ECLI:NL:GHARL:2020:8248, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 13-10-2020, 20/00013
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2020-10-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Winst uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden? Vermogensetikettering woning. Aftrekbare kosten.

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
    
    
      Locatie Arnhem
      nummer 20/00013 
      uitspraakdatum: 13 oktober 2020
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
      op het hoger beroep van
      
        
          [X]
         te [Z] (hierna: belanghebbende)
      tegen de uitspraak van rechtbank Gelderland van 27 november 2019, nummer AWB 18/3465, in het geding tussen belanghebbende en
      de Inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 57.980. Bij beschikking is € 675 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag en de beschikking belastingrente. Bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar is de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 55.853 en is de beschikking belastingrente dienovereenkomstig verminderd.
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen de uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft via beeldbellen plaatsgevonden op 29 september 2020. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht. 
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten 
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft in 2013 aan de [a-straat] 2a te [Z] gewoond (hierna: de woning). Haar toenmalige partner, [A] (hierna: [A] ), heeft tot 9 november 2013 op dit adres in de Basisregistratie Personen ingeschreven gestaan. [A] heeft vanaf 9 november 2013 elders gewoond. Belanghebbende en [A] zijn ieder voor de onverdeelde helft eigenaar van de woning, waarvan de vloeroppervlakte 251 m2 is.
    
    
      2.2.
      Onder de naam ‘ [B] ’ heeft belanghebbende in 2013 een eenmanszaak gedreven. De enige opdrachtgever van de eenmanszaak is een onderneming van [A] , namelijk [C] (hierna: adviespraktijk) geweest. De werkzaamheden van belanghebbende hebben in het begin bestaan uit de ondersteuning van de adviespraktijk, onder meer bestaande uit het voeren van de administratie en het beheren van de agenda. Later heeft belanghebbende meer werkzaamheden zelfstandig verricht. Er is geen afzonderlijke urenadministratie bijgehouden. Van de werkzaamheden voor de adviespraktijk is geen schriftelijke overeenkomst opgemaakt. Belanghebbende heeft voor haar werkzaamheden in 2013 in totaal € 40.380 aan de adviespraktijk gefactureerd. In het tweede kwartaal van 2013 heeft belanghebbende geen opdrachten in haar eenmanszaak uitgevoerd. Naast de inkomsten uit haar eenmanszaak heeft belanghebbende van het UWV een arbeidsongeschiktheidsuitkering van € 5.106 genoten en € 7.393 van [D] .
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft in haar aangifte IB/PVV 2013 de inkomsten uit de eenmanszaak als winst uit onderneming vermeld en heeft daarop reiskosten (€ 1.200), huisvestingskosten (€ 9.057) en overige kosten (€ 3.500) in aftrek gebracht. De Inspecteur is bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2013 van de aangifte afgeweken. De Inspecteur heeft de inkomsten uit de eenmanszaak aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden (hierna: ROW), de woning aangemerkt als verplicht privévermogen en geen aftrek toegestaan van de huisvestingskosten, reiskosten en overige kosten. 
    
    
      2.4.
      De Inspecteur heeft in de uitspraken op bezwaar de aanslag en de beschikking belastingrente verminderd omdat alsnog hypotheekrente en kosten (telefoon en kantoorbenodigdheden) in aftrek zijn toegelaten. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 
    
  
  
    
      3Het geschil en conclusies van partijen
    
      3.1.
      In geschil is of de aanslag IB/PVV 2013 – na de uitspraken op bezwaar – te hoog is vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of sprake is van winst uit onderneming of ROW, of de woning als ondernemingsvermogen kan worden geëtiketteerd, de hoogte van de aftrekbare kosten en of het vertrouwensbeginsel dan wel het gelijkheidsbeginsel is geschonden.  
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslag en de beschikking belastingrente.
    
    
      3.3.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    Winst uit onderneming of ROW
    
    
      4.1.
      Bij de beoordeling of sprake is van een onderneming dient onder andere te worden gekeken naar de duurzaamheid en de omvang van de werkzaamheden, de grootte van de opbrengst, de winstverwachting, het lopen van (ondernemers)risico, het streven naar continuïteit, de beschikbare tijd, de bekendheid die naar buiten aan de werkzaamheden wordt gegeven, het aantal opdrachtgevers en het spraakgebruik (vgl. HR 21 april 1993, nr. 28.189, ECLI:NL:HR:1993:ZC5328, BNB 1993/185 en HR 4 mei 2012, nr. 11/02959, ECLI:NL:HR:2012:BV0662). 
    
    
      4.2.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat haar eenmanszaak als een onderneming kan worden gekwalificeerd. De adviespraktijk kan als een derde worden beschouwd en er is een kans op wanbetaling. In haar rol als onderaannemer loopt zij hetzelfde risico als de adviespraktijk omdat de opdrachtgever van de adviespraktijk kan ophouden met betalen, aldus belanghebbende. Verder stelt belanghebbende dat er kosten zijn gemaakt om omzet te genereren. 
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur heeft hiertegen ingebracht dat belanghebbende uitsluitend werkzaamheden heeft verricht voor de adviespraktijk, dat deze werkzaamheden van ondersteunende aard waren en dat slechts zeer globaal is aangegeven wat haar werkzaamheden waren. De adviespraktijk was geen derde en het risico op wanbetaling was zeer gering, aldus de Inspecteur. Verder heeft belanghebbende volgens de Inspecteur haar gestelde activiteiten, bestaande uit netwerken, in het tweede kwartaal – waarin geen opdrachten zijn geweest – onvoldoende onderbouwd. Ook zijn er geen schriftelijke afspraken tussen belanghebbende en de adviespraktijk gemaakt en heeft belanghebbende geen bedrijfsrisico of wettelijke aansprakelijkheidsverzekering en geen arbeidsongeschiktheidsverzekering afgesloten, aldus de Inspecteur.
      
    
    
      4.4.
       Het Hof is van oordeel dat de werkzaamheden van belanghebbende in 2013 voor de inkomstenbelasting niet als een onderneming kwalificeren. Belanghebbende had maar één opdrachtgever en dat was de adviespraktijk. De adviespraktijk kan naar het oordeel van het Hof niet worden aangemerkt als een derde. Het Hof acht het risico op wanbetaling gering. Daarnaast heeft belanghebbende geen goed inzicht gegeven in haar werkzaamheden. Het kan zo zijn dat belanghebbende is gegroeid in haar werkzaamheden en deze zelfstandig kon uitvoeren, maar het is het Hof niet duidelijk geworden in welke mate dat in het onderhavige jaar heeft plaatsgevonden. Bovendien is het het Hof niet duidelijk hoe belanghebbende naar andere opdrachtgevers heeft gezocht. Ook heeft het Hof vragen bij de continuïteit omdat belanghebbende in het tweede kwartaal van 2013 geen enkele opdrachtgever had. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof gesteld dat zij in deze periode ziek was, waarbij het Hof nog opmerkt dat belanghebbende in het tweede kwartaal van 2013 wel reiskosten ten laste van de winst heeft gebracht. Het Hof komt tot de conclusie dat sprake is van ROW.
      
      
        
          Vermogensetikettering woning
        
      
      
    
    
      4.5.
      Ingevolge artikel 3.95, lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001, wordt het ROW bepaald alsof de werkzaamheid een onderneming vormt. 
      
    
    
      4.6.
      Het Hof stelt voorop dat voor de vermogensetikettering van vermogensbestanddelen in het algemeen de wil van belanghebbende zoals die in de zijn boekhouding of op andere wijze tot uiting is gekomen beslissend is, tenzij daardoor de grenzen der redelijkheid worden overschreden (vgl. HR 20 juni 1962, nr. 14.819, ECLI:NL:HR:1962:AX8064, BNB 1962/272 en HR 13 juli 2007, nr. 42.698, ECLI:NL:HR:2007:AZ2817).
      
    
    
      4.7.
      Van een woonhuis van een ondernemer moet, behoudens bijzondere omstandigheden, worden aangenomen dat het uit zijn aard in fiscale zin alleen tot het privévermogen van de ondernemer kan behoren (HR 18 juni 1969, nr. 16.163, ECLI:NL:HR:1969:AX6858, BNB 1969/166). Een uitsluitend als zodanig gebruikte woning kan evenwel binnen de grenzen der redelijkheid tot het ondernemingsvermogen worden gerekend indien de bewoning ervan mede dienstbaar is aan de bedrijfsuitoefening (HR 7 juli 1993, nr. 28.751, ECLI:NL:HR:1993:ZC5401, BNB 1993/276 en HR 14 oktober 2011, nr. 11/01085, ECLI:NL:HR:2011:BT7467). De grenzen van de redelijkheid worden overschreden, indien het woonhuis van een ondernemer tot diens ondernemingsvermogen wordt gerekend ingeval de dienstbaarheid aan de bedrijfsuitoefening van zeer bijkomstige aard is (Hof Arnhem-Leeuwarden 8 april 2014, nrs. 13/00557 en 13/00558, ECLI:NL:GHARL:2014:2899).
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep betoogd dat de Belastingdienst heeft vastgesteld dat meer dan 10% van de oppervlakte van de woning zakelijk werd gebruikt.
      
    
    
      4.9.
      De Inspecteur heeft zich in dit kader op het standpunt gesteld dat tijdens het bezoek van [E] op 19 juli 2013 is geconstateerd dat er geen sprake is van een splitsbaar pand. Van de vloeroppervlakte van de woning van in totaal 251 m2, wordt – door de schuine afloop van het dak – als werkruimte ongeveer 33 m2 gebruikt, welke ruimte niet van de woning is af te splitsen, aldus de Inspecteur. Verder heeft volgens de Inspecteur [A] verklaard dat hij de werkruimte hoofdzakelijk zelf gebruikt en dat in deze ruimte ook een fitnessapparaat en een groot televisiescherm staan. De Inspecteur is van mening dat de grenzen van de redelijkheid worden overschreden als de woning tot het ROW-vermogen wordt gerekend.   
      
    
    
      4.10.
      Het Hof stelt voorop dat op belanghebbende, aangezien zij zich op bijzondere omstandigheden beroept, de bewijslast rust. Vast staat dat de woning niet kan worden gesplitst en dat [A] de werkruimte ook voor de adviespraktijk heeft gebruikt. Voor zover belanghebbende de werkruimte dan wel andere delen van de woning voor haar werkzaamheden heeft gebruikt, heeft zij naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt dat dit gebruik meer dan zeer bijkomstig is geweest. Daarbij heeft het Hof meegewogen dat belanghebbende geen goed inzicht heeft gegeven in haar werkzaamheden (zie 4.4). Het Hof komt tot de conclusie dat de woning privévermogen is.
      
      
        
          Aftrekbare kosten
        
      
      
    
    
      4.11.
      Belanghebbende heeft gesteld dat de Inspecteur de aftrekbare kosten ten onrechte heeft beperkt tot een bedrag van € 124. Daartoe heeft zij facturen van [F] (in totaal € 15), een autobedrijf (in totaal € 1.819) en de adviespraktijk (in totaal € 4.592) overgelegd. 
      
    
    
      4.12.
      De Inspecteur heeft met betrekking tot de reiskosten gesteld dat belanghebbende verschillende verklaringen voor de reisdoelen heeft gegeven en dat de concrete adressen niet zijn gegeven. Het door belanghebbende overgelegde kwartaaloverzicht is onvoldoende onderbouwd, aldus de Inspecteur. Met betrekking tot de door belanghebbende in de bezwaarfase gestelde advieskosten van € 1.566,95 en onkosten van € 2.100 stelt de Inspecteur dat deze onvoldoende zijn onderbouwd.
      
    
    
      4.13.
       Naar het oordeel van het Hof komt aan belanghebbende geen hogere aftrek van kosten toe dan waarmee de Inspecteur reeds rekening heeft gehouden. Belanghebbende, op wie de bewijslast rust, heeft de door haar opgevoerde kosten onvoldoende nader onderbouwd. Het is het Hof niet duidelijk geworden in hoeverre de autokosten voor de eenmanszaak zijn gemaakt en welke (advies)werkzaamheden de adviespraktijk voor belanghebbende heeft verricht. De Inspecteur heeft de aftrekbare kosten terecht beperkt tot € 124. Hierbij merkt het Hof nog op dat de door belanghebbende gestelde redelijkheid en billijkheid niet leiden tot een hoger bedrag aan aftrekbare kosten. Immers, de toets is of belanghebbende de opgevoerde kosten aannemelijk heeft gemaakt, in welke bewijslast zij niet is geslaagd.
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
      
    
    
      4.14.
      Belanghebbende betoogt onder meer dat de Inspecteur het vertrouwensbeginsel heeft geschonden omdat de Inspecteur – mede gezien de procedures over 2010 en 2011 – de aangifte IB/PVV 2012 had moeten beoordelen.
      
    
    
      4.15.
      De Inspecteur brengt hiertegen in dat bij de aanslagregeling IB/PVV 2010 geen bewust standpunt is ingenomen over het ondernemerschap en dat de Rechtbank deze aanslag om proceseconomische redenen heeft verminderd. Voor het jaar 2012 is de aanslag IB/PVV geautomatiseerd opgelegd en heeft later enkel een correctie met betrekking tot de inkomensafhankelijke combinatiekorting plaatsgevonden omdat belanghebbende bezwaar had gemaakt. Voor het overige is de aangifte IB/PVV 2012 niet beoordeeld, aldus de Inspecteur. Met betrekking tot de vermogensetikettering wijst de Inspecteur er op dat de Rechtbank in de procedure over het jaar 2011 heeft geoordeeld dat de woning als privévermogen moet worden aangemerkt en dat de feiten en omstandigheden in 2013 niet afwijken van die van 2011. 
      
    
    
      4.16.
      Voor in rechte te beschermen vertrouwen is méér vereist dan de enkele omstandigheid dat de Inspecteur de aangiften gedurende een aantal jaren heeft gevolgd. Er moeten bijkomende omstandigheden zijn op grond waarvan bij belanghebbende de indruk kan zijn gewekt dat het volgen van de aangiften in voorafgaande jaren het gevolg is van een bewuste standpuntbepaling van de Inspecteur (HR 13 december 1989, nr. 25.077, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179, BNB 1990/119). Het Hof volgt het betoog van de Inspecteur, waarbij het Hof nog opmerkt dat er voor de Inspecteur geen verplichting bestond om de ingediende aangifte IB/PVV 2012 te beoordelen. Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel faalt. 
      
      
        
          Gelijkheidsbeginsel
        
      
      
    
    
      4.17.
      Belanghebbende stelt dat het gelijkheidsbeginsel is geschonden omdat de adviespraktijk moet worden gezien als een derde, waardoor er sprake is van dezelfde situatie als tussen de adviespraktijk en haar opdrachtgever. 
      
    
    
      4.18.
      De Inspecteur is van mening dat de adviespraktijk niet als een derde kan worden gezien en dat er daarom geen sprake is van gelijke gevallen.
      
    
    
      4.19.
      Het Hof heeft reeds hiervoor geoordeeld dat de adviespraktijk niet als een derde kan worden beschouwd (zie 4.4). Dit brengt mee dat er geen sprake is van gelijke gevallen en dat het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel faalt. 
      
      
        
          Ten slotte
        
      
      
    
    
      4.20.
      Belanghebbende heeft zich ter zitting van het Hof op het standpunt gesteld dat de zaak moet worden teruggewezen naar de Rechtbank. Het Hof ziet geen enkele reden voor een dergelijke terugwijzing.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
      
        Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep ongegrond.
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
  
  
    
      6Beslissing 
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. A. van Dongen en mr. A.E. Keulemans, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 oktober 2020.
    
    
    
    
      De griffier is verhinderd deze uitspraak	De voorzitter,
      mede te ondertekenen
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              
            
            
              B.F.A. van Huijgevoort
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 13 oktober 2020.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.