ECLI:NL:GHDHA:2018:1909, Gerechtshof Den Haag, 10-07-2018, BK-17/00754 tm BK-17/00759
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2018-07-10 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of de Inspecteur terecht een boete heeft opgelegd gelet op artikel 67f AWR gelet op (met name) de omstandigheid dat geen suppletie-aangiften zijn ingediend. De bewijslast ter zake rust op de Inspecteur. Met hetgeen de Inspecteur heeft aangevoerd heeft hij niet aan zijn bewijslast voldaan dat ten tijde van de betalingsverplichting opzettelijk dan wel grof schuldig te weinig omzetbelasting op aangifte is voldaan.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummers BK-17/00754 tot en met BK-17/00759
  
  
    
      Uitspraak van 10 juli 2018
    
  
  
    in het geding tussen:
  
  
    
      
        [X] BV c.s. te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: F. Jagersma)
  
  
    en
  
  
    
      de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, de Inspecteur,
    (vertegenwoordiger: R.J. de Vries)
  
  
    inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 6 juli 2017, nummers SGR 16/5332, SGR 16/5334, SGR 16/5336, SGR 16/5338 tot en met SGR 16/5340, betreffende na te melden aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslagen, boetebeschikkingen en beschikkingen heffingsrente, alsmede het daartegen gerichte incidentele hoger beroep van de Inspecteur.
  
  
    
      Naheffingsaanslagen, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
  
  
    1.1.	De Inspecteur heeft aan belanghebbende de volgende naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd:
  
  - Op 28 december 2011 over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 met aanslagnummer [A] (BK 17/00754; SGR 16/5332) ten bedrage van € 79.716;
  - Op 21 december 2012 over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 met aanslagnummer [B] (BK-17/00755; SGR 16/5334) ten bedrage van € 56.170;
  - Op 30 november 2013 over het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 met aanslagnummer [C] (BK-17/00756; SGR 16/5336) ten bedrage van € 67.063;
  - Op 24 december 2014 over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 met aanslagnummer [D] (BK-17/00757; SGR 16/5338) ten bedrage van € 5.181;
  - Op 24 december 2014 over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 met aanslagnummer [E] (BK-17/00758; SGR 16/5339) ten bedrage van € 39.840;
  - Op 25 juni 2015 over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 21 december 2010 met aanslagnummer [F] (BK-17/00759; SGR 16/5340) ten bedrage van € 47.392.
  
    1.2.	De Inspecteur heeft tevens, behoudens bij de naheffingsaanslagen over de tijdvakken 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 en 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008, bij het opleggen van de naheffingsaanslagen boetebeschikkingen opgelegd ten bedrage van respectievelijk € 23.773 (2006; BK-17/00754), € 518 (2009 [D] ; BK-17/00757), € 29.880 (2009 [E] ; BK-17/00758) en € 27.420 (2010; BK-17/00759). Verder is bij alle naheffingsaanslagen heffingsrente in rekening gebracht.
  
  
    1.3.	Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente bezwaar gemaakt.
  
  
    1.4.	De Inspecteur heeft op 11 maart 2016 betreffende de naheffingsaanslagen 2008, 2009 en 2010 (aanslagnummers eindigend op [C] , [E] en [F] ) en op 28 juli 2016 betreffende de naheffingsaanslagen 2006, 2007, 2009 (de aanslagnummers eindigend op [A] , [B] en [D] ) bij uitspraak op bezwaar:
  
  - de naheffingsaanslag 2006 verminderd tot € 73.792,
  - de naheffingsaanslag 2007 verminderd tot € 36.016,
  - de naheffingsaanslag 2008 verminderd tot € 56.779,
  - de naheffingsaanslag 2009 verminderd tot € 2.962 ( [D] ),
  - de naheffingsaanslag 2009 ( [E] ) gehandhaafd, en
  - de naheffingsaanslag 2010 verminderd tot € 46.666.
  
    Tevens zijn de boetebeschikkingen, opgelegd bij de naheffingsaanslagen 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006; 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 en 1 januari 2010 tot en met 21 december 2010 verminderd tot op respectievelijk € 20.092, € 296 ( [D] ), € 15.936 ( [E] ) en € 18.318.
    De beschikkingen heffingsrente zijn overeenkomstig verminderd. 
  
  
    1.5.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Rechtbank heeft het volgende beslist:
  
  
    “-	verklaart het beroep SGR 16/5334 ongegrond;
  
  - verklaart de overige beroepen gegrond;
  - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
  - vermindert de naheffingsaanslagen over 2006 en 2007 tot bedragen van € 58.295 respectievelijk € 23.081; 
  - gelast [de Inspecteur] de beschikkingen belastingrente dienovereenkomstig te verminderen en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde besluiten;
  - vermindert de bij de naheffingsaanslagen over 2006, 2009 ( [D] ), 2009 ( [E] ) en 2010 opgelegde vergrijpboeten tot op bedragen zoals [in de uitspraak onder 17] zijn vermeld en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde besluiten;
  - veroordeelt [de Inspecteur] tot vergoeding van immateriële schade aan [belanghebbende] van € 6.750;
  - veroordeelt [de Inspecteur] in de proceskosten van [belanghebbende] tot een bedrag van € 1.485;
  - draagt [de Inspecteur] op het betaalde griffierecht van € 334 aan [belanghebbende] te vergoeden.”
  
    
      Loop van het geding in hoger beroep
    
  
  
    2.1.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 501. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft schriftelijk zijn zienswijze omtrent het incidenteel ingestelde hoger beroep naar voren gebracht.
  
  
    2.2.	De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van 17 april 2018, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
  
  
    2.3.	Naar aanleiding van het verhandelde ter zitting is het onderzoek ter zitting geschorst en heeft vervolgens tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden. Met toestemming van partijen is een nadere mondelinge behandeling achterwege gebleven.
  
  
    
      Vaststaande feiten
    
  
  
    3.1.	De Rechtbank heeft, voor zover nog van belang, de volgende feiten vastgesteld:
  
  
    “1. [Belanghebbende] is opgericht op 26 april 1985 en maakte ten tijde van het opleggen van de naheffingsaanslagen als moedermaatschappij onderdeel uit van de fiscale eenheid voor de omzetbelasting [X] BV cs (de FE). Tot de FE behoorden eveneens de vennootschappen Autobedrijf [G] BV en Handelsonderneming [H] BV. Directeur en enig aandeelhouder van [belanghebbende] is [I] (de dga). [J] ( [J] ) is contactpersoon bij de adviseur van de FE.
  
  2. Tot de stukken behoort een op 1 juli 2015 gedagtekend rapport inzake een op 15 juli 2011 aangekondigd (periode 2005 tot en met 2008) en op 13 oktober 2011 gestart boekenonderzoek bij de FE (het rapport). De periode 2009 en 2010 is aangekondigd op 12 december 2011. In het rapport staat, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
  
    “1 Reikwijdte van het onderzoek
    Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de aangiften:
    (...)
    Omzetbelasting over het jaar 2005 t/m 2008
    (...)
    Gedurende het boekenonderzoek is de controle per brief (met dagtekening 12 december 2011) uitgebreid met de volgende elementen:
  
  - De aanvaardbaarheid van de ingediende aangiften omzetbelasting over de jaren 2009 en 2010.
  (...)
  
    
      2.4 Bedrijfsactiviteiten
    
    De ondernemingsactiviteiten bestaan uit de in- en verkoop van gebruikte auto’s.
    (...)
  
  
    
      […]
    
  
  
    
      4.1.3. Suppleties omzetbelasting
    
    Belastingplichtige doet kwartaalaangiften omzetbelasting. Die kwartaalaangiften dienen per kwartaal aan te sluiten op de boekhouding. Na afsluiten van een boekjaar kunnen er als gevolg van correctieboekingen verschillen ontstaan tussen de volgens de boekhouding totaal over dat jaar af te dragen omzetbelasting en de via de kwartaalaangiften totaal afgedragen omzetbelasting. Deze verschillen dienen onmiddellijk na constatering door middel van een suppletieaangifte alsnog te worden aangegeven en afgedragen. Bij een correcte en tijdig gevoerde administratie zullen dergelijke verschillen over het algemeen relatief gering zijn en kort na afloop van het boekjaar worden aangegeven.
    Bij belastingplichtige waren de jaarlijkse verschillen zowel absoluut als relatief groot. Voor de jaren 2006 t/m 2010 was het te suppleren bedrag gemiddeld anderhalf keer de daadwerkelijke afdracht.
    De adviseur heeft de volgende suppletieberekeningen gemaakt. Deze zijn beoordeeld en akkoord bevonden.
    Jaar	Nog af te dragen
    2006	€ 47.546
    2007	€   7.160
    2008	€ 20.560
    2009	€ 39.840
    2010	€ 45.508
    Met uitzondering van het jaar 2007 zijn voor de gecontroleerde jaren door de Belastingdienst vóór aanvang van de controle geen suppletieaangiften omzetbelasting ontvangen. Daarbij wordt echter opgemerkt dat het voor 2007 te suppleren verschil het laagst was én dat die suppletieaangifte, gedateerd 21 juni 2011, op 22 juni 2011 door de Belastingdienst werd ontvangen. Dit was weliswaar vóór de schriftelijke aankondiging van het boekenonderzoek (15 juli 2011) maar ruimschoots nádat belastingplichtige wist of kon weten dat op korte termijn een boekenonderzoek zou worden ingesteld. Aan het boekenonderzoek ging namelijk een langdurige discussie met een heffingsmedewerker vennootschapsbelasting vooraf, waarbij uiteindelijk werd afgesproken op korte termijn een boekonderzoek in te stellen. Uiterlijk 06 juni 2011 wist de [dga] daarom dat een boekenonderzoek zou worden ingesteld. Hoewel voor het jaar 2007 dus geen sprake was van vrijwillige verbetering, werd op 26 juli 2011 een naheffingsaanslag zonder boete opgelegd.
  
  
    Volgens de adviseur zouden vóór aanvang van het boekenonderzoek tot en met 2008 suppletieaangiften omzetbelasting zijn ingediend, maar zou de Belastingdienst daarmee met uitzondering van de suppletieaangifte 2007 niets hebben gedaan. Zij heeft tijdens het onderzoek een brief overgelegd, gedateerd 08 juli 2011, waarin wordt verzocht om over 2008 een naheffingsaanslag op te leggen. Het is niet aannemelijk dat bij de Belastingdienst meerdere suppletieaangiften zijn ingediend, die niet zouden zijn ontvangen en/of waarmee niets zou zijn gedaan.
    Voor wat betreft de aan de veldtoetsers overgelegde suppletie over 2008 kan verder nog worden opgemerkt dat, áls deze daadwerkelijk zou zijn ingediend, de indiening plaatsvond op een tijdstip dat belastingplichtige wist dan wel kon weten dat op korte termijn een boekenonderzoek zou worden ingesteld. Ook voor jaar 2008 is dus geen sprake van vrijwillige verbetering.
  
  
    De suppletieaangiften omzetbelasting over 2009 en 2010 werden tijdens het boekenonderzoek, en daarmede eveneens te laat, ingediend. Daarbij kan nog worden opgemerkt dat die suppletieaangiften werden gedaan middels brieven, gedagtekend 29 maart 2012, waarbij het verzoek werd gedaan om een naheffingsaanslag omzetbelasting op te leggen. Beide brieven werden niet naar ondergetekenden gestuurd (destijds nog volop bezig met het boekenonderzoek) maar aan de Belastingdienst Leiden in het algemeen. 
  
  
    Voor de jaren ná 2010 is nog geen suppletieaangifte omzetbelasting door de Belastingdienst ontvangen.
  
  
    Ten aanzien van het niet-indienen van suppletie-aangiften omzetbelasting is sprake van een bestendige gedragslijn, aangezien ook bij het voorgaande boekenonderzoek in 2005-2006 is geconstateerd dat geen suppletie-aangiften omzetbelasting werden ingediend, hetgeen destijds met vergrijpboete is nageheven.
  
  
    
      Correctie 2006 meer verschuldigde omzetbelasting in verband met suppletie € 47.546
    
    
      Correctie 2008 meer verschuldigde omzetbelasting in verband met suppletie € 20.560
    
    
      Correctie 2009 meer verschuldigde omzetbelasting in verband met suppletie € 39.840
    
    
      Correctie 2010 meer verschuldigde omzetbelasting in verband met suppletie € 45.508
    
  
  
    
      Toelichting: Deze correcties worden niet betwist door belastingschuldige en zijn adviseurs.
    
    (...)
  
  
    
      6.2 Omzetbelasting
    
  
  
    
      
      
      
      
      
      
      
      
        
          
            Component
          
          
            2006
          
          
            2007
          
          
            2008
          
          
            2009
          
          
            2010
          
          
            Totaal
          
        
        
          
            correctie 3.1.2 crediteuren 
          
          
            € 15.497 
          
          
            € 12.935 
          
          
            
          
          
            
          
          
            
          
          
            €   28.432 
          
        
        
          
            Correctie 3.2.1 omzetverantwoording 
          
          
            
          
          
            
          
          
            
          
          
            
          
          
            €      726 
          
          
            €        726 
          
        
        
          
            Correctie 3.2.2 marge-inkoop 
          
          
            € 12.334 
          
          
            € 29.658 
          
          
            € 40.786 
          
          
            €   5.181 
          
          
            €   1.158 
          
          
            €   89.117
          
        
        
          
            (…)
          
          
            
          
          
            
          
          
            
          
          
            
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            correctie 4.1.3 suppleties omzetbelasting 
          
          
            
            € 47.546 
          
          
            
          
          
            
            € 20.560 
          
          
            
            € 39.840 
          
          
            
            € 45.508 
          
          
            
            € 153.454
          
        
        
          
            totaal
          
          
            € 75.377 
          
          
            € 42.593 
          
          
            € 61.346 
          
          
            € 45.021 
          
          
            € 47.392 
          
          
            € 271.729 
          
        
      
    
  
  
    De berekening van de belastingrente is gebaseerd op de bovenstaande uitsplitsing.
    […]
  
  
    
      10Vergrijpboete en belastingrente
    
    
      10.1
      
        Vergrijpboete
      
      
      
        
          Motivering boete inzake suppleties omzetbelasting.
        
        Over de correcties genoemd onder 4.1.3 wordt naast de naheffingsaanslag omzetbelasting een vergrijpboete van 75% opgelegd ingevolge artikel 67f Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 en 28 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (BBBB). In casu is sprake van opzet, tenminste voorwaardelijke opzet, om de volgende redenen. Het is van algemene bekendheid dat de verschuldigde omzetbelasting tijdig op aangifte moet worden betaald. Desondanks is de verschuldigde omzetbelasting niet (tijdig) betaald. Dit verwijt is aan de [dga] toe te rekenen. Het niet betaalde bedrag is bovendien absoluut en relatief van een zodanige omvang dat het de [dga] niet kan zijn ontgaan. In dit kader speelt de volgende strafverzwarende omstandigheid een rol bij het bepalen van de omvang van de boete. In het verleden (zie controlerapport Belastingdienst met dagtekening van 13 februari 2006) is belastingplichtige reeds beboet voor het niet indienen van suppleties omzetbelasting. Desondanks is belastingplichtige blijven volharden in het niet indienen van suppleties omzetbelasting. Zoals reeds opgemerkt zijn zelfs de suppleties omzetbelasting over de jaren 2011, 2012 en 2013 nog niet ingediend. Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat van een vrijwillige verbetering, in de zin van paragraaf 5 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (BBBB) geen sprake kan zijn. Immers genoemde suppletieberekeningen zijn pas gedurende het boekenonderzoek, op verzoek van ondergetekenden, overgelegd.
        I.v.m. de lange duur van het onderzoek is het voornemen de boete te verminderen tot 60%.
      
      
      
        
          Specificatie boete 2009: € 39.840 X 60% = € 23.904
        
        
          Specificatie boete 2010: € 45.508 X 60% = € 27.304
        
      
      
      
        Voor de volledigheid wordt opgemerkt dat de boete voor het jaar 2006 reeds is opgelegd, deze zal worden gehandhaafd en niet worden gewijzigd.
        […]
      
      
    
  
  
    
      11Slotopmerkingen
    
    
      De bevindingen van het boekenonderzoek zijn besproken met de [dga] en zijn adviseurs. […] De boete is niet besproken en wordt door middel van dit rapport aan belastingplichtige kenbaar gemaakt. De aanslagen omzet- en loonbelasting over 2008 zijn al ter behoud van rechten opgelegd. Over het jaar 2009 zijn ter behoud van rechten de aanslagen omzet- en loonbelasting met boete opgelegd.
    
    
    
      
        D.d. 15 december 2014 heb ik een conceptrapport toegezonden met hierin opgenomen de kennisgeving boete ingevolge artikel 5.48 Awb. Op 10 maart 2015 heeft er een gesprek plaatsgevonden met de adviseurs en de [dga]. Hierin zijn standpunten uitgewisseld. De gegeven standpunten zijn in het huidige rapport meegenomen en bij iedere correctie is een toelichting (cursief) gegeven wat de gevolgen zijn en welke standpunten wij hebben gevolgd. Over de boete zal de adviseur zich beraden. Het voornemen is er de boete’s overeenkomstig het gestelde in het rapport op te leggen. Dit rapport omvat dus tevens de mededeling boete ingevolge artikelen 5.9 Awb jo. Artikel 67g AWR.
      
      (...)”
    
    
    
      3.2.
      Aangezien de door de Rechtbank vastgestelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan.
      
      
      
        
          Oordeel van de Rechtbank
        
      
      
      4. De Rechtbank heeft, voor zover thans van belang, als volgt geoordeeld:
      
      
        
          “Vergrijpboeten
        
      
      10. De vergrijpboeten inzake de suppleties omzetbelasting en marge-inkoop zijn opgelegd op grond van artikel 67f, eerste lid, van de Awr. Ingevolge dit artikel kan een vergrijpboete worden opgelegd, indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat belasting welke op aangifte moet worden voldaan niet of gedeeltelijk niet is betaald. De boete kan worden opgelegd tot ten hoogste 100% van de belasting die niet of niet tijdig is betaald. Onder opzet wordt verstaan het willens en wetens handelen of nalaten, leidend tot het niet of niet binnen de daarvoor gestelde termijn betalen van belasting. Onder opzet worden mede verstaan voorwaardelijke opzet. Onder voorwaardelijke opzet wordt verstaan het willens en wetens aanvaarden van de aanmerkelijke kans dat een handelen of nalaten tot gevolg heeft dat te weinig belasting wordt geheven. In geval van opzet legt de inspecteur een vergrijpboete op van 50% en in geval van grove schuld van 25%.
      
      
        
          Motivering vergrijpboeten
        
      
      11. Het standpunt van [belanghebbende] dat de over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 opgelegde vergrijpboete moet worden vernietigd, omdat de gronden daarvan pas na het vaststellen van de boetebeschikking zijn meegedeeld faalt. Bij brief van 12 december 2011 heeft [de Inspecteur] kennisgeving van de boete gedaan en de naheffingsaanslag met vergrijpboete is daarna op 28 december 2011 opgelegd. Voorts is, anders dan [belanghebbende] heeft gesteld, de omstandigheid dat [de Inspecteur] de overige opgelegde vergrijpboeten nader heeft gemotiveerd in het verweerschrift geen reden voor vernietiging van die boeten.
      
      
        
          Suppleties omzetbelasting
        
      
      12. Volgens [de Inspecteur] is sprake van opzet. De bewijslast dat sprake is van opzet rust op [de Inspecteur]. Naar het oordeel van de rechtbank is [de Inspecteur] daarin geslaagd. [Belanghebbende] heeft willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig belasting zou worden voldaan of dat de belasting te laat zou worden betaald. Het standpunt van [belanghebbende] dat het niet (tijdig) doen van suppletieaangiften geen beboetbaar feit is in de zin van artikel 67f van de Awr faalt nu [belanghebbende] die aangiften gedurende het boekenonderzoek heeft ingediend en daarmee niet, zoals [belanghebbende] betoogt, als vrijwillige verbetering kunnen worden gezien. Naar het oordeel van de rechtbank is de vergrijpboete terecht opgelegd. De rechtbank acht de opgelegde boete van 40% passend en geboden.
      
      
        (…)
      
      
      
        
          Redelijke termijn
        
      
      14. De rechtbank dient voorts te onderzoeken of er sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden.
      
      15. Op grond van de uitgangspunten zoals geformuleerd door de Hoge Raad in zijn arrest van 22 april 2005 (ECLI:NL:HR:2005:AO9006) heeft voor de berechting van de zaak in eerste aanleg als uitgangspunt te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn is geschied, indien niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak is gedaan, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden.
      
      16. De vergrijpboeten zijn aangekondigd met dagtekening 12 december 2011 (SGR 16/5332); 24 december 2014 (SGR 16/5338); 24 december 2014 (SGR 16/5339) en 25 juni 2015 (SGR 16/5340). Dit betekent dat er vanaf het moment van aankondiging tot aan het moment waarop de rechtbank uitspraak doet een periode van ruim vijf jaar en zes maanden (SGR 16/5332) respectievelijk ruim twee jaar en zes maanden (SGR 16/5338 en SGR 16/5339) en ruim 2 jaar (SGR 16/5340) is verstreken, aldus een overschrijding van de redelijke termijn van drie jaar en zeven maanden (SGR 16/5332; zes maanden (SGR 16/5338 en SGR 16/5339) en één maand (SGR 16/5340). Dat leidt in beginsel tot een vermindering van de opgelegde boeten met 20%, met een maximale vermindering van € 20.000 respectievelijk 10% met een maximale vermindering van € 5.000 respectievelijk 5% met een maximale vermindering van € 2.500 (vgl. Hof Amsterdam 2 juli 2009, nr. 04/03329, ECLI:NL:GHAMS:BJ1298).
      
      17. Gelet op hetgeen hiervóór is overwogen, dienen de boeten als volgt te worden verminderd:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                tijdvak
              
              
                boete na bezwaar
              
              
                vermindering
              
              
                boete na vermindering
              
            
            
              
                SGR 16/5332
              
              
                € 20.092
              
              
                € 4.018 (20%)
              
              
                € 16.074
              
            
            
              
                SGR 16/5338
              
              
                €      296
              
              
                €      30 (10%)
              
              
                €      266
              
            
            
              
                SGR 16/5339
              
              
                € 15.936
              
              
                € 1.594 (10%)
              
              
                € 14.342
              
            
            
              
                SGR 16/5340
              
              
                € 18.318
              
              
                €    916 (5%)
              
              
                € 17.402
              
            
          
        
      
      
      18. Het voorgaande betekent dat de beroepen gericht tegen de hiervoor vermelde vier vergrijpboeten, gegrond zijn. Daarbij merkt de rechtbank op dat zij het standpunt van [de Inspecteur], dat een verdere verlaging wegens undue delay bij de opgelegde vergrijpboeten inzake de marge-inkoop niet gehonoreerd dient te worden, onjuist acht.
      (…)”
      
      
      
        
          Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
        
      
      
    
    
      5.1.
      Tussen partijen is ter zitting komen vast te staan dat uitsluitend nog in geschil is of terecht vergrijpboeten zijn opgelegd in verband met het niet (tijdig) doen van suppletie-aangiften. De Inspecteur stelt dat sprake is van (voorwaardelijke) opzet dan wel grove schuld. Niet meer in geschil is dat de boeten dienen te worden verminderd voor zover deze betrekking hebben op de correcties margeregeling.
      
    
    
      5.2.
      Ter zitting is voorts komen vast te staan dat de naheffingsaanslagen als volgt dienen te worden vastgesteld:
      - de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 op een bedrag van € 58.295 (correctie margeregeling € 10.749 + correctie suppletie-aangiften € 47.546); 
      - de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 op een bedrag van € 21.331 (correctie margeregeling); 
      - de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 op een bedrag van € 52.214 (correctie margeregeling € 31.654 + correctie suppletie-aangiften € 20.560);
      - de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 ( [D] ) op een bedrag van € 743 (correctie margeregeling);
      - de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 ( [E] ) op een bedrag van € 39.840 (correctie suppletie-aangiften);
      - de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 21 december 2010 op een bedrag van € 46.666 (correctie margeregeling € 1.158 + correctie suppletie-aangiften € 45.508).
      
    
    
      5.3.
      Voor een uiteenzetting van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
      
      
      
        
          Conclusies van partijen
        
      
      
    
    
      6.1.
      Belanghebbende heeft geconcludeerd tot vernietiging van de boeten en tot een integrale proceskostenvergoeding in hoger beroep.
      
    
    
      6.2.
      De Inspecteur heeft geconcludeerd tot het verminderen van de opgelegde boeten in zoverre dat deze dienen te worden vastgesteld op 40 percent van de correcties inzake de suppletie-aangiften omdat sprake is van (voorwaardelijke) opzet, met daarbij een vermindering van 20 percent dan wel 10 percent dan wel 5 percent vanwege overschrijding van de redelijke termijn. Dit betekent dat de boeten volgens de Inspecteur op de volgende bedragen dienen te worden vastgesteld:
      - de bij de naheffingsaanslag 2006 opgelegde boete op € 15.214 (40 percent van € 47.546 = € 19.018, vermindering met 20 percent = € 3.804);
      - de bij de naheffingsaanslag 2009 ( [D] ) opgelegde boete wordt vernietigd;
      - de bij de naheffingsaanslag 2009 ( [E] ) opgelegde vergrijpboete op € 14.343 (40 percent van € 39.840 = € 15.936, vermindering met 10 percent = € 1.593), en
      - de bij de naheffingsaanslag 2010 opgelegde vergrijpboete op € 17.293 (40 percent van € 45.508 = € 18.203, vermindering met 5 percent = € 910).
      
      
      
        
          Beoordeling van het hoger beroep
        
      
      
      
        
          Vooraf
        
      
    
    
      7.1.
      Partijen hebben ter zitting eenparig verklaard dat de tenaamstelling van de uitspraak van de Rechtbank, te weten [X] B.V., een kennelijke verschrijving van de Rechtbank betreft en dat de uitspraak de “ [X] BV c.s.” betreft, zijnde de ondernemer aan wie de naheffingsaanslagen zijn opgelegd. Het Hof volgt partijen hierin.
      
      
        
          Boete
        
      
    
    
      7.2.
      Artikel 67f, eerste lid, AWR bepaalt dat indien het aan opzet of grove schuld van een belastingplichtige is te wijten dat de belasting welke op aangifte moet worden voldaan niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gesteld termijn is betaald dit een vergrijp vormt ter zake waarvan de inspecteur hem een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent.
      
    
    
      7.3.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat het in de jaren 2006, 2009 en 2010 primair aan (voorwaardelijke) opzet en subsidiair aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat te weinig omzetbelasting op aangifte is voldaan. De Inspecteur heeft op grond van artikel 67f, eerste lid, AWR vergrijpboeten opgelegd. 
      
    
    
      7.4.
      Voor de beoordeling of opzettelijk te weinig omzetbelasting op aangifte is voldaan, als bedoeld in artikel 67f, eerste lid, AWR geldt dat de Inspecteur de aanwezigheid van opzet of grove schuld dient te stellen en te bewijzen, een en ander beoordeeld naar het tijdstip waarop de belasting diende te worden voldaan.
      
    
    
      7.5.
      De Inspecteur stelt in dit verband dat de jaarlijkse verschillen tussen de op aangifte voldane belasting en de volgens de boekhouding verschuldigde belasting aanzienlijk waren, te weten gemiddeld anderhalf keer de voldane belasting. Bij een correcte en tijdig gevoerde administratie zullen dergelijke verschillen over het algemeen relatief gering zijn en kort na afloop van het boekjaar worden aangegeven. Bovendien is bij een eerdere controle bij twee onderdelen van de fiscale eenheid eveneens bevonden dat suppletieaangiften eerst ruim na aankondiging van het boekenonderzoek door de boekhouder zijn ingediend. Voor de jaren 2006, 2009 en 2010 stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat een boete van 40 percent (los van de vermindering in verband met de overschrijding van de redelijke termijn), geboden is, dan wel ingeval sprake is van grove schuld dat een boete van 25 percent geboden is.
      
    
    
      7.6.
      Met voormeld betoog heeft de Inspecteur niet voldaan aan de op hem rustende bewijslast dat sprake is van opzet ter zake van het te weinig betalen van omzetbelasting op aangifte. In het rapport van het boekenonderzoek van 1 juli 2015 is onder meer vermeld dat “Het (…) van algemene bekendheid [is] dat de verschuldigde omzetbelasting tijdig op aangifte moet worden betaald”. In hoger beroep heeft de Inspecteur onder verwijzing naar het rapport van het boekenonderzoek het voorgaande herhaald. Dit is evenwel onvoldoende om te concluderen dat belanghebbende ten tijde van het voldoen op aangifte opzettelijk een onjuist bedrag heeft voldaan. 
      
    
    
      7.7.
      De directeur van [X] B.V. (onderdeel van belanghebbende), [I] , heeft ter zitting van het Hof voorts onweersproken gesteld dat hij elke twee weken namens belanghebbende alle voor de boekhouding van belang zijnde stukken inlevert bij de boekhouder, dat de boekhouder hem vervolgens meedeelt welke bedragen er verschuldigd zijn, dat deze bedragen steeds direct door belanghebbende worden betaald en dat hem niet is verteld dat er overigens nog te betalen bedragen waren, en in het bijzonder dat hem niet is verteld dat er sprake was van nog te betalen bedragen ter zake van suppletie-aangiften. [I] heeft geloofwaardig verklaard dat hij verder nergens naar kijkt, naar de balans noch naar de jaarrekening omdat hij, met slechts twee jaar lagere school, daar geen verstand van heeft. 
      
    
    
      7.8.
      De door de Inspecteur aangevoerde omstandigheid dat er blijkens de door de boekhouder gemaakte suppletieberekeningen, die door de Inspecteur zijn gecontroleerd en akkoord bevonden, aanzienlijke verschillen bestaan tussen de in de administratie opgenomen verschuldigde bedragen aan omzetbelasting en de betaalde omzetbelasting, is gelet op het hiervoor onder 7.7 overwogene, onvoldoende om aannemelijk te achten dat, reeds ten tijde van de voldoening op aangifte over de desbetreffende tijdvakken, sprake is van (voorwaardelijke) opzet bij belanghebbende. Dit wordt niet anders nu tijdens een eerdere controle bij onderdelen van belanghebbende soortgelijke omissies zijn geconstateerd.
      
    
    
      7.9.
      De subsidiaire stelling van de Inspecteur dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat te weinig omzetbelasting op aangifte is voldaan slaagt evenmin. Grove schuld is een in laakbaarheid aan opzet grenzende mate van verwijtbaarheid en omvat mede grove onachtzaamheid, waarbij gedacht kan worden aan laakbare slordigheid of ernstige nalatigheid. De Inspecteur heeft onvoldoende onderbouwd waaruit deze slordigheid of nalatigheid blijkt ten tijde van de voldoening op aangifte over de desbetreffende tijdvakken. De hiervoor onder 7.5 geschetste omstandigheden zijn hiertoe onvoldoende. Ook hier geldt dat belanghebbende zich ten aanzien van zijn fiscale verplichtingen heeft laten bijstaan door een boekhouder, en zoals hiervoor overwogen “blind voer” op diens adviezen en datgene betaalde wat volgens deze boekhouder verschuldigd was.
      
    
    
      7.10.
      Nu de boeten worden vernietigd behoeft de vraag of aan een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 een boete kan worden opgelegd, over welk punt partijen zich in de onder 2.3 bedoelde briefwisseling hebben uitgelaten, geen behandeling meer.   
      
      
        
          Incidenteel hoger beroep
        
      
    
    
      7.11.
      Het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur strekt ertoe de uitspraak van de Rechtbank te vernietigen omdat het dictum slordigheden bevat. Aangezien het dictum van de Rechtbank, behoudens de proceskostenveroordeling, immateriële schadevergoeding en griffierechtvergoeding, zal worden vernietigd conform hetgeen partijen ter zitting zijn overeengekomen en het resterende geschilpunt inzake de boeten als hiervoor weergegeven wordt beslecht behoeft deze grief geen behandeling meer.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      7.12.
      Het hoger beroep van belanghebbende is gegrond. Beslist dient te worden als volgt.
      
      
      
        
          Proceskosten en griffierecht
        
      
      
    
    
      8.1.
      Er zijn termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. De te vergoeden kosten van rechtsbijstand in hoger beroep worden op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage vastgesteld op € 1.878,75 (1 punt voor het hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting van het Hof, 0,5 punt voor het verstrekken van schriftelijke inlichtingen met een bedrag per punt van € 501, een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 1 en een factor 1,5 wegens samenhang). Voor een hogere vergoeding zijn geen termen aanwezig. De door belanghebbende aangevoerde omstandigheid dat naar haar mening de uitspraak van de Rechtbank onvoldoende is gemotiveerd is daartoe onvoldoende.
      
    
    
      8.2.
      Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 501 te worden vergoed.
      
      
      
        
          Beslissing
        
      
      
      
        Het Gerechtshof:
      
      
        
          vernietigt de uitspraak van de Rechtbank behoudens voor zover deze betreft de immateriële schadevergoeding, de proceskostenveroordeling en de vergoeding van het griffierecht;
        
        
          verklaart het beroep gegrond;
        
        
          vernietigt de uitspraken op bezwaar;
        
      
      - vermindert de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 tot een bedrag van € 58.295; 
      - vermindert de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 tot een bedrag van € 21.331;
      - vermindert de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 tot een bedrag van € 52.214;
      - vermindert de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 ( [D] ) tot een bedrag van € 743; 
      - handhaaft de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 op een bedrag van ( [E] ) op € 39.840;
      - vermindert de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 tot een bedrag van € 46.666;
      - vernietigt de vastgestelde boeten;
      - vermindert de beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig;
      
        
          veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van € 1.878,75, en
        
        
          gelast de Inspecteur aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht van € 501 te vergoeden.
        
      
      
      
      
      
        Deze uitspraak is vastgesteld door E.M. Vrouwenvelder, voorzitter, P.J.J. Vonk en B.G. van Zadelhoff, leden, in tegenwoordigheid van de griffier E.N. Nederveen. De beslissing is op 
        10 juli 2018 in het openbaar uitgesproken.
      
      
      
      
      
      
      
      
      
        aangetekend aan 
        partijen verzonden:
      
      
      
      
      
        
          Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
          binnen zes weken
           na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
        
      
      
        1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      
      
        2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
      
      -   - de naam en het adres van de indiener;
      -   - de dagtekening;
      -   - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      -   - de gronden van het beroep in cassatie.
      
        Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
      
        
          De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.