ECLI:NL:GHAMS:2020:2647, Gerechtshof Amsterdam, 29-09-2020, 19/00867
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2020-09-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Grondslag toeristenbelasting

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 19/00867
    
    
      29 september 2020
    
    
    
      
        uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , gevestigd te Amsterdam,
      belanghebbende,
      (gemachtigde: mr. H.W. de Willigen),
    
    
    
      tegen de uitspraak van 19 juni 2019 in de zaak met kenmerk AMS 18/2232 van de rechtbank Amsterdam (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbenden 
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de gemeente Amsterdam, de heffingsambtenaar.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Bij besluit gedagtekend 31 maart 2017 heeft de heffingsambtenaar voor het jaar 2015 een aanslag toeristenbelasting aan belanghebbende opgelegd naar een bedrag van € 142.852. 
      
    
    
      1.2.
      Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak, gedagtekend 15 februari 2018, de aanslag gehandhaafd en het bezwaar ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      De rechtbank heeft bij uitspraak van 19 juni 2019 het beroep tegen de uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard. In die uitspraak is ook beslist in een zaak bekend onder nummer AMS 18/2229; het betreft het beroep van [Y] (hierna aangeduid als [Y] ).
      
    
    
      1.4.
      Het tegen de uitspraak van de rechtbank ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 9 juli 2019, aangevuld bij brieven van 17 juli 2019 en 4 oktober 2019. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend, aangevuld bij brief van 3 februari 2020. Op 21 juli 2020 en 28 juli 2020 zijn nadere stukken ontvangen van belanghebbende. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 juli 2020. Deze zaak is, met instemming van partijen, gelijktijdig behandeld met de zaak met kenmerk 19/00866 (het hoger beroep van [Y] ). Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld (belanghebbende is aangeduid als ‘ [X] ’ en tezamen met [Y] als‘ campings’): 
    
    
    
      “1. Beide campings zijn gevestigd in Amsterdam en als zodanig belastingplichtig voor toeristenbelasting over het jaar 2015 op grond van de Verordening Toeristenbelasting 1999 [voetnoot rechtbank: Vastgesteld op 25 november 1998, nr. 700 en (laatstelijk) gewijzigd op 1 januari 2015, Gemeenteblad 2014, afd. 3a, nr. 261/893] (de Verordening). 
    
    
    
      2. In een brief van 26 augustus 1997 heeft de heffingsambtenaar zijn standpunt uiteengezet over de heffingsmaatstaf bij de heffing van toeristenbelasting voor campings. Voor dagrecreanten gold als heffingsmaatstaf het kale overnachtingstarief en de hieronder genoemde categorieën (niet uitputtend): 
      - tarieven per nacht/per persoon;
      - tarieven grote/kleine tent;
      - tarieven voor het plaatsen van camper/caravan;
      - douchegeld; 
      - elektriciteitskosten per nacht per persoon. 
    
    
    
      Tot de overnachtingsvergoeding werden niet gerekend: 
      - hondentarief; 
      - aansluitkosten voor telefoon en fax;
      - huurprijs voor een fiets; 
      - parkeertarief voor auto’s, brom- en motorfietsen. 
    
    
    
      Voor vaste gasten gold als heffingsmaatstaf de totale vergoeding. 
    
    
    
      3. In de brief van 14 april 1999 heeft de heffingsambtenaar de campings geïnformeerd dat hij zijn standpunt heeft herzien in die zin dat voor dagrecreanten (enkel) toeristenbelasting wordt geheven over de kale overnachtingsvergoeding (alleen het tarief per nacht/per persoon). Voor vaste gasten luidde het standpunt dat de toeristenbelasting wordt geheven over het in overleg met de campingexploitant bepaalde aantal personen maal het aantal nachten maal het bedrag van het kale overnachtingstarief. 
    
    
    
      4. In de brief van 29 oktober 2013 heeft de heffingsambtenaar de campings geïnformeerd over zijn gewijzigde standpunt ten aanzien van de heffingsmaatstaf voor de heffing van toeristenbelasting. Dit standpunt houdt in dat vanaf belastingjaar 2014 toeristenbelasting zal worden geheven over alle vergoedingen die verband houden met het verblijf met overnachten tegen vergoeding die door de campingexploitant aan de campinggast in rekening worden gebracht. Voor dagrecreanten is het volgende standpunt ingenomen. Onder de overnachtingsvergoeding vallen vanaf die datum de volgende vergoedingen: 
      1) vergoeding voor het gebruik van (seizoens)plaatsen met een tent, vouwwagens, kampeerauto’s, toercaravans en soortgelijke onderkomens (gebruik grond); 
      2) vergoeding voor het gebruik van kampeeronderkomens, zoals tent, kampeerauto’s, toercaravans, caravans en soortgelijke onderkomens (gebruik grond + accommodatie); 
      3) vergoeding naar gelang het aantal personen dat op de camping verblijft (personengeld);
      4) vergoeding om te kunnen douchen (douchemunten);
      5) vergoeding voor het verbruik van elektra; 
      6) vergoeding voor het verbruik van water. 
      Voor vaste gasten geldt dat voor het verblijf de totale vergoeding belast is. Dit bestaat uit de huur van de accommodatie/grond, inclusief o.a. elektra, gas, water, etc. 
    
    
    
      5. In de brief van 7 augustus 2014 heeft de heffingsambtenaar te kennen gegeven dat – na overleg met de campingsector – is besloten dat de wijziging van zijn standpunt ingaat per 1 januari 2015 (belastingjaar 2015). 
    
    
    
      6. Voor het belastingjaar 2015 hebben beide campings een niet of slechts summier ingevuld Aangifteformulier toeristenbelasting 2015 ingediend. In een bijlage bij het formulier heeft [Y] een belastbare logiesvergoeding van € 577.914,12 opgegeven. De toeristenbelasting van 5% (zoals die gold over het jaar 2015) is volgens [Y] dan € 28.895,70. [X] heeft in de bijlage bij haar Aangifteformulier een belastbare logiesvergoeding opgegeven van € 1.245.976,90. De toeristenbelasting van 5% over dit bedrag is € 62.298,85. Beide aangiften zijn overeenkomstig de brief van 14 april 1999 opgesteld en dus gebaseerd op de kale overnachtingsvergoeding.”
    
    
    
    
      2.2.
      Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. In aanvulling op deze feiten stelt het Hof de volgende feiten vast.
      
    
    
      2.3.
      
        In de begeleidende brief bij het aangifteformulier toeristenbelasting 2015 (zie ook onder 6 van de rechtbankuitspraak) is een belastbare logiesvergoeding van € 1.245.976,90 vermeld, en is ter berekening van de totaal ontvangen kale overnachtingsprijs de volgende indeling (naar het aantal overnachtingen per categorie) gemaakt: 
        Hoog: 	134.545 x a persoonsprijs € 7 = € 941.815,-
        Laag: 	  17.052 x a persoonsprijs € 5 = €   85.260,-
        Midden	: 61.111 x a persoonsprijs € 6 = € 366.666,-
      
      
    
    
      2.4.
      De heffingsambtenaar heeft een boekenonderzoek ingesteld bij belanghebbende. Tot de gedingstukken behoort een op 22 februari 2017 gedateerd rapport betreffende “Boekencontrole toeristenbelasting voor het belastingjaar 2015”. Onder meer aan de hand van de administratie en jaarcijfers van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar een berekening gemaakt van de door hem voorgestane door belanghebbende verschuldigde toeristenbelasting (en belastbare grondslag). In het rapport wordt geconcludeerd tot een netto grondslag voor de verschuldigde toeristenbelasting (hierna ook: belastbaar bedrag) van € 2.857.046,34 leidend tot een bedrag van € 142.852 aan belasting (bedrag van de aanslag, zie onder 1.1.).
      
      
        2.5.1.
        Ter zitting van de rechtbank heeft de heffingsambtenaar in de pleitnota evenals in zijn uitspraak op bezwaar het standpunt ingenomen dat onder de vergoeding ter zake van verblijf met overnachting dient te worden verstaan:
        
        
          “1) De vergoeding die moet worden betaald voor het gebruik van (seizoens)plaatsen met een tent, vouwwagens, kampeerauto’s, toercaravans en soortgelijke onderkomens (gebruik grond); 
          2) De vergoeding die moet worden betaald voor gebruik van kampeeronderkomens, zoals tent, kampeerauto’s, toercaravans, caravans en soortgelijke onderkomens (gebruik grond + accommodatie); 
          3) De vergoeding die moet worden betaald naar gelang het aantal personen dat op de camping verblijft (personengeld);
          4) De vergoeding die moet worden betaald om te kunnen douchen (douchemunten);
          5) De vergoeding die moet worden betaald voor het verbruik van elektra; 
          6) De vergoeding die moet worden betaald voor het verbruik van water.” 
        
        
      
      
        2.5.2.
        Voorts is in de bij de rechtbank overgelegde pleitnota een overzicht opgenomen waarin het belastbaar bedrag en de verschuldigde toeristenbelasting op dezelfde bedragen (belastbaar bedrag van € 2.857.046,34 een bedrag van € 142.852 aan belasting) zijn  berekend. Vermeld is dat de heffingsmaatstaf is gebaseerd op de volgende omzetten: Omzet lang verblijf, douchemunten 6%, camperservice 21%, reserveringsopbrengsten 19%, annuleringen (debetpost) 6%, kampeergeld %, CZT00 kampeergeld 6%, kampeergeld splitsing 31-12, groepsverblijf 6%, wagonettes 6%, verblijfsmiddelen 6% en all-in 6%.
        
        
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de aanslag toeristenbelasting niet naar een te hoog bedrag is opgelegd.  Het geschil spitst zich toe op de vragen wat de juiste heffingsgrondslag voor de heffing van toeristenbelasting is en of de vereiste aangifte is gedaan.
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd verwijst het Hof naar het van de zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
  
  
    
      4Oordeel van de rechtbank 
    
    
      De rechtbank heeft, voor zover van belang in hoger beroep, het volgende overwogen en beslist:
    
    
    
      “8. Artikel 27e, eerste lid, van de AWR bepaalt, voor zover van belang, dat het beroep van de belastingplichtige ongegrond moet worden verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de bestreden uitspraak onjuist is.
    
    
    
      9. Artikel 4, eerste lid, van de Verordening bepaalt dat de belasting wordt berekend over de vergoeding die terzake van het verblijf met overnachten in rekening wordt gebracht, de toeristenbelasting daaronder niet begrepen. Op grond van het tweede lid kan als vergoeding worden aangemerkt het bedrag dat als verschuldigd wegens logies aan de heffing van omzetbelasting is onderworpen.
    
    
    
      10. De vereiste aangifte is niet gedaan indien sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting (relatieve toets). Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is (absolute toets) [voetnoot rechtbank: Vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 9 november 2012, ECLI:NL:HR:2012:BY2665]. De belastingplichtige moet verder weten of zich ervan bewust zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven [voetnoot rechtbank: Vergelijk de arresten van de Hoge Raad van 11 april 2003, ECLI:NL:HR:2003:AE3220 en van 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083].
    
    
    
      11. Als de vereiste aangifte niet is gedaan mag de heffingsambtenaar zijn beslissing baseren op een redelijke schatting. Een bezwaar- of beroepschrift moet worden afgewezen tenzij de onjuistheid van de beslissing van de heffingsambtenaar overtuigend is aangetoond. De bewijslast komt dus bij de belastingplichtige te liggen en wordt verzwaard. Indien de belastingplichtige zich baseerde op een pleitbaar standpunt of anderszins te goeder trouw was, is er geen plaats voor het omkeren en verzwaren van de bewijslast [voetnoot rechtbank: Vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BK1488]. 
    
    
    
      
        Is de vereiste aangifte gedaan?
      
    
    
    
      
        Standpunt van partijen
      
      12. Ter zitting heeft de heffingsambtenaar zich op het standpunt gesteld dat beide campings niet de vereiste aangifte hebben gedaan in de zin van de AWR in samenhang met artikel 4 van de Verordening. Volgens de heffingsambtenaar vallen alle diensten of prestaties die direct verband houden met het verblijf met overnachten onder de vergoeding als bedoeld in artikel 4 van de Verordening. Indien er bij hotels bijvoorbeeld extra moet worden betaald voor lakens en schoonmaak, dan is de vergoeding daarvoor ook aan toeristenbelasting onderworpen. Een andere uitleg van artikel 4 zou ertoe kunnen leiden dat de belasting uitgehold zou kunnen worden door bijvoorbeeld de kale overnachtingsvergoeding buitenproportioneel laag te maken. Ook andere campings in Amsterdam betalen toeristenbelasting over hun overnachtingsprijs (waarbij de bijkomende kosten voor water en elektra en dergelijke al zijn inbegrepen). Volgens de heffingsambtenaar is een substantieel bedrag aan belasting niet geheven door de wijze waarop de aangiften zijn ingediend. Hierdoor bevat de vereiste aangifte aanzienlijke inhoudelijke gebreken en geldt er, op grond van artikel 27e, eerste lid, van de AWR, een omkering en verzwaring van de bewijslast. 
    
    
    
      13. De campings zijn het niet eens met de heffingsmaatstaf die de heffingsambtenaar bij brief van 29 oktober 2013 bekend heeft gemaakt. Zij voeren aan dat de belasting volgens artikel 4, eerste lid, van de Verordening alleen geheven mag worden over de vergoeding voor de overnachting, dus de kale overnachtingsvergoeding. Er wordt met geen woord gerept over douchemunten en verbruik van elektra of water. Ook in het tweede lid van artikel 4 wordt de heffingsmaatstaf beperkt tot het bedrag dat verschuldigd is wegens logies. In hun Aangifteformulieren en bijlages hebben de campings daarom alleen de kale overnachtingsvergoeding vermeld en niet de vergoeding die de toeristen hebben betaald voor de punten onder 1, 2, 4, 5 en 6 genoemd in de brief van 29 oktober 2013. De uitleg die zij aan artikel 4 van de Verordening geven moet worden beschouwd als een pleitbaar standpunt. Gelet daarop is de vereiste aangifte wel gedaan, aldus de campings. 
    
    
    
      
        Beoordeling door de rechtbank
      
    
    
    
      14. Voor beantwoording van de vraag of de campings de vereiste aangifte hebben gedaan is van belang vast te stellen of de campings overeenkomstig artikel 4 van de Verordening de belastbare componenten hebben opgenomen in hun aangiften.
    
    
    
      15. In dit kader is allereerst van belang vast te stellen dat het tot de bevoegdheid van de heffingsambtenaar - en niet het college of de gemeenteraad - moet worden gerekend om artikel 4 van de Verordening uit te leggen. Anders dan de campings hebben gesteld zijn daarvoor geen nadere regels zoals bedoeld in artikel 11 van de Verordening nodig. Ook de omstandigheid dat de heffingsambtenaar eerder een andere uitleg aan artikel 4 van de Verordening heeft gegeven, maakt dat niet anders.
    
    
    
      16. De rechtbank is van oordeel dat de door de heffingsambtenaar gegeven uitleg van artikel 4 van de Verordening, zoals ook neergelegd in de brief van 29 oktober 2013, past binnen de reikwijdte van dit artikel. De rechtbank overweegt dat uit de tekst van het eerste en tweede lid niet blijkt dat de vergoeding waarover de belasting wordt berekend slechts beperkt is tot de kale prijs van een overnachting. Het eerste lid van artikel spreekt over de vergoeding die in rekening wordt gebracht terzake van het verblijf met overnachten. Niet valt in te zien waarom dit slechts zou zien op de vergoeding voor het overnachten. Ook andere vergoedingen die betrekking hebben op het verblijf en de overnachting kunnen hieronder geschaard worden. Inherent aan een verblijf met overnachten is dat de gast gebruik maakt van voorzieningen die direct verband houden met de overnachting. De in de brief van 29 oktober 2013 genoemde posten, zoals een afzonderlijke vergoeding voor douchen en elektra vallen daar ook onder. Van belang acht de rechtbank verder dat in het tweede lid van artikel 4 wordt verwezen naar het bedrag dat als verschuldigd wegens logies aan de heffing van omzetbelasting is onderworpen. De heffingsambtenaar heeft in dit kader verwezen naar het Besluit Omzetbelasting Toelichting bij Tabel I. Blijkens dit Besluit zijn een aantal samenhangende prestaties bij een camping ook onderworpen aan de heffing van omzetbelasting. Het gaat daarbij (onder meer) om het verstrekken van gas, elektra en/of water, het geven van gelegenheid tot douchen, wassen en drogen van kleding. Ook gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat de door de heffingsambtenaar gegeven uitleg past binnen de reikwijdte van artikel 4 van de Verordening. De rechtbank is het dus niet eens met de campings dat de belasting volgens artikel 4, eerste lid, van de Verordening alleen geheven mag worden over de kale overnachtingsvergoeding. 
    
    
    
      17. Door in de aangifte slechts uit te gaan van de kale overnachtingsvergoeding hebben de aangiften inhoudelijke gebreken. De belasting die volgens de aangifte verschuldigd is, is verhoudingsgewijs aanzienlijk lager dan de werkelijk verschuldigde belasting. Ook in absolute zin gaat het om aanzienlijke aan belasting onderworpen bedragen die niet zijn opgegeven (ruim € 27.000 voor [Y] en € 80.000 voor [X] ). De campings hebben, gelet op het bovenstaande, niet de vereiste aangifte gedaan. Dit brengt mee dat op de campings in beginsel een (verzwaarde) bewijslast ligt. Als moet worden aangenomen dat de campings in het kader van hun aangifte met betrekking tot de uitleg van artikel 4 van de Verordening een pleitbaar standpunt hebben ingenomen, is van een omkering en verzwaring van de bewijslast echter geen sprake.
    
    
    
      
        Hebben de campings een pleitbaar standpunt ingenomen?
      
    
    
    
      
        Standpunt van partijen
      
    
    
    
      18. De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat artikel 4 van de Verordening jarenlang op een onjuiste manier is uitgelegd, in het voordeel van de campings. In de brief van 29 oktober 2013 is een juiste uitleg gegeven aan de Verordening. Gelet op de veelvuldige correspondentie en de meerdere besprekingen tussen partijen over de uitleg van artikel 4 van de Verordening, waren de campings ervan op de hoogte dat de wijze waarop zij tot en met 2014 aangiften deden niet langer juist was. De campings hebben dan ook geen pleitbaar standpunt ingenomen, aldus de heffingsambtenaar. 
    
    
    
      19. De campings hebben er op gewezen dat zij op dezelfde wijze als in voorgaande jaren aangifte hebben gedaan. Zij mochten ervan uitgaan dat de uitleg die de heffingsambtenaar aan artikel 4 van de Verordening gaf juist was en dat hun, op die uitleg gebaseerde, aangifte over 2015 daarom eveneens correct was. 
    
    
    
      
        Beoordeling door de rechtbank
      
    
    
    
      20. De rechtbank is het eens met de heffingsambtenaar dat de campings, gegeven de correspondentie en besprekingen die zij met de heffingsambtenaar hebben gehad over de uitleg van artikel 4 van de Verordening, er in redelijkheid niet langer vanuit mochten gaan dat zij konden volstaan met het opgeven van de kale overnachtingsvergoeding in de aangifte. De campings hebben er kennelijk bewust voor gekozen een afwijkend standpunt in te nemen over de uitleg van artikel 4 van de Verordening. Verder is gesteld noch gebleken dat het standpunt van de campings geënt is op een oordeel in een rechterlijke uitspraak of op een in de literatuur verdedigd standpunt. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de campings geen pleitbaar standpunt hebben ingenomen. 
    
    
    
      21. Uit het bovenstaande volgt dat de heffingsambtenaar de aanslag vervolgens mocht opleggen op basis van een redelijke schatting en dat de campings, nu zij deze schatting betwisten, daarvoor het verzwaarde tegenbewijs dienen te leveren.
    
    
    
      
        Redelijke schatting
      
    
    
    
      22. Door de gebreken in de gedane aangiften is de heffingsambtenaar overgegaan tot een boekenonderzoek bij beide campings. Op basis van dit onderzoek heeft de heffingsambtenaar de definitieve aanslagen opgelegd. Partijen verschillen van mening over de vraag of alle in de aanslag opgevoerde posten aan belasting onderworpen zijn. 
    
    
    
      23. Volgens de campings blijkt uit de specificaties van de boekencontroles van de heffingsambtenaar dat er ook posten in de aanslag meegenomen zijn die volgens de brief van 29 oktober 2013 niet aan belasting onderworpen zijn. De rechtbank bespreekt hieronder per camping de op dit moment nog betwiste posten. 
    
    
    
      (…)
    
    
    
      
        
          [X]
        
      
    
    
    
      32. Volgens [X] zijn de posten reserveringsopbrengsten, camperservice en All‑in 6% niet belastingplichtig. Ook voert [X] aan dat enkele personen die zijn opgenomen als langverblijvers staan ingeschreven in de basisregistratie personen (BRP) van Amsterdam. De vergoedingen van deze personen zijn volgens [X] dan ook niet aan belastingheffing onderworpen. 
    
    
    
      33. De rechtbank overweegt allereerst dat de omkering van de bewijslast meebrengt dat het aan de camping is om aan te tonen wie al dan niet staat ingeschreven in de BRP van Amsterdam. [X] heeft echter geen stukken overgelegd waaruit blijkt welke personen ten onrechte zijn opgenomen in de aanslagspecificatie. Het betoog faalt daardoor. 
    
    
    
      34. Op de zitting heeft de heffingsambtenaar meegedeeld dat de naam van de post All-in 6% uit de jaarrekening van [X] is overgenomen. In de jaarrekening staat inderdaad de post ‘All-in Camper / caravanplaatsen’ met eenzelfde bedrag. Mede gelet op de naam van deze post heeft [X] niet overtuigend aangetoond dat deze post niet aan belastingheffing onderworpen is.. 
    
    
    
      35. Over de posten reserveringsopbrengsten en camperservice heeft de heffingsambtenaar ter zitting toegelicht dat ook deze posten aan belastingheffing onderworpen zijn. Ze staan dan wel niet expliciet in de brief van 29 oktober 2013 vermeld, deze posten behoren ook tot de vergoedingen die terzake van het verblijf worden betaald. De posten genoemd in die brief zijn dan ook niet-limitatief, aldus de heffingsambtenaar. 
    
    
    
      36. De rechtbank kan de heffingsambtenaar hierin volgen. Omdat reserveringsopbrengsten en camperservice posten zijn die ter zake van het verblijf met overnachting aan de campinggasten in rekening worden gebracht, is de rechtbank van oordeel dat ook deze posten onder de heffingsmaatstaf vallen. 
    
    
    
      
        Conclusie [X]
      
    
    
    
      37. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat de heffingsambtenaar ook de posten All in 6%, reserveringsopbrengsten en camperservice terecht in de heffing heeft betrokken. Nu de heffingsambtenaar door de omkering en verzwaring van de bewijslast slechts gehouden was een redelijke schatting van de belastbare vergoedingen aan de aanslag ten grondslag te leggen, is de rechtbank van oordeel dat hij daarin is geslaagd. Dit betekent dat de aanslag terecht is opgelegd en de heffingsambtenaar in de bestreden uitspraak II terecht heeft geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het bezwaar. 
    
    
    
      38. Het beroep van [X] is ongegrond. Voor een proceskostenveroordeling of vergoeding van het griffierecht ziet de rechtbank geen aanleiding.”
    
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Relevante bepalingen
      
    
    
      5.1.1.
      Artikel 224 van de Gemeentewet luidt:
      1. Ter zake van het houden van verblijf binnen de gemeente door personen die niet als ingezetene met een adres in de gemeente in de basisregistratie personen zijn ingeschreven, kan een toeristenbelasting worden geheven. 
      2. Voor zover de belasting wordt geheven van degene die gelegenheid tot verblijf biedt, is deze bevoegd de belasting als zodanig te verhalen op degene ter zake van wiens verblijf de belasting verschuldigd wordt. 
      
    
    
      5.1.2.
      
        De Verordening Toeristenbelasting 1999 van de Gemeente Amsterdam (hierna: de Verordening) luidt, voor zover van belang, als volgt:
        Art. 2 Aard van de belasting en belastbaar feit
        Ter zake van het houden van verblijf met overnachten binnen de gemeente tegen vergoeding, in welke vorm dan ook, in hotels, pensions, appartementen, vakantieonderkomens, mobiele kampeeronderkomens, niet-beroepsmatig verhuurde ruimten, op vaste standplaatsen, alsmede hiermee op één lijn te stellen ruimten en watervlakten, door personen die niet als ingezetene in de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens van de gemeente zijn ingeschreven, wordt onder de naam toeristenbelasting een directe belasting geheven.
        (…)
      
      
      
        Art. 4. Maatstaf van heffing
      
      1. De belasting wordt berekend over de vergoeding die terzake van het verblijf met overnachten in rekening wordt gebracht, de toeristenbelasting niet daaronder begrepen.”
      2. Als vergoeding kan worden aangemerkt het bedrag dat als verschuldigd wegens logies aan de heffing van omzetbelasting is onderworpen.
      
      
        Art. 5 Tarief
        De belasting bedraagt 5 procent.
      
      
    
    
      5.1.3.
      
        Op grond van artikel 9, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968, tekst 2015, (hierna: Wet OB) bedraagt de belasting 21 percent. In afwijking van het eerste lid bedraagt de belasting op grond van artikel 9, tweede lid, van de Wet OB 6 percent voor leveringen van goederen en diensten genoemd in de bij de Wet OB behorende Tabel I.
        In voornoemde tabel I is onder b., voor zover thans van belang, opgenomen:
        “10.
        het geven van gelegenheid tot kamperen binnen het kader van het kamp- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen die daar slechts voor een korte periode verblijf houden; 
        11.
        het verstrekken van logies binnen het kader van het hotel-, pension- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen die daar slechts voor een korte periode verblijf houden;”
      
      
    
    
      5.1.4.
      
        In het besluit van  de Staatssecretaris van Financiën van 4 september 2014 (nr. BLKB2014/123M) is een toelichting op de reikwijdte en toepassing van Tabel I bij de Wet OB opgenomen. In de toelichting op post b10 is onder meer opgenomen :
        “Samenhangende prestaties 
        De volgende prestaties die de exploitant van een kamp- en vakantiebestedingsbedrijf verricht aan de kampeerders vallen onder de post:
        –het verstrekken van gas, elektriciteit en/of water;
        –het geven van gelegenheid tot douchen;
        –het geven van gelegenheid tot het wassen en drogen van kleding;
        –het geven van gelegenheid tot het plaatsen van een auto.
        Niet onder de post vallen de volgende prestaties:
        –het enkel geven van gelegenheid tot parkeren van vervoermiddelen;
        –de verhuur van tenten aan niet-campinggasten;
        –de levering van campinggas in standaard gasflessen;
        –het geven van gelegenheid tot winterstalling.”
      
      
      
      
        
          Wijziging heffingsgrondslag
        
      
    
    
      5.2.
      Belanghebbende heeft in haar aangifte toeristenbelasting 2015 het standpunt ingenomen dat voor de heffingsgrondslag van de toeristenbelasting als bedoeld in artikel 4 van de Verordening, als maatstaf alleen de “kale” overnachtingsprijs per nacht/per persoon (zie ook 2.3.) dient te worden genomen en acht dit in lijn met de Verordening. Het standpunt van de heffingsambtenaar luidt daarentegen dat uit de Verordening niet volgt dat de  heffingsgrondslag slechts beperkt kan zijn tot de kale overnachtingsprijs per nacht/per persoon, maar dat alle vergoedingen zoals genoemd in zijn brief van 29 oktober 2013 er ook onder begrepen worden. 
      
    
    
      5.3.
      Belanghebbendes standpunt dat de brief van de heffingsambtenaar van 29 oktober 2013 een wijziging van de Verordening behelst, wordt door het Hof verworpen; de Verordening zelf is immers op geen enkel onderdeel gewijzigd, maar wordt door de heffingsambtenaar ten opzichte van het verleden op het punt van de heffingsgrondslag anders uitgelegd. Derhalve is sprake van een gewijzigde (bewuste) standpuntbepaling of, meer algemeen, een gewijzigde beleidsregel. Voorts verzet geen geschreven of ongeschreven rechtsregel, noch enig algemeen rechtsbeginsel zich ertegen dat de heffingsambtenaar mag terugkomen van een eerder ingenomen standpunt of beleidsregel. Daarbij dient de heffingsambtenaar dan wel de zorgvuldigheid in acht te nemen die kan inhouden dat een redelijke overgangstermijn wordt geboden voordat de wijziging een aanvang neemt (Hoge Raad 3 april 2009, ECLI:NL:PHR:2009:BD1031, BNB 2009/152). Het Hof overweegt dat de heffingsambtenaar nadat de onjuistheid van zijn eerdere uitleg van de Verordening hem was gebleken, een redelijke termijn in acht heeft genomen om het tot dan toe gevoerde beleid te beëindigen. Hij heeft immers het besluit daartoe met voormelde brief van 29 oktober 2013 tijdig kenbaar gemaakt aangezien het ingaan van de wijziging na overleg met onder meer vertegenwoordigers van belanghebbende, een jaar werd vooruitgeschoven.
      
    
    
      5.4.
      
        Het Hof is evenals de rechtbank van oordeel dat het door belanghebbende ingenomen standpunt omtrent de toepassing en bedoeling van de bepalingen in de Verordening geen steun te vinden is en overweegt daartoe als volgt.
        Gelet op het bepaalde in artikel 4, eerste lid, van de Verordening gaat het over de vergoeding die in rekening wordt gebracht ter zake van het verblijf met overnachten. Hieruit valt (grammaticaal) geenszins op te maken dat het hier slechts en alleen zou gaan over de kale overnachtingsprijs per nacht/per persoon. Niet valt in te zien waarom andere vergoedingen die ook betrekking hebben op het verblijf en de overnachting hieronder niet geschaard dienen te worden. Voorts wijst het Hof (gelet op het bepaalde in het tweede lid van artikel 4 van de Verordening) ook op de onder 5.1. geciteerde bepalingen omtrent de omzetbelasting. Daarin komt tot uitdrukking dat het verstrekken van gas, elektriciteit en/of water, het geven van gelegenheid tot douchen, het geven van gelegenheid tot het wassen en drogen van kleding en het geven van gelegenheid tot het plaatsen van een auto als (laag) belaste prestaties (van de exploitant van een kamp- en vakantiebestedingsbedrijf verricht aan de kampeerders) voor de omzetbelasting worden omschreven. Het Hof overweegt dat de verwijzing in de Verordening naar de omzetbelasting het standpunt van de heffingsambtenaar onderschrijft.
        Gelet op het voorgaande passen de door de heffingsambtenaar in zijn brief van 29 oktober 2013 genoemde posten binnen de reikwijdte van artikel 4 van de Verordening aangezien deze in direct verband staan met het verblijf met overnachten. 
      
      
      
        
          Bewijslast
        
      
    
    
      5.5.
      Belanghebbende heeft, in weerwil van de voornoemde bepalingen (zie 5.1.) en de brief van 29 oktober 2013, in haar aangifte toeristenbelasting 2015 voor het berekenen van het belastbaar bedrag alleen de kale overnachtingsprijs per nacht/per persoon in aanmerking genomen. De heffingsambtenaar heeft vervolgens het onder 2.4. genoemde boekenonderzoek ingesteld bij belanghebbende. In het op 22 februari 2017 gedateerd rapport betreffende “Boekencontrole toeristenbelasting voor het belastingjaar 2015” heeft de heffingsambtenaar, onder meer aan de hand van de administratie en de jaarcijfers van belanghebbende, een berekening gemaakt van de door hem voorgestane verschuldigde toeristenbelasting. Daarbij heeft de heffingsambtenaar aan de hand van de uitgangspunten zoals vernoemd in de brief van 29 oktober 2013 de verschuldigde toeristenbelasting berekend en de aanslag opgelegd. Aangezien belanghebbende stelt dat een vermindering ten aanzien van een aantal posten had moeten plaatsvinden, ligt het op haar weg om feiten en omstandigheden aan te dragen en te onderbouwen die een vermindering van de grondslag c.q. aanslag toeristenbelasting rechtvaardigen.
      
    
    
      5.6.
      Naar het oordeel van het Hof, heeft belanghebbende ook met hetgeen zij in hoger beroep heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat de aanslag op een lager bedrag moet worden vastgesteld dan het bedrag dat de heffingsambtenaar voorstaat. Belanghebbende betoogt in hoger beroep (nader stuk van 29 juli 2020) dat de posten douchemunten en  reserveringsopbrengsten niet in het belastbaar bedrag opgenomen dienen te worden opgenomen. Anders dan belanghebbende voorstaat is het Hof van oordeel dat deze posten in een zodanig verband staan tot het verblijf dat deze tot de heffingsgrondslag moeten worden gerekend. Indien en voor zover belanghebbende eenzelfde standpunt ook nog huldigt in hoger beroep ten aanzien van de camperservice en all‑in 6% heeft daarvoor hetzelfde te gelden. Daarbij merkt het Hof nog op dat de rechtbank terecht constateert dat het voor all-in 6% opgenomen bedrag (€ 639.964) correspondeert met het bedrag in belanghebbendes jaarrekening onder de post ‘All-in Camper / caravanplaatsen’; belanghebbende heeft in hoger beroep niet aannemelijk gemaakt, hetgeen op haar weg had geleden, dat de post all-in 6% niet aan verblijf is gerelateerd. Belanghebbende heeft voorts niet aannemelijk gemaakt of en zo ja in hoeverre er recht bestaat op aftrek voor geregistreerde ingezetenen van Amsterdam. Het e-mailbericht van belanghebbende van 28 juli 2020 geeft hierin geen inzicht noch enige onderbouwing hierop. 
      
    
    
      5.7.
      Aangezien belanghebbende volgens de normale regels van de bewijslastverdeling al niet aannemelijk heeft gemaakt dat de aanslag op een lager bedrag dient te worden vastgesteld,  behoeven de vragen of zij de vereiste aangifte heeft gedaan en ter zake al dan niet sprake is van een pleitbaar standpunt, geen beantwoording. 
      
      
        
          Slotsom
        
        De slotsom is alsdan dat het hoger beroep ongegrond is en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. 
      
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. 
    
    
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, R.C.H.M. Lips en J-P.R. van den Berg, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. V. Sathananthan, als griffier. De beslissing is op 29 september 2020 uitgesproken en wordt openbaar gemaakt door publicatie op www.rechtspraak.nl. 
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
                    a. de naam en het adres van de indiener;
                    b. de dagtekening;
                    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
                   d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
      
        Toelichting rechtsmiddelverwijzing
      
    
    
    
      Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
    
    
    
      
        
        Digitaal procederen
      
    
    
    
      Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. 
      Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
      
        
        Per post procederen
        Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.