ECLI:NL:GHARL:2017:8750, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 10-10-2017, 15/01002 tm 15/01014 en 16/00836
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2017-10-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Bezwaren tegen aangiften kansspelbelasting, waarvan de bedragen niet op aangiften zijn voldaan, zijn terecht niet-ontvankelijk verklaard. Voortijdige indiening van bezwaren is niet aan de orde, omdat de bezwaren zonder voorwerp zijn.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Belastingkamer
    locatie Leeuwarden
    
    
      nummers 15/01002, 15/01003, 15/01004, 15/01005, 15/01006, 15/01007, 15/01008, 15/01009, 15/01010, 15/01011, 15/01012, 15/01013, 15/01014 en 16/00836
    
    
    
      uitspraakdatum: 10 oktober 2017
    
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraken van de rechtbank Noord-Nederland van 23 juni 2015, nummers LEE 14/2687, 14/2688, 14/2690, 14/2691, 14/2693, 14/2694 en 14/2696 tot en met 14/2702 en van 31 mei 2016, nummer LEE 15/867, in het geding tussen belanghebbende 
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Emmen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
    
      1.1
      Belanghebbende heeft met dagtekening 29 juni 2010 over het tijdvak mei 2010 aangifte kansspelbelasting (hierna: KSB) gedaan.
      
    
    
      1.2
      Belanghebbende heeft met dagtekening 30 augustus 2010 over het tijdvak juli 2010 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.3
      Belanghebbende heeft met dagtekening 28 september 2010 over het tijdvak augustus 2010 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.4
      Belanghebbende heeft met dagtekening 28 oktober 2010 over het tijdvak september 2010 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.5
      Belanghebbende heeft met dagtekening 28 juli 2012 over het tijdvak juni 2012 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.6
      Belanghebbende heeft met dagtekening 28 augustus 2012 over het tijdvak juli 2012 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.7
      Belanghebbende heeft met dagtekening 29 oktober 2012 over het tijdvak september 2012 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.8
      Belanghebbende heeft met dagtekening 27 mei 2013 over het tijdvak april 2013 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.9
      Belanghebbende heeft met dagtekening 26 juni 2013 over het tijdvak mei 2013 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.10
      Belanghebbende heeft met dagtekening 29 juli 2013 over het tijdvak juni 2013 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.11
      Belanghebbende heeft met dagtekening 28 augustus 2013 over het tijdvak juli 2013 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.12
      Belanghebbende heeft met dagtekening 27 september 2013 over het tijdvak augustus 2013 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.13
      Belanghebbende heeft met dagtekening 27 december 2013 over het tijdvak november 2013 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.14
      Belanghebbende heeft met dagtekening 29 september 2014 over het tijdvak augustus 2014 aangifte KSB gedaan.
      
    
    
      1.15
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard.
      
    
    
      1.16
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraken van 23 juni 2015 respectievelijk 31 mei 2016 ongegrond verklaard.
    
    
      1.17
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
      1.18
      Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.19
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 juni 2017 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [A] als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door mr. [B] , alsmede mr. [C] , namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [D] . Ter zitting zijn tevens de beroepen behandeld met de zaaknummers 15/01015 tot en met 15/01030 en 16/00835 ( [E] B.V.). 
    
    
      1.20
      De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.21
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende heeft – voor zover hier relevant - de hiervoor – onder 1.1 tot en met 1.12 – vermelde aangiften KSB gedaan, maar de verschuldigde belasting niet op aangifte voldaan. Ter zake van die aangiften staan de volgende gegevens vast:
      - de aangifte over het tijdvak mei 2010, ingediend op 29-6-2010, ten bedrage van € 13.783, waartegen bezwaar is gemaakt op 29-6-2010. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 13.783 opgelegd met dagtekening 19-10-2010. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 18-10-2010;
      - de aangifte over het tijdvak juli 2010, ingediend op 30-8-2010, ten bedrage van € 13.702, waartegen bezwaar is gemaakt op 30-8-2010. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 13.702 opgelegd met dagtekening 17-11-2010. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 12-12-2010;
      - de aangifte over het tijdvak augustus 2010, ingediend op 28-9-2010, ten bedrage van € 12.306, waartegen bezwaar is gemaakt op 28-9-2010. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 12.271 opgelegd met dagtekening 15-12-2010. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 18-1-2011;
      - de aangifte over het tijdvak september 2010, ingediend op 28-10-2010, ten bedrage van € 14.292, waartegen bezwaar is gemaakt op 28-10--2010. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 14.292 opgelegd met dagtekening 21-1-2011. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 24-1-2011;
      - de aangifte over het tijdvak juni 2012, ingediend op 28-7-2012, ten bedrage van € 16.513, waartegen bezwaar is gemaakt op 28-7-2012. De mededeling verzuim is gedagtekend 30-8-2012. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 16.843 opgelegd met dagtekening 3-10-2012. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 16-10-2012;
      - de aangifte over het tijdvak juli 2012, ingediend op 28-8-2012, ten bedrage van € 13.174, waartegen bezwaar is gemaakt op 28-8-2012. De mededeling verzuim is gedagtekend 25-9-2012. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 13.437 opgelegd met dagtekening 5-11-2012. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 13-11-2012;
      - de aangifte over het tijdvak september 2012, ingediend op 29-10-2012, ten bedrage van € 16.265, waartegen bezwaar is gemaakt op 29-10-2012. De mededeling verzuim is gedagtekend 20-11-2012. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 16.590 opgelegd met dagtekening 19-12-2012. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 29-12-2012;
      - de aangifte over het tijdvak april 2013, ingediend op 27-5-2013, ten bedrage van € 17.333, waartegen bezwaar is gemaakt op 27-5-2013. De mededeling verzuim is gedagtekend 25-6-2013. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 17.694 opgelegd met dagtekening 30-7-2013. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 30-8-2013;
      - de aangifte over het tijdvak mei 2013, ingediend op 26-6-2013, ten bedrage van € 18.443, waartegen bezwaar is gemaakt op 26-6-2013. De mededeling verzuim is gedagtekend 2-8-2013. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 18.826 opgelegd met dagtekening 3-9-2013. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 10-10-2013;
      - de aangifte over het tijdvak juni 2013, ingediend op 29-7-2013, ten bedrage van € 19.849, waartegen bezwaar is gemaakt op 29-7-2013. De mededeling verzuim is gedagtekend 27-8-2013. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 20.245 opgelegd met dagtekening 1-10-2013. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 31-10-2013;
      - de aangifte over het tijdvak juli 2013, ingediend op 28-8-2013, ten bedrage van € 13.578, waartegen bezwaar is gemaakt op 28-8-2013. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 13.849 opgelegd met dagtekening 6-11-2013. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 6-12-2013;
      - de aangifte over het tijdvak augustus 2013, ingediend op 27-9-2013, ten bedrage van € 16.583, waartegen bezwaar is gemaakt op 27-9-2013. De mededeling verzuim is gedagtekend 23-10-2013. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 16.914 opgelegd met dagtekening 4-12-2013. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 30-12-2013;
      - de aangifte over het tijdvak november 2013, ingediend op 27-12-2013, ten bedrage van € 14.874, waartegen bezwaar is gemaakt op 27-12-2013. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 14.874 opgelegd met dagtekening 7-3-2014. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 11-3-2014 en
      - de aangifte over het tijdvak augustus 2014, ingediend op 6-10-2014, ten bedrage van € 15.527, waartegen bezwaar is gemaakt op 6-10-2014. De mededeling verzuim is gedagtekend 18-11-2014. Over dit tijdvak is een naheffingsaanslag ten bedrage van € 15.512 opgelegd met dagtekening 23-12-2014. Het desbetreffende bedrag is door belanghebbende betaald op 15-1-2015.
    
    
      2.2
      Op de Aangifte Kansspelbelasting Voor organisatoren van kansspelen staat onder “Meer informatie” het volgende: “Meer informatie vindt u in de Toelichting bij deze aangifte of de brochure Kansspelbelasting op www.belastingdienst.nl.”.
    
    
      2.3
      In de Toelichting Aangifte Kansspelbelasting is onder “Bezwaar tegen de aangifte” vermeld: “Hebt u achteraf bezwaar tegen het bedrag dat u op uw aangifte hebt aangegeven en betaald? Dan moet u binnen 6 weken na de dag van betaling schriftelijk bezwaar maken. U maakt bezwaar bij Belastingdienst/Kantoor Middelburg, Postbus 75000, 4700 KT Roosendaal. Een bezwaarschrift is op tijd als het binnen 6 weken na de dag van betaling is ontvangen.”.
    
    
      2.4
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de hiervoor – onder 2.1 - vermelde aangiften KSB door middel van het door de VAN Speelautomaten Branche-organisatie beschikbaar gestelde formulier B “Bezwaarschrift tegen de eigen aangifte kansspelbelasting” en door middel van een zelf opgesteld bezwaarschrift.. Bij voormeld formulier zit de “Toelichting bij Model B Bezwaar kansspelautomatenexploitant tegen de eigen aangifte kansspelbelasting”. In deze toelichting is onder meer vermeld: “U kunt gebruik maken van dit formulier, indien u:
      
        - tegelijkertijd met de inzending van dit formulier aangifte kansspelbelasting doet over 100% van het door de gelegenheidsgever ontvangen bruto speelresultaat (ontvangsten – uitkeringen) en tevens de belasting daarover heeft voldaan; en
      
      
        - bezwaar wenst te maken tegen de eigen aangifte.
      
      
        Dit formulier is in ieder geval niet geschikt voor u, indien u:
      
      
        - niet tegelijkertijd aangifte doet met het insturen van dit formulier; en/of
      
      
        - wél aangifte kansspelbelasting doet maar de belasting niet geheel heeft voldaan; en/of
      
      
        - uitstel van betaling wenst aan te vragen.”.
      
    
    
      2.5
      
        Tot de gedingstukken behoort een standaard-ontvangstbevestiging van de Belastingdienst naar aanleiding van een bezwaarschrift KSB. Hierin staat onder meer:
        
          “Bezwaar maken tegen de ingediende aangifte is mogelijk als deze ook is betaald. (…) Verder wil ik u er op wijzen dat het niet noodzakelijk is om ook tegen (betaalde) aangiftes voor komende tijdvakken bezwaarschiften in te dienen. Als de uitspraak van de belastingrechter in hoogste instantie inhoudt dat de inspecteur moet overgaan tot herbeoordeling van de aangiftes kansspelbelasting dan zullen ook de aangiftes van de toekomstige tijdvakken ambtshalve verminderd worden. 
        
        
          Begin dit jaar is door het ministerie van Financiën en de Belastingdienst overleg gevoerd met de brancheorganisatie. Hierbij zijn ook de maandelijks terugkerende bezwaarschiften tegen de eigen betaalde aangifte ter sprake gekomen. In het onderling afgestemde verslag van dit gesprek is hierover het volgende standpunt van de belastingdienst opgenomen:
        
        
          “Het massaal maandelijks indienen van bezwaarschriften tegen de eigen aangifte is niet zinvol nu de belastingdienst telkenmale in de ontvangstbevestiging van het bezwaar te kennen geeft ambtshalve te zullen terugkomen op latere tijdvakken mocht na afloop van de proefprocedures blijken dat te veel op aangifte is voldaan. Dit is een toezegging die desnoods rechtens afdwingbaar is. Het maandelijks herhalen van deze toezegging voegt hieraan niets toe. Het verhoogt alleen de administratieve lasten van de exploitant en die van de belastingdienst. De VAN wil dit graag in het verslag vastgelegd zien en zegt toe dit te zullen voorleggen aan hun leden. Ik geef u in overweging om, ter beperking de administratieve lasten, het maandelijks insturen van een bezwaarschrift tegen de aangifte kansspelbelasting achterwege te laten.”.
        
      
    
    
      2.6
      Bij uitspraken op bezwaar van 29 april 2014 respectievelijk 27 januari 2015 heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaren niet-ontvankelijk verklaard. 
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      In geschil is of de Inspecteur belanghebbende terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard in haar bezwaren. 
    
    
      3.2
      Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de op aangifte verschuldigde KSB. 
    
    
      3.3
      De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
      3.4
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1
      
        Het Hof volgt belanghebbende niet in haar stelling dat in verband met het “repeterende” karakter van de bezwaren een afwijkende behandeling met zich zou brengen, reeds niet omdat ieder bezwaar op zichzelf staat. Het Hof stelt ten deze dan ook voorop dat de Hoge Raad in zijn arrest van 21 mei 2010, nr. 07/11210, ECLI:NL:HR:2010:BG5382, onder meer het volgende heeft overwogen: 
        
          “Artikel 22j, aanhef en letter b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) bepaalt, voor zover van belang, dat de termijn voor het instellen van bezwaar aanvangt met ingang van de dag na die van de voldoening. In het geval van een girale betaling heeft als dag van voldoening te gelden de datum van creditering van de rekening van de ontvanger. Een bezwaarschrift dat door de inspecteur wordt ontvangen vóór de dag na die waarop creditering van de rekening van de ontvanger heeft plaatsgevonden, is derhalve voor de aanvang van de termijn ingediend.
        
        
          (…) Ingevolge artikel 6:10 Awb blijft ten aanzien van een bezwaarschrift dat is ingediend voor het begin van de voor het maken van bezwaar geldende termijn, niet-ontvankelijkverklaring op grond daarvan achterwege, indien het besluit waartegen bezwaar wordt gemaakt, ten tijde van de indiening wel reeds tot stand was gekomen, dan wel indien het besluit nog niet tot stand was gekomen, maar de indiener redelijkerwijs kon menen dat dit wel reeds het geval was. 
        
        
          Gelet op artikel 26, lid 2, AWR moet de mogelijkheid van het ontvankelijk zijn van een voor het begin van de termijn ingediend bezwaar ook worden aanvaard ingeval het betreft een bezwaar tegen de voldoening op aangifte. De in die bepaling bedoelde overeenkomstige toepassing van artikel 6:10 Awb brengt mee - de aard van de belastingheffing bij wege van voldoening op aangifte verzet zich niet daartegen - dat niet-ontvankelijkverklaring wegens de voortijdige indiening van het bezwaarschrift achterwege moet blijven indien het bezwaarschrift is ingediend op of na het moment waarop de aangifte is ingediend en/of de opdracht tot betaling van het bedrag waartegen bezwaar wordt gemaakt, is verstrekt. Aan te nemen valt dat de indiener van het bezwaarschrift zich dan van het voorwerp van bezwaar een vastomlijnde voorstelling heeft gevormd. Mocht vervolgens de voldoening van het desbetreffende bedrag op (de) aangifte toch achterwege blijven, dan is het aan de inspecteur vast te stellen dat het bezwaar zonder voorwerp is en kan om die reden het bezwaar niet-ontvankelijk worden verklaard.”.
        
      
    
    
      4.2
      Zoals hiervoor – onder 2.1 – is vastgesteld, heeft belanghebbende wel aangiften KSB gedaan, maar het bedrag van de KSB niet op de aangiften voldaan. Anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld, is het Hof van oordeel dat, nu steeds bezwaar is gemaakt op dezelfde dag dat de aangifte is ingediend, niet-ontvankelijkverklaring wegens de voortijdige indiening van het bezwaarschrift niet aan de orde kan komen. Nu evenwel is gebleken dat vervolgens de voldoening van het desbetreffende bedrag op (de) aangifte(n) achterwege is gebleven, was het bezwaar zonder voorwerp en kon het bezwaar om die reden niet-ontvankelijk worden verklaard. Gelet op het achterwege blijven van de voldoening, treft ook belanghebbendes beroep op artikel 6:6 van de Algemene wet bestuursrecht, naar het oordeel van het Hof, geen doel.
    
    
      4.3
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank met juistheid geoordeeld dat betaling van de respectieve naheffingsaanslagen KSB niet is aan te merken als belasting die op aangifte is voldaan en dat de bezwaarschriften die zijn ingediend naar aanleiding van de aangiften waarop de aangegeven belasting niet is afgedragen, niet geacht moeten worden te zijn gericht tegen de naheffingsaanslagen die zijn opgelegd naar aanleiding van het achterwege blijven van die afdracht (vgl. Hoge Raad 30 januari 2015, nr. 14/03580, ECLI:NL:HR:2015:142). Van een waarschuwingsplicht van de Inspecteur is, onder de omstandigheden van het onderhavige geval, geen sprake. Noch de wet, noch de jurisprudentie, noch de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het zorgvuldigheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel nopen daartoe. Het stilzitten van de Inspecteur heeft niet het in rechte te honoreren vertrouwen gewekt dat op correcte wijze bezwaar is gemaakt, reeds niet omdat voldoening op aangifte in het geheel niet heeft plaatsgevonden en om die reden de bezwaren zonder voorwerp zijn gebleken, welk vereiste wettelijk is voorgeschreven. Ook is naar het oordeel van het Hof om dezelfde reden door de Inspecteur geen inbreuk gemaakt op het ”beginsel van vooringenomenheid”, wat daar ook van zij, noch op het beginsel van fair play.
    
    
      4.4
      Belanghebbende heeft tot slot gesteld dat zij recht heeft op een vergoeding van schade, omdat de Inspecteur haar onjuist heeft geïnformeerd over de wijze van bezwaar maken tegen de aangiften KSB. Het Hof wijst dit verzoek om schadevergoeding, gelet op het vorenoverwogene, af. 
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 10 oktober 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              ( K. de Jong-Braaksma)
            
            
              (P. van der Wal)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 11 oktober 2017
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.