ECLI:NL:RBGEL:2020:1177, Rechtbank Gelderland, 24-02-2020, AWB - 17 _ 6182
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2020-02-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB 2010. Navordering.
        Is de inspecteur gehouden aan een toezegging in strijd met de wet?
        Eiser en zijn partner doen niet tijdig aangifte. Er worden ambtshalve aanslagen opgelegd. Zeven weken later doen zij alsnog aangifte met keuze voor fiscaal partnerschap. In beroep is alleen een correctie in box 2 en een boete voor correcties in box 2 en box 3 in geschil. In de beroepsfase vraagt eiser de inspecteur de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen volledig aan zijn partner toe te rekenen. Na bijna vijf maanden stemt de inspecteur in. Een maand later trekt de inspecteur de instemming in omdat volgens de inspecteur inmiddels is gebleken dat niet rechtsgeldig is gekozen voor fiscaal partnerschap.
        Volgens de rechtbank is de toezegging niet evident in strijd met de wet. Eiser heeft aan de inspecteur ook geen onjuiste informatie verstrekt. Eiser mocht er daarnaast van uitgaan dat de inspecteur het verzoek zorgvuldig had beoordeeld. Beroep op gewekt vertrouwen slaagt.
        Navorderingsaanslag wordt verminderd, boete vernietigd.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: AWB 17/6182
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    
      [eiser] , te [woonplaats] , Zwitserland, eiser
    (gemachtigde: mr. [naam gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 ambtshalve een aanslag (aanslagnummer [XX] .H.07) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 103.642, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.637.
    
    
    
      Verweerder heeft het daartegen gerichte bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
    
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 71.452, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 384.021 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.340. Gelijktijdig is bij beschikkingen een boete van € 15.140 opgelegd en € 4.426 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 29 september 2017 het bezwaar daartegen ongegrond verklaard en de navorderingsaanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking gehandhaafd.
    
    
    
      Eiser heeft tegen laatstgenoemde uitspraak op bezwaar bij brief van 9 november 2017, ontvangen door de rechtbank op 13 november 2017, beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 februari 2020.
    
    
    
      Eiser is verschenen, bijgestaan door prof. mr. [persoon A] , mr. [persoon B] en [persoon C] . Namens verweerder zijn mr. [persoon D] , drs. [persoon E] , mr. [persoon F] en mr. [persoon G] verschenen.
    
    
    
      Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser is enig aandeelhouder van [bedrijf H] B.V. Deze vennootschap was in 2010 enig aandeelhouder van [bedrijf I] B.V.
    
    2. Eiser woonde in 2010 ongehuwd samen met mevrouw [persoon J] (hierna: [persoon J] .
    
    3. Eiser en [persoon J] hebben niet tijdig aangifte gedaan voor de IB/PVV over 2010. Verweerder heeft ambtshalve aanslagen aan hen opgelegd. Daarbij heeft hij geen rekening gehouden met een hypotheekrenteaftrek en heeft hij ter berekening van het inkomen uit sparen en beleggen het vermogen van eiser en [persoon J] bij elkaar opgeteld en gelijkelijk verdeeld. 
    
    4. Kort na het eind van de bezwaartermijn hebben eiser en [persoon J] alsnog een aangifte ingediend. In de aangiften hebben eiser en [persoon J] te kennen gegeven dat zij wensen te worden aangemerkt als fiscaal partner. Verweerder heeft deze aangiften aangemerkt als bezwaarschriften tegen de ambtshalve opgelegde aanslagen en deze niet-ontvankelijk verklaard vanwege termijnoverschrijding.
    
    5. Verweerder heeft vervolgens een navorderingsaanslag IB/PVV 2010 aan eiser opgelegd, waarbij het inkomen uit werk en woning lager is vastgesteld dan bij de aanslag, en het inkomen uit aanmerkelijk belang en het inkomen uit sparen en beleggen hoger zijn vastgesteld dan bij de aanslag.
    
    6. Eiser is in beroep gekomen tegen een deel van de correctie van het inkomen uit aanmerkelijk belang en de opgelegde boete.
    
    7. Bij brief van 20 juni 2019 heeft eiser verweerder verzocht de verdeling van de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen tussen hem en [persoon J] aan te passen en deze gemeenschappelijke inkomensbestanddelen volledig toe te rekenen aan [persoon J] . Bij brief van 8 juli 2019 heeft eiser verweerder verzocht binnen twee weken alsnog gehoor te geven aan het verzoek in de brief van 20 juni 2019.
    
    8. Bij brief van 17 juli 2019 heeft verweerder eiser, voor zover hier van belang, het volgende bericht:
    
    
      “Helaas kan ik nog niet op uw verzoek beslissen. Uw verzoek komt erop neer dat de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen voor het jaar 2010 voor 100 percent worden toegerekend aan mevrouw [persoon J] . Dit verzoek heeft vergaande consequenties voor haar (…) Met het oog op de van mij vereiste zorgvuldigheid ben ik voornemens, alvorens daartoe over te gaan, om mevrouw [persoon J] met toepassing van art. 41 van de AWR uit te nodigen om inlichtingen te verstrekken met name met betrekking tot de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen. Aansluitend ben ik voornemens om mevrouw [persoon J] in het kader van een schuldonderzoek te horen. Doel van dit verhoor is om vast te stellen of mevrouw [persoon J] als “pleger” aangemerkt kan worden, in welk geval ik voornemens ben om haar gelijktijdig met de navorderingsaanslag een vergrijpboete op te leggen (…) 
      Zodra ik de benodigde informatie omtrent de relevante feiten en de af te wegen belangen vergaard heb, zal ik op uw verzoek beslissen. (…)”
    
    
    9. Bij brief van 17 juli 2019 heeft verweerder uitstel gevraagd voor de zitting bij de rechtbank, die was aangekondigd voor 29 augustus 2019. De reden voor dit uitstelverzoek was het verzoek van eiser in de brief van 20 juni 2019. Dit uitstel is verleend.
    
    10. Bij brief van 19 november 2019 aan de rechtbank heeft verweerder, voor zover hier van belang, het volgende geschreven:
    
    
      “Gemachtigde heeft op 20 juni 2019 namens belanghebbende en zijn (fiscaal) partner een brief verstuurd. In deze brief geeft hij aan dat zij overeen zijn gekomen om de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen die zien op box 2 en box 3 voor 100% aan de partner van belanghebbende toerekenen. Ik zal naar aanleiding van dit verzoek een navorderingsaanslag opleggen aan de partner van belanghebbende en voor zover gemeenschappelijk inkomensbestanddelen aan haar worden toegerekend overeenkomstig de navorderingsaanslag met aanslagnummer [XX] .H.07 van belanghebbende verlagen.
    
    
  
  
    Vervallen belang
    Als gevolg van deze toerekening komt het belang van belanghebbende bij deze procedure te vervallen. (…) Door de gekozen toerekening worden de in het geschil zijnde correcties aan de partner van belanghebbende toegerekend én de overige correcties waarvoor vergrijpboetes zijn opgelegd. (…)
    
    
      Tot slot wil ik u in overweging meegeven om niet over te gaan tot het toekennen van een proceskostenvergoeding aan belanghebbende. (…)”
    
    
    11. Bij brief van 20 december 2019 heeft de gemachtigde aan de rechtbank bevestigd dat geen geschilpunt meer resteert. Wel wenst eiser een proceskostenvergoeding.
    
    12. Bij brief van 24 december 2019 heeft verweerder te kennen gegeven dat de toerekening van de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen op grond van de wettelijke regeling niet kan worden gewijzigd, omdat eiser en [persoon J] niet hebben gekozen voor fiscaal partnerschap voordat de aanslagen IB/PVV 2010 onherroepelijk vaststonden. Verweerder wenst de inkomensbestanddelen alsnog in aanmerking te nemen bij eiser.
    
    
      
        Geschil
      
    
    13. In geschil is of verweerder in de brief van 19 november 2019 een toezegging heeft gedaan waaraan hij is gebonden. Daarbij is in geschil of eiser en [persoon J] een geldige keuze voor fiscaal partnerschap hebben gedaan, of de toezegging van verweerder in strijd met de wet is en of eiser hieraan vertrouwen heeft kunnen ontlenen. Ook heeft eiser de stelling ingenomen dat verweerder zijn standpunt over de juistheid van de navorderingsaanslag ondubbelzinnig heeft prijsgegeven. Voor zover verweerder nog terug kan komen op hetgeen hij heeft vermeld in de brief van 19 november 2019, zijn alleen een deel van de correctie van het inkomen uit aanmerkelijk belang, de daarmee samenhangende heffingsrente en de boete in geschil.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Keuze fiscaal partnerschap
      
    
    14. Op grond van artikel 1.2, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (tekst 2010, hierna: Wet IB 2001) wordt onder partner onder meer verstaan de ongehuwde meerderjarige die met de ongehuwde meerderjarige belastingplichtige in het kalenderjaar gedurende meer dan zes maanden onafgebroken een gezamenlijke huishouding voert en gedurende die tijd op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige staat ingeschreven in de basisadministratie persoonsgegevens, en samen en uitsluitend met de belastingplichtige voor het kalenderjaar kiest voor kwalificatie als partner.
    
    15. Op grond van artikel 1.3, eerste lid, van de Wet IB 2001 dient de gezamenlijke keuze voor de kwalificatie als partner te worden gemaakt bij verzoeken in verband met voorlopige teruggaaf of bij aangifte.
    
    16. Hoewel geen van beide partijen hierover iets heeft gesteld, zal de rechtbank er veronderstellenderwijs van uitgaan dat eiser en [persoon J] over 2010 geen voorlopige teruggaaf hebben gevraagd, althans dat zij daarbij niet de keuze hebben gemaakt te kwalificeren als partner. In dat geval zou immers het door verweerder gesignaleerde probleem zich niet voordoen.
    
    17. De eerste vraag die de rechtbank zal beantwoorden, is of verweerder inhoudelijk een juist standpunt inneemt over de wijze en het moment waarop een keuze voor fiscaal partnerschap mogelijk is. Eiser is van mening dat alsnog een keuze voor fiscaal partnerschap mogelijk is ter zake van de navorderingsaanslag, omdat de desbetreffende vermogensbestanddelen niet eerder in de heffing zijn betrokken. De rechtbank volgt die redenering niet. Eiser heeft primair aangevoerd dat de keuze bij aangifte is gemaakt. Dat is echter onjuist. Er is niet tijdig aangifte gedaan ter zake van de IB/PVV 2010. Er zijn immers ambtshalve aanslagen opgelegd aan eiser en [persoon J] . Pas na afloop van de bezwaartermijn is alsnog aangifte gedaan. Hiermee kon verweerder bij het vaststellen van de aanslagen dus geen rekening houden. Ten tijde van de indiening van de aangifte, en dus de keuze voor fiscaal partnerschap, stonden de ambtshalve opgelegde aanslagen IB/PVV 2010 van eiser en [persoon J] al onherroepelijk vast. Een keuze kan op dat moment niet meer gemaakt worden. Dit volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 28 april 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU3582. De feiten in die zaak waren weliswaar anders, maar de regel uit dat arrest is ook hier van toepassing.
    
    18. Gelet op het voorgaande heeft verweerder in de brief van 19 november 2019 toegezegd mee te zullen werken aan iets wat wettelijk niet mogelijk was. De vraag die de rechtbank dient te beantwoorden is of eiser hieraan niettemin vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat de navorderingsaanslag zou worden verminderd.
    
    19. Verweerder heeft aangevoerd dat eiser geen vertrouwen aan de brief van 19 november 2019 heeft kunnen ontlenen, omdat verweerder is uitgegaan van een onjuiste voorstelling van zaken, dat eiser daarmee bekend was, en dat de wet in de weg staat aan uitvoering van hetgeen in de brief is vermeld.
    
    20. De rechtbank is van oordeel dat eiser wel degelijk gerechtvaardigd vertrouwen aan de brief van 19 november 2019 heeft kunnen ontlenen. Zoals volgt uit wat hiervoor is overwogen, is de toezegging van verweerder in strijd met de wet. Dat enkele feit maakt niet dat geen vertrouwen kan zijn gewekt. Onder omstandigheden kan strikte toepassing van de wet zodanig in strijd komen met het vertrouwensbeginsel dat die toepassing achterwege dient te blijven.
    
    21. Naar het oordeel van de rechtbank is de toezegging niet evident in strijd met de wet. Dit volgt al uit het feit dat verweerder zelf bij de ambtshalve opgelegde aanslagen het inkomen uit sparen en beleggen bij helfte heeft gedeeld, hoewel uit de berekening die is gevoegd bij de aanslag op naam van [persoon J] volgt dat het saldo van de banktegoeden van eiser (gemiddeld over 1 januari en 31 december 2010) aanzienlijk hoger was dan dat van [persoon J] . Ook verweerder is er toen klaarblijkelijk van uitgegaan dat zij fiscaal partner waren. 
    
    22. Daar komt bij dat eiser in zijn verzoek van 20 juni 2019 aan verweerder geen onjuiste informatie heeft verstrekt. In brieven van 27 november 2018 en 14 maart 2019 heeft eiser voor andere jaren een toedeling van de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen in box 2 (inkomen uit aanmerkelijk belang) verzocht tussen hem en [persoon J] . In dat kader spreekt de gemachtigde van eiser in de brief van 20 juni 2019 over “zijn fiscaal partner”. Niet is gesteld dat dit (voor die jaren) onjuist is. Vervolgens schrijft de gemachtigde in die brief:
    
    
      “Bij het opleggen van de navorderingsaanslag inkomstenbelasting over 2010 zijn alle gezamenlijke inkomensbestanddelen, waaronder de inkomsten uit aanmerkelijk belang en het voordeel uit sparen en beleggen, voor 100% toegerekend aan de heer [eiser] . Namens de heer [eiser] en mevrouw [persoon J] delen wij u mede dat zij gezamenlijk de toerekening van de gemeenschappelijke vermogensbestanddelen van het box 2 inkomen en van het box 3 inkomen aan mevrouw [persoon J] zijn overeengekomen. Ook ter zake van de correcties van het box 2 en box 3 inkomen in 2010 zoals vervat in het controlerapport geldt aldus dat 100% van de correcties van het box 2 en box 3 inkomen bij mevrouw [persoon J] in aanmerking genomen kan worden (…) Wij verzoeken u deze verdeling van de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen in aanmerking te nemen en de opgelegde navorderingsaanslag inkomstenbelasting over 2010 aan te passen. De op basis hiervan aangepaste aanslagen zien wij graag op korte termijn tegemoet.”
    
    
    
      Hierin stelt eiser dus niet dat [persoon J] ook in 2010 zijn fiscaal partner was en ook niet dat aan de voorwaarden daarvoor volgens hem zou zijn voldaan.
    
    
    23. Bovendien heeft verweerder in zijn reactie aan eiser van 17 juli 2019 kenbaar gemaakt dat hij zorgvuldig naar het verzoek zal kijken en pas zal beslissen als hij de benodigde informatie omtrent de relevante feiten en de af te wegen belangen heeft vergaard. Gelet op de verstreken tijd tot de beslissing op 19 november 2019 mocht eiser erop vertrouwen dat verweerder daadwerkelijk het benodigde onderzoek had gedaan en tot een definitief standpunt was gekomen. Voor zover verweerder is uitgegaan van verkeerde informatie, hoefde eiser dat niet te begrijpen en is dat ook niet veroorzaakt door eiser.
    
    24. Het standpunt in de brief van verweerder van 19 november 2019 is ondubbelzinnig. Verweerder heeft met de toezegging dat door de gekozen toerekening de correcties aan [persoon J] worden toegerekend, het vertrouwen gewekt dat de navorderingsaanslag zou worden verminderd. Eiser heeft er ook blijk van gegeven dat hij hiervan uitging, gelet op de brief van de gemachtigde van 20 december 2019. Zeker na dat moment was er voor verweerder geen weg meer terug, omdat vaststaat dat eiser uiterlijk op dat moment op de hoogte was van het standpunt van verweerder. Op 24 december 2019 was verweerder dus gehouden aan de toezegging.
    
    25. Gelet op het voorgaande slaagt het beroep op gewekt vertrouwen. De navorderingsaanslag dient te worden verminderd door vermindering van het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen tot nihil. De beschikking heffingsrente en de boetebeschikking dienen te worden vernietigd. De rechtbank onderkent dat dit er per saldo toe leidt dat het totale belastbare inkomen lager wordt vastgesteld dan in de primitieve aanslag doordat verweerder het belastbaar inkomen uit werk en woning in de navorderingsaanslag lager heeft vastgesteld dan in de primitieve aanslag. Dat heeft voor een groot deel te maken met de aftrek van rente voor de eigen woning en daarnaast met enkele kleine correcties. Deze posten zijn tussen partijen niet in geschil.
    
    
      
        Proceskostenvergoeding 
      
    
    26. Eiser heeft om een integrale proceskostenvergoeding gevraagd. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiser helemaal geen recht heeft op een vergoeding, omdat de keuze van toerekening van de inkomsten aan [persoon J] pas in de beroepsfase heeft plaatsgevonden, in de bezwaarfase geen sprake is van een fout van verweerder en de noodzaak tot het instellen van beroep uitsluitend voortvloeit uit het handelen van eiser. 
    
    27. Aangezien de rechtbank niet aan een inhoudelijke beoordeling van de correctie toekomt, en het beroep gegrond is vanwege de keuze alsnog de gezamenlijke inkomensbestanddelen aan [persoon J] toe te rekenen, heeft eiser geen recht op vergoeding van de kosten in de bezwaarfase. Die worden immers slechts vergoed als sprake is van een aan verweerder toe te rekenen onrechtmatigheid. Voor de beroepsfase geldt als hoofdregel dat de proceskosten worden vergoed. Een uitzondering geldt als het uitsluitend aan het handelen van de belanghebbende te wijten is dat beroep nodig is. Deze uitzondering dient te worden gelezen in de sleutel van het vereiste dat kosten in redelijkheid moeten zijn gemaakt. De rechtbank deelt als uitgangspunt de visie van verweerder dat als het instellen van beroep alleen zou voortvloeien uit het feit dat eiser niet eerder heeft verzocht de gezamenlijke inkomensbestanddelen aan [persoon J] toe te rekenen er geen redenen zouden zijn voor toekenning van een proceskostenvergoeding. Het verloop van de procedure is echter mede afhankelijk geweest van de wisselende standpunten van verweerder. Als de discussie op dezelfde wijze in de bezwaarfase was gevoerd, is het aannemelijk dat verweerder het bezwaar ongegrond had verklaard en dat eiser terecht in beroep was gekomen. Daarom kan niet gezegd worden dat het uitsluitend aan het handelen van eiser te wijten is dat er beroep is ingesteld en zal de rechtbank voor de beroepsfase wel een vergoeding toekennen. Zij ziet daarbij geen aanleiding af te wijken van de uitgangspunten van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Naar het oordeel van de rechtbank is geen sprake van tegen beter weten in handelen of anderszins zodanig onzorgvuldig handelen door verweerder dat dit een hogere dan de forfaitaire vergoeding rechtvaardigt.
    
    28. Gezien het voorgaande stelt de rechtbank de kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.050 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 71.452, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil;
      
      
        vernietigt de beschikking heffingsrente;
      
      
        vernietigt de boetebeschikking;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.050;
      
      
        draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden.
      
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, voorzitter, mr. A.F. Germs-de Goede en mr. W.W. Monteiro, rechters, in tegenwoordigheid van mr. T.J.P. Wientjens, griffier. 
              De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              
                Rechtsmiddel
              
              Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
              
              Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
              1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:	a. de naam en het adres van de indiener;
              	b. een dagtekening;
              	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
              	d. de gronden van het hoger beroep.
            
          
        
      
    
    
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 2 maart 2007, ECLI:NL:HR:2007:AZ9676.
  
  
     Hoge Raad 26 september 1979, ECLI:NL:HR:1979:AM4918.
  
  
     Hoge Raad 12 mei 2006, ECLI:NL:HR:2006:AX0985 en Hoge Raad 31 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:173.