ECLI:NL:GHARL:2017:7694, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 05-09-2017, 17/00095 t/m 17/00098
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2017-09-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV.  Administratiekantoor. Zelfstandigenaftrek. Urencriterium. Bewijs. Vergrijpboete.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers 17/00095 tot en met 17/00098
    uitspraakdatum: 5 september 2017
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , .wonende te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 7 december 2016, nummers AWB 16/2805 tot en met 16/2808, in het geding tussen belanghebbenden en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2008 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.635. Tevens is een bedrag van € 487 aan heffingsrente in rekening gebracht. Verder is een vergrijpboete van € 1.182 opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2009 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.972. Tevens is een bedrag van € 898 aan heffingsrente in rekening gebracht. Verder is een vergrijpboete van € 2.844 opgelegd.
      
    
    
      1.3.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2010 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 47.009. Tevens is een bedrag van € 522 aan heffingsrente in rekening gebracht. Verder is een vergrijpboete van € 2.177 opgelegd.
      
    
    
      1.4.
      Aan belanghebbende is over het jaar 2011 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 44.710. Tevens is een bedrag van € 469 aan heffingsrente in rekening gebracht. Verder is een vergrijpboete van € 2.521 opgelegd.
      
    
    
      1.5.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 15 december 2015 de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 42.607, de heffingsrente verminderd tot € 148, en de vergrijpboete verminderd tot € 180.
      
    
    
      1.6.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 15 december 2015 de navorderingsaanslag IB/PVV 2009 verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 49.452, de heffingsrente verminderd tot € 672, en de vergrijpboete verminderd tot € 1.064.
      
    
    
      1.7.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 15 december 2015 de navorderingsaanslag IB/PVV 2010 verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 44.874, de heffingsrente verminderd tot € 440, en de vergrijpboete verminderd tot € 911.
      
    
    
      1.8.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 15 december 2015 de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 41.886, de heffingsrente verminderd tot € 384, en de vergrijpboete verminderd tot € 1.032.
      
    
    
      1.9.
      Belanghebbende is tegen de uitspraken in beroep gekomen. De rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft bij uitspraak van 7 december 2016 de beroepen ongegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar inzake de boetebeschikkingen 2009, 2010 en 2011 vernietigd, en de vergrijpboetes over deze jaren verminderd tot respectievelijk € 957, € 819 en € 928.
      
    
    
      1.10.
      Belanghebbende heeft bij brief van 17 januari 2017, ingekomen bij het Hof op 19 januari 2017, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.11.
      De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.12.
      Belanghebbende heeft bij brief van 30 mei 2017 een nader stuk ingediend.
      
    
    
      1.13.
      Op verzoek van het Hof heeft de Inspecteur bij brief van 30 juni 2017 nadere stukken ingebracht.
      
    
    
      1.14.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 juli 2017 te Arnhem. Belanghebbende is verschenen. Namens de Inspecteur zijn verschenen [A] en [B] .
      
    
    
      1.15.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende dreef in de onderhavige jaren 2008 tot en met 2011 in de vorm van een eenmanszaak een administratiekantoor.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende heeft voor deze jaren aanspraak gemaakt op de zelfstandigenaftrek. 
      
    
    
      2.3.
      
        De Inspecteur heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld om onder meer de zelfstandigenaftrek te beoordelen. Van dit onderzoek is met dagtekening 15 april 2014 een rapport opgemaakt. Daarin is onder meer het volgende vermeld:
        
          “6.2.1 Zelfstandigenaftrek
        
      
      
      
        Belastingplichtige zou de volgende tarieven hanteren:
      
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
              
              
                per uur
              
            
            
              
                Aangiften van particulieren
              
              
                € 75 tot € 125
              
              
                
              
            
            
              
                Aangiften van ondernemers
              
              
                
              
              
                € 65
              
            
            
              
                Administratie
              
              
                
              
              
                € 35
              
            
            
              
                Jaarrekening
              
              
                
              
              
                € 65
              
            
          
        
      
      
      
        In het mondeling onderhoud van 17 maart 2014 werden deze tarieven door belastingplichtige bevestigd.
      
      
      
        Op de facturen vermeldt belastingplichtige niet het aantal gewerkte uren. Door belastingplichtige werd geen overzicht verstrekt van de door hem gewerkte uren. Bij het verzorgen van de administratie was vaak sprake van vaste maandbedragen die wel waren gebaseerd op de gehanteerde tarieven.
      
      
      
        Bij toepassing van het minimum uurtarief heeft belastingplichtige in de jaren 2008 t/m 2011 respectievelijk 409, 431, 432 en 330 aan declarabele uren voor ondernemers gewerkt. De niet declarabele uren (reistijd etc.) heb ik gesteld op 10% van het aantal theoretisch gedeclareerde uren.
      
      
      
        Gezien de gemiddelde opbrengst per (gefactureerde) aangifte (zie punt 4.1.1) mag worden aangenomen dat het hier om relatief eenvoudige aangiften IB gaat waar belastingplichtige hoogstens 1 à 2 uur werk aan heeft gehad. In onderstaande berekening ben ik uitgegaan van 2 uren per aangifte. Het aantal uren voor een aangifte VpB heb ik gesteld op 4 (€ 260 : € 65 = 4). Dit leidt tot de volgende berekening.
      
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
              
              
                
                  2008
                
              
              
                
                  2009
                
              
              
                
                  2010
                
              
              
                
                  2011
                
              
            
            
              
                
                  Gefactureerd:
                
              
              
                
              
              
                Omzet
              
              
                uren
              
              
                Omzet
              
              
                uren
              
              
                Omzet
              
              
                uren
              
              
                Omzet
              
              
                uren
              
            
            
              
                Administratiekosten
              
              
                € 35
              
              
                € 8.194
              
              
                235
              
              
                € 11.032
              
              
                316
              
              
                € 11.668
              
              
                334
              
              
                € 7.861
              
              
                225
              
            
            
              
                Jaarrek./aangifte Vpb
              
              
                € 65
              
              
                1.058
              
              
                17
              
              
                1.630
              
              
                26
              
              
                1.681
              
              
                26
              
              
                815
              
              
                13
              
            
            
              
                Loonadministratie
              
              
                € 35
              
              
                5.492
              
              
                157
              
              
                3.108
              
              
                89
              
              
                2.498
              
              
                72
              
              
                3.189
              
              
                92
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                € 14.744
              
              
                409
              
              
                € 15.770
              
              
                431
              
              
                € 15.847
              
              
                432
              
              
                  € 11.865
              
              
                330
              
            
            
              
                Stel “niet declarabel”
              
              
                10%
              
              
                
              
              
                41
              
              
                
              
              
                44
              
              
                
              
              
                44
              
              
                
              
              
                33
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                450
              
              
                
              
              
                475
              
              
                
              
              
                476
              
              
                
              
              
                363
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                Aantal
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Aangiften IB
              
              
                2
              
              
                99
              
              
                198
              
              
                109
              
              
                218
              
              
                108
              
              
                216
              
              
                111
              
              
                222
              
            
            
              
                Aangiften Vpb
              
              
                4
              
              
                3
              
              
                12
              
              
                5
              
              
                20
              
              
                4
              
              
                16
              
              
                4
              
              
                16
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                660
              
              
                
              
              
                713
              
              
                
              
              
                708
              
              
                
              
              
                601
              
            
            
              
                Norm 
              
              
                
              
              
                
              
              
                1.225
              
              
                
              
              
                1.225
              
              
                
              
              
                1.225
              
              
                
              
              
                1.225
              
            
            
              
                Resteert
              
              
                
              
              
                
              
              
                565
              
              
                
              
              
                512
              
              
                
              
              
                517
              
              
                
              
              
                624
              
            
          
        
      
      
      
        In het eindgesprek van 17 maart 2014 verklaarde belastingplichtige dat hij de jaren 2009 t/m 2011 een periode van ongeveer anderhalf jaar niet zelf zijn administratie heeft verzorgd. Omdat hij overwerkt was heeft hij zijn boekhouding door een derde laten verzorgen. Het betrof hier een vriendendienst. In zijn administratie werden daarom ook geen kosten voor deze administratieve werkzaamheden aangetroffen. Gezien de omvang van de administratie van belastingplichtige en zijn verklaring omtrent het door een derde laten verzorgen van zijn boekhouding is het niet aannemelijk dat belastingplichtige aan zijn eigen bedrijfsvoering de in bovenstaande berekening resterende uren heeft besteed. In de jaren 2008 en 2009 had belastingplichtige respectievelijk € 12.235 en € 7.064 aan looninkomsten uit tegenwoordige arbeid. Ook de uren waarin hij in loondienst voor derden heeft gewerkt heeft hij niet aan zijn onderneming kunnen besteden. Belastingplichtige komt volgens mijn berekening niet in aanmerking voor de zelfstandigenaftrek in de jaren 2008 t/m 2011.” 
      
      
    
    
      2.4.
      De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de navorderingsaanslagen zowel de winst als de zelfstandigenaftrek gecorrigeerd. Redengevend voor laatstgenoemde correctie is dat belanghebbende niet heeft voldaan aan het urencriterium.
      
    
    
      2.5.
      
        In de bezwaarprocedures is belanghebbende bijgestaan door [C] . Deze gemachtigde heeft met de Inspecteur een compromis gesloten over de winstcorrecties. In dat verband heeft de volgende e-mailcorrespondentie plaatsgevonden:
        “Van: [ [C] ]
        Aan: [de Inspecteur]
        Datum: 20 oktober 2015
        Onderwerp: Navorderingsaanslagen [belanghebbende]
      
      
      
        (…)
        Na aanleiding van ons telefoongesprek van 14 oktober 2015 heb ik de door u voorgestelde correcties verwerkt in de berekeningen. Ik heb deze berekeningen bijgevoegd. Om tot een oplossing te komen heb ik 50% van de ingediende aangiften inkomstenbelasting door andere intermediairs, familie, vrienden, etc. alsnog gecorrigeerd. (…)
        Ik heb de berekeningen ook naar [belanghebbende] gestuurd ter goedkeuring. (...)
      
      
      
        -------------------------
      
      
      
        Van: [de Inspecteur] 
        Aan: [ [C] ]
        Datum: 5 november 2015
        Onderwerp: Navorderingsaanslagen [belanghebbende]
      
      
      
        (…)
        Ik heb uw berekeningen doorgenomen, die u in het kader van mijn voorgestelde compromis hebt opgemaakt. Ik ga hiermee akkoord. (…) Zodra u de uitkomst met uw cliënt besproken hebt, dan hoor ik dit graag van u.
      
      
      
        -------------------------
      
      
      
        Van: [ [C] ] 
        Aan: [de Inspecteur]
        Datum: 17 november 2015
        Onderwerp: Navorderingsaanslagen [belanghebbende]
      
      
      
        (…)
        Ik heb de uitkomst besproken met [belanghebbende]. Hij is uiteraard niet gelukkig met de uitkomst maar gaat akkoord.”
      
      
    
    
      2.6.
      
        In de motivering van de uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur daarover het volgende opgemerkt:
        “Om tot een oplossing te komen heb ik met u, de heer [C] , adviseur, die de heer [X] assisteert bij de bezwaarprocedure, voorgesteld om door middel van een compromis tot een oplossing te komen. Er is afgesproken dat de helft van de tijdens het boekenonderzoek in aanmerking genomen omzetcorrecties zal worden teruggedraaid. Ik heb dit compromis voorgesteld omdat het lastig is om exact te bepalen welke aangiften tegen een vergoeding zijn ingevuld en tegen welk tarief.
      
      
      
        U heeft mij berekeningen verstrekt waarbij het door mij voorgestelde compromis door u is uitgewerkt. U heeft d.d. 17 november 2015 per mailbericht bevestigd dat uw cliënt akkoord gaat met toepassing van dit compromis.”
      
      
    
    
      2.7.
      De Rechtbank heeft niet aannemelijk geacht dat belanghebbende in de onderhavige jaren ten minste 1225 uren jaarlijks aan zijn onderneming heeft besteed. Belanghebbende heeft mitsdien geen recht op de zelfstandigenaftrek. De Rechtbank heeft de ingestelde beroepen ongegrond verklaard. Verder heeft de Rechtbank ambtshalve de vergrijpboetes met 10% verminderd vanwege overschrijding van de redelijke termijn. 
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of belanghebbende in de onderhavige jaren voor de toepassing van de zelfstandigenaftrek aan het urencriterium heeft voldaan. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend. Verder heeft belanghebbende opgemerkt dat hij zich niet kan vinden in het compromis. Voorts zijn de vergrijpboetes in geschil.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur, tot vernietiging van de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2011 en tot vermindering van de navorderingsaanslagen IB/PVV 2009 en 2010. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. 
      
    
  
  
    
      4Overwegingen
    
    
      4.1.
      Ingevolge artikel 3.76, lid 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) geldt de zelfstandigenaftrek voor de ondernemer die aan het urencriterium voldoet.
      
    
    
      4.2.
      In artikel 3.6, lid 1, Wet IB is bepaald dat aan het urencriterium is voldaan als gedurende een kalenderjaar ten minste 1225 uren aan werkzaamheden voor een onderneming worden besteed.
      
    
    
      4.3.
      Als tijd die in beslag wordt genomen door het drijven van een onderneming geldt alle tijd die wordt besteed aan werkzaamheden die worden verricht met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming (HR 14 maart 2003, nr. 37.975, ECLI:NL:HR:2003:AF5827).
      
    
    
      4.4.
      De bewijslast met betrekking tot belanghebbendes stelling dat hij ten minste 1225 uren aan zijn administratiekantoor heeft besteed, berust bij belanghebbende. Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien er twijfel bestaat over het door belanghebbende gestelde, dit ten nadele werkt van belanghebbende.
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende stelt dat hij ten minste 1225 uren aan zijn onderneming heeft besteed. In dat verband heeft belanghebbende verklaard dat hij op jaarbasis 1344 uren aan zijn onderneming heeft besteed, te weten 48 weken, 4 dagen per week en 7 uren per dag. Een urenspecificatie voor de jaren 2008 tot en met 2011 heeft belanghebbende niet overgelegd. Verder heeft belanghebbende in zijn hogerberoepschrift opgemerkt dat hij het eerste halfjaar van 2015 een urenspecificatie heeft bijgehouden, dat hij volgens deze specificatie in totaal 943,75 uren heeft gewerkt, dat op jaarbasis dit in totaal 1887 uren zouden zijn, en dat met inachtneming van vier weken vakantie wordt uitgekomen op 1775 gewerkte uren. De Inspecteur heeft daartegen ingebracht dat, mede gelet op de gerealiseerde omzet en de gehanteerde tarieven, belanghebbende jaarlijks ongeveer 700 uren heeft besteed aan werkzaamheden voor zijn onderneming. 
      
    
    
      4.6.
      Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende met hetgeen hij heeft verklaard niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat hij in de jaren 2008 tot en met 2011 jaarlijks ten minste 1225 uren heeft besteed aan werkzaamheden voor zijn onderneming. De algemene stelling dat hij jaarlijks 48 weken, 4 dagen per week en 7 uren per dag, heeft gewerkt in de onderneming, is daartoe geenszins toereikend, nu daaruit niets blijkt over de daadwerkelijk verrichte werkzaamheden en de daaraan bestede tijd. Verder hecht het Hof geen waarde aan de gestelde urenspecificatie van 2015, nu deze specificatie niet door belanghebbende is overgelegd en deze bovendien geen betrekking heeft op de onderhavige jaren. Dat belanghebbendes uurtarief voor de aangiften vennootschapsbelasting - naar hij zelf stelt - voor een te hoog bedrag in aanmerking is genomen, en hij dus eigenlijk meer uren aan deze werkzaamheden heeft besteed, leidt niet tot een ander oordeel. Het totaal aantal uren dat per jaar aan deze werkzaamheden is besteed, is immers relatief beperkt, zodat zelfs een verdubbeling van dit aantal uren geenszins ertoe leidt dat alsnog aan het urencriterium wordt voldaan. 
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende is derhalve niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat hij aan het urencriterium heeft voldaan. De Inspecteur heeft mitsdien terecht de zelfstandigenaftrek gecorrigeerd.
      
    
    
      4.8.
      Verder heeft belanghebbende in hoger beroep gesteld dat hij zich niet geheel kan vinden in het compromis dat in de bezwaarprocedures door zijn gemachtigde is gesloten. Belanghebbende heeft niet betwist dat tussen hem en de Inspecteur een compromis tot stand is gekomen. Bovendien heeft belanghebbende niet gesteld dat sprake is geweest van een wilsgebrek (dwang, dwaling, bedrog of misbruik van omstandigheden) of dat het compromis zo duidelijk in strijd is met het recht, dat niet op nakoming daarvan mocht worden gerekend. Beide partijen zijn mitsdien gebonden aan het compromis. Dat belanghebbende zich nadien niet volledig kan vinden in het compromis, doet niet af aan de gebondenheid. 
      
      
        
          Heffingsrenten
        
      
    
    
      4.9.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrenten. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte heffingsrenten. Nu de navorderingsaanslagen niet worden verminderd, is er ook geen aanleiding voor een vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrenten.
      
      
        
          Vergrijpboetes
        
      
    
    
      4.10.
      Aan belanghebbende zijn voor de jaren 2008 tot en met 2011 vergrijpboetes van 25 percent opgelegd. Redengevend daarvoor is dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de aanslagen tot een te laag bedrag zijn vastgesteld (artikel 67e AWR).
      
    
    
      4.11.
      In zoverre belanghebbende heeft betoogd dat geen sprake is van grove schuld, faalt dit betoog. Vaststaat immers dat belanghebbende zich beroepsmatig heeft beziggehouden met onder meer het verzorgen van belastingaangiften voor derden en dat hij daarmee resultaat heeft behaald. Nu belanghebbende deze resultaten niet in zijn aangiften IB/PVV heeft verwerkt of heeft laten verwerken, is het Hof van oordeel dat, mede gelet op belanghebbendes professie, sprake is van een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid zijdens belanghebbende. De Inspecteur heeft derhalve bewezen dat sprake is van grove schuld bij belanghebbende, hetgeen op grond van paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst aanleiding is voor een boete van 25 percent. Het Hof acht de opgelegde vergrijpboetes passend en geboden.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      4.12.
      Gelet op het vorenstaande dient het hoger beroep ongegrond te worden verklaard.
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. A. van Dongen en mr. A.I. van Amsterdam, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 5 september 2017.
    
    
    
      De griffier,		De voorzitter,
    
    
    
    
    
      (A. Vellema)					(A.J.H. van Suilen)
    
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 5 september 2017
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      
      
        postbus 20303, 2500 EH Den Haag
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.