ECLI:NL:GHSHE:2018:2188, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 18-05-2018, 16/03896 en 16/03897
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2018-05-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Loonheffing. Dienstbetrekking. Belanghebbende maakt bij haar bouwactiviteiten gebruik van de inzet van Poolse arbeiders. Het Hof is van oordeel dat deze Poolse arbeiders in dienstbetrekking zijn bij belanghebbende en niet, zoals belanghebbende stelt, aan haar zijn uitgeleend door een Poolse ondernemer. De naheffingsaanslagen loonheffing en de boetebeschikkingen blijven in stand.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer 
    Kenmerk: 16/03896 en 16/03897
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] B.V., 
      
      gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 7 oktober 2016, nummers BRE 14/5531 en 14/5532 in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Inspecteur van de Belastingdienst, 
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende na te melden naheffingsaanslagen, boetebeschikkingen en beschikkingen heffingsrente. 
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende zijn de volgende naheffingsaanslagen opgelegd:
       onder aanslagnummer [aanslagnummer] .A.0108500 over de periode 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag loonheffing van € 191.142 aan belasting en premies, alsmede bij beschikkingen een boete van € 47.785 en heffingsrente van € 15.418; 
       onder aanslagnummer [aanslagnummer] .A.0109500 over de periode 1 januari 2009 tot en met 9 augustus 2009 een naheffingsaanslag loonheffing van € 47.228 aan belasting en premies, alsmede bij beschikkingen een boete van € 11.807 en heffingsrente van € 2.198. 
      Na tegen de naheffingsaanslagen en beschikkingen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraken de naheffingsaanslagen en beschikkingen gehandhaafd. 
      
    
    
      1.2.
      
        Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende in de zaak met kenmerk 14/5531 een griffierecht geheven van € 328.
        De Rechtbank heeft de beroepen inzake de naheffingsaanslagen loonheffing 2008 en 2009 ongegrond verklaard, de beide uitspraken op bezwaar vernietigd voor zover deze betrekking hebben op de boete, de boete voor het jaar 2008 verminderd tot € 38.228 en de boete voor het jaar 2009 verminderd tot € 9.445. 
      
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende in de zaak met kenmerk 16/03896 een griffierecht geheven van € 503. De Inspecteur heeft in beide zaken een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.4.
      Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft belanghebbende bij brieven van 20 maart 2018, 26 maart 2018 en 27 maart 2018 vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
      
    
    
      1.5.
      
        De zitting heeft plaatsgehad op 6 april 2018 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, [aandeelhouder 2] , directeur van belanghebbende, en [gemachtigde 1] , verbonden aan [kantoor gemachtigde 1] te ’s-Hertogenbosch, als gemachtigde van belanghebbende en namens de Inspecteur, [gemachtigde 2] , [gemachtigde 3] en [gemachtigde 4] . 
      
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is opgericht op [oprichtingsdatum] 2007. De aandelen van belanghebbende worden gehouden door [aandeelhouder 1] (50%) en [aandeelhouder 2] (50%) (hierna: de dga’s). Belanghebbende is op [faillissementsdatum] 2009 in staat van faillissement verklaard. 
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende had volgens de inschrijving in de Kamer van Koophandel als doel bemiddeling in en het aannemen en uitvoeren van klussen. Feitelijk hield belanghebbende zich bezig met het opknappen van woningen die in het bezit zijn of waren van [de familie] . Voor de uitvoering van de bouwwerkzaamheden maakte belanghebbende gebruik van Poolse arbeidskrachten. 
      
    
    
      2.3.
      Aan belanghebbende zijn vanaf januari 2008 aangiften loonheffingen uitgereikt. Belanghebbende heeft over de jaren 2008 en 2009 € 15.290 respectievelijk € 20.051 aan loonheffingen aangegeven en afgedragen. 
      
    
    
      2.4.
      Op grond van een tweetal onderzoeken in 2011, komt de Inspecteur tot de conclusie dat belanghebbende de Poolse arbeidskrachten niet heeft ingeleend van [de Poolse onderneming] (hierna: [bedrijf 2] ), maar zelf inhoudingsplichtige was. 
      
      
        2.4.1.
        In het rapport - met dagtekening 5 oktober 2011 - dat in het kader van de bestuurdersaansprakelijkheid is opgesteld - staat onder meer het volgende: 
        
        
          “Een groot aantal van de door [bedrijf 1] opgeknapte panden blijken op het moment van het faillissement eigendom van [bedrijf 3] CV (hierna [bedrijf 3] ). Om de rol van [bedrijf 3] te bezien is (…) gesproken met de directeur [de directeur] .
          (…) 
          
            [persoon 1] . had bij de verkoop van de panden richting [bedrijf 3] aangegeven dat zijn zoon een installatiebedrijf had. Besloten werd om de installatiewerkzaamheden onder te brengen bij dit installatiebedrijf ( [bedrijf 1] ). Afgesproken werd dat de verbouwing van de simpele panden door [bedrijf 1] werd gedaan. Voor de moeilijke panden lag de eis van de hypotheekverstrekker dat een gerenommeerde bouwonderneming het verbouwingswerk moest doen. 
          Met bouwbedrijf [bedrijf 4] te [vestigingsplaats bedrijf 4] is een contract gesloten dat zij het werk aan de moeilijke panden zouden uitvoeren. Achteraf is volgens [de directeur] gebleken dat feitelijk [bedrijf 4] de stroman was en het werk werd uitgevoerd door Poolse werknemers in opdracht van [bedrijf 1] .”.
        
        
      
      
        2.4.2.
        In het rapport – met dagtekening 5 oktober 2011 - van het nader onderzoek naar de belasting/premieplicht van de Poolse arbeidskrachten staat (voor zover van belang) het volgende: 
        
        
          “Voor het uitvoeren van de bouwwerkzaamheden maakt [bedrijf 1 1-BV] . gebruik van Poolse arbeiders. Volgens de in de administratie aangetroffen facturen zijn deze werknemers afkomstig van een in Polen gevestigde onderneming genaamd: [de Poolse onderneming] . Op de facturen staat vermeld dat deze onderneming in Polen zou zijn gevestigd op het adres: [adres] . 
          Door [aandeelhouder 2] wordt op 26 oktober 2009 verklaard dat dit een onderneming is die in handen is van [persoon 1] . Verder valt het op dat de lay-out van facturen van deze Poolse onderneming gelijk zijn aan die van [bedrijf 1 1-BV] . 
          In de bij de curator aanwezige gegevens is een interne notitie d.d. 26 februari 2009 aangetroffen waaruit blijkt dat de heer [persoon 2] (zijnde een werknemer van [bedrijf 5] ) namens [bedrijf 2] afspraken maakt met [bedrijf 1] , over de kosten van de huisvesting van de Polen, en de vergoedingen die daarvoor betaald worden op de privé bank rekeningen van: [aandeelhouder 2] , [aandeelhouder 1] en [persoon 3] . In dit document worden afspraken gemaakt over een totaalbedrag van € 8.000 aan huurkosten per maand. Via een e-mail d.d. 28 februari 2009 waarvan de indruk wordt gewekt dat deze afkomstig is van [bedrijf 2] te Polen zijn deze afspraken bevestigd. Deze e-mail is afkomstig van de heer [persoon 2] namens [bedrijf 2] . 
          In een in de administratie aangetroffen notitie d.d. 20 mei 2009 met ref PV staat vermeld dat er kasbetalingen zijn gedaan door [aandeelhouder 2] in opdracht van [bedrijf 2] voor een bedrag van € 25.950.
          Verder blijkt uit het ingestelde onderzoek dat de bestuurders van [bedrijf 1] de ziektekosten hebben betaald voor deze Polen. Dit blijkt o.a. uit een brief d.d. 10 november 2008 met ref Jvl/tt van de hand van [persoon 4] waarin richting [de huisartsenpost] wordt gemeld dat een Pool genaamd [naam Pool 1] bij [bedrijf 1] heeft gewerkt en dat [bedrijf 1] het verschuldigde bedrag zal overmaken. Zo is er ook een rekening aangetroffen afkomstig van [het ziekenhuis] t.b.v. [naam Pool 2] . 
          Verder heeft [bedrijf 1] gezorgd voor de huisvesting en de maaltijden ten behoeve van de Polen. Zie hiervoor de in de administratie van [bedrijf 1] aangetroffen facturen van [bedrijf 6] . 
          Evident blijkt uit bovenstaande feiten de grote verwevenheid tussen [de familie] en genoemde Poolse onderneming. 
          Er is door de Polen gewerkt op projecten die [bedrijf 1] heeft aangenomen. Gebleken is dat de Poolse arbeiders in gezagsverhouding hebben gewerkt van de bestuurders van [bedrijrf 1 3-BV] . 
          Uit een gesprek met de heren [heer 1] en [heer 2] van bouwbedrijf [bedrijf 4] blijkt o.a. het volgende:
          Bouwbedrijf [bedrijf 4] zou dit project alleen kunnen krijgen wanneer zij gebruik maken van de “handjes” die [bedrijf 1] levert. Het niet aan de gang krijgen van het project wordt door [bedrijf 4] verweten door de inzetten van vakonbekwame Polen waar zij iedere keer richting [persoon 1] melding van maakten. De heer [heer 2] vertelt een verhaal, waarbij hij aangeeft dat hij dit nog nooit heeft meegemaakt: bij een bezoek aan de bouw heeft gezien dat op een keer alle aanwezige Polen door [aandeelhouder 2] in een cirkel zijn gezet en zij op “Gestapo achtige” wijze werden toegesproken inzake hun functioneren. Het bedrijf [bedrijf 4] moest daarbij aangeven welke Pool wel en welke niet functioneerde. De Polen stonden daar met gebogen hoofd. Degene die niet functioneerde werd op niet al te vriendelijke wijze weggestuurd.”.
        
        
      
    
    
      2.5.
      De directeur-grootaandeelhouder van [bedrijf 2] is [persoon 1] (vader van de dga’s). De dagelijkse leiding van deze onderneming is in handen van [persoon 5] (zoon van [persoon 1] ). De bedrijfsactiviteiten van deze onderneming zijn volgens de Poolse Kamer van Koophandel de productie en handel in wild en gevogelte. 
      
    
    
      2.6.
      
        De Inspecteur heeft aan belanghebbende naheffingsaanslagen loonheffing opgelegd over de jaren 2008 en 2009. In verband met het ontbreken van een (loon)administratie ter zake van de Poolse arbeidskrachten bij belanghebbende, heeft de Inspecteur de naheffingsaanslagen berekend op basis van de in de administratie van belanghebbende aangetroffen facturen van [bedrijf 2] met betrekking tot bouwprojecten van belanghebbende, waarin een omzet is gefactureerd van € 632.151 (2008) en € 156.603 (2009) tegen een uurtarief van € 21. 
        Dit resulteert in onderstaande berekening van het aantal gewerkte uren: 
        2008	 € 632.151/€ 21= 30.102 uren
        2009 	€ 156.603/€ 21= 7.457 uren
        Uitgaande van het minimumloon in 2008 en 2009 van € 7,70 respectievelijk € 7,97 heeft de Inspecteur het brutoloon als volgt berekend:
        2008	 € 231.789 
        2009	 € 59.435.
      
      
    
    
      2.7.
      In verband met het ontbreken van gegevens en ID-bewijzen van de Poolse arbeidskrachten is bij de berekening van de naheffingsaanslagen het anoniementarief toegepast op grond van artikel 26b van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB). 
      
    
    
      2.8.
      De naheffingsaanslagen zijn als volgt opgebouwd:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Loonheffing
                
              
              
                
                  Lb/pvv
                
              
              
                
                  Premie werknemersverzekeringen
                
              
              
                
                  Totaal
                
              
            
            
              
                2008
              
              
                129.208
              
              
                61.934
              
              
                191.142
              
            
            
              
                2009
              
              
                32.915
              
              
                14.313
              
              
                47.228
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.9.
      Daarnaast heeft de Inspecteur vergrijpboetes opgelegd van 25% op grond van artikel 67f van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (hierna: AWR) in verbinding met de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna: BBBB). 
      
    
    
      2.10.
      De Inspecteur heeft na een verzoek om uitwisseling van gegevens van de Poolse belastingdienst op 18 juli 2013 de onderstaande verklaringen met betrekking tot [bedrijf 2] (voor zover van belang) ontvangen:
      
      
        “Wat zijn de voornaamste economische activiteiten van de belastingplichtige?
        Cereal rights, hunting farm, breeding and acquisition of game, including service activity, production of meat, production of poultry and rabbit meat, wholesale of flowers and plants, wholesale of animals, wholesales of hides.
        (…)
        Is [de Poolse onderneming] een uitzendbureau? Zo nee, wat zijn haar activiteiten dan? 
        
          [bedrijf 2] was not an employment agency. The main activity was hunting: carrying out of 91 collection points of game. The collection points were sold in February 2008. 
        (…)
        Er zouden 65 Polen in Nederland te werk zijn gesteld, is er een loonadministratie gevoerd met het aantal werknemers van deze omvang?
        The company employed from 1 to 25 employees within the years 2008-2009. The Polish competent local tax office is not in possession of a payroll, because the company was liquidated and there is no contact with former owners. However, judging by a low amount of declared advance payments on personal income tax the employees were rather employed in Poland. 
        (…)
        1. Zijn er in de boekhouding van [de Poolse onderneming] bewijzen te vinden dat er Poolse werknemers zijn uitgezonden om in genoemde periode bouwwerkzaamheden (zoals metselen en stucwerk) te verrichten in Nederland, met name [vestigingsplaats] ? (…)
        There is no information on transferring the employers.
        According to returns submitted by the company for 2008-2009 there is no income from sources beyond Poland. 
        (…)
        2. (…) Zijn er A1 verklaringen (voorheen E-101 verklaringen) opgemaakt of andere verklaringen die erop wijzen dat de werknemers door de werkgever zijn uitgezonden naar een andere werkgever in Nederland?
        There is no information. 
        Heeft [de Poolse onderneming] met betrekking tot vraag 1 en 2 loonbelasting afgedragen in Polen? Zo ja, dan zou ik graag een specificatie willen ontvangen.
        According to returns submitted by the company for 2008-2009 there is no income from sources located beyond Poland. 
        Zijn er door [de Poolse onderneming] in de betreffende periode facturen verstuurd voor bovengenoemde werkzaamheden?
        There is no information. 
        Heeft [de Poolse onderneming] in de betreffende periode betalingen ontvangen van [bedrijf 1 1-BV] . en/of andere Nederlandse bedrijven in verband met werkzaamheden van Poolse werknemers? Zo ja, van wie en welke bedragen?
        There is no information”.
      
      
    
    
      2.11.
      In de brief van 12 juni 2015 van de Poolse Belastingdienst is voor zover van belang, het volgende vermeld:
      
      
        “Please find enclosed 1 CD containing attachments to our reply No. [nummer 1] , sent on 18.07.2013 via CCN/SCI network.”.
      
      
    
    
      2.12.
      Bij het verweerschrift in hoger beroep heeft de Inspecteur de stukken overgelegd die door de Poolse Belastingdienst op 28 november 2016 spontaan zijn verstrekt. In het formulier ‘Spontane uitwisseling van inlichtingen’ met referentie: (….) [nummer 2] , is door de Poolse Belastingdienst onder meer het volgende vermeld:
      
      
        “On 12.06.2015 we sent supplement to the response along with attachments on CD.
        We would like to provide you once again with the following information (…)
        (….)
        Attachments will be sent on CD.”.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      
        Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
        1. Heeft de Inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd?
        2. Zijn de Poolse arbeiders in dienstbetrekking werkzaam bij belanghebbende?
        3. Dient het bedrag van de naheffingsaanslag te worden verminderd in verband met de door belanghebbende overgelegde E-101-verklaringen?
        4. Zijn de boeten terecht en tot het juiste bedrag opgelegd? 
        Belanghebbende is van mening dat vragen 1, 2 en 4 ontkennend moeten worden beantwoord en vraag 3 bevestigend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      
        Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. 
        Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur en vernietiging van de naheffingsaanslagen, boetebeschikkingen en beschikkingen heffingsrente. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Vraag 1: Op de zaak betrekking hebbende stukken
      
    
    
    
      4.1.
      
        Belanghebbende stelt dat tot de op de zaak betrekking hebbende stukken ook de reacties van de Poolse Belastingdienst van 12 juni 2015 respectievelijk 10 november 2016 behoren, maar deze door de Inspecteur niet zijn overgelegd. De Inspecteur stelt dat hij alle stukken die hem ter beschikking staan in het geding heeft gebracht. In hoger beroep heeft de Inspecteur de onder 2.11 geciteerde brief van de Poolse fiscale autoriteiten overgelegd. Uit deze brief volgt dat op 12 juni 2015 aan de Inspecteur een CD is gezonden die de bijlagen bevat behorend bij de op 18 juli 2013 aan de Inspecteur toegezonden informatieverstrekking. Deze stukken, door de Rechtbank genummerd als A30, zijn bekend bij belanghebbende. Op de CD staan verder aanvullingen op de eerder toegezonden stukken; afschriften van deze aanvullende stukken heeft de Inspecteur in hoger beroep overgelegd en deze stukken zijn doorgestuurd naar belanghebbende. De Inspecteur heeft uit een spontane uitwisseling van inlichtingen door de Poolse fiscale autoriteiten van 28 november 2016 nogmaals de eerder toegezonden informatie ontvangen (zie 2.12). Het Hof acht aannemelijk dat de Inspecteur alle stukken waarover hij beschikt in het geding heeft gebracht. Belanghebbende stelt dat op de CD (‘s) mogelijk meer of andere informatie staat. Aan deze stelling gaat het Hof voorbij aangezien deze, in het licht van de geloofwaardige verklaring van de Inspecteur dat hij alles wat uit Polen is ontvangen in het geding heeft gebracht, te algemeen en onvoldoende specifiek is.  Het Hof gaat eveneens voorbij aan het bewijsaanbod van belanghebbende ter zitting, aangezien belanghebbende in hoger beroep ruimschoots gelegenheid heeft gehad nadere stukken in te brengen. Belanghebbende heeft op drie data zogenoemde 8:58 Awb stukken ingediend, doch heeft daarbij niets ingebracht ter onderbouwing van zijn stelling dat de Inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. 
        De eerste vraag moet daarom bevestigend worden beantwoord.
      
      
      
        
          Vraag 2: Dienstbetrekking Poolse arbeiders
        
      
      
      
        
          Inlening 
        
      
      
    
    
      4.2.
      Vaststaat dat belanghebbende voor haar bouwprojecten gebruik maakte van de inzet van arbeiders afkomstig uit Polen. Belanghebbende stelt dat deze arbeiders in de onderhavige jaren in dienstbetrekking waren bij [bedrijf 2] en door [bedrijf 2] aan haar waren uitgeleend. Van een dienstbetrekking tussen belanghebbende en de Poolse arbeiders is, aldus belanghebbende, geen sprake. 
      
    
    
      4.3.
      Het ligt op de weg van belanghebbende, als meest gerede partij, om aannemelijk te maken dat ter zake van de inzet van Poolse arbeiders sprake is van een inleensituatie. Het Hof overweegt hierover het volgende. Een overeenkomst waaruit volgt dat [bedrijf 2] (een aantal van) haar werknemers tijdelijk ter beschikking stelt aan belanghebbende ten behoeve van haar bouwprojecten ontbreekt. Tot de gedingstukken behoren weliswaar facturen van [bedrijf 2] aan belanghebbende ter zake van verrichting van werkzaamheden voor bepaalde projecten door Poolse arbeiders, maar bij deze facturen zijn geen manurenstaten gevoegd. Aan de hand van de facturen kan daarom niet vastgesteld worden welke Poolse arbeiders in Nederland hebben gewerkt, of deze personen werknemers van [bedrijf 2] zijn, op welke dagen zij in Nederland hebben gewerkt en welk aantal uren zij in Nederland hebben gewerkt. Evenmin kan dit worden afgeleid uit de overige door belanghebbende overgelegde stukken van [bedrijf 2] . Weliswaar behoren tot deze stukken salarisstroken van Poolse werknemers, maar op geen enkele wijze is te verifiëren dat dit dezelfde personen betreffen die voor belanghebbende werkzaamheden hebben verricht. Uitlening van personeel is voorts, gelet op de onder 2.10 geciteerde antwoorden van de Poolse belastingdienst op vragen van de Inspecteur, niet een bij de Poolse Belastingdienst bekende bedrijfsactiviteit van [bedrijf 2] . 
      
    
    
      4.4.
      Het door belanghebbende overgelegde rapport van accountant [accountant] is enkel gebaseerd op stukken die door belanghebbende (dan wel door de vader van de dga’s als bestuurder van [bedrijf 2] ) ter beschikking zijn gesteld, de inhoud daarvan staat lijnrecht tegenover de verklaringen van de Poolse belastingdienst, en ook voor dit rapport geldt dat de daarin vermelde namen niet kunnen worden gerelateerd aan namen van Poolse arbeiders die in Nederland voor belanghebbende werkzaam zijn geweest. Het Hof kent aan dit rapport derhalve geen waarde toe. Daarom kan ook in het midden blijven of de accountant voldoet aan de eisen die de Poolse wet stelt. 
      
    
    
      4.5.
      Het Hof acht gelet op het voorgaande niet aannemelijk dat de Poolse arbeiders die voor de projecten van belanghebbende werkzaamheden hebben verricht, in dienstbetrekking waren bij [bedrijf 2] en door [bedrijf 2] aan belanghebbende zijn uitgeleend. Aan de voorwaarden voor een vaste inrichting als bedoeld in artikel 6, lid 3, onderdeel b, van de Wet LB is gelet op het voorgaande niet voldaan, zodat [bedrijf 2] niet als inhoudingsplichtige kan worden aangemerkt. Belanghebbende heeft ook overigens geen feiten en omstandigheden gesteld op grond waarvan moet worden geoordeeld dat [bedrijf 2] inhoudingsplichtige is als bedoeld in artikel 6 van de Wet LB. 
      
      
        
          Dienstbetrekking 
        
      
      
    
    
      4.6.
      Op de Inspecteur rust de bewijslast van zijn stelling dat de Poolse arbeidskrachten in privaatrechtelijke dienstbetrekking tot belanghebbende stonden als bedoeld in artikel 2, lid 1, van de Wet LB. Volgens vaste rechtspraak is sprake van een privaatrechtelijke dienstbetrekking indien cumulatief is voldaan aan de volgende voorwaarden:
      
         de Poolse arbeidskrachten staan in gezagsverhouding tot belanghebbende;
         de Poolse arbeidskrachten zijn verplicht de arbeid persoonlijk te verrichten;
         belanghebbende is verplicht tot het betalen van loon. 
      
      
    
    
      4.7.
      
        Vaststaat dat Poolse arbeidskrachten werkzaamheden hebben verricht voor projecten van belanghebbende. Gelet op de verklaring van de heer [heer 2] , werkzaam bij Bouwbedrijf [bedrijf 4] , zoals geciteerd onder 2.4.2, heeft [aandeelhouder 2] , bestuurder van belanghebbende, de bouwplaats bezocht, de Polen opdracht gegeven zich te verzamelen, hen toegesproken en degene die niet functioneerde, weggestuurd. Uit de door belanghebbende overgelegde dagrapporten van Bouwbedrijf [bedrijf 4] volgt dat [aandeelhouder 2] de bouwplaats meerdere malen per week bezocht. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende maaltijden heeft betaald ten behoeve van de Poolse arbeiders, de huisvesting van deze arbeiders regelde, en zich gehouden achtte de ziektekosten van een Poolse arbeider te betalen. Op grond van deze omstandigheden, in onderlinge samenhang bezien, is het Hof van oordeel dat de Poolse arbeiders in gezagsverhouding tot belanghebbende stonden en verplicht waren arbeid persoonlijk te verrichten, waarbij belanghebbende verplicht was tot het betalen van loon. Gelet hierop stonden de Poolse arbeiders in dienstbetrekking tot belanghebbende, zodat zij op grond van artikel 6, lid 1, onderdeel a, van de Wet LB inhoudingsplichtige is. 
        Vraag 2 moet gelet op het voorgaande bevestigend worden beantwoord.
      
      
      
        
          Vraag 3: Vermindering naheffingsaanslagen in verband met E-101 verklaringen
        
      
      
    
    
      4.8.
      Aangezien het Hof op grond van het voorgaande tot het oordeel komt dat sprake is van een dienstbetrekking en dat belanghebbende inhoudingsplichtig is, is de hoogte van de naheffingsaanslagen niet meer in geschil. Belanghebbende heeft immers ter zitting van het Hof uitdrukkelijk het volgende verklaard:
      
      
        “De grief dat de naheffingsaanslagen onjuist zijn berekend, trek ik ook in. Het geschil beperkt zich alleen nog tot de vraag of de Poolse arbeiders in dienstbetrekking staan tot belanghebbende, of Nederland heffingsrecht heeft en of de boete terecht is opgelegd. De vraag of sprake is van een redelijke schatting is niet meer aan de orde.”.
      
      
      
        Dit betekent dat ten aanzien van de hoogte van de naheffingsaanslagen uitsluitend het subsidiaire standpunt van belanghebbende moet worden beoordeeld, te weten of de naheffingsaanslagen moeten worden verminderd met de premies werknemersverzekeringen in verband met de E-101-verklaringen. Ter zake van de premies volksverzekeringen verwijst het Hof naar het arrest van de Hoge Raad van 8 december 2006, nr. 41.160, ECLI:NL:HR:2006:AW2181, BNB 2007/82, waarin is beslist dat ook indien een bepaalde werknemer niet premieplichtig zou zijn voor de volksverzekeringen, een gecombineerde aanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen geacht moet worden uitsluitend uit loonbelasting naar het tarief van 52% te bestaan. 
      
      
    
    
      4.9.
      
        Belanghebbende heeft gesteld dat de naheffingsaanslagen te hoog zijn, omdat de Poolse arbeiders in Nederland niet premieplichtig zijn en heeft ter onderbouwing van die stelling E-101-verklaringen overgelegd. Nog daargelaten dat de E-101-verklaringen als plaats van tewerkstelling niet belanghebbende, maar [bedrijf 5] vermelden, kan vanwege het ontbreken van een overzicht van namen van Poolse arbeiders die in Nederland werkzaam zijn geweest niet worden geverifieerd of de E-101-verklaringen zijn afgegeven ter zake van die in Nederland werkzame Poolse arbeiders.  Dit betekent dat belanghebbendes subsidiaire standpunt niet slaagt.
        Vraag 3 moet daarom ontkennend worden beantwoord.  
      
      
      
        
          Vraag 4: De boeten
        
      
      
    
    
      4.10.
      De Rechtbank heeft ten aanzien van de boeten in de rechtsoverwegingen 4.6 tot en met 4.8 het volgende overwogen:
      
      
        “4.6. Aan belanghebbende zijn vergrijpboeten van 25% van de nageheven loonheffing opgelegd over de jaren 2008 en 2009 van € 47.785 respectievelijk € 11.807 op grond van artikel 67f van de AWR in verbinding met paragraaf 28 van het BBBB. De grove schuld bestaat volgens de inspecteur daarin dat belanghebbende heeft getracht onder belastingheffing in Nederland uit te komen door Poolse werknemers in dienst te nemen via een gelieerde Poolse onderneming. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat het aan grove schuld van belanghebbende te wijten is dat te weinig belasting is betaald. Naar het oordeel van de rechtbank had belanghebbende redelijkerwijs moeten of kunnen begrijpen dat zijn gedrag tot gevolg kon hebben dat te weinig belasting zou worden geheven of betaald. 
      
      
    
    
      4.7.
      De rechtbank ziet, gelet op de onderbouwing van de schatting van de naheffingsaanslagen, geen aanleiding om de boeten te matigen vanwege de omstandigheid dat de naheffingsaanslagen zijn opgelegd met omkering en verzwaring van de bewijslast. De rechtbank acht de opgelegde boeten ook overigens passend en geboden. 
      
    
    
      4.8.
      
        De boeten zijn aangekondigd in het rapport van het boekenonderzoek van 5 oktober 2011. Sindsdien zijn meer dan 2 jaar verstreken tot de datum van de uitspraak van de rechtbank. De inspecteur heeft niet gesteld dat een deel van deze periode aan belanghebbende is toe te rekenen en de rechtbank ziet ook geen aanleiding voor een dergelijke toerekening. De rechtbank heeft in de ambtshalve geconstateerde overschrijding van de redelijke termijn reden gezien de boeten met 20% te matigen. De boeten over 2008 en 2009 worden verlaagd van € 47.785 respectievelijk € 11.807, tot € 38.228 respectievelijk € 9.445.”.
      
      
      
        Het Hof acht deze overwegingen juist en maakt die tot de zijne. In hoger beroep is geen sprake van overschrijding van de redelijke termijn, zodat voor een verdergaande matiging van de boeten geen plaats is. 
      
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.11.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.12.
      Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.13.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
    
      
        
          verklaart het hoger beroep ongegrond, en
      
      
        
          bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 18 mei 2018 door V.M. van Daalen-Mannaerts, voorzitter, T.A. Gladpootjes en L.B.M. Klein Tank, in tegenwoordigheid van A.A. van Wendel de Joode, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.