ECLI:NL:GHARL:2017:10966, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 12-12-2017, 17/00510 t/m 17/00513
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2017-12-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Autohandelaar. Vrijgevallen omzetbelastingschulden. Formele klachten.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers: 17/00510 t/m 17/00513
    uitspraakdatum: 12 december 2017
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 3 april 2017, nummers AWB 16/4819, AWB 16/4820, AWB 16/5065 en AWB 16/5067, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende de volgende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd:
      
      - met dagtekening 24 maart 2016 een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2010, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.418 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 924. Tevens is bij beschikking € 187 aan heffingsrente in rekening gebracht;
      - met dagtekening 6 april 2016 een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2011, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.110 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.212. Tevens is bij beschikking € 771 aan heffingsrente in rekening gebracht;
      - met dagtekening 6 april 2016 een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2012, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 20.938 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.974. Tevens is bij beschikking € 431 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
      
        Voorts heeft de Inspecteur bij herzieningsbeschikking met dagtekening 27 januari 2016 het eerder voor het jaar 2013 vastgestelde verlies uit werk en woning bij beschikking nader vastgesteld op nihil (hierna ook: de herziene verliesvaststellingsbeschikking).
      
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 7 juli 2016 het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2010 en de daarmee samenhangende beschikking heffingsrente gegrond verklaard en het belastbare inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 28.171. Bij aanvullend schrijven van 13 juli 2016 heeft de Inspecteur aan belanghebbende medegedeeld dat de uitspraken op bezwaar gebaseerd zijn op verkeerde veronderstellingen omtrent de (hoogte van) de navorderingsaanslag, dat de bezwaren ongegrond hadden moeten worden verklaard en dat geen grond bestaat om de navorderingsaanslag IB/PVV en de daarmee samenhangende beschikking heffingsrente over het jaar 2010 te verlagen.
      
    
    
      1.3.
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 13 juli 2016 de navorderingsaanslag over het jaar 2011 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 20.714 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.212 en die over het jaar 2012 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 11.036 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.974. De beschikkingen heffings- respectievelijk belastingrente zijn dienovereenkomstig verminderd.
      
    
    
      1.4.
      De Inspecteur heeft op 8 juli 2016 uitspraak op bezwaar gedaan betreffende de herziene verliesvaststellingsbeschikking voor het jaar 2013 strekkende tot handhaving van die beschikking op nihil.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep met betrekking tot het jaar 2010 gegrond verklaard en de bezwaren gericht tegen de aanslag IB/PVV 2010 en de daarmee samenhangende beschikking heffingsrente, alsmede de overige beroepen ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
      
    
    
      1.7.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 oktober 2017. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende drijft een onderneming in de vorm van een eenmanszaak. De ondernemingsactiviteiten bestaan uit een handel in en reparatie van personenauto’s en lichte bedrijfsauto’s, campers, motorfietsen en caravans.
      
    
    
      2.2.
      In de jaarrekening van de onderneming heeft belanghebbende ultimo 2010 een bedrag van € 104.483,29 aan te betalen omzetbelasting als kortlopende schuld op de balans opgenomen. Die omzetbelastingschuld is volgens de toelichting op de balans als volgt opgebouwd (alle bedragen in €):
      
      
        
          
          
          
            
              
                Suppletie-aangifte 2004
              
              
                7.673,39
              
            
            
              
                Suppletie-aangifte 2005
              
              
                2.925,05
              
            
            
              
                Suppletie-aangifte 2006
              
              
                14.738,53
              
            
            
              
                Suppletie-aangifte 2007
              
              
                24.853,65
              
            
            
              
                Suppletie-aangifte 2008
              
              
                18.720,27
              
            
            
              
                Suppletie-aangifte en aangiften 2009
              
              
                19.348,48
              
            
            
              
                Aangifte december 2010
              
              
                3.747,00
              
            
            
              
                Suppletie-aangifte 2010
              
              
                12.476,92
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                104.483,29
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft de hiervoor vermelde suppletie-aangiften omzetbelasting niet ingediend. De volgens de jaarstukken verschuldigde bedragen zijn niet voldaan.
      
    
    
      2.4.
      De omzetbelastingschuld bedraagt volgens de in de jaarrekening opgenomen balans € 106.225 ultimo 2011 en € 104.743 ultimo 2012. Over het jaar 2013 is geen jaarrekening opgemaakt.
      
    
    
      2.5.
      In de aangiften IB/PVV 2010 tot en met 2013 heeft belanghebbende omzetbelastingschulden vermeld onder de kortlopende schulden, welke omzetbelastingschulden als volgt zijn gespecificeerd (alle bedragen in €):
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
              
              
                
                  2010
                
              
              
                
                  2011
                
              
              
                
                  2012
                
              
              
                
                  2013
                
              
            
            
              
                Dit boekjaar
              
              
                
              
              
                16.224
              
              
                5.489
              
              
                54.553
              
              
                127
              
            
            
              
                Vorig boekjaar
              
              
                
              
              
                19.348
              
              
                12.477
              
              
                0
              
              
                0
              
            
            
              
                Oude boekjaren
              
              
                
              
              
                0
              
              
                19.348
              
              
                0
              
              
                0
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                
              
              
                35.572
              
              
                37.314
              
              
                54.553
              
              
                127
              
            
          
        
      
      
        
      
    
    
      2.6.
      De Inspecteur heeft op 6 juli 2015 bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 30 juni 2015 en de aangiften IB/PVV over de jaren 2010 tot en met 2013. Van het onderzoek is met dagtekening 12 januari 2016 een rapport opgesteld. Dat rapport luidt, voor zover van belang, als volgt:
      
      
        	“4.1 Inkomen uit werk en woning
        	Omdat de suppletie aangifte omzetbelasting over het jaar 2004 niet is aangegeven en 	afgedragen door belastingplichtige, wordt deze schuld als bijzondere bate verwerkt in de winst 	van het boekjaar 2010.
        	De balansschulden over de jaren 2005 tot en met 2009 worden bij de winst geteld in 	respectievelijk de jaren 2010, 2011, 2012 en 2013.
      
      
      
        4.1.1
        
          Winstcorrecties
        
        
        
          
            
            
            
            
            
              
                
                  2010:
                
                
                  
                
                
                  balansschuld (2004 + 2005)
                
                
                  € 10.598
                
              
              
                
                  2011:
                
                
                  
                
                
                  Balansschuld (2006)
                
                
                  - 14.739
                
              
              
                
                  2012:
                
                
                  
                
                
                  Balansschuld (2007)
                
                
                  - 24.854
                
              
              
                
                  2013:
                
                
                  
                
                
                  Balansschuld (2008 + 2009)
                
                
                  - 33.997
                
              
            
          
        
        	(…)
        
      
      
        4.1.3
        
          
            Correctievoorstel adviseur [A] :
          
          	Naar aanleiding van de hiervoor genoemde correcties (…) heeft de heer [A] een 	tegenvoorstel aangereikt. Hij wil de eerder in de jaren 2011 tot en met 2013 geactiveerde 	loonkosten van eigen personeel ter zake van de verbouwing en uitbreiding van het bedrijfspand 	(garage) van respectievelijk voor 2011 € 12.000, voor 2012 € 35.000 en voor 2013 € 65.000 	corrigeren om daarmee de winstcorrecties teniet te doen. Mede omdat deze loonkosten slechts 	om bedrijfseconomische redenen zijn geactiveerd.
        
        
        
          	Wat ook zij van de aangevoerde bedrijfseconomische reden, vaststaat dat met het activeren van 	deze loonkosten fiscaal juist gehandeld is. (…) Op zodanige verplichte activering kan niet 	teruggekomen worden.”
        
        
      
    
    
      2.7.
      Na het doen van uitspraak op bezwaar is de Inspecteur er achter gekomen dat in de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2010 in het geheel geen winstcorrectie is doorgevoerd in verband met de vrijval van omzetbelastingschulden in dat jaar. In aanvulling op de uitspraak op bezwaar van 7 juli 2016 heeft de Inspecteur bij brief van 13 juli 2016 (met als onderwerp ‘intrekking en vervanging uitspraak op het bezwaarschrift IB 2010’) aan belanghebbende medegedeeld dat het bezwaar hierdoor ten onrechte gegrond is verklaard in plaats van ongegrond.
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of:
      - de Inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd;
      - sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt;
      - de omzetbelastingschulden zijn vrijgevallen;
      - de Inspecteur, indien de omzetbelastingschulden zijn vrijgevallen, deze op de juiste wijze aan de onderhavige belastingjaren heeft toegerekend;
      - op (een deel van) de vrijval de kwijtscheldingswinstvrijstelling van artikel 3.13, eerste lid, onder a, van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) van toepassing is;
      - het belasten van de vrijval van de niet meer na te heffen omzetbelasting in de winst strijdig is met het Europeesrechtelijke evenredigheidsbeginsel of het verbod op ‘détournement de pouvoir’;
      - het Europeesrechtelijke verdedigingsbeginsel is geschonden;
      - de loonkosten van het eigen personeel ter zake van de verbouwing en uitbreiding van het bedrijfspand (garage) van respectievelijk € 12.000 (2011), € 35.000 (2012) en € 65.000 (2013) terecht zijn geactiveerd als voortbrengingskosten van een bedrijfsmiddel.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Belanghebbende heeft gesteld dat de Inspecteur artikel 8:42, eerste lid, van de Awb heeft geschonden door eerst in hoger beroep, als bijlage bij het verweerschrift, kopieën van aangiften van andere jaren dan de jaren die in geschil zijn bij te voegen. Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. De Inspecteur heeft deze stukken slechts ingebracht om door belanghebbende geponeerde stellingen te pareren. Uit niets blijkt dat de Inspecteur zich (mede) op deze stukken heeft gebaseerd bij de totstandkoming van de in geschil zijnde uitspraken op bezwaar. Onder deze omstandigheden kan niet worden geoordeeld dat de Inspecteur artikel 8:42, eerste lid, van de Awb heeft geschonden door deze stukken niet in eerste aanleg bij de indiening van het verweerschrift over te leggen.
      
    
    
      4.2.
      De Rechtbank heeft in overwegingen 18, 19 en 20 geoordeeld dat de Inspecteur na een normale, zorgvuldige kennisname van de aangiften over de respectievelijke jaren niet behoefde te twijfelen aan de juistheid van die aangiften en dat de resultaten van het boekenonderzoek, te weten dat de omzetbelastingschulden niet meer konden worden nageheven en in de belaste winst dienden vrij te vallen, nieuwe feiten opleverden die navordering rechtvaardigden. Het Hof neemt deze oordelen van de Rechtbank en de daartoe gebezigde gronden over en maakt die tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep verder heeft aangevoerd brengt het Hof niet tot een ander oordeel. De werkinstructie uit 2013, waarbij projectmatig aandacht werd gevraagd voor de samenhang tussen omzetbelastingschulden op de balans en aangiften omzetbelasting richtte zich in eerste instantie tot inspecteurs belast met de heffing van omzetbelasting. Het feit dat met betrekking tot de omzetbelasting landelijk en projectmatig onderzoek wordt gedaan naar de aanvaardbaarheid van aangiften omzetbelasting brengt niet mee dat een inspecteur belast met de heffing van inkomstenbelasting dient te twijfelen aan een individuele aangifte IB/PVV. Dit wordt niet anders indien bij de landelijke projectmatige aanpak expliciet aandacht wordt gevraagd voor het verband tussen aangiften omzetbelasting en omzetbelastingschulden op de balans. Ook de omstandigheid dat onderzoek werd gedaan naar de aanvaardbaarheid van individuele aangiften omzetbelasting van belanghebbende, brengt niet mee dat nader onderzoek moet worden gedaan naar de aanvaardbaarheid van op de fiscale ondernemingsbalans opgenomen omzetbelastingschulden. Gesteld noch gebleken is dat de inspecteur belast met de heffing van inkomstenbelasting op de hoogte was of behoorde te zijn van dit onderzoek. Verder brengt correctie van de aangiften omzetbelasting niet mee dat daarmee de in de fiscale ondernemingsbalans opgenomen omzetbelastingschulden tot een onjuist bedrag waren opgenomen. Deze schulden waren juist gebaseerd op niet ingediende suppletie-aangiften omzetbelasting, zodat de door belanghebbende gestelde samenhang tussen de aanvaardbaarheid van aangiften omzetbelasting en de aanvaardbaarheid van aangiften IB/PVV ontbreekt.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende heeft betoogd dat betaling van de omzetbelastingschulden ook na ommekomst van de naheffingstermijn langs civielrechtelijke weg in rechte afdwingbaar is. Deze opvatting vindt naar ’s Hofs oordeel geen steun in het recht. De Rechtbank heeft in overwegingen 21 en 22 geoordeeld dat de omzetbelastingschulden vrijvallen in het jaar waarin niet langer kan worden nageheven. Het Hof neemt deze oordelen van de Rechtbank en de daartoe gebezigde gronden over en maakt die tot de zijne. Het Hof voegt daaraan toe dat als de laatste dag waarop een naheffingsaanslag kan worden opgelegd 31 december van enig jaar is, de winst niet in dat jaar kan vrijvallen. Immers, de omzetbelasting kan tot en met het laatste moment van 31 december worden nageheven en de daarmee samenhangende in de balans opgenomen omzetbelastingschuld kan pas vrijvallen indien, na ommekomst van die dag, geconstateerd wordt dat zulks niet is geschied.
      
    
    
      4.4.
      De Rechtbank heeft in overweging 23 geoordeeld dat op de vrijvalwinst niet (deels) de kwijtscheldingsvrijstelling van toepassing is. Het Hof neemt deze oordelen van de Rechtbank en de daartoe gebezigde gronden over en maakt die tot de zijne. Het Hof voegt daaraan toe dat belanghebbende, die zich op deze vrijstelling beroept, niet aannemelijk heeft gemaakt dat de schulden op dat moment niet voor verwezenlijking vatbaar waren.
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende heeft gesteld dat navordering respectievelijk herziening in strijd is met het Europeesrechtelijke evenredigheidsbeginsel en het verbod van détournement de pouvoir. In dit kader heeft hij aangevoerd dat vrijval van de omzetbelastingschuld in de winst ertoe leidt dat in feite sprake is van een naheffingstermijn voor omzetbelasting van ongeveer 10 jaar in plaats van 5 jaar (als bedoeld in artikel 20, derde lid, van de AWR). De Rechtbank heeft belanghebbende hierin niet gevolgd en geoordeeld dat in de inkomstenbelasting de vermogensvermeerdering wordt belast die het gevolg is van de omstandigheid dat de omzetbelasting niet meer kan worden nageheven en dat derhalve niet sprake is van het op oneigenlijke wijze innen van een omzetbelastingschuld in de inkomstenbelasting en dat onder die omstandigheid geen sprake is van schending van een evenredigheidsbeginsel of het verbod van détournement de pouvoir. Dit oordeel en de daartoe gebezigde gronden neemt het Hof over. Het Hof voegt daaraan toe dat de enkele omstandigheid dat de navorderingsaanslagen en de herziene verliesvaststellingsbeschikking gebaseerd zijn op vrijgevallen omzetbelasting-schulden niet meebrengt dat het Unierecht toegepast wordt. Voor toetsing aan het Europees evenredigheidsbeginsel of verdedigingsbeginsel is, anders dan belanghebbende meent, derhalve geen reden.
      
    
    
      4.6.
      In onderdeel 25 van de uitspraak heeft de Rechtbank geoordeeld dat de geactiveerde loonkosten terecht zijn aangemerkt als voortbrengingskosten van het bedrijfspand en terecht als zodanig zijn geactiveerd en dat voor een correctie ter zake geen plaats is. Het Hof neemt deze oordelen van de Rechtbank en de daartoe gebezigde gronden over en maakt die tot de zijne.
      
    
    
      4.7.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de beschikkingen inzake het verzamelinkomen, de heffingsrente en de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. J.W. baron van Knobelsdorff, in tegenwoordigheid van mr. N.G.U. Wasch als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 12 december 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (N.G.U. Wasch)	(R.A.V. Boxem)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 13 december 2017
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.