist is, zodat zij in zoverre de stelling van de Inspecteur op dit punt onvoldoende gemotiveerd heeft betwist.
      
    
    
      4.21.
      Voor twee auto’s, met de kentekens [kenteken6] en [kenteken7] , heeft belanghebbende een herberekening gemaakt. Blijkens de stukken uit de op deze auto’s betrekking hebbende dossiers gaat belanghebbende daarbij echter uit van een onjuiste uitvoering (handgeschakeld in plaats van automaat) of type en merkt zij deze auto’s, zoals eerder overwogen, ten onrechte aan als gebruikt.
      
    
    
      4.22.
      Het vorenoverwogene leidt tot het oordeel dat de Inspecteur de juistheid van de naheffingsaanslag, voor zover deze betrekking heeft op de in hoger beroep aan de orde zijnde 452 auto’s, en voor zover voldoende gemotiveerd betwist, aannemelijk heeft gemaakt, behoudens ten aanzien van de auto’s met de kentekens [kenteken1] , [kenteken2] en [kenteken3] , waarvoor op het aan die 452 auto’s betrekking hebbende belastingbedrag van € 1.805.186 dient te worden verminderd met € 2.626. Aldus dient de naheffingsaanslag te worden verminderd tot € 1.802.560, overeenkomstig de nadere subsidiaire conclusie van de Inspecteur. 
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de immateriële schadevergoeding, het griffierecht en de proceskosten,
      – vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,
      – vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 1.802.560,
      – vermindert de heffingsrente en de belastingrente dienovereenkomstig.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.W. baron van Knobelsdorff, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 april 2021.
    
    
    
    
      De griffier is verhinderd de uitspraak	De voorzitter,	
      te ondertekenen	
    
    
    
    
    
      	(J.W. van Knobelsdorff)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.