ECLI:NL:GHSHE:2018:4118, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 04-10-2018, 18/00132
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2018-10-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM. Geen schending verdedigingsbeginsel; er is geen rechtsregel die de Inspecteur verplicht belanghebbende expliciet voor een gesprek – een mondeling onderhoud – uit te nodigen. Naheffen na belastbaar feit is toegestaan. Voor het vaststellen van het afschrijvingspercentage bij een gebruikte kampeerauto dient de historische nieuwprijs van een kampeerauto te worden afgezet tegen de waarde van de gebruikte kampeerauto op het moment van registratie, en niet tegen de waarde van de vergelijkbare gesloten bestelauto. Dit betekent dat voor het vaststellen van het afschrijvingspercentage wél rekening moet worden gehouden met de uitrusting tot kampeerauto.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    
    
      Team belastingrecht
      Meervoudige Belastingkamer
      Kenmerken: 18/00132
    
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] , 
      
      wonende te [woonplaats 1] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 8 januari 2018, nummer BRE 16/2289, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende na te noemen naheffingsaanslag BPM en beschikking belastingrente.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft op 25 april 2014 aangifte gedaan ter zake van de registratie van een motorrijtuig van het [merk auto 2] met identificatienummer [nummer] . De volgens deze aangifte verschuldigde BPM van € 4.888 is voldaan. De Inspecteur heeft met dagtekening 17 augustus 2015 een naheffingsaanslag opgelegd van € 3.478 en een belastingrentebeschikking van € 86. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente bezwaar gemaakt. Bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 168. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard, de Minister voor Rechtsbescherming veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 500, de Minister voor Rechtsbescherming veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 501 en gelast dat de Minister voor Rechtsbescherming het door belanghebbende betaalde griffierecht aan hem vergoedt.
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak van de Rechtbank heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit hoger beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 253. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.4.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 14 september 2018 te ‘s‑Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [A] , adviseur te [plaats] , als gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door mevrouw [B] , alsmede, namens de Inspecteur, de heren [C] en [D] .
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen.
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft op 24 april 2014 aangifte gedaan ter zake van de registratie van een motorrijtuig van het [merk auto 2] met identificatienummer [nummer] (hierna: de kampeerauto). De volgens deze aangifte verschuldigde BPM van € 4.888 is voldaan. 
      
    
    
      2.2.
      De kampeerauto is afkomstig uit Duitsland. De datum van eerste toelating aldaar is 30 september 2013.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft voor de bepaling van de afschrijving gebruik gemaakt van een koerslijst van een gesloten bestelauto van het [merk auto 1] , uitgaande van een kilometerstand van 7.390.
      
    
    
      2.4.
      De Inspecteur heeft bij brief van 31 maart 2015 een naheffingsaanslag aangekondigd, waarbij de verschuldigde BPM is berekend op € 8.366 en de na te heffen belasting op € 3.478. Daarbij is de afschrijving bepaald op 25,75% op basis van de afschrijvingstabel. In deze brief is belanghebbende in de gelegenheid gesteld om vóór 16 april 2015 te reageren. Belanghebbende heeft niet op deze brief gereageerd.
      
    
    
      2.5.
      Op 17 augustus 2015 heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag opgelegd overeenkomstig de brief van 31 maart 2015.
      
    
    
      2.6.
      In het Besluit van 4 maart 2014, BLKB 2014-127M, Stcrt. 2014, 7106 (hierna: Kaderbesluit BPM) is ten aanzien van kampeerauto’s het volgende opgenomen:
      
      
        
          “
          5.4. Kampeerauto's 
        
      
      
      
        5.4.1.
        
          
            Maatstaf van heffing kampeerauto
          
          Als een gesloten bestelauto is ingericht als kampeerauto die voldoet aan de in paragraaf 5.4.2 genoemde voorwaarden, zou de bpm moeten worden berekend over de catalogusprijs van de kampeerauto. De meeste kampeerauto's worden vervaardigd op basis van een bepaald type gesloten bestelauto. 
        
        
        
          
            Goedkeuring 
          
          Met toepassing van artikel 63 van de AWR (de hardheidsclausule) keur ik het volgende goed.
          Als een gesloten bestelauto wordt gebruikt als basis voor een qua wielbasis van die bestelauto afwijkende kampeerauto en voldoet aan de voorwaarden, wordt de bpm berekend over de catalogusprijs van een zoveel mogelijk met de verkregen kampeerauto vergelijkbare gesloten bestelauto. Dit geldt ook als een kampeerauto is afgeleid van een ander soort auto (bijvoorbeeld een chassis-cabine). Daarbij wordt achtereenvolgens rekening gehouden met: 
        
        - het merk en type van de gebruikte auto of chassis-cabine;
        - het motortype (diesel, benzine, cilinderinhoud, aantal kW);
        - de wielbasis van de kampeerauto.
        
          Als de wielbasis van de verkregen kampeerauto afwijkt van de wielbasis van de vergelijkbare bestelauto of chassis-cabine, wordt uitgegaan van de vergelijkbare auto met de in centimeters meest nabij gelegen wielbasis die de feitelijke wielbasis van de kampeerauto niet te boven gaat. 
          Voor het bepalen van de catalogusprijs is het uiteindelijke resultaat, de vervaardigde kampeerauto, doorslaggevend. Steeds wordt uitgegaan van de catalogusprijs van een met die kampeerauto op voornoemde kenmerken vergelijkbare vracht- of bestelauto.
        
        
      
      
        5.4.2.
        
          
            Recreatieve functie 
          
          Een kampeerauto heeft twee functies. Enerzijds dient hij voor het vervoer van personen. Anderzijds heeft hij een recreatieve functie, die vergelijkbaar is met die van tenten en caravans. 
          Voor het bepalen van de maatstaf van heffing van een kampeerauto wordt uitgegaan van de catalogusprijs van een met die kampeerauto vergelijkbare bestelauto, met inbegrip van de waarde van de aan de recreatieve functie toe te rekenen delen van de inrichting. 
        
        
        
          
            Goedkeuring 
          
          Ik keur met toepassing van artikel 63 van de AWR (de hardheidsclausule) goed dat de bpm voor kampeerauto's niet wordt berekend over dat deel van de catalogusprijs dat is toe te rekenen aan de recreatieve functie. Ik stel hierbij de volgende cumulatieve voorwaarden aan de binnenruimte van deze kampeerauto. De binnenruimte ligt achter de stoelen voor de bestuurder en de bijrijder en is bestemd voor het verblijf en de overnachting. 
          • De binnenruimte van het als kampeerauto ingerichte motorrijtuig moet minimaal 170 cm hoog zijn (stahoogte), over een lengte van minimaal 200 cm en over een breedte van minimaal 90 cm. 
          - In afwijking hiervan mag, als de binnenruimte met een oorspronkelijk dak geen stahoogte heeft van 170 cm maar minimaal 130 cm, het dak voorzien zijn van een al dan niet uitklapbare permanent aangebrachte gesloten dakconstructie waardoor de stahoogte over een breedte van ten minste 90 cm en een lengte van ten minste 100 cm verhoogd kan worden tot een stahoogte van ten minste 170 cm. 
          - Voor motorrijtuigen van het merk Volkswagen, type Transporter, met een door de RDW toegekende 'datum van eerste toelating tot de weg' van vóór 1 januari 1994, waarbij de motor vanaf de fabriek achterin is geplaatst, geldt dat deze criteria ten aanzien van de binnenruimte kunnen worden toegepast als ware de motor niet achterin gelegen. 
          • De binnenruimte moet ten minste zijn voorzien van:
          - twee vaste zitplaatsen;
          - een tafel, waarvan de bevestiging zodanig mag zijn ontworpen dat hij eenvoudig kan worden verwijderd;
          - slaapaccommodatie voor ten minste twee personen, eventueel gecreëerd met behulp van de zitplaatsen, niet zijnde de bestuurders- of bijrijderzitplaatsen; 
          - vaste en afsluitbare opbergfaciliteiten;
          - een vast keukenblok met een minimale hoogte van 60 cm van het werkblad, voorzien van een (ingebouwde) vaste kookgelegenheid en een vaste, niet volledig uitneembare watervoorziening met een spoelbak, een kraan en een afvoer, het geheel bestemd voor gebruik in de binnenruimte.”
        
        
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      
        In geschil is de verschuldigde BPM ter zake van de registratie van de kampeerauto. Meer in het bijzonder zijn de volgende vragen in geschil:
        I. Is het Europeesrechtelijke verdedigingsbeginsel geschonden?
        II. Kan de verschuldigde belasting worden nageheven op een tijdstip dat ligt na het belastbare feit?
        III. Mag voor de vaststelling van de waardevermindering - en daarmee van de verschuldigde belasting - worden uitgegaan van de waardevermindering van een gesloten bestelauto waarop de kampeerauto is gebaseerd?
      
      
      
        Belanghebbende is van mening dat de eerste en derde vraag bevestigend en de tweede vraag ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegengestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen partijen hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraken op bezwaar, vernietiging van de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        I. Verdedigingsbeginsel
      
    
    
    
      4.1.
      
        Het Hof is van oordeel dat het unierechtelijke verdedigingsbeginsel hier niet is geschonden. Het verdedigingsbeginsel strekt niet verder dan dat belanghebbende als geadresseerde van het besluit zijn opmerkingen kenbaar kan maken over het hem voordien kenbaar gemaakte voornemen van de Inspecteur. Deze regel heeft tot doel de bevoegde autoriteit in staat te stellen naar behoren rekening te houden met alle relevante elementen. Met name beoogt deze regel, ter verzekering van de effectieve bescherming van de belastingplichtige, deze laatste in staat te stellen een vergissing te corrigeren of individuele omstandigheden aan te voeren, die ervoor pleiten dat het besluit wordt genomen, niet wordt genomen of dat in een bepaalde zin wordt besloten (zie Hoge Raad 4 december 2015, nr. 12/02876, ECLI:NL:HR:2015:3467, BNB 2016/65).
        Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur daaraan heeft voldaan door toezending van de vooraankondiging naheffingsaanslag BPM van 31 maart 2015 naar belanghebbende, waarbij aan belanghebbende de gelegenheid is geboden om te reageren vóór 16 april 2015. Anders dan belanghebbende meent, is er geen rechtsregel die de Inspecteur verplicht belanghebbende expliciet voor een gesprek – een mondeling onderhoud – uit te nodigen.
      
      
      
        
          II. Een na het belastbare feit opgelegde naheffingsaanslag
        
      
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het opleggen van een naheffingsaanslag nadat het belastbaar feit heeft plaatsgevonden, in strijd is met artikel 110 VWEU. Het Hof verwerpt dit standpunt op dezelfde gronden als overwogen in de uitspraak van 7 januari 2016, nr. 15/00022, ECLI:NL:GHSHE:2016:14. Het Hof heeft in voormelde uitspraak als volgt geoordeeld:
      
      
        “4.3. Het Hof volgt belanghebbende niet in zijn stelling dat het opleggen van een naheffingsaanslag aan de koper van een gebruikt geïmporteerd voertuig leidt tot discriminatie in de zin van artikel 110 VWEU. Er is sprake van discriminatie indien feitelijk en rechtens vergelijkbare gevallen ongelijk worden behandeld. Of de aankoop van een binnenlandse, reeds geregistreerde, gebruikte auto feitelijk en rechtens vergelijkbaar is met de aankoop van een geïmporteerde gebruikte auto die nog niet is geregistreerd, dient mede te worden beoordeeld aan de hand van de concrete omstandigheden die van belang zijn voor de belastingheffing. Voor de heffing van BPM wordt aangesloten bij de eerste registratie van het voertuig in het kentekenregister. Inherent hieraan is dat wanneer wordt geconstateerd dat te weinig BPM is voldaan, deze wordt nageheven bij degene die aanvankelijk de verschuldigde BPM ter zake van de registratie heeft voldaan. Deze nageheven BPM rust dan ook op de auto en zal – voor zover niet afgeschreven – worden doorberekend aan een volgende koper. In zoverre kan niet worden gezegd dat op een reeds geregistreerde gebruikte auto een lagere belasting drukt dan op een geïmporteerde gebruikte auto.
        Voor zover belanghebbende beoogt te stellen dat er sprake is van een verschil in formeelrechtelijke bepalingen, als gevolg waarvan degene die een geïmporteerde auto laat registreren, geconfronteerd wordt met de onzekerheid van mogelijke naheffing, is dit inherent aan het systeem dat degene die de auto laat registreren, de belasting is verschuldigd en bij te lage voldoening van de belasting het risico loopt dat dit wordt gecorrigeerd door middel van het opleggen van een naheffingsaanslag. Voor zover dit al als een verschil in behandeling moet worden gezien, is dit gerechtvaardigd vanuit het systeem van heffing van de BPM.
      
      
    
    
      4.4.
      Voor zover belanghebbende met zijn stelling heeft bedoeld dat nimmer kan worden nageheven nadat het belastbare feit zich heeft voorgedaan, faalt deze stelling eveneens. De bevoegdheid tot het naheffen van de te weinig geheven of betaalde BPM vloeit immers voort uit artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Op grond van artikel 20, derde lid, AWR vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van een naheffingsaanslag pas door het verloop van vijf jaren na het einde van het kalenderjaar, waarin de belastingschuld is ontstaan of de teruggave is verleend. Uit het door belanghebbende aangehaalde arrest (Hoge Raad 28 juni 2013, nr. 12/00400, ECLI:NL:HR:2013:64), waarin in geschil was of naheffing ter zake van de registratie van een personenauto ook kan plaatsvinden vóór de registratie van die auto, kan evenmin worden afgeleid dat geen naheffingsaanslag kan worden opgelegd ná het belastbare feit.”
      
      
        Het tegen die uitspraak instelde cassatieberoep is ongegrond verklaard bij arrest van de Hoge Raad 12 mei 2017, nr. 16/00507, ECLI:NL:HR:2017:856, onder verwijzing naar artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie.
      
      
      
        
          III. Waardevermindering van een kampeerauto
        
      
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende stelt dat, ter berekening van de verschuldigde BPM, de waarde van de gebruikte kampeerauto wordt bepaald uitgaande van de waarde van een gebruikte gesloten bestelauto [merk auto 3] . Hij baseert zich hierbij op een opgave van Eurotaxglass´s van 24 april 2014, waarbij de waarde is bepaald op € 16.850. In de aangifte gaat belanghebbende uit van een inkoopwaarde van € 20.389. Uitgaande van een historische nieuwprijs van € 44.964 is het afschrijvingspercentage door hem berekend op 54,7% ((€ 44.964 - € 20.389)/€ 44.964) en de verschuldigde BPM op € 4.888 ((1 – 0,547) x € 10.791).
      
    
    
      4.4.
      De Inspecteur heeft een afschrijvingspercentage toegepast van 25,75, gebaseerd op de tabel van artikel 10, lid 2, Wet BPM in samenhang met artikel 8 Uitvoeringsregeling BPM 1992. De bruto BPM heeft hij in afwijking van de aangifte vastgesteld op € 11.268. Ter zitting van de Rechtbank heeft belanghebbende verklaard dat dit bedrag op zich juist is.
      
    
    
      4.5.
      Uitgangspunt voor de heffing van BPM bij gebruikte voertuigen, die in Nederland worden ingevoerd vanuit een andere EU-lidstaat, is dat niet meer BPM geheven mag worden dan de BPM die nog drukt op vergelijkbare gebruikte voertuigen die al in Nederland zijn geregistreerd. Naar het oordeel van het Hof zijn vergelijkbare gebruikte voertuigen in dit geval geen gebruikte gesloten bestelauto’s, maar gebruikte kampeerauto’s, omdat er wezenlijke verschillen bestaan tussen deze auto’s, waarbij met name moet worden gedacht aan het verschil in intensiteit van het gebruik van de beide voertuigen dat is terug te voeren op het al dan niet aangebracht zijn van recreatieve voorzieningen. Als gevolg van dit verschil in intensiteit van gebruik zal de afschrijving bij gesloten bestelauto’s met recreatieve voorzieningen niet in gelijke mate verlopen als bij gesloten bestelauto’s zonder die voorzieningen. Voor het vaststellen van het afschrijvingspercentage bij een gebruikte kampeerauto dient derhalve de historische nieuwprijs van een kampeerauto te worden afgezet tegen de waarde van de gebruikte kampeerauto op het moment van registratie, en niet tegen de waarde van de vergelijkbare gesloten bestelauto. Dit betekent dat voor het vaststellen van het afschrijvingspercentage wél rekening moet worden gehouden met de uitrusting tot kampeerauto. Belanghebbendes andersluidende standpunt moet worden verworpen. Slechts voor de berekening van de bruto‑BPM bij nieuwe kampeerauto’s is in het Kaderbesluit BPM een goedkeuring gegeven, in die zin dat kan worden uitgegaan van de catalogusprijs van de met de kampeerauto vergelijkbare gesloten bestelauto, zonder de waarde van de aan de recreatieve functie toe te rekenen delen van de inrichting. De aldus berekende bruto-BPM geldt wel als uitgangspunt voor de berekening van de rest-BPM in vergelijkbare gebruikte voertuigen die al in Nederland zijn geregistreerd (vgl. Hoge Raad 12 mei 2017, nr. 15/03459, ECLI:NL:HR:2017:847).
      
    
    
      4.6.
      Noch de Inspecteur, noch belanghebbende, heeft een inkoopwaarde van de kampeerauto op moment van registratie aangedragen, bijvoorbeeld door overlegging van een koerslijst of taxatie. Het Hof acht, in aanmerking nemend dat de kampeerauto zeven maanden oud is en slechts 7.390 kilometer heeft gereden, een afschrijving van 25,75% voor de kampeerauto over een periode van nog geen jaar zeker niet te laag. De door de Inspecteur berekende verschuldigde BPM van € 8.366 is daarom niet te hoog. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.7.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.8.
      Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk wordt vergoed.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.9.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op
      door T.A. Gladpootjes, voorzitter, J. Swinkels en J.W. Verstraate, in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.