ECLI:NL:GHAMS:2019:979, Gerechtshof Amsterdam, 21-03-2019, 18/00289
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2019-03-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Fictieve afkoop van lijfrenteaanspraak. Geen sprake van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 3.133, lid 3, Wet IB 2001.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    Kenmerk 18/00289
    
    
      21 maart 2019
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , wonende te [Z] , belanghebbende, 
      (gemachtigde: I. Jagbandhan),
    
    
    
      tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk HAA 17/3414 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur,
      (gemachtigde: C.N.J. Essen).
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 25 februari 2017 over het jaar 2012 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 86.725. Tegelijk met het vaststellen van deze navorderingsaanslag is bij beschikking een bedrag van € 14.280 aan revisierente (hierna: de beschikking revisierente) vastgesteld.
      
    
    
      1.2.
      Na tegen de hiervoor onder 1.1 vermelde navorderingsaanslag en beschikking revisierente gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 7 juli 2017, de navorderingsaanslag en de beschikking revisierente gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen voormelde uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. Bij uitspraak van 16 april 2018 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 25 mei 2018, aangevuld bij brief van 19 juni 2018. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Beide partijen hebben het Hof toestemming verleend tot het achterwege laten van het onderzoek ter zitting als bedoeld in artikel 8:57 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) in verbinding met artikel 8:108 van die wet. Hierop heeft het Hof – op de voet van voornoemde artikelen – bepaald het onderzoek ter zitting achterwege te laten en het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
    
    
    
      “Feiten
    
    1. Eiser is geboren op 4 augustus 1946. 
    
    2. Eiser was tot 5 september 1997 vennoot in de vennootschappen onder firma [A1] en [A2] . 
    
    3. Op 5 september 1997 is [A Holding B.V.] opgericht. 
    
    4. Ter volstorting van de aandelen in [A Holding B.V.] heeft eiser zijn aandeel in de vennootschappen onder firma [A1] en [A2] meteen na oprichting ingebracht in [A Holding B.V.] 
    
    5. Eiser heeft met deze inbreng winst in de zin van artikel 7 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 gerealiseerd (stakingswinst). 
    
    6. Eiser heeft ten laste van de stakingswinst een lijfrente als bedoeld in artikel 45, eerste lid aanhef, onderdeel g ten tweede van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 in samenhang met artikel 45, zevende lid, onderdeel a ten tweede van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 ter grootte van ƒ 60.000 bedongen van [A Holding B.V.] (de B.V.) De B.V. heeft deze verplichting aanvaard. 
    
    7. De overeenkomst bepaalt onder meer: 
    
    
      “(…)
      
        Stamrechtverplichting
      
      De inbrenger bedingt van de vennootschap ten laste van zijn/haar stakingswinst een stamrecht als bedoeld in artikel 45, lid 7, onderdeel a ten tweede van voormelde wet ten belope van een bedrag ad zestig duizend gulden (ƒ 60.000,-), welke stamrechtverplichting bij deze door de vennootschap wordt aanvaard.
    
    
    1. Indien de inbrenger bij het bereiken van de vijfenzestigjarige leeftijd in leven is, heeft hij/zij jegens de vennootschap aanspraak op een alsdan dadelijk ingaande lijfrente, te zijner/harer keuze hetzij uitsluitend op zijn/haar leven, hetzij geheel of gedeeltelijk mede op het leven van zijn/haar echtgeno(o)t(e), hetzij op het leven van zijn/haar echtgeno(o)t(e) alleen, dan wel eventueel mede op het leven van zijn/haar kinderen voor de krachtens de wet toegestane duur, tot het jaarlijkse bedrag, dat volgens de tarieven van een door hen aan te wijzen verzekeringsmaatschappij alsdan kan worden verkregen voor een koopsom gelijk aan het bedrag van het hiervoor bedongen stamrecht, te vermeerderen met rente als hierna onder 10. bepaald. Daarbij zal in zodanige mate rekening worden gehouden met de omstandigheid dat de lijfrente niet van een levensverzekeringsmaatschappij is bedongen als alsdan door de fiscus casu quo belastingrechter zal worden toegelaten. 
    
    
      (…)
    
    
    7. De vennootschap zal vorenbedoelde lijfrente casu quo lijfrenten uitkeren bij achterafbetaling in maandelijkse termijnen, ingaande bij het bereiken van de vijfenzestigjarige leeftijd van de inbrenger of bij eerder overlijden van deze. De slottermijn wordt pro rata berekend.
    
    8. De betaling van de hiervoor bedoelde lijfrente termijnen zal geschieden tegen behoorlijke kwijting en zonder enige korting of beroep op verrekening van de zijde van de vennootschap, op de door de rechthebbende te bepalen wijze en plaats.
    
    9. Het bedongen stamrecht kan niet worden afgekocht, vervreemd of dienen tot voorwerp van zekerheid.
    
    10. Het voor de lijfrente(n) in voormelde gevallen beschikbare bedrag zal worden vermeerderd met een jaarlijks accumulerende en eveneens rentedragend wordende rente, te rekenen vanaf voormelde balansdatum, welk percentage wordt gesteld op zeven procent (7%). Wanneer evenwel dit percentage per het einde van enig boekjaar van de vennootschap meer dan veertig procent (40%) hoger of lager is dan het gemiddelde percentage van de laatste drie staatsleningen met een gemiddelde looptijd van meer dan zes jaren, zullen partijen in onderling overleg voor de toekomst een nieuw percentage vaststellen, waarbij als uitgangspunt zal worden genomen tachtig procent (80%) van de laatste drie staatsleningen met een gemiddelde looptijd van meer dan zes jaren.“
    
    8. Eiser heeft op 4 augustus 2011 de 65-jarige leeftijd bereikt. 
    
    9. De omvang van de termijnen is tot op heden niet vastgesteld. 
    
    10. De termijnen van de lijfrente-aanspraak zijn niet tot uitkering gekomen.
    
    11. De lijfrente-aanspraak is tot op heden niet omgezet in een andere zodanige aanspraak.
    
    12. Eiser heeft op 31 december 2012 een rekening-courant schuld aan [A Holding B.V.] van € 157.265,-. 
    
    13. Eiser is op 31 december 2012 bestuurder van [A Holding B.V.] ”
    
    
      Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. 
    
    
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      In hoger beroep is in geschil of de onder 1.1 genoemde navorderingsaanslag en beschikking revisierente terecht en tot de juiste bedragen aan belanghebbende zijn opgelegd. 
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil het volgende overwogen:
    
    
    
      “Beoordeling van het geschil
    
    18. Niet in geschil is dat de lijfrente-aanspraak kwalificeert als een lijfrente in de zin van artikel 1.7 eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet IB 2001. 
    
    19. Einddatum van de polis was 4 augustus 2011. 
    
    20. Op grond van artikel 3.133, tweede lid, aanhef en onderdeel f, van de Wet IB 2001 wordt de aanspraak op lijfrente geacht te zijn afgekocht op het moment dat de aanspraak wordt prijsgegeven, behoudens voorzover de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar is. 
    
    21. Van prijsgeven is sprake als – zonder dat daar een tegenprestatie tegenover staat – definitief wordt afgezien van de lijfrente-aanspraak dan wel van een gedeelte van deze aanspraak. Prijsgeven hoeft niet uitdrukkelijk te gebeuren (vgl. HR 7 december 2001, nr. 36 854, ECLI:NL:HR:2001:AD6783, BNB 2002/46). 
    
    22. Eiser heeft verklaard dat hij zich er bewust van was dat de termijnen vanaf 4 augustus 2011 hadden moeten ingaan op grond van de overeenkomst. Eiser heeft aangegeven dat hij de keuze om de termijnen te laten ingaan op dat moment niet kon maken, omdat hij wilde aanzien of de resultaten van de B.V. zouden verbeteren. In dat kader heeft hij verwezen naar de (negatieve) resultaten van 2012, 2013, 2014 en 2015. De rechtbank kan dit betoog niet anders opvatten dan dat eiser van mening is dat de lijfrente-aanspraak niet definitief was prijsgegeven. 
    
    23. Gelet op het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat de lijfrente-aanspraak niet is prijsgegeven in de zin van artikel 3.133, tweede lid, aanhef en onderdeel f, van de Wet IB 2001. Met dit oordeel is het antwoord op de vraag of de lijfrente-aanspraak al dan niet voor verwezenlijking vatbaar is, niet meer van belang voor het onderhavige geschil. 
    
    24. Artikel 3.133, derde lid, van de Wet IB 2001 luidt als volgt:
    
    
      ‘3. Een aanspraak op lijfrente die op de contractueel overeengekomen datum nog niet komt tot uitkering van termijnen omdat de omvang van die termijnen nog moet worden vastgesteld, wordt op de hierna aangeduide uiterste datum geacht te zijn afgekocht indien op die datum nog geen termijnen zijn vastgesteld of omzetting in een andere zodanige aanspraak nog niet heeft plaatsgevonden. De uiterste datum is 31 december van het kalenderjaar volgend op het kalenderjaar van de contractueel overeengekomen datum bij leven en 31 december van het tweede kalenderjaar volgend op het kalenderjaar van de contractueel overeengekomen datum bij overlijden, welke termijn door de inspecteur kan worden verlengd wanneer door bijzondere omstandigheden de omvang van de termijnen niet eerder is vastgesteld of omzetting nog niet heeft plaatsgevonden.’
    
    
    25. Niet in geschil is dat de termijnen van de lijfrente-aanspraak niet op 31 december 2012 tot uitkering zijn gekomen en dat de termijnen op die datum nog niet waren vastgesteld. 
    
    26. Eiser voert aan dat hij voor de uiterste datum van 31 december 2012 geen keuze kon maken om de lijfrente-uitkeringen in te laten gaan, omdat hij wilde aanzien of de resultaten van [A Holding B.V.] zouden verbeteren. Daargelaten dat verweerder de wettelijke termijn niet heeft verlengd, vat de rechtbank dit op als een beroep op een bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 3.133, derde lid, tweede volzin, van de Wet IB 2001. De rechtbank overweegt dienaangaande als volgt. 
    
    27. Eiser was op 31 december 2012 bestuurder van [A Holding B.V.] Vaststaat verder dat eiser op 31 december 2012 een rekening-courant schuld had aan [A Holding B.V.] ter grootte van € 157.265. Gelet op dit een en ander lag het binnen de invloedsfeer van eiser om binnen de wettelijke termijn de lijfrente te doen ingaan, bijvoorbeeld via verrekening met zijn rekening-courant schuld. In zo’n geval kan volgens de rechtbank geen sprake zijn van een bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 3.133, derde lid, van de Wet IB 2001. De door eiser op 31 december 2012 verwachte negatieve resultatenontwikkeling van [A Holding B.V.] doet hier niet aan af. 
    
    28. Gelet op het vorenoverwogene, oordeelt de rechtbank dat het beroep op een bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 3.133, derde lid van de Wet IB 2001 niet kan slagen. 
    
    29. Bij deze stand oordeelt de rechtbank dat op grond van bovengenoemd artikel 3.133, derde lid Wet IB 2001 in verbinding met artikel 3.146, zesde lid van de Wet IB 2001 de aanspraak op lijfrente geacht wordt te zijn afgekocht op 31 december 2012. 
    
    30. Volgens artikel 3.137, eerste lid van de Wet IB 2001 wordt het bedrag aan als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking te nemen premies en bedragen en het daarover behaalde rendement gesteld op de waarde in het economisch verkeer van de lijfrente-aanspraak op het tijdstip onmiddellijk voorafgaand aan het tijdstip waarop de aanspraak geacht wordt te zijn afgekocht.
    
    31. Verweerder heeft onder verwijzing naar artikel 10 van de overeenkomst de waarde in het economisch verkeer van de lijfrenteaanspraak op 31 december 2012 berekend naar een bedrag van € 71.402. Verweerder is hierbij uitgegaan van een koopsom van f 60.000, opgerent over een periode van 14,25 jaar tegen een samengestelde interest van 7%. Verweerder heeft hiermee de waarde in het economisch verkeer voldoende aannemelijk heeft gemaakt. De blote stelling in de pleitnota dat volgens de aangifte vennootschapsbelasting 2012 van [A Holding B.V.] de waarde van het stamrecht € 62.598 bedroeg, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Zonder nadere onderbouwing vermag de rechtbank niet in te zien dat de boekwaarde van de verplichting voor de B.V. gelijk moet zijn aan de waarde in het economisch verkeer van de aanspraak voor eiser. Het beroep van eiser faalt ook in zoverre.
    
    32. Gelet op het vorenoverwogene, heeft verweerder dan ook terecht een bedrag van € 71.402, zijnde de waarde in het economische verkeer van de aanspraak op lijfrente, tot het inkomen uit werk en woning gerekend.
    
    33. Niet is in geschil dat verweerder bij het vaststellen van de verschuldigde revisierente de wettelijke bepalingen juist heeft toegepast. Aangaande de niet nader onderbouwde stelling van gemachtigde dat de hoogte van de revisierente onredelijk hoog is, overweegt de rechtbank als volgt. Tijdens de parlementaire behandeling van het nadere advies van de Raad van State inzake het wetsvoorstel voor de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 (Kamerstukken II, 1998-1999, 26 728, A, p. 12), is met betrekking tot de revisierente het volgende opgemerkt:
    
      “Bij het in aanmerking nemen van negatieve uitgaven wordt op grond van artikel 30i van de Algemene wet inzake rijksbelastingen tevens revisierente in rekening gebracht. Deze vormt een rentevergoeding voor het feit dat de belasting over de premies én het behaalde rendement pas op een (veel) later tijdstip is verschuldigd dan ingeval de lijfrente van begin af aan als een niet gefacilieerd spaarproduct zou zijn behandeld. De revisierente bedraagt, behoudens de mogelijkheid tot tegenbewijs, 20% van de waarde van het recht. Met dit geheel van negatieve uitgaven en revisierente wordt voorkomen dat een belastingplichtige die een lijfrente waarvoor premie-aftrek is genoten in een later stadium afkoopt, per saldo beter af zou zijn dan een belastingplichtige die van begin af aan zijn geld zou hebben belegd in een regulier spaarproduct dat onder het forfaitaire rendement valt.”
      Blijkens dit citaat wordt revisierente in rekening gebracht om een timing-voordeel teniet te doen. De rechtbank kan zich over de grief dat de revisierente onredelijk hoog is, niet uitlaten, omdat eiser zich daarmee richt tegen de wet als zodanig. Artikel 11 van de Wet algemene bepalingen, bepaalt immers dat de rechter in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet mag beoordelen. De bezwaren van eiser tegen de hiervoor bedoelde wettelijke regeling behoren dan ook gericht te worden aan het adres van de wetgever.
    
    
    34. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    35. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      5.1.
      Partijen hebben in hoger beroep het oordeel van de rechtbank dat van een prijsgeven (als bedoeld in artikel 3.133, lid 2, onder f, van de Wet IB 2001) van de lijfrenteaanspraak in 2012 geen sprake is, niet bestreden. Tussen partijen is derhalve in hoger beroep niet in geschil dat van een dergelijk prijsgeven geen sprake is. Nu dit standpunt geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting zal het Hof partijen hierin volgen.
      
    
    
      5.2.
      
        Belanghebbende heeft in hoger beroep zijn door de rechtbank verworpen stelling herhaald dat geen sprake is van een fictieve afkoop van de lijfrenteaanspraak, omdat sprake is van ‘bijzondere omstandigheden’ als bedoeld in artikel 3.133, lid 3, van de Wet IB 2001. 
        Het Hof is van oordeel dat de rechtbank over dit geschilpunt in haar rechtsoverwegingen 27 en 28 op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. Het Hof neemt de gronden van de rechtbank daarom over en maakt die tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep naar voren heeft gebracht, waaronder twee aan [A Holding B.V.] opgelegde aanslagen vennootschapsbelasting (2014 en 2015), werpt geen nieuw of ander licht op de zaak. Uit deze aanslagen (naar belastbare bedragen van respectievelijk 
        -/- € 66.521 en -/- € 23.706) volgt niet dat belanghebbende niet binnen de wettelijke termijn de lijfrente had kunnen doen ingaan (bijvoorbeeld via verrekening met zijn rekening-courant schuld).
      
      
    
    
      5.3.
      
        In zijn hoger beroepschrift schrijft belanghebbende:
        “Ik verzoek uw rechtbank de opgelegde IB 2012 ten aanzien van pensioenrechten te vernietigen en over het stamrecht in 2012 ad. € 62.598,- IB c.q. VpB op te heffen.”
        Het Hof verstaat deze stelling aldus dat belanghebbende ook in hoger beroep de door de inspecteur berekende waarde in het economisch verkeer van de lijfrenteaanspraak op 31 december 2012 (€ 71.402) bestrijdt en betoogt dat deze aanspraak op € 62.598 dient te worden gewaardeerd. Belanghebbende heeft deze stelling echter (ook) in hoger beroep op geen enkele wijze onderbouwd. Het Hof is van oordeel dat de rechtbank over dit geschilpunt in haar rechtsoverweging 31 op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. Het Hof neemt de gronden van de rechtbank daarom over en maakt die tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep naar voren heeft gebracht werpt geen nieuw of ander licht op de zaak.
      
      
    
    
      5.4.
      Ter zake van de berekende revisierente heeft belanghebbende in hoger beroep geen specifieke grieven aangevoerd. Voor zover belanghebbende heeft beoogd ook hoger beroep in te stellen tegen het oordeel van de rechtbank inzake de beschikking revisierente, is het Hof van oordeel dat de rechtbank over dit geschilpunt in haar rechtsoverweging 33 op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. Het Hof neemt de gronden van de rechtbank daarom over en maakt die tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep naar voren heeft gebracht werpt geen nieuw of ander licht op de zaak.
      
      
        
          Slotsom 
        
      
    
    
      5.5.
      De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. B.A. van Brummelen, voorzitter, M.J. Leijdekker en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 21 maart 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.