ECLI:NL:RBNHO:2020:1317, Rechtbank Noord-Holland, 23-01-2020, AWB - 18 _ 3858
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2020-01-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eisers onderneming drijft een tankstation. De feitelijke exploitatierechten zijn voor een periode van tien jaar verhuurd aan een derde partij. Eiser draagt civielrechtelijk het aandeel in het exploitatierecht over aan de BV van zijn echtgenote. Tussen eiser en verweerder is in geschil of de overdracht een vermogensbestanddeel dan wel een verdeling van inkomen betreft. De rechtbank beantwoordt die vraag in het voordeel van verweerder en komt tot de conclusie dat gelet op de feiten en omstandigheden sprake is van inkomensverdeling.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: HAA 18/3858, HAA 18/3860, HAA 18/3862 en HAA 18/3863 
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 23 januari 2020 in de zaken tussen
    
    
      [X] , wonende te [Z] , eiser,
    (gemachtigde: mr. C.P.M. van der Woude),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      
        HAA 18/3858
      
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2012 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 6.100 (zijnde het verschil van het inkomen uit werk en woning van € 49.282 en te verrekenen verliezen van € 43.182). 
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil (zijnde het saldo van het verzamelinkomen van € 32.562 en te verrekenen verliezen van € 32.562).
    
    
    
      
        HAA 18/3860
      
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2013 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 63.806. Hierbij is geen te verrekenen verlies in aanmerking genomen.
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 48.326.
    
    
    
      
        HAA 18/3862
      
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2014 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 82.757.
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 57.474 (zijnde het verschil van het inkomen uit werk en woning van € 68.094 en te verrekenen verliezen van € 10.620).
    
    
    
      
        HAA 18/3863
      
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2015 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 100.956. 
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 87.107. 
    
    
    
      
        Alle zaken
      
      Eiser heeft beroep ingesteld tegen de hiervoor vermelde uitspraken op bezwaar. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 oktober 2019 te Haarlem. Eiser is verschenen, bijgestaan door mr. [A] en [B] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mrs. O.C.W. Pos, R.C.G. Aarts en R.K. Joemrati. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser drijft sinds 1997 een onderneming in de vorm van een eenmanszaak onder de handelsnaam [C] . De onderneming baat een tankstation met winkel ( [D] ) en een bijbehorende wasstraat te [Z] uit.
    
    2. Bij (ver)huurovereenkomst van 12 juli 2010 heeft eiser aan [E] B.V. (hierna: [E] ) de feitelijke exploitatie van de onderneming overgedragen voor een periode van tien jaar ingaande 15 juli 2010. Eiser en [E] zijn daarbij tevens overeengekomen dat eiser aan [E] de handelsnaam van de onderneming ter beschikking stelt, de inventaris en de goodwill in de zin van bekendheid en klantenkring. Verder is afgesproken dat, behoudens tijdige opzegging door [E] , de huur na het verstrijken van tien jaar eenmalig met een periode van vijf jaar wordt verlengd.
    
    3. Eiser en [E] hebben de - jaarlijks te indexeren - huurprijs vastgesteld op € 180.000 (exclusief omzetbelasting). Verder zijn zij een variabele huurvergoeding overeengekomen van € 0,03 per alle omgezette eenheden motorbrandstoffen boven de 3.000.000 omgezette eenheden per contractjaar. In de overeenkomst is ook vastgelegd welke kosten en lasten voor rekening van eiser dan wel [E] komen.
    
    4. In de overeenkomst is vermeld dat [E] een voorkeursrecht heeft in geval van verkoop van het tankstation en de wasstraat. Indien eiser het tankstation en de wasstraat zou willen verkopen aan een familielid in de eerste of tweede graad, dan geldt het voorkeursrecht niet. Het voorkeursrecht geldt wel als dit familielid van plan is om tot verkoop over te gaan. 
    
    5. Eiser is onder huwelijkse voorwaarden gehuwd met [F] (hierna ook: de echtgenote).
    
    6. Op 23 december 2011 is [G] B.V. opgericht. De echtgenote is enig aandeelhouder. De echtgenote en eiser zijn ieder zelfstandig bestuurder. 
    
    7. Op 28 december 2011 hebben [G] B.V., vertegenwoordigd door de echtgenote, en eiser een overeenkomst ondertekend. Voor zover thans van belang, is in deze overeenkomst (hierna ook: de overeenkomst van overdracht) het volgende opgenomen: 
    
    
      “OVEREENKOMST inzake OVERDRACHT VAN EEN AANDEEL IN HET EXPLOITATIERECHT VAN [C] 	
    
    
    
      DE ONDERGETEKENDEN:
    
    
    
      1. [Eiser] (…) hierna te noemen: verkoper;
      2. [G] B.V. (…) hierna te noemen: koper;
    
    
    
      IN AANMERKING NEMENDE DAT:
    
    
    
      - Verkoper te [Z] een tankstation exploiteert, in de ruimste zin des woord;
      - Verkoper de exploitatie-activiteiten gedeeltelijk wenst over te dragen;
      (…)
    
    
    
      VERKLAREN TE ZIJN OVEREENGEKOMEN ALS VOLGT:
    
    
    
      
        Artikel 1
      
    
    
    
      
        Overdracht van een aandeel in een exploitatierecht
      
    
    
    
      1.1.
      verkoper draagt eenderde (1/3) deel van het exploitatierecht, welke recht partijen genoegzaam bekend is, met ingang van 28 december 2011 over aan verkoper. Koper is bekend met de huidige exploitatie-overeenkomst tussen verkoper en [E] B.V. en de daarin opgenomen voorwaarden ten aanzien van overdracht e.d.
    
    
      1.2.
      vanuit de exploitatieovereenkomst met [E] wordt elk kwartaal ¼ van de jaarlijkse vergoeding overgemaakt aan Koper. Verkoper zal op zijn beurt 1/3 van dit bedrag, onder aftrek van nader te specificeren directe kosten waaronder een vergoeding (rente enz) voor pand, ondergrond, algemene kosten enz. overboeken naar Koper (of, verrekenen met aflossing en rente ingevolge door Verkoper verstrekte lening)
      
      
        
          Artikel 2
        
      
      
      
        
          Onroerende en roerende zaken, personeel 
        
      
      
    
    
      2.1
      Uitdrukkelijk wordt bepaald dat bij deze overeenkomst geen materiële vaste activa, voorraden e.d. en personeel zijn betrokken.
      
      
        
          Artikel 3
        
      
      
      
        
          Koopprijs
        
      
      
    
    
      3.1
      De koopsom van het in artikel 1 bedoelde exploitatierecht bedraagt € 475.000 (…).
      
    
    
      3.2
      Koper en verkoper komen overeen dat koper de koopsom schuldig blijft en deze koopsom wordt omgezet in een lening voor onbepaalde tijd. De voorwaarden van deze lening zullen in een afzonderlijke overeenkomst worden vastgelegd.”
      
      8. Op 28 december 2011 hebben eiser en [G] B.V. een geldleningovereenkomst gesloten en heeft eiser een lening van € 475.000 verstrekt met een looptijd van twintig jaren tegen een jaarlijkse rente van 5% te betalen aan het einde van het jaar. Eiser en [G] B.V. hebben afgesproken dat de aflossing jaarlijks geschiedt uit de opbrengst van “het aandeel van [ [G] B.V.] in het exploitatierecht van [C] B.V” en dat de lening geheel dient te worden afgelost bij overdracht van het aandeel aan derden.
      
      9. Per 1 januari 2011 bedroegen de verrekenbare verliezen van eiser € 409.822.
      
      10. Eiser heeft in de aangifte IB/PVV voor het jaar 2011 winst uit onderneming verantwoord naar een bedrag van € 451.679. Hierin heeft eiser een bedrag van € 475.000 begrepen in verband met de hiervoor vermelde overeenkomst met [G] B.V. Op het inkomen uit werk en woning van € 427.039 is in de aangifte in verband met verrekenbare verliezen een bedrag van € 409.822 in mindering gebracht.
      
      11. Bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2011, met dagtekening 6 februari 2015, heeft verweerder het hiervoor vermelde bedrag van € 475.000 niet in aanmerking genomen. Als gevolg hiervan is het inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 9.039. Daarop is een even zo groot bedrag aan (verrekenbaar) verlies in mindering gebracht. Op het aanslagbiljet is kenbaar gemaakt dat een bedrag van € 383.615 aan oud ondernemingsverlies niet langer verrekenbaar is na 2011 in verband met het verstrijken van de negen-jaarstermijn. Aan nog te verrekenen ondernemingsverlies resteerde alsdan een bedrag van € 17.168. Deze aanslag is in rechte komen vast te staan. 
      
      12. In de aangiften IB/PVV voor de jaren 2012 tot en met 2015 heeft eiser in de winst- en verliesverrekening ter zake van doorbetalingen gedaan aan [G] B.V. onder de noemer “kosten uitbesteed werk en andere externe kosten” de volgende bedragen in aanmerking genomen: 
      
        2012	€ 44.000 
        2013	€ 45.012
        2014	€ 46.181
        2015	€ 46.735
      
      
      13. Bij brief van 2 december 2016 heeft verweerder eiser meegedeeld dat doorbetalingen aan [G] B.V. niet tot aftrekbare lasten zullen leiden. Onder verwijzing naar voormelde brief van 2 december 2016 heeft verweerder de hiervoor vermelde kostenposten voor uitbesteed werk en andere externe kosten voor de jaren 2012 tot en met 2015 niet in aanmerking genomen en de aanslagen IB/PVV vastgesteld zoals hiervoor vermeld onder Procesverloop. 
      
      
        
          Geschil
        
      
      14. Kern van het geschil is of verweerder terecht geen fiscale gevolgen heeft verbonden aan de overeenkomst van overdracht en aldus terecht de hiervoor vermelde kostenposten heeft gecorrigeerd.
      
      15. Eiser beantwoordt die vraag ontkennend. Ter zitting heeft eiser zich op het standpunt gesteld dat eiser een deel van zijn onderneming (bestaande uit een huurrecht) aan [G] B.V. heeft vervreemd en overgedragen. Dit is door middel van een rechtsgeldige civielrechtelijke overeenkomst tot stand gekomen. Dit betrof een zakelijke overeenkomst. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslagen overeenkomstig de aangiften.
      
      16. Verweerder beantwoordt voorgaande vraag bevestigend. Verweerder stelt dat de door eiser en [G] B.V. gesloten overeenkomst enkel strekt tot toedeling van toekomstige huurinkomsten aan [G] B.V. Dat is een inkomensbesteding die geen fiscale gevolgen heeft. De door eiser bepleite verkoop en overdracht heeft geen fiscaal-juridische realiteitswaarde. In dat kader heeft verweerder erop gewezen dat [G] B.V. geen financiële middelen had om de koopsom te voldoen. De koopsom is schuldig gebleven en de rente en de aflossing worden volledig betaald uit inkomsten afkomstig uit het exploitatierecht. De overeenkomst zou nooit tussen onafhankelijke derden tot stand zijn gekomen. De overdracht is ingegeven door fiscale motieven om verliesverdamping te voorkomen. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroepen.
      
      17. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
      
      
        
          Beoordeling van het geschil
        
      
      18. De vraag waarvoor de rechtbank zich ziet gesteld, is wat eiser heeft overgedragen aan [G] B.V. 
      
      19. Eiser stelt zich op het standpunt dat eiser een derde deel van het exploitatierecht betreffende het tankstation heeft overgedragen aan [G] B.V. Ter zitting heeft eiser toegelicht dat het exploitatierecht een huurrecht betreft. 
      
      20. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiser slechts de inkomsten uit het huurrecht heeft overgedragen. 
      
      21. De rechtbank betrekt in de beantwoording van de vraag wat eiser heeft overgedragen specifiek de volgende feiten en omstandigheden: 
      
        
          eiser heeft de exploitatie van zijn tankstation voor de duur van minstens tien jaren verhuurd aan [E] tegen een vaste, jaarlijks te indexeren huursom van € 180.000 per jaar en een variabele uurvergoeding van € 0,03 per alle omgezette eenheden motorbrandstoffen boven de 3.000.000 omgezette eenheden per jaar;
        
        
          met de overeenkomst tussen eiser en [G] B.V. is er geen wijziging beoogd in de overeenkomst tussen [E] en eiser en daarmee de rechtsverhouding tussen [E] en eiser;
        
        
          
            [G] B.V. heeft geen zelfstandig afdwingbaar recht ten opzichte van [E] verworven; 
        
        
          eiser blijft de volledige vergoeding van [E] incasseren en verplicht zich om daarvan een deel aan [G] B.V. te betalen. Artikel 1.2 van de overeenkomst van overdracht spreekt in dit verband zowel van betaling per kwartaal van een kwart deel van de jaarlijkse vergoeding als van betaling van een derde deel onder aftrek van nader te specificeren kosten; 
        
        
          een nadere specificatie van de kosten is niet gegeven;
        
        
          in de overeenkomst van overdracht is niets geregeld over verdeling van inkomsten en kosten na afloop van de overeenkomst met [E] ;
        
        
          de overeenkomst van overdracht heeft blijkens artikel 2.1 geen betrekking op materiële vaste activa, voorraden en dergelijke.
        
      
      
      22. Anders dan eiser, maar met verweerder, is de rechtbank van oordeel dat de overeenkomst van overdracht aldus moet worden uitgelegd dat eiser aan [G] B.V. uitsluitend een deel van de inkomsten voortvloeiend uit zijn overeenkomst met [E] heeft overgedragen. Immers, nu [G] B.V. geen zelfstandig afdwingbaar recht jegens [E] heeft verkregen, slechts eiser aanspraak kan blijven maken op de huurinkomsten van [E] , de door eiser met [G] B.V. te verrekenen kosten niet zijn gespecificeerd, er geen activa zijn overgedragen aan [G] B.V., en in de overeenkomst ook niets geregeld is over de periode na afloop van de overeenkomst met [E] , kan de overeenkomst naar het oordeel van de rechtbank civielrechtelijk niet geduid worden als een overeenkomst tot verkoop door eiser van een deel van zijn onderneming c.q. een deel van een huurrecht, maar behelst deze civielrechtelijk niets anders dan een toedeling van door eiser te verwachten huurinkomsten, hetgeen dan ook fiscaalrechtelijk dient te worden gevolgd. De periodieke doorbetalingen van een deel van de verhuuropbrengsten aan [G] B.V. vormen inkomensbesteding, zodat deze niet als kosten op eisers winst in aftrek kunnen worden gebracht.
      
      23. Het beroep van eiser op het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 16 februari 2012, nr. BLKB 2012/8M, meer in het bijzonder paragraaf 2.3, doet aan het voorgaande niet af. Er is immers geen sprake van de vervreemding van een bedrijfsmiddel. Dat eiser middels het sluiten van de overeenkomst van overdracht beoogd heeft verliesverdamping te voorkomen, is onvoldoende om aanspraak te kunnen maken op toepassing van dit besluit nu niet aan de gestelde voorwaarden is voldaan.
      
      24. Met betrekking tot te verrekenen verliezen is ter zitting komen vast te staan dat verweerder bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2013 daarmee ten onrechte geen rekening heeft gehouden. Partijen zijn het erover eens dat bij de vaststelling rekening gehouden had moeten worden met een verlies van € 11.150, resulterende in een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.176 (zijnde het verschil van het inkomen uit werk en woning van € 48.326 minus te verrekenen verliezen van € 11.150).
      
      25. Dat verweerder bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2014 met een deel van het hiervoor vermelde bedrag aan verlies rekening heeft gehouden, laat onverlet dat het beroep met betrekking tot het jaar 2013 gegrond moet worden verklaard. Met betrekking tot de aanslag IB/PVV voor het jaar 2014 is in ieder geval de conclusie gerechtvaardigd dat deze eerder te laag dan te hoog is vastgesteld. Het hierop betrekking hebbende beroep dient evenals de beroepen die zien op de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2012 en 2015 ongegrond te worden verklaard.
      
      
        
          Proceskosten
        
      
      26. De rechtbank ziet in de gegrondverklaring van het beroep met betrekking tot de aanslag IB/PVV voor het jaar 2013 aanleiding verweerder te veroordelen in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.050 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1).
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen die zien op de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2012, 2014 en 2015 ongegrond;
    - verklaart het beroep dat ziet op de aanslag IB/PVV voor het jaar 2013 gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar die ziet op de aanslag IB/PVV voor 2013;
    - stelt het te verrekenen verlies voor 2013 vast op € 11.150 en vermindert de aanslag IB/PVV voor 2013 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.176; 
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.050; en
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, voorzitter, en mr. S.K.A. Efstratiades en mr. G.H. de Soeten, leden, in aanwezigheid van mr. B. Schaafsma, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 23 januari 2020.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.