ECLI:NL:RBGEL:2020:5906, Rechtbank Gelderland, 06-11-2020, AWB - 18 _ 5824 en 18 _ 5825
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2020-11-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Lening aangegaan tussen een vennootschap van vader en een vennootschap van zoon kan voor 
        de Successiewet een schenking van vader aan zoon inhouden, ook indien die lening niet direct opeisbaar is. Verweerder stelt dat de lening onzakelijk is en reeds bij het aangaan van die lening sprake is van een schenking, onder de impliciete opschortende voorwaarde van het zich manifesteren van het onzakelijke debiteurenrisico. Die voorwaarde is bij kwijtschelding van de lening in vervulling gegaan en dat is het heffingsmoment voor de Successiewet, aldus verweerder. Bestaan opschortende voorwaarde niet aannemelijk gemaakt door verweerder, en dus kan de kwijtschelding hier ook niet op worden teruggevoerd. Beroep gegrond. Vernietiging naheffingsaanslag schenkbelasting.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: AWB 18/5824 en AWB 18/5825
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 
    
    
      in de zaken tussen
    
    
    
      [eiser] , te [woonplaats] , eiser
    (gemachtigde: [naam gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Eindhoven, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 11 september 2018 de bezwaren van eiser tegen de aanslagen schenkbelasting 2007 (nummer [X1] ) en 2014 (nummer [X2] ) ongegrond verklaard.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief, ontvangen door de rechtbank op 18 oktober 2018, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      De zaken zijn gelijktijdig door de rechtbank behandeld.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 augustus 2020.
    
    
    
      Namens eiser is zijn gemachtigde verschenen, vergezeld door [persoon A] . Namens verweerder zijn verschenen [persoon B1] , [persoon B2] en [persoon B3] . 
    
    
    
      Eiser heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de rechtbank en (door tussenkomst van de griffier) aan verweerder, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Ter zitting heeft verweerder, met toestemming van eiser, nadere stukken overgelegd. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. [vader] is de vader van eiser. [bedrijf 1] B.V. ( [bedrijf 1] ), waarvan 
    
      [vader] 100% aandeelhouder is, heeft op 13 december 2007 een bedrag van € 166.670 uitgeleend aan [bedrijf 2] B.V. ( [bedrijf 2] ), waarvan eiser 100% aandeelhouder is. Daarnaast heeft [bedrijf 1] per diezelfde datum eenzelfde bedrag uitgeleend aan [bedrijf 3] B.V. en aan [bedrijf 4] B.V. De aandelen in deze vennootschappen zijn volledig in handen van respectievelijk de broer en de zus van eiser. [bedrijf 3] B.V., [bedrijf 4] B.V. en [bedrijf 2] hebben de geleende bedragen op hun beurt doorgeleend aan [bedrijf 5] B.V. ( [bedrijf 5] ), een 100% deelneming van eerstgenoemde drie vennootschappen. 
    
    2. De leningen zijn schriftelijk vastgelegd, hebben een looptijd van twee jaar (einddatum is 31 december 2009), en er is 6% rente overeengekomen. 
    
    3. Bij ‘uitbreiding leenovereenkomst’ van 2 januari 2008 zijn de bestaande leningen uitgebreid tot een bedrag van maximaal € 700.000. 
    
    4. Bij ‘aanvulling op leenovereenkomst’ van 22 december 2009 zijn de looptijden van de leningen verlengd van 31 december 2009 tot 31 december 2014.
    
    5. Bij ‘overeenkomst overdracht lening’ van 22 december 2009 heeft [bedrijf 2] zijn vordering op [bedrijf 5] bij wijze van aflossing van zijn schuld aan [bedrijf 1] gecedeerd aan [bedrijf 1] . [bedrijf 3] B.V. en [bedrijf 4] B.V. hebben eveneens bij wijze van aflossing hun respectievelijke vorderingen op [bedrijf 5] aan [bedrijf 1] gecedeerd. 
    
    6. Bij overeenkomst van 17 december 2014 heeft [bedrijf 1] de schuld van 
    
      [bedrijf 5] ten bedrage van € 1.488.510 kwijtgescholden.
    
    7. Verweerder (hieronder aangeduid als partij B) en onder meer eiser (hieronder aangeduid als partij A) hebben op 8 november 2017 een vaststellingsovereenkomst (VSO) gesloten omtrent de fiscale gevolgen van de door [bedrijf 1] (indirect) aan [bedrijf 5] verstrekte leningen en de kwijtschelding daarvan. De VSO houdt voor zover relevant het volgende in:
    
  
  
    "3.Omschrijving van het geschil/de onzekerheid
    
    
      
        (…)
      
    
    
    
      
        Standpunt partij B
      
       (…)
       (…)
       De belastingdienst meent dat het verstrekken van deze onzakelijke lening een schenking is in de zin van art. 1, lid 7, SW 1956, waarvan het heffingsmoment primair in het jaar van verstrekken (2007) ligt, subsidiair in het jaar van kwijtschelding (2014).
    
    
    
      
        Standpunt partij A
      
       Belanghebbende meent dat noch van een onzakelijke lening, noch van een uitdeling, laat staan van een schenking sprake is.
       (…)
       Bovendien heeft de Belastingdienst in enkele vergelijkbare gevallen geen schenking gesteld en is diverse malen in de literatuur betoogd dat in deze feiten geen schenking is te zien.
    
    
    
      
        De kwestie waarover partijen van mening verschillen of in onzekerheid verkeren, luidt als volgt:
      
      
        (…)
      
    
    
    
      
        Kwestie 3
      
      
        Kan de inspecteur het verstrekken van de lening in 2007, of het kwijtschelden van de lening in 2014 aanmerken als aan (middellijke) schenking van de heer [vader] aan zijn drie kinderen [waaronder eiser], en hen een aanslag schenkingsrecht opleggen?
      
    
    
    
      
        Kwestie 4
      
      
        Laten de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel toe dat de inspecteur het bij kwestie 3 vermelde standpunt inneemt, dat als rechtsvraag aan de rechter kan worden voorgelegd? 
      
    
    
    
      
        (…)
      
    
    
    
      
        5
        .	
        Inhoud van de overeenkomst
      
    
    
    
      
        Partijen zijn het volgende overeengekomen:
      
    
    
    
      a) De lening van [bedrijf 1] BV aan [bedrijf 5] BV, die € 1.488.510 bedraagt en die door [bedrijf 1] BV is afgewaardeerd tot € 1, kwalificeert als een onzakelijke lening.
    
    
    
      
        (…)
      
    
    
    
      f) Aan de heer [eiser] Partij [A], [adres] te [postcode] [woonplaats] zullen twee aanslagen schenkbelasting (recht van schenking) worden opgelegd, zonder verzuim- of vergrijpboete:
    
    
    
      
        2007
      
      
        Aangaande het aanvaarde onzakelijke debiteurenrisico ten tijde van het verstrekken van de lening, door partijen in onderling overleg bepaald op het verschil tussen een rente die in rekening gebracht zou worden tussen zakelijk handelende derden, en de feitelijk overeengekomen rente, zijnde een renteverschil van 10 procentpunten zodat de gift uit 2007 de contante waarde van het renteverschil voor 2 jaar over € 166.670, derhalve 10% van 166.670 x a-tafel 2/10% = 28.917 bedraagt en waarover na aftrek van de reguliere jaarvrijstelling € 1.298 is verschuldigd aan recht van schenking.
      
    
    
    
      
        2014
      
      
        een schenking van een onzakelijk uitgeleend bedrag ter grootte van € 351.330, onder de opschortende voorwaarde van het zich manifesteren van het debiteurenrisico, hetgeen is gebeurd in 2014, waarover de schenkbelasting na aftrek van de reguliere jaarvrijstelling € 57.498 bedraagt. 
      
    
    
    
      g) De heer [eiser] (partij A) zal bezwaar maken tegen de in onderdeel f genoemde aanslagen schenkbelasting. Dit bezwaar zal worden afgewezen door partij B. Vervolgens zal partij A beroep aantekenen bij de rechtbank. In de daaropvolgende beroepsprocedure zullen partijen zich beperken tot de rechtsvraag of er in het onderhavige geval sprake is van een schenking in de zin van de SW 1956. Partijen zullen geen standpunten in procedure brengen die afleiden van het antwoord op de ‘zuivere rechtsvraag’ 
    
    
    
      
        (…)”
      
    
    
    8. Verweerder heeft met datum 10 januari 2018 de aanslag schenkbelasting 2007 aan eiser opgelegd. Met gelijke datum heeft verweerder de aanslag schenkbelasting 2014 aan eiser opgelegd. De aanslagen zijn opgelegd naar het naaste verwantentarief (tariefgroep I, ouder-kind). Van de aanslag 2007 is met datum 20 februari 2018 een duplicaat aan eiser verzonden. 
    
    9. Bij brief ontvangen door verweerder op 1 maart 2018 heeft eiser bezwaar gemaakt tegen de aanslag schenkbelasting 2007 en bij brief ontvangen door verweerder op 
    6 februari 2018 tegen de aanslag schenkbelasting 2014.
    
    
      
        Geschil
      
    
    10. Het geschil beperkt zich (primair) tot de vraag of in het verstrekken van de lening aan [bedrijf 2] in 2007 een schenking aan eiser besloten ligt, en (subsidiair) tot de vraag of de kwijtschelding van de lening van [bedrijf 5] in 2014 een schenking aan eiser inhoudt. Partijen verschillen niet van mening over de omvang van de eventuele schenking ter bepaling van de maatstaf van heffing voor de schenkbelasting. 
    
    11. Verweerder is van mening dat in het verstrekken van de lening in 2007 een schenking van de vader van eiser aan eiser besloten ligt ter grootte van het aanvaarde onzakelijke debiteurenrisico en dat die schenking plaats heeft gevonden ten tijde van het verstrekken van de lening. De omvang van de schenking heeft verweerder berekend op een bedrag van € 28.917, zijnde het renteverschil van 10 punten over het bedrag van € 166.670. Subsidiair is verweerder van mening dat de aanvullende lening 2008 is verstrekt onder volstrekt onzakelijke voorwaarden en dat die lening is aangegaan onder een opschortende voorwaarde, inhoudende dat kwijtschelding zal plaatsvinden als het onzakelijke debiteurenrisico zich manifesteert. Dat is volgens verweerder in 2014 het geval, wanneer de lening wordt kwijtgescholden, en dat is tevens het heffingsmoment voor de Successiewet 1956 (SW). Omdat de rente niet bepaalbaar is stelt verweerder de omvang van de schenking op het bedrag van de hoofdsom. 
    
    12. Eiser is van mening dat in het verstrekken van geen van de leningen een schenking voor de SW besloten ligt. Er is namelijk geen sprake van verrijking van de begiftigde omdat er een terugbetalingsverplichting bestaat, en er is ook geen sprake van verarming van de schenker en evenmin sprake van vrijgevigheid. Ten aanzien van de kwijtschelding van de lening in 2014 stelt eiser zich op het standpunt dat ook die kwijtschelding geen schenking impliceert nu ten tijde van het verstrekken van de lening(en) het nooit de bedoeling is geweest, en ook niet afgesproken is, die kwijt te schelden. Van een impliciete opschortende voorwaarde is geen sprake. 
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Lening 2007, tijdigheid bezwaar tegen de aanslag 2007
      
    
    13. De bezwaartermijn bedraagt op grond van artikel 6:7 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 6 weken. Bezwaar- en beroepstermijnen zijn van openbare orde en de rechtbank toetst deze zonder acht te slaan op wat partijen hebben afgesproken over een eventuele overschrijding van die termijnen. 
    
    14. De aanslag schenkbelasting 2007 heeft de dagtekening 10 januari 2018 en heeft een juiste adressering. Ter zitting is door eiser bevestigd dat de aanslag hem bereikt heeft. De bezwaartermijn liep dus af op 21 februari 2018, terwijl het bezwaar van eiser door verweerder ontvangen is op 1 maart 2018. Gesteld nog gebleken is dat de termijn-overschrijding verschoonbaar is in de zin van artikel 6:11 van de Awb. De gevolgtrekking hiervan is dat het bezwaar van eiser te laat is ingediend en het bezwaar daarom niet-ontvankelijk verklaard had moeten worden door verweerder. Dit wordt niet anders door de ter zitting betrokken stelling van verweerder dat door ondertekening van de VSO met datum 8 november 2017 door eiser in wezen prematuur bezwaar in de zin van artikel 6:10, eerste lid, van de Awb is gemaakt. Zowel het karakter van de VSO, zijnde een overeenkomst in de zin van artikel 7:900 van het Burgerlijk Wetboek, als de tekst van de VSO, waarin uitdrukkelijk wordt vermeld dat eiser bezwaar zal maken, verzetten zich hiertegen. Aan de beantwoording van de vraag of in de verstrekking van de lening in 2007 een schenking aan eiser besloten ligt, komt de rechtbank dan ook niet toe. Slechts de kwijtschelding van de lening in 2014 komt voor inhoudelijke behandeling in aanmerking.
    
    
      
        Lening 2008, kwijtschelding 2014
      
    
    15. Ten aanzien van de in 2008 bij ‘uitbreiding leenovereenkomst’ verstrekte aanvullende lening overweegt de rechtbank als volgt. Civielrechtelijk is sprake van een lening tussen (gelieerde) vennootschappen, waarbij [bedrijf 1] crediteur is en, na cessie, [bedrijf 5] debiteur is. Bij de invoering van artikel 15 van de SW is aan de orde geweest dat in voorkomende gevallen een lening tussen aandeelhouders (in dit geval vader en zoon) geconstrueerd kan worden:
    
    
      
        “Indien de vennootschap van een ouder een onzakelijke geldlening aan de vennootschap van een kind verstrekt, is er sprake van een winstuitdeling aan de ouder. In deze situatie is er echter tevens sprake van een (indirecte) geldlening van de ouder aan zijn kind zodat, ingeval van een laagrentende, direct opeisbare lening, er op grond van artikel 15 sprake is van een fictieve schenking aan het kind.”
        
      
    
    
    16. Artikel 15 van de SW ziet blijkens het eerste lid alleen op direct opeisbare leningen. De in 2008 verstrekte aanvullende lening heeft een vaste looptijd en is dus niet direct opeisbaar (behoudens in bepaalde in de leenovereenkomst omschreven gevallen), zodat dit artikel in dit geval toepassing mist. Niettemin is de rechtbank met verweerder van oordeel dat de in 2008 aangegane lening tussen [bedrijf 1] en [bedrijf 2] voor de SW aangemerkt dient te worden als een transactie tussen vader en zoon, waarvan getoetst kan worden of dit een schenking in de zin van artikel 1, zevende en negende lid, van de SW inhoudt.  
    
    17. Verweerder stelt zich voorts op het standpunt dat de aanvullende lening onder volstrekt onzakelijke voorwaarden is verstrekt. In 2008 is sprake van een schenking (onder opschortende voorwaarde), niet van de hoofdsom, maar ter grootte van de hoofdsom, zo begrijpt de rechtbank de stelling van verweerder. Verweerder geeft op bladzijde zes van het verweerschrift de volgende toelichting:
    
    
      
        “Ten tijde van het verstrekken van de geldlening [in 2008] wordt reeds aan de schenkingscriteria voldaan, want een derde zou dit debiteurenrisico niet aanvaarden waardoor de schuld/vordering direct op een lager bedrag dan het nominale kan worden gewaardeerd en waardoor vader via zijn houdster [ [bedrijf 1] B.V.] verarmt en de kinderen, via hun houdster, verrijken.” 
      
    
    
    
      De opschortende voorwaarde is daarin gelegen dat het onzakelijke debiteurenrisico zich voordoet en die voorwaarde is volgens verweerder impliciet tussen partijen overeengekomen. In 2014, bij kwijtschelding van de lening, is de voorwaarde in vervulling gegaan en dit is op grond van artikel 1, negende lid, van de SW het heffingsmoment voor de schenkbelasting, aldus verweerder. 
    
    
    18. De bewijslast dat bij het aangaan van de aanvullende lening een impliciete opschortende voorwaarde is overeengekomen zoals verweerder die voor ogen heeft, rust naar het oordeel van de rechtbank op verweerder. Dit betekent dat verweerder het bestaan van die voorwaarde aannemelijk moet maken. Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit niets dat crediteur en debiteur (in feite) een dergelijke voorwaarde zijn overeengekomen. Dat impliciet zou zijn afgesproken dat de geldlening in principe wordt terugbetaald, maar dat het risico dat dit niet gebeurt volledig wordt gedragen door de geldverstrekker, zoals verweerder beweert, is een gegeven dat voor alle leningen heeft te gelden. Lenen betekent terugbetalen en het risico van niet-terugbetaling ligt altijd aan de zijde van de geldgever. Daaruit volgt echter nog geen schenking onder opschortende voorwaarde. Nu verweerder naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een impliciete opschortende voorwaarde zoals hij die voor ogen heeft kan de kwijtschelding van de lening hier ook niet op teruggevoerd worden. 
    
    
      
        Conclusie
      
    
    19. Gelet op het voorgaande had verweerder het bezwaar van eiser tegen de aanslag schenkbelasting 2007 niet-ontvankelijk dienen te verklaren. Dit betekent dat het beroep in zoverre gegrond is en de rechtbank, doende wat verweerder had behoren te doen, het bezwaar niet-ontvankelijk verklaart. Het beroep tegen de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag schenkbelasting 2014 is gelet op het vorenstaande eveneens gegrond.
    
    20. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.311 per zaak (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde van € 261, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van 
    € 525 en een wegingsfactor 1). Naar het oordeel van de rechtbank is geen sprake van samenhang als bedoeld in het Besluit, omdat de werkzaamheden in de beide zaken weliswaar enige overlap vertonen, maar niet identiek zijn. Voor beide zaken tezamen bedraagt de vergoeding dus € 2.622. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
    
    21. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiser het door hem betaalde griffierecht vergoedt.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep tegen de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag schenkbelasting 2007 gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag schenkbelasting 2007;
    - verklaart het bezwaar tegen de aanslag schenkbelasting 2007 niet-ontvankelijk; 
    - verklaart het beroep tegen de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag schenkbelasting 2014 gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag schenkbelasting 2014;
    - vernietigt de aanslag schenkbelasting 2014;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 2.622;
    - gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 46 vergoedt.
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. A.P. Vaatstra, voorzitter, mr. A.F. Germs-de Goede en 
              mr. J.J. Westerbaan, rechters, in tegenwoordigheid van mr. S.S. Verzijlbergen, griffier. 
              
              De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 
              
            
          
          
            
              
              
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.
            
          
        
      
    
    
  
  
     NV, Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 9, p. 43.