ECLI:NL:GHAMS:2019:4018, Gerechtshof Amsterdam, 05-11-2019, 17/00395
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2019-11-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: WOZ-waarde niet te hoog vastgesteld. Het is de heffingsambtenaar toegestaan om in de fase van beroep en hoger beroep andere vergelijkingsobjecten aan te voeren dan op het taxatieverslag zijn vermeld en ter (nadere) onderbouwing van de door hem verdedigde waarde een taxatierapport over te leggen. Het taxatierapport is niet een tweede waardevaststelling, maar een bewijsmiddel ter nadere onderbouwing van de bij de bestreden beschikking vastgestelde waarde. In een procedure over de vastgestelde WOZ-waarde is het de heffingsambtenaar toegestaan om de juistheid van de door hem vastgestelde waarde – systematisch, dus volgens een consistente en controleerbare bewijsvoering, in dit geval aan de hand van een met toepassing van de vergelijkingsmethode opgesteld taxatierapport – te onderbouwen met gegevens van een beperkt aantal rond de waardepeildatum gerealiseerde verkopen en/of het verkoopgegeven van de woning zelve, ook al is de waarde bij het nemen van de primaire beschikking door middel van een modelmatige waardebepaling vastgesteld. Hoger beroep is ongegrond.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    
    
      kenmerk 17/00395
    
    
    
      5 november 2019
    
    
    
      
        uitspraak van derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [woonplaats] , belanghebbende, 
      gemachtigde: dr. J.C.K.W. Bartel te Den Haag
    
    
    
      tegen de uitspraak van 13 juli 2017 in de zaak met kenmerk HAA 16/3630 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen 
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de gemeente Bloemendaal, de heffingsambtenaar. 
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft bij krachtens artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) genomen beschikking met dagtekening 29 februari 2016 de waarde van de onroerende zaak [adres] te [plaats] (hierna: de woning) voor het kalenderjaar 2016 (hierna ook: de WOZ-waarde) vastgesteld op € 331.000. In hetzelfde geschrift is de aanslag onroerendezaakbelastingen (hierna: OZB) bekend gemaakt.
      
    
    
      1.2.
      Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 10 juni 2016, het bezwaar ongegrond verklaard en de hiervoor genoemde WOZ-beschikking (en aanslag OZB) gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      In haar uitspraak van 13 juli 2017 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Het tegen deze uitspraak van de rechtbank ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 14 augustus 2017. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend, aangevuld bij brief van 14 februari 2018.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft bij brief van 26 maart 2018 een conclusie van repliek ingediend. 
      
    
    
      1.6.
      Van belanghebbende is op 5 november 2018 een nader stuk ingekomen dat in kopie aan de wederpartij is gezonden.
      
    
    
      1.7.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 februari 2019. Namens belanghebbende is verschenen de gemachtigde voornoemd. Namens de heffingsambtenaar zijn verschenen mr. E. Brouwer en mr. A. Bruijn. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst en de heffingsambtenaar in de gelegenheid gesteld – zoals vastgelegd in de brief van het Hof aan de heffingsambtenaar van 25 februari 2019 – om stukken als bedoeld in artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) over te leggen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat bij brief van 4 maart 2019 aan partijen is verzonden.
      
    
    
      1.8.
      De heffingsambtenaar heeft per faxbericht, bij het Hof ingekomen op 16 april 2019, stukken doen toekomen. Belanghebbende heeft hierop gereageerd bij brief van 10 juli 2019.
      
    
    
      1.9.
      Per faxbericht, bij het Hof ingekomen op 2 augustus 2019, heeft de heffingsambtenaar een nader stuk ingediend.
      
    
    
      1.10.
      Op 6 augustus 2019 heeft belanghebbende een nader stuk ingediend.
      
    
    
      1.11.
      Het onderzoek ter zitting is voortgezet op 14 augustus 2019. Aldaar is namens belanghebbende verschenen de gemachtigde voornoemd. Namens de heffingsambtenaar zijn verschenen mrs. E. Brouwer, A. Bruijn en V. Smits. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
    
  
  
    
      2
      2. Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft in haar uitspraak (waarin belanghebbende is aangeduid als ‘eiser’ en de heffingsambtenaar als ‘verweerder’) de navolgende feiten vastgesteld:
      
      
        “Eiser is genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht van de woning. De woning is een rijwoning met twee dakkapellen en een vrijstaande schuur/berging. De inhoud van het hoofdgebouw van de woning is ongeveer 270 m³ en de oppervlakte van het perceel is 210 m².”
      
      
    
    
      2.2.
      Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. In aanvulling hierop voegt het Hof nog de volgende feiten toe.
      
      
        2.3.1.
        De heffingsambtenaar heeft tijdens de procedure in eerste aanleg een taxatierapport (‘Waarderapport’) overgelegd, met dagtekening 6 december 2016 opgesteld door [taxateur] (WOZ-taxateur). In dit taxatierapport is de waarde in het economische verkeer van de woning op 1 januari 2015 bepaald op € 353.000. Deze waardering is tot stand gekomen door vergelijking met de woningen [woning 1] , [woning 2] en [woning 2] , alle gelegen te [plaats] , welke objecten (hierna ook: de vergelijkingsobjecten) enige tijd vóór of na de waardepeildatum zijn verkocht. In het taxatierapport zijn foto’s opgenomen van de woning en de vergelijkingsobjecten, alsmede geografische informatie omtrent de ligging van deze objecten (kadastrale kaart en luchtfoto).
        
      
      
        2.3.2.
        In het taxatierapport is voorts onder andere het volgende vermeld.
        
        
          “1.3 Toestandsdatum
          De waarde van de onroerende zaak is conform artikel 18 derde lid Wet WOZ bepaald naar de waarde die de zaak op de waardepeildatum heeft, naar de staat waarin de zaak op de toestandsdatum 1-1-2016 verkeert.
          (…)
        
        
      
    
    
      1.9
      
        Omschrijving object
        Hieronder staat een indicatie vermeld voor de kwaliteit (K), de staat van onderhoud (O), de uitstraling (U), de doelmatigheid (D), het voorzieningenniveau (V) en de ligging (L) van het object, gebaseerd op visuele inspectie van het object en in relatie tot de ouderdom van het object. Er is geen sprake van een bouwkundige keuring van het object.
        Met de hierna gebruikte kwalificaties (schaal 1 tot en met 5) wordt het volgende bedoeld:
      
      5 = Uitstekend
      4 = goed
      3 = voldoende (bij onderhoud: onderhoud is niet op korte termijn noodzakelijk)
      2 = matig (bij onderhoud: onderhoud op korte termijn noodzakelijk)
      1. slecht (bij onderhoud: achterstallig onderhoud)
      
        (…)
        [De woning]
        (…)
        Soort object					Rijwoning
        Bouwjaar					1921
        Onderdelen					Berging/schuur vrijstaand
        Woonruimte
        Dakkapel
        Grond bij eengezinswoning
        Berging/schuur aangebouwd
        Inhoud inclusief eventuele aanbouw (circa)	270m³
        Oppervlakte					210m²
        Kwaliteit/luxe				3
        Onderhoudstoestand				3
        Uitstraling					3
        Doelmatigheid				3
        Voorzieningen				3
        Ligging					2
        Bijzonderheden				Na aankoop gerenoveerd
        (…)
      
      
      
        
          Onderbouwende verkoop 1
        
        Adres 					[woning 2] , [plaats]
        Soort object 				Rijwoning
        Transactiedatum 				22-08-2014
        Transactieprijs 				€ 294.000,-
        Bouwjaar 					1930
        Onderdelen 					Berging/schuur vrijstaand
        Woonruimte
        Grond bij eengezinswoning
        Dakkapel
        Inhoud inclusief eventuele aanbouw (circa)	290m³
        Oppervlakte					125m²		
        Kwaliteit/luxe				3
        Onderhoudstoestand				2
        Uitstraling					3
        Doelmatigheid				3
        Voorzieningen				2
        Ligging					3
        Opmerkingen				Matig onderhouden
        (…)
      
      
      
        
          Onderbouwende verkoop 2
        
        Adres 					[woning 2] , [plaats]
        Soort object 				Hoekwoning
        Transactiedatum 				03-03-2015
        Transactieprijs 				€ 300.003,-
        Bouwjaar 					1921
        Onderdelen 					Berging/schuur vrijstaand
        Woonruimte
        Dakkapel
        Grond bij eengezinswoning
        Inhoud inclusief eventuele aanbouw (circa)	280m³
        Oppervlakte					190m²		
        Kwaliteit/luxe				3
        Onderhoudstoestand				1
        Uitstraling					3
        Doelmatigheid				3
        Voorzieningen				1
        Ligging					2
        Opmerkingen				Voormalige huurwoning
        (…)
        
          Onderbouwende verkoop 3
        
        Adres 					[woning 1] , [plaats]
        Soort object 				Rijwoning
        Transactiedatum 				11-12-2015
        Transactieprijs 				€ 357.500,-
        Bouwjaar 					1930
        Onderdelen 					Berging/schuur vrijstaand
        Woonruimte
        Dakkapel
        Grond bij eengezinswoning
        Inhoud inclusief eventuele aanbouw (circa)	290m³
        Oppervlakte					142m²		
        Kwaliteit/luxe				3
        Onderhoudstoestand				3
        Uitstraling					3
        Doelmatigheid				3
        Voorzieningen				3
        Ligging					3
        Opmerkingen				
      
      
      
        2.3.3.
        
          Voorts bevat het taxatierapport een ‘bijlage Waardeopbouw’, waarin ter zake van de drie hiervoor vermelde vergelijkingsobjecten de in aanmerking genomen waarden per onderdeel in de vorm van een matrix zijn verwerkt, met inachtneming van de hiervoor vermelde kwalificaties voor de KOUDVL-aspecten (Kwaliteit/luxe, Onderhoudstoestand, Uitstraling, Doelmatigheid, Voorzieningen en Ligging). Op basis van de naar het prijspeil op de waardepeildatum herrekende transactieprijs is per vergelijkingsobject de daaruit af te leiden waarde per onderdeel (woonruimte / grond bij eengezinswoning / berging/schuur vrijstaand / dakkapel) berekend. Voorts zijn als bijlage bij het taxatierapport de hierbij in aanmerking genomen grondstaffels gevoegd. De bij de waardeopbouw in aanmerking genomen gemiddelde waarde per m³ bedraagt voor de woning (afgerond) € 659 en voor de vergelijkingsobjecten (afgerond) € 650 ( [woning 2] ), € 697 ( [woning 2] ) respectievelijk € 631 ( [woning 1] ). 
          
            3. Geschil in hoge r beroep
          
        
        
      
    
    
      3.1.
      Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de WOZ-waarde van de woning niet te hoog is vastgesteld. Tevens is in geschil of de heffingsambtenaar bij de waardevaststelling heeft gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel. 
      
    
    
      3.2.
      Voorts is tussen partijen in geschil aan welke vereisten en procedureregels de vaststelling van de WOZ-waarde van een woning alsmede een daartegen ingesteld bezwaar en (hoger) beroep dienen te voldoen. Tevens is in geschil welke gevolgen dit in de onderhavige zaak dient te hebben voor onder meer de motivering van de bestreden beschikking en de uitspraak op bezwaar alsmede de wijze van bewijslevering door partijen. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil 
    
    
      
        Op de zaak betrekking hebbende stukken
      
    
    
    
      4.1.1.
      In eerste aanleg was tussen partijen in geschil of de heffingsambtenaar de op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42 Awb heeft overgelegd. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de heffingsambtenaar in elk geval de taxatiekaart van de woning diende te overleggen, alsmede, voor zover de gegevens niet op de taxatiekaart zijn opgenomen, de (bijvoorbeeld in de vorm van een schermprint) te reproduceren digitale gegevens die betrekking hebben op de volgende kenmerken en gegevens die bij de modelmatige waardebepaling aan de woning zijn toegekend respectievelijk bij deze waardebepaling zijn gebruikt: de objectkenmerken, de grondstaffel, de m³-prijzen voor het type tussenwoning en de m³- of m²-prijzen voor bergingen voor het waardegebied waarin de woning is gelegen.
      
    
    
      4.1.2.
      De rechtbank heeft over dit geschilpunt geoordeeld – kort samengevat – dat niet-bestaande of niet-opgemaakte stukken niet kunnen worden overgelegd. Voorts heeft de rechtbank geoordeeld dat er geen wettelijke verplichting bestaat op grond waarvan de heffingsambtenaar gehouden is schermprints te maken, opdat die desgevraagd aan belanghebbende kunnen worden verstrekt. Aangezien volgens de rechtbank voorts niet aannemelijk is geworden dat er op de zaak betrekking hebbende stukken zijn die de heffingsambtenaar ter beschikking staan en die niet zijn overgelegd, heeft de rechtbank geoordeeld dat de heffingsambtenaar niet in strijd heeft gehandeld met het voorschrift van artikel 8:42 Awb.
      
    
    
      4.1.3.
      Gelet op de na de uitspraak van de rechtbank gewezen arresten van de Hoge Raad van 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672, BNB 2018/164 en 17 augustus 2018, ECLI:NL:HR:2018:1316, BNB 2018/182 heeft de rechtbank haar beslissing naar ’s Hofs oordeel gebaseerd op een te beperkte opvatting van het begrip ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’ als bedoeld in artikel 8:42 Awb. Tijdens de zitting van 20 februari 2019 heeft het Hof als voorlopig oordeel medegedeeld - zoals vastgelegd in de brief van het Hof aan de heffingsambtenaar van 25 februari 2019 - dat dient te worden tegemoetgekomen aan het onder 4.1.1 vermelde verzoek van belanghebbende, aangezien de door belanghebbende genoemde gegevens, voor zover zij van belang en raadpleegbaar zijn met het oog op de aan de orde zijnde zaak, dienen te worden aangemerkt als een op de zaak betrekking hebbend stuk als bedoeld in artikel 8:42 Awb. 
      
    
    
      4.1.4.
      Vervolgens heeft de heffingsambtenaar schriftelijke inlichtingen verstrekt en heeft hij tijdens de zitting van 14 augustus 2019 een nadere toelichting gegeven op de door hem verstrekte gegevens en op de wijze waarop het proces van de modelmatige waardebepaling in de gemeente is vormgegeven. Naar het oordeel van het Hof heeft de heffingsambtenaar hiermee de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd als bedoeld in artikel 8:42 Awb en heeft hij met de door hem gegeven toelichting op het proces van de modelmatige waardebepaling daarin voldoende inzicht verschaft als bedoeld in het arrest BNB 2018/182. Overigens heeft de gemachtigde tijdens de zitting van 14 augustus 2019 verklaard dat ook wat hem betreft de op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd, zodat op dit punt geen geschil meer tussen partijen bestaat.
      
      
        
          Toetsingskader
        
      
      
    
    
      4.2.1.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep aangevoerd dat de rechtbank in haar uitspraak ten onrechte niet is ingegaan op zijn belangrijkste grond voor het beroep, te weten het standpunt dat de procedure inzake de vaststelling van een WOZ-beschikking zich op grond van de geldende regelgeving reeds voegt naar het algemene bestuursrecht en dat dit gegeven gevolgen heeft voor de waarborgen waaraan deze procedure dient te voldoen. De door belanghebbende bepleite procedureregels liggen volgens hem reeds besloten in de vigerende jurisprudentie en houden in hoofdlijnen het volgende in. 
      
    
    
      4.2.2.
      De heffingsambtenaar dient aannemelijk te maken dat de waarde als bedoeld in artikel 17, tweede lid, Wet WOZ is bepaald door middel van een systematische vergelijking met woningen waarvan marktgegevens beschikbaar zijn. De heffingsambtenaar mag afgaan op de uitkomsten van het computerprogramma dat voor de modelmatige waardebepaling is gebruikt, mits dit computerprogramma door de Waarderingskamer is goedgekeurd. In (de toelichting bij) de beschikking waarbij de WOZ-waarde van de woning is vastgesteld, dienen naast de objectkenmerken van de woning in elk geval de bij die kenmerken passende waarden te worden verstrekt, zodat de belanghebbende bij de waardevaststelling gebruikte factoren kan controleren. Op de heffingsambtenaar rust de bewijslast voor het juist en consistent invoeren van de primaire en secundaire objectkenmerken; op de burger rust bij betwisting van de bij de objectkenmerken passende waarden de bewijslast dat het computerprogramma geen systematische vergelijking uitvoert met woningen waarvan marktgegevens beschikbaar zijn, dan wel dat het toezicht van de Waarderingskamer heeft gefaald. 
      
    
    
      4.2.3.
      Volgens belanghebbende is het voordeel van de door hem voorgestane systematiek dat daarmee de huidige praktijk wordt beëindigd waarin de heffingsambtenaar in de beroepsfase, met voorbijgaan aan het proces van de modelmatige waardebepaling, een specifiek met het oog op de lopende procedure uitgevoerde taxatie van de woning inbrengt. Daardoor wordt een onwenselijke scheiding aangebracht tussen de waardevaststelling en de bezwaarfase enerzijds, waarin de uitkomst van de modelmatige waardebepaling centraal staat, en de beroepsfase, waarin het door de taxateur opgestelde taxatierapport de kern van het geschil vormt. Hierdoor verliest de belanghebbende materieel een instantie, terwijl veel van de bij de systematische vergelijking gebruikte gegevens op deze wijze niet worden gebruikt, zo stelt belanghebbende. 
      
    
    
      4.2.4.
      In casu is de beschikking tot waardevaststelling ongemotiveerd genomen. Het taxatieverslag is geen motivering van de vaststellingsbeschikking. Gelet hierop had de uitspraak op bezwaar de volledige onderbouwing van de waardevaststelling dienen te omvatten. Aangezien de uitspraak op bezwaar geen inzicht biedt in de overwegingen die hebben geleid tot de waardevaststelling, is de uitspraak op bezwaar ondeugdelijk gemotiveerd en dient zij om die reden te worden vernietigd, zo stelt belanghebbende. Het door de heffingsambtenaar in eerste aanleg overgelegde taxatierapport (dat volgens belanghebbende dient te worden aangemerkt als een tweede waardevaststelling, waartegen het beroep zich op grond van artikel 6:19 Awb mede richt) voldoet volgens belanghebbende niet aan de instructienorm van artikel 4, eerste lid, onderdeel a, Uitvoeringregeling instructie waardebepaling Wet waardering onroerende zaken (hierna Uitvoeringsregeling), waaraan de heffingsambtenaar is gebonden. De in het taxatierapport vastgestelde waarde van de woning is namelijk niet gebaseerd op de voorgeschreven systematische vergelijking, waardoor het risico van ongelijke behandeling van belanghebbende met de overige woningeigenaren in het waardegebied wordt vergroot. Belanghebbende concludeert dat reeds om deze redenen de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd.
      
    
    
      4.2.5.
      De heffingsambtenaar heeft de standpunten van belanghebbende betwist. De heffingsambtenaar heeft er onder meer op gewezen dat in artikel 23 Wet WOZ is vastgelegd welke gegevens een reguliere WOZ-beschikking moet bevatten, waarbij het niet-naleven van deze voorschriften (gelet op artikel 23, tweede lid, Wet WOZ) overigens niet tot nietigheid van de WOZ-beschikking leidt. Zowel de bestreden beschikking als het in de bezwaarfase verstrekte taxatieverslag voldoet volgens de heffingsambtenaar aan de in de regelgeving gestelde vereisten. Daarbij heeft hij aangetekend dat hij zich voor zijn onderbouwing van de vastgestelde waarde in beroep en hoger beroep niet beroept op het taxatieverslag, maar op het in de beroepsfase overgelegde taxatierapport. De uitspraak op bezwaar is volgens de heffingsambtenaar voldoende gemotiveerd. De door belanghebbende voorgestane werkwijze en de door hem bepleite bewijslastverdeling zijn niet in overeenstemming met de huidige systematiek van de Wet WOZ, de wetgeschiedenis en de daarover gewezen jurisprudentie. De heffingsambtenaar concludeert dat de door belanghebbende aangevoerde grieven geen doel treffen.
      
      
        
          Oordeel Hof
        
      
      
    
    
      4.2.6.
      
        Bij zijn oordeel stelt het Hof voorop dat de op grond van de Wet WOZ te nemen beschikking tot waardevaststelling een gebonden beschikking is. De vast te stellen WOZ-waarde vloeit voort uit de wet (art. 17 Wet WOZ); buiten dat de heffingsambtenaar de voor die vaststelling van belang zijnde feiten moet selecteren en vaststellen, heeft hij hierbij geen beleidsvrijheid. In beroep en hoger beroep beoordeelt de rechter of de bij de beschikking vastgestelde waarde (in dit geval) niet te hoog is. De waarde als bedoeld in artikel 17, tweede lid, Wet WOZ is naar de bedoeling van de wetgever “de prijs welke door de meestbiedende koper besteed zou worden bij aanbieding ten verkoop op de voor de zaak meest geschikte wijze na de beste voorbereiding” (Kamerstukken II 1993/94, 22 885, nr. 36, blz. 44). De in de Uitvoeringsregeling neergelegde regels voor de onderbouwing en uitvoering van de waardebepaling zijn hulpmiddelen om te bereiken dat dit wettelijke waardebegrip wordt gehanteerd, maar toetssteen blijft uiteindelijk de waarde zoals in dat artikellid is omschreven; deze waarde kan ook op andere manieren worden bepaald (HR 29 november 2000, 
        ECLI:NL:HR:2000:AA8604, BNB 2001/52 en HR 11 juni 2004, ECLI:NL:HR:2004: AP1375, BNB 2004/251).
      
      
    
    
      4.2.7.
      In eerste instantie rust op de heffingsambtenaar de bewijslast dat de bij de beschikking vastgestelde WOZ-waarde niet te hoog is vastgesteld (zie onder meer HR 14 oktober 2005, nr. 40.299, ECLI:NL:HR:2005:AU4300, BNB 2005/378 (Oostflakkee)). Volgens vaste jurisprudentie is het de heffingsambtenaar toegestaan om in de fase van beroep en hoger beroep andere vergelijkingsobjecten aan te voeren dan op het taxatieverslag zijn vermeld en ter (nadere) onderbouwing van de door hem verdedigde waarde een taxatierapport over te leggen. Op dit punt geldt (ook) voor de heffingsambtenaar de vrije bewijsleer. Daarbij dient hij de beginselen van een goede procesorde in acht te nemen. In casu is dat het geval; het taxatierapport is reeds in eerste aanleg (als bijlage bij het verweerschrift) overgelegd en belanghebbende heeft hierop kunnen reageren. Het taxatierapport is niet een tweede waardevaststelling (zoals belanghebbende stelt), maar een bewijsmiddel ter nadere onderbouwing van de bij de bestreden beschikking vastgestelde waarde.
    
    
      4.2.8.
      In het taxatierapport is de waarde als bedoeld in artikel 17, tweede lid, Wet WOZ bepaald met toepassing van de zogenoemde vergelijkingsmethode. Daarmee heeft de heffingsambtenaar niet in strijd gehandeld met de voorschriften van de Uitvoeringsregeling, aangezien daarin de vergelijkingsmethode wordt vermeld als de toegestane waarderingsmethode voor woningen. Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de Uitvoeringsregeling (“De waarde, bedoeld in artikel 17, tweede lid, van de wet, wordt bepaald voor (…) woningen: door middel van een methode van systematische vergelijking met woningen waarvan marktgegevens beschikbaar zijn;”) inhoudt dat de heffingsambtenaar de vergelijkingsmethode ook in bezwaar en (hoger) beroep uitsluitend mag toepassen door bewijs over te leggen van alle transacties van woningen in de gemeente (in hetzelfde waardegebied als waarin de woning is gelegen) die bij de oorspronkelijke waardevaststelling bij het proces van modelmatige waardebepaling, zijn gebruikt. De Wet WOZ noch de Uitvoeringsregeling bevatten een dergelijk bewijsvoorschrift. In een procedure over de vastgestelde WOZ-waarde is het de heffingsambtenaar toegestaan om de juistheid van de door hem vastgestelde waarde – systematisch, dat wil zeggen: volgens een consistente en controleerbare bewijsvoering, in dit geval aan de hand van een met toepassing van de vergelijkingsmethode opgesteld taxatierapport – te onderbouwen met gegevens van een beperkt aantal rond de waardepeildatum gerealiseerde verkopen en/of het verkoopgegeven van de woning zelve (vrije bewijsleer), ook al is de waarde bij het nemen van de primaire beschikking door middel van een modelmatige waardebepaling (computergestuurd) vastgesteld. Het is vervolgens aan de rechter om te beoordelen of de heffingsambtenaar met de door hem overgelegde bewijsmiddelen aannemelijk heeft gemaakt dat hij de vastgestelde waarde niet te hoog heeft vastgesteld, waarbij in de beoordeling wordt betrokken hetgeen de belanghebbende daar tegenover heeft aangevoerd. De heffingsambtenaar is derhalve niet ertoe gehouden om te onderbouwen dat hij de vastgestelde waarde ook aannemelijk had kunnen maken met andere (tijdens het proces van de modelmatige waardebepaling in aanmerking genomen) transactiegegevens dan de gegevens waarop hij zijn bewijsvoering in (hoger) beroep heeft gebaseerd.
      
    
    
      4.2.9.
      Het in de arresten BNB 2001/52 en BNB 2004/251 opgenomen oordeel dat het wettelijke waardebegrip voorop staat en de in de Uitvoeringsregeling neergelegde regels hulpmiddelen zijn om te bereiken dat dit wettelijke waardebegrip wordt gehanteerd, is dus ook van toepassing op de bewijslevering (in beroep en hoger beroep) door de heffingsambtenaar. Het Hof zal hierna toetsen (in onderdeel 4.3.1 e.v.) of de heffingsambtenaar met het door hem overgelegde taxatierapport en de daarop gegeven toelichting in zijn bewijslast is geslaagd.
      
    
    
      4.2.10.
      Wat betreft het geschilpunt of de uitspraak op bezwaar vanwege een motiveringsgebrek dient te worden vernietigd, heeft de rechtbank het volgende overwogen en beslist:
      
      
        “25. Eiser heeft gesteld dat de uitspraak op bezwaar ondeugdelijk is gemotiveerd, omdat uit de uitspraak op bezwaar niet is af te leiden waarom de aangevoerde referentieobjecten vergelijkbaar zijn met de woning, terwijl evenmin blijkt op welke wijze de vastgestelde waarde van de woning is afgeleid uit de verkoopprijzen van de referentiewoningen. Eiser heeft daartoe verwezen naar de uitspraak van de rechtbank Middelburg van 24 mei 2012 (ECLI:NL:RBMID:2012:BX4059). De rechtbank volgt eiser niet in zijn stelling. Uitgaande van het arrest van de Hoge Raad van 11 maart 1926 (B. 3784) geldt dat een motivering waarbij een bezwaar (gedeeltelijk) wordt afgewezen van dien aard moet zijn dat het voor de belastingplichtige duidelijk is op welke gronden zijn bezwaar is afgewezen, zodat hij ze in beroep kan bestrijden. Met de verwijzing naar het taxatieadvies dat door verweerder is overgenomen is in het onderhavige geval aan die eis voldaan. Verweerder heeft immers eisers in bezwaar aangevoerde grieven tegen de vastgestelde waarde in deze bijlage bij de uitspraak op bezwaar met het opschrift ‘Taxatieadvies’ besproken. Daarin is hij op de door eiser in bezwaar aangevoerde stellingen ingegaan. Van een motiveringsgebrek is naar het oordeel van de rechtbank derhalve geen sprake.” 
      
      
    
    
      4.2.11.
      Het Hof verenigt zich met dit oordeel van de rechtbank en maakt de ervoor gebezigde gronden tot de zijne. Op grond van het hiervoor onder 4.2.6 tot en met 4.2.8 overwogene verwerpt het Hof het standpunt van belanghebbende dat de heffingsambtenaar in een geval als het onderhavige op grond van de Awb gehouden is om in de uitspraak op bezwaar een volledige onderbouwing van de waardevaststelling op grond van de modelmatige waardebepaling te verstrekken.
      
      
        
          WOZ-waarde woning
        
      
      
    
    
      4.3.1.
      De rechtbank heeft omtrent het geschilpunt of de heffingsambtenaar de WOZ-waarde van de woning niet te hoog heeft vastgesteld, het volgende overwogen:
      
      
        “19. Ingevolge artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ, wordt de waarde van een onroerende zaak bepaald op de waarde die aan de onroerende zaak dient te worden toegekend indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen. Daarbij heeft als waarde te gelden de waarde in het economische verkeer. Dat is de prijs die bij aanbieding ten verkoop op de voor die onroerende zaak meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meest biedende gegadigde voor de onroerende zaak zou zijn betaald. Op verweerder rust de last aannemelijk te maken dat hij de waarde niet te hoog heeft vastgesteld.
      
      
      20. Ingevolge de hoofdregel van artikel 18, eerste lid, van de Wet WOZ, wordt de waarde van een onroerende zaak bepaald naar de waarde die de zaak op de waardepeildatum heeft naar de staat waarin de zaak op die datum verkeert. 
      Ingevolge artikel 18, derde lid, aanhef en onderdeel b en slotzinsnede, van de Wet WOZ wordt, in afwijking van het eerste lid, de waarde bepaald naar de staat van de zaak bij het begin van het kalenderjaar waarvoor de waarde wordt vastgesteld, indien de onroerende zaak in het kalenderjaar voorafgaand aan het begin van dat kalenderjaar wijzigt als gevolg van bouw, verbouwing, verbetering, afbraak of vernietiging, dan wel van bestemming verandert.
      
      21. De waardepeildatum is in dit geval 1 januari 2015. In het onderhavige geval is volgens verweerder sprake van een voormalige huurwoning die na aankoop door eiser is verbeterd. Omdat het verweerder niet bekend was of de verbouwing op 1 januari 2015 reeds was afgerond, is de staat van onderhoud voor het belastingjaar 2015 met een 2 (uit vijf; matig) gewaardeerd. Voor het belastingjaar 2016 (het in geschil zijnde jaar) is volgens verweerder een 3 (gemiddeld) voor de staat van onderhoud gerechtvaardigd. Eiser heeft niet betwist dat de woning is verbeterd. Wel heeft hij zich op het standpunt gesteld dat de bewijslast dat de woning is verbeterd bij verweerder ligt en dat aan deze bewijslast niet is voldaan. De rechtbank volgt eiser hierin niet. Het dossier bevat voldoende aanwijzingen dat de woning is verbeterd. Een opwaardering van de staat van onderhoud naar ‘gemiddeld’ is daarom gerechtvaardigd. Voor het leveren van bewijs dat niet van een gemiddelde staat mag worden uitgegaan, is eiser de gerede partij. Indien hij meent dat de staat van de woning nog steeds als benedengemiddeld moet worden aangemerkt, is het aan hem om dat aannemelijk te maken. Verweerder heeft de waarde van de woning gelet hierop terecht bepaald naar de staat waarin de woning, naar mag worden aangenomen, in ieder geval verkeerde op 1 januari 2016. Voor zover eisers grief zo moet worden begrepen dat hij zich verzet tegen de toepassing van artikel 18, derde lid, van de Wet WOZ, omdat de verbouwing reeds eerder was afgerond dan verweerder meende en dat dit reeds vóór 1 januari 2015 was, kan deze grief hem niet baten. In dat geval was de toestand van de woning op de waardepeildatum en bij aanvang van het belastingjaar immers gelijk, zodat verweerder materieel hoe dan ook van de juiste toestand van de woning is uitgegaan. Verweerders toepassing van deze wetsbepaling berust voorts uitsluitend op een gebrek aan wetenschap bij verweerder, dat weer berust op het uitblijven van beantwoording door eiser van een door verweerder aan hem toegezonden formulier met vragen over de toestand van de woning. Dat verweerder in verband met zijn onbekendheid met de datum van afronding in het voorafgaande belastingjaar coulance heeft betracht, kan hem niet worden tegengeworpen. 
      
      22. Met het hiervoor vermelde taxatierapport en de daarbij behorende matrix heeft verweerder aan de op hem rustende bewijslast ten aanzien van de waardevaststelling van de woning voldaan. De in het taxatierapport genoemde vergelijkingsobjecten zijn kort vóór of na de waardepeildatum verkocht en wat type, ligging en omvang betreft voldoende vergelijkbaar met de woning. De verkoopprijzen van de vergelijkingsobjecten kunnen dan ook dienen ter onderbouwing van de waarde van de woning. Dat bij de vergeleken woning [woning 2] in de bezwaarfase een onjuiste perceelgrootte is aangegeven is door verweerder in zijn verweerschrift toegegeven en hersteld in het taxatierapport. De gevolgen van deze onjuistheid leiden er niet toe dat daardoor een lagere waarde voor de woning dient te worden vastgesteld. Uit het taxatierapport en de daarbij behorende matrix volgt immers dat met inachtneming van de juiste perceelgrootte voor nummer 2 de waarde van de woning niet te hoog is vastgesteld. 
      
      23. Nu de vergelijkbaarheid van de door verweerder in beroep geselecteerde vergelijkingsobjecten verder door eiser niet is betwist, acht de rechtbank de waarde van de woning door verweerder voldoende aannemelijk gemaakt. De door eiser gemaakte waardecalculatie, gebaseerd op de door verweerder aangehouden waardes voor de dakkapellen, de schuur/berging en de grond in samenhang met de WOZ-waardes van objecten in de omgeving van de woning, kan daaraan niet afdoen. Ook de door eiser gemaakte vergelijking met de WOZ-waarde van de [woning 2] volgt de rechtbank niet. Niet alleen dient de verkoopprijs van deze woning en niet de WOZ-waarde daarvan als grondslag van de waardevaststelling van eisers woning te worden gebruikt (zoals verweerder heeft gedaan), maar gelet op de eerder genoemde fout in de perceelgrootte van dat object kan ook niet worden uitgesloten dat de WOZ-waarde van de [woning 2] te laag is vastgesteld.
      
      24. Ook de grief van eiser, op zichzelf bezien, dat de aan de woning toegekende waarde niet in een juiste verhouding staat tot de waarde die voor het vorige tijdvak aan de woning is toegekend, leidt niet tot gegrondverklaring van zijn beroep. Doel en strekking van de Wet WOZ brengen immers mee dat de waarde van een onroerende zaak voor elk tijdvak opnieuw wordt bepaald. Voor de beoordeling van de juistheid van de voor het onderhavige tijdvak vastgestelde waarde is daarom slechts van belang of de aan de woning toegekende waarde in overeenstemming is met het wettelijk waardebegrip, zoals onder hierboven weergegeven. Aan de verhouding tussen voor twee opvolgende tijdvakken vastgestelde waarden komt in dat kader geen zelfstandige betekenis toe.”
      
    
    
      4.3.2.
      Het Hof verenigt zich met deze oordelen van de rechtbank en maakt de ervoor gebezigde gronden tot de zijne. Naar aanleiding van hetgeen partijen in hoger beroep hebben aangevoerd, voegt het Hof hieraan nog het volgende toe.
      
    
    
      4.3.3.
      
        In hoger beroep is tussen partijen niet meer in geschil dat de aanpassingen aan de woning die belanghebbende kort na de aankoop en levering ervan heeft gerealiseerd, vóór 1 januari 2015 waren voltooid. Dit betekent dat in het onderhavige geval geen feitelijke grondslag bestaat voor toepassing van het voorschrift van artikel 18, derde lid, Wet WOZ.
        Deze constatering leidt – anders dan belanghebbende heeft bepleit – niet tot vermindering van de vastgestelde waarde, om de redenen die de rechtbank in onderdeel 21 van haar uitspraak heeft vermeld. Evenals de rechtbank acht het Hof aannemelijk dat de staat van onderhoud na de aanpassingen als ‘gemiddeld’ moet worden gekwalificeerd; dit is overigens tussen partijen in hoger beroep niet meer in geschil. Zoals de rechtbank terecht heeft overwogen, is de heffingsambtenaar bij zijn onderbouwing van de door hem verdedigde waarde daardoor hoe dan ook uitgegaan van de juiste onderhoudstoestand (gemiddeld), waarin de woning derhalve reeds op de waardepeildatum verkeerde; in het taxatierapport is aan de onderhoudstoestand immers het cijfer 3 (‘gemiddeld’) toegekend (zie 2.3.2). De omstandigheid dat uit een door de heffingsambtenaar overgelegde schermprint blijkt dat bij de waardevaststelling – tijdens het proces van de modelmatige waardebepaling – aanvankelijk het cijfer 4 (‘bovengemiddeld’) is toegekend aan de onderhoudstoestand van de woning, doet aan dit oordeel niet af. De heffingsambtenaar heeft zich in beroep en hoger beroep voor de onderbouwing van de vastgestelde waarde immer niet beroepen op deze gegevens, maar op het door hem overgelegde taxatierapport.
      
      
    
    
      4.3.4.
      Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat de WOZ-beschikking (evenals de aanslag OZB) dient te worden vernietigd indien bij de vaststelling van de WOZ-waarde is uitgegaan van een onjuiste toestandsdatum. Ook indien veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat op de WOZ-beschikking een onjuiste toestandsdatum is vermeld – de gedingstukken bieden hiervoor geen aanknopingspunt – leidt dit gegeven, gelet op het bepaalde in artikel 23, tweede lid, Wet WOZ, niet tot nietigheid van de WOZ-beschikking (of de aanslag OZB). 
      
    
    
      4.3.5.
      Evenals de rechtbank is het Hof van oordeel dat de in het taxatierapport genoemde verkochte objecten en de woning in zodanige mate met elkaar vergelijkbaar zijn, dat de verkoopprijzen van die vergelijkingsobjecten terecht als uitgangspunt zijn genomen bij het onderbouwen van de waarde van de woning. Het standpunt van belanghebbende dat [woning 1] niet kan dienen als vergelijkingsobject omdat de verkoopdatum van dit object (11 december 2015) te veraf is gelegen na de waardepeildatum, wordt verworpen. Deze verkoop is gerealiseerd binnen een jaar na de waardepeildatum en bovendien heeft de taxateur rekening gehouden met de waardeontwikkeling vanaf de waardepeildatum tot aan deze transactiedatum. Uit het rapport leidt het Hof af dat de taxateur zich rekenschap heeft gegeven van de verschillen in type, ouderdom, kwaliteit, uitstraling, onderhoudstoestand, ligging, inhoud en oppervlakte tussen die objecten en de woning. Op grond van de inhoud van het taxatierapport en de daarop gegeven toelichting is het Hof van oordeel dat de heffingsambtenaar aannemelijk gemaakt dat hij bij de onderbouwing van de door hem vastgestelde waarde voldoende rekening heeft gehouden met de verschillen tussen de vergelijkingsobjecten en de woning en dat hij daarmee aannemelijk heeft gemaakt dat hij de WOZ-waarde van de woning niet te hoog heeft vastgesteld. 
    
    
      4.3.6.
      Hetgeen belanghebbende hiertegenover heeft aangevoerd, doet aan dit oordeel niet af. Belanghebbende heeft zich beroepen op de waarde per m³ die volgens hem uit de vastgestelde WOZ-waarde van de woningen [woning 2] -50 en 21-63 kan worden afgeleid. Belanghebbende heeft deze waarde op gemiddeld € 348 per m³ becijferd en concludeert daaruit dat de bij de woning in aanmerking te nemen waarde per m³ niet meer dan ca. € 405 tot € 480 kan bedragen. Het Hof is van oordeel dat de vast te stellen waarde van de woning dient te worden gebaseerd op marktgegevens (gerealiseerde verkoopprijzen). Een berekening die uitsluitend is gebaseerd op WOZ-waarden van andere woningen en waarin bovendien slechts een van de waardebepalende elementen (de gestelde prijs per m³) is doorgerekend, voldoet daarvoor niet. Het Hof tekent hierbij aan dat het er om gaat de waarde in het economische verkeer van de woning als geheel te bepalen en dat de methode waarin de waarde wordt uitgesplitst in (deel)waarden per m² en m³ slechts een hulpmiddel is bij het bepalen van de waarde in het economische verkeer van artikel 17, tweede lid, Wet WOZ. 
      
    
    
      4.3.7.
      Ook hetgeen belanghebbende voor het overige heeft aangevoerd, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. 
      
      
        
          Gelijkheidsbeginsel
        
      
      
    
    
      4.4.1.
      De rechtbank heeft omtrent het geschilpunt of de heffingsambtenaar bij de vaststelling van de WOZ-waarde van de woning in strijd heeft gehandeld met het gelijkheidsbeginsel, het volgende overwogen en beslist:
      
      
        “26. Ingevolge artikel 4, eerste lid, onder a, van de Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Uitvoeringsregeling) wordt de waarde, bedoeld in artikel 17, tweede lid, van de wet, voor woningen bepaald door middel van een methode van systematische vergelijking met woningen waarvan marktgegevens beschikbaar zijn.
      
      
      
        27. Eiser beroept zich voorts op schending van het gelijkheidsbeginsel. Uit eisers betoog maakt de rechtbank op dat hij het gelijkheidsbeginsel geschonden acht omdat onvoldoende duidelijk is dat de waarde van de woning, overeenkomstig het bepaalde in artikel 4, eerste lid, onder a, van de Uitvoeringsregeling, is bepaald aan de hand van een systematische vergelijking, terwijl dat bij andere woningen wel het geval is geweest. Daarbij kent eiser belang toe aan de omstandigheid dat volgens hem niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd, alsmede aan de omstandigheid dat de gemiddelde stijging van de WOZ-waarden in de gemeente [plaats] (4,9% voor peildatum 1 januari 2015 ten opzichte van peildatum 1 januari 2014) veel lager is dan de stijging van de WOZ-waarde van de woning in diezelfde periode (24,44%). De rechtbank is van oordeel dat, zoals reeds blijkt uit het taxatierapport, de waardering heeft plaatsgevonden op basis van een dergelijke vergelijking. Gelet op de overgelegde stukken en het verhandelde ter zitting heeft de rechtbank geen enkele aanleiding eraan te twijfelen dat ook de oorspronkelijke waardevaststelling op basis van een systematische vergelijking heeft plaatsgevonden. Het feit dat verweerder volgens eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat dit op deze wijze is gebeurd, leidt niet tot een tegengesteld oordeel. Nergens is een wettelijke bepaling te vinden die bepaalt dat verweerder expliciet aannemelijk dient te maken dat de waarde op de door de Uitvoeringsregeling voorgeschreven wijze is gebeurd. Ten overvloede wijst de rechtbank er nog op dat de waardestijging van de woning ten opzichte van het jaar daarvoor in elk geval (mede) zal zijn te verklaren door de ‘opwaardering’ van de onderhoudstoestand, als gevolg van de verbetering van de woning, van matig naar gemiddeld. Van een schending van het gelijkheidsbeginsel is gelet op het voorgaande geen sprake.”
      
      
      
    
    
      4.4.2.
      Het Hof verenigt zich met dit oordeel van de rechtbank en de ervoor gebezigde gronden. Het Hof voegt hieraan toe dat de heffingsambtenaar heeft betwist dat de door belanghebbende in hoger beroep aangevoerde objecten aan de [woning 2] als gelijke gevallen kunnen worden aangemerkt, reeds omdat zij wat betreft staat van onderhoud – voor zover het door de woningbouwvereniging verhuurde woningen betreft – in een slechtere staat verkeren dan de woning. Bovendien heeft de heffingsambtenaar de juistheid betwist van de berekeningswijze waarmee belanghebbende uit de vastgestelde WOZ-waarde van de door hem aangevoerde objecten een prijs per m³ heeft afgeleid. Tegenover deze betwisting heeft belanghebbende naar ’s Hofs oordeel geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt waaruit volgt dat in feitelijk of rechtens vergelijkbare gevallen een begunstigend beleid is gevoerd dan wel anderszins in strijd is gehandeld met het gelijkheidsbeginsel. De door belanghebbende gemaakte berekeningen, waarbij belanghebbende is uitgegaan van een aantal aannames die door de heffingsambtenaar zijn betwist, zijn daartoe onvoldoende. Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat door de wijze van bewijslevering door de heffingsambtenaar – toepassen van de vergelijkingsmethode aan de hand van drie vergelijkingsobjecten – ervan moet worden uitgegaan dat is gehandeld in strijd met het gelijkheidsbeginsel, omdat de overige transactiegegevens in het waardegebied waarin de woning is gelegen niet in de bewijslevering zijn betrokken. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.5.
      De slotsom van het hiervoor overwogene is dat het hoger beroep van belanghebbende geen doel treft en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
    
  
  
    
      5Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 Awb. 
    
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. P.L. Cheung als griffier. De beslissing is op 5 november 2019 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.