ECLI:NL:GHSHE:2020:2982, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 02-10-2020, 17/00619
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2020-10-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naheffingsaanslag accijns; belastingaanslag; op de zaak betrekking hebbende stukken.
      
      Het hof is van oordeel dat de betreffende brief is aan te merken als een naheffingsaanslag, omdat deze alle voor een naheffingsaanslag benodigde gegevens bevat. De inspecteur heeft voor dezelfde belastbare feiten een tweede naheffingsaanslag opgelegd. Deze tweede naheffingsaanslag wordt vernietigd, omdat zonder vernietiging deze formele rechtskracht verkrijgt en belanghebbende dan tweemaal de heffing voor dezelfde belastbare feiten verschuldigd zou worden.
      
      De inspecteur heeft alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd. 
      
      Naar het oordeel van het hof zijn de onregelmatigheden niet tijdens de overbrenging geconstateerd. De onregelmatigheden worden dan geacht te hebben plaatsgevonden in Nederland. Belanghebbende heeft het (tegen)bewijs dat de overbrenging overeenkomstig artikel 20, lid 2, Richtlijn is geëindigd of dat is vastgesteld waar de onregelmatigheid heeft plaatsgevonden, niet geleverd. Nederland is dus heffingsbevoegd. De naheffingsaanslag is terecht aan belanghebbende opgelegd.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 17/00619
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] , 
      
      gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de rechtbank) van 14 juli 2017, nummer BRE 16/7763 in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst
      
      hierna: de inspecteur,
    
    
    
      betreffende na te noemen naheffingsaanslag.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft een naheffingsaanslag in de accijns over de periode 1 oktober 2009 tot en met 31 december 2012 opgelegd. Tevens is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt.
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan en het bezwaar tegen de naheffingsaanslag en beschikking ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur.
      
    
    
      1.7.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 8 maart 2018 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , als gemachtigden van belanghebbende, tot hun bijstand vergezeld van [D] en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .
      
    
    
      1.8.
      Belanghebbende en de inspecteur hebben tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij. Belanghebbende heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de drie bij de pleitnota van de inspecteur behorende bijlagen.
      
    
    
      1.9.
      Het hof heeft het onderzoek op de zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het hof de inspecteur verzocht stukken in te zenden.
      
    
    
      1.10.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is verzonden.
      
    
    
      1.11.
      De inspecteur heeft voldaan aan het verzoek stukken in te zenden en daarbij een beroep gedaan op artikel 8:29 Awb.
      
    
    
      1.12.
      Het hof heeft mr. drs. P. Fortuin aangewezen als raadsheer-commissaris in de zin van artikel 8:12 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) om (een gedeelte van) het vooronderzoek te verrichten.
      
    
    
      1.13.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting voor de raadsheer-commissaris nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur.
      
    
    
      1.14.
      De zitting voor de raadsheer-commissaris voor het geven van inlichtingen heeft plaatsgevonden op 19 juni 2018 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , als gemachtigden van belanghebbende, tot hun bijstand vergezeld van [B] en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 3] .
      
    
    
      1.15.
      De raadsheer-commissaris heeft het onderzoek op de zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt voortgezet.
      
    
    
      1.16.
      Van de zitting voor de raadsheer-commissaris is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is verzonden.
      
    
    
      1.17.
      De inspecteur heeft stukken ingezonden en daarbij een beroep gedaan op artikel 8:29 Awb.
      
    
    
      1.18.
      Belanghebbende heeft een stuk ingediend.
      
    
    
      1.19.
      Het hof heeft in augustus 2018 de onderhavige zaak in handen gesteld van de geheimhoudingskamer van het hof.
      
    
    
      1.20.
      De geheimhoudingskamer heeft tussenuitspraak gedaan op 12 juli 2019. De geheimhoudingkamer heeft de inspecteur verzocht om te berichten of hij bereid is de stukken waarom is verzocht alsnog in het geding te brengen en zo ja, dit ook te doen.
      
    
    
      1.21.
      De geheimhoudingskamer heeft de zaak verwezen naar de kamer die de hoofdzaak behandelt en het procesdossier in handen van die kamer gesteld. Daarbij heeft de griffier van de geheimhoudingskamer bericht dat de inspecteur naar aanleiding van de tussenuitspraak van de geheimhoudingskamer stukken heeft ingezonden en dat hij daarbij niet volledig heeft voldaan aan dat wat in de tussenuitspraak is bepaald.
      
    
    
      1.22.
      Belanghebbende heeft stukken ingediend.
      
    
    
      1.23.
      De inspecteur heeft vóór de nadere zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar belanghebbende. Daarbij heeft de inspecteur alsnog geheel voldaan aan de tussenuitspraak van de geheimhoudingskamer.
      
    
    
      1.24.
      De nadere zitting heeft plaatsgevonden op 4 juni 2020 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde 1] en [gemachtigde 3] , als gemachtigden van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
      
    
    
      1.25.
      Bij aanvang van de nadere zitting zijn partijen erop gewezen, dat de meervoudige Belastingkamer tijdens het onderzoek ter zitting op 8 maart 2018 was samengesteld uit mr. drs. P. Fortuin, mr. drs. T.A. Gladpootjes en mr. drs. L.B.M. Klein Tank, en dat de zaak verder wordt behandeld in een gewijzigde samenstelling van de Kamer door mr. drs. P. Fortuin, mr M. Harthoorn en mr. J.M. van der Vegt, en dat de zaak wordt voortgezet, gelet op artikel 8:64, lid 3, Awb, in de stand waarin deze zich bevond op 8 maart 2018. Partijen hebben daarmee ingestemd.
      
    
    
      1.26.
      Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.
      
    
    
      1.27.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.28.
      Van de nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De activiteiten van belanghebbende bestaan uit de opslag en distributie van gekoelde en bevroren (accijns)goederen voor rekening en onder eigendom van derden. Zij beschikt in Nederland over een vergunning voor een accijnsgoederenplaats (hierna: AGP).
      
    
    
      2.2.
      Volgens het Excise Movement and Control System (hierna: EMCS) heeft belanghebbende in 2011 een aantal keer een elektronisch administratief document (hierna: e-AD) opgemaakt voor de verzending van accijnsgoederen onder schorsing van accijns vanuit haar AGP naar Roemenië en naar Duitsland.
      
      
        
          Met betrekking tot de verzending van accijnsgoederen naar Roemenië
        
      
      
    
    
      2.3.
      Volgens het EMCS heeft belanghebbende in januari 2011 drie e-AD’s opgemaakt voor de verzending van accijnsgoederen onder schorsing van accijns vanuit haar AGP naar [A Srl] (hierna: [A Srl] ) in Roemenië. Deze goederen lagen bij belanghebbende opgeslagen voor rekening van [B BV] . Op deze e-AD’s is vermeld dat de goederen zijn “geweigerd”. Van deze e-AD’s waren eerder Administratief Geleide Documenten (hierna: AGD’s) opgemaakt. In deze AGD’s staat vermeld dat de goederen zijn ontvangen.
      
    
    
      2.4.
      Op 12 mei 2011 heeft de Douane Rotterdam een verzoek om wederzijdse bijstand (hierna: verzoek WZB) ingediend bij de Roemeense douaneautoriteiten met betrekking tot de authenticiteit van de stempels en de handtekeningen die op de AGD’s staan.
      
    
    
      2.5.
      De Roemeense douaneautoriteiten hebben op 23 oktober 2012 bericht dat [A Srl] geen intracommunautaire verwerving van accijnsgoederen heeft verricht, dat [A Srl] geen commerciële relatie heeft (gehad) met belanghebbende, dat de stempels die op de afdrukken van de AGD’s staan qua symbool, lettertype en grootte niet overeenkomen met de stempels die de Roemeense douaneautoriteiten gebruiken en dat de persoon die de AGD’s heeft ondertekend “not employed and (…) not known by the company” is.
      
      
        
          Met betrekking tot de verzending van accijnsgoederen naar Duitsland
        
      
      
    
    
      2.6.
      Volgens het EMCS heeft belanghebbende in april 2011 drie e-AD’s opgemaakt voor de verzending van accijnsgoederen onder schorsing van accijns vanuit haar AGP naar [C] (hierna: [C] ) in Duitsland. Op één van die drie e-AD’s, namelijk dat met nummer [nummer 1] , staat “geaccepteerd”. De betreffende goederen lagen bij belanghebbende opgeslagen voor rekening van [B BV] .
      
    
    
      2.7.
      Op 6 februari 2013 heeft de inspecteur het Douane Informatie Centrum (hierna: DIC) gevraagd om een verzoek WZB in te dienen bij de Duitse douaneautoriteiten. Dat verzoek bevatte onder meer de vraag of de accijnsgoederen waarop het e-AD met nummer [nummer 1] betrekking heeft, door [C] zijn ontvangen en zijn opgenomen in het belastingentrepot. Op 25 maart 2013 is het verzoek WZB bij de Duitse douaneautoriteiten ingediend.
      
    
    
      2.8.
      Bij brief van 5 juni 2013, ontvangen door het DIC op 17 juni 2013, hebben de Duitse douaneautoriteiten het verzoek WZB beantwoord. In de bijlage bij die brief is met betrekking tot het e-AD met nummer [nummer 1] onder meer het volgende vermeld:
      
      
        “Die Überprüfung der von genannten EMCS - Vorgänge
        1. [nummer 1]
        (…)
        hat Folgendes ergeben.
        Zu 1.
        Die Sendung ist beim Empfanger nicht eingegangen und wurde folglich auch nicht bestätigt.”.
      
      
      
        
          Boekenonderzoek en naheffingsaanslag
        
      
      
    
    
      2.9.
      Op 21 november 2012 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld “naar de aanvaardbaarheid van de aangiften en de naleving van de voorschriften in de vergunning accijnsgoederenplaats” over de periode van 1 oktober 2009 tot en met 31 december 2012 (hierna: het boekenonderzoek).
      
    
    
      2.10.
      Bij brief van 9 januari 2013 heeft de inspecteur belanghebbende onder verwijzing naar artikel 2c, lid 4, Wet op de accijns (hierna: WA) in de gelegenheid gesteld om aan te tonen dat de overbrenging van de zending betreffende het e-AD met nummer [nummer 1] naar Duitsland overeenkomstig artikel 2b, lid 2, WA is geëindigd dan wel de plaats waar de onregelmatigheid heeft plaatsgevonden aan te tonen.
      
    
    
      2.11.
      Bij brief van 28 februari 2013 heeft de inspecteur belanghebbende onder verwijzing naar artikel 2c, lid 4, WA in de gelegenheid gesteld om aan te tonen dat de overbrenging van de drie zendingen naar Roemenië overeenkomstig artikel 2b, lid 2, WA is geëindigd dan wel de plaats waar de onregelmatigheid heeft plaatsgevonden aan te tonen.
      
    
    
      2.12.
      De resultaten van het boekenonderzoek zijn vastgelegd in het rapport van 22 juli 2015 (hierna: het controlerapport). In het controlerapport is, voor zover van belang, het volgende vermeld:
      
      
        “Het uiteindelijk afronden van het onderzoek heeft geruime tijd in beslag genomen. Dit heeft te maken met een onderzoek wat begin 2014 is gestart door de Fiscale Inlichtingen- en Opsporingsdienst (FIOD). Het onderzoek van de FIOD had onder meer betrekking op de periode waarop deze controle ziet. Eventuele bevindingen door de FIOD over de 01-10-2009 tot en met 31-12-2012 in relatie tot de vergunning accijnsgoederenplaats van [belanghebbende] maken geen deel uit van deze rapportage.
        (…)
      
    
    
      4.3
      
        Uitslagen uit accijnsgoederenplaats onder schorsing van accijns
      
      
        4.3.1
        
          
            Uitslagen onder schorsing van accijns met bestemming [A Srl] Team Roemenië
          
          Op 13-01-2011 werd door [belanghebbende] in het kader van de noodprocedure EMCS een administratief geleidedocument geldig gemaakt onder referentienummer [nummer 2] (…).
          Op administratief geleidedocument [nummer 2] d.d. 13-01-2011 (e-AD [nummer 3] , [nummer 4] , en [nummer 5] ) werden de volgende hoeveelheden verzonden: (…)
          
            Naheffing [nummer 2] d.d. 13-01-2011
          
          Accijns overige alcoholhoudende producten		€ 74.443,48
        
      
      
        4.3.2
        
          
            Uitslagen onder schorsing van accijns met bestemming [C] Duitsland
          
          Op 21-04-2011 werd door [belanghebbende] binnen EMCS een e-AD document opgemaakt met nummer [nummer 1] (…).
          
            Naheffing e-AD [nummer 1] d.d. 21-04-2011
          
          Accijns overige alcoholhoudende producten 		€ 79.389,54”.
          (…)
          
            5 Recapitulatie van het onderzoek
          
        
      
    
    
      5.1
      
        Correcties
      
      
        
          
        
      
      
        (…)
      
    
    
      5.2
      
        
          Naheffing
        
        Aan [belanghebbende] wordt een naheffingsaanslag opgelegd voor een bedrag van € 183.983,13. De naheffingsaanslag is gebaseerd op artikel 20, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.”.
      
      
    
    
      2.13.
      De inspecteur heeft met dagtekening 23 juli 2015 aan belanghebbende een brief doen toekomen met als opschrift “Toelichting Naheffingsaanslag”. De brief is geadresseerd aan:
      
      
        “ [belanghebbende]
        
          [adres]
        
        
          [postcode] [plaats] ”
      
      
      
        en bevat het kenmerk “ [kenmerk 1] ”.
      
      
      
        In de brief is onder meer het volgende vermeld:
      
      
      
        “Hierbij doe ik u toekomen een naheffingsaanslag op grond van artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
        Deze naheffingsaanslag wordt aan u opgelegd om de volgende reden:
        Op basis van artikel 20, lid 1 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt een naheffingsaanslag opgelegd. U bent genoemd bedrag verschuldigd wegens een of meerdere bevindingen, gedaan tijdens een door de Douane ingestelde administratieve controle.
        Voor de nadere onderbouwing, wettelijke grondslag(en) en berekening van het bedrag van de naheffingsaanslag verwijs ik naar de inhoud van het controlerapport d.d. 22 juli 2015 met als kenmerk: [kenmerk 2] .
      
      
      
        De verschuldigde rechten zijn als volgt vastgesteld:
      
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Accijns op bier
              
              
                €
              
              
                22.206,29
              
              
                
              
            
            
              
                Accijns op overige alcoholhoudende producten
              
              
                €
              
              
                158.622,42
              
              
                
              
            
            
              
                Accijns op tussenproducten
              
              
                €
              
              
                188,22
              
              
                
              
            
            
              
                Heffingsrente
              
              
                €
              
              
                21.357,00
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                €
              
              
                202.373,93
              
              
                ”.
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.14.
      Met dagtekening 5 augustus 2015 heeft de inspecteur onder nummer “ [kenmerk 1] ” een naheffingsaanslag in de accijns over de periode 1 oktober 2009 tot en met 31 december 2012 opgelegd. Tevens is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht.
      
    
    
      2.15.
      Op 2 september 2015, door de inspecteur ontvangen op 3 september 2015, heeft belanghebbende bezwaar ingediend tegen de naheffingsaanslag “met kenmerk [kenmerk 1] ”. Het hoorgesprek heeft plaatsgevonden op 12 mei 2016.
      
    
    
      2.16.
      Bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 20 juli 2016 heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat de naheffingsaanslag met de brief van 23 juli 2015 bekend is gemaakt, dat deze brief voldoet aan alle eisen voor een naheffingsaanslag en als de naheffingsaanslag beschouwd moet worden en dat het aanslagbiljet van 5 augustus 2015 verder niet relevant is. De inspecteur heeft het bezwaar tegen de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente ongegrond verklaard.
      
    
    
      2.17.
      De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
      
        I. Is de naheffingsaanslag vastgesteld en op de juiste wijze bekend gemaakt?
        II. Heeft de inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42 Awb overgelegd?
        III. Is de naheffingsaanslag met een bedrag van € 181.016,93 aan accijns terecht opgelegd?
      
      
      
        Belanghebbende beantwoordt vraag III bevestigend en vraag I, II en IV ontkennend. De inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 27.183,91 en van de beschikking heffingsrente tot een bedrag van € 3.714. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Vooraf
      
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende heeft verzocht de zaak mondeling te behandelen, nadat de onderzoekswensen à décharge, in het strafrechtelijke onderzoek ‘ [onderzoek] ’ zijn voltooid omdat uit die procedure kan blijken waar exact de litigieuze zendingen zijn aangekomen en welke lidstaat daadwerkelijk bevoegd is accijns te heffen ter zake van deze zendingen.
      
    
    
      4.2.
      Het hof ziet geen aanleiding om de zaak aan te houden. De zaak dient op zijn eigen merites te worden beoordeeld en is niet (mede) afhankelijk van de strafzaak. Bovendien ziet het strafrechtelijke onderzoek op andere zendingen dan de onderhavige.
      
      
        
          Ten aanzien van het geschil
        
      
      
      
        
          Vraag I
        
      
      
    
    
      4.3.
      Met dagtekening 23 juli 2015 heeft de inspecteur met als onderwerp ‘Toelichting naheffingsaanslag’ een geschrift gezonden aan belanghebbende met als (onjuist) adres: [adres] , [postcode] [plaats] . Dit geschrift bevat onder meer de onder 2.13 vermelde gegevens. Onder meer zijn vermeld het belastingmiddel (accijns), een rechtsmiddelenverwijzing, een betalingstermijn en een motivering (de verwijzing naar het controlerapport van 22 juli 2015), en het te betalen bedrag (€ 202.373,93 inclusief heffingsrente).
      
    
    
      4.4.
      Met dagtekening 5 augustus 2015 heeft de inspecteur met als opschrift ‘naheffingsaanslag accijns’ een geschrift gezonden aan belanghebbende met als (onjuist) adres: [adres] , [postcode] [plaats] . Dit geschrift bevat, onder meer, een rechtsmiddelverwijzing. Dit geschrift is door belanghebbende ontvangen op 4 augustus 2015.
      
    
    
      4.5.
      Bij brief van 2 september 2015, door de inspecteur ontvangen op 3 september 2015, heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen ‘de naheffingsaanslag’. In dit bezwaar vermeldt belanghebbende ‘thans’ een kopie van het onder 4.3 bedoelde geschrift van  23 juli 2015 te hebben ontvangen.
      
    
    
      4.6.
      De vaststelling van een belastingaanslag geschiedt door het ter zake daarvan opmaken van een aanslagbiljet door de inspecteur. In de wet zijn geen eisen gesteld aan de vorm van een aanslagbiljet. Wel kunnen uit de wet en jurisprudentie enkele vereisten voor de rechtsgeldigheid van een belastingaanslag worden afgeleid. Zo voldoet een aanslagbiljet niet aan de vereisten voor het ontstaan van een betalingsverplichting indien de op het biljet vermelde gegevens redelijkerwijs twijfel kunnen oproepen of het aanslagbiljet is bestemd voor degene ten name van wie de aanslag is gesteld. Evenmin voldoet een aanslagbiljet aan de vereisten als geen tijdvak van heffing is vermeld. Het hof is van oordeel, dat het onder 4.3 bedoelde geschrift alle voor een naheffingsaanslag benodigde gegevens bevat, met uitzondering van de periode waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft. In het geschrift met dagtekening 23 juli 2015 wordt (in de eerste twee volzinnen) vermeld dat het gaat om een naheffingsaanslag op grond van art. 20 van de AWR en wordt verwezen naar het controlerapport van 22 juli 2015 met kenmerk [kenmerk 2] . Met deze laatste verwijzing moet het belanghebbende aanstonds duidelijk zijn geweest op welke periode de naheffingsaanslag betrekking had, zodat het ontbreken van de vermelding van deze periode in dit geschrift niet eraan in de weg staat dit geschrift aan te merken als de (eerste) naheffingsaanslag.
      
    
    
      4.7.
      Uit het vorenstaande volgt dat de inspecteur (zoals hij zelf heeft gesteld: door een administratieve vergissing) ten onrechte een tweede naheffingsaanslag, het onder 4.4 bedoelde geschrift, voor dezelfde belastbare feiten heeft opgelegd. Deze tweede naheffingsaanslag dient te worden vernietigd, omdat een tweede naheffing voor dezelfde belastbare feiten niet mogelijk is en een tweede naheffing voor dezelfde belastbare feiten ten onrechte tweemaal een invorderingstitel oplevert. Dit levert civielrechtelijk verwarring op. De burgerlijke rechter dient op grond van het beginsel van de formele rechtskracht ervan uit te gaan dat de tweede naheffingsaanslag juist is. Het achterwege laten van een vernietiging van de tweede naheffingsaanslag in onderhavige procedure zou, mede gelet op het in het belastingrecht gesloten stelsel van rechtsbescherming, er dus toe leiden dat belanghebbende tweemaal de heffing voor dezelfde belastbare feiten verschuldigd is. Reeds hierom was het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond. Nu de rechtbank evenwel het beroep ongegrond heeft verklaard is het door belanghebbende ingestelde hoger beroep reeds hierom gegrond.
      
    
    
      4.8.
      Uit het vorenstaande volgt, dat belanghebbende ergens tussen 23 juli 2015 en 2 september 2015 een kopie van het onder 4.1 bedoelde geschrift heeft ontvangen. De bezwaartermijn is aangevangen bij ontvangst van deze kopie . Uitgaande van de dagtekening van 23 juli 2015 zou de bezwaartermijn normaliter zijn geëindigd op 3 september 2015. Nu het bezwaar van belanghebbende op deze datum door de inspecteur is ontvangen is het bezwaar in ieder geval tijdig ingediend en ontvankelijk.
      
    
    
      4.9.
      Vraag I moet bevestigend worden beantwoord.
      
      
        
          Vraag II
        
      
      
    
    
      4.10.
      Na de uitspraak van de geheimhoudingskamer is met betrekking tot de op de zaak betrekking hebbende stukken slechts nog in geschil of de inspecteur ten onrechte het strafrechtelijke dossier ‘ [dossier] ’ niet heeft overgelegd.
      
    
    
      4.11.
      Ten aanzien van het dossier ‘ [dossier] ’ is niet in geschil dat de inspecteur dit ter beschikking heeft. Wel is in geschil of dit dossier behoort tot de 8:42-stukken die de inspecteur alsnog moet overleggen. Volgens belanghebbende is het dossier ‘ [dossier] ’ een op de zaak betrekking hebbend stuk, waaruit blijkt wat de rol van [B BV] . was, wat de fraudepatronen waren en waar de onderhavige zendingen daadwerkelijk in het vrije verkeer zijn gebracht. Belanghebbende heeft gesteld dat zij in bewijsnood verkeert, omdat zij niet exact weet welke stukken zich in het dossier ‘ [dossier] ’ bevinden. De inspecteur heeft gesteld dat dit dossier een andere verdachte betreft en andere zendingen dan de zendingen in onderhavige zaak en daarmee niet behoort tot de 8:42-stukken.
      
    
    
      4.12.
      Het hof acht, zonder kennisname van het dossier ‘ [dossier] ’, evident dat dit dossier niet behoort tot de 8:42-stukken. Uit het onder 2.12 vermelde controlerapport blijkt, dat de onderhavige zendingen geen deel uitmaken van het strafrechtelijke onderzoek. Dat in het dossier ‘ [dossier] ’ wellicht op algemene wijze is beschreven hoe in georganiseerd verband grote partijen drank zonder afdracht van accijns werden vrijgespeeld is een onvoldoende motivering door belanghebbende van haar stelling dat deze stukken van enig belang kunnen zijn (geweest) voor de besluitvorming in de onderhavige zaak.
      
    
    
      4.13.
      Vraag II moet bevestigend worden beantwoord.
      
      
        
          Vraag III
        
      
      
      
        
          Roemenië
        
      
      
    
    
      4.14.
      Op grond van de onder 2.3 tot en met 2.5 vermelde feiten is het hof van oordeel, dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de overbrenging van accijnsgoederen onder een accijnsschorsingsregeling niet op juiste wijze is geëindigd als bedoeld in artikel 20, lid 2 Accijnsrichtlijn. De registratie in het EMCS (‘geweigerd’) duidt erop, dat de goederen niet door [A Srl] zijn ontvangen en ten aanzien van AGD’s blijkt uit het antwoord van 23 oktober 2012 van de autoriteiten in Roemenië dat de stempelafdrukken vals zijn. Anders dan belanghebbende heeft gesteld doet hier niet aan af, dat de autoriteiten in Roemenië niet hebben kunnen vaststellen dat de aan hen verstrekte kopieën van de AGD’s overeenkomen met (de stempels op) de originelen. (Originele) AGD’s waarop andere (en juiste) stempels zouden zijn aangebracht zijn niet overgelegd.
      
    
    
      4.15.
      Onregelmatigheid in de zin van artikel 10 Accijnsrichtlijn is een andere dan de in artikel 7, lid 4, Accijnsrichtlijn bedoelde situatie (algehele vernietiging of onherstelbaar verlies van goederen) die zich tijdens een overbrenging van accijnsgoederen onder een accijnsschorsingsregeling voordoet en die tot gevolg heeft dat een overbrenging of een onderdeel van een overbrenging van goederen niet overeenkomstig artikel 20, lid 2, Accijnsrichtlijn is geëindigd. 
      
    
    
      4.16.
      Naar het oordeel van het hof zijn in dit geval de onregelmatigheden niet tijdens de overbrenging geconstateerd, daarom is onduidelijk wat er met de goederen is gebeurd. De onregelmatigheden worden dan geacht te hebben plaatsgevonden in de lidstaat van verzending. Derhalve is Nederland in beginsel heffingsbevoegd. Belanghebbende heeft de mogelijkheid tegenbewijs te leveren. Zij dient aan te tonen dat de overbrenging overeenkomstig artikel 20, lid 2, Accijnsrichtlijn is geëindigd of dat is vastgesteld waar de onregelmatigheid heeft plaatsgevonden. Belanghebbende heeft, tegenover de betwisting door de inspecteur, dat bewijs niet geleverd. Evenmin is gebleken dat een andere lidstaat heeft geheven omdat in die andere lidstaat is vastgesteld dat daar de goederen daadwerkelijk zijn onttrokken aan de accijnsschorsingsregeling. De onregelmatigheden moeten dus op grond van artikel 10, lid 4, Accijnsrichtlijn worden geacht in de lidstaat van verzending (Nederland) te hebben plaatsgevonden. De lidstaat van de uitslag tot verbruik is dus Nederland en belanghebbende is de schuldenaar. De accijns ter zake van de zendingen is dus verschuldigd in Nederland.
      
      
        
          Duitsland
        
      
      
    
    
      4.17.
      Van de onder 2.6 tot en met 2.8 bedoelde zending aan [C] in Duitsland waarop het e-AD met nummer [nummer 1] betrekking heeft, hebben de Duitse douaneautoriteiten bericht dat die zending niet bij [C] is ingeslagen en daarom – naar het hof begrijpt – de ontvangst ook niet in het EMCS is bevestigd. De inspecteur heeft aldus aannemelijk gemaakt dat de overbrenging van accijnsgoederen onder een accijnsschorsingsregeling niet op juiste wijze is geëindigd als bedoeld in artikel 20, lid 2 Accijnsrichtlijn. Anders dan belanghebbende in eerste aanleg heeft gesteld betekent de status ‘geaccepteerd’ in het EMCS niet dat de goederen zijn ontvangen, maar dat de aanmelding van de zending in het EMCS is geaccepteerd. De rechtbank heeft terecht overwogen dat de feitelijke verzending dan nog moet aanvangen.
      
    
    
      4.18.
      Mede gelet op hetgeen onder 4.15 en 4.16 is overwogen is de lidstaat van de uitslag tot verbruik de lidstaat van verzending (Nederland) en is belanghebbende de schuldenaar, tenzij belanghebbende tegenbewijs levert. Belanghebbende heeft, tegenover de betwisting door de inspecteur, dat bewijs niet geleverd. Evenmin is gebleken dat een andere lidstaat heeft geheven omdat in die andere lidstaat is vastgesteld dat daar de goederen daadwerkelijk zijn onttrokken aan de accijnsschorsingsregeling.
      
    
    
      4.19.
      Het beroep van belanghebbende op de uitspraak gerechtshof ’s-Hertogenbosch 16 januari 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:125 faalt. In die zaak was de door belanghebbende bedoelde overbrenging van accijnsgoederen onder een accijnsschorsingsregeling wel in het EMCS als geëindigd gemeld door de geadresseerde als bedoeld in artikel 20, lid 2, Accijnsrichtlijn. In die zaak rustte op de inspecteur dan ook de bewijslast dat desondanks sprake was van uitslag tot verbruik, in welk bewijs de inspecteur niet slaagde. In deze zaak is dat anders.
      
    
    
      4.20.
      Nu de hoogte van de naheffingsaanslag niet (meer) in geschil is volgt uit het vorenstaande dat vraag III bevestigend beantwoord moet worden.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.21.
      De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De naheffingsaanslag is terecht en tot het juiste bedrag opgelegd. Al hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd kan niet leiden tot een ander oordeel.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.22.
      De inspecteur dient aan belanghebbende het bij de rechtbank en het hof betaalde griffierecht van € 334 respectievelijk € 501 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd en het beroep gegrond had moeten worden verklaard.
      
      
        
          Ten aanzien van de kosten van bezwaar en de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.23.
      Uit 4.7 volgt dat de inspecteur ten onrechte tweemaal een naheffingsaanslag heeft opgelegd ter zake van hetzelfde belastbare feit. Het hof veroordeelt de inspecteur in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken.
      
    
    
      4.24.
      Het hof stelt de kosten van het bezwaar op 2 (punten) x € 261 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is € 522.
      
    
    
      4.25.
      Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en het beroep bij de rechtbank gegrond is.
      
    
    
      4.26.
      Het hof stelt de tegemoetkoming voor de behandeling van het beroep op 2,5 (punten) x € 525 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.312,50.
      
    
    
      4.27.
      Het hof stelt de tegemoetkoming voor de behandeling van het hoger beroep op 4 (punten) x € 525 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 2.100. Het hof ziet geen reden om af te wijken van de forfaitaire proceskostenvergoeding. Naar het oordeel van het hof is van bijzondere omstandigheden geen sprake. Dit oordeel behoeft geen nadere motivering.
      
    
    
      4.28.
      Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
    
      
        verklaart het hoger beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
      
      
        verklaart het tegen de uitspraken op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      
      
        vernietigt de naheffingsaanslag met dagtekening 5 augustus 2015 en de daarbij behorende beschikking heffingsrenten;
      
      
        handhaaft de naheffingsaanslag met dagtekening 23 juli 2015 en de daarbij behorende beschikking heffingsrente;
      
      
        bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof van, in totaal, € 835 vergoedt;
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de kosten van het bezwaar van € 522;
      
      
        veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij de rechtbank en het hof van € 3.412,50.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, M. Harthoorn en J.M. van der Vegt, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 2 oktober 2020 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     ECLI:NL:GHSHE:2019:2458.
  
  
     Artikel 5, lid 1, AWR.
  
  
     HR 3 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BO5975.
  
  
     Vgl. HR 20 december 1978, BNB 1979/111; HR 6 oktober 1993, BNB 1995/99 en HR 17 maart 2006, ECLI:NL:HR:2006:AV5028.
  
  
     De burgerlijke rechter dient te oordelen vanuit het beginsel dat bij een besluit van een bestuursorgaan waartegen een met voldoende waarborgen omklede rechtsgang heeft opengestaan en deze rechtsgang hetzij niet is gebruikt, hetzij niet tot vernietiging van het besluit heeft geleid hij ervan dient uit te gaan dat dat besluit zowel wat zijn wijze van totstandkoming als wat zijn inhoud betreft in overeenstemming is met de desbetreffende wettelijke voorschriften en algemene rechtsbeginselen. Zie onder meer: HR 17 september 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM6102.
  
  
     HR 15 maart 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA5141.
  
  
     Richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van Richtlijn 92/12/EEG. Artikel 2b, lid 2, WA.
  
  
     Artikel 2c WA.
  
  
     Artikel 2, lid 5, WA.
  
  
     Artikel 2b WA.
  
  
     Artikel 10, lid 4, Accijnsrichtlijn. Artikel 2c, lid 3, WA.
  
  
     Artikel 2b, lid 2, WA.
  
  
     Artikel 10, lid 5, Accijnsrichtlijn. Artikel 2c, lid 5, WA.
  
  
     Artikel 2c, lid 3 WA.
  
  
     Artikel 8 Accijnsrichtlijn en artikel 51 WA.
  
  
     Artikel 2b, lid 2, WA.
  
  
     Artikel 2b, lid 2, WA.
  
  
     1 punt voor bezwaarschrift en 1 punt voor het horen in bezwaar, zie Besluit proceskosten bestuursrecht.
  
  
     1 punt voor beroepschrift, 0,5 punt voor conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Besluit proceskosten bestuursrecht.
  
  
     1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen op de zitting, 0,5 punt voor het verschijnen bij de raadsheer-commissaris, 0,5 punt voor het verstrekken van schriftelijke inlichtingen en 1 punt voor het verschijnen op de nadere zitting na tussenuitspraak, zie Besluit proceskosten bestuursrecht.
  
  
     HR 30 augustus 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA2060; HR 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2995 en HR 5 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:4.