ECLI:NL:RBDHA:2018:6319, Rechtbank Den Haag, 29-05-2018, AWB - 17 _ 7234
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2018-05-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eiseres verricht, naast haar optreden als houdster en beheermaatschappij, activiteiten die bestaan uit het verzorgen van trainingen, coaching en consultancy op het gebied van management alsmede bedrijfsmaatschappelijk werk. In geschil is of op de door eiseres verrichtte werkzaamheden op het gebied van het bedrijfsmaatschappelijk werk de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter f, van de Wet OB van toepassing is. De rechtbank oordeelt dat dit niet het geval is, omdat 1) eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet kwalificeert als een instelling voor algemeen maatschappelijk en bedrijfsmaatschappelijk werk als bedoeld in artikel 7 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 en 2) de rechtbank van oordeel is dat in het onderwerpelijke geval met betrekking tot de door eiseres verrichtte activiteiten op het gebied van het bedrijfsmaatschappelijk werk sprake is van het uitlenen van personeel. Reeds om laatstgenoemde reden faalt ook het beroep van eiseres op het neutraliteitsbeginsel. (Beroep ongegrond.)

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: SGR 17/7234
    
    
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 29 mei 2018 in de zaak tussen
    
    
      [B.V. X], gevestigd te [vestigingsplaats], eiseres
    (gemachtigde: P.J.W. van der Sluis),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats], verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 december 2016 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd. Daarbij is ook belastingrente aan eiseres in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 12 september 2017 de naheffingsaanslag gehandhaafd. 
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. 
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 april 2018. 
      Eiseres is vertegenwoordigd door [persoon 1], bijgestaan door de gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon 2] en [persoon 3]. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is opgericht op 5 juni 1996 door [persoon 1] ([persoon 1]) en [persoon 4] ([persoon 4]). [persoon 1] en [persoon 4] zijn ieder voor de helft aandeelhouder en beiden directeur van eiseres. [persoon 1] is enig werknemer van eiseres.
    
    2. In artikel 2 van de oprichtingsakte van eiseres van 5 juni 1996 is het doel van de vennootschap vastgelegd, namelijk:
    
      “a. het - al dan niet tezamen met anderen - verwerven en vervreemden van deelnemingen of andere belangen in rechtspersonen, vennootschappen en ondernemingen, het samenwerken daarmee en besturen daarvan;
      b. het verkrijgen, beheren, exploiteren, bezwaren en vervreemden van goederen, zomede het beleggen van vermogen;
      c. het ter leen verstrekken of doen verstrekken van gelden, in het bijzonder - doch niet uitsluitend - aan dochtermaatschappijen, groepsmaatschappijen en/of deelnemingen van de vennootschap - alles met inachtneming van het bepaalde in lid 2 van dit artikel zomede het ter leen opnemen of doen opnemen van gelden;
      d. het sluiten van overeenkomsten waarbij de vennootschap zich als borg of voor anderen verbindt, in het bijzonder - doch niet uitsluitend - ten behoeve van rechtspersonen of vennootschappen als hiervoor onder c. bedoeld;
      e. het, niet bedrijfsmatig, doen van periodieke uitkeringen, zowel ten titel van pensioen als anderszins;
      f. het verrichten van al hetgeen met het vorenstaande verband houdt of daartoe bevorderlijk kan zijn.”
    
    
    3. Op 16 augustus 2017 zijn de statuten van eiseres gewijzigd, waarbij ook de doelen van de vennootschap zijn aangepast en wel als volgt:
    
      “a. het verzorgen van training, coaching en consultancy op het gebied van management;
      b. het uitoefenen van bedrijfsmaatschappelijk werk;
      c. het uitoefenen van bestuur over, het verlenen van diensten aan, het oprichten van, het deelnemen in, het samenwerken met en /of het (doen) financieren van andere vennootschappen en/of andere ondernemingen van welke aard ook, en voorts het financieren van derden en het op enigerlei wijze stellen van zekerheid of het zich verbinden voor verplichtingen van deren;
      d. het verkrijgen, vervreemden, exploiteren en beheren van vermogenswaarden, daaronder uitdrukkelijk begrepen het beheren en uitkeren van stam- en pensioenrechten;
      e. het bezwaren en verbinden van de vennootschap en haar bezittingen voor verplichtingen van vennootschappen en ondernemingen waarmee zij in een groep is verbonden;
      f. het verrichten van alle daden op commercieel, financieel en industrieel gebied;
      g. het verrichten van al hetgeen met het vorenstaande in de meest uitgebreide zin van het woord verband houdt of daartoe bevorderlijk kan zijn.”
    
    
    4. De activiteiten van eiseres bestaan, naast het optreden als houdster en beheermaatschappij, uit het verzorgen van trainingen, coaching en consultancy op het gebied van management alsmede bedrijfsmaatschappelijk werk.
    
    5. De feitelijke werkzaamheden op het gebied van het bedrijfsmaatschappelijk werk worden door [persoon 1] verricht. [persoon 1] is als maatschappelijk werker geregistreerd in het landelijk register Beroepsvereniging van Professionals in Sociaal werk (BPSW). Door deze inschrijving van [persoon 1] (en daarmee indirect eiseres) in genoemd register, is [persoon 1] gekwalificeerd om diensten op het gebied van maatschappelijk werk te verrichten. Eiseres kan als entiteit niet in voornoemd register worden opgenomen. 
    
    6. Voor wat betreft de te verrichten diensten op het gebied van bedrijfsmaatschappelijk werk is voor eiseres de Uitvoeringsorganisatie Bedrijfsvoering Rijk (UBR), wat een onderdeel is van het Ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijkrelaties, de voornaamste opdrachtgever. Eiseres heeft met UBR in verband met de te verrichten diensten op het gebied van bedrijfsmaatschappelijk werk een overeenkomst gesloten. Op deze overeenkomst zijn de zogenoemde ARVODI-voorwaarden (ARVODI staat voor Algemene Rijksvoorwaarden voor het verstrekken van opdrachten tot het verrichten van diensten) van toepassing.
    
    7. De facturatie van de werkzaamheden door eiseres aan UBR verloopt via het principe van ‘self billing’. UBR past op de verrichte dienstverlening een btw-vrijstelling toe.
    
    8. Eiseres heeft over 2016 vier kwartaalaangiften omzetbelasting ingediend. Bij die aangiften is eiseres er van uitgegaan dat de door haar verrichte werkzaamheden op het gebied van bedrijfsmaatschappelijk werk zijn vrijgesteld van de heffing van omzetbelasting op grond artikel 11, eerste lid, letter f, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet).
    
    9. Naar aanleiding van een standpuntbepaling van de Belastingdienst over voorgaande jaren heeft eiseres over het jaar 2016 een suppletieaangifte gedaan zonder rekening te houden met de hiervoor genoemde vrijstelling. 
    
    10. Naar aanleiding van de suppletieaangifte heeft verweerder de onderwerpelijke aangifteconforme naheffingsaanslag aan eiseres opgelegd.
    
    
      
        Geschil
      
    
    11. In geschil is of de naheffingsaanslag terecht aan eiseres is opgelegd. Meer specifiek is in geschil of op de door eiseres verrichtte werkzaamheden op het gebied van het bedrijfsmaatschappelijk werk de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter f, van de Wet van toepassing is.
    
    12. Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat zij kwalificeert als sociale en/of culturele instelling in de zin van artikel 7 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (het Uitvoeringsbesluit), in samenhang bezien met de bij dit besluit behorende Bijlage B, en derhalve ten aanzien van het verrichten van diensten op het gebied van bedrijfsmaatschappelijk werk gebruik kan maken van de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onderdeel f, van de Wet. Daarbij stelt eiseres dat de prestatie, welke voortvloeit uit de overeenkomst met de UBR, niet kwalificeert als het uitlenen van personeel maar dient te worden aangemerkt als het verrichten van bedrijfsmaatschappelijk werk waarop de vrijstelling van toepassing is. Subsidiair stelt eiseres zich op het stadpunt dat de toepassing van de vrijstelling afhankelijk is van de aard van de werkzaamheden en dat, nu soortgelijke diensten op basis van fiscale neutraliteit gelijk dienen te worden behandeld, de vrijstelling ook om die reden van toepassing is. 
    Eiseres concludeert tot vernietiging van de naheffingsaanslag omzetbelasting en de beschikking belastingrente.
    
    13. Verweerder is de tegengestelde mening toegedaan en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    14. De rechtbank stelt vast dat de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter f, van de Wet uitsluitend van toepassing is op bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen leveringen en diensten. Daartoe zijn in artikel 7 van het Uitvoeringsbesluit aangewezen de leveringen en diensten welke zijn genoemd in de bij dit besluit behorende Bijlage B. Bijlage B luidt, voor zover hier belang, als volgt: 
    
      “b. De leveringen en diensten als bedoeld in artikel 7 van het besluit, die als zodanig worden verricht door de hierna genoemde instellingen: 
      (…)
      29. instellingen voor algemeen maatschappelijk en bedrijfsmaatschappelijk werk.”
    
    
    15. Verweerder heeft in dit verband terecht aangevoerd dat de genoemde vrijstelling van toepassing is op leveringen en diensten als bedoeld in artikel 7 van het Uitvoeringsbesluit, die “als zodanig” worden verricht door de in Bijlage B genoemde instellingen. Met “als zodanig” wordt bedoeld dat de instellingen ook daadwerkelijk instellingen dienen te zijn op sociaal en/of cultureel gebied. Dit “als zodanig” houdt in dat instellingen volgens de vastgelegde statuten en/of doelen de feitelijke activiteiten verrichten
    op sociaal en/of cultureel gebied.
    
    16. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat eiseres niet onder de hiervoor genoemde aangewezen instellingen kan worden gerangschikt. De rechtbank overweegt daarbij dat de activiteiten van eiseres niet alleen bestaan uit bedrijfsmaatschappelijk werk, maar ook – naar de rechtbank aannemelijk acht in aanzienlijke mate – uit andere, niet op het sociaal en/of cultureel gebied gelegen activiteiten. Dit is ook in lijn met de uit de statuten blijkende doelstellingen van eiseres en volgt ook uit de toelichting van de jaarstukken van zowel 2015 als 2016 waarin staat vermeld dat de activiteiten van eiseres voornamelijk bestaan uit het geven van trainingen alsook uit de toelichting op de winst- en verliesrekening van zowel 2015 als 2016 waarin de gehele omzet is verantwoord als “omzet trainingen en detachering”. Onder deze omstandigheden kwalificeert eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet als een instelling voor algemeen maatschappelijk en bedrijfsmaatschappelijk werk. Dat de activiteiten op het gebied van het (bedrijfs-) maatschappelijk
    werk worden verricht door [persoon 1], de medeaandeelhouder en enig werknemer van eiseres, die als maatschappelijk werker is geregistreerd in het landelijk register BPSW, is onvoldoende om tot een ander oordeel te komen, ook bezien in samenhang met het feit dat één van de statutaire doelstellingen van eiseres is ‘het uitoefenen van bedrijfsmaatschappelijk werk’.  Reeds om deze redenen mist de vrijstelling in dit geval toepassing. Dat UBR bij de facturatie (via ‘self billing’) op de door eiseres verrichte dienstverlening wel de vrijstelling toepast, is hierbij naar het oordeel van de rechtbank niet relevant en maakt dit dan ook niet anders. 
    
    17. Nog daargelaten het hiervoor overwogene, is de rechtbank met verweerder ook van oordeel dat in het onderwerpelijke geval met betrekking tot de door eiseres verrichtte activiteiten op het gebied van het bedrijfsmaatschappelijk werk sprake is van het uitlenen van personeel. De rechtbank overweegt daartoe het volgende.
    
    18. De rechtbank stelt voorop dat [persoon 1], als werknemer van eiseres, juridisch in een verhouding van ondergeschiktheid staat ten opzichte van eiseres. Dat [persoon 1] tevens mede-aandeelhouder is van eiseres, maakt dit niet anders. [persoon 1] verricht zijn werkzaamheden voor UBR derhalve niet zelfstandig, maar door tussenkomst van eiseres. Uit de overeenkomst tussen eiseres en UBR, waarvan een afschrift tot de gedingstukken behoort, blijkt dat er een “overeenkomst, inzake inhuur van bedrijfsmaatschappelijk werker” is gesloten. Deze inhuur ziet op een opdracht tot het verlenen van diensten op het gebied van bedrijfsmaatschappelijk werk. De opdrachtnemer (eiseres) stelt hiervoor haar (enig) werknemer (en medeaandeelhouder) [persoon 1] beschikbaar. [persoon 1] is beschikbaar gesteld door eiseres vanwege de vereiste kwalificaties op het gebied van bedrijfsmaatschappelijk werk. Op basis van de overeenkomst met UBR is eiseres ook gehouden deze werkzaamheden door [persoon 1] in persoon te laten verrichten. Verder is in de overeenkomst neergelegd dat in geval eiseres niet meer in staat is de taken uit te doen voeren door [persoon 1], eiseres dan op grond van artikel 22 ARVODI de overeenkomst kan opzeggen en/of ontbinden. Eiseres wordt door UBR op declaratiebasis  betaald voor haar dienstverlening. Onder deze omstandigheden is de rechtbank, gelet op de huidige wet- en regelgeving en geldende jurisprudentie, van oordeel dat de dienst die eiseres levert aan UBR kwalificeert als het uitlenen van personeel, welke dienst vergelijkbaar is met de diensten die uitzendbureaus verlenen en welke zijn belast naar het algemene tarief. De rechtbank trekt daarbij een vergelijk met het geval waarover de Hoge Raad heeft geoordeeld in zijn arrest van 11 augustus 2017, nr. 15/03805, ECLI:NL:HR:2017:1606. In dat geval was sprake van  basisartsen en medisch specialisten in dienst van een BV die door tussenkomst van die BV medische diensten aan ziekenhuizen verlenen. In dat arrest heeft de Hoge Raad geoordeeld dat onder de omstandigheden van dat geval sprake was van uitlenen van personeel. De rechtbank ziet, gelet op de overeenkomsten tussen die zaak en de onderhavige, geen aanleiding in dit geval tot een andere conclusie te komen. Anders dus dan eiseres stelt, acht de rechtbank de onderwerpelijke situatie niet zodanig verschillend van de situatie waarover de Hoge Raad in voornoemd arrest heeft geoordeeld, om het oordeel van de Hoge Raad voor die situatie niet ook van toepassing te kunnen achten in deze zaak.  
    
    19. Eiseres stelt in voornoemd verband dat in het onderhavige geval ter zake van de door haar voor UBR te verrichten werkzaamheden geen sprake is van een op haar rustende inspanningsverplichting zoals bij het uitlenen van personeel het geval is, maar dat in plaats daarvan de overeenkomst met UBR moet worden geduid als een overeenkomst tot het verrichten van een opdracht, waarbij sprake is van een resultaatsverplichting ten aanzien van het uit te voeren werk. Om die reden kwalificeert de dienst die zij levert aan UBR volgens eiseres niet als het uitlenen van personeel. De rechtbank volgt eiseres daarin niet. Deze stellingen berusten naar het oordeel van de rechtbank op een onjuiste interpretatie van de tussen eiseres en UBR over en weer aangegane verplichtingen. Dat eiseres, mede in verband met de specifieke aansprakelijkheidsbepalingen in de overeenkomst met UBR en meer in het bijzonder nog de zogenoemde ARVODI-voorwaarden die op de overeenkomst van toepassing zijn diverse (aansprakelijkheids-) verzekeringen heeft moeten sluiten in verband met de werkzaamheden van [persoon 1] voor UBR en dat zij uit hoofde van de in dit verband op haar rustende verplichtingen diverse garanties af heeft moeten geven ten aanzien van de kwaliteit van de dienstverlening, maakt dat niet anders. Dat maakt naar het oordeel van de rechtbank in ieder geval niet dat, zoals eiseres stelt, op basis daarvan kan worden geconcludeerd dat alle aansprakelijkheid ten aanzien van het resultaat van het uit te voeren werk bij eiseres ligt, en dat daarom sprake is van een overeenkomst tot het verrichten van een opdracht. Eiseres heeft zich weliswaar moeten verzekeren, maar die verzekeringen betreffen niet het eindresultaat van de werkzaamheden, maar enkel eventuele in de uitoefening van de werkzaamheden door [persoon 1] veroorzaakte schade. Verder vloeit het feit dat eiseres de kwaliteit van de dienstverlening aan UBR moet waarborgen naar het oordeel van de rechtbank voort uit de professionele positie van [persoon 1] als bedrijfsmaatschappelijk werker. Hetzelfde geldt voor het feit dat er bij het uitvoeren van de werkzaamheden door [persoon 1] slechts in zeer beperkte mate sprake is van ondergeschiktheid van [persoon 1] ten opzichte van UBR, hetgeen [persoon 1] ter zitting ook heeft erkend. Immers, voor dergelijke activiteiten is nu eenmaal een specifieke (vak) kennis vereist, terwijl daaraan eveneens professionele verantwoordelijkheden zijn verbonden alsmede het vereiste dat de persoon die de activiteiten verricht daarbij beschikt over een grote mate van zelfstandigheid. Dat alles betekent echter niet dat die persoon dan niet (als werknemer) onder leiding en toezicht werkt. Dit alles staat naar het oordeel van de rechtbank dan ook niet in de weg aan de conclusie dat op eiseres ter zake van de bewuste werkzaamheden een inspanningsverplichting rust en dat in feite sprake is van het uitlenen van personeel door eiseres aan UBR. Ook om deze reden mist de vrijstelling in dit geval toepassing.
    
    20. De rechtbank volgt eiseres ook niet in haar standpunt dat het (Europees rechtelijke) neutraliteitsbeginsel met zich brengt dat de vrijstelling toch van toepassing is. Daarbij overweegt de rechtbank dat, zoals hiervoor onder 18 en 19 is overwogen, de dienst die eiseres in dit verband verricht kwalificeert als het uitlenen van personeel en daarmee geen sprake is van soortgelijke diensten ten aanzien van door instellingen op sociaal en/of cultureel gebied verrichte vrijgestelde diensten bestaande uit het verrichten van bedrijfsmaatschappelijk werk (vgl. HR 11 augustus 2017, nr. 15/03805, ECLI:NL:HR:2017:1606). Het beroep van eiseres op het neutraliteitsbeginsel faalt daarom. 
    
    21. Het vorenoverwogene betekent dat op de door eiseres verrichtte werkzaamheden op het gebied van het bedrijfsmaatschappelijk werk de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter f, van de Wet niet van toepassing is, zodat de naheffingsaanslag terecht en, naar dan overigens niet in geschil is, tot het juiste bedrag aan eiseres is opgelegd.  
    
    22. Het onder 21 overwogene brengt de rechtbank tevens tot het oordeel dat de belastingrente, waarvan niet is gesteld of gebleken dat deze niet volgens de wettelijke bepalingen is berekend, ook niet op een te hoog bedrag is vastgesteld.  
    
    23. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    24. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.	
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Kouwenhoven, rechter, in aanwezigheid van 
      mr. A.J. Kwestro, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 29 mei 2018.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 
      2500 EH Den Haag.