ECLI:NL:RBZWB:2019:1114, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 08-03-2019, 17/6406
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2019-03-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: 1. Niet-ontvankelijk beroep? De inspecteur heeft (tijdige) verzending van de uitspraak op bezwaar niet bewezen zodat de beroepstermijn (pas) is aangevangen toen belanghebbende (later) per e-mail kennis nam van de uitspraak op bezwaar. Het beroep is ontvankelijk. 
        2. Telefonisch horen was in dit geval toegestaan. De inspecteur heeft niet zorgvuldig gehandeld door het niet toesturen van het hoorverslag.
        3. Belanghebbende mag zijn commanditair kapitaal niet als verlies nemen nu zijn vrouw, die beherend vennoot is, haar negatief kapitaal moet aanzuiveren vanuit het privé vermogen. Van liquidatieverlies is geen sprake.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    
    
      Belastingrecht, enkelvoudige kamer
    
    
    
      Locatie: Roermond
    
    
    
      Zaaknummer BRE 17/6406
      uitspraak van 8 maart 2019
    
    
    
      
        Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) en artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) in het geding tussen 
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [plaats] ,
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      de inspecteur.
    
    
    
      
        De bestreden uitspraak op bezwaar 
      
      De uitspraak van de inspecteur van 6 maart 2017, waarin het bezwaar van belanghebbende tegen de navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over het jaar 2014, gedateerd 10 november 2016, met aanslagnummer [aanslagnummer] .H.46.01, is afgewezen.
    
    
    
      
        Zitting 
      
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 februari 2019 te Roermond. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, bijgestaan door zijn gemachtigde, [gemachtigde] , en, namens de inspecteur, [inspecteur] .
    
    
  
  
    
      1Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep ongegrond.
    
    
  
  
    
      2Gronden
    
    
      
        Ontvankelijkheid beroep
      
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft bij brief van 15 september 2017, ingekomen bij de rechtbank op 20 september 2017, beroep ingesteld tegen de bestreden uitspraak. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het beroep niet-ontvankelijk is, vanwege te late indiening daarvan. In zijn beroepschrift heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat hij pas recent kennis heeft genomen van de bestreden uitspraak en dat het aan de inspecteur is het bewijs te leveren dat deze uitspraak rond 6 maart 2017 naar het juiste adres is verzonden. De inspecteur heeft daarop in zijn verweerschrift de blote stelling ingenomen dat de uitspraak op 6 maart 2017 naar het juiste adres van de gemachtigde van belanghebbende is verzonden. De inspecteur heeft geen bewijs van verzending van de uitspraak op die datum naar dat adres overgelegd. 
      
    
    
      2.2.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd, tegenover de gemotiveerde betwisting van belanghebbende, de verzending van de uitspraak rond 6 maart 2017 niet aannemelijk gemaakt en is er daarom geen vermoeden ontstaan dat belanghebbende de uitspraak heeft ontvangen rond de datum van dagtekening daarvan. Dit betekent dat de termijn voor het instellen van beroep pas is aangevangen toen belanghebbende via contact per e-mail met de inspecteur kennis heeft genomen van de uitspraak, aan het eind van augustus 2017. Daarmee staat vast dat belanghebbende binnen de zes-weken-termijn beroep heeft ingesteld tegen de bestreden uitspraak en dat het beroep ontvankelijk is.
      
      
        
          Horen
        
      
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende is, voorafgaand aan de uitspraak, op eigen verzoek via de  telefoon door de inspecteur gehoord. In beroep heeft belanghebbende opgeworpen dat het horen door de inspecteur, op basis van artikel 7:2 Awb juncto artikel 9 van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht, niet telefonisch had mogen gebeuren. Verder heeft belanghebbende gesteld dat hij met de inspecteur had afgesproken dat hij vóór het doen van de uitspraak een verslag van het hoorgesprek zou ontvangen, aan welke afspraak de inspecteur zich niet heeft gehouden.
      
    
    
      2.4.
      Bij arrest van 14 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2306, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat in het algemeen door middel van telefonisch horen aan de hoorplicht is voldaan als het bestuursorgaan en de belanghebbende allebei vinden dat deze wijze van horen volstaat. Belanghebbende heeft in het onderhavige geval zelf om een telefonische hoorzitting verzocht en de inspecteur heeft, naar het oordeel van de rechtbank, terecht, aan dit verzoek gevolg gegeven. De inspecteur heeft belanghebbende daarmee, voordat op het bezwaar werd beslist, voldoende in de gelegenheid gesteld te worden gehoord. 
      
    
    
      2.5.
      In artikel 7:7 van de Awb is bepaald dat van het horen een verslag wordt gemaakt. Niet gebleken is dat belanghebbende in dit geval een verslag heeft ontvangen van het telefonische hoorgesprek. Hoewel artikel 7:7 van de Awb noch enig ander artikel in de Awb met zoveel woorden bepaalt dat het hoorverslag reeds in de bezwaarfase aan belanghebbende wordt toegezonden, is de rechtbank van oordeel dat in dit geval de inspecteur niet zorgvuldig gehandeld heeft door het hoorverslag niet toe te sturen. De rechtbank is in dit geval echter van oordeel dat belanghebbende uiteindelijk niet is benadeeld door het uitblijven van het hoorverslag, zodat, gelet op artikel 6:22 van de Awb, het achterwege blijven van toezending van het hoorverslag in de bezwaarfase van onvoldoende gewicht is om daarom de uitspraak van de inspecteur te vernietigen. 
      
      
        
          Inhoudelijk
        
      
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende dreef, samen met zijn echtgenote, vanaf 1 januari 2008 een onderneming in de vorm van een commanditaire vennootschap (hierna: c.v.). De echtgenote van belanghebbende was beherend vennoot en belanghebbende was commanditair vennoot van de c.v. In het onderhavige jaar, 2014, is de onderneming op 31 december beëindigd, is de c.v. opgeheven en is daarmee ook de onderneming van belanghebbende beëindigd. Volgens de bij de aangifte gevoegde jaarstukken bedroeg in dat jaar het “gewone” verlies van de c.v. € 31.677. Naar de rechtbank begrijpt heeft belanghebbende dit verlies in eerste instantie volledig aan de echtgenote, als beherend vennoot, toegerekend. 
      
    
    
      2.7
      Volgens de aangifte bedroeg het commanditair vermogen van belanghebbende op het moment van vereffening € 51.420, terwijl de beherend vennoot op dat moment een negatief kapitaal in de c.v. had van € 61.161. Belanghebbende heeft het bedrag van € 51.420 als verlies uit onderneming in de aangifte opgenomen. De inspecteur heeft dit verlies niet geaccepteerd. 
      
    
    
      2.8
      In een nader stuk van 11 februari 2019 heeft belanghebbende, in afwijking van de aangifte, gesteld dat het verlies dat de c.v. in 2014 geleden heeft op voorraden, geen normaal bedrijfsverlies is, maar een liquidatieverlies. Dit verlies bedraagt volgens belanghebbende € 26.788. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben er op grond van artikel 14, lid 4 van de hierna vermelde overeenkomst voor gekozen om ieder de helft van dit verlies te dragen (ieder € 13.394). Hiervan uitgaande bedraagt volgens belanghebbende het commanditair kapitaal van belanghebbende niet € 51.420, maar  € 51.420 -/- € 13.394 = € 38.026 (en het kapitaal van de echtgenote -/- (€ 61.161 -/- € 13.394) = -/-  € 47.767).  
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende heeft zich, gelet op het voorgaande, op het standpunt gesteld dat hij een aftrekbaar liquidatieverlies van € 13.394 heeft geleden en dat hij daarnaast zijn commanditair vermogen op het moment van de vereffening ten bedrage van € 38.026 in 2014 als verlies kan aftrekken in box 1 (totaal: € 51.420). Voor het geval dit standpunt niet wordt gehonoreerd heeft belanghebbende gesteld dat hij in 2014 voor 10% in het “gewone” verlies van de C.V. kan delen. Volgens de inspecteur is geen sprake van een liquidatieverlies, dient het “gewone” verlies volledig aan de echtgenote toegerekend te worden en kan het commanditair kapitaal evenmin leiden tot enig aftrekbaar verlies aan de zijde van belanghebbende. Immers, de commanditair vennoot is een bijzonder soort schuldeiser van de beherend vennoot is (vgl. HR 3 februari 1956, ECLI:NL:HR:1956:AG2041, zaak Hardy). De beherend vennoot moet, volgens de inspecteur, gebruik maken van haar privé-vermogen om het negatieve kapitaal aan te zuiveren, daarna kan de schuld aan de belanghebbende, als commanditair vennoot, worden ingelost en is er geen sprake van een aftrekbaar verlies. De rechtbank overweegt als volgt.
      
    
    
      2.10.
      De overeenkomst die belanghebbende en zijn echtgenote bij het aangaan van de c.v. hebben opgemaakt bevat - voor zover van belang - de volgende bepalingen:
      
      
      
        
          “
          Artikel 5: Inbreng
        
        
          Lid 1: Door ieder van de beherende vennoten wordt ingebracht zijn kennis, arbeid en vlijt, relaties en vergunningen, voor zover deze op door de vennootschap te drijven onderneming betrekking hebben.
        
        
          Lid 2: Door de commanditaire vennoot worden de volgende activa ingebracht: contant kapitaal ter hoogte van EUR 40.000,00 zegge veertigduizend euro.
        
        
          Lid 3: Met onderling goedvinden kunnen door de vennoten meer geld en/of goederen in de vennootschap worden ingebracht.
        
      
      
      
        
          Artikel 11: Berekening winst en verdeling
        
        
          Lid 5: In de winsten, respectievelijk de verliezen, berekend op grond van hetgeen eerder in dit artikel is bepaald, zal de beherende vennoot voor negentig procent (90%) delen; de commanditaire vennoot voor de resterende tien procent (10%). De vennoten kunnen in onderling overleg deze percentages veranderen.
        
        
          Lid 6: De door de vennootschap in enig boekjaar geleden verliezen worden in het betreffende boekjaar geheel door de beherende vennoten gedragen, welke in mindering op zijn creditsaldo zullen worden gebracht. Het aandeel in de verliezen in enig boekjaar geleden zal door de commanditaire vennoot gedragen worden door middel van verrekening met het winstaandeel over enig ander volgend boekjaar; het winstaandeel zal dan gekort worden met het verliesaandeel uit een vorig boekjaar.
        
      
      
      
        
          Artikel 14: Liquidatie
        
        
          Lid 2: Bij het eindigen der vennootschap is ieder van de vennoten in het vermogen van de vennootschap gerechtigd, voor de bedragen waarvoor hij in de boeken der vennootschap is gecrediteerd, vermeerderd of verminderd met zijn aandeel in de winst of het verlies, gemaakt of geleden blijkens de overeenkomstig artikel 10 opgemaakte jaarrekening.
        
        
          Lid 4: Van liquidatiewinst of het liquidatieverlies, casu quo de meerwaarde of de minderwaarde (één en ander indien van toepassing) zal door ieder der vennoten, met toepassing van de onder artikel 11 weergegeven winstverdeling, percentages worden genoten.”
        
      
      
      
        
          Liquidatieverlies
        
      
      
    
    
      2.11.
      Naar het oordeel van de rechtbank is in onderhavig geval geen sprake van een liquidatieverlies. Dat de c.v. in het jaar waarin de onderneming is geëindigd, de voorraden tegen (te) lage bedragen heeft moeten verkopen en daardoor verlies heeft gemaakt, valt onder het normale risico van een onderneming en is daarmee te betitelen als een normaal ondernemingsverlies. Immers, de voorraden zijn geleidelijk in 2014 in het kader van een gewone bedrijfsvoering verkocht. Daarbij heeft de rechtbank meegewogen dat tussen partijen vaststaat dat de onderneming vanaf de start daarvan amper winstgevend is geweest. In zoverre wijkt het jaar 2014 niet (veel) af van de daaraan voorafgaande jaren.
      
    
    
      2.12.
      De rechtbank laat de stelling van belanghebbende dat in dat geval 10% van het gewone verlies aan hem moet worden toegerekend als tardief buiten beschouwing. De stelling is pas voor het eerst ter zitting ingebracht en vergt nader onderzoek over de feitelijke gang van zaken, waar in dit stadium geen ruimte meer voor is. Dat zou naar het oordeel van de rechtbank anders kunnen zijn indien de tot nu toe door belanghebbende en zijn echtgenote zelf gekozen toerekening van het gehele verlies aan de echtgenote in strijd zou zijn met de overeenkomst en belanghebbende daar redelijkerwijs niet eerder van op de hoogte kon zijn. Maar van een winstverdeling in strijd met de overeenkomst is geen sprake. 
      
      
        
          Verlies commanditair kapitaal
        
      
      
    
    
      2.13.
      In beginsel dient ervan te worden uitgegaan dat de c.v.-overeenkomst de afspraken weergeeft die de commanditair vennoot en de beherend vennoot ten behoeve van het door hen aangegane samenwerkingsverband hebben gemaakt. In artikel 11, lid 6, van de overeenkomst is bepaald dat een in enig boekjaar geleden verlies in dat boekjaar door de beherend vennoot wordt gedragen. Naar de rechtbank begrijpt is door deze verliestoerekening aan de echtgenote, als beherend vennoot, haar kapitaal in de c.v. negatief geworden. Dat betekent dat zij een schuld heeft aan de c.v. Die schuld moet voldaan worden, door aanzuivering van haar kapitaalrekening, zodat de c.v. aan haar verplichtingen kan voldoen. Dit geldt ook als dat aanzuiveren alleen mogelijk is vanuit het privé-vermogen van de echtgenote. Tussen partijen is niet in geschil dat het privé-vermogen van de beherend vennoot op het moment van vereffening voldoende was om dit negatieve kapitaal aan te zuiveren. Door die verplichte aanzuivering kan de c.v. aan haar verplichting naar belanghebbende toe voldoen, zodat belanghebbende geen (aftrekbaar) kapitaalverlies leidt. De omstandigheid dat aanzuivering van de kapitaalrekening van de echtgenote moet plaatsvinden uit privé vermogen van de huwelijkse gemeenschap doet daar niet aan af.   
      
    
    
      2.14.
      Het is aan belanghebbende, die zich op een afwijking van de hoofdregel beroept, bewijs te leveren dat tussen de vennoten een andere afspraak is gemaakt met betrekking tot het toerekenen van de verliezen (vgl. Hof Den Haag 7 april 2009, ECLI:NL:GHSGR:2009:BJ4742). In dat bewijs is belanghebbende niet geslaagd. Gelet op het voorgaande is het gelijk is aan de zijde van de inspecteur en is het beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      2.15.
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
      
      
        Deze uitspraak is gedaan op 8 maart 2019 door mr. drs. M.M. de Werd, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. K.M.J. van der Vorst, griffier. 
      
      
      
        De griffier, 							De rechter,
      
      
      
      
      
        Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
      
      
      
      
      
      
        
          Rechtsmiddel 
        
        Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
        Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.