ECLI:NL:RBZWB:2018:1278, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 14-02-2018, AWB - 16 _ 9977
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2018-02-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Forensenbelasting. Vakantiewoning werd volgens de rechtbank ook in enige mate door belanghebbende zelf gebruikt, anders dan nodig was om deze voor verhuur gereed te maken en te houden. Verder is voldaan aan het 90-dagencriterium. Allonge van latere datum kan daaraan niet afdoen. Geen discriminatie tussen inwoners en niet-inwoners.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, enkelvoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummers BRE 16/9977 en 16/9978
      uitspraak van 14 februari 2018
    
    
    
      
        Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) en artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [woonplaats],
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de gemeente Samenwerking Belastingen Walcheren en Schouwen-Duiveland,
      de heffingsambtenaar.
    
    
    
    
      
        De bestreden uitspraken op bezwaar 
      
      De uitspraken van de heffingsambtenaar van 17 november 2016 op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan hem opgelegde aanslagen forensenbelasting (hierna: de aanslagen) voor de jaren 2014 en 2015 (aanslagnummers: [aanslagnummer] respectievelijk [aanslagnummer]).
    
    
    
      
        Zitting 
      
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 januari 2018 te Middelburg. 
      Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende en zijn echtgenote, de juridisch adviseur [A] en ter bijstand [B] en [C] (hierna: de informanten), en namens de heffingsambtenaar, [verweerder].
    
    
    
  
  
    
      1Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
  
  
    
      2Gronden
    
    
      2.1.
      Belanghebbende woont te [woonplaats] en is tevens eigenaar van de woning, gelegen aan de [adres] te [plaats X] (hierna: de recreatiewoning). Belanghebbende is eigenaar van de recreatiewoning sinds ongeveer 1984. Tot zijn verhuizing – in verband met werk – naar [woonplaats] in 1997 woonde belanghebbende in Goes en diende de recreatiewoning als vakantiewoning voor belanghebbende en zijn gezin. Na de verhuizing is belanghebbende de woning gaan verhuren als vakantiewoning aan derden. Daartoe heeft belanghebbende met Novasol AS een verhuurbemiddelingsovereenkomst gesloten. Deze overeenkomst gold ook in de jaren 2014 en 2015. In de tot de gedingstukken behorende verhuurbemiddelingsovereenkomst van 16 november 2000 is het eigen gebruik van de recreatiewoning voor belanghebbende niet expliciet gelimiteerd. Nadat belanghebbende ermee bekend was geworden dat de heffingsambtenaar zich op het standpunt stelde dat hij forensenbelasting verschuldigd was (zie 2.2) is een “Allonge verhuurovereenkomst” (hierna: de Allonge) op 21 december 2016 overeengekomen. Hierin is een maximering van het eigen gebruik door belanghebbende opgenomen tot 90 dagen per jaar.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende is vóór de jaren tot het jaar 2014 niet aangeslagen voor de forensenbelasting met betrekking tot de recreatiewoning. Voor de jaren 2014 en 2015 heeft de heffingsambtenaar aanslagen forensenbelasting met dagtekening 30 juni 2016 aan belanghebbende opgelegd. Het tegen de aanslagen gemaakte bezwaar heeft de heffingsambtenaar ongegrond verklaard. 
      
    
    
      2.3.
      In geschil is of de aanslagen terecht zijn opgelegd. 
      
      
        
          Juridisch kader
        
      
    
    
      2.4.
      Op grond van artikel 223, eerste lid, van de Gemeentewet kan een forensenbelasting worden geheven van (voor zover van belang) de natuurlijke personen, die, zonder in de gemeente hoofdverblijf te hebben, er gedurende het belastingjaar meer dan negentig dagen van dat jaar voor zich of hun gezin een gemeubileerde woning beschikbaar houden. 
      
    
    
      2.5.
      In de Verordeningen op de heffing en de invordering van een forensenbelasting Middelburg 2014 en 2015 staat onder artikel 2, lid 1, vermeld dat onder de naam ‘forensenbelasting’ een directe belasting wordt geheven van de natuurlijke personen, die, zonder in de gemeente hoofdverblijf te hebben, er op meer dan 90 dagen van het belastingjaar voor zich of hun gezin een gemeubileerde woning beschikbaar houden. 
      
    
    
      2.6.
      
        In het arrest van 22 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ4972, heeft de Hoge Raad onder meer het volgende overwogen:
        
          “Indien een gemeubileerde woning weliswaar is bestemd voor verhuur maar ook in enige mate door de eigenaar zelf wordt gebruikt, anders dan nodig is om deze voor verhuur gereed te maken en te houden, moet worden aangenomen dat die woning door de eigenaar voor zich of zijn gezin beschikbaar wordt gehouden voor het gedeelte van het jaar dat eigen gebruik niet in verband met verhuur of aan derden toegekende rechten tot verhuur is uitgesloten (vgl. HR 24 juli 1995, nr. 30470, BNB 1995/272).
        
        
          Dit brengt mede dat het Hoofd in het onderhavige jaar slechts dan geen aanslag in de forensenbelasting mocht opleggen aan de eigenaar die zijn woning voor (vrijwel) het gehele jaar aan een derde ter beschikking stelt voor verhuur, (a) indien die eigenaar in het geheel geen gebruik maakte van zijn woning, althans geen ander gebruik dan nodig was om deze voor verhuur gereed te maken en te houden, ofwel (b) (ingeval de woning ook in enige mate door die eigenaar zelf werd gebruikt, anders dan nodig was om deze voor verhuur gereed te maken en te houden), indien de som van het aantal dagen van het eigen gebruik en van het aantal dagen waarop de woning niet werd gebruikt, maar waarop deze gelet op het in de vorige alinea overwogene moet worden geacht door die eigenaar beschikbaar te zijn gehouden voor zich of zijn gezin, niet meer dan negentig is”
        
      
      
      
        
          Geen ander gebruik dan nodig was om deze voor verhuur gereed te maken en te houden?
        
      
    
    
      2.7.
      
        Belanghebbende heeft gesteld dat geen forensenbelasting is verschuldigd, omdat hij de recreatiewoning enkel zelf heeft gebruikt om de woning gereed te maken en te houden voor verhuur. De heffingsambtenaar heeft dat ter zitting betwist.
        Ter zitting hebben belanghebbende en de echtgenote een en ander verklaard over de wijze van gebruik van de recreatiewoning. Ook de informanten hebben verklaringen afgelegd. De rechtbank heeft geen aanleiding te twijfelen aan de juistheid van de verklaringen. Echter, de rechtbank komt op basis van die verklaringen tot een andere conclusie dan belanghebbende. De rechtbank twijfelt er niet aan dat belanghebbende in de periode waarin hij in de recreatiewoning verbleef, ook onderhoudswerkzaamheden verrichtte. Uit de verklaringen begrijpt de rechtbank echter ook dat een bezoek mede een niet verwaarloosbaar privékarakter had. Dit vindt steun in de verklaring dat het gebruikelijk was om eind september in de woning te verblijven, omdat de in Goes woonachtige zoon dan jarig is. De rechtbank begrijpt verder dat een verblijf mede werd benut om in de omgeving woonachtige vrienden te ontmoeten. Het is weliswaar begrijpelijk dat “privé” met “zakelijk” (onderhoud) werd gecombineerd, maar dat doet er niet aan af dat de conclusie is dat de recreatiewoning “ook in enige mate door [belanghebbende] zelf werd gebruikt, anders dan nodig was om deze voor verhuur gereed te maken en te houden” als bedoeld in het in 2.6 vermelde arrest.
      
      
      
        
          Voldaan aan het 90-dagencriterium?
        
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft aangevoerd dat hij minder dan 90 dagen per jaar gebruik maakt van de recreatiewoning. De rechtbank twijfelt daar niet aan. Het aantal dagen dat belanghebbende of zijn gezin daadwerkelijk gebruik maakt van de recreatiewoning, is echter niet beslissend. Het gaat om het aantal dagen dat de recreatiewoning voor belanghebbende of zijn gezin beschikbaar wordt gehouden. Voor het 90-dagencriterium gaat het om de som van (i) het aantal dagen van het eigen gebruik en (ii) het aantal dagen waarop de recreatiewoning weliswaar niet werd gebruikt door belanghebbende maar waarop dat eigen gebruik niet in verband met verhuur of aan derden toegekende rechten tot verhuur is uitgesloten (zie 2.6). 
      
    
    
      2.9.
      Tussen partijen is niet in geschil dat in de in 2.1 vermelde verhuurbemiddelingsovereenkomst – die naar de rechtbank begrijpt ook in de onderhavige jaren van toepassing was – het eigen gebruik van de recreatiewoning door belanghebbende niet expliciet is gelimiteerd. Anders dan belanghebbende mogelijk betoogt, kan de Allonge van 21 december 2016 niet ‘met terugwerkende kracht’ maken dat alsnog een beperking van het eigen gebruik geacht moet worden te hebben gegolden in de onderhavige jaren (vgl. Hof Amsterdam 17 januari 2017, ECLI:GHAMS:2017:332). Dat feitelijk als gevolg van de Allonge niets verandert, zoals belanghebbende betoogt, doet daaraan niet af. Het feitelijk gebruik is immers niet maatgevend. Dat in perioden waarin de woning niet werd verhuurd, eigen gebruik was uitgesloten in verband met aan Novasol toegekende rechten, is dus niet aannemelijk geworden. De door belanghebbende aangevoerde omstandigheid dat uit de verhuurbemiddelingsovereenkomst niet blijkt dat de verhuuropdracht aan enige beperking onderhevig is geweest buiten de door belanghebbende vooraf gereserveerde periode, geeft geen aanleiding voor een ander oordeel. Dat van een dergelijke beperking geen sprake is, doet niet eraan af dat eigen gebruik niet is uitgesloten in andere periodes dan de door belanghebbende vooraf gereserveerde periode.
      
    
    
      2.10.
      Van belang is dan het aantal dagen waarop eigen gebruik was uitgesloten in verband met verhuur. De heffingsambtenaar heeft – onbestreden gesteld – dat uit verhuur/bezettingslijsten van Novasol blijkt dat de recreatiewoning in 2014 en 2015 respectievelijk 181 en 197 dagen verhuurd is geweest. Ter zitting is komen vast te staan dat belanghebbende zelf – buiten Novasol om – de recreatiewoning ieder jaar in augustus ongeveer 3 weken aan een bepaald gezin verhuurt. Ook indien rekening wordt gehouden met dat aantal, komt het resterende aantal dagen uit boven 90 dagen in elk van de jaren 2014 en 2015.
      
      
        
          Gelijkheidsbeginsel
        
      
    
    
      2.11.
      
        Belanghebbende heeft onder verwijzing naar de uitspraak van deze rechtbank van 4 juni 2013, ECLI:NL:RBZWB:2013:4333, gesteld dat het gelijkheidsbeginsel zich verzet tegen het maken van onderscheid tussen contracten. Dit betoog kan belanghebbende niet baten. 
        Indien vergeleken wordt met een verhuurbemiddelingscontract waarin er wel sprake van is dat eigen gebruik van 90 dagen of meer is uitgesloten, is geen sprake van strijd met het gelijkheidsbeginsel. Het gaat dan immers niet om gelijke gevallen. 
        In de door belanghebbende aangehaalde uitspraak was de vergelijking aan de orde met een contract waarin naar het oordeel van de rechtbank in die uitspraak eigen gebruik van 90 dagen of meer niet was uitgesloten en waarin niettemin toch geen forensenbelasting was geheven, hetgeen naar het oordeel van de rechtbank in die uitspraak een schending van het gelijkheidsbeginsel inhield. Nog ervan afgezien dat de uitspraak zag op een andere gemeente dan hier, is hier niet gesteld dat de heffingsambtenaar ten onrechte geen forensenbelasting heeft geheven in bepaalde, met belanghebbende vergelijkbare, gevallen. Reeds daarom faalt het beroep op het gelijkheidsbeginsel.
      
      
      
        
          Discriminatieverbod
        
      
    
    
      2.12.
      Belanghebbende maakt een vergelijking met een inwoner van de gemeente Middelburg met een eigen woning. Belanghebbende moet niet alleen dezelfde lokale belastingen, zoals onroerende-zaakbelasting, rioolheffing en afvalstoffenheffing, betalen als een dergelijke inwoner, maar ook nog – anders dan een dergelijke inwoner – de forensenbelasting. Daar komt bovendien nog bij dat belanghebbende amper gebruik maakt van de voorzieningen van de gemeente Middelburg. Gelet op een en ander is sprake van strijd met het discriminatieverbod en het evenredigheidsbeginsel, aldus nog steeds belanghebbende.
      
    
    
      2.13.
      De rechtbank begrijpt dat het vanuit het perspectief van belanghebbende als onrechtvaardig wordt ervaren dat hij meer belasting moet betalen dan een inwoner van de gemeente (vgl. Rechtbank Zeeland-West-Brabant 14 juni 2017, ECLI:NL:RBZWB:2017:3562), maar juridisch is het verschil in behandeling geoorloofd.
      
      
        2.13.1.
        
          Forensenbelasting wordt (per definitie) alleen geheven van niet-inwoners. Het onderscheid dat daarmee in de Verordening wordt gemaakt tussen inwoners en niet-inwoners, stemt overeen met het onderscheid dat op dit punt wordt gemaakt in artikel 223, eerste lid, van de Gemeentewet. Dat is een wet in formele zin. Gelet op artikel 120 van de Grondwet kan dit onderscheid daarom niet worden getoetst aan het discriminatieverbod dat is neergelegd in artikel 1 van de Grondwet (vgl. HR 18 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:917, BNB 2013/263). Wel kan het onderscheid worden getoetst aan de discriminatieverboden die zijn opgenomen in artikel 26 van het IVBPR en in artikel 1 van het Twaalfde Protocol bij het EVRM. Aan de formele en gemeentelijke wetgever komt een ruime beoordelingsvrijheid toe bij het beantwoorden van de vraag of sprake is van gelijke gevallen en of een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om (naar gesteld) gelijke gevallen in verschillende zin te regelen. Het oordeel van de wetgever dient op dit punt te worden geëerbiedigd tenzij dat van redelijke grond is ontbloot.
          Het bij de forensenbelasting door de formele en gemeentelijke wetgever gemaakte onderscheid tussen inwoners en niet-inwoners valt binnen de zojuist bedoelde ruime beoordelingsvrijheid. Daarbij is van belang de omstandigheid dat de bijdrage die een gemeente op grond van de Financiële-verhoudingswet ontvangt uit het gemeentefonds, mede afhankelijk is – zie artikel 8, tabel B – van het aantal inwoners van die gemeente (vgl. HR 9 november 2001, ECLI:NL:HR:2001:AD5329, BNB 2002/17). Anders gezegd: vanuit de financiering voor de gemeente bezien zijn inwoners en niet-inwoners geen gelijke gevallen.
        
        
      
      
        2.13.2.
        Het valt evenzeer binnen de ruime beoordelingsmarge dat de formele en gemeentelijke wetgever voor de heffing van de forensenbelasting hebben gekozen voor kort gezegd het 90-dagencriterium en (ook) wat betreft de hoogte van de heffing geen rekening houden met het daadwerkelijk gebruik van de woning. Niet alleen het beroep op het discriminatieverbod maar ook het beroep op het evenredigheidsbeginsel faalt daarom.
        
      
      
        2.13.3.
        Voor zover het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel niet zozeer gericht is tegen de forensenbelasting op zichzelf maar tegen het heffen van zowel forensenbelasting als de andere gemeentelijke belastingen/heffingen, terwijl een inwoner in geen forensenbelasting betaalt, faalt het eveneens. De rechtbank wijst in dit verband op het arrest van de Hoge Raad van 9 november 2001, ECLI:NL:HR:2001:AD5329, BNB 2002/17.
        
      
    
    
      2.14.
      Gelet op het vorenstaande zijn de beroepen ongegrond verklaard.
      
    
    
      2.15
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
      
      
      
        Deze uitspraak is gedaan op 14 februari 2018 door mr. M.R.T. Pauwels, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. E.C.A. de Kort, griffier. 
      
      
      
        De griffier,	De rechter,
      
      
      
      
      
        Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
      
      
      
      
        
          Rechtsmiddel
        
      
      
      
        Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
        5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
      
      
      
        Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 	a. de naam en het adres van de indiener;
      
        	b. een dagtekening;
         	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
         	d. de gronden van het hoger beroep.
      
      
      
        Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.