ECLI:NL:HR:2019:1710, Hoge Raad, 08-11-2019, 18/00768
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2019-11-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Douanerechten; postonderverdelingen 0304 87 en 0304 99 van de GN;
        tariefindeling van ‘tonijnchunks’; moeten tonijnchunks als ‘ander visvlees’ of als ‘bevroren filet van een tonijn’ in de GN worden ingedeeld?; belang van fabricagemethode (in dit geval de volgorde van snijden van visvlees) voor de tariefindeling van een product.

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
    
    
      BELASTINGKAMER
    
    
      
        Nummer	18/00768
      
        Datum	8 november 2019
    
    
    
      ARREST
    
    
    
      in de zaak van
    
    
      
        [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
      tegen
    
    
      de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
    
    
    
      op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 11 januari 2018, nr. 17/00031, op het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Noord-Holland (nr. HAA 15/1580) betreffende een aan belanghebbende uitgereikte uitnodiging tot betaling van douanerechten. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
    
  
  
    
      2Beoordeling van de middelen
    
      2.1
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        2.1.1
        Belanghebbende heeft op 26 september 2014 aangifte gedaan voor het in het vrije verkeer brengen van een partij visvlees omschreven als “bevroren tonijnvlees thunnes albacares495x tuna chunk, a grade, 100%” (hierna: de tonijnchunks). 
      
      
        2.1.2
        De tonijnchunks zijn als volgt verkregen. Een tonijn wordt zonder kop, staartvinnen en vinnen diepgevroren aangeleverd en om te beginnen overdwars in delen gezaagd. Het staartdeel vormt het grootste aldus verkregen deel. Dit staartdeel wordt langs de graat in de lengte in vier delen gezaagd, waarna zo nodig nogmaals in de lengte wordt gezaagd om de graat te verwijderen. Zo ontstaan vier langwerpige stukken tonijn met twee rechte (zaag)kanten en een ronde kant waarop de huid van de tonijn aanwezig is. Vervolgens worden de huid, de bloedlijn en de botresten weggeslepen. Wat resteert zijn vier langwerpige stukken bevroren tonijnvlees waarvan de doorsnede afloopt van breed naar smal. Het smalle puntje van elk van deze vier stukken is afgezaagd en verzaagd in dunne plakjes (‘carpaccio’). Het nog resterende deel is een ‘chunk’.
      
      
        2.1.3
        Belanghebbende heeft in de aangifte de tonijnchunks ingedeeld in postonderverdeling 0304 99 99 van de Gecombineerde Nomenclatuur (hierna: de GN). Postonderverdeling 0304 99 van de GN betreft “ander, bevroren visvlees” (waarvan het tarief van douanerechten 7,5 procent bedraagt).
      
      
        2.1.4
        Het Douane Laboratorium heeft monsters van de tonijnchunks onderzocht en geconcludeerd dat deze door hun afmeting en gewicht herkenbaar zijn als delen verkregen van een filet. De Inspecteur heeft de tonijnchunks daarop ingedeeld als “(…) bevroren filets van andere vis; tonijn” in postonderverdeling 0304 87 00 van de GN. Voor goederen van deze postonderverdeling geldt een tarief van douanerechten van 18 procent. De Inspecteur heeft de zijns inziens meer verschuldigde douanerechten vervolgens van belanghebbende nagevorderd. 
      
    
    
      2.2
      Voor het Hof was in geschil of de tonijnchunks als filets in de zin van postonderverdeling 0304 87 00 van de GN moeten worden aangemerkt. Het Hof heeft vastgesteld dat de tonijnchunks delen zijn die als zodanig herkenbaar zijn als delen van de boven- of onderkant, linker- of rechterhelft van de tonijn en dat deze delen - gelet op hun toenemende doorsnede (van smal naar breed) - evenwijdig aan de ruggengraat zijn losgemaakt. Voorts heeft het Hof vastgesteld dat de kop, de ingewanden, de vinnen en de graten van de tonijn zijn verwijderd. Naar het oordeel van het Hof moeten de tonijnchunks op grond van deze objectieve kenmerken en eigenschappen, gelet op post 0304 87 00 en de aanvullende aantekening 2 op hoofdstuk 3 van de GN, worden ingedeeld als bevroren filets van tonijn onder postonderverdeling 0304 87 00 van de GN. Het feit dat de tonijn eerst overdwars in delen is gesneden alvorens in de lengte te zijn gesneden, staat naar het oordeel van het Hof niet in de weg aan indeling van de tonijnchunks als ‘filets’.
    
    
      2.3
      Middel 1 is gericht tegen de hiervoor in 2.2 weergegeven oordelen van het Hof. Het middel betoogt dat het Hof een onjuiste uitleg heeft gegeven aan de aanvullende aantekening 2 op hoofdstuk 3 van de GN. Volgens het middel volgt uit deze aanvullende aantekening, in samenhang gelezen met de toelichting van de Werelddouaneorganisatie (hierna: de WDO) op post 0304 van het Geharmoniseerde Systeem (hierna: het GS), dat de snijvolgorde van delen van de vis wel als indelingscriterium in aanmerking moet worden genomen. 
      
        2.4.1
        
          Postonderverdelingen 0304 87 00 en 0304 99 99 van de GN luiden als volgt:
          “0304	Visfilets en ander visvlees (ook indien fijngemaakt), vers, gekoeld of bevroren
          (…)	
          	– bevroren filets van andere vis
          (…)	
          0304 87 00	– – tonijn (van het geslacht Thunnus) en boniet (Euthynnus (Katsuwonus) pelamis)
          (…)	
          	– ander, bevroren
          (…)	
          0304 99	– – ander
          (…)	
          	– – – ander
          	– – – – ander
          0304 99 99	– – – – – ander”
        
      
      
        2.4.2
        
          In de toelichting van de WDO op post 0304 van het GS is met betrekking tot ‘filets’ het volgende opgenomen:
          “This heading covers:
          (1) Fish fillets.
        
        
        
          For the purposes of this heading the term fish fillets means the strips of meat cut parallel to the backbone of the fish and constituting the right or left side of a fish insofar as the head, guts, fins (dorsal, anal, caudal, ventral, pectoral) and bones (spinal column or main backbone, ventral or costal bones, branchial bone or stapes, etc.) have been removed and the two sides are not joined together, for example by the back or belly.
          (…)
          Fillets cut in pieces are also classified as fillets in this heading.
          (…)”
        
      
      
        2.4.3
        
          De aanvullende aantekening 2 op hoofdstuk 3 van de GN is op 15 september 2014 in werking getreden. Zij luidt - voor zover van belang - als volgt:
          “2. Voor de toepassing van de in de derde alinea vermelde GN-onderverdelingen omvat de benaming „filet” ook „loins”, dat wil zeggen de repen vlees die de boven- of onder-, linker- of rechterhelft van een vis vormen, voor zover de kop, de ingewanden, de vinnen (rugvinnen, aarsvinnen, staartvinnen, buikvinnen, borstvinnen) en de graten (ruggengraat of wervelkolom, zijgraten of ribben, kieuwboog of kieuwstraal, enz.) zijn verwijderd.
          De indeling van deze producten als filets wijzigt niet als zij in stukken worden gesneden, op voorwaarde dat kan worden vastgesteld dat deze stukken van filets zijn verkregen.
          De bepalingen van de eerste twee alinea's gelden voor de volgende vissen:
          tonijn (van het geslacht Thunnus) van GN-onderverdelingen 0304 49 90 en 0304 87 00;
          (…)”
        
      
      
        2.4.4
        
          In de considerans van Uitvoeringsverordening (EU) nr. 920/2014 van de Commissie van 21 augustus 2014 is deze aanvullende aantekening - voor zover van belang - als volgt toegelicht:
          “(2) De indeling van stukken visvlees als filets of ander visvlees onder post 0304 van de gecombineerde nomenclatuur is afhankelijk van het feit of kan worden vastgesteld of deze stukken van visfilets zijn verkregen of niet. 
        
        
          (3) In de gecombineerde nomenclatuur wordt het begrip „loins” gebruikt als synoniem voor filets van grote vis. Aangezien in post 1604 van de gecombineerde nomenclatuur, die betrekking heeft op bereidingen en conserven van vis, al wordt verwezen naar „filets, zogenaamde loins”, moet een dergelijke verwijzing ook worden opgenomen in hoofdstuk 3 van de gecombineerde nomenclatuur, dat betrekking heeft op vis. 
        
        
          [...] 
        
        
          (5) Om een consequente toepassing van de gecombineerde nomenclatuur te waarborgen, dient de indeling van grote vissen verkregen visfilets, zogenaamde „loins” (al dan niet in stukken gesneden) onder post 0304 te worden verduidelijkt.”
        
      
      
        2.4.5
        
          De toelichting van de Commissie op ‘filets’ in de zin van postonderverdeling 0304 87 00 van de GN luidde tot 17 juli 2014:
          “Filets
          Zie punt 1 van de GS-toelichting op post 0304.
        
        
          Tot deze onderverdelingen behoren ook filets die in stukken zijn gesneden, voorzover kan worden onderkend dat de stukken van filets afkomstig zijn. De soorten die daarvoor het meest worden gebruikt zijn forel, zalm, kabeljauw, schelvis, koolvis, roodbaars, wijting, heek, zeebrasem, tong, schol, tarbot, leng, tonijn, makreel, haring en ansjovis.
        
        
          Deze onderverdelingen hebben ook betrekking op stukken van de anatomische rechter- en linkerkant van de vis, m.a.w. het deel van de vis dat filet wordt genoemd. Soms worden deze stukken direct van de vis of een deel van de vis afgesneden zonder eerst een hele filet te snijden. Dit kan gebeuren bij grote vissen zoals bijvoorbeeld tonijn, enz.”]
        
      
      
        2.5.1
        Het Hof heeft terecht geoordeeld dat onder filets in de zin van post 0304 van de GN ook het visvlees is begrepen dat is verkregen door een vis overdwars te snijden voordat de repen vlees die de boven- of onder-, linker- of rechterhelft daarvan vormen, over de lengte langs de graat worden afgesneden. 
      
      
        2.5.2
        Middel 1 faalt voor zover het betoogt dat het Hof zich bij de uitleg van de aanvullende aantekening 2 op hoofdstuk 3 van de GN enkel heeft laten leiden door de hiervoor in 2.4.4 geciteerde toelichting van de Commissie. Het middel berust in zoverre op een verkeerde lezing van de uitspraak van het Hof. 
      
      
        2.5.3
        Middel 1 betoogt voor het overige dat het Hof bij de tariefindeling van de tonijnchunks niet mocht voorbijgaan aan de toegepaste snijvolgorde bij de verwerking van de bevroren vis. 
      
      
        2.5.4
        In het belang van de rechtszekerheid en van een gemakkelijke controle moet het beslissende criterium voor de tariefindeling van goederen in beginsel worden gezocht in hun objectieve kenmerken en eigenschappen zoals deze in de tekst van de post van de GN en in de aantekeningen bij de afdelingen of hoofdstukken zijn omschreven. De fabricagemethode waarmee een product is verkregen, is daarom slechts van invloed wanneer een tariefpost en/of aantekeningen op de afdelingen of op de hoofdstukken dit uitdrukkelijk bepalen.
      
      
        2.5.5
        Gelet hierop kan de snijwijze van een vis, in het bijzonder de door middel 1 voorgestane snijvolgorde van de delen, alleen van belang zijn indien de postonderverdelingen van tariefpost 0304 of de aantekeningen op afdeling I of hoofdstuk 3 van de GN dit uitdrukkelijk bepalen. Dat is niet het geval. Een dergelijke uitdrukkelijke bepaling is ook niet te vinden in de aanvullende aantekening 2 op hoofdstuk 3 van de GN. Het belang van deze aanvullende aantekening is gelegen in de aansluiting bij het begrip loins dat in post 1604 van de GN wordt gebruikt als synoniem voor filets van grote vis, om zo een consequente toepassing van de GN te waarborgen. De aanvullende aantekening 2 houdt niet meer in dan dat de repen vlees die de boven- of onder,linker- of rechterhelft van een vis vormen ook als ‘filets’ worden aangemerkt, voor zover de kop, de ingewanden, de vinnen en de graten zijn verwijderd. In het licht van de hiervoor in 2.5.4 gegeven rechtsregels, moet deze aanvullende aantekening zo worden uitgelegd dat deze niet een bepaalde volgorde van snijden van het vlees van de vis inhoudt, en dus ook niet - zoals middel 1 betoogt - stukken visvlees van het begrip filet uitsluit wanneer deze door een andere snijvolgorde zijn ontstaan dan door het afsnijden van de hiervoor bedoelde repen vlees gevolgd door het versnijden daarvan. Hetzelfde geldt voor post 0304 van het GS. Ook in deze post wordt niet uitdrukkelijk een snijvolgorde bepaald. Aan het voorgaande doet niet af dat kort voordat de aanvullende aantekening 2 op hoofdstuk 3 van de GN in werking is getreden de hiervoor in 2.4.5 bedoelde toelichting is ingetrokken. Middel 1 faalt daarom ook voor het overige.
      
    
    
      2.6
      Middel 2 kan niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu dit middel niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
    
  
  
    
      3Proceskosten
    De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      4Beslissing
    De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt en M.E. van Hilten, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 8 november 2019.	
    
  
  
     Vgl. onder meer HvJ 28 juli 2011, Pacific World Limited en FDD International Limited, C-215/10, ECLI:EU:C:2011:528, punten 40 tot en met 42.