ECLI:NL:HR:2019:35, Hoge Raad, 11-01-2019, 17/00916
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2019-01-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Accijns; art. 71, lid 1, letter b, WA; artt. 28 en 29 Uitv.besluit WA; art. 17 Richtlijn 2011/64/EU; art. 11 Richtlijn 2008/118/EG; diefstal van onder een accijnsschorsingsregeling vervoerde sigaretten; verzoek om teruggaaf van voldane accijns wegens vernietiging onder ambtelijk toezicht van een later teruggevonden deel van de sigaretten; begrip “een bedrijfsvoorraad”.

11 januari 2019
    Nr. 17/00916
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van [X] S.R.L. te [Z], Roemenië (hierna: belanghebbende), tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 19 januari 2017, nr. BK 1031/15, op het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Noord-Nederland (nr. LEE 14/2314) betreffende een beschikking als bedoeld in artikel 72, lid 2, van de Wet op de accijns. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
      De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 13 april 2018 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie (ECLI:NL:PHR:2018:425).
      De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
  
  
    
      2Beoordeling van de middelen
    
      2.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        2.1.1.
        Belanghebbende maakt deel uit van een internationaal concern dat zich bezighoudt met de productie van, en de handel in sigaretten. Op 6 december 2011 heeft zij een in haar belastingentrepot in Roemenië geproduceerde partij van in totaal 10.400.000 sigaretten onder schorsing van accijns in een verzegelde container doen vervoeren met bestemming een accijnsgoederenplaats in Nederland van een eveneens tot het concern behorende vennootschap (hierna: de AGP). 
      
      
        2.1.2.
        Na de aankomst op 13 december 2011 op het terrein van de AGP is de container – nadat eerst de verzegeling werd verbroken - geopend en is geconstateerd dat een deel van de partij sigaretten ontbrak (hierna: de vermiste sigaretten). In het dak van de container bleek een opening te zijn gemaakt.
      
      
        2.1.3.
        De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 5 maart 2012 gelegenheid gegeven een verklaring te geven voor het ontbreken van de vermiste sigaretten. Belanghebbende heeft de Inspecteur hierop geantwoord dat de vermiste sigaretten zijn gestolen, en dat de Franse douane op 16 december 2011 bij een controle in de Frans-Zwitserse grensstreek een deel van de vermiste sigaretten (849.000 stuks) heeft aangetroffen in een bestelbus. De Franse douane heeft deze sigaretten ter plekke in beslag genomen. 
      
      
        2.1.4.
        Omdat voor de vermiste sigaretten Nederlandse accijns verschuldigd is, heeft de Inspecteur belanghebbende bij brief van 26 juni 2012 uitgenodigd tot het op aangifte voldoen van een bedrag aan accijns van € 454.081 wegens uitslag tot verbruik in de zin van artikel 2 van de Wet op de accijns (hierna: de Wet). Op 23 juli 2012 heeft belanghebbende aangifte gedaan; zij heeft het hiervoor bedoelde bedrag aan accijns voldaan.
      
      
        2.1.5.
        De in Frankrijk in beslag genomen sigaretten zijn op 5 september 2012 onder toezicht van de Franse douane vernietigd. Belanghebbende heeft op 17 oktober 2012 de Inspecteur op de voet van artikel 71, lid 1, aanhef en letter b, van de Wet in samenhang gelezen met de artikelen 28 en 29 van het Uitvoeringsbesluit accijns (hierna: het Uitvoeringsbesluit) verzocht om teruggaaf van de voldane accijns voor zover deze het in Frankrijk teruggevonden en vernietigde deel van de vermiste sigaretten betrof. Belanghebbende heeft aangevoerd dat de vermiste sigaretten ten tijde van die vernietiging in de boekhouding waren geregistreerd op een rekening ‘voorraad in transit’. 
      
      
        2.1.6.
        De Inspecteur heeft het verzoek bij de onderhavige beschikking afgewezen.
      
    
    
      2.2.
      Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur het verzoek om teruggaaf terecht heeft afgewezen. Naar het oordeel van het Hof is niet voldaan aan de in artikel 28, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit neergelegde voorwaarde dat de accijnsgoederen tot een bedrijfsvoorraad behoren. Belanghebbende heeft sinds de vermissing, aldus het Hof, de fysieke beschikkingsmacht over de vermiste sigaretten verloren. Het Hof heeft in dit verband voorts geoordeeld dat – anders dan belanghebbende voor het Hof betoogde - het begrip bedrijfsvoorraad in artikel 28, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit niet een Unierechtelijk begrip is, maar een nationaal begrip.  
    
    
      2.3.
      De middelen richten zich tegen de hiervoor in 2.2 weergegeven oordelen van het Hof. Zij lenen zich voor gezamenlijke behandeling.
      
        2.4.1.
        
          De middelen I, III en IV berusten ten dele op het uitgangspunt dat artikel 71, lid 1, aanhef en letter b, van de Wet mede strekt tot invulling van de bevoegdheid die aan de lidstaten is verleend in artikel 11 van Richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van Richtlijn 92/12/EEG, Pb 2009, L 9 (hierna: Richtlijn 2008/118). De middelen verbinden aan dit uitgangspunt de gevolgtrekking dat beoordeeld moet worden of de krachtens deze wetsbepaling gestelde voorwaarden strekken tot voorkoming van fraude of misbruik, zoals artikel 11 van Richtlijn 2008/118 bepaalt.
          	Dit uitgangspunt en die gevolgtrekking kunnen echter niet als juist worden aanvaard, zodat de middelen in zoverre falen. Op de gronden die zijn vermeld in de onderdelen 6.4 tot en met 6.6 van de conclusie van de Advocaat-Generaal, is buiten redelijke twijfel dat voor tabaksfabrikaten met artikel 71, lid 1, aanhef en letter b, van de Wet invulling is gegeven aan artikel 17 van Richtlijn 2011/64/EU van de Raad van 21 juni 2011 betreffende de structuur en de tarieven van de accijns op tabaksfabrikaten, Pb 2011, L 176 (hierna: Richtlijn 2011/64). 
        
      
      
        2.4.2.
        Op grond van artikel 17, aanhef en letter b, en laatste volzin, van Richtlijn 2011/64 is het de lidstaten toegestaan om teruggaaf van reeds voldane accijns te verlenen voor tabaksfabrikaten die onder overheidstoezicht worden vernietigd. Aan de lidstaten is overgelaten te bepalen aan welke voorwaarden en formaliteiten moet worden voldaan om de hiervoor bedoelde teruggaaf toe te kennen. Dit een en ander brengt mee dat geen aanknopingspunt bestaat om bij de invulling van dergelijke in nationale regelgeving neergelegde voorwaarden en formaliteiten aan te sluiten bij deze richtlijn. Uitsluitend voor zover in de desbetreffende nationale regelgeving Unierechtelijke begrippen zijn overgenomen, moeten deze begrippen worden uitgelegd overeenkomstig het Unierecht. 
      
      
        2.5.1.
        Voor het verkrijgen van een teruggaaf van voldane accijns voor tabaksfabrikaten die na de uitslag tot verbruik zijn vernietigd onder ambtelijk toezicht, gelden de voorwaarden die zijn neergelegd in de artikelen 28 en 29 van het Uitvoeringsbesluit en in de artikelen 32b en 34 van de Uitvoeringsregeling accijns. Deze voorwaarden houden in het bijzonder in dat de desbetreffende accijnsgoederen tot een bedrijfsvoorraad behoren en dat de belanghebbende onverwijld nadat is geconstateerd dat de accijnsgoederen onder ambtelijk toezicht zijn vernietigd, daarvan melding doet bij de inspecteur (vgl. artikel 28, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit). 
      
      
        2.5.2.
        Het Hof heeft terecht overwogen dat in de context van artikel 71, lid 1, van de Wet het hiervoor in 2.5.1 bedoelde begrip bedrijfsvoorraad niet uit het Unierecht is overgenomen. Naar volgt uit hetgeen hiervoor in 2.4.2 is overwogen, brengt dit met zich dat dit begrip in de nationale context moet worden uitgelegd en dat richtlijnconforme interpretatie niet aan de orde is.
      
      
        2.5.3.
        De wetgever heeft met artikel 71 van de Wet gelezen in samenhang met de artikelen 28, leden 1 en 2, en 29, van het Uitvoeringsbesluit – en in overeenstemming met hetgeen de wetgever blijkens de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet voor ogen stond (zie de onderdelen 4.22 tot en met 4.24 van de conclusie van de Advocaat-Generaal) – kennelijk bedoeld een regeling te treffen voor accijnsgoederen van een bedrijf (fabrikant of handelaar) waarover accijns is geheven, maar die op enig moment in de handelskolom wegens bijvoorbeeld schade of bederf onder ambtelijk toezicht worden vernietigd. Het in artikel 28, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit opgenomen vereiste dat de desbetreffende goederen tot een bedrijfsvoorraad behoren, betekent in elk geval dat de desbetreffende accijnsgoederen - die overeenkomstig de bepalingen van de Wet in de heffing zijn betrokken -onmiddellijk voorafgaand aan de vernietiging onder ambtelijk toezicht voor handelsdoeleinden beschikbaar zijn. De door middel II bepleite opvatting dat voor teruggaaf toereikend is dat de vermiste sigaretten ten tijde van de vernietiging daarvan in de boekhouding waren geregistreerd op een rekening ‘voorraad in transit’, is daarom onjuist. 
      
      
        2.5.4.
        Gelet op hetgeen hiervoor in 2.5.3 is overwogen, faalt middel II. Om te voldoen aan de voorwaarde van ‘het behoren tot een bedrijfsvoorraad’ in artikel 28, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit volstaat dus niet – zoals middel II betoogt – een ‘boekhoudkundige bedrijfsvoorraad’ in de zin dat de vermiste goederen nog in de bedrijfsadministratie van een bedrijf zijn geregistreerd. De in artikel 28, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit en in de artikelen 32b en 34 van de Uitvoeringsregeling accijns neergelegde voorwaarden zijn – anders dan middel II betoogt - niet alleen bedoeld als waarborg dat de soort, hoeveelheid en de voor de berekening van de teruggaaf van belang zijnde samenstelling van de accijnsgoederen alsmede het tijdstip waarop en de oorzaak waardoor de accijnsgoederen zijn vernietigd, in een boekhouding zijn vastgelegd en kunnen worden aangetoond. Deze voorschriften zijn ook bedoeld om aan de hand van de bedrijfsadministratie (boeken en/of bescheiden) te kunnen controleren of de accijnsgoederen voor handelsdoeleinden toebehoorden aan dat bedrijf.  
      
      
        2.5.5.
        De hiervoor in 2.5.3 en 2.5.4 gegeven uitleg komt niet in strijd met doel en strekking van de Unierechtelijke richtlijnen voor de heffing van accijns. Aan deze richtlijnen kan niet, zoals de middelen kennelijk verdedigen, steun worden ontleend voor een algemeen geldende regel of een algemeen geldende doelstelling die eist dat teruggaaf van voldane accijns in elk geval moet worden verleend indien tabaksfabrikaten onder ambtelijk toezicht zijn vernietigd. Die richtlijnen laten lidstaten immers vrij al dan niet teruggaaf te verlenen op die grond en daarvoor nadere voorwaarden te stellen en formaliteiten voor te schrijven. Dat geldt ook voor het geval dat een bedrijf slachtoffer is geworden van diefstal van tabaksfabrikaten en accijns heeft moeten voldoen omdat deze diefstal als uitslag tot verbruik wordt aangemerkt, waarvoor dat bedrijf belastingplichtig is. Ook kan geen steun worden gevonden voor het door de middelen gehanteerde uitgangspunt dat deze richtlijnen mede beogen te bewerkstelligen dat lidstaten - naast de in die richtlijnen benoemde gevallen van teruggaaf voor tabaksfabrikaten - altijd accijns moeten teruggeven indien deze tabaksfabrikaten na de uitslag tot verbruik ervan uiteindelijk niet voor consumptieve doeleinden zijn verbruikt. De middelen falen in zoverre ook.
      
    
    
      2.6.
      De middelen voor het overige stuiten af op hetgeen hiervoor in 2.4 en 2.5 is overwogen. 
    
    
      2.7.
      De slotsom is dat de beslissing van het Hof juist is, wat er zij van de daartoe gebezigde gronden.	
    
  
  
    
      3Proceskosten
    	De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      4Beslissing
    De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, M.E. van Hilten en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 11 januari 2019.