ECLI:NL:GHAMS:2018:3806, Gerechtshof Amsterdam, 18-10-2018, 17/00584
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2018-10-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting; bron van inkomen; met de als onderzoekschrijver verrichte activiteiten kon belanghebbende gelet op de gedurende reeks van jaren geleden verliezen redelijkerwijs geen voordeel verwachten.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    
    
      Kenmerk 17/00584
    
    
    
      18 oktober 2018
    
    
    
      
        uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [x] , te [woonplaats] , belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van 24 oktober 2017 in de zaak met kenmerk HAA 17/1315 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2013 met dagtekening 13 juli 2016 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil (hierna: de Aanslag IB).
      
    
    
      1.2.
      Na tegen de Aanslag IB gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 24 januari 2017, de Aanslag IB gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft hiertegen beroep ingesteld. Bij uitspraak van 24 oktober 2017 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft op 4 december 2017 hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank hetwelk nader is aangevuld bij schrijven van 30 januari 2018. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft op 22 september 2018 nadere stukken ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 oktober 2018. Belanghebbende is daar verschenen. Namens de inspecteur zijn verschenen, mr. C.A. Roep en K.H. Kippersluis. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      2Tussen partijen vaststaande feiten 
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’): 
      
      
        “Feiten
      
      1. Eiser houdt zich bezig met activiteiten die hij omschrijft als onderzoekschrijver op het terrein van Corporate Fraud (inclusief [naam bedrijf] ), het voeren van juridische procedures en voorgenomen publicaties. 
      
      2. Eiser heeft op 11 maart 2015 aangifte ib/pvv over 2013 gedaan naar een verzamelinkomen van € 0. In deze aangifte heeft eiser een bedrag van € 0 resultaat uit overige werkzaamheden aangegeven en een bedrag van € 12.936 aftrekbare kosten.
      
      3. In een brief van verweerder gericht aan eiser van 23 augustus 2012 staat onder meer de volgende passage opgenomen:
      
        “(…)
        Bij de beoordeling van de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2013 zal beoordeeld worden of er gezien de op dat moment bekende resultaten nog sprake is van een bron van inkomen.
        (…)” 
      
      
      4. In de jaren 2001 tot en met 2013 heeft eiser de volgende resultaten behaald:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                jaar
              
              
                opbrengst
              
              
                kosten
              
              
                resultaat
              
            
            
              
                2001
              
              
                0
              
              
                0
              
              
                0
              
            
            
              
                2002
              
              
                0
              
              
                € 6.687
              
              
                -/- € 6.687
              
            
            
              
                2003
              
              
                0
              
              
                € 1.875
              
              
                -/- € 1.875
              
            
            
              
                2004
              
              
                € 3.054
              
              
                € 5.617
              
              
                -/- € 2.563
              
            
            
              
                2005
              
              
                0
              
              
                € 2.400
              
              
                -/- € 2.400
              
            
            
              
                2006
              
              
                0
              
              
                € 2.300
              
              
                -/- € 2.300
              
            
            
              
                2007
              
              
                0
              
              
                € 2.550
              
              
                -/- € 2.550
              
            
            
              
                2008
              
              
                0
              
              
                € 2.700
              
              
                -/- € 2.700
              
            
            
              
                2009
              
              
                0
              
              
                € 11.725
              
              
                -/- € 11.725
              
            
            
              
                2010
              
              
                0
              
              
                € 9.083
              
              
                -/- € 9.083
              
            
            
              
                2011
              
              
                0
              
              
                € 15.827
              
              
                -/- € 15.827
              
            
            
              
                2012
              
              
                0
              
              
                € 10.693
              
              
                -/- € 10.693
              
            
            
              
                2013
              
              
                0
              
              
                € 12.936
              
              
                -/- € 12.936
              
            
            
              
                totaal
              
              
                € 3.054
              
              
                € 84.393
              
              
                -/- € 81.339
              
            
          
        
      
      
      5. Eiser heeft over de jaren 2014 en 2015 het volgende resultaat aangeven:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar 
              
              
                opbrengst 
              
              
                kosten 
              
              
                resultaat
              
            
            
              
                2014 
              
              
                0 
              
              
                € 13.920 
              
              
                -/- € 13.920
              
            
            
              
                2015 
              
              
                0 
              
              
                € 12.940 
              
              
                -/- € 12.940”
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.2.
      Het Hof gaat van dezelfde feiten uit en voegt daar het volgende aan toe.
      
    
    
      2.3.
      Bij het vaststellen van de Aanslag IB is de inspecteur afgeweken van belanghebbendes aangifte. Hij heeft de door belanghebbende geclaimde € 12.936 aan aftrekbare kosten (zie rechtbankuitspraak onder 2) niet geaccepteerd. Hij heeft geen verliesbeschikking als bedoeld in artikel 3.151, lid 1, Wet IB 2001 vastgesteld. Wel vermeldt het aanslagbiljet het nog te verrekenen verlies uit voorafgaande jaren (zijnde € 60.828).
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      In geschil is of de activiteiten van belanghebbende kwalificeren als een bron van inkomen. Indien deze vraag ontkennend moet worden beantwoord, is voorts in geschil of belanghebbende met succes een beroep kan doen op het vertrouwensbeginsel. 
      
    
    
      3.2.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting van het Hof hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal. 
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft omtrent het geschil als volgt overwogen en beslist:
    
    
    
      “10. Voor de vraag of eiser in het onderhavige jaar belaste (negatieve) inkomsten heeft genoten met de exploitatie van zijn restaurant (het Hof begrijpt dat de rechtbank met “exploitatie van zijn restaurant “ bedoelt de activiteiten als beschreven onder 1 rechtbankuitspraak), is bepalend of sprake is van een bron van inkomen. Een (negatief) voordeel kan slechts onderdeel vormen van het belastbaar inkomen uit werk en woning indien er een bepaalde bron aan ten grondslag ligt. Volgens vaste jurisprudentie dient, om als bron van inkomen te kunnen worden aangemerkt, te worden voldaan aan de volgende drie (cumulatieve) voorwaarden: deelname aan het economische verkeer, het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen, en de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald. 
    
    
    11. De vraag of een belastingplichtige in een jaar een bron van inkomsten heeft, en met name of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting, moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van dat jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen (Hoge Raad 24 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5707).
    
    12. De rechtbank overweegt dat eiser vanaf de start van de activiteiten in 2001 geen enkel jaar in staat is gebleken met de activiteiten positieve resultaten te behalen. Vanaf 2001 heeft eiser jaarlijks een negatief resultaat behaald variërend van € 1.875 tot € 15.827. Dit resultaat is, afgezien van het jaar 2004 gelijk aan het bedrag van de kosten hetgeen betekent dat de opbrengsten jaarlijks nihil zijn geweest. In totaal bedroeg het verlies vanaf de start tot en met 2013 € 81.339. Eiser heeft ook niet aannemelijk gemaakt dat hierin verandering kan worden verwacht. De jaren 2013 (het Hof begrijpt dat 2015 is bedoeld) en 2014 vertonen hetzelfde beeld, namelijk een bedrag aan kosten / resultaat van € 13.920 respectievelijk € 12.940.Dat dit structurele verlies louter is te wijten aan kosten die eiser moet maken voor het voeren van juridische procedures om stukken boven tafel te krijgen voor publicaties, schadeprocedures, nabetaling van loon, en een schadeclaim, acht de rechtbank geen toereikende verklaring voor de totale afwezigheid van enige opbrengst.De rechtbank acht een winstverwachting dan ook niet aannemelijk gemaakt. Nu niet is voldaan aan de voorwaarde dat sprake moet zijn van een objectieve voordeelsverwachting, kunnen de activiteiten reeds daarom niet worden aangemerkt als bron van inkomen en behoeven de twee andere voorwaarden voor een bron van inkomen geen bespreking meer.
    
    13. Eiser beroept zich op het vertrouwensbeginsel onder verwijzing naar de brief van verweerder van 23 augustus 2012. De rechtbank leidt uit deze brief niet meer af dan dat verweerder over het jaar 2013 zal beoordelen of er gelet op de op dat moment behaalde resultaten sprake is van een bron van inkomen. Dat verweerder eerst met eiser diende te overleggen, zoals eiser betoogt, blijkt niet uit genoemde brief. Dat de inhoud van de brief niet een juiste weergave zou zijn van hetgeen tijdens het overleg is besproken, zoals eiser ter zitting naar voren heeft gebracht, heeft eiser niet aannemelijk gemaakt. Daarbij merkt de rechtbank nog op dat het op de weg van eiser had gelegen om direct na ontvangst van de brief, richting verweerder aan te geven dat hij zich niet kon vinden in de inhoud ervan. Eiser heeft nimmer een reactie gegeven op de brief. De rechtbank is van oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een in rechte te beschermen vertrouwen inhoudende dat van de kant van verweerder een toezegging is gedaan in de door eiser bedoelde zin. Het beroep op het vertrouwensbeginsel wordt daarom verworpen.
    
    14. Eiser heeft gesteld dat de handelwijze van Justitie c.q. de Staatssecretaris samenhangend met het verkrijgen van stukken in de procedures betreffende de claims als hiervoor genoemd onder 7, een schaduwwerking moet hebben die er toe leidt dat het handelen van verweerder in de onderhavige procedure als onbehoorlijk bestuur moet worden aangemerkt. Deze grief vindt geen grondslag in de wet noch in de rechtspraak, reeds omdat de door eiser gestelde handelwijze van Justitie c.q. de Staatssecretaris niet die van verweerder is. Deze grief faalt dan ook.
    
    15. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    16. Bij deze uitkomst van de procedure ziet de rechtbank geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Vooraf 
      
    
    
      5.1.1.
      Indien de berekening van het inkomen uit werk en woning leidt tot een negatief bedrag wordt dit aangemerkt als een verlies uit werk en woning (art. 3.148 Wet IB 2001). Artikel 3:151, lid 1, Wet IB 2001 bepaalt dat de inspecteur het bedrag van een verlies uit werk en woning van een jaar vaststelt bij voor bezwaar vatbare beschikking (hierna: de verliesvaststellingsbeschikking). Het bedrag van het verlies wordt afzonderlijk op het aanslagbiljet vermeldt, aldus lid 3 van voormelde wetsbepaling. 
      
    
    
      5.1.2.
      De inspecteur heeft de Aanslag IB opgelegd naar een belastbaar inkomen van nihil en geen (expliciete) verliesvaststellingsbeschikking genomen. Naar het oordeel van het Hof ligt in de onderhavige aanslag echter de beschikking besloten dat het verlies van dat jaar nihil bedraagt. Wordt tegen een dergelijke aanslag bezwaar gemaakt, zoals belanghebbende gedaan heeft, en wordt die aanslag bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd, dan ligt in die uitspraak op dat bezwaar ook de beslissing besloten om de in de aanslag besloten liggende beschikking inzake het verlies te handhaven. Dat brengt mee dat belanghebbende ook in (hoger) beroep nog kan aanvoeren dat het verlies op een ander bedrag dan nihil (te weten het door belanghebbende voorgestane bedrag van € 12.936) moet worden vastgesteld (vgl. HR 13 augustus 2004, nr. 39 383, ECLI:NL:HR:2004:AQ6917, en HR 16 december 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU8169). 
      
    
    
      5.1.3.
      Het Hof zal belanghebbendes (hoger) beroep tegen de Aanslag IB dan ook opvatten als mede te zijn gericht tegen de in de Aanslag IB besloten liggende verliesvaststellingsbeschikking.
      
      
        
          Inhoudelijk 
        
      
    
    
      5.2.1.
      Het Hof is van oordeel dat de rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. Het Hof neemt de gronden van de rechtbank derhalve over en maakt die tot de zijne. Aan het vorenstaande voegt het Hof nog het volgende toe. Belanghebbende heeft in hoger beroep, samengevat, het volgende aangevoerd: 
      
      1. “Het proces-verbaal van de rechtbank zitting voldoet niet de wettelijke vereisten”. Ook heeft de rechtbank de beginselen van een behoorlijke procesorde geschonden.Het proces-verbaal is niet een weergave van hetgeen op de zitting is voorgevallen. Ik mocht mijn pleitnota - anders dan in het proces-verbaal staat - niet overleggen. Ook zijn aan het proces-verbaal - anders dan erin vermeld wordt - geen “door partijen overgelegde stukken (…) gehecht.”
      
      2. Het OM en de FIOD-ECD weigeren ten onrechte bepaalde door mij opgevraagde stukken die van belang zijn voor een schadevergoeding en voor rehabilitatie, te overleggen. 
      
      3. “ “De kosten die opgevoerd zijn over de periode 2002 - 2007 betreffen (…) aanloopkosten van een op te bouwen bedrijf op het terrein van het ontwikkelen van businessmodellen en economische analyses.” In deze procedure gaat het om de kosten in de periode 2008 - 2013. Dit zijn “kosten die verband houden met de studie onderzoekschrijver. (…) Het werd een combinatie van enerzijds het schrijven van een publicatie en anderzijds het voeren van procedures om stukken boven water te krijgen via WOB, FOIA en artikel 12SV procedures.” 
      
      4. Na de brief van 23 augustus 2012 (zie rechtbankuitspraak onder 3) is het volstrekt onbegrijpelijk en onredelijk dat de inspecteur de kosten die ten behoeve de onderzoeksactiviteiten zijn gemaakt afwijst.
      5. “De belastingdienst kan afspraken (en daarmee gewekt vertrouwen) niet ineens eenzijdig opzeggen.”
      
      6. “ “Het is onbegrijpelijk dat de inspecteur geen contact heeft opgenomen met (…) Houten- Bücker inzake het overleg op 23 augustus 2012.”  
      
    
    
      5.2.2.
      De inspecteur verwijst voor zijn standpunten naar zijn verweerschrift in eerste aanleg en conformeert zich overigens aan de rechtbankuitspraak.
      
    
    
      5.2.3.
      Met betrekking tot de afzonderlijke punten die belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd overweegt het Hof als volgt. 
      
      
        
          Met betrekking tot het 1e punt
        
      
    
    
      5.2.4.
      
        Het proces-verbaal van de zitting dient volgens artikel 8:61, lid 5, Awb te vermelden hetgeen op de zitting met betrekking tot de zaak is voorgevallen. Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd die tot de conclusie nopen dat het proces-verbaal in strijd met deze wetsbepaling is opgemaakt. Nu vaststaat dat de pleitnota van belanghebbende tot de gedingstukken is gaan behoren, kan het Hof in het midden laten of belanghebbende die ter zitting, dan wel later heeft overgelegd. Anders dan belanghebbende kennelijk betoogd is het zonder adequate toelichting - die ontbreekt - niet in strijd met een goede procesorde indien een procespartij niet de gelegenheid krijgt een - lange - pleitnota geheel voor te dragen. 
        Belanghebbende heeft in ieder geval geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die tot de conclusie kunnen leiden dat hij door het een en ander in zijn procespositie is geschaad en/of dat de rechtbankuitspraak moet worden vernietigd. 
      
      
      
        
          Met betrekking tot het 2e punt
        
      
    
    
      5.2.5.
      
        De inspecteur is op basis van artikel 8:42 Awb gehouden de op de zaak betrekking hebbende stukken in te brengen. Indien belanghebbende van mening is dat de inspecteur een dergelijk stuk niet overlegd heeft, dan kan belanghebbende de rechter verzoeken of hij het bestuursorgaan wil opdragen dat stuk alsnog in te dienen. Belanghebbende moet dan gemotiveerd stellen dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak. 
        Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd die tot de conclusie nopen dat de inspecteur artikel 8:42 Awb heeft geschonden. Immers niet aannemelijk is gemaakt dat de stukken waarop belanghebbende doelt, van enig belang voor de besluitvorming met betrekking tot de geschilpunten in zijn zaak zijn geweest.
      
      
      
        
          Met betrekking tot het 3e punt
        
      
    
    
      5.2.6.
      Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd met betrekking tot dit punt werpt geen nieuw of ander licht op de zaak. Immers ook indien het Hof belanghebbende in zijn betoog volgt dat de activiteiten van belanghebbende vanaf 2008 anders van aard zijn dan in de jaren daarvoor, dan doet dat niets af aan het oordeel - en de daaraan ten grondslag liggende rechtsoverwegingen (r.o. 10 -12) - van de rechtbank dat niet is voldaan aan de voorwaarde dat sprake moet zijn van een objectieve voordeelsverwachting en dat de activiteiten reeds daarom niet kunnen worden aangemerkt als bron van inkomen. Immers ook alsdan is sprake - zij het vanaf 2008 tot en met het onderhavige jaar - van een structurele verliessituatie. Belanghebbende heeft op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt dat zijn toekomstige activiteiten als ‘onderzoekschrijver’ tot positief inkomen zouden kunnen leiden. 
      
      
        
          Met betrekking tot het 4e en 6e punt 
        
      
    
    
      5.2.7.
      
        Naar het oordeel van het Hof volgt uit de brief van de inspecteur van 23 augustus 2012 op geen enkele wijze dat het de inspecteur met betrekking tot 2013 niet meer vrijstond om het bronkarakter van de onderzoeksactiviteiten - en de daarmee samenhangende kostenaftrek - te beoordelen. Integendeel in die brief staat juist dat zulks met betrekking tot dat jaar nog zal worden beoordeeld. 
        Belanghebbende heeft ook overigens onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die het oordeel rechtvaardigen dat de inspecteur (door bijvoorbeeld de onderhavige kostenaftrek te weigeren en/of door geen contact op te nemen met Houten-Bücker) enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur heeft geschonden. 
        Voor het overige wijst het Hof in dit verband naar rechtsoverweging 13 van de rechtbankuitspraak. 
      
      
      
      
      
        
          Met betrekking tot het 5e punt
        
      
    
    
      5.2.8.
      Reeds omdat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de inspecteur met betrekking tot 2012 een afspraak (“ineens eenzijdig”) heeft opgezegd, kan dit standpunt van belanghebbende niet tot de conclusie leiden dat het oordeel van de rechtbank onjuist is. In ieder geval heeft belanghebbende onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die tot de conclusie nopen dat de inspecteur het vertrouwensbeginsel heeft geschonden. 
      
    
    
      5.2.9.
      Het voorgaande leidt tot de conclusie dat al hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd niet tot het oordeel leidt dat de rechtbankuitspraak onjuist is. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.3.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. 
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. P.F. Goes, voorzitter, M.J. Leijdekker en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van drs. O. Ivecen als griffier. De beslissing is op 18 oktober 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.