ECLI:NL:GHSHE:2019:3536, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 26-09-2019, 18/00491
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2019-09-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Ingehouden loonheffing kan niet als giften in aftrek worden gebracht

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Kenmerk: 18/00491
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] , 
      
      wonende te [woonplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 13 juli 2018, nummer BRE 17/375, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      betreffende na te melden navorderingsaanslag en beschikking.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is onder aanslagnummer [aanslagnummer] H.47.01 over het jaar 2014 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 15.116. Tevens is daarbij bij beschikking belastingrente ten bedrage van € 94 in rekening gebracht. Het daartegen gemaakte bezwaar is bij uitspraak van de Inspecteur ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van het beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      
        Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht van € 126 geheven.
        De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      1.4.
      De zitting heeft plaatsgehad op 10 juli 2019 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur] . 
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij deze pleitnota behorende bijlage bestaande uit twee pagina’s.
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is gezonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft voor het onderhavige jaar aangifte gedaan voor de IB/PVV. Daarbij heeft zij onder meer een giftenaftrek geclaimd van € 4.677, zijnde de door de gemeente [woonplaats] op haar uitkering ingehouden en afgedragen loonheffing van € 3.515 en betaalde werkgeversheffing Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) van € 1.162. De definitieve aanslag is met dagtekening 9 april 2016 overeenkomstig deze aangifte vastgesteld.
      
    
    
      2.2.
      Met dagtekening 22 oktober 2016 heeft de Inspecteur een navorderingsaanslag opgelegd, waarbij de in de aangifte opgenomen giftenaftrek van € 4.677 niet is geaccepteerd.
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      
        Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de door de gemeente [woonplaats] ingehouden en afgedragen loonheffing van € 3.515 en de werkgeversheffing Zvw van € 1.162 als gift in aftrek kan worden gebracht. 
        Belanghebbende is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakt proces-verbaal.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de navorderingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt dat het bedrag aan ingehouden en afgedragen loonheffing en betaalde werkgeversheffing Zvw aftrekbaar is als giften. In artikel 6.33, aanhef en letter a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001), is bepaald dat giften bevoordelingen uit vrijgevigheid en verplichte bijdragen waar geen directe tegenprestatie tegenover staat zijn. Het Hof stelt voorop dat de werkgeversheffing Zvw niet als gift kan worden aangemerkt, alleen al vanwege het feit dat het een heffing van de werkgever is en dus niet ten laste van belanghebbende komt. Voor wat betreft de ingehouden loonheffing overweegt het Hof als volgt.
      
    
    
      4.2.
      Van een bevoordeling uit vrijgevigheid is naar het oordeel van het Hof geen sprake, nu het betalen van belasting geen vrijgevigheid betreft, maar een wettelijke verplichting. Dan resteert de vraag of ter zake sprake is van verplichte bijdragen waar geen directe tegenprestatie tegenover staat.
      
    
    
      4.3.
      Met betrekking tot de opname van de woorden ‘verplichte bijdragen’ in artikel 47 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, de voorloper van artikel 6.33 Wet IB 2001, is door de wetgever in de Memorie van Toelichting het volgende opgemerkt:
      
      
        “Thans is in het vierde lid van artikel 47 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 bepaald dat kerkelijke belastingen als giften zijn aan te merken. Kerkelijke belastingen zijn in zeker opzicht te beschouwen als verplichte bijdragen, welke, zonder uitdrukkelijke bepaling, niet voor aftrek als gift in aanmerking zouden kunnen komen. Het eerste deel van artikel 47, vierde lid, bepaalt immers dat als giften uitsluitend worden aangemerkt bevoordelingen uit vrijgevigheid en niet-verplichte bijdragen. 
        Bij verplichte bijdragen moet behalve aan kerkelijke belastingen worden gedacht aan bijdragen aan levensbeschouwelijke instellingen en aan contributies. Bij resolutie van 24 juli 1953, nr. 4, heeft mijn toenmalige ambtsvoorganger goedgekeurd dat contributies welke ten aanzien van de contribuant praktisch op een lijn zijn te stellen met donaties, doch welke in verband met hun vaste, in zekere zin verplichte karakter voor de desbetreffende instellingen de voorkeur verdienen boven losse giften, met niet verplichte bijdragen worden gelijkgesteld. 
        Als voorbeelden zijn genoemd het Nederlandse Rode Kruis en de Vrije Universiteit. Een en ander geldt slechts voor zover de contribuant geen op geld waardeerbare aanspraken aan zijn contributie kan ontlenen. Deze goedkeuring onderschrijf ik gaarne. Ik acht het evenwel juist deze voor de toekomst in artikel 47 zelf vast te leggen. 
        Door het in het vierde lid van artikel 47 opnemen van de term verplichte bijdragen wordt de eerder geconstateerde spanning met de Grondwet opgeheven. 
        De vraag rijst vervolgens of kerkelijke belastingen nog afzonderlijk genoemd moeten worden indien voor in zekere mate verplichte bijdragen in het algemeen een bepaling wordt opgenomen. Gebleken is dat bij een groot aantal kerken en kerkelijke gemeenten, te zamen het overgrote deel van de gelovigen in Nederland omvattend, kerkelijke belastingen als zodanig niet of niet meer bestaan. Men betaalt een min of meer vrijwillige bijdrage ter grootte van een bepaald percentage van het bruto of het belastbare inkomen, dan wel van het inkomen na aftrek van inkomstenbelasting. Deze bijdragen zijn - civielrechtelijk– niet in rechte vorderbaar. Men ziet de betaling van kerkelijke belastingen veeleer als een morele verplichting. Een en ander neemt overigens niet weg dat bij enkele kerkelijke gemeenten het begrip kerkelijke belasting nog wel wordt gehanteerd. 
        Het mede met het oog op het opheffen van de spanning met de Grondwet in de wet opnemen van een algemene bepaling omtrent verplichte bijdragen, gevoegd bij de tendens in de praktijk tot afschaffing van kerkelijke belastingen als zodanig, hebben mij doen besluiten voor te stellen het begrip kerkelijke belastingen niet meer in deze bewoordingen in artikel 47 te handhaven. Ik stel thans voor in het vierde lid van artikel 47 de zinsnede <<al dan niet verplichte bijdragen>> op te nemen. Hieronder vallen dan ook de nog bestaande kerkelijke belastingen, evenals andere min of meer verplichte bijdragen aan kerken en aan instellingen op levensbeschouwelijke grondslag. Voorts vallen hieronder contributies aan de andere in het eerste lid van artikel 47 bedoelde organisaties, zoals politieke partijen en het reeds genoemde Nederlandse Rode Kruis en de Vrije Universiteit. Andere voorbeelden zijn contributies aan de Vereniging tot Behoud van Natuurmonumenten en de Nederlandse Vereniging tot Bescherming van Dieren. Voor alle gevallen geldt, net als onder de huidige wetgeving, dat bevoordelingen en bijdragen slechts als gift kunnen worden aangemerkt voor zover daardoor geen op geld waardeerbare aanspraken ontstaan.”
        (MvT, wet van 21 mei 1991, Stb. 1991, 263, Kamerstukken II 1989-1990, 21 335, nr. 3, p. 2–3.)
      
      
    
    
      4.4.
      Het Hof is, anders dan belanghebbende kennelijk heeft verdedigd, van oordeel dat deze passage uit de wetsgeschiedenis ook voor de toepassing van artikel 6.33 van de Wet IB 2001 haar geldigheid heeft behouden. Gelet op deze wetsgeschiedenis heeft de wetgever met de woorden ‘verplichte bijdragen’ naar het oordeel van het Hof niet het oog gehad op uit de wet voortvloeiende belastingschulden. Met die term is veeleer gedoeld op bijdragen waarbij het voldoen aan een morele verplichting vooropstaat. Daarvan is bij het voldoen van belastingschulden geen sprake. De hiervoor beschreven bedoeling van de wetgever dient naar het oordeel van het Hof voorrang te hebben op de door belanghebbende bepleite grammaticale interpretatie. Die interpretatie zou te zeer indruisen tegen hetgeen de wetgever met de wettelijke bepaling heeft beoogd. Belanghebbende heeft derhalve geen recht op giftenaftrek in de door haar voorgestane zin. Het Hof verwijst in dit verband ook naar zijn uitspraak van 18 mei 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:2199, waarin in een nagenoeg identieke zaak op gelijke wijze is beslist. Het cassatieberoep hiertegen is door de Hoge Raad op 12 oktober met toepassing van artikel 80a  van de Wet op de rechterlijke organisatie niet ontvankelijk verklaard. De Hoge Raad oordeelde daarbij dat de aangevoerde klachten geen behandeling in cassatie rechtvaardigden omdat de partij die het cassatieberoep had ingesteld klaarblijkelijk onvoldoende belang had bij het cassatieberoep dan wel omdat de klachten klaarblijkelijk niet tot cassatie konden leiden. Nu van een gift reeds geen sprake is komt het Hof aan de overige door belanghebbende ingenomen stellingen ten aanzien van de vereisten voor een (periodieke) gift niet toe.
      
    
    
      4.5.
      
        Belanghebbende heeft nog gesteld dat sprake is van strijd met het gelijkheidsbeginsel nu volksvertegenwoordigers van de Socialistische Partij (hierna: SP) wel recht op giftenaftrek hebben ter zake van het bedrag dat zij afdragen aan de partijkas.
        Het Hof verwerpt dit standpunt, omdat geen sprake is van gelijke gevallen. Op een moment dat iemand zich kandidaat stelt als volksvertegenwoordiger voor de verkiezingen namens de SP, weet een dergelijke kandidaat dat het gevolg daarvan zal zijn dat de schadeloosstelling dan wel bezoldiging zal moeten worden afgestaan aan de partij, waartegenover de volksvertegenwoordiger een bepaalde lager vastgestelde beloning van de partij ontvangt. Degene die zich als potentieel volksvertegenwoordiger namens de SP kandidaat stelt, maakt een eigen vrijwillige keuze om indachtig het gedachtengoed van deze partij, (per saldo) een deel van de schadeloosstelling dan wel bezoldiging voor de werkzaamheden als volksvertegenwoordiger af te staan aan de partij (zie Aanhangsel van de Handelingen, Tweede Kamer, vergaderjaar 2016-2017, nr. 835). Er is derhalve een rechtstreeks verband tussen het kandidaat stellen en het afstaan van een deel van de beloning aan de SP. Deze situatie is dan ook niet vergelijkbaar met die van een belastingplichtige die een arbeidsovereenkomst aangaat. Weliswaar wordt een arbeidsovereenkomst ook vrijwillig aangegaan, maar de voldoening van de loonbelasting via inhouding op het loon, is een afzonderlijke uit de wet voortvloeiende verplichting die los staat van de relatie tussen de werknemer en werkgever. De arbeidsovereenkomst is derhalve een overeenkomst tussen de werknemer en de werkgever, en is geen vrijwillige overeenkomst tussen de werknemer en de Staat. Het voldoen van de loonbelasting namens de werknemer door de werkgever berust op een afzonderlijke wettelijke verplichting en niet op de arbeidsovereenkomst als zodanig.
        Het Hof is dan ook van oordeel dat geen sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel.
      
      
    
    
      4.6.
      Al hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd, leidt het Hof niet tot een ander oordeel.
      
    
    
      4.7.
      Het hoger beroep wordt tevens geacht te zijn gericht tegen de belastingrentebeschikking. Belanghebbende heeft geen concrete grieven tegen de beschikking ingebracht en het Hof is ook niet gebleken dat de beschikking onjuist is vastgesteld. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.8.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.9.
      Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk wordt vergoed.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.10.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof: 
    
    - verklaart het hoger beroep ongegrond en,
    - bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
      Aldus gedaan op 26 september 2019 door M.M. de Werd, voorzitter, A.J. Kromhout en L.B.M. Klein Tank, in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.