ECLI:NL:GHAMS:2018:430, Gerechtshof Amsterdam, 01-02-2018, 17/00193
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2018-02-01 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Douanerechten. Indeling melkproduct voor kinderen. De inspecteur heeft het product terecht ingedeeld in GS-post 2202, onderverdeling 2202 90 91 90. hoger beroep ongegrond.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 17/00193
    
    
      1 februari 2018
    
    
    
      
        uitspraak van de meervoudige douanekamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X BV] (voorheen [XX BV] ) te [Z] , belanghebbende,
      (gemachtigde: mr. ing. B.J.B. Boersma)
    
    
    
      tegen de uitspraak van 13 maart 2017 in de zaak met kenmerk HAA 15/1274 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende 
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst/Douane, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      
        Belanghebbende heeft een bindende tariefinlichting (hierna: BTI) aangevraagd voor het
        product ‘ [C] ’ (hierna: het product). 
      
      
    
    
      1.2.
      
        De inspecteur heeft op dit verzoek een BTI afgegeven waarbij het product is ingedeeld
        onder onderverdeling 2202 90 91 90 van de GN (beschikking met kenmerk: NL RTD-2014-0528).
      
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de BTI. Bij uitspraak op bezwaar van 6
        maart 2015 heeft de inspecteur het bezwaar afgewezen en de BTI gehandhaafd.
      
      
    
    
      1.4.
      
        Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank. Bij uitspraak
        van 13 maart 2017 heeft de rechtbank het ingestelde beroep ongegrond verklaard.
      
      
    
    
      1.5.
      
        Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof
        ingekomen op 3 april 2017, aangevuld bij brief van 24 mei 2017. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      1.6.
      Bij brief van 16 november 2017 heeft belanghebbende een nader stuk ingediend.
      
    
    
      1.7.
      
        Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 november 2017. Van het
        verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiseres’, de inspecteur als ‘verweerder’.
      
      
        “1. Namens [XX BV] is op 29 januari 2014 een aanvraag ingediend voor een bti voor het product met de naam ‘ [C] ’ (hierna: het product). In de aanvraag is in vak 8 ‘Omschrijving van de goederen’ het product als volgt omschreven:
        “Een vloeibaar product zijnde kindervoeding, in een verpakking van 1000 cl verkregen door het mengen van onder meer de volgende bestanddelen:
      
      - Gedemineraliseerd water
      - Magere melk
      - Lactose
      - Vet
      - Weipoeder”
      
      
        In vak 7 ‘Beoogde indeling’ is vermeld dat wordt verzocht om indeling van het product onder GS-code 0401 20.
      
      
      2. Tot de stukken van het geding behoort een uitslag van het monsteronderzoek van het Douane Laboratorium van 27 maart 2014, kenmerk A944.4.0099. In de uitslag is - voor zover van belang - het volgende vermeld:
      
        “Onderzocht product: [C]
        (…)
        
          Bij onderzoek bevonden:
        
        Uiterlijk: kartonnen langwerpig pak met creme kleurige vloeistof a 1000 ml.
        Ingrediënten volgens de verpakking: [C] kinder-milch, hoogwaardig opvolgmelk.
        Ingr: water, magere melk, pl. olie, lactose uit melk, deminiraliseerde weipoeder, maltodextrine, vitamines en mineralen.
        Analyse (...) Bevinding (gewichtspercentage)
        Vet 3.0
        Melkvet <0.1
        Lactose 5.1
        Beschouwing ten aanzien van de indeling in de Gecombineerde Nomenclatuur:
        Het monster bevat melkvreemd vet waardoor indeling in hoofdstuk 4 niet mogelijk is.
        Het monster is een gebruiksklare drank, producten bedoeld bij de posten 0401 t/m 0404 of vetstoffen daarvan bevattend, met een melkvetgehalte van minder dan 0.2%.
        
          Advies goederencode: 2202.9091 90.
        
        (…)”
      
      
      3. Verweerder heeft op 2 juni 2014 de bti afgegeven en heeft het product ingedeeld onder goederencode 2202 90 91 90. In de bti is in vak 7 ‘Omschrijving van het goed’ het volgende vermeld:
      
        “ Een gebruiksklare drank met - volgens opgave - onder ander de volgende kenmerken en ingrediënten:
        - in de verschijningsvorm van een crèmekleurige vloeistof;
        - wordt gebruikt als kindervoeding;
        - magere melk;
        - gedemineraliseerd water;
        - lactose;
        - plantaardige olie;
        - weipoeder;
        - vitaminen en mineralen.
        Het product is opgemaakt voor de verkoop in het klein in verpakking met een inhoud van 1000 milliliter. Door de aanwezigheid van melkvreemd vet is indeling onder hoofdstuk 4 niet mogelijk. Het product wordt aangemerkt als een niet-alcoholische drank, producten bedoeld bij de GS-posten 0401 tot en met 0404 of vetstoffen daarvan bevattend, met een gehalte aan melkvet van minder dan 0,2% zoals bedoeld bij GN-onderverdeling 2202 90 91 van de gecombineerde nomenclatuur.”
      
      
      
        In de bti is in vak 8 ‘Handelsbenaming en aanvullende gegevens’ het volgende vermeld:
        “Artikelnummer 609123 [C] . Bij analyse door het laboratorium bevonden:
        - vet 3%; 
        - melkvet < 0,1%;
        - lactose 5,1%.”
      
      
      
        In de bti is in vak 9 ‘Motivering voor de indeling van het goed’ het volgende vermeld:
        “De indeling is vastgesteld op basis van de algemene regels 1 en 6 voor de interpretatie van de gecombineerde nomenclatuur, aantekening 3 op hoofdstuk 22 en de tekst van de GN-codes 2202, 2202 90 en 2202 90 91. Met toepassing van de toelichting IDR op hoofdstuk 4, punt I, alinea 2 onder b. Laboratorium geraadpleegd d.d. 27 maart 2014, aangevraagd onder kenmerk A944.4.0099, bekend onder laboratoriumnummer 2821 N 14.”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      Evenals bij de rechtbank is bij het Hof de indeling van het product in geschil. 
    
    
    
      Belanghebbende bepleit indeling onder GS post 1901 en de inspecteur staat indeling 
      in GS-post 2202, onderverdeling 2202 90 91 90, voor. Tussen partijen is niet geschil dat indeling onder post 0401 niet mogelijk is. Voor een toelichting op de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken. Voor het verhandelde ter zitting wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
    
    
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft het volgende heeft overwogen:
    
    
    
      “17. Voor de indeling zijn wettelijk bepalend de bewoordingen van de posten en postonderverdelingen en de aantekeningen op de afdelingen of de hoofdstukken. 
    
    
    18. Het is vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: het Hof van Justitie) dat, in het belang van de rechtszekerheid en van een gemakkelijke controle, het beslissende criterium voor de tariefindeling van goederen in de regel moet worden gezocht in hun objectieve kenmerken en eigenschappen, zoals deze in de tekst van de post zijn omschreven. De toelichtingen bij de nomenclatuur zijn, hoewel rechtens niet bindend, belangrijke hulpmiddelen bij de uitlegging van de draagwijdte van de verschillende tariefposten (vgl. arrest van het Hof van Justitie van 12 mei 2016, gevoegde zaken Toorank Productions B.V., C-532/14 en C-533/14, ECLI:EU:C:2016:377, punt 34 en 36 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
    
    19. Uit overweging 7 van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 26 maart 1981, zaak 114/80, ECLI:EU:C:1981:79, volgt dat de woorden ‘andere alcoholvrije dranken’ in GS-post 2202 moeten worden opgevat als een generiek begrip dat alle voor menselijke consumptie bestemde vloeistoffen omvat die niet uitdrukkelijk elders zijn ingedeeld. Uit overwegingen 8 en 9 van voornoemd arrest volgt dat de inhoud van dit begrip moet worden bepaald aan de hand van objectieve en voor toetsing vatbare criteria. Onder dranken in de zin van GS-post 2202 moet worden verstaan alle voor menselijke consumptie geschikte en bestemde vloeistoffen, ongeacht de ingenomen hoeveelheid of het bijzondere doel waarvoor de verschillende soorten voor consumptie geschikte vloeistoffen kunnen dienen. De in de genoemde post gebezigde onderscheidingscriteria zijn de vloeibaarheid van het product en de bestemming voor menselijke consumptie. Tussen partijen is niet in geschil dat het product een vloeibaar product is bestaande uit een mengsel van melk waaraan onder andere plantaardige olie is toegevoegd. Voorts is niet in geschil dat het product bestemd is voor menselijke consumptie. Gelet op het hiervoor overwogene moet het product met indelingsregel 1 van de Algemene regels voor de interpretatie van de gecombineerde nomenclatuur worden ingedeeld onder GS-post 2202. 
    
    20. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat eerst moet worden vastgesteld of het product elders dan onder hoofdstuk 22 kan worden ingedeeld. Gelet op de bewoordingen van de posten en postonderverdelingen en de aantekeningen op de afdelingen en de hoofdstukken is de rechtbank van oordeel dat het product niet uitdrukkelijk elders is genoemd en dat het product niet met indelingsregel 1 van de Algemene regels voor de interpretatie van de gecombineerde nomenclatuur elders kan worden ingedeeld. De rechtbank overweegt als volgt.
    
    21. Eiseres heeft primair gesteld dat het product moet worden ingedeeld onder GS-post 0401. In de toelichting IDR op hoofdstuk 4 punt I onder b is bepaald dat hoofdstuk 4 niet omvat producten verkregen uit melk door een of meer van haar natuurlijke bestanddelen te vervangen door een andere substantie, bijvoorbeeld plantaardige olie. Uit voorgaande volgt dat voor indeling onder hoofdstuk 4 het niet is toegestaan om stoffen uit een product te halen en andere stoffen toe te voegen. Het product is verkregen door vet uit de melk te halen waardoor magere melk is ontstaan. Vervolgens is (onder andere) plantaardige olie toegevoegd. De natuurlijke vetten van de melk zijn als gevolg van deze bewerkingen deels vervangen door andere vetten. Dergelijke bewerkingen gaan uit boven de bewerkingen die zijn toegestaan voor indeling onder hoofdstuk 4. Indeling onder hoofdstuk 4 kan derhalve niet volgen.
    
    22. Subsidiair heeft eiseres gesteld dat het product onder GS-post 1901 moet worden ingedeeld. Nu de rechtbank van oordeel is dat indeling onder GS-post 2202 moet volgen, kan op grond van de toelichting IDR III op post 1901, inhoudende dat van indeling onder deze post zijn uitgezonderd dranken die onder hoofdstuk 22 kunnen worden ingedeeld, eiseres niet worden gevolgd in haar subsidiaire standpunt.
    
    23. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.”
    
    
  
  
    
      5Relevante tariefposten en toelichtingen
    
    
      
        Post 0401 (tekst 2014) luidt – voor zover van belang – als volgt: 
      
    
    
    
      0401	Melk en room, niet ingedikt, zonder toegevoegde suiker of andere zoetstoffen:
      (…)
    
    
    
      
        Post 1901 (tekst 2014) luidt - voor zover van belang - als volgt:
      
      1901 		Moutextract; bereidingen voor menselijke consumptie van meel, gries, griesmeel, zetmeel of moutextract, geen of minder dan 40 gewichtspercenten cacao bevattend, berekend op een geheel ontvette basis, elders genoemd noch elders onder begrepen; bereidingen voor menselijke consumptie van producten bedoeld bij de posten 0401 tot en met 0404, geen of minder dan 5 gewichtspercenten cacao bevattend, berekend op een geheel ontvette basis, elders genoemd noch elders onder begrepen: 
      1901 10 00	- 	bereidingen voor de voeding van zuigelingen of van jonge kinderen,  
      opgemaakt voor de verkoop in het klein 
    
    
    
      
        Post 2202 (tekst 2014) luidt - voor zover van belang - als volgt:
      
      2202  		Water, mineraalwater en spuitwater daaronder begrepen, met toegevoegde suiker of andere zoetstoffen, dan wel gearomatiseerd, alsmede andere alcoholvrije dranken, andere dan de vruchten- en groentesappen bedoeld bij post 2009: 
      2202 10 00 	– water, mineraalwater en spuitwater daaronder begrepen, met toegevoegde suiker of andere zoetstoffen, dan wel gearomatiseerd 
      2202 90 	– andere:
      2202 90 10 	– – geen producten bedoeld bij de posten 0401 tot en met 0404 of vetstoffen afkomstig van producten bedoeld bij de posten 0401 tot en met 0404 bevattend
      – – andere, met een gehalte aan vetstoffen afkomstig van producten bedoeld bij de posten 0401 tot en met 0404:
      2202 90 91 	– – – van minder dan 0,2 gewichtspercent 
      2202 99 91 10 	– – – – vruchten- of groentesappen verdund met water of met koolzuur verzadigd 
      2202 99 91 90 	– – – – andere 
      (…)
    
    
    
      
        De toelichting IDR op hoofdstuk 19 (tekst 2014) luidt - voor zover van belang - als volgt:
      
      Dit hoofdstuk omvat een groep van producten die in de regel bestemd zijn voor menselijke consumptie en die vervaardigd zijn uit granen bedoeld bij hoofdstuk 10, uit producten bedoeld bij hoofdstuk 11, of van meel, gries en poeder van plantaardige producten bedoeld bij enig ander hoofdstuk (meel, gries en griesmeel van granen, zetmeel, meel, gries en poeder van groenten of van vruchten), of van de producten bedoeld bij de posten 04.01 tot en met 04.04. (…)
    
    
    
      
        De toelichting IDR op post 1901 (tekst 2014) luidt - voor zover van belang - als volgt:
      
      (...)
    
    
      
        III. Bereidingen voor menselijke consumptie van de producten bedoeld bij de posten 04.01 tot en met 04.04, geen of minder dan 5 gewichtspercenten cacao bevattend, berekend op een geheel ontvette basis, elders genoemd noch elders onder begrepen.
        De bereidingen bedoeld bij deze post kunnen worden onderscheiden van de producten bedoeld bij de posten 04.01 tot en met 04.04 doordat zij, naast de natuurlijke bestanddelen van melk, andere ingrediënten bevatten die niet mogen voorkomen in de producten van de genoemde posten. Zo omvat post 19.01 bijvoorbeeld:
      
      1. poedervormige of vloeibare bereidingen voor kinder- of dieetvoeding, met als voornaamste bestanddeel melk, waaraan andere ingrediënten (bijvoorbeeld graanvlokken, gist) zijn toegevoegd;
      2. producten verkregen door het vervangen van een of meer bestanddelen van melk (bijvoorbeeld botervet) door een andere stof (bijvoorbeeld plantaardige olie).
      
      
        De producten bedoeld bij deze post mogen zijn gezoet en mogen cacao (zie de toelichting IDR (algemene opmerkingen) opgenomen in aant. 1 op het opschrift van dit hoofdstuk) bevatten. Van deze post zijn echter uitgezonderd producten die het karakter hebben van suikerwerk (post 17.04) en producten bevattende 5 of meer gewichtspercenten cacao berekend op een geheel ontvette basis (post 18.06) en dranken (hoofdstuk 22). 
        (…)
      
      
      
        
          Aantekening 3 op hoofdstuk 22 (tekst 2014) luidt - voor zover van belang - als volgt:
        
        Voor de toepassing van post 22.02 wordt onder 'alcoholvrije dranken' verstaan, dranken met een alcohol volumegehalte van niet meer dan 0,5 % vol. Alcoholhoudende dranken worden naargelang van het geval ingedeeld onder de posten 22.03 tot en met 22.06 of onder post 22.08. 
      
      
      
        
          Toelichting IDR op Aantekening 1 op hoofdstuk 22 (tekst 2014) luidt - voor zover van belang - als volgt:
        
        Van dit hoofdstuk zijn uitgezonderd:
      
      a. vloeibare zuivelproducten bedoeld bij hoofdstuk 4;
      (…)
      
      
        14. De toelichting IDR op post 2202 (tekst 2014) luidt - voor zover van belang - als volgt:
      
      
        Deze post omvat alcoholvrije dranken, zoals omschreven in Aantekening 3 IDR op dit hoofdstuk, andere dan die welke elders - en meer in het bijzonder bij post 20.09 of 22.01 - zijn bedoeld.
        (…)
        C. Andere alcoholvrije dranken, andere dan de vruchten- en groentesappen bedoeld bij post 20.09.
      
      
      
        Deze groep omvat onder meer:
        (…)
      
      2. bepaalde alcoholvrije, vloeibare voedingspreparaten die als zodanig gereed zijn om als dranken te worden gebruikt, zoals chocolademelk.
      
      
    
  
  
    
      6Beoordeling van het geschil
    
    
      6.1.
      Ingevolge regel 1 van de Algemene regels voor de interpretatie van de gecombineerde nomenclatuur zijn voor de indeling wettelijk bepalend de bewoordingen van de posten en de aantekeningen op de afdelingen of op de hoofdstukken. Post 1901 ziet blijkens zijn bewoordingen, voor zover hier van belang, op “bereidingen voor menselijke consumptie van producten bedoeld bij de posten 0401 tot en met 0404, geen of minder dan 5 gewichtspercenten cacao bevattend, berekend op een geheel ontvette basis, elders genoemd noch elders onder begrepen”. Vast staat dat in casu sprake is van een bereiding van melk van post 0401 en dat deze bereiding geen cacao bevat. Indeling onder post 1901 is evenwel slechts mogelijk indien indeling onder een andere post niet mogelijk is, zo volgt uit de woorden “elders genoemd noch elders onder begrepen”. 
      
    
    
      6.2.
      Het Hof is met de rechtbank van oordeel dat producten als het onderhavige [C] , die vloeibaar zijn en geschikt en bestemd voor menselijke consumptie, gelet op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie in de zaak Ritter (26 maart 1981, zaak 114/80, ECLI:EU:C:2011:487) moeten worden ingedeeld onder post 2202 van de GN (zie in gelijke zin ook het arrest Paderborner Brauerei, 14 juli 2011, C-196/10, ECLI:EU:C:2011:487), tenzij zij uitdrukkelijk elders zijn ingedeeld.
      
    
    
      6.3.
      Van het onderhavige product kan, anders dan belanghebbende stelt, niet worden gezegd dat het in post 1901 van de GN uitdrukkelijk is ingedeeld. De bewoordingen van die post, in het bijzonder de slotwoorden “elders genoemd noch elders onder begrepen”, staan daaraan in de weg. Anders dan belanghebbende voorstaat kan aan voornoemde bewoordingen van post 1901 niet voorbij worden gegaan onder verwijzing naar de bewoordingen van GS-onderverdeling 1901 10, nu aan de onderverdelingen van een post (regel 6) pas wordt toegekomen indien met toepassing van regel 1 (en zo nodig regels 2 t/m 5) is komen vast te staan dat indeling onder de desbetreffende post dient plaats te vinden. 
      
    
    
      6.4.
      
        Ook het beroep op de Toelichting IDR op post 1901 kan belanghebbende niet baten.
        Het Hof leest in rechtsoverweging 11 van het arrest Ritter niet dat met het opnemen van een product in de Toelichting dat product uitdrukkelijk is ingedeeld. Dat standpunt verdraagt zich ook niet met de vaste rechtspraak van het Hof van Justitie, volgens welke de Toelichtingen rechtens niet binden, doch (slechts) waardevolle hulpmiddelen zijn, nog daargelaten of het onderhavige product wel onder die Toelichting kan worden gerangschikt.
      
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      6.5.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is, zodat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
    
  
  
    
      7Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    
  
  
    
      8Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. A. Bijlsma, voorzitter, C.J. Hummel en B.A. van Brummelen, leden van de douanekamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 1 februari 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.