ECLI:NL:GHAMS:2018:3011, Gerechtshof Amsterdam, 21-08-2018, 17/00466 tot en met 17/00469
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2018-08-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Douanerecht. Is sprake van een douaneschuld ontstaan op grond van artikel 204, lid 1, aanhef en onder b, van het CDW? Kan, met betrekking tot utb 4, sprake zijn van terugwerkende kracht voor de vergunning actieve veredeling? Kan belanghebbende een succesvol beroep doen op artikel 220, lid 2, letter b, van het CDW, zodat boeking achteraf van douanerechten niet mogelijk is? Zijn in de bezwaarschriften tegen de vier utb’s tevens verzoeken terugbetaling ex artikel 239 van het CDW begrepen, waarop de inspecteur nog afzonderlijk dient te beslissen? Zo ja, zijn laatstgenoemde verzoeken tijdig ingediend?

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    Kenmerken 17/00466 tot en met 17/00469
    
    
      21 augustus 2018
    
    
    
      
        uitspraak van de meervoudige douanekamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] B.V., gevestigd te [Z] , belanghebbende,
      gemachtigde: mr. N.P.J. Ooyevaar
    
    
    
      tegen de uitspraak van 28 juli 2017 in de zaken met kenmerken HAA 15/1820 tot en met HAA 15/1823 van de Rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Douane, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.1.
      De inspecteur heeft op 16 december 2011 aan belanghebbende een uitnodiging tot betaling (hierna: utb 1) met het nummer [1] uitgereikt voor een bedrag van € 404.538,36 aan douanerechten op industriële producten voor aangiften gedaan in de maand januari 2009 (Rechtbank: HAA 15/1820 – Hof: 17/00466).
      
    
    
      1.1.2.
      De inspecteur heeft op 27 januari 2012 aan belanghebbende een utb met het nummer [2] (hierna: utb 2) uitgereikt voor een bedrag van € 1.621.464,08 aan douanerechten op industriële producten voor aangiften gedaan in de maanden februari, maart en april 2009 (Rechtbank: HAA 15/1821 - Hof: 17/00467).
      
    
    
      1.1.3.
      De inspecteur heeft op 20 april 2012 aan belanghebbende een utb met het nummer [3] (hierna: utb 3) uitgereikt voor een bedrag van € 1.343.144,50 aan douanerechten op industriële producten voor aangiften gedaan in de maanden mei en juni 2009 (Rechtbank: HAA 15/1822 - Hof: 17/00468).
      
    
    
      1.1.4.
      De inspecteur heeft op 29 juni 2012 aan belanghebbende een utb met het nummer [4] (hierna: utb 4) uitgereikt voor een bedrag van € 1.718.888,70 aan douanerechten op industriële producten voor aangiften gedaan in de maanden juli 2009 tot en met juli 2011 (Rechtbank: HAA 15/1823 - Hof: 17/00469).
      
      
        
          Alle zaken
        
      
    
    
      1.2.
      Bij beschikking van 20 augustus 2014 heeft de inspecteur:
      - utb 1 verminderd tot een bedrag van € 94.575,55, 
      - utb 2 verminderd tot een bedrag van € 192.916,36, 
      - utb 3 verminderd tot een bedrag van € 84.420,25, en
      - utb 4 verminderd tot een bedrag van € 504.950,14.
      
      
        De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren tegen de utb’s 1 tot en met 4 (hierna: utb’s) gegrond verklaard en aangegeven dat de utb’s reeds zijn verminderd bij beschikking van 20 augustus 2014.
      
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. Bij uitspraak van 28 juli 2017 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld, ingekomen bij het Hof op 8 september 2017. Belanghebbende heeft het hoger beroep aangevuld bij brief van 6 oktober 2017. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 juni 2018. Namens belanghebbende zijn verschenen haar gemachtigde, alsmede mr. M.E.A. Ooyevaar. Namens de inspecteur zijn verschenen dr. mr. M.J.W. van Casteren en mr. T.J.W. Spanbroek. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      
        De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’).
        “1. Eiseres houdt zich bezig met de fabricage, verkoop en distributie van multifunctionele kantoormachines en delen en toebehoren daarvan. Eiseres beschikt over een Douane Management Systeem (hierna: DMS). Vanuit dit systeem doet eiseres maandelijks een geautomatiseerde periodieke aangifte (hierna: GPA). De GPA geeft per product aan welke douanebestemming het heeft gekregen en het te betalen bedrag aan rechten bij invoer.
      
      
      
        2. Aan eiseres is op 22 september 2005 een vergunning voor de douaneregeling actieve veredeling met toepassing van het schorsingssysteem verleend met het nummer [5] . De vergunning was geldig van 18 juni 2004 tot 18 juni 2007. In deze vergunning is - voor zover van belang - het volgende vermeld:
        	“(…)
        
          7 Goederen die onder de douaneregeling mogen worden geplaatst
        
        
          GN-code		Zie bijlage 1
        
          Omschrijving		Zie bijlage 1
        
          Hoeveelheid		Zie bijlage 1
        
          Waarde 		Zie bijlage 1
        	(…)
        
          8. Veredelingsproducten
        
        
          Hoofdveredelingsproducten
        
        
          GN-code 		Zie bijlage 2
        
          Omschrijving		Zie bijlage 2
        	(…)”
      
      
      
        Bijlagen 1 en 2 betreffen lijsten waarin (onder andere) omschrijvingen van de goederen, artikelcodes en GN-codes zijn opgenomen.
      
      
      
        3. Op verzoek van eiseres is op 27 juli 2007 een nieuwe (verlengde) vergunning voor de douaneregeling actieve veredeling met toepassing van het schorsingssysteem verleend met het nummer [6] . De vergunning was geldig van 18 juni 2007 tot 18 juni 2010. De onder 2 genoemde bijlagen 1 en 2 zijn niet als bijlagen achter de vergunning gevoegd.
      
      
      
        4. Op 21 oktober 2008 heeft verweerder een gewijzigde vergunning afgegeven met als vermelde ingangsdatum ‘18 juni 2007 (gewijzigd op 21 oktober 2008)’. De modaliteit behandeling onder douanetoezicht was bij de vergunning van 27 juli 2007 ten onrechte niet opgenomen. De onder 2 genoemde bijlagen 1 en 2 zijn niet als bijlagen achter de vergunning gevoegd.
      
      
      
        5. Op verzoek van eiseres is op 11 juni 2010 een nieuwe (verlengde) vergunning voor de douaneregeling actieve veredeling met toepassing van het schorsingssysteem verleend met het nummer [7] . De vergunning was geldig van 18 juni 2010 tot 18 juni 2013. De onder 2 genoemde bijlagen 1 en 2 zijn achter de vergunning gevoegd.
      
      
      
        6. Op 27 april 2011 heeft verweerder een gewijzigde vergunning afgegeven met als ingangsdatum 18 juni 2010. In de vergunning van 11 juni 2010 was ten onrechte geen passage opgenomen over globalisatie. De onder 2 genoemde bijlagen 1 en 2 zijn achter de vergunning gevoegd.
      
      
      
        7. Op verzoek van eiseres is op 15 juli 2011 een gewijzigde vergunning afgegeven met als vermelde ingangsdatum ‘18 juni 2010 (Versie 15 juli 2011)’. Er zijn nieuwe gewijzigde bijlagen 1 en 2 achter de vergunning gevoegd. De bijlagen betreffen lijsten waarin (onder andere) omschrijvingen van de goederen en GS-codes zijn opgenomen.
      
      
      
        8. Tot de stukken van het geding behoort een controlerapport van 22 april 2014. In dit rapport is opgenomen dat de Accounts Dienst Rijk tijdens een audit over het jaar 2009 heeft geconstateerd dat in de periodieke aangifte van eiseres over de maand januari 2009 GN-codes staan die niet voorkomen in bijlage 1 van de toen geldende vergunning actieve veredeling met toepassing van het schorsingssysteem. Tevens is opgenomen in het rapport dat de Accountants Dienst Rijk heeft geconstateerd dat in de aangifte van januari 2009 GN-codes staan vermeld die niet staan in bijlage 1 maar wel in bijlage 2 zijn vermeld.
      
      
      
        9. Naar aanleiding van de onder 8 genoemde audit heeft verweerder onderzoek gedaan met als doel het vaststellen of de goederen die eiseres vanuit het entrepot onder de vergunning actieve veredeling met toepassing van het schorsingssysteem heeft geplaatst in de periode 1 januari 2009 tot en met 14 juli 2014 daartoe vergund zijn. De resultaten van het onderzoek zijn neergelegd in het onder 8 genoemde controlerapport.
      
      
      
        10. Bij beschikking van 20 augustus 2014 zijn de utb’s verminderd wegens nieuwe criteria die verweerder heeft gehanteerd om te beoordelen of de goederen vallen binnen de reikwijdte van de vergunning actieve veredeling met toepassing van het schorsingssysteem.”
      
      
    
    
      2.2.
      Nu de door de rechtbank vastgestelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. Het Hof voegt hier nog het volgende aan toe.
      
    
    
      2.3.
      
        Bij de aan belanghebbende verleende vergunningen actieve veredeling behoren werkafspraken, welke onder meer de volgende tekst bevatten: 
        
          Werkafspraken bijlage A
        
        
          (…)
        
      
    
  
  
    
      1Administratieve verplichtingen
    
      
        a. Administratie
      
      De vergunninghouder dient een administratie te voeren aan de hand waarvan de goederenbewegingen van de onder de regeling geplaatste goederen kunnen worden gevolgd. In de administratie moeten alle gegevens worden opgenomen die noodzakelijk zijn voor de juiste toepassing van de douaneregeling en controle op de douaneregeling. Uit de administratie moet blijken welke goederen onder de regeling zijn geplaatst. 
      De administratie bevat voor zover van toepassing minimaal de volgende gegevens: 
      - 	de gegevens die moeten worden vermeld in de aangiften tot plaatsing onder de regeling actieve veredeling;
      - 	de gegevens die moeten worden vermeld in de aangiften tot aanzuivering van de regeling;
      - 	de datum en de verwijzingen naar andere douanedocumenten en documenten die betrekking hebben op het plaatsen en aanzuiveren van de regeling;
      - 	de aard van de veredeling;
      - 	het opbrengstpercentage of de manier waarop die  percentage wordt berekend; 
      - 	de gegevens voor het volgen van de goederen, waaronder de plaats waar deze zich bevinden, en de gegevens over het eventueel overbrengen en overdragen;
      - 	de handelsomschrijving of technische beschrijving aan de hand waarvan de goederen kunnen worden geïdentificeerd. 
      (…)
    
    
    
      
        Werkafspraken Bijlage B
      
      
        (…)
      
      
        Inventarisatie
      
      Rapportages met betrekking tot inventarisaties in het bedrijf die verricht worden door of namens de vergunninghouder, dienen voorhanden te zijn in de administratie en op verzoek van de Douane te worden verstrekt. 
      Uit de rapportages dienen minimaal de volgende gegevens te blijken: 
      -	overzicht bevonden goederen op artikelniveau;
      -	ongeschoonde verschillen op artikelniveau;
      - 	geschoonde minderbevindingen op artikelniveau;
      -	geschoonde meerbevindingen op artikelniveau. 
      Indien daadwerkelijk verschillen worden geconstateerd, dient de vergunninghouder van deze verschillen een directe kennisgeving te doen. De onregelmatigheden dient u aan te geven in het vak “VRIJ TEKSTVELD” van het formulier “DIRECTE KENNISGEVING”. 
    
    
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      In geschil is of de utb’s terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd. 
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, als volgt overwogen en geoordeeld: 
    
    
    
      “15. Op grond van artikel 204, eerste lid, onder b, van het CDW ontstaat een douaneschuld bij invoer indien een van de voorwaarden die zijn gesteld voor de plaatsing van de goederen onder deze regeling of voor de toekenning van een verlaagd recht bij invoer of van een nulrecht uit hoofde van het gebruik van de goederen voor bijzondere doeleinden, niet in acht is genomen.
    
    
    16. De rechtbank stelt voorop dat op verweerder de last rust te bewijzen dat een douaneschuld op grond van artikel 204 van het CDW is ontstaan. Verweerder voert aan dat op grond van artikel 204, eerste lid, onder b, van het CDW een douaneschuld is ontstaan omdat de voorwaarden voor plaatsing van de goederen onder de regeling niet in acht zijn genomen. Eén van de voorwaarden is dat een vergunning is afgegeven. Voor de goederen waarop de utb betrekking heeft, is geen vergunning afgegeven nu die goederen onder de regeling zijn geplaatst terwijl ze niet voorkomen in de bijlagen 1 en 2 behorende bij de vergunningen, aldus verweerder.
    
    17. De rechtbank is van oordeel dat verweerder aan de op hem rustende bewijslast heeft voldaan en overweegt als volgt. De goederen waarop de utb’s (nog) betrekking hebben, heeft eiseres onder de vergunningen actieve veredeling met toepassing van het schorsingssysteem geplaatst. Ze kunnen echter niet onder deze vergunningen geplaatst worden. De rechtbank stelt in dit verband vast dat de GN-codes van alle goederen waarop de utb’s (nog) betrekking hebben, niet zijn genoemd in de bijlagen 1 en 2 behorende bij de vergunningen, terwijl ook de productomschrijvingen van de goederen en de daarbij behorende GN-codes niet zijn genoemd in deze bijlagen. Partijen hebben dit overigens ook niet weersproken. Op grond van artikel 204, eerste lid, onder b, van het CDW is derhalve een douaneschuld ontstaan. 
    
    18. De bewijslast dat de utb’s ten onrechte zijn uitgereikt, rust vervolgens op eiseres.
    Eiseres stelt dat de bijlagen 1 en 2 behorende bij de vergunningen nooit zijn opgevat als voorwaarden van de vergunningen. De maandelijkse GPA was bepalend. De aangiften moesten de juiste GN-codes vermelden. Eiseres heeft gehandeld overeenkomstig de werkafspraken en die zijn onderdeel van de vergunningsvoorwaarden, aldus eiseres. 
    
    19. Ingevolge artikel 85 van het CDW is voor gebruik van iedere economische douaneregeling een door de douaneautoriteiten afgegeven vergunning vereist. Ingevolge artikel 87, eerste lid, van het CDW worden de voorwaarden waaronder de betrokken regeling wordt gebruikt in de vergunning vastgesteld. In onderdeel 7 van de vergunningen, dat betrekking heeft op “Goederen die onder de douaneregeling mogen worden geplaatst ”, wordt verwezen naar bijlage 1. In onderdeel 8 van de vergunningen, dat betrekking heeft op “Veredelingsproducten”, wordt verwezen naar bijlage 2. Nu in de vergunningen wordt verwezen naar bijlage 1 en 2 vormen die bijlagen een integraal onderdeel van de vergunningen. Eiseres heeft bovendien de bijlagen 1 en 2 zelf opgesteld en verstrekt vóór de afgifte van de onder 2 genoemde vergunning. Zelfs toen verweerder op enig moment niet beschikte over de bijlagen, heeft eiseres de bijlagen aan verweerder verstrekt. Tussen partijen is niet in geschil dat op het moment dat de bijlagen 1 en 2 niet achter de vergunningen waren gevoegd, de vergunningen wel gelding hadden. De rechtbank ziet geen aanleiding anders te oordelen en zal partijen hierin volgen. Daaruit leidt de rechtbank af dat de bijlagen zoals deze bij de vergunning van 22 september 2005 waren gevoegd, integraal onderdeel uitmaken van de vergunningen van 27 juli 2007 en 21 oktober 2008. De enkele blote stelling van eiseres dat er werkafspraken waren - welke door verweerder bovendien is weersproken - leidt niet tot een ander oordeel. 
    
    20. Op grond van artikel 87, tweede lid, van het CDW dient eiseres de douaneautoriteiten mededeling te doen van elk feit dat zich na afgifte van de vergunning voordoet en dat gevolgen kan hebben voor de handhaving of de inhoud van de vergunning. Voor zover eiseres stelt dat de bijlagen verouderd waren en de bijlagen daarom niet van toepassing waren, faalt deze grief van eiseres. Gelet op artikel 87, tweede lid, van het CDW ligt het op de weg van eiseres om nieuwe bijlagen te overleggen als sprake is van nieuwe (andere) feiten en omstandigheden.
    
    21. Eiseres stelt tevens dat verweerder op grond van artikel 505, onder a, van de Toepassingsverordening CDW (hierna: Tvo) juncto artikel 497, eerste lid, van de Tvo en bijlage 67 van de Tvo had kunnen volstaan met het opnemen van de GS-posten en de productomschrijvingen. Eiseres stelt dat de goederen verschillen vertonen qua GN-code maar op GS-post niveau alle goederen overeenkomen met de goederen die in bijlagen 1 en 2 zijn genoemd.
    
    22. In de toelichting op vak 7 van het formulier van bijlage 67 van de Tvo is vermeld dat de volledige code volgens de gecombineerde nomenclatuur (acht cijfers) moet worden vermeld. In de noot behorende bij vak 7 is vermeld dat bij actieve veredeling de viercijfercode mag worden vermeld. Nu echter in de vergunningen van eiseres de GN-codes zijn vermeld, vormen de GN-codes onderdeel van de vergunningsvoorwaarden. Dat de GS-posten vermeld hadden mogen worden, maakt voorgaande niet anders nu de GS-posten niet in de vergunning zijn opgenomen.
    
    
      (…)
    
    
    25. Eiseres stelt dat verweerder op 15 juli 2011 een gewijzigde vergunning heeft afgegeven met ingangsdatum 18 juni 2010. Gelet op de ingangsdatum heeft de vergunning terugwerkende kracht tot 18 juni 2010. Eiseres stelt zij dat in de periode 18 juni 2010 tot en met 15 juli 2011 derhalve gebruik mocht maken van de nieuwe bijlagen 1 en 2 waarin goederen worden omschreven op GS-post niveau.
    
    26. Nu eiseres stelt dat er sprake is van terugwerkende kracht van de vergunning, rust de bewijslast op eiseres. De onder 7 genoemde vergunning vermeldt als ingangsdatum 18 juni 2010. Gelet echter op het feit dat daarnaast bij de ingangsdatum als datum van de (gewijzigde) versie is opgenomen 15 juli 2011, is van enige terugwerkende kracht van de vergunning naar het oordeel van de rechtbank niet gebleken. Ook overigens is niet gebleken dat er sprake is van terugwerkende kracht. De stelling van eiseres faalt derhalve. Overigens moet eiseres - zoals reeds onder 20 is overwogen - op grond van artikel 87, tweede lid, van het CDW wijzigingen doorgeven. Dat eiseres bij e-mailbericht van 15 juni 2010 heeft aangegeven dat een update van de bijlagen 1 en 2 zal worden overgelegd en dat eiseres pas op 6 juni 2011 verzoekt om een wijziging van de vergunning, komt voor rekening en risico van eiseres.
    
    
      (…)
    
    
    30. Tot slot stelt eiseres dat verweerder op grond van artikel 220, tweede lid, aanhef en onder b, van het CDW van navordering had moeten afzien. Eiseres stelt dat er sprake is van een vergissing en dat het geheel van handelen van verweerder een actieve gedraging vormt. In dat kader stelt eiseres dat verweerder vergunningen heeft uitgereikt zonder bijlagen, verweerder vasthoudt aan de GN-codes terwijl hij weet dat de bijlagen verouderd zijn, verweerder weet dat het opnemen van de GS-posten in de bijlagen voldoende is en dat onder de vergunning gebrachte goederen vallen onder een GS-post die is opgenomen in de bijlagen, verweerder weet dat de lijsten een extractie waren uit het DMS en dat de bijlagen pas in 2005 bij de vergunning werden gevoegd terwijl in 2004 er helemaal geen bijlagen waren en de controles werden uitgevoerd aan de hand van het DMS en de GPA, verweerder zorgt dat eiseres de indeling strikt bijhoudt en dat onjuiste tariefposten worden gecorrigeerd, verweerder de GPA rigoureus controleert en nooit een opmerking heeft gemaakt dat de posten niet overeenstemden met de bijlagen die in 2005 waren verstrekt, en verweerder de bijlagen nooit heeft betrokken bij de maandelijkse controles van de GPA.
    
    31. Ingevolge artikel 220, tweede lid, aanhef en onder b, van het CDW gaan de douaneautoriteiten niet over tot boeking achteraf van douanerechten indien aan de volgende drie cumulatieve voorwaarden is voldaan. Om te beginnen moet de inning van de rechten achterwege zijn gebleven ten gevolge van een vergissing van de bevoegde autoriteiten, vervolgens moet de vergissing van deze autoriteiten van dien aard zijn geweest dat een belastingschuldige te goeder trouw deze redelijkerwijze niet kon ontdekken, en ten slotte moet laatstbedoelde voor zijn douaneaangifte aan alle voorschriften van de geldende regelgeving hebben voldaan (vgl. Hof van Justitie van de Europese Unie 18 oktober 2007, Agrover Srl, C-173/06, ECLI:EU:C:2007:612, punt 30 en aldaar aangehaalde rechtspraak). 
    
    32. Wat de tweede voorwaarde betreft, moet bij de beantwoording van de vraag of een vergissing van de bevoegde douaneautoriteiten kon worden ontdekt, worden gelet op de aard van de vergissing, de beroepservaring van de betrokken ondernemers en de mate van de door hen betrachte zorgvuldigheid. De aard van de vergissing is ervan afhankelijk hoe ingewikkeld de betrokken regeling is of, andersom, of die regeling voldoende eenvoudig is, en hoelang de autoriteiten aan hun onjuiste zienswijze zijn blijven vasthouden. Als al sprake zou zijn van een vergissing dan had eiseres naar het oordeel van de rechtbank als ervaren professionele marktdeelnemer en vergunninghouder de vergissing kunnen ontdekken. Eiseres had ten tijde van het plaatsen van de goederen onder de regeling actieve veredeling met toepassing van het schorsingssysteem eenvoudig kunnen ontdekken dat de goederen niet voorkomen in de bijlagen 1 en 2 bij de vergunningen als ze de bijlagen zou hebben bekeken. Eiseres wist, zo blijkt uit het door haar gestelde, bovendien dat de bijlagen 1 en 2, die zij zelf heeft overgelegd, reeds bij afgifte van de onder 2 genoemde vergunning verouderd waren. Aan de tweede voorwaarde van artikel 220, lid 2, aanhef en onder b, van het CDW is derhalve niet voldaan.
    
    33. Gelet op het onder 17 overwogene heeft eiseres goederen onder de vergunningen actieve veredeling met toepassing van het schorsingssysteem geplaatst, die niet onder deze vergunningen geplaatst hadden kunnen worden. In die omstandigheden kan niet worden aangenomen dat eiseres aan alle voorschriften van de geldende regeling inzake de douaneaangifte heeft voldaan. Aldus is niet voldaan aan de derde voorwaarde van artikel 220, lid 2, aanhef en onder b, van het CDW.
    
    34. Gelet op voorgaande is de rechtbank van oordeel dat het beroep van eiseres op artikel 220, lid 2, aanhef en onder b, van het CDW faalt, reeds omdat niet is voldaan aan de tweede en derde voorwaarde. De beantwoording van de vraag of aan de eerste voorwaarde van artikel 220, lid 2, aanhef en onder b, van het CDW is voldaan, kan daarom in het midden blijven. 
    
    35. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      
        Reikwijdte vergunningen actieve veredeling
      
    
    
      5.1.
      Belanghebbende heeft zich primair op het standpunt gesteld dat geen douaneschuld is ontstaan op de voet van artikel 204, lid 1, aanhef en onder b, van het CDW, omdat alle onder de regeling actieve veredeling geplaatste goederen onder de opeenvolgende aan haar verleende vergunningen voor het gebruik van de douaneregeling actieve veredeling vallen. 
      
    
    
      5.2.
      
        Ter onderbouwing van haar stelling heeft belanghebbende in de eerste plaats betoogd dat de vermeldingen van GN-codes in de bijlagen bij de vergunningen slechts hulpmiddelen zijn voor de identificatie van de goederen en dat de vermelde GN-codes daarom niet doorslaggevend zijn. Het gaat om de aard en de hoedanigheden van de goederen zelf. Door enkel aannemelijk te maken dat voor de onderwerpelijke goederen andere GN-codes en (interne) part-numbers zijn gebruikt dan in de bijlagen bij de vergunning zijn vermeld heeft de inspecteur daarom niet voldaan aan de op hem rustende bewijslast dat andere goederen onder de regeling zijn gebracht dan waarvoor de vergunning gold, aldus belanghebbende.
        De inspecteur heeft deze stelling weersproken. In onderdeel 7 van de successievelijke vergunningen wordt voor de aanduiding van de goederen die onder de douaneregeling mogen worden geplaatst telkens verwezen naar bijlage 1. Goederen die niet zijn vermeld in bijlage 1 mogen dus niet onder de regeling worden geplaatst. De inspecteur heeft daar aan toegevoegd dat hij bij de vaststelling van de utb’s reeds is uitgegaan van een zeer ruime interpretatie van genoemde bijlage 1; goederen worden reeds geacht onder de vergunning te vallen indien:
      
      - óf de achtcijferige GN-code waaronder zij vallen is vermeld in bijlage 1;
      - óf een achtcijferige GN-code is vermeld die de opvolger is van een in bijlage 1 genoemde achtcijferige GN-code; 
      - óf een (intern) part-number is vermeld dat wordt genoemd in bijlage 1. 
      De onderwerpelijke utb’s betreffen 49 goederensoorten die noch via de achtcijferige GN-code, noch via een part-number aan de verleende vergunning zijn te relateren.
      
    
    
      5.3.
      Naar ’s Hofs oordeel is het gelijk te dezen aan de inspecteur. Het lijdt geen twijfel dat bij gebruikmaking van de regeling actieve veredeling vooraf duidelijk moet zijn welke invoergoederen onder deze regeling mogen worden geplaatst en dat deze invoergoederen dienen te worden geïdentificeerd aan de hand van de goederencode. Dit is door de wetgever expliciet tot uitdrukking gebracht in de bewoordingen van zowel het aanvraagformulier (artikel 497, lid 1, juncto bijlage 67 UCDW) als de bewoordingen van de vergunning (artikel 505, aanhef en onder a, juncto bijlage 67 UCDW). Ook op tal van andere plaatsen is in de douanewetgeving tot uitdrukking gebracht dat de GN-code dient te worden gebruikt voor de identificatie van de goederen bij de uitvoering van (en het toezicht op) de regeling actieve veredeling. Ter zake zij verwezen naar onder andere artikel 521, lid 2, onder c, UCDW (betreffende de zuiveringsafrekening) en naar de in artikel 523 UCDW juncto bijlage 71 van de UCDW genoemde inlichtingenbladen INF 1 (vak 7), INF 9 (vak 5 en vak 8) en INF 5 (vak 5). Het hoger beroep van belanghebbende faalt in zoverre. 
      
    
    
      5.4.
      Ter onderbouwing van haar onder 5.1 verwoorde stelling dat alle goederen wel degelijk onder de aan haar verleende vergunningen vallen, heeft belanghebbende in de tweede plaats er op gewezen dat op grond van bijlage 67 UCDW in de aanvraag voor een vergunning actieve veredeling mag worden volstaan met een aanduiding op viercijferniveau (GS/GN-postniveau) van de onder de douaneregeling te plaatsen goederen. Dat in casu in de aanvraag een aanduiding op achtcijferniveau (GN-postonderverdeling) heeft plaatsgevonden, hetgeen heeft geresulteerd in de afgifte van vergunningen op achtcijferniveau, brengt niet met zich dat zij daaraan is gebonden, aldus belanghebbende. Hieruit volgt, naar belanghebbende stelt, dat alle goederen die kunnen worden ingedeeld onder de posten die worden aangeduid met de eerste vier cijfers van de in de vergunning genoemde achtcijferige GN-codes, onder de reikwijdte van de vergunning vallen. De inspecteur heeft deze stelling betwist. Het Hof overweegt ter zake als volgt. 
      
    
    
      5.5.
      
        In meergenoemde bijlage 67 bij het UCDW is in de toelichting op het aanvraagformulier als instructie voor de invulling van vak 7 (“Onder de douaneregeling te plaatsen goederen”) vermeld: 
        “GN-code 
        Vermeld de volledige code volgens de gecombineerde nomenclatuur (acht cijfers)”
        In een noot bij de invulinstructie voor vak 7 is vermeld: 
        “actieve en passieve veredeling: 
        GN-code: De viercijfercode mag worden vermeld. De achtcijfercode moet evenwel worden vermeld wanneer (…).”
        Hieruit volgt dat de hoofdregel is dat aanvraag en afgifte van vergunningen actieve veredeling plaatsvindt op achtcijferniveau, maar dat een aanvrager kan opteren voor een vergunning op viercijferniveau, behoudens enkele specifieke uitzonderingen, die hier niet aan de orde zijn. Nu belanghebbende een vergunning heeft aangevraagd en verkregen op achtcijferniveau mag zij invoergoederen onder de douaneregeling actieve verdeling plaatsen indien deze goederen kunnen worden ingedeeld onder één van de achtcijferige GN-codes die worden genoemd in de vergunningen. De andersluidende stelling van belanghebbende, die er op neer komt dat de laatste vier posities van de in de vergunningen vermelde goederencodes buiten beschouwing kunnen blijven, vindt geen steun in het recht. Ten overvloede merkt het Hof op dat, ook indien wordt uitgegaan van enkel de eerste vier cijfers van in de vergunningen vermelde goederencodes, 36 van de in de utb’s begrepen 49 artikelen nog altijd niet onder de reikwijdte van de vergunning vallen. 
      
      
    
    
      5.6.
      Ter zitting in hoger beroep heeft belanghebbende voor een vijftal artikelen (door haar aangeduid als “ [artikel 1] , [artikel 2] , [artikel 3] , [artikel 4] en [artikel 5] ”) gesteld dat deze zijn gehertarifeerd, waardoor – naar het Hof begrijpt – de in de aangiften vermelde goederencodes niet (meer) overeenstemmen met de in de vergunningen vermelde goederencodes. De inspecteur heeft deze stelling betwist. Bij de vaststelling van de utb’s is reeds rekening gehouden met wijzigingen in GN-codes; hierbij zijn geen fouten gemaakt. Naar ’s Hofs oordeel heeft belanghebbende haar – zeer summiere – stelling tegenover deze betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt. 
      
    
    
      5.7.
      Tot slot heeft belanghebbende nog aangevoerd dat zij, op basis van de werkafspraken die zij met de inspecteur is overeengekomen, bevoegd was om “wijzigingen van productgegevens en andere details” in haar administratieve systeem te verwerken. Kleine mutaties konden aldus via het Douane Management Systeem van belanghebbende worden gerealiseerd en in de aangiften worden verwerkt zonder dat telkens voor elke kleinigheid de vergunningen behoefden te worden aangepast. De inspecteur heeft deze stelling weersproken. Belanghebbende heeft in haar hogerberoepschrift getuigenbewijs aangeboden van genoemde stelling doch heeft, hoewel in de uitnodiging voor de zitting te zijn gewezen op die mogelijkheid, geen getuigen meegebracht naar de zitting. Uit de tekst van de door belanghebbende genoemde onderdelen van de werkafspraken (punt 1a van onderdeel A en het onderdeel Inventarisatie van onderdeel B, zie citaat onder 2.3) volgt naar het oordeel van het Hof niet dat belanghebbende andere producten onder de douaneregeling actieve verdeling mocht brengen dan de producten genoemd in haar vergunning. De primaire stelling van belanghebbende faalt ook in zoverre. 
      
      
        
          Terugwerkende kracht vergunning actieve veredeling (alleen utb 4)
        
      
    
    
      5.8.
      Belanghebbende heeft subsidiair betoogd dat de inspecteur haar op 15 juli 2011 een (her)nieuw(d)e vergunning heeft verstrekt met terugwerkende kracht tot 18 juni 2010. Deze terugwerkende kracht volgt, naar belanghebbende stelt, uit de bewoordingen van de vergunning. In deze vergunning wordt niet langer de achtcijferige GN-code maar (slechts) de viercijferige post van de GS/GN vermeld. De inspecteur heeft bestreden dat sprake is van vergunningverlening met terugwerkende kracht. Een vergunning actieve veredeling heeft een maximale geldigheidsduur van drie jaar. Wanneer die termijn is verstreken wordt een nieuwe vergunning afgegeven, op verzoek van de belanghebbende. Dit betekent dat een vergunning drie jaar blijft bestaan, daarna wordt een nieuwe vergunning afgegeven, met een nieuw nummer en met een nieuwe ingangsdatum, die aansluit bij de vorige vergunning. Bij tussentijdse wijzigingen blijven de administratieve kenmerken van de vergunning (nummer en ingangsdatum) daarom gehandhaafd, maar wordt door vermelding van een versiedatum duidelijk gemaakt dat de inhoudelijke wijziging van kracht is vanaf een bepaalde datum, aldus de inspecteur. 
      
    
    
      5.9.
      
        Tot de gedingstukken behoort een brief van de inspecteur met dagtekening 11 juni 2010, waarin voor zover hier van belang het volgende is vermeld: 
        “Op 4 juni 2010 heeft u een verlenging van de Vergunning actieve veredeling schorsingssysteem aangevraagd. 
        Ik verleen u hierbij een nieuwe vergunning en stuur u deze toe met de voorwaarden die erbij gelden.”
        Bij deze brief is een vergunning gevoegd met nummer [7] , waarin onder punt 6 is vermeld: 
      
      6. Geldigheidsduur van de vergunning
      a. Ingangsdatum				18 juni 2010
      b. Vervaldatum 				18 juni 2010
      
    
    
      5.10.
      
        Tot de gedingstukken behoort een brief van de inspecteur met dagtekening 15 juli 2011, waarin voor zover hier van belang het volgende is vermeld: 
        “Op 6 juni 2011 heb ik uw verzoek om wijziging van de aan [belanghebbende] verleende  Vergunning actieve veredeling schorsingssysteem, vergunningnummer [7] , ontvangen. 
        Ik willig uw verzoek in en stuur u de gewijzigde vergunning met de voorwaarden die erbij gelden.”
        Bij deze brief is een gewijzigd exemplaar van gevoegd van de vergunning met nummer [7] , waarin onder punt 6 is vermeld: 
      
      6. Geldigheidsduur van de vergunning
      a. Ingangsdatum				18 juni 2010 (Versie 15 juli 2011)
      b. Vervaldatum 				18 juni 2010
      
    
    
      5.11.
      Naar ’s Hofs oordeel kan de afgifte van een gewijzigde vergunning met hetzelfde vergunningnummer en dezelfde ingangs- en vervaldatum, onder de toevoeging van een versiedatum, op de onder 5.10 vermelde wijze, in redelijkheid niet anders worden begrepen dan dat de lopende vergunning met ingang van die versiedatum is gewijzigd. Bij dit oordeel weegt het Hof mee dat belanghebbende, naar zij desgevraagd ter zitting heeft bevestigd, niet heeft verzocht om wijziging van haar vergunning met terugwerkende kracht, terwijl vergunningverlening met terugwerkende kracht aan stringente voorwaarden is gebonden (vgl. artikel 508 UCDW) en het dus geenszins in de lijn der verwachting van belanghebbende kan hebben gelegen dat de inspecteur haar vergunning met terugwerkende kracht zou wijzigen. Het hoger beroep van belanghebbende faalt ook in zoverre.
      
      
        
          Artikel 220, lid 2, letter b, CDW
        
      
    
    
      5.12.
      Ingevolge het bepaalde in artikel 220, lid 2, letter b, van het CDW gaan de douaneautoriteiten niet over tot boeking achteraf van douanerechten indien aan drie cumulatieve voorwaarden is voldaan. Om te beginnen moet inning van de rechten achterwege zijn gebleven ten gevolge van een vergissing van de bevoegde autoriteiten zelf, vervolgens moet de belastingschuldige deze vergissing redelijkerwijze niet hebben kunnen ontdekken, en ten slotte moet laatstbedoelde te goeder trouw zijn en aan alle bepalingen inzake de douaneaangifte hebben voldaan. Belanghebbende stelt dat deze cumulatieve voorwaarden zijn vervuld. De inspecteur betwist van alle voorwaarden dat deze zijn vervuld.
      
    
    
      5.13.
      Wat de eerste voorwaarde betreft heeft het Hof van Justitie diverse keren beslist dat artikel 220, lid 2, letter b, van het CDW de bescherming beoogt van het gewettigd vertrouwen van de belastingschuldige in de juistheid van alle factoren die een rol spelen bij het besluit om al dan niet tot navordering van douanerechten over te gaan. Het gewettigd vertrouwen van de belastingschuldige is slechts vatbaar voor bescherming uit hoofde van dat artikel, indien het de bevoegde autoriteiten “zelf” zijn geweest die de grondslag hebben gecreëerd voor dat gewettigd vertrouwen. Enkel de vergissingen die aan een actieve gedraging van de bevoegde autoriteiten zijn toe te schrijven, geven recht op niet-navordering van douanerechten. Naar het oordeel van het Hof ontbreekt een dergelijke actieve gedraging van de inspecteur in het onderwerpelijke geval. Belanghebbende doet maandelijks een Geautomatiseerde Periodieke Aangifte (GPA). De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat bij de aanvaarding van een dergelijke aangifte, welke tienduizenden aangifteregels omvat, geen vergelijking plaatsvindt van de vermelde goederencodes met de goederencodes vermeld in de vergunning. Die controle vindt pas achteraf plaats, tijdens een administratieve controle. De enkele aanvaarding van de aangiften vormt onder deze omstandigheden geen actieve gedraging in de zin van de rechtspraak van het Hof van Justitie. Enige andere actieve gedraging van de inspecteur jegens belanghebbende is gesteld noch gebleken. 
      
    
    
      5.14.
      Ten overvloede overweegt het Hof dat, zo wel sprake zou zijn van een vergissing van de inspecteur, belanghebbende deze vergissing eenvoudig had kunnen ontdekken door de bijlagen 1 en 2 bij de aan haar verleende vergunning in ogenschouw te nemen. Het Hof verenigt zich op dit punt met door de rechtbank in rechtsoverweging 32 van haar uitspraak weergegeven oordeel en de gronden waarop het berust, maakt die overweging tot de zijne en neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende in hoger beroep geen feiten of omstandigheden heeft aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak kunnen werpen.
      
    
    
      5.15.
      Uit het vorenoverwogene volgt dat de eerste en de tweede voorwaarde voor het afzien van navordering niet zijn vervuld. In het midden kan daarom blijven of de derde cumulatieve voorwaarde is vervuld. 
      
      
        
          Artikel 239 CDW
        
      
    
    
      5.16.
      
        In haar bezwaarschriften heeft belanghebbende onder punt 3 telkens een beroep gedaan op de beslissing van de Europese Commissie op de voet van artikel 239 CDW in beschikking REM 01/09 van 19 maart 2010. Belanghebbende betoogt dat de inspecteur het bezwaar van belanghebbende mede had moeten opvatten als een verzoek om terugbetaling of kwijtschelding in de zin van artikel 239 van het CDW, op welk verzoek de inspecteur in zijn uitspraak op bezwaar had moeten beslissen. Uit het arrest Hoge Raad 14 juli 2017, nr. 15/03521, ECLI:NL:HR:2017:1343 volgt, naar belanghebbende stelt, dat het Hof in hoger beroep alsnog een oordeel dient te vellen over het beroep dat belanghebbende in haar bezwaarschriften heeft gedaan op artikel 239 van het CDW. Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. In genoemd arrest heeft de Hoge Raad het volgende overwogen: 
        “2.2. (…) Ingevolge artikel 239, lid 1, van het CDW kan ook tot terugbetaling of kwijtschelding van de rechten bij invoer worden overgegaan in de gevallen andere dan bedoeld in de artikelen 236, 237 en 238 van het CDW. 
        Uit de hiervoor vermelde bepalingen van het CDW kan – anders dan in de oordelen van het Hof ligt besloten – niet worden afgeleid dat voor toepassing van elk van de hiervoor vermelde bepalingen een afzonderlijke procedure moet worden gevoerd, in die zin dat een belanghebbende voor toepassing van een van de hiervoor vermelde bepalingen van het CDW een afzonderlijk verzoek om terugbetaling of kwijtschelding moet doen waarop door de inspecteur (afzonderlijk) wordt beslist. Indien in een verzoek om terugbetaling of kwijtschelding een van de hiervoor vermelde bepalingen van het CDW wordt genoemd terwijl de daartoe aangevoerde omstandigheden niet overeenkomen met het in de desbetreffende bepaling bedoelde geval maar wel met dat bedoeld in een van de andere bepalingen, ontslaat dat de douaneautoriteiten en de rechter niet van de verplichting te onderzoeken of de in het verzoek aangevoerde omstandigheden in aanmerking komen voor toepassing van een andere bepaling (…). 
        In het onderwerpelijke geval is geen teruggaafbeschikking in geschil, maar een viertal uitnodigingen tot betaling. Genoemd arrest mist reeds daarom toepassing.
      
      
    
    
      5.17.
      Belanghebbende heeft aan het einde van de daarvoor geldende termijn van twaalf maanden voor alle utb’s tevens separaat een verzoek om terugbetaling op de voet van artikel 239 CDW ingediend. Partijen zijn overeengekomen dat de behandeling van deze verzoeken wordt aangehouden, in afwachting van de uitkomsten van de lopende procedure over de rechtmatigheid van de uitgereikte utb’s. Ter zitting in hoger beroep hebben partijen verklaard dat voor twee van de vier verzoeken om terugbetaling nog niet geheel duidelijk is of deze tijdig zijn ingediend. Het Hof merkt ter zake op dat, nu in elk van de vier bezwaarschriften tevens een verzoek om terugbetaling op de voet van artikel 239 CDW besloten ligt, en de bezwaarschriften binnen de daarvoor geldende termijn van zes weken zijn ingediend, met zekerheid vaststaat dat voor alle utb’s tijdig (binnen 12 maanden) een verzoek om terugbetaling is ingediend. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.18.
      Het hiervoor overwogene leidt tot de conclusie dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank moet worden bevestigd, met aanvulling van gronden als vorenvermeld.
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank en constateert dat de inspecteur alsnog dient te beschikken op de verzoeken om terugbetaling op de voet van artikel 239 CDW welke besloten liggen in de door belanghebbende ingediende bezwaarschriften.
    
    
    
    
      Aldus gedaan door mrs. B.A. van Brummelen, voorzitter van de douanekamer, C.J. Hummel en E.M. Vrouwenvelder, leden van de douanekamer, in tegenwoordigheid van mr. G.H.G. Otten als griffier. De beslissing is op 21 augustus 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.