ECLI:NL:RBGEL:2017:4583, Rechtbank Gelderland, 08-09-2017, AWB - 16 _ 1925
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2017-09-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naheffingsaanslagen loonbelasting terecht. Eiseres maakt gebruik van zogenoemde ‘arbeidsovereenkomst freelancer’ maar de arbeidsverhouding is naar het oordeel van de rechtbank aan te merken als dienstbetrekking. Er is sprake van een gezagsverhouding gelet op de mogelijkheid bindende aanwijzingen te geven en de verplichtingen voortvloeiend uit de ‘arbeidsovereenkomst freelancer’. Ook sprake van verplichting persoonlijk arbeid te verrichten en loonbetaling. Rechtbank acht grove schuld aannemelijk.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: AWB 16/1925 tot en met 16/1933
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 8 september 2017
    
    
      in de zaken tussen
    
    
    
      [X] , te [Z] , eiseres
    (gemachtigde: mr. [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Enschede, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres over de tijdvakken 2012, 2013 en 2014 naheffingsaanslagen loonheffingen (respectievelijke aanslagnummers: [000] .A0112506, [000] .A0113506 en [000] .A0114506) opgelegd, alsmede boetebeschikkingen. Tevens is over alle tijdvakken bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 25 februari 2016 de naheffingsaanslagen, de beschikkingen belastingrente en de boetebeschikkingen verminderd.
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen bij brieven van 22 maart 2016, ontvangen door de rechtbank op 23 maart 2016, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 juli 2017.
    
    
    
      Eiseres is vertegenwoordigd door haar gemachtigde, bijgestaan door [A] , de schoonzoon van eiseres. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en mr. [B] . 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres exploiteert een thuiszorginstelling, onder de naam ‘ [C] ’. De onderneming wordt gedreven in de vorm van een eenmanszaak. Aan mensen met een zorgbehoefte wordt hulp geboden bij het aanvragen van zorg en het verkrijgen van een persoonsgebonden budget. Vervolgens wordt de volgens het zorgplan benodigde zorg door een van de door eiseres aangewezen medewerkers geleverd. 
    
    2. Eiseres maakt naast medewerkers die op de loonlijst staan (werknemers) ook gebruik van diensten van medewerkers die niet op de loonlijst staan (freelancers).
    
    3. Met alle freelancers is een zogenoemde ‘Arbeidsovereenkomst freelancer’ aangegaan. Volgens het verweerschrift van verweerder en ter zitting bevestigd door eiseres zijn in deze overeenkomst onder andere de hierna genoemde bepalingen opgenomen:
    
    
      a. De werkdagen en -uren zullen in overleg met de werkgever worden bepaald.
      b. Per gewerkt uur wordt een vaste beloning betaald.
      c. De werknemer mag niet zonder schriftelijke toestemming van werkgever een beroep of bedrijf uitoefenen, dan wel in dienstbetrekking werkzaam zijn.
      d. De werknemer mag naast deze dienstbetrekking geen gehonoreerde nevenwerkzaamheden verrichten zonder schriftelijke toestemming van de werkgever.
      e. De werknemer moet zich onthouden van alle niet gehonoreerde nevenwerkzaamheden die een goede vervulling van de dienstbetrekking met de werkgever kunnen belemmeren.
      f. De werknemer verplicht zich zowel tijdens als na afloop van het dienstverband tot strikte geheimhouding omtrent alle aangelegenheden aangaande het bedrijf en de bedrijfsvoering.
      g. Werkgever is met de werknemer een concurrentiebeding overeengekomen.
    
    
    4. Verweerder heeft bij eiseres een boekenonderzoek uitgevoerd. Dit onderzoek zag op de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffing over, onder andere, de jaren 2012, 2013 en 2014. Het rapport van de uitkomsten van het boekenonderzoek is gedateerd op 15 juli 2015.
    
    5. Verweerder heeft aan eiseres naheffingsaanslagen opgelegd voor de jaren 2012, 2013 en 2014, alsmede boetebeschikkingen en beschikkingen belastingrente. Bij uitspraak op bezwaar zijn de naheffingsaanslagen, de beschikkingen belastingrente en de boetebeschikkingen verminderd tot de volgende bedragen.
    
    
      
        
        
        
        
        
          
            
              
            
            
              
                Naheffing
              
            
            
              
                Boete
              
            
            
              
                Rente
              
            
          
          
            
              
                2012
              
            
            
              € 52.404
            
            
              € 26.202
            
            
              € 4.678
            
          
          
            
              
                2013
              
            
            
              € 135.920
            
            
              € 67.960
            
            
              € 8.056
            
          
          
            
              
                2014
              
            
            
              
                € 206.415
              
            
            
              
                € 103.207
              
            
            
              
                € 4.494
              
            
          
          
            
              Totaal
            
            
              € 394.739
            
            
              € 197.369
            
            
              € 17.228
            
          
        
      
    
    
    
      
        Geschil
      
    
    6. In geschil is of de naheffingsaanslagen voor de jaren 2012, 2013 en 2014 en de daarmee samenhangende boetebeschikkingen terecht zijn opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of de freelancers tot eiseres in een privaatrechtelijke dienstbetrekking stonden in de zin van artikel 2, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964, zoals verweerder betoogt en eiseres bestrijdt. 
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    7. Gelet op het bepaalde in artikel 7:610, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek, dient voor het aannemen van een privaatrechtelijke dienstbetrekking te zijn voldaan aan de volgende elementen: 
    
      - er moet een gezagsverhouding bestaan tussen degene die de arbeid opdraagt en degene die de arbeid verricht, en
      - de werknemer is verplicht tot het persoonlijk verrichten van arbeid gedurende zekere tijd, en
      - de werkgever heeft een verplichting tot het betalen van loon.
    
    
    8. De rechtbank overweegt dat de bewijslast omtrent het bestaan van een dienstbetrekking rust op de inspecteur. Ter onderbouwing van zijn standpunt verwijst verweerder naar hetgeen is bepaald in de met alle freelancers afgesloten ‘Arbeidsovereenkomst freelancer’. Verder wijst verweerder erop dat tijdens het boekenonderzoek is gebleken dat het voorkwam dat personen die voorheen in dienstbetrekking werkzaam waren, later hun werkzaamheden op basis van een ‘Arbeidsovereenkomst freelancer’ zijn gaan uitoefenen. Er is geen verschil in werkzaamheden van degenen die in dienstbetrekking werken en de werkzaamheden van freelancers. Ook stelt verweerder dat eiseres bij het boekenonderzoek heeft verklaard dat werknemers en freelancers gelijk behandeld worden. Tot slot benadrukt verweerder dat de freelancers zich niet vrijelijk mogen laten vervangen door een derde. 
    
    9. Eiseres stelt dat werknemers en freelancers door haar niet hetzelfde worden behandeld. Aan de werkzaamheden en de werktijden wordt in overleg met de cliënten zelfstandig invulling gegeven door de medewerkers. Op de feitelijke plaats van de werkzaamheden worden geen instructies gegeven, dus er is geen gezagsverhouding, aldus eiseres. Freelancers mogen zich laten vervangen, maar vanwege de continuïteit in de zorg wil eiseres graag daarvan op de hoogte worden gebracht. Verder stelt eiseres dat het feit dat op factuurbasis een vergoeding per uur wordt betaald nog niet meebrengt dat sprake is van loon.
    
    10. Met betrekking tot de gezagsverhouding stelt de rechtbank voorop dat voor de aanwezigheid daarvan al voldoende is dat de werkgever bevoegd is de werknemer bindende aanwijzingen te geven omtrent het te verrichten werk. Niet noodzakelijk is dat de werkgever in feite van deze bevoegdheid gebruik maakt. Eiseres bepaalt welke zorg nodig is (het zorgplan) en welke medewerker deze zorg het best kan verlenen. Nu de medewerkers het zorgplan dienen uit te voeren is daarmee in voldoende mate sprake van een instructiebevoegdheid, ook al worden op de feitelijke plaats van de werkzaamheden geen instructies gegeven. De rechtbank betrekt in dit oordeel dat de werknemers en de freelancers dezelfde werkzaamheden verrichten. De rechtbank gaat voorbij aan de stelling van eiseres dat freelancers anders worden behandeld dan werknemers, nu zij deze stelling desgevraagd ter zitting niet nader heeft kunnen onderbouwen. Gelet op het voorgaande en de op de medewerker rustende verplichtingen zoals vermeld in de arbeidsovereenkomst freelancer, is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een gezagsverhouding. Ten aanzien van de verplichting om persoonlijk arbeid te verrichten overweegt de rechtbank dat het feit dat eiseres geïnformeerd wil worden omtrent vervanging, het feit dat de vervanger doorgaans iemand is die bij de onderneming van eiseres bekend is en dat eiseres bepaalt of de vervanger geschikt is met zich brengt dat een freelancer zich niet vrijelijk kan laten vervangen, zodat aan het vereiste van persoonlijk arbeid verrichten gedurende een bepaalde tijd is voldaan. Tot slot is eiseres verplicht de freelancers evenals de werknemers voor de verrichte werkzaamheden te betalen. Dit is naar het oordeel van de rechtbank te kwalificeren als loonbetaling. Dat wordt gekozen voor een vergoeding per gewerkt uur, kan in het onderhavige geval niet tot de conclusie leiden dat de vergoeding geen loon is. Ook de werknemers krijgen immers per gewerkt uur betaald voor dezelfde werkzaamheden en dat is ook loon. Gelet op het voorgaande heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat sprake is van loon uit dienstbetrekking.
    
    11. Eiseres heeft haar standpunt dat sprake zou zijn van willekeur bij de vaststelling van de naheffingsaanslagen ter zitting laten varen. Voor zover zij ter zitting heeft gesteld dat mogelijk sprake zou zijn van dubbeltellingen heeft zij uitdrukkelijk verklaard hierover geen oordeel van de rechtbank te verlangen. Het voorgaande brengt met zich dat de naheffingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Het beroep is in zoverre ongegrond. 
    
    12. Nu eiseres geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft aangevoerd, dient ook het beroep tegen de beschikkingen belastingrente ongegrond te worden verklaard. 
    
    13. Ten aanzien van de opgelegde boeten overweegt de rechtbank het volgende. De boeten betreffen vergrijpboeten in de zin van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en bedragen 50% van de te weinig afgedragen belasting. Verweerder heeft ter onderbouwing van de hoogte van de boeten aanvankelijk gesteld dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet, omdat eiseres zich redelijkerwijs had moeten realiseren dat er sprake was van een dienstbetrekking en zij moest vermoeden dat de administratie niet conform de wettelijke voorschriften is gevoerd. Ter zitting heeft verweerder echter erkend dat gegeven deze feitelijke omschrijving van de beboetbare gedraging (had moeten weten) sprake is van grove schuld. Dit brengt mee dat de boete moet worden verminderd tot 25% van de te weinig afgedragen belasting. Tegen de schuldgradatie grove schuld heeft eiseres geen beroepsgronden aangevoerd, anders dan te stellen dat eiseres in persoon niet heeft geprofiteerd van de te weinig afgedragen belasting. De rechtbank overweegt dat eiseres zich, mede gegeven de omvang van haar onderneming en de hoeveelheid personen van wie zij diensten afnam, ervan had dienen te vergewissen wat de fiscale gevolgen van de betreffende arbeidsrelatie zouden zijn, te meer nu personen die aanvankelijk op de loonlijst stonden met het sluiten van de ‘arbeidsovereenkomst freelancer’ buiten het bereik van de loonheffingen werden gebracht. Eiseres had zich ervan moeten vergewissen of zij daarmee fiscaal aanvaardbaar handelde. Zij had naar het oordeel van de rechtbank redelijkerwijs moeten weten dat met haar handelswijze te weinig belasting zou worden afgedragen. Onder de gegeven omstandigheden oordeelt de rechtbank dat een boete van 25% van de te weinig afgedragen belasting passend en geboden is en zij zal de boeten dienovereenkomstig vaststellen. Dat eiseres, naar zij stelt, niet persoonlijk geprofiteerd zou hebben van de te weinig afgedragen belasting, leidt niet tot een ander oordeel.
    
    14. De rechtbank dient ambtshalve te toetsen of sprake is van overschrijding van de redelijke termijn als genoemd in artikel 6 van het Europese verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). In beginsel is de redelijke termijn overschreden indien de rechtbank niet binnen twee jaren nadat de termijn is aangevangen uitspraak heeft gedaan (zie Hoge Raad 22 april 2005, ECLI: NL:HR:2005:AO9006). De termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting heeft kunnen ontlenen dat aan hem een boete zou worden opgelegd.
    
    15. Naar het oordeel van de rechtbank is de termijn aangevangen op 15 juli 2015, zijnde de datum van het rapport van het boekenonderzoek. In dat rapport wordt voor het eerst melding gemaakt van het voornemen tot het opleggen van boeten. Sindsdien zijn iets meer dan twee jaren verstreken. Daarmee is de redelijke termijn met minder dan een half jaar overschreden. Hierin ziet de rechtbank aanleiding de onder 13. verminderde boeten verder te verminderen met 5% en vast te stellen op € 12.445 voor het jaar 2012, € 32.281 voor het jaar 2013 en € 49.022 voor het jaar 2014. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.
    
    16. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 990 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495 en een wegingsfactor 1). De rechtbank kent geen vergoeding toe van kosten gemaakt in de bezwaarfase nu niet is gebleken dat eiseres vóór het doen van de uitspraken op bezwaar om een kostenvergoeding heeft verzocht. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen gegrond;
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar voor wat betreft de boetebeschikkingen; 
    - vermindert de boeten tot een bedrag van:
    
      -  € 12.445 voor het jaar 2012, 
      -  € 32.281 voor het jaar 2013 en 
      -  € 49.022 voor het jaar 2014;
    
    - bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 990;
    - gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 46 vergoedt.
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F. Germs-de Goede, voorzitter, mr. R.A. Eskes en mr. W.W. Monteiro, rechters, in tegenwoordigheid van mr. T.J.P. Wientjens, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 8 september 2017
              
            
          
          
            
              
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.