ECLI:NL:GHSHE:2019:482, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 12-02-2019, 20-001593-15
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2019-02-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Fiscale fraudezaak. De fiscale fraudekamer van het gerechtshof 's-Hertogenbosch veroordeelt de verdachte ter zake van omzetbelastingfraude tot een gevangenisstraf voor de duur van 6 maanden voorwaardelijk met een proeftijd van 2 jaren en een taakstraf voor de duur van 180 uren subsidiair 90 dagen hechtenis.
      
      
        Overwegingen inzake onder meer:
        1. Ontvankelijkheidsverweren waarbij een beroep op de inkeerregeling en het vertrouwensbeginsel is gedaan;
        2. Het uitreiken van een factuur met omzetbelasting leidt tot verschuldigdheid van omzetbelasting;
        3. Beperking in tenlastegelegde periode en het strekkingsvereiste; 
        4. Sfeerovergang van fiscale controle naar opsporing en onherstelbaar vormverzuim;
        5. Na daartoe te zijn uitgenodigd is een rechtspersoon gehouden aangiften in te dienen;
        6. Opzet op het doen van onjuiste aangiften omzetbelasting;
        7. Verhouding tussen het strafrechtelijk nadeel en fiscaalrechtelijk nadeel.

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
  
  
  
  Afdeling strafrecht
  
    Parketnummer	: 20-001593-15 
    Uitspraak	: 12 februari 2019
    TEGENSPRAAK
  
  
    Arrest van de meervoudige kamer voor strafzaken van het gerechtshof
    's-Hertogenbosch
    
    
      gewezen op het hoger beroep, ingesteld tegen het vonnis van de rechtbank Limburg, locatie Roermond, van 29 april 2015 in de strafzaak met parketnummer 04-993004-12 tegen:
    
    
  
  
    
      [verdachte] ,
    
      geboren te [geboorteplaats] op [geboortedatum in het jaar] 1952, 
      wonende te [woonadres] .
    
    
    
    
      
        Hoger beroep
      
    
    
    
      Bij vonnis waarvan beroep heeft de rechtbank het onder feit 1 en feit 2 ten laste gelegde bewezen verklaard, dat gekwalificeerd als:- ‘opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit er toe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd’ (feit 1) en- ‘opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit er toe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, meermalen gepleegd’ (feit 2),de verdachte deswege strafbaar verklaard en hem veroordeeld tot een taakstraf voor de duur van 240 uren subsidiair 120 dagen hechtenis, alsmede tot een gevangenisstraf voor de duur van 3 maanden voorwaardelijk met een proeftijd van 2 jaren. 
    
    
    
      Namens de verdachte is tegen dit vonnis hoger beroep ingesteld.
    
    
    
    
      
        Onderzoek van de zaak
      
    
    
    
      Dit arrest is gewezen naar aanleiding van het onderzoek op de terechtzittingen in hoger beroep, alsmede het onderzoek op de terechtzittingen in eerste aanleg.
    
    
    
      Het hof heeft kennisgenomen van de vordering van de advocaat-generaal en van hetgeen door en namens de verdachte naar voren is gebracht.
    
    
    
      De advocaat-generaal heeft gevorderd dat het hof het vonnis waarvan beroep zal vernietigen en, opnieuw rechtdoende, het onder de feiten 1 en 2 ten laste gelegde bewezen zal verklaren en de verdachte te dien aanzien zal veroordelen tot een taakstraf voor de duur van 240 uren subsidiair 120 dagen hechtenis en een gevangenisstraf voor de duur van 3 maanden voorwaardelijk met een proeftijd van 2 jaren.
    
    
    
      De raadsman van de verdachte heeft aangevoerd dat het Openbaar Ministerie niet-ontvankelijk is in de strafvervolging van de verdachte ter zake van het onder feit 1 ten laste gelegde. Voorts is (al dan niet partieel) vrijspraak van (naar het hof begrijpt) beide feiten bepleit. Subsidiair is een straftoemetingsverweer gevoerd. 
    
    
    
    
      
        Vonnis waarvan beroep
      
    
    
    
      Het bestreden vonnis zal worden vernietigd omdat het hof tot een andere bewezenverklaring komt dan de rechtbank.
    
    
    
    
      
        Tenlastelegging
      
    
    
    
      Aan de verdachte is ten laste gelegd dat:
    
    
    1.hij op of omstreeks 2 april 2007 en/of 31 maart 2008 en/of 29 maart 2009, althans in of omstreeks de maand april 2007 en/of de maand maart 2008 en/of de maand maart 2009, in de gemeente(n) Mook en Middelaar en/of Venlo en/of Apeldoorn en/of elders in Nederland, (telkens) tezamen en in vereniging met een ander of anderen, althans alleen, meermalen, althans eenmaal, (telkens) opzettelijk (een) bij de belastingwet voorziene aangifte(n), als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten (een) aangifte(n) voor de omzetbelasting ten name van [verdachte] over het/de aangiftetijdvak(ken): 
    
    
      2006 (D-004) en/of 
      2007 (D-005) en/of 
      2008 (D-006) 
    
    
    
      onjuist en/of onvolledig heeft/hebben gedaan, immers heeft/hebben hij, verdachte, en/of (één of meer van) zijn medeverdachte(n) toen aldaar – zakelijk weergegeven – (telkens) opzettelijk op het/de bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Venlo en/of Apeldoorn, in elk geval in Nederland, ingeleverde aangiftebiljet(ten) omzetbelasting over genoemd(e) aangiftetijdvak(ken), (telkens) valselijk en/of in strijd met de waarheid geen bedrag aan verschuldigde omzetbelasting en/of totaal te betalen omzetbelasting opgegeven en/of doen opgeven, terwijl dat/die feit(en) (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven;
    
    
      2.[werkmaatschappij A] GmbH op of omstreeks 7 juli 2009 en/of 25 januari 2010 en/of 2 juli 2010 en/of 9 oktober 2010, althans in of omstreeks de maand juli 2009 en/of januari 2010 en/of juli 2010 en/of oktober 2010, in de gemeente(n) Mook en Middelaar en/of Venlo en/of Apeldoorn en/of elders in Nederland, (telkens) tezamen en in vereniging met een ander of anderen, althans alleen, meermalen, althans eenmaal, (telkens) opzettelijk (een) bij de belastingwet voorziene aangifte(n), als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten (een) aangifte(n) voor de omzetbelasting ten name van [werkmaatschappij A] GmbH over het/de aangiftetijdvak(ken) 
    
    
      2e kwartaal 2009 (D-014) en/of 
      4e kwartaal 2009 (D-015) en/of 
      2e kwartaal 2010 (D-017) en/of 
      3e kwartaal 2010 (D-018) 
    
    
    
      onjuist en/of onvolledig heeft/hebben gedaan, immers heeft/hebben [werkmaatschappij A] GmbH en/of (één of meer van) haar medeverdachte(n) toen aldaar – zakelijk weergegeven – (telkens) opzettelijk op het/de bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Venlo en/of Apeldoorn, in elk geval in Nederland, ingeleverde aangiftebiljet(ten) omzetbelasting over genoemd(e) aangiftetijdvak(ken), (telkens) valselijk en/of in strijd met de waarheid geen en/of een te laag bedrag, in elk geval een onjuist bedrag aan verschuldigde omzetbelasting en/of een te hoog bedrag, in elk geval een onjuist bedrag aan voorbelasting en/of totaal terug te vragen omzetbelasting opgegeven en/of doen opgeven, terwijl dat/die feit(en) (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven, tot het plegen van welk(e) bovenomschreven strafbare feit(en) verdachte (telkens) opdracht heeft gegeven en/of aan welke bovenomschreven verboden gedraging(en) verdachte (telkens) feitelijke leiding heeft gegeven.
    
    
    
      De in de tenlastelegging voorkomende taal- en/of schrijffouten of omissies zijn verbeterd. De verdachte is daardoor niet geschaad in de verdediging.
    
    
    
    
      
        Ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie
      
    
    
  
  
    A.
    De raadsman heeft betoogd dat het Openbaar Ministerie partieel niet-ontvankelijk dient te worden verklaard, omdat met betrekking tot het onder feit 1 ten laste gelegde niet tot strafvervolging van de verdachte over had mogen worden gegaan. Daartoe is in de kern – op de gronden zoals nader in de pleitnota verwoord – het volgende aangevoerd. 
    
  
  
    A.1 
    
      A.1.1  Beroep op de inkeerregeling
    
    Uit het preweegdocument van 2 mei 2011 volgt dat de verdachte in zijn hoedanigheid van zelfstandig ondernemer de inspecteur in 2009 heeft verzocht om een teruggaaf van omzetbelasting te verlenen wegens creditering van in 2006, 2007 en 2008 uitgevaardigde facturen inzake verhuurkosten en management fee. De raadsman heeft aangevoerd dat de verdachte met dit verzoek juiste en volledige inlichtingen, gegevens dan wel aanwijzingen heeft verstrekt, waaruit de inspecteur kon afleiden dat in het verleden – namelijk over de jaren 2006, 2007 en 2008 – onjuiste aangiften zijn gedaan. De verdachte heeft dit verzoek gedaan vóórdat hij wist of redelijkerwijs moest vermoeden dat de onjuistheid of onvolledigheid van zijn aangiften bij de Belastingdienst bekend waren of bekend zouden worden. Om die reden komt de verdachte volgens de verdediging een geslaagd beroep toe op de inkeerregeling. 
    
    
      
        A.1.2  Beroep op het vertrouwensbeginsel
      
      De verdenking dat de verdachte zich schuldig heeft gemaakt aan een strafbaar feit bestond volgens de verdediging reeds in 2010, op het moment dat de aangifte omzetbelasting over het jaar 2009 werd beoordeeld. De inspecteur heeft de teruggave over het jaar 2009 geweigerd omdat werd vastgesteld dat over de jaren 2006 tot en met 2008 geen omzetbelasting was aangegeven. Daarmee is gekozen voor een praktische oplossing voor de niet-betaalde omzetbelasting over genoemde jaren. Het voorgaande impliceert dat de inspecteur wist dat in de periode van 2006 tot 2010 sprake was van onjuiste aangiften omzetbelasting. Nu de inspecteur heeft besloten om het verzoek tot teruggave te weigeren, heeft de inspecteur – zo begrijpt het hof de verdediging – berust in de onjuistheid van die aangiften en mocht de verdachte er op vertrouwen dat de omzetbelastingkwesties over de jaren 2006, 2007, 2008 en 2009 waren afgedaan. Desalniettemin heeft de officier van justitie in 2012, op verzoek van de inspecteur, onder meer naar de aangiften over de jaren 2006 tot en met 2008 een strafrechtelijk onderzoek ingesteld en is vervolgens overgegaan tot strafvervolging. In de visie van de verdediging is die vervolgingsbeslissing onverenigbaar met de beginselen van een goede procesorde, meer specifiek het vertrouwensbeginsel, waardoor het Openbaar Ministerie partieel niet-ontvankelijk in de strafvervolging dient te worden verklaard.
    
    
    
      Het hof overweegt dienaangaande als volgt.
    
    
  
  
    A.2
    Het hof stelt voorop dat in artikel 167, eerste lid, van het Wetboek van Strafvordering aan het Openbaar Ministerie de bevoegdheid is toegekend zelfstandig te beslissen of naar aanleiding van een ingesteld opsporingsonderzoek vervolging moet plaatsvinden. De beslissing van het Openbaar Ministerie om tot vervolging over te gaan leent zich slechts in zeer beperkte mate voor een inhoudelijke rechterlijke toetsing, in die zin dat slechts in uitzonderlijke gevallen plaats is voor een niet-ontvankelijkverklaring van het Openbaar Ministerie in de vervolging op de grond dat het instellen of voortzetten van die vervolging onverenigbaar is met de beginselen van een goede procesorde.
    
    
      
        A.2.1  Geen verstrekking van juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen
      
      Voor wat betreft het door de verdediging gedane beroep op de inkeerregeling als bedoeld in artikel 69, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen overweegt het hof als volgt. Indien de verdachte alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat een of meer ambtenaren van de rijksbelastingdienst die onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, dan komt het recht op strafvervolging te vervallen. Met betrekking tot de wijze van inkeer geldt dat het alsnog vervullen van de fiscale verplichtingen ook als zodanig voor de fiscus kenbaar moet zijn gemaakt. 
    
    
    
      De verdediging heeft aan haar verweer ten grondslag gelegd dat de verdachte daaraan heeft voldaan door de inspecteur der rijksbelastingen te verzoeken hem teruggaaf van omzetbelasting te verlenen wegens creditering van reeds uitgevaardigde facturen inzake verhuurkosten en managementkosten in de jaren in 2006, 2007 en 2008 en daarmee – zo begrijpt het hof – kenbaar heeft gemaakt dat de eerder gedane belastingaangiften over die jaren onjuist zijn. 
    
    
    
      Weliswaar hebben de creditfacturen betrekking op dezelfde transacties als waarvan de verdachte in de jaren 2006, 2007 en 2008 – ondanks dat hij daartoe wel wettelijk verplicht was – geen omzetbelasting heeft aangegeven, doch het hof is van oordeel dat met het betreffende verzoek tot teruggave niet alsnog de juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen zijn verstrekt. Met dit verzoek is door de verdachte immers slechts verzocht om teruggave van omzetbelasting in een aangiftetijdvak in 2009. Daarmee is niet alsnog, maar in ieder geval onvoldoende expliciet, kenbaar gemaakt dat de aangiften omzetbelasting over de aangiftetijdvakken 2006, 2007 en 2008 onjuist en/of onvolledig waren gedaan. Aangezien uit het verzoek ook overigens niet in redelijkheid kan worden afgeleid dat de verdachte de intentie had tot vrijwillige verbetering van zijn reeds ingediende onjuiste en onvolledige aangiften omzetbelasting, komt hem geen geslaagd beroep toe op de inkeerregeling. Het verweer treft derhalve in zoverre geen doel. 
    
    
    
      
        A.2.2  Geen door de inspecteur opgewekt vertrouwen
      
      Met betrekking tot het door de verdediging gedane beroep op het vertrouwensbeginsel heeft te gelden dat een bij de verdachte op grond van een handeling van het Openbaar Ministerie (of van een aan het Openbaar Ministerie toe te rekenen handeling, zoals over de bandbreedte van artikel 80, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen) opgewekt vertrouwen dat hij in een bepaalde zaak niet (partieel) zal worden vervolgd, alleen dan zal kunnen leiden tot niet-ontvankelijkverklaring van het Openbaar Ministerie in de vervolging indien dat vertrouwen in de gegeven omstandigheden gerechtvaardigd is. 
    
    
    
      Het hof is van oordeel dat de verdachte aan de beslissing van de inspecteur om het verzoek tot teruggaaf over het jaar 2009 te weigeren, mede gelet op de fiscaalrechtelijke aard en strekking van die beslissing, niet het in rechte te honoreren vertrouwen kon ontlenen dat hij niet strafrechtelijk zou worden vervolgd voor het onjuist doen van aangiften omzetbelasting over de jaren 2006, 2007 en 2008, zoals onder feit 1 aan hem ten laste is gelegd. De omstandigheid dat de inspecteur achteraf niet heeft nageheven over genoemde jaren, maar (uit praktisch oogpunt) ervoor heeft gekozen om de teruggaaf te weigeren omdat over de tenlastegelegde aangiftetijdvakken in het geheel geen omzetbelasting was aangegeven, maakt dat niet anders. Aldus faalt ook in dit opzicht het verweer.
    
    
  
  
    A.3
    Het hof verwerpt mitsdien het tot niet-ontvankelijkheid strekkende verweer in al zijn onderdelen. Nu ook overigens niet is gebleken dat de beginselen van een behoorlijke procesorde zijn geschonden, is het Openbaar Ministerie ontvankelijk in de strafvervolging. 
    
    
    
      
        Partiële vrijspraak van feit 2
      
    
    
    
      De verdachte staat ingevolge hetgeen onder feit 2 aan hem ten laste is gelegd onder meer terecht ter zake van het feitelijk leidinggeven aan het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte omzetbelasting over het 2e kwartaal van 2009 ten name van [werkmaatschappij A] GmbH. De onjuistheid van die aangifte zou er volgens het Openbaar Ministerie in gelegen zijn dat de omzetbelasting, die is vermeld op een creditfactuur van 12 juni 2009 van [autobedrijf] Nijmegen aan [werkmaatschappij A] GmbH inzake de creditering van de koop van een Mercedes-Benz Truck (factuurdatum 27 maart 2009), niet in deze aangifte als verschuldigde omzetbelasting, dan wel anderszins, is verwerkt.
    
    
    
      De verdachte heeft bij gelegenheid van zijn verhoor door de FIOD verklaard dat [werkmaatschappij A] GmbH de creditfactuur nimmer heeft ontvangen en dat de daarop verschuldigde omzetbelasting om die reden niet in de aangifte omzetbelasting over het 2e kwartaal van 2009 is aangegeven. Die lezing heeft de verdachte ter terechtzitting in hoger beroep bevestigd. 
    
    
    
      De directeur van [autobedrijf] Nijmegen, [directeur autobedrijf] , heeft als getuige verklaard dat op verzoek van verdachte [verdachte] een creditfactuur d.d. 12 juni 2009 is opgemaakt. Hij heeft echter niet verklaard of en zo ja, wanneer, die factuur is toegezonden aan [werkmaatschappij A] GmbH. De creditfactuur is – in tegenstelling tot de andere in deze zaak aan de orde zijnde facturen – door de FIOD niet in de administratie van [werkmaatschappij A] GmbH aangetroffen.
    
    
    
      Op grond van het voorgaande is voor het hof niet boven redelijke twijfel verheven dat de betreffende creditfactuur door [werkmaatschappij A] GmbH is ontvangen. Daarmee kan ook niet worden vastgesteld dat de op deze factuur vermelde omzetbelasting ten onrechte niet als verschuldigde omzetbelasting is aangegeven, zodat het bewijs voor het opzet op het doen van een onjuiste aangifte omzetbelasting over het 2e kwartaal van 2009 tekort schiet. Het hof zal de verdachte derhalve van dat onderdeel van de tenlastelegging vrijspreken.
    
    
    
    
      
        Bewezenverklaring
      
    
    
    
      Het hof acht wettig en overtuigend bewezen dat de verdachte het onder feit 1 en feit 2 ten laste gelegde heeft begaan, met dien verstande, dat:
    
    
    1.hij op 2 april 2007 en 31 maart 2008 en 29 maart 2009 in Nederland, opzettelijk bij de belastingwet voorziene aangiften, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten aangiften voor de omzetbelasting ten name van [verdachte] over de aangiftetijdvakken 2006 en 2007 en 2008 onjuist en onvolledig heeft gedaan, immers heeft hij, verdachte, toen aldaar telkens opzettelijk op de bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Venlo en/of Apeldoorn, in elk geval in Nederland, ingeleverde aangiftebiljetten omzetbelasting over genoemde aangiftetijdvakken, valselijk en in strijd met de waarheid geen bedrag aan verschuldigde omzetbelasting of totaal te betalen omzetbelasting opgegeven, terwijl dat feit telkens ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven;
    
      2.[werkmaatschappij A] GmbH op 25 januari 2010 en 2 juli 2010 en 9 oktober 2010 in Nederland, opzettelijk bij de belastingwet voorziene aangiften, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten aangiften voor de omzetbelasting ten name van [werkmaatschappij A] GmbH over de aangiftetijdvakken 4e kwartaal 2009 en 2e kwartaal 2010 en 3e kwartaal 2010 onjuist heeft gedaan, immers heeft [werkmaatschappij A] GmbH toen aldaar telkens opzettelijk op de bij de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst te Venlo en/of Apeldoorn, in elk geval in Nederland, ingeleverde aangiftebiljetten omzetbelasting over genoemde aangiftetijdvakken, valselijk en in strijd met de waarheid geen of een te laag bedrag, in elk geval een onjuist bedrag aan verschuldigde omzetbelasting en/of een te hoog bedrag, in elk geval een onjuist bedrag aan voorbelasting en/of totaal terug te vragen omzetbelasting doen opgeven, terwijl dat feit telkens ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven, aan welke bovenomschreven verboden gedragingen verdachte telkens feitelijke leiding heeft gegeven.
    
    
      Het hof acht niet bewezen hetgeen de verdachte meer of anders ten laste is gelegd dan hierboven bewezen is verklaard, zodat hij daarvan zal worden vrijgesproken.
    
    
    
    
    
      
        Bewijsmiddelen
      
    
    
    
      Indien tegen dit verkorte arrest beroep in cassatie wordt ingesteld, worden de door het hof gebruikte bewijsmiddelen die redengevend zijn voor de bewezenverklaring opgenomen in een aanvulling op het arrest. Deze aanvulling wordt dan aan dit arrest gehecht.
    
    
    
    
      
        Bewijsoverwegingen
      
    
    
  
  
    B.
    De raadsman van de verdachte heeft ter terechtzitting in hoger beroep vrijspraak bepleit. Daaraan heeft hij – op de gronden zoals nader in de pleitnota verwoord – het navolgende ten grondslag gelegd.
    
    
      Ter terechtzitting in hoger beroep heeft de raadsman eveneens naar voren gebracht dat ‘hetgeen [verdachte] in eerste aanleg heeft meegedeeld bij de terechtzitting en blijkt uit het proces-verbaal van de zitting voor de rechtbank alsmede hetgeen is verwoord in de schriftuur en toelichtingen bij de eerdere zitting in hoger beroep, [hij] hier herhaald en ingelast [acht]’. Naar het hof begrijpt heeft de verdediging hiermee willen betogen dat de verweren zoals die zijn gevoerd in eerste aanleg, in hoger beroep worden gehandhaafd. 
      
        
        B.1  Fiscale eenheid tussen verdachte, [holding/beheermaatschappij] B.V. en [werkmaatschappij B] B.V. (feit 1)
        De raadsman heeft ter terechtzitting in eerste aanleg aangevoerd dat de verdachte opgenomen had moeten worden in een fiscale eenheid voor de omzetbelasting met [holding/beheermaatschappij] B.V. en [werkmaatschappij B] B.V., zodat aan de verdachte ten onrechte aangiftebiljetten omzetbelasting zijn uitgereikt. Omdat de fiscale eenheid die aangiften had moeten doen, kan de verdachte de aangiften niet onjuist hebben gedaan. 
      
        
        B.2  Niet voldaan aan het strekkingsvereiste en geen of lager nadeelbedrag (feiten 1 en 2)
      
      Ten overstaan van het hof heeft de raadsman betoogd dat de Staat der Nederlanden uiteindelijk geen financieel nadeel heeft geleden, althans veel minder dan door de FIOD is becijferd. 
      
        Allereerst heeft het Openbaar Ministerie met betrekking tot feit 1 de onderzoeksperiode en vervolgens de tenlastegelegde periode beperkt van 2006 tot en met 2008. Indien de periode van 2006 tot en met 2009 zou zijn geweest, dan was het nadeelbedrag lager uitgevallen, namelijk tot een bedrag van € 45.405,00. Door de periode te beperken wordt de verdachte in zijn belangen geschaad, aldus de raadsman. 
    
    
    
      Voorts is aangevoerd dat de inspecteur niet heeft nageheven over bepaalde aangiftetijdvakken. De inspecteur heeft niets gedaan en heeft pas in 2012 het rapport boekenonderzoek afgerond, zodat de inspecteur er zelf debet aan is dat een bedrag over het aangiftetijdvak 2006 van € 30.120,00 wegens verjaring niet meer kan worden nageheven. Deze component van eigen schuld dient in de visie van de verdediging te worden betrokken in de bepaling van de hoogte van het nadeelbedrag.
    
    
    
      Als gevolg van de onjuist gedane aangiften ten name van verdachte [verdachte] is aanvankelijk te weinig omzetbelasting afgedragen. Die omzetbelasting is echter op een later moment alsnog betaald, doordat verrekening heeft plaatsgevonden met teruggaven van eerdere jaren. Uiteindelijk heeft de Staat der Nederlanden dus geen nadeel geleden.
    
    
    
      De verschillen tussen het door de FIOD becijferde strafrechtelijk nadeel en het (uiteindelijk) fiscaalrechtelijk geleden nadeel zijn op instigatie van de verdediging door het onderzoeksbureau [onderzoeksbureau] onderzocht. Het rapport van dit onderzoek is in hoger beroep door de verdediging ingebracht. Daaruit komt als conclusie – kort gezegd – naar voren dat ter zake van verdachte [verdachte] een omzetbelastingschuld resteert van € 12.561,00 en ter zake van [werkmaatschappij A] GmbH een omzetbelastingschuld van € 52.383,00. Die bedragen zijn aanzienlijk lager dan het door de FIOD becijferde nadeel ad € 72.286,00 (voor [verdachte] ) en € 100.768,00 (voor [werkmaatschappij A] GmbH).
    
    
    
      
        B.3  Bewijsuitsluitingsverweer in het kader van sfeerovergang (feit 2) 
        Uit de gedingstukken is de verdediging duidelijk geworden dat het fiscale onderzoek door de inspecteur is voortgezet nadat er sprake was een redelijk vermoeden van schuld aan een strafbaar feit. Op gezette tijden is toen gesproken met de verdachte en in dat kader zijn hem vragen gesteld. 
      Belastingambtenaar [belastingambtenaar] heeft ten overstaan van de rechter-commissaris verklaard dat ten tijde van het verkrijgen van de administratie van [werkmaatschappij A] GmbH op 24 januari 2011 een strafrechtelijke verdenking ontstond. Ondanks die verdenking gaat de inspecteur verder met zijn onderzoek, waarbij ex artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen stukken worden opgevraagd en wordt gesproken met de verdachte. Op 1 februari 2011 is door [belastingambtenaar] een concept-controlerapport toegezonden aan [accountmanager] , accountmanager van de FIOD.
      Uit het in de fase van het hoger beroep opgemaakt aanvullend proces-verbaal van verhoor van [belastingambtenaar] d.d. 26 januari 2018 komt naar voren dat door [accountmanager] aan [belastingambtenaar] is verzocht om nader onderzoek te doen ‘om precies uit zoeken welke aangiften van [werkmaatschappij A] GmbH onjuist waren en tot welke bedragen’. Volgens [belastingambtenaar] is daarop in de administratie nader onderzoek gedaan naar de verwevenheid tussen de verschillende entiteiten en is op 7 april 2011 met de verdachte gesproken. Het feit dat nader onderzoek is gedaan is voorts af te leiden uit de twee concept-preweegdocumenten van 2 en 9 mei 2011. Op meerdere plaatsen in het eerste concept van 2 mei 2011 wordt namelijk gevraagd om een toelichting, een reden of schuldgradatie. 
      De verdediging concludeert uit het voorgaande dat de inspecteur vanaf 2 februari 2011 met een strafrechtelijk onderzoek bezig was. Door de verdachte tijdens het controlebezoek op 4 mei 2011 niet de cautie te geven terwijl hem inhoudelijke vragen werden gesteld en door informatie op te vragen zonder daarbij te wijzen op de strafrechtelijke verdenking of een gebruiksrestrictie te geven, heeft de verdachte meegewerkt aan zijn eigen veroordeling. Deze schending van artikel 6 van het EVRM moet tot gevolg hebben dat hetgeen uit dat nadere onderzoek is verkregen wordt uitgesloten van het bewijs ter zake van het onder feit 2 ten laste gelegde. De verdediging zoekt daarbij aansluiting bij het bepaalde in artikel 359a van het Wetboek van Strafvordering.
      
        
        B.4  Vestigingsplaats [werkmaatschappij A] GmbH (feit 2)
      
      Ten overstaan van de rechtbank heeft de raadsman ten verwere aangevoerd dat uit brieven van bevoegde autoriteiten uit Duitsland volgt dat [werkmaatschappij A] GmbH aldaar gevestigd was. [werkmaatschappij A] GmbH was om die reden ook niet opgenomen in de fiscale eenheid. Omdat [werkmaatschappij A] GmbH belastingplichtig was in Duitsland, was zij niet binnenlands belastingplichtig en bezat zij daarom niet de kwaliteit om onjuiste aangiften omzetbelasting in te dienen, aan welke verboden gedraging de verdachte feitelijke leiding heeft gegeven.
      
        
        B.5  Opzetverweer (feit 2)
        Met betrekking tot de aangiften over het vierde kwartaal van 2009 en het tweede en derde kwartaal van 2010 van [werkmaatschappij A] GmbH is betoogd dat de verdachte geen opzet had op het onjuist doen van die aangiften. 
    
    
    
      Met betrekking tot de aangifte over het vierde kwartaal van 2009 is aangevoerd dat het voor de verdachte ten tijde van het doen van de aangifte duidelijk was dat [koper vrachtauto] , de afnemer van een DAF vrachtauto, niet zou betalen. De verdachte heeft weliswaar verklaard dat de aangifte onjuist is geweest, maar het was hem niet te doen om minder belasting te betalen. 
    
    
    
      Met betrekking tot de aangifte over het tweede en derde kwartaal van 2010 is de verdachte van mening dat de aangiften feitelijk juist zijn gedaan. De verdediging stelt dat het opzet op het doen van die aangiften daarom niet kan worden bewezen en verwijst daartoe naar de verklaring van de verdachte bij gelegenheid van zijn verhoor door de FIOD. De verdachte heeft toen, voor zover te dezen van belang, verklaard dat met betrekking tot dezelfde Caterpillar rupskraan van [leasebedrijf in rupskranen] B.V. de omzetbelasting weliswaar drie keer als voorbelasting in de aangifte is teruggevraagd, maar dat [belastingambtenaar] van de Belastingdienst het een en ander al heeft gecorrigeerd. Deze aangiften zijn volgens de verdachte gedaan, maar de Belastingdienst heeft de aangiften (het hof begrijpt: het te ontvangen bedrag aan omzetbelasting) niet uitbetaald en in afwachting van de controles aangehouden.  
    
    
  
  
    C.
    Het hof overweegt dienaangaande als volgt.
    
    
      
        C.1  Uitreiken van factuur met omzetbelasting leidt tot verschuldigdheid van omzetbelasting 
        Nog daargelaten dat de verdediging slechts heeft volstaan met een verwijzing naar het ter terechtzitting in eerste aanleg gevoerde verweer inzake de ambtshalve fiscale eenheid, dat verweer niet in hoger beroep uitdrukkelijk (opnieuw) is voorgedragen en het hof daarom – ingevolge het bepaalde in artikel 358, derde lid, van het Wetboek van Strafvordering – niet gehouden is daarop te responderen, treft het verweer om de volgende reden geen doel. 
    
    
    
      Op grond van artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 is degene die op een factuur op enigerlei wijze melding maakt van omzetbelasting welke hij, anders dan op grond van dat artikel, niet verschuldigd is geworden, die belasting verschuldigd op het tijdstip waarop hij die factuur heeft uitgereikt en is hij gehouden deze belasting op de voet van artikel 14 van de Wet op de omzetbelasting 1968 te voldoen. Het uitreiken van facturen waarop omzetbelasting is vermeld, ook al is dat uitreiken verricht binnen een fiscale eenheid, schept derhalve voor een ondernemer reeds de wettelijke verplichting om die omzetbelasting op aangifte te voldoen.
    
    
    
      Het hof stelt vast dat de verdachte op de voet van artikel 6 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is uitgenodigd tot het doen van aangiften omzetbelasting. Gelet op artikel 8 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen was de verdachte, ongeacht of hij al dan niet (zelfstandig) belastingplichtig was, derhalve verplicht deze aangiften in te dienen. Omdat in casu de verdachte door zijn activiteiten ondernemer voor de omzetbelasting was en hij aan [holding/beheermaatschappij] B.V. facturen heeft uitgereikt inzake verhuur- en managementkosten is de verdachte dus door de uitreiking van die facturen de daarop vermelde omzetbelasting verschuldigd geworden. Deze omzetbelasting had hij in de aangiften als verschuldigde omzetbelasting moeten vermelden. De omstandigheid of de verdachte al dan niet van rechtswege is opgenomen in een fiscale eenheid met [holding/beheermaatschappij] B.V. en [werkmaatschappij B] B.V. is, gelet op het vorenoverwogene inzake artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968, in het onderhavige geval irrelevant.
    
    
    
      
        C.2  Beperking in periode niet ongeoorloofd en voldaan aan strekkingsvereiste
        Met betrekking tot het verweer dat de verdachte in zijn belangen zou zijn geschaad omdat het jaar 2009 niet in de onderzoeksperiode en tenlastegelegde periode is betrokken, overweegt het hof als volgt. 
    
    
    
      Het staat het Openbaar Ministerie op grond van het in artikel 167 van het Wetboek van Strafvordering neergelegde opportuniteitsbeginsel vrij om naar aanleiding van een ingesteld opsporingsonderzoek te beslissen dat vervolging plaats moet hebben. Op grond van dit opportuniteitsbeginsel heeft het Openbaar Ministerie bij die beslissing een ruime beoordelings- en beleidsvrijheid, ook voor wat betreft de keuze voor de periode waarbinnen de tenlastegelegde feiten zich hebben voorgedaan en de omvang daarvan. Zoals de advocaat-generaal ter terechtzitting in hoger beroep naar voren heeft gebracht, kunnen capaciteitsoverwegingen van politie en justitie bij die afweging een rol spelen. De door de verdediging ingenomen stelling dat de verdachte door de keuze om bepaalde aangiftetijdvakken ten laste te leggen in zijn belangen wordt geschaad, om welke reden – zo begrijpt het hof – vrijspraak zou moeten volgen, vindt gelet op het voorgaande geen steun in het recht.
    
    
    
      Het hof begrijpt het overige onder B.2 vermelde verweer aldus dat enerzijds wordt bestreden dat aan het strekkingsvereiste is voldaan omdat uiteindelijk geen nadeel is geleden en anderzijds dat het nadeelbedrag lager is dan de FIOD heeft becijferd. Het hof zal hierna ingaan op het eerste element van het verweer. Het tweede element inzake de hoogte van het nadeel zal worden besproken in de strafoverweging, hierna onder ‘Op te leggen straf’.
    
    
    
      Het verweer miskent een rechtens juiste uitleg van het strekkingsvereiste. Naar bestendige jurisprudentie is aan het strekkingsvereiste voldaan indien de gedraging naar haar aard en in het algemeen geschikt is om teweeg te brengen dat onvoldoende belasting wordt geheven. De te geringe heffing dient op grond van algemene ervaringsregels naar redelijke verwachting waarschijnlijk te zijn. Het strekkingsvereiste dient dus naar objectieve maatstaven te worden ingevuld, waarbij geen plaats is voor een subjectief oogmerk van de verdachte tot benadeling van de fiscus. 
    
    
    
      Anders dan de verdediging heeft betoogd, is dus niet van belang of het doen van onjuiste aangiften omzetbelasting uiteindelijk niet heeft geleid tot het betalen van te weinig omzetbelasting, zoals door saldering met niet verleende teruggaven. Voldoende is dat de verboden gedraging naar objectieve maatstaven geëigend is om het heffen van onvoldoende belasting teweeg te brengen. Door te handelen zoals bewezen is verklaard heeft de verdachte geen, dan wel te weinig, verschuldigde omzetbelasting aangegeven. Het is op grond van algemene ervaringsregels waarschijnlijk dat een dergelijke handelwijze, ten tijde van de ten laste gelegde feiten, in zijn algemeenheid ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven. 
    
    
    
    
      
        C.3  Onherstelbaar vormverzuim na sfeerovergang van fiscale controle naar opsporing 
      
      De controlerend belastingambtenaar [belastingambtenaar] heeft ten overstaan van de rechter-commissaris verklaard dat voor hem sprake was van sfeerovergang nadat hij het Duitse gedeelte van de boekhouding van [werkmaatschappij A] GmbH had ontvangen. Op 24 januari 2011 ontving [belastingambtenaar] de balansen over de jaren 2007, 2008 en 2009, de grootboekrekeningen omzetbelasting over de jaren 2007 tot en met 2010, alsmede de jaarafsluitingen over de jaren 2007, 2008 en 2009. Op 31 januari 2011 is aanvullende informatie ontvangen. 
    
    
    
      Bij gelegenheid van zijn aanvullend getuigenverhoor door de FIOD d.d. 26 januari 2018 heeft [belastingambtenaar] gemeld dat hij naar aanleiding van voornoemde verstrekte informatie een BTW-opstelling heeft gemaakt. Toen constateerde hij grote verschillen tussen de financiële administratie en de ingediende aangiften omzetbelasting ten name van [werkmaatschappij A] GmbH. Dat was aanleiding om contact op te nemen met de boete-fraudecoördinator [boete-fraudecoördinator] . Deze verwees [belastingambtenaar] door naar [accountmanager] , de accountmanager van de FIOD. [belastingambtenaar] vroeg [accountmanager] op 2 februari 2011 advies of de zaak al dan niet aangemeld moest worden (het hof begrijpt: voor het tripartite overleg tussen de Belastingdienst, de FIOD en het Openbaar Ministerie). [accountmanager] heeft hem daarop verzocht om precies uit te zoeken welke aangiften van [werkmaatschappij A] GmbH onjuist waren en tot welke bedragen. 
    
    
    
      
        [accountmanager] heeft bij gelegenheid van zijn verhoor door de FIOD op 5 september 2018 verklaard dat hij toen iets tegen [belastingambtenaar] zal hebben gezegd in de trant van dat hij de controle kon voortzetten, maar dat hij, [belastingambtenaar] , geen vragen moest stellen aan [verdachte] betreffende de strafbare feiten. Dat was in soortgelijke zaken zijn advies aan controlerende ambtenaren.
    
    
    
      Vervolgens heeft [belastingambtenaar] nader onderzoek gedaan naar de verwevenheid tussen de eenmanszaak [verdachte] , [werkmaatschappij A] GmbH en [werkmaatschappij B] B.V., hetgeen leidde tot een controle op 7 april 2011 bij [werkmaatschappij B] B.V. en de eenmanszaak [verdachte] . [belastingambtenaar] ontving toen van verdachte [verdachte] inzake [werkmaatschappij B] B.V. de jaarstukken van 2009, een suppletie omzetbelasting over 2009 en uitdraaien van de grootboekrekeningen BTW over 2009 en 2010. Op 11 en 12 april 2011 zijn van [verdachte] per fax grootboekrekeningen van de eenmanszaak ontvangen. 
    
    
    
      Naar aanleiding van de ontvangst van deze stukken met betrekking tot [werkmaatschappij B] B.V. en de eenmanszaak [verdachte] bleek [belastingambtenaar] dat ook ten aanzien van die ondernemingen mogelijk onjuiste aangiften omzetbelasting waren ingediend. Op grond van die bevinding is het eerste concept-preweegdocument d.d. 2 mei 2011 opgemaakt, ter informatie van de boete-fraudecoördinator. Dit eerste concept vermeldt vermoedelijke strafbare feiten, begaan door [werkmaatschappij A] GmbH. 
    
    
    
      Omdat er nog vele vragen waren, had [belastingambtenaar] vóór het indienen van het preweegdocument bij de boete-fraudecoördinator al besloten de controle voort te zetten. Toen had [belastingambtenaar] immers al geconstateerd dat de creditnota van [leasebedrijf in rupskranen] B.V. aan [werkmaatschappij B] B.V. d.d. 16 juli 2010 inzake een Caterpillar rupskraan niet in de grootboekrekeningen van [werkmaatschappij B] B.V. was opgenomen, hetgeen vragen opriep. 
    
    
    
      De reden om de controle uit te breiden naar [werkmaatschappij B] B.V. was gelegen in het feit dat er ter zake van die vennootschap sprake was van een claim van een hoge voorbelasting over het jaar 2009 en omdat [werkmaatschappij B] B.V. verweven was met [werkmaatschappij A] GmbH. 
    
    
    
      De controle is vervolgens voortgezet op 4 mei 2011 toen [belastingambtenaar] een bezoek bracht aan verdachte [verdachte] . Naast zijn eenmanszaak, is toen ook [werkmaatschappij B] B.V. ter sprake gekomen. [belastingambtenaar] heeft toen voorts inzage gehad in de onderliggende bescheiden van de aangiften omzetbelasting van [werkmaatschappij B] B.V. In de grootboekrekeningen van [werkmaatschappij B] B.V. merkte [belastingambtenaar] op dat er een factuur was met daarop een groot bedrag aan omzetbelasting die betrekking had op de helft van de geclaimde voorbelasting over het hele jaar 2009. Tijdens het controlebezoek op 4 mei 2011 heeft [belastingambtenaar] aan verdachte [verdachte] gevraagd hem deze factuur te laten zien. Daarop toonde verdachte aan [belastingambtenaar] een factuur van [leasebedrijf in rupskranen] B.V. aan [werkmaatschappij B] B.V. d.d. 28 december 2009 inzake een Caterpillar rupskraan. [belastingambtenaar] vroeg de verdachte toen – zonder hem de cautie te geven – of dit dezelfde graafmachine was die later aan [werkmaatschappij A] GmbH was gefactureerd. [verdachte] antwoordde toen dat dit dezelfde graafmachine betrof. [belastingambtenaar] heeft daarop geen vragen meer gesteld.
    
    
    
      Het hof stelt op grond van het voorgaande, in het bijzonder de getuigenverklaring van de controlerend belastingambtenaar [belastingambtenaar] ten overstaan van de rechter-commissaris, vast dat uiterlijk kort na 31 januari 2011, toen op basis van de uit Duitsland ontvangen boekhouding van [werkmaatschappij A] GmbH een BTW-opstelling werd gemaakt waarbij grote verschillen werden geconstateerd, de verdenking was gerezen dat [werkmaatschappij A] GmbH zich mogelijk schuldig zou hebben gemaakt aan belastingfraude. De sfeerovergang van fiscale controle naar een redelijk vermoeden van schuld aan een strafbaar feit heeft aldus plaatsgevonden omstreeks 31 januari 2011. 
    
    
    
      Het bestaan van een verdenking dat een bepaalde (rechts)persoon een strafbaar feit heeft begaan, staat niet in de weg staat aan (de voorzetting van) het uitoefenen van de in artikel 47 en artikel 49 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bedoelde controlebevoegdheden tegenover die verdachte, mits daarbij de aan de verdachte als zodanig toekomende waarborgen in acht worden genomen. In het onderhavige geval heeft [belastingambtenaar] verzuimd om aan de verdachte de cautie te geven toen hij tijdens het controlebezoek op 4 mei 2011 een vraag stelde over de factuur van [leasebedrijf in rupskranen] B.V. aan [werkmaatschappij B] B.V. d.d. 28 december 2009 inzake een Caterpillar rupskraan, waarvan het vermoeden bestond dat ter zake van die transactie meermalen (en dus onterecht) op aangifte de voorbelasting zou zijn teruggevraagd. 
    
    
    
      Gezien het vorenoverwogene is het hof van oordeel dat, door de verdachte in strijd met het bepaalde in artikel 29 van het Wetboek van Strafvordering niet de cautie te geven terwijl een redelijk vermoeden was gerezen dat hij zich als feitelijk leidinggever schuldig had gemaakt aan een door [werkmaatschappij A] GmbH begaan strafbaar feit, sprake is van een onherstelbaar vormverzuim in de zin van artikel 359a Wetboek van Strafvordering. De wettelijke verplichting om de cautie te geven is aan te merken als een strafvorderlijk voorschrift dat beoogt het verbod van zelfincriminatie te waarborgen. Door na te laten de cautie te geven is derhalve zowel inbreuk gemaakt op een belangrijk strafvorderlijk voorschrift, als op de door dat voorschrift gewaarborgde belangen van de verdachte, welke inbreuk verwijtbaar is. Daarmee is het recht van de verdachte op een eerlijk proces in de zin van artikel 6 van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden geschonden. 
      Nu het resultaat van het stellen van eerdergenoemde vraag echter niet tot het bewijs zal worden gebezigd en de overige tot het bewijs gebezigde bewijsmiddelen daarvan geen uitsluitend en rechtstreeks gevolg zijn, volstaat het hof met de constatering van het verzuim.
      
      
        
        C.4  [werkmaatschappij A] GmbH was na uitnodiging gehouden aangiften in te dienen
        Ook met betrekking tot het verweer dat [werkmaatschappij A] GmbH niet in Nederland was gevestigd en dus, aldus de verdediging, niet belastingplichtig in Nederland was voor de omzetbelasting geldt, evenals het verweer zoals vermeld onder B.1, dat het verweer in hoger beroep niet uitdrukkelijk (opnieuw) is voorgedragen, zodat het hof niet is gehouden daarop te responderen. 
    
    
    
      Afgezien daarvan faalt het verweer omdat aan [werkmaatschappij A] GmbH op haar verzoek een Nederlands BTW-identificatienummer is toegekend en zij (dientengevolge) op de voet van artikel 6 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen door de rijksbelastingdienst is uitgenodigd tot het doen van aangiften omzetbelasting. Ingevolge artikel 8 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bestond voor [werkmaatschappij A] GmbH de plicht deze aangiften in te dienen, ongeacht of er voor deze vennootschap in Nederland een materiële belastingplicht bestond. Voor de vraag of [werkmaatschappij A] GmbH in Nederland materieel omzetbelasting was verschuldigd is niet alleen bepalend of zij al dan niet in Nederland was gevestigd. Voor het antwoord op de vraag of [werkmaatschappij A] GmbH in Nederland omzetbelasting was verschuldigd is bepalend de aard en de plaats van de prestatie. Ook gelet hierop faalt het verweer.
    
    
    
      
        C.5  Opzet op het doen van onjuiste aangiften omzetbelasting
        Het verweer dat de verdachte geen opzet had op het doen van een onjuiste aangifte omzetbelasting over het vierde kwartaal van 2009 vindt zijn weerlegging in de bewijsmiddelen. De omstandigheid dat bij de verdachte de overtuiging bestond dat [koper vrachtauto] , de afnemer van de DAF vrachtauto, niet zou betalen, maakt dat niet anders.
    
    
    
      Met betrekking tot het verweer dat de verdachte meende feitelijk juist de aangiften over het tweede en derde kwartaal van 2010 te hebben gedaan, om welke reden niet zou kunnen worden bewezen dat de verdachte met opzet heeft gehandeld, overweegt het hof als volgt. 
    
    
    
      Uit de bewijsmiddelen volgt dat de omzetbelasting die is vermeld op de factuur van 21 april 2010 van [leasebedrijf in rupskranen] B.V. is verwerkt in de aangifte omzetbelasting ten name van [werkmaatschappij A] GmbH over het tweede kwartaal van 2010. Voorts volgt uit de bewijsmiddelen dat de factuur van 7 juli 2010 van [leasebedrijf in rupskranen] B.V. is verwerkt in de aangifte omzetbelasting ten name van [werkmaatschappij A] GmbH over het derde kwartaal van 2010. Het hof stelt derhalve vast dat de omzetbelasting ten aanzien van de factuur betreffende de aankoop van een Caterpillar rupskraan bij [werkmaatschappij A] GmbH onterecht tweemaal als voorbelasting is teruggevraagd. Ter zake van de factuur van 21 april 2010 van [leasebedrijf in rupskranen] B.V. die in de administratie van [werkmaatschappij A] GmbH is aangetroffen heeft de verdachte bij de FIOD verklaard dat hij de tenaamstelling van die factuur (namelijk [werkmaatschappij B] B.V.) heeft gewijzigd in [werkmaatschappij A] GmbH door daarover een sticker te plakken. De verdachte heeft deze factuur vervolgens bij de stukken van [werkmaatschappij A] GmbH gedaan.
    
    
    
      Het hof stelt vast dat de verdachte, door het eigenhandig aanpassen van genoemde factuur, wist dat die factuur niet (meer) de werkelijkheid weerspiegelde. De betreffende factuur was immers door [leasebedrijf in rupskranen] B.V. geadresseerd aan [werkmaatschappij B] B.V. en niet aan [werkmaatschappij A] GmbH. Mede op basis van de aangepaste factuur heeft de verdachte evenwel aangifte omzetbelasting over het tweede kwartaal van 2010 ten name van [werkmaatschappij A] GmbH gedaan, waarbij de voorbelasting inzake de aanschaf van de Caterpillar rupskraan is teruggevraagd. Dit handelen van de verdachte impliceert dat hij moet hebben geweten dat de aangifte omzetbelasting over het tweede kwartaal van 2010 onjuist werd gedaan. Het hof stelt op grond van de bewijsmiddelen vast dat hij hierbij met opzet heeft gehandeld. Door vervolgens, wetende dat [werkmaatschappij A] GmbH al in het tweede kwartaal van 2010 omzetbelasting had teruggevraagd ter zake van de Caterpillar rupskraan-transactie, in het opvolgende derde kwartaal van 2010 nogmaals ter zake van die transactie welbewust de voorbelasting terug te vragen, wist de verdachte, althans had hij behoren te weten, dat dit niet juist was. Door dat desondanks wel te doen, heeft de verdachte ook met betrekking tot het indienen van de aangifte over het derde kwartaal van 2010 opzettelijk gehandeld. Dat de inspecteur in afwachting van de boekencontrole nog niet was overgegaan tot uitbetaling van de teruggevraagde voorbelasting doet in dit verband niet ter zake. Aldus faalt het dienaangaande gevoerde verweer.
    
    
  
  
    D.
    Het hof verwerpt mitsdien de tot vrijspraak strekkende verweren van de verdediging in al hun onderdelen. 
    
    
      Resumerend acht het hof, op grond van het vorenoverwogene en de gebezigde bewijsmiddelen – in onderling verband en samenhang bezien en slechts gebruikt tot bewijs van dat bewezenverklaarde feit, of die bewezenverklaarde feiten, waarop het blijkens zijn inhoud betrekking heeft – wettig en overtuigend bewezen dat de verdachte het onder feit 1 en feit 2 ten laste gelegde heeft begaan. 
    
    
    
      Al hetgeen overigens door de verdediging naar voren is gebracht, leidt het hof niet tot een andersluidend oordeel.
    
    
    
    
      
        Strafbaarheid van het bewezen verklaarde
      
    
    
    
      Het bewezen verklaarde van het onder feit 1 ten laste gelegde wordt als volgt gekwalificeerd:
    
    
    
      
        opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist en onvolledig doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd.
      
    
    
    
      Het bewezen verklaarde van het onder feit 2 ten laste gelegde wordt als volgt gekwalificeerd:
    
    
    
      
        opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, meermalen gepleegd.
      
    
    
    
      Er zijn geen feiten of omstandigheden aannemelijk geworden die de strafbaarheid van het bewezen verklaarde uitsluiten. De feiten zijn strafbaar.
    
    
    
    
    
      
        Strafbaarheid van de verdachte
      
    
    
    
      Er zijn geen feiten of omstandigheden aannemelijk geworden die de strafbaarheid van verdachte uitsluiten. De verdachte is daarom strafbaar voor het hiervoor bewezen verklaarde.
    
    
    
    
      
        Op te leggen straf
      
    
    
    
      Het hof heeft bij de strafoplegging gelet op de aard en de ernst van hetgeen bewezen is verklaard, op de omstandigheden waaronder het bewezen verklaarde is begaan en op de persoon van de verdachte, zoals een en ander uit het onderzoek ter terechtzitting naar voren is gekomen. Daarnaast is gelet op de verhouding tot andere strafbare feiten, zoals onder meer tot uitdrukking komende in het hierop gestelde wettelijk strafmaximum en in de straffen die voor soortgelijke feiten worden opgelegd.
    
    
    
      Ten laste van de verdachte is bewezen verklaard dat hij zich schuldig heeft gemaakt aan belastingfraude. Hoewel de verdachte omzetbelasting voor verhuur- en managementkosten aan een van zijn vennootschappen in rekening heeft gebracht, heeft hij verzuimd om deze te voldoen. Over de jaren 2006, 2007 en 2008 zijn immers nihilaangiften gedaan. Voorts heeft de verdachte feitelijk leiding gegeven aan het door [werkmaatschappij A] GmbH opzettelijk onjuist doen van aangiften omzetbelasting over het vierde kwartaal van 2009 en het tweede en derde kwartaal van 2010. Met betrekking tot die kwartalen is de omzetbelasting betreffende (de creditering ter zake van de) managementkosten en de aankoop van materieel en betreffende de verkoop van materieel niet als verschuldigde omzetbelasting in de aangifte verwerkt. Op deze wijze hebben de Staat der Nederlanden en de Europese Unie een belastingnadeel van € 147.450,00 geleden.
    
    
    
      De verdediging heeft zich in dit verband, onder verwijzing naar het rapport inzake de verschillen tussen de strafrechtelijke en fiscaalrechtelijke nadeelbedragen, op het standpunt gesteld dat uit moet worden gegaan van een lager nadeelbedrag dan door de FIOD is becijferd. De inspecteur heeft immers achteraf in het voordeel van de verdachte en [werkmaatschappij A] GmbH correcties aangebracht in de betreffende aangiften. 
    
    
    
      Het hof stelt dienaangaande voorop dat het fiscaalrechtelijk nadeel niet per definitie hetzelfde hoeft te zijn als het strafrechtelijk nadeel. Laatstgenoemd nadeelbedrag staat namelijk slechts in verband met de strafbare verwijten die de verdachte zijn gemaakt. Die verwijten kunnen uit opportuniteitsoverwegingen door het Openbaar Ministerie in tijd en omvang beperkt zijn tenlastegelegd. De feiten en omstandigheden die aan de fiscaalrechtelijke procedure ten grondslag liggen kunnen daarvan afwijken, omdat deze betrekking hebben op een andere periode en/of andere transacties. 
    
    
    
      De FIOD heeft per tenlastegelegd aangiftetijdvak becijferd welk nadeel door de Staat der Nederlanden is geleden als gevolg van het ten onrechte niet afdragen van verschuldigde omzetbelasting (vide dossierpagina 307). Daarbij heeft de FIOD zich gebaseerd op de aan die aangiften ten grondslag liggende facturen inzake management- en verhuurkosten, de aankoop van een Volvo Intercooler en Caterpillar rupskraan, alsmede de verkoop van een DAF vrachtauto, van welke transacties telkens de omzetbelasting niet is aangegeven of ten onrechte in aftrek is genomen. Het hof maakt deze berekeningsmethodiek voor het strafrechtelijk nadeel tot de zijne en becijfert het nadeel, ontstaan als gevolg van de bewezenverklaarde handelingen van de verdachte, op € 147.450,00. 
      De in dit verband nog door de raadsman naar voren gebrachte omstandigheid dat een bedrag van € 30.120,00 over het aangiftetijdvak 2006 wegens verjaring niet meer kan worden nageheven, alsmede het feit dat met betrekking tot de aangiften van verdachte [verdachte] achteraf verrekeningen hebben plaatsgevonden met teruggaven van eerdere jaren of met niet verleende teruggaven, vormen voor het hof geen aanleiding om tot een lager strafrechtelijk nadeelbedrag te komen.
    
    
    
      Het hof rekent het de verdachte zwaar aan dat hij heeft gehandeld zoals bewezen is verklaard. Bij belastingheffing zijn immers in het algemeen gewichtige gemeenschapsbelangen betrokken. Met belastingheffing wordt beoogd de Staat der Nederlanden en de Europese Unie geldmiddelen te verschaffen die voor hun instandhouding en taakvervulling noodzakelijk zijn. De verdachte heeft door zijn handelwijze deze gemeenschapsbelangen geschonden. Hij heeft, ook naar eigen zeggen, de fiscus als geldschieter gebruikt. Dergelijk strafbaar gedrag leidt er uiteindelijk toe dat bonafide belastingplichtigen meer belasting moeten betalen. Voorts is het voor een goede werking van het systeem voor de heffing van omzetbelasting essentieel dat uitgegaan kan worden van de betrouwbaarheid, juistheid en volledigheid van de aangiften. Het systeem van de omzetbelasting is immers mede gebaseerd op het vertrouwen dat de ondernemer een juiste aangifte doet en dat de Belastingdienst op basis daarvan de verschuldigde omzetbelasting of teruggave daarvan vaststelt. De verdachte heeft hiervan grof misbruik gemaakt. Door aangiften te doen die niet stroken met de werkelijkheid, wordt het systeem van de heffing van omzetbelasting ondergraven. 
    
    
    
      Het hof heeft acht geslagen op de inhoud van het uittreksel uit de Justitiële Documentatie d.d. 10 oktober 2018, betrekking hebbende op het justitieel verleden van de verdachte, waaruit blijkt dat hij niet eerder onherroepelijk voor strafbare feiten is veroordeeld. 
    
    
    
      Voorts heeft het hof gelet op de overige persoonlijke omstandigheden van de verdachte, voor zover daarvan ter terechtzitting is gebleken. Ten overstaan van het hof heeft de verdachte naar voren gebracht dat hij met zijn echtgenote twee volwassen kinderen heeft, een uitkering op grond van de Algemene ouderdomswet geniet en hij zijn kinderen enkele uren per week tegen vergoeding bijstaat in hun ondernemingen. De faillissementen van de vennootschappen van de verdachte en de verdachte pro se zijn beëindigd nadat de rechtbank de homologatie van het crediteurenakkoord heeft uitgesproken. De schuldeisers, waaronder begrepen de Belastingdienst, hebben een bepaald percentage van hun vordering tegen finale kwijting voldaan gekregen. Om het crediteurenakkoord te kunnen bekostigen is de verdachte een schuld bij zijn kinderen aangegaan.
    
    
    
      Het hof overweegt met betrekking tot het procesverloop in deze zaak het volgende. Het hof stelt vast dat de verdachte op 19 juli 2012 door de FIOD als verdachte is gehoord. Nadat hij  was gedagvaard voor de rechtbank en de zaak in eerste aanleg was behandeld, heeft de rechtbank op 29 april 2015 vonnis gewezen. Vervolgens is namens de verdachte op 12 mei 2015 hoger beroep ingesteld. Het hof doet bij arrest van heden – 12 februari 2019 – einduitspraak. Het tijdsverloop tussen het aanvangsmoment van de ‘criminal charge’ als bedoeld in artikel 6 van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden en het wijzen van vonnis door de rechtbank bedraagt derhalve 2 jaren en ruim 9 maanden. Het tijdsverloop tussen het instellen van hoger beroep en het wijzen van eindarrest bedraagt op basis van het voormelde 3 jaren en 9 maanden. Voorts behelst de totale procesduur in eerste aanleg en hoger beroep meer dan 4 jaren. 
    
    
    
      Bij de beoordeling of de redelijke termijn is overschreden kunnen bijzondere omstandigheden een rol spelen, zoals de ingewikkeldheid van een zaak, de invloed van de verdachte en/of zijn raadsman op het procesverloop en de wijze waarop de zaak door de bevoegde autoriteiten is behandeld. Hoewel de onderhavige zaak complex van aard is en de verdediging diverse (door het hof gehonoreerde) onderzoekswensen heeft ingediend, is het hof van oordeel dat die redenen niet het gehele tijdsverloop verklaren. Zoals de advocaat-generaal tijdens de regiezitting van 11 september 2018 naar voren heeft gebracht, heeft het aanvullend onderzoek met name langer geduurd in verband met vakanties, langdurige ziekte van medewerkers van de FIOD/Belastingdienst en het feit dat enkele van de in het dossier betrokken belastingambtenaren inmiddels met pensioen zijn. 
    
    
    
      Op grond van het voorgaande stelt het hof vast dat telkens einduitspraak is gedaan na het verstrijken van twee jaren. Daarmee is de redelijke termijn in eerste aanleg met ruim 9 maanden alsmede in hoger beroep met 1 jaar en 9 maanden overschreden. Het hof zal deze overschrijdingen ten gunste van de verdachte verdisconteren in de straftoemeting.
    
    
    
      Het hof pleegt in gevallen zoals het onderhavige, in het bijzonder gelet op de ernst van het bewezen verklaarde en in verband met een juiste normhandhaving, doorgaans een straf op te leggen die onvoorwaardelijke vrijheidsbeneming met zich brengt. In hetgeen door de verdediging is bepleit, namelijk schuldigverklaring zonder oplegging van straf, komt de ernst van het bewezen verklaarde in het geheel niet tot uitdrukking, zodat daarmee naar ’s hofs oordeel niet kan worden volstaan. 
      Het hof acht in beginsel oplegging van een onvoorwaardelijke gevangenisstraf voor de duur van 9 maanden passend en geboden. Daarbij heeft het hof tevens de binnen de zittende magistratuur ontwikkelde oriëntatiepunten, dienende als indicatie voor een gebruikelijk rechterlijk straftoemetingsbeleid ten aanzien van fraude, in aanmerking genomen. Ook is gelet op de straffen die in soortgelijke gevallen door het hof worden opgelegd.
    
    
    
      Al het voorgaande leidt er evenwel toe dat de weegschaal waarmee de op te leggen straf wordt bepaald in dit geval niet doorslaat naar de strafmodaliteit van een onvoorwaardelijke gevangenisstraf, maar naar die van een voorwaardelijke gevangenisstraf en een taakstraf. De persoonlijke omstandigheden van de verdachte, het feit dat de redelijke termijn met 2 jaren en 6 maanden is overschreden, alsmede de omstandigheid dat het handelen van de verdachte enkel was ingegeven om zijn ondernemingen en daarmee de werkgelegenheid van zijn personeel te redden, zijn daarbij van doorslaggevend belang. 
    
    
    
      Alles afwegende acht het hof oplegging van een gevangenisstraf voor de duur van 6 maanden, geheel voorwaardelijk met een proeftijd van 2 jaren, alsmede een taakstraf voor de duur van 180 uren subsidiair 90 dagen hechtenis, passend en geboden.
    
    
    
      Met oplegging van genoemde voorwaardelijke gevangenisstraf wordt enerzijds de ernst van het bewezen verklaarde tot uitdrukking gebracht en wordt anderzijds de strafoplegging dienstbaar gemaakt aan het voorkomen van nieuwe strafbare feiten.
    
    
    
    
    
      
        Toepasselijke wettelijke voorschriften
      
    
    
    
      De beslissing is gegrond op de artikelen 9, 14a, 14b, 14c, 22c, 22d en 57 van het Wetboek van Strafrecht, alsmede artikel 69 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, zoals deze luidden ten tijde van het bewezen verklaarde.
    
    
    
  
  
    BESLISSING
    
    
      Het hof:
    
    
    
      vernietigt het vonnis waarvan beroep en doet opnieuw recht:
    
    
    
      verklaart zoals hiervoor overwogen bewezen dat de verdachte het onder feit 1 en feit 2 ten laste gelegde heeft begaan;
    
    
    
      verklaart niet bewezen hetgeen de verdachte meer of anders ten laste is gelegd dan hierboven bewezen is verklaard en spreekt hem daarvan vrij;
    
    
    
      verklaart het bewezen verklaarde strafbaar, kwalificeert dit als hiervoor vermeld en verklaart de verdachte strafbaar;
    
    
    
      veroordeelt de verdachte tot een gevangenisstraf voor de duur van 6 (zes) maanden;
    
    
    
      bepaalt dat de gevangenisstraf niet ten uitvoer zal worden gelegd, tenzij de rechter later anders mocht gelasten omdat de verdachte zich voor het einde van een proeftijd van 2 (twee) jaren aan een strafbaar feit schuldig heeft gemaakt;
    
    
    
      veroordeelt de verdachte tot een taakstraf voor de duur van 180 (honderdtachtig) uren, indien niet naar behoren verricht te vervangen door 90 (negentig) dagen hechtenis.
    
    
    
    
      Aldus gewezen door:
      mr. drs. P. Fortuin, voorzitter,
      mr. J. Platschorre en mr. P.J. Hödl, raadsheren,
      in tegenwoordigheid van mr. J.N. van Veen, griffier,
      en op 12 februari 2019 ter openbare terechtzitting uitgesproken.
    
    
    
  
  
     Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 18 mei 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:2196.
  
  
     Vgl. HR 27 maart 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA2004.