ECLI:NL:GHARL:2018:986, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 30-01-2018, 17/00260
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2018-01-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Exploitant van biologische winkels. Maandelijkse bijdrage door deelnemers. Buiten heffing van OB?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummer 17/00260
    uitspraakdatum: 30 januari 2018
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 23 december 2016, nummer ARN 16/2465, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft voor het derde kwartaal van 2015 op aangifte omzetbelasting voldaan.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 januari 2018. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      
        [A] U.A. (hierna: de Coöperatie) houdt 100% van de aandelen in [B] B.V. [B] B.V. houdt 100% van de aandelen in belanghebbende.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende exploiteert een aantal biologische winkels. In de winkels worden hoofdzakelijk producten verkocht tegen het verlaagde tarief voor de omzetbelasting van 6%. Voor het overige worden producten verkocht tegen het algemene tarief van 21%, waaronder biologische wijnen en bieren. Belanghebbende prijst de producten dubbel, waarbij zowel een consumentenprijs als een, lagere, ledenprijs worden vermeld. Geen ledenprijs wordt vastgesteld voor [C] Groente- en Fruitabonnementen, boeken, kaarten, tijdschriften, cadeaubonnen, tassen en statiegeld.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende biedt onder voorwaarden de mogelijkheid haar producten tegen de ledenprijs te kopen. Eén van de voorwaarden is dat deelnemers door aankoop van één of meerdere participaties lid zijn geworden van de Coöperatie en zich hebben aangemeld voor deelname aan het ledenprijzensysteem. Dit systeem houdt in dat de deelnemers via een automatische incasso een vast bedrag per maand betalen (hierna: de maandelijkse bijdrage) en vervolgens de producten tegen de ledenprijs kunnen kopen in de winkels van belanghebbende. De deelnemers krijgen een persoonlijke ledenpas die zij bij het afrekenen moeten tonen. De hoogte van de maandelijkse bijdrage is afhankelijk van de samenstelling van het huishouden van de deelnemer.
      
    
    
      2.4.
      De maandelijkse bijdrage is € 18 voor een huishouden met één volwassene en € 21 voor een huishouden met twee volwassenen. Per extra volwassene die tot het huishouden behoort wordt € 4 bijgeteld. Voor minderjarigen die tot het huishouden behoren wordt geen extra bedrag gerekend. De deelnemers kunnen per maand kiezen voor deelname aan het ledenprijzensysteem.
      
    
    
      2.5.
      Een participatie in de Coöperatie bedraagt eenmalig € 100. Bij beëindiging van het lidmaatschap kan dit bedrag worden teruggevraagd. De participatie kan door belanghebbende ook als borg worden gebruikt ingeval er een achterstand is ontstaan bij de invordering van de maandelijkse bijdrage.
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft ter zake van de in het derde kwartaal van 2015 ontvangen maandelijkse bijdragen omzetbelasting voldaan naar het algemene tarief.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is de behandeling van de maandelijkse bijdragen voor de heffing van omzetbelasting.
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de maandelijkse bijdragen buiten de heffing van omzetbelasting moeten blijven, aangezien zij niet in een rechtstreeks verband staan tot een door belanghebbende verrichte prestatie.
      
    
    
      4.2.
      Eerst zal het Hof beoordelen of de maandelijkse bijdragen dienen te worden gerekend tot de maatstaf van heffing voor de levering van goederen in de winkels van belanghebbende. Uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) van 12 juni 2014, C-461/12, Granton Advertising BV, ECLI:EU:C:2014:1745 kan worden afgeleid dat in dit kader moet worden onderzocht of een noodzakelijk verband bestaat tussen de maandelijkse bijdrage en de eventuele prijskortingen die de deelnemer aan het ledenprijzensysteem in de winkels van belanghebbende verkrijgt.
      
    
    
      4.3.
      Het Hof is gelet op de feiten en omstandigheden van oordeel dat dit noodzakelijke verband ontbreekt. Het bedrag van de eventuele prijskortingen, dat afhangt van het gebruik van de ledenpas voor het doen van boodschappen in de winkels van belanghebbende, is willekeurig en kan niet op voorhand worden bepaald. Het bedrag dat de deelnemer aan het ledenprijzensysteem maandelijks betaalt, hangt alleen af van de samenstelling van het huishouden waartoe hij behoort en niet van de hoeveelheid boodschappen of de omvang van de korting. Bovendien betaalt de deelnemer aan het ledenprijzensysteem de maandelijkse bijdrage ongeacht of hij de ledenpas in de maand gebruikt en ongeacht de omvang van het daadwerkelijke gebruik en de prijskorting die hij in de maand geniet. Dit betekent dat de maandelijkse bijdrage niet tot de maatstaf van heffing voor de goederen behoort. Steun voor dit oordeel ontleent het Hof aan het arrest van het HvJ van 21 februari 2006, C-419/02, BUPA Hospitals Ltd, ECLI:EU:C:2006:122. Uit laatstgenoemd arrest volgt dat over vooruitbetalingen voor goederen die op het moment van betaling niet nauwkeurig zijn omschreven, geen btw kan worden geheven. Tot slot wijst het Hof op de opmerking in punt 22 van het arrest Granton Advertising BV dat het gebruik van de kaart geen betaling kan vormen voor zover het in feite gaat over een prijskorting. Hetzelfde geldt voor het gebruik van de aan het ledenprijzensysteem van belanghebbende verbonden ledenpas. De maandelijkse bijdragen kunnen dus niet aan de omzetbelasting worden onderworpen als onderdeel van de maatstaf van heffing van de goederen die belanghebbende verkoopt onder het ledenprijzensysteem.
      
    
    
      4.4.
      Vervolgens zal het Hof beoordelen of belanghebbende in ruil voor de maandelijkse bijdrage een prestatie levert aan de deelnemer aan het ledenprijzensysteem. Het Hof komt, gelet op het hiervoor genoemde arrest Granton Advertising BV, tot het oordeel dat deze vraag bevestigend dient te worden beantwoord. Net als de kaart die het voorwerp uitmaakte van het arrest, geeft de ledenpas de deelnemer aan het ledenprijzensysteem uitsluitend recht op een bepaalde korting op de goederen die in de winkels van belanghebbende worden verkocht (punt 31 van het arrest). Het dienstenbegrip in de Btw-richtlijn heeft een brede betekenis en dekt alle prestaties tegen vergoeding die geen levering van goederen zijn. De deelnemer betaalt de maandelijkse bijdrage om een maand lang gebruik te maken van het ledenprijzensysteem dat belanghebbende aanbiedt. Tussen de prestatie van belanghebbende, bestaande uit het gelegenheid geven tot deelname aan dit systeem, en de maandelijkse bijdrage bestaat wel een voldoende rechtstreeks verband (arrest van het HvJ van 21 maart 2002, C-174/00, Kennemer Golf & Country Club, ECLI:EU:C:2002:200). Aangezien uit het arrest Granton Advertising BV volgt dat deze prestatie niet is vrijgesteld, is belanghebbende in beginsel omzetbelasting verschuldigd over de maandelijkse bijdragen naar het normale tarief.
      
    
    
      4.5.
      Dat, anders dan in de casus waarover het HvJ in het arrest Granton Advertising BV heeft geoordeeld, belanghebbende en niet derden de goederen met korting aan de deelnemers verkoopt, acht het Hof niet van belang. In het genoemde arrest acht het HvJ beslissend of een noodzakelijk verband bestaat tussen de kortingen en de prijs van de kortingkaart.
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende stelt zich subsidiair op het standpunt dat zij één prestatie verricht, namelijk de levering van goederen in de winkels. Het geven van gelegenheid tot deelname aan het ledenprijzensysteem gaat hierin op. In het arrest van 10 augustus 2012, nr. 10/03633, ECLI:NL:HR:2012:BT2197, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat wanneer bij het tegelijkertijd verrichten van twee of meer handelingen jegens een klant geen sprake is van een kunstmatige splitsing van één prestatie, niet uitgesloten is dat die handelingen niettemin voor de heffing van omzetbelasting hetzelfde fiscale lot moeten delen. Dat is met name het geval wanneer een of meer aspecten van de desbetreffende handelingen moeten worden geacht de hoofdprestatie te vormen, terwijl een of meer andere aspecten moeten worden beschouwd als bijkomend bij die hoofdprestatie. Een prestatie moet in het bijzonder als bijkomend bij een hoofdprestatie worden beschouwd wanneer zij voor de klant geen doel op zich is, maar een middel om de hoofdprestatie zo aantrekkelijk mogelijk te maken. Beoordeeld moet dus worden of het geven van gelegenheid tot deelname aan het ledenprijzensysteem bijkomend is bij de verkoop van goederen in de winkels van belanghebbende.
      
    
    
      4.7.
      De deelnemer aan het ledenprijzensysteem is kennelijk bereid tegen betaling van minimaal € 18 een ledenpas aan te schaffen waarmee hij een recht verkrijgt op korting gedurende een maand terwijl hij niet weet of, laat staan hoeveel, voordeel de komende maand zal worden behaald. Het is mogelijk dat de deelnemer wel betaalt, eventueel ook als gevolg van te late afmelding voor de volgende maand, maar die maand geen enkele korting zal genieten. De hoogte van de maandelijkse bijdrage maakt dat deze niet als een ondergeschikte uitgave kan worden beschouwd. De keuze voor deelname zal een bewuste, al dan niet op ideologische motieven gestoelde keuze van de klant zijn. Het Hof leidt hieruit af dat deelname aan het ledenprijzensysteem een doel op zich is en zelfstandige betekenis heeft naast de mogelijkheid boodschappen te doen in de winkels van belanghebbende. De dienst die belanghebbende in ruil voor de maandelijkse bijdrage levert, het geven van gelegenheid tot deelname aan het ledenprijzensysteem, kan niet worden beschouwd als bijkomend bij de levering van goederen in de winkels. Belanghebbende heeft terecht omzetbelasting voldaan over de maandelijkse bijdragen naar het normale tarief.
      
    
    
      4.8.
      Het beroep op het neutraliteitsbeginsel kan belanghebbende evenmin baten. Dit beginsel van Unierecht is geen zelfstandige toetssteen, maar een uitleggingsbeginsel. Het Hof heeft hiervoor geoordeeld dat belanghebbende twee prestaties aan de deelnemers aan het ledenprijzensysteem verleent, namelijk het geven van gelegenheid tot deelname aan het ledenprijzensysteem en de levering van goederen. Deze prestaties zijn niet gelijksoortig en het neutraliteitsbeginsel wordt niet geschonden indien deze, uiteraard afhankelijk van de aard van de geleverde goederen, aan verschillende omzetbelastingtarieven worden onderworpen.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. V.F.R. Woeltjes, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 30 januari 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
      (J.W.J. de Kort)	(A. van Dongen)
    
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 31 januari 2018
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.