ECLI:NL:RBDHA:2018:13869, Rechtbank Den Haag, 05-02-2018, AWB - 17 _ 2043
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2018-02-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: X BV had in het onderhavige jaar (2014) een rekening-courantschuld (de lening) aan de directie, zijnde X en zijn echtgenote. 
        Het eigen vermogen van X BV was per 31 december 2013 zeer negatief en per 31 december 2014 eveneens zeer negatief.
        X wil de lening afwaarderen.
        In geschil is of de lening zakelijk is.
        X heeft niet de vereiste aangifte gedaan en niet doen blijken dat sprake was van een zakelijke lening. De rentevordering van X op X BV moet op nihil worden gewaardeerd. 
        Het beroep is in zoverre gegrond en de aanslag dient te worden verminderd. De verzuimboete is terecht opgelegd.

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: SGR 17/2043
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 5 februari 2018 in de zaak tussen
    
    
      [eiser] , wonende te [plaats] , eiser
    (gemachtigde: P. Faasse),
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats], verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2014 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen heeft verweerder een verzuimboete van € 369 opgelegd alsmede € 2.874 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 7 februari 2017 de aanslag verminderd. 
    
    
    
      Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift met bijlagen ingediend.
    
    
    
      Eiser heeft bij brief van 9 november 2017 nadere stukken ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 november 2017. 
      De gemachtigde is verschenen. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door 
      R. Korthof en J.G.A. de Ruijter.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser en zijn echtgenote zijn in gemeenschap van goederen gehuwd. Zij zijn beiden voor 50% aandeelhouder en directeur van [B.V. 1] B.V. ( [B.V. 1] ).
    
    2. [B.V. 1] hield zich in 2014 mede bezig met het deelnemen in, het voeren van directie over en het beheren van registergoederen en aandelen. [B.V. 1] bezat onder meer alle aandelen in Materiaaldienst en Constructiewerken [B.V. 2] ( [B.V. 2] ) en [B.V. 3] B.V. ( [B.V. 3] ). Genoemde vennootschappen vormden in 2014, tezamen met andere groepsvennootschappen, een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting.
    
      [B.V. 3] opereerde in 2014 voornamelijk als verkoopkantoor, inhoudende dat deze vennootschap inschreef op baggerprojecten. Als een project werd toegewezen aan [B.V. 3] dan voerde deze vennootschap het project uit met ingehuurd materieel en personeel van andere groepsvennootschappen. 
    
    3. Volgens de jaarrekening 2014 van [B.V. 3] had deze per 31 december 2014 een rekening-courantschuld van € 186.887 (de lening) aan de directie, zijnde eiser en zijn echtgenote. Het eigen vermogen van [B.V. 3] was per 31 december 2013 € 1.218.055 negatief en per 31 december 2014 € 2.216.256 negatief.
    
    4. Eiser is uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2014. Nadat eiser geen aangifte had gedaan is hij herinnerd en aangemaand. Volgens die aanmaning diende de aangifte uiterlijk 11 november 2015 door verweerder te zijn ontvangen. Omdat verweerder op die datum nog geen aangifte had ontvangen, heeft hij aan eiser - met dagtekening 5 oktober 2016 -  een aanslag IB/PVV voor het jaar 2014 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 109.974 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 84.137 (de aanslag). Vervolgens heeft eiser op 7 oktober 2016 een aangifte IB/PVV over het jaar 2014 bij verweerder ingediend met daarin een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 25.969 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 52.399. In die aangifte heeft eiser onder meer de volgende posten opgenomen:
    
    
      Opbrengsten uit het beschikbaar stellen van vermogensbestanddelen	€   3.237
      Aftrekbare kosten en lasten						€ 48.021
      Vrijstelling								€   5.374 -/-
      									€ 39.410 -/-
    
    
    
      Het bedrag van € 48.021 betreft een afwaardering op de lening (waartoe eiser voor 50% gerechtigd was) en een afwaardering van zijn vordering ad € 1.299 op een andere groepsvennootschap (50% van de vordering ad € 2.597 op die vennootschap).
    
    
    5. Verweerder heeft de onder 4 vermelde aangifte aangemerkt als bezwaarschrift tegen de aanslag. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de aanslag verminderd en vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 68.227 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 52.399.
    
  
  
    Geschil 6. In geschil is of de aanslag naar het juiste bedrag is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de lening zakelijk is.
    
    7. Verweerder stelt dat eiser niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Eiser heeft volgens verweerder niet aangetoond dat de lening zakelijk is. Eiser heeft onvoldoende onderbouwd dat bij afwezigheid van een concernrelatie een derde-schuldeiser ook had ingestemd met een schuldigerkenning van ruim € 150.000. Mede gelet op de bekende gegevens over het eigen vermogen en resultaat van [B.V. 3] is er volgens verweerder sprake van een onzakelijke lening. Voorts wijst verweerder erop dat in het firmacontract (artikel 15, lid 10) staat dat het terug te betalen bedrag in zijn geheel opeisbaar is bij niet voldoen van de verplichte aflossingen. Eind 2006 en 2007 zijn de verplichte aflossingen niet gedaan terwijl het eigen vermogen eind 2007 nog positief was. Ten slotte is van een bedrag van € 122.337 onduidelijk waarom dat bedrag onderdeel vormt van de lening. 
    
    8. Eiser stelt dat hij de vereiste aangifte heeft gedaan en dat sprake is van een zakelijke lening. Volgens eiser kan hij de vordering van € 93.444 (te weten 50% van de lening) in zijn geheel afwaarderen in plaats van de € 46.722 die hij in zijn aangifte had opgenomen. De in de aangifte begrepen afwaardering van € 1.299 met betrekking tot een andere groepsvennootschap kan volgens eiser vervallen. Per saldo dienen de inkomsten uit ter beschikking gesteld vermogen dan verminderd te worden met € 45.423 (€ 46.722 -/- € 1.299). Rekening houdend met de vrijstelling dient het belastbare inkomen uit werk en woning volgens eiser te worden verlaagd met € 39.972 en dient er een verlies uit werk en woning te worden vastgesteld van € 14.003.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    9. Tussen partijen is niet in geschil dat als er sprake is van een zakelijke lening, in het onderhavige jaar een afwaardering op de lening ten laste van het belastbaar inkomen kan plaatsvinden. In beginsel dient verweerder aannemelijk te maken dat eiser met het verstrekken van de lening of nadien een debiteurenrisico heeft gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben gelopen, ook niet voor een hogere rente, zodat sprake is van een onzakelijke lening (zie r.o. 2.3.1. van het arrest van de Hoge Raad van 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:645). De bewijslast ligt echter anders als de vereiste aangifte niet is gedaan. Ter zitting heeft de gemachtigde gesteld dat eiser wel binnen de in de aanmaning gestelde termijn (uiterlijk 11 november 2015) aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 heeft gedaan. Dit heeft hij echter niet aannemelijk gemaakt. Het dossier bevat een aangifte met dagtekening 7 oktober 2016. Deze in de bezwaarfase alsnog gedane aangifte kwalificeert niet als de vereiste aangifte. Eiser heeft dan ook niet de vereiste aangifte gedaan, zodat artikel 27e, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) dwingend voorschrijft dat het beroep ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de desbetreffende uitspraak op bezwaar onjuist is (vgl. Hoge Raad 28 februari 2014, nr. 12/03526, ECLI:NL:HR:2014:417). Eiser dient derhalve te doen blijken dat de lening zakelijk was. 
    10. Eiser stelt dat de rekening-courantverhouding tussen hem en [B.V. 3] is ontstaan ten tijde van de afwikkeling/staking van [B.V. 4] , een vennootschap onder firma tussen eiser, zijn echtgenote, [B.V. 3] B.V. en [B.V. 2] in 2006 (de VOF). [B.V. 3] heeft toen de onderneming en de vermogensbestanddelen van de VOF overgenomen, inclusief de rekening-courantschuld van € 31.715 die de VOF aan eiser en diens echtgenote had. Volgens eiser had dit bedrag € 122.337 hoger moeten zijn en is er abusievelijk gecorrigeerd op de algemene reserves. In 2007 is dit gecorrigeerd. Er is naast het overgelegde firmacontract geen leningsovereenkomst opgesteld. De afspraken tussen partijen waren volgens eiser reeds in het destijds afgesloten firmacontract vastgelegd en zijn mee overgegaan naar [B.V. 3] . Eiser en zijn echtgenote hadden destijds belang bij overdracht van hun aandeel in de VOF aan [B.V. 3] om zodoende de risico’s van toekomstige verliezen als het ware af te kopen. Om die reden is in de boeken van [B.V. 3] een bedrag aan badwill in aanmerking genomen. Een onafhankelijke derde als schuldeiser had volgens eiser ook ingestemd met een schuldigerkenning ten bedrage van ruim € 150.000. Omdat de verliezen na 2006 groter waren dan was voorzien bij de badwillberekening, is [B.V. 3] niet in staat geweest de schuld af te lossen. 
    
    11. Met hetgeen eiser heeft aangevoerd, heeft hij niet doen blijken dat sprake was van een zakelijke lening. De rechtbank heeft hierbij in aanmerking genomen dat eiser enkel heeft gesteld dat de lening is voortgevloeid uit de afspraken die destijds binnen de VOF zijn gemaakt. Er is geen leningsovereenkomst tussen eiser en [B.V. 3] opgesteld, er zijn geen zekerheden gesteld, de rente is bijgeschreven en er heeft geen aflossing plaatsgevonden. Dat, zoals eiser heeft gesteld, de voorwaarden van de lening zijn opgenomen in het firmacontract (wat daar overigens ook van zij), maakt dit niet anders nu [B.V. 3] noch eiser in het onderhavige jaar aan dit firmacontract gebonden waren. Eiser heeft ook geen duidelijke toelichting gegeven met betrekking tot het ontstaan van de omvang van de lening en de bij de overname van de VOF door [B.V. 3] in aanmerking genomen badwill. Gelet op die in aanmerking genomen badwill waren de vooruitzichten van [B.V. 3] al in 2006 kennelijk niet positief. De rechtbank acht dan ook niet aannemelijk dat een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden eenzelfde lening te verstrekken. Dat betekent dat moet worden verondersteld dat bij die verstrekking een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben genomen en moet - behoudens bijzondere omstandigheden - ervan worden uitgegaan dat eiser dit risico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van [B.V. 3] in zijn hoedanigheid van aandeelhouder te dienen. Een verlies op de lening vloeit dan voort uit het aandeelhouderschap en kan in zoverre niet in mindering op het inkomen uit werk en woning worden gebracht. Van bijzondere omstandigheden is in de onderhavige zaak niet gebleken. Een bijzondere omstandigheid als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 25 november 2011 (ECLI:NL:HR:2011:BN3442) doet zich voor indien tussen een schuldeiser en een schuldenaar sprake is van een zakelijke relatie die ook bij afwezigheid van een concernrelatie voor die schuldeiser van voldoende gewicht zou zijn geweest om een lening onder dezelfde voorwaarden en omstandigheden te verstrekken en het daardoor belopen debiteurenrisico te aanvaarden (zie HR 14 oktober 2016, ECLI:NL:HR:2016:2340). Dat hiervan sprake is heeft eiser onvoldoende onderbouwd. Dat de door eiser genoemde correcties, naar hij stelt, in het kader van de heffing van vennootschapsbelasting van [B.V. 3] zijn geaccepteerd maakt, wat daar verder ook van zij, niet dat eiser aan zijn bewijslast omtrent de zakelijkheid van de lening heeft voldaan.
    
    12. Ter zitting heeft de gemachtigde onweersproken verklaard dat de helft van € 5.420 (zie het overzicht op blz. 2 van de brief van 9 november 2017), zijnde € 2.710, in de aangifte in het resultaat is verwerkt als rentevordering op de onderhavige lening. Gelet op hetgeen is overwogen in het arrest van de Hoge Raad van 15 maart 2013 (ECLI:NL:HR:2013:BW6552) is de rechtbank van oordeel dat deze rentevordering op nihil moet worden gewaardeerd. Het beroep is in zoverre gegrond en de aanslag dient te worden verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 66.274. Dit bedrag is als volgt berekend:
    
    
      Pensioen								€ 56.078
      AOW									€   9.732+
      Belastbaar inkomen eigen woning					€          0
    
    
    
      Bruto resultaat tbs volgens aangifte					€   3.237
      Af rentevordering ad € 2.710						€   2.710 -/-
      									€      527
      Tbs-vrijstelling: 12% van € 527						€        63
      Belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden	 			€      464+
    
    
    
      Belastbaar inkomen uit werk en woning					€ 66.274
      
        De beschikking belastingrente dient te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de aanslag.
    
    13. Aan eiser is een verzuimboete opgelegd in verband met het niet tijdig doen van aangifte. Gelet op hetgeen hiervoor onder 4 is overwogen, heeft eiser de aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 niet tijdig ingediend zodat verweerder de boete in zoverre terecht heeft opgelegd. Eiser heeft verder tegen deze boete geen gronden ingebracht. De rechtbank acht de boete passend en geboden.
    14. Gelet op wat hiervoor onder 12 is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    15. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.002 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1). 
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 66.274 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van 
      
    
    € 52.399;
    
      
        bepaalt dat de belastingrentebeschikking wordt verminderd overeenkomstig de vermindering van de aanslag;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.002; 
      
      
        bepaalt dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 46 vergoedt.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. E.E. Schotte, voorzitter, mr. S.E. Postema en 
      mr. S.E. Faber, leden, in aanwezigheid van mr. S.R.M. Dekker, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 5 februari 2018.
    
    
    
    
    
      griffier							voorzitter
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 
      2500 EH Den Haag.