ECLI:NL:RBNHO:2020:8261, Rechtbank Noord-Holland, 22-10-2020, AWB - 19 _ 3427
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2020-10-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Er is niet voldaan aan de wettelijke voowaarden voor inlenersaansprakelijkheid. Niet aannemelijk is immers dat de schoonmakers onder leiding of toezicht van eiseres stonden.
        Wel kan eiseres aansprakelijk gesteld worden voor onbetaalde naheffingsaanslagen loonheffing op basis van ketenaansprakelijkheid. De schoonmaakwerkzaamheden waren zodanig ingebed in de organisatie van het bedrijf van eiseres dat deze kunnen worden aangemerkt als behorend tot de normale bedrijfsuitoefening.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: HAA 19/3427 en HAA 19/3428
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 22 oktober 2020 in de zaken tussen
    
    
      [X] B.V., gevestigd te [Z] , eiseres
    (gemachtigde: mr. drs. A.E.T.M. van de Camp),
    
    
      en
    
    
    de ontvanger van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft eiseres bij beschikking van 22 december 2017 aansprakelijk gesteld voor door vennootschap onder firma [A] niet betaalde naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting over de periode 1 januari 2008 tot en met 31 maart 2010, tot een bedrag van € 238.882. 
    
    
    
      Verweerder heeft eiseres bij beschikking van 22 december 2017 aansprakelijk gesteld voor door [B] B.V. niet betaalde naheffingsaanslagen loonheffing en omzetbelasting over de periode 1 april 2010 tot en met 31 december 2011, tot een bedrag van € 256.870. 
    
    
    
      Verweerder heeft bij (afzonderlijke) uitspraken op bezwaar van 11 juli 2019 de bezwaren van eiseres tegen de aansprakelijkstellingen afgewezen.
    
    
    
      Eiseres heeft bij brief van 17 juli 2019, ontvangen bij de rechtbank op dezelfde dag, daartegen beroepen ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
    
    
    
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 september 2020 te Haarlem. 
      Namens eiseres is [C] verschenen, alsmede de gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [D] , mr. [E] , mr. [F] en [G] .
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    1. Eiseres is gevestigd te [Z] . De activiteiten van eiseres zijn de exploitatie van [H] restaurants op een zestal locaties in het centrum van [Z] op basis van franchise. 
    
    2. Op 15 januari 2008 heeft eiseres met de vennootschap onder firma [A] (hierna: [A] ) een schoonmaakovereenkomst gesloten. Daarbij is een vaste aanneemsom per maand voor de in de overeenkomst genoemde vier restaurants van eiseres overeengekomen. Werknemers van [A] hebben schoonmaakwerkzaamheden voor eiseres verricht in de periode 1 januari 2008 tot en met 31 maart 2010. Deze schoonmaakwerkzaamheden werden na sluitingstijd verricht in de zes [H] restaurants die eiseres exploiteerde in het centrum van [Z] .
    
    3. De vennoten van [A] waren [I] , zijn echtgenote [J] en een familielid van hen, [K] . De activiteiten van [A] bestonden uit het verrichten van schoonmaakwerkzaamheden in de [H] restaurants van eiseres. De door [A] gebruikte schoonmaakmiddelen voor het schoonmaken van de restaurants werden ter beschikking gesteld door eiseres. In de overeenkomst tussen [A] en eiseres gedateerd 15 januari 2008, zoals deze in de periode 2008 tot en met 31 maart 2010 gold, werd een vaste prijs per maand per restaurant voor de schoonmaakwerkzaamheden overeen gekomen.
    
    4. Op 1 mei 2010 heeft eiseres met [B] B.V., opgericht op 1 april 2010, een schoonmaakovereenkomst gesloten. Werknemers van [B] B.V. hebben schoonmaakwerkzaamheden voor eiseres verricht in de periode 1 april 2010 tot en met 31 december 2011. Deze schoonmaakwerkzaamheden werden na sluitingstijd verricht in de zes [H] restaurants die eiseres exploiteerde in het centrum van Amsterdam.
    
    5. De activiteiten van [B] B.V. bestonden uit het verrichten van schoonmaakwerkzaamheden in de [H] restaurants van eiseres. De door [B] B.V. gebruikte schoonmaakmiddelen voor het schoonmaken van de restaurants werden ter beschikking gesteld door eiseres. In de overeenkomst tussen [B] B.V. en eiseres, zoals deze in de periode 1 april 2010 tot en met 31 december 2011 gold, werd een vaste prijs per maand per restaurant voor de schoonmaakwerkzaamheden overeen gekomen welke van tijd tot tijd werd herzien.
    
    6. Ten aanzien van de uitvoering van de schoonmaakwerkzaamheden door [A] is in het rapport van 23 februari 2017 inzake een onderzoek in het kader van inlenersaansprakelijkheid ex artikel 34 en 35 van de Invorderingswet 1990 bij eiseres, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
    
      “- Destijds oefende [L] BV echter als opdrachtgever controle en toezicht uit op de werkzaamheden van [A] . De restaurantmanager was namelijk verantwoordelijk voor de algehele controle op de werkzaamheden van het schoonmaakbedrijf. Dit werd wekelijks gedaan aan de hand van eigen checklists. De uitkomst hiervan werd besproken met de leidinggevende van het schoonmaakbedrijf.
       - Periodiek werd tevens een dergelijke controle gedaan met de restaurantmanager, tezamen met de leidinggevende van het schoonmaakbedrijf.
      - Controle van de verrichte werkzaamheden is een vorm van toezicht.
      - Daarnaast hield de dienstdoende manager, in de uren dat hij gelijk aanwezig was met de medewerkers van het schoonmaakbedrijf, zicht op de kwaliteit van het werk. Hieruit blijkt dat de medewerkers niet aangestuurd werden door een leidinggevende van het schoonmaakbedrijf, maar onder toezicht werkten van de dienstdoende manager gedurende de uren dat hij gelijk aanwezig was met de medewerkers van het schoonmaakbedrijf.”
    
    
    7. Ten aanzien van de uitvoering van de schoonmaakwerkzaamheden door [B] B.V. is in het rapport van 11 april 2016 inzake een onderzoek in het kader van inlenersaansprakelijkheid ex artikel 34 en 35 van de Invorderingswet 1990 bij eiseres, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
    
      “Het volgende is op 1 juni 2015 door de heer Molenaar schriftelijk toegelicht:
      - De schoonmakers dienden zich dagelijks te melden bij de dienstdoende manager (de floormanager of de assistent manager).
      -  […]
      - In geval van ziekte diende de medewerker van het schoonmaakbedrijf zich bij het schoonmaakbedrijf zelf ziek te melden. Het schoonmaakbedrijf moest vervanging regelen.
      -  Het schoonmaakbedrijf was verantwoordelijk voor de aansturing van de medewerkers.
      - De restaurantmanager was verantwoordelijk voor de algehele controle van de werkzaamheden van het schoonmaakbedrijf.
      	[…]
      - Op dagelijkse basis hield ook de dienstdoende manager, in de uren dat hij gelijk aanwezig was met de medewerkers van het schoonmaakbedrijf, zicht op de kwaliteit van het werk.
      - Er vond controle plaats door de restaurantmanager op tenminste wekelijkse basis. Deze controle bestond uit het langslopen van de eigen checklists van [H] . De uitkomsten hiervan werden doorgenomen met de leidinggevende van het schoonmaakbedrijf.
      - Periodiek werd tevens een dergelijke controle gedaan met de restaurantmanager, tezamen met de leidinggevende van het schoonmaakbedrijf.”
      En
      	“- Destijds oefende [L] BV echter als opdrachtgever controle en toezicht uit op de werkzaamheden van [B] B.V. De restaurantmanager was namelijk verantwoordelijk voor de algehele controle op de werkzaamheden van het schoonmaakbedrijf. Dit werd wekelijks gedaan aan de hand van eigen checklists. De uitkomst hiervan werd besproken met de leidinggevende van het schoonmaakbedrijf.
      - Periodiek werd tevens een dergelijke controle gedaan met de restaurantmanager, tezamen met de leidinggevende van het schoonmaakbedrijf.
      	- Controle van de verrichte werkzaamheden is een vorm van toezicht.
      - Daarnaast hield de dienstdoende manager, in de uren dat hij gelijk aanwezig was met de medewerkers van het schoonmaakbedrijf, zicht op de kwaliteit van het werk. Hieruit blijkt dat de medewerkers niet aangestuurd werden door een leidinggevende van het schoonmaakbedrijf, maar onder toezicht werkten van de dienstdoende manager gedurende de uren dat hij gelijk aanwezig was met de medewerkers van het schoonmaakbedrijf.
      	- Het zicht houden op de kwaliteit van het werk is toezicht.”
    
    
    8. Op grond van de franchiseovereenkomst van eiseres met [H] Nederland B.V. is eiseres verplicht de restaurants te exploiteren op een schone, gezonde wijze in overeenstemming met de voorgeschreven normen van kwaliteit, service en reinheid, en dient zij er voor te zorgen dat gebouw en apparatuur van het restaurant in een goede, schone, conditie verkeren. 
    
    9. Gedurende een bij [A] ingesteld boekenonderzoek is door verweerder geconstateerd dat gedurende de periode 2007 tot en met 2010 de gefactureerde uren niet aansloten bij de verloonde uren. De administratie van [A] was niet volledig, een kasboek en grootboek ontbraken, en er waren geen werkroosters beschikbaar. De aansluiting tussen verloonde en gefactureerde uren kon, blijkens het rapport van het onderzoek in het kader van de inlenersaansprakelijkheid van eiseres ex artikelen 34 en 35 van de Invorderingswet 1990, gedateerd 23 februari 2017 niet worden gemaakt om de volgende redenen:
    
      “- Op de facturen staan geen uren vermeld. De enige omschrijving is “schoonmaak van uw restaurantkeuken” en een totaal bedrag. Volgens de heer [I] is alleen een totaalprijs overeengekomen met de diverse opdrachtgevers.
      - Er zouden geen offertes of kostrijsberekeningen zijn gemaakt. Volgens verklaring van de heer [I] zou de omzet ongeveer uitkomen op € 20 per uur. Vanwege het ontbreken van kostprijsberekeningen kan deze bewering niet gecontroleerd worden. 
      - De heer [I] is niet (meer) in het bezit van urenroosters, planningen e.d. Volgens zijn verklaring heeft hij deze informatie verstrekt aan de heer [M] . Die zou de gewerkte uren in de loonadministratie verwerkt hebben. De brongegevens zijn vervolgens niet bewaard.”
    
    
    10. Na de constatering dat geen aansluiting gemaakt kon worden, heeft de controle ambtenaar een theoretische omzetberekening gemaakt, uitgaand van een uurloon van € 20. Met dagtekening 13 september 2013 is aan [A] een naheffingsaanslag loonheffing over de periode 2008 tot en met 2010 opgelegd voor een bedrag van € 222.192 inclusief rente en boetes. Met dagtekening 18 september 2013 is aan [A] een naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 2008 tot en met 2010 opgelegd voor een bedrag van € 134.775 inclusief rente en boetes.
    
    11. [A] heeft bezwaar gemaakt tegen beide naheffingsaanslagen. Bij uitspraak op bezwaar zijn deze bezwaren ongegrond verklaard. Hiertegen is geen beroep ingesteld. De beide naheffingsaanslagen zijn onbetaald gebleven. [A] is met ingang van 31 mei 2010 ontbonden wegens een gebrek aan baten. 
    
    12. Na een ingesteld onderzoek heeft verweerder vastgesteld dat de door [A] bij eiseres gerealiseerde omzet de volgende bedragen bedroeg: 
    
      	- 2008: € 250.133;
      	- 2009: € 297.636;
      	- 2010: € 133.825.
      Vervolgens is eiseres op grond van de inleners- dan wel ketenaansprakelijkheid aansprakelijk gesteld voor de navolgende bedragen aan door [A] niet betaalde loonheffing en omzetbelasting:
       	- 2008: € 36.001 (loonheffing) en € 28.454 (omzetbelasting), in totaal  € 64.455;  
      	- 2009: € 63.494 (loonheffing) en € 53.273 (omzetbelasting),  in totaal € 116.767;  
      	- 2010: € 45.120 (loonheffing) en € 12.540 (omzetbelasting), in totaal € 57.660.   
    
    
    13. Gedurende een bij [B] B.V. ingesteld boekenonderzoek is door verweerder geconstateerd dat gedurende de periode 1 april 2010 tot en met 31 december 2011 de gefactureerde uren niet aansloten bij de verloonde uren. De administratie van [B] B.V. was niet volledig, een kasboek en grootboek ontbraken, en er waren geen werkroosters beschikbaar. De aansluiting tussen verloonde en gefactureerde uren kon, blijkens het rapport van het onderzoek in het kader van de inlenersaansprakelijkheid van eiseres ex artikelen 34 en 35 van de Invorderingswet 1990, gedateerd 11 april 2016 niet worden gemaakt om de volgende redenen:
    
      “- Op de facturen staan geen uren vermeld. De enige omschrijving is “schoonmaak van uw restaurantkeuken” en een totaal bedrag. Volgens de heer [I] is alleen een totaalprijs overeengekomen met de diverse opdrachtgevers.
      	- Er zouden geen offertes of kostrijsberekeningen zijn gemaakt. Volgens verklaring van de heer [I] zou de omzet ongeveer uitkomen op € 20 per uur. Vanwege het ontbreken van kostprijsberekeningen kan deze bewering niet gecontroleerd worden. 
      	- De heer [I] is niet (meer) in het bezit van urenroosters, planningen e.d. Volgens zijn verklaring heeft hij deze informatie verstrekt aan de heer [M] . Die zou de gewerkte uren in de loonadministratie verwerkt hebben. De brongegevens zijn vervolgens niet bewaard.”
    
    
    14. Na de constatering dat geen aansluiting gemaakt kon worden, heeft de controle ambtenaar een theoretische omzetberekening gemaakt, uitgaand van een uurloon van € 20. Met dagtekening 13 september 2013 is aan [B] B.V. een naheffingsaanslag loonheffing over de periode 2010 tot en met 2011 opgelegd voor een bedrag van € 363.636 inclusief rente en boetes. 
    
    15. [B] B.V. heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag. Bij uitspraak op bezwaar is dit bezwaar ongegrond verklaard. Hiertegen is geen beroep ingesteld. De naheffingsaanslag is onbetaald gebleven. [B] B.V., waarvan [I] bestuurder en enig aandeelhouder was, heeft haar activiteiten op 1 februari 2012 gestaakt. 
    
    16. Na een ingesteld onderzoek heeft verweerder vastgesteld dat de door [B] B.V. bij eiseres gerealiseerde omzet de volgende bedragen bedroeg: 
    
      	- 2010: € 293.600;
      	- 2011: € 487.900.
      Vervolgens is eiseres op grond van de inleners- dan wel ketenaansprakelijkheid aansprakelijk gesteld voor de navolgende bedragen aan door [B] B.V. niet betaalde loonheffing:
      	- 2010: € 94.741;
      	- 2011: € 162.129.   
    
    
    17. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
    
  
  
    Geschil 18. In geschil is of eiseres terecht en tot de juiste bedragen aansprakelijk is gesteld voor een deel van de door [A] respectievelijk [B] B.V. niet betaalde loonheffing en omzetbelasting. Eiseres beantwoordt die vraag ontkennend en verweerder bevestigend.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    19. Eiseres heeft aangevoerd dat verweerder onvoldoende aannemelijk zou hebben gemaakt dat [A] respectievelijk [B] B.V. in gebreke zijn met betrekking tot de naheffingsaanslagen waarvoor zij aansprakelijk is gesteld, en dat er onvoldoende invorderingsmaatregelen jegens [A] of haar vennoten respectievelijk [B] B.V. dan wel haar bestuurder zijn ondernomen.
    
    20. Verweerder heeft er op gewezen dat [A] en [B] B.V. reeds voor het opleggen van de betreffende naheffingsaanslagen ontbonden waren en dat de betreffende boedels geen verhaal boden. Ter zitting heeft hij daaraan toegevoegd dat in verband met andere belastingschulden dan de onderhavige wel onderzoek is gedaan naar de mogelijkheid om de vennoten van [A] respectievelijk de bestuurder van [B] B.V. aansprakelijk te stellen, maar dat bij hen niets te halen was, en dat zij ook nog overige belastingschulden hadden die niet betaald werden. 
    
    21. De rechtbank overweegt op dit punt als volgt. Uit het overgelegde uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel blijkt dat [A] reeds voor het opleggen van de naheffingsaanslagen, namelijk op 31 mei 2010, is ontbonden. Uit het overgelegde uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel blijkt dat [B] B.V. reeds voor het opleggen van de naheffingsaanslagen, namelijk op 1 februari 2012, is ontbonden wegens gebrek aan baten. 
    
    22. Uit de hiervoor vermelde feiten volgt dat [A] en [B] B.V. zijn ontbonden en hebben opgehouden te bestaan. Gesteld noch gebleken is dat sprake is van een aan de ontbonden vennootschappen nog toekomende baten welke aanleiding zou kunnen zijn de vereffeningen te (her)openen. Op grond van het vorenstaande neemt de rechtbank als vaststaand aan dat [A] en [B] B.V. de naheffingsaanslagen waarvoor eiseres aansprakelijk is gesteld niet zullen betalen. Dit brengt mee dat het betoog van eiseres dat [A] en [B] B.V. op het moment van aansprakelijk stellen niet in gebreke waren met de betaling van belastingschulden in de zin van artikel 49, eerste lid, van de Invorderingswet 1990, faalt.
    
    23. De rechtbank overweegt voorts dat de wet geen voorrangsregels bevat voor de diverse aansprakelijkheden. Artikel 34 en 35 van de Invorderingswet 1990 bevatten een risico-aansprakelijkheid voor de inlener. Het gaat dan ook om aansprakelijkheden van rechtswege (vgl. Hoge Raad 18 oktober 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE5152). Geen rechtsregel verplicht de ontvanger om pas over te gaan tot inleners- of ketenaansprakelijkheid nadat hij de mogelijkheden tot bestuurdersaansprakelijkheid heeft uitgeput. Ook de Leidraad Invordering wijst hiervoor geen volgorde aan. Dat de ontvanger mogelijk meer verhaalsacties tegen de bestuurders had kunnen nemen doet niet af aan de mogelijkheid tot aansprakelijkstelling van eiseres. De rechtbank heeft voorts geen reden aan de juistheid van de door verweerder verstrekte informatie over de verhaalsmogelijkheden richting de bestuurders te twijfelen. Tegenover de gemotiveerde betwisting van verweerder heeft eiseres nauwelijks concrete stellingen aangevoerd, zodat naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk is geworden dat in strijd is gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. 
    
    
      
        Inlenersaansprakelijkheid
      
    
    24. Eiseres stelt dat niet aan de wettelijke voorwaarden voor inlenersaansprakelijkheid is voldaan nu sprake was van een schoonmaakovereenkomsten met [A] en [B] B.V., en eiseres geen toezicht op de schoonmakers hield en daarover ook de leiding niet had. De schoonmakers functioneerden derhalve niet als eigen werknemers van eiseres.
    
    25. Verweerder betoogt dat wel sprake is van inlening nu de restaurantmanager van eiseres de algehele controle had met betrekking tot de werkzaamheden van het schoonmaakbedrijf, en eiseres ook de benodigde schoonmaakmiddelen ter beschikking stelde van [A] en [B] B.V.. Bovendien zijn de schoonmaakwerkzaamheden, gelet ook op de inhoud van de franchise overeenkomst met [H] en de daarin opgenomen eisen ten aanzien van schoonmaak, van essentieel belang voor de bedrijfsvoering van eiseres. 
    
    26. Dienaangaande overweegt de rechtbank als volgt. Artikel 34 van de Invorderingswet 1990 luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
    
      “1. Ingeval een werknemer met instandhouding van de dienstbetrekking tot zijn inhoudingsplichtige, de uitlener, door deze ter beschikking is gesteld aan een derde, de inlener, om onder diens toezicht of leiding werkzaam te zijn, is de inlener hoofdelijk aansprakelijk voor de loonbelasting welke de uitlener verschuldigd is in verband met het verrichten van die werkzaamheden door die werknemer alsmede voor de omzetbelasting welke de uitlener […] verschuldigd is in verband met dat ter beschikking stellen. […]”
      De bewijslast dat sprake is van inlening rust op verweerder.
    
    
    27. De rechtbank is van oordeel dat verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van inlening van werknemers, en met name niet dat de schoonmakers van [A] respectievelijk [B] B.V. onder leiding of toezicht van eiseres werkzaam zijn geweest. Ter zitting is door eiseres onweersproken gesteld dat de werkzaamheden van de schoonmakers – behalve de eerste periode na sluiting van de restaurants – in de nachtelijke uren buiten aanwezigheid van personeel van eiseres werden uitgevoerd. Dat de restaurantmanager bij aankomst ’s morgens controleerde of de werkzaamheden door de werknemers van [A] respectievelijk [B] B.V. goed werden uitgevoerd, en dat hij zicht hield op de kwaliteit van het werk en dit besprak met de leidinggevende van de schoonmakers, betekent nog niet dat toezicht op of leiding aan de werkzaamheden is uitgevoerd in de zin als bedoeld in artikel 34 van de Invorderingswet 1990. Verweerder heeft geenszins aannemelijk gemaakt dat deze controle een andere was dan die op (de kwaliteit van) het resultaat van de werkzaamheden, hetgeen gebruikelijk is in een opdrachtgever/opdrachtnemer relatie, en dit betekent niet dat de werkzaamheden onder leiding of toezicht van eiseres werden verricht. Dat de kwaliteit van de schoonmaak essentieel is voor de bedrijfsvoering van eiseres en dat eiseres de schoonmaakmiddelen ter beschikking heeft gesteld maakt dit niet anders. Ook heeft eiseres in de stukken en ter zitting verklaard dat voor zover in de eerste periode na sluiting nog personeel van eiseres aanwezig was, daarbij geen sprake was van toezicht of leiding. Verweerder heeft die verklaring onvoldoende gemotiveerd weersproken. 
    
    28. Het voorgaande betekent dat de door verweerder gestelde aansprakelijkheid van eiseres voor de niet betaalde naheffingsaanslagen van [A] en [B] B.V. niet gestoeld kan worden op artikel 34 van de Invorderingswet 1990. Eiseres kan dan ook niet aansprakelijk worden gehouden voor de door [A] onbetaald gelaten omzetbelasting. 
    
    
      
        Ketenaansprakelijkheid
      
    
    29. Verweerder heeft subsidiair gesteld dat eiseres aangemerkt kan worden als een zogenoemde eigenbouwer en daarom op grond van artikel 35, derde lid, aanhef en onder letter b, van de Invorderingswet 1990 kan worden gelijkgesteld met een aannemer en op die grond aansprakelijk kan worden gehouden voor de door [A] en [B] B.V. onbetaald gelaten loonheffing.
    
    30. Eiseres betoogt daarentegen dat het ging om gespecialiseerde werkzaamheden, afwijkend van de hoofdactiviteiten van eiseres, zijnde het verkopen van zo veel mogelijk fast food, en ook van de normale schoonmaakwerkzaamheden verricht door eigen personeel van eiseres, en dat de door de werknemers van [A] respectievelijk [B] B.V. uitgevoerde werkzaamheden derhalve niet zijn uitgevoerd in de normale uitoefening van het bedrijf van eiseres.
    
    31. Dienaangaande overweegt de rechtbank als volgt. Artikel 35 van de Invorderingswet 1990, voor zover hier van belang, luidt als volgt:
    
      “1. De aannemer is hoofdelijk aansprakelijk voor de loonbelasting:
      a. die de onderaannemer [..] verschuldigd is in verband met het verrichten van werkzaamheden door zijn werknemers ter zake van dat werk; 
      2. In dit artikel wordt verstaan onder:
      a. aannemer: degene die zich jegens een ander, de opdrachtgever verbindt om buiten dienstbetrekking een werk van stoffelijke aard uit te voeren tegen een te betalen prijs;
      b. onderaannemer: degene die zich jegens een aannemer verbindt om buiten dienstbetrekking het in onderdeel a bedoelde werk geheel of gedeeltelijk uit te voeren tegen een te betalen prijs.
      3. Voor de toepassing van dit artikel wordt:
      […]
      	 b. met een aannemer gelijkgesteld degene die zich zonder daartoe van een opdrachtgever opdracht te hebben gekregen buiten dienstbetrekking in de normale uitoefening van zijn bedrijf een werk van stoffelijke aard uitvoert;
       	c.[…]”
    
    
    32. De onderhavige schoonmaakwerkzaamheden zijn aan te merken als het uitvoeren van een werk van stoffelijke aard. Immers, artikel 35 van de Invorderingswet 1990 hanteert met het begrip ‘uitvoeren van een werk van stoffelijke aard’ een autonoom criterium, waarmee beoogd is tot uitdrukking te brengen dat niet slechts wordt gedoeld op het vervaardigen of veranderen van een stoffelijk object, maar veeleer, meer in het algemeen, op het verrichten van arbeid met betrekking tot een dergelijk object (vergelijk HR 20 januari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV1382). Daarvan is bij schoonmaakwerkzaamheden in een restaurant sprake. Het geschil spitst zich dan toe op de vraag of eiseres kan worden gelijkgesteld met een aannemer. Dat is het geval indien sprake is van tot de normale bedrijfsuitoefening behorende werkzaamheden in de zin van artikel 35, lid 3, aanhef en letter b, Invorderingswet 1990, zoals verweerder stelt. 
    
    33. Van een restaurantbedrijf mag in het algemeen worden verwacht dat de producten die zij verkoopt op hygiënisch verantwoorde wijze in een schone omgeving worden bereid. Daar komt in dit geval nog bij dat eiseres zes franchisefilialen exploiteerde van de ‘ [H] -keten’. Op grond van de franchiseovereenkomst dient de franchisehouder zich te houden aan een gedetailleerd hygiëneplan. Indien de franchisehouder zich niet houdt aan deze verplichtingen kan dit verstrekkende financiële consequenties hebben. Dit alles maakt dat de schoonmaakwerkzaamheden – anders dan bijvoorbeeld bij een kantoorpand – van essentieel belang zijn voor de bedrijfsvoering. De schoonmaakwerkzaamheden van [A] respectievelijk [B] B.V. in de [H] filialen waren dan ook, naar het oordeel van de rechtbank, dienstig aan de bereiding van de producten. 
    
    34. Eiseres heeft in dit verband gesteld dat de schoonmaakwerkzaamheden door het personeel van [A] respectievelijk [B] B.V. gespecialiseerde werkzaamheden betroffen die niet door het eigen personeel van eiseres werden uitgevoerd. De eis dat het gebouw, de apparatuur en het parkeerterrein in een goede, schone conditie moeten verkeren (artikel 12.a van de franchiseovereenkomst) brengt echter naar het oordeel van de rechtbank mee dat de door het personeel van [A] respectievelijk [B] B.V. verrichte werkzaamheden niet op zichzelf stonden. Naar het oordeel van de rechtbank waren de door [A] respectievelijk [B] B.V. verrichte schoonmaakwerkzaamheden zodanig ingebed in de organisatie van het bedrijf van eiseres en aanvullend op en noodzakelijk voor de normale werkzaamheden tijdens de openingstijden, dat deze dienen te worden aangemerkt als tot de normale bedrijfsuitoefening behorende werkzaamheden in de zin van artikel 35, lid 3, aanhef en letter b, Invorderingswet 1990. De rechtbank is dan ook van oordeel dat eiseres in zoverre aangemerkt kan worden als eigenbouwer, en in beginsel aansprakelijk kan worden gesteld voor de door [A] en [B] B.V. onbetaalde naheffingsaanslagen loonheffing.
    
    
      
        Het bedrag van de aansprakelijkstelling loonheffing
      
    
    35. Eiseres heeft gesteld dat de aanslagen loonheffing van [A] en [B] B.V. waarvoor zij aansprakelijk is gesteld, onjuist berekend zijn. Eiseres stelt dat hierbij ten onrechte is uitgegaan van een uurtarief van € 20 per uur op grond van een door verweerder gestelde verklaring van de heer [I] , terwijl op grond van objectieve branche gegevens het loon/omzetpercentage berekend had moeten worden en verwijst daarvoor naar de door haar overgelegde branche gegevens van de Rabobank waarin wordt vermeld dat in de schoonmaakbranche de loonkosten 40,1% van de omzet bedragen. Indien dat percentage gebruikt wordt dient de aansprakelijkstelling tot nihil verminderd te worden. Subsidiair stelt eiseres dat 40%, 50% of 60% van de omzet als loonkosten gehanteerd dienen te worden, in welk geval de aansprakelijkstelling voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslagen van [A] tot nihil (bij het percentage van 40 of 50%) dan wel tot € 34.418 (bij het percentage van 60%) verminderd dient te worden. De aansprakelijkstelling voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslag van [B] B.V. zou tot € 1.996 (bij het percentage van 40%) dan wel tot € 46.531 (bij het percentage van 50%) dan wel tot € 122.613 (bij het percentage van 60%) verminderd dienen te worden. Daarnaast stelt eiseres dat voor toepassing van het anoniementarief met brutering geen aanleiding is nu zij al het mogelijke heeft gedaan om te voorkomen dat [A] respectievelijk [B] B.V. te weinig loonheffing zou afdragen.
    
    36. Verweerder stelt daarentegen dat het loon/omzetpercentage van 60% weliswaar een bekend branche gegeven voor verweerder is, maar dat vanwege de onmogelijkheid om de aan eiseres verstrekte facturen aan te sluiten op gegevens in de administratie van [A] respectievelijk [B] B.V. het in dit geval terecht is om voor de naheffingsaanslagen loonheffing en de aansprakelijkstelling uit te gaan van € 20 per gewerkt uur, nu dit gegeven van de heer [I] , vennoot van [A] en enig aandeelhouder van [B] B.V., afkomstig is.
    
    37. Dienaangaande overweegt de rechtbank als volgt. De naheffingsaanslagen loonheffing zijn vastgesteld met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 25, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Partijen zijn – naar het oordeel van de rechtbank terecht – beiden van mening dat op grond van artikel 49, vijfde lid, van de Invorderingswet 1990 deze omkering en verzwaring niet jegens eiseres geldt, en dat de bewijslast dat de naheffing juist is berekend op verweerder rust.
    
    38. De rechtbank is van oordeel dat verweerder niet aan zijn bewijslast heeft voldaan. De berekening van de naheffingen is volledig gebaseerd op een bedrag van € 20 per uur voor de verrichte werkzaamheden, dit naar aanleiding van een door verweerder gestelde verklaring van de heer [I] , terwijl deze verklaring zelf en de context waarin die gegeven is, niet zijn overgelegd en/of duidelijk geworden. Uit de weergave van de verklaring van de heer [I] door verweerder volgt al dat de heer [I] over “ongeveer” € 20 heeft gesproken hetgeen lagere maar ook hogere bedragen per uur open laat. Dit maakt het uitgaan van een vast bedrag van € 20 per uur op grond van slechts deze ene gestelde verklaring, wat daar verder van zij, kwestieus. Bovendien heeft verweerder zelf verklaard dat volgens de hem bekende branche gegevens van de schoonmaakbedrijven de loonkosten in die branche ongeveer 60% van de omzet bedragen, hetgeen niet overeenkomt met de berekening op basis van € 20 per uur en zoals eiseres onweersproken heeft gesteld in veel lagere naheffingen zou resulteren. Verweerder heeft overigens de stelling dat de loonkosten in de branche gemiddeld 60% van de omzet bedragen niet onderbouwd, en ook overigens in het geheel geen onderbouwing van de juistheid van de berekening van de naheffingen loonheffing verstrekt zodat de rechtbank van oordeel is dat de aansprakelijkstellingen loonheffing op die grond vernietigd dienen te worden.
    
    39. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    40. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. .Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.572, te weten 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525, 1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor de hoorzitting met een waarde per punt van € 261 en een wegingsfactor 1 voor de zwaarte van de zaak.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar tegen de aansprakelijkstelling voor de loonheffing en omzetbelasting van [A] voor de periode 1 januari 2008 tot en met 31 maart 2010 en vernietigt de aansprakelijkstelling voor de loonheffing en voor de omzetbelasting (zaak HAA 19/3427);
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar tegen de aansprakelijkstelling voor de loonheffing van [B] B.V. voor de periode 1 april 2010 tot en met 31 december 2011 en vernietigt de aansprakelijkstelling (zaak HAA 19/3428);
    - bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde bestreden besluiten;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.572;
    - gelast dat verweerder aan eiseres vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van de beroepen betaalde griffierecht ten bedrage van € 345.
    
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is op 22 oktober 2020 gedaan door mr. G.H. de Soeten, voorzitter, en mr. H. de Jong en mr. J. Gooijer, leden, in aanwezigheid van mr. M.C. Anema, griffier. Als gevolg van maatregelen rondom het coronavirus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak, voor zover nodig, alsnog in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.