ECLI:NL:GHDHA:2019:1883, Gerechtshof Den Haag, 29-05-2019, BK-18/00788
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2019-05-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende is belastingadviseur/bedrijfsjurist. Hij houdt zich onder meer bezig met het verzorgen van fiscale aangiften en het opstellen van jaarrekeningen, alsmede met het geven van belasting- en bedrijfsjuridische adviezen. Belanghebbende heeft vanaf 2009 een geldlening verstrekt aan een cliënt, die in de loop der jaren steeds verder is opgelopen. Nadat de cliënt failliet is verklaard heeft belanghebbende zijn vordering op de cliënt (deels) afgewaardeerd en het bedrag van deze afwaardering (€ 127.000) in aanmerking genomen bij de bepaling van zijn belastbare winst uit onderneming. Het Hof is van oordeel dat de door belanghebbende aangedragen feiten en omstandigheden geen steun bieden voor het oordeel dat de activiteiten van belanghebbendes onderneming ruimer moeten worden opgevat in die zin dat daaronder ook valt het verstrekken van gelden aan derden. Evenmin heeft belanghebbende de geldlening verstrekt voor doeleinden die verband houden met de door belanghebbende gedreven onderneming. Het Hof oordeelt dan ook dat de geldlening derhalve niet is verstrekt in het kader van de normale uitoefening van belanghebbendes onderneming en niet dienstbaar is aan zijn onderneming. Het afwaarderingsverlies is niet aftrekbaar van de winst.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummer BK-18/00788
    
    
    
    Uitspraak van 29 mei 2019
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur,
    (vertegenwoordigers: [A] en [B] ) 
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 6 juni 2018, nummer SGR 17/8579.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 38.722, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 14.415 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 32.993. Bij gelijktijdig gegeven beschikking heeft de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 889 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar gedeeltelijk toegewezen (extra afschrijving debiteuren) en heeft hij het belastbaar inkomen uit werk en woning nader vastgesteld op € 30.417. De Inspecteur heeft de beschikking belastingrente dienovereenkomstig verminderd naar een bedrag van € 806.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 46. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 126. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Op 26 november 2018 heeft belanghebbende een nader stuk ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 17 april 2019. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is ondernemer (belastingadviseur/bedrijfsjurist). Hij houdt zich onder meer bezig met het verzorgen van fiscale aangiften, het opstellen van jaarrekeningen, en het geven van belasting- en bedrijfsjuridische adviezen. 
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende participeerde tussen 1981 en 2005 en in 1990/1991 in twee commanditaire vennootschappen. In 1999 heeft hij aan een cliënt een zogenoemde Tante Agaath-lening en in 2006 ten behoeve van een cliënt een bankgarantie verstrekt. Verder had hij een participatie in een scheepvaart-CV.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende verricht, als opvolger van zijn vader, vanaf 1994 werkzaamheden voor beleggingsmaatschappij [C] BV ( [C] ). Voor deze beleggingsmaatschappij beheert hij een effectenportefeuille, int hij huren, behandelt hij onderhoudsklachten van huurders, schakelt hij in voorkomende gevallen aannemers in en verkoopt hij leeggekomen panden. In de aangifte IB/PVV 2014 heeft belanghebbende ter zake van de voor [C] verrichte werkzaamheden een bedrag aan loon vermeld van € 1.400. Daarnaast heeft belanghebbende in zijn hoedanigheid van belastingadviseur/bedrijfsjurist facturen aan [C] uitgereikt. De uit hoofde van deze facturen ontvangen bedragen heeft belanghebbende aangegeven als belastbare winst uit onderneming.
      
    
    
      2.4.
      Vanaf het jaar 2009 heeft belanghebbende een geldlening verstrekt aan een cliënt, mevrouw [D] (handelend onder de naam [E] ). Het bedrag van de lening is in de loop der jaren steeds verder opgelopen. [E] exploiteerde schoonheidssalons/spa's. De bedragen uit hoofde van deze lening zijn gebruikt voor de onderneming van [E] . Belanghebbende verzorgde de boekhouding, de loonadministratie, de aangiften voor de IB/PVV, de loon- en omzetbelasting, en maakte de jaarrekening op. Belanghebbende heeft voor deze (administratieve) werkzaamheden facturen uitgereikt. 
      
    
    
      2.5.
      Op 9 maart 2013 hebben belanghebbende als 'schuldeiser' en [E] en [F] (handelend onder de naam [G] ) als 'schuldenaars' een akte van geldlening ondertekend en een pandovereenkomst gesloten. Uit deze akte van geldlening blijkt dat op 31 december 2012 de schuld uit hoofde van de onder 2.4 bedoelde lening € 193.500 bedroeg.
      
    
    
      2.6.
      Op 18 februari 2014 is [E] in staat van faillissement verklaard. Op 3 april 2014 heeft de curator belanghebbende bericht dat de boedel zijn aanspraak op een eigendomsrecht casu quo pandrecht niet erkent. Het faillissement is in de loop van 2014 opgeheven wegens gebrek aan baten.
      
    
    
      2.7.
      Op 20 augustus 2014 hebben belanghebbende als 'schuldeiser' en [H] en [F] als 'schuldenaar' een nieuwe akte van geldlening ondertekend inzake de onderhavige lening. Uit deze akte van geldlening blijkt dat op 31 januari 2014 de schuld aan belanghebbende € 378.700 bedroeg en dat belanghebbende daarnaast van de schuldenaar nog een bedrag van € 49.300 aan openstaande facturen heeft te vorderen. 
      
    
    
      2.8.
      In zijn aangifte voor de IB/PVV voor het jaar 2014 heeft belanghebbende zijn vordering op [E] afgewaardeerd en het bedrag van deze afwaardering (€ 127.000) in aanmerking genomen bij de bepaling van zijn belastbare winst uit onderneming.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft overwogen:
    
    
      "11. Voor het antwoord op de vraag of een door een ondernemer verstrekte lening al of niet tot diens ondernemingsvermogen moet worden gerekend, is beslissend of hij die lening al dan niet heeft verstrekt binnen het kader van de normale uitoefening van zijn onderneming. Binnen bedoeld kader valt niet de verstrekking van een lening uit liquide middelen van de onderneming voor doeleinden welke aan de onderneming vreemd zijn, tenzij sprake is van de belegging van tijdelijk overtollige liquide middelen op een zodanige wijze dat redelijkerwijze moet worden aangenomen dat de aldus belegde middelen tijdig weer in de onderneming beschikbaar zullen zijn (zie HR 23 november 2012, BY3897). 
    
    
    
      12. Naar het oordeel van de rechtbank behoort het verstrekken van de onderhavige geldlening aan [E] niet tot de normale uitoefening van [belanghebbendes] onderneming. [Belanghebbendes] normale ondernemingsactiviteiten bestaan uit boekhoud- en (belasting)advieswerkzaamheden. Het verstrekken van leningen is daaraan wezensvreemd. Dat [belanghebbende] in het verleden als commanditair vennoot in bedrijven heeft geïnvesteerd maakt dit niet anders. Niet in geschil is dat geen sprake is van belegging van overtollige liquide middelen op zodanige wijze dat de middelen tijdig weer in de onderneming beschikbaar zijn. [De Inspecteur] heeft het afwaarderingsverlies op de lening dan ook terecht niet op de winst in mindering toegelaten."
    
    
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.
      In geschil is, evenals voor de Rechtbank, of belanghebbende terecht een afwaarderingsverlies van € 127.000 ten laste van zijn winst heeft gebracht. 
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag overeenkomstig de door hem ingediende aangifte.
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      5.1.
      Het antwoord op de vraag of een vermogensbestanddeel tot het ondernemingsvermogen of het privévermogen van de belastingplichtige behoort (vermogensetikettering), is afhankelijk van de wil van de belastingplichtige. Deze keuzevrijheid wordt echter beperkt door de grenzen der redelijkheid. Op grond van de jurisprudentie van de Hoge Raad behoren vermogensbestanddelen die geen enkele dan wel een verwaarloosbare band met de onderneming hebben, verplicht tot het privévermogen. 
      
    
    
      5.2.
      Zoals de Hoge Raad geoordeeld heeft in zijn arrest van 23 november 2012, nr. 12/00741, ECLI:NL:HR:2012:BY3897, BNB 2013/65, kan een vordering uit hoofde van een lening slechts tot het ondernemingsvermogen worden gerekend als de lening is verstrekt binnen het kader van de normale uitoefening van de onderneming, tenzij sprake is van de belegging van tijdelijk overtollige liquide middelen op een zodanige wijze dat redelijkerwijze moet worden aangenomen dat de aldus belegde middelen tijdig weer in de onderneming beschikbaar zullen zijn. 
      
    
    
      5.3.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de op de hoofdregel geformuleerde uitzondering voor belegging van tijdelijk overtollige liquide middelen, zich in de onderhavige zaak niet voordoet. 
      
    
    
      5.4.
      Belanghebbende heeft onder verwijzing naar de onder 2.2 en 2.3 vermelde feiten  betoogd dat het verstrekken van geldleningen binnen het kader van de normale uitoefening van zijn onderneming valt. Hij heeft gesteld dat hij niet een stereotiepe belastingadviseur is en dat meepraten en adviseren omtrent de bedrijfsvoering zijn lust en zijn leven is.
      
    
    
      5.5.
      Het Hof volgt belanghebbende niet in zijn standpunt en overweegt hiertoe als volgt. Belanghebbende drijft een (juridisch) adviesbureau in de vorm van een eenmanszaak. Hij treedt naar buiten als 'belastingadviseur/bedrijfsjurist' en de activiteiten van zijn onderneming bestaan voornamelijk uit het verzorgen van fiscale aangiften en het opstellen van jaarrekeningen, alsmede uit het geven van belasting- en bedrijfs(juridische) adviezen. De door belanghebbende aangedragen feiten en omstandigheden bieden geen steun voor het oordeel dat de activiteiten van belanghebbendes onderneming ruimer moeten worden opgevat, in die zin dat daaronder ook valt het verstrekken van gelden. Het verstrekken van geldleningen betreft een andere activiteit die geen, althans onvoldoende samenhang vertoont met zijn activiteiten als fiscaal- en bedrijfsjuridisch adviseur. Bovendien hebben deze geldverstrekkingen, gelet op het aantal daarvan en de tijdsspanne die daartussen zit, een incidenteel karakter. De verstrekte Tante Agaath-lening aan een cliënt in 1999 en de bankgarantie ten behoeve van een cliënt in 2006 zijn incidenten, die zich bovendien al lang geleden hebben voorgedaan. Anders dan belanghebbende meent, zijn participaties in commanditaire vennootschappen, die  eveneens in een ver verleden hebben plaatsvonden ( [I] vanaf 1985 tot 2005 en [J] in 1990 en 1991), niet te vergelijken met het uitlenen van gelden aan derden, waarbij het Hof opmerkt dat belanghebbende zijn stelling dat hij heeft geparticipeerd in een scheepvaart-cv, niet heeft voorzien van enige feitelijke onderbouwing. Wat betreft de door belanghebbende ten behoeve van [C] verrichte werkzaamheden geldt dat deze deels zijn verricht in dienstbetrekking en deels in het kader van zijn bedrijf (zie de feiten onder 2.1 en 2.3). Belanghebbende heeft daarenboven kennelijk geen gelden verstrekt aan [C] . 
      
    
    
      5.6.
      Belanghebbende heeft de geldlening evenmin aan [E] verstrekt voor doeleinden die verband houden met de door belanghebbende gedreven onderneming. De geldlening is derhalve niet verstrekt in het kader van de normale uitoefening van belanghebbendes onderneming en niet dienstbaar aan zijn onderneming. Gelet hierop dient de vraag of belanghebbende de vordering terecht tot zijn ondernemingsvermogen heeft gerekend, ontkennend te worden beantwoord, zodat het afwaarderingsverlies niet aftrekbaar is van de winst. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.7.
      Het voorgaande leidt tot de conclusie dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
    
  
  
    Proceskosten 
    
    
      6.	Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door I. Obbink-Reijngoud, Chr.Th.P.M. Zandhuis en F.G.F. Peters, in tegenwoordigheid van de griffier A.S.H.M. Strik. De beslissing is op 29 mei 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
        binnen zes weken
         na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
    2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
    -     - de naam en het adres van de indiener;
    -     - de dagtekening;
    -     - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    -     - de gronden van het beroep in cassatie.
    Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
      
        De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.