ECLI:NL:GHARL:2018:8254, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 18-09-2018, 18/00004
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2018-09-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Wet Woz. Objectafbakening en waardevaststelling sportcomplex.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummer 18/00004
    uitspraakdatum: 18 september 2018
    
    
      
        Uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Midden-Nederland van 30 november 2017, nummer UTR 16/5371, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de heffingsambtenaar van de gemeente Laren (hierna: de heffingsambtenaar)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft bij beschikking op grond van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) de waarde van de onroerende zaak [a-straat 1] te [Z] , per waardepeildatum 1 januari 2015 en naar de toestand op die datum, voor het jaar 2016 vastgesteld op € 1.094.000. Tegelijk met deze beschikking zijn aanslagen onroerendezaakbelasting 2016 (OZB) eigenaren en gebruikers vastgesteld.
      
    
    
      1.2.
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar de beschikking en de aanslagen gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Midden-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 juli 2018. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      De onroerende zaak betreft een sportcomplex, plaatselijk bekend als [a-straat 1] te [Z] . Het sportcomplex is gelegen op verschillende kadastrale percelen ( [00000] , [00001] , [00002] , [00003] , [00004] , [00005] , [00006] en [00007] ). De totale oppervlakte van de kadastrale percelen bedraagt blijkens de gegevens in het kadaster 60.249 m2. Het sportcomplex bestaat onder meer uit all-weather tennisbanen, een kunstgras voetbalveld, sportvelden, een jeu-de-boulesbaan, een clubgebouw met een kantine, was- en kleedruimten en terras, fietsenstalling en lichtmasten.
      
    
    
      2.2.
      
        De kadastrale percelen horen in eigendom toe aan de gemeente Laren. Belanghebbende heeft met betrekking tot deze percelen of een deel ervan een recht van erfpacht. De erfpachtovereenkomst vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
        “(…)
      
      1. Erfpachtster is verplicht de in erfpacht uitgeven grond met opstallen in een goede staat van onderhoud te houden overeenkomstig de in artikel 5 genoemde bestemming.
      
        (…)
        Artikel 5 Bestemming
      
      1. Het is de erfpachtster uitsluitend toegestaan de in erfpacht uitgegeven gronden met de daarop gestichte opstallen te gebruiken als sportterrein ten behoeve van de voetbal, tennis en touwtrek.
      Het op de in erfpacht uitgegeven grond aangelegde/ aan te leggen parkeerterrein mag door de gemeente worden gebruikt als openbaar parkeerterrein onder de verplichting dat de gemeente het parkeerterrein dient te onderhouden.
      2. Zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van burgemeester en wethouders mag de onder 1. genoemde bestemming van het terrein niet worden veranderd.
      
      
        Artikel 6 Verbod tot overdracht aan derden
      
      1. Zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van burgemeester en wethouders mag het erfpachtrecht en/ of het recht van opstal niet aan derden worden overgedragen of gesplitst of met hypotheek worden belast. Aan deze toestemming kunnen burgemeester en wethouders voorwaarden verbinden.
      
        (…)
        Artikel 7 Verbod tot verhuur/ ingebruikgeving
      
      1. Zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van burgemeester en wethouders is het de erfpachtster niet geoorloofd de in erfpacht uitgegeven grond en/ of opstallen aan derden te verhuren dan wel in gebruik te geven. Aan deze toestemming kunnen burgemeester en wethouders voorwaarden verbinden.
      2. De gemeente heeft het recht gedurende ten hoogste tien door haar na overleg met erfpachtster te bepalen dagen per jaar over het terrein te beschikken voor het gebruik van veldsporten, voor dit gebruik is de gemeente geen vergoeding aan erfpachtster verschuldigd.”
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is de belastingplicht, de objectafbakening alsmede de waarde van de onroerende zaak.
      
    
    
      3.2.
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 220 aanhef en onder a en b van de Gemeentewet kan ter zake van binnen de gemeente gelegen onroerende zaken onder de naam onroerendezaakbelastingen worden geheven:
      
        
          een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar onroerende zaken die niet in hoofdzaak tot woning dienen, al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht gebruiken;
        
        
          een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar van onroerende zaken het genot hebben krachtens eigendom, bezit of beperkt recht.
        
      
      
    
    
      4.2.
      
        Op grond van artikel 16, aanhef en onder a, b en c, van de Wet WOZ voor de toepassing van de wet als één onroerende zaak aangemerkt: 
        a. (https://maxius.nl/wet-waardering-onroerende-zaken/artikel16/onderdeela) een gebouwd eigendom; 
        b. (https://maxius.nl/wet-waardering-onroerende-zaken/artikel16/onderdeelb) een ongebouwd eigendom; 
        c. (https://maxius.nl/wet-waardering-onroerende-zaken/artikel16/onderdeelc) een gedeelte van een in onderdeel a of onderdeel b bedoeld eigendom dat blijkens zijn indeling is bestemd om als een afzonderlijk geheel te worden gebruikt.
      
      
    
    
      4.3.
      Op grond van artikel 17, eerste lid, van de Wet WOZ wordt aan een onroerende zaak een waarde toegekend. Op grond van artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ wordt de waarde bepaald op de waarde die aan de onroerende zaak dient te worden toegekend indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen. Op grond van artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ wordt – in afwijking van artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ – de waarde van een onroerende zaak voor zover die niet tot woning dient, bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde indien dit leidt tot een hogere waarde dan die ingevolge artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ.
      
    
    
      4.4.
      Op grond van artikel 18, eerste lid, van de Wet WOZ wordt de waarde van een onroerende zaak bepaald naar de waarde die de zaak op de waardepeildatum heeft naar de staat waarin de zaak op die datum verkeert. Op grond van het tweede lid van dit artikel ligt de waardepeildatum één jaar voor het begin van het kalenderjaar waarvoor de waarde wordt vastgesteld. 
      
    
    
      4.5.
      De wijze waarop de gecorrigeerde vervangingswaarde wordt berekend is nader uitgewerkt in de Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet WOZ (hierna: de Uitvoeringsregeling). In artikel 4, tweede lid van de Uitvoeringsregeling is bepaald dat de vervangingswaarde wordt berekend door bij de waarde van de grond van de onroerende zaak op te tellen de waarde van de opstal van de onroerende zaak. De waarde van de grond wordt bepaald door middel van een methode van vergelijking als bedoeld in artikel 4, eerste lid, onder a, van de Uitvoeringsregeling, rekening houdende met de bestemming van de zaak. De waarde van de opstal wordt gesteld op de kosten die herbouw van een vervangend identiek object zouden vergen, gecorrigeerd met een factor wegens technische veroudering gebaseerd op de verstreken en de resterende gebruiksduur en met inachtneming van de restwaarde, en gecorrigeerd met een factor wegens functionele veroudering gebaseerd op economische veroudering, verouderde bouwwijze, ondoelmatigheid en excessieve gebruikskosten.
      
    
    
      4.6.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde van de onroerende zaak dient te worden bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde als bedoeld in artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ. Tussen partijen is ook niet in geschil dat deze waarde in het onderhavige geval hoger is dan de waarde als bedoeld in artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ. Het Hof zal partijen hierin volgen.
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende stelt zich allereerst op het standpunt dat zij door de erfpachtvoorwaarden niet kan worden gezien als belastingplichtige. Blijkens de erfpachtvoorwaarden mag belanghebbende het erfpachtrecht niet aan derden overdragen, mag het erfpachtrecht niet met hypotheek worden belast en is er een verbod tot verhuur/ ingebruikgeving opgelegd. Daarnaast mag de gemeente het terrein ook nog eens tien dagen per jaar gebruiken. Belanghebbende kan door deze voorwaarden in de erfpachtovereenkomst het sportcomplex niet gebruiken als ware zij eigenaar.
      
    
    
      4.8.
      Uit het bepaalde in artikel 17, eerste en tweede lid, van de Wet WOZ en artikel 18, eerste en tweede lid, van de Wet WOZ volgt dat de waarde wordt bepaald op de waarde die per waardepeildatum aan de onroerende zaak dient te worden toegekend, indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen. De met inachtneming van dit waarderingsvoorschrift bepaalde waarde leidt tot het bedrag dat gelijk is aan de prijs welke door de meestbiedende koper besteed zou worden bij aanbieding ten verkoop op de voor de zaak meest geschikte wijze na de beste voorbereiding. De in het waarderingsvoorschrift neergelegde dubbele wettelijke fictie brengt onder meer met zich dat bij de waardebepaling van een onroerende zaak geen waardeverminderende werking toekomt aan de omstandigheid dat degene die de onroerende zaak gebruikt niet het eigendomsrecht, maar een recht van erfpacht, op die zaak heeft. De wetgever heeft juist beoogd het genot van een erfpachter en dat van een genothebbende krachtens eigendom gelijk te waarderen. Indien zoals in de onderhavige zaak op een onroerende zaak een erfpachtrecht rust, wordt onder het genot krachtens eigendom, bezit of beperkt recht verstaan de aan het erfpachtrecht ontleende bevoegdheid van belanghebbende de onroerende zaak te gebruiken overeenkomstig de bepalingen van dat recht (vgl. HR 21 februari 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB0166). De gemeente Laren is weliswaar eigenaar van de grond en van de opstallen die zich daarop bevinden, maar dat laat het genot van de onroerende zaak van belanghebbende als erfpachter, die immers tot het gebruik van de onroerende zaak gerechtigd is, onverlet. De door belanghebbende aangevoerde feiten en omstandigheden brengen niet een zodanige beperking van het gebruiksgenot met zich dat een ander dan belanghebbende als de genothebbende moet worden aangemerkt. De heffingsambtenaar heeft daarom terecht de WOZ-beschikking aan belanghebbende toegezonden en de OZB-aanslagen aan belanghebbende opgelegd.
      
    
    
      4.9.
      Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat het kunstgrasveld niet in het WOZ-object dient te worden meegenomen omdat het kunstgrasveld in eigendom en in gebruik is van de gemeente. Ook de jeu-de-boulesbaan is geen eigendom van belanghebbende en niet in gebruik bij belanghebbende. De jeu-de-boulesbaan is in gebruik bij jeu-de-boulesclub “ [A] ”. De lichtmast die speciaal voor deze jeu-de-boulesbaan is geplaatst ook. De jeu-de-boulesclub heeft ook de beschikking over een eigen kleedkamer met eigen entree, wc en douche. Ook de parkeerplaats dient niet mee te worden gewaardeerd. Het betreft een openbare parkeerplaats die is aangelegd door de gemeente Laren en wordt onderhouden door de gemeente Laren. De gemeente is zowel de eigenaar als de gebruiker. De parkeerplaats valt ook niet onder de erfpachtovereenkomst. Het kunstgrasveld, de jeu-de-boulesbaan, een lichtmast, een kleedkamer en het parkeerterrein dienen gelet op het vorenstaande als aparte WOZ-objecten te worden gezien, aldus belanghebbende.
      
    
    
      4.10.
      Blijkens de gegevens in het kadaster en een zich in het dossier bevindende kaart is de parkeerplaats gelegen op de percelen grond, kadastraal bekend als [00005] , [00001] en [00004] , die door de gemeente Laren in erfpacht zijn uitgegeven aan belanghebbende. Het Hof gaat er daarom vanuit dat de parkeerplaats – anders dan belanghebbende bepleit – onderdeel is van hetgeen door de gemeente aan belanghebbende in erfpacht is uitgegeven. Deze lezing vindt bevestiging in de erfpachtovereenkomst. In artikel 5 van de erfpachtovereenkomst zoals weergegeven onder 2.2 is geregeld dat de gemeente het parkeerterrein mag gebruiken als openbaar parkeerterrein. Indien het parkeerterrein niet tot de in erfpacht uitgegeven grond behoorde, was een dergelijke regeling in de erfpachtovereenkomst niet nodig.
      
    
    
      4.11.
      Voort is het Hof van oordeel dat de parkeerplaats, het kunstgrasveld, de jeu-de-boulesbaan, de lichtmast behorende bij de jeu-de-boulesbaan en de kleedkamer van de jeu-de-boulesclub behoren tot het sportcomplex en dat het gehele sportcomplex is aan te merken als één object voor de Wet WOZ. Dit zou anders zijn indien de parkeerplaats, het kunstgrasveld, de jeu-de-boulesbaan, de lichtmast en de kleedkamer van de jeu-de-boulesbaan op grond van artikel 16, eerste lid, aanhef en onder c, van de Wet WOZ blijkens hun indeling bestemd zijn om als een afzonderlijk geheel te worden gebruikt. Hiervan is naar het oordeel van het Hof geen sprake. Gebruikers van het kunstgrasveld en de jeu-de-boulesbaan maken gebruik van de rest van het sportcomplex zoals de kleedkamers, de kantine en de grond tussen de verschillende onderdelen. Van een kunstgrasveld of een jeu-de-boulesbaan met kleedkamer dat naar aard en bestemming afzonderlijk gebruikt wordt, is geen sprake. Ook de parkeerplaats is niet bestemd om afzonderlijk gebruikt te worden. De gebruikers van het sportcomplex maken hiervan gebruik en naar aard en ligging is dit onderdeel van het sportcomplex. Dat de parkeerplaats ook door anderen kan worden gebruikt, zoals wandelaars, en niet afgesloten mag worden, doet hier niet aan af.
      
    
    
      4.12.
      Gelet op het vorenstaande is het Hof van oordeel dat de heffingsambtenaar is uitgegaan van een juiste objectafbakening, welke als uitgangspunt geldt voor de vraag of de WOZ-waarde niet te hoog is vastgesteld. Op de heffingsambtenaar rust de last om feiten aannemelijk te maken die meebrengen dat de door hem verdedigde waarde van € 1.094.000 niet te hoog is. Ter onderbouwing van de door hem verdedigde waarde wijst de heffingsambtenaar op het taxatierapport van [B] van 23 mei 2017, aangevuld op 2 november 2017, waarin de gecorrigeerde vervangingswaarde van de onroerende zaak is getaxeerd op € 1.246.000. De taxateur heeft bij voor het bepalen van de waarde aansluiting gezocht bij de landelijke Taxatiewijzer en kengetallen deel 18 Sport waardepeildatum 1 januari 2015 (hierna: de Taxatiewijzer Sport) en is uitgegaan van - onder andere - de volgende onderdelen van het complex en de volgende gegevens:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Omschrijving onderdeel
              
              
                BVO
                (m2)
              
              
                Archetype 
              
            
            
              
                Kantine	
              
              
                411
              
              
                S1703302 (kantine (normaal))
                
              
            
            
              
                Was/kleedruimte
              
              
                623
              
              
                S1100802 (Was/kleedruimte bij sporthal/gymzaal normaal)
                
              
            
            
              
                Sportvelden algemeen onverhard
              
              
                6400
                7600
                7200
              
              
                S1201500 (sportvelden gras)
              
            
            
              
                Voetbalveld half kunststof
              
              
                6400
              
              
                S1201800 (sportvelden rubberroid / kunstgras)
              
            
            
              
                Lichtmast
              
              
                
              
              
                S2904400 (verlichting bij velden lichtmast met 2 lichtarmaturen.)
              
            
            
              
                Tennisbaan overig
              
              
                4000
              
              
                S1903900 (Easiclay)
              
            
            
              
                Jeu-de-Boules-baan
              
              
                60
              
              
                
              
            
            
              
                Fietsenstalling
              
              
                18
              
              
                
              
            
            
              
                verharding
              
              
                5000
              
              
                
              
            
            
              
                Extra grond (overgrond)
              
              
                40000
              
              
                
              
            
            
              
                Grond bij niet-woning
              
              
                2000
              
              
                
              
            
          
        
      
      
      
        Bij de waardering heeft de taxateur een onderscheid gemaakt tussen ruwbouw, afbouw en installaties en rekening gehouden met technische en functionele veroudering. 
      
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de tennisbanen blijkens de erfpachtovereenkomst een oppervlakte hebben van 2920 m2, hetgeen overeenkomt met de gebruikelijke oppervlakte van zes tennisvelden. Belanghebbende heeft de tennisbanen niet opgemeten.
      
    
    
      4.14.
      De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat terecht 4000 m2 is toegekend aan de tennisbanen. Tennisbanen hebben een minimale afmeting, waardoor voor zes tennisbanen op ruim 4000 m2 wordt uitgekomen. Bovendien blijkt uit metingen op basis van de luchtfoto’s ook dat de tennisbanen daadwerkelijk 4000 m2 beslaan.
      
    
    
      4.15.
      Het Hof heeft geen reden te twijfelen aan de berekeningen van de heffingsambtenaar op basis van de luchtfoto’s. De heffingsambtenaar is daarbij uitgegaan van de werkelijke situatie. Blijkens deze berekeningen en foto’s beslaan de tennisbanen een oppervlakte van 4000 m2. Dit oppervlak vindt bevestiging in de gebruikelijke oppervlakte van zes tennisvelden zoals die wordt gehanteerd door de KNLTB (Koninklijke Nederlandse Lawn Tennis Bond) waarbij ook rekening moet worden gehouden met de loopruimte rond een veld. Dat de erfpachtovereenkomst bij een perceel met een oppervlakte van 2920 m2 tennisbanen noemt, maakt vorenstaande niet anders. Blijkens de bijlage ‘Kadastrale kaart en bestemming’ van het taxatierapport van de taxateur van de gemeente zijn de tennisbanen op verschillende kadastrale percelen gelegen. Het feit dat een van die percelen een oppervlakte van 2920 m2 heeft, maakt niet dat de tennisbanen dat oppervlak hebben.
      
    
    
      4.16.
      Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat de oppervlakte van de extra grond van 40000 m2 moet worden verminderd met 5400 m2, omdat de taxateur de oppervlakte van de grasvelden hiermee heeft verminderd. Enkel de grond die functioneel is, dient mee te worden gewaardeerd. Hiermee rekening houdende is een waarde van € 173.000,- voor de extra grond reëel, aldus belanghebbende. Nu een dergelijke wijziging bij de heffingsambtenaar niet bekend is en ook niet anderszins uit het dossier blijkt en belanghebbende deze wijziging verder niet heeft onderbouwd, gaat het Hof aan deze grief voorbij.
      
    
    
      4.17.
      Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat de oppervlakte van de grond bij niet-woning, zijnde de oppervlakte onder en rond het clubhuis te groot is vastgesteld. Belanghebbende gaat uit van de ondergrond bij het clubhuis van 902 m2 en het verharde terras van 500 m2, dus van grond bij niet-woning van in totaal 1402 m2. De overige grond heeft geen waarde voor het clubhuis. Voorts stelt belanghebbende dat de prijs per m2 die de taxateur van de gemeente voor de grond bij niet-woning hanteert te hoog is. Onduidelijk is hoe de taxateur aan die grondprijs van € 95 per m2 is gekomen. Gezien de bestemming is een waarde van € 65 per m2 reëel, zodat de waarde van de grond bij niet-woning € 58.630 (902 m2 x € 65 per m2) bedraagt.
      
    
    
      4.18.
      De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat een gebouw met meerdere bouwlagen en daarmee een groter bouwvolume leidt tot de behoefte aan meer grond rondom het gebouw. Hiervoor is aangesloten bij de Taxatiewijzer Sport. De taxateur heeft tijdens zijn bezoek aan het sportcomplex ook daadwerkelijk geconstateerd dat meer grond dan enkel de ondergrond en het terras ten dienste staan van het clubgebouw. Deze grond wordt daadwerkelijk gebruikt voor verharding rond het clubhuis en voor het plaatsen van stoelen. Als prijs heeft de taxateur € 95 per m2 gebruikt.
      
    
    
      4.19.
      Blijkens de Taxatiewijzer Sport waardepeildatum 1 januari 2015, pagina 32 wordt onderscheid gemaakt tussen gebouw gebonden grond (grond niet-woning) en niet gebouw gebonden grond. De gebouw gebonden grond is blijkens de Taxatiewijzer Sport bijna altijd meer dan de bebouwde ondergrond. Bij twee bouwlagen kan worden uitgegaan van twee keer het bruto vloeroppervlak. De Taxatiewijzer maakt hierbij de aantekening dat deze methode van toewijzing onvoldoende onderbouwd wordt gevonden en dat aangesloten moet worden bij de feitelijke situatie. Het Hof is van oordeel dat de heffingsambtenaar door het volgen van de Taxatiewijzer in casu de feitelijke situatie heeft gevolgd. Naast de ondergrond van het clubhuis en het terras is het in onderhavige situatie redelijk nog meer grond aan het clubhuis toe te rekenen, nu uit de tekeningen en de foto’s in het dossier blijkt dat er zich paden en verharding rond het clubhuis bevinden. Er is een terras, maar er zijn ook toegangswegen- en paden. De taxateur heeft tijdens zijn bezoek geconstateerd dat ook buiten het terras stoelen worden neergezet en gebruikt. Het Hof heeft geen reden hieraan te twijfelen. Alsdan behoort meer grond dan enkel de ondergrond en het terras bij het clubhuis. Het Hof is van oordeel dat de heffingsambtenaar niet van onredelijke uitgangspunten is uitgegaan door een oppervlakte van 2000 m² aan grond niet-woning toe te rekenen. Voorts constateert het Hof dat partijen uitgaan van een verschillende prijs per m2 en dat partijen deze prijs allebei niet hebben onderbouwd. Hierdoor hebben partijen geen van beiden de waarde voor de grond niet-woning aannemelijk gemaakt. Het Hof stelt de waarde van de grond niet-woning in het licht van hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd, uitgaande van een oppervlakte van 2000 m2 in goede justitie vast op € 170.000. De waarde van de grond is daardoor € 20.000 te hoog getaxeerd door de heffingsambtenaar.
      
    
    
      4.20.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat bij de berekening van de waarde van de kantine een onjuiste berekening is toegepast. Er is geen rekening gehouden met de splitsing ruwbouw/afbouw en installaties. Daarnaast is er een onjuiste levensduur en restwaarde toegepast en is geen rekening gehouden met het achterstallig onderhoud. Uit een overgelegd krantenartikel blijkt namelijk dat € 150.000 noodzakelijk is voor onderhoud. Het gebouw is uit 1980 en daardoor is weinig of geen isolatie aanwezig. De kantine vertegenwoordigt een waarde van € 171.652. 
      
    
    
      4.21.
      De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat de waarde van de kantine niet te hoog is vastgesteld. Het bedrag van € 150.000 ziet niet alleen op onderhoud, maar ook op verbouw/nieuwbouw. De kantine heeft wel isolatie. Met elementen die veroorzaakt worden door een bouwjaar 1980 is rekening gehouden bij het gehanteerde archetype, namelijk kantine normaal, en niet een luxe kantine. Bovendien is er rekening mee gehouden in de berekening van de technische en functionele veroudering. Er is wel degelijk onderscheid gemaakt tussen ruwbouw, afbouw en installaties.
      
    
    
      4.22.
      Het Hof stelt vast dat de taxateur in het overgelegde taxatierapport en de aanvulling van 2 november 2017 bij het vaststellen van de waarde van de kantine een onderscheid heeft gemaakt tussen ruwbouw, afbouw en installaties. Het Hof acht ten aanzien van de kantine de stelling van belanghebbende dat in 1980 geen sprake was van isolatie niet geloofwaardig. Het is algemeen bekend dat gebouwen uit de jaren ’80 isolatie bevatten. Wel acht het Hof aannemelijk dat de in 1980 gebruikte vormen van isolatie minder isoleren dan de huidige maatstaven vereisen. Deze tijdsgebonden mindere isolatie is echter in de archetypes en de technische veroudering versleuteld. Dat nog rekening moet worden gehouden met een grotere waardedaling door een hogere factor voor de technische veroudering in verband met achterstallig onderhoud is niet gebleken. Een ongedateerd krantenartikel is daartoe onvoldoende. Bovendien ziet het daarin opgenomen bedrag van € 150.000 ook op verbouw/vernieuwing en is geenszins duidelijk welk deel van dat bedrag ziet op onderhoud. 
      
    
    
      4.23.
      Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat de waarde van de sportvelden onjuist is vastgesteld. De Taxatiewijzer Sport gaat uit van een gemiddeld sportveld, in de aanlegkosten voor een groter of kleiner dan gemiddeld veld zit volgens de Taxatiewijzer weinig tot geen verschil. De taxateur heeft echter, ondanks dat de oppervlakte boven gemiddeld is een prijs van een gemiddeld veld aangehouden en geen rekening gehouden met het feit dat het hier om zandgrond gaat en daardoor een tot 30 % lagere waarde ruwbouw geldt. Ook heeft de taxateur om onverklaarbare redenen geen rekening meer gehouden met de functionele afschrijving. Gezien het aantal leden en de normen van de KNVB is een factor 0,5 voor de functionele afschrijvingen op zijn plaats. Hiermee rekening houdende lijkt belanghebbende een waarde van € 24.038,- voor de grasvelden reëel (alleen gebruikersdeel).
      
    
    
      4.24.
      De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat de waarde van de sportvelden niet te hoog is vastgesteld. De Taxatiewijzer sport geeft een waarde per veld en niet voor het totaal. De vervangingswaarde van velden op zandgronden is inderdaad circa 30% lager. Daarom heeft de taxateur de onderkant van de bandbreedte gebruikt bij de taxatie. Een functionele veroudering van 0,5 is niet onderbouwd door belanghebbende.
      
    
    
      4.25.
      Blijkens het taxatierapport is de heffingsambtenaar voor de sportvelden gras met Archetype S1201500 uitgegaan van een waarde voor de ruwbouw van € 7 per m2. De Taxatiewijzer Sport vermeldt bij het Archetype S1201500 (sportvelden gras) een bandbreedte voor de ruwbouw van minimaal € 5,26, gemiddeld € 7,52 en maximaal € 9,77. De Taxatiewijzer Sport meldt dat bij zandgrond een tot 30% lagere waarde ruwbouw moet worden aangehouden. Het Hof constateert dat de heffingsambtenaar, anders dan hij heeft gesteld, bij de waardering van het sportveld niet is uitgegaan van de onderkant van de bandbreedte. Het Hof zal daarom rekening houden met de zandgrond door uit te gaan van de onderkant van de bandbreedte en de ruwbouw vaststellen op € 5,26 per m2. Voor de kunstgrasvelden is derhalve bij de taxatie een bedrag van € 10.545 teveel in aanmerking genomen (€ 42,420 (20.200 m2 x € 7 per m2 x 0,3 (technische veroudering)) -/- € 31.875 (20.200 m2 x € 5,26 per m2 x 0,3 (technische veroudering))). Hierbij is nog geen rekening gehouden met de grief van belanghebbende ten aanzien van de functionele veroudering die hierna zal worden besproken.
      
    
    
      4.26.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat niet alleen voor de kunstgrasvelden, maar ook voor de sportvelden, de kleedkamers, de kantine en de grond onvoldoende of geen rekening is gehouden met de functionele afschrijving. In het oorspronkelijk taxatieverslag was de factor 0,8 toegepast. In het taxatierapport dat is opgesteld door de taxateur is enkel voor de kantine de factor 0,9 toegepast. Voor de overige deelobjecten is geen rekening meer gehouden met de functionele afschrijving. Volgens de normen van de KNVB zijn er gelet op de omvang van de vereniging slechts 2 velden benodigd en 4 kleedkamers, Het complex beschikt over 8 kleedkamers en 4 velden. De taxateur van de heffingsambtenaar had dus voor zowel de (kunst)grasvelden als voor het clubgebouw de factor 0,5 moeten toepassen. Voor het tennisveld dient de factor 0,33 te worden toegepast. Onlangs zijn er slechts 2 tennisbanen gerenoveerd omdat de andere 4 banen in verband met het afgenomen aantal leden niet meer benodigd zijn. Alle tennisverenigingen in [Z] kampen met een afnemend aantal tennisleden, zodat er in de (nabije) toekomst ook geen groei meer is te verwachten.
      
    
    
      4.27.
      De Hoge Raad heeft op 10 juli 2017, ECLI:NL:HR:2015:1818 als volgt overwogen:
      
      
        “Voor het geding na verwijzing is van belang dat een redelijke verdeling van de bewijslast meebrengt dat het op de weg ligt van belanghebbende om de feiten die meebrengen dat sprake is van economische veroudering te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken. Indien en voor zover belanghebbende aan deze stelplicht en bewijslast heeft voldaan, komt de vraag aan de orde of de heffingsambtenaar bij de waardevaststelling in voldoende mate rekening heeft gehouden met het waardeverminderende effect dat uitgaat van de economische veroudering. Bij de beantwoording van die laatste vraag moet als leidraad worden genomen hetgeen is overwogen omtrent de bewijslastverdeling in onderdeel 3.2 van het arrest van de Hoge Raad van 14 oktober 2005, nr. 40299, ECLI:NL:HR:2005:AU4300, BNB 2005/378 (gemeente Oost-Flakkee).”
      
      
    
    
      4.28.
      Het Hof merkt op dat het aan belanghebbende is de functionele veroudering te stellen en te onderbouwen. Nu belanghebbende slechts heeft gesteld dat er een verminderd ledenaantal is en niet inzichtelijk geeft gemaakt waarom een verminderd ledenaantal leidt tot de voorgestane functionele verouderingen, gaat het Hof aan de grieven ten aanzien van de functionele veroudering voorbij.
      
    
    
      4.29.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat bij de bepaling van de waarde van de fietsenstalling ten onrechte geen rekening is gehouden met de afschrijving op de fietsenstalling. Rekening houdende met de afschrijving op de fietsenstalling is een waarde van € 1.176,- reëel. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de stelplicht en bewijslast. De enkele blote stelling dat geen rekening is gehouden met de afschrijving is onvoldoende, zodat het Hof deze grief van belanghebbende passeert.
      
    
    
      4.30.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de taxateur van de gemeente is uitgegaan van een onjuiste Archetype S1903900 (Easiclay) met een prijs van € 97,29 per m2 voor de tennisbanen. Uitgegaan dient te worden van Archetype S1903700 (gravel) met een prijs per m2 van € 37,64. Dat de door de heffingsambtenaar in aanmerking genomen prijs per m2 te hoog is, blijkt uit de prijs die is betaald voor het recentelijk gedeeltelijk vernieuwen van de tennisbanen. Twee tennisbanen zijn gerenoveerd. De afbouw is vervangen voor € 7 per m2. Dit is veel lager dan de € 37 per m2 die de heffingsambtenaar hanteert. De m2-prijs voor de ruwbouw en de installaties moeten in een zelfde verhouding worden verminderd. Hiermee rekening houdend dient de waarde van de tennisbanen op € 3.997 te worden gesteld. 
      
    
    
      4.31.
      De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat is uitgegaan van een juiste archetype. Belanghebbende gaat uit van het archetype voor gravelbanen die hier niet aanwezig zijn. Hier is sprake van all weather banen.
      
    
    
      4.32.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de in het dossier aanwezige factuur ziet op de vervanging van de afbouw van de tennisbanen en dat de kosten daarvoor € 7 per m2 waren. In het licht van deze factuur en de aldaar gemaakte kosten voor de afbouw is niet aannemelijk dat de aansluiting bij het Archetype S1903900 (Easiclay) met een afbouwprijs van € 37 per m2 passend is en niet leidt tot een te hoge waarde voor de tennisbanen. Voorts is ter zitting gebleken dat partijen het er over eens zijn dat de tennisbanen all weather banen zijn. Hiermee staat vast dat het Archetype S1903700 (gravel) dat belanghebbende voorstaat (een baantype waarbij de baan in de winter niet geschikt is om op te spelen) evenmin passend is voor de aanwezige tennisbanen. Voorts heeft belanghebbende aangegeven dat aansluiting kan worden gezocht bij de factuur in het dossier voor de afbouw van € 7 per m2 en dat de bedragen voor afbouw en installaties op gelijke wijze moeten worden verminderd. Met belanghebbende is het Hof van oordeel dat voor de afbouw kan worden aangesloten bij de feitelijke vernieuwing van de afbouw van € 7 per m2. Dat de ruwbouw en installaties op gelijke wijze moeten worden verminderd, is echter een blote stelling. Nu beide partijen de voorgestane waarde van de tennisbanen niet aannemelijk hebben gemaakt, zal het Hof de waarde van de tennisbanen in goede justitie – alle feiten en omstandigheden meewegend – vaststellen op € 100.000. Dit heeft tot gevolg dat ten aanzien van de tennisbanen de getaxeerde waarde met een bedrag van (€ 138.844 + € 13.556 -/- € 100.000) € 52.400 te hoog is vastgesteld.
      
    
    
      4.33.
      Belanghebbende stelt zich ten slotte op het standpunt dat het kunstgrasveld exclusief omzetbelasting dient te worden gewaardeerd. Tevens dient de verstrekte subsidie in aftrek te worden gebracht op de aanschafprijs.
      
    
    
      4.34.
      Zoals de Rechtbank terecht heeft overwogen dient de gecorrigeerde vervangingswaarde alleen dan exclusief omzetbelasting te worden bepaald als de genothebbende is aan te merken als ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968. Wanneer de genothebbende geen recht heeft op aftrek van voorbelasting dan maakt de omzetbelasting deel uit van de gecorrigeerde vervangingswaarde. Ten aanzien van het kunstgrasveld is belanghebbende niet aan te merken als ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968, zodat de waarde van het kunstgrasvoetbalveld terecht inclusief omzetbelasting is berekend. Dat een subsidie op de aanschafprijs in mindering moet worden gebracht, volgt het Hof evenmin nu deze stelling verdere onderbouwing ontbeert.
      
    
    
      4.35.
      Gelet op het onder 4.19, 4.25 en 4.32 overwogene heeft de taxateur de waarde met een bedrag van € 82.945 (20.000 + 10.545 + 52.400) te hoog getaxeerd. Echter nu de onroerende zaak is getaxeerd op € 1.246.000 en de WOZ-waarde is vastgesteld op € 1.094.000 leiden de verminderingen voor een totaal bedrag van € 82.945 niet tot een verlaging van de WOZ-waarde. De WOZ-waarde van € 1.094.000 is, gelet op de getaxeerde waarde, rekening houdend met de verminderingen (€ 1.246.000 -/- € 82.945 = € 1.163.055) immers niet te hoog vastgesteld.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. Z.J. Oosting en mr. I. Linssen, in tegenwoordigheid van mr. W.B. Kok als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 18 september 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (W.B. Kok)	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 18 september 2018.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  DEN HAAG. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.