ECLI:NL:RBGEL:2018:3508, Rechtbank Gelderland, 09-08-2018, AWB - 17 _ 6138
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2018-08-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Wet OB en verzuimboete artikel 67c AWR. Herzienings-btw artikel 15, vierde lid, Wet OB. Alleen beroep tegen de opgelegde verzuimboete van 10%. Aftrek voorbelasting op verbouwingskosten appartementen gevraagd en gekregen. Bestemming tot belaste verkoop niet aannemelijk geoordeeld op het moment van in aftrek brengen dan wel op het moment van ontvangst van de betreffende facturen. De appartementen stonden toen al te huur respectievelijk waren toen al vrijgesteld verhuurd. De situatie valt gelet op artikel 20, eerste lid, AWR onder artikel 67c AWR, hoewel in dit geval strikt genomen geen sprake is van belasting die op aangifte behoort te worden voldaan. Geen pleitbaar standpunt. Standpunt over het later mogen aangeven van herzienings-btw in verband met onverbindendheid van artikel 15, vierde lid, Wet OB kan wel pleitbaar zijn, maar dat baat eiser niet. De naheffingsaanslag is namelijk opgelegd omdat de belaste bestemming niet aannemelijk was gemaakt en niet omdat de herzienings-btw te laat is aangegeven. Ook geen afwezigheid van alle schuld (avas). Te weinig gesteld over het advies dat eiser gevolgd zou hebben. Geen matiging van de boete.

RechtbanK gelderland 
  
  
    Team belastingrecht
  
  
    zaaknummer: AWB 17/6138
  
  
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 9 augustus 2018
    
    
      in de zaak tussen
    
    
  
  
    
      [X] , wonende te [Z] , eiser(gemachtigde: drs. [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Almelo, verweerder.
    
    
  
  
    De bestreden uitspraak op bezwaar 
    De uitspraak van verweerder van 29 september 2017 op het bezwaar van eiser tegen de aan hem opgelegde verzuimboete van € 4.704.
    
  
  
    Zitting 
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 juli 2018. 
      Namens eiser is verschenen zijn gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en [A] .
    
    
  
  
    Beslissing
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
  
  
    Overwegingen
    Feiten
    1. Eiser exploiteert een aantal herenkledingwinkels. Op [2014 1] heeft eiser een monumentaal pand gekocht aan [A-straat 1] in [Z] , zodat hij op de begane grond daarvan een nieuwe kledingwinkel zou kunnen vestigen. Op de bovenverdiepingen moesten appartementen komen, waarbij het eerst de bedoeling was dat eiser daar zelf zou gaan wonen. 
    
    2. Er bestaat een ondernemersplan van eiser d.d. 7 juni 2014 over de herbestemming van het pand [B] in [Z] (bijlage 10 bij het verweerschrift). Uit de eerste pagina van dit plan volgt dat het plan is gerealiseerd in opdracht van eiser door [C] te [Q] . Op pagina 7 van 14 van het plan staat onder meer het volgende:
    
  
  
    “2 Het plan
    
      Het gebouw zal gerestaureerd, verduurzaamd en geschikt gemaakt worden voor een winkel en een woonhuis (appartement). Dit appartement zal gelet op de omvang van de verdieping geschikt gemaakt worden om toekomstig te kunnen verhuren tot een twee-/drietal appartementen.
      Daartoe zal het object gesplitst moeten worden. (…).
    
    
    
      2.1
      
        
          Appartement(en)
        
        De appartementen 1 en 2 zullen vooralsnog als 1 woning worden gebruikt door [X] , maar toekomstig geschikt zijn voor verkoop in 2-3 appartementen. (…)
        
          3.  Financiering
        
        
          Privé
        
        Er zal een hypotheek worden gevestigd op de woning (…). De verbouwkosten zullen niet voor aftrek in aanmerking komen en zijn met BTW belast. Er zal een gescheiden projectadministratie gevoerd worden ten behoeve van verrekening tussen zakelijk en privé. Opdrachten/facturen zullen gesplitst worden. (…).
      
    
    
      4.1
      
        Fiscaliteit
      
      
        4.1.1.
        
          
            BTW
          
          Het gebouw zal bij aankoop gesplitst worden in een privédeel en zakelijk deel. Het privé deel zal vrij van BTW worden geleverd. Voor het zakelijke deel zal geopteerd worden voor BTW levering/verrekening. De BTW over de kosten voor de verbouw van de woning zijn niet aftrekbaar. (…).”
        
        
        3. Op een (kennelijk bij het plan behorend) stuk, gedateerd 22 mei 2014 (bijlage 9 bij motivering beroep), staan tekeningen die gaan over de verbouwing en daarop staat de tekst: “Splitsing woningen/winkel met buitenruimte (voor verkoop/verhuur)”. 
        
        4. Volgens het plan (onder 5 Planning) zou de levering van het pand na een due dilligence van zes weken plaatsvinden op [2014 2] . De verbouwing zou starten op 1 oktober 2014 en de afbouw van de woning zou klaar zijn op 30 januari 2015. Uiteindelijk heeft de verbouwing echter pas plaatsgevonden vanaf oktober 2015 tot en met begin 2016. Daarbij zijn vijf appartementen gerealiseerd.
        
        5. Het winkelgedeelte van het pand is ondergebracht in een besloten vennootschap waarvan eiser bestuurder en aandeelhouder is. 
        
        6. Op [2015] is een advertentie geplaatst op www. [D] .nl (hierna: [D] ) waarbij de appartementen te huur zijn aangeboden.
        
        7. Op 30 november 2015 heeft de gemachtigde van eiser de Belastingdienst verzocht om toekenning van een omzetbelastingnummer. In de brief is vermeld:
        
        
          	“Vanaf 1 september 2015 is de heer [X] begonnen met het exploiteren van een onroerend goed. Op basis van deze gegevens is de heer [X] een btw ondernemer voor de verhuur van het onroerend goed. Bij deze verzoeken wij u om een omzetbelastingnummer inzake het onroerend goed.”
        
        
        8. Het gevraagde omzetbelasting nummer is toegekend. Het is een ander nummer dan het nummer dat eiser gebruikt voor zijn winkels. In de eerste (papieren) aangifte is op dit nieuwe btw-nummer van 19 januari 2016 over het vierde kwartaal van 2015 een teruggaaf gevraagd van € 2.185. Het betreft omzetbelasting op de verbouwingskosten.
        
        9. Drie van de vijf appartementen zijn verhuurd per [2016 1] . Het vierde appartement is verhuurd per [2016 2] . 
        
        10. Op 6 maart 2016 heeft de gemachtigde van eiser (voornaam [E] ), aan [F] , de accountant van eiser (hierna: [F] ), informatie gemaild uit het tijdschrift [G] van [2016 3] over de mogelijkheid dat de herzieningsregeling in de Nederlandse wet in strijd is met de Europese Btw-richtlijn (bijlage 7 bij motivering beroep). Gemachtigde heeft daarbij de tekst getypt: “ [X] ?”.
        
        11. In een e-mail van 28 april 2016 (bijlage 8 bij motivering beroep) heeft [F] het volgende aan eiser geschreven:
        
        
          	“Afgelopen zaterdag had jij nog gesproken met [E] inzake de herzieningsregeling BTW betreffende de appartementen in [B] .
          	Twee opties:
          1. In de aangifte omzetbelasting van het vierde kwartaal 2016 wordt alle btw teruggedraaid en moet in januari 2017 alle BTW worden terugbetaald.
          2. Bezwaar maken tegen de btw-aangifte en een beroep doen op de btw-richtlijn. De verrekende BTW moet dan in 10 jaar worden terugbetaald. Let wel op dat dit mogelijk tot een procedure kan leiden met de belastingdienst.
          Zoals net telefonisch doorgenomen gaan wij voor de eerste optie en zal met de aangifte over het vierde kwartaal 2016 de BTW worden herzien en moet in januari 2017 alle BTW worden terugbetaald. 
          	Ik zal dit agenderen in mijn agenda.”
        
        
        12. Eind april 2016 is in de aangifte over het eerste kwartaal van 2016 in verband met de verbouwing van de appartementen een bedrag teruggevraagd van € 39.944. 
        
        13. Het laatste appartement is verhuurd per [2016 4] .
        
        14. Op 15 juni 2016 is verweerder een boekenonderzoek gestart bij eiser naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting. 
        
        15. Eind juli 2016 is in de aangifte over het tweede kwartaal van 2016 een bedrag teruggevraagd van € 4.918.
        
        16. In het rapport van het boekenonderzoek van 19 januari 2017 heeft verweerder het standpunt ingenomen dat geen recht bestond op aftrek van voorbelasting voor de verbouwing van de appartementen. Volgens verweerder was de bestemming van de appartementen vrijgestelde verhuur en is niet aannemelijk gemaakt dat een bestemming tot belaste verkoop bestond. Het rapport concludeert: 
        
        
          “Nu sprake is van vrijgestelde prestaties, kan de verhuur van appartementen niet als een belaste prestatie worden aangemerkt, en kan de in rekening gebrachte omzetbelasting niet als voorbelasting in mindering worden gebracht. Omdat belastingplichtige de aangiftes na de verhuur niet zelf heeft gecorrigeerd zal de teveel teruggevraagde omzetbelasting worden nageheven.” 
        
        
        17. Verweerder heeft vervolgens op 25 februari 2017 een naheffingsaanslag opgelegd van € 47.047. Ook is een verzuimboete van 10% opgelegd wegens niet tijdig betalen ter hoogte van € 4.704 op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en paragraaf 24 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB).
        
        18. Eiser heeft alleen (tijdig) bezwaar en beroep ingesteld tegen de opgelegde verzuimboete.
        
        
        
          
            Geschil
          
        
        19. Eiser bestrijdt de verzuimboete. Volgens eiser was nog niet duidelijk of de appartementen zouden worden verhuurd of verkocht, zodat mocht worden uitgegaan van de mogelijkheid dat ze zouden worden verkocht. Het voornemen om (misschien) te verkopen blijkt volgens eiser uit de documenten van het ondernemersplan. Nadat het voornemen tot verkoop was gewijzigd in verhuur, was eiser van plan de in aftrek gebrachte omzetbelasting in één keer aan te geven bij de aangifte van het vierde kwartaal van 2016, zoals blijkt uit de e-mail van 28 april 2016 van de gemachtigde van eiser.
        
        20. Verder stelt eiser stelt zich op het standpunt:
        
          -  dat verweerder een vergrijpboete had moeten opleggen en dat hij geen verzuimboete kan opleggen. In geval van een vergrijpboete had de fout van de gemachtigde niet aan eiser kunnen worden toegerekend;
          -  dat sprake is van een pleitbaar standpunt, omdat verdedigbaar is dat de herzieningsregeling van artikel 15, vierde lid, van de Wet omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) in strijd is met de btw-richtlijn;
          -  dat hij mocht vertrouwen op de kennis van zijn gemachtigde, die een fout heeft gemaakt, zodat sprake is van afwezigheid van alle schuld (avas);
          -  dat er een wanverhouding is tussen de ernst van het feit en de opgelegde boete omdat hij voornemens was om in het vierde kwartaal van 2016 de in aftrek gebrachte omzetbelasting te corrigeren.
          Volgens eiser moet de boete daarom primair worden vernietigd en subsidiair worden gematigd tot € 500.
        
        
        21. Verweerder stelt:
        
          -  dat hij de bevoegdheid heeft om te beslissen of een vergrijpboete of een verzuimboete wordt opgelegd;
          -  dat geen sprake is van een pleitbaar standpunt, omdat ten tijde van de aangifte over het vierde kwartaal 2015 (van 19 januari 2016) de verhuuradvertentie al enige maanden op [D] stond en de eerste huurders op [2016 1] in de woningen zijn gekomen. Eiser kon bij deze aangifte en de twee volgende aangiften niet menen dat een bestemming tot belaste verkoop aanwezig was;
          -  dat eiser in redelijkheid niet alles heeft gedaan wat binnen zijn macht lag om de fout te voorkomen. Eiser wist ten tijde van ondertekening van de aangiften omzetbelasting dat er vrijgesteld verhuurd ging worden dan wel al was verhuurd; 
          -  dat eiser op grond van artikel 15, vierde lid, van de Wet OB direct na ingebruikname (eerste kwartaal 2016) de omzetbelasting bij aangifte had moeten corrigeren en niet in het laatste kwartaal van 2016. Daarom is er geen wanverhouding.
        
        
        
          
            Beoordeling bestemming
          
        
        22. Het debat van partijen over het pleitbaar standpunt gaat voornamelijk over de vraag of eiser aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is geweest van een (mogelijke) belaste bestemming van de appartementen en of eiser daarom recht had op vooraftrek van de omzetbelasting op de verbouwing van de appartementen. De rechtbank oordeelt hierover als volgt. 
        
        23. Het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJEU) heeft in de zaak INZO (arrest van 29 februari 1996, nr. C-110/94, ECLI:EU:C:1996:67) overwogen dat de belastingadministratie rekening moet houden met het kenbaar gemaakte voornemen van de onderneming, maar dat artikel 4 van de Zesde richtlijn zich er niet tegen verzet dat de belastingadministratie verlangt dat het kenbaar gemaakte voornemen om een aanvang te maken met economische activiteiten die aanleiding geven tot belastbare handelingen, door objectieve gegevens wordt ondersteund.
        
        24. Het voornemen tot het verrichten van belastbare handelingen en de bedoelde objectieve gegevens moeten aanwezig zijn ten tijde van het in aftrek brengen van de voorbelasting of in elk geval ten tijde van het opmaken van de betreffende factuur. Dit leidt de rechtbank af uit het arrest van het HvJEU in de zaak Lennartz (arrest van 11 juli 1991, C-97/90, ECLI:EU:C:1991:315), r.o. 8. Daarin is overwogen dat het bestaan van een recht op aftrek alleen afhankelijk is van de hoedanigheid waarin iemand handelt op het tijdstip waarop de aftrekbare belasting verschuldigd wordt. Of iemand op dat tijdstip de hoedanigheid heeft van belastingplichtige, hangt volgens het HvJEU blijkens r.o. 19-21 af van de beoordeling van alle relevante omstandigheden van het geval, onder meer van de aard van de betrokken goederen en van het tijdsverloop tussen het moment waarop de goederen zijn betrokken en het moment van het gebruik van de goederen voor de economische activiteiten van de belastingplichtige.
        
        25. Eiser heeft het verzoek om teruggaaf voor het vierde kwartaal van 2015 gedaan op 19 januari 2016. De rechtbank gaat ervan uit dat de betreffende facturen dateren uit het vierde kwartaal 2015, zodat aangenomen kan worden dat de eventueel aftrekbare belasting in dat kwartaal verschuldigd is geworden. De overgelegde stukken, zoals vermeld bij de feiten, bevatten onvoldoende objectieve aanknopingspunten om aannemelijk te achten dat in dat vierde kwartaal 2015 nog het voornemen bestond om de appartementen (misschien) belast te verkopen. De gegevens die duiden op een mogelijk voornemen tot verkoop dateren namelijk uit 2014, terwijl het duidelijk is dat sindsdien veel is veranderd in de plannen van eiser. Verder is van belang dat de advertentie op [D] van oktober 2015 alleen gaat over verhuur en dat in de brief van 30 november 2015 (waarin de aanvraag voor een btw-nummer is gedaan) is vermeld dat de exploitatie van het onroerend goed bestond uit verhuur. Andere objectieve aanknopingspunten ten gunste van eisers stelling zijn er niet. Daarentegen staat wel vast dat vier van de vijf appartementen per maart 2016 vrijgesteld waren verhuurd. Aangenomen kan worden dat de huurovereenkomsten al enige tijd eerder zijn gesloten. Niet aannemelijk is dus dat eiser in het vierde kwartaal 2015 nog het voornemen had om de appartementen te verkopen. En als dit voornemen er toen nog wel was, dan is niet aannemelijk gemaakt dat een eventuele verkoop ook zou hebben geleid tot een belaste levering. Daarvoor zou immers nodig zijn dat sprake was van een verbouwing die had geleid tot “in wezen nieuwbouw”. Eiser heeft wel gesteld dat daarvan sprake was, maar hij heeft dat na de gemotiveerde betwisting van verweerder niet voldoende onderbouwd. Ook weegt mee dat het een monumentenpand betreft, waarvan aannemelijk is dat het aan de buitenzijde niet is veranderd. 
        
        26. Voor de aangifte over het eerste kwartaal 2016, die gelet op de wettelijke bepalingen eind april 2016 gedaan moet zijn, geldt dat in elk geval niet aannemelijk is dat toen nog het voornemen bestond om de appartementen te verkopen. Vier van de vijf appartementen waren namelijk al in maart 2016, dus in het eerste kwartaal 2016, verhuurd. Uit de e-mail van 28 april 2016 blijkt ook dat eiser toen is geadviseerd in verband met de omstandigheid dat inmiddels duidelijk was dat sprake was van verhuur, zodat de voorbelasting moest worden terugbetaald. Toch is in april 2016 een bedrag van € 39.944 aan voorbelasting in aftrek gebracht.
        
        27. Voor de aangifte over het tweede kwartaal van 2016 geldt hetzelfde. Toen was ook het laatste van de vijf appartementen verhuurd en werd toch een bedrag aan voorbelasting in aftrek gebracht.
        
        28. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat niet aannemelijk is gemaakt dat op het relevante moment sprake was van een voornemen om belaste prestaties te gaan verrichten.  
        
        
          
            Beoordeling boete
          
        
        29. Voordat de rechtbank toekomt aan het beoordelen van de vraag of ondanks het ontbreken van een belaste bestemming sprake was van een pleitbaar standpunt of afwezigheid van alle schuld, moet eerst worden vastgesteld dat verweerder in dit geval een boete kon opleggen op grond van artikel 67c van de AWR. 
        
        30. Artikel 67c van de AWR luidt, voor zover van belang, als volgt:
        
        
          “1. Indien de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige de belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald, vormt dit een verzuim ter zake waarvan de inspecteur hem een bestuurlijke boete van ten hoogste € 5.278 kan opleggen. 
          2. (…). 
          3. (…). 
          4. Artikel 20, eerste lid, tweede volzin, en tweede lid, tweede volzin, is van overeenkomstige toepassing.”
        
        
        31. In van artikel 20, eerste lid, van de AWR is bepaald: 
        
        
          “1. Indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan of afgedragen, geheel of gedeeltelijk niet is betaald, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting naheffen. Met geheel of gedeeltelijk niet betaald zijn wordt gelijkgesteld het geval waarin, naar aanleiding van een gedaan verzoek, ten onrechte of tot een te hoog bedrag, vrijstelling of vermindering van inhouding van belasting dan wel teruggaaf van belasting is verleend.”
        
        
        32. De rechtbank ziet in dit geval geen verplichting van eiser om met betrekking tot de appartementen over het laatste kwartaal van 2015 belasting op aangifte te voldoen, omdat hij met de appartementen geen belaste prestaties verrichtte. De vraag is daarom of het ten onrechte aftrekken van voorbelasting over dit kwartaal toch valt onder artikel 67c van de AWR. Artikel 67c lijkt immers als voorwaarde voor toepassing te stellen dat het moet gaan om belasting die op aangifte behoort te worden voldaan. Doorgaans leiden teruggaven tot vermindering van (de zonder die teruggaaf wel) verschuldigde belasting, omdat de te betalen belasting wordt gesaldeerd met de vooraftrek. In dit geval is van een dergelijke saldering echter geen sprake. 
        
        33. Voor de eerste twee kwartalen van 2016 ligt de situatie iets anders. Ook toen behoorde eiser geen omzetbelasting op aangifte te voldoen wegens belaste prestaties. Wel moest hij in die kwartalen op grond van artikel 15, vierde lid, tweede en derde volzin, van de Wet OB de herzienings-btw in zijn geheel aangeven. In die kwartalen had immers de ingebruikneming van de appartementen voor vrijgestelde verhuur plaatsgevonden. Verweerder heeft de naheffingsaanslag en de boete echter niet gebaseerd op het niet aangeven van deze herzienings-btw, maar op het ontbreken van een belaste bestemming. Verder heeft eiser aangevoerd dat artikel 15, vierde lid, van de Wet OB in strijd is met de herzieningsregels van de btw-richtlijn. Hij heeft betoogd dat hij daarom in elk geval pleitbaar kon wachten met het aangeven van de herzienings-btw tot de aangifte over het laatste kwartaal 2016, zoals voorzien in het zesde lid van artikel 15. Gelet op de conclusie van A-G Ettema van 7 mei 2018, ECLI:NL:PHR:2018:479, V-N 2018/34.16, lijkt dit inderdaad pleitbaar. Als het vierde lid van artikel 15 onverbindend zou zijn wegens strijd met de btw-richtlijn, dan zou er ook geen aangifteverplichting voor het eerste en tweede kwartaal 2016 kunnen worden aangenomen op basis van dat artikellid.
        
        34. De tweede volzin van artikel 20, eerste lid, van de AWR stelt het (gedeeltelijk) niet betaald zijn gelijk met een op verzoek verleende teruggaaf. Daarmee is echter niet bepaald dat een teruggaaf waarvan achteraf blijkt dat deze ten onrechte is gevraagd en verleend, in hetzelfde kwartaal op aangifte behoort te worden voldaan. Tekstueel gezien valt de situatie van dit geval daarom niet onder artikel 67c van de AWR en zelfs niet onder artikel 20, eerste lid, van de AWR. Toch wordt algemeen aangenomen dat een ten onrechte gevraagde teruggaaf voorbelasting kan worden gecorrigeerd via een naheffingsaanslag over het kwartaal van de teruggave op grond van artikel 20, eerste lid, van de AWR. Kennelijk is met de zinsnede “indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan of afgedragen” alleen bedoeld aan te geven dat de bepaling gaat over aangiftebelastingen en dus niet over aanslagbelastingen. Daarom neemt de rechtbank aan dat de tweede volzin van artikel 20, eerste lid, van de AWR zo is bedoeld en zo moet worden uitgelegd dat een op verzoek verleende teruggaaf omzetbelasting die ten onrechte is gedaan, kan worden nageheven. Omdat in artikel 67c, vierde lid, van de AWR is verwezen naar artikel 20, eerste lid, van de AWR, moet worden aangenomen dat hetzelfde geldt voor artikel 67c van de AWR. 
        
        35. De conclusie is dat de situatie die in dit geval aan de orde is, valt onder artikel 67c van de AWR. Het opleggen van een boete op grond van dit artikel is dus mogelijk. De rechtbank zal de tegen de boete aangevoerde beroepsgronden daarom hieronder behandelen.
        
        36. Verweerder heeft terecht aangevoerd dat hij zelf mag kiezen of een verzuimboete of een vergrijpboete wordt opgelegd. De stelling dat verweerder een vergrijpboete had moeten opleggen, faalt daarom. In strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur is de keuze voor een verzuimboete ook niet.
        
        37. De stellingen van eiser over de aanwezigheid van een pleitbaar standpunt falen eveneens. De stelling dat sprake was van een belaste bestemming levert geen pleitbaar standpunt op, omdat hiervoor is geoordeeld dat niet aannemelijk is gemaakt dat op het relevante moment een voornemen bestond om belaste prestaties te verrichten met de appartementen. Zeker voor het eerste en tweede kwartaal 2016 was niet pleitbaar om aftrek te vragen, omdat de appartementen toen al waren verhuurd. Zoals hiervoor al is overwogen, zouden de stellingen van eiser over de mogelijke strijd met artikel 15, vierde lid, van de Wet OB met de btw-richtlijn wel een pleitbaar standpunt kunnen opleveren. Toch baat dit eiser niet. De naheffingsaanslag is namelijk niet gebaseerd op het niet aangeven van de (gehele) herzienings-btw in het eerste kwartaal 2016. De naheffingsaanslag is blijkens het controlerapport opgelegd met als reden dat ten onrechte vooraftrek is geclaimd, omdat niet aannemelijk is gemaakt dat sprake was van een belaste bestemming. 
        
        38. De volgende vraag is of sprake is van afwezigheid van alle schuld (avas) bij eiser. Eisers gemachtigde heeft aangevoerd dat hij oprecht meende dat hij een juist advies gaf en dat eiser er niets aan kan doen als het advies onjuist blijkt te zijn geweest. Hij stelt dat de fout van hem als adviseur niet aan eiser kan worden toegerekend. Bij een verzuimboete gaat het echter niet om schuld en dus ook niet om het toerekenen van schuld of van een fout. Toch is desondanks het opleggen van een verzuimboete niet mogelijk als aan eiser in het geheel geen verwijt kan worden gemaakt. De Hoge Raad heeft het voor een geslaagd beroep op avas nodig geoordeeld dat de betrokkene feiten stelt en bij betwisting aannemelijk maakt die meebrengen dat hij alle in de gegeven omstandigheden van hem in redelijkheid te vergen zorg heeft betracht om de fout te voorkomen (zie HR 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:844). 
        
        39. Eisers gemachtigde heeft gewezen op de informatie die hij had gelezen over artikel 15, vierde lid, van de Wet OB en op het advies dat op basis daarvan aan eiser is gegeven om de vooraftrek pas over het laatste kwartaal van 2016 weer aan te geven. Daarbij heeft hij ook gewezen op de e-mail van 28 april 2016. Hij stelt dat eiser is afgegaan op het advies dat hij heeft gekregen van zijn gemachtigde en van [F] . Kennelijk bedoelt gemachtigde met zijn stellingen aan te voeren dat eiser alle in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs te vergen zorg heeft betracht door af te gaan op het advies. 
        
        40. Verweerder heeft aangevoerd dat eiser wel een verwijt kan worden gemaakt, omdat eiser blijkens zijn eigen ondernemersplan op de hoogte was van het feit dat geen recht op vooraftrek bestaat als sprake is van verhuur van de appartementen. Eiser wist in april 2016 dat vier van de vijf appartementen al waren verhuurd en dat desondanks op dat moment een groot bedrag aan vooraftrek werd gevraagd. 
        
        41. De rechtbank is van oordeel dat eiser in het licht van de door verweerder genoemde omstandigheden onvoldoende heeft gesteld om tot avas te kunnen concluderen. Uit de e-mail van 28 april 2016 blijkt alleen een advies over het moment van aangeven van de herzienings-btw. Op zichzelf acht de rechtbank wel aannemelijk dat eiser op dat advies is afgegaan. Uit de e-mail blijkt echter niet of ook is besproken dat het grootste deel van de aftrek werd geclaimd op een moment waarop vier van de vijf appartementen al vrijgesteld verhuurd waren. Niet gesteld is dat (zonder voorbehoud over de risico’s) is geadviseerd dat het mogelijk was om de vooraftrek desondanks op dat moment te vragen en om deze omzetbelasting pas later weer aan te geven als herzienings-btw. Over wat op dit punt precies is besproken, is niets gesteld. Een verklaring van eiser zelf ontbreekt en hij was ook niet bij de zitting om vragen te beantwoorden. De gemachtigde heeft over dit punt desgevraagd alleen verklaard dat hij de data van aftrek en verhuur niet precies in zijn hoofd heeft. Verder weegt mee dat eiser een ervaren btw-ondernemer is, die bovendien in een eerder stadium schriftelijk juist was geadviseerd over de btw-aspecten van de verbouwing. Weliswaar is de herziening van btw een complex onderwerp, zeker gezien de afwijking tussen de Nederlandse wet en de Europese btw-richtlijn op dit punt, maar dat is in dit geval onvoldoende voor een geslaagd beroep op avas. Het verwijt dat aan eiser wordt gemaakt heeft namelijk niets te maken met de herzienings-btw, maar betreft het vragen van vooraftrek op een moment dat duidelijk was dat daarop geen recht (meer) bestond. Daarbij maakt het niet uit dat de intentie bestond om de terug ontvangen omzetbelasting later als herzienings-btw weer aan te geven. Voor het laatste kwartaal van 2015 ligt de situatie iets minder duidelijk, maar ook daarvoor geldt dat onvoldoende is gesteld voor een geslaagd beroep op avas.
        
        42. Voor matiging van de boete is gezien de omstandigheden van dit geval onvoldoende aanleiding. Van de gestelde wanverhouding is geen sprake. De rechtbank acht de boete passend en geboden.
        
        43. Gelet op wat hiervoor is overwogen, is het beroep ongegrond verklaard.
        
        44. De rechtbank heeft geen aanleiding gezien voor een proceskostenveroordeling.
        
        
        
          Deze uitspraak is gedaan door mr. F.M. Smit, rechter, in aanwezigheid van mr. M.M.A. Arts, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 9 augustus 2018
        
        
        
        
        
          griffier						rechter
        
        
        
        
          Afschrift verzonden aan partijen op:
        
        
        
      
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.