ECLI:NL:RBNHO:2019:5626, Rechtbank Noord-Holland, 02-06-2019, 17/3726
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2019-06-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Verweerder heeft naar aanleiding van een boekenonderzoek bij een grill restaurant naheffingsaanslagen loonheffingen en vergrijpboeten opgelegd. Het grill restaurant had ten onrechte de gebruikelijk-loonregeling niet toegepast ten aanzien van de aandeelhouders die werkzaam waren in het grill restaurant. Daarnaast oordeelt de rechtbank dat verweerder uit mocht gaan van de in het kasboek genoteerde uitbetaalde lonen en niet van het afwijkende grootboek.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: HAA 17/3726, HAA 17/3727, HAA 17/3728, HAA 17/3729 en HAA 17/3730 
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 3 juni 2019 in de zaken tussen
    
    
      [X] B.V. te [Z] , eiseres,
    (gemachtigde: mr. P.J.M. Verploeg),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres over de jaren 2011 tot en met 2014 naheffingsaanslagen loonheffingen vastgesteld met de volgende kenmerken: 
      naheffingsaanslag [A NUMMER] ; dagtekening 5 november 2015
      naheffingsaanslag [B NUMMER] ; dagtekening 5 november 2015
      naheffingsaanslag [C NUMMER] ; dagtekening 5 november 2015
      naheffingsaanslag [D NUMMER] ; dagtekening 6 november 2015
      naheffingsaanslag [E NUMMER] ; dagtekening 2 december 2015.
      Tevens heeft verweerder een mededeling vergrijpboeten gedaan.
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de naheffingsaanslagen en de vergrijpboetebeschikkingen op 
      10 december 2015 bezwaar gemaakt. 
    
    
    
      Verweerder heeft de bezwaren op 5 juli 2017 afgewezen.
    
    
    
      Eiseres heeft in de vijf beroepszaken een beroepschrift ingediend.
    
    
    
      Verweerder heeft in alle zaken een verweerschrift ingediend en de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd.
    
    
    
      Eiseres heeft een conclusie van repliek genomen in de zaken met kenmerk HAA 17/3726, HAA 17/3727, HAA 17/3728 en HAA 17/3730.
    
    
    
      Verweerder heeft daarop een conclusie van dupliek genomen in de vier hiervoor aangeduide zaken.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 december 2018 te Haarlem.
    
    
    
      Eiseres is verschenen in de persoon van [A] , bijgestaan door haar gemachtigde 
      mr. P.J.M. Verploeg, vergezeld van mr. [B] en drs. [C] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde E.I. van Dompselaar en mr. drs. B.J.E. Lodder.
    
    
    
      De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst. Verweerder heeft op uitnodiging van de rechtbank bij brief van 7 januari 2019 meegedeeld dat de naheffingsaanslag voor het jaar 2013 (loonheffingennummer [C NUMMER] ) tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Een afschrift van die brief heeft de rechtbank aan eiseres doen toekomen. Eiseres heeft daarop gereageerd bij brief met dagtekening 19 januari 2019. Verweerder heeft bij schrijven van 26 februari 2019 zijn standpunt nader cijfermatig uitgewerkt. De rechtbank heeft dat schrijven aan eiseres doen toekomen. Daarop is geen reactie ontvangen. De rechtbank heeft daarop het onderzoek gesloten.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Op 10 december 2014 heeft verweerder een boekenonderzoek bij eiseres aangekondigd. Het onderzoek heeft tot doel gehad de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2014, alsmede de aangiften loonheffingen over de periode 1 januari 2011 tot en met 31 december 2014, te beoordelen.
    
    2. Met de brief van 22 december 2014 is de afspraak bevestigd voor 19 januari 2015
    inzake het boekenonderzoek.
    
    3. Op 19 januari 2015 heeft een inleidend gesprek plaatsgevonden. Hiervan is een verslag
    gemaakt.
    
    4. Tijdens het boekenonderzoek is de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting
    
      over het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2014, alsmede de aangiften
      loonheffingen over de periode 1 januari 2011 tot en met 31 december 2014 onderzocht.
      Op 8 juli 2015 is een conceptrapport verstuurd met een kennisgeving boeten.
    
    
    5. Het definitieve rapport is op 17 augustus 2015 verstuurd met een mededeling boeten.
    
    6. Met dagtekening 5 november 2015 zijn aan belanghebbende naheffingsaanslagen
    
      loonheffingen opgelegd over de jaren 2011 tot en met 2013 met betrekking tot het
      premiepercentage sectorfonds, correctie premie werknemersverzekeringen en het
      gebruikelijk loon. Het te betalen bedrag is als volgt samengesteld:
    
    
    
      2011
      Loonheffingen € 13.549
      Vergrijpboete € 3.337
      Rente € 1.699
      Totaal € 18.585
    
    
    
      2012
      Loonheffingen € 14.554
      Vergrijpboete € 3.638
      Rente € 1.490
      Totaal € 19.682
      2013
      Loonheffingen € 25.279
      Vergrijpboete € 6.319
      Rente € 1.837
      Totaal € 33.435
    
    
    7. Met dagtekening 6 november 2015 zijn aan eiseres naheffingsaanslagen loonheffingen opgelegd over de jaren 2012 en 2013 inzake niet verantwoord nettoloon. Het te betalen bedrag is als volgt samengesteld:
    
    
      Loonheffingen € 44.992
      Vergrijpboete € 11.248
      Rente € 3.450
      Totaal € 59.690
    
    
    8. Met dagtekening 2 december 2015 is aan eiseres een naheffingsaanslag loonheffingen over het jaar 2014 opgelegd met betrekking tot het premiepercentage sectorfonds, correctie premie werknemersverzekeringen en het gebruikelijk loon. Het te betalen bedrag is als volgt samengesteld:
    Loonheffingen € 20.862.
    
    9. Eiseres is een besloten vennootschap die op 18 juli 1986 is opgericht. Eind 2010 zijn de aandelen in eiseres overgenomen van de [A BEDRIJF] groep. Op 1 januari 2011 is de overname definitief geworden en zijn de aandeelhouders [A] 14 aandelen (35%), 
    
      [D] 13 aandelen (32.5%) en [E] 13 aandelen (32,5%).
    
    10. De bedrijfsactiviteit van eiseres bestaat uit de exploitatie van een Argentijns
    
      Mexicaans Grillrestaurant/Steakhouse. De zaak heeft 2 ingangen en 2 aparte ruimtes die
      door middel van een doorgang met elkaar verbonden zijn. In het ene gedeelte staat met
      name de bar met barkrukken en 2 één-persoonstafels, een lange tafel voor 6-8 personen en een ronde tafel met een hoekbank voor circa 6 personen. In dit gedeelte is ook de open keuken. In het andere gedeelte staan circa 14 tafels voor 4-6 personen. Het restaurant is gedurende het hele jaar geopend. De openingstijden volgens de website zijn van 12.30 tot 01.00 uur.
    
    
    11. De aandeelhouders zijn elke dag aanwezig in het restaurant. De heer [E] is vanaf
    1 juli 2014 werkzaamheden gaan verrichten en de heer [F] vanaf 15 oktober 2013. Tijdens het onderzoek waren er naast de aandeelhouders drie oproepkrachten werkzaam, waarvan twee in de bediening en een in de keuken. 
    
    12. Op 15 oktober 2013 worden 10 aandelen verkocht aan de heer [F] . De aandelen-verhouding is dan:
    
      
        [A] 14 aandelen (35%);
      
        [D] 8 aandelen (20%);
      
        [E] 8 aandelen (20%);
      
        [F] 10 aandelen (25%).
    
    
    13. De heer [A] heeft de algehele leiding, verzorgt in de ochtend de inkopen en doet de dagelijkse administratie. Daarnaast heeft de heer [A] nog een ander bedrijf genaamd [B BEDRIJF] in de vorm van een vennootschap onder firma. Hij heeft ook als contactpersoon opgetreden tijdens het boekenonderzoek.
    
    14. Voor de jaren 2012 tot en met 2013 is er geen aansluiting tussen het nettoloon volgens
    
      de salarisadministratie en het uitbetaalde nettoloon volgens de financiële administratie en
      het kasboek. In het jaar 2012 is een bedrag van € 3.065 meer aan nettoloon uitgekeerd
      en in het jaar 2013 is een bedrag van € 25.596 meer aan nettoloon uitgekeerd dan vermeld in de salarisadministratie. Hiervoor zijn op grond van artikel 31 eerste lid, aanhef en onderdeel a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) naheffingsaanslagen (2012: € 5.460 en 2013: € 39.532) opgelegd.
    
    
    15. Eiseres is ingedeeld in sector 33 Horeca Algemeen. De sector Horeca Algemeen heeft twee premiepercentages: risicopremiegroep 1 hoog en risicopremiegroep 2 laag. Eiseres heeft alle oproepkrachten ingedeeld in risicopremiegroep 2 laag. Bij oproepkrachten hoort echter een indeling in risicopremiegroep 1 hoog. Hiervoor is op grond van artikel 28a, tweede lid van de Wet LB een correctieverplichting opgelegd.
    
    16. Voor de heer [A] is in 2011 een loon aangegeven van € 1.714, in 2012 een loon van € 63, in 2013 een loon van € 10.958 en in 2014 een loon van € 2.407. Voor de heer [D] is in 2011 een loon aangegeven van € 19.600, in 2012 een loon van € 17.746, in 2013 een loon van € 23.160 en in 2014 een loon van € 31.188. Voor de heer [F] is in vanaf 15 oktober 2013 een loon aangegeven van € 17.762 en in 2014 een loon aangegeven van € 18.791 Voor de heer [E] is vanaf 1 juli 2014 een loon
    
      aangegeven van € 8.246. Voor het verschil tussen het wettelijk vastgestelde bedrag en
      het aangegeven bedrag zijn op grond van artikel 28a, tweede lid, van de Wet LB correctieverplichtingen opgelegd.
    
    
    17. Het gebruikelijk loon in de zin van artikel 12a van de Wet LB van de heer [A] is in het rapport op 50 percent van het wettelijk vastgesteld bedrag gesteld.
    
  
  
    Geschil en standpunten van partijen18. Partijen houdt primair verdeeld of de naheffingsaanslagen terecht opgelegd zijn ten aanzien van de heren [D] en [A] , onder meer met betrekking tot het in aanmerking te nemen gebruikelijk loon. Indien de rechtbank tot het oordeel komt dat de heer [A] een salaris dient te genieten houdt de hoogte daarvan partijen subsidiair verdeeld. Tevens is in geschil de hoogte van de maximale premie voor de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet  voor de jaren 2013 en 2014. Voorts houdt partijen verdeeld of terecht en tot de juiste bedragen vergrijpboeten zijn opgelegd.
    De correcties met betrekking tot het sectorfonds en de werknemersverzekeringen voor andere werknemers dan de aanmerkelijkbelanghouders zijn tussen partijen niet in geschil.
    
    19. Eiseres heeft zich primair op het standpunt gesteld dat – zakelijk weergegeven – de correcties met betrekking tot het gebruikelijk loon achterwege dienen te blijven. 
    
      De omvang van het restaurant, alsmede de geboden kaart maken dat het restaurant in de horeca wordt aangeduid als een klein restaurant met een eenvoudige keuken. Restaurants met een dergelijke omvang betalen doorgaans minimumsalarissen op basis van de Horeca cao. Indien de werkzaamheden van de heer [D] vergeleken worden met het referentieboek horecafunctie indeling dan kwalificeren zijn werkzaamheden als medewerker bediening, salarisgroep 3.
      Daarbij heeft de heer [D] geen horeca- of managementopleiding genoten en beheerst hij de Nederlandse taal zeer gebrekkig. De heer [A] verricht zowel de leidinggevende als de financieel-organisatorische werkzaamheden. De heer [A] is evenwel tevens 9 uren per dag gedurende 6 dagen per week (minus 6 tot 8 uren van een parttime medewerker) werkzaam voor [B BEDRIJF] . Het is derhalve onmogelijk dat de heer [A] daarnaast nog 50 percent voor belanghebbende werkt. De heer [F] verricht werkzaamheden als kok eenvoudige gerechten. De kaart van het restaurant is eenvoudig en de heer [F] heeft geen koks- en of andere horeca ervaring. De werkzaamheden van de heer [F] komen overeen met die van kok eenvoudige gerechten zoals deze voorkomt in de referentiefuncties horeca, salarisschaal 3. Bijzondere aandacht verdient het feit dat de heer [F] ook bereid was dezelfde werkzaamheden te verrichten voor hetzelfde salaris in de periode dat hij nog geen directeur-grootaandeelhouder was. De heer [E] is in dienst als hulp in de bediening. Hij heeft geen relevante horeca-opleiding en beheerst de Nederlandse taal zeer matig. Er dient uitgegaan te worden van een indiening het salaris van functiegroep 2.
    
    
    20. Subsidiair betoogt eiseres dat enig salaris van de heer [A] in overeenstemming dient te zijn met de door hem ter beschikking te stellen uren en werkzaamheden. Uitgaande van 10 besteedbare uren per maand is een vergoeding van € 500 per maand redelijk. Voorts wordt met betrekking tot de heer [A] aangevoerd dat in het correctiebericht een te hoog loon is aangegeven. 
    21. Overigens voert eiseres nog het volgende aan. Met betrekking tot de nettoloon betalingen moet worden opgemerkt dat de post “saliers” ook betalingen per bank en een deel achterstallig salaris betreft. Verder betreft het opnamen van de directeuren grootaandeelhouders in rekening-courant. De constatering dat er meer huur wordt ontvangen is niet correct. Op het kasblad staat duidelijk vermeld dat sprake is van geleend geld ook al staat de ontvangst in de kolom “huur”. Het bedrag van € 3.500 is ten onrechte niet in de financiële administratie vermeld. Ook voert belanghebbende aan dat de maximale premie voor de inkomensafhankelijke bijdragen Zorgverzekeringswet over de jaren 2013 en 2014 lager is dan in het rapport is vermeld.
    
    22. Ten aanzien van de boetebeschikkingen voert eiseres aan dat haar op de voet van artikel 12a van de Wet LB gedane verzoeken tot vooroverleg door verweerder niet in behandeling zijn genomen. Het standpunt van verweerder dat niet met hem is afgestemd is dan ook niet juist. Nu het toepassen van de bedoelde regeling niet kon worden voorgelegd en sprake is van een pleitbaar standpunt dient het opleggen van de boeten achterwege te blijven.
    
    23. Verweerder heeft de standpunten van eiseres gemotiveerd weersproken. Wel heeft verweerder zich bij brief van 7 januari 2019 nader op het standpunt gesteld dat de naheffingsaanslag voor het jaar 2013 (loonheffingennummer [C NUMMER] ) dient te worden verminderd omdat voor de heer [A] het volledige normbedrag is aangegeven terwijl op grond van het rapport van het boekenonderzoek 50% daarvan moest worden aangegeven. Verweerder heeft bij schrijven van 26 februari 2019 zijn standpunt nader cijfermatig uitgewerkt in dier voege dat de naheffingsaanslag dient te worden verminderd naar een te betalen bedrag van € 21.597, onderverdeeld in € 16.329 (loonheffing), € 4.082 (vergrijpboete) en € 1.186 (belastingrente). 
    
    24. Partijen hebben ter zitting als hun eensluidend standpunt ingenomen dat indien een of meer vergrijpboeten worden belopen deze wegens ‘undue delay’ met 15 percent dienen te worden verminderd. 
    
    25. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Naheffingsaanslagen
      
    
    26. Artikel 12a, eerste lid van de Wet LB bepaalt voor de onderscheiden belastingjaren het volgende. Ten aanzien van de werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij of zijn partner een aanmerkelijk belang heeft, wordt het in een kalenderjaar van dat lichaam genoten loon ten minste gesteld op € 44.000 (2014) / € 43.000 (2013) / € 42.000 (2012) / € 41.000 (2011) dan wel, indien aannemelijk is dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economisch verkeer een lager loon gebruikelijk is, gesteld op dat lagere loon. Indien aannemelijk is dat ter zake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economisch verkeer een hoger loon gebruikelijk is, wordt het loon gesteld op een zodanig bedrag dat het niet meer in belangrijke mate afwijkt van hetgeen gebruikelijk is, met dien verstande dat, indien bij het lichaam of daarmee verbonden lichamen ook andere werknemers in dienst zijn, het niet lager wordt gesteld dan het hoogste loon van de overige werknemers. Ingeval aannemelijk is dat het loon, gelet op wat gebruikelijk is in het economisch verkeer waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, op een lager bedrag behoort te worden gesteld dan het hoogste loon van de overige werknemers wordt het, in afwijking in zoverre van de vorige volzin, op een zodanig bedrag gesteld dat het niet meet in belangrijke mate afwijkt van hetgeen gebruikelijk is. Het loon wordt nimmer op een lager bedrag gesteld dan het bedrag ingevolge de eerste volzin.
    
    27. Eiseres voert aan dat bij soortgelijke dienstbetrekkingen in de Horeca cao een lager
    
      loon gebruikelijk is. Voor de vraag of sprake is van soortgelijke functies spelen, zoals verweerder heeft gesteld en de rechtbank aannemelijk acht, meerdere aspecten een rol. Zo gaat het onder andere om de aard van de werkzaamheden, de branche, omvang van het bedrijf, complexiteit, eindbeslissingsbevoegdheid en arbeidsduur. Eiseres is een Argentijns
      Mexicaans Grillrestaurant/Steakhouse met een vrij uitgebreide kaart. Voorts hebben de aanmerkelijk belanghouders veel meer uren gewerkt dan personeel zonder aanmerkelijk belang en hebben zij een eindbeslissingsbevoegdheid. Het is dan – zo heeft eiseres gesteld – moeilijk om een vergelijking te treffen met normaal personeel in de Horeca vooral met het minimumsalaris bij een klein restaurant. De Horeca cao houdt namelijk geen rekening met personeel dat veel meer uren werkt en eindbeslissingsbevoegd is. Daarnaast is het zo dat bij goed functionerende werknemers het salaris vaak hoger is dan het van toepassing zijnde cao-loon. Er worden ondanks de Horeca cao vaak individuele afspraken gemaakt. 
    
    
    
      28.1.
      Naar het oordeel van de rechtbank is het aan eiseres om aannemelijk te maken dat een gebruikelijk loon lager dan de wettelijke fictie dient te zijn. Het louter verwijzen naar de Horeca cao en bepaalde functies bij andere restaurants is niet voldoende. Eiseres, op wie de bewijslast rust, heeft geen feiten en/of omstandigheden aannemelijk gemaakt waaruit volgt dat sprake is van soortgelijke dienstbetrekkingen die overeenkomen met de werkzaamheden van de aanmerkelijk belanghouders en dat deze naar een lager salaris worden beloond. 
      
    
    
      28.2.
      
        Ook indien de dienstbetrekking niet op voltijdsbasis wordt uitgeoefend dient eiseres 
        aannemelijk te maken dat het gebruikelijk loon lager is dan de normbedragen die in artikel
        12a van de Wet LB zijn opgenomen. Verweerder heeft onvoldoende bestreden aangevoerd dat de voormelde entiteit over de periode 8 september 2014 is opgevoerd en op 22 september 2014 is afgevoerd uit de systemen van de Belastingdienst. Volgens eiseres besteedt de heer [A] slechts enkele uren per week aan eiseres en is hij 9 uren per dag, zes dagen in de week werkzaam buiten eiseres. Dit zijn naar het oordeel van de rechtbank, mede gelet op hetgeen verweerder heeft aangevoerd, niet meer dan blote stellingen welke niet onderbouwd zijn met onderliggende stukken. Tijdens het inleidende gesprek en het onderzoek wordt meegedeeld dat de heer [A] meestal in de ochtend inkopen doet en rond een uur of 6 naar het restaurant komt. Bij drukte helpt hij in de bediening en anders is hij een soort bedrijfsleider belast met de algehele leiding en de administratie. Gelet op de aard en omvang van deze werkzaamheden is het niet aannemelijk om deze te verrichten in een paar uur per week. Daarnaast komt uit de stukken naar voren dat de heer [A] feitelijk de drijvende kracht achter de werkzaamheden van eiseres is en derhalve aan diens gewerkte uren een hogere beloning moet worden toegerekend. Verweerder heeft niet dan wel onvoldoende weersproken gesteld dat de vennootschap onder firma [B BEDRIJF] waarin de heer [A] actief is geweest slechts gedurende een aantal maanden in het jaar 2014 heeft bestaan.
      
      
    
    
      28.3.
      
        Daarnaast is het aan belanghebbende om aannemelijk te maken dat in een soortgelijke
        dienstbetrekking met dezelfde uren het loon lager is dan het normbedrag.
        Gelet op het vorenoverwogene heeft eiseres zowel het primaire als het subsidiaire standpunt niet aannemelijk heeft gemaakt. Voor de aanmerkelijk belanghouders is het loon terecht gesteld op het normbedrag van artikel 12a van de Wet LB. Dat met inachtneming van het nadere standpunt van verweerder omtrent het aangegeven normbedrag van de heer [A] voor het jaar 2013.
      
      
    
    
      29.1.
      Voorts heeft eiseres gesteld dat de betalingen in de kasadministratie geen loonbetalingen zijn, maar opnamen ook betalingen per bank, achterstallig loon en in rekening-courant. Tijdens de controle is geconstateerd dat uit het kasboek blijkt dat er nettolonen zijn uitbetaald over de jaren 2012 en 2013 die niet overeenkomen met de uitbetaalde nettolonen volgens de grootboekadministratie. In het jaar 2012 is er een bedrag van € 3.065 meer aan nettoloon uitgekeerd dan de salarisadministratie aangeeft. Eiseres heeft dat ook erkend. In het jaar 2013 is er een bedrag van € 25.596 meer aan nettoloon uitgekeerd dan de salarisadministratie aangeeft. Tijdens het onderzoek hebben de controlerend ambtenaren van de Belastingdienst eiseres verzocht om hiervoor een verklaring te geven en te vermelden welke werknemers dit netto uitbetaalde salaris hebben ontvangen. Hieraan is niet voldaan. Ook is geen verklaring gegeven die tevens met stukken is onderbouwd. Op een “kasblad” kan overigens wel degelijk worden aangegeven wat de aard van deze betalingen is zonder deze betalingen aan te merken als uitbetaalde nettolonen. De rechtbank is van oordeel dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat er meer nettolonen zijn uitbetaald dan in de administratie is verantwoord. Bij dit alles heeft de rechtbank meegewogen dat de gemachtigde erkent dat de administratie gebreken vertoont en dat dit als zodanig niet wordt bestreden (vergelijk ook onderdeel 2.4 van het rapport van het boekenonderzoek).
      
    
    
      29.2.
      
        Eiseres heeft aangevoerd dat niet meer huur is ontvangen dan op het “kasblad” is vermeld. Verweerder heeft daartegenover naar het oordeel van de rechtbank met juistheid gesteld dat het “kasblad” een aantal kolommen kent welke gebruikt kunnen worden om de inkomende en uitgaande geldstromen vast te leggen. De kolom “huur” wordt bijvoorbeeld ook gebruikt om geleende geldbedragen vast te leggen zo heeft verweerder onvoldoende weersproken gesteld. Tijdens de controle is geconstateerd dat veelvuldig bedragen als huur worden geboekt, die vervolgens niet verwerkt worden als ontvangen huur. Ook worden er bedragen als terugbetaald of opgenomen leningen verwerkt in het kasboek, welke nadien niet in de administratie worden verwerkt. Daarnaast is door de diverse rekeningen en benamingen het geheel aan leningen en terugbetalingen onoverzichtelijk. Voorts is in 2013 huur ontvangen van onderhuurders naar een totaalbedrag van € 14.000. Dit betreft de verhuur van de bovenverdieping van het pand aan de Warmoesstraat. De huurinkomsten volgens de kasadministratie bedragen echter € 32.500. Eiseres heeft daarnaar gevraagd hier geen verklaring voor gegeven. Het enkel op het “kasblad” verwijzen naar een lening terwijl het onder huur is opgenomen, is onvoldoende. Het moet ook op de juiste wijze verwerkt zijn in de overige administratie, bijvoorbeeld door een leenovereenkomst te administreren. Nu er volgens het kasboek hogere netto-lonen zijn uitbetaald in 2012 en 2013 dan uit de grootboekadministratie blijkt en eiseres hiervoor geen met stukken onderbouwde verklaring heeft gegeven, acht de rechtbank aannemelijk dat de betalingen die in het kasboek zijn vermeld netto-loonbetalingen representeren.
        Verweerder heeft deze bedragen dan ook naar het oordeel van de rechtbank mogen duiden als betaald loon.
      
      
      30. Met betrekking tot de Zorgverzekeringswet geldt dat het in het jaar 2013 en 2014 gaat
      om een werkgeversheffing waarbij het percentage werkgeversheffing in 2013 respectievelijk 2014 7,75 percent bedraagt onderscheidenlijk 7,5 percent. Nu de directeuren annex grootaandeelhouders in deze jaren premies voor de werknemersverzekeringen dienen af te dragen en deze in mindering moet worden gebracht op het nettoloon, is de berekening Zorgverzekeringswet correct. Voorts acht de rechtbank het gehanteerde percentage juist.
      
      
        
          Boetebeschikkingen
        
      
      31. Gelijktijdig met het vaststellen van de naheffingsaanslagen loonheffingen over de jaren 2011 tot en 2014 heeft verweerder ook vergrijpboeten opgelegd wegens grove schuld naar een percentage van 25. Grove schuld is een in laakbaarheid aan opzet grenzende mate van verwijtbaarheid en omvat mede grove onachtzaamheid. Daarbij kan gedacht worden aan laakbare slordigheid of ernstige nalatigheid. Bij grove schuld had eiseres redelijkerwijs moeten of kunnen begrijpen dat haar gedrag tot gevolg kon hebben dat te weinig belasting zou worden geheven of betaald. Over de nettoloonbetalingen, zoals aangetroffen in de kasadministratie, zijn geen loonheffingen ingehouden en afgedragen. Ook is de fictiefloonregeling niet juist toegepast. De rechtbank overweegt als volgt.
      
      32. Eiseres heeft aan haar werknemers nettoloon contant uitbetaald en hiervan aantekeningen gemaakt in het kasboek. Hierin staat een maandelijkse boeking van uitbetaald loon. Dit bedrag is vervolgens niet in de financiële administratie opgenomen en niet verwerkt in de loonadministratie. Het is alsdan naar het oordeel van de rechtbank niet voor redelijke betwisting vatbaar dat eiseres had moeten weten dat over nettoloonbetalingen loonheffingen ingehouden en afgedragen moesten worden en dat zij dat toerekenbaar heeft nagelaten. 
      
      33. Voorts heeft eiseres, zulks ten onrechte, de gebruikelijk loonregeling niet toegepast. Zij had moeten weten dat voor aanmerkelijk belanghouders de gebruikelijk loonregeling van toepassing is. De adviseur/gemachtigde was op de hoogte van de regeling maar heeft zich op het standpunt gesteld dat gezien de resultaten geen hoger loon door eiseres kon worden uitbetaald dan zij feitelijk heeft gedaan. Daarbij dient mede in overweging te worden genomen dat het ingevolge de tekst en de ratio van artikel 12a van de Wet LB op de weg van eiseres ligt over deze kwestie contact met de Belastingdienst op te nemen teneinde (te pogen) tot overeenstemming te komen. Eiseres heeft gesteld dat bij een ander bedrijf de afstemming over het gebruikelijk loon niet in behandeling is genomen. Afstemming over het gebruikelijk loon is naar het oordeel van de rechtbank altijd mogelijk en verweerder is daartoe uit hoofde van zijn ambtsvervulling ook verplicht, maar dit lijdt uitzondering indien niet alle feiten en omstandigheden en alle relevante stukken worden overgelegd. Alsdan wordt de brief mogelijk niet in behandeling genomen, zulks naar het oordeel van de rechtbank niet ten onrechte. Uiteraard dient de indiener van een verzoek in de gelegenheid te worden gesteld om het verzoek aan te vullen. Eiseres heeft, zo heeft verweerder niet dan wel onvoldoende weersproken gesteld, volgens de systemen van de Belastingdienst geen verzoek ingediend. Ook in zoverre faalt het beroep van eiseres.
      
      34. Gelet op het voorgaande is naar het oordeel van de rechtbank, anders dan eiseres heeft gesteld, geen sprake van een pleitbaar standpunt maar is sprake van grove schuld en zijn de opgelegde vergrijpboeten van 25 percent in beginsel passend en geboden, ook indien rekening wordt gehouden met het gegeven dat over meerdere jaren een vergrijpboete bij beschikking is vastgesteld. Dat slechts sprake is van een overnamefout zoals eiseres heeft gesteld, acht de rechtbank gelet op het overwogene onder 29.1, 29.2 , 30, 32 en 33 niet aannemelijk gemaakt. Voor matiging - behoudens het hierna vermelde - heeft eiseres geen feiten en/of omstandigheden aangevoerd. Dat is de rechtbank evenmin ambtshalve gebleken. Ook in zoverre falen de beroepen.
      
      35. Partijen hebben desgevraagd zich eenparig op het standpunt gesteld dat de boeten met vijftien percent moeten worden verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn met een termijn van vijftien maanden (8 juli 2015 is de datum van het conceptrapport waarin de boeten zijn aangekondigd en de zittingsdatum was op 19 december 2018). De rechtbank sluit zich bij dit gezamenlijk standpunt aan nu niet is gebleken dat dit juridisch onjuist is. De rechtbank zal aldus beslissen.
      
      36. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen gegrond te worden verklaard, zowel met betrekking tot de naheffingsaanslag loonheffing 2013 in de zaak HAA 17/3728 alsmede de genomen boetebeschikkingen in zoverre dat de grondslag enerzijds wordt verminderd en anderzijds wegens overschrijding van de redelijke termijn.
      
      
        
          Proceskosten
        
      
      37. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 2.682 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 254, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, ½ punt voor het indien van een conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 1) maal 1 ½  wegens samenhang van meer dan vier zaken. 
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen gegrond;
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
    - vermindert de naheffingsaanslag [C NUMMER] tot een te betalen 
    
      bedrag van € 16.329 en vermindert de grondslag van de vergrijpboete 2013
                   dienovereenkomstig; 
    
    - vermindert de boeten van 25 percent met 15 percent;
    - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde bestreden
    besluiten;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 2.682 en
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 333 aan eiseres te vergoeden.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, mr. M.W. Koenis en 
      mr. G. H. de Soeten, leden, in aanwezigheid van mr. B. Schaafsma, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 3 juni 2019.
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.