ECLI:NL:GHAMS:2019:528, Gerechtshof Amsterdam, 08-01-2019, 17/00442
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2019-01-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Forensenbelasting: Nu de wetgever geen limiet heeft gesteld aan de hoogte van de forensenbelasting, kan het ontbreken van een limiet in de Verordening de heffingsambtenaar niet worden tegengeworpen. Verder is weliswaar sprake van een ongelijke behandeling tussen inwoners en niet-inwoners, maar daarmee is geen sprake van een verboden discriminatie, omdat voor die ongelijke behandeling een rechtvaardigingsgrond aanwezig is, te weten de omstandigheid dat de bijdrage die een gemeente ontvangt uit het Gemeentefonds, mede afhankelijk is van het aantal inwoners van die gemeente en woonforensen daarbij niet tot de inwoners worden gerekend.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    
    
      kenmerk 17/00442
    
    
    
      8 januari 2019
    
    
    
      
        uitspraak van derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [naam] te [woonplaats] , belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van 24 juli 2017 in de zaak met kenmerk HAA 16/2244 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de gemeente Bergen, de heffingsambtenaar. 
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 31 december 2015 aan belanghebbende voor het jaar 2014 een aanslag opgelegd in de forensenbelasting ten bedrage van € 5.210 (hierna: de aanslag).
      
    
    
      1.2.
      Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 18 maart 2016, de aanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Bij uitspraak van 24 juli 2017 heeft de rechtbank het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Het tegen de uitspraak van de rechtbank ingestelde hoger beroep van belanghebbende is bij het Hof ingekomen op 3 september 2017. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5.
      Op 29 oktober 2018 is bij het Hof een nader stuk van de heffingsambtenaar ingekomen, en op 9 november 2018 is door het Hof een nader stuk van belanghebbende ontvangen.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 november 2018. Belanghebbende is verschenen, bijgestaan door [naam echtgenote] , zijn echtgenote. Namens de heffingsambtenaar is verschenen S. Marzak.Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
      
    
  
  
    
      2
      2. Feiten
    
    
      2.1.
      In de uitspraak van de rechtbank zijn de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende is in deze uitspraak aangeduid als ‘eiser’, de heffingsambtenaar als ‘verweerder’.
      
      
        “1. Eiser is eigenaar van de gemeubileerde recreatiewoning [adres] te [plaats 1] (hierna: de woning).
      
      
      
        2. Eiser heeft zijn hoofdverblijf in [plaats 2] .”
      
      
    
    
      2.2.
      Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      Evenals voor de rechtbank is voor het Hof in geschil of de aanslag forensenbelasting terecht aan belanghebbende is opgelegd.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil 
    
    
      4.1.
      
        De in hoger beroep aangevoerde grieven van belanghebbende zijn - kort en zakelijk weergegeven - de volgende. 
        1) Het staat de gemeente in beginsel vrij om voor de forensenbelasting de WOZ-waarde als heffingsgrondslag te nemen en daarbij het onderhavige tarief 0,5% te hanteren, maar doordat geen limiet is gesteld aan het bedrag van de te heffen forensenbelasting, is de verhouding zoek tussen het doel van de forensenbelasting (compensatie voor de gemiste inkomsten uit het gemeentefonds voor de inwonercomponent, ten bedrage van € 197,50) en de in casu opgelegde aanslag ten bedrage van € 5.210. Dit tariefsysteem leidt tot een willekeurige en onredelijke belastingheffing die de wetgever bij het toekennen aan de gemeenten van deze bevoegdheid niet voor ogen kan hebben gehad.
        2) De gemeente voert het beleid, althans zij heeft het oogmerk van begunstiging, om de lokale lasten voor inwoners zo laag mogelijk te houden, maar voert dit beleid niet voor niet-inwoners, doordat zij geen limiet stelt aan de hoogte van de forensenbelasting. Daardoor is sprake van een (indirecte) ongelijke behandeling tussen inwoners en niet-inwoners en daarmee is sprake van een schending van het gelijkheidsbeginsel. Ter zitting heeft belanghebbende desgevraagd verklaard dat de in dit verband aan het gelijkheidsbeginsel te toetsen groep moet worden gedefinieerd als ‘alle personen (zowel inwoners als niet-inwoners) met een onroerende zaak in [plaats 1] die aan lokale belastingheffing worden onderworpen’.
      
      
    
    
      4.2.
      Met betrekking tot de eerste grief van belanghebbende heeft de rechtbank in eerste aanleg in de onderdelen 7 tot en met 9 van haar uitspraak het volgende overwogen en beslist: 
      
      
        “7. Op grond van artikel 223 van de Gemeentewet kan een forensenbelasting worden geheven. Met de verordening heeft de raad van de gemeente Bergen van deze bevoegdheid gebruik gemaakt.
      
      
      
        Op grond van artikel 2, eerste lid, van de verordening wordt onder de naam forensenbelasting een directe belasting geheven van natuurlijke personen die, zonder in de gemeente hoofdverblijf te hebben, er op meer dan 90 dagen van het belastingjaar voor zichzelf of hun gezin een gemeubileerde woning beschikbaar houden.
      
      
      
        Op grond van artikel 4, eerste lid, van de verordening wordt de belasting geheven naar de heffingsmaatstaf voor de onroerendezaakbelastingen zoals die voor het belastingobject waarvan de woning deel uit maakt, voor het tijdvak waarbinnen het belastingjaar valt, is vastgesteld.
      
      
      
        Op grond van artikel 5 bedraagt het tarief van de belasting een percentage van de heffingsmaatstaf. Het percentage bedraagt 0,500%.
      
      
      
        8. Vast staat dat eiser in het jaar 2014 zijn hoofdverblijf niet in de gemeente Bergen heeft. Verder is niet in geschil dat eiser op meer dan 90 dagen voor zichzelf of zijn gezin de woning beschikbaar heeft gehouden. Dit betekent dat het belastbare feit zich heeft voorgedaan. De aanslag forensenbelasting is derhalve in zoverre terecht aan eiser opgelegd.
      
      
      
        9. De rechtbank overweegt voorts dat uit vaste rechtspraak volgt dat de gemeenteraad binnen de grenzen die besloten liggen in de slotzinsnede van artikel 219, tweede lid, van de Gemeentewet vrij is in zijn keuze van de heffingsmaatstaven en tarieven van de forensenbelasting. Hierbij heeft de wetgever geen limiet gesteld aan de hoogte van de forensenbelasting, zodat het ontbreken van een limiet in de verordening verweerder niet kan worden tegengeworpen. De keuze voor de tariefstelling mag echter niet leiden tot een willekeurige en onredelijke belastingheffing die de wetgever met het toekennen van de bevoegdheid die belasting te heffen niet op het oog kan hebben gehad. De rechtbank stelt vast dat verweerder de heffingsmaatstaf hanteert die geldt voor de onroerendezaakbelastingen voor de forensenbelasting en dat het tarief 0,500% van de heffingsmaatstaf bedraagt. Bij de vaststelling van dat tarief is verweerder naar het oordeel van de rechtbank niet buiten de grenzen van de vrijheid getreden die artikel 219, tweede lid, van de Gemeentewet biedt. Evenmin kan hiervan worden gezegd dat zij leidt tot een heffing die willekeurig of onredelijk is (vgl. het arrest van de Hoge Raad van 9 februari 2007, ECLI:NL:HR:AX0678). Deze beroepsgrond faalt derhalve.”
      
      
    
    
      4.3.
      Het Hof sluit zich aan bij hetgeen de rechtbank in de onderdelen 7 tot en met 9 van haar uitspraak heeft overwogen en maakt die overwegingen tot de zijne. De rechtbank heeft terecht overwogen dat de wetgever, gezien de bewoordingen van de wettelijke bepaling zoals neergelegd in artikel 223 van de Gemeentewet, geen limiet heeft gesteld aan de hoogte van de forensenbelasting en dat dus het ontbreken van een limiet in de Verordening forensenbelasting 2014 (hierna: de Verordening) de heffingsambtenaar niet kan worden tegengeworpen. Dat vervolgens bij de heffing van de forensenbelasting de WOZ-waarde als heffingsgrondslag wordt gehanteerd en dat daarbij gebruik wordt gemaakt van een vast tarief van 0,5%, leidt naar het oordeel van het Hof - ook in het onderhavige geval - niet tot een willekeurige en onredelijke belastingheffing waarop de wetgever niet het oog kan hebben gehad. Het Hof merkt hierbij op dat in dit verband tevens van belang is dat er geen verband hoeft te bestaan tussen het profijt dat de belastingplichtige van gemeentelijke voorzieningen trekt en de verschuldigde forensenbelasting (vgl. HR 9 februari 2007, nr. 40.643, ECLI:NL: HR:2007:AX0678, BNB 2007/165). Het Hof verwerpt derhalve de eerste grief van belanghebbende.
      
    
    
      4.4.
      Met betrekking tot de tweede grief van belanghebbende heeft de rechtbank in eerste aanleg in onderdelen 10 en 11 van haar uitspraak het volgende overwogen en beslist: 
      
      
        “10. Eiser betoogt voorts dat hij als niet-ingezetene al meebetaalt aan het algemene voorzieningenniveau middels andere gemeentelijke belastingen, namelijk onroerendezaakbelastingen, afvalstoffenheffing en rioolheffing. Hij stelt dat hij aldus meer belasting betaalt dan ingezetenen. Hieromtrent overweegt de rechtbank dat de verschuldigdheid van andere gemeentelijke belastingen niet meebrengt dat voor de heffing van forensenbelasting geen plaats meer is. Het is de bevoegdheid van de gemeenteraad van Bergen om op basis van de betreffende bepalingen in de Gemeentewet en de Wet milieubeheer, te besluiten tot het heffen van één of meer belastingen. Geen wettelijke bepaling verbiedt het naast elkaar heffen van forensenbelasting enerzijds en genoemde gemeentebelastingen anderzijds. Voor de samenloop van onroerendezaakbelastingen en forensenbelasting heeft de Hoge Raad dat beslist in zijn arrest van 9 november 2001, nr 36.111, ECLI:NL:HR:2001:AD5329. Zoals in dat arrest overwogen wordt het op dit punt gemaakte onderscheid tussen ingezetenen en niet-ingezetenen, waarbij ingezeten gebruikers van in de gemeente gelegen onroerende zaken geen forensenbelasting betalen, gerechtvaardigd door de omstandigheid dat de bijdrage die een gemeente op grond van de Financiële-verhoudingswet ontvangt uit het gemeentefonds mede afhankelijk is van het aantal inwoners, dus exclusief niet-ingezetenen.
      
      
      
        11. Eiser heeft berekend dat de bijdrage per inwoner € 197,50 heeft bedragen, zodat de inkomstenderving uit het gemeentefonds gering is in verhouding tot de voorliggende aanslag forensenbelasting ten bedrage van € 5.210. Kennelijk bedoelt eiser hiermee te betogen dat de heffing onredelijk is of willekeurig dan wel strijdig is met het gelijkheidsbeginsel doordat in de tariefstelling geen rekening wordt gehouden met de geringe mate van ongelijkheid op dit punt tussen ingezetenen en niet-ingezetenen. De rechtbank volgt eiseres niet in haar betoog. Naar tussen partijen niet in geschil is, is de hoogte van de bijdrage uit het gemeentefonds afhankelijk van vele factoren, waarvan het aantal inwoners er één is. Er behoeft dan ook geen verband te bestaan tussen de hoogte van de geheven forensenbelasting en de gederfde vergoeding uit het gemeentefonds. De rechtbank acht de tariefstelling van de forensenbelasting in dat licht bezien evenmin onredelijk of willekeurig. Van strijd met het gelijkheidsbeginsel is naar het oordeel van de rechtbank om die reden evenmin sprake.”
      
      
    
    
      4.5.
      Het Hof sluit zich aan bij hetgeen de rechtbank in onderdelen 10 en 11 van haar uitspraak heeft overwogen en maakt die overwegingen tot de zijne. Het Hof voegt daaraan, naar aanleiding van hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd, het navolgende toe. 
      
    
    
      4.6.
      De rechtbank heeft terecht overwogen dat de verschuldigdheid van andere gemeentelijke belastingen niet meebrengt dat voor de heffing van forensenbelasting geen plaats meer is, en dat de Hoge Raad dit voor de samenloop van onroerendezaakbelastingen en forensenbelasting specifiek heeft beslist in zijn arrest van 9 november 2001, nr. 36.111, ECLI:NL:HR:2001:AD5329, BNB 2002/17. Belanghebbende heeft dit in zoverre ook erkend in zijn hoger beroepschrift, waarin hij aangeeft dat het hoger beroep niet is gericht tegen de hiervoor bedoelde samenloop. Belanghebbende meent echter wel dat de cumulatie van de andere gemeentelijke belastingen, daaronder begrepen de onroerendezaakbelastingen, met de forensenbelasting in dit geval, doordat geen limiet is gesteld aan de forensenbelasting, leidt tot een ongeoorloofd resultaat, in zoverre dat dit leidt tot een ongeoorloofde (indirecte) ongelijke behandeling tussen inwoners en niet-inwoners. 
      
    
    
      4.7.
      De grief van belanghebbende richt zich derhalve op het feit dat naast de gemeentelijke belastingen die worden geheven van huizenbezitters in de gemeente Bergen, van niet-inwoners bovendien een - ongelimiteerde - forensenbelasting wordt geheven. Belanghebbende stelt in wezen, hetgeen het Hof belanghebbende ter zitting ook heeft voorgehouden, dat de wetgever in strijd met het (verdragsrechtelijke) discriminatieverbod handelt voor zover artikel 223 van de Gemeentewet de mogelijkheid biedt een forensenbelasting in te voeren die hoger is dan het bedrag aan per niet-inwoner gemiste bijdrage uit het Gemeentefonds, door belanghebbende voor dit geval berekend op € 197,50. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende daarmee in wezen de wettelijke bepaling van artikel 223 van de Gemeentewet aanvecht, waarin aan de gemeenteraad de bevoegdheid is gegeven een forensenbelasting in te voeren. Dit betekent dat de toetsing aan het (verdragsrechtelijke) gelijkheidsbeginsel waarop belanghebbende zich beroept, dient plaats te vinden op het niveau van de wet in formele zin. 
      
    
    
      4.8.
      Dienaangaande overweegt het Hof dat de Hoge Raad in het hiervoor genoemde arrest van 9 november 2001 heeft onderkend dat sprake is van de door belanghebbende gestelde ongelijke behandeling tussen inwoners en niet-inwoners, maar daarbij tevens heeft beslist dat daarmee geen sprake is van een verboden discriminatie, omdat voor die ongelijke behandeling een rechtvaardigingsgrond aanwezig is, te weten de omstandigheid dat de bijdrage die een gemeente ontvangt uit het Gemeentefonds, mede afhankelijk is van het aantal inwoners van die gemeente en woonforensen daarbij niet tot de inwoners worden gerekend. De Hoge Raad heeft in laatstgenoemde omstandigheid voldoende rechtvaardiging voor het gemaakte onderscheid gevonden, zonder daarbij een limitering tot het bedrag aan gemiste inkomsten uit het Gemeentefonds aan te brengen. Het Hof vindt geen aanleiding voor het onderhavige jaar (2013) tot een ander oordeel te komen, daar in dit opzicht niets wezenlijks is gewijzigd ten opzichte van de omstandigheden zoals die golden voor het in voornoemd arrest aan de orde zijnde belastingjaar (1997).
      
    
    
      4.9.
      De door belanghebbende aangevoerde omstandigheid dat hij als niet-ingezetene geen stemrecht heeft bij de lokale verkiezingen in de gemeente Bergen en daardoor geen invloed kan uitoefenen op de gemeentepolitiek, die volgens belanghebbende negatief uitwerkt voor niet-ingezetenen, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Deze omstandigheid - wat daarvan verder zij - doet immers niet af aan het hiervoor weergegeven (juridische) oordeel dat sprake is van een rechtvaardigingsgrond voor het door de gemeente gemaakte onderscheid. 
      
    
    
      4.10.
      Van een ongeoorloofde discriminatie dan wel strijdigheid met het (verdragsrechtelijke) gelijkheidsbeginsel is derhalve geen sprake. Bij dit oordeel heeft voor het Hof meegewogen dat de wetgever volgens de hierna in onderdeel 4.11 genoemde rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens, op fiscaal gebied een ruime beoordelingsvrijheid toekomt als het gaat om het beantwoorden van de vraag of gevallen als gelijk moeten worden beoordeeld en of een verschil in behandeling van gelijke gevallen desniettemin wordt gerechtvaardigd door een objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond. 
      
    
    
      4.11.
      Als nadere toelichting merkt het Hof hierover het volgende op. Met betrekking tot de toetsing van de onderhavige wettelijke bepaling aan artikel 26 IVBPR en artikel 14 EVRM, overweegt het Hof, onder verwijzing naar HR 13 april 2018, nr. 17/02574, ECLI:NL:HR: 2018:429, BNB 2018/117, het volgende. Deze artikelen, in samenhang met artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM, alsook artikel 1 van het Twaalfde Protocol, verbieden niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Dit betekent dat alleen sprake is van discriminatie indien het gemaakte onderscheid geen gerechtvaardigde doelstelling heeft of indien er geen redelijke verhouding bestaat tussen de maatregel die het onderscheid maakt en het daarmee beoogde gerechtvaardigde doel (zie EHRM 29 april 2008, nr. 13378/05, Burden and Burden tegen het Verenigd Koninkrijk, ECLI:CE:ECHR:2008:0429JUD001337805, NJ 2008/306). Volgens het Europese Hof voor de Rechten van de Mens komt aan de wetgever op fiscaal gebied in het algemeen een ruime beoordelingsvrijheid toe bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen (vgl. onder meer EHRM 22 juni 1999, nr. 46757/99, Della Ciaja en anderen tegen Italië, ECLI:CE:ECHR:1999: 0622DEC004675799, BNB 2002/398, en EHRM 29 april 2008, nr. 13378/05, Burden and Burden tegen het Verenigd Koninkrijk, ECLI:CE:ECHR:2008:0429JUD001337805, NJ 2008/306, paragraaf 60). Indien het niet gaat om onderscheid op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, zoals geslacht, ras en etnische afkomst, dient het oordeel van de wetgever daarbij te worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond ontbloot is. Dit laatste kan niet snel worden aangenomen. Het onderscheid moet van dien aard zijn dat de keuze van de wetgever evident van redelijke grond ontbloot is (“manifestly without reasonable foundation”, zie EHRM 7 juli 2011, nr. 37452/02, Stummer tegen Oostenrijk, ECLI:CE:ECHR:2011: 0707JUD003745202, paragraaf 89, met verdere verwijzingen). Van dit laatste is, gelet ook op wat hiervoor onder 4.8. is overwogen, naar het oordeel van het Hof in casu geen sprake. 
      
    
    
      4.12.
      Het Hof verwerpt derhalve ook de tweede grief van belanghebbende.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.13.
      Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dient de uitspraak van de rechtbank te worden bevestigd.
      
    
  
  
    
      5
      5. Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, R.C.H.M. Lips en S.E. Faber, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.J. Kwestro als griffier. De beslissing is op 8 januari 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.