ECLI:NL:GHARL:2018:8805, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 09-10-2018, 17/00400
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2018-10-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM. Ingevoerde kampeerauto.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Locatie Arnhem
    
    
      nummer 17/00400
      uitspraakdatum: 9 oktober 2018
    
    
    
      
        Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van rechtbank Gelderland van 31 maart 2017, nummer AWB 16/3305 in het geding tussen belanghebbende en 
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Doetinchem (hierna: de Inspecteur) 
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      Belanghebbende heeft een bedrag van € 4.996 aan belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: BPM) op aangifte voldaan. In verband hiermee heeft de Inspecteur aan belanghebbende een naheffingsaanslag BPM opgelegd. De tegen de naheffingsaanslag door belanghebbende gemaakte bezwaren, zijn door de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.
    
    
      1.2
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 31 maart 2017 het beroep ongegrond verklaard. 
    
    
      1.3
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.  
    
    
      1.4
      Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgevonden op 5 juli 2018 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord: [A] en [B] als de gemachtigden van belanghebbende, alsmede – namens de Inspecteur – [C] en [D] . 
    
    
      1.5
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      Belanghebbende heeft op 9 maart 2015 aangifte voor de BPM gedaan ter zake van een motorrijtuig van het merk Fiat, type Ducato 35H 2.3 Multijet LH2 Gran Volume (hierna: de kampeerauto) voor een bedrag van € 4.996. De datum van eerste toelating van de kampeerauto is 10 april 2014. Ten tijde van de registratie had de kampeerauto 12.409 kilometer gereden.
    
    
      2.2
      Belanghebbende heeft bij de berekening van de verschuldigde BPM gebruik gemaakt van de in onderdeel 5.4 van het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 14 december 2010, nr. DGB2010/7686M, Staatscourant 2010, 20502 (hierna: het Kaderbesluit) opgenomen goedkeuring. Belanghebbende heeft voor de berekening van de afschrijving als bedoeld in artikel 10, tweede lid, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM), gebruik gemaakt van een koerslijst van Eurotaxglass’s. Dit betreft een koerslijst van een bestelauto met dezelfde kenmerken als de kampeerauto, zijnde een zogenoemde gesloten bestelauto van het merk Fiat, type Ducato, Diesel 35H L2H2 2.3 MJ 110 kW, behoudens de recreatieve voorzieningen. Vervolgens heeft belanghebbende de verschuldigde BPM als volgt berekend:
      
        
          
          
          
            
              
                historische nieuwprijs
              
              
                € 46.385
              
            
            
              
                handelsinkoopwaarde volgens Eurotaxglass’s
              
              
                € 20.649
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                werkelijke afschrijving
              
              
                € 25.736
              
            
            
              
                afschrijvingspercentage
              
              
                0,554834537
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                bruto BPM
              
              
                € 11.227
              
            
            
              
                Afschrijving
              
              
                                                            €   6.231
              
            
            
              
                verschuldigde BPM
              
              
                €   4.996
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3
      
        Bij brief van 28 april 2015 heeft de Inspecteur belanghebbende een aankondiging met betrekking tot het opleggen van een naheffingsaanslag verzonden. In de aankondiging heeft de Inspecteur aan belanghebbende onder meer geschreven:
        “Ik heb het voornemen u een naheffingsaanslag BPM op te leggen, omdat het door u aangegeven bedrag aan BPM lager is dan het door mij berekende, verschuldigde bedrag aan BPM. Dit verschil is als volgt te verklaren. 
        (…)
        In de aangifte heeft u de afschrijving bepaald op basis van individuele waardebepaling (met koerslijst). U bent in de koerslijst ten onrechte uitgegaan van de handelswaarde van een gesloten bestel in plaats van de handelswaarde van de Kampeerauto.
        (…)
        Het verschil tussen de verschuldigde BPM en de op aangifte betaalde BPM heb ik berekend op € 2.601. Voor dit bedrag ben ik van plan op grond van artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een naheffingsaanslag op te leggen. (…).   
        Als u het met mijn voornemen een naheffingsaanslag op te leggen niet eens bent, stel ik u in de gelegenheid vóór 12 mei 2015 te reageren. Ik geef u de mogelijkheid om alsnog een koerslijst te overleggen van een kampeerauto. Als ik voor deze datum van u geen reactie heb ontvangen, zal ik de naheffing opleggen. 
        Voor de volledigheid wijs ik u er op, dat u ook nog bezwaar kunt maken tegen de naheffingsaanslag en de eventueel verschuldigde belastingrente, nadat u de naheffingsaanslag hebt ontvangen.”
      
    
    
      2.4
      Belanghebbende heeft niet gereageerd op deze aankondiging..
    
    
      2.5
      De Inspecteur heeft met dagtekening 4 juni 2015 de onderhavige naheffingsaanslag aan belanghebbende opgelegd. Vanwege het ontbreken van een voor de kampeerauto van toepassing zijnde koerslijst, heeft de Inspecteur de afschrijving bepaald aan de hand van de tabel van artikel 8, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling belasting personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: de Uitvoeringsregeling) en wel als volgt:
      
        
          
          
          
          
            
              
                bruto BPM
              
              
                
              
              
                € 11.227
              
            
            
              
                forfaitaire afschrijving volgens tabel
              
              
                32,33%
              
              
                €   3.630
              
            
            
              
                verschuldigde BPM
              
              
                
              
              
                €   7.597
              
            
            
              
                
                reeds betaald
              
              
                
              
              
                €   4.996
              
            
            
              
                Naheffing
              
              
                
              
              
                €   2.601
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
          
        
      
    
    
      2.6
      Belanghebbende heeft op 8 juli 2015 tegen de naheffingsaanslag bezwaar aangetekend. Op 14 april 2016 is belanghebbende in dat kader door de Inspecteur gehoord.
    
    
      2.7
      De Inspecteur heeft het bezwaar bij uitspraak op bezwaar van 4 mei 2016 ongegrond verklaard. 
    
    
      2.8
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft bij uitspraak van 31 maart 2017 het beroep ongegrond verklaard. 
    
    
      2.9
      Belanghebbende heeft op 5 april 2017 hoger beroep ingesteld. 
      
    
  
  
    
      3Het geschil en de standpunten van partijen
    
    
      In hoger beroep is, kort gezegd, in geschil of (1) er kan worden nageheven na het belastbaar feit, (2) of het verdedigingsbeginsel is geschonden en (3) of de Inspecteur voor de berekening van de afschrijving van de kampeerauto terecht heeft aangesloten bij een binnenlandse kampeerauto. 
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Vooraf
      
      Het Hof heeft de gemachtigde tijdens de zitting van 5 juli 2018 voorgehouden dat het zich ernstig heeft gestoord aan het taalgebruik van de gemachtigde in de stukken van het geding, welke ieder fatsoen ontberen. In het bijzonder de bewoordingen gebezigd in de aanvullende motivering, de op 12 juni 2018 ingekomen pleitnota en de pleitaantekeningen ingekomen op 2 juli 2018, in welke stukken de gemachtigde zich op grove wijze uitlaat over Nederland, de Hoge Raad, de leden van het Hof en de ambtenaren van wetgeving en de uitvoeringspraktijk. Daarop heeft de gemachtigde verklaard dat hij dit in de toekomst achterwege zal laten, de stukken betreffende de pleitaantekeningen terug te nemen en zich in deze zaak te beperken tot het geven van een mondelinge toelichting ter zitting. 
    
    
    
    
      
        Naheffing na belastbaar feit
      
    
    
    
      4.1
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het Unierecht is geschonden, aangezien de koper van een binnenlands voertuig niet het risico loopt dat BPM wordt nageheven omdat een dergelijk voertuig door een importeur op de Nederlandse markt is gebracht, zulks in tegenstelling tot het onderhavige geval waarin een particulier rechtstreeks vanuit het buitenland een voertuig importeert. Bovendien leidt, aldus belanghebbende, het stelsel van heffing ertoe dat de verschuldigde belasting bij import en de daaropvolgende export van hetzelfde voertuig volgens verschillende heffingsmodaliteiten worden berekend hetgeen leidt tot een hogere belasting van hetzelfde voertuig bij import en daaropvolgende export. Naheffing – nadat het belastbare feit zich heeft voorgedaan – is daarom niet meer mogelijk, aldus belanghebbende. 
      
    
    
      4.2
      Het Hof verwerpt dit betoog, daarbij verwijzend naar – en onder overneming van – de rechtsoverwegingen 4.3 en 4.4 van de uitspraak van Hof ’s-Hertogenbosch van 7 januari 2016, nr. 15/00022, ECLI:NL:GHSHE:2016:14:
      
      
        “4.3. Het Hof volgt belanghebbende niet in zijn stelling dat het opleggen van een naheffingsaanslag aan de koper van een gebruikt geïmporteerd voertuig leidt tot discriminatie in de zin van artikel 110 VWEU. Er is sprake van discriminatie indien feitelijk en rechtens vergelijkbare gevallen ongelijk worden behandeld. Of de aankoop van een binnenlandse, reeds geregistreerde, gebruikte auto feitelijk en rechtens vergelijkbaar is met de aankoop van een geïmporteerde gebruikte auto die nog niet is geregistreerd, dient mede te worden beoordeeld aan de hand van de concrete omstandigheden die van belang zijn voor de belastingheffing. Voor de heffing van BPM wordt aangesloten bij de eerste registratie van het voertuig in het kentekenregister. Inherent hieraan is dat wanneer wordt geconstateerd dat te weinig BPM is voldaan, deze wordt nageheven bij degene die aanvankelijk de verschuldigde BPM ter zake van de registratie heeft voldaan. Deze nageheven BPM rust dan ook op de auto en zal – voor zover niet afgeschreven – worden doorberekend aan een volgende koper. In zoverre kan niet worden gezegd dat op een reeds geregistreerde gebruikte auto een lagere belasting drukt dan op een geïmporteerde gebruikte auto.
        Voor zover belanghebbende beoogt te stellen dat er sprake is van een verschil in formeelrechtelijke bepalingen, als gevolg waarvan degene die een geïmporteerde auto laat registreren, geconfronteerd wordt met de onzekerheid van mogelijke naheffing, is dit inherent aan het systeem dat degene die de auto laat registreren, de belasting is verschuldigd en bij te lage voldoening van de belasting het risico loopt dat dit wordt gecorrigeerd door middel van het opleggen van een naheffingsaanslag. Voor zover dit al als een verschil in behandeling moet worden gezien, is dit gerechtvaardigd vanuit het systeem van heffing van de BPM.
      
    
    
      4.4.
      Voor zover belanghebbende met zijn stelling heeft bedoeld dat nimmer kan worden nageheven nadat het belastbare feit zich heeft voorgedaan, faalt deze stelling eveneens. De bevoegdheid tot het naheffen van de te weinig geheven of betaalde BPM vloeit immers voort uit artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Op grond van artikel 20, derde lid, AWR vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van een naheffingsaanslag pas door het verloop van vijf jaren na het einde van het kalenderjaar, waarin de belastingschuld is ontstaan of de teruggave is verleend. Uit het door belanghebbende aangehaalde arrest (Hoge Raad 28 juni 2013, nr. 12/00400, ECLI:NL:HR:2013:64), waarin in geschil was of naheffing ter zake van de registratie van een personenauto ook kan plaatsvinden vóór de registratie van die auto, kan evenmin worden afgeleid dat geen naheffingsaanslag kan worden opgelegd ná het belastbare feit.”
      
      
      
      
        
          Verdedigingsbeginsel
        
      
    
    
      4.3
      Belanghebbende klaagt erover dat hij niet is gehoord met betrekking tot het voornemen van de Inspecteur om aan hem de in geschil zijnde naheffingsaanslag op te leggen en stelt met verwijzing naar de arresten van het Hof van Justitie EU in de zaken M, C-277/11, ECLI:EU:C:2012:744; Sopropé, C-349/07, ECLI:EU:C:2008:746; G en R, C-383/13 PPU, ECLI:EU:C:2013:533; en Kamino International Logistics, C-129/13, ECLI:EU:C:2014:2041 (hierna: het arrest Kamino), dat de naheffingsaanslag dient te worden vernietigd, omdat het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel geschonden is. 
      
    
    
      4.4
      Uit het arrest Kamino volgt met betrekking tot het Unierechtelijk verdedigingsbeginsel onder meer:
      
      
        “30. Dat beginsel, dat van toepassing is wanneer de administratie voornemens is een bezwarend besluit ten opzichte van een bepaalde persoon vast te stellen (arrest Sopropé, EU:C:2008:746, punt 36), vereist dat de adressaten van besluiten die hun belangen aanmerkelijk raken, in staat worden gesteld naar behoren hun standpunt kenbaar te maken over de elementen waarop de administratie haar besluit wil baseren (arrest Sopropé, EU:C:2008:746, punt 37). (…)”
      
      
    
    
      4.5
      Het Unierechtelijke beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging, indien van toepassing, brengt voor een bestuursorgaan de verplichting mee de geadresseerde van een besluit in de gelegenheid te stellen om zijn opmerkingen kenbaar te maken voordat dit besluit wordt genomen. Deze regel heeft tot doel de bevoegde autoriteit in staat te stellen naar behoren rekening te houden met alle relevante elementen. Met name beoogt deze regel, ter verzekering van de effectieve bescherming van de betrokken persoon of onderneming, deze laatsten in staat te stellen een vergissing te corrigeren of individuele omstandigheden aan te voeren die ervoor pleiten dat het besluit wordt genomen, niet wordt genomen of dat in een bepaalde zin wordt besloten (zie HvJ 3 juli 2014, Kamino International Logistics B.V. en Datema Hellmann Worldwide Logistics B.V., gevoegde zaken C‑129/13 en C-13-/13, ECLI:EU:C:2014:2041, BNB 2014/231, punten 30 en 38). Het beginsel van de bescherming van de rechten van de verdediging strekt niet verder dan dat de geadresseerde zijn opmerkingen kenbaar kan maken over het hem voordien kenbaar gemaakte voornemen van het bestuursorgaan. (Hoge Raad, 4 december 2015, nr. 12/02876, ECLI:NL:HR:2015:3467, BNB 2016/65).
      
    
    
      4.6
      De Inspecteur heeft in zijn schriftelijke aankondiging van 28 april 2015 (2.3) belanghebbende duidelijk op de hoogte gesteld van hetgeen, naar het oordeel van de Inspecteur, onjuist is in de aangifte BPM zoals deze door belanghebbende is gedaan. De aankondiging bevat verder de voornaamste door de Inspecteur in aanmerking te nemen elementen. Belanghebbende heeft een termijn gekregen ter voorbereiding van zijn verweer. Hiermee is belanghebbende naar het oordeel van het Hof voldoende in staat gesteld naar behoren zijn standpunt kenbaar te maken over de elementen waarop de Inspecteur zijn besluit wilde baseren als bedoeld in de hiervoor aangehaalde jurisprudentie van het Hof van Justitie EU. Belanghebbende heeft evenwel van die gelegenheid geen gebruik gemaakt. Nadat de naheffingsaanslag is opgelegd is belanghebbende tijdens de daarop volgende bezwaarprocedure op 14 april 2016 gehoord. Van schending van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel of de hoorplicht is dan ook geen sprake.
      
      
        
          Waarde kampeerauto
        
      
      
    
    
      4.7
      Belanghebbende heeft bij de berekening van de verschuldigde BPM gebruik gemaakt van de in onderdeel 5.4 van het Kaderbesluit  opgenomen goedkeuring. Deze goedkeuring houdt in – kort gezegd – dat onder bepaalde voorwaarden voor het vaststellen van de netto catalogusprijs, op basis waarvan ingevolge artikel 9 van de Wet BPM de verschuldigde BPM in beginsel moet worden berekend, kan worden uitgegaan van de catalogusprijs van een met de verkregen kampeerauto vergelijkbare gesloten bestelauto alsmede dat geen BPM wordt verschuldigd over dat deel van die catalogusprijs dat is toe te rekenen aan de recreatieve functie.
      
    
    
      4.8
      In geschil is de wijze van vaststelling van de hoogte van de afschrijving bedoeld in artikel 10, tweede lid, Wet BPM. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de hoogte van de afschrijving van de kampeerauto moet worden bepaald aan de hand van de afschrijving van een vergelijkbare, op 9 maart 2015 in Nederland op de openbare weg toegelaten, gesloten bestelauto van hetzelfde merk en type zonder recreatieve voorzieningen. De door hem in bezwaar en in (hoger) beroep verdedigde afschrijving van 55,48 percent heeft hij onderbouwd met een in de handel algemeen toegepaste koerslijst als bedoeld in artikel 10, zevende lid, Wet BPM, in samenhang gelezen met artikel 8, vierde lid, letter a, van de Uitvoeringsregeling (tekst 2015). 
      
    
    
      4.9
      Naar het oordeel van het Hof bestaan – gelijk ook de Rechtbank heeft overwogen – wezenlijke verschillen voor wat betreft de eigenschappen en de behoeften waarin deze auto’s voorzien, tussen gebruikte bestelauto’s en gebruikte kampeerauto’s. Het Hof wijst daarbij op het verschil in intensiteit van het gebruik van de beide voertuigen dat is terug te voeren op het al dan niet aangebracht zijn van recreatieve voorzieningen. Het Hof verbindt daaraan de conclusie dat de afschrijving bij gesloten bestelauto’s met recreatieve voorzieningen niet in gelijke mate verloopt als bij gesloten bestelauto’s zonder die voorzieningen, en dat daarom voor de afschrijving van de kampeerauto moet worden aangesloten bij de waardedaling zoals deze zich in het economische verkeer voordoet bij kampeerauto’s. Dat bij de vaststelling van het op de voet van artikel 9 van de Wet BPM verschuldigde bedrag aan BPM op basis van het Kaderbesluit is uitgegaan van de netto catalogusprijs van een voor dat doel vergelijkbare gesloten bestelauto, doet aan het hiervoor overwogene niet af (Hoge Raad, 12 mei 2017, nr. 15/03459, ECLI:NL:HR:2017:847, BNB 2017/148).
      
    
    
      4.10
      Voor zover belanghebbende stelt dat het aan de Inspecteur is om aannemelijk te maken dat de verschuldigde BPM te hoog is vastgesteld, oordeelt het Hof dat die stelling onjuist is, omdat de stelplicht en de bewijslast rusten op de belanghebbende die zich op de vermindering van de BPM beroept (Hoge Raad, 21 september 2018, nr. 17/02947, ECLI:NL:HR:2018:1695, r.o. 2.3.4). Met de verwijzing naar de handelsinkoopwaarde van een gesloten bestelauto, zonder recreatieve voorzieningen, maakt belanghebbende niet aannemelijk dat voor de bepaling van de rest BPM ter zake van de kampeerauto een afschrijvingspercentage van 55,4 heeft te gelden.
      
    
    
      4.11
      Het Hof acht, overeenkomstig het oordeel van de Rechtbank, een afschrijving van 32,33% voor de kampeerauto over een periode van nog geen jaar, bij 12.409 gereden kilometers zeker niet te laag. De door de Inspecteur berekende verschuldigde BPM van € 7.597 is daarom niet te hoog.
      
      
        
          Proceskostenvergoeding
        
      
      
      
        Het Hof acht geen termen aanwezig voor een proceskostenvergoeding als bedoeld in het Besluit proceskosten bestuursrecht. 
      
      
        5.	Beslissing 
      
      
      
        Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. 
      
      
      
      
        Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.
      
      
      
        De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 9 oktober 2018
      
      
      
      
        De griffier, is buiten staat deze 	De voorzitter,
        uitspraak mede te ondertekenen
      
      
      
      
      
        
          
          
          
            
              
                (C.E. te Brake)
              
              
                (M.G.J.M. van Kempen)
              
            
          
        
      
      
      
        Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 9 oktober 2018.
      
      
      
      
      
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
        
          de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
        
        
          	Postbus 20303, 
        
        
          	2500 EH  Den Haag. 
        
        Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
        	a. de naam en het adres van de indiener;
        	b. de dagtekening;
        	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
         	d. de gronden van het beroep in cassatie.
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.