ECLI:NL:RBNNE:2018:4960, Rechtbank Noord-Nederland, 10-12-2018, 16/485, 16/487, 16/1790 t/m 16/1792, 17/2639 t/m 17/2641
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2018-12-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB 2006-2014. Voor de jaren 2007 t/m 2011 aannemelijk dat de wokrestaurants beschikten over een in een back-up-programma verstopte afroommodule. Omzetbijtelling terecht. Sprake van opzet en listigheid, boeten over de jaren 2010 en 2011 daarom terecht. Geen omkering bewijslast voor de jaren 2006, 2012 t/m 2014. De inspecteur heeft onvoldoende empirisch onderzoek gedaan naar de feitelijke situatie in die jaren.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
    
    
      Zittingsplaats Groningen
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: LEE 16/485, 16/487, 16/1790 t/m 16/1792, 17/2639 t/m 17/2641
    
    
    
      
        uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 10 december 2018 in de zaak tussen
      
    
    
    
      Fiscale eenheid [X] Beheer BV, [Y ] BV c.s., 
      te [vestigingsplaats] , eiseres
      (gemachtigde: [gemachtigde] ),
    
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Groningen, verweerder
    (gemachtigde: [gemachtigde] ).
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      
        Naheffingsaanslag 2006 (16/485)
      
      Verweerder heeft voor het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 aan eiseres met dagtekening 28 december 2011 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 80.039. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 15.074 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar van 15 december 2015 heeft verweerder het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. Verweerder heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 77.664. De heffingsrente heeft verweerder overeenkomstig verminderd.
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder het zaaknummer 16/485.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend, waarbij hij voor het algemene deel heeft verwezen naar het in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaak met het zaaknummer 16/129 ingediende zogenoemde moederverweerschrift.
    
    
    
      
        Naheffingsaanslag 2007 (16/487)
      
      Verweerder heeft voor het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 aan eiseres met dagtekening 31 juli 2012 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 68.832. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 10.502 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar van 15 december 2015 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder het zaaknummer 16/487.
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend, waarbij hij voor het algemene deel heeft verwezen naar het in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaak met het zaaknummer 16/129 ingediende zogenoemde moederverweerschrift
    
    
    
      
        Naheffingsaanslag 2009 (16/1790)
      
      Verweerder heeft voor het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 aan eiseres met dagtekening 27 november 2014 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 58.771. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 8.254 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar van 15 maart 2016 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder het zaaknummer 16/1790.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend, waarbij hij voor het algemene deel heeft verwezen naar het in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaak met het zaaknummer 16/129 ingediende zogenoemde moederverweerschrift
    
    
    
      
        Naheffingsaanslag 2010 (16/1791)
      
      Verweerder heeft voor het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 aan eiseres met dagtekening 29 oktober 2015 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 61.406. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 9.355 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 61.406.
    
    
    
      Bij uitspraken op bezwaar van 15 maart 2016 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder het zaaknummer 16/1791.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend, waarbij hij voor het algemene deel heeft verwezen naar het in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaak met het zaaknummer 16/129 ingediende zogenoemde moederverweerschrift
    
    
    
      
        Naheffingsaanslag 2011 (16/1792)
      
      Verweerder heeft voor het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 aan eiseres met dagtekening 29 oktober 2015 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 46.882. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 5.882 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 46.882.
    
    
    
      Bij uitspraken op bezwaar van 15 maart 2016 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder het zaaknummer 16/1792.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend, waarbij hij voor het algemene deel heeft verwezen naar het in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaak met het zaaknummer 16/129 ingediende zogenoemde moederverweerschrift
    
    
    
      
        Naheffingsaanslag 2012 (17/2639)
      
      Verweerder heeft voor het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 aan eiseres met dagtekening 24 september 2016 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 64.595. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 8.939 aan belastingrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 32.297.
    
    
    
      Bij uitspraken op bezwaar van 7 juli 2017 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder het zaaknummer 17/2639.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend, waarbij hij voor het algemene deel heeft verwezen naar het in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaak met het zaaknummer 16/129 ingediende zogenoemde moederverweerschrift, alsmede naar de verweerschriften in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaken en 16/115 (het zogenoemde standaardverweerschrift) en 17/2633 (het zogenoemde “verweerschrift navorderingsaanslag IB/PVV 2013”).
    
    
    
      
        Naheffingsaanslag 2013 (17/2640)
      
      Verweerder heeft voor het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 aan eiseres met dagtekening 24 september 2016 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 81.795. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 8.865 aan belastingrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 40.487.
    
    
    
      Bij uitspraken op bezwaar van 7 juli 2017 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder het zaaknummer 17/2640.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend, waarbij hij voor het algemene deel heeft verwezen naar het in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaak met het zaaknummer 16/129 ingediende zogenoemde moederverweerschrift, alsmede naar de verweerschriften in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaken en 16/115 (het zogenoemde standaardverweerschrift) en 17/2633 (het zogenoemde “verweerschrift navorderingsaanslag IB/PVV 2013”).
    
    
    
      
        Naheffingsaanslag 2014 (17/2641)
      
      Verweerder heeft voor het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 aan eiseres met dagtekening 24 september 2016 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 95.262. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 6.753 aan belastingrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 47.631.
    
    
    
      Bij uitspraken op bezwaar van 7 juli 2017 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep geregistreerd onder het zaaknummer 17/2641.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend, waarbij hij voor het algemene deel heeft verwezen naar het in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaak met het zaaknummer 16/129 ingediende zogenoemde moederverweerschrift, alsmede naar de verweerschriften in de eveneens bij de rechtbank aanhangige zaken en 16/115 (het zogenoemde standaardverweerschrift) en 17/2633 (het zogenoemde “verweerschrift navorderingsaanslag IB/PVV 2013”).
    
    
    
      
        Alle zaken
      
    
    
    
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 september 2018. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde, bijgestaan door [naam] en [naam] .
      Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [naam] , [naam] , [naam] en [naam] . Ter zitting zijn gezamenlijk met de onderhavige zaken behandeld de zaken betreffende de vennootschapsbelasting van [X] Beheer BV met de zaaknummers 16/129 t/m 16/132, 16/1788, 16/1789, 17/2636 t/m 17/2638. Ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek geschorst.
    
    
    
      De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting hervat op 25 september 2018. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde, bijgestaan door [naam] en [naam] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [naam] , [naam] , [naam] , [naam] en [naam] .
      Verder zijn ter zitting verschenen en gehoord de namens eiseres opgeroepen getuigen [naam getuige] , [naam getuige] , [naam getuige] en [naam getuige] . Ter zitting zijn wederom gezamenlijk met de onderhavige zaken behandeld de zaken betreffende de vennootschapsbelasting van [X] Beheer BV met de zaaknummers 16/129 t/m 16/132, 16/1788, 16/1789, 17/2636 t/m 17/2638
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    
      1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.  
    
    
    
      1.1.
      
        [X] Beheer BV ( [X] BV)is opgericht op 31 maart 1992 en gevestigd op het adres [a-straat #] te [B] . Alle aandelen van [X] BV worden gehouden door mevrouw [F] . Zij is ook, tezamen met haar echtgenoot [G] bestuurder van [X] BV. Het hoofdkantoor van de zogenoemde [X-Groep] , bestaande uit [X] BV en de aan haar gelieerde besloten vennootschappen, is gelegen aan de [c-weg #] te [D] , alwaar onder meer de administratie wordt verwerkt.
      
    
    
      1.2.
      
        [X] BV vormt sinds 17 november 1994 tezamen met [V] BV een fiscale eenheid voor de omzetbelasting. Vanaf 1 augustus 1999 maakt [Y ] BV ( [Y ] BV), waarvan [X] BV enig aandeelhouder is, ook deel uit van de fiscale eenheid. [X] BV is sinds 1 maart 1992 bestuurder van [Y ] BV. [F] en [G] zijn beiden de (feitelijke) bestuurders van [Y ] BV.
      
    
    
      1.3.
      Per 28 september 2006 is de naam van [V] BV gewijzigd in [Z] BV ( [Z] BV). Vanaf 28 september 2006 worden de aandelen in [Z] BV niet meer gehouden door [X] BV, maar door [P] BV ( [P] BV), die met ingang van haar oprichting op 28 september 2006 ook is toegetreden tot de fiscale eenheid. De aandelen in [P] BV worden sinds de oprichting gehouden door [X] BV. Zowel vóór als na 28 september 2006 is [G] enig bestuurder van [Z] BV.
      
    
    
      1.4.
      
        [G] was vanaf 18 mei 1999 tot 28 september 2006 enig aandeelhouder en bestuurder van [Q] BV ( [Q] BV). Per 28 september 2006 heeft [G] zijn aandelen in [Q] BV overgedragen aan [X] BV en is [Q] BV toegetreden tot de fiscale eenheid. [G] is bestuurder gebleven van [Q] BV. Tot 28 september 2006 was [Q] BV zelfstandig belastingplichtig voor de omzetbelasting. 
      
    
    
      1.5.
      Op 11 juli 2005 is [R] BV ( [R] BV) opgericht. De aandelen van [R] BV worden vanaf de oprichting houden door [Q] BV. [R] BV is, evenals haar moedermaatschappij, per 28 september 2006 toegetreden tot de fiscale eenheid. Voor die toetreding was [R] BV zelfstandig belastingplichtig voor de omzetbelasting. 
      
      
        Schematisch ziet de organisatiestructuur van de [X-Groep] er als volgt uit:
      
      
      
        Toestand vóór 28 september 2006:
      
      
        
          
        
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
        Toestand ná 28 september 2006:
      
      
      
        
          
        
      
      
      
    
    
      1.6.
      Bij brief van 31 mei 2007 heeft verweerder meegedeeld dat de fiscale eenheid voor de omzetbelasting met ingang van 28 september 2006 bestaat uit [G] , [X] BV, [Y ] BV, [Z] BV, [Q] BV, [P] BV en [R] BV.
      
    
    
      1.7.
      De activiteiten van [X] BV bestaan uit beheersactiviteiten. 
      
    
    
      1.8.
      
        [Y ] BV exploiteert een wokrestaurant, met de mogelijkheid om maaltijden af te halen, aan het [a-straat #] te [B] . Het restaurant en het afhaalgedeelte hebben elk een aparte ingang. De dagelijkse leiding van het wokrestaurant is in handen van [F] en haar zoon [J] .
      
    
    
      1.9.
      
        [Z] BV exploiteert op dezelfde wijze sinds juli 2007 een wokrestaurant aan de [b-straat #] te [B] . Het desbetreffende pand is op 1 juni 2006 aangekocht door [P] BV. Vanaf deze datum is begonnen met de verbouwing tot wokrestaurant. De dagelijkse leiding van het wokrestaurant is in handen van [H] , de dochter van [G] en [F] , en haar echtgenoot [K] .
      
    
    
      1.10.
      De bedrijfsactiviteiten van [Q] BV bestaan uit de im- en export van goederen (groothandel) van Chinese artikelen, alsmede uit het inrichten van hotels.
      
    
    
      1.11.
      De bedrijfsactiviteiten van [R] BV bestaan uit de verkoop van Chinese artikelen (detailhandel), alsmede uit de verhuur van onroerende zaken. De activiteiten zijn in 2006 gestaakt. 
      
    
    
      1.12.
      
        [P] BV verhuurt onroerende zaken aan gelieerde maatschappijen.
      
    
    
      1.13.
      
        [Y ] BV maakt gebruik van een kassasysteem dat afkomstig is van, en ontwikkeld is door, [I] V.O.F. De factuur van de levering en installatie van dit kassasysteem is van 15 november 2005. Deze factuur betreft versie 1.8 van het kassasysteem Yitong. In augustus 2011 is versie 2.9 van dit kassasysteem geïnstalleerd bij [Y ] BV.
    
    
      1.14.
      
        [Z] BV maakt sinds halverwege 2007 gebruik van een kassasysteem dat afkomstig is van, en ontwikkeld is door, [I] V.O.F. Dit betreft versie 2.6 van het kassasysteem Yitong.
      
    
    
      1.15.
      Op 17 juni 2007 is in het kader van een 'Landelijk interventieproject Wokrestaurants' door medewerkers van de Belastingdienst een waarneming ter plaatse uitgevoerd bij [Y ] BV. Hierbij is aan [Y ] BV een brief uitgereikt, waarin staat vermeld dat er een mogelijkheid is tot vervolgonderzoek in de periode 17 juni 2007 tot en met 1 januari 2008.
      
    
    
      1.16.
      Dit vervolgonderzoek heeft bestaan uit het uitvoeren van onaangekondigde (heimelijke) zichtwaarnemingen en aankopen op veertien dagen in de periode van 31 oktober 2007 tot en met 28 december 2008 bij het restaurant en het afhaalgedeelte van [Y ] BV. Daarbij is het aantal in het restaurant aanwezige klanten geteld. Tevens is geteld hoeveel transacties er zijn geweest in het afhaalgedeelte. Verder hebben de medewerkers van de Belastingdienst gerechten en dranken genuttigd in het restaurant dan wel afgehaald bij het afhaalgedeelte. Deze gerechten en dranken zijn steeds contant betaald, waarbij de medewerkers van de Belastingdienst een bon hebben ontvangen. 
      
    
    
      1.17.
      Verweerder heeft in de periode van 28 september 2008 tot en met 23 december 2008 bij [Z] BV op acht dagen onaangekondigde (heimelijke) zichtwaarnemingen en aankopen uitgevoerd bij het restaurant en/of het afhaalgedeelte. Daarbij is het aantal in het restaurant aanwezige klanten geteld. Tevens is er op vijf dagen geteld hoeveel transacties er zijn geweest in het afhaalgedeelte. Verder hebben de medewerkers van de Belastingdienst op vijf dagen gerechten en dranken genuttigd in het restaurant dan wel afgehaald bij het afhaalgedeelte. Deze gerechten en dranken zijn steeds contant betaald, waarbij de medewerkers van de Belastingdienst een bon hebben ontvangen. 
      
    
    
      1.18.
      Verweerder heeft bij [X] BV, [Y ] BV en [Z] BV boekenonderzoeken ingesteld naar de aanvaardbaarheid van onder meer de aangiften omzetbelasting voor de jaren 2006 tot en met 2008. Deze boekenonderzoeken zijn aangevangen op 2 september 2009. Van deze boekenonderzoeken zijn drie op 11 juni 2012 gedagtekende rapporten opgemaakt.
      
    
    
      1.19.
      Volgens het rapport van het bij [Y ] BV gehouden boekenonderzoek is onder meer het volgende vastgesteld ten aanzien van de werkwijze met betrekking tot de kasadministratie. De centrale computerkassa van het restaurant van [Y ] BV staat vóór in de hal bij de entree. Deze centrale kassa is gekoppeld met alle zes computers in het restaurant. Via de centrale kassa wordt met de klanten afgerekend. De centrale kassa wordt alleen bediend door [F] of [J] . Het afhaalgedeelte beschikt over een aparte kassa, die niet verbonden is met de kassa in het restaurant.
      
    
    
      1.20.
      Aan het einde van de avond worden de kassa’s van [Y ] BV afgeslagen door [F] of [J] . Op de kassa-afslagen staat de totale dagomzet, die voor wat betreft het restaurant wordt gesplitst in het wokgedeelte en het à la cartegedeelte. De omzet wordt op deze kassa-afslagen daarnaast gesplitst in diverse groepen dranken hoog/laag en gerechten. Er worden tevens afslagen gemaakt van de pinautomaten. Na vergelijking van het aanwezige kasgeld met de kassa-afslagen, wordt achterop de bonnen van de kassa-afslagen een uitsplitsing gemaakt tussen contante ontvangsten, pinbetalingen, creditcards en te verzenden facturen. Contant ontvangen fooien worden rechtstreeks in een potje voor het personeel gedaan. Gepinde fooien worden uit de kassa gehaald en in het fooienpotje gedaan. Het kasgeld en de onderliggende bescheiden worden in een envelop gedaan. Deze envelop wordt aan [F] meegegeven. Haar echtgenoot [G] neemt deze envelop met de kassa-afslagen vervolgens mee naar het hoofdkantoor van de [X-Groep] in [D] . Het kasgeld stort hij af bij de bank. De door [G] aan het hoofdkantoor te [D] verstrekte kas- en overige bescheiden betreffende het restaurant aan [a-straat] worden door een medewerkster van het kantoor te [D] in de boekhouding verwerkt. 
      
    
    
      1.21.
      Volgens het rapport van het bij [Z] BV gehouden boekenonderzoek is het volgende vastgesteld ten aanzien van de werkwijze met betrekking tot de kasadministratie. De centrale computerkassa van het restaurant staat vóór in de hal bij de entree. Deze centrale kassa is gekoppeld met alle zeven computers/terminals in het restaurant. Via de centrale kassa wordt met de klanten afgerekend. De centrale kassa wordt alleen bediend door [H] en [K] . Het afhaalgedeelte beschikt over een aparte kassa, die gekoppeld is met de kassa in het restaurant.
      
    
    
      1.22.
      Aan het einde van de avond worden de kassa’s bij [Z] BV afgeslagen door [H] of [K] . Op de kassa-afslagen staat de totale dagomzet van het restaurant en de afhaal, waarbij de omzet wordt gesplitst in diverse groepen dranken hoog/laag en gerechten. Er worden tevens afslagen gemaakt van de pinautomaten. Na vergelijking van het aanwezige kasgeld met de kassa-afslagen, wordt achterop de bonnen van de kassa-afslagen een uitsplitsing gemaakt tussen contante ontvangsten, pinbetalingen, creditcards, betalingen op rekening en ontvangen waardebonnen. Contant ontvangen fooien worden in een potje voor het personeel gedaan. Gepinde fooien worden in het kassasysteem in mindering gebracht op de contante ontvangsten, maar worden niet in het potje voor het personeel gedaan. Het kasgeld en de onderliggende bescheiden worden in een envelop gedaan. Deze envelop wordt op enig moment naar het woonadres van [G] en [F] gebracht. [G] neemt deze envelop met de kassa-afslagen mee naar hoofdkantoor van de [X-Groep] in [D] . Het kasgeld stort hij af bij de bank. De door [G] aan het hoofdkantoor te [D] verstrekte kas- en overige bescheiden betreffende het restaurant aan [b-straat] worden door een medewerkster van het kantoor te [D] in de boekhouding verwerkt. 
      
    
    
      1.23.
      Tijdens de bij [Y ] BV en [Z] BV gehouden boekenonderzoeken zijn de bij de onaangekondigde (heimelijke) zichtwaarnemingen en aankopen verkregen gegevens (zoals tellingen van aantal klanten en verkregen kassabonnen) vergeleken met de in de kassabestanden aanwezige gegevens. Op grond hiervan hebben de controleambtenaren geconcludeerd dat het aannemelijk is dat niet de werkelijke omzet van de restaurants is aangegeven. 
      
    
    
      1.24.
      Volgens het rapport van het boekenonderzoek bij [Y ] BV zijn de volgens de jaarstukken behaalde brutowinstpercentages voor de jaren 2006, 2007 en 2008 niet representatief door het in mindering brengen van provisie creditcards op de omzet, het hanteren van een stelpost voor voorraden en het (onjuist) verwerken van ontvangen bonussen op de inkopen. Verweerder heeft daarom de brutowinstpercentages herrekend en deze beoordeeld naar de groepen dranken verlaagd tarief, dranken algemeen tarief en keuken. Volgens het rapport bedragen de brutowinstpercentages aldus voor de jaren 2006, 2007 en 2008 voor dranken algemeen tarief respectievelijk (afgerond) 178%, 158% en 148% en voor dranken laag tarief respectievelijk (afgerond) 300%, 284% en 288%, indien de dranken voor een normale prijs verkocht zijn. De brutowinstpercentages voor de keuken zijn dan respectievelijk (afgerond)194%, 150% en 145%.
      
    
    
      1.25.
      
        In het rapport van het boekenonderzoek bij [Y ] BV is daarnaast een theoretische omzetberekening gemaakt voor de jaren 2006, 2007 en 2008. Daarvoor zijn van diverse leveranciers inkopen dranken opgevraagd voor het jaar 2008. Bij de berekening is onder andere rekening gehouden met verkoop via all-in-prijzen, personeelsgebruik en weggevers. Voor een uitgebreide omschrijving van deze theoretische omzetberekening wordt verwezen naar paragraaf 6.3.4 van het rapport van het boekenonderzoek en de daarbij behorende bijlage 11. 
        De bevonden theoretische brutowinstpercentages voor het jaar 2008 zijn: 
      
      - voor dranken algemeen tarief: 244,7%, gehanteerd werd 225% als correctie;
      - voor dranken verlaagd tarief: 489,5% gehanteerd werd 470% als correctie; en
      - voor de keuken: 252%.
      Voor het jaar 2007 zijn de brutowinstpercentages berekend uitgaande van de aantallen van 2008 met aanpassing van de in- en verkoopprijzen. De bevonden theoretische brutowinstpercentages voor het jaar 2007 zijn:
      - voor dranken algemeen tarief: 240,2%, gehanteerd werd 220% als correctie;
      - voor dranken verlaagd tarief: 447,3% gehanteerd werd 425% als correctie; en
      - voor de keuken: 237%.
      Voor het jaar 2006 zijn de brutowinstpercentages van 2007 toegepast. 
      
    
    
      1.26.
      Gelet op de theoretisch berekende brutowinstpercentages is in het rapport van het boekenonderzoek van [Y ] BV geconcludeerd dat de omzet voor de jaren 2006, 2007 en 2008 als volgt moet worden gecorrigeerd:
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  “
                
              
              
                
              
              
                
                  2006
                
              
              
                
                  2007
                
              
              
                
                  2008
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  dranken hoog
                
              
              
                
                  € 48.216
                
              
              
                
                  € 57.253
                
              
              
                
                  € 56.983
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  dranken laag
                
              
              
                
                  € 114.019
                
              
              
                
                  € 119.169
                
              
              
                
                  € 124.223
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  keuken
                
              
              
                
                  € 561.003
                
              
              
                
                  € 666.308
                
              
              
                
                  € 698.329
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  totaal omzetcorrecties
                
              
              
                
                  € 723.237
                
              
              
                
                  € 842.730
                
              
              
                
                  € 879.534
                
              
              
                
                  ”.
                
              
            
          
        
      
      
      
        Deze correcties hebben volgens dit rapport onderstaande gevolgen voor de verschuldigde omzetbelasting:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  “
                
              
              
                
                  correctie omzetbelasting
                
              
              
                
                  2006
                
              
              
                
                  2007
                
              
              
                
                  2008
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  meer verschuldigde omzetbelasting hoog 19%
                
              
              
                
                  € 9.161
                
              
              
                
                  € 10.878
                
              
              
                
                  € 10.827
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  minder verschuldigde omzetbelasting laag 6% (stempelkaarten)
                
              
              
                
              
              
                
                  -€ 465
                
              
              
                
                  -€ 1.053
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  meer verschuldigde omzetbelasting laag 6%
                
              
              
                
                  € 40.501
                
              
              
                
                  € 47.129
                
              
              
                
                  € 49.353
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  totaal meer te betalen omzetbelasting
                
              
              
                
                  € 49.662
                
              
              
                
                  € 57.542
                
              
              
                
                  € 59.127
                
              
              
                
                  ”.
                
              
            
          
        
      
      
      
        In het rapport van het bij [X] BV ingestelde boekenonderzoek (paragraaf 4.2.1) zijn daarom de volgende correcties voorgesteld:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  “
                
              
              
                
                  Omzetbelastingcorrectie 1
                
              
              
                
                  2006
                
              
              
                
                  € 49.662
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
                  2007
                
              
              
                
                  € 57.542
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
                  2008
                
              
              
                
                  € 59.127
                
              
              
                
                  ”.
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.27.
      Volgens het rapport van het boekenonderzoek bij [Z] BV zijn de volgens de jaarstukken behaalde brutowinstpercentages voor de jaren 2007 en 2008 niet representatief door de in rekening gebrachte personeels- en reiskosten bij catering, het in mindering brengen van provisie creditcards op de omzet, het hanteren van een stelpost voor voorraden onderverdeeld naar soort inkoop en het verwerken van ontvangen bonussen op de inkopen. Verweerder heeft daarom de brutowinstpercentages herrekend en deze beoordeeld naar de groepen dranken verlaagd tarief, dranken algemeen tarief en keuken. Volgens het rapport bedragen de brutowinstpercentages aldus voor de jaren 2007 en 2008 voor dranken algemeen tarief respectievelijk 217,7% en 193% en voor dranken laag tarief respectievelijk 407,2% en 385,2%, indien de dranken voor een normale prijs verkocht zijn. 
      
    
    
      1.28.
      
        In het rapport van het boekenonderzoek bij [Z] BV is daarnaast een theoretische omzetberekening gemaakt voor de jaren 2007 en 2008. Daarvoor zijn van diverse leveranciers inkopen dranken opgevraagd voor de jaren 2007 en 2008. Bij de berekening is onder andere rekening gehouden met verkoop via all-in-prijzen en personeelsgebruik. Voor een uitgebreide omschrijving van deze theoretische omzetberekening wordt verwezen naar paragraaf 6.2.3 van het rapport van het boekenonderzoek en de daarbij behorende bijlage 11. 
        De bevonden theoretische brutowinstpercentage voor het jaar 2008 zijn:
      
      - voor dranken algemeen tarief: 216,4%, gehanteerd werd 200% als correctie en
      - voor dranken verlaagd tarief: 425,2%, gehanteerd werd 410% als correctie; en
      - voor de keuken: 271,6%.
      De bevonden theoretische brutowinstpercentages voor het jaar 2007 zijn:
      - voor dranken algemeen tarief: 233,7%, gehanteerd werd 220% als correctie;
      - voor dranken verlaagd tarief: 460,9% gehanteerd werd 445% als correctie; en
      - voor de keuken 225,4%.
      
    
    
      1.29.
      Gelet op de theoretisch berekende brutowinstpercentages is in het rapport van het boekenonderzoek van [Z] BV geconcludeerd dat de omzet voor de jaren 2007 en 2008 moet als volgt moet worden gecorrigeerd:
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  “
                
              
              
                
              
              
                
                  2007
                
              
              
                
                  2008
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  dranken hoog
                
              
              
                
                  € 2.705
                
              
              
                
                  € 15.883
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  dranken laag
                
              
              
                
                  € 27.531
                
              
              
                
                  € 63.851
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  keuken
                
              
              
                
                  € 88.378
                
              
              
                
                  € 274.164
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  totaal omzetcorrecties
                
              
              
                
                  € 118.613
                
              
              
                
                  € 353.899
                
              
              
                
                  ”.
                
              
            
          
        
      
      
      
        Deze correcties hebben volgens dit rapport onderstaande gevolgen voor de verschuldigde omzetbelasting:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  “
                
              
              
                
                  correctie omzetbelasting
                
              
              
                
                  2007
                
              
              
                
                  2008
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  meer verschuldigde omzetbelasting hoog 19%
                
              
              
                
                  € 514
                
              
              
                
                  € 3.018
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  meer verschuldigde omzetbelasting laag 6%
                
              
              
                
                  €6.955
                
              
              
                
                  € 20.281
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
                  totaal meer te betalen omzetbelasting
                
              
              
                
                  € 7.468
                
              
              
                
                  € 23.299
                
              
              
                
                  ”.
                
              
            
          
        
      
      
      
        In het rapport van het bij [X] BV ingestelde boekenonderzoek (paragraaf 4.2.1) zijn daarom de volgende correcties voorgesteld:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  “
                
              
              
                
                  Omzetbelastingcorrectie 2
                
              
              
                
                  2007
                
              
              
                
                  € 7.468
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
                  2008
                
              
              
                
                  € 23.299
                
              
              
                
                  ”.
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.30.
      Naar aanleiding van de bevindingen uit de bij [Y ] BV en [Z] BV gehouden waarnemingen ter plaatse en de bij [X] BV, [Y ] BV en [Z] BV ingestelde  boekenonderzoeken is een strafrechtelijk onderzoek aangevangen tegen [Y ] BV, [Z] BV, [G] , [F] , [H] , [K] , [J] , [L] (de echtgenote van [J] ), [I] V.O.F., en de vennoten van [I] V.O.F. 
      
    
    
      1.31.
      In de loop van het strafrechtelijk onderzoek heeft de FIOD de beschikking gekregen over twee processen-verbaal van de Criminele Inlichtingen Eenheid van de Sociale Inlichtingen en Opsporingsdienst. Hieruit komt naar voren dat voor het kassasysteem Yitong een module beschikbaar is waarmee omzet afgeroomd kan worden.
    
    
      1.32.
      Op 29 september 2011 hebben er op diverse locaties van de [X-Groep] alsmede bij [N] , de leverancier van het kassasysteem Yitong, door de FIOD doorzoekingen ter inbeslagneming plaatsgevonden. 
      
    
    
      1.33.
      Bij de doorzoeking van de woning van [N] zijn onder andere gegevensdragers in beslaggenomen. Tijdens het onderzoek naar deze gegevensdragers zijn de programma’s Tetris.exe en Backup.exe aangetroffen. De DIGI-afdeling van de FIOD heeft onderzoek gedaan naar deze programma’s. 
      
    
    
      1.34.
      Bij de doorzoeking van het restaurant aan [a-straat] zijn diverse computers en gegevensdragers aangetroffen. Hiervan zijn images gemaakt, alsmede van een in een computer aangetroffen USB-stick met als opschrift “afhaal”. ”. Hierop staat het programma Backup.exe. De in beslaggenomen USB-stick heeft de FIOD op 26 juni 2012 teruggegeven aan [Y ] BV.
      
    
    
      1.35.
      Bij de doorzoeking van het restaurant aan [b-straat] zijn eveneens computers en gegevensdragers aangetroffen, waarvan images zijn gemaakt. Daarbij is in een la bij de receptie, waar de centrale kassa staat, een USB-stick aangetroffen, waarop het programma Backup.exe staat. De in beslaggenomen USB-stick heeft de FIOD op 26 juni 2012 teruggegeven aan [Z] BV.
      
    
    
      1.36.
      Uit het onderzoek van de DIGI-afdeling van de FIOD komt naar voren dat in het programma Backup.exe een programma zit verstopt, waarmee omzet c.q. kassabonnen verwijderd kan (kunnen) worden uit het kassasysteem Yitong, versie 2. Het Backup.exe programma wordt gestart, nadat een viercijferige code wordt ingetoetst. Het afroomprogramma wordt pas gestart, nadat een achtcijferige code wordt ingetoetst. Met het afroomprogramma kan alleen contante omzet worden verwijderd. Voor wat betreft het afhaalgedeelte geldt daarbij de restrictie dat de doorlopende nummering van de bonnen niet mag worden onderbroken. De werking van dit afroomprogramma is uitvoerig toegelicht in een instructiefilm van het Ministerie van Financiën, waarvan verweerder een kopie op Cd-rom in het geding heeft gebracht.
      
    
    
      1.37.
      Uit het onderzoek van de DIGI-afdeling van de FIOD komt naar voren dat in het programma Tetris.exe een programma zit verstopt, waarmee kassabonnen - en daarmee omzet - verwijderd kunnen worden uit het kassasysteem Yitong, versie 1. Als Tetris.exe wordt geopend, wordt er een spelletje opgestart. Echter, als Tetris.exe wordt geopend in het kassasysteem Yitong, wordt niet het spelletje, maar het afroomprogramma opgestart. Bij de doorzoekingen op de diverse locaties van de [X-Groep] is geen USB-stick met het programma Tetris.exe aangetroffen.
      
    
    
      1.38.
      De kassaprogramma’s Yitong, versie 1 en 2, en de bijbehorende afroomprogramma’s die verstopt zitten in de programma’s Tetris.exe en Backup.exe, zijn in het kader van het bij 1.30 bedoelde strafrechtelijk onderzoek ook door het Nederlands Forensisch Instituut (NFI) onderzocht. De bevindingen uit dit onderzoek heeft het NFI vastgelegd in een op 13 juli 2012 gedateerd rapport. De bevindingen uit het onderzoek van de DIGI-afdeling van de FIOD zijn consistent met die van het NFI.
      
    
    
      1.39.
      In het rapport van het NFI is op de door de FIOD gestelde onderzoeksvraag of is na te gaan of er in de centrale kassacomputer van [Y ] BV een USB-stick met het programma Tetrix.exe heeft gezeten, geantwoord dat er een zeer sterke indicatie is dat aan deze kassacomputer een externe harde schijf is gekoppeld met daarop aanwezig Tetris.exe en het daarin verstopte afroomprogramma. Op de door de FIOD gestelde onderzoeksvraag of Tetris.exe is gestart op de centrale computerkassa van [Y ] BV, heeft het NFI geantwoord dat er een sterke indicatie is dat het in Tetris.exe verstopte afroomprogramma minimaal één keer is gestart op de centrale computerkassa van [Y ] BV. Volgens het rapport is niet na te gaan hoeveel omzet er met Backup.exe is afgeroomd, omdat het programma eraserl.exe zeer waarschijnlijk alle sporen van de afgeroomde omzet verwijdert.
      
    
    
      1.40.
       In het rapport van het NFI is in antwoord op de onderzoeksvraag of is te bewijzen dat de bij [Y ] BV en [Z] BV aangetroffen USB-sticks (zie bij 1.42 en 1.43) met het programma Backup.exe zijn gebruikt, geantwoord dat is gezocht naar sporen die het programma Backup.exe achterlaat en sporen van de USB-sticks. Volgens het rapport laat het programma Backup.exe sporen achter in de vorm van bestanden met de namen JEn [nummer].tmp en colour.properties. De bestanden colour.properties zijn sporen van het starten van de afroomfunctionaliteit binnen Back-up.exe. Deze bestanden worden bij het starten van de afroomfunctionaliteit verwijderd en opnieuw geschreven. De JEn [nummer].tmp-bestanden worden aangemaakt op het moment dat de USB-stick met de afroommodule op het kassasysteem wordt aangesloten en Backup.exe wordt aangeroepen. Deze sporen (JEn [nummer].tmp en colour.properties) zijn in de perioden van 23 augustus 2011 tot en met 26 augustus 2011, 26 augustus 2011 tot en met 28 september 2011 en de periode omstreeks 28 september 2011 in verschillende hoeveelheden en sterktes aangetroffen op de centrale computerkassa van [Y ] BV. In de perioden van 18 juli 2007 tot en met 20 augustus 2007, 20 augustus 2007 tot en met 28 september 2011 en de periode omstreeks 28 september 2011 zijn deze sporen in verschillende hoeveelheden en sterktes aangetroffen op de centrale computerkassa van [Z] BV. Volgens het rapport is niet na te gaan hoeveel omzet er met Backup.exe is afgeroomd, omdat het programma eraserl.exe zeer waarschijnlijk alle sporen van de afgeroomde omzet verwijdert.
      
    
    
      1.41.
      Op 16 oktober 2013 is door [naam] een zogenaamd EDP-audit controledossier opgemaakt. Hierin staat vermeld dat de sporen zoals die genoemd zijn in het rapport van het NFI allemaal zijn aangetroffen op de gemaakte images van de kassacomputers van [Y ] BV en [Z] BV. Deze conclusie is gebaseerd op de bij het tiendagenstuk van verweerder van 6 september 2018 gevoegde bijlagen 5a en 5b, die een vermelding bevatten van de op de kassacomputers aangetroffen JEn [nummer].tmp-bestanden betreffende de aansluiting van de USB-stick op het kassasysteem en het aanroepen van Backup.exe. Uit deze bijlagen volgt dat deze sporen op de gemaakte images van de centrale kassacomputer van het restaurant van [Y ] BV in de periode van 23 augustus 2011 tot en met 28 september 2011 39 maal zijn aangetroffen. Deze sporen zijn volgens bedoelde bijlagen op de gemaakte images van de centrale kassacomputer van het restaurant van [Z] BV in de perioden
      - vanaf 17 juli 2007 tot en met 31 december 2007 circa 146 maal;
      - vanaf 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 circa 316 maal;
      - vanaf 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 circa 307 maal;
      - vanaf 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 circa 306 maal;
      - vanaf 1 januari 2011 tot en met 28 september 2011 circa 252 maal aangetroffen.
      
    
    
      1.42.
      Ter zitting heeft [naam] naar aanleiding van de bij 1.39 bedoelde constatering door het NFI desgevraagd verklaard dat tijdens het strafrechtelijk onderzoek is geconstateerd dat het in Tetris.exe verstopte afroomprogramma in het jaar 2011 één keer is geopend. 
      
    
    
      1.43.
      Verweerder heeft bij zijn tiendagenstuk als bijlage 5c een uitdraai uit de centrale kassacomputer van [Z] BV over het jaar 2008 gevoegd. Hierop staan de tijdstippen van de dagafsluitingen vermeld alsmede de tijdstippen waarop de Jen [nummer].tmp-bestanden betreffende de aansluiting van de USB-stick en het aanroepen van Backup.exe zijn aangetroffen. Volgens deze uitdraai vinden de dagafsluitingen plaats nadat Backup.exe is aangeroepen.
      
    
    
      1.44.
      De FIOD heeft in het kader van het strafrechtelijk onderzoek de woning aan de [d-straat #] te [B] van [G] en [F] doorzocht. Daarbij heeft de FIOD onder meer twee enveloppen, een rode en een witte, aangetroffen met daarin kassastukken betreffende de dagomzet op 26 september 2011 van het restaurant aan [a-straat] . Op de rode enveloppe is genoteerd “26-9-11 X”. In deze enveloppe zat een kassa-afslag “Totaal” van 26 september 2011, waarop € 4.147,75 aan contante omzet staat vermeld. Op de witte enveloppe is genoteerd “26-9-11 Bank”. Hierin zat onder meer een kassa-afslag “Totaal” van 26 september 2011, waarop € 2.057,10 aan contante omzet staat vermeld. Op een door de FIOD gemaakte uitdraai van het (door de FIOD gekopieerde) kassasysteem van het restaurant aan [a-straat] bedraagt de contante omzet op 26 september 2011 € 2.057,10.
      
    
    
      1.45.
      
        De FIOD heeft eveneens de woning aan de [e-straat #] van [H] en [K] doorzocht. Daarbij heeft de FIOD over de periode van 24 september 2011 tot en met 28 september 2011 een tiental enveloppen aangetroffen met daarin contant geld en kassastukken betreffende de dagomzet van het restaurant aan [b-straat] . Vanaf 24 september 2011 tot en met 27 september 2011 zijn van elke dag twee enveloppen aangetroffen. Op de ene enveloppe staat de datum en “Bank” genoteerd en op de andere enveloppe staat de datum en “X” genoteerd. Van de dag 28 september 2011 zijn ook twee enveloppen aangetroffen, waarvan op de ene enveloppe de datum en “X” staat genoteerd en op de andere enveloppe alleen de datum “28/9”. In al deze enveloppen zaten kassa-afslagen “Totaal” van de desbetreffende data, waarop een bedrag aan contante omzet staat vermeld. 
        De FIOD heeft een overzicht gemaakt van de bedragen die op deze kassa-afslagen staan vermeld. Volgens dit overzicht staan op de verschillende kassa-afslagen de volgende bedragen en leidt dit tot de volgende verschillen (bedragen in €):
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Datum
              
              
                Enveloppen
                “28/9”of “Bank”
              
              
                Enveloppen “X”
              
              
                Verschil kassa-afslagen
              
            
            
              
                
              
              
                Kassa-afslag
              
              
                geldbedrag
              
              
                Kassa-afslag
              
              
                geldbedrag
              
              
                
              
            
            
              
                24-09-2011
              
              
                1.322,60
              
              
                1.320
              
              
                2.570,40
              
              
                1.250
              
              
                1.247,70
              
            
            
              
                25-09-2011
              
              
                3.094,40
              
              
                3.140
              
              
                5.075,30
              
              
                1.550
              
              
                1.980,90
              
            
            
              
                26-09-2011
              
              
                561,70
              
              
                560
              
              
                1.084,10
              
              
                390
              
              
                522,40
              
            
            
              
                27-09-2011
              
              
                773,70
              
              
                770
              
              
                1.528,70
              
              
                720
              
              
                755,00
              
            
            
              
                28-09-2011
              
              
                1.603,10
              
              
                1.600
              
              
                2.810,60
              
              
                1.220
              
              
                1.207,50
              
            
          
        
      
      
      
        De FIOD heeft over de periode vanaf 24 september 2011 tot en met 28 september 2011 een uitdraai gemaakt van het (door de FIOD gekopieerde) kassasysteem van het restaurant aan [b-straat] . Volgens deze uitdraai is alleen de contante omzet zoals vermeld op de kassa-afslagen uit de enveloppen met “Bank” en “28/9” in het kassasysteem geboekt. 
      
      
    
    
      1.46.
      Tijdens de doorzoeking van het restaurant aan [b-straat] heeft de FIOD een video-opnameapparaat in beslag genomen. Dit apparaat was, uit beveiligingsoogpunt, aangesloten op aantal camera’s, waaronder een camera die gericht stond op de balie met de centrale computerkassa. Op de harde schijf van het video-opnameapparaat stonden beelden opgeslagen over de periode vanaf 9 september 2011 tot en met 29 september 2011. Opsporingsambtenaren van de FIOD hebben deze beelden bekeken. Zij hebben geconstateerd dat [K] op iedere dag in de periode vanaf 9 september 2011 tot en met 28 september 2011 tijdens het afsluiten van de kassa iets uit een la rechts van hem pakte en dat links van hem in de kassacomputer plaatste. Volgens de beelden maakte [K] daarna een toetsende beweging met zijn rechterhand boven het numerieke gedeelte van het toetsenbord. Na deze handeling veranderde het beeldscherm van de kassa. De FIOD heeft aan de hand van de camerabeelden achterhaald dat [K] op dat moment de achtcijferige code “ [code] ” intoetste. Zowel voor- als nadat [K] iets (hetgeen volgens de opsporingsambtenaar vermoedelijk een USB-stick is) uit de la haalde, kwam een smalle strook papier uit een apparaat. Een opsporingsambtenaar van de FIOD heeft een uitvoerige beschrijving gegeven van de beelden van 24 september 2011. Deze beelden staan op een Cd-rom die behoort tot de onderhavige procesdossiers. De opsporingsambtenaar heeft de gevonden geldbedragen in twee bij [H] en [K] aangetroffen enveloppen met de datum 24 september 2011 vergeleken met de waarnemingen op de camerabeelden van die dag. De opsporingsambtenaar heeft vervolgens geconstateerd dat de getelde bankbiljetten volgens de camerabeelden exact overeenkwamen met de aangetroffen bankbiljetten in de enveloppen van 24 september 2011 met het opschrift “Bank” en “X”. 
      
    
    
      1.47.
      Tijdens de doorzoeking door de FIOD van het restaurant aan [a-straat] zijn vier kassabonnen aangetroffen in de prullenbak. Deze kassabonnen zijn in beslaggenomen. Een opsporingsambtenaar van de FIOD heeft vervolgens geconstateerd dat deze kassabonnen niet zijn terug te vinden in het (door de FIOD gekopieerde) kassasysteem van [Y ] BV.
      
    
    
      1.48.
      Tijdens de doorzoeking door de FIOD van het restaurant aan [b-straat] zijn veertien kassabonnen aangetroffen in een afvalbak achter de receptie. Deze kassabonnen zijn in beslaggenomen. Een opsporingsambtenaar van de FIOD heeft vervolgens geconstateerd dat deze kassabonnen niet zijn terug te vinden in het (door de FIOD gekopieerde) kassasysteem van [Z] BV.
      
    
    
      1.49.
      De FIOD heeft tijdens de doorzoeking van de woning van [G] en [F] een verrijdbare kluis aangetroffen, waarin de volgende geldbedragen aanwezig waren:
      - € 82.409
      - $ 123
      - ¥ 14.055.
      Daarnaast zijn in deze kluis sieraden aangetroffen, waarvan de waarde door de dienst Domeinen roerende zaken (Domeinen) is geschat op € 19.692
      
    
    
      1.50.
      In een safeloket, waarvan [F] als huurder stond geregistreerd, heeft de FIOD de volgende geldbedragen aangetroffen:
      - € 71.500
      - $ 3.000
      Daarnaast zijn in dit safeloket sieraden aangetroffen, waarvan de waarde door Domeinen is geschat op € 47.065.
      
    
    
      1.51.
      In een safeloket, waarvan [J] en [L] als huurders staan geregistreerd, heeft de FIOD een geldbedrag van € 568.920 aangetroffen en sieraden naar een door Domeinen geschatte waarde van € 32.531.
      
    
    
      1.52.
      In een safeloket, waarvan [H] als huurder staat geregistreerd, heeft de FIOD een geldbedrag van € 320.190 aangetroffen en sieraden naar een door Domeinen geschatte waarde van € 17.000.
      
    
    
      1.53.
      
        Tijdens het strafrechtelijk onderzoek heeft een medewerkster van de administratie van eiseres in haar hoedanigheid van getuige verklaard:
        ´De onderverdeling was en is als volgt: meneer [G] is in mijn ogen de baas van alle bedrijven. Hij is de vader van de organisatie.’
      
      
    
    
      1.54.
      Eiseres heeft voor het jaar 2006 tot de volgende bedragen (in €) maandaangiften omzetbelasting gedaan:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Januari
              
              
                3.284
              
              
                
              
            
            
              
                Februari
              
              
                5.541
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Maart
              
              
                1.536
              
              
                -/-
              
            
            
              
                April
              
              
                3.540
              
              
                
              
            
            
              
                Mei
              
              
                3.009
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Juni
              
              
                9.176
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Juli
              
              
                1.105
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Augustus
              
              
                6.003
              
              
                
              
            
            
              
                September
              
              
                67.803
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Oktober
              
              
                4.498
              
              
                -/-
              
            
            
              
                November
              
              
                5.340
              
              
                
              
            
            
              
                December
              
              
                4.186
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                78.687
              
              
                -/-
              
            
          
        
      
      
      
    
    
      1.55.
      Verweerder heeft ter behoud van rechten, lopende de boekenonderzoeken, aan eiseres een naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2006 opgelegd.   
      
    
    
      1.56.
      In het rapport van het bij [X] BV ingestelde boekenonderzoek zijn 12 omzetbelastingcorrecties, waaronder de hiervoor bij 1.26 en 1.29 vermelde correcties, voorgesteld voor de jaren 2006 tot en met 2008 tot bedragen van in totaal respectievelijk     € 56.474, € 68.832 en € 88.652.
      
    
    
      1.57.
      Bij de uitspraak op het bezwaar tegen de naheffingsaanslag voor het jaar 2006 heeft verweerder deze naheffingsaanslag verminderd met een bedrag van € 2.395, omdat verweerder alsnog rekening heeft gehouden met een door eiseres overgelegde factuur.
      
    
    
      1.58.
      Eiseres heeft voor het jaar 2007 tot de volgende bedragen (in €) maandaangiften omzetbelasting gedaan:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Januari
              
              
                282
              
              
                
              
            
            
              
                Februari
              
              
                10.092
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Maart
              
              
                38.616
              
              
                -/-
              
            
            
              
                April
              
              
                8.483
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Mei
              
              
                17.091
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Juni
              
              
                26.323
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Juli
              
              
                284
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Augustus
              
              
                618
              
              
                -/-
              
            
            
              
                September
              
              
                449
              
              
                
              
            
            
              
                Oktober
              
              
                1.653
              
              
                
              
            
            
              
                November
              
              
                109
              
              
                
              
            
            
              
                December
              
              
                5.432
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                93.582
              
              
                -/-
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.59.
      Verweerder heeft de naheffingsaanslag voor het jaar 2007, met inachtneming van de correcties uit het controlerapport inzake [X] BV, vastgesteld op € 68.832.
      
    
    
      1.60.
      Eiseres heeft haar beroep gericht tegen de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2008 ingetrokken, nadat verweerder deze naheffingsaanslag bij uitspraak op bezwaar heeft verminderd.
      
    
    
      1.61.
      Eiseres heeft voor het jaar 2009 tot de volgende bedragen (in €) maandaangiften omzetbelasting gedaan:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Januari
              
              
                1.519
              
              
                
              
            
            
              
                Februari
              
              
                13.144
              
              
                
              
            
            
              
                Maart
              
              
                98.037
              
              
                
              
            
            
              
                April
              
              
                141.046
              
              
                
              
            
            
              
                Mei
              
              
                136.074
              
              
                
              
            
            
              
                Juni
              
              
                46.659
              
              
                
              
            
            
              
                Juli
              
              
                43.885
              
              
                
              
            
            
              
                Augustus
              
              
                25.697
              
              
                
              
            
            
              
                September
              
              
                20.180
              
              
                
              
            
            
              
                Oktober
              
              
                15.343
              
              
                
              
            
            
              
                November
              
              
                33.284
              
              
                
              
            
            
              
                December
              
              
                23.687
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                598.555
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.62.
      
        Bij brief van 16 oktober 2014 heeft verweerder ten aanzien van de op te leggen naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2009 onder meer aan eiseres’ gemachtigde meegedeeld:
        “In een brief van 9 september 2013 heeft mijn collge [naam] u bericht over zijn voornemen met betrekking tot de winstcorrecties in de vennootschapsbelasting. Voor berekening van de naheffing omzetbelasting sluit ik daarbij aan. (…)
      
      
      
        
          
            [naam] heeft het volgende geschreven:
        
        
          (…)
        
        
          Het jaar 2009 zelf is niet betrokken in het door ons uitgevoerde boekenonderzoek maar de combinatie van bij dat boekenonderzoek gebleken feiten, de door ons daaruit getrokken conclusies alsmede tijdens het FIOD-onderzoek vergaard bewijsmateriaal maken het hoogst aannemelijk dat in het jaar 2009 door uw cliënte de omzet is afgeroomd en dat daardoor de in de aangifte vennootschapsbelasting verantwoorde omzet en winst te laag is.
        
        
          Ik baseer mijn conclusie op gegevens op een electronische gegevensdrager, een zogenaamde ‘stick’ die het hoogst aannemelijk maken dat ten aanzien van [b-straat] gedurende het gehele jaar 2009 de omzet is afgeroomd. Aangezien omzet- en brutowinstcijfers voor zowel [b-straat] als voor [a-straat] in de jaren 2008, 2009 en 2010 vergelijkbaar zijn concludeer ik dat ook de omzet van ‘ [a-straat] afgeroomd zal zijn.
        
        
          Ik ben van plan de aangegeven omzet van [X] B.V. te corrigeren met euro 435.000 en de aangegeven omzet van [Z] B.V. met euro 374.000, zijnde telkens bij benadering de aangegeven ‘contante omzet’ exclusief BTW. Aanleiding tot de correcties is het feit dat uit de onderzoeken is gebleken dat ± 50% van de contante ontvangsten niet werd verantwoord.
        
        
          De belastbare winst en het belastbare bedrag van [X] Beheer B.V. zal ik corrigeren met euro 809.000 ( = euro 435.000 + euro 374.000).
        
        
          Aangezien de correctie zowel absoluut als relatief gezien omvangrijk is, stel ik mij op het standpunt dat niet de vereiste aangifte in de zin der wet is gedaan zodat sprake is van omkering van de bewijslast.
        
      
      
      
        
          Voor berekening van de verschuldigde omzetbelasting geldt het volgende:
        
      
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Meer ontvangsten
                
              
              
                
              
              
                
                  2009
                
              
            
            
              
                
                  
                    [a-straat]
                  
                
              
              
                
              
              
                
                  € 490.184
                
              
            
            
              
                
                  
                    [b-straat]
                  
                
              
              
                
              
              
                
                  € 400.285
                
              
            
            
              
                
                  Totaal
                
              
              
                
              
              
                
                  € 890.469
                
              
            
            
              
                
                  Omzetbelasting hierin
                
              
              
                
                  6,6%
                
              
              
                
                  € 58.771
                
              
            
            
              
                
                  Meer omzet
                
              
              
                
              
              
                
                  € 831.698
                
              
            
          
        
      
      
      
        
          Aangezien sprake is van een strafrechtelijk onderzoek zal over dit jaar geen boete worden opgelegd.
        
      
      
    
  
  
    De naheffing bedraagt derhalve € 58.771”.
    
    
      1.63.
      Verweerder heeft de naheffingsaanslag voor het jaar 2009 vastgesteld met inachtneming van de omzetbelastingcorrectie zoals weergegeven in zijn brief van 16 oktober 2014.
      
    
    
      1.64.
      Eiseres heeft voor het jaar 2010 tot de volgende bedragen (in €) maandaangiften omzetbelasting gedaan:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Januari
              
              
                16.920
              
              
                
              
            
            
              
                Februari
              
              
                4.085
              
              
                
              
            
            
              
                Maart
              
              
                4.954
              
              
                
              
            
            
              
                April
              
              
                1.133
              
              
                
              
            
            
              
                Mei
              
              
                16.883
              
              
                
              
            
            
              
                Juni
              
              
                1.748
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Juli
              
              
                12.636
              
              
                
              
            
            
              
                Augustus
              
              
                50.701
              
              
                
              
            
            
              
                September
              
              
                45.078
              
              
                
              
            
            
              
                Oktober
              
              
                30.549
              
              
                
              
            
            
              
                November
              
              
                2.494
              
              
                
              
            
            
              
                December
              
              
                18.315
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                202.000
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.65.
      Eiseres heeft voor het jaar 2011 tot de volgende bedragen (in €) maandaangiften omzetbelasting gedaan:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Januari
              
              
                12.084
              
              
                
              
            
            
              
                Februari
              
              
                317
              
              
                
              
            
            
              
                Maart
              
              
                7.477
              
              
                
              
            
            
              
                April
              
              
                7.677
              
              
                
              
            
            
              
                Mei
              
              
                10.514
              
              
                
              
            
            
              
                Juni
              
              
                25.232
              
              
                
              
            
            
              
                Juli
              
              
                13.113
              
              
                
              
            
            
              
                Augustus
              
              
                8.477
              
              
                -/-
              
            
            
              
                September
              
              
                16.060
              
              
                
              
            
            
              
                Oktober
              
              
                21.886
              
              
                
              
            
            
              
                November
              
              
                12.215
              
              
                
              
            
            
              
                December
              
              
                23.419
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                141.517
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.66.
      Bij brief van 5 februari 2015 heeft verweerder ten aanzien van de op te leggen belastingaanslagen vennootschapsbelasting en omzetbelasting voor het jaar 2011 onder meer de hiervoor uit de brief van 9 september 2013 (zie 1.62) geciteerde tekst meegedeeld. Verweerder heeft in deze brief aangekondigd dat voor het jaar 2010 de aangegeven omzet van [Y ] BV zal worden gecorrigeerd met € 521.380 en die van [Z] BV met € 409.012. De totale omzetcorrectie bedraagt dan € 930.392, waarover € 61.406 aan omzetbelasting (6,6%) zal worden geheven. Voor het jaar 2011 wijst verweerder erop dat 75% van de berekende omzetcorrectie wordt meegenomen. Voor het jaar 2011 zal de aangegeven omzet van [Y ] BV worden gecorrigeerd met € 368.901 en die van [Z] BV met € 340.526. De totale omzetcorrectie is dan € 709.427, waarover € 46.822 aan omzetbelasting (6,6%) zal worden geheven. 
      
    
    
      1.67.
      Verweerder heeft de naheffingsaanslagen voor de jaren 2010 en 2011 vastgesteld overeenkomstig de in zijn brief van 5 februari 2015 (zie 1.66) aangekondigde omzetbelastingcorrecties.
      
    
    
      1.68.
      Een controleambtenaar ( [naam controleambtenaar] ) heeft met dagtekening 14 april 2016 een rapportage opgemaakt ten aanzien van de omzetcorrecties voor de jaren 2009 tot en met 2011. Door deze correcties komt het brutowinstpercentage voor deze jaren volgens de rapportage op een acceptabel niveau.
      
    
    
      1.69.
      Eiseres heeft voor het jaar 2012 tot de volgende bedragen (in €) maandaangiften omzetbelasting gedaan:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Januari
              
              
                16.730
              
              
                
              
            
            
              
                Februari
              
              
                8.100
              
              
                
              
            
            
              
                Maart
              
              
                2.890
              
              
                
              
            
            
              
                April
              
              
                6.147
              
              
                
              
            
            
              
                Mei
              
              
                6.971
              
              
                
              
            
            
              
                Juni
              
              
                64.297
              
              
                
              
            
            
              
                Juli
              
              
                16.348
              
              
                
              
            
            
              
                Augustus
              
              
                -
              
              
                
              
            
            
              
                September
              
              
                14.664
              
              
                
              
            
            
              
                Oktober
              
              
                38.138
              
              
                
              
            
            
              
                November
              
              
                39.644
              
              
                
              
            
            
              
                December
              
              
                39.918
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                253.847
              
              
                
              
            
          
        
      
      Over de maand augustus 2012 heeft verweerder aan eiseres een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd tot een bedrag van € 16.343.
      
    
    
      1.70.
      Eiseres heeft voor het jaar 2013 tot de volgende bedragen (in €) maandaangiften omzetbelasting gedaan:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Januari
              
              
                13.131
              
              
                
              
            
            
              
                Februari
              
              
                10.680
              
              
                
              
            
            
              
                Maart
              
              
                10.690
              
              
                
              
            
            
              
                April
              
              
                25.272
              
              
                
              
            
            
              
                Mei
              
              
                20.357
              
              
                
              
            
            
              
                Juni
              
              
                27.188
              
              
                
              
            
            
              
                Juli
              
              
                29.904
              
              
                
              
            
            
              
                Augustus
              
              
                25.730
              
              
                
              
            
            
              
                September
              
              
                20.927
              
              
                
              
            
            
              
                Oktober
              
              
                15.593
              
              
                
              
            
            
              
                November
              
              
                26.470
              
              
                
              
            
            
              
                December
              
              
                25.803
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                251.745
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.71.
      Eiseres heeft voor het jaar 2014 tot de volgende bedragen (in €) maandaangiften omzetbelasting gedaan:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Januari
              
              
                16.152
              
              
                
              
            
            
              
                Februari
              
              
                32.360
              
              
                
              
            
            
              
                Maart
              
              
                12.591
              
              
                
              
            
            
              
                April
              
              
                32.017
              
              
                
              
            
            
              
                Mei
              
              
                18.599
              
              
                
              
            
            
              
                Juni
              
              
                38.536
              
              
                
              
            
            
              
                Juli
              
              
                18.380
              
              
                
              
            
            
              
                Augustus
              
              
                10.3884
              
              
                
              
            
            
              
                September
              
              
                55.315
              
              
                
              
            
            
              
                Oktober
              
              
                117
              
              
                
              
            
            
              
                November
              
              
                26.568
              
              
                
              
            
            
              
                December
              
              
                43.115
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                304.134
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.72.
      
        Bij brief van 16 augustus 2016 heeft [naam controleambtenaar] onder meer het volgende aan eiseres meegedeeld:
        “De jaren 2012 t/m 2014 zijn niet betrokken in het door ons uitgevoerde boekenonderzoek maar de combinatie van bij dat boekenonderzoek gebleken feiten, de door ons daaruit getrokken conclusies alsmede tijdens het Fiod-onderzoek vergaard bewijsmateriaal maken het hoogst aannemelijk dat in de jaren 2012 t/m 2014 door uw cliënte de omzet is afgeroomd en dat daardoor de in de aangiften vennootschapsbelasting en omzetbelasting verantwoorde omzet en winst te laag is. 
        
          Ik baseer mijn conclusie op gegevens betreffende de omzetcijfers en inkoopcijfers uit de ingediende aangiften vennootschapsbelasting over de betreffende jaren. Uitgaande van het berekende brutowinstpercentage (hierna bw%) bij het boekenonderzoek en concluderend dat ook in de jaren na controle geen toename heeft plaatsgevonden van de omzet en bw% en tevens nog steeds gebruik wordt gemaakt van hetzelfde kassasysteem, is het hoogst aannemelijk dat ten aanzien van zowel [b-straat] als voor [a-straat] in de jaren 2012 tot en met 2014 ook de omzet afgeroomd zal zijn.”.
        
      
      
      
        In deze brief is aan eiseres meegedeeld dat de aangegeven winsten over 2012, 2013 en 2014 worden gecorrigeerd met respectievelijk 30%, 40% en 50%. Ter zitting is namens verweerder, onder verwijzing naar bijlage 3b bij zijn tiendagenstuk van 6 september 2018 toegelicht dat bij deze correcties is uitgegaan van een brutowinstpercentage van 270%, zoals dat volgt uit theoretische omzetberekeningen over de jaren 2006 tot en met 2008.
      
      
      
        Voor wat betreft de omzetbelasting is in deze brief aan eiseres meegedeeld:
        “Uit het boekenonderzoek is gebleken dat met betrekking tot de omzetcorrecties sprake is van gemiddeld 6,6% omzetbelasting (voornamelijk laag tarief bijgesteld met geringe omzet hoog tarief (alcoholische dranken). De naheffing bedraagt derhalve 6,6% van € 978.709 (2012), € 1.239.318 (2013) en € 1.443.359 (2014).”
      
      
    
    
      1.73.
      Verweerder heeft de naheffingsaanslagen voor de jaren 2012 tot en met 2014 vastgesteld overeenkomstig de in zijn brief van 16 augustus 2016 aangekondigde omzetbelastingcorrecties.
      
    
    
      1.74.
      Bij brief van 9 maart 2015 heeft verweerder eiseres ervan in kennis gesteld dat hij bij de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2010 en 2011 een vergrijpboete van 100% zal opleggen. 
      
    
    
      1.75.
      Bij brief van 16 augustus 2016 betreffende de op te leggen naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2012 tot en met 2014 heeft verweerder tevens aan eiseres aangekondigd dat over de omzetbelastingcorrecties vergrijpboetes zullen worden opgelegd.
      
    
    
      1.76.
      Eiseres is in de bezwaarfase op 11 december 2013 en op 26 september 2014 gehoord ten aanzien van haar bezwaren gericht tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2006 tot en met 2008. Tijdens het hoorgesprek van 11 december 2013 heeft verweerder eiseres desgevraagd in de gelegenheid gesteld om een compromisvoorstel te doen. Eiseres heeft van die gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 11 april 2014. In het compromisvoorstel zijn naast de aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2006 tot en met 2009, ook de naheffingsaanslagen omzetbelasting over die jaren alsmede aan [G] en [F] opgelegde belastingaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 2000 tot en met 2009 betrokken. Verweerder heeft dit compromisvoorstel bij brief van 23 april 2014 afgewezen.
      
    
    
      1.77.
      Eiseres heeft ten aanzien van de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2010 en 2011 schriftelijk aangegeven niet gehoord te willen worden.
      
    
    
      1.78.
      Ten aanzien van de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2012 tot en met 2014 is eiseres op 12 december 2016 gehoord
      
      
        
          Geschil en beoordeling
        
      
      
      2. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder de onderhavige naheffingsaanslagen niet tot te hoge bedragen heeft vastgesteld. Daarnaast is in geschil of verweerder de onderhavige boetebeschikkingen terecht, en zo ja tot niet te hoge bedragen, heeft gegeven. 
      
      3. Het geschil richt zich op de volgende omzetbelastingcorrecties, zoals deze volgen uit het rapport van het boekenonderzoek bij [X] BV (bedragen in €):
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
                  2006
                
              
              
                
                  2007
                
              
            
            
              
                Correctie 1: omzetcorrectie [Y ] BV
              
              
                49.662
              
              
                57.542
              
            
            
              
                Correctie 2: omzetcorrectie [Z] BV
              
              
                
              
              
                7.468
              
            
          
        
      
      
      
        Daarnaast richt het geschil zich voor de jaren 2009 tot en met 2014 op de volgende omzetbelastingcorrecties bij [Y ] BV en [Z] BV (bedragen in €):
      
      
        
          
          
          
            
              
                2009
              
              
                58.771
              
            
            
              
                2010
              
              
                61.406
              
            
            
              
                2011
              
              
                46.822
              
            
            
              
                2012
              
              
                64.595
              
            
            
              
                2013
              
              
                81.795
              
            
            
              
                2014
              
              
                95.262
              
            
          
        
      
      
      
        
          Naheffingsaanslag OB 2006
        
      
    
    
      4.1.
      Naar de rechtbank eiseres begrijpt, stelt zij dat er geen aanleiding bestaat om de bewijslast om te keren wegens het niet doen van de vereiste aangiften. Eiseres voert hiervoor aan dat alleen een laag brutowinstpercentage geen reden kan zijn om de omzet te verhogen. Volgens eiseres is 225% een marktconform brutowinstpercentage. Dit percentage ontleent eiseres aan de publicatie 'cijfers en trends' uitgegeven door de Rabobank. Het brutowinstpercentage bij eiseres, althans [Y ] BV, is in verband met de gehanteerde all-in-prijzen wat lager, omdat het restaurant van [Y ] BV is gelegen in de binnenstad van [B] , waar relatief veel jonge mensen te gast zijn, die meer eten en drinken dan oudere mensen en kinderen. Tevens zijn de verkoopprijzen relatief laag, hetgeen ook een negatieve invloed heeft op het brutowinstpercentage.
      
    
    
      4.2.
      Verweerder stelt dat eiseres de vereiste aangiften niet heeft gedaan met als gevolg dat de bewijslast moet worden omgekeerd. Verweerder voert hiervoor aan dat eiseres, althans [Y ] BV, door gebruikmaking van de afroommodule omzet heeft afgeroomd. Dit volgt uit het feit dat eiseres, althans [Y ] BV, in het jaar 2006 gebruik maakte van het kassasysteem Yitong, versie 1.8. Daarnaast volgt dit uit de omstandigheid dat het door eiseres, althans [Y ] BV, voor het jaar 2006 behaalde brutowinstpercentage volgens de jaarrekening, na door verweerder aangebrachte correcties, extreem laag is gelet op de in- en verkoopprijzen alsmede in vergelijking met het door verweerder theoretisch berekende brutowinstpercentage. Nu eiseres de afroommodule heeft toegepast, moet zij zich er volgens verweerder bewust van zijn geweest dat zij haar aangiften omzetbelasting naar te lage bedragen heeft gedaan. 
      
    
    
      4.3.
      De rechtbank overweegt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de in de onderhavige tijdvakken werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden aangegeven en voldaan. Bij de beoordeling of aan deze maatstaf is voldaan, dienen alle feiten en omstandigheden van het geval in aanmerking te worden genomen (vergelijk HR 17 augustus 2018, 17/04145, ECLI:NL:HR:2018:1358).
      
    
    
      4.4.
      Gelet op hetgeen bij 4.3. is overwogen, rust op verweerder in de eerste plaats de last om zijn stelling aannemelijk te maken dat eiseres door het afromen van omzet meer omzet heeft gegenereerd dan zij in haar aangiften omzetbelasting voor de maanden januari 2006 tot en met december 2006 heeft verantwoord, waardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet is voldaan. 
      
    
    
      4.5.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder niet aan de bij 4.4 bedoelde op hem rustende bewijslast voldaan. Hierbij overweegt de rechtbank dat, hoewel uit onderzoek van de FIOD en het NFI volgt dat voor het in 2006 bij [Y ] BV in gebruik zijnde kassasysteem Yitong, versie 1.8, de afroommodule Tetris.exe is ontwikkeld, op basis van deze onderzoeken niet is vast te stellen of [Y ] BV in het jaar 2006 beschikte over deze afroommodule, laat staan dat zij deze ook daadwerkelijk heeft gebruikt. De conclusie dat eiseres in het jaar 2006 omzet heeft afgeroomd, vergt naar het oordeel van de rechtbank nader empirisch onderzoek naar de feitelijke situatie in het jaar 2006, dat – zoals namens verweerder ter zitting is bevestigd - er niet is geweest, terwijl de mogelijkheden daartoe wel voorhanden waren. Hierbij wijst de rechtbank verweerder erop dat hij enkel een theoretische omzetberekening heeft gemaakt op basis van de kwantitatieve inkoopgegevens uit het jaar 2008 en de in- en verkoopprijzen uit het jaar 2007, terwijl niet valt in te zien waarom hij geen theoretische omzetberekening heeft kunnen maken op basis van dergelijke gegevens uit het jaar 2006. Evenmin heeft verweerder het door [Y ] BV volgens de jaarstukken behaalde brutowinstpercentage vergeleken met branchegegevens voor het jaar 2006. Verweerder heeft weliswaar dergelijk empirisch onderzoek gedaan naar de feitelijke situatie in andere jaren, maar de rechtbank acht het niet toelaatbaar om de resultaten uit die onderzoeken te extrapoleren naar het jaar 2006. Dit kan namelijk alleen indien er voldoende grond is om aan te nemen dat de desbetreffende jaren een constant beeld vertonen wat betreft de van belang zijnde feitelijke situatie. (Zie in deze zin o.a. HR 14 maart 2008, nr. 39.866, ECLI:NL:HR:2008:AU1838, r.o. 3.3.3.) Die aanname kan voor het jaar 2006 niet worden gemaakt, nu verweerder heeft nagelaten ook maar enig empirisch onderzoek uit te voeren naar de feitelijke situatie in dat jaar.
      
    
    
      4.6.
      Gelet op hetgeen de rechtbank bij 4.5. heeft overwogen, verwerpt de rechtbank de bij 4.2. vermelde stelling van verweerder. Overigens heeft verweerder geen feiten en omstandigheden aangevoerd, laat staan aannemelijk gemaakt, waaruit volgt dat de vereiste aangiften niet zouden zijn gedaan. Dit brengt mee dat de rechtbank aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast zal beoordelen of verweerder de naheffingsaanslag niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld.
      
    
    
      5.1.
      Eiseres stelt primair dat er geen reden is om de omzet van [Y ] BV over het jaar 2006 te verhogen. De rechtbank verwijst verder naar hetgeen eiseres bij 4.1. heeft aangevoerd.
      
    
    
      5.2.
      Verweerder stelt dat hij de omzet van [Y ] BV over het jaar 2006 terecht met een bedrag van € 723.237 heeft verhoogd. Deze correctie is berekend op basis van een theoretische omzetberekening en is volgens verweerder alleszins redelijk. De rechtbank verwijst verder naar hetgeen verweerder bij 4.2. heeft aangevoerd.
      
    
    
      5.3.
      Op verweerder rust naar het oordeel van de rechtbank de last om tegenover de betwisting door eiseres de omzetcorrectie van € 723.237 en de daaraan verbonden omzetbelastingcorrectie van € 49.662 aannemelijk te maken. Zoals volgt uit hetgeen de rechtbank bij 4.4. en 4.5. heeft overwogen, heeft verweerder niet aan deze bewijslast voldaan. Dit brengt mee dat deze omzetbelastingcorrectie dient te vervallen. De bij 5.1. vermelde beroepsgrond van eiseres slaagt dus.
      
    
    
      6.1.
      Eiseres stelt in haar beroepschrift onder “Subsidiair 2” dat, mocht de rechtbank van oordeel zijn dat de correcties terecht zijn, de naheffingsaanslag dient te worden verminderd tot € 54.079 (€ 56.474 -/- € 2.395). Verweerder stelt in zijn verweerschrift in reactie hierop dat in de uitspraak op bezwaar reeds rekening is gehouden met de alsnog in bezwaar overgelegde factuur van € 2.395. Volgens hem valt niet in te zien waarom dat nog een keer moet gebeuren.
      
    
    
      6.2.
      De rechtbank volgt eiseres in haar stelling – zoals de rechtbank deze begrijpt – dat de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2006 tot ten hoogste een bedrag van € 4.417 (€ 54.079 -/- 49.622) in stand kan blijven, nu zij de omzetbelastingcorrecties tot dit bedrag niet (langer) bestrijdt. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat de naheffingsaanslag voor het jaar 2006 ter behoud van rechten is opgelegd naar een bedrag van € 80.039, terwijl in het rapport van het bij [X] BV ingestelde boekenonderzoek is geconcludeerd tot een totaal bedrag aan omzetbelastingcorrecties van € 56.474 (zie bij 1.56). Verweerder heeft gesteld, noch aannemelijk gemaakt dat er sprake is van meer omzetbelastingcorrecties dan in dit rapport van boekenonderzoek zijn geconcludeerd. De rechtbank houdt het er daarom voor dat verweerder bij de uitspraak op bezwaar ten onrechte een vermindering heeft toegepast op het ter behoud van rechten vastgestelde bedrag aan omzetbelasting van € 80.039 in plaats van uit te gaan van het in het rapport van het boekenonderzoek vastgestelde bedrag aan correcties van € 56.474. 
      
      
        7.	Het voorgaande leidt tot de conclusie dat het beroep gericht tegen de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2006 gegrond is. De rechtbank zal de uitspraak op bezwaar vernietigen en de naheffingsaanslag verminderen tot een bedrag van € 4.417. Nu de met de beschikking heffingsrente samenhangende naheffingsaanslag zal worden verminderd, verstaat de rechtbank dat verweerder het bedrag van de heffingsrente dienovereenkomstig zal verminderen.
      
      
      
        
          Naheffingsaanslagen 2007 en 2009 tot en met 2011
        
      
    
    
      8.1.
      Naar de rechtbank eiseres begrijpt, stelt zij dat er geen aanleiding bestaat om de bewijslast om te keren wegens het niet doen van de vereiste aangiften voor de jaren 2007 tot en met 2011. Eiseres voert hiervoor aan dat een laag brutowinstpercentage geen reden kan zijn om de omzet te verhogen. Volgens eiseres is 225% een marktconform brutowinstpercentage. Dit percentage ontleent eiseres aan de publicatie 'cijfers en trends' uitgegeven door de Rabobank. Het brutowinstpercentage bij [Y ] BV is in verband met de gehanteerde all-in-prijzen wat lager, omdat het restaurant van [Y ] BV is gelegen in de binnenstad van [B] , waar relatief veel jonge mensen te gast zijn, die meer eten en drinken dan oudere mensen en kinderen. Tevens zijn de verkoopprijzen relatief laag, hetgeen ook een negatieve invloed heeft op het brutowinstpercentage. Bij de theoretische omzetberekeningen betreffende [Y ] BV en [Z] BV is geen rekening gehouden met schenkverlies, breuk, weggeef eigen gebruik en dergelijke. Evenmin is rekening gehouden met grote (bruilofts)feesten en arrangementen, waarbij één bedrag wordt betaald voor zowel eten als drinken. Eiseres verwijst onder meer naar een bij haar brief van 5 september 2008 gevoegde opsomming van “verweerpunten theoretische berekening belastingdienst”. De resultaten van de bij [Y ] BV in 2007 en 2008 en bij [Z] BV in 2008 gehouden onaangekondigde (heimelijke) zichtwaarnemingen en aankopen dienen van het bewijs te worden uitgesloten. Voor deze waarnemingen ontbreekt een wettelijk grondslag, ze zijn in strijd zijn met artikel 8 van het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (EVRM) en de resultaten zijn daardoor onrechtmatig verkregen. Ten aanzien van de jaren 2009 tot en met 2011 voert eiseres aan dat alleen al vanwege het feit dat verweerder deze jaren niet heeft gecontroleerd, hij niet de stelling kan innemen dat de vereiste aangiften niet zijn gedaan. Volgens eiseres heeft verweerder niet nader onderbouwd dat zij omzet zou hebben afgeroomd.
      
    
    
      8.2.
      Verweerder stelt dat eiseres de vereiste aangiften voor de jaren 2007 tot en met 2011 niet heeft gedaan met als gevolg dat de bewijslast moet worden omgekeerd. Verweerder voert hiervoor aan dat eiseres, althans [Y ] BV en [Z] BV, door gebruikmaking van de afroommodule omzet heeft afgeroomd. Verweerder voert hiervoor aan dat op het moment dat de USB-stick met daarop de afroommodule Backup.exe op het kassasysteem wordt aangesloten en Backup.exe wordt aangeroepen telkens twee unieke JEn(nummer).tmp-bestanden worden aangemaakt. Deze sporen zijn in de jaren 2007 tot en met 2011 in grote hoeveelheden aangetroffen op het kassasysteem van [Z] BV en in de periode van 23 augustus 2011 tot en met 28 september 2011 op het kassasysteem van [Y ] BV. Er is gebleken dat er een vast patroon bestaat, waarbij eerst de USB-stick is gebruikt en vervolgens de dagafsluitingen hebben plaatsgevonden. Gelet op deze volgorde is het volgens verweerder niet logisch dat met de USB-stick alleen een back-up is gemaakt, terwijl dit ook gewoon op het kassasysteem zelf kan plaatsvinden. Verweerder acht het daarom aannemelijk dat eiseres in de jaren 2007 tot en met 2011 gebruik heeft gemaakt van de in het programma Backup.exe aanwezige optie om de omzet af te romen. Ter ondersteuning van deze conclusie wijst verweerder onder meer op: 
      - de resultaten van de onaangekondigde (heimelijke) zichtwaarnemingen en aankopen;
      - de resultaten van de theoretische omzetberekeningen over 2006 tot en met 2008, waaruit blijkt dat de aangegeven omzet niet overeenkomt met de omzet die aangegeven had moeten worden;
      - de omstandigheid dat de door de FIOD tijdens de doorzoeking van de restaurants in de prullenbakken aangetroffen kassabonnen niet in de kasadministratie zijn teruggevonden;
      - de door de FIOD bij [G] en [F] aangetroffen dubbele kassa-afslagbonnen betreffende het restaurant aan [a-straat] , waarvan alleen de kassa-afslagbon met het lage bedrag is verwerkt in de kasadministratie;
      - de door de FIOD bij [H] en [K] aangetroffen dubbele kassa-afslagbonnen betreffende het restaurant aan [b-straat] , waarvan alleen de afslagbonnen met het lagere omzetbedrag in de kasadministratie zijn verwerkt;
      - de door de FIOD in beslaggenomen camerabeelden, waarop is te zien dat er een kassa-afslagbon wordt gemaakt en vervolgens een USB-stick wordt geplaatst, waarna er een tweede kassa-afslagbon wordt gemaakt;
      - de verhouding tussen de contante betalingen en de pinbetalingen, die niet overeenkomt met hetgeen gebruikelijk is.
      
        Het vorenstaande geeft volgens verweerder het volgende beeld. Aan het eind van de avond wordt een kassa-afslagbon gemaakt met daarop het werkelijke bedrag aan omzet. Vervolgens wordt de afroommodule Backup.exe via een USB-stick op de computer aangesloten en geactiveerd en worden er kassabonnen uit het systeem verwijderd. Vervolgens wordt er een nieuwe kassa-afslagbon gemaakt die in de administratie wordt verwerkt. Hierdoor ontbreekt er omzet in de kasadministratie. Het omzetverschil wordt in contanten (grotere coupures) uit de kassa gehaald. Deze contanten worden vervolgens in kluizen bewaard.
        Gezien de omvang van de geconstateerde Jen(nummer).tmp-bestanden en de overige aangevoerde bronnen in relatie tot de in de onderhavige jaren aangegeven bedragen, is het volgens verweerder aannemelijk dat sprake is van zodanige bedragen aan niet aangegeven ontvangsten/inkomsten, dat zowel in absolute als in relatieve zin aanzienlijke bedragen aan verschuldigde omzetbelasting niet zijn aangegeven en voldaan. Nu eiseres, althans [Y ] BV en [Z] BV, hierbij gebruik heeft gemaakt van een afroommodule, is aannemelijk dat zij dit bewust heeft gedaan. Dit leidt verweerder tot de conclusie dat eiseres de vereiste aangiften voor de jaren 2007 tot en met 2011 niet heeft gedaan.
      
      
    
    
      8.3.
      Gelet op hetgeen bij 4.3. is overwogen, rust op verweerder in de eerste plaats de last om zijn stelling aannemelijk te maken dat eiseres door het afromen van omzet meer omzet heeft gegenereerd dan zij in haar aangiften omzetbelasting voor de maanden januari 2007 tot en met december 2011 heeft verantwoord. De rechtbank acht verweerder voor wat betreft de maandaangiften over de maanden vanaf juli 2007 tot en met september 2011 in deze bewijslast geslaagd. Daarbij heeft de rechtbank het volgende in aanmerking genomen.
      
    
    
      8.4.
      Zoals volgt uit onderzoek van de FIOD en het NFI en als zodanig niet door eiseres is bestreden, is voor het sinds halverwege 2007 bij [Z] BV in gebruik zijnde kassasysteem Yitong, versie 2.6 de afroommodule Backup.exe ontwikkeld. Deze afroommodule, die is verstopt in het programma Backup.exe, wordt geleverd op een USB-stick. De FIOD heeft tijdens de doorzoeking van het restaurant aan [b-straat] op 29 september 2011 in een la bij de receptie, waar de kassa staat, een USB-stick aangetroffen, waarop deze afroommodule, verstopt in het programma Backup.exe, staat. Door de FIOD is geconcludeerd – hetgeen door eiseres niet is bestreden – dat op de camerabeelden van 24 september 2011 is te zien dat een USB-stick op het kassasysteem wordt aangesloten, de afroommodule wordt opgestart en weer wordt afgesloten. Verder heeft een zogenoemde EDP-medewerker van de Belastingdienst in de vorm van steeds twee unieke JEn(nummer).tmp-bestanden 146 maal in het kassasysteem van [Z] BV sporen aangetroffen van het aansluiten van een USB-stick op het kassasysteem en het aanroepen van het programma Backup.exe in de periode van 17 juli 2007 tot en met 31 december 2007. In geheel het jaar 2008 zijn in dit kassasysteem 316 maal dergelijke sporen aangetroffen en in geheel de jaren 2009 en 2010 respectievelijk 307 maal en 306 maal. In de periode van 1 januari 2011 tot en met 28 september 2011 zijn 252 maal dergelijke sporen aangetroffen. 
      
    
    
      8.5.
      Zoals volgt uit onderzoek van de FIOD en het NFI en als zodanig niet door eiseres is bestreden, kan voor het vanaf begin augustus 2011 bij [Y ] BV in gebruik zijnde kassasysteem Yitong, versie 2.9, eveneens de afroommodule Backup.exe worden toegepast. De FIOD heeft tijdens de doorzoeking van het restaurant aan [a-straat] op 29 september 2011 in de computer van het kassasysteem een USB-stick aangetroffen, waarop deze afroommodule, verstopt in het programma Backup.exe, staat. Verder heeft de EDP-medewerker van de Belastingdienst in de vorm van steeds twee unieke Jen(nummer).tmp-bestanden 39 maal in het kassasysteem van [Y ] BV sporen aangetroffen van het aansluiten van een USB-stick op het kassasysteem en het aanroepen van het programma Backup.exe in de periode van 23 augustus 2011 tot en met 28 september 2011.
      
    
    
      8.6.
      Gelet op hetgeen bij 8.4 en 8.5 is overwogen, acht de rechtbank aannemelijk dat in de periode van 17 juli 2007 tot en met 28 september 2011 bij [Z] BV en in de periode van 23 augustus 2011 tot en met 28 september 2011 bij [Y ] BV een USB-stick met daarop de afroommodule in gebruik is geweest. De rechtbank acht tevens aannemelijk dat deze afroommodule in deze perioden door respectievelijk [Z] BV en [Y ] BV daadwerkelijk is gebruikt. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat uit de hoeveelheid van de aangetroffen sporen van het gebruik van de USB-stick met daarop de afroommodule blijkt dat er vrijwel dagelijks nagenoeg een vast patroon heeft bestaan, waarbij eerst de USB-stick is gebruikt en daarna de dagafsluitingen hebben plaatsgevonden (zie de door verweerder gevoegde bijlagen 5a tot en met 5c bij zijn tiendagenstuk van 6 september 2018). Zoals verweerder stelt, acht de rechtbank het, gelet op deze volgorde, niet logisch, hetgeen door eiseres ook niet aannemelijk is gemaakt, dat de USB-stick enkel zou zijn gebruikt om een back-up te maken. Dit klemt des te meer nu uit de stukken van het geding volgt dat de mogelijkheid van het maken van een back-up ook bestaat zonder gebruikmaking van een USB-stick.  Eiseres’ gemachtigde heeft ter zitting desgevraagd geen verklaring kunnen geven voor de aangetroffen sporen van het gebruik van de USB-stick met daarop de afroommodule. De rechtbank houdt het er daarom voor dat ten tijde van de op de kassasystemen van [Z] BV en [Y ] BV aangetroffen sporen steeds gebruik is gemaakt van de in het programma Backup.exe aanwezige optie om de omzet af te romen. 
      
    
    
      8.7.
      Dat de afroommodule daadwerkelijk door [Z] BV is gebruikt, ziet de rechtbank voor wat betreft de jaren 2007 en 2008 bevestigd in de resultaten van de door verweerder gemaakte theoretische omzetberekening over deze jaren, waaruit volgt dat de aangegeven omzet niet overeenkomt met de omzet die volgens de theoretische berekening aangegeven had moeten worden. De rechtbank ziet daarnaast voor het jaar 2011 steun voor haar oordeel dat [Z] BV en [Y ] BV de afroommodule hebben gebruikt in de omstandigheid dat de door de FIOD tijdens de doorzoeking van de restaurants in de prullenbakken aangetroffen kassabonnen niet in de kasadministratie zijn teruggevonden. In de door de FIOD aangetroffen dubbele kassa-afslagbonnen betreffende de restaurants aan [a-straat] en [b-straat] ziet de rechtbank verder bevestigd dat [Z] BV en [Y ] BV de omzet door middel van de afroommodule hebben afgeroomd volgens de door verweerder bij 8.2 geschetste werkwijze. Deze werkwijze valt bovendien op te maken uit de camerabeelden van 24 september 2011. Die camerabeelden ondersteunen tevens het oordeel dat [Z] BV in 2011 de afroommodule heeft gebruikt.
      
    
    
      8.8.
      Zoals de rechtbank bij 8.3. heeft overwogen, acht de rechtbank aannemelijk dat eiseres door het afromen van omzet meer omzet heeft gegenereerd dan zij in haar maandaangiften over de maanden vanaf juli 2007 tot en met september 2011 heeft verantwoord en daardoor te weinig omzetbelasting over deze tijdvakken heeft voldaan. De rechtbank is reeds tot dit oordeel gekomen op basis van de bij 8.4 tot en met 8.7 vermelde bewijsmiddelen, waarbij de op de kassasystemen aangetroffen sporen voor de rechtbank het belangrijkste bewijsmiddel vormen. De rechtbank komt dan ook niet meer toe aan de vraag of de resultaten van de onaangekondigde (heimelijke) zichtwaarnemingen en aankopen al dan niet als bewijsmiddel kunnen worden toegelaten. De rechtbank is immers reeds zonder de resultaten van die zichtwaarnemingen en aankopen tot voormeld oordeel gekomen.
      
    
    
      8.9.
      Ten aanzien van de maandaangiften over de maanden januari 2007 tot en met juni 2007 en oktober 2011 tot en met december 2011 is de rechtbank van oordeel dat verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt dat eiseres door het afromen van omzet meer omzet heeft gegenereerd en daardoor te weinig omzetbelasting over deze tijdvakken heeft voldaan dan zij in deze maandaangiften heeft verantwoord. Voor de maandaangiften over de maanden januari 2007 tot en met juni 2007 geldt hetzelfde als de rechtbank bij 4.5 heeft geoordeeld, met dien verstande dat de door verweerder voor het jaar 2007 gemaakte theoretische omzetberekening voor [Y ] BV wel gedeeltelijk berust op gegevens uit het jaar 2007. Echter, nu verweerder daarbij is uitgegaan van de kwantitatieve inkoopgegevens uit het jaar 2008 en deze theoretische omzetberekening bovendien niet per maand is uitgesplitst, is de rechtbank van oordeel dat enkel deze theoretische omzetberekening niet de conclusie kan dragen dat eiseres over de maanden januari 2007 tot en met juni 2007 omzet heeft afgeroomd. Ten aanzien van de maandaangiften over de maanden oktober 2011 tot en met december 2011 overweegt de rechtbank dat niet is uitgesloten dat [Y ] BV en [Z] BV in de periode van 1 oktober 2011 tot en met 31 december 2011 nog steeds beschikten over deze afroommodule, reeds nu deze – zoals volgt uit het verhandelde ter zitting – afroommodule eenvoudig was te kopiëren op een andere USB-stick. Echter, dit wil naar het oordeel van de rechtbank nog niet zeggen dat [Y ] BV en [Z] BV deze afroommodule ook daadwerkelijk hebben gebruikt. Een dergelijke conclusie vergt naar het oordeel van de rechtbank nader empirisch onderzoek naar de feitelijke situatie over de periode van 1 oktober 2011 tot en met 31 december 2011, dat er niet is geweest. De rechtbank acht het niet toelaatbaar om de resultaten uit het onderzoek over de periode van 1 juli 2007 tot en met 30 september 2011 te extrapoleren naar de periode van 1 oktober 2011 tot en met 31 december 2011, omdat niet is onderzocht of de desbetreffende perioden een constant beeld vertonen.
      
    
    
      8.10.
      Gelet op de omvang van de geconstateerde JEn(nummer).tmp-bestanden, op grond waarvan de rechtbank aannemelijk heeft geacht dat ten tijde van die sporen steeds gebruik is gemaakt van de afroommodule, in relatie tot de in de periode van 1 juli 2007 tot en met 30 september 2011 aangegeven bedragen aan te betalen dan wel terug te ontvangen omzetbelasting, acht de rechtbank, mede gezien de verschillen tussen de op de aangetroffen dubbele kassa-afslagbonnen vermelde bedragen, aannemelijk dat sprake is van zodanige bedragen aan niet-aangegeven en niet-betaalde omzetbelasting, dat zowel in absolute als in relatieve zin aanzienlijke bedragen niet zijn aangegeven en voldaan. Nu eiseres hierbij gebruik heeft maakt van een – in een back-up-programma verstopte – afroommodule die er op gericht is om omzet en winst buiten de boeken te brengen, acht de rechtbank aannemelijk dat eiseres zich ervan bewust was dat door het niet aangeven van deze bedragen een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. 
      
    
    
      8.11.
      Gelet op hetgeen bij 8.3. tot en met 8.8. en 8.10. is overwogen, komt de rechtbank tot de conclusie dat eiseres de vereiste maandaangiften over de maanden vanaf juli 2007 tot en met september 2011 niet heeft gedaan. Dit brengt volgens artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) mee dat het aan eiseres is om te doen blijken – dat wil zeggen: overtuigend aantonen – dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar, waarbij de naheffingsaanslagen voor zover deze betrekking hebben op de maanden juli 2007 tot en met september 2011 zijn gehandhaafd, onjuist zijn. Voor zover de naheffingsaanslagen betrekking hebben op de maanden januari 2007 tot en met juni 2007 en oktober 2011 tot en met december 2011 rust op verweerder de last de door hem aangebrachte correcties aannemelijk te maken. 
      
    
    
      9.1.
      Zoals volgt uit hetgeen de rechtbank bij 8.9. heeft overwogen, heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat eiseres in de aangiften voor de maanden januari 2007 tot en met juni 2007 en oktober 2011 tot en met december 2011 te weinig omzet en daardoor te weinig omzetbelasting over deze tijdvakken heeft verantwoord. Verweerder heeft in één bedrag over het gehele jaar 2007 omzetbelasting nageheven. Voor zover deze omzetbelasting betrekking heeft op [Z] BV, gaat de rechtbank ervan uit dat deze nageheven omzetbelasting enkel ziet op de tweede helft van het jaar 2007, nu [Z] BV pas in juli is begonnen met de exploitatie van een wokrestaurant. Voor zover deze omzetbelasting betrekking heeft op [Y ] BV, houdt de rechtbank het, nu verweerder een uitsplitsing per maand heeft nagelaten, ervoor dat verweerder over iedere maand evenveel omzetbelasting heeft nageheven. Hierin ziet de rechtbank aanleiding om de naheffingsaanslag voor het jaar 2007 te verminderen met de helft van de door verweerder voor [Y ] BV geschatte omzetbelastingcorrectie van € 57.542. Met betrekking tot de naheffingsaanslag voor het jaar 2011 ziet de rechtbank geen aanleiding om deze te verminderen, omdat verweerder slechts 75% van de berekende omzetbelastingcorrectie heeft meegenomen.
      
    
    
      9.2.
      Voor zover de naheffingsaanslagen zien op de omzetbelasting over de maanden juli 2007 tot en met september 2011, geldt – zoals bij 8.11. is overwogen – de omkering en verzwaring van de bewijslast. Dit ontslaat verweerder niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De naheffingsaanslagen, voor zover deze zien op de maanden juli 2007 tot en met september 2011, dienen te berusten op een redelijke schatting van de omzet. 
      
    
    
      9.3.
      Verweerder heeft voor de jaren 2007 en 2008 de omzet van [Y ] BV en [Z] BV theoretisch berekend en de aangegeven omzet verhoogd met het verschil tussen deze theoretisch berekende omzet en de aangegeven omzet. Uit de rapporten van de boekenonderzoeken bij [Y ] BV en [Z] BV volgt dat de theoretische winstberekeningen berusten op gegevens uit de ondernemingen over de jaren 2007 en 2008 van [Y ] BV en [Z] BV. Gelet hierop heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank in zoverre een redelijke schatting gemaakt van de omzetcorrecties voor de jaren 2007 en 2008. Echter, zoals de rechtbank bij 9.1. heeft overwogen, gaat de rechtbank ervan uit dat de schatting van de omzetcorrectie voor het jaar 2007 betreffende [Y ] BV ziet op het gehele jaar 2007, terwijl de omkering van de bewijslast slechts geldt voor de maandelijkse aangiften omzetbelasting van de tweede helft van dit jaar. Dit acht de rechtbank onredelijk. De rechtbank vermindert daarom de schatting voor het jaar 2007 met de helft van de door verweerder geschatte omzetbelastingcorrectie van € 57.542 betreffende [Y ] BV.
      
    
    
      9.4.
      Voor de jaren 2009 tot en met 2011 heeft verweerder de aangegeven jaaromzet verhoogd met bij benadering de bedragen van de aangegeven contante jaaromzet. Verweerder heeft deze correctie gebaseerd op de door de FIOD aangetroffen dubbele kassa-afslagen, waaruit volgens verweerder volgt dat 50% van de contante omzet is afgeroomd en de aangegeven contante omzet dus slechts 50% van de totale contante omzet bedraagt. Gelet op de door de FIOD geconstateerde verschillen tussen de aangetroffen dubbele kassa-afslagen (zie bij 1.44. en 1.45.), heeft verweerder zich naar het oordeel van de rechtbank in redelijkheid op dit uitgangspunt kunnen stellen. Aldus heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank op grond van dit uitgangspunt een redelijke schatting gemaakt van de omzetcorrecties met betrekking tot de maanden januari 2009 tot en met september 2011. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat verweerder voor het jaar 2011 75% van de berekende omzetcorrectie heeft meegenomen, zodat de rechtbank ervan uitgaat dat verweerder de omzet over de maanden oktober 2011 tot en met december 2011 reeds buiten zijn schatting heeft gelaten.
      
    
    
      9.5.
      Alle overige door verweerder toegepaste omzetbelastingcorrecties heeft eiseres niet bestreden, zodat de rechtbank ervan uitgaat dat eiseres deze redelijk acht. De rechtbank ziet geen aanleiding anders te oordelen. 
      
    
    
      9.6.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres, op wie de verzwaarde bewijslast rust, niet doen blijken dat de naheffingsaanslagen, voor zover deze zien op de periode juli 2007 tot en met september 2011 en zoals deze na hetgeen bij 9.1 tot en met 9.5 is overwogen dienen de worden verminderd, onjuist zijn. 
      
      
        10.	Het beroep gericht tegen de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2007 is gegrond. De rechtbank zal de uitspraak op bezwaar vernietigen en de naheffingsaanslag voor het jaar 2007 verminderen tot een bedrag van € 40.061 (€ 68.832 -/- de helft van € 57.542, ofwel € 28.771). Het bedrag van de heffingsrente zal de rechtbank dienovereenkomstig verminderen. De beroepen gericht tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2009 tot en met 2011 zijn ongegrond. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de bij die naheffingsaanslagen genomen beschikkingen heffingsrente.
      
      
      
        
          Naheffingsaanslagen 2012 tot en met 2014
        
      
    
    
      11.1.
      Eiseres stelt dat alleen al vanwege het feit dat verweerder de jaren 2012 tot en met 2014 niet heeft gecontroleerd, verweerder niet de stelling kan innemen dat de vereiste (maand)aangiften in deze jaren niet zouden zijn gedaan. Volgens eiseres heeft verweerder niet nader onderbouwd dat zij omzet zou hebben afgeroomd. Verweerders stelling dat de brutowinstcijfers over de jaren 2012 tot en met 2014 afwijken van de door verweerder in 2007 theoretisch berekende brutowinstcijfers, acht eiseres onvoldoende om voor de conclusie dat de vereiste aangiften niet zijn gedaan. Verweerder heeft volgens eiseres op geen enkele manier aannemelijk gemaakt dat er omzet zou zijn verzwegen.
      
    
    
      11.2.
      Verweerder stelt dat eiseres de vereiste aangiften niet heeft gedaan met als gevolg dat de bewijslast moet worden omgekeerd. Verweerder voert hiervoor aan dat eiseres, althans [Y ] BV en [Z] BV, door gebruikmaking van de afroommodule omzet heeft afgeroomd. Weliswaar zijn de jaren 2012 tot en met 2014 niet betrokken in het uitgevoerde boekenonderzoek, maar uit de combinatie van de bij dat boekenonderzoek gebleken feiten en het tijdens het FIOD-onderzoek vergaarde bewijsmateriaal, acht verweerder het hoogst aannemelijk dat eisers ook in de jaren 2012 tot en met 2014 omzet heeft afgeroomd. De uitkomsten uit het eerder uitgevoerde boekenonderzoek en het FIOD-onderzoek kunnen volgens verweerder worden geëxtrapoleerd naar de jaren 2012 tot en met 2014. Deze jaren en de daaraan voorafgaande jaren 2006 tot en met 2011 vertonen volgens verweerder een constant beeld. Hierbij wijst verweerder erop dat eiseres, althans [Y ] BV en [Z] BV, in de jaren 2012 tot en met 2014 nog steeds gebruik maakte van het kassasysteem Yitong. Eiseres heeft er nadrukkelijk en welbewust niet voor gekozen om een ander, fraudebestendig kassasysteem aan te schaffen om zodoende het extrapoleren door verweerder te stoppen. Daarnaast wijst verweerder erop dat er in de jaren 2012 tot en met 2014 ten opzichte van de eerdere jaren geen toename van de omzet en het brutowinstpercentage heeft plaatsgevonden. 
      
    
    
      11.3.
      Zoals de rechtbank bij 4.4 ook heeft overwogen, rust op verweerder in de eerste plaats de last om zijn stelling aannemelijk te maken dat eiseres door het afromen van omzet meer omzet heeft gegenereerd dan zij in haar aangiften omzetbelasting voor de maanden januari 2012 tot en met december 2014 heeft verantwoord. 
      
    
    
      11.4.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder niet aan de bij 11.3 bedoelde bewijslast voldaan. Hierbij overweegt de rechtbank dat uit onderzoek van de FIOD en het NFI volgt dat voor de in de jaren 2012 tot en met 2014 bij [Y ] BV en [Z] BV in gebruik zijnde kassasystemen Yitong, versie 2.9 respectievelijk versie 2.6, de afroommodule Backup.exe is ontwikkeld. De rechtbank overweegt verder dat niet is uitgesloten dat [Y ] BV en [Z] BV in de jaren 2012 tot en met 2014 nog steeds beschikten over deze afroommodule, reeds nu deze afroommodule – zoals volgt uit het verhandelde ter zitting – eenvoudig was te kopiëren op een andere USB-stick en de in beslaggenomen USB-sticks bovendien door de FIOD op 26 juni 2012 zijn geretourneerd aan eiseres. Echter, dit wil naar het oordeel van de rechtbank nog niet zeggen dat [Y ] BV en [Z] BV deze afroommodule ook daadwerkelijk hebben gebruikt. Een dergelijke conclusie vergt naar het oordeel van de rechtbank nader empirisch onderzoek naar de feitelijke situatie in de jaren 2012 tot en met 2014, dat – zoals namens verweerder ter zitting is bevestigd - er niet is geweest, terwijl de mogelijkheden daartoe wel voorhanden waren. Hierbij wijst de rechtbank verweerder erop dat hij een theoretische berekening had kunnen maken van de omzet over de jaren 2012 tot en met 2014 en/of onderzoek had kunnen doen naar (gewiste) sporen van het gebruik van de afroommodule in de jaren 2012 tot en met 2014. Er is weliswaar door verweerder en de FIOD wel onderzoek gedaan naar de feitelijke situatie in de jaren 2007 tot en met 2011, maar de rechtbank acht het in het geval van eiseres niet toelaatbaar om de resultaten uit die onderzoeken te extrapoleren naar de jaren 2012 tot en met 2014. De rechtbank ziet namelijk geen grond om aan te nemen dat de desbetreffende jaren een constant beeld vertonen wat betreft de van belang zijnde feitelijke situatie, nu verweerder heeft nagelaten ook maar enig empirisch onderzoek uit te voeren naar de feitelijke situatie in de jaren 2012 tot en met 2014.
      
    
    
      11.5.
      Gelet op hetgeen de rechtbank bij 11.4. heeft overwogen, verwerpt de rechtbank de bij 11.2. vermelde stelling van verweerder. Overigens heeft verweerder geen feiten en omstandigheden aangevoerd, laat staan aannemelijk gemaakt, waaruit volgt dat de vereiste aangiften niet zouden zijn gedaan. Dit brengt mee dat de rechtbank aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast zal beoordelen of verweerder de naheffingsaanslagen voor de jaren 2012 tot en met 2014 niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld.
      
    
    
      12.1.
      Eiseres stelt verweerder op geen enkele manier aannemelijk heeft gemaakt dat er omzet is verzwegen. De rechtbank verwijst verder naar hetgeen eiseres bij 11.1. heeft aangevoerd.
      
    
    
      12.2.
      Verweerder stelt dat hij de omzet van eiseres, althans [Y ] BV en [Z] BV, over de jaren 2012 tot en met 2014 terecht met respectievelijk € 978.709, € 1.239.318 en € 1.443.359 heeft verhoogd en aldus terecht respectievelijk € 64.595, € 81.795 en € 95.262 aan omzetbelasting heeft nageheven. Deze correcties zijn zodanig berekend dat de brutowinstpercentages over deze jaren na deze correcties uitkomen op het voor het jaar 2008 theoretisch berekende brutowinstpercentage van 270%.
      
    
    
      12.3.
      Op verweerder rust naar het oordeel van de rechtbank de last om tegenover de betwisting door eiseres de bij 12.2 bedoelde omzetcorrecties aannemelijk te maken. Zoals volgt uit hetgeen de rechtbank bij 11.3. en 11.4. heeft overwogen, heeft verweerder niet aan deze bewijslast voldaan. Dit brengt mee dat deze omzetcorrecties dienen te vervallen. De bij 12.1 vermelde beroepsgrond van eiseres treft dus doel.
      
      
        13.	Hetgeen bij 11.1 tot en met 12.3 is overwogen brengt mee dat de beroepen gericht tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2012 tot en met 2014 gegrond zijn. De rechtbank zal de desbetreffende uitspraken op bezwaar alsmede de naheffingsaanslagen en de daarbij gegeven beschikkingen belastingrente vernietigen.  
      
      
      
        
          De boeten
        
      
    
    
      14.1.
      Verweerder heeft tegelijkertijd met de naheffingsaanslagen over de tijdvakken 2010, 2011, 2012, 2013 en 2014 boetebeschikkingen opgelegd. Nu de omzetbelastingcorrecties over de jaren 2012 tot en met 2014 dienen te vervallen, vervallen daarmee ook de grondslagen voor het opleggen van een boete bij de voor die jaren opgelegde naheffingsaanslagen. Dit brengt mee dat de rechtbank de bij de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2012 tot en met 2014 gegeven boetebeschikkingen zal vernietigen. De rechtbank zal hierna beoordelen of bij de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2010 en 2011 terecht en tot het juiste bedrag boetebeschikkingen (voor 2010 tot € 61.406 en voor 2011 tot € 46.882) zijn gegeven.
      
    
    
      14.2.
      Eiseres stelt primair dat de boeten niet in stand kunnen blijven, omdat onvoldoende vaststaat dat er omzet is verzwegen. Subsidiair stelt eiseres dat de door verweerder berekende theoretische omzet op geen enkele wijze is te verifiëren. Zouden er al boeten kunnen worden opgelegd, dan moet rekening worden gehouden met het feit dat de correcties zijn gebaseerd op schattingen. Bij de vraag of de boeten terecht zijn opgelegd, kunnen resultaten van de onaangekondigde (heimelijke) zichtwaarnemingen en aankopen volgens eiseres niet dienen als bewijsmiddel. Hiervoor is, zoals eiseres aanvoert, onder meer redengevend dat bij deze zichtwaarnemingen en aankopen niet de cautie is gegeven. 
      
    
    
      14.3.
      Verweerder stelt dat de boetes terecht zijn opgelegd naar een percentage van 100%. Er is volgens verweerder in voldoende mate komen vast te staan dat en hoeveel omzet is verzwegen. Er is gebruik gemaakt van de afroommodule door [F] , [G] , [J] , [H] en [K] . De gedragingen van deze personen moeten aan eiseres worden toegerekend, aldus verweerder. De aan de aangiften omzetbelasting ten grondslag liggende administratie betrof de geschoonde administratie. Voor die geschoonde administratie waren uiteindelijk [F] , als aandeelhouder en bestuurder, en [G] , als bestuurder, verantwoordelijk, omdat zij bepaalden welke enveloppen zij bij het hoofdkantoor aanleverden en daarmee tevens op basis van welke gegevens de boekhouding werd gevoerd. De verwijtbaarheid van deze bestuurders moet worden toegerekend aan eiseres. Door het bewust verzwijgen van de omzet is eiseres tekort geschoten in haar samenwerking met de adviseur. Er is sprake van listigheid, terwijl de te weinig geheven belasting absoluut en verhoudingsgewijs omvangrijk is. Hierbij wijst verweerder erop dat eiseres gebruik heeft gemaakt van een geavanceerde afroommodule die niet standaard in een kasregistersysteem is ingebouwd. Gezien het zeer kwalijke feitencomplex kwalificeren de boeten van 100% van het bedrag van de naheffingsaanslag als passend en geboden. Volgens verweerder is matiging van de boeten niet aan de orde, omdat de berekening van de correcties redelijk is. Weliswaar is sprake van overschrijding van de redelijke termijn, maar die overschrijding is ook aan eiseres te wijten.
      
    
    
      14.4.
      Indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat met betrekking tot een belasting welke op aangifte moet worden voldaan niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald, vormt dit, ingevolge artikel 67f, eerste en tweede lid, van de AWR, een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag, een bestuurlijke boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van het bedrag van de naheffingsaanslag.
      
    
    
      14.5.
      Zoals volgt uit hetgeen de rechtbank bij 8.8. heeft overwogen, acht de rechtbank aannemelijk dat eiseres haar aangiften omzetbelasting over de maanden januari 2010 tot en met september 2011 onjuist dan wel onvolledig heeft gedaan. De rechtbank acht tevens aannemelijk dat eiseres dit opzettelijk heeft gedaan en dat zij daarbij op een listige wijze te werk is gegaan. De rechtbank neemt hierbij het volgende in aanmerking.
      
    
    
      14.6.
      Zoals de rechtbank bij 8.8 heeft overwogen, acht de rechtbank aannemelijk dat een deel van de omzet uit de administratie is verwijderd door de toepassing van een – in een back-up-programma verstopte – afroommodule op een USB-stick en dat de omzetberekening is gebaseerd op die aangepaste administratie. De rechtbank acht aannemelijk dat deze afroommodule werd toegepast door en/of op aangeven en medeweten van eiseres’ bestuurders [F] en [G] . Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat het aannemelijk is dat [F] de afroommodule feitelijk zelf heeft toegepast, nu zij tot de groep van personen behoorde die de centrale kassa in het restaurant aan [a-straat] mocht bedienen en afslaan. Verder betrekt de rechtbank hierbij de door de FIOD tijdens de huiszoeking bij [F] en [G] aangetroffen enveloppen met dubbele kassa-afslagbonnen. De rechtbank acht aannemelijk dat - gelet op de omschrijving “Bank” op de desbetreffende envelop -  dat [F] en [G] alleen de kassa-afslagbonnen, zoals die na toepassing van de afroommodule zijn opgemaakt, ter verwerking in de boekhouding naar het hoofdkantoor in [D] hebben gebracht. Naar het oordeel van de rechtbank is het, gelet op gang van zaken bij het verwijderen van omzet uit de administratie, aan de opzet van [F] en [G] te wijten dat eiseres haar aangiften omzetbelasting voor de maanden januari 2010 tot en met september 2011 onjuist dan wel onvolledig heeft gedaan en daardoor te weinig omzetbelasting over deze tijdvakken heeft voldaan.
      
    
    
      14.7.
      Naar het oordeel van de rechtbank zijn de bij 14.6. vermelde gedragingen van [F] en [G] – het (laten) verwijderen van omzet uit de administratie – aan te merken als gedragingen van eiseres. Die gedragingen zijn immers gericht op de verantwoording van de omzet en te betalen omzetbelasting in eiseres’ aangiften. De enkele omstandigheid dat de gedragingen van [F] en [G] aan eiseres wordt toegerekend, kan niet rechtvaardigen dat de bij hen aanwezige opzet wordt aangemerkt als opzet van eiseres. De vraag of eiseres opzet valt te verwijten, moet in het fiscale bestuurlijke boeterecht, evenals in het strafrecht, worden beantwoord met inachtneming van alle omstandigheden van het geval (zie Hoge Raad, 29 mei 2015, ECLI:NL:HR:2015:1360).
      
    
    
      14.8.
      Zoals volgt uit het door eiseres overgelegde uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel was [F] in de onderhavige jaren zowel enig aandeelhouder als bestuurder van eiseres. [G] was eveneens bestuurder van eiseres. Verder staat vast dat [F] en [G] beiden feitelijk bestuurders van [Y ] BV, terwijl [G] bestuurder was van [Z] BV (zie 1.2 en 1.3). De rechtbank neemt verder in aanmerking dat de dagelijkse leiding van het restaurant aan [a-straat] in handen was bij [F] en dat [G] in de ogen van een medewerkster van de administratie van eiseres de vader van de organisatie is (zie bij 1.53.). Op grond van deze feiten en omstandigheden is de rechtbank van oordeel van de opzet van [F] en [G] kan worden aangemerkt als opzet van eiseres.
      
    
    
      14.9.
      Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van listigheid, doordat eiseres omzet heeft verzwegen door gebruik te maken van een geavanceerde elektronische afroommodule waarvan het gebruik enkel na onderzoek door ter zake deskundigen kon worden vastgesteld. Daarnaast acht de rechtbank aannemelijk dat de te weinig geheven belasting absoluut en verhoudingsgewijs omvangrijk is, gelet op hetgeen de rechtbank bij 8.10. heeft overwogen. Mede gelet op deze omstandigheden, acht de rechtbank een boete van 100% van het bedrag van de aanslag in beginsel passend en geboden. 
      
    
    
      14.10.
      De rechtbank wijst eiseres erop dat de rechtbank de resultaten van de onaangekondigde (heimelijke) zichtwaarnemingen en aankopen niet bij de bij 14.5. tot en met 14.9. vermelde oordelen heeft betrokken. Het antwoord op de vraag of bij deze zichtwaarnemingen en aankopen al dan niet terecht het geven van de cautie achterwege is gelaten, kan dus in het midden blijven. Ten aanzien van de bewijsmiddelen waarop de bij 14.5. tot en met 14.9. vermelde oordelen steunen, heeft eiseres niet concreet gesteld en is de rechtbank ook niet gebleken dat de cautieplicht is geschonden. 
      
    
    
      14.11.
      Anders dan verweerder, ziet de rechtbank in de omstandigheid dat de grondslag van de boeten is vastgesteld met toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast aanleiding om de boeten te matigen met 20 percent. De boete voor het jaar 2010 bedraagt dan € 49.124 en de boete voor het jaar 2011 bedraagt dan € 37.505. Deze boeten acht de rechtbank passend en geboden.
      
    
    
      14.12.
      Partijen hebben ter zitting bevestigd dat 9 maart 2015 het aanvangsmoment van de redelijke termijn in de zin van artikel 6 van het EVRM is voor de boeten voor de jaren 2010 en 2011. De rechtbank doet uitspraak op 10 december 2018. Dit brengt mee dat de redelijke termijn van twee jaar met (afgerond) een jaar een negen maanden is overschreden. De rechtbank ziet geen reden om een deel van de overschrijding aan eiseres toe te rekenen. Hierbij wijst de rechtbank verweerder erop dat de tijd die gemoeid is geweest met de poging om onderling tot een compromis te komen, niet aan eiseres kan worden toegerekend, aangezien moet worden aangenomen dat een dergelijk poging niet alleen ten gunste van eiseres is ondernomen.
      
    
    
      14.13.
      Vanwege de overschrijding van de redelijke termijn zal de rechtbank de boeten voor de jaren 2010 en 2011 matigen met € 7.000 respectievelijk € 5.500. 
      
    
    
      14.14.
      Het voorgaande leidt tot de slotsom dat de rechtbank de beroepen gericht tegen de boetebeschikkingen gegrond zal verklaren en de desbetreffende uitspraken op bezwaar zal vernietigen. De boetebeschikking voor het jaar 2010 zal de rechtbank verminderen tot een boete van € 42.124. De rechtbank zal de boetebeschikking voor het jaar 2011 verminderen tot een boete van € 32.005. De boetebeschikkingen voor de jaren 2012 tot en met 2014 zal de rechtbank vernietigen. 
      
      
        
          Griffierecht
        
        15. 	Omdat de rechtbank de beroepen gericht tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting en/of de boetebeschikkingen voor de jaren 2006, 2007, 2010, 2011 tot en met 2014 gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar voor die zaken betaalde griffierecht vergoedt. De rechtbank heeft voor de zaken 16/485, 16/487 en 16/1790 tot en met 16/1792 een bedrag van € 334 per zaak aan griffierecht van eiseres geheven. Voor de zaken 17/2639 tot en met 17/2641 heeft de rechtbank een bedrag van € 333 per zaak aan griffierecht geheven
      
      
      
        
          Proceskosten
        
      
    
    
      16.1.
      De rechtbank veroordeelt verweerder als volgt in de door eiseres gemaakte proceskosten. 
      
    
    
      16.2.
      De bezwaren tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2006 en 2007 en de aan [X] BV opgelegde aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2006 tot en met 2009 zijn door verweerder (nagenoeg) gelijktijdig behandeld. De rechtbank beschouwt daarom, nu ook aan de overige voorwaarden daarvoor is voldaan, deze zaken voor wat betreft de bezwaarfase als samenhangende zaken. De door verweerder voor de gegronde zaken betreffende de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2006 en 2007 (16/485 en 16/487) en de gegronde zaken betreffende de aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2006 en 2007 (16/129 en 16/130) te vergoeden proceskosten voor de bezwaarfase stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.868 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting en 0,5 punt voor het verschijnen ter nadere hoorzitting, met een waarde per punt van € 249, een wegingsfactor 2 en een factor samenhang van 1,5). Dit is per zaak € 467.
      
    
    
      16.3.
      De bezwaren tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2010 en 2011 en de aan [X] BV opgelegde aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2010 en 2011 zijn door verweerder (nagenoeg) gelijktijdig behandeld. De rechtbank beschouwt daarom, nu ook voor de overige voorwaarden daarvoor is voldaan, deze zaken voor wat betreft de bezwaarfase als samenhangende zaken. De door verweerder voor deze gegronde zaken (16/1791, 16/1792, 16/1788 en 16/1789) te vergoeden proceskosten voor de bezwaarfase stelt de rechtbank op grond van het Bpb voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 747 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 249, een wegingsfactor 2 en een factor samenhang van 1,5). Dit is per zaak € 187.
      
    
    
      16.4.
      De bezwaren tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2012 en 2014 en de aan [X] BV opgelegde aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2012 tot en met 2014 zijn door verweerder (nagenoeg) gelijktijdig behandeld. De rechtbank beschouwt daarom, nu ook voor de overige voorwaarden daarvoor is voldaan, deze zaken voor wat betreft de bezwaarfase als samenhangende zaken. De door verweerder voor deze gegronde zaken (17/2639, 17/2640, 17/2641, 17/2636, 17/2637 en 17/2638) te vergoeden proceskosten voor de bezwaarfase stelt de rechtbank op grond van het Bpb voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.494 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting, met een waarde per punt van € 249, een wegingsfactor 2 en een factor samenhang van 1,5). Dit is per zaak € 249.
      
    
    
      16.5.
      De beroepen tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2006 en 2014 en de aan [X] BV opgelegde aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2006 tot en met 2014 zijn door de rechtbank gelijktijdig behandeld. De rechtbank beschouwt daarom, nu ook voor de overige voorwaarden daarvoor is voldaan, deze zaken voor wat betreft de beroepsfase als samenhangende zaken. De door verweerder voor de gegronde zaken (16/485, 16/487, 16/1791, 16/1792, 17/2639, 17/2640 16/2641, 16/129, 16/130, 16/1788, 16/1789, 17/2636, 17/2637, 17/2638, ) te vergoeden proceskosten voor de beroepsfase stelt de rechtbank op grond van het Bpb voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 3.758 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, 0,5 punt voor het verschijnen ter nadere zitting, met een waarde per punt van € 501, een wegingsfactor 2 en een factor samenhang van 1,5). Dit is per zaak € 269.
      
    
    
      16.6.
      Gelet op het voorgaande dient verweerder aan eiseres de volgende bedragen aan proceskosten te vergoeden (bedragen in €):
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Zaak
              
              
                Bezwaar
              
              
                Beroep
              
              
                Totaal
              
            
            
              
                16/485
              
              
                467
              
              
                269
              
              
                736
              
            
            
              
                16/487
              
              
                467
              
              
                269
              
              
                736
              
            
            
              
                16/1791
              
              
                187
              
              
                269
              
              
                456
              
            
            
              
                16/1792
              
              
                187
              
              
                269
              
              
                456
              
            
            
              
                17/2639
              
              
                249
              
              
                269
              
              
                518
              
            
            
              
                17/2640
              
              
                249
              
              
                269
              
              
                518
              
            
            
              
                17/2641
              
              
                249
              
              
                269
              
              
                518
              
            
          
        
      
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      
        Naheffingsaanslagen
      
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart de beroepen gericht tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2009, 2010 en 2011 ongegrond;
      
      
        verklaart de beroepen gericht tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2006, 2007, 2012, 2013 en 2014 gegrond; 
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar betreffende de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2006, 2007, 2012, 2013 en 2014;
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2006 tot € 4.417 en vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
      
      
        vermindert de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2007 tot € 40.061 en vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
      
      
        vernietigt de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2012 alsmede de beschikking belastingrente;
      
      
        vernietigt de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2013 alsmede de beschikking belastingrente;
      
      
        vernietigt de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2014 alsmede de beschikking belastingrente;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar.
      
    
    
    
      
        Boeten
      
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart de beroepen gericht tegen de bij de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2010 tot en met 2014 gegeven boetebeschikkingen gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar betreffende de boetebeschikkingen;
      
      
        vernietigt de bij de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2012, 2013 en 2014 gegeven boetebeschikkingen;
      
      
        vermindert de bij de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2010 gegeven boete tot een bedrag van € 42.124;
      
      
        vermindert de bij de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2011 gegeven boete tot een bedrag van € 32.005;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar.
      
    
    
    
      
        Griffierecht en proceskosten
      
      De rechtbank:
    
    
      
        draagt verweerder op het voor de zaken 16/485, 16/487, 16/1791 en 16/1792 betaalde griffierecht van € 334 per zaak aan eiseres te vergoeden;
      
      
        draagt verweerder op het voor de zaken 17/2639, 17/2640 en 17/2641 betaalde griffierecht van € 333 per zaak aan eiseres te vergoeden;
      
      
        veroordeelt verweerder voor de zaken 16/485 en 16/487 in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 736 per zaak;
      
      
        veroordeelt verweerder voor de zaken 16/1791 en 16/1792 in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 456 per zaak;
      
      
        veroordeelt verweerder voor de zaken 17/2639, 17/2640 en 17/2641 in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 518 per zaak.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M. van den Bosch, voorzitter, mr. T. Tanghe en mr. R.R. van der Heide, leden, in aanwezigheid van mr. M. Hiemstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 december 2018.
    
    
    
    
    
    
    
      w.g. griffier	
      w.g 												voorzitter
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.