ECLI:NL:GHSHE:2020:2845, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 17-09-2020, 20/00113
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2020-09-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende is tot 1 juli 2015 inwoner van Nederland en is daarna naar Spanje verhuisd. Belanghebbende is van mening dat hij met toepassing van de Schumackerdoctrine in aanmerking komt voor een aanvullende persoonsgebonden aftrek. Het hof is van oordeel dat de aanslag met toepassing van het leerstuk van interne compensatie kan worden gehandhaafd; omdat belanghebbende in 2015 niet in Spanje aan belasting is onderworpen en dus geen verdragsinwoner van Spanje is, is hem in Nederland immers ten onrechte een aftrek elders belast verleend. Derhalve komt het hof niet toe aan beantwoording van de vraag of belanghebbende recht heeft op een aanvullende persoonsgebonden aftrek. Voorts is het hof van oordeel dat de inspecteur niet de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 20/00113
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] (Spanje),
      domicilie kiezend in [plaats 1] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 24 december 2019, nummer BRE 18/5679 in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2015 opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt.
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.6.
      Het hof heeft bepaald dat de zitting achterwege kan blijven (zie 4.0.1). Het hof heeft partijen schriftelijk meegedeeld dat het onderzoek is gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit. In 2014 heeft belanghebbende zijn samenlevingsovereenkomst met [de ex-partner] (hierna: ex-partner) beëindigd. Sinds 30 mei 2014 is belanghebbende gehuwd met [de echtgenote] (hierna: echtgenote).
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende is tot 1 juli 2015 inwoner van Nederland geweest. Daarna is belanghebbende in Spanje gaan wonen, in de woning van zijn echtgenote.
      
    
    
      2.3.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 15 januari 2015 een voorlopige aanslag met nummer [aanslagnummer] H.50.01 opgelegd ten bedrage van € 4.260 terug te ontvangen.
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft over 2015 aangifte IB/PVV gedaan. In die aangifte heeft belanghebbende een bedrag van € 8.193 als aftrekbare alimentatie vermeld. Zijn ex-partner heeft dit bedrag als ontvangen alimentatie in haar aangifte IB/PVV 2015 vermeld.
      
    
    
      2.5.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 10 juni 2015 een voorlopige aanslag met nummer [aanslagnummer] H.50.02 opgelegd, overeenkomstig de ingediende aangifte, ten bedrage van € 809 meer terug te ontvangen.
      
    
    
      2.6.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 26 augustus 2016 een voorlopige aanslag met nummer [aanslagnummer] H.50.03 opgelegd ten bedrage van € 2.475 meer terug te ontvangen.
      
    
    
      2.7.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 18 november 2016 een voorlopige aanslag met nummer [aanslagnummer] H.50.04 opgelegd ten bedrage van € 5.906 meer terug te ontvangen.
      
    
    
      2.8.
      Aan belanghebbende is met dagtekening 2 maart 2018 de aanslag opgelegd. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning als volgt berekend:
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                €
              
              
                €
              
            
            
              
                WW-plus-uitkering
              
              
                37.071
              
              
                
              
            
            
              
                Pensioen ABP
              
              
                18.332
              
              
                
              
            
            
              
                Stamrechtuitkering
              
              
                10.613
              
              
                
              
            
            
              
                Lijfrente-uitkering
              
              
                3.462
              
              
                
              
            
            
              
                Negatieve persoonsgebonden aftrek
              
              
                2.130
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                71.608
              
            
            
              
                Af: persoonsgebonden aftrek
              
              
                4.843
              
              
                
              
            
            
              
                Af: aftrek elders belast
              
              
                14.075
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                18.918
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                
              
              
                52.690
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende beschikt niet over een inkomensverklaring van de Spaanse belastingautoriteiten.
      
    
    
      2.10.
      In Spanje heeft belanghebbende over 2015 geen aangifte gedaan en geen belastingaanslag ontvangen.
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
        
          Heeft belanghebbende recht op een aanvullende persoonsgebonden aftrek ten bedrage van € 4.092?
        
        
          Heeft de inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur geschonden?
        
        
          Kan de aanslag met toepassing van het leerstuk van interne compensatie gehandhaafd worden?
        
      
      
      
        Belanghebbende is van mening dat de vragen a en b bevestigend en vraag c ontkennend moeten worden beantwoord. De inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de aanslag. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Vooraf
      
    
    
    
      4.0.1.
      Het hof heeft partijen bij brieven van 15 mei 2020 en 4 juni 2020 en per e‑mail van 23 juni 2020 meegedeeld dat de zitting achterwege wordt gelaten, tenzij een van de partijen aangeeft dat zij op een zitting wil worden gehoord en wel binnen twee weken na de datum van verzending van de brieven. Voor wat betreft belanghebbende zijn de brieven gestuurd naar het adres [adres] te [plaats 2] . Belanghebbende heeft in zijn e‑mail van 27 juli 2020 aan het hof bevestigd dat dit adres zijn postadres was. Belanghebbende heeft niet schriftelijk aangegeven dat hij op een zitting wil worden gehoord. Op 28 juli 2020 heeft belanghebbende de griffier desgevraagd telefonisch meegedeeld dat een zitting achterwege kan blijven. De inspecteur heeft ook niet verzocht op een zitting te worden gehoord. Het hof heeft daarop bepaald dat de zitting achterwege kan blijven en vervolgens partijen schriftelijk meegedeeld dat het onderzoek is gesloten (zie 1.6).
      
    
    
      4.0.2.
      Belanghebbende heeft verzocht de bezwaren betreffende de jaren na 2015 te voegen in de onderhavige procedure. Omdat in hoger beroep uitsluitend de aanslag IB/PVV 2015 voorligt, is dit niet mogelijk.
      
      
        
          Ten aanzien van het geschil
        
      
      
      
        Vanwege proceseconomie beantwoordt het hof eerst vraag c.
      
      
      
        
          Vraag c: interne compensatie
        
      
      
    
    
      4.1.1.
      De inspecteur heeft in beroep en hoger beroep gesteld dat de aanslag met toepassing van het leerstuk van interne compensatie kan worden gehandhaafd. In de aanslag is volgens de inspecteur ten onrechte rekening gehouden met een aftrek elders belast van € 14.075. Belanghebbende heeft gesteld in 2015 minder dan 183 dagen in Spanje te hebben gewoond. Daardoor heeft belanghebbende gebruik kunnen maken van een Spaanse nationaalrechtelijke regeling, waarbij migranten geen aangifte hoeven te doen als zij in het migratiejaar minder dan 183 dagen in Spanje hebben gewoond (hierna: de migrantenregeling). Volgens de inspecteur is in Spanje door toepassing van de migrantenregeling geen aanslag opgelegd. Daardoor is belanghebbende volgens de inspecteur in 2015 geen inwoner in de zin van artikel 4 van het belastingverdrag Nederland – Spanje. De inspecteur heeft gesteld dat hij belanghebbende daarom geen tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting had hoeven te verlenen.
      
    
    
      4.1.2.
      Belanghebbende heeft betwist dat de inspecteur een beroep kan doen op het leerstuk van interne compensatie. Hij heeft daartoe aangevoerd dat hij inwoner van Spanje was en ook fiscaal resident.
      
    
    
      4.1.3.
      Het hof oordeelt als volgt. Partijen hebben zich eenparig op het standpunt gesteld dat belanghebbende in 2015 in Spanje niet in de belastingheffing is betrokken, vanwege de toepassing van de migrantenregeling. Deze regeling houdt in dat voorwaarde voor het zijn van inwoner is dat iemand in een jaar meer dan 183 dagen in Spanje verblijft. Partijen zijn het erover eens dat belanghebbende in het jaar 2015 niet aan die voorwaarde voldoet. Belanghebbende is in 2015 voor de fiscale wetgeving dus geen inwoner van Spanje en niet in Spanje onderworpen aan belasting. Dit leidt tot de conclusie dat belanghebbende op grond van artikel 4 belastingverdrag Nederland – Spanje ook geen inwoner van Spanje is voor de toepassing van het belastingverdrag. Dit brengt met zich dat Nederland het heffingsrecht in 2015 niet hoeft te verdelen met Spanje. Niet in geschil is dat het inkomen ten aanzien waarvan de aftrek elders belast is verleend, tot het inkomen uit werk en woning in Nederland behoort. Gelet hierop is in de aanslag ten onrechte rekening gehouden met een aftrek elders belast van € 14.075. Het gevolg hiervan is dat de aanslag, ook al zou de door belanghebbende geclaimde aanvullende persoonsgebonden aftrek van € 4.092 in aanmerking worden genomen, niet te hoog is vastgesteld en dat deze niet wordt verminderd.
      
    
    
      4.1.4.
      Het hof beantwoordt vraag c bevestigend.
      
      
        
          Vraag a: aanvullende persoonsgebonden aftrek
        
      
      
    
    
      4.2.
      
        Gelet op de bevestigende beantwoording van vraag c behoeft vraag a geen beantwoording. Ook al zou de door belanghebbende geclaimde aanvullende persoonsgebonden aftrek van € 4.092 in aanmerking worden genomen, dan nog is de aanslag niet te hoog vastgesteld.
        
          Vraag b: algemene beginselen van behoorlijk bestuur
        
      
      
      
        4.3.1.
        Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden, in het bijzonder het zorgvuldigheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel. De inspecteur heeft voorafgaand aan het vaststellen van de aanslag vier voorlopige aanslagen opgelegd, die alle vier hebben geleid tot teruggaven, hetgeen volgens belanghebbende een zekere verwachting heeft gewekt. Pas bij het vaststellen van de aanslag heeft de inspecteur de situatie van belanghebbende goed bekeken. Bovendien heeft de inspecteur de aanslag niet gemotiveerd. Door dit alles is volgens belanghebbende een bijzonder niet-inzichtelijke situatie ontstaan.
        
      
      
        4.3.2.
        De rechtbank heeft kader het volgende geoordeeld:
        
        
          “2.23. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 25 februari 2011, nr. 09/03966, ECLI:NL:HR:2011:BP5536, geoordeeld:
          
            “3.3.8. Voor het opleggen van een definitieve aanslag geldt dat de inspecteur met zorgvuldigheid kennis moet nemen van de inhoud van de aangifte en, indien hij aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven twijfelt, een nader onderzoek moet instellen. Op dit punt heeft de inspecteur daarom een meer omvattende taak dan bij het opleggen van een voorlopige aanslag overeenkomstig de door de belastingplichtige zelf verstrekte gegevens, die zonder verder onderzoek in een voorlopige aanslag kunnen worden betrokken. De van een inspecteur te verlangen zorgvuldigheid wijkt aldus af van hetgeen van hem verlangd wordt bij het opleggen van een voorlopige aanslag”
          
        
      
    
    
      2.24.
      In dit geval heeft de inspecteur ruimschoots binnen de termijn van drie jaren de aangifte inhoudelijk beoordeeld en de definitieve aanslag IB/PVV 2015 opgelegd. Hoewel de rechtbank begrip heeft voor het betoog van belanghebbende, kan – gelet op de aard van een voorlopige aanslag – niet worden gezegd dat de inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden.”.
      
      
        Het hof sluit aan bij het oordeel van de rechtbank.
      
      
      
        4.3.3.
        Met betrekking tot het karakter van de voorlopige aanslagen, wijst het hof op hetgeen de Hoge Raad in het arrest van 17 januari 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF2996 heeft overwogen:
        
        
          “3.3. (…) In het algemeen is de inspecteur niet ertoe verplicht bij de vaststelling van een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen een zelfde standpunt in te nemen als ten grondslag ligt aan een ten aanzien van dezelfde belastingplichtige vastgestelde voorlopige aanslag of een vermindering daarvan. Aan een zodanige gebondenheid staan aard en wijze van totstandkoming van een voorlopige aanslag en een vermindering daarvan in de weg. De voorlopige aanslag schept slechts een grondslag voor het doen van vooruitbetalingen op de definitieve belastingschuld en hij pleegt – in overeenstemming met de desbetreffende wettelijke voorschriften – te worden vastgesteld aan de hand van niet of slechts zeer globaal door de inspecteur gecontroleerde gegevens. Bij de vaststelling van een voorlopige aanslag en een vermindering daarvan ligt een grondig onderzoek van de zijde van de belastingadministratie derhalve niet voor de hand.”
        
        
        
          De inspecteur heeft derhalve bij de inhoudelijke beoordeling in het kader van de aanslag de mogelijkheid af te wijken van het ingenomen standpunt bij de voorlopige aanslagen.
        
        
      
      
        4.3.4.
        Met betrekking tot de motivering van de aanslag oordeelt het hof als volgt. In de wet zijn geen eisen gesteld aan de vorm van een aanslagbiljet. Wel kunnen uit de wet en jurisprudentie enkele vereisten voor de rechtsgeldigheid van een belastingaanslag worden afgeleid. Het hof is van oordeel dat de aanslag alle voor een aanslag benodigde gegevens bevat. Dat de aanslag summier is gemotiveerd, doet daar niet aan af en heeft niet tot gevolg dat de aanslag wordt vernietigd.
        
      
      
        4.3.5.
        Het hof beantwoordt vraag c ontkennend.
        
        
          
            Conclusie
          
        
        
      
    
    
      4.4.
      De conclusie is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.5.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.6.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door L.B.M. Klein Tank, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg en T.A. Gladpootjes, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 17 september 2020 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Overeenkomst tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van de Spaanse Staat tot het vermijden van dubbele belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en het vermogen.