ECLI:NL:GHAMS:2019:2579, Gerechtshof Amsterdam, 18-06-2019, 18/00179
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2019-06-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Uitgaven voor specifieke zorgkosten. Vertrouwensbeginsel.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    Kenmerk 18/00179
    
    
      18 juni 2019
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        de erven van [X], belanghebbenden, 
      (gemachtigde: M. Collij),
    
    
    
      tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk HAA 17/2890 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbenden
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 2 december 2016 aan [X] (hierna ook: erflaatster) voor het jaar 2015 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.340.
      
    
    
      1.2.
      Na tegen de hiervoor vermelde aanslag gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 11 mei 2017, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 12.680.
      
    
    
      1.3.
      Bij uitspraak van 28 februari 2018 heeft de rechtbank het daartegen door erflaatster ingestelde beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Het tegen deze uitspraak door belanghebbenden ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 10 april 2018, aangevuld bij brief van 3 mei 2018. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Partijen hebben het Hof toestemming verleend tot het achterwege laten van het onderzoek ter zitting als bedoeld in artikel 8:56 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet. Hierop heeft het Hof het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank worden belanghebbenden aangeduid als ‘eisers’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
      
      
        “Feiten
      
      1. Erflaatster is geboren [in 1917] en overleden [in 2017] . Zij heeft in het jaar 2015 uitsluitend inkomsten uit vroegere dienstbetrekking genoten.
      
      2. In de uitspraak op bezwaar heeft verweerder de volgende aftrek in verband met
      
        specifieke zorgkosten toegelaten:
        Kosten medicijnen 					€ 410
        Dieetkosten 						€ 100
        Extra uitgaven voor kleding en beddengoed 		€ 310 +/+
        Uitgaven specifieke zorgkosten voor verhoging 		€ 820 		€ 820
        Verhoging artikel 6.19, lid 1, onderdeel a Wet IB 2001 			€ 927 +/+
        Drempel artikel 6.20 Wet IB 2001 					€ 234 -/-
        Totaal aftrekbaar bedrag specifieke zorgkosten 				€ 1.513”
      
      
      
        Het Hof gaat uit van dezelfde feiten. Daaraan voegt het Hof nog het volgende toe.
      
      
    
    
      2.2.
      In de aangifte IB/PVV 2015 is een bedrag ad € 145 geclaimd als aftrekpost voor specifieke zorgkosten inzake pedicurebehandelingen. Bij de aanslagoplegging heeft de inspecteur deze aftrekpost niet geaccepteerd. Erflaatster heeft hier destijds bezwaar tegen gemaakt, welk bezwaarschrift bij de Belastingdienst is binnengekomen op 10 januari 2017. 
      
    
    
      2.3.
      In het jaar 2014 heeft de inspecteur de aftrekpost voor specifieke zorgkosten inzake pedicurebehandelingen (deels) wel geaccepteerd. De motivering van de uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2014, gedagtekend 21 april 2016, vermeldt voor zover van belang het volgende:
      
      
        “Beoordeling van uw bezwaar
        (…)
        
          Pedicure
        
        Uit de bankrekening-overzichten blijkt dat er tweemaal € 28 is betaald voor voetzorg. Uit de verleende machtiging tot vergoeding blijkt recht te bestaan op 6 behandelingen. Van de betalingen is niet op te maken of deze al dan niet betrekking hebben op andere behandelingen. Uit coulance verleen ik uw cliënte een aftrek van € 56. (…)”
      
      
    
    
      2.4.
      Gemachtigde van belanghebbenden heeft in hoger beroep een jaaroverzicht overgelegd van de door erflaatster bij [haar zorgverzekeraar] gedeclareerde zorgkosten over de periode 1 januari 2015 tot en met 31 december 2015. Uit dit jaaroverzicht volgt dat er in 2015 door de verzekeraar geen uitgaven ter zake van pedicurebehandelingen zijn vergoed. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      In hoger beroep is evenals bij de rechtbank de hoogte van de aanslag IB/PVV 2015 in geschil. Meer specifiek ligt voor de vraag of belanghebbenden aanspraak kunnen maken op een aftrek voor specifieke zorgkosten inzake pedicurebehandelingen ad € 145. Voorts is nog in geschil of belanghebbenden recht hebben op een kostenvergoeding voor de bezwaarfase. 
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. 
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft ter zake het geschil het volgende overwogen:
    
    
    
      “Beoordeling van het geschil
    
    7. Ingevolge artikel 6. 17, eerste lid onder a van de Wet IB 2001 zijn uitgaven voor specifieke zorgkosten uitgaven die wegens ziekte of invaliditeit gedaan zijn voor genees- en heelkundige hulp. Onder genees- en heelkundige hulp wordt volgens artikel 6.17, negende lid van de Wet IB 2001 begrepen:
    a. Een behandeling door een arts;
    b. Een behandeling op voorschrift en onder begeleiding van een arts door een paramedicus;
    c. Een behandeling door een bij ministeriële regeling aan te wijzen paramedicus.
    
    8. Gesteld noch gebleken is dat de pedicurebehandeling van erflaatster heeft plaatsgevonden op voorschrift van een arts.
    
    9. In artikel 39 van de Uitvoeringsregeling IB 2001 wordt aangegeven welke personen in het
    
      kader van de Wet IB 2001 worden aangemerkt als paramedici. Pedicures behoren niet tot
      die categorie.
    
    
    10. Uit het vorenstaande vloeit voort dat de kosten voor de pedicure op grond van de wet niet voor aftrek in aanmerking komen.
    
    11. Het feit dat verweerder de betreffende aftrek in een eerder belastingjaar heeft toegestaan leidt niet tot het oordeel dat verweerder ook thans weer is gehouden erflaatster een buitenwettelijke aftrekmogelijkheid te bieden. De rechtbank verwijst in dit verband naar de motivering van de uitspraak op bezwaar inzake de aan erflaatster voor het belastingjaar 2014 opgelegde aanslag IB / PVV van 21 april 2016. Daaraan wordt het volgende ontleend:
    
      
        “Pedicure
      
      
        Uit de bankrekening-overzichten blijkt dat er tweemaal € 28 is betaald voor voetzorg. Uit de verleende machtiging tot vergoeding blijkt recht te bestaan op 6 behandelingen. Van de betalingen is niet op te maken of deze al dan niet betrekking hebben op andere behandelingen. Uit coulance verleen ik uw cliënte een aftrek van € 56.”
      
      Deze bewoordingen in de betreffende beslissing van verweerder kunnen niet worden begrepen als een bewuste standpuntbepaling waaraan ook voor beoordeling van de aangiftes IB / PVV in de daarop volgende belastingjaren consequenties moeten worden verbonden. Het door erflaatster gedane beroep op het vertrouwensbeginsel kan daarom niet slagen.
    
    
    12. Voor wat betreft de aanspraak van erflaatster op een proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase stelt de rechtbank vast dat dergelijke kosten ingevolge artikel 7:15, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht uitsluitend kunnen worden vergoed indien het bestreden besluit wordt herroepen wegens aan het bestuursorgaan te wijten onrechtmatigheid. Daarvan is in het onderhavige geval geen sprake. Erflaatster is in deze bezwaarprocedure weliswaar (deels) in het gelijk gesteld, maar haar kan worden verweten dat zij heeft nagelaten voor 20 oktober 2016 te reageren op verweerders voornemen af te wijken van de aangifte met dagtekening 5 oktober 2016. Dat de aanslag van 2 december 2016, nadat de gevraagde gegevens in de bezwaarfase alsnog waren overgelegd, aanpassing behoefde is verweerder niet aan te rekenen. De brief aan verweerder van 25 augustus 2016 van de gemachtigde van erflaatster waarin hij in algemene zin refereert aan in eerdere belastingjaren gestelde vragen inzake de aangiften van zijn cliënten en waarbij hij slechts gedeeltelijk tegemoet komt aan verweerders verzoek om inlichtingen van 25 juni 2016 kan aan dit oordeel niet afdoen.
    
    13. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    14. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
    
  
  
    
      5
      5. Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      5.1.
      Gemachtigde van belanghebbenden heeft in zijn hoger beroepschrift over de aftrekbaarheid van de uitgaven voor pedicurebehandelingen het volgende betoogd:
      
      
        “Pedicure
        Naar mijn oordeel blijkt uit de uitspraak op bezwaar 2014 duidelijk dat de Inspecteur de pedicurekosten van belanghebbende aftrekbaar acht, doch dat hij meent niet goed het bedrag te kunnen vaststellen. Uit coulance stelt hij een bedrag vast. De aard van de coulance is hem dus niet gelegen in de aftrek op zich maar in de hoogte van de aftrek. Voor 2015 heeft belanghebbende duidelijk aangetoond wat zij aan de pedicure heeft betaald. De betalingsbewijzen zijn overgelegd. 
        Er zijn op dit punt geen wetswijzigingen geweest in 2015 t.o.v. 2014 zodat naar mijn oordeel o.g.v. het vertrouwensbeginsel de aftrek pedicure ook in 2015 dient te worden toegestaan.
        Ik wil hierbij wijzen op Hoge Raad 13 december 1989, rolnummer 25077 (BNB 1990/119) en Hoge Raad 26 april 1979, ECLI:NL:HR:1979:AM4918.
        Ik kan overweging 11 van de Rechtbank dat er geen sprake is van een bewuste standpuntbepaling dan ook niet volgen.
        Ten overvloede sluit ik het jaarvergoedingsoverzicht van de zorgverzekeraar bij.”
      
      
    
    
      5.2.
      De inspecteur heeft hierop in hoger beroep als volgt gereageerd:
      
      
        “Ik ben van mening dat belanghebbende – net als in eerste aanleg – in hoger beroep niet slaagt in de op haar rustende bewijslast om haar stellingen aannemelijk te maken. Voor het wettelijk kader en de inhoudelijk beoordeling volsta ik met een verwijzing naar het verweerschrift van 29 augustus 2017 dat is ingediend bij de Rechtbank.”
      
      
    
    
      5.3.
      In zijn verweerschrift in beroep heeft de inspecteur ter zake het volgende betoogd: 
      
      
        “7.2.2 Genees- en heelkundige hulp
        De kosten voor pedicure als geclaimde aftrekpost dient door belanghebbende aannemelijk gemaakt worden. Ik ben van mening dat belanghebbende niet geslaagd is om aannemelijk te maken dat de kosten voor pedicure zien op een behandeling verleend door een arts of zien op een behandeling op voorschrift en onder begeleiding van een arts. Ook is niet aannemelijk gemaakt dat de zorg door een aangewezen paramedicus is verleend. Doorgaans wordt voor diabetes patiënten met een Simm’s classificatie van twee of hoger de kosten voor pedicure vanuit de basisverzekering vergoed. Het lijkt mij dan ook niet aannemelijk dat de kosten voor pedicure op belanghebbende drukken.”
      
      
    
    
      5.4.
      
        Het Hof is van oordeel dat de motivering van de uitspraak op bezwaar voor 2014, zoals deze is geciteerd onder 2.3, bij erflaatster in redelijkheid de indruk heeft kunnen wekken dat het (gedeeltelijk) in aftrek toelaten van de uitgaven voor pedicurebehandelingen in dat jaar als specifieke zorgkosten berustte op een bewuste standpuntbepaling in die zin dat uitgaven voor pedicurebehandelingen voor aftrek in aanmerking komen mits voldoende aannemelijk is dat de desbetreffende uitgaven voor rekening van de belastingplichtige zijn gekomen. 
        Uit die motivering valt immers geenszins op te maken dat die uitgaven op grond van de betreffende artikelen van de Wet IB 2001, zoals deze juist zijn benoemd en uitgelegd in overwegingen 7 tot en met 10 van de rechtbankuitspraak, niet in aftrek kunnen komen.
      
      
    
    
      5.5.
      Hierbij neemt het Hof in aanmerking dat de in de aangifte IB/PVV 2014 van erflaatster opgevoerde aftrekpost voor pedicure, zij het deels, is geaccepteerd nadat, zoals eveneens uit de motivering van de uitspraak op bezwaar voor het jaar 2014 volgt, naar aanleiding van die geclaimde aftrekpost in bezwaar door de inspecteur om inlichtingen is gevraagd. Deze inlichtingen (bank-rekeningoverzichten) zijn aan de inspecteur verstrekt, waarna (gedeeltelijk) positief op de claim van erflaatster is beslist en de uitgaven in aftrek zijn toegelaten. 
      
    
    
      5.6.
      Ter volledigheid overweegt het Hof dat er zich geen andere correspondentie in het dossier wat betreft het jaar 2014 bevindt dan de motivering van de uitspraak op bezwaar.     
      
    
    
      5.7.
      Naar het oordeel van het Hof hebben belanghebbenden, op wie de bewijslast rust, verder tevens aannemelijk gemaakt dat de door hen gestelde uitgaven voor pedicure zijn gedaan en dat die uitgaven op erflaatster hebben gedrukt. Het Hof stelt daartoe voorop dat het bedrag van € 145 aan uitgaven voor pedicure als zodanig niet in geschil is (zie 2.2 en 3.1). De inspecteur betwist weliswaar - naar het Hof begrijpt -  dat die uitgaven op erflaatster hebben gedrukt, maar het drukken van de uitgaven acht het Hof wel degelijk aannemelijk geworden met het nader bewijs dat belanghebbenden in hoger beroep hebben overgelegd. Het betreft een jaaroverzicht van [haar zorgverzekeraar] waaruit volgt dat in 2015 geen uitgaven voor pedicure zijn vergoed (zie 2.4). De inspecteur heeft nagelaten hierop in hoger beroep te reageren en enkel verwezen naar zijn verweerschrift in beroep (zie onder 5.2 en 5.3) in welke fase dit overzicht nog niet op tafel lag. Bij gebrek aan voldoende concrete betwisting neemt het Hof het door belanghebbenden overgelegde bewijs voor waar aan. Het Hof heeft overigens ook geen reden om hieraan te twijfelen. 
      
    
    
      5.8.
      Gelet op het vorenstaande is het Hof van oordeel dat bij erflaatster het gerechtvaardigd vertrouwen heeft kunnen bestaan dat ook in het jaar 2015 de in de aangifte vermelde uitgaven ter zake van pedicurebehandelingen in aftrek zouden worden toegelaten. De uitgaven voor pedicurebehandelingen van in totaal € 145 dienen daarom ook in dit jaar als specifieke zorgkosten in aftrek te worden toegelaten.    
      
      
        
          Slotsom 
        
      
    
    
      5.9.
      De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. 
      
    
    
      5.10.
      Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren, de uitspraak op bezwaar vernietigen, de aanslag IB/PVV 2015 verminderen tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 12.371 (zie onder 2.1: het loon uit vroegere dienstbetrekking ad € 14.193 minus het aftrekbaar bedrag aan specifieke zorgkosten ad € 1.822 [€ 965 (€ 820 + € 145 pedicure) +/+ verhoging artikel 6.19, lid 1, onderdeel a, Wet IB 2001 ad € 1.091  -/- drempel artikel 6.20 Wet IB 2001 € 234 = € 1.822] is € 12.371).  
      
      
    
  
  
    
      6(Proces)kosten
    
      Het Hof vindt aanleiding de inspecteur op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met 8:108 van die wet te veroordelen in de proceskosten. Voor vergoeding komen in aanmerking de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand op de voet van artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Hiervan uitgaande stelt het Hof het bedrag aan kosten van rechtsbijstand vast op € 254 voor bezwaar (1 punt voor indienen bezwaarschrift x wegingsfactor 1 x tarief € 254) plus € 1.024 voor beroep (1 punt voor indienen beroepschrift + 1 punt verschijnen ter zitting x wegingsfactor 1 x tarief € 512) plus 
      € 512 voor hoger beroep (1 punt voor indienen hoger beroepschrift x wegingsfactor 1 x tarief 
      € 512). In totaal bedraagt de vergoeding € 1.790 (de optelsom van € 254 + € 1.024 + € 512).       
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
      
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2015 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 12.371 en overigens met inachtneming van de elementen die bij het vaststellen daarvan in aanmerking zijn genomen;
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbenden tot een bedrag van 
      
    
    € 1.790; en
    - gelast de inspecteur aan belanghebbende te vergoeden het voor de behandeling van het voor het beroep en het hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 172.  
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. N. Djebali, voorzitter, F.J.P.M. Haas en M.J. Leijdekker, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. 
      De beslissing is op 18 juni 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.