ECLI:NL:RBNNE:2018:864, Rechtbank Noord-Nederland, 13-03-2018, AWB LEE - 16 _ 1472 en 16 _ 1510
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2018-03-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of de waardedaling van landbouwgronden als gevolg van het aangaan van de kwalitatieve verplichting – waardoor deze gronden niet langer de functie van landbouwgronden, maar van natuurgronden zullen vervullen – ten laste van de winst gebracht kan worden. 
      
      Naar het oordeel van de rechtbank staat goedkoopmansgebruik in beginsel toe dat afgewaardeerd wordt. het standpunt van verweerder – dat de waardedaling en de SKNL-subsidie voor wat betreft de fiscale winstberekening met elkaar verrekend moeten worden – vindt naar het oordeel van de rechtbank geen steun in het recht.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
    
    
      Zittingsplaats Groningen
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: LEE 16/1472 en 16/1510
    
    
    
      
        uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 13 maart 2018 in de zaken tussen
      
    
    
    
      [eiser] , te [woonplaats] , eiser, en
    
      
        
          [eiseres]
        , te [woonplaats] , eiseres
      hierna gezamenlijk ook eisers genoemd,
      (gemachtigde: ing. J.L.J. Jansen),
    
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Leeuwarden, verweerder
    (gemachtigde: [gemachtigde verweerder] ).
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft bij verliesvaststellingbeschikking met dagtekening 17 juli 2015 het verlies uit werk en woning van eiser over het jaar 2012 vastgesteld op € 4.987. 
    
    
    
      Verweerder heeft bij verliesvaststellingsbeschikking dagtekening 17 juli 2015 het verlies uit werk en woning van eiseres over het jaar 2012 vastgesteld op € 11.633. 
    
    
    
      Bij uitspraken op bezwaar van 11 februari 2016 heeft verweerder de bezwaren van eisers ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eisers hebben tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft verweerschriften ingediend.
    
    
    
      Eisers en verweerder hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. 
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 januari 2018. Eisers hebben zich laten vertegenwoordigen door hun gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [bijstand verweerder] .
    
    
    
      De rechtbank heeft eisers zaak geregistreerd onder zaaknummer 16/1472, en eiseres haar zaak onder zaaknummer 16/1510.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    
      1.	De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan. 
    
    
    
      1.1
      Eiser is geboren op [geboortedatum 1] 1947. Eiseres is geboren op [geboortedatum 2] 1950. Eisers zijn gehuwd.
      
    
    
      1.2
      Eisers exploiteren samen met hun zoon [zoon] in maatschapsverband een melkveehouderij.
      
    
    
      1.3
      Op 15 maart 2010 is door de maatschap een subsidie aangevraagd voor de functiewijziging van een stuk landbouwgrond van circa 18,01 hectare groot (hierna ook: de gronden) naar natuurgrond. Het betreft een subsidie geregeld in de Subsidieregeling Kwaliteitsimpuls Natuur en Landschap (SKNL).
      
    
    
      1.4
      De Dienst Regelingen (huidige naam: Rijksdienst voor Ondernemend Nederland) heeft bij brief met dagtekening 11 mei 2011 de onder 1.3 genoemde subsidie verleend. Er is een subsidie voor functiewijziging toegekend van € 473.450. In de brief is opgenomen dat binnen 12 maanden een kwalitatieve verplichting aangegaan moet worden tussen de eigenaar van de grond en Gedeputeerde Staten, handelend namens de provincie Friesland. 
      
    
    
      1.5
      Op 27 juni 2011 is de hiervoor bij 1.4 genoemde kwalitatieve verplichting bij notariële akte gevestigd. De inhoud van de notariële akte – voor zover hier van belang – luidt: 
      
      
        
          “ARTIKEL 3
        
      
      
        
          
            De begunstigde gedoogt op het terrein voor onbepaalde tijd de ontwikkeling dan wel instandhouding van het natuurbeheertype waarvoor de subsidie is verleend op grond van de regeling, of de ontwikkeling, dan wel instandhouding van een ander type natuur voor zover Gedeputeerde Staten van de provincie Friesland hiervoor schriftelijk toestemming hebben verleend;
          
        
        
          
            De begunstigde laat al datgene na dat het gestelde onder a belemmert, bemoeilijkt of verhindert;
          
        
        
          
            De begunstigde gebruikt het terrein niet met het oog op de uitoefening van de landbouw, tenzij dit en voorzover dit in overeenstemming is met het gestelde onder a;
          
        
        
          
            De begunstigde gebruikt het terrein niet voor andere doeleinden dan voor de ontwikkeling dan wel instandhouding van het natuurbeheertype waarvoor subsidie is verleend op grond van de regeling, of de ontwikkeling, dan wel instandhouding van een ander type natuur voor zover Gedeputeerde Staten van de provincie Friesland hiervoor schriftelijk toestemming hebben verleend.
          
        
      
      
      
        
          ARTIKEL 4
        
        
          De begunstigde vestigt bij deze ten laste van het (deel van het) terrein zoals weergegeven op bijgevoegde kaart, ter grootte van ongeveer achttien hectare en een are (18 ha en 01 a), ten behoeve van de Provincie een kwalitatieve verbintenis overeenkomstig artikel 6:252 van het Burgerlijk Wetboek van de inhoud, zoals hiervoor in artikel 3 is aangegeven.”
        
      
      
    
    
      1.6
      De bij 1.3 vermelde gronden behoorden zowel voor als na de subsidieaanvraag en de daaropvolgende functiewijziging tot het persoonlijk ondernemingsvermogen van eisers, ieder voor de helft. De subsidie voor functiewijziging is in gelijke delen aan elk van de drie firmanten toegerekend (1/3e deel van € 473.450).
      
    
    
      1.7
      Blijkens de staat van vaste activa in de jaarstukken 2011/2012 is een bedrag van € 401.949 afgeboekt met als omschrijving ‘waardedaling grond kwalitatieve verplichting’. 
      
    
    
      1.8
      Eiser heeft aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 gedaan naar – onder meer – een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 181.846 negatief. Daarbij is rekening gehouden met de helft van de bij 1.7 vermelde afboeking wegens waardedaling van de gronden. 
      
    
    
      1.9
      Eiseres heeft aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 gedaan naar – onder meer – een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 188.492 negatief. Daarbij is rekening gehouden met de helft van de bij 1.7 vermelde afboeking wegens waardedaling van de gronden. 
      
    
    
      1.10
      Bij het opleggen van de aanslagen is verweerder afgeweken van de aangiften van eisers door bij beiden een bedrag van € 200.975, zijnde de helft van de waardedaling ten gevolge van het aangaan van de kwalitatieve verplichting (zie 1.7), te corrigeren. 
      
    
    
      1.11
      In de brief van 14 januari 2014 heeft de Staatssecretaris van Economische Zaken geantwoord op vragen van het Tweede Kamerlid Dik Faber over de fiscale vrijstelling voor (agrarisch) natuurbeheer. In deze brief staat – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        
          “4. Kunt u uiteenzetten onder welke voorwaarden agrariërs gebruik kunnen maken van de vrijstelling voor inkomsten- en vennootschapsbelasting voor agrarisch natuurbeheer onder het SNL?
        
      
      
      
        
          Antwoord
        
        
          De agrariër moet aan de volgende voorwaarden voldoen:
        
      
      
        
          
            de subsidie voor agrarische percelen heeft betrekking op het onderhoud of de aanleg van landschapselementen;
          
        
        
          
            als hij percelen natuurterrein beheert, moet hij een subsidie ontvangen voor functieverandering, inrichting of beheer van deze natuurterreinen en de daarop gelegen landschapselementen.
          
        
        
          
            Andere subsidies (die niet zijn aangewezen in de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001) komen niet in aanmerking voor deze vrijstelling, zie het antwoord op vraag 5.
          
        
        
          
            Over subsidies die in aanmerking komen voor de vrijstelling hoeft geen belasting betaald te worden, maar de kosten die samenhangen met de activiteiten die leiden tot deze vrijgestelde winst zijn dan niet aftrekbaar.”
          
        
      
      
      
        
          Geschil 
        
      
    
    
      2.1
      In geschil is of de waardedaling van de gronden als gevolg van het aangaan van de kwalitatieve verplichting – waardoor deze gronden niet langer de functie van landbouwgronden, maar van natuurgronden zullen vervullen – ten laste van de winst gebracht kan worden. 
      
    
    
      2.2
      Tussen partijen is in geschil is dat de SKNL-subsidie van € 473.450 (zie 1.3 en 1.4) vrijgesteld is ingevolge artikel 3.13, eerste lid, onderdeel g, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001), in verbinding met artikel 6, eerste lid, onderdeel g van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001. Naar ter zitting is gebleken, is tussen partijen voorts ook niet in geschil dat de landbouwvrijstelling van artikel 3.12 van de Wet IB 2001 geen toepassing vindt op de waardedaling van de gronden, omdat de gronden door eisers niet onttrokken zijn aan hun ondernemingsvermogen (vergelijk ook Hoge Raad 17 oktober 2014, ECLI:NL:HR:2014:2977).
      
      
        
          Standpunten
        
      
    
    
      3.1
      Eisers hebben ter zitting verklaard dat zij de waarde van de gronden als natuurgrond hebben laten taxeren. Op grond van die taxatie hebben zij de boekwaarde van de gronden ten bedrage van € 532.499 met € 401.949 afgewaardeerd naar € 130.550 (zie 1.7). Er is volgens eisers sprake van een afwaardering naar lagere bedrijfswaarde. 
      
    
    
      3.2
      Verweerder stelt dat, als eisers gevolgd worden, er sprake is van een situatie van dubbele aftrek. Enerzijds wordt de waardedaling dan geheel ten laste van de fiscale winst gebracht, terwijl anderzijds de SKNL-subsidie geheel onbelast blijft. Dat kan niet de bedoeling zijn, aldus verweerder. Verweerder stelt dat de fiscaal juiste verwerking is dat de waardedaling en de SKNL-subsidie met elkaar verrekend worden, in die zin dat de waardedaling van de gronden in mindering gebracht moet worden op de SKNL-subsidie. Alleen het saldo, zijnde € 71.501 (€ 473.450 - € 401.949), dient als objectieve vrijstelling onbelast blijven. 
      
      
        
          Beoordeling
        
      
      4. De rechtbank overweegt ten aanzien van de afwaardering naar lagere bedrijfswaarde van de gronden als volgt. Naar het oordeel van de rechtbank staat goedkoopmansgebruik een dergelijke afwaardering in beginsel toe in een situatie als deze, waarin gronden door het aangaan van een kwalitatieve verplichting een waardedaling ondergaan. Door eisers is gesteld dat deze waardedaling naar lagere bedrijfswaarde - gelet op de boekwaarde van de gronden van € 532.499 en de getaxeerde waarde van de gronden als natuurgrond van € 130.550 - € 401.949 bedraagt. Nu verweerder de reden voor deze afwaardering noch de aldus berekende omvang daarvan als zodanig heeft betwist, kan hiervan bij het vaststellen van de fiscale winst worden uitgegaan. 
      
      5. Naar het oordeel van de rechtbank vindt het standpunt van verweerder – dat de waardedaling en de SKNL-subsidie voor wat betreft de fiscale winstberekening met elkaar verrekend moeten worden – geen steun in het recht. De rechtbank acht verweerders verwijzing naar de Kamervragen, en de antwoorden daarop van de Staatssecretaris van Economische Zaken (zie 1.11), in dit kader niet relevant. De subsidies waarover de antwoorden op de Kamervragen gaan, zijn onderhouds- of aanlegsubsidies in het kader van agrarisch natuurbeheer in de zin van de SKNL (zogeheten SAN-subsidies of investeringssubsidies). Dat zijn andersoortige subsidies dan  de subsidie die in het onderhavige geval aan eisers c.q. de maatschap is verleend; dat is immers een subsidie voor functieverandering in de zin van de SKNL (een zogeheten SN-subsidie).
      
      6. Gelet op het voorgaande is het gelijk geheel aan eisers. Voor dat geval is ter zitting afgestemd dat de aangiften van eisers gevolgd kunnen worden.
      
      
      
        
          Slotsom zaak 16/1472
        
      
      7. Het beroep is gegrond en de rechtbank vernietigt de uitspraak op bezwaar. De rechtbank verhoogt de verliesvaststellingbeschikking tot € 181.846 (zie 1.8). 
      
      
        
          Slotsom zaak 16/1510
        
      
      8. Het beroep is gegrond en de rechtbank vernietigt de uitspraak op bezwaar. De rechtbank verhoogt de verliesvaststellingsbeschikking tot € 188.492 (zie 1.9). 
      
      
        
          Griffierecht en proceskostenvergoeding
        
      
      9. Omdat de rechtbank de beroepen gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eisers het door hen betaalde griffierecht vergoedt.
      
      10. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eisers gemaakte proceskosten. Naar het oordeel van de rechtbank is er zowel in de bezwaarfase als in de beroepsfase sprake van samenhang in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) tussen de zaken waar deze uitspraak op ziet. De bezwaren en beroepen in deze zaken zijn gelijktijdig behandeld door verweerder en door de rechtbank, waarbij steeds rechtsbijstand is verleend door ing. J.L.J. Jansen. De werkzaamheden konden bij elk van de bezwaren en beroepen identiek zijn.
      
      11. Gelet op het voorgaande stelt de rechtbank de proceskosten op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.251 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 249, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1). De rechtbank zal per zaak de helft van dit bedrag (zijnde € 625,50) als proceskostenvergoeding toekennen.
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      
        Zaak 16/1472
      
      De rechtbank: 
    
    - verklaart het beroep gegrond; 
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - stelt het inkomen uit werk en woning vast op € 181.846 negatief; 
    - stelt de verliesvaststellingbeschikking vast op een verlies uit werk en woning, tevens ondernemingsverlies, van € 181.846; 
    - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 625,50.
    
    
      
        Zaak 16/1510
      
      De rechtbank: 
    
    - verklaart het beroep gegrond; 
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - stelt het inkomen uit werk en woning vast op € 188.492 negatief;
    - stelt de verliesvaststellingbeschikking vast op een verlies uit werk en woning, tevens ondernemingsverlies, van € 188.492;
    - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiseres te vergoeden;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 625,50.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M. van den Bosch, voorzitter, en mr. A. Heidekamp en mr. J.F.H. van den Belt, leden, in aanwezigheid van mr. J.P. Raateland, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 maart 2018.
    
    
    
      w.g. griffier	w.g. 										voorzitter		
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.