ECLI:NL:GHARL:2018:165, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 09-01-2018, 17/00466 t/m 17/00468
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2018-01-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Exploitant attractiepark. Gelegenheid geven tot parkeren. Tarief. Bijkomstige dienst? Schending gelijkheidsbeginsel?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers 17/00466 tot en met 17/00468
    uitspraakdatum: 9 januari 2018
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        Fiscale eenheid [X] B.V. c.s. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 21 maart 2017, nummers AWB 16/14 tot en met 16/16, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Almelo (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft voor de tijdvakken juli, augustus en september 2015 telkens omzetbelasting op aangifte voldaan.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 december 2017. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende exploiteert een attractiepark, een waterpark en een vakantiepark. Het vakantiepark, het attractiepark en het waterpark lopen in elkaar over en zijn niet afgescheiden via hekken o.i.d. Wel loopt er een hek rond het terrein waarop de parken zijn gelegen. Tegenover de hoofdingang van het parkterrein ligt een parkeerterrein. Het parkeerterrein en het parkterrein worden gescheiden door een openbare weg. Voetgangers kunnen via een loopbrug pendelen tussen het parkeerterrein en de parkterrein. Het parkeerterrein is niet omheind, maar wordt omsloten door begroeiing en belendende bebouwing van derden. De in- en uitrit zijn voorzien van slagbomen. Om het parkeerterrein met een auto te verlaten, is een parkeerkaart nodig. Tussen 24.00 en 06.00 uur is autoverkeer van en naar het parkeerterrein niet mogelijk. Te voet is het parkeerterrein altijd begaanbaar.
      
      
    
    
      2.2.
      Afhankelijk van het seizoen varieert de toegangsprijs tot het attractiepark van € 13,50 tot € 27,50 per persoon. De toegangsprijs tot het waterpark bedraagt € 8 per persoon in combinatie met toegang tot het attractiepark. Voor het waterpark kan niet los een kaartje worden gekocht. Belanghebbende verkoopt vier soorten jaarabonnementen: [1] , [2] , [3] en [4] die in prijs variëren van € 32 tot € 165. In de goedkoopste soort is het parkeren niet inbegrepen en in de duurdere drie wel. Voor kinderen tot en met drie jaar is de toegang gratis.
      
    
    
      2.3.
      Een parkeerkaart voor een auto kost € 7,50. De parkeerkaart kan via de automaat op het parkeerterrein, via de twee automaten in het attractiepark, bij de kassa van het attractiepark of bij de receptie van het vakantiepark worden gekocht. Voor het parkeren van een touringcar op een speciaal gedeelte van het parkeerterrein kan geen parkeerkaart worden gekocht. De prijs voor het parkeren van een touringcar is begrepen in de prijs voor het touringcararrangement.
      
    
    
      2.4.
      Vakantiegasten die op het vakantiepark verblijven kunnen één auto bij de accommodatie parkeren. Zij mogen hun auto ook op het parkeerterrein parkeren. Hiervoor krijgen zij een parkeerkaart die in het verblijfsarrangement is begrepen.
      
    
    
      2.5.
      Het parkeerterrein biedt plaats aan 2.200 auto’s en 30 touringcars.
      
    
    
      2.6.
      In het dorp [Z] is gratis parkeergelegenheid. Dit geldt ook voor de nabijgelegen dorpen [A] en [B] . Het is ruim 600 meter lopen vanuit het dorp [Z] naar de parken.
      
    
    
      2.7.
      Per jaar trekken de parken ongeveer 1.000.000 bezoekers (cijfer 2015), van wie ongeveer de helft daggast is en de andere helft vakantiegast.
      
    
    
      2.8.
      Bezoekers zijn niet verplicht hun auto op het parkeerterrein te parkeren.
      
    
    
      2.9.
      Het is mogelijk de parken met het openbaar vervoer te bereiken. Bus [00] (rijdend vanaf NS-station [C] ) en bus [01] (rijdend vanaf NS-stations [D] en [E] ) stoppen voor de hoofdingang van de parken.
      
    
    
      2.10.
      De parken zijn ook bereikbaar per fiets. Op het terrein is een gratis fietsenstalling aanwezig.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is primair of het gelegenheid geven tot parkeren aan daggasten zonder abonnement bijkomstig is bij het verlenen van toegang tot het attractiepark (eventueel met inbegrip van het waterpark). Subsidiair is in geschil of het gelijkheidsbeginsel wordt geschonden.
      
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Omzetbelastingtarief
      
    
    
    
      4.1
      Op grond van artikel 9, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) bedraagt de belasting 21 percent. In afwijking van het eerste lid bedraagt de belasting op grond van artikel 9, tweede lid, van de Wet OB 6 percent voor leveringen van goederen en diensten genoemd in de bij de Wet OB behorende tabel I.
    
    
      4.2
      
        In de onder 4.1 bedoelde tabel I is onder b., voor zover thans van belang, opgenomen:
        “10. het geven van gelegenheid tot kamperen binnen het kader van het kamp- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen die daar slechts voor een korte periode verblijf houden;
      
      11. het verstrekken van logies binnen het kader van het hotel-, pension- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen die daar slechts voor een korte periode verblijf houden;
      (…)
      14. het verlenen van toegang tot:
      (…)
      g. attractieparken, speel- en siertuinen, en andere dergelijke primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorzieningen (…)”
      
    
    
      4.3
      In het arrest van 10 maart 2006, nr. 41.811, ECLI:NL:HR:2006:AV4043, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het geven van gelegenheid tot parkeren van auto’s en het stallen van fietsen bij een attractiepark moet worden aangemerkt als een op zichzelf staande dienst. Deze dienst kan niet worden aangemerkt als bijkomend bij het verlenen van toegang tot het park.
    
    
      4.4
      In het arrest van 10 augustus 2012, nr. 10/03633, ECLI:NL:HR:2012:BT2197, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat wanneer bij het tegelijkertijd verrichten van twee of meer handelingen jegens een klant geen sprake is van een kunstmatige splitsing van één prestatie, niet uitgesloten is dat die handelingen niettemin voor de heffing van omzetbelasting hetzelfde fiscale lot moeten delen. Dat is met name het geval wanneer een of meer aspecten van de desbetreffende handelingen moeten worden geacht de hoofdprestatie te vormen, terwijl een of meer andere aspecten moeten worden beschouwd als bijkomend bij die hoofdprestatie. Een prestatie moet in het bijzonder als bijkomend bij een hoofdprestatie worden beschouwd wanneer zij voor de klant geen doel op zich is, maar een middel om de hoofdprestatie zo aantrekkelijk mogelijk te maken.
    
    
      4.5
      Tussen partijen is niet in geschil dat het verlenen van toegang tot het attractiepark (eventueel met inbegrip van het waterpark) en het geven van gelegenheid tot parkeren op het parkeerterrein twee verschillende handelingen zijn. Uitsluitend in geschil is of het geven van gelegenheid tot parkeren een bijkomende dienst is ten opzichte van de hoofdprestatie, het verlenen van toegang tot het attractiepark (eventueel met inbegrip van het waterpark).
      
    
    
      4.6
      Het Hof is van oordeel dat gelegenheid tot parkeren voor de modale bezoeker een doel op zich is. De bezoeker heeft de keuze tussen diverse vervoermiddelen waarmee hij het attractiepark kan bereiken. Een bezoeker die met de auto komt, weet dat hij een vervoermiddel van een bepaalde omvang bij zich heeft dat hij niet zomaar ergens kan achterlaten. Met andere woorden, hij zal, al dan niet uit ervaring, weten dat het bezoek ook voor de auto gevolgen heeft. De tijdelijke bestemming van de auto is voor deze bezoeker een behoefte op zich, en het voorzien in deze behoefte door het bieden van gelegenheid tot parkeren is een zelfstandige prestatie, die niet bijkomend is ten opzichte van het verlenen van toegang tot het attractiepark. Het door belanghebbende ingebrachte onderzoeksrapport van [F] bevat geen feiten en omstandigheden die tot een ander inzicht leiden. De antwoorden van de geënquêteerde daggasten die het attractiepark van belanghebbende met de eigen auto hebben bezocht, geven geen aanleiding te veronderstellen dat het parkeren geen doel op zich is. Uit de antwoorden blijkt dat het parkeren bij belanghebbende hoog wordt gewaardeerd en mede van belang is voor het slagen van het bezoek. Met de gratis parkeergelegenheid in het dorp op 500 à 600 meter afstand zijn deze bezoekers kennelijk toch bereid de vergoeding voor het parkeren te betalen. Met deze uitkomsten kan niet worden gezegd dat het parkeren bijkomend is. Juridische steun voor zijn oordeel vindt het Hof in het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 11 juni 2009, zaak C-572/07, RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365. Het Hof ziet in de door belanghebbende aangehaalde jurisprudentie geen aanleiding om anders te oordelen dan de Hoge Raad in het onder 4.3 genoemde arrest heeft gedaan.
    
    
      4.7
      
        De conclusie luidt dat het geven van gelegenheid tot parkeren bij de parken als zelfstandige hoofdprestatie is onderworpen aan het algemene omzetbelastingtarief. Uit het vorenstaande volgt dat het primaire standpunt van de Inspecteur dient te worden gevolgd.
        
          Gelijkheidsbeginsel
        
      
    
    
      4.8
      Subsidiair is in geschil of belanghebbende zich terecht beroept op het gelijkheidsbeginsel. Belanghebbende wijst op het beleid voor exploitanten van kamp-, hotel-, pension- en vakantiebestedingsbedrijven (Besluit van 4 september 2014, nr. BLKB2014/123M, Stcrt. 2014/26112, toelichting op post b 10, onderdeel 3.2 en toelichting op post b 11, onderdeel 2). Het geven van gelegenheid tot het plaatsen van een auto aan kampeerders en personen die voor een korte periode verblijf houden, wordt als een bijkomende dienst beschouwd. Belanghebbende wijst ter onderbouwing van haar standpunt voorts op de toelichting op post b 14, onderdeel 9, in het hiervoor genoemde besluit. Ook het gebruik van de garderobe wordt als bijkomende dienst beschouwd indien daarvoor apart wordt betaald. Deze standpunten van de staatssecretaris werpen de vraag op waarom het parkeren bij het attractiepark van belanghebbende geen bijkomende dienst is. Belanghebbende erkent dat de situaties feitelijk niet gelijk zijn, maar betoogt dat er geen fiscaal relevante verschillen zijn. De kern is dat tijdens het verblijf gelegenheid wordt geboden om de auto te parkeren c.q. persoonlijke spullen af te geven. Het zijn telkens voorwerpen waar de bezoeker iets mee moet. Waarom de dienst in het ene geval niet bijkomend is en in de andere wel, ontgaat belanghebbende. Er is immers geen sprake van goedkeuringen, aangezien deze standpunten niet zo worden aangekondigd. Het gaat dus om een interpretatie van de wetgeving. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat sprake is van goedkeuringen en dat deze beperkt moeten worden uitgelegd. De situaties zijn niet vergelijkbaar. Bij het kamperen is een overnachting inbegrepen en de bezoeker van een theater zal vaak een jas bij zich hebben, die vanwege veiligheidsvoorschriften moet worden afgegeven.
      
    
    
      4.9
      
        Het Hof is van oordeel dat de in voornoemd Besluit gedane uitlatingen moeten worden aangemerkt als goedkeurend beleid, maar dat in vergelijking met de door belanghebbende verleende parkeerdiensten geen sprake is van feitelijk gelijke gevallen. Het parkeren bij belanghebbende gebeurt overdag, tijdens het verblijf in het attractiepark, terwijl het parkeren van de auto bij de in het besluit genoemde bedrijven normaal gesproken langer duurt, ook tijdens de nacht (of meerdere nachten). Bovendien acht het Hof aannemelijk dat de goedkeuring mede is ingegeven door het gebruik van de auto als trek- of vervoermiddel van kampeerspullen, koffers en dergelijke. Voor het vervoer naar het attractiepark van belanghebbende vervult de auto deze functie niet, zodat er geen noodzaak is om in de nabijheid gelegenheid tot parkeren te bieden. Het Hof merkt hierbij op dat tussen partijen niet in geschil is dat de vergoeding die wordt ontvangen voor het geven van parkeergelegenheid aan vakantiegasten onderworpen is aan het verlaagde tarief. Ook het in bewaring nemen van jassen in een garderobe is niet te vergelijken met een parkeerdienst. Het Hof wijst het beroep op het gelijkheidsbeginsel af. Indien en voor zover toch sprake zou zijn van een ongerechtvaardigde begunstiging van de ondernemers die gebruik kunnen maken van het door belanghebbende aangehaalde beleid en dit tot schending van het gelijkheidsbeginsel leidt, kan dit niet meebrengen dat deze begunstiging wordt uitgebreid naar belanghebbende (HR 12 april 2013, nr. 12/01372, ECLI:NL:HR:2013:BX9444).
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. A.I. van Amsterdam, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 9 januari 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (S. Darwinkel)	(A. van Dongen)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 9 januari 2018
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.