ECLI:NL:GHAMS:2025:1156, Gerechtshof Amsterdam, 11-02-2025, 23/233
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2025-02-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Geen ondernemer voor de BTW

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerk 23/233
    
    
      11 februari 2025 
    
    
    
      
        uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X]
        , wonende te [Z] ( [land 1] ), belanghebbende,
      (gemachtigde: mr. J.R.R. Oevering)
    
    
    
      tegen de uitspraak van 7 februari 2023 in de zaak met kenmerk HAA 21/860 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      
        De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 juli 2015 tot en met 31 december 2016 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd voor een bedrag van 
        € 98.234. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur belanghebbende bij beschikking € 3.767 aan belastingrente in rekening gebracht.
      
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft daartegen bezwaar ingesteld. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot € 14.496. Ook de belastingrentebeschikking is overeenkomstig verminderd tot € 892.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de rechtbank. Bij uitspraak van 7 februari 2023 heeft de rechtbank heeft als volgt beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
      
      
        ‘De rechtbank:
      
      - verklaart het beroep ongegrond;
      - veroordeelt verweerder tot vergoeding van de immateriële schade van eiser tot een bedrag van 
      € 2.838;
      - veroordeelt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van de immateriële schade van eiser tot een bedrag van € 662;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 418,50; 
      - veroordeelt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 418,50;
      - draagt verweerder op de helft van het door eiser betaalde griffierecht, zijnde een bedrag van 
      € 90,50 aan eiser te vergoeden;
      - draagt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) op de helft van het door eiser betaalde griffierecht, zijnde een bedrag van € 90,50 aan eiser te vergoeden.’
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 januari 2025. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld: 
      
      
        “Feiten
      
      1. Eiseres, woonachtig in [land 1] , staat sinds 20 december 2011 in het handelsregister van de Kamer van Koophandel (KvK) als eenmanszaak ingeschreven onder de handelsnaam ‘ Dr. [X] , [functie] ’. Daarnaast is eiseres maat in de maatschap [maatschap] (maatschap) . De activiteiten van de maatschap bestaat uit ‘ [dienstverlening] ’.
      
      2. Per 19 maart 2015 heeft eiseres aan haar inschrijving in de KvK gewijzigd. Hierdoor is aan de handelsnaam ‘ [bedrijf 1] ’ ( [bedrijf 1] ) toegevoegd, zijn de activiteiten uitgebreid met de ‘vervaardiging van overige machines, apparaten en werktuigen voor specifieke doeleinden, teelt [teelt] ’ en is [naam 1] , de partner van eiseres, als gevolmachtigde ingeschreven.
      
      3. Eiseres heeft in 2015 verzocht om als ondernemer aangemerkt te worden vanwege de activiteiten van [bedrijf 1] . Eiseres heeft in de aangifte omzetbelasting over het tijdvak 1 juli 2015 tot en met 31 december 2015 verzocht om een teruggaaf van € 9.897.
      
      4. Naar aanleiding daarvan heeft verweerder een vragenbrief aan eiseres gestuurd. In reactie daarop heeft eiseres, voor zover van belang het volgende geantwoord:
      
      
        “Naast mijn radiologische werkzaamheden voor het bevolkings onderzoek borstkanker heb ik tevens sinds 2015 andere bedrijfsactiviteiten. Ik heb een machine ontwikkeld voor de pharmaceutische industrie. Hiervoor heb ik een contract afgesloten met een pharmaceutisch bedrijf in [land 2] . ( [bedrijf 2] )
      
      
      
        Afgelopen jaar is het eerste prototype gebouwd door [bedrijf 3] te [plaats 1] . [bedrijf 3] stuurt mij facturen met btw en ik factureer naar [bedrijf 2] facturen met 0% btw aangezien dit buiten de EU is.
      
      
      
        Hierdoor ontstaat natuurlijk een negatieve omzetbelasting.
      
      
      
        Voor het komende jaar heb ik een opdracht binnengehaald ter waarde van 550000 euro. […]. Hierdoor krijg voor het 2e, 3e en 4e kwartaal wederom een behoorlijke negatieve aangifte omzetbelasting. Voor het tweede kwartaal 2016 begroot ik momenteel een negatieve aangifte van ongeveer 65000 euro. Misschien kunt u dit alvast vermelden in mijn dossier?
        […]
      
      
      
        De ondernemersactiviteiten die omzetbelasting belast zijn komen dus uit de verkoop van specialistische machines voor de pharmaceutische industrie. Het betreft hier een machine die gebruikt wordt in de [gewassen] teelt voor het vervaardigen van medicijnen ( [medicijn] etc.)”
      
      
      5. Naar aanleiding van deze reactie heeft verweerder de teruggave van € 9.897 verleend.
      
      6. Middels de aangifte omzetbelasting over het eerste kwartaal 2016 heeft eiseres verzocht om een teruggave van € 4.599, welke teruggave door verweerder is verleend.
      
      7. Middels de aangifte omzetbelasting over het tweede kwartaal 2016 heeft eiseres verzocht om een teruggave van € 81.577. Naar aanleiding hiervan heeft verweerder een vragenbrief naar eiseres gestuurd. Eiseres heeft hierop gereageerd en, onder andere, vier documenten (facturen) overgelegd afkomstig van [bedrijf 3] B.V. Op deze documenten staat voorbelasting vermeld van in totaal € 80.254,91.
      
      8. Verweerder heeft de aangeleverde informatie van eiseres bekeken, waarbij het hem opviel dat één van de facturen afkomstig van [bedrijf 3] B.V. (waarop een bedrag van € 58.432,50 aan omzetbelasting was vermeld) op bepaalde punten, zoals de lay-out en het factuurnummer, afweek van de andere facturen van [bedrijf 3] B.V. Vervolgens heeft verweerder besloten om de teruggave vooralsnog niet te verlenen en een boekenonderzoek in te stellen bij eiseres.
      
      9. Op 5 oktober 2016 heeft verweerder een derdenonderzoek bij [bedrijf 3] B.V. ingesteld. Tijdens dit derdenonderzoek hebben [naam] en [naam 5] verklaard dat de factuur van [bedrijf 3] B.V., geen factuur, maar een offerte betrof. De omzet en de verschuldigde omzetbelasting zijn dan ook niet aangegeven in het desbetreffende tijdvak door [bedrijf 3] B.V.
      
      10. Vervolgens is op 7 november 2016 een boekenonderzoek bij eiseres aangekondigd, gericht op, onder andere, de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 juli 2015 tot en met het derde kwartaal 2016. Het boekenonderzoek is op 21 november 2016 aangevangen. Tijdens het boekenonderzoek heeft verweerder gesproken met de partner van eiseres. Hij heeft, onder andere, verteld dat hij alle administratieve werkzaamheden voor [bedrijf 1] verzorgt en dat hij ook de aangiften omzetbelasting opstelt en indient. Ook is de factuur van [bedrijf 3] B.V. ter sprake gekomen en is vervolgens aan de partner van eiseres de cautie verleend, omdat bij verweerder het vermoeden rees dat de factuur vals was.
      
      11. In de (eerste) voorlopige bevindingen van het boekenonderzoek heeft verweerder aan eiseres kenbaar gemaakt dat hij, onder andere, heeft geconcludeerd dat de onderneming [bedrijf 1] niet door eiseres wordt gedreven, maar door haar partner.
      
      12. Op 11 mei 2017 is eiseres door de FIOD verhoord. Van dit verhoor is een proces-verbaal opgesteld, hetgeen tot de gedingstukken behoort. In dit proces-verbaal is het volgende, voor zover van belang, opgenomen:
      
      
        “Vraag verbalisanten:
        Wat kunt u over de onderneming [bedrijf 1] verklaren?
      
      
      
        
          Antwoord gehoorde:
        Ik heb destijds een eenmanszaak opgericht genaamd [X] [functie] . Ik denk dat ik deze onderneming in 2011 of 2012 ben gestart. Daarna zijn als tweede activiteit de bedrijfsactiviteiten van [bedrijf 1] ingebracht. De bedrijfsactiviteiten van deze onderneming betreffen de bouw van landbouwmachines. Het betreffen landbouwmachines voor het oogsten van papaverplanten en dan met name de bolletjes waarin blauw maanzaad voorkomt. […]. Wij hebben geen personeel in dienst. [naam 2] is gevolmachtigde in [bedrijf 1] en doet in feite alle activiteiten. Ik doe eigenlijk niets voor [bedrijf 1] . [naam 2] doet alles.
      
      
      
        
          Vraag verbalisanten:
        Wat kunt u over de administratie van onderneming [bedrijf 1] verklaren?
      
      
      
        
          Antwoord gehoorde:
        Dit wordt gedaan door [naam 2] . [naam 2] doet alle administratie- en belastingzaken. Hij doet dat ook voor de privé aangelegenheden. Ik moet u ook vertellen dat ik ook met acht [vakkundige] maat ben in Maatschap [maatschap] . Voor die maatschap maak ik de jaarrekening. Voor [bedrijf 1] houd ik me niet bezig met de administratie.
        […]
      
      
      
        
          Antwoord gehoorde:
        
          [naam 2] doet de belastingaangiften, zowel privé als zakelijk. U vraagt mij welke aangiften hij doet. In ieder geval doet hij de aangiften inkomstenbelasting en de BTW-aangiften.
        […]
      
      
      
        
          Vraag verbalisanten:
        Wie heeft opdracht gegeven aan [bedrijf 3] tot de bouw van deze machine, een plukbord voor papaveroogst (factuurbedrag € 336.682,50)?
      
      
      
        
          Antwoord gehoorde:
        Dat weet ik niet exact. [naam 2] heeft mij destijds verteld dat [naam 3] erg enthousiast was en drie machines heeft besteld. Ik kan u vertellen dat er veel gedoe was rondom deze transactie. […]. U vraagt mij wanneer nu duidelijk is geworden wanneer de drie machines niet meer geleverd zouden gaan worden. Dat weet ik niet. U vraagt mij of deze factuur ooit nog betaald gaat worden. Ik kan u daar geen antwoord op geven. Ik weet dat niet.
        […]
      
      
      
        
          Vraag verbalisanten:
        Zijn de machine gebouwd en aan u afgeleverd door [bedrijf 3] ?
      
      
      
        
          Antwoord gehoorde:
        Deze machines zijn niet aan ons geleverd, niet aan [bedrijf 1] . Misschien aan iemand anders maar dat weet ik niet. Ik weet niet op welk moment duidelijk is geworden wanneer de machines niet meer geleverd zouden worden.
      
      
      
        
          Vraag verbalisanten:
        […]. Deze vragenbrief is van 19 juli 2016. Herkent u deze vragenbrief en wat kunt u er verder over verklaren?
      
      
      
        
          Antwoord gehoorde:
        Ik herken deze brief niet. ik kan me niet herinneren dat ik deze brief ooit gezien heb. Ik denk dat [naam 2] mijn partner deze brief in behandeling heeft genomen. Dat denk ik omdat [naam 2] altijd alle belastingzaken voor zijn rekening neemt.
        […]
      
      
      
        
          Vraag verbalisanten:
        […]. Dit is een brief aan de Belastingdienst ondertekend met de naam “ [X] ” […]. Wat kunt u over deze brief verklaren?
      
      
      
        
          Antwoord gehoorde:
        Deze brief herken ik ook niet. Het is niet mijn handtekening en ik heb deze handtekening ook niet gezet op deze brief. Ik weet ook niet zeker of dit nou de handtekening van [naam 2] is. Ik weet niet wie de brief heeft ingezonden maar logischerwijze denk ik dat [naam 2] het heeft gedaan.
      
      
      
        U vraagt mij waarom [naam 2] zijn eigen naam niet onder de brief heeft geplaatst. Hij is toch immers gevolmachtigde van [bedrijf 1] . Ik weet dat niet. Ik vind het wel erg vreemd.
      
      
      
        
          Vraag verbalisanten:
        Met deze brief van 16 augustus 2016 aan de Belastingdienst zijn diverse bijlagen meegezonden […]. Wat kunt u ons hierover vertellen?
      
      
      
        
          Antwoord gehoorde:
        Helemaal niets. Ik heb de 3 facturen nog nooit gezien.
        […]”
      
      
      13. Het Octrooicentrum Nederland heeft in 2017 een patent verleend voor een ‘verbeterde oogstmachine voor het oogsten van stengelgewassen’ ( [oogstmachine] ). De octrooihouders en tevens uitvinders zijn de partner van eiseres en [naam] . Eiseres wordt niet genoemd in het uittreksel van het Octrooicentrum Nederland als octrooihouder, uitvinder of onder welke andere aanduiding dan ook.
      
      14. Verweerder heeft eiseres naar aanleiding van het ingestelde boekenonderzoek het volgende geschreven:
      
      
        “Tijdens het onderzoek is gebleken dat niet u de onderneming [bedrijf 1] voert maar uw partner dhr. [naam 2] die door u als gevolmachtigde is aangemerkt.
      
      
      
        Hij heeft het procedé van de oogstmachine ontworpen, voert alle gesprekken omtrent de bouw en exploitatie van deze machine en houdt zich onder de naam [bedrijf 1] ook bezig met de in- en verkoop van landbouwgoederen. Ook alle mailverkeer ( [bedrijf 3] , [bedrijf 2] etc.) geschiedt onder zijn naam. Verder voert hij de administratie en verricht hij de aangiften omzetbelasting.
        […]
      
      
      
        
          [bedrijf 1] wordt door dhr. [naam 1] gedreven voor zijn naam en rekening en niet uw naam en rekening. Hij is degene die ex artikel 7 zelfstandig een bedrijf uitoefent. Voor de omzetbelasting zal hij dan ook als ondernemer worden aangemerkt binnen de onderneming [bedrijf 1] .
        […]
      
      
      
        De onder uw naam ingediende aangiften omzetbelasting over de periode 2e halfjaar 2015 tot en met 30 juni 2017 zijn dan ook ten onrechte gedaan en dienen gecorrigeerd te worden.
        […]
      
      
      
        Dit houdt in dat er een naheffingsaanslag zal worden opgelegd over deze periode voor in totaal € 98.234,- aan enkelvoudige belasting. Overigens zijn de door u ingediende aangiften omzetbelasting over de tijdvakken 2e kwartaal, 3e kwartaal en 4e kwartaal 2016 ad in totaal € 83.738,- niet verleend en niet uitbetaald. Deze zullen dan ook niet verleend worden.
      
      
      
        De te betalen aanslag zal met deze bedragen worden verminderd tot € 14.496.”
      
      
      15. Met dagtekening 26 oktober 2017 is de naheffingsaanslag omzetbelasting met de belastingrentebeschikking opgelegd. De naheffingsaanslag is bij de uitspraak op bezwaar verminderd, omdat daarin ten onrechte ook niet verleende teruggaven waren begrepen.”
      
    
    
      2.2.
      Het Hof gaat uit van de hiervoor vermelde feiten. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep 
    
    
      3.1.
      In hoger beroep is in geschil of de naheffingsaanslag omzetbelasting terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek is in geschil of belanghebbende kon worden aangemerkt als ondernemer.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende verzoekt tevens om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de hogerberoepsfase. 
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil het volgende overwogen:
    
    
    
      “Beoordeling van het geschil
    
    
    19. Naar het oordeel van de rechtbank kan eiseres niet aangemerkt worden als ondernemer voor de omzetbelasting met betrekking tot de activiteiten in [bedrijf 1] . Dit betekent dat de naheffingsaanslag, na de vermindering bij uitspraak op bezwaar, terecht en tot het juiste bedrag aan eiseres is opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
    
    
      
        Op de zaak betrekking hebbende stukken
      
    
    20. Op grond van artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) is verweerder gehouden de op de zaak betrekking hebbende stukken aan de rechtbank toe te zenden. Eiseres stelt zich op het standpunt dat verweerder geen afschrift van de naheffingsaanslag aan de rechtbank heeft overgelegd. Ter zitting heeft zij toegelicht dat ze zelf een afschrift van de naheffingsaanslag heeft overgelegd. Verweerder heeft ter zitting aangevoerd dat zijn systemen na verloop van twee jaar (naheffings)aanslagen niet meer kunnen reproduceren en dat hij daarom een afdruk van het systeem heeft overgelegd, waaruit volgt dat de naheffingsaanslag is opgelegd.
    
    21. De rechtbank overweegt dat verweerder op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb verplicht is om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen. De naheffingsaanslag is een op de zaak betrekking hebbend stuk, aangezien dit stuk verweerder ter beschikking heeft gestaan en een rol heeft gespeeld bij zijn besluitvorming. Dat de systemen van verweerder na een bepaald tijdsverloop geen (naheffings)aanslagen meer kunnen reproduceren, komt voor risico van verweerder. Eiseres heeft zelf een afschrift van de naheffingsaanslag overgelegd. Dit brengt niet mee dat verweerder is ontslagen van de verplichting een afschrift van dat stuk als een op de zaak betrekking hebbend stuk over te leggen (Hoge Raad 17 augustus 2018, ECLI:NL:HR:2018:1319). Er is dus sprake van een verzuim. Desalniettemin acht de rechtbank zich door de afdruk uit het systeem wel goed voorgelicht. Omdat eiseres zelf een afschrift van de naheffingsaanslag heeft overgelegd is van een processueel nadeel jegens haar geen sprake. Met toepassing van artikel 8:31 van de Awb gaat de rechtbank daarom aan het verzuim voorbij.
    
    
      
        Is eiseres aan te merken als ondernemer?
      
    
    22. Een ieder die zelfstandig een bedrijf uitoefent is ondernemer voor de omzetbelasting. Dit volgt uit artikel 7, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). De wetgever heeft aan het in deze bepaling gebruikte begrip ‘ondernemer’ geen andere betekenis willen toekennen dan toekomt aan het begrip belastingplichtige in artikel 9, eerste lid, van de Btw-richtlijn (Hoge Raad 2 mei 1984, ECLI:NL:HR:1984:AW8625). Op grond van artikel 9, eerste lid, eerste alinea, van de Btw-richtlijn wordt als belastingplichtige beschouwd eenieder die zelfstandig een economische activiteit verricht ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit. Het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU) heeft, onder andere, in de arresten Gmina Wroclaw (ECLI:EU:C:2015:635) en Christine Nigl e.a. (ECLI:EU:C:2016:764) bepaalt dat een economische activiteit zelfstandig wordt verricht, afhangt van de vraag of eiseres haar activiteiten op eigen naam, voor eigen rekening en onder haar eigen verantwoordelijkheid verricht en of zij het aan die activiteiten verbonden economische risico draagt.
    
    23. Eiseres heeft gesteld dat zij voor de activiteiten in [bedrijf 1] als ondernemer voor de omzetbelasting aangemerkt dient te worden, omdat zij de economische activiteiten heeft verricht voor [bedrijf 1] . De aanleiding voor eiseres om, naast haar activiteiten als [functie] en als maat van de maatschap, activiteiten voor [bedrijf 1] te gaan verrichten was om het ondernemersrisico te beperken of te spreiden. Eiseres heeft zich daarom voor [bedrijf 1] tot eind december 2017 bezig gehouden met de ontwikkeling van de [oogstmachine] (de uitvinding). Ook heeft zij contact gehad met de machinebouwer [bedrijf 3] B.V. en heeft zij gelden ter beschikking gesteld voor de aankoop van de [oogstmachine] . De betalingen voor de [oogstmachine] zijn ook vanaf haar ondernemingsrekening gedaan. Eiseres is hierom van mening dat zij heeft bijgedragen aan de ontwikkeling van de [oogstmachine] , zij heeft de kosten gedragen en zij heeft ook het risico genomen. Weliswaar is bij het FIOD verhoor door eiseres verklaart dat zij niets te maken zou hebben met [bedrijf 1] maar dat deed zij voornamelijk onder druk van de verbalisanten bij het verhoor. Verder moeten die uitlatingen ook in het licht worden gezien van hetgeen eiseres ook tijdens het verhoor heeft verklaard, namelijk dat de administratie door haar partner werd gedaan. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, naheffingsaanslag en belastingrentebeschikking.
    
    24. Verweerder heeft gesteld dat eiseres voor de activiteiten van [bedrijf 1] niet als ondernemer voor de omzetbelasting aangemerkt kan worden. Eiseres is namelijk niet degene die de economische activiteiten van [bedrijf 1] heeft verricht, maar haar partner. Hij heeft namelijk de [oogstmachine] ontworpen, hij voerde alle gesprekken omtrent de bouw en exploitatie van de [oogstmachine] en hij hield zich namens [bedrijf 1] ook bezig met de in- en verkoop van landbouwgoederen. Verder zijn alle e-mails aan [bedrijf 3] B.V. en [bedrijf 2] . ondertekend, namens [bedrijf 1] , door de partner van eiseres en heeft hij alle administratie- en belastingzaken ten aanzien van [bedrijf 1] voor zijn rekening genomen. Daarnaast is het belangrijkste activum van de onderneming, namelijk het patent op de [oogstmachine] , aan de partner (en aan de heer [naam] ) verleend, en niet aan eiseres. Volgens verweerder heeft eiseres dan ook slechts als geldverstrekker gefungeerd, waarbij het erop lijkt dat de presentatie van eiseres als ondernemer ten aanzien van [bedrijf 1] slechts is ingegeven door de mogelijkheid/wens om de gestelde verliezen te gelde te kunnen maken. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    25. De rechtbank stelt voorop dat in dit geval op eiseres de bewijslast rust om aannemelijk te maken dat zij als ondernemer in de zin van de omzetbelasting kan worden aangemerkt. Hetgeen eiseres in dit kader naar voren heeft gebracht en gelet op alle feiten en omstandigheden kan naar het oordeel van de rechtbank niet anders worden geconcludeerd dan dat eiseres niet degene is die de activiteiten van [bedrijf 1] heeft verricht. Uit de dossierstukken, daaronder begrepen meerdere verklaringen van eiseres, volgt dat haar partner, onder andere, de gesprekken heeft gevoerd met de producent/leverancier ( [bedrijf 3] B.V.) en afnemer ( [bedrijf 2] .) voor de [oogstmachine] , alle administratieve en belastingzaken heeft verzorgd en het ook de partner van eiseres is die namens [bedrijf 1] de van belang zijnde documentatie heeft ondertekend. Verder is ook het afgegeven octrooi geregistreerd op naam van de partner van eiseres (en [naam] ). De gemachtigde van eiseres heeft ter zitting toegelicht dat ten tijde van de aanvraag van het octrooi snel gehandeld moest worden en dat om die reden het octrooi op naam van de partner van eiseres is geregistreerd. Hij heeft desgevraagd bevestigd dat het echter logisch was geweest als eiseres achteraf als octrooihouder zou worden geregistreerd als zij de machine heeft bedacht. De registratie is achteraf echter niet aangepast. Hieruit leidt de rechtbank af dat eiseres geen betrokkenheid heeft gehad bij de uitvinding.
    
    26. Eiseres heeft geen stukken overgelegd ter onderbouwing van haar betoog dat zij meermaals contact heeft gehad met de producent/leverancier en eventueel andere van belang zijnde partijen. Ook andere stukken of verklaringen die (kunnen) onderbouwen dat eiseres activiteiten heeft verricht voor [bedrijf 1] , dan wel dat zij zou hebben meegewerkt aan de ontwikkeling en het in de markt zetten van de [oogstmachine] , ontbreken. In dit verband is ter zitting aangevoerd dat eiseres naar [land 2] is gereisd in verband met de verkoop van de [oogstmachine] . Ook dit is echter niet onderbouwd aan de hand van stukken. Evenmin is gesteld en onderbouwd welke werkzaamheden eiseres in [land 2] zou hebben verricht.
    
    27. Daarnaast heeft eiseres aangevoerd dat haar consultancy ervaring heeft bijgedragen aan het ontwikkelen en in de markt zetten van de [oogstmachine] . Uit de overgelegde stukken blijkt echter dat eiseres in onderhavige periode niet over consultancy ervaring beschikte. Van de door haar in dit kader genoemde consultancy werkzaamheden in [land 1] , staat vast dat deze pas zijn aangevangen ná onderhavige periode. Bovendien blijkt nergens uit dat eiseres kennis en/of ervaring zou hebben van of met het uitvinden, ontwikkelen en in de markt zetten van [oogstmachine] of op het gebied van farmacie of mechanica. Uit de opleiding en werkzaamheden als [functie] in loondienst en als maat in de maatschap kan juist worden afgeleid dat eiseres gespecialiseerd was op medisch gebied (het [onderzoek] ). Ook hierin kunnen derhalve geen aanknopingspunten voor de betrokkenheid van eiseres bij [bedrijf 1] worden onderkend.
    
    28. Het bij nader stuk als bijlage overgelegde afschrift van de ‘e-certificate of registration’ uit het [land 1] handelsregister (‘ [handelsregister] ) biedt evenmin aanknopingspunten voor het standpunt van eiseres. Daaruit blijkt dat op 16 december 2021 een vennootschap met de naam [bedrijf 1] AB zou zijn opgericht en dat deze vennootschap op 13 januari 2022 is ingeschreven in het handelsregister te [land 1] . De relevantie van de recent opgerichte [land 1] vennootschap voor onderhavig beroep is na vragen ter zitting niet onderbouwd. Overigens is het de rechtbank evenmin gebleken waarom dit gegeven relevant zou zijn voor de beoordeling van het ondernemerschap van eiseres in onderhavige periode.
    
    29. Voor zover eiseres heeft betoogd dat zij gelden ter beschikking heeft gesteld voor de activiteiten van [bedrijf 1] , heeft te gelden dat zij weliswaar een financieel risico heeft gelopen, maar dat is onvoldoende om als ondernemer voor de omzetbelasting aangemerkt te kunnen worden. Daarvoor is ook vereist dat eiseres op eigen naam, voor eigen rekening en onder eigen verantwoordelijkheid de activiteiten van [bedrijf 1] heeft verricht. Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat de rechtbank van oordeel is dat uit niets aannemelijk is geworden dat eiseres met [bedrijf 1] zelfstandig economische activiteiten heeft verricht.
    
    
      
        Belastingrentebeschikking
      
    
    30. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de beschikking belastingrente. Eiseres heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking.
    
    
      
        Immateriële schadevergoeding
      
    
    31. Eiseres heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn en heeft daarbij gesteld dat geen sprake is van bijzondere omstandigheden die leiden tot een verlenging van de redelijke termijn van twee jaar. Ter zitting is namens eiseres toegelicht dat de vertraging van twee maanden bij het inplannen van het hoorgesprek als gevolg van zijn afwezigheid in verband met vakantie wel kan gelden als een verlenging van de redelijke termijn. Voor het overige stelt zij zich op het standpunt dat er geen afspraken met verweerder zijn gemaakt over het aanhouden van de behandeling van het bezwaarschrift.
    
    32. Verweerder heeft ter zitting toegelicht dat hij weliswaar van zijn collega heeft begrepen dat er met eiseres een afspraak zou zijn gemaakt over het aanhouden van de behandeling van het bezwaarschrift, maar dat van die afspraak geen vastlegging is.
    
    33. De rechtbank gaat bij de beoordeling van het verzoek van eiser uit van de regels die de Hoge Raad hiervoor heeft gegeven in het overzichtsarrest van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252. De Hoge Raad overweegt in dit arrest als volgt: de redelijke termijn bedraagt in principe twee jaar voor de behandeling van het bezwaar en het beroep samen. Als de totale procedure langer heeft geduurd, geldt dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover die langer dan zes maanden heeft geduurd en de beroepsfase voor zover deze meer dan 18 maanden heeft geduurd. Vervolgens wordt als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief gehanteerd van € 500 per half jaar dat de procedure langer dan de redelijke termijn heeft geduurd, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.
    
    34. Vast staat dat het door eiseres ingediende bezwaarschrift op 8 november 2017 door verweerder is ontvangen. De uitspraak op bezwaar is gedagtekend 2 januari 2021. De rechtbank doet op 7 februari 2023 uitspraak in deze zaak. Daarmee is in beginsel de redelijke termijn voor de beslechting van het geschil met (afgerond) 39 maanden overschreden. Naar het oordeel van de rechtbank is er sprake van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan twee jaar rechtvaardigen, en sluit daartoe aan bij het betoog van eiseres ter zake (zie overweging 31. hiervoor). De redelijke termijn bedraagt hierdoor 26 maanden, waarbij de verlenging wordt toegerekend aan de bezwaarfase. Voor een verdere verlenging van de redelijke termijn is geen aanleiding. Verweerder heeft zijn standpunt dat er een afspraak is over het aanhouden van de behandeling in bezwaarfase tegenover de betwisting door eiseres niet met stukken onderbouwd. Het voorstaande impliceert dat de redelijke termijn voor de beslechting van het geschil met 37 maanden is overschreden.
    
    35. In verband met deze overschrijding heeft eiser recht op een vergoeding van € 3.500. De overschrijding van de redelijke termijn is (afgerond) voor 30 maanden toe te rekenen aan verweerder en (afgerond) voor 7 maanden toe te rekenen aan de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid).
    
    36. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, zal de rechtbank verweerder respectievelijk de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) veroordelen tot het betalen van een schadevergoeding van € 2.838 respectievelijk € 662 voor de overschrijding van de redelijke termijn in de eerste fase.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    37. De rechtbank zal een proceskostenvergoeding toekennen vanwege de immateriële schadevergoeding. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 837 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 0,5 nu de proceskostenvergoeding uitsluitend wordt toegekend vanwege de immateriële schadevergoeding, vgl. het arrest van de Hoge Raad van 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660, r.o. 2.3.2).
    
    38. Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.14.2 zal de vergoeding van dit bedrag deels moeten plaatsvinden door verweerder en deels door de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid), waarbij om redenen van eenvoud en uitvoerbaarheid dient te worden uitgegaan van een verdeling waarbij ieder van hen de helft betaalt. Hetzelfde heeft te gelden voor de vergoeding van het griffierecht.”
    
    
  
  
    
      5Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      5.1.
      
        Belanghebbende, praktiserend arts, verrichtte haar diensten in het onderhavige tijdvak in het kader van een dienstbetrekking (met een ziekenhuis) en als maat van een btw-plichtige (‘medische’) maatschap. 
        Op 11 mei 2017 is belanghebbende gehoord door de FIOD. Van dit verhoor is een proces-verbaal (hierna: het PV) opgemaakt. Aanleiding voor dit verhoor was een door belanghebbende overgelegde ‘factuur’ voor de bouw van een [oogstmachine] (zie r.o. 7 en 8 van de uitspraak van de rechtbank). De daarop vermelde btw van € 58.432,50 is door belanghebbende teruggevraagd in de door haar ingediende btw-aangifte over het tweede kwartaal van 2016. Naar aanleiding van een zogenoemd derdenonderzoek bij de bouwer van de machine, [bedrijf 3] BV (hierna: [bedrijf 3] BV), is door de inspecteur vastgesteld dat dit document geen factuur betrof, maar slechts een offerte. [bedrijf 3] BV heeft de daarop vermelde omzetbelasting niet op aangifte voldaan. Naar aanleiding van deze bevindingen, is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. De uitkomsten van dit onderzoek hebben geleid tot het opleggen van de thans betwiste naheffingsaanslag en de afgifte van drie zogenoemde nihilbeschikkingen, betreffende de door de belanghebbende ingediende negatieve aangiften ingediend over het 2e, 3e en 4e kwartaal van 2016. Deze nihilbeschikkingen zijn door belanghebbende niet betwist en maken geen deel uit van het onderhavige geschil. 
      
      
    
    
      5.2.
      Het geschil spitst zich toe op de vraag aan wie de activiteiten die zijn verricht onder de handelsnaam ‘ [bedrijf 1] ’ (de [bedrijf 1] -activiteiten) kunnen worden toegerekend. Deze activiteiten hebben betrekking op de ontwikkeling en exploitatie van een [oogstmachine] voor medicinaal gebruik. Meer specifiek is in geschil of belanghebbende deze activiteiten op eigen naam en voor eigen rekening heeft verricht, zodat zij belastingplichtige is voor de omzetbelasting en recht heeft op vooraftrek, zoals belanghebbende stelt en de inspecteur weerspreekt. De rechtbank heeft in r.o. 25 tot en met 29 geoordeeld dat het gelijk aan de inspecteur is. 
      
    
    
      5.3.
      In hoger beroep heeft belanghebbende niet meer of andere grieven aangevoerd dan die door de rechtbank zijn samengevat in r.o. 23 en 24. Het Hof oordeelt naar aanleiding van die grieven als volgt. 
      
    
    
      5.4.
      De rechtbank is in r.o. 22 van haar uitspraak uitgegaan van het juiste wettelijke kader. Het Hof zal daar ook vanuit gaan. De rechtbank heeft in r.o. 25 van haar uitspraak de bewijslast ook juist verdeeld. Het Hof onderschrijft voorts het oordeel van de rechtbank dat niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende onder de naam [bedrijf 1] zelfstandig economische activiteiten heeft verricht. In aanvulling op hetgeen ter zake door de rechtbank (in r.o. 25 tot en met 29) van haar uitspraak is overwogen, overweegt het Hof als volgt. 
      
    
    
      5.5.
      Het octrooi op de [oogstmachine] (zie r.o. 13 van de uitspraak van de rechtbank) is gesteld op naam van de partner van belanghebbende, [naam 2] , en [naam 4] [bedrijf 3] , die tevens de uitvinders zijn van de machine. Een octrooi (of patent) is het exclusieve recht om een product commercieel aan te bieden. Het intellectuele eigendomsrecht dat daarmee wordt verkregen, geeft het alleenrecht om het product commercieel aan te bieden, te produceren, te gebruiken, in het verkeer te brengen, te verhuren en te verhandelen. Het onderhavige octrooirecht houdt in dat enkel [naam 2] en [bedrijf 3] de [oogstmachine] mogen produceren en exploiteren. Dit zou anders kunnen zijn als zij belanghebbende daarvoor toestemming zouden hebben verleend, maar dat is gesteld noch gebleken. 
      
    
    
      5.6.
      Ook feitelijk is belanghebbende niet betrokken geweest bij de productie of exploitatie van de machine. Zo heeft zij op 11 mei 2017 ten overstaande van de FIOD verklaard (zie blz. 2 en 3 van het PV): 
      
      
        
          ‘(…). Ik doe eigenlijk niets voor [bedrijf 1] . [naam 2] [Hof: [naam 2] ] doet alles. (….) [naam 2] doet alle administratie- en belastingzaken. 
        
        
          (…)
        
        
          
            [naam 2] heeft mij destijds (…) verteld dat [naam 3] drie machines heeft besteld. Ik ben er niet bij geweest dus ik kan jullie ook niet inhoudelijk vertellen wat er exact is besproken.
        
        
          	(…)
        
        
          Ik kan u vertellen dat er veel gedoe was rondom deze transactie (…) Ik weet dit van [naam 2] , hij heeft het mij verteld. En inmiddels weet ik het ook uit de e-mails die [naam 2]  me vorige week heeft toegezonden’.
        
      
      
    
    
      5.7.
      Belanghebbende voert ook in hoger beroep aan dat [naam 2] , toen hij opdracht gaf de machine te bouwen en hij de verkoopovereenkomst sloot met [bedrijf 2] (hierna: [bedrijf 2] ), heeft gehandeld als haar gevolmachtigde. Het Hof volgt belanghebbende daarin niet. Ter toelichting van dit oordeel dient het volgende. Een volmacht is de bevoegdheid die een volmachtgever verleent aan een ander, de gevolmachtigde, om in zijn naam rechtshandelingen te verrichten. Artikel 3:60 BW bepaalt dat de rechtshandelingen in naam van de volmachtgever worden verricht. Dit betekent dat de rechtshandelingen de volmachtgever treffen (artikel 3:66 BW). Dit gevolg treedt echter alleen in als de gevolmachtigde zich als zodanig jegens een derde kenbaar maakt. Dat [naam 2] zich als zodanig kenbaar heeft gemaakt jegens de bouwer c.q. de koper van de [oogstmachine] , is niet gebleken. Zo is er geen door of namens belanghebbende getekende bouw- of koopovereenkomst overgelegd. Weliswaar behoort tot de stukken een door belanghebbende overgelegd document met “Harvester Agreement”, gesloten tussen [bedrijf 1] AB en [bedrijf 2] (mei 2015), maar de bladzijde waarop de namen van de deelnemende partijen zijn vermeld, ontbreekt. Op grond van dit stuk kan niet aannemelijk worden geacht dat belanghebbende deze koopovereenkomst (mede) is aangegaan. De machine is blijkens de gedingstukken gebouwd door [bedrijf 3] BV. De daaraan ten grondslag liggende bouwovereenkomst is echter niet overgelegd door belanghebbende. 
      
    
    
      5.8.
      
        Belanghebbende heeft op de vraag of zij opdracht heeft gegeven tot de bouw van de machine aan [bedrijf 3] BV ontwijkend geantwoord (zie blz. 3 van het PV onderaan):
        
          ‘Dat weet ik niet exact.  (…).’
        
        Het Hof is van oordeel dat belanghebbende met hetgeen zij heeft aangevoerd, niet aannemelijk heeft gemaakt dat de bouwovereenkomst door of namens haar is getekend. 
      
      
    
    
      5.9.
      De gemachtigde heeft ter zitting bij het Hof aangevoerd dat de facturen op naam van belanghebbende zijn gesteld. Desgevraagd heeft de gemachtigde aangegeven daarbij te doelen op de facturen gesteld op naam van ‘ [bedrijf 1] ’. Deze facturen staan dus niet op naam van belanghebbende. Facturen waarop de naam [X] wel is vermeld, heeft de gemachtigde niet kunnen aanwijzen in het dossier. 
      
    
    
      5.10.
      
        Ten aanzien van de betalingen die samenhangen met de [bedrijf 1] -activiteiten heeft belanghebbende verklaard, nadat de medewerker van de FIOD een factuur van [bedrijf 3] BV aan haar toonde met de vraag of deze is voldaan (zie blz. 4 van het PV midden): 
        
          ‘Ik weet het niet. Ik denk dat het niet betaald is. Maar ik weet het niet zeker, ik kijk eigenlijk nooit op de bankrekeningen van [bedrijf 1] . Ik weet niet eens hoeveel rekeningen er zijn. Volgens mij is er een Australische dollarrekening. Dat heeft [naam 2] me verteld en ik heb weleens een afschrift gezien.’
        
      
      
    
    
      5.11.
      Uit al hetgeen belanghebbende in relatie tot de [bedrijf 1] -activiteiten tijdens het FIOD-verhoor heeft verklaard, rijst het beeld dat zij juridisch noch feitelijk betrokken is geweest bij bouw en exploitatie van de [oogstmachine] . In het bijzonder is niet aannemelijk geworden dat [naam 2] heeft gehandeld in haar naam: er zijn geen overeenkomsten overgelegd waarin de naam van belanghebbende als contractspartij is vermeld. De enkele betaling van facturen door belanghebbende, is onvoldoende om te kunnen oordelen dat zij heeft gehandeld uit eigen naam en voor eigen rekening. 
      
    
    
      5.12.
      Dat de verklaringen van belanghebbende zoals hiervoor opgenomen, ter zijde moeten worden geschoven omdat zij onder druk van de FIOD zijn afgelegd, volgt het Hof evenmin. Er zijn geen aanwijzingen die duiden op dergelijke (ontoelaatbare) druk. De verklaringen van belanghebbende acht het Hof consistent en geloofwaardig. De naheffingsaanslag is gelet op het vorenstaande terecht opgelegd.
      
    
    
      5.13.
      
        Ten overvloede overweegt het Hof nog dat op blz. 2 van het PV is vermeld: 
        
          ‘De bedrijfsactiviteiten van deze onderneming betreffen de bouw van landbouwmachines. (…) Ik weet niet meer wanneer deze activiteiten zijn ingebracht. (…) U vraagt mij waar AB voor staat. Ik weet nu inmiddels dat dat staat voor aktie bolag. (…) Dat is bedacht door [naam 2] , mijn partner. Hij wilde dit graag omdat wij van plan waren om 
          ons
           [nadruk: Hof] bedrijf later in [land 1] te laten vestigen’. 
        
        Ook als op grond van het gebruik van het woord ‘ons’, veronderstellenderwijs wordt aangenomen dat belanghebbende en haar partner [naam 2] de [bedrijf 1] -activiteiten van meet af aan gezamenlijk hebben (willen) verricht(en), kan dit niet tot een ander oordeel leiden. In dat geval is immers niet belanghebbende, maar het samenwerkingsverband de ondernemer in de zin van de Wet OB, en heeft het samenwerkingsverband recht op het daarbij behorende recht op aftrek van voorbelasting. 
      
      
    
    
      5.14.
      Nu het Hof binnen twee jaar na het instellen van het hoger beroep uitspraak doet, bestaat er geen grond voor het toekennen van een vergoeding van immateriële schade.
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      5.15.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
      
      
    
  
  
    
      6Kosten
    
    
      Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, B.A. van Brummelen en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. H.A.S. Roozeboom als griffier. De beslissing is op 11 februari 2025 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
                    a. de naam en het adres van de indiener;
                    b. de dagtekening;
                    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
                    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
      
        Toelichting rechtsmiddelverwijzing
      
      Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
    
    
    
      
        Digitaal procederen
      
      Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. 
      Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
    
    
    
      
        Per post procederen
      
      Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: