ECLI:NL:GHARL:2018:442, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 16-01-2018, 16/00979
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2018-01-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: LB/PVV. Naheffingsaanslag werkgever. Rechtsmiddelen door werknemer. Ontvankelijkheid bezwaar.  Verschoonbaarheid.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem 
    nummer 16/00979
    uitspraakdatum: 16 januari 2018
    
    
      
        Uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] te [Z] (hierna: appellant)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 21 juni 2016, nummer AWB 15/7742, in het geding tussen appellant en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
      1.1.
      Aan [A] B.V. is over het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag in de loonheffingen opgelegd.
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar van appellant niet-ontvankelijk verklaard.
    
    
      1.3.
      Appellant is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
    
    
      1.4.
      Appellant heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
    
    
      1.5.
      Appellant heeft een conclusie van repliek ingediend. De Inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 november 2017. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
      2.1.
      In de loop van 2008 is appellant in dienst getreden van [A1] B.V. dan wel [A] B.V. (hierna: de werkgever). 
    
    
      2.2.
      Appellant heeft in het jaar 2008 2.725.000 certificaten van aandelen in [A] verkregen.
    
    
      2.3.
      Ingevolge een overeenkomst van 25 mei 2012 is de arbeidsovereenkomst tussen appellant en de werkgever ontbonden.
    
    
      2.4.
      Met dagtekening 19 december 2013 heeft de Inspecteur aan de werkgever een naheffingsaanslag loonheffingen (hierna ook: de naheffingsaanslag) opgelegd, die onder meer betrekking heeft op de door appellant verkregen certificaten. De naheffingsaanslag is berekend als eindheffing naar het gebruteerde tabeltarief.
    
    
      2.5.
      De werkgever heeft tegen deze naheffingsaanslag bezwaar gemaakt. Tijdens de behandeling van het bezwaar heeft de werkgever verzocht de eindheffingsregeling buiten toepassing te laten (artikel 31, eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet op de loonbelasting 1964).
    
    
      2.6.
      
        Op 31 januari 2014 schrijft de advocaat van de werkgever aan appellant onder meer:
        “Voor het geval u bij het standpunt blijft niet bij te willen dragen aan de kosten van een eventueel met de belastingdienst te treffen schikking, behoudt [de werkgever] zich het recht voor om alle door de belastingdienst opgelegde en nog op te leggen naheffingen en daaraan verbonden rente en boetes op u te verhalen, voor zover deze betrekking hebben op naar het oordeel van de belastingdienst door u genoten loonvoordeel, alsmede de overige daarmee samenhangende door [de werkgever] geleden schade (waaronder kosten ter voorkoming of beperking van schade).”
      
    
    
      2.7.
      
        Op 27 november 2014 hebben de werkgever en de Inspecteur een vaststellingsovereenkomst gesloten, die onder meer als volgt luidt:
        “Partijen verschillen van mening of de prijs die door de (oud) werknemers betaald is voor de certificaten van aandelen in [de werkgever] zakelijk is. (…)
        Partijen zijn uiteindelijk, na diverse gesprekken, gekomen tot een compromissoire oplossing voor het geschil, waarbij het volgende is overeengekomen:
        1)	het belastbaar loonvoordeel voor de (oud) werknemers wordt afhankelijk van het jaar waarin de certificaten van aandelen zijn toegekend als volgt bepaald:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Toekenning in
                
              
              
                
                  Voordeel
                
              
            
            
              
                (…)
              
              
                
              
            
            
              
                
                  2008
                
              
              
                0,15
              
            
            
              
                (…)
              
              
                
              
            
          
        
      
      2)	De hoogte van de naheffingsaanslagen bedraagt:
      
        
          
          
          
            
              
                
                  Jaar
                
              
              
                
                  Naheffing
                
              
            
            
              
                (…)
              
              
                
              
            
            
              
                
                  2008
                
              
              
                EUR 356.455,62
              
            
            
              
                (…)
              
              
                
              
            
          
        
      
      
        In de bijlage zijn deze bedragen gespecificeerd voor de werknemers waarop deze naheffing betrekking heeft. (…)
        3)	[De Inspecteur] zal conform het in deze overeenkomst vastgelegde voordeel (i) (…) (ii) de opgelegde naheffingsaanslagen over 2007 en 2008 herzien. (…)
        4)	[De werkgever] zal na ontvangst van de naheffingsaanslagen de verschuldigde loonheffing (conform het in deze overeenkomst bepaalde voordeel) in het kader van verkrijging van certificaten van aandelen in [de werkgever] op haar (oud) werknemers trachten te verhalen, zodat brutering achterwege zal blijven.”
        In de bijlage bij deze vaststellingsovereenkomst staat dat de naheffing ten aanzien van appellant € 212.550 bedraagt. Daarbij is uitgegaan van een loon van € 408.750 en een tarief van 52%.
      
    
    
      2.8.
      Bij e-mailbericht van 5 december 2014 trekt de werkgever het bezwaar tegen de naheffingsaanslag in.
    
    
      2.9.
      Met dagtekening 10 december 2014 heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag verminderd in overeenstemming met de vaststellingsovereenkomst.
    
    
      2.10.
      
        Op 30 januari 2015 schrijft de werkgever aan appellant onder meer:
        “Verzoek tot betaling naheffing m.b.t. participaties (…)
        Met deze brief stellen we u op de hoogte van het exacte bedrag waarop de door de schikking vastgestelde naheffing loonbelasting en premie volksverzekeringen voor u neerkomt. (…) In totaal bent u [de werkgever] derhalve, op grond van de naheffing en in het kader met de Belastingdienst bereikte schikking, het bedrag verschuldigd van € 212.550,. (…)
        Wij dienen uw betaling uiterlijk 31 maart 2015 ontvangen te hebben.”
      
    
    
      2.11.
      Op 24 maart 2015 heeft appellant het vermelde bedrag aan de werkgever betaald.
    
    
      2.12.
      Met dagtekening 30 maart 2015 heeft appellant bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag. De Inspecteur heeft het bezwaarschrift ontvangen op 31 maart 2015.
    
    
      2.13.
      Met dagtekening 12 november 2015 heeft de Inspecteur appellant niet-ontvankelijk verklaard in zijn bezwaar, omdat het bezwaar te laat was ingediend. De Inspecteur achtte de termijnoverschrijding niet verschoonbaar, omdat belanghebbende al op 31 januari 2014 wist dat de naheffingsaanslag was opgelegd en op 30 januari 2015 dat en tot welk bedrag de werkgever de nageheven belasting op hem wilde verhalen. Voorts schrijft de Inspecteur dat hij geen aanleiding ziet ambtshalve tegemoet te komen aan het bezwaar.
    
  
  
    
      3Het geschil
    
      3.1.
      In geschil is of appellant ontvankelijk is in zijn bezwaar.
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
      4.1.
      De in geding zijnde naheffingsaanslag is niet aan appellant opgelegd, maar aan de werkgever. Uit de belastingwet vloeit voort dat de werkgever de anders dan als eindheffing nageheven loonheffing op appellant mag verhalen, voor zover die betrekking heeft op zijn loon. Aanvankelijk is de belasting als eindheffing nageheven, maar als gevolg van een verzoek van de werkgever is eindheffing uiteindelijk achterwege gebleven (vgl. HR 24 september 2004, nr. 39.303, ECLI:NL:HR:2004:AO4778, r.o. 3.6). In verband daarmee is de naheffingsaanslag op 10 december 2014 verminderd. Vanaf dat moment was de werkgever bevoegd de te weinig geheven loonbelasting te verhalen op de desbetreffende werknemers. Nu ten aanzien van de naheffingsaanslag voor appellant sprake is van een eigen, uit de belastingwet voortvloeiende verplichting, heeft hij naar het oordeel van het Hof reeds op die grond het recht – naast de werkgever aan wie de naheffingsaanslag is opgelegd – tegen de naheffingsaanslag het rechtsmiddel van bezwaar in te stellen (vgl. de uitspraak van het Hof van 2 augustus 2016, nr. 15/01206, ECLI:NL:GHARL:2016:6270, r.o. 4.14).
    
    
      4.2.
      De bezwaartermijn vangt aan de dag na die van dagtekening van het aanslagbiljet, tenzij de dag van dagtekening is gelegen voor de dag van de bekendmaking (artikel 22j van de Algemene wet inzake rijksbelastingen).
    
    
      4.3.
      Een besluit dat tot een of meer belanghebbenden is gericht, wordt bekendgemaakt door toezending of uitreiking aan hen (artikel 3:41 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb)). Naar het oordeel van het Hof is de in geding zijnde naheffingsaanslag niet gericht tot appellant, maar tot de werkgever. Het Hof verwerpt het standpunt van appellant dat de naheffingsaanslag ook aan hem had moeten worden bekendgemaakt.
    
    
      4.4.
      Er is geen reden om aan te nemen dat de naheffingsaanslag pas na de dag van dagtekening is bekendgemaakt. De termijn voor het maken van bezwaar begon derhalve op vrijdag 20 december 2013 en eindigde op donderdag 30 januari 2014.
    
    
      4.5.
      Het bezwaarschrift van appellant tegen de naheffingsaanslag is ingediend op 31 maart 2015, dus te laat.
    
    
      4.6.
      Appellant stelt zich op het standpunt dat de termijnoverschrijding verschoonbaar is, omdat hij pas op 20 maart 2015 inzage heeft gekregen in de naheffingsaanslag en de afspraak tussen de werkgever en de Inspecteur. Voorts stelt hij zich op het standpunt dat de termijnoverschrijding verschoonbaar is, omdat de Inspecteur hem, ondanks zijn verzoek, niet op de hoogte heeft gesteld van de naheffingsaanslag.
    
    
      4.7.
      De Inspecteur stelt daartegenover dat appellant al veel eerder ervan op de hoogte was dat de naheffingsaanslag was opgelegd.
    
    
      4.8.
      Naar het oordeel van het Hof kan appellant niet worden verweten dat hij aanvankelijk geen bezwaar heeft gemaakt tegen de naheffingsaanslag. Toen de naheffingsaanslag werd opgelegd, was dat immers in de vorm van eindheffing, zodat appellant toen geen belanghebbende was. Appellant werd pas belanghebbende door het compromis van 27 november 2014 en de daarmee verband houdende vermindering van de naheffingsaanslag op 10 december 2014.
    
    
      4.9.
      Voorts bestond, ook nog op het moment dat appellant belanghebbende werd, onduidelijkheid over de vraag of een werknemer bezwaar kon maken tegen een aan de werkgever opgelegde naheffingsaanslag in de loonheffingen. Appellant werd bijgestaan door een belastingadviseur, maar naar het oordeel van het Hof hoefde het ook voor een dergelijke deskundige niet duidelijk te zijn dat appellant bezwaar kon maken tegen de naheffingsaanslag. Onder die omstandigheden hoeft de omstandigheid dat appellant werd bijgestaan niet eraan in de weg te staan dat de termijnoverschrijding verschoonbaar is (vgl. ABRvS 21 september 2011, nr. 201010355/1/H2, ECLI:NL:RVS:2011:BT2131).
    
    
      4.10.
      Naar het oordeel van het Hof volgt uit het vorenoverwogene dat redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat appellant ter zake van de overschrijding van de bezwaartermijn in verzuim is geweest. De niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar had derhalve achterwege moeten blijven (artikel 6:11 van de Awb).
    
    
      4.11.
      De overige grieven van appellant behoeven geen behandeling. 
    
    
      4.12.
      
        De Inspecteur heeft appellant ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard in zijn bezwaar. In dat geval dient de rechter in de regel met toepassing van artikel 8:72, lid 4, Awb de inspecteur op te dragen opnieuw op het bezwaar te beslissen (HR 9 juni 2006, nr. 41.130, ECLI:NL:HR:2006:AX7330). Het Hof ziet geen aanleiding af te wijken van die regel.
        
          Slotsom
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
      Omdat het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, bepaalt het Hof dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt.
      Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die appellant voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken.
      Het Hof stelt de kosten die appellant in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.252,50 voor de kosten in eerste aanleg (2,5 punten (beroepschrift, repliek, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 501) en € 1.252,50 voor de kosten in hoger beroep (2,5 punten (hogerberoepschrift, repliek, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 501), ofwel in totaal op € 2.505.
    
  
  
    
      6Beslissing
    Het Hof:
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond,
      – vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,
      – draagt de Inspecteur op opnieuw uitspraak te doen op het bezwaar,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van appellant tot een bedrag van € 2.505 en 
      – gelast dat de Inspecteur aan appellant het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 45 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 124 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J. van de Merwe, voorzitter, mr. G.B.A. Brummer en mr. A.E. Keulemans, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
      De beslissing is op 16 januari 2018 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              De griffier is verhinderd de 
            
            
              De voorzitter,
            
          
          
            
              uitspraak mede te ondertekenen.
            
            
              
            
          
          
            
              
            
            
              (J. van de Merwe)
            
          
        
      
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 16 januari 2018
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.