ECLI:NL:RBGEL:2019:2909, Rechtbank Gelderland, 02-07-2019, AWB - 17 _ 3896 ev
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2019-07-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Wet IB 2001 box 3: Waardering voorwaardelijke schenking.

RECHTBANK GELDERLAND
  
  Zittingsplaats Arnhem
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummers: AWB 17/3896 tot en met 17/3899 en 18/3984
  
  
    
      uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 2 juli 2019
    
  
  
    in de zaken tussen
  
  
    
      
        [X]
      , te [Z], eiser
    (gemachtigde: drs. [gemachtigde]),
  
  
    en
  
  
    
      de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
  
  
    
      Procesverloop
    
  
  
    Verweerder heeft aan eiser de navolgende (navorderings-)aanslagen opgelegd:
  
  
    
      voor het jaar 2010 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000].H.07) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 627.203 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 131.748. Tevens is bij beschikking € 1.504 aan heffingsrente in rekening gebracht;
    
    
      voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000].H.17.01) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.176.153 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 119.650. Tevens is bij beschikking € 4.461 aan heffingsrente in rekening gebracht;
    
    
      voor het jaar 2012 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000].H.27.01) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.135.364 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 98.014. Tevens is bij beschikking € 2.799 aan belastingrente in rekening gebracht;
    
    
      voor het jaar 2013 een aanslag (aanslagnummer [000].H.36.01) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.010.594 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 48.707. Tevens is bij beschikking € 1.511 aan belastingrente in rekening gebracht;
    
    
      voor het jaar 2014 een aanslag (aanslagnummer [000].H.46.01) IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 619.072 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 114.797. Tevens is bij beschikking € 1.921 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
  
  
    Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 15 juni 2017, 22 juni 2017 en 5 juni 2018 de (navorderings-)aanslagen en de beschikkingen heffingsrente en belastingrente gehandhaafd.
  
  
    Eiser heeft daartegen bij brieven van 26 juli 2017, ontvangen door de rechtbank op 27 juli 2017 en bij brief van 16 juli 2018, ontvangen door de rechtbank op 17 juli 2018, beroep ingesteld.
  
  
    Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
  
  
    Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
  
  
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 mei 2019.
  
  
    Namens eiser zijn verschenen zijn gemachtigde en mr.drs. [A]. Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde] en [B].
  
  
    
      Overwegingen
    
  
  
    
      Feiten
    
  
  1. Eiser heeft op 2 september 1997 een schenking ontvangen van zijn in België woonachtige moeder ten bedrage van € 2.042.010 (ƒ 4.500.000). Van deze schenking is een notariële akte opgemaakt, waarin is bepaald dat de schenking is gedaan onder de opschortende voorwaarde van het overlijden van moeder. Indien eiser tegelijk of eerder dan moeder overlijdt, zijn de kinderen van eiser de begunstigden van de schenking.
  2. Eiser heeft op 13 oktober 2001 een tweede schenking ontvangen van zijn moeder ten bedrage van € 907.561 (ƒ 2.000.000). Ook van deze schenking is een notariële akte opgemaakt, waarin dezelfde (opschortende) voorwaarde is opgenomen als in de akte van schenking van 2 september 1997.
  
    
      3Moeder is over de vorderingen geen rente verschuldigd. 
    
    
      
        Geschil
      
    
    4. In geschil is het antwoord op de vraag of bij de bepaling van de waarde van de onderhavige vorderingen voor het inkomen uit sparen en beleggen (box 3) rekening moet worden gehouden met een mogelijk vooroverlijden van de eerst begunstigde (eiser). Verder is in geschil de navorderingsbevoegdheid van verweerder met betrekking tot het jaar 2012.  
    
    5. Niet (meer) in geschil is dat de vorderingen behoren tot de bezittingen in box 3. Verder is niet meer in geschil dat indien het beroep voor het jaar 2012 gegrond is, verweerder terecht een beroep doet op interne compensatie op grond waarvan de grondslag in box 3 € 58.113 hoger dient te worden vastgesteld. 
    
      
      Beoordeling van het geschil
      
      Schending hoorplicht
    
    6. Vast staat dat de hoorplicht is geschonden. De gemachtigde van eiser heeft verklaard dat hij geen behoefte heeft aan terugwijzing van de zaak om alsnog te worden gehoord en dat hij er de voorkeur aan geeft dat de rechtbank uitspraak doet. De rechtbank zal de zaak daarom niet terugwijzen naar verweerder, maar deze in volle omvang beoordelen. In de omstandigheid dat de hoorplicht is geschonden, ziet de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen in de proceskosten van eiser.
    
    
      
        Navordering
        7. Eiser stelt zich op het standpunt dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 niet opgelegd had kunnen worden omdat niet aan de voorwaarden van artikel 16 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) is voldaan. Volgens eiser was verweerder ten tijde van het opleggen van de aanslag IB/PVV 2012 met dagtekening 11 maart 2015 al op de hoogte van de voorwaardelijke schenkingen. Ter onderbouwing van deze stelling verwijst hij onder meer naar de aan verweerder gezonden brief van 18 december 2014. Gelet hierop ontbreekt een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, AWR, aldus eiser. 
    
    
    8. Verweerder is van mening dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 terecht is opgelegd. Hij betwist dat hij ten tijde van het opleggen van de aanslag IB/PVV 2012 al op de hoogte was van de voorwaardelijke schenkingen. De brief waarnaar eiser verwijst gaf volgens verweerder onvoldoende informatie. Bovendien maakte de aangifte IB/PVV 2012 deel uit van het proces van massale afdoening dat niet meer kon worden gestopt door een reactie op de brief. Daar komt bij dat eiser te kwader trouw was bij het indienen van de aangifte IB/PVV 2012, aldus verweerder. Mocht er sprake zijn van een fout dan is verweerder tot slot van mening dat die niet voor zijn rekening komt, omdat sprake is van een fout als bedoeld in artikel 16, tweede lid, sub c, AWR en deze fout voor eiser kenbaar was.
    
    9. Ingevolge artikel 16, eerste lid, van de AWR kan verweerder indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit dat verweerder bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. 
    
    10. Van kwade trouw in de zin van artikel 16 van de AWR is sprake als een belastingplichtige de inspecteur opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden of opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt. Dit vereist dus bewustheid van de belastingplichtige. Onder opzet valt ook voorwaardelijk opzet. Daarvan is sprake als de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist dat er een aanmerkelijke kans bestond dat een onjuiste aangifte zou worden gedaan, en dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen) (vergelijk Hoge Raad 3 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BO5989). 
    
    11. Het antwoord op de vraag of verweerder bij het opleggen van de aanslag op de hoogte was van de voorwaardelijke schenkingen, dan wel of sprake is van een neutrale, kenbare fout, als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 13 juli 2018, ECLI:NL:HR:2018:1203 kan in het midden blijven, omdat de rechtbank van oordeel is dat sprake is van kwade trouw aan de zijde van eiser. Eiser heeft over de periode 2008 tot en met 2010 de vorderingen op zijn moeder in de aangiften IB/PVV opgenomen naar een waarde van ongeveer € 1.500.000. In de aangifte 2012 zijn de vorderingen niet meer vermeld. Gesteld noch gebleken is dat de relevante feiten en omstandigheden waren gewijzigd. Door de vordering niet meer op nemen in de aangifte IB/PVV 2012 wist eiser dat er een aanmerkelijke kans bestond dat een onjuiste aangifte zou worden gedaan. Hij heeft die kans bewust aanvaard. De kwade trouw is hiermee gegeven. Dit brengt mee dat verweerder een navorderingsaanslag mocht opleggen.
      
    
      Omkering bewijslast
      12.	Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiser voor het jaar 2013 de vereiste aangifte niet heeft gedaan en dat om die reden de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard. Naar het oordeel van de rechtbank is deze rechtsregel geschreven voor de situatie dat een geschil bestaat omtrent de feiten en omstandigheden die in een concreet geval tot belastingheffing of belastingaftrek leiden, maar niet zoals in dit geval voor de situatie dat verschil van inzicht bestaat over (de toepassing van) het recht. Gelet hierop komt aan een omkering van de bewijslast in zoverre geen betekenis toe en kan in dit geval het antwoord op de vraag of de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard in het midden blijven.
    
    
      
        Waardering van de voorwaardelijke vorderingen
      
    
    13. Omdat de onderhavige vorderingen renteloos zijn stelt verweerder primair dat sprake is van een genotsrecht voor de moeder en dat om die reden waardering van de vorderingen dient te geschieden op de voet van artikel 5.22, derde lid, Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Het genotsrecht wordt op basis van eerste lid van bedoeld artikel vastgesteld aan de hand van de artikelen 18 en 19 van het  Uitvoeringsbesluit IB 2001, aldus verweerder. Subsidiair is verweerder van mening dat de onderhavige schenking materieel sterk lijkt op een fideï commis de residuo en om die reden op dezelfde wijze dient te worden behandeld. Hij verwijst hiervoor naar artikel 5.4 Wet IB 2001. 
    
    14. Eiser is van mening dat waardering dient plaats te vinden naar de waarde in het economische verkeer als bedoeld in artikel 5.19, eerste lid, Wet IB 2001. De wijze van waardering van de voorwaardelijke schenking door verweerder is onjuist, omdat ten onrechte geen rekening is gehouden met de kans dat eiser eerder zal overlijden dan zijn moeder. In dat geval zal hij de schenking niet ontvangen.  
    
    15. Op grond van artikel 5.19, eerste lid, Wet IB 2001 worden bezittingen en schulden in aanmerking genomen voor de waarde in het economische verkeer. Op grond van artikel 5.22, eerste lid, Wet IB 2001 worden bij algemene maatregel van bestuur regels gesteld met betrekking tot de in aanmerking te nemen waarde van genotsrechten. In het derde lid van dit artikel staat opgenomen dat onder een genotsrecht wordt verstaan elke gerechtigdheid tot voordelen uit goederen.
    
    16. Over de reikwijdte van het begrip genotsrecht als bedoeld in het derde lid van artikel 5.22 is in de parlementaire behandeling het volgende opgemerkt: “Uit de genoemde voorbeelden wordt duidelijk dat het begrip genotsrecht een breed scala aan persoonlijke en zakelijke (gebruiks)rechten omvat. De grenzen van dit gebied worden gevormd door enerzijds eigendom en anderzijds huur. Daar tussenin zijn vele soorten genotsrechten denkbaar, waarbij van geval tot geval bekeken zal moeten worden in hoeverre in economische zin sprake is van een gerechtigdheid tot voordelen in de zin van de genotsrechtendefinitie. MvT, Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr 3, p. 229-230”
    
    17. Hieruit volgt dat de wetgever een ruim toepassingsbereik van het begrip genotsrecht voor ogen heeft gehad. Weliswaar wordt in de parlementaire behandeling niet ingegaan op de vraag of een renteloze vordering als een genotsrecht dient te worden aangemerkt, maar gelet op de omschrijving “een breed scala aan persoonlijke en zakelijke (gebruiks)rechten” is de rechtbank van oordeel dat de wetgever dit wel voor ogen heeft gehad. Dit vloeit naar het oordeel van de rechtbank mede voort uit artikel 25, vijftiende lid, onderdeel b, Wet IB 1964, waaraan de definitie van het derde lid is ontleend.
     
    18. Vast staat dat de vordering die eiser heeft op zijn moeder renteloos is. Hiermee heeft moeder het genot van de aan de vordering ten grondslag liggende gelden en is er sprake van een genotsrecht. Gelet hierop dient waardering plaats te vinden overeenkomstig het bepaalde in artikel 5.22 Wet IB 2001 juncto artikel 18 en 19 van het Uitvoeringsbesluit IB 2001. Het gelijk is aan verweerder. De overige stellingen van verweerder behoeven geen bespreking. 
    
  
  
    
      19Gelet op het voorgaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard. 
    
    20. Nu eiser geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente/belastingrente heeft aangevoerd, dienen ook de beroepen inzake de beschikkingen heffingsrente/belastingrente ongegrond te worden verklaard. 
    
    21. In de omstandigheid dat verweerder de hoorplicht heeft geschonden vindt de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van de bezwaren en beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 958,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 254, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 0,5 voor een lichte zaak en factor 1,5 vanwege samenhangende zaken).  Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
    
    
    
    
      
        Beslissing
      
    
    
    
      De rechtbank:- verklaart de beroepen ongegrond.
    
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 958,50;- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 92 vergoedt.
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. A.P. Vaatstra, voorzitter, mr. K. Gilhuis en mr. J.J. Westerbaan, rechters, in tegenwoordigheid van mr. T.J.P. Wientjens, griffier. 
              De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 2 juli 2019
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.