ECLI:NL:RBZWB:2021:4044, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 12-08-2021, AWB - 21 _ 722
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2021-08-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting. Belastbare prestatie. 
        Belanghebbende heeft een zogenoemde Design, Build, Maintain, Operate and Finance-overeenkomst (hierna: de overeenkomst) gesloten met een gemeente en een onderwijsstichting. In verband met de bouw heeft belanghebbende facturen met omzetbelasting verstuurd aan de gemeente, die de gemeente heeft betaald. In april 2019 heeft belanghebbende enerzijds creditfacturen verstuurd aan de gemeente en anderzijds een factuur uitgereikt voor hetzelfde totaalbedrag maar dan zonder omzetbelasting. In geschil is of belanghebbende recht heeft op teruggaaf van omzetbelasting heeft over het tweede kwartaal van 2019 op de grond dat eerder omzetbelasting ten onrechte in rekening is gebracht (herziening van artikel 37-btw). De rechtbank is van oordeel dat dit niet het geval is. De overeenkomst biedt geen aanknopingspunten voor de stelling van belanghebbende dat sprake is van een (investerings)subsidie door de gemeente aan belanghebbende en dat er geen prestatie tegenover het aan de gemeente gefactureerde bedrag staat. De overeenkomst duidt er juist op dat het aan de gemeente gefactureerde bedrag wel een vergoeding voor een prestatie door belanghebbende is. Aangezien er een rechtstreeks verband bestaat tussen de betaling en de prestatie, is sprake van een prestatie onder bezwarende titel en een belaste prestatie voor de omzetbelasting. De stelling van belanghebbende dat een bedrag ter hoogte van de bouwkosten niet de werkelijke tegenwaarde kan vormen voor die tegenprestatie, doet daaraan niet af, aangezien voor de beoordeling of een prestatie rechtstreeks verband houdt met de ontvangen tegenprestatie niet als zodanig relevant is of die prestatie wordt verricht tegen een hogere of een lagere prijs dan de kostprijs of normale marktprijs.
        beroep ongegrond.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummer BRE 21/722
      uitspraak van 12 augustus 2021
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]., gevestigd te [vestigingsplaats],
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft bij beschikking het verzoek van belanghebbende afgewezen om teruggaaf van omzetbelasting over het tweede kwartaal van 2019 (hierna: Q2 2019). De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 januari 2021 de beschikking gehandhaafd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 9 februari 2021, ontvangen bij de rechtbank op 11 februari 2021, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 360.
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.4.
      Beide partijen hebben voorafgaand aan de zitting nadere stukken ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 juli 2021 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende de curator [curator], vergezeld van haar gemachtigde mr. M.G.D. Pot en E.F.K. Yildrim, en namens de inspecteur [inspecteur]. 
      
    
    
      1.6.
      Aan het eind van de zitting is het onderzoek gesloten. Wel is besproken dat partijen de rechtbank nog konden berichten over een ter zitting gebleken punt van feitelijke onduidelijkheid. Bij brief van 5 juli 2021 heeft de inspecteur de rechtbank bericht dat dit punt is opgehelderd en dat belanghebbende gelijk had.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft op 6 april 2017 een zogenoemde Design, Build, Maintain, Operate and Finance-overeenkomst (hierna: de overeenkomst) gesloten met de Gemeente [gemeente] (hierna: de gemeente) en de Stichting [X] (hierna: [X]). [X] is een onderwijsstichting. Volgens de overeenkomst heeft belanghebbende zich eraan verbonden om het project [K] (hierna: het [K] of [K]), bestaande uit een basisschool en een dorpshuis, te realiseren en te exploiteren. [X] is juridisch eigenaar van de grond waarop belanghebbende volgens de overeenkomst een gebouw heeft te bouwen. Belanghebbende heeft bij de overeenkomst van [X] voor 30 jaar het gebruiksrecht op de grond gekregen. Er is geen opstalrecht ten behoeve van belanghebbende gevestigd op de grond. Als gebruikers van het [K] zijn in de overeenkomst naast [X] nog drie andere stichtingen aangemerkt. 
      
    
    
      2.2.
      
        Belanghebbende is in de overeenkomst aangeduid als ‘Opdrachtnemer’. In de overeenkomst is onder meer het volgende opgenomen:
        
          “IN AANMERKING NEMENDE DAT:
        
        
          a. de Gemeente voornemens is het [K] te doen realiseren;
        
        
          b. de Gemeente deswege de Outputspecificatie heeft opgesteld;
        
        
          c. de Opdrachtnemer een Aanbieding aan de Gemeente heeft gedaan voor het Project;
        
        
          d. de Gemeente gelet op de Aanbieding van de Opdrachtnemer thans voornemens is dit Project op te dragen aan de Opdrachtnemer;
        
        
          e. de gemeente het contractbeheer gedurende de Beschikbaarheidsperiode overdraagt aan [X].
        
        
          (…)
        
        
          DEEL A: ALGEMEEN
        
        
          Artikel A.1 Rechtskarakter van de Overeenkomst, toepasselijke voorwaarden
        
        
          1. De Overeenkomst bestaat uit drie (3) onderdelen, te weten:
        
        
          a) Deel A: Algemeen (het onderhavige deel);
        
        
          b) Deel B: Ontwerp en Uitvoering;
        
        
          c) Deel C: Huur en Exploitatie.
        
        
          (…)
        
        
          Partijen verklaren de Overeenkomst te beschouwen als een overeenkomst van aanneming van Werk in de zin van Boek 7 titel 12 Afdeling 1 Burgerlijk Wetboek.
        
        
          Artikel A.2 Scope van de Overeenkomst
        
        
          2. De Overeenkomst heeft betrekking op de volgende componenten :
        
        
          d) Ontwerp & uitvoering: het op basis van de Outputspecificatie en de Aanbieding, uitvoeren door de Opdrachtnemer van de ontwerp- en uitvoeringswerkzaamheden ten behoeve van (de realisatie van) het Werk.
        
        
          e) Exploitatie: het op basis van de het Programma van Diensten en de Aanbieding, uitvoeren van het Meerjarig Onderhoud, het Leveren van Diensten en verhuur van het [K] gedurende de contractperiode van 30 jaren.
        
        
          f) Financiering: het op basis van de Outputspecificatie en de Aanbieding, door Opdrachtnemer financieren van het Project.
        
        
          (…)
        
        
          DEEL B -ONTWERP, UITVOERING EN ONDERHOUD
        
        
          Artikel B.1 Voorontwerp en vervolg, Werk, Meerjarig Onderhoud, prijs, datum van oplevering
        
        
          1. De Gemeente draagt hierbij aan de Opdrachtnemer op, die verklaart deze Overeenkomst te aanvaarden, het op basis van de Outputspecificatie en de Aanbieding door middel van Ontwerp- en Uitvoeringswerkzaamheden realiseren van het Werk, conform hetgeen in deze Overeenkomst is bepaald.
        
        
          2. Partijen komen overeen dat de Gemeente Meerjarig Onderhoud aan de Opdrachtnemer opdraagt overeenkomstig hetgeen hieromtrent is vastgelegd in Deel C van deze Overeenkomst (Huur, en Exploitatie)”
        
      
      
    
    
      2.3.
      
        In de overeenkomst staat met betrekking tot verschuldigde betalingen aan belanghebbende onder meer het volgende:
        
          “Artikel C.6 Eenmalige Betaling en Beschikbaarheidsvergoeding
        
        
          1. De Gemeente is aan de Opdrachtnemer een eenmalige Betaling verschuldigd. De Gemeente zal de Eenmalige Betaling voldoen aan de Opdrachtnemer, conform het bepaalde in bijlage 3 (betalingsmechanisme).
        
        
          2. Als tegenprestatie voor de huur zullen de Gebruikers aan de Opdrachtnemer de netto beschikbaarheidsvergoeding voldoen, dit op basis van de Aanbieding van Opdrachtnemer en zoals opgenomen in de (voorlopige) huurcontracten.
          
          (…)
          
          Artikel C.7 Fiscaliteiten
        
        
          4. De éénmalige bijdrage is inclusief BTW en de beschikbaarheidsvergoedingen zijn vrij van BTW.
        
        
          Artikel C.10 Onderhoud en Diensten
        
        
          1.De Opdrachtnemer draag er zorg voor dat:
        
        
          a) het gehuurde beschikbaar is overeenkomstig de eisen in de Outputspecificatie;
        
        
          b) de levering van diensten en de uitvoering van het Meerjarig Onderhoud overeenkomstig de eisen in de Outputspecificatie.
        
        
          (…)
        
        
          Bijlage 3
        
        
          (…)
        
        
          10. Betaling van de Eenmalige Betaling
        
      
    
    
      10.1
      
        
          De Eenmalige Betaling bedraagt € 2.469.319 (twee miljoen vierhonderdzesennegentigduizend
        
        
          driehonderdnegentien euro) inclusief BTW.”
        
      
      
    
    
      2.4.
      Op 6 maart 2018 is een allonge op de overeenkomst ondertekend. Aanleiding hiervoor waren onder meer financiële problemen bij belanghebbende. In de allonge is onder meer vermeld dat de “Gemeente voornemens is, gelet op haar raadsbesluit van 12 december 2017, om de eenmalige bijdrage met € 560.000 te verhogen als gevolg van onvoorziene omstandigheden.” De bijdrage is uiteindelijk ook verhoogd, zonder dat dit in een (nadere) schriftelijke overeenkomst is vastgelegd. In het aan het raadsbesluit voorafgaande collegebesluit van 31 oktober 2017 is vermeld dat het college besluit “1. In te stemmen met een extra investering in het [K]. 2. De raad voor te stellen om als gevolg van onvoorziene marktomstandigheden het investeringskrediet van het [K] te verhogen met € 560.000 (…).”
      
    
    
      2.5.
      In het zicht van de oplevering van het [K] is op 7 mei 2019 het faillissement uitgesproken van belanghebbende. Belanghebbende heeft geen andere activiteiten gehad dan de bouw en de (voorgenomen) exploitatie van het [K]. 
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft in de jaren 2017 tot en met 2019 facturen met omzetbelasting uitgereikt aan de gemeente voor in totaal € 3.253.054 inclusief omzetbelasting van € 564.580. Belanghebbende heeft hiervan op aangifte een bedrag van € 354.802 voldaan. Belanghebbende heeft aldus € 209.778 minder omzetbelasting voldaan dan op de facturen stond vermeld. De gemeente heeft de door belanghebbende in rekening gebrachte omzetbelasting niet teruggevraagd bij het btw-compensatiefonds.
      
    
    
      2.7.
      Belanghebbende heeft rond 25 april 2019 enerzijds alle aan de gemeente uitgereikte facturen van € 3.253.054 gecrediteerd, en anderzijds bij brief het totale gecrediteerde brutobedrag opnieuw aangevraagd bij de gemeente, maar ditmaal als onbelaste investeringssubsidie. 
      
    
    
      2.8.
      
        Vervolgens heeft belanghebbende een verzoek om teruggaaf omzetbelasting gedaan over Q2 2019. Het verzoek om teruggaaf is als volgt opgebouwd:
        	€ 564.580 (gecrediteerde btw aan de gemeente)
        	€ 33.027 -/- (niet betaalde crediteuren i.v.m. faillissement)
        
          € 38.734 -/- (te weinig op aangifte betaalde omzetbelasting)
        
        	€ 492.819
      
      
    
    
      2.9.
      De inspecteur heeft het verzoek om teruggaaf afgewezen. Verder is een naheffingsaanslag opgelegd in verband met de niet voldane omzetbelasting over de tijdvakken van uitreiking van de facturen (2017-2019). Ook is een afzonderlijke naheffingsaanslag opgelegd in verband met de niet betaalde crediteuren. Deze naheffingsaanslagen zijn geen onderwerp van deze procedure.
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      
        In geschil is of belanghebbende recht op teruggaaf van omzetbelasting heeft over Q2 2019. Het geschil spitst zich in de eerste plaats toe op de vraag of het eerder door belanghebbende aan de gemeente in rekening gebrachte bedrag van in totaal € 3.253.054 (inclusief omzetbelasting) (hierna: het aan de gemeente gefactureerde bedrag) is aan te merken als een vergoeding voor een belaste prestatie voor de omzetbelasting. 
        	Voor het geval die vraag bevestigend moet worden beantwoord, is niet in geschil dat de in rekening gebrachte omzetbelasting zogenoemde artikel 37-btw is. Wel is voor dat geval in geschil of recht op teruggaaf bestaat van € 354.802 – zijnde het eerder daadwerkelijk aan de Belastingdienst betaalde bedrag aan omzetbelasting (zie 2.6) – (standpunt inspecteur) dan wel € 564.580 (standpunt belanghebbende). 
        	Ter zitting was daarbij nog een geschilpunt of op dit laatste bedrag van € 564.580 een bedrag van € 38.734 in mindering zou moeten worden gebracht in overeenstemming in zoverre met het oorspronkelijke verzoek. In de 1.6 in vermelde brief heeft de inspecteur in de kern gemeld het alsnog met belanghebbende eens te zijn dat dit niet het geval is. 
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en een teruggaaf van € 564.580. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt dat het gefactureerde bedrag niet is aan te merken als een vergoeding voor een belaste prestatie voor de omzetbelasting. Belanghebbende stelt daartoe in de kern het volgende. Het gaat hier om een (investerings)subsidie die een bijdrage van de gemeente is in de eigen activiteiten van belanghebbende. Belanghebbende bouwde namelijk het [K] voor zichzelf, nu zij voornemens was dit gebouw voor 30 jaar voor eigen rekening en risico en op eigen naam te exploiteren. Belanghebbende was opdrachtgever en voor de omzetbelasting de afnemer van de bouwprestaties, nu zij investeerde in haar gebruiksrecht op de grond (economisch goed). De inspecteur stelt hiertegenover dat sprake is van een vergoeding voor een belastbare prestatie, waarbij in het midden kan blijven of sprake is van een dienst of levering en ook of aan de gemeente wordt gepresteerd en/of aan [X].
      
    
    
      4.2.
      De rechtbank stelt het volgende voorop. Indien omzetbelasting ten onrechte is gefactureerd, is op grond van rechtspraak en beleid herziening daarvan mogelijk. Deze herziening houdt in dat de op grond van artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 verschuldigde btw wordt verminderd. Het verzoek om herziening kan onder meer worden gedaan – zoals in dit geval – in het kader van een verzoek om teruggaaf van omzetbelasting. Nu belanghebbende zich op een rechtsgevolg – teruggaaf van omzetbelasting – beroept op de grond dat eerder omzetbelasting ten onrechte in rekening is gebracht aan de gemeente, rust op haar de stelplicht en bewijslast van de feiten en omstandigheden die de conclusie rechtvaardigen dat dit laatste het geval is. Uit wat partijen over en weer hebben aangevoerd en hebben verklaard ter zitting volgt dat niet zozeer de feiten in geschil zijn, maar dat het vooral aankomt op een uitleg van de overeenkomst en de kwalificatie daarvan voor de omzetbelasting.
      
    
    
      4.3.
      De rechtbank is van oordeel dat de overeenkomst geen aanknopingspunten biedt voor de stelling van belanghebbende dat sprake is van een (investerings)subsidie door de gemeente aan belanghebbende en dat er geen prestatie tegenover het aan de gemeente gefactureerde bedrag staat. De overeenkomst duidt er juist op dat het gefactureerde bedrag wel een vergoeding voor een prestatie door belanghebbende is. De rechtbank wijst bijvoorbeeld op wat is opgenomen onder “in aanmerking nemende dat” en onder het rechtskarakter van de overeenkomst (artikel A.1) (zie 2.2). Ook de omstandigheid dat de contractspartijen expliciet zijn overeengekomen dat de (in termijnen te betalen) ‘eenmalige betaling’ inclusief omzetbelasting is, duidt erop dat de contractspartijen een overeenkomst op het oog hebben gehad waarbij tegenover de betaling een prestatie staat namelijk, in de kern, zorgen dat [X] en de andere stichtingen (duurzaam) beschikking krijgen over huisvesting. Nu er aldus een rechtstreeks verband bestaat tussen de betaling en de prestatie, is sprake van een prestatie onder bezwarende titel en een belaste prestatie voor de omzetbelasting. De stelling van belanghebbende dat als sprake is van een prestatie van haar, een bedrag ter hoogte van de bouwkosten niet de werkelijke tegenwaarde kan vormen voor die tegenprestatie, doet daaraan niet af. Voor de beoordeling of een prestatie rechtstreeks verband houdt met de ontvangen tegenprestatie is namelijk niet als zodanig relevant of die prestatie wordt verricht tegen een hogere of een lagere prijs dan de kostprijs of normale marktprijs. Een rechtstreeks verband kan niet worden aangenomen in gevallen waarin het bedrag dat als tegenprestatie is ontvangen slechts ten dele de verrichte of te verrichten prestatie vergoedt en de hoogte ervan is bepaald op basis van andere factoren die afdoen aan dat rechtstreekse verband, maar dat daarvan sprake is volgt niet uit stellingen van belanghebbende. Overigens gaat belanghebbende met haar stelling eraan voorbij dat de overeenkomst als geheel moet worden bezien, dus ook met inachtneming van de prestaties over en weer, waaronder de beschikbaarheidsvergoedingen die na de ingebruikname zouden hebben moeten plaatsvinden. 
      
    
    
      4.4.
      Al wat belanghebbende overigens heeft aangevoerd en hiervoor nog niet besproken is, heeft geen aanleiding gegeven voor een ander oordeel. Opmerking verdient daarbij nog het volgende. Belanghebbende heeft sterk de nadruk erop gelegd dat de gemeente bekostigingsplichtige is, dat wil zeggen de verplichting heeft om zorg te dragen voor huisvesting van scholen in haar grondgebied. Dat moge zo zijn, maar er zijn verschillende wijzen waarop de gemeente invulling kan geven aan die verplichting. Hier is gekozen voor een invulling waarbij de gemeente en de betrokken school(stichting) een derde – belanghebbende – hebben ingeschakeld, waarbij die derde zorgt voor huisvesting waaraan de gemeente meebetaald voor – in de kern – het bouwdeel. Verder bieden de allonge en de daaraan voorafgaande raads- en collegebesluiten geen aanleiding om anders te oordelen. Deze stukken bieden geen of althans onvoldoende aanknopingspunten om te kunnen oordelen dat de contractspartijen een ander karakter van de overeenkomst voor ogen hebben gehad dan uit de overeenkomst zelf volgt. Tot slot, ook als het zo is dat belanghebbende zelf een investering heeft moeten doen voor het bouwen (in de zin dat de directe vergoeding daarvoor lager is dan de kosten die zij moet maken) en dat dit voor haar een investering in een economisch goed is, neemt dat niet weg dat belanghebbende met haar (bouw)activiteiten, conform contractueel is overeengekomen, tevens een belaste prestatie verricht aan de gemeente en/of [X]. 
      
    
    
      4.5.
      Gelet op het voorgaande kan niet worden vastgesteld dat belanghebbende ten onrechte omzetbelasting in rekening heeft gebracht. Aan herziening van zogenoemde art. 37-btw wordt daarom niet toegekomen. Het beroep moet daarom ongegrond worden verklaard.
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M.R.T. Pauwels, voorzitter, mr. S.A.J. Bastiaansen en prof. dr. G. van Norden, rechters, in aanwezigheid van mr. W.C.C. Koreman-de Bok, griffier, op 12 augustus 2021 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. Bij afwezigheid van de voorzitter, ondertekent een van de rechters de uitspraak.
    
    
    
      De griffier,	mr. S.A.J. Bastiaansen,
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
    
  
  
     Besluit Omzetbelasting, administratieve-, facturerings- en andere verplichtingen van 6 december 2014, paragraaf 3.5.
  
  
     Vgl. HR 19 oktober 2018, ECLI:NL:HR:2018:1836, rechtsoverweging 2.3.2.