ECLI:NL:GHARL:2019:10148, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 26-11-2019, 18/00457
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2019-11-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Voorbelasting op facturen voor juridische werkzaamheden. Rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen diensten en belastbare activiteit van belastingplichtige? Vergrijpboete.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummer 18/00457
    uitspraakdatum: 26 november 2019
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 12 april 2018, nummer AWB 17/1687, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 2.187. Bij beschikkingen is heffingsrente berekend en is een boete opgelegd van € 1.093 (50%).
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar gegrond verklaard, de naheffingsaanslag en de heffingsrente gehandhaafd en de boete verminderd tot € 546 (25%).
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 november 2019. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is notaris van beroep. Sinds 1 januari 2006 is hij ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB).
      
    
    
      2.2.
      Het notariskantoor was tot medio 2011 gevestigd aan de [a-straat 1] te [Z] in een pand dat eigendom was van [A] . Eind 2009 werd duidelijk dat het notariskantoor weg moest uit dit pand. Belanghebbende heeft op enig moment, nadat duidelijk was dat het notariskantoor moest vertrekken, actie ondernomen om zijn notariskantoor aan huis te vestigen. Belanghebbende heeft van medio 2011 tot medio 2012 kantoor aan huis gehouden en daarna een andere kantoorruimte gevonden aan de [b-straat 2] te [Z] .
      
    
    
      2.3.
      Sinds 23 februari 1995 woont belanghebbende op het adres [c-straat 3] te [Z] . Deze woning is genaamd ' [B] ' (hierna: [B] ).
      
    
    
      2.4.
      Vanaf 1999 tot en met 17 januari 2011 heeft belanghebbende met de gemeente [Z] (hierna: de gemeente) diverse juridische procedures gevoerd over [B] en de omliggende grond.
      
    
    
      2.5.
      Bij brief van 16 april 2009 heeft belanghebbende aangegeven aan een (potentiële) klant het in verband met de diverse procedures waarin hij met de gemeente  is verwikkeld, niet juist te achten akten te passeren waarin de gemeente als partij voorkomt. Naar aanleiding van deze brief, die belanghebbende ook naar de gemeente  heeft gestuurd, zijn belanghebbende en de gemeente weer met elkaar in gesprek gegaan. Deze gesprekken hebben geleid tot een concept-vaststellingsovereenkomst in mei 2010.
      
    
    
      2.6.
      Op 26 juni 2010 heeft belanghebbende bij de gemeente een bouwaanvraag ingediend voor het plaatsen van een bijgebouw.
      
    
    
      2.7.
      Op 17 januari 2011 hebben belanghebbende en de gemeente een vaststellingsovereenkomst (hierna: VSO) gesloten. De artikelen van de VSO hebben – voor zover hier van belang – de volgende aanduidingen:
      
      
        
          Artikel 1		Restauratie van de tuin
        
        
          Artikel 2		Laurierhaag langs de [d-straat]
        
        
          Artikel 3		Bijgebouw
        
        
          Artikel 4		“Kantoor aan huis”
        
        
          Artikel 5		Bezwaren van derden
        
        
          Artikel 6		Overleg tussen partijen
        
        
          Artikel 7		De strook
        
        
          Artikel 8		Tennisbaan/zwembad
        
        
          Artikel 9		Betaling, royement, finale kwijting
        
        
          Artikel 10	Intrekking lasten
        
        
          Artikel 11	Inzet van de “gemeentelijke groendienst”
        
        
          Artikel 12	Inrit/uitrit
        
      
      
      
        De VSO vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
      
        
          “Artikel 3 Bijgebouw
        
      
      
        3.1.1
        
          De Gemeente zal zich optimaal inspannen [X] de benodigde vergunning(en) te verlenen ten behoeve van de oprichting van een bijgebouw op de op de kaart (bijlage 1) met de aanduiding “Bgb”- vooralsnog indicatief – aangegeven locatie. Indien de mogelijkheid tot het oprichten van een bijgebouw op de zo-even bedoelde locatie niet wordt gerealiseerd, dan zal de Gemeente, zodra redelijkerwijs mogelijk en zonder de kosten daarvan aan [X] in rekening te brengen, de bestemming van het op de kaart (bijlage 1) gekruist aangegeven terreingedeelte wijzigen van “Tuin” in de bestemming “Wonen”.
          (…)
        
      
    
    
      3.2.
      
        Het bijgebouw heeft een oppervlakte van maximaal 110 m2. (…)
        (…)
        
          Artikel 4 “kantoor aan huis”
        
        De Gemeente zal, indien [X] haar daarom verzoekt, zich optimaal inspannen de benodigde vergunning(en) te verlenen ten behoeve van de vestiging van een kantoor met een nuttige vloeroppervlakte van maximaal 200 m2 in de woning [B] aan de [c-straat 3] .
        (…)”
      
      
    
    
      2.8.
      In de jaren 2009, 2010 en 2011 heeft [C] te [D] (hierna: [C] ) diverse juridische werkzaamheden voor belanghebbende verricht. In deze drie jaren heeft [C] in totaal € 157.403,91 aan belanghebbende gefactureerd. Voor het jaar 2011 heeft [C] € 12.795,31 aan belanghebbende gefactureerd. Belanghebbende heeft deze kosten vanaf 2009 als zakelijke kosten aangemerkt en heeft in alle drie de jaren het gehele in dat jaar gefactureerde bedrag aan omzetbelasting als voorbelasting in aftrek gebracht. Vóór 2009 heeft [C] ook juridische werkzaamheden voor belanghebbende verricht. Belanghebbende heeft die juridische kosten in privé genomen en de daarover gefactureerde omzetbelasting niet in aftrek gebracht.
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende heeft veertig facturen van [C] overgelegd die zien op de door [C] voor hem verrichte juridische werkzaamheden in de jaren 2009, 2010 en 2011. Belanghebbende heeft de onderliggende dossiers niet overgelegd. De facturen uit 2011 geven aan dat deze betrekking hebben op “ [X] / wijziging bestemmingsplan” (2x), “ [X] / Gemeente Laren” (2x) en “Procedures [X] [c-straat 3] / Monument / [Z] ”.
      
    
    
      2.10.
      In april 2013 is bij belanghebbende een boekenonderzoek gestart. Onderzocht is onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2011. Het boekenonderzoek is in 2016 afgerond. Op 22 april 2016 is daarvan een rapport opgemaakt (hierna: het rapport). De termijnen om na te heffen over 2009 en 2010 waren op dat moment verstreken zodat de Inspecteur alleen over 2011 heeft nageheven. Het rapport vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
      
    
    
      3.3
      
        Kosten
        (…)
      
      
        3.3.2
        
          Kosten [C]
        
        
        
          In de jaren 2009 tot en met 2011 zitten de kosten van [C] . Deze kosten kunnen gesplitst worden in:
          A. Procedures tegen de gemeente Laren
          B. Procedure tegen de Belastingdienst
        
        
        
          Ad A) Procedures tegen de gemeente Laren
          De heer [X] heeft ruim 20 jaar diverse geschillen (gehad) met de gemeente Laren. Hij is van mening dat deze kosten geheel zakelijk zijn omdat:
        
        
          
            In die periode (2009/2010) het notariskantoor weg moest uit het pand van [A] . Als notaris moest er nieuwe kantoorruimte komen in [Z] en in de procedure tegen de gemeente is het verkrijgen van een vergunning voor het houden van kantoorruimte aan huis onderdeel geworden van de procedures.
          
          
            De gemeente ging het op de man spelen en bracht hierdoor de integriteit van het notariaat in
          
        
        twijfel.
        
        
          Tijdens het onderzoek is een concept vaststellingsovereenkomst (hierna VSO) ontvangen. Uit deze VSO komt naar voren dat de geschillen gaan over onder andere zijn rozentuin, de laurierhaag. de tennisbaan, het bijgebouw aan de [c-straat 3] te [Z] (zijn privé woning). Uit deze VSO komt naar voren dat de gemeente zich in zal spannen bij het verlenen van de benodigde vergunning(en) ten behoeve van de oprichting van een bijgebouw en de vestiging van een (notaris)kantoor in de woning. Er is op dat moment (begin 2011) dus nog geen aanvraag gedaan voor een vergunning voor de bouw van een bijgebouw en/of kantoor aan huis.
        
        
        
          De kosten hebben betrekking op diverse procedures en deze zijn beëindigd door middel van een vaststellingsovereenkomst. Deze vaststellingsovereenkomst is op 18 januari 2011 tot stand gekomen. De procedures hadden betrekking op de privé woning van de heer [X] . De kosten van de procedures zouden, volgens belastingplichtige, in de jaren vanaf begin jaren 90 tot 2009 in privé betaald zijn
        
        
        
          Ten aanzien van deze kosten van [C] is de Belastingdienst van mening dat deze grotendeels privé zijn omdat zij hun grondslag vinden in het geschil tussen de gemeente en de heer [X] als privé persoon.
        
        
        
          Volgens belastingplichtige is in 2009 een schakelpunt ontstaan doordat hij geen werkzaamheden meer kon verrichten waarbij de gemeenten Laren betrokken was. Hij moet als notaris primair onpartijdig zijn en zelfs de schijn van partijdigheid vermijden. Volgens belastingplichtige is na 2009 het voortbestaan van zijn kantoor en daarmee zijn inkomen rechtstreeks verbonden aan de uitkomst van de procedure met de gemeente. Belastingplichtige vindt dat het juist voor een notaris onaanvaardbare gevolgen heeft als de gemeente die persoon van illegale praktijken beschuldigd. Voorts is, zoals uit de dading met de gemeente zou blijken, aan de orde geweest de bestemming voor wat betreft het toestaan van kantoor aan huis met een bijgebouw. Dat zijn, zoals de Belastingdienst zelf ook al erkende, zakelijke kosten.
        
        
        
          Het is, volgens belastingplichtige, verder aan de belastingdienst om aan te tonen dat de in aftrek gebrachte kosten niet of slechts ten dele in aanmerking genomen moeten worden.
        
        
        
          De bewijslast voor de zakelijkheid van kosten ligt bij belastingplichtige. De procedure tegen de gemeente is gestart als privé geschil hetgeen door belastingplichtige niet ontkend wordt. Gezien de omstandigheid dat er daarna in de procedures ook sprake is geweest van een vergunning voor het houden van kantoor aan huis, is een deel van de kosten mogelijk zakelijk. Wij schatten dit deel op 10% van de totale kosten. Wij hebben belastingplichtige gevraagd om inzage in deze juridische dossiers teneinde een nauwkeurigere schatting te maken. Belastingplichtige heeft deze gegevens niet ter inzage verstrekt.
          De omstandigheid dat een privé geschil gevolgen heeft voor de werkzaamheden in de notarispraktijk maken de privé kosten niet zakelijk.
        
        
        
          Het totaal van de kosten voor de procedures tegen de gemeente in jaren 2009 tot en met 2011 is:
          Kosten 		omzetbelasting
          2009 		95.978,18 	18.087,62
          2010 		48.630,42 	  9.182,75
          2011 		12.795,31 	  2.431,10
        
        
        
          De correctie bedraagt dan:
          2009 	86.380
          2010 	43.767
          2011 	11.515
          (…)
        
        
      
    
    
      4.3
      
        
          Naheffing
        
        Er zal een naheffingsaanslag opgelegd worden uitgaande van de volgende bedragen aan enkelvoudige belasting:
        2011 	2.187
      
      
      
        Voor 2009 en 2010 kan geen naheffingsaanslag opgelegd worden in verband met het verstrijken van de naheffingstermijn.
        (…)
      
      
    
    
      6.5
      
        Boete omzetbelasting
      
      
      
        Over de correctie leg ik naast de aanslag een vergrijpboete ingevolge artikel 67f Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 lid 3 en 28 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst op. De vergrijpboete bedraagt 50%.
        De grondslag van de boete is het bedrag van de aanslag, dan wel indien verliezen in aanmerking zijn of worden genomen, het bedrag waarop de aanslag zou zijn berekend zonder rekening te houden met de verliezen: een en ander voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet van de belastingplichtige niet zou zijn geheven.
      
      
      
        De feiten en omstandigheden op grond waarvan ik deze vergrijpboete op leg betreffen: 
      
      
        
          De procedures betroffen geschillen over uw privé onroerend goed, namelijk uw woning
        
        
          Het geschil ging voornamelijk over privé zaken, namelijk de tuin, de tennisbaan en een bijgebouw die als woonruimte benut kan worden
        
        
          Bijkomstig is de mogelijkheid om kantoor te houden in de woning
        
        
          De kosten zouden tot 2009 ook als privé genomen zijn
        
        
          Er is in 2009 niets veranderd aan de omstandigheden waardoor de kosten ineen (deels) zakelijk worden
        
      
      (…)”
      
      
        2.11.. Met dagtekening 28 mei 2016 zijn de naheffingsaanslag (ten bedrage van € 2.187), de boetebeschikking (ten bedrage van € 1.093) en de beschikking heffingsrente (ten bedrage van € 325) opgelegd aan belanghebbende. Daarbij heeft de Inspecteur, conform het rapport, 10% van de over de juridische kosten gefactureerde omzetbelasting als voorbelasting geaccepteerd. 
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is of de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Aftrek
      
    
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat recht bestaat op aftrek van voorbelasting ten aanzien van omzetbelasting, die vermeld staat op de facturen van [C] omdat vanaf medio 2009 de kosten zakelijk zijn geworden. De procedures met de gemeente belemmerden hem in het uitoefenen van zijn werkzaamheden als notaris. Daarnaast bestond vanaf medio 2010 alleen nog discussie over het gebruik van het te bouwen bijgebouw voor kantoor aan huis. 
      
    
    
      4.2.
      Ingevolge artikel 2 juncto artikel 15 Wet OB heeft een ondernemer recht op aftrek van voorbelasting ter zake van leveringen van goederen en diensten voor zover de goederen en diensten worden gebezigd in het kader van de onderneming voor belaste handelingen.
      
    
    
      4.3.
      Het is aan belanghebbende, als degene die aanspraak maakt op de aftrek, om aannemelijk te maken dat en in hoeverre hij recht heeft op aftrek van de voorbelasting. Het Hof zal hierna beoordelen in hoeverre belanghebbende in de op hem rustende bewijslast is geslaagd. 
      
    
    
      4.4.
      Het Hof zal daartoe beoordelen of een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de diensten van [C] en de belastbare activiteit van belanghebbende zoals bedoeld in het arrest Wolfram Becker (arrest van het HvJ van 21 februari 2013, C-104/12, ECLI:EU:C:2013:99). Hierbij dient rekening te worden gehouden met alle omstandigheden waarin de betrokken verrichtingen hebben plaatsgevonden en alleen met de verrichtingen die objectief verband houden met de belastbare activiteit van de belastingplichtige. Wanneer vaststaat dat een handeling niet ten behoeve van de belastbare activiteit van een belastingplichtige is verricht, kan niet worden aangenomen dat tussen deze handeling en deze activiteit een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat in de zin van de jurisprudentie van het Hof van Justitie, ook al is deze handeling gelet op de objectieve inhoud ervan aan de omzetbelasting onderworpen.
      
    
    
      4.5.
      Het Hof stelt voorop dat uit de facturen van [C] niet kan worden afgeleid dat zij betrekking hebben op werkzaamheden met een zakelijk karakter. Belanghebbende heeft geen enkel inzicht gegeven in de werkzaamheden waarvoor de verschillende facturen zijn uitgereikt. Zo ontbreken de specificaties. Zeker nu [C] ook twee facturen op dezelfde datum ten aanzien van hetzelfde tijdvak heeft gestuurd en de omschrijvingen op de facturen verschillend zijn, is het aan belanghebbende hierover duidelijkheid te geven. Het Hof zal hierna beoordelen of belanghebbende, gelet op de overige gedingstukken, aannemelijk heeft gemaakt dat een rechtstreeks en onmiddellijk verband met zijn belastbare activiteit aanwezig is.
      
    
    
      4.6.
      Het Hof leidt uit de VSO af dat belanghebbende met de diensten van [C] heeft beoogd in de eerste plaats zijn privébelangen te beschermen. De geschillen betroffen [B] , de woning en dus het privébezit van belanghebbende. Het notariskantoor was niet bij de geschillen met de gemeente betrokken. Er bestaat geen rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de geschillen aangaande [B] en het notariskantoor van belanghebbende. Dat en/of in hoeverre kosten zijn gemaakt voor het vestigen van een kantoor aan huis heeft belanghebbende niet voldoende onderbouwd. In de VSO wordt weliswaar gesproken over de mogelijkheid van een kantoor aan huis, maar belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat het hebben van een kantoor aan huis (als gevolg van de opzegging van de huur door [A] ) een noodoplossing was en door allerlei omstandigheden niet ideaal bleek. Belanghebbende heeft daarna nieuwe kantoorruimte buitenhuis gezocht. Uit de verklaring kan voorts worden afgeleid dat maximaal 200 m2 te weinig is om het gehele kantoor te kunnen huisvesten. Bovendien behelst de VSO op het punt van het kantoor aan huis niet meer dan een inspanningsverplichting van de gemeente en slechts indien belanghebbende daarom verzoekt. Het bijgebouw mocht uitsluitend een woonbestemming hebben. Dat belanghebbende als notaris meer klandizie is misgelopen als gevolg van het conflict met de gemeente dan het ene geval (in 2009) is niet aannemelijk gemaakt.
      
    
    
      4.7.
      De Inspecteur heeft, door 10% van de in het jaar 2011 gefactureerde omzetbelasting in aftrek toe te laten, de naheffingsaanslag in ieder geval niet tot een te hoog bedrag opgelegd. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat tot een hoger percentage recht op aftrek bestaat.
      
      
        
          Boete
        
      
    
    
      4.8.
      Op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is met inachtneming van de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst, aan belanghebbende een vergrijpboete van 25% van het bedrag van de naheffingsaanslag opgelegd. De hoogte van de vergrijpboete is gebaseerd op grove schuld.
      
    
    
      4.9.
      Van grove schuld kan worden gesproken indien de handelwijze van de belastingplichtige als een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid moet worden gekwalificeerd (vgl. HR 19 december 1990, nr. 25.301, ECLI:NL:HR:1990:ZC4481, en HR 19 april 1995, nr. 30.457, ECLI:NL:HR:1995:AA1523).
      
    
    
      4.10.
      Op de Inspecteur rust de bewijslast aannemelijk te maken dat het aan grove schuld van belanghebbende te wijten is dat voor het onderhavige tijdvak te weinig omzetbelasting op aangifte is voldaan.
      
    
    
      4.11.
      Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur in deze bewijslast geslaagd. Uit de stukken volgt dat belanghebbende had kunnen en moeten weten dat de omzetbelasting met betrekking tot facturen van [C] die op de eerste plaats zijn privébelangen betreffen niet zonder meer als voorbelasting in aftrek mag worden gebracht. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, hadden de geschillen tussen belanghebbende en de gemeente op de eerste plaats een privékarakter. Door toch, en vooral zonder nadere onderbouwing, alle omzetbelasting als voorbelasting in aftrek te brengen, heeft belanghebbende dermate lichtvaardig gehandeld dat het aan zijn grove schuld is te wijten dat te weinig omzetbelasting is geheven. Hierbij merkt het Hof nog op dat belanghebbende tot 2009 de kosten van [C] privé heeft genomen. Een vergrijpboete van 25% van de nageheven belasting acht het Hof passend en geboden.
      
      
        
          Heffingsrente
        
      
    
    
      4.12.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. B.F.A. van Huijgevoort en mr. A. van Dongen, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 26 november 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
      (J.H. Riethorst)	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 26 november 2019.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.