ECLI:NL:GHAMS:2018:606, Gerechtshof Amsterdam, 27-02-2018, 17/00222
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2018-02-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting; resultaat uit overige werkzaamheden; heeft belanghebbende recht op een hogere aftrek aan reiskosten dan de inspecteur in de aanslagregeling heeft toegestaan?; beroep door belanghebbende op brief staatssecretaris van Financiën

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 17/00222
    
    
      27 februari 2018
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] , belanghebbende,
      gemachtigde: mr. S.B.L. de Vries
    
    
    
      tegen de uitspraak van 8 maart 2017 in de zaak met kenmerk HAA 16/4279 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende 
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 16 maart 2016 aan belanghebbende voor het jaar 2013 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: de aanslag IB 2013) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 126.554.
      
    
    
      1.2.
      Na daartegen gemaakt bezwaar, heeft de inspecteur bij uitspraak van 13 juli 2016 de aanslag IB 2013 gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      De rechtbank heeft bij de uitspraak van 8 maart 2017 het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak op 18 april 2017 (pro forma) hoger beroep ingesteld. Bij schrijven van 7 juni 2017 is het hoger beroep gemotiveerd. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 februari 2018. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft in haar uitspraak – waarin belanghebbende en de inspecteur zijn aangeduid als ‘eiser’ respectievelijk ‘verweerder’– de volgende feiten vastgesteld. 
      
      
        “1. Eiser is in dienstbetrekking werkzaam. Daarnaast verricht hij vanaf [maand] 2013 als [bestuurslid] werkzaamheden voor de [vereniging] (hierna: de Vereniging).
      
      
      2. De Vereniging heeft aan eiser in het jaar 2013 in het kader van zijn - op vrijwillige basis - verrichte werkzaamheden de volgende vergoedingen verstrekt: 
      
        € 1.560 onder de naam ‘vaste maandvergoeding’;
        € 1.207 onder de naam ‘variabele maandvergoeding’; 
        € 1.719 onder de naam ‘reiskostenvergoeding (€ 0,28/km)’;
        € 184 onder de naam ‘lunchbijtelling’.
      
      
      3. Bij de aanslagregeling heeft tussen verweerder en eiser een briefwisseling plaatsgevonden, die er uiteindelijk toe heeft geleid dat het van de Vereniging ontvangen bedrag van € 4.670 minus de reiskostenvergoeding (hierna: autokostenvergoeding) van € 1.719, derhalve in totaal € 2.951, als resultaat uit overige werkzaamheden bij het aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning ad € 123.603 is opgeteld.”
      
    
    
      2.2.
      Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. Het Hof vult deze feiten als volgt aan.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbendes werkelijke vervoerskosten bedroegen (6.140 kilometer ten behoeve van de Vereniging gereden kilometers x € 0,629/kilometer =) € 3.861. Hij maakte deze kosten met een eigen auto. 
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft ter zake van zijn (vergoedingen voor zijn) werkzaamheden ten behoeve van de Vereniging niets in zijn aangifte vermeld.
      
    
    
      2.5.
      Bij de aanslagregeling heeft de inspecteur het inkomen als volgt vastgesteld: 
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Aangegeven Box 1 inkomen 
              
              
                
              
              
                € 123.603 
              
            
            
              
                 Bij: totaal vergoedingen 
              
              
                € 4.670
              
              
                
              
            
            
              
                 Af: ontvangen ‘reiskostenvergoeding’
                (zie ond. 2 rechtbankuitspraak) 
              
              
                
                  € 1.719 
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
                  € 2.951
                
              
            
            
              
                Vastgesteld Box 1 inkomen 
              
              
                
              
              
                € 126.554
              
            
          
        
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil de hoogte van het door belanghebbende genoten ‘resultaat uit overige werkzaamheden’ (ex artikel 3.94 van de Wet IB 2001). Het geschil spitst zich toe op de vraag of belanghebbende recht heeft op een hogere aftrek aan reiskosten dan € 1.719 (€ 0,28 per kilometer) die de inspecteur bij de aanslagregeling heeft toegestaan. 
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft omtrent het geschil als volgt overwogen en beslist:
    
    
    
      “8. Het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam dan ook, worden behaald met een werkzaamheid, is belast als resultaat uit een werkzaamheid op de voet van artikel 3.94 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Voor voordelen die een belastingplichtige behaalt als vrijwilliger geldt een vrijstelling, zo is opgenomen in artikel 3.96, onderdeel c, van de Wet IB 2001, mits dat voordeel niet meer bedraagt dan het gezamenlijke bedrag van de vergoedingen genoemd in artikel 2, zesde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964. 
    
    
    9. Tussen partijen is niet in geschil dat eiser in totaal vergoedingen heeft ontvangen tot een bedrag van € 4.670 in het kader van zijn voor de Vereniging verrichte werkzaamheden. Dit bedrag is derhalve een als resultaat uit een werkzaamheid te belasten voordeel als bedoeld in artikel 3.94 van de Wet IB 2001. Voorts is tussen partijen niet in geschil dat de voor vrijwilligers bedoelde vrijstelling lager is dan dit bedrag, zodat die vrijstelling niet van toepassing is. 
    
    10. Op het als resultaat uit een werkzaamheid te belasten bedrag heeft verweerder in mindering toegestaan het bedrag van de ontvangen vergoeding voor autokosten berekend naar € 0,28 per km.
    
    11. Eiser stelt dat de werkelijke autokosten € 0,629 per km belopen en dat het bedrag van de – onbelaste - autokostenvergoeding naar die prijs per km moet worden berekend. Hij beroept zich daarbij op het standpunt van de Staatssecretaris, zoals verwoord in diens brief van 20 maart 2008 (DGB32008-11990): 
    
    
      “Ondanks het feit dat bij hogere vergoedingen de vrijwilligersregeling niet van toepassing is (…) zijn hogere vergoedingen voor werkelijk gemaakte kosten uiteraard niet belast”.
    
    
    12. De rechtbank kan eiser niet volgen in zijn beroep op dit standpunt van de staatssecretaris. Vaststaat immers dat hij geen hogere vergoeding voor zijn autokosten heeft ontvangen. Voor zover eiser bedoelt te stellen dat op andere gronden verstrekte vergoedingen moeten worden toegerekend aan de autokostenvergoeding verwerpt de rechtbank die stelling. 
    
    13. Nu een eenmaal vastgestelde aanslag niet kan worden verminderd, gaat de rechtbank voorbij aan de stelling van de verweerder dat de aftrek moet worden berekend naar € 0,19 per km.
    
    14. Het voorgaande leidt tot de slotsom dat het beroep ongegrond is. Hetgeen eiser voor het overige heeft aangevoerd, kan niet tot een ander oordeel leiden, zodat de rechtbank daaraan voorbij gaat.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1.
      Het Hof stelt voorop dat uit de feiten en gedingstukken kan worden afgeleid dat het bedrag dat belanghebbende ter zake van zijn werkzaamheden ten behoeve van de Vereniging ontving hoger was dan de werkelijke uitgaven die belanghebbende in verband met zijn werkzaamheden gedaan heeft. 
      
      
        5.2.1.
        
          Artikel 3.94 van de Wet IB 2001 (verder de Wet) houdt in:
          “Resultaat uit een werkzaamheid (resultaat) is het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid.”
        
        
      
      
        5.2.2.
        
          Artikel 3.96 van de Wet bepaalt: 
          “Tot het resultaat behoren niet: (…)
        
        c. voordelen die door de belastingplichtige als vrijwilliger, bedoeld in artikel 2, zesde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964, worden behaald, waarbij het gezamenlijke bedrag van de vergoedingen en verstrekkingen niet meer bedraagt dan de aldaar genoemde bedragen.” 
        
        
          Niet in geschil is dat in de zin van bovenstaande wetsbepaling 
        
        
          
            a) belanghebbende vrijwilliger is, 
          
          
            b) het totaal van de vergoedingen uitkomt boven het aldaar genoemde bedrag. 
          
        
        
        
          Partijen stellen zich op het standpunt dat de door belanghebbende ontvangen bedragen aangemerkt moeten worden als resultaat uit overige werkzaamheden. Het Hof zal hen daarin volgen, nu dit standpunt niet blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting.
        
        
      
      
        5.2.3.
        
          Met betrekking tot de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheden 
          “zijn de artikelen 3.10, 3.13 tot en met 3.21, 3.25 tot en met 3.30a, 3.55 tot en met 3.58, 3.59, eerste en tweede lid, en 3.60 tot en met 3.62 van overeenkomstige toepassing, alsof de werkzaamheid een onderneming vormt” (artikel 3.95 van de Wet).
        
        
      
      
        5.2.4.
        
          Het – gezien de vorige rechtsoverweging van toepassing zijnde – artikel 3.17 van de Wet luidt: 
          “1. Bij het bepalen van de winst komen (…) kosten en lasten die verband houden met de volgende posten, tot het bij die posten aangegeven gedeelte in aftrek: (…)
          b. tot het privé-vermogen van de belastingplichtige behorend of door hem in privé gehuurd vervoermiddel: € 0,19 per kilometer;”
        
        
      
      
        5.3.1.
        
          Belanghebbende meent dat hij recht heeft op aftrek van al zijn reiskosten, zijnde € 3.861. Hij betoogt: 
          “Deze zienswijze sluit (…) aan bij o.a. de toelichting in de Kamerbrief van 20 maart 2008 (DGB 2008-01190) van de Staatssecretaris van Financiën. In deze brief gaat de Staatsecretaris nader in op de praktische invulling van de vrijwilligersregeling. Ook de situatie van (belanghebbende) komt in deze brief (…) aan de orde. In dit verband stelt de Staatssecretaris dat, ten aan zien van de situatie waarbij een vrijwilliger geen vergoeding ontvangt per gewerkt uur en de ontvangen bedragen hoger zijn dat de grensbedragen van de vrijwilligersregeling, het volgende: ‘Ondanks het feit dat bij hogere vergoedingen de vrijwilligersregeling niet van toepassing is, zijn hogere vergoedingen voor werkelijk gemaakte kosten uiteraard niet belast.’ (…) 
          Verder kan worden gesteld dat de situatie waar artikel 3.15 lid 6 IB vanuit gaat is, dat er voor de aftrekbeperking sprake moet zijn van een vervoersmiddel dat vanuit het privé vermogen wordt aangewend ten behoeve van een onderneming. Deze situatie doet zich echter niet voor. Immers (belanghebbende) heeft geen feitelijke onderneming en kan derhalve ook niet iets vanuit de privé sfeer ten behoeve van de ondernemingssfeer aanwenden. In het kader van de vrijwilligersfunctie wordt het resultaat behandeld alsof de werkzaamheid een onderneming vormt. Van de etikettering van de auto van de heer Joziasse tot een privé of ondernemingsvermogen is hier geen sprake. De aftrekbeperking kan derhalve ook niet worden toegepast in deze situatie.”
        
        
      
      
        5.3.2.
        Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende aan dit betoog toegevoegd dat hetgeen wordt opgemerkt over artikel 3.15, lid 6, van de Wet, ook opgaat voor artikel 3.17, lid 1, onder b van de Wet, alsmede dat hij meent dat zijn standpunt op de Wet is gebaseerd en dat hij in de brief van de staatssecretaris (invulling van de vrijwilligersregeling) slechts een bevestiging van zijn zienswijze ziet. Die brief dient zijns inziens dus – met betrekking tot de onderhavige casus – niet als goedkeurend beleid van de staatssecretaris te worden opgevat. 
        
      
    
    
      5.4.
      
        De inspecteur heeft tegen belanghebbendes standpunt het volgende aangevoerd: 
        “Er is sprake van resultaat uit overige werkzaamheden. Nu de vergoeding uitkomt boven de € 1.500, is het resultaat niet vrijgesteld op grond van artikel 3.96, sub c, Wet IB 2001. De brief van de Staatssecretaris van 20 maart 2008 is niet van toepassing omdat in dit geval niet uitsluitend werkelijk gemaakte kosten worden vergoed. (…) De vergoeding dient, zoals belanghebbende ook betoogt, niet opgesplitst te worden. 
      
      
      
        De gehele vergoeding is gezien voorgaande belast als resultaat uit overige werkzaamheden. Eventuele kosten kunnen in mindering worden gebracht. Voor de reiskosten geldt een beperking op grond van artikel 3.15, zesde lid, Wet IB 2001. De reiskosten zijn aftrekbaar tot een bedrag van € 0,19 per km. Er bestaat recht op aftrek tot een bedrag van € 1.167. Het resultaat dient gezien voorgaande te worden vastgesteld op € 3.861. Nu in de aanslag rekening is gehouden met een bedrag van € 2.951 is de aanslag eerder te laag dan te hoog vastgesteld.”
      
      
    
    
      5.5.
      Nu niet in geschil is dat de vrijstellingsbepaling uit artikel 3.96 van de Wet niet van toepassing is, dient naar het oordeel van het Hof het resultaat uit overige werkzaamheden als volgt te worden berekend. Vaststaat dat belanghebbende € 4.670 aan vergoedingen heeft ontvangen (zie onderdeel 2 van de rechtbankuitspraak). Belanghebbende heeft met inachtneming van de wettelijke beperking, als bedoeld in artikel 3.17, lid 1 onder b, van de Wet, recht op aftrek van zijn reiskosten, hetgeen voor het onderhavige jaar betekent dat die aftrek (6.140 x € 0,19 =) € 1.167 bedraagt. Geen van de partijen heeft feiten en omstandigheden gesteld die tot de conclusie leiden dat op basis van artikel 3.15, lid 6, van de Wet – waarnaar beide partijen in hun betoog verwijzen (zie 5.3 en 5.4) – een verdere aftrekbeperking, dan die bedoeld in de vorige volzin, in aanmerking moet worden genomen.
      
    
    
      5.6.
      Het Box 1 inkomen had dus moeten worden vastgesteld op (€ 123.603 +/+ € 4.670 -/- € 1.167 =) € 127.106. 
      
    
    
      5.7.
      Anders dan belanghebbende betoogt is artikel 3.17, lid 1, onder b, van de Wet wel van toepassing. Dat belanghebbende geen bedrijfsvermogen heeft en er niet voor kan kiezen zijn auto tot dat vermogen te rekenen, doet aan het voorgaande niet af. Blijkens artikel 3.95 van de Wet gelden de in rechtsoverweging 5.2.3 genoemde – in de winstsfeer gelegen – wetsbepalingen immers ‘alsof de werkzaamheid een onderneming vormt’. 
      
    
    
      5.8.
      Ten overvloede overweegt het Hof dat de zin “Ondanks het feit dat bij hogere vergoedingen de vrijwilligersregeling niet van toepassing is, zijn hogere vergoedingen voor werkelijk gemaakte kosten uiteraard niet belast” uit de onder 5.3.1 vermelde brief van de staatssecretaris niet van toepassing is, omdat belanghebbende niet zijn volledige reiskosten vergoed heeft gekregen. Het Hof vermag overigens niet in te zien hoe belanghebbende aan deze brief enig argument kan ontlenen voor zijn standpunt dat hij recht heeft op meer aftrek aan reiskosten dan overwogen is onder 5.5.
      
    
    
      5.9.
      Nu de inspecteur bij de aanslagregeling een Box 1 inkomen van € 126.554 in aanmerking heeft genomen (zie 2.5), is de aanslag – gelet op rechtsoverweging 5.6 – niet op een te hoog bedrag vastgesteld. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.10.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. Het Hof zal beslissen zoals hierna volgt. 
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. 
    
    
    
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. B.A. van Brummelen, voorzitter, P.F. Goes en 
      W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van 
      mr. G.H.G. Otten als griffier. De beslissing is op 27 februari 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.