ECLI:NL:GHDHA:2018:2548, Gerechtshof Den Haag, 26-09-2018, BK-18/00370
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2018-09-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende is aandeelhouder van een BV die een coffeeshop exploiteert. Belanghebbende wil kosten van jachtpartijen waaraan is deelgenomen door de dga of die door hem werden georganiseerd in aftrek brengen. Het Hof oordeelt dat belanghebbende geen feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat de jachtkosten ten behoeve van de zakelijk belangen van haar onderneming. In het onderhavige geval heeft belanghebbende een verlies aangegeven. Na de correctie van het bedrag van de in aftrek gebrachte jachtkosten blijft de belastbare winst negatief. Er is een nihilaanslag opgelegd. In zo’n geval kan geen boete ingevolge artikel 67d van de Awr worden opgelegd, omdat een (positieve) grondslag waarover de boete kan worden berekend ontbreekt.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummer BK-18/00370
  
  
    Uitspraak van 26 september 2018
    
    
      in het geding tussen:
    
    
  
  
    
      [X] B.V. te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: M.P. Slootweg),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur(vertegenwoordigers: S. Oudijn, W. Graafland en W. Oskam),
    
    
      op het hoger beroep van de Inspecteur en het incidenteel hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 19 januari 2018, nummer SGR 17/5345, betreffende de onder 1.1 vermelde aanslag en beschikkingen.
    
    
    
  
  
    Aanslag, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft belanghebbende voor het jaar 2012 een aanslag in de vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 153.351 negatief (de aanslag). Bij impliciet gegeven beschikking heeft de Inspecteur het verlies van het jaar 2012 vastgesteld op € 153.351 (de verliesvaststellingsbeschikking). Tevens heeft de Inspecteur bij gelijktijdig gegeven beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 3.987.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft het daartegen gemaakte bezwaar bij uitspraak op bezwaar gedeeltelijk gegrond verklaard. De Inspecteur heeft de aanslag gehandhaafd, het verlies nader vastgesteld op € 154.443 en de vergrijpboete verminderd tot een bedrag van € 2.549.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag, de verliesvaststellingsbeschikking en de beschikking belastingrente gehandhaafd, de vergrijpboete vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.002 en de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht van € 333 aan belanghebbende te vergoeden.
      
      
    
  
  
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    
      2.1
      De Inspecteur is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en heeft daarbij tevens incidenteel hoger beroep ingesteld.
    
    
      2.2.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 15 augustus 2018, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      3.1.
      Enig aandeelhouder en directeur van belanghebbende is [Y] (de dga). Belanghebbende is voor 50% aandeelhouder van [A] B.V. ( [A] BV). [A] BV exploiteert een coffeeshop in [Z] . De dga is een fervent jager.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende heeft voor het jaar 2012 aangifte Vpb gedaan naar een belastbaar resultaat van negatief € 175.395. Hierin heeft belanghebbende onder de aanduiding ‘verkoopkosten’ een bedrag van € 26.586 ten laste van het resultaat gebracht, onderverdeeld in € 18.488 ‘representatiekosten’ en € 8.098 ‘reis- en verblijfkosten’. Deze kosten zien op uitgaven ter zake van jachtpartijen waaraan werd deelgenomen door de dga of die door hem werden georganiseerd (de jachtkosten).
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag de jachtkosten gecorrigeerd. Tevens heeft de Inspecteur een vergrijpboete opgelegd van € 3.987 (75%).
      
    
    
      3.4.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur van de reis- en verblijfkosten een bedrag van € 1.092 alsnog toegestaan en de vergrijpboete verminderd tot een bedrag van € 2.549 (50%).
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    4. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, het volgende overwogen.
    
    
      “9. De rechtbank stelt voorop dat de bewijslast dat het bij de uitgaven voor de jacht en daaraan gerelateerde uitgaven gaat om kosten die door [belanghebbende] zijn gemaakt ten behoeve van de onderneming, op [belanghebbende] rust. [Belanghebbende] moet dus aannemelijk maken dat de jachtkosten zijn gemaakt in het kader van de uitoefening van haar onderneming, danwel de jachtkosten hebben bijgedragen aan het behalen van winst of redelijkerwijs kan worden aangenomen dat zij daaraan hebben kunnen bijdragen. [Belanghebbende] huldigt in dat verband het standpunt dat zij kan volstaan met het vermelden van de uitgaven en daarbij slechts behoeft aan te voeren dat het gaat om jachtpartijen met zakenrelaties. In de aanslag- en bezwaarfase heeft [de Inspecteur] [belanghebbende] daarover vragen gesteld, maar die wilde [belanghebbende], in verband met het karakter van de branche waarbinnen zij opereert, niet beantwoorden. Ook binnen de beslotenheid van de zitting heeft [belanghebbende] niet willen verklaren welke en wat voor zakenrelaties het betrof. Gelet op de branche waarin [belanghebbende] zich kennelijk begeeft, zou voor deze houding begrip kunnen worden opgebracht, maar daarmee is [belanghebbende] niet van haar stel- en bewijsplicht ontslagen. Nu het blijft bij de blote stelling van [belanghebbende] dat het zakelijke uitgaven betreft, is [belanghebbende] naar het oordeel van de rechtbank er niet in geslaagd het van haar te verlangen bewijs te leveren en reeds hierom moet worden geoordeeld dat [de Inspecteur] de jachtkosten terecht niet in aftrek heeft toegelaten. Al hetgeen partijen voor het overige hebben aangevoerd over de allocatie van de jachtkosten en de analyse en interpretatie van jurisprudentie, behoeft daarmee geen bespreking meer.
    
    
    10. De vergrijpboete heeft [de Inspecteur] gegrond op artikel 67d, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) met inachtneming van de paragrafen 25, derde lid en 26, eerste lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998. Op grond van deze bepalingen kan een boete van 50 procent worden opgelegd als een aangifte voor een aanslagbelasting met opzet niet, onjuist of onvolledig is gedaan. Aangaande de boete ligt de bewijslast bij [de Inspecteur]. [De Inspecteur] heeft in dat verband gesteld dat sprake is van opzet omdat [belanghebbende] kosten ten laste van haar resultaat bracht, terwijl zij wist, dat zij die kosten niet aannemelijk kon maken, met die kosten het zakelijk belang van haar onderneming op geen enkele wijze was gediend en de door haar aangehaalde jurisprudentie niet op haar van toepassing kon zijn omdat ten tijde van het indienen van de aangifte die jurisprudentie er nog niet was. De rechtbank volgt [de Inspecteur] hierin niet. Zoals geoordeeld in 9 is [belanghebbende] in bezwaar en beroep er weliswaar niet in geslaagd de zakelijkheid van de jachtkosten aannemelijk te maken, maar [de Inspecteur] heeft niet bewezen dat [belanghebbende] zich daarvan bewust was of redelijkerwijs bewust had moeten zijn toen zij aangifte deed. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de Inspecteur], met hetgeen hij daarvoor heeft aangevoerd, niet bewezen dat [belanghebbende] met opzet een onjuiste aangifte heeft gedaan. Dat [belanghebbende] zich nadien heeft beroepen op jurisprudentie waarvan zij, aldus [de Inspecteur], behoorde te weten dat die niet van toepassing kon zijn, wat daar overigens van zij, kan niet tot een ander oordeel leiden omdat die handelwijze van [belanghebbende] geen onderdeel is van het beboete feit. De boete is dus ten onrechte opgelegd.”
    
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      5.1.
      In hoger beroep is in geschil of belanghebbende recht heeft op aftrek van de jachtkosten en of de Inspecteur terecht en naar het juiste bedrag een vergrijpboete heeft opgelegd.
      
    
    
      5.2.
      Het hoger beroep van de Inspecteur strekt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, handhaving van de aanslag en de verliesvaststellingsbeschikking en vermindering van de vergrijpboete tot een bedrag van € 2.095. In het incidenteel hoger beroep van belanghebbende concludeert de Inspecteur tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
    
      5.3.
      Het incidenteel hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, handhaving van de aanslag, vaststelling van de verliesvaststellingsbeschikking op € 173.736 en vernietiging van de vergrijpboete. In het hoger beroep van de Inspecteur concludeert belanghebbende tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Het incidenteel hoger beroep van belanghebbende
      
    
    
    
      6.1.
      De Inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat de jachtkosten een zakelijk karakter hebben. Op belanghebbende rust dan de last feiten en omstandigheden aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat de jachtkosten zijn gemaakt met het oog op de zakelijke belangen van haar onderneming.
      
      
        6.2.1.
        Belanghebbende is niet in haar bewijslast geslaagd. Indien al uit de door haar overgelegde bankafschriften en kwitanties en de daarop ter zitting van het Hof gegeven toelichting kan worden afgeleid dat deze uitgaven ter zake van jachtpartijen zijn gedaan, is daarmee nog niet aannemelijk gemaakt dat deze uitgaven zijn gedaan met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming van belanghebbende. De blote stelling dat deze uitgaven betrekking hebben op jachtpartijen met leveranciers van [A] BV, is daartoe onvoldoende.
        
      
      
        6.2.2.
        Dat belanghebbende, gelet op de branche waarin zij werkzaam is en die zich volgens haar afspeelt op de grens van legaliteit en illegaliteit, geen openheid van zaken wil geven over de deelnemers aan de jachtpartijen doet aan vorenstaand oordeel niet af. De procedure voor de belastingrechter is voor zover deze ziet op de aanslag niet openbaar en alle deelnemers daaraan zijn tot strikte geheimhouding van al hetgeen in het kader van het geding is ingebracht gehouden. Gelet hierop komt de weigering van belanghebbende om nadere inlichtingen over de deelnemers aan de jacht te geven, opdat beoordeeld kan worden of deelname aan de jacht met een zakelijk oogmerk heeft plaatsgevonden, voor haar rekening en risico.
        
      
      
        6.2.3.
        De Inspecteur heeft derhalve de jachtkosten terecht niet in aftrek toegestaan.
        
        
          
            Het hoger beroep van de Inspecteur 
            
          
        
      
      
        6.3.1.
        Op grond van artikel 67d, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) kan de Inspecteur gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag een vergrijpboete opleggen, indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven, de aangifte niet, dan wel onjuist of onvolledig is gedaan.
        
      
      
        6.3.2.
        Op grond van artikel 67d, tweede lid, van de Awr is de grondslag van de boete het bedrag van de aanslag, dan wel indien verliezen in aanmerking zijn of worden genomen, het bedrag waarop de aanslag zou zijn berekend zonder rekening te houden met de verliezen; een en ander voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet van de belastingplichtige niet zou zijn geheven.
        
      
    
    
      6.4.
      In de memorie van toelichting bij de invoering van (onder meer) artikel 67d van de Awr is het volgende opgemerkt (Kamerstukken II, 1993/1994, 23 470, nr. 3, p. 43 en 44):
      
      
        “In het tweede lid van artikel 67d is de grondslag van de boeteberekening omschreven. In de meeste gevallen zal dat het bedrag van de aanslag zijn (onderdeel a). Onderdeel b vermeldt voor gevallen waarin verliesverrekening een rol speelt, een daarvoor gecorrigeerde grondslag. Indien er verliezen te verrekenen zijn, wordt de boete niet berekend over de aanslag maar over het bedrag waarop de aanslag zou zijn berekend zonder rekening te houden met die verliezen. Het voorgaande kan echter onder omstandigheden tot onbillijke resultaten leiden. De slotpassage van het tweede lid, «een en ander voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet of de grove schuld van de belastingplichtige niet zou zijn geheven», zorgt voor correctie. Die passage houdt in dat, als de boete-inspecteur slaagt in zijn bewijs van opzet of grove schuld, daaruit niet zonder meer volgt dat over het hele - met uitsluiting van verliesverrekening berekende - belastingbedrag boete berekend wordt. De boete mag uiteraard slechts worden gebaseerd op het belastingbedrag dat is toe te rekenen aan de correcties waaraan de kwalificatie «opzet of grove schuld» kan worden verbonden.”.
      
      
    
    
      6.5.
      Uit de hiervoor vermelde passage uit de Memorie van toelichting blijkt dat de grondslag voor de boete wordt gevormd door het bedrag aan belasting dat op grond van de aanslag verschuldigd is. In het geval van een aanslag met een negatief belastbaar bedrag, zoals in het onderhavige geval, is geen belasting verschuldigd en kan derhalve geen boete worden opgelegd. Het betoog van de Inspecteur dat met een beroep op analoge toepassing van artikel 67d, tweede lid, onderdeel b, van de Awr, het verlies bij het bepalen van de boetegrondslag buiten beschouwing gelaten moet worden, leidt - wat daar ook van zij - niet tot een ander oordeel, aangezien ook in dat geval een boetegrondslag van nihil resteert en derhalve geen belasting verschuldigd is. De vraag of belanghebbende (voorwaardelijk) opzettelijk de aangifte onjuist of onvolledig heeft gedaan, behoeft – gelet op het vorenoverwogene – geen behandeling.
      
    
    
      6.6.
      De Rechtbank heeft derhalve de vergrijpboete terecht vernietigd.
      
      
        
          Ambtshalve
        
      
      
    
    
      6.7.
      De Rechtbank heeft in haar dictum de beschikking belastingrente gehandhaafd. Het Hof maakt uit de gedingstukken op dat geen beschikking belastingrente is gegeven. Het Hof zal daarom ambtshalve de uitspraak van de Rechtbank vernietigen voor zover deze ziet op de beschikking belastingrente.
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      7.1.
      Nu het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond is zal de Inspecteur worden veroordeeld in de door belanghebbende voor het hoger beroep gemaakte proceskosten, welke kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, worden vastgesteld op € 1.002 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2 punten à € 501).
      
    
    
      7.2.
      Nu de Inspecteur hoger beroep heeft ingesteld en de aangevallen uitspraak niet op de door de Inspecteur aangevoerde gronden, maar ambtshalve wordt vernietigd, wordt van de Inspecteur wegens het door hem ingestelde hoger beroep een griffierecht geheven van € 508.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de beschikking belastingrente,
      
      
        bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige,
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.002, en
      
      
        gelast dat van de Inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 508.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door P.J.J. Vonk, H.A.J. Kroon en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier B. Knezevic. De beslissing is op 26 september 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
        binnen zes weken
         na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
    2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
    -  - de naam en het adres van de indiener;
    -  - de dagtekening;
    -  - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    -  - de gronden van het beroep in cassatie.
    Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
      
        De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.