ECLI:NL:GHARL:2019:190, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 15-01-2019, 17/01389 t/m 17/01395
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2019-01-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Verlengde navorderingstermijn in verband met buitenlandse tegoeden. Niet relevant is of belanghebbende al dan niet bekend was met de buitenlandse tegoeden.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem 
    nummers  17/01389 tot en met 17/01395
    uitspraakdatum: 15 januari 2019
    
    
      
        Uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 14 november 2017, nummers AWB 16/1014, 16/1018, 16/1020, 16/1022, 16/1025, 16/1027, 16/1029, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Eindhoven (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2002 tot en met 2008 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd. Daarbij is telkens een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2.
      Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren tegen de hiervoor genoemde navorderingsaanslagen en beschikkingen heffingsrente afgewezen. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft nadere stukken ingediend, welke in afschrift aan de wederpartij zijn verstrekt. 
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 november 2018. Belanghebbende is verschenen, bijgestaan door mr. [A] . Namens de Inspecteur zijn verschenen mr. [B] en mr. [C] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft de Franse nationaliteit en woont sinds 1993 in Nederland Daarvoor heeft zij in Frankrijk gewoond. Haar familieleden wonen nog steeds in Frankrijk.
      
    
    
      2.2.
      Op 7 mei 2000 is de grootvader van belanghebbende overleden. Omdat de moeder van belanghebbende is vooroverleden, waren zij en haar zus ieder voor éénzesde gedeelte gerechtigd tot de nalatenschap van de grootvader. Daarnaast waren twee kinderen van de grootvader (hierna: oom en tante van belanghebbende) ieder voor een derde gedeelte gerechtigd tot de nalatenschap. De oom en tante waren belast met de afwikkeling van de nalatenschap van de grootvader.
      
    
    
      2.3.
      Tot de nalatenschap van de grootvader behoorde een nummerrekening bij [D] Suisse in [E] . De grootvader heeft op 20 november 1999 een schriftelijke verklaring bij [D] Suisse getekend waarin het volgende is opgenomen:
      
      
        “Ondergetekende, [F] , (…) verdeel bij mijn overlijden de tegoeden van de Bank die dit document in zijn bezit heeft op de volgende wijze:
      
      
      
        - 1/3 over te maken aan (…) [Hof: de oom van belanghebbende]
        - 1/3 over te maken aan (…) [Hof: de tante van belanghebbende]
      
      
      
        Deze beide bedragen kunnen onmiddellijk na mijn overlijden door de Bank worden vrijgegeven. 
      
      
      
        Vervolgens wordt na een termijn van minimaal tien (10) jaar na mijn overlijden, en na de overlevende kinderen te hebben geraadpleegd, het overblijvende 1/3 verdeeld tussen de 2 kinderen van mijn overleden dochter (…), en wel:
        - mejuffrouw [X] 
        - (…)
      
      
      
        De termijn van tien jaar is de minimale termijn, aangezien het een anonieme rekening betreft, en bij het gebruik van dit geld vertrouwelijkheid in acht moet worden genomen. De bankier zal mijn kleinkinderen op de hoogte stellen van de gevaren van de verrichting.
      
      
      
        (…)”
      
      
    
    
      2.4.
      In overeenstemming met voornoemde verklaring hebben de oom en tante tien jaar na het overlijden van de grootvader, in november 2011, belanghebbende op de hoogte gebracht van het feit dat zij was gerechtigd tot een banktegoed dat werd aangehouden bij [D] Suisse in Zwitserland.
      
    
    
      2.5.
      Op 25 november 2011 had belanghebbende samen met haar tante en zus een afspraak bij [D] Suisse. Het belanghebbende toekomende gedeelte van het banktegoed van de nummerrekening is overgeboekt naar een bankrekening bij [D] Suisse op haar naam.
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft vanaf 25 november 2011 aan haar oom, tante en zus kenbaar gemaakt dat zij wilde inkeren. Onder druk van de familieleden heeft zij daarvan afgezien. In 2013 werd vanuit de Franse overheid druk uitgeoefend op haar ingezetenen die een bankrekening aanhielden in landen met een bankgeheim, in te keren. Daarop hebben deze familieleden begin 2014 besloten in te keren. Ook belanghebbende is in Nederland in 2014 overgegaan tot inkeer. 
      
    
    
      2.7.
      Naast de bankrekening bij [D] Suisse hadden belanghebbende, haar ex-echtgenoot en haar kinderen in de jaren 2006 tot en met 2014 nog een aantal bankrekeningen in Frankrijk bij Banque [G] , Banque [H] en [I] . Deze banktegoeden zijn niet in de aangiften IB/PVV aangegeven.
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende had op 3 januari 2014 een kennismakingsgesprek met haar belastingadviseur. Zij heeft tijdens dat gesprek aangegeven dat zij buitenlands vermogen aanhield bij [D] Suisse en bij een aantal Franse banken en dat zij wilde inkeren.
      
    
    
      2.9.
      Op of omstreeks maart 2014 heeft de Inspecteur een brief aan belanghebbende gezonden waarin hij aangeeft dat hij over gegevens beschikt waaruit blijkt dat belanghebbende een of meer rekeningen in het buitenland aanhoudt. 
      
    
    
      2.10.
      Nadat belanghebbende gegevens heeft opgevraagd bij de banken, is in samenspraak met de adviseur op 12 mei 2014 het inkeerformulier ondertekend en verzonden. De Inspecteur heeft de inkeermelding op 15 mei 2014 ontvangen. In het formulier is melding gedaan van een aangehouden vermogen bij [D] Suissse van € 3.500.000 en van € 120.000 bij Banque [G] . 
      
    
    
      2.11.
      Op 10 november 2014 heeft de Inspecteur van belanghebbende nadere informatie ontvangen over de inkeermelding en de samenstelling van het buitenlands vermogen. Naast de in de inkeermelding genoemde banktegoeden bij [D] Suisse heeft belanghebbende melding gedaan van de bankrekeningen die zijn vermeld in 2.7.
      
    
    
      2.12.
      Nadat pogingen om tot een vaststellingsovereenkomst te komen, zijn gestrand, heeft de Inspecteur onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of de navorderingsaanslagen voorzover die betrekking hebben op het banktegoed bij [D] Suisse, terecht zijn opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil of de Inspecteur toepassing heeft kunnen geven aan de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Indien deze vraag bevestigend moet worden beantwoord, is in geschil tegen welke waarde de banktegoeden bij [D] Suisse in de rendementsgrondslag moeten worden opgenomen.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende betoogt primair dat de verlengde navorderingstermijn niet van toepassing is omdat zij tot 25 november 2011 niet bekend was met het bestaan van een buitenlandse bankrekening bij [D] Suisse en zij hierover dus niet kon beschikken. Vanaf het moment dat zij hiermee bekend werd, heeft zij de wens geuit in te keren. Belanghebbende heeft dus nimmer de intentie gehad om het saldo van deze bankrekening buiten het zicht van de Belastingdienst te houden. (Meer) subsidiair stelt belanghebbende dat de banktegoeden bij [D] Suisse moeten worden gewaardeerd op nihil, omdat zij geen wetenschap had van de banktegoeden. 
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat voor toepassing van de verlengde navorderingstermijn niet relevant is of belanghebbende al dan niet bekend was met de buitenlandse bankrekening en welke intenties zij had voordat zij inkeerde. Relevant is slechts dat het banktegoed bij [D] Suisse aan het zicht van de fiscus was onttrokken tot het moment waarop belanghebbende is ingekeerd. Dit betekent dat de verlengde navorderingstermijn van toepassing is, aldus de Inspecteur. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de waarde in het economische verkeer van de banktegoeden gelijk is aan de nominale waarde. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      In artikel 5.3, eerste lid, van de Wet IB is bepaald dat de rendementsgrondslag is de waarde van de bezittingen verminderd met de waarde van de schulden. Bezittingen zijn onder meer rechten die niet op zaken betrekking hebben, waaronder geld (artikel 5.3, tweede lid, onderdeel e, van de Wet IB). De bezittingen worden in aanmerking genomen voor de waarde in het economische verkeer (artikel 5.19, eerste lid, van de Wet IB). 
      
    
    
      4.2.
      Niet in geschil is dat de banktegoeden bij [D] Suisse tot de bezittingen behoren die tot de rendementsgrondslag moeten worden gerekend. Evenmin is in geschil dat de Inspecteur met het ingediende inkeerformulier een nieuw feit heeft op grond waarvan hij tot navordering kan overgaan. 
      
    
    
      4.3.
      De navorderingsaanslagen zijn opgelegd met toepassing van artikel 16, vierde lid, van de AWR. In dit artikel is bepaald dat indien te weinig belasting is geheven over een bestanddeel van het voorwerp van enige belasting dat in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen, de bevoegdheid tot navorderen vervalt door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. 
      
    
    
      4.4.
      In de parlementaire geschiedenis is met betrekking tot artikel 16, vierde lid, van de AWR, voor zover relevant, het navolgende opgenomen: 
      
      
        “Het wetsvoorstel houdt in dat de belastingdienst de bevoegdheid krijgt, in plaats van gedurende de gebruikelijke vijf jaren, gedurende twaalf jaren de belasting na te vorderen die ten onrechte nog niet is geheven, indien het gaat om belasting te heffen van in het buitenland gehouden vermogensbestanddelen of in het buitenland opgekomen inkomensbestanddelen. (Memorie van Toelichting, Kamerstukken II, 1989-1990, nr. 21 423, nr. 3 blz. 1). (…) De achterliggende gedachte is dat het de Nederlandse fiscus in feite ontbreekt aan toereikende controlemogelijkheden om naar het buitenland overgebrachte spaargelden en dergelijke bezittingen te achterhalen. De controlemogelijkheden schieten met betrekking tot spaargelden, banktegoeden in het algemeen, effecten en dergelijke, in een aantal gevallen tekort of ontbreken geheel omdat Nederland met het desbetreffende land geen overeenkomst tot inlichtingenuitwisseling heeft of, zo dit wel het geval is, in andere landen de werking van het bankgeheim het uitwisselen van inlichtingen verhindert. In dergelijke gevallen is een navorderingstermijn van vijf jaar, (…), niet doeltreffend omdat de fiscus in de praktijk pas veel later op de hoogte komt van verzwegen vermogen of inkomen in het buitenland. (…) (Memorie van Toelichting, Kamerstukken II, 1989-1990, nr. 21 423, nr. 3 blz. 2). Ik acht het gewenst dat de termijn gedurende welke kan worden nagevorderd in dergelijke gevallen gelijk wordt aan de termijn die geldt voor de feiten die kunnen worden bestraft. Immers, naar men moet aannemen zal het in dezen nagenoeg steeds gaan om bestanddelen van vermogen of inkomen die met opzet of grove schuld (als regel met opzet) buiten het zicht van de Nederlandse fiscus zijn gehouden” (Memorie van Toelichting, Kamerstukken II, 1989-1990, nr. 21 423, nr. 3 blz. 3).
      
      
      
        “Zoals ik in een ander verband reeds tot uitdrukking heb doen komen, ben ik van oordeel dat een malafide contribuabele minder aanspraak kan maken op rechtsbescherming dan een bonafide belastingplichtige. Dit is dan ook de reden om aan de kwade trouw van een belastingplichtige het vervallen van het beroep op een ontbrekend nieuw feit te verbinden [Hof: bedoeld wordt artikel 16, eerste lid, slotzin van de AWR]. Daaraan behoort in mijn visie niet tevens het gevolg te worden verbonden van verlenging van de termijn van navordering. Die verlenging geldt voor de navordering van belasting van inkomens- en vermogensbestanddelen in het buitenland, zulks ter compensatie van het ontbreken van controlebevoegdheden van de fiscus in het buitenland. (…) De daarop gebaseerde gevolgtrekking dat het wetsvoorstel ipso facto wel van het steeds aanwezig zijn van opzet of grove schuld zou uitgaan, is mijns inziens niet in overeenstemming met de op het voorstel gegeven toelichting. Wel is het zo dat bij het bepalen van een in de tijd beperkte termijn van navordering de strafrechtelijke vervolgingstermijn van belastingontduiking tot voorbeeld heeft gestrekt. (…) Ook is van belang dat de fiscus aan degene die volledig te goeder trouw is, in die zin dat hem geen enkel verwijt kan worden gemaakt dat te weinig belasting is geheven, bij navordering geen boete zal (kunnen) opleggen. Op de termijn gedurende welke de belasting als zodanig moet kunnen worden geheven (de “enkelvoudige” belasting), behoort het al dan niet aanwezig zijn van goede trouw naar mijn oordeel, zoals hiervoor uiteengezet, geen invloed te hebben” (Memorie van Antwoord, Kamerstukken II, 1989-1990, nr. 21.423, nr. 5, blz. 5 en 6).
      
      
      
        “Zoals ik in de memorie van toelichting en de memorie van antwoord reeds heb uiteengezet is de reikwijdte van dit wetsvoorstel (…) geen andere dan het tot stand brengen van een aanzienlijke verruiming van het tijdsbestek gedurende welke de bevoegdheid tot navordering kan worden uitgeoefend met betrekking tot in het buitenland gelegen vermogensbestanddelen of in het buitenland opgekomen inkomensbestanddelen, een verruiming die dient ter compensatie van het gebrek aan controlebevoegdheden ter zake van de belastingdienst. Het gaat hier derhalve uitsluitend om een nadere omlijning van de aan de inspecteur gegeven bevoegdheid tot navorderen, dus tot het heffen van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting, waarvoor goede of kwade trouw van de belastingplichtige van geen belang is. De mogelijke aanwezigheid van opzet of grove schuld kan pas aan de orde komen indien het besluit tot navorderen is gevallen, namelijk indien en voor zo ver er aanleiding bestaat ook een administratieve boete vast te stellen. De gedachte om het criterium opzet of grove schuld aan een verlenging van de bevoegdheid tot navorderen te verbinden, is niet in overeenstemming met het Nederlandse heffingsstelsel. Er zou dan immers aan de heffing van de uit de wet verschuldigde belasting tevens een strafkarakter worden gegeven” (Nota naar aanleiding van het eindverslag, Kamerstukken II, 1989-1990, nr. 21.423, nr. 7, blz. 1 en 2).
      
      
    
    
      4.5.
      Naar het oordeel van het Hof volgt uit de hiervoor weergegeven passages uit de parlementaire geschiedenis onmiskenbaar dat de verlengde navorderingstermijn van toepassing is in alle situaties waarin sprake is van in het buitenland gehouden vermogensbestanddelen of in het buitenland opgekomen inkomensbestanddelen die aan het zicht van de Belastingdienst onttrokken zijn geweest en dat daarbij de intenties van de belastingplichtige niet relevant zijn. Dit past ook bij de strekking van de bepaling; door de beperkte controlemogelijkheden heeft de Inspecteur een langere termijn om niet aangegeven vermogen of inkomen in het buitenland in de belastingheffing te betrekken. 
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende beroept zich nog op twee arresten van de Hoge Raad waaruit volgens haar is af te leiden dat de intentie van belanghebbende wel relevant zou zijn. In het arrest van de Hoge Raad van 7 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT5950 was sprake van een vergoeding die vanuit het buitenland uiteindelijk op een Nederlandse bankrekening van de belastingplichtige werd gestort, welke bankrekening ook bij de Belastingdienst bekend was. Daardoor had de Belastingdienst met haar normale controlemiddelen voldoende mogelijkheden om de betreffende inkomsten op te sporen. Daarmee was verlenging van de navorderingstermijn niet van toepassing. In het arrest van de Hoge Raad van 16 maart 2018, ECLI:NL:HR:2018:303 ging het om een storting op een buitenlandse bankrekening, waarbij de contante gelden afkomstig waren uit omzet van een in Nederland gedreven onderneming. De omzet was ook in Nederland ontvangen en pas op een later moment op een buitenlandse bankrekening gestort. In dat geval oordeelde de Hoge Raad dat geen sprake was van een winstbestanddeel dat is opgekomen in het buitenland. Het Hof acht de situatie van belanghebbende niet vergelijkbaar met de zaken die bij de Hoge Raad aan de orde waren. In de aangehaalde jurisprudentie ging het immers om inkomsten waarvan de ontvangsten of verwerving daarvan aanknopingspunten hadden met Nederland en de Belastingdienst met haar normale controlemiddelen voldoende mogelijkheden had dan wel had moeten hebben om de betreffende inkomsten binnen de normale navorderingstermijn van vijf jaren op te sporen. Daarvan is in de situatie van belanghebbende geen sprake. De banktegoeden bij [D] Suisse vonden hun oorsprong immers, zo heeft belanghebbende ter zitting verklaard, in door grootvader in Frankrijk verdiende inkomsten die vervolgens op een Zwitserse bankrekening zijn gestort. Er was geen enkel aanknopingspunt met Nederland, zodat sprake is van in het buitenland opgekomen inkomens- en aangehouden vermogensbestanddelen die overeenkomstig de wens van grootvader sinds 2000 door [D] Suisse namens belanghebbende en vanaf november 2011 tot het moment van inkeer door belanghebbende zelf geheel buiten het zicht van de Nederlandse fiscus zijn gehouden. Nu belanghebbende in de jaren 2002 tot en met 2008 gerechtigd was tot deze buitenlandse banktegoeden en zij deze niet in haar aangiften tot de rendementsgrondslag heeft gerekend, heeft de Inspecteur terecht de verlengde navorderingstermijn toegepast en onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd. Het primaire standpunt van belanghebbende faalt. 
      
    
    
      4.7.
      Vervolgens moet worden beoordeeld voor welke waarde de banktegoeden tot de rendementsgrondslag moeten worden gerekend. Bij de bepaling van de waarde in het economische verkeer van de banktegoeden op de peildata in de onderhavige jaren moet rekening worden gehouden met alle relevante feiten en omstandigheden. Dat betekent dat ook rekening moet worden gehouden met de kans dat belanghebbende nimmer bekend was geworden met de banktegoeden of dat de tegoeden zouden zijn geslonken om wat voor reden dan ook. Latere gebeurtenissen kunnen licht werpen op de risico’s die daaraan moeten worden toegerekend. 
      
    
    
      4.8.
      Voor zover bij de waardering rekening moet worden gehouden met het feit dat belanghebbende tot medio november 2011 niet wist van het bestaan van de banktegoeden, terwijl haar oom en tante daarvan vanaf het moment van overlijden van de grootvader wel op de hoogte waren, en daarmee met de kans dat het aan belanghebbende toekomende deel van de banktegoeden haar niet (geheel) zou bereiken, schat het Hof in dat deze kans verwaarloosbaar klein is. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat de grootvader een duidelijke verklaring over de verdeling van de banktegoeden heeft afgegeven bij [D] Suisse en [D] Suisse als bancaire instelling is betrokken bij het vrijgeven van de tegoeden naar de door grootvader gewenste verdeling. De verdeling heeft ook feitelijk overeenkomstig de verklaring plaatsgevonden. Voor enige waardedruk ten opzichte van de nominale waarde, ziet het Hof daarom geen aanleiding.
      
    
    
      4.9.
      Het vorenstaande betekent dat de Inspecteur voor de berekening van de hoogte van de navorderingsaanslagen terecht de waarde in het economische verkeer op de nominale waarde van de banktegoeden heeft gesteld. Het hoger beroep is derhalve ongegrond.
      
    
    
      4.10.
      
        Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
        5. Griffierecht en proceskosten
      
      
      
        Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
      
      
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. I. Linssen, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. A.E. Keulemans, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 15 januari 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    ( A. Vellema)	(I. Linssen)
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 15 januari 2019.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.