ECLI:NL:RBNHO:2019:11255, Rechtbank Noord-Holland, 15-07-2019, AWB - 17 _ 4620
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2019-07-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is de hoogte van het boekverlies dat eiser in aanmerking mag nemen bij de bepaling van het resultaat uit terbeschikkingstelling van een onroerende zaak in het kader van de aanslag IB/PVV. Zowel verweerder als eiser maken de waarde niet aannemelijk. De rechtbank stelt zelf in goede justitie de waarde van de onroerende zaak - en het daaruit voortvloeiende verlies - vast.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: HAA 17/4620
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 15 juli 2019 in de zaak tussen
    
    drs. [X] , wonende te [Z] , eiser,
    (gemachtigde: mr. R.P. Verhoeven),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2013 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 95.674 negatief. Daarbij heeft verweerder bij beschikking het verlies uit werk en woning vastgesteld op € 95.674.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 100.890 negatief en het verlies uit werk en woning vastgesteld op € 100.890.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiser heeft voor de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 juni 2019 te Haarlem. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. C.A. Roep, mr. drs. B.J.E. Lodder en [A] (taxateur). 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser heeft op 14 november 2008 de appartementsrechten gelegen aan de [b1] en [b2] te Amsterdam (hierna ook: het object) gekocht voor € 500.000. In de daarvan opgemaakte leveringsakte is een passage uit een eerdere splitsingsakte opgenomen. In die passage is vermeld dat de oppervlaktematen van de appartementsrechten respectievelijk 79 m2 en 78 m2 zijn.
    
    2. Eiser heeft het object tot 13 november 2013 verhuurd aan [C] Ltd, een 100%-dochtervennootschap [D] Ltd. Eiser is enig-aandeelhouder [D] Ltd.
    
    3. De activiteiten van [C] Ltd bestonden uit de exploitatie van een kinderdagverblijf. Het kinderdagverblijf was tot 13 november 2013 gevestigd in het object. Het object is onderdeel van een groter complex met twee bovenwoningen. Het object bestond uit twee units, met elk een eigen entree. Elke unit had een verblijfsruimte, een pantry, een kinderslaapkamer en een sanitaire groep. De units waren middels een tussendeur met elkaar verbonden. De units gaven toegang tot een kleine buitenplaats.
    
    4. In de akte van 7 december 2006 betreffende de samenvoeging van erfpachtrechten, bestemmingswijziging en splitsing in appartementsrechten is onder meer vastgelegd dat iedere eigenaar en gebruiker verplicht is het privégedeelte te gebruiken overeenkomstig de bestemming en dat de bestemming van het object bedrijfs-/winkelruimte is.
    
    5. Eiser heeft [F] van [G] B.V. opdracht gegeven de marktwaarde van het object te bepalen. De opname en de inspectie hebben plaatsgevonden op 1 november 2013. Het taxatierapport is op dezelfde dag opgemaakt. Het rapport vermeldt een marktwaarde per 8 november 2013 van € 230.000. In dit rapport is zowel de bruto-vloeroppervlakte (BVO) als de verhuurbare vloeroppervlakte (VVO) gesteld op 143 m2.
    
    6. Verweerder heeft [A] , taxateur bij de Belastingdienst, opdracht gegeven de waarde in het economisch verkeer te bepalen. De opname heeft inpandig plaatsgevonden op 10 februari 2016. Het taxatierapport dat is opgemaakt op 18 mei 2016, vermeldt een waarde per 13 november 2013 van € 340.000. De BVO van het object is daarin gesteld op (circa) 157 m2.
    
    7. Op verzoek van eiser heeft [F] een herberekening/update gemaakt van zijn eerdere rapport (vermeld onder 5). Deze is vastgelegd in het rapport van 13 januari 2017. Daarin is de marktwaarde per 8 november 2013 gesteld op € 220.000. In dit rapport is de taxateur wederom uitgegaan van een BVO en een VVO van 143 m2.
    
    8. Bij e-mailbericht van 7 juli 2017 heeft [H] , medewerker van de Belastingdienst, onder meer het volgende aan eiser meegedeeld:
    
    
      “Hierbij stuur ik u de uitgebreide toelichting op de taxatie van mijn collega, de heer Kok.
    
    
    
      (…)
    
    
    
      Rekening houdend met waardemutaties tussen de diverse peildata ben ik van mening dat in de bedrijfsbestemming € 2.000,= per m2 een correcter beeld geeft van de WEV per de peildatum ofwel € 310.000,=.
    
    
    
      In mijn rapport heb ik aangegeven dat een waardering in een woonbestemming (vóór verbouwing) een vergelijkbare WEV oplevert maar dat deze, als gevolg van de onduidelijke erfpachtsituatie (lees: te herziene canon) buiten beschouwing is gelaten. Nu, drie jaar later, blijkt er in de openbare registers geen mutatie (verhoging) te zijn doorgevoerd waaruit ik opmaak dat de gemeente geen aanleiding ziet de canon te herzien. In de woonbestemming is het volgende van belang:
      (…)
    
    
    
      Voor de waardering zijn er twee residuele benaderingen mogelijk:
       op basis van leegwaarde
       135 m2 * € 3.300,= ofwel € 445.000,=
       De verbouwingskosten bedragen € 110.000,=
       De residuele WEV bedraagt dan € 335.000,=
       op basis van een verhuurde staat
       huurwaarde € 29.000,= per jaar
       BAR 6%
       maximale investering in verhuurde staat € 484.000,=
       af: verbouwingskosten € 110.000,=
       de investering bedraagt dan maximaal € 374.000,=
       af: kosten koper 3%
       de residuele WEV bedraagt dan, afgerond € 360.000,=
    
    
    
      	Ik ben van mening dat de WEV in de woonbestemming € 335.000,= bedraagt.
    
    
    
      (…)
    
    
    
      
        Resumerend:
      
      Op basis van een nadere beschouwing ben ik van mening dat de WEV in uitsluitend bedrijfsbestemming nader kan worden bepaald op € 310.000,=. Met inachtneming van een woonbestemming van € 335.000,=.
      Ik adviseer u voor de fiscale afhandeling een WEV te hanteren van € 320.000,=.
      Het herziene rapport van [G] is geen graadmeter nu er in de waardering geen rekening is gehouden met de publiekrechtelijke woonbestemming op de peildatum. Daarnaast is het weinig voorstelbaar dat de WEV tussen ultimo 2008 en ul[t]imo 2013 voor dit soort onroerende zaken gedaald is met 56%.”
    
    
    9. Op 3 april 2012 heeft Stadsdeel Oost van de gemeente Amsterdam het bestemmingsplan Don Bosco en Park Frankendael vastgesteld. Daarbij is aan het object de publiekrechtelijke bestemming “Gemengd-1” gegeven. Volgens de erfpachtvoorwaarden van de gemeente Amsterdam was de (privaatrechtelijke) bestemming bedrijfsruimte.
    
    10. Bij besluit van 14 september 2010 heeft het college van B&W het erfpachtbeleid inzake bestemmingswijziging vastgesteld. Daarin is onder meer het volgende bepaald:
    
    
      	“3.	Toestemming tot bestemmingswijziging wordt slechts verleend indien de benodigde publiekrechtelijke toestemming is verkregen en er naar het oordeel van Burgemeester en Wethouders geen gemeentelijk belang is dat zich tegen de bestemmingswijziging verzet.
      	4.	Aan de bestemmingswijziging gaat een schriftelijke aanbieding vooraf.
      	5.	In de aanbieding wordt in ieder geval vermeld:
      		(…)
      		f. het bedrag van de eventuele verhoging van de jaarlijkse canon voor de bestemmingswijziging en de ingangsdatum;
      		(…)
      	7.	De onder punt 5, sub f, genoemde verhoging van de jaarlijkse canon vindt plaats in het geval dat de waarde van het perceel door de bestemmingswijziging toeneemt.”
    
    
    11. Op 17 juli 2014 heeft eiser een omgevingsvergunning aangevraagd voor het omzetten van bedrijfsruimte naar woonruimte. In de aanvraag is vermeld dat in januari het stappenplan is besproken met de heer [I] van Stadsdeel Oost.
    
    12. Op 15 augustus 2014 heeft Stadsdeel Oost aan eiser een omgevingsvergunning verleend “voor het veranderen van twee bedrijfsruimtes naar twee zelfstandige woningen”.
    
    13. In het najaar van 2014 is het object, na te zijn verbouwd voor circa € 110.000, verhuurd en in gebruik genomen als woonruimte. De huurprijs bedraagt € 3.300 per maand.
    
    14. Eiser heeft op 7 november 2014 aangifte ib/pvv voor het jaar 2013 gedaan. In die aangifte heeft eiser onder meer resultaat uit terbeschikkingstelling (hierna: TBS) opgenomen naar een bedrag van € 249.605 negatief. Daarin is begrepen een bedrag van € 285.763 negatief in verband met het boekverlies op het object.
    
    15. Naar aanleiding van een vragenbrief van verweerder heeft eiser bij brief van 25 augustus 2015 een herberekening gemaakt, in die zin dat hij komt tot een boekverlies van € 285.234 (boekwaarde per 1 januari 2013 van € 484.761 minus de waarde in het economisch verkeer per 13 november 2013 van € 190.083).
    
    16. Bij de vaststelling van de aanslag (dagtekening 10 augustus 2016) is verweerder uitgegaan van een boekverlies van € 135.845 (boekwaarde per 13 november 2013 van € 475.845 minus de waarde in het economisch verkeer op die datum van € 340.000).
    
    17. Bij uitspraak op bezwaar is verweerder uitgegaan van een waarde in het economisch verkeer van € 320.000, resulterende in een boekverlies van € 155.845.
    
    18. Bij WOZ-beschikking van 30 september 2016 is de waarde van het appartementsrecht [b2] voor het tijdvak 2014 (per peildatum 1 januari 2013) vastgesteld op € 210.000. In het daarop betrekking hebbende taxatieverslag is vermeld dat het gaat om een kantoor van 134 m2. In het verslag is vermeld dat de huurwaardekapitalisatiemethode is gebruikt, waarbij de kapitalisatiefactor is gesteld op 9,5 en de huurwaarde op € 165 per m2.
    
  
  
    Geschil 19. In geschil is of het resultaat uit TBS, en daarmee ook het verlies uit werk en woning, op het juiste bedrag is vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil de waarde in het economisch verkeer van het object per 13 november 2013.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    20. De waarde in het economisch verkeer van het object is gelijk aan de prijs die op de datum van beëindiging van de TBS bij aanbieding van het object ten verkoop op de meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meest biedende gegadigde daarvoor zou zijn besteed (vgl. HR 17 oktober 1990, nr. 26 762, ECLI:NL:HR:1990:ZC4423, BNB 1990/336).
    
    21. Beide partijen hebben ter onderbouwing van de door hen verdedigde waarde onder meer taxatierapporten overgelegd. Voorts hebben zij gemotiveerd aangegeven dat en op welke punten de taxatie van de wederpartij onjuistheden/onvolledigheden bevat. Gelet hierop zal de rechtbank hierna een beoordeling geven van de door partijen gegeven onderbouwing, te beginnen met die van eiser.
    
    22. In het door eiser ingebrachte rapport van 13 januari 2017 is vermeld dat gewaardeerd is op basis van de netto-aanvangsrendementsmethode (NAR-methode), de discounted-cashflowmethode (DCF-methode) en de vergelijkingsmethode. In het rapport is met betrekking tot het percentage van de NAR van 8% opgemerkt dat dit percentage correspondeert met een percentage van de BAR (bruto-aanvangsrendement) van 9,5% en dat 9,5% een mediane waarde is op basis van marktanalyserapporten van DTZ (jaar 2013). Bij het rapport zijn van DTZ Zadelhoff twee zogenoemde ‘factsheets’ van januari 2014 betreffende de kantorenmarkt bijgevoegd. Op een van deze factsheets is een staatje opgenomen van bruto-aanvangsrendementen. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de gegevens van dit staatje te algemeen van aard om op basis daarvan, zonder verdere onderbouwing, te oordelen dat eiser een NAR van 8% aannemelijk heeft gemaakt. Voor wat betreft de onderbouwing aan de hand van de DCF-methode heeft te gelden dat in het rapport meerdere variabelen zijn gehanteerd ten aanzien waarvan een concrete onderbouwing ontbreekt. Anders dan in het rapport is vermeld, bevat het geen onderbouwing of berekening aan de hand van de vergelijkingsmethode. De rechtbank is dan ook van oordeel dat eiser de door hem voorgestane waarde niet aannemelijk heeft gemaakt.
    
    23. Verweerder heeft ter onderbouwing van de door hem bepleite waarde een taxatierapport overgelegd. Daarin heeft de taxateur de vergelijkingsmethode gehanteerd. In het rapport is een referentieverkoop vermeld, te weten die van [j] van medio 2009. Met eiser is de rechtbank van oordeel dat deze verkoop onvoldoende bruikbaar is, nu deze ruim vier jaar voor de hier relevante peildatum heeft plaatsgevonden. In het rapport is ook nog melding gemaakt van het feit dat het object [j] medio 2015 te koop werd aangeboden voor € 825.000. Anders dan verweerder meent, komt aan een vraagprijs in het kader van een waardering geen betekenis toe. De verkoop medio 2016 van ditzelfde object (na modernisatie) voor € 785.000, biedt ook onvoldoende houvast, gelet op het feit dat de verkoop geruime tijd na de hier relevante peildatum heeft plaatsgevonden. Dit heeft voorts ook te gelden voor de verkoop van de appartementsrechten [k] medio 2016 als onderdeel van een praktijkoverdracht. Bovendien moet, zoals verweerder in het e-mailbericht van 7 juli 2017 heeft vermeld, voorzichtig met deze gegevens worden omgegaan in verband met de verrekening van goodwill en de bepalingen in de akte. Dat verweerder hierover ter zitting nog heeft verklaard deze verkoop relevant te vinden en dat hij als aanvullende onderbouwing dient, maakt het voorgaande niet anders. In dit verband merkt de rechtbank nog op dat de rechtbank in het geheel niet beschikt over de akte van deze overdracht/verkoop.
    
    24. Verweerder heeft voorts een onderbouwing gegeven aan de hand van waardering in woonbestemming. Met eiser is de rechtbank echter van oordeel dat verweerder hierbij ten onrechte geen acht heeft geslagen op het feit dat op de peildatum (nog) geen sprake was van woonbestemming en evenmin vaststond dat die zonder meer kon worden gerealiseerd. De omstandigheid dat de gemeente Amsterdam eiser later ter wille is geweest in het kader van de bestemmingswijziging en ook de vereniging van eigenaren (VVE) toen de wens van eiser, die voor 50% deelnam in de VVE, heeft ingewilligd, is onvoldoende voor een andersluidend oordeel.
    
    25. Uit het voorgaande volgt dat verweerder de door hem voorgestane waarde niet aannemelijk heeft gemaakt. Nu hiervoor reeds is geoordeeld dat eiser de door hem verdedigde waarde niet aannemelijk heeft gemaakt, ziet de rechtbank aanleiding om – met inachtneming van de door partijen overgelegde taxatierapporten alsmede de daarop betrekking hebbende gebreken als vermeld onder 22, 23 en 24 – de waarde van het object in goede justitie vast te stellen op € 270.000.
    
    26. Gelet op de thans door de rechtbank vastgestelde waarde per 13 november 2013 (€ 270.000) en de door verweerder bij de uitspraak op bezwaar in aanmerking genomen waarde (€ 320.000), is het boekverlies € 50.000 groter dan waarvan bij uitspraak op bezwaar is uitgegaan. Rekening houdend met de hierover in aanmerking te nemen terbeschikkingstellingsvrijstelling van 12% (artikel 3.99b van de Wet IB 2001), resulterend in een bedrag van € 6.000, leidt dit ertoe dat het verlies uit werk en woning (na uitspraak op bezwaar bedroeg dit € 100.890) gesteld dient te worden op € 144.890.
    
    27. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    28. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.024 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 1).
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - vermindert de aanslag ib/pvv tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 144.890 negatief;
    - stelt het verlies uit werk en woning vast op € 144.890;
    - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.024;
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden.
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. S.K.A. Efstratiades, voorzitter, en mr. A.A. Fase en mr. M.M. de Reus, leden, in aanwezigheid van mr. B. Schaafsma, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 15 juli 2019.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.