ECLI:NL:GHARL:2018:9469, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 23-10-2018, 200.141.591/01
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2018-10-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Civiel recht

Samenvatting: Geïntimeerde heeft ten behoeve van 3697 belastingplichtigen valse aangiften gedaan, waardoor de belastingdienst te veel belasting heeft (terug)betaald aan die belastingplichtigen.
        De belastingdienst moest vervolgens kosten maken om tot juiste vaststellingen van al deze aangiften te komen en moest daarvoor (navorderings)aanslagen opleggen. Daarbij bleek dat een deel van die fiscale vorderingen inmiddels niet meer op de betreffende belastingplichtigen verhaalbaar waren. Geïntimeerde is terzake strafrechtelijk veroordeeld en aan de betreffende belastingplichtigen zijn boetes opgelegd.
      
      
      De belastingdienst spreekt vervolgens geïntimeerde aan op grond van onrechtmatige daad en wil de hiervoor genoemde kosten op deze verhalen. Het hof dient in deze zaak de vraag te beantwoorden of aan de belastingdienst een dergelijk vorderingsrecht toekomt. De kosten zien immers op werkzaamheden die exclusief behoren tot de aan de fiscus toebedeelde overheidstaken welke taken uit de algemene middelen worden voldaan. Het hof beantwoordt de genoemde vraag ontkennend. Het hof stelt de vraag aan de orde of het verhaal van kosten door de Staat langs privaatrechtelijke weg niet een onaanvaardbare doorkruising oplevert van de publiekrechtelijke regeling zoals verwoord in de Algemene wet inzake Rijksbelastingen. Het hof is van oordeel dat onder de gegeven omstandigheden een kostenverhaal via het privaatrecht in beginsel  op onaanvaardbare wijze de publiekrechtelijke regeling doorkruisen, ook als de extra werkzaamheden van de Belastingdienst in de eerste plaats betrekking hebben op het alsnog juist vaststellen van aanvankelijk op onjuiste informatie gebaseerde onjuiste (te lage) aanslag. Vergelijk HR 21 maart 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF2835, NJ 2003/360 en HR 24 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1278, NJ 2017/139.

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN 
      
    
    
    
      locatie Leeuwarden
    
    
    
      afdeling civiel recht, sector handel
    
    
    
      zaaknummer gerechtshof 200.141.591/01
      (zaaknummer rechtbank Midden-Nederland C/07/192953/ HA ZA 11-1056
    
    
    
    
      
        arrest van 23 oktober 2018
      
    
    
    
      in de zaak van
    
    
  
  
    
      1De Ontvanger van de Belastingdienst/midden- en kleinbedrijf(voorheen de Ontvanger van de Belastingdienst/Randmeren)
    
      kantoorhoudend te Almere,hierna: de Ontvanger,
      
        2. De Staat der Nederlanden zetelend te ’s Gravenhage,
      hierna: de Staat, appellanten,
      hierna gezamenlijk : de Staat c.s.
      in eerste aanleg: eisers,
      advocaat: mr. E.E. Schipper, kantoorhoudend te Amsterdam,
    
    
    
    
      tegen
    
    
    
    
      
        
          [geïntimeerde] ,
      
      geïntimeerde,
      in eerste aanleg: gedaagde,
      hierna: [geïntimeerde],
      advocaat: mr. P.A. Caljé, kantoorhoudend te Rotterdam,
    
    
    
    
      In deze zaak is op 29 september 2015 een rolbeschikking gegeven waarbij de bezwaren van [geïntimeerde] tegen de eiswijziging door de Staat c.s. zijn verworpen. Het hof handhaaft deze beschikking en beschouwt deze als hier herhaald en ingelast.
    
    
    
  
  
    
      1Het verdere verloop van het geding in hoger beroep 
    
    
      1.1
      Na de genoemde rolbeschikking, waarin het procesverloop in eerste aanleg en tot zover in hoger beroep zijn weergegeven, is door [geïntimeerde] een memorie van antwoord genomen.
      
    
    
      1.2
      Vervolgens hebben partijen de stukken overgelegd voor het wijzen van arrest. Het hof heeft de zaak verwezen naar de meervoudige kamer en een datum voor arrest bepaald.
      
      
    
    
      1.3
      In zijn memorie van grieven heeft de Ontvanger meegedeeld dat hij erin berust dat de rechtbank hem niet-ontvankelijk heeft verklaard in zijn vordering ter voldoening van de kosten bestaande uit extra werkzaamheden, alsmede dat hij berust in de beperking van de veroordeling van [geïntimeerde] tot schadevergoeding aan hem tot schade ter zake oninbare navorderingsaanslagen. Hij deelt mee zijn appel hierbij in te trekken zodat “bij gebreke van grieven" niet-ontvankelijkheid zal volgen. 
      
    
    
      1.4
      Met deze proceshouding van de Ontvanger is  niet geheel duidelijk  welke proceshandeling hij in het bijzonder op het oog heeft: intrekking, berusting of het niet formuleren van grieven. Wel duidelijk is dat de Ontvanger het door hem ingestelde hoger beroep niet wil doorzetten. Het hof zal de proceshouding van de ontvanger duiden als berusting. Dit leidt ertoe dat hij niet-ontvankelijk zal worden verklaard in zijn hoger beroep met zijn veroordeling in de proceskosten van [geïntimeerde] , welke tot aan de memorie van grieven d.d. 25 augustus 2015 worden bepaald op nihil, nu blijkens het roljournaal [geïntimeerde] zich pas op 15 september 2015 heeft gesteld.
      
    
    
      1.5
      Daarmee is in dit hoger beroep uitsluitend de Staat appellant. De vordering van de Staat in hoger beroep luidt, sterk verkort weergegeven en na wijziging van eis, als volgt: het bestreden vonnis te vernietigen voor wat betreft de afwijzing van de vordering van de Staat en de veroordeling van de Staat in de proceskosten, en opnieuw rechtdoende [geïntimeerde] te veroordelen tot betaling van de kosten voor (extra) werkzaamheden in de heffing ten bedrage van € 391.681,- te vermeerderen met wettelijke rente, vergoeding van kosten voor (extra) werkzaamheden in de invordering, nader op te maken bij staat, althans vergoeding van kosten voor (extra) werkzaamheden in de heffing en invordering, nader op te maken bij staat, met veroordeling van [geïntimeerde] in de proceskosten in beide instanties. 
      
    
  
  
    
      2Het geschil en de beslissing in eerste aanleg
    
    
      2.1
      In eerste aanleg was tussen partijen in geschil of [geïntimeerde] onrechtmatig heeft gehandeld jegens de Staat c.s. en zo ja, of de Staat als gevolg daarvan schade heeft geleden.
      
    
    
      2.2
      De rechtbank heeft die vraag ontkennend beantwoord en daartoe onder 4.6 tot en met 4.8. van het bestreden vonnis het volgende tot uitgangspunt genomen. Voorop staat dat als een overheidslichaam bij de uitoefening van een hem bij publiekrechtelijke regeling opgedragen publieke taak kosten heeft gemaakt en de publiekrechtelijke regeling niet voorziet in een regeling tot verhaal van die kosten op de veroorzaker daarvan, die kosten via het privaatrecht op de veroorzaker kunnen worden verhaald tenzij deze privaatrechtelijke weg de publiekrechtelijke onaanvaardbaar doorkruist. Daarbij moet worden gelet op de inhoud en strekking van de publiekrechtelijke regeling en de aard van de taak alsmede de aard van de kosten. Als verhaal van kosten langs publiekrechtelijke weg is uitgesloten, is zulks een belangrijke aanwijzing is dat dit verhaal langs privaatrechtelijke weg ook is uitgesloten. 
      
    
    
      2.3
      De rechtbank heeft overwogen dat het in dit geval gaat om taken van de Belastingdienst verricht op grond van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr), welke wet wel een regeling kent voor rente en boetes voor later vastgestelde belastingschulden maar geen systeem voor het verhaal van bij de vaststelling  door de Belastingdienst gemaakte kosten. De vordering in eerste aanleg zag specifiek op de kosten gemaakt ter vaststelling van belastingaangiftes. Een kerntaak van de Belastingdienst is het vaststellen van de (omvang van de) materiële belastingschuld. De aard van de gevorderde kosten betreft die kerntaak, waarbij kostenverhaal langs publiekrechtelijke weg is uitgesloten. Kostenverhaal langs privaatrechtelijke weg zou neerkomen op een onaanvaardbare doorkruising van deze publiekrechtelijke regeling. De rechtbank wees om die reden de vorderingen van de Staat af.
      
      
    
  
  
    
      3De beoordeling van de vordering en de grief
    
    
      3.1
      In dit hoger beroep staat vast dat [geïntimeerde] opzettelijk op grote schaal onjuiste aangiften inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen  heeft ingediend als gevolg waarvan er teruggaven zijn verleend aan personen die daar geen recht op hebben, alsmede dat dit handelen onrechtmatig is jegens de Staat, die tot vaststelling van onjuiste belastingaanslagen werd bewogen.
      
    
    
      3.2
      Het gaat derhalve uitsluitend om de schade die de Staat als gevolg daarvan stelt te hebben geleden. Anders dan in eerste aanleg waarin de Staat enkel de vergoeding van de kosten veroorzaakt door het vaststellen van de gewijzigde aanslagen vorderde, wordt in hoger beroep ook vergoeding gevorderd van de kosten die zijn gemoeid met de invordering van (navorderings)aanslagen opgelegd om de ten onrechte toegekende teruggaven inkomstenbelasting “terug te halen”. Daarbij gaat het de Staat uitsluitend om werkzaamheden verricht buiten de dwanginvordering. De vergoeding daarvan kan, aldus de Staat, niet worden beschouwd als een onaanvaardbare doorkruising van de publiekrechtelijke regeling(en) op grond waarvan de Belastingdienst zijn taak verricht. Het hof gaat eerst in op de vordering betreffende de kosten wegens de vaststelling van de aanslagen en daarna de kosten van invordering van (navorderings)aanslagen.
      
    
    
      3.3
      
        De Staat betoogt dat de rechtbank geen rekening heeft gehouden met de bijzondere omstandigheden van het geval nu het hier niet gaat om reguliere controle van aangiften van een bepaalde belastingplichtige. Die reguliere controles vinden steekproefsgewijs plaats aan de hand van selectiecriteria. Het gaat hier echter om kosten die moesten worden gemaakt om een groot totaalbedrag aan ten onrechte - door (systeem)fraude - toegekende teruggaven inkomstenbelasting "terug te halen". De controle van 3697 aangiften die hiertoe heeft plaatsgevonden is geen "kernactiviteit" van de Belastingdienst. Gezien het grootschalige karakter van de valse aangiftes en de opzettelijkheid daarvan heeft [geïntimeerde] misbruik gemaakt van het vertrouwen van de Belastingdienst in belastingplichtigen. De Staat verwijst daartoe naar een overweging van de rechtbank in de strafzaak tegen [geïntimeerde] : "Dat de Belastingdienst in beginsel uitgaat van de juistheid van de aangiften bij wijze van faciliteit jegens de belastingplichtigen is een groot goed, daar zij door haar werkwijze van directe uitbetaling van verzochte gelden bewerkstelligt dat belastingplichtigen snel over financiële middelen kunnen beschikken met alle financiële voordelen van dien."
        
          
          [geïntimeerde] heeft, aldus de Staat, slechts zichzelf oneigenlijk willen bevoordelen, waarbij het herstellen van de gevolgen voorzienbaar hoge kosten mee zou brengen. Volgens de Staat maken deze (bijzondere) omstandigheden dat kostenverhaal langs privaatrechtelijke weg de relevante publiekrechtelijke regeling(en) niet onaanvaardbaar doorkruist.
      
      
    
    
      3.4
      Het hof overweegt dienaangaande het volgende. Zoals kennelijk en terecht ook de Belastingdienst doet, zal het hof uitgaan van de door de rechtbank gehanteerde norm, in het bestreden vonnis weergegeven onder 4.6. (zie hiervoor onder 2.2). Dat betekent dat verhaal van kosten door de Staat langs privaatrechtelijke weg mogelijk is, tenzij dit een onaanvaardbare doorkruising oplevert van de publiekrechtelijke regeling zoals verwoord in de Awr. Het is aan [geïntimeerde] om het bestaan van een dergelijke doorkruising te onderbouwen. Hij heeft daartoe aangevoerd dat de werkzaamheden die de kosten, waarvan de Staat vergoeding wenst, behoren tot de kernactiviteiten van de Belastingdienst. 
      
    
    
      3.5
      
        Voor het antwoord op de vraag of een 'onaanvaardbare doorkruising' zoals hier bedoeld zich voordoet heeft de Hoge Raad bepaald dat onder meer moet worden gelet op de inhoud en strekking van de regeling (die ook kan blijken uit haar geschiedenis), zulks mede in verband met de aard van de taak en de aard van de kosten. Van belang hierbij is dat, wanneer verhaal van kosten langs publiekrechtelijke weg is uitgesloten, zulks een belangrijke aanwijzing is dat verhaal van kosten langs privaatrechtelijke weg ook is uitgesloten (HR 11 december 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC0788, NJ 1994/639 en HR 
        24 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1278, NJ 2017/139)
      
      
    
    
      3.6
      Uitgangspunt is dat de hier bedoelde kosten zijn gemaakt voor de uitoefening van een wettelijk gewortelde exclusieve bevoegdheid van de Staat, te weten het bindend vaststellen van het bestaan en de omvang van een op belastingplichtige burgers rustende verplichting tot betaling van belasting aan de Staat. Het door de Staat gebruikmaken van die bevoegdheid is een uitvloeisel van haar publiekrechtelijke taak. Op de burger die daartoe de overheid moet voorzien van informatie, rust de verplichting juiste informatie te verstrekken. De niet naleving van die laatste verplichting is bedreigd met boetes en strafrechtelijke vervolging, alsmede rente wegens het te laat op juiste wijze kunnen vaststellen van de omvang van de verschuldigde belasting. Die aan de Belastingdienst gegeven bevoegdheid tot het vaststellen van de belastingschuld dient primair het algemeen belang en kan in beginsel niet op individuele burgers worden afgewenteld. 
      
    
    
      3.7
      
        De regelgeving waarop de hier bedoelde bevoegdheid van de Belastingdienst is gebaseerd, de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr), houdt geen afwijking in van dit uitgangspunt: zij voorziet niet in de mogelijkheid van kostenverhaal. Het systeem van de wet voorziet ingeval van foute en onjuiste aanslagen als gevolg van onjuiste informatie door of namens de belastingplichtigen in een stelsel van verzuim- en vergrijpboetes alsmede vertragingsrente. Hoewel het karakter van die boetes vooral punitief is, vertalen zij zich ook in een aan de Staat toevallend voordeel als gevolg van het onjuist aanleveren van informatie. Om die redenen zou in beginsel een kostenverhaal via het privaatrecht op onaanvaardbare wijze de publiekrechtelijke regeling doorkruisen, ook als de extra werkzaamheden van de Belastingdienst in de eerste plaats betrekking hebben op het alsnog juist vaststellen van aanvankelijk op onjuiste informatie gebaseerde onjuiste (te lage) aanslag. Vergelijk HR 
        21 maart 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF2835, NJ 2003/360 en HR 24 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1278, NJ 2017/139.
      
      
    
    
      3.8
      De Staat betoogt dat de bijzondere omstandigheden in deze zaak het onaanvaardbare van de doorkruising van de publiekrechtelijke regeling waarin een mogelijkheid tot het verhaal van kosten niet bestaat, wegnemen. Althans zo begrijpt het hof de Staat. Als bijzondere omstandigheden noemt de Staat voor het thans nog omstreden deel van de vordering:
      
        
          dat geen sprake is van reguliere controles waarbij volstaan had kunnen worden met een steekproefsgewijze controle;
        
        
          dat het gaat om kosten die moesten worden gemaakt als gevolg van systeemfraude;
        
        
          dat [geïntimeerde] als adviseur op grote schaal opzettelijk onjuiste aangiften heeft ingediend met de bedoeling om de Belastingdienst ten onrechte te hoge teruggaven aan zijn cliënten te laten betalen ener ook zelf financieel beter van te worden; 
        
        
          dat het vertrouwen van de Belastingdienst in de belastingplichtigen is geschonden, nu deze in beginsel mag uitgaan van de juistheid van aangiften om hoge controlekosten te vermijden
        
      
      
    
    
      3.9
      Het hof overweegt dienaangaande het volgende. De Belastingdienst heeft de bijzondere wettelijke mogelijkheid bij het doen van onjuiste aangiften een boete op te leggen en over de vertraagde betaling rente te vorderen. Op die wijze wordt het doen van onjuiste aangiftes gesanctioneerd. Daarbij is het onderscheid tussen het opzettelijk of met grove schuld doen van onjuiste aangifte vertaald in het onderscheid tussen verzuim- en vergrijpboetes. Waarbij in geval van opzettelijkheid de boete kan oplopen tot 50% of zelfs hoger van de belasting die wordt geheven over de verzwegen inkomsten. De opzettelijkheid op zich vormt derhalve geen grond om met doorbreking van de publiekrechtelijke regeling verhaal van kosten langs privaatrechtelijke weg toe te staan. Ook de omstandigheid dat het ging om een (zeer) groot aantal onjuiste aangiftes kan die doorbreking niet dragen. De Belastingdienst kan immers per belastingplichtige de (hoge) vergrijpboete opleggen.
      
      
        3.9.1
        Het gestelde vertrouwen van de Belastingdienst in de belastingplichtigen vormt evenmin een doorslaggevend argument. Het gestelde vertrouwen is niet meer dan een statistisch vertrouwen dat de steekproeven representatief zijn voor het gedrag van de belastingplichtigen in het algemeen en is ingegeven door de feitelijke onmogelijkheid voor de Belastingdienst om alle aangiften individueel te controleren. Van de schending van een vertrouwen in morele zin is hier geen sprake. Zo een dergelijk vertrouwen bij de overheid al zou bestaan dan leidt dit overigens nog niet tot de conclusie dat sprake is van schade die voor vergoeding in aanmerking komt. Die vertrouwensschending zou wellicht een rol kunnen spelen bij de beoordeling van de onrechtmatigheid of het strafwaardige van het gedrag van [geïntimeerde] maar dat daarvan sprake is, is door de civiele en de strafrechter reeds vastgesteld.
        
      
    
    
      3.10
      Ten slotte heeft de Staat zich er op beroepen dat er geen sprake was van reguliere werkzaamheden bij het controleren van de door [geïntimeerde] ten behoeve van zijn cliënten gedane aangiften. Het niet reguliere karakter van die werkzaamheden onderbouwt de Staat echter door te wijzen op het opzettelijke karakter, het grote aantal aangiften en het hoge totaalbedrag. Daarover heeft het hof in het vorenstaande reeds een oordeel gegeven. Wat overblijft zijn controlewerkzaamheden die voorvloeien uit onjuiste aangiften, deze taak behoort zoals de rechtbank terecht heeft overwogen tot de kerntaken van de Belastingdienst. De daartoe gemaakte kosten kan de overheid niet verhalen op individuele burgers of door hen ingeschakelde hulppersonen. In zoverre faalt de grief.
      
    
    
      3.11
      Voor wat betreft het deel van de vordering dat door eiswijziging in hoger beroep aan de orde is, overweegt het hof het volgende. Dit deel van haar vordering heeft de Staat (zeer) kort onderbouwd in zijn memorie van grieven onder 3.1. In wezen volstaat de Staat met het zich opnieuw beroepen op de hiervoor beoordeelde bijzondere omstandigheden (zie onder 3.8. e.v.). Gezien hetgeen het hof heeft overwogen met betrekking tot die bijzondere omstandigheden, dient ook dit deel van de vordering te worden afgewezen wegens een ontoereikende onderbouwing. Ook in dit opzicht faalt de grief.
      
      
    
  
  
    
      4Slotsom 
    
      4.1
      
        Nu de grief in alle opzichten faalt zal het hof het bestreden vonnis van 
        19 oktober 2013 bekrachtigen. De Ontvanger zal niet-ontvankelijk worden verklaard in het door hem ingestelde hoger beroep. De Staat c.s. zullen als de niet-ontvankelijke respectievelijk in het ongelijk te stellen partij worden veroordeeld in de kosten van het hoger beroep voor zover gevallen aan de zijde van [geïntimeerde] (1 punt, tarief VII (€ 4.678,-) en € 1.615,- voor griffierecht.
      
      
      
    
  
  
    
      5De beslissing
    Het hof, recht doende in hoger beroep:
    
    
      verklaart de Ontvanger niet-ontvankelijk in het door hem ingestelde hoger beroep;
    
    
    
      bekrachtigt het vonnis van 19 oktober 2013 dat door de rechtbank Midden-Nederland, locatie Lelystad (zaaknummer/rolnummer C/07/192953/ HA ZA 11-1056) tussen partijen is gewezen;
    
    
    
      veroordeelt de Staat c.s. in de kosten van de procedure in hoger beroep voor zover gevallen aan de zijde van [geïntimeerde] en tot op heden begroot op € 4.678,- voor salaris advocaat en € 1.615,- voor griffierecht.
    
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door mr. G. van Rijssen, mr. B.J.H. Hofstee en mr. J. Smit en is door de rolraadsheer in tegenwoordigheid van de griffier in het openbaar uitgesproken op dinsdag 23 oktober 2018.