ECLI:NL:RBNNE:2018:5346, Rechtbank Noord-Nederland, 20-12-2018, AWB - 17 _ 4442
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2018-12-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aan de VOF en de vennoten zijn informatiebeschikkingen opgelegd in het kader van schending van de administratieplicht van artikel 52 van de AWR voor de IB, LH en OB. De rechtbank verklaart het buiten de termijn ingediende beroep van vennoot 2 niet-ontvankelijk. Het (tijdig ingestelde) beroep van vennoot 1 en de VOF omvat niet tevens een beroep van vennoot 2 persoonlijk. 
        De verkoop- en de kasadministratie voldoen niet aan de vereisten van artikel 52 van de AWR. De informatiebeschikking blijft in zoverre in stand. De bewaarplicht is niet geschonden. De schendingen rechtvaardigen naar het oordeel van de rechtbank de omkering en verzwaring van de bewijslast.
        De rechtbank vernietigt wel de informatiebeschikking voor wat betreft de LH.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
    
    
      Zittingsplaats Groningen
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: LEE 17/4442, 17/4443, 18/1112
    
    
    
      
        uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 20 december 2018 in de zaken tussen
      
    
    
  
  
    
      1 [eiser 1] , eiser in de zaak 17/4442
    
  
  
    
      2 [Eiseres 2] , eiseres in de zaak 17/4443 en 
    
  
  
    
      3 [eiser 3] , eiser in de zaak 18/1112,
    
    
      hierna gezamenlijk ook eisers genoemd,
      (gemachtigde: [gemachtigde eisers] ),
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Groningen, verweerder
      (gemachtigde: [verweerder] ).
    
    
    
    
      
        Procesverloop
      
    
    
    
      Verweerder heeft met dagtekening 3 november 2016 een informatiebeschikking genomen ten name van [eiser 1] en [Eiseres 2] (hierna: [Eiseres 2] of de [Eiseres 2] ), met betrekking tot de inkomstenbelasting (IB) over de jaren 2013 en 2014 en met betrekking tot de loonheffing (LH) en de omzetbelasting (OB) over de tijdvakken in de jaren 2013 tot en met 2014. 
    
    
    
      Verweerder heeft met dagtekening 3 november 2016 een informatiebeschikking genomen ten name van [eiser 3] en [Eiseres 2] , met betrekking tot de inkomstenbelasting (IB) over de jaren 2013 en 2014 en met betrekking tot de loonheffing (LH) en de omzetbelasting (OB) over de tijdvakken in de jaren 2013 tot en met 2014. 
    
    
    
      Bij twee afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 8 november 2017 heeft verweerder de bezwaren van eisers ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eisers hebben tegen de uitspraken op bezwaar beroepen ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft in elk van de drie zaken een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 november 2018. Eisers 1 en 3 zijn verschenen, in persoon en als vertegenwoordiger van [Eiseres 2] . Zij werden bijgestaan door hun gemachtigde en vergezeld door de heer [broer van eiser 1] (de broer van eiser 1). Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [verweerder 2] en [verweerder 3] .
    
    
    
      Eisers hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder. Ter zitting zijn gelijktijdig behandeld de zaken met de nummers LEE 17/4442, 17/4443 en 18/1112.
    
    
    
      
        Overwegingen
      
    
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    
      1.		De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan. 
    
    
    
      1.1
      
        [Eiseres 2] exploiteert een cafetaria/horecagelegenheid onder de naam “ [bedrijfsnaam] , waarvan [eiser 1] en [eiser 3] sinds 1 januari 2013 de beide vennoten zijn. De onderneming werd voor 2013 als eenmanszaak door [eiser 3] gedreven. [Eiseres 2] is dagelijks geopend van 15:00 uur tot 01:00 uur, in het weekend (vrijdag en zaterdag) tot 04:00 uur (3.952 uren per jaar).
      
    
    
      1.2
      De omzet, onverdeeld in contant, per pin, per Ideal en per bank, tevens uitgedrukt in een percentage van de totale omzet, was in de onderhavige jaren als volgt:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Verdeling omzet (incl. OB)
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  2013
                
              
              
                
                  %
                
              
              
                
                  2014
                
              
              
                
                  %
                
              
            
            
              
                Totaal contant
              
              
                € 351.592,04
              
              
                86,3
              
              
                € 343.330,29
              
              
                67,6
              
            
            
              
                Totaal PIN
              
              
                € 52.367,42
              
              
                12,8
              
              
                € 120.032,60
              
              
                23,6
              
            
            
              
                Totaal Ideal
              
              
                0
              
              
                0,0
              
              
                € 42.547,52
              
              
                8,4
              
            
            
              
                Totaal per bank
              
              
                € 3.671,48
              
              
                0,9
              
              
                € 1.953,52
              
              
                0,4
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.3
      Verweerder heeft in 2015 een boekenonderzoek bij eisers ingesteld - en de reikwijdte gedurende het boekenonderzoek uitgebreid - en een rapport van zijn bevindingen opgesteld. Een (afschrift van) het rapport van het bedoelde boekenonderzoek behoort niet tot de gedingstukken. 
      
    
    
      1.4
      In de informatiebeschikkingen van 3 november 2016 heeft verweerder vermeld dat in het kader van het boekenonderzoek is gebleken dat op onderdelen niet is voldaan (door de VOF dan wel door de vennoten) aan de administratieplicht en aan de bewaarplicht als bedoeld in artikel 52 van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen (AWR). In de informatiebeschikkingen is onder andere het volgende opgenomen:
      
      
        ”Op de volgende onderdelen voldoet u niet aan de administratieplicht dan wel de volgende
        
          onderdelen van uw administratie zijn weggegooid en/of vernietigd, dan wel ontbreken en voldoet u niet aan de bewaarplicht:
        
      
      
      
        
          Verkoopregistratie en kasadministratie:
        
      
      
      
        -	Er is geen structurele verkoopregistratie (bijv. middels een elektronische kassa) van de verkooptransacties dan wel hoe deze is voldaan (contant, pin dan wel Ideal). Daarmee is het afgeroomde bedrag per dag (contante omzet) en welke wordt geregistreerd in het kasboek niet verifieerbaar met een structurele verkoopregistratie;
      
      
        -	In het kasboek is geen zichtbare kascontrole dan wel kastelling aangetroffen en deze is ook niet mogelijk door het ontbreken van een structurele verkoopregistratie;
      
      
        -	De (kopie) verkoopbon, pinbon en de aantekeningen van de omzet per adres per bezorger worden niet bewaard;
      
      
        -	Er zijn afwijkingen tussen het kasboek in Excel en het kasdagboek in de financiële administratie.
      
      
      
        
          In een horecagelegenheid als deze, waarbij de omzet grotendeels per kas wordt ontvangen, er geen debiteurenadministratie is en bovendien allerlei uitgaven contant worden voldaan, dient de verkoopregistratie deugdelijk te zijn en is de kasadministratie een centraal, ondeelbaar en onmisbaar onderdeel van de administratie.
        
      
      
      
        
          (…)
        
      
      
      
        
          De onderneming heeft meerdere werknemers in dienst en de 2 vennoten zullen de werknemers en elkaar willen controleren of de vergoeding die volgens de kasadministratie ontvangen is, aansluit bij de omvang van de verleende diensten.
        
      
      
      
        
          Hiervoor dienen de verleende diensten (e.e.a. gespecificeerd tot een bepaald niveau) te worden geregistreerd en te worden vastgelegd hoe deze zijn voldaan. Hiervoor zal de ondernemer over de eerste primaire verkoopregistraties (de bestelling) dienen te beschikken. Verder heeft de vennoot van een dergelijke onderneming de behoefte om te controleren of het administratief kassaldo aansluit bij het bedrag dat op dat moment werkelijk in contanten aanwezig is in de kas. De vennoot van een onderneming die geen verkoopregistratie en daarbij horende sluitende kasadministratie bijhoudt, terwijl in zijn onderneming een groot gedeelte van de betalingen in contanten worden ontvangen, gedraagt zich niet als van een geobjectiveerde ondernemer mag worden verwacht.
        
      
      
      
        
          Personeel- en urenadministratie:
        
      
      
      
        -	De planning (in welke vorm dan ook) van het personeel is niet gemaakt dan wel bewaard;
      
      
        -	Van de gewerkte uren wordt niets vastgelegd dan wel deze vastleggingen zijn niet bewaard gebleven;
      
      
        -	Van de contante uitbetaling van netto loon wordt geen betaalbewijs gevraagd en
      
      
        ontvangen of afgegeven dan wel bewaard. Hierdoor is het moeilijk bij te houden en achteraf te controleren voor de werkgever of een werknemer juist is betaald.
      
      
      
        
          Van een eetgelegenheid, welke elke dag geopend is en met een wisselend personeelsbestand met een bandbreedte van ongeveer 16 - 27 verschillende personen moet een planning/urenregistratie hebben:
        
      
      
        -	om te zorgen dat er voldoende personeel aanwezig is en alle taken worden verricht, zoals keuken, klantbediening, bezorgen, schoonmaken (wie gaat welke taken uitvoeren);
      
      
        -	om de gewerkte uren en werkzaamheden bij te houden en controleerbaar te maken voor de werkgever en de werknemers.
      
      
      
        
          Het feit dat de vennoten bovenstaande in hun hoofd kunnen bijhouden is niet plausibel. De vennoten gedragen zich op niet punt ook niet zoals van een geobjectiveerde ondernemer mag worden verwacht.”. 
      
      
    
    
      1.5
      Verweerder heeft twee separate informatiebeschikkingen genomen. De tenaamstellingen en adresseringen luiden respectievelijk:
      
      
        
          De heer [eiser 3] en 
        
        
          
            [Eiseres 2]
          
        
        
          
            [adres eiser 3]
          
        
        
           [plaats]
        
        en
        
          De heer [eiser 1] en 
        
        
          
            [Eiseres 2]
          
        
        
          
            [adres eiser 1]
          
        
        
           [plaats].
      
      
      
        De aanhef van de informatiebeschikkingen - voor zover hier van belang - is in beide gevallen gelijk en luidt:
      
      
      
        “In het kader van het boekenonderzoek bij u betreffende de aangiften:
      
      
      
        - inkomstenbelasting over de jaren 2013 en 2014;
      
      
        - omzetbelasting over de tijdvakken in de periode van 1 januari 2013 tot en met 31 december 2014 door [Eiseres 2] ( [aanslagnummer omzetbelasting] ), waarvan u vennoot bent in deze periode. 
      
      
        - Loonheffing over de tijdvakken in de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2014 door [Eiseres 2] ( [aanslagnummer loonheffingen] ), waarvan u vennoot bent in deze periode. 
      
      (…) “. 
      
    
    
      1.6
      Eisers zijn per separate brieven van 6 december 2016, ontvangen door verweerder op 8 december 2016, in bezwaar gekomen tegen de informatiebeschikkingen. Beide brieven vermelden dat bezwaar wordt gemaakt namens de respectievelijke vennoot persoonlijk, alsmede namens [Eiseres 2] .
      
    
    
      1.7
      Verweerder heeft vervolgens, eveneens per separate brieven, met dagtekening 8 november 2017 uitspraak op bezwaar gedaan, waarbij het bezwaar tegen de informatiebeschikking is afgewezen. In deze uitspraken op bezwaar staat bovenaan, onder 'Betreft' het volgende vermeld:
      
      
        "Betreft: Uitspraak op bezwaar inzake informatiebeschikking [eiser 3] en [Eiseres 2] , RSIN [aanslagnummer]"
      
      
      
        en
      
      
      
        "Betreft: Uitspraak op bezwaar inzake informatiebeschikking [eiser 1] en [Eiseres 2] , RSIN [aanslagnummer]".
      
      
      
      
        De aanhef van beide uitspraken op bezwaar luidt:
      
      
      
        ”U heeft namens belanghebbende, [eiser 3] en [Eiseres 2] , RSIN [aanslagnummer] , op 8 december 2016 bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikking (..)” 
      
      
      
        respectievelijk
      
      
      
        “U heeft namens belanghebbende, [eiser 1] en [Eiseres 2] , RSIN [aanslagnummer] , op 8 december 2016 bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikking (..)”
      
      
    
    
      1.8
      Op 20 december 2017 heeft de rechtbank een beroepschrift ontvangen. Het opschrift van het beroepschrift luidt:
      
      
        
          Inzake 		beroep tegen de uitspraak op bezwaar inzake informatiebeschikking van 8 november 2017
        
        
          Appellanten 		de heer [eiser 1] en [Eiseres 2] , [adres] [plaats]
        
      
      
      
        Voorts heeft de gemachtigde in het beroepschrift het volgende opgemerkt:
      
      
      
        "Bijgaand zend ik u het formele beroepschrift met één productie in bovengenoemde zaak met het verzoek dit in behandeling te nemen.
      
      
      
        De genoemde productie betreft uitsluitend de onder 1.7 bedoelde uitspraak op bezwaar die is gericht aan [eiser 1] en [Eiseres 2] , RSIN [aanslagnummer] .
      
      
    
    
      1.9
      De rechtbank heeft het beroep vervolgens in twee beroepen gesplitst, te weten:
      - namens [eiser 1] (eiser 1), waaraan het zaaknummer 17/4442 is toegekend en 
      - namens de VOF (eiseres 2), waaraan het zaaknummer 17/4443 is toegekend.
      
    
    
      1.10
      De gemachtigde heeft de motivering van het beroep bij brief van 9 april 2018, door de rechtbank ontvangen op 10 april 2018, ingezonden. Daarin heeft de gemachtigde opgemerkt dat in het inleidende beroepschrift niet [eiser 3] persoonlijk werd genoemd, omdat op 20 december 2017 niet was onderkend dat er ook een uitspraak op bezwaar bestond op zijn naam.
      
    
    
      1.11
      In de jaren 2013 en 2014 was er geen kassa aanwezig waarop de individuele verkooptransacties werden geregistreerd. De kassa werd alleen gebruikt om het wisselgeld te kunnen bepalen. Het maken van X- en Z-afslagen was niet mogelijk. De kassalade werd verder gebruikt als geldlade.
      
    
    
      1.12
      De kas werd dagelijks opgemaakt door na afloop van de dag het aanwezige briefgeld te tellen. Het aanwezige muntgeld werd schattenderwijs vastgesteld. Van het aanwezige kasgeld werd een vast bedrag (€ 250 of € 300) in de kassalade als kasgeld achtergelaten als beginsaldo voor de volgende dag.
      
    
    
      1.13
      De omvang van de contante omzet (de omzet per kas) werd als volgt bepaald. Het op de wijze als bedoeld bij 1.12 bepaalde kasgeld aan het einde van de dag minus het kassaldo aan het begin van de dag plus de contante uitgaven vanuit de geldlade is de behaalde dagomzet in contanten. Deze dagomzet en de contante uitgaven werden geregistreerd in een kasboek in Excel.
      
      
      
        
          Geschil en beoordeling
        
      
    
    
      2.1
      In geschil is allereerst het antwoord op de vraag of het beroep van [eiser 3] (eiser 3) tijdig is ingesteld. Verder is in geschil of verweerder terecht aan eisers een informatiebeschikking heeft opgelegd in het kader van het niet voldoen aan de administratieplicht van artikel 52 van de AWR.
      
    
    
      2.2
      Ter zitting hebben partijen desgevraagd bevestigd dat de informatiebeschikking en de uitspraak op bezwaar gericht aan "De heer [eiser 1] en [Eiseres 2] ." moet worden aangemerkt als twee in één geschrift vervatte informatiebeschikkingen en uitspraken op bezwaar, die respectievelijk zijn genomen en gedaan (1) ten aanzien van [eiser 1] in persoon (betreffende de IB), en (2) ten aanzien van de V.O.F. (betreffende de OB en de LH). De informatiebeschikking en de uitspraak op bezwaar gericht aan "De heer [eiser 3] en [Eiseres 2] " moet worden aangemerkt als één enkele informatiebeschikking en uitspraak op bezwaar, die louter is genomen en gedaan ten aanzien van [eiser 3] in persoon (betreffende de IB). De rechtbank zal voor het vervolg daarom van de aldus aangeduide voorwerpen van beroep uit gaan.
      
      
        
          Omtrent de ontvankelijkheid (eiser 3, [eiser 3] , zaak 18/1112)
        
      
      3. De gemachtigde van eisers betwist niet dat er namens [eiser 3] persoonlijk geen beroep is ingesteld binnen de geldende beroepstermijn. In zijn motivering van het beroep van 9 april 2018 (zie 1.10) heeft de gemachtigde in dit kader vermeld:
      
      
        “De heer [eiser 1] heeft eerst op 20 december 2017 de rechtsbijstand ingeroepen van de ondergetekende. Deze datum viel op de laatste dag waarop nog beroep tegen de uitspraak op bezwaar bij de rechtbank ingediend kon worden . In deze krappe tijdspanne heeft de ondergetekende niet onderkend dat er zowel een uitspraak op bezwaar bestond gericht aan de heren [eiser 1] en [eiser 3] persoonlijk, als aan de vennootschap onder firma, waarvan zij beiden de enige vennoten zijn, te weten [Eiseres 2] Dat is de reden dat er niet afzonderlijk een beroep is ingediend op naam van de heer [eiser 3] persoonlijk.
      
      
      
        
          De belastingdienst heeft de informatiebeschikking echter uitsluitend gebaseerd op de administratie van de vennootschap onder firma. Van de beschikking afgegeven aan deze vennootschap heeft gemachtigde wel tijdig beroep aangetekend en daarmee moet naar zijn mening dit beroep ook worden gezien namens beide vennoten gedaan. En dus ook namens de heer [eiser 3].”
      
      
      
        Ter zitting heeft de gemachtigde zijn standpunt nader toegelicht. De gemachtigde heeft gesteld dat de VOF een samenwerkingsverband betreft tussen in dit geval twee natuurlijke personen. Een beroep ingesteld namens de VOF is daarom tevens een beroep ingediend namens haar firmanten. Nu het beroep ten name van de VOF tijdig is ingediend (zie 1.8), is daarmee ook het beroep van eiser 3 tijdig ingediend, aldus de gemachtigde.
      
      
      4. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat het beroep van [eiser 3] niet-ontvankelijk dient te worden verklaard omdat het buiten de beroepstermijn is ingediend.
      Ter zitting heeft verweerder zijn standpunt aangevuld, in die zin dat hij een eventueel door eiser te bepleiten verschoonbare termijnoverschrijding betwist. 
      
      
    
    
      5.1
      De onderhavige informatiebeschikkingen zijn gegrond op de (vermeende) schending van artikel 52 van de AWR. In artikel 52, tweede lid, van de AWR is bepaald wie administratieplichtigen zijn. Dat zijn onder meer 'lichamen' in de zin van de AWR. In artikel 2, eerste lid, letter b van de AWR is bepaald wat de AWR verstaat onder 'lichamen'. Daaronder valt ook een vennootschap onder firma als zodanig. Het is daarom logisch dat in dit verband de informatiebeschikking gegrond op artikel 52 van de AWR (ook) is gericht aan [Eiseres 2] als zodanig.
      
    
    
      5.2
      Weliswaar is een VOF civielrechtelijk een samenwerkingsverband zonder rechtspersoonlijkheid, maar dat samenwerkingsverband kan in fiscaaljuridische zin zowel belastingplichtige (voor bijvoorbeeld de OB) als inhoudingsplichtige (voor bijvoorbeeld de LH) zijn. De aanwijzing als administratieplichtige in de AWR (zie 5.1) sluit daarop - ook in dit concrete geval - aan. De rechtbank is daarom van oordeel dat, voor zover verweerder de uitspraak op bezwaar en de informatiebeschikking heeft bekendgemaakt aan [Eiseres 2] , hij daarmee alleen de [Eiseres 2] als zodanig heeft bedoeld, dus in haar hoedanigheid als administratieplichtig lichaam in de zin van de AWR.
      
    
    
      5.3
      Hetgeen eiser bepleit, is naar het oordeel van de rechtbank, ook afgezien van het voorgaande, niet af te leiden uit de tenaamstelling van de uitspraak op bezwaar en de informatiebeschikking. Die tenaamstelling luidt "[eiser 1] en [Eiseres 2] ". Het gaat dus om twee verschillende personen (zie 1.5 en 1.7). Eiser stelt vervolgens dat " [Eiseres 2] ." zo moet worden gelezen, dat daar (mede) staat: "de beide vennoten persoonlijk". Dat is niet goed te volgen, nu de heer [eiser 1] dan (in dezelfde beschikking) tweemaal in persoon zou zijn aangeschreven. 
      
    
    
      5.4
      De rechtbank is daarom van oordeel dat de uitspraak op bezwaar gericht aan "[eiser 1] en [Eiseres 2] " niet tevens ziet op [eiser 3] persoonlijk. Het (inderdaad tijdig ingediende) inleidende beroepschrift tegen die uitspraak op bezwaar (zie 1.8) kan evenmin worden opgevat als ingediend namens [eiser 3] in persoon.
      
    
    
      5.5
      De uitspraak op bezwaar die ten aanzien van [eiser 3] in persoon is gedaan, dateert van 8 november 2017. De gemachtigde is voor het eerst daartegen opgekomen in de motivering van het beroep, die op 10 april 2018 door de rechtbank is ontvangen (zie 1.10). Het beroep van [eiser 3] gericht tegen de informatiebeschikking te zijnen aanzien - dus betreffende de IB -  is daarmee na het verstrijken van de beroepstermijn van zes weken bij de rechtbank ingediend. Ter zitting heeft eisers gemachtigde bevestigd dat er geen redenen voor verschoonbaarheid zijn. Dientengevolge is het beroep van [eiser 3] vanwege overschrijding van de beroepstermijn niet-ontvankelijk.
      
    
    
      5.6
      Als de beslissing van de rechtbank op dit punt niet wordt aangevochten of in stand blijft, zal er ten aanzien van [eiser 3] in persoon, betreffende de IB (zie 2.2), sprake zijn van een onherroepelijke informatiebeschikking. In dat verband hecht de rechtbank eraan op te merken, dat verweerder ter zitting uitdrukkelijk heeft verklaard dat deze informatiebeschikking wat de rechtsgevolgen betreft hetzelfde lot zal delen als de informatiebeschikking die is genomen ten aanzien van [eiser 1] in persoon (betreffende de IB).
      
      
      
        
          Omtrent de informatiebeschikking (eiser 1, [eiser 1] , zaak 17/4442 en eiseres 2, [Eiseres 2] ., zaak 17/4443) 
        
      
    
    
      6.1
      Niet in geschil is dat de informatiebeschikkingen alleen zien op de schending van de verplichtingen van artikel 52 van de AWR. Verweerder heeft zich in dit verband op het standpunt gesteld dat eisers artikel 52 van de AWR hebben geschonden zowel waar het gaat om de administratieplicht als waar het gaat om de bewaarplicht.
      
    
    
      6.2
      Verder zien de informatiebeschikkingen op verschillende onderdelen van de administratie, te weten de verkoopregistratie en kasadministratie enerzijds en de personeels- en urenadministratie anderzijds. De rechtbank heeft ter zitting vastgesteld dat de informatiebeschikking voor wat betreft de IB ( [eiser 1] ) en de OB (de VOF) is gegrond op de gestelde gebreken in de verkoopregistratie en kasadministratie, terwijl de informatiebeschikking voor wat betreft de LH (de VOF) is gegrond op de gestelde gebreken in de personeels- en urenadministratie.
      
    
    
      6.3
      Naar aanleiding van het debat ter zitting heeft verweerder zich nader op het standpunt gesteld dat zijn constatering die in de informatiebeschikking is vermeld onder het vierde gedachtestreepje betreffende de verkoopregistratie en kasadministratie (zie 1.4), dat er afwijkingen zijn tussen het kasboek in Excel en het kasdagboek in de financiële administratie, niet gehandhaafd blijft ter onderbouwing van het niet voldoen aan de administratieplicht. Voor wat betreft de onderbouwing van de schending van de bewaarplicht heeft verweerder voorts verklaard dat de constatering ten aanzien van de pinbonnen kan komen te vervallen (vermeld onder het derde gedachtestreepje betreffende de verkoopregistratie en kasadministratie, zie 1.4). Dat betekent dat de rechtbank voor wat betreft de verkoopregistratie en kasadministratie de volgende constateringen van verweerder zal toetsen:
      
      
        
          "-	Er is geen structurele verkoopregistratie (bijv. middels een elektronische kassa) van de verkooptransacties dan wel hoe deze is voldaan (contant, pin dan wel Ideal). Daarmee is het afgeroomde bedrag per dag (contante omzet) en welke wordt geregistreerd in het kasboek niet verifieerbaar met een structurele verkoopregistratie;
        
      
      
        -	In het kasboek is geen zichtbare kascontrole dan wel kastelling aangetroffen en deze is ook niet mogelijk door het ontbreken van een structurele verkoopregistratie;
      
      
        -	De (kopie) verkoopbon
        , pinbon
         en de aantekeningen van de omzet per adres per bezorger worden niet bewaard;
      
      
        -	
        Er zijn afwijkingen tussen het kasboek in Excel en het kasdagboek in de financiële administratie."
      
      
    
    
      6.4
      De rechtbank zal de gestelde schendingen hierna achtereenvolgens beoordelen, waarbij als uitgangspunt heeft te gelden dat de bewijslast terzake op verweerder rust. Verweerder moet dus telkens aannemelijk maken dat eisers de administratieplicht en/of de bewaarplicht hebben geschonden. Voor zover het betreft de gestelde gebreken in de verkoopregistratie en kasadministratie zal de rechtbank eiser 1 en eiseres 2 gezamenlijk aanduiden als 'eisers'.
      
      
      
        
          Inrichting verkoopregistratie en kasadministratie ( [eiser 1] : IB en de VOF: OB) 
        
      
    
    
      7.1
      Verweerder heeft gemotiveerd gesteld dat de wijze waarop eisers de verkoopregistratie en kasadministratie hebben ingericht, niet voldoet aan de eisen van hun bedrijf. In de kern heeft verweerder erop gewezen dat het kasboek geen zichtbare kastellingen laat zien, dat het kasboek niet volledig en sluitend is, zodanig dat aan de hand van onderliggende bescheiden kan worden gecontroleerd wanneer hoeveel omzet is behaald met welke activiteiten, en dat de verantwoorde contante omzet niet verifieerbaar is aan de hand van een structurele verkoopregistratie. Eisers hebben daar tegenover gesteld dat de gevolgde methode van omzetbepaling en vastlegging daarvan naar tevredenheid van de vennoten was. Voor hun bedrijfsvoering was geen nadere vastlegging nodig, aangezien tijdens de openingsuren altijd ten minste één van hen aanwezig was in de zaak.
      
    
    
      7.2
      In artikel 52, eerste lid, van de AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat administratieplichtigen (zoals eisers) gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. De administratie moet bovendien zodanig zijn ingericht en worden gevoerd, en de gegevensdragers moeten zodanig worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is (artikel 52, zesde lid, van de AWR).
      
    
    
      7.3
      De bruto omzet werd in de jaren 2013 en 2014 voor meer dan twee derde per kas ontvangen (zie 1.2). Blijkens het tot de gedingstukken behorende kasboek in Excel over september 2014 bedraagt de dagomzet per kas tussen de € 400 en € 2.000. In gevallen waarin een zo aanzienlijk deel van de totale omzet per kas gaat, terwijl dat deel ook in absolute zin een aanzienlijk belang vertegenwoordigt (zoals hier het geval is), brengen de eisen van het bedrijf naar het oordeel van de rechtbank mee dat een tamelijk gedetailleerde kasadministratie met regelmatige afsluitingen (en dus: kastellingen) wordt gevoerd. Dat betekent dat eisers een kasboek moeten bijhouden waaruit op elk gewenst moment kan worden opgemaakt hoe hoog het theoretische kassaldo is, zodat het kan worden vergeleken met het op datzelfde moment aanwezige werkelijke kassaldo. Omdat het bedrijf elke dag geopend is en de kasomzet een aanzienlijk aandeel van de totale omzet behelst, moet er in beginsel op dagbasis worden geteld.
      
    
    
      7.4
      Verder brengt de aard van de onderneming naar het oordeel van de rechtbank in dit geval mee, dat er in enige vorm een primaire verkoopregistratie moet zijn. Dat kan een elektronische of mechanische kassa zijn, maar evengoed denkbaar is dat de geplaatste bestellingen op overzichtelijke wijze worden bijgehouden. Hoe die primaire verkoopregistratie er precies uit ziet, mogen eisers met andere woorden zelf bepalen. Doorslaggevend voor het antwoord op de vraag of die primaire verkoopregistratie vervolgens ook voldoet aan de eisen van artikel 52 van de AWR is naar het oordeel van de rechtbank of er op de één of andere manier ergens wordt vastgelegd voor hoeveel er in de loop van de dag wordt verkocht. Daarbij is het niet zonder meer noodzakelijk dat alle detailgegevens van alle individuele bestellingen worden geregistreerd, maar wél dat op elk gewenst moment van de dag de tot op dat moment behaalde omzet per kas kan worden vastgesteld en dat daarbij op hoofdlijnen inzichtelijk kan worden gemaakt met welke soorten producten die omzet is behaald en hoe daarvoor is betaald.
      
      
    
    
      7.5
      De rechtbank is verder van oordeel dat een zinvolle controle van de volledigheid van de omzet per kas binnen een redelijke termijn gelet op de feiten en omstandigheden van dit geval slechts mogelijk is, wanneer zowel een primaire verkoopregistratie als een kasadministratie met regelmatige afsluitingen wordt gevoerd. De inspecteur moet immers steekproefsgewijs kunnen vaststellen of:
      - de behaalde omzet daadwerkelijk wordt geregistreerd;
      - de met de op enig moment volgens de verkoopregistratie behaalde omzet per kas (af te lezen aan de hand van bijvoorbeeld een X-afslag) overeenkomt met de theoretische toename van het kasgeld in de kasadministratie;
      - het aanwezige kasgeld overeen komt met het theoretische kassaldo volgens de kasadministratie.
      
    
    
      7.6
      Gelet op de hiervoor gegeven rechtsoordelen (zie 7.2 tot en met 7.5) kan de feitelijke gang van zaken (zie in het bijzonder 1.11 tot en met 1.13) tot geen andere conclusie leiden dan dat de verkoop- en kasadministratie van eisers onder de maat zijn geweest. Vooral vanwege de combinatie van het ontbreken van een primaire verkoopregistratie enerzijds en de indirecte wijze van bepalen van de dagomzet per kas anderzijds, voldeed de administratie niet aan de eisen van artikel 52 van de AWR.
      
    
    
      7.7
      De volledigheid van de omzet per kas kan namelijk niet aan de hand van de administratie worden gecontroleerd. Gemaakte tel- of aanslagfouten die normaliter in de vorm van kasverschillen naar voren zouden komen, blijven nu onder de radar en verdwijnen in de omzet, zonder dat hun omvang en frequentie kan worden vastgesteld. Bij een bedrijf dat elke dag open is en veel per kas doet, hoort een primaire registratie van de verkopen. Dat hoeft zoals gezegd niet per se in de vorm van een elektronisch kasregister, maar enige vastlegging van de individuele kastransacties (zodanig dat daarmee de totale omzet per dag valt te herleiden), mag worden verwacht. Alleen dan is het immers mogelijk om de aldus geregistreerde kasomzet te vergelijken met de omzet zoals die naar voren komt uit het opmaken van de kas aan het einde van de dag. De hoogte van de contante omzet werd nu louter herleid uit het daadwerkelijk aanwezige kasgeld. Deze indirecte methode van omzetbepaling maakt verificatie vrijwel onmogelijk. 
      
    
    
      7.8
      Ter illustratie merkt de rechtbank op, dat wanneer eisers een kassa hadden gehad waarmee op elk gewenst moment X- en Z-afslagen konden worden gemaakt, dit alles wellicht anders had gelegen. In ieder geval zou de inspecteur dan bijvoorbeeld tijdens een onaangekondigde controle aan de hand van een X-afslag hebben kunnen vaststellen wat de theoretische dagomzet per kas zou zijn (stel € 500). Een vergelijking met het op dat moment daadwerkelijk aanwezige kasgeld (stel € 875) zou vervolgens licht hebben kunnen werpen op het realiteitsgehalte van de verantwoorde omzet. Als er bijvoorbeeld voor € 25 uitgaven zouden zijn gedaan, terwijl het aanvangskasgeld volgens het kasboek € 300 zou hebben bedragen, dan zou er iets niet kloppen (er zou dan immers € 875 +/+ € 25 -/- € 300 = € 600  -/- € 500 = € 100 teveel in de kas zitten). Verder had er dan dagelijks aan het einde van de dag een Z-afslag gemaakt kunnen worden. Rekening houdend met de omzet per pintransactie en via Ideal had vervolgens de theoretische omzet per kas bepaald kunnen worden, die vervolgens had kunnen worden vergeleken met het aanwezige kasgeld, gecorrigeerd voor het beginsaldo en de gedane uitgaven. Eventuele fouten zouden in de vorm van kasverschillen door die vergelijking aan het licht zijn gekomen.
      
      
    
    
      7.9
      Dat eisers vanuit het perspectief van hun eigen bedrijfsvoering zelf geen behoefte hadden aan een meer gedetailleerde administratie, maakt het voorgaande niet anders. Voor het antwoord op de vraag of eisers genoeg hebben gedaan in de zin van artikel 52 van de AWR is - gelet op de tekst, het doel en de strekking van dat artikel - immers niet bepalend wat de subjectieve beleving is van eisers, maar wat - gegeven het specifieke bedrijf van eisers - de ondergrens is die de inspecteur in staat stelt om de administratie (binnen een redelijke termijn) aan een zinvolle controle te kunnen onderwerpen. Eisers hebben ten slotte evenmin gesteld dat op een andere manier een zinvolle controle van de volledigheid van de kasomzet mogelijk zou zijn geweest (vgl. de casus die heeft geleid tot Hoge Raad 31 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:532).
      
    
    
      7.10
      Het voorgaande betekent dat verweerder naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk heeft gemaakt dat eisers ten aanzien van de verkoopregistratie en kasadministratie de administratieplicht van artikel 52 van de AWR hebben geschonden.
      
      
        
          Bewaarplicht ( [eiser 1] : IB en de VOF: OB)
        
      
    
    
      8.1
      Verweerder heeft gesteld dat de bewaarplicht is geschonden, omdat de (kopie) verkoopbon en de aantekeningen van de omzet per adres per bezorger niet zijn bewaard. Daardoor is volgens verweerder de mogelijkheid verloren gegaan om de volledigheid van de omzetverantwoording te verifiëren. Dat de betreffende bescheiden niet zijn bewaard, is op zichzelf niet in geschil, omdat eisers dat hebben erkend. Eisers hebben er echter op gewezen dat de betreffende registraties slechts een deel van de omzet behelzen (de andere omzet is afhaal en hier opeten).
      
    
    
      8.2
      In dit verband gaat de rechtbank, mede naar aanleiding van de verklaringen van eisers ter zitting, uit van de volgende gang van zaken bij de verkopen die worden bezorgd vanuit de zaak (de bezorgomzet). De bestelling werd opgenomen en bereid, vervolgens ging de bezorger met een originele verkoopbon naar de klant die had besteld. Een kopie verkoopbon bleef achter in de zaak. Incidenteel maakte één van de vennoten aantekeningen, in de vorm van een lijstje met een overzicht van de ontvangen bestellingen, om globaal te kunnen zien hoe de zaken draaiden (en waar zijn klanten zaten). Zodra de bezorger terugkwam, werden de door de bezorger mee terug gebrachte ontvangsten gecontroleerd. De kopie verkoopbon en de aantekeningen van de vennoot werden niet bewaard. De ontvangen omzet ter zake van deze verkopen (de bezorgomzet) kwam in de geldlade.
      
    
    
      8.3
      De rechtbank stelt voorop dat de bewaarplicht van artikel 52 van de AWR niet meebrengt dat eisers de kopie verkoopbonnen en de (incidentele) aantekeningen moesten bewaren, omdat er nu eenmaal een kopie verkoopbon of aantekening werd gemaakt. Waar het om gaat is of die kopie verkoopbonnen en de aantekeningen er in het licht van de administratieplicht überhaupt moesten zijn, gelet op het bepaalde in artikel 52, eerste lid, van de AWR. Dat laatste is naar het oordeel van de rechtbank niet het geval.
      
    
    
      8.4
      Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank namelijk niet aannemelijk gemaakt dat de verkoopbonnen en de aantekeningen behoorden tot de administratie en uit dien hoofde dus - eenmaal vervaardigd - ook hadden moeten worden bewaard. Met name heeft verweerder, tegenover de betwisting door eisers, niet aannemelijk gemaakt op welke wijze de mogelijkheid precies verloren is gegaan om (zoals hij heeft gesteld) de volledigheid van de omzetverantwoording te controleren.
      
      
    
    
      8.5
      Ter toelichting op dat oordeel overweegt de rechtbank het volgende. Mede gelet op het hiervoor gegeven oordeel van de rechtbank (zie 7.8 tot en met 7.10), is het denkbaar dat het structureel aanmaken van een kopie verkoopbon voor wat betreft de bezorgomzet de primaire verkoopregistratie zou kunnen vormen, waarmee in zoverre zou zijn voldaan aan artikel 52, eerste lid van de AWR. In dat geval hadden de kopie verkoopbonnen ook moeten worden bewaard. Ook als de rechtbank er veronderstellenderwijs van uit gaat dat de kopie verkoopbonnen voor wat betreft de bezorgomzet de primaire verkoopregistratie had kunnen vormen, verbindt de rechtbank aan het niet bewaren daarvan in dit geval toch geen zelfstandige gevolgen. Onweersproken is immers dat de betreffende omzet slechts een deel van de totale omzet vertegenwoordigt, terwijl de rechtbank hiervoor (zie 7.1 tot en met 7.10) al heeft geoordeeld dat een (integrale) primaire verkoopregistratie ontbrak. Hetzelfde geldt voor de incidentele aantekeningen van de bezorgadressen, waarbij de rechtbank nog opmerkt dat vanwege het incidentele karakter daarvan de betekenis voor een sluitende primaire verkoopregistratie niet op voorhand duidelijk is geworden.
      
    
    
      8.6
      De slotsom is dat verweerder, in het licht van de hiervoor (zie 7.1 tot en met 7.10) geconstateerde schending van de administratieplicht, niet aannemelijk heeft gemaakt dat ook de bewaarplicht afzonderlijk is geschonden.
      
      
        
          Personeels- en urenadministratie (alleen de VOF: LH)
        
      
    
    
      9.1
      De rechtbank stelt voorop dat verweerder ter zitting heeft toegelicht dat de informatiebeschikking (en de daarmee samenhangende omkering van de bewijslast) wat verweerder betreft alleen is genomen (en zal gelden) ter zake van de volledigheid van het door [broer van eiser 1] (de broer van eiser 1), genoten loon.
      
    
    
      9.2
      Verweerder heeft in dit verband in de eerste plaats gesteld dat er een planning van de personeelsinzet had moeten zijn. Verder heeft verweerder betoogd dat het, gezien de kwantiteit en het wisselende personeelsbestand waarmee eiseres 2 werkt, in de administratie controleerbaar moet zijn hoeveel uren het (tijdelijke) personeel heeft gewerkt en voor hoeveel uren zij worden verloond. Eiseres 2 heeft deze stellingen gemotiveerd betwist. Volgens eiseres 2 werden de werkdagen en werktijden vooraf mondeling afgesproken. De feitelijk gewerkte dagen en uren werden ongeveer twee keer per maand doorgegeven aan de loonadministrateur, die deze gegevens vervolgens meteen verwerkte in de loonadministratie. Aan een planning vooraf bestond geen behoefte, omdat veel mensen op vaste tijden werkten en dus alleen afwijkingen daarvan relevant waren om te onthouden. Daarom werd een dergelijke planning ook niet gemaakt, althans werd die planning niet vastgelegd.
      
    
    
      9.3
      De rechtbank stelt vast dat niet is weersproken dat eiseres 2 de loonadministratie heeft uitbesteed en dat in 2013 en 2014 ook maandelijks werd verloond. Verweerder heeft verder niet gesteld dat de inrichting en opzet van die loonadministratie als zodanig tekort schiet, al dan niet onder verwijzing naar het bepaalde in artikel 52, derde lid, van de AWR. Het dossier bevat overigens ook geen stukken uit de loonadministratie, die enig licht op de veronderstellingen en standpunten van verweerder zouden kunnen werpen. Ten slotte heeft verweerder geen aanknopingspunten genoemd, op grond waarvan het vermoeden gerechtvaardigd is dat de gevoerde loonadministratie niet overeen zou komen met de werkelijkheid. Zo is bijvoorbeeld niet gesteld dat de in de kasadministratie verantwoorde bedragen aan uitbetaalde netto lonen verschillen van de netto lonen volgens de loonadministratie.
      
      
        In het bijzonder wijst de rechtbank erop, dat verweerder geen feitelijke gegevens (uit de loonadministratie noch uit andere bron) ter zake van [broer van eiser 1] heeft aangeleverd, waardoor de beweringen van eiseres 2 - dat alle door [broer van eiser 1] gemaakte uren zijn doorgegeven aan de loonadministrateur en vervolgens zijn verloond - in twijfel zouden kunnen worden getrokken. Dit alles betekent dat verweerders stelling dat het, gezien de kwantiteit en het wisselende personeelsbestand waarmee eiseres 2 werkt, in de administratie controleerbaar moet zijn hoeveel uren het (tijdelijke) personeel heeft gewerkt en voor hoeveel uren zij worden verloond, feitelijke grondslag mist. Anders gezegd: verweerder heeft, tegenover de betwisting door eiseres 2, geen bewijs aangedragen waaruit volgt dat de loonadministratie, zoals die is gevoerd door de loonadministrateur, niet correct of niet controleerbaar zou zijn. 
      
      
    
    
      9.4
      In de tweede plaats heeft verweerder in dit verband - op zichzelf onweersproken - gesteld dat eiseres 2 geen betaalbewijs heeft gevraagd van de contante uitbetaling van de netto lonen. Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank echter niet aannemelijk gemaakt waarom de omstandigheid dat eiseres 2 van de contante uitbetaling van de netto lonen geen betaalbewijs heeft gevraagd, een schending van de (loon)administratieplicht oplevert. Verweerder heeft in dit verband slechts gesteld dat het voor de werkgever moeilijk is bij te houden en te controleren of een werknemer juist is betaald. Dat doet naar het oordeel van de rechtbank in dit kader echter niet terzake. Hooguit zou die moeilijkheid een rol kunnen spelen bij de beoordeling van de vraag of de verantwoorde loonkosten in mindering kunnen komen op de belastbare winst. Overigens zou ook vanuit dat perspectief in het kader van de beoordeling van een informatiebeschikking geen betekenis toekomen aan het ontbreken van betaalbewijzen, aangezien de bewijslast terzake toch al op de belastingplichtige rust, zodat een te beschermen controlebelang van de inspecteur afwezig is en dus geen omkering van de bewijslast kan volgen. In dit geval gaat het echter niet om de juistheid van de loonkosten, maar om de vraag of er sprake is van een gebrek in de (loon)administratie dat kan leiden tot omkering van de bewijslast in de sfeer van de loonheffing op het niveau van de VOF als inhoudingsplichtige, waardoor verweerder een hoger bedrag aan (door een bepaalde werknemer) genoten loon in aanmerking kan nemen dan volgens de loonadministratie is verantwoord. Het verband tussen het ontbreken van de betaalbewijzen enerzijds en het beoogde doel van de omkering van de bewijslast anderzijds is de rechtbank op dit punt niet duidelijk geworden.
      
    
    
      9.5
      
        In wezen blijft dan over dat er volgens verweerder een planning van de personeelsinzet had moeten zijn, en dat omdat die er niet was (hetgeen op zichzelf door eiseres 2 is erkend), de administratieplicht is geschonden. Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank echter niet aannemelijk gemaakt dat de eisen van het bedrijf een meer omvattende registratie mee zouden brengen. Met name heeft verweerder in dit verband de stellingen van eiseres 2 - dat er hoofdzakelijk sprake was van werktijden in een vast ritme - onvoldoende gemotiveerd weersproken. Met de enkele stelling dat er geen registratie ligt van de per persoon, per dag gewerkte uren heeft verweerder ten slotte evenmin aannemelijk gemaakt dat - als die registratie er wél was geweest - verweerder aan de hand van die registratie achteraf de volledigheid van de verantwoorde lonen had kunnen controleren. 
        De rechtbank stelt in dit verband vast dat [bedrijfsnaam] 3.952 uren per jaar geopend is (zie 1.1). In 2013 zijn er volgens verweerder blijkens de polisadministratie 16 personen werkzaam geweest, die in totaal 2.524 uren hebben gemaakt. In 2015 ging het om 20 personen die in totaal 3.914 uren hebben gemaakt. Daaruit is af te leiden dat er - behalve de vennoten zelf - in 2013 gemiddeld tijdens twee van de drie openingsuren één personeelslid aanwezig was in de zaak, terwijl dat in 2014 gemiddeld één personeelslid tijdens alle openingsuren was. 
      
      
      
        Tegen deze achtergrond en mede gelet op de gemotiveerde weerspreking door eiseres 2, is verweerder er naar het oordeel van de rechtbank niet in geslaagd om aannemelijk te maken dat de eisen van het bedrijf meebrengen dat eiseres 2 een gedetailleerde personeelsplanning vooraf moet opstellen. Dat betekent dat de planning die ontbreekt, niet tot de administratie als bedoeld in artikel 52 van de AWR behoort en er dus ook niet hoefde te zijn.
      
      
    
    
      9.6
      Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat eiseres 2 voor wat betreft de LH artikel 52 van de AWR heeft geschonden. De informatiebeschikking kan in zoverre niet in stand blijven en moet dus voor wat betreft de LH worden vernietigd.
      
      
        
          Conclusie zaak LEE 17/4442 ( [eiser 1] )
        
      
    
    
      10.1
      De rechtbank acht een schending van de administratieplicht van artikel 52, eerste lid, van de AWR aanwezig waar het betreft de inrichting van de verkoopadministratie en de kasadministratie (zie 7.1 tot en met 7.10). De informatiebeschikking ten aanzien van [eiser 1] in persoon (betreffende de IB) is daarom in zoverre terecht genomen.
      
    
    
      10.2
      De vermeende schendingen van de bewaarplicht acht de rechtbank niet aanwezig (zie 8.1 tot en met 8.5). De informatiebeschikking ten aanzien van [eiser 1] in persoon (betreffende de IB) is daarom in zoverre ten onrechte genomen.
      
    
    
      10.3
      De rechtbank ziet geen aanleiding om ingevolge artikel 27e, tweede lid, van de AWR een (nieuwe) termijn te stellen voor het (alsnog) voldoen aan de in de informatiebeschikking bedoelde verplichtingen ter zake van de inrichting van de verkoopadministratie en de kasadministratie. Het betreft hier immers niet een situatie waarin daaraan nog gevolg kan worden gegeven door eiser, zoals ook door eiser is bevestigd ter zitting.
      
    
    
      10.4
      Ter zitting hebben partijen desgevraagd aangegeven dat zij in deze procedure graag alvast een oordeel zouden willen over de vraag of de geconstateerde schending van de administratieplicht (betreffende de inrichting van de verkoopadministratie en de kasadministratie) voldoende ernstig is om de zware sanctie van de omkering van de bewijslast te rechtvaardigen (vgl. Hoge Raad 10 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:130). Naar het oordeel van de rechtbank moet die vraag in dit geval bevestigend worden beantwoord. Daarvoor is redengevend dat de geconstateerde gebreken het de inspecteur feitelijk onmogelijk hebben gemaakt om de volledigheid van de contante omzet te controleren (zie 7.6 en verder). Doordat een primaire verkoopregistratie ontbreekt, terwijl de dagomzet per kas op indirecte wijze van het aanwezige kasgeld wordt afgeleid, is het door artikel 52 van de AWR beschermde belang van de inspecteur geschonden. Deze tekortkoming raakt een essentieel aspect van de opzet van de administratie (de verantwoording van de volledigheid van de omzet). In het bedrijf van eisers wordt een aanzienlijk deel van de totale omzet per kas behaald, terwijl dat deel ook in absolute zin een aanzienlijk belang vertegenwoordigt. Onder deze omstandigheden rechtvaardigt de geconstateerde schending naar het oordeel van de rechtbank dus het ernstige gevolg van de omkering en verzwaring van de bewijslast.
      
    
    
      10.5
      
        De rechtbank hecht er wel aan op te merken, dat dit zware gevolg naar het oordeel van de rechtbank alleen uitstraling kan hebben naar de volledigheid van de contante omzet. Met andere woorden: de bewijsrechtelijke sanctie van de omkering kan bij het opleggen van aanslagen alleen gebruikt worden om de hoogte van de omzet per kas door middel van een redelijke schatting vast te stellen. 
        De reikwijdte van de omkering moet namelijk – anders dan bij de toepassing van de omkering wegens het niet doen van de vereiste aangifte – worden beperkt tot de inkomensbestanddelen waarop de geschonden verplichting als bedoeld in artikel 52 van de AWR betrekking heeft. Dat is in lijn met de verwachting die de Staatssecretaris van Financiën destijds, in zijn hoedanigheid als medewetgever, heeft uitgesproken (zie Kamerstukken II 1988/89, 21 287, nr. 3, p. 17) en met de opvattingen zoals die kenbaar zijn uit de op 17 oktober 2016 openbaar gemaakte ‘Handreiking wet-Dezentjé’, kenmerk 2016-0000158067 (zie paragraaf 7.2, Richtlijnen, Onderdeel 1.3).
      
      
    
    
      10.6
      De slotsom is dat de informatiebeschikking in stand blijft voor zover deze de inrichting van de verkoopadministratie en de kasadministratie betreft. Concreet komt dat erop neer dat de eerste twee gedachtestreepjes overeind blijven (zie 1.4 en 6.3). Voor het overige zal de rechtbank de informatiebeschikking vernietigen (zie HR 10 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:130, r.o. 3.4.2). Het beroep is in zoverre gegrond.
      
      
        
          Conclusie zaak LEE 17/4443 ( [Eiseres 2] )  
        
      
    
    
      11.1
      De rechtbank acht een schending van de administratieplicht van artikel 52, eerste lid, van de AWR aanwezig waar het betreft de inrichting van de verkoopadministratie en de kasadministratie (zie 7.1 tot en met 7.10). De informatiebeschikking ten aanzien van de V.O.F. is daarom in zoverre - en voor zover deze ziet op de OB - terecht genomen. 
      
    
    
      11.2
      De vermeende schendingen van de bewaarplicht acht de rechtbank niet aanwezig (zie 8.1 tot en met 8.5). De informatiebeschikking ten aanzien van de V.O.F. is in zoverre - en voor zover deze ziet op de OB - ten onrechte genomen.
      
    
    
      11.3
      De rechtbank ziet geen aanleiding om ingevolge artikel 27e, tweede lid, van de AWR een (nieuwe) termijn te stellen voor het (alsnog) voldoen aan de in de informatiebeschikking bedoelde verplichtingen ter zake van de inrichting van de verkoopadministratie en de kasadministratie. Het betreft hier immers niet een situatie waarin daaraan nog gevolg kan worden gegeven door eiseres 2, zoals ook door eiseres 2 is bevestigd ter zitting.
      
    
    
      11.4
      Ter zitting hebben partijen desgevraagd aangegeven dat zij in deze procedure graag alvast een oordeel zouden willen over de vraag of de geconstateerde schending van de administratieplicht (betreffende de inrichting van de verkoopadministratie en de kasadministratie) voldoende ernstig is om de zware sanctie van de omkering van de bewijslast te rechtvaardigen (vgl. Hoge Raad 10 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:130). Naar het oordeel van de rechtbank moet die vraag in dit geval bevestigend worden beantwoord. Daarvoor is redengevend dat de geconstateerde gebreken het de inspecteur feitelijk onmogelijk hebben gemaakt om de volledigheid van de contante omzet te controleren (zie 7.6 en verder). Doordat een primaire verkoopregistratie ontbreekt, terwijl de dagomzet per kas op indirecte wijze van het aanwezige kasgeld wordt afgeleid, is het door artikel 52 AWR beschermde belang van de inspecteur geschonden. Deze tekortkoming raakt een essentieel aspect van de opzet van de administratie (de verantwoording van de volledigheid van de omzet). In het bedrijf van eiseres wordt een aanzienlijk deel van de totale omzet per kas behaald, terwijl dat deel ook in absolute zin een aanzienlijk belang vertegenwoordigt. Onder deze omstandigheden rechtvaardigt de geconstateerde schending naar het oordeel van de rechtbank dus het ernstige gevolg van de omkering en verzwaring van de bewijslast.
      
    
    
      11.5
      De rechtbank hecht er wel aan op te merken, dat dit zware gevolg naar het oordeel van de rechtbank alleen uitstraling kan hebben naar de volledigheid van de contante omzet. Met andere woorden: de bewijsrechtelijke sanctie van de omkering kan bij het opleggen van aanslagen alleen gebruikt worden om de hoogte van de omzet per kas door middel van een redelijke schatting vast te stellen. De reikwijdte van de omkering moet namelijk – anders dan bij de toepassing van de omkering wegens het niet doen van de vereiste aangifte – worden beperkt tot de inkomensbestanddelen waarop de geschonden verplichting als bedoeld in artikel 52 van de AWR betrekking heeft. Dat is in lijn met de verwachting die de Staatssecretaris van Financiën destijds, in zijn hoedanigheid als medewetgever, heeft uitgesproken (zie Kamerstukken II 1988/89, 21 287, nr. 3, p. 17) en met de opvattingen zoals die kenbaar zijn uit de op 17 oktober 2016 openbaar gemaakte ‘Handreiking wet-Dezentjé’, kenmerk 2016-0000158067 (zie paragraaf 7.2, Richtlijnen, Onderdeel 1.3).
      
    
    
      11.6
      De rechtbank acht geen schending van de administratieplicht van artikel 52, eerste lid, van de AWR aanwezig waar het betreft de (inrichting van de) personeels- en urenadministratie (zie 9.1 tot en met 9.6). De informatiebeschikking ten aanzien van de V.O.F. kan in zoverre niet in stand blijven en moet (ook) voor zover deze ziet op de LH worden vernietigd.
      
    
    
      11.7
      De slotsom is dat de informatiebeschikking in stand blijft voor zover deze de inrichting van de verkoopadministratie en de kasadministratie betreft. Concreet komt dat erop neer dat de eerste twee gedachtestreepjes overeind blijven (zie 1.4 en 6.3). Voor het overige zal de rechtbank de informatiebeschikking vernietigen (zie Hoge Raad 10 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:130, r.o. 3.4.2 en Hoge Raad 11 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3489, r.o. 2.3.2). Het beroep is in zoverre gegrond.
      
      
        
          Conclusie zaak LEE 18/1112 ( [eiser 3] ) 
        
        12.	Het beroep is niet-ontvankelijk. 
      
      
      
        
          Griffierechten
        
      
    
    
      13.1
      Omdat de rechtbank het beroep in de zaak 17/4442 ( [eiser 1] ) gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiser het door hem betaalde griffierecht vergoedt.
      
    
    
      13.2
      Omdat de rechtbank het beroep in de zaak 17/4443 ( [Eiseres 2] ) gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoedt.
      
      
        
          Proceskosten
        
      
      14. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eisers gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.002 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1). Gelet op het feit dat partijen eensluidend hebben verklaard dat er sprake is van samenhang in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht, zal in elk van de zaken waarin het beroep gegrond wordt verklaard (LEE 17/4442 en 17/4443) de helft worden toegekend.
      
      
      
        
          Beslissing
        
      
      
      
        
          LEE 18/1112 ( [eiser 3] )
        
      
      
      
        De rechtbank:
      
      - verklaart het beroep niet-ontvankelijk.
      
      
      
      
      
        
          LEE 17/4442 ( [eiser 1] )
        
      
      
      
        De rechtbank: 
      
      
        
          verklaart het beroep gegrond; 
        
        
          vernietigt de uitspraak op bezwaar;
        
        
          handhaaft de informatiebeschikking, doch uitsluitend voor zover daarin het volgende is geconstateerd:"Verkoopregistratie en kasadministratie- Er is geen structurele verkoopregistratie (bijv. middels een elektronische kassa) van de verkooptransacties dan wel hoe deze is voldaan (contant, pin dan wel Ideal). Daarmee is het bedrag per dag (contante omzet) welke wordt geregistreerd in het kasboek niet verifieerbaar met een structurele verkoopregistratie;
        
      
      
        - In het kasboek is geen zichtbare kascontrole dan wel kastelling aangetroffen en deze is ook niet mogelijk door het ontbreken van een structurele verkoopregistratie."
      
        
          vernietigt de informatiebeschikking voor het overige;
        
        
          bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
        
        
          draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden;
        
        
          veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 501.
        
      
      
      
      
        
          LEE 17/4443 ( [Eiseres 2] )
        
      
      
      
        De rechtbank: 
      
      - verklaart het beroep gegrond; 
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      - handhaaft de informatiebeschikking, doch uitsluitend voor zover daarin het volgende is geconstateerd:
      
      
        "Verkoopregistratie en kasadministratie 
      
      
      
        - Er is geen structurele verkoopregistratie (bijv. middels een elektronische kassa) van de verkooptransacties dan wel hoe deze is voldaan (contant, pin dan wel Ideal). Daarmee is het bedrag per dag (contante omzet) welke wordt geregistreerd in het kasboek niet verifieerbaar met een structurele verkoopregistratie;
      
      
        - In het kasboek is geen zichtbare kascontrole dan wel kastelling aangetroffen en deze is ook niet mogelijk door het ontbreken van een structurele verkoopregistratie."
      
        
          vernietigt de informatiebeschikking voor het overige;
        
        
          bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
        
        
          draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 333 aan eiseres te vergoeden;
        
        
          veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 501.
        
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
        Deze uitspraak is gedaan door mr. A. Heidekamp, rechter, in aanwezigheid van mr. M.J. Tijnagel, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 december 2018.
      
      
      
      
      
      
      
      
        griffier											rechter
      
      
      
      
        Afschrift verzonden aan partijen op:
      
      
      
      
        
          Rechtsmiddel
        
        Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.