ECLI:NL:GHSHE:2019:1876, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 17-05-2019, 18/00138
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2019-05-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eigen woningregeling (artikel 3.111 van de Wet IB 2001). Er is sprake van een woning in aanbouw wanneer de feitelijke bouwkundige werkzaamheden zijn aangevangen (Hoge Raad 3 oktober 2014, nr. 13/00471, ECLI:NL:HR:2014:2872). Het Besluit van de Staatssecretaris van 26 november 2014,        nr. BLKB2014/1947M, Stcrt. 2014, 34403 kan in dit geval niet worden toegepast. De tijdelijke verlenging van de verhuisregeling (Kamerstukken II 2010-2011, 32504, nr. 3) is niet van toepassing op de te koop staande nieuwe woning (leeg of in aanbouw).

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Kenmerk: 18/00138     
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 2 februari 2018, nummer BRE 16/8620 in het geding tussen
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonende te [woonplaats] , (Verenigd Koninkrijk)
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de Inspecteur,
      
    
    
    
      betreffende na te noemen aanslag en beschikking belastingrente.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: de aanslag IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 132.940 en bij gelijktijdige beschikking is belastingrente in rekening gebracht van € 4.060. De aanslag en beschikking zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
      
    
    
      1.2.
      
        Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46.
        De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de aanslag IB/PVV verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 40.377, de beschikking belastingrente dienovereenkomstig verminderd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.002 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht aan hem vergoedt.
      
      
    
    
      1.3.
      Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.4.
      De Inspecteur heeft schriftelijk gerepliceerd en belanghebbende heeft schriftelijk gedupliceerd.
      
    
    
      1.5.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 28 februari 2019 te ‘s-Hertogenbosch.
        Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde 1] , bijgestaan door [gemachtigde 2] , alsmede, namens de Inspecteur, 
        mr. [inspecteur 1] , mr. [inspecteur 2] en mr. [inspecteur 3] .
      
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.7.
      Van de zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
    
      2.1.
      Op 22 augustus 2007 heeft belanghebbende met [A] een overeenkomst gesloten voor de bouw van een woning aan de [adres] te [plaats] . Op 4 oktober 2007 heeft belanghebbende een stuk bouwgrond gekocht om de woning te bouwen. De woning was bestemd als nieuw hoofdverblijf. De aankoop van de bouwgrond is gefinancierd met een hypothecaire geldlening bij de Rabobank. 
      
    
    
      2.2.
      Op 12 december 2008 en 25 juni 2009 zijn door de gemeente Eindhoven bouwvergunningen verleend voor de eerste respectievelijk de tweede fase. Belanghebbende heeft de hypothecaire geldlening op 5 augustus 2009 overgesloten van de Rabobank naar Nationale Nederlanden. 
      
    
    
      2.3.
      Op 11 augustus 2009 heeft belanghebbende een aanneemovereenkomst gesloten met [B] GmbH voor de bouw van de woning. Vanaf week 35 in 2009 is aangevangen met de feitelijke bouwwerkzaamheden door het starten van de heiwerkzaamheden voor de fundering. In de loop van 2010 is de bouw stil komen te liggen in verband met het faillissement van de aannemer dat in 2011 is uitgesproken. In januari 2012 heeft belanghebbende de woning in aanbouw te koop gezet. Nationale Nederlanden heeft belanghebbende op 27 november 2012 verzocht de verkooppoging van de woning door de door hem zelf ingeschakelde makelaar te staken. 
      
    
    
      2.4.
      In de jaren 2007 tot en met 2011 heeft de Inspecteur de hypotheekrente in aftrek toegestaan. 
      
    
    
      2.5.
      Op 28 februari 2013 is aan belanghebbende een uitnodiging tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 uitgereikt. Belanghebbende heeft die aangifte IB/PVV op 24 maart 2014 ingediend. De definitieve aanslag IB/PVV 2012 is op 2 oktober 2015 vastgesteld. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen die aanslag. In de bezwaarprocedure is veelvuldig telefonisch en schriftelijk contact geweest tussen de Inspecteur en de gemachtigde. Ook is belanghebbende gehoord. Bij uitspraak op bezwaar van 25 september 2016 heeft de Inspecteur het bezwaar ongegrond verklaard. 
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen: 
      
        
          Is vanaf kalenderjaar 2007 sprake van een woning in aanbouw als bedoeld in artikel 3.111, lid 3, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001)?
        
        
          Is de in 2012 betaalde hypotheekrente voor de lening van de woning in aanbouw aftrekbaar als rente voor de eigen woning? 
        
      
      
      
        De Inspecteur is van mening dat de eerste vraag bevestigend moet worden beantwoord en de tweede vraag ontkennend. Belanghebbende is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. 
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en ongegrondverklaring van het beroep bij de Rechtbank. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      
        In artikel 3.111 van de Wet IB 2001 (tekst 2012) is het volgende - voor zover van 
        belang - bepaald:
      
      
      
        “1. In deze afdeling en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder eigen woning: een gebouw, een duurzaam aan een plaats gebonden schip of woonwagen als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onder f, van de Huisvestingswet, of een gedeelte van een gebouw, een schip of een woonwagen, met de daartoe behorende aanhorigheden, voorzover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat (…).
      
      2. Een woning wordt voor de periode dat deze in het kalenderjaar leeg staat mede aangemerkt als eigen woning indien de woning de belastingplichtige in het kalenderjaar of in een van de voorafgaande drie jaren als eigen woning als bedoeld in het eerste lid ter beschikking heeft gestaan en hij aannemelijk maakt dat de woning is bestemd voor verkoop (…) 
      3. Een woning wordt mede aangemerkt als eigen woning indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat de woning leeg staat of in aanbouw is en uitsluitend bestemd is om in het kalenderjaar of in een van de daaropvolgende drie jaren hem als eigen woning als bedoeld in het eerste lid ter beschikking te staan.”
      
        
          De eerste vraag
        
      
      
    
    
      4.2.
      De Rechtbank heeft met betrekking tot de vraag wanneer sprake is van een woning in aanbouw het volgende overwogen:
      
        “2.9. In het arrest van de Hoge Raad van 3 oktober 2014, nr. 13/00471, ECLI:NL:HR:2014:2872, is geoordeeld dat van een ‘woning in aanbouw’ naar het spraakgebruik pas sprake is vanaf het moment van aanvang van de (feitelijke) bouwkundige werkzaamheden die tot de stichting van die woning leiden (zie onder meer r.o. 3.3.2).
      
      
    
    
      2.10.
      Uit een drietal facturen van [C] van 20 augustus 2009, 5 november 2009 en 14 december 2009 blijkt dat in week 35 van 2009 is aangevangen met de feitelijke bouwkundige werkzaamheden. Op grond hiervan is de rechtbank van oordeel dat vanaf eind 2009 sprake is van een woning in aanbouw als bedoeld in artikel 3.111, derde lid, van de Wet IB 2001. Daarvoor was enkel sprake van een perceel grond.
      
    
    
      2.11.
      Uit het voorgaande volgt dat vanaf 2009 op grond van artikel 3.111, derde lid, van de Wet IB 2001 sprake is van een eigen woning in de zin van dat artikel. (…)”
      
    
    
      4.3.
      
        Het Hof onderschrijft deze overwegingen van de Rechtbank en maakt deze tot de zijne.
        Het standpunt van de Inspecteur dat reeds vanaf 2007 sprake is van een woning in aanbouw, omdat, gelet op de in augustus 2007 gesloten overeenkomst met [A] , in dat jaar concrete stappen zijn gezet waaruit naar redelijke verwachting valt aan te nemen dat de bouwwerkzaamheden binnen afzienbare tijd zouden gaan beginnen, volgt het Hof niet. Voor zover de Inspecteur in dit verband heeft gewezen op het Besluit van de Staatssecretaris van 26 november 2014, nr. BLKB2014/1947M, Stcrt. 2014, 34403, is het Hof van oordeel dat dit Besluit, reeds omdat dit Besluit slechts terugwerkt tot 3 oktober 2014, voor het thans in geding zijnde jaar 2012, geen afbreuk kan doen aan de uitleg van de Hoge Raad in vorengenoemd arrest. 
      
      
    
    
      4.4.
      De eerste vraag dient ontkennend te worden beantwoord. 
      
      
        
          De tweede vraag
        
      
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende heeft de woning in aanbouw in januari 2012 te koop aangeboden. De vraag die vervolgens voorligt is, of door het te koop aanbieden van zijn woning die woning nog steeds als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 kan worden aangemerkt.
      
    
    
      4.6.
      In het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 24 november 2009, nr. CPP2009/2342M, Stcrt. 2009, 18386, is onder 3.6 het volgende goedgekeurd:
      
      
        “Een nieuwe woning is een eigen woning als die leegstaat of in aanbouw is. Ook moet de woning uitsluitend zijn bestemd voor toekomstige bewoning door de eigenaar. De nieuwe woning die te koop wordt gezet, is niet meer uitsluitend bestemd voor toekomstige bewoning door de eigenaar. Vanaf het moment dat de nieuwe woning (ook) is bestemd voor verkoop, eindigt de eigenwoningregeling en eventuele (hypotheek)renteaftrek.
        (…) Daarom keur ik met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (de hardheidsclausule) goed dat de eigenwoningregeling voor de nieuwe woning blijft gelden zolang is voldaan aan elk van de volgende voorwaarden.
         De nieuwe woning is gekocht om er zelf in te gaan wonen.
         De nieuwe woning staat leeg te koop. 
        De goedkeuring geldt voor het kalenderjaar waarin de nieuwe woning is gekocht en de twee daaropvolgende jaren.”
      
    
    
      4.7.
      Nu is vastgesteld dat in 2009 sprake is van een woning in aanbouw kan deze woning voor de toepassing van dit goedkeuringsbesluit vanaf 2009 worden aangemerkt als nieuwe woning. Niet in geschil is dat de termijn genoemd in het goedkeuringsbesluit in 2012 is verstreken. Belanghebbende heeft zich echter op het standpunt gesteld dat deze termijn is verlengd tot drie jaar. Belanghebbende heeft verwezen naar een brief van de Minister van Financiën van 30 augustus 2010, Kamerstukken II 2009/2010, 32395, nr. 12 en Kamerstukken II 2010/2011, 32504, nr. 3.  
      
    
    
      4.8.
      In de door belanghebbende genoemde stukken staan maatregelen ter tijdelijke ondersteuning van de woningmarkt. Onder 4.2. Tijdelijke verlenging termijn verhuisregeling (Kamerstukken II 2010-2011, 32504, nr. 3) is het volgende bepaald: 
      
      
        “De maximale termijn voor het behoud van de hypotheekrenteaftrek bij verkoop van de voormalige eigen woning wordt met een jaar verlengd. De termijn is thans twee jaar en wordt dan drie jaar. (…) In aanvulling daarop verlengt het kabinet ook de maximale termijn voor het verkrijgen van hypotheekrenteaftrek voor de nog leegstaande toekomstige eigen woning en de toekomstige eigen woning die in aanbouw is, van twee naar drie jaar. De verlenging van deze termijnen geldt voor de duur van twee jaar. Per 1 januari 2013 gaat voor beide situaties de huidige termijn weer gelden (…)” 
      
      
    
    
      4.9.
      Het Hof volgt het standpunt van belanghebbende niet. De (tijdelijke) verlenging van de maximale termijn voor het behoud van de hypotheekrenteaftrek is naar zijn letterlijke bewoordingen niet van toepassing op de te koop staande nieuwe eigen woning. De tijdelijke verlenging ziet uitsluitend op de voormalige eigen woning, de leegstaande toekomstige eigen woning en de in aanbouw zijnde toekomstige eigen woning. Het Hof ziet geen aanleiding voor het oordeel dat deze verlenging van de termijn van de verhuisregeling ook ziet op de te koop staande nieuwe woning (leeg of in aanbouw), waarop het goedkeuringsbesluit uit 2009 betrekking heeft. Hierbij is in aanmerking genomen dat het goedkeuringsbesluit uit 2009 een begunstigend beleidsbesluit is en niet de uitleg van een wettelijke bepaling betreft. Het is niet aan de belastingrechter om dit beleid te verruimen. De tekst van het goedkeuringsbesluit is op dit punt duidelijk. Dit betekent dat de woning in 2012 niet meer als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 kan worden aangemerkt en dat de betaalde hypotheekrente niet voor aftrek in aanmerking komt. 
      
    
    
      4.10.
      Voor zover belanghebbende zich op het standpunt heeft gesteld dat de woning in 2012 kwalificeert als een woning in de zin van artikel 3.111, lid 2, van de Wet IB 2001, overweegt het Hof het volgende. Nu de woning nooit als hoofdverblijf ter beschikking heeft gestaan, kan de woning reeds hierom niet als voormalige eigen woning worden aangemerkt. Dat de woning feitelijk geschikt was voor bewoning, zoals belanghebbende heeft gesteld, is in dit verband niet relevant. 
      
    
    
      4.11.
      De tweede vraag dient ontkennend te worden beantwoord.
      
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.12.
      De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de Rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep ongegrond verklaren.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.13.
      Gelet op het feit dat de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijft, is voor het heffen van griffierecht van de Inspecteur inzake het hoger beroep geen plaats.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.14.
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof
    
    
      
        
          verklaart het hoger beroep gegrond;
      
      
        
          vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; 
      
      
        
          verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep ongegrond.
      
    
    
    
      Aldus gedaan op 17 mei 2019 door L.B.M. Klein Tank, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg, en T.A. de Hek, in tegenwoordigheid van  M.A.M. van den Broek, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.