ECLI:NL:GHAMS:2017:5118, Gerechtshof Amsterdam, 28-11-2017, 17/236, 17/240 en 17/241
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2017-11-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM. Artikel 16a van de Wet BPM leidt niet tot een schending van artikel 110 VWEU. Ook de stelling van belanghebbende dat er, indien de BPM naar een te laag tarief wordt geheven als gevolg van een onjuiste voldoening op aangifte, feitelijk sprake is van een lagere belastingdruk op binnenlandse producten, zodat artikel 110 VWEU wordt geschonden, treft geen doel. 
        Conclusie: BPM-tarief dat gold in het jaar 2014 kan niet worden toegepast ter zake van de registratie en tenaamstelling van onderhavige nieuwe personenauto's in het Nederlandse kentekenregister in 2015.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerken 17/00236, 17/00240 en 17/00241
    
    
      28 november 2017
    
    
    
      
        uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op de hoger beroepen van
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur,
    
    
    
      tegen de uitspraken van 10 maart 2017 in de zaken met kenmerken HAA 15/3633, HAA 15/4431 en HAA 15/4427 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      
        
          [X] B.V. te [Z], belanghebbende,
      (gemachtigde: mr. S.M. Bothof)
    
    
    
      en 
    
    
    
      de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      
        17/00236
      
    
    
    
      1.1.1.
      
        De inspecteur heeft aan belanghebbende, met dagtekening 24 april 2015, een
        naheffingsaanslag in belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: BPM)  opgelegd ten bedrage van € 1.431.
      
      
    
    
      1.1.2.
      
        Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 30 juli
        2015, de naheffingsaanslag gehandhaafd.
      
      
    
    
      1.1.3.
      
        De rechtbank heeft in haar uitspraak van 10 maart 2017 met kenmerk HAA 15/3633
        het ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 360 en de inspecteur opgedragen het griffierecht van € 331 aan belanghebbende te vergoeden. 
      
      
    
    
      1.1.4.
      
        Het tegen die uitspraak door de inspecteur ingestelde hoger beroep is bij het Hof
        ingekomen op 25 april 2017. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
      
        
          17/00240
        
      
      
    
    
      1.2.1.
      
        De inspecteur heeft aan belanghebbende, met dagtekening 17 augustus 2015, een
        naheffingsaanslag in de BPM opgelegd ten bedrage van € 1.090.
      
      
    
    
      1.2.2.
      
        Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 28
        september 2015, de naheffingsaanslag gehandhaafd.
      
      
    
    
      1.2.3.
      
        De rechtbank heeft in haar uitspraak van 10 maart 2017 met kenmerk HAA 15/4431
        het ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 153 en de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.236. 
      
      
    
    
      1.2.4.
      
        Het tegen die uitspraak door de inspecteur ingestelde hoger beroep is bij het Hof
        ingekomen op 25 april 2017. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
      
        
          17/00241
        
      
      
    
    
      1.3.1.
      
        De inspecteur heeft aan belanghebbende, met dagtekening 17 augustus 2015, een
        naheffingsaanslag in de BPM opgelegd ten bedrage van € 1.094.
      
      
    
    
      1.3.2.
      
        Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 28
        september 2015, de naheffingsaanslag gehandhaafd.
      
      
    
    
      1.3.3.
      
        De rechtbank heeft in haar uitspraak van 10 maart 2017 met kenmerk HAA 15/4427
        het ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 157 en de inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht van € 331 aan belanghebbende te vergoeden. 
      
      
    
    
      1.3.4.
      
        Het tegen die uitspraak door de inspecteur ingestelde hoger beroep is bij het Hof
        ingekomen op 25 april 2017. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
      
        
          Alle zaken
        
      
      
    
    
      1.4.
      
        De zaken zijn gezamenlijk ter zitting behandeld. Het onderzoek ter zitting heeft
        plaatsgevonden op 17 oktober 2017. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      
        17/00236
      
      Belanghebbende heeft op 21 april 2015 op aangifte € 733 aan bpm voldaan ter zake van de registratie in het kentekenregister van een Volvo V40 2.0 D4 Momentum. De auto is in oktober 2014 in Duitsland aangeschaft en was op het moment van aankoop reeds geregistreerd in het Duitse kentekenregister. 
    
    
    
      
        17/00240
      
      Belanghebbende heeft op 3 augustus 2015 op aangifte € 267 aan bpm voldaan ter zake van de registratie in het kentekenregister van een Fiat 500 C 0.9 TwinAir 500 S. De auto is in oktober 2014 in Duitsland aangeschaft en was op het moment van aankoop reeds geregistreerd in het Duitse kentekenregister. 
    
    
    
      
        17/00241
      
      Belanghebbende heeft op 4 augustus 2015 op aangifte € 263 aan bpm voldaan ter zake van de registratie in het kentekenregister van een Fiat 500 C 0.9 TwinAir Easy. De auto is in oktober 2014 in Duitsland aangeschaft en was op het moment van aankoop reeds geregistreerd in het Duitse kentekenregister. 
    
    
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      Evenals bij de rechtbank is in geschil of de naheffingsaanslagen tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Meer specifiek is in geschil of ter zake van de registratie en tenaamstelling in het Nederlandse kentekenregister in 2015 het BPM-tarief kan worden toegepast dat gold in het jaar 2014. Tussen partijen is niet in geschil dat – voor de toepassing van de Wet BPM – sprake is van nieuwe personenauto’s. 
    
    
    
  
  
    
      4Overwegingen van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil in de zaak met kenmerk 17/00236 het volgende overwogen. 
    
    
    
      “1. Eiseres heeft op 21 april 2015 ter zake van de registratie in het kentekenregister van een Volvo V40 (de auto) op aangifte € 733 belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) voldaan. Zij is bij de berekening van dit bedrag er vanuit gegaan dat sprake is van een gebruikte auto.
    
    
    2. Verweerder heeft de verschuldigde bpm berekend op € 2.164 omdat volgens hem sprake is van een nieuwe auto aangezien de kilometerstand bij aangifte 52 was.
    
    3. Tussen partijen is niet langer in geschil dat sprake is van een nieuwe auto, gezien de arresten van de Hoge Raad van 27 januari 2017 (ECLI:NL:HR:2017:78 en ECLI:NL:HR:2017:79). Eiseres stelt echter dat de verschuldigde belasting desalniettemin moet worden berekend naar het tarief zoals dit gold in 2014.
    
    4. Op grond van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen wordt, voor zover hier van belang, bpm geheven ter zake van de registratie van een personenauto in het kentekenregister en is voor de berekening van de verschuldigde bpm het tarief van toepassing dat geldt op het tijdstip waarop het belastbare feit zich voordoet. De auto is in 2015 geregistreerd, zodat verweerder in beginsel terecht het tarief van 2015 heeft gehanteerd. 
    
    5. Eiseres heeft een overzicht (het overzicht) overgelegd afkomstig uit het Nederlandse kentekenregister waaruit kan worden opgemaakt dat 12 referentievoertuigen die in 2015 voor het eerst in Nederland in gebruik zijn genomen niet in de heffing van de bpm zijn betrokken naar het tarief van 2015, maar naar het tarief van 2014. Dit leidt volgens eiseres tot fiscale discriminatie in de zin van artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU).
    
    6. Verweerder heeft ter zitting erkend dat uit het overzicht blijkt dat ter zake van 12 op de binnenlandse markt aangekochte, vergelijkbare nieuwe personenauto’s bij registratie in dezelfde periode (2015) een lager bedrag aan bpm is geheven. Als verklaring hiervoor heeft hij aangevoerd dat de aangiften voor de desbetreffende referentievoertuigen vermoedelijk reeds in 2014 zijn gedaan. Dat doet er echter niet aan af dat voor deze referentievoertuigen het belastbare feit zich heeft voorgedaan in 2015 en dat daarop het tarief van 2014 is toegepast. Dat betekent dat de naheffingsaanslag tot gevolg heeft dat voor de registratie van de auto een hogere belasting wordt geheven dan voor de registratie van vergelijkbare nieuwe personenauto’s. Aldus is sprake van een ongeoorloofde schending van het Unierecht.
    
    7. Gezien het voorgaande is het beroep gegrond verklaard. Niet in geschil is dat de belasting berekend naar het tarief van 2014 € 1.093 bedraagt, zodat de naheffingsaanslag is verminderd naar € 360. 
    
    8. De rechtbank heeft onderhavige zaak aangemerkt als samenhangend met de beroepen van eiseres met de zaaknummers HAA 15/4431 en HAA 15/4427 en de proceskostenvergoeding voor deze samenhangende zaken toegekend in de zaak met nummer HAA 15/4431.”
    
    
      De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil in de zaak met kenmerk 17/00240 het volgende overwogen. 
    
    
    
      “1. Eiseres heeft op 3 augustus 2015 ter zake van de registratie in het kentekenregister van een Fiat 500 C 1.9 TwinAir Easy [Hof: bedoeld zal zijn: TwinAir 500S] (de auto) op aangifte € 267 belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) voldaan. Zij is bij de berekening van dit bedrag er vanuit gegaan dat sprake is van een gebruikte auto.
    
    
    2. Verweerder heeft de verschuldigde bpm berekend op € 1.357 omdat volgens hem sprake was van een nieuwe auto aangezien de kilometerstand bij aangifte 123 was.
    
    3. Tussen partijen is niet langer in geschil dat sprake is van een nieuwe auto gezien de arresten van de Hoge Raad van 27 januari 2017 (ECLI:NL:HR:2017:78 en ECLI:NL:HR:2017:79). Eiseres stelt echter dat de verschuldigde belasting desalniettemin moet worden berekend naar het tarief zoals dit gold in 2014.
    
    4. Op grond van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen wordt, voor zover hier van belang, bpm geheven ter zake van de registratie van een personenauto in het kentekenregister en is voor de berekening van de verschuldigde bpm het tarief van toepassing dat geldt op het tijdstip waarop het belastbare feit zich voordoet. De auto is in 2015 geregistreerd, zodat verweerder in beginsel terecht het tarief van 2015 heeft gehanteerd. 
    
    5. Eiseres heeft een overzicht (het overzicht) overgelegd afkomstig uit het Nederlandse kentekenregister waaruit kan worden opgemaakt dat 87 referentievoertuigen die in 2015 voor het eerst in Nederland in gebruik zijn genomen niet in de heffing van de bpm zijn betrokken naar het tarief van 2015, maar naar het tarief van 2014. Dit leidt volgens eiseres tot fiscale discriminatie in de zin van artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU).
    
    6. Verweerder heeft ter zitting erkend dat uit het overzicht blijkt dat ter zake van 87 op de binnenlandse markt aangekochte, vergelijkbare nieuwe personenauto’s bij registratie in dezelfde periode (2015) een lager bedrag aan bpm is geheven. Als verklaring hiervoor heeft hij aangevoerd dat de aangiften voor de desbetreffende referentievoertuigen vermoedelijk reeds in 2014 zijn gedaan. Dat doet er echter niet aan af dat voor deze referentievoertuigen het belastbare feit zich heeft voorgedaan in 2015 en dat daarop het tarief van 2014 is toegepast. Dat betekent dat de naheffingsaanslag tot gevolg heeft dat voor de registratie van de auto een hogere belasting wordt geheven dan voor de registratie van vergelijkbare nieuwe personenauto’s. Aldus is sprake van een ongeoorloofde schending van het Unierecht.
    
    7. Gezien het voorgaande is het beroep gegrond verklaard. Niet in geschil is dat de belasting berekend naar het tarief van 2014 € 420 bedraagt zodat de naheffingsaanslag is verminderd naar € 153. 
    
    8. De rechtbank merkt onderhavige zaak en de zaken van eiseres met de nummers HAA 15/3633 en HAA 15/4427 aan als samenhangende zaken als bedoeld in artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit), omdat de beroepen door dezelfde gemachtigde zijn ingediend namens dezelfde belanghebbende en gelijktijdig door de rechtbank zijn behandeld. 
    
    9. De rechtbank veroordeelt verweerder in de proceskosten en stelt deze op grond van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.236 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.”
    
    
      De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil in de zaak met kenmerk 17/00241 het volgende overwogen. 
    
    
    
      “1. Eiseres heeft op 4 augustus 2015 ter zake van de registratie in het kentekenregister van een Fiat 500 C 1.9 TwinAir Easy (de auto) op aangifte € 263 belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) voldaan. Zij is bij de berekening van dit bedrag er vanuit gegaan dat sprake is van een gebruikte auto.
    
    
    2. Verweerder heeft de verschuldigde bpm berekend op € 1.357 omdat volgens hem sprake is van een nieuwe auto aangezien de kilometerstand bij aangifte 124 was.
    
    3. Tussen partijen is niet langer in geschil dat sprake is van een nieuwe auto gezien de arresten van de Hoge Raad van 27 januari 2017 (ECLI:NL:HR:2017:78 en ECLI:NL:HR:2017:79). Eiseres stelt echter dat de verschuldigde belasting desalniettemin moet worden berekend naar het tarief zoals dit gold in 2014.
    
    4. Op grond van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen wordt, voor zover hier van belang, bpm geheven ter zake van de registratie van een personenauto in het kentekenregister en is voor de berekening van de verschuldigde bpm het tarief van toepassing dat geldt op het tijdstip waarop het belastbare feit zich voordoet. De auto is in 2015 geregistreerd, zodat verweerder in beginsel terecht het tarief van 2015 heeft gehanteerd. 
    
    5. Eiseres heeft een overzicht (het overzicht) overgelegd afkomstig uit het Nederlandse kentekenregister waaruit kan worden opgemaakt dat 87 referentievoertuigen die in 2015 voor het eerst in Nederland in gebruik zijn genomen niet in de heffing van de bpm zijn betrokken naar het tarief van 2015, maar naar het tarief van 2014. Dit leidt volgens eiseres tot fiscale discriminatie in de zin van artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU).
    
    6. Verweerder heeft ter zitting erkend dat uit het overzicht blijkt dat ter zake van 87 op de binnenlandse markt aangekochte, vergelijkbare nieuwe personenauto’s bij registratie in dezelfde periode (2015) een lager bedrag aan bpm is geheven. Als verklaring hiervoor heeft hij aangevoerd dat de aangiften voor de desbetreffende referentievoertuigen vermoedelijk reeds in 2014 zijn gedaan. Dat doet er echter niet aan af dat voor deze referentievoertuigen het belastbare feit zich heeft voorgedaan in 2015 en dat daarop het tarief van 2014 is toegepast. Dat betekent dat de naheffingsaanslag tot gevolg heeft dat voor de registratie van de auto een hogere belasting wordt geheven dan voor de registratie van vergelijkbare nieuwe personenauto’s. Aldus is sprake van een ongeoorloofde schending van het Unierecht.
    
    7. Gezien het voorgaande is het beroep gegrond verklaard. Niet in geschil is dat de belasting berekend naar het tarief van 2014 € 420 bedraagt zodat de naheffingsaanslag is verminderd naar € 157. 
    
    8. De rechtbank heeft onderhavige zaak aangemerkt als samenhangend met de beroepen van eiseres met de zaaknummers HAA 15/4431 en HAA 15/3633 en de proceskostenvergoeding voor deze samenhangende zaken toegekend in de zaak met nummer HAA 15/4431.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      5.1.
      De BPM is een binnenlandse belasting die moet voldoen aan het bepaalde in artikel 110 van het VWEU. Dit artikel verbiedt het heffen van belastingen op uit andere EU-lidstaten afkomstige producten die hoger zijn dan belastingen op vergelijkbare binnenlandse producten. Het doel van deze bepaling is het vrije verkeer van goederen tussen lidstaten onder normale mededingingsvoorwaarden te verzekeren. De bepaling strekt ertoe elke vorm van bescherming uit te sluiten die het gevolg kan zijn van de toepassing van binnenlandse belastingen die direct of indirect discriminerend zijn ten opzichte van producten uit andere lidstaten (HvJ 9 juni 2016, Vasile Budișan, C-586/14, ECLI:EU:C:2016:421, punt 19).
      
    
    
      5.2.
      Aangaande de op de voet van artikel 110 VWEU aan te leggen toets bij de invoer van nieuwe personenauto’s heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 27 januari 2017, nr. 16/02949, punt 2.4.2 (ECLI:NL:HR:2017:78), als volgt overwogen:  
      
      
        “2.4.2. De bpm, verschuldigd ter zake van de registratie van een nieuwe of gebruikte personenauto in Nederland, wordt bepaald ten tijde van die registratie (…) aan de hand van het alsdan geldende tarief. 
      
      
      
        Voor de beantwoording van de vraag of het aldus voor een uit een andere lidstaat afkomstige nieuwe personenauto berekende bedrag aan bpm een op grond van artikel 110 VWEU verboden discriminerende heffing vormt, dient te worden onderzocht of in Nederland op de binnenlandse markt aangekochte, vergelijkbare nieuwe personenauto’s bij registratie in dezelfde periode (2014) buiten het bereik van die heffing blijven dan wel dat een lager bedrag aan bpm wordt geheven, en niet, zoals belanghebbende voorstaat, op het door belanghebbende bepleite eerdere tijdstip. Aangezien in de periode waarin de auto’s in Nederland voor het eerst werden geregistreerd, ook op alle in Nederland op de binnenlandse markt aangekochte, vergelijkbare nieuwe personenauto’s bij registratie werd geheven naar het tarief van 2014, is van onverenigbaarheid met artikel 110 VWEU geen sprake. (…)” 
      
      
    
    
      5.3.
      Belanghebbende heeft in alle zaken, onder verwijzing naar voormeld arrest van de Hoge Raad, gesteld dat in het jaar 2015, zowel binnen als buiten de tweemaandstermijn van artikel 16a Wet BPM, nieuwe auto’s zijn geregistreerd met toepassing van het in het jaar 2014 geldende BPM-tarief en dat door de toepassing van dat tarief te onthouden aan belanghebbende, sprake is van een schending van artikel 110 VWEU. Belanghebbende heeft ter onderbouwing van haar stelling telkens concrete voertuigen (kentekens) genoemd. 
      
    
    
      5.4.
      In zaak 17/00236 (Volvo V40 2.0 D4 Momentum) heeft belanghebbende 18 Volvo’s van het type V40 aangedragen waarvoor BPM is betaald naar het tarief van 2014, terwijl registratie heeft plaatsgevonden in 2015. De inspecteur heeft de door belanghebbende genoemde kentekens in hoger beroep nader onderzocht en vastgesteld dat in 13 gevallen het tarief van 2014 is toegepast omdat is voldaan aan de voorwaarden van artikel 16a Wet BPM (inschrijving in het kentekenregister zonder tenaamstelling in 2014, gevolgd door tenaamstelling in januari of februari 2015). De overige vijf auto’s blijken voor de heffing van BPM als ‘gebruikt’ te zijn aangemerkt, waardoor op grond van het bepaalde in artikel 10b Wet BPM het lagere tarief van 2014 mocht worden toegepast. 
      
    
    
      5.5.
      In zaak 17/00240 (Fiat 500 C 0.9 TwinAir 500 S) en zaak 17/00241 (Fiat 500 C 0.9 TwinAir Easy) heeft belanghebbende een lijst met 87 auto’s van het type Fiat 500 (diverse uitvoeringen) overgelegd, waarvoor BPM is betaald naar het tarief van 2014, terwijl registratie heeft plaatsgevonden in het jaar 2015. De inspecteur heeft de door belanghebbende genoemde kentekens onderzocht en vastgesteld dat in één geval de desbetreffende auto als ‘gebruikt’ is aangemerkt en dat in de overige gevallen terecht het tarief van 2014 is gehanteerd met toepassing van artikel 16a Wet BPM. De inspecteur heeft bij voornoemd onderzoek evenwel tevens vastgesteld dat in zeven gevallen ten onrechte de BPM op aangifte is voldaan naar het tarief van 2014, omdat de tenaamstelling – in afwijking van het bepaalde in artikel 16a – niet heeft plaatsgevonden binnen twee maanden na de tariefwijziging. Ter zitting heeft de inspecteur naar het oordeel van het Hof geloofwaardig verklaard dat voor deze zeven auto’s een naheffingsaanslag is of zal worden opgelegd. 
      
    
    
      5.6.
      Belanghebbende heeft tevens in alle zaken een lijst overgelegd met daarop de kentekens van 2.621 auto’s waarvan zij stelt dat registratie in het jaar 2014 heeft plaatsgevonden, maar het tarief van het jaar 2013 is toegepast. De lijst vermeldt geen merk- of type-aanduiding van de desbetreffende auto’s. Daarnaar gevraagd heeft belanghebbende ter zitting gepreciseerd dat zij met deze lijst – die op een ander jaar (2014) betrekking heeft dan het onderwerpelijke jaar (2015) – wil illustreren dat na tariefwijzigingen op grote schaal het oude, lagere tarief wordt toegepast. Ter zitting heeft zij één kenteken genoemd ([kenteken 1]) van een auto (Fiat) waarvan zij, naar het Hof begrijpt, stelt dat bij registratie in 2015 BPM is geheven naar het tarief van 2014 en waarbij op zittingsdatum nog geen naheffing heeft plaatsgevonden. Het Hof constateert evenwel dat dit kenteken een datum van eerste toelating in 2014 heeft. Op grond daarvan acht het Hof aannemelijk dat het een gebruikte auto betreft, waarvoor op grond van artikel 10b Wet BPM het tarief van 2014 mag worden toegepast. 
      
    
    
      5.7.
      De inspecteur heeft de voornoemde 2.621 kentekens nader onderzocht en geconstateerd dat op de lijst slechts 12 Volvo’s en drie Fiat’s zijn vermeld, en dat deze vijftien auto’s van andere modellen en/of uitvoeringen zijn dan de onderwerpelijke, nog daargelaten dat de lijst een ander jaar betreft dan het jaar waarin de onderwerpelijke auto’s zijn geregistreerd. De inspecteur heeft er voorts op gewezen dat sprake is van een aangiftebelasting, zodat hij niet in de hand heeft welk belastingbedrag op aangifte wordt voldaan. Achteraf worden controles ingesteld en als daarbij blijkt dat te weinig belasting op aangifte is voldaan, vindt in beginsel altijd naheffing plaats. Ten aanzien van de 2.621 door belanghebbende genoemde kentekens heeft inmiddels in 2.450 gevallen een naheffing plaatsgevonden, aldus de inspecteur. Het Hof vindt geen aanleiding aan die mededeling van de inspecteur te twijfelen. 
      
    
    
      5.8.
      De inspecteur verbindt aan zijn onder 5.4 tot en met 5.7 vermelde bevindingen de conclusie dat van een schending van artikel 110 VWEU geen sprake is. Belanghebbende heeft deze gevolgtrekking betwist. 
      
    
    
      5.9.
      In de eerste plaats heeft belanghebbende betoogd dat ook indien artikel 16a Wet BPM toepassing heeft gevonden, dit niet wegneemt dat het tarief van 2014 is toegepast op vergelijkbare nieuwe auto’s waarvan het kenteken te naam is gesteld in 2015. Daarmee staat vast dat sprake is van een schending van artikel 110 VWEU, aldus belanghebbende. Dienaangaande geldt het volgende. 
      
    
    
      5.10.
      Artikel 16a Wet BPM is in de wetsgeschiedenis als volgt toegelicht: 
      
      
        “Dit onderdeel bevat een in de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 op te nemen overgangsbepaling die voorzieningen treft voor de situatie dat de daarin opgenomen tarieven worden gewijzigd, dan wel indien kortingen of normen worden vastgesteld of gewijzigd. (…) 
        Een overgangsbepaling is voor al deze situaties noodzakelijk in verband met het feit dat ter zake van een vervoermiddel reeds in een vroeg stadium een kenteken wordt afgegeven, terwijl eerst op een later tijdstip de tenaamstelling van het kenteken overeenkomstig artikel 48, tweede lid, onderdeel b van het Kentekenreglement plaatsvindt. De datum van tenaamstelling is feitelijk bepalend voor de vaststelling van de hoogte van de BPM; ook dan wordt pas de BPM verschuldigd. Aangezien het BPM-bedrag moet worden vermeld op het kentekenbewijs, wordt dat reeds daarop vermeld op het moment dat het wordt afgegeven, zulks naar het tarief dat op dat moment van toepassing is. Indien de tenaamstelling echter plaatsvindt nadat een tariefwijziging heeft plaatsgevonden, zou dat inhouden dat alle (voortijdig) afgegeven kentekens moeten worden ingenomen. Om dat te voorkomen voorziet dit artikel in een overgangsfase. Het eerste lid heeft betrekking op tariefwijzigingen die tot gevolg hebben dat de BPM stijgt, hetzij omdat het tarief zelf is verhoogd, hetzij omdat de korting wordt verminderd. Ter zake van die situatie wordt bepaald dat het bij afgifte van het kenteken toegepaste tarief gehandhaafd blijft voor zover de tenaamstelling plaatsvindt binnen twee maanden na de tariefwijziging. Deze termijn is gesteld om te voorkomen dat bij een tariefwijziging een 'hamstering' plaatsvindt van nieuwe auto's tegen het oude tarief (MvT, Kamerstukken II 1997/98, 25 689, nr. 3, p. 31).
      
      
    
    
      5.11.
      Noch in voormelde wetsgeschiedenis, noch in de bewoordingen van artikel 16a, is een aanwijzing te vinden dat de in artikel 16a voorziene overgangsbepaling geen toepassing kan vinden ten aanzien van nieuwe auto’s die voorafgaand aan de registratie in Nederland reeds in een andere lidstaat geregistreerd zijn (geweest). Ook belanghebbende heeft de toepassing van deze overgangsbepaling ter beschikking gestaan; gesteld noch gebleken is dat nadat zij de nieuwe auto’s in oktober 2014 in Duitsland had aangeschaft, deze niet in Nederland had kunnen registreren in 2014, en het kenteken op naam had kunnen stellen in januari of februari 2015, dus met behoud van het voor het jaar 2014 geldende tarief. Belanghebbende heeft er evenwel voor gekozen om van deze mogelijkheid geen gebruik te maken.
      
    
    
      5.12.
      Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is op het niveau van de Nederlandse wet- en regelgeving geen sprake van uit andere EU-lidstaten afkomstige producten die zwaarder worden belast dan binnenlandse producten. De stelling van belanghebbende dat artikel 16a van de Wet BPM tot een resultaat leidt dat zich niet verdraagt met het bepaalde in artikel 110 VWEU, treft in zoverre geen doel.
      
    
    
      5.13.
      In de tweede plaats heeft belanghebbende betoogd dat ook indien de BPM naar een te laag tarief wordt geheven als gevolg van een onjuiste voldoening op aangifte door de desbetreffende belastingplichtigen, er – zolang er niet is nageheven – feitelijk sprake is van een lagere belastingdruk op binnenlandse producten, zodat artikel 110 VWEU wordt geschonden door belanghebbende niet naar eenzelfde tarief te belasten. Dienaangaande heeft het volgende te gelden. 
      
    
    
      5.14.
      Volgens vaste rechtspraak kan een belastingstelsel van een lidstaat slechts worden geacht verenigbaar te zijn met artikel 110 VWEU indien vaststaat dat het zodanig is ingericht dat in alle gevallen is uitgesloten dat ingevoerde producten zwaarder worden belast dan binnenlandse producten en dat het zodoende in geen geval discriminerende gevolgen heeft (zie arrest X, C-437/12, EU:C:2013:857, punt 28 en aldaar aangehaalde rechtspraak). Artikel 110 VWEU wordt geschonden wanneer de belasting op het ingevoerde product (in casu een nieuwe auto die reeds in een andere EU-lidstaat geregistreerd is geweest) en die op het soortgelijke binnenlandse product (in casu een nieuwe auto die niet reeds in een andere EU-lidstaat geregistreerd is geweest) op verschillende wijze en volgens verschillende modaliteiten wordt berekend, waardoor het ingevoerde product, al is het maar in sommige gevallen, zwaarder wordt belast (zie HvJ EU 8 november 2007, C-221/06, Stadtgemeinde Frohnleiten en Gemeindebetriebe Frohnleiten, EU:C:2007:657, punt 49 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
      
    
    
      5.15.
      Gelijk de inspecteur heeft betoogd dient de verenigbaarheid van een belasting(stelsel) met artikel 110 VWEU primair te worden beoordeeld op het niveau van wet- en regelgeving. Naar ’s Hofs oordeel zijn de tariefbepalingen van de Wet BPM in overeenstemming met het bepaalde in artikel 110 VWEU, nu deze bepalingen voor het toe te passen tarief geen onderscheid maken tussen nieuwe auto’s die wel en nieuwe auto’s die niet op een eerder moment in een andere EU-lidstaat geregistreerd zijn (geweest). De omstandigheid dat in afwijking van de toepasselijke wet- en regelgeving soms een te laag bedrag aan BPM op aangifte wordt voldaan, omdat belastingplichtigen – al dan niet opzettelijk – een ‘oud’ tarief toepassen, maakt niet dat daarmee het belastingstelsel van de Wet BPM onverenigbaar is met het bepaalde in artikel 110 VWEU. De mogelijkheid om in afwijking van de Wet BPM een te laag BPM-bedrag op aangifte te voldoen bestaat immers zowel voor nieuwe auto’s die wél in een andere EU-lidstaat geregistreerd zijn geweest als voor nieuwe auto’s die niet in een andere EU-lidstaat geregistreerd zijn geweest (referentieauto’s). Dit neemt niet weg dat onder omstandigheden ook een verschil in de uitvoering (handhaving) van wetgeving kan leiden tot strijdigheid met artikel 110 VWEU, danwel tot strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel, bijvoorbeeld indien bij te lage voldoening op aangifte voor nieuwe auto’s die reeds in een andere EU-lidstaat geregistreerd zijn geweest altijd naheffing van de meerverschuldigde BPM plaatsvindt, terwijl bij te lage voldoening op aangifte voor nieuwe auto’s die niet reeds in een andere EU-lidstaat geregistreerd zijn geweest naheffing in alle of sommige gevallen achterwege blijft. Dat van een dergelijk verschil in handhaving sprake is, is evenwel gesteld noch gebleken. 
      
    
    
      5.16.
      Gelet op het vorenoverwogene treft ook de tweede stelling van belanghebbende geen doel, zodat het gelijk aan de inspecteur is.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.17.
      De hoger beroepen van de inspecteur zijn gegrond. Het Hof zal de uitspraken van de rechtbank vernietigen en, doende wat de rechtbank had behoren te doen, de beroepen van belanghebbende ongegrond verklaren. 
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
    - vernietigt de uitspraken van de rechtbank;
    - verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. B.A. van Brummelen, voorzitter, C.J. Hummel en R.C.H.M. Lips, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 28 november 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.