ECLI:NL:RBZWB:2023:249, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 25-01-2023, BRE 19/1104
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2023-01-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Deze uitspraak is niet voorzien van een samenvatting.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, meervoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummer BRE 19/1104
      uitspraak van 25 januari 2023
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , woonachtig te [plaats] ,
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 112.077, een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.789 en een premie-inkomen van € 33.363 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 4.996 belastingrente in rekening gebracht (de beschikking belastingrente). 
      
    
    
      1.2.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag en de beschikking belastingrente gegrond verklaard. De inspecteur heeft het belastbaar inkomen uit werk en woning nader vastgesteld op € 170.711. Daarbij is over een inkomen van € 120.556 aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend. De inspecteur heeft verder een vrijstelling voor de PVV verleend voor de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014, resulterend in een premie-inkomen van nihil en de beschikking belastingrente verminderd tot op een bedrag van € 2.100. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld, ingekomen bij de rechtbank op 4 maart 2019. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 47. 
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft nadere stukken ingediend, ingekomen bij de rechtbank op 23 juli 2019 en 8 juli 2022.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 november 2022 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde, C.J. Roozen, werkzaam bij C&B More, en namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] . Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende woont in 2014 in Nederland.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende is in 2014 als “Chief Mate/Master” in dienstbetrekking werkzaam bij [bedrijf] (hierna: [bedrijf] ), gevestigd in Zwitserland. Hij verricht zijn werkzaamheden op schepen van de aan [bedrijf] gelieerde vennootschap [bedrijf 2] (hierna: [bedrijf 2] ).
      
    
    
      2.3.
      Het hoofdkantoor van [bedrijf 2] bevindt zich in Zwitserland en [bedrijf 2] heeft kantoren in diverse andere landen, waaronder Nederland. [bedrijf 2] levert diensten op zee aan opdrachtgevers in de olie- en gasindustrie. De belangrijkste diensten zijn het leggen van pijpleidingen en het verwijderen van platforms. In 2014 behoren tot de vloot van [bedrijf 2] de pijpenleggerschepen “ [schip 1] ”, “ [schip 2] ” en “ [schip 3] ”, een support schip “ [schip 4] ” en een ponton “ [schip 5] ”. [schip 5] is ook een pijpenleggerschip, maar kan door zijn geringe diepgang in zeer ondiep water actief zijn.
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft in 2014 als eerste stuurman en plaatsvervangend kapitein gewerkt aan boord van de [schip 1] . Het schip is eigendom van [bedrijf 3] du [schip 1] , gevestigd in Zwitserland. Dit is eveneens een concernonderdeel van de [bedrijf 2] .
      
    
    
      2.5.
      De “salary overview 2014” van [bedrijf] vermeldt een “total income” van € 116.221,10. De specificatie hiervan luidt, voor zover van belang, als volgt:
      
      
        “Summary of earnings 	from 201401 to 201412 		EUR 
      
      
        
          
          
          
            
              
                Basic Salary 	
              
              
                82.786,28
              
            
            
              
                Offshore Allowance
              
              
                18.431,47
              
            
            
              
                Pension Premium
              
              
                4.764,00
              
            
            
              
                Loyalty inc bonus
              
              
                14.225,93
              
            
            
              
                Bonus
              
              
                3.150,00
              
            
            
              
                
                  Total:
                
              
              
                
                  123.357,68
                
              
            
          
        
      
      
      
        
          
          
          
            
              
                Hypotax deduction	
              
              
                7.136,58
              
            
            
              
                
                  Total Income
                
              
              
                
                  16.221,10”
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.6.
      Op de “tax overview 2014” staat vermeld dat belanghebbende in 2014 in de wateren van Australië, Brazilië, Namibië en internationale wateren heeft gewerkt. De tax overview vermeldt in dit verband, voor zover van belang, het volgende:
      
      
      
        “Earnings by country
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                Country
              
              
                Description
              
              
                Days
              
              
                Currency
              
              
                Earnings
              
            
            
              
                AU
              
              
                Australia
              
              
                80
              
              
                EUR
              
              
                54.786,95
              
            
            
              
                BR
              
              
                Brazil
              
              
                60
              
              
                EUR
              
              
                41.090,20
              
            
            
              
                NA
              
              
                Namibia
              
              
                36
              
              
                EUR
              
              
                24.654,13
              
            
            
              
                XX
              
              
                International
              
              
                18
              
              
                EUR
              
              
                12.327,07
              
            
            
              
                Totals
              
              
                
              
              
                194
              
              
                
              
              
                
              
            
          
        
      
      
      
        
          Wage/Personal Income 
          [rechtbank:Tax] 
          by country
        
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                Tax Year
              
              
                Country
              
              
                Currency
              
              
                Amount
              
              
                Social Security
              
            
            
              
                01.07.2013-30.06.2014
              
              
                Australia
              
              
                AUD
              
              
                102,049.20
              
              
                0.00
              
            
          
        
      
      
      
        
          Break down of periods offshore
        
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                First
              
              
                Last
              
              
                Days
              
              
                WorkSite
              
              
                Description
              
            
            
              
                01/01/2014
              
              
                15/01/2014
              
              
                15
              
              
                AUCS
              
              
                Australia
              
            
            
              
                19/02/2014
              
              
                01/03/2014
              
              
                11
              
              
                AUCS
              
              
                Australia
              
            
            
              
                02/03/2014
              
              
                19/03/2014
              
              
                18
              
              
                AUTW
              
              
                Australia
              
            
            
              
                16/04/2014
              
              
                21/05/2014
              
              
                36
              
              
                AUCS
              
              
                Australia
              
            
            
              
                24/06/2014
              
              
                03/07/2014
              
              
                10
              
              
                NATW
              
              
                Namibia
              
            
            
              
                04/07/2014
              
              
                29/07/2014
              
              
                26
              
              
                NATW
              
              
                Namibia
              
            
            
              
                30/07/2014
              
              
                09/08/2014
              
              
                11
              
              
                XXXX
              
              
                International
              
            
            
              
                10/08/2014
              
              
                11/08/2014
              
              
                2
              
              
                BRTW
              
              
                Brazil
              
            
            
              
                24/09/2014
              
              
                27/09/2014
              
              
                4
              
              
                BRCS
              
              
                Brazil
              
            
            
              
                28/09/2014
              
              
                28/09/2014
              
              
                1
              
              
                BRTW
              
              
                Brazil
              
            
            
              
                29/09/2014
              
              
                22/10/2014
              
              
                24
              
              
                BRCS
              
              
                Brazil
              
            
            
              
                26/11/2014
              
              
                20/12/2014
              
              
                25
              
              
                BRCS
              
              
                Brazil
              
            
            
              
                21/12/2014
              
              
                22/12/2014
              
              
                2
              
              
                BRTW
              
              
                Brazil
              
            
            
              
                23/12/2014
              
              
                24/12/2014
              
              
                2
              
              
                BRTW
              
              
                Brazil
              
            
            
              
                25/12/2014
              
              
                31/12/2014
              
              
                7
              
              
                XXXX
              
              
                International
              
            
            
              
                
                  Totals
                
              
              
                
              
              
                194”
              
              
                
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.7.
      In de in 2.6 vermelde tax overview staat vermeld dat [bedrijf] in Australië voor belanghebbende een bedrag van AUD 102.049,20 aan belasting heeft afgedragen. De in Australië afgedragen belasting bedraagt omgerekend € 65.770. 
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft in 2014 geen werkzaamheden in Zwitserland verricht en zijn van [bedrijf] genoten loon over dat jaar is niet aldaar in de belastingheffing betrokken.
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende heeft op 27 maart 2015 zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 ingediend. Het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning bedraagt € 104.941 en bestaat uit de volgende posten:
      
      
        loon: [bedrijf]	€ 	116.221 
        af: eigen woning	-/-	€ 	11.280
        Belastbaar inkomen uit werk en woning 	€ 	104.941
      
      
      
        Belanghebbende heeft in de aangifte verzocht om een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor het van [bedrijf] genoten loon van € 116.221 en daarnaast om vrijstelling voor de PVV voor het gehele jaar 2014.
      
      
    
    
      2.10.
      De aanslag, met dagtekening 16 november 2017, is als volgt vastgesteld:
      
      
        loon: [bedrijf]	€ 	123.357 
        af: eigen woning	-/-	€ 	11.280
        Belastbaar inkomen uit werk en woning 	€ 	112.077
      
      
      
        De inspecteur heeft de verzochte aftrek elders belast niet verleend en evenmin de verzochte vrijstelling voor de PVV.
      
      
    
    
      2.11.
      De Sociale Verzekeringsbank heeft, bij besluit van 10 oktober 2018, over de periode 1 mei 2010 tot en met 30 september 2015 aan belanghebbende ontheffing verleend van de verzekeringsplicht voor de volksverzekeringen. 
      
    
    
      2.12.
      De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 januari 2019 het belastbaar inkomen uit werk en woning nader vastgesteld op € 170.711, als volgt berekend: 
      
      
        loon: [bedrijf]	€ 	116.221
        loon: uit hypotax fund betaalde belasting	€ 	65.770 
        af: eigen woning	-/-	€ 	11.280
        Belastbaar inkomen uit werk en woning 	€ 	170.711
      
      
      
        De inspecteur heeft in de uitspraak op bezwaar verder op grond van het Belastingverdrag Nederland-Australië van 17 maart 1976 (hierna: het Verdrag Nederland-Australië) over een inkomensbedrag van € 120.556 (€ 54.786 + € 65.770) aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend. De inspecteur heeft tevens voor het gehele jaar een vrijstelling voor de PVV verleend.
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of belanghebbende voor het jaar 2014 op grond van artikel 15, lid 3, van het Belastingverdrag Nederland-Zwitserland van 26 februari 2010 (hierna: het Verdrag Nederland-Zwitserland) recht heeft op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor het van [bedrijf] genoten loon, voor zover toerekenbaar aan Brazilië, Namibië en de internationale wateren. 
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de inspecteur ontkennend. 
      
    
    
      3.3.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd.
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vermindering van de aanslag, tot dienovereenkomstige vermindering van de beschikking belastingrente, tot vergoeding van de voor het bezwaar en het beroep gemaakte proceskosten en tot vergoeding van het griffierecht.
      
    
    
      3.5.
      De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Belanghebbende betoogt dat aftrek ter voorkoming van dubbele belasting moet worden verleend omdat het in 2014 genoten loon van [bedrijf] op grond van artikel 15, lid 3, van het Verdrag Nederland-Zwitserland ter heffing aan Zwitserland is toegewezen. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat artikel 15, lid 3, van het Verdrag Nederland-Zwitserland niet van toepassing is, en dat belanghebbende daarom geen recht heeft op een aftrek in verband met in Zwitserland belast inkomen.
      
    
    
      4.2.
      Op grond van artikel 15, lid 3, van het Verdrag Nederland-Zwitserland mag de beloning die een inwoner van één van de verdragsluitende staten verkrijgt ter zake van een dienstbetrekking uitgeoefend aan boord van een schip dat in internationaal verkeer wordt geëxploiteerd, worden belast in de verdragsluitende staat waar de plaats van de werkelijke leiding van de onderneming is gelegen. De woonstaat van de werknemer moet voor deze inkomsten voorkoming van dubbele belasting verlenen op grond van artikel 22, lid 2, van het Verdrag Nederland-Zwitserland.
      
    
    
      4.3.
      Op belanghebbende, die zich beroept op een vermindering van de volgens de nationale wet toegestane heffing, rust in beginsel de last om feiten en omstandigheden te stellen, en bij betwisting aannemelijk te maken, die tot het oordeel kunnen leiden dat is voldaan aan de toepassingsvoorwaarden van artikel 15, lid 3, van het Verdrag Nederland-Zwitserland.
      
      
        4.4.1.
        De in deze zaak relevante artikelen 3, lid 1, letter g, 8 en 15, lid 3, van het Verdrag Nederland-Zwitserland komen woordelijk overeen met een vertaling van de Engelse tekst van de artikelen 3, lid 1, letter e, 8 en 15, lid 3, van het OESO-modelverdrag 2008, zodat het OESO-commentaar op laatstgenoemde artikelen voor de uitleg van de eerstgenoemde artikelen van grote betekenis is (vgl. HR 14 juli 2017, ECLI:NL:HR:2017:1326, BNB 2017/188, r.o. 3.1.2, en HR 14 oktober 2022, ECLI:NL:HR:2022:1436, r.o. 3.2.1).
        
      
      
        4.4.2.
        Volgens artikel 15, lid 3, van het OESO-modelverdrag 2008 mag de beloning verkregen ter zake van een dienstbetrekking uitgeoefend aan boord van een in internationaal verkeer geëxploiteerd schip worden belast in de Verdragsluitende Staat waar de plaats van de werkelijk leiding van de onderneming is gelegen. Uit het OESO-commentaar op artikel 15 van het OESO-modelverdrag 2008 volgt dat deze toewijzingsregel samenhangt met en is gebaseerd op het principe van artikel 8 van het OESO-modelverdrag 2008. De in dat artikel opgenomen toewijzingsregel voor voordelen uit de exploitatie van schepen in internationaal verkeer, ziet volgens het OESO-commentaar op winsten die rechtstreeks verband houden met commercieel vervoer van personen en goederen per schip in internationaal verkeer en daarmee samenhangende en bijkomstige activiteiten. Gegeven de grote betekenis van het OESO-commentaar voor de uitleg van het Verdrag Nederland-Zwitserland, heeft het vorenstaande ook te gelden bij de uitleg van artikel 15, lid 3, van het Verdrag Nederland-Zwitserland.
        
      
      
        4.4.3.
        Het schip [schip 1] is bestemd voor het leggen van pijplijnen voor olie- en gastransport, en het eventuele vervoer van personen en goederen op de schepen is bijkomstig aan de hoofdactiviteit. Dan kan niet worden gezegd dat de resultaten uit de exploitatie van dat schip rechtstreeks verband houden met commercieel vervoer van personen en goederen per schip in internationaal verkeer en daarmee samenhangende en bijkomstige activiteiten (zie HR 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1845, BNB 2022/37). 
        
      
    
    
      4.5.
      Het subsidiaire betoog van belanghebbende dat het schip [schip 1] in het onderhavige jaar voor 54 dagen in het internationaal verkeer is geëxploiteerd, omdat gedurende deze periode sprake is van vervoer van materialen van Italië naar Australië, van Australië naar Namibië, van Namibië naar Brazilië, van Brazilië via Kaapverdië naar Noorwegen, alsmede tijdens onderhoud en ladingoverslag in Namibië, leidt evenmin tot een geslaagd beroep op het bepaalde in artikel 15, lid 3, van het Verdrag Nederland-Zwitserland. Bij de vraag of het schip in het internationaal verkeer wordt geëxploiteerd, komt immers beslissende betekenis toe aan de omstandigheid of het is bestemd voor het commercieel vervoer van personen en goederen in internationaal verkeer (zie 4.4.3). Van een dergelijke bestemming is ten aanzien van het schip, gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, echter geen sprake. De door belanghebbende genoemde activiteiten, voor zover deze zien op het vervoer van personen en goederen op deze schepen, zijn bijkomstig aan de hoofdactiviteit, namelijk het leggen van pijplijnen voor olie- en gastransport. 
      
    
    
      4.6.
      Gelet op het voorgaande kan belanghebbende niet met vrucht een beroep doen op het bepaalde in artikel 15, lid 3, van het Verdrag Nederland-Zwitserland. Aangezien belanghebbende in het onderhavige jaar inwoner was van Nederland en hij niet in Zwitserland heeft gewerkt, heeft Nederland op grond van artikel 15, lid 1, van het Verdrag Nederland-Zwitserland het exclusieve heffingsrecht over de inkomsten die belanghebbende heeft genoten van [bedrijf] in 2014.
      
    
    
      4.7.
      Het betoog van belanghebbende met betrekking tot de tonnageregeling van artikel 3.22 van de Wet inkomstenbelasting 2001, maakt hetgeen hiervoor is overwogen niet anders. Het Verdrag Nederland-Zwitserland kent immers haar eigen begrippenkader en het thans in geschil zijnde begrip “exploitatie van schepen of luchtvaartuigen in internationaal verkeer” moet, zoals hiervoor reeds is overwogen, worden uitgelegd in het licht van het commentaar op de artikelen 3, lid 1, letter e, 8 en 15, lid 3, van het OESO-modelverdrag 2008.
      
    
    
      4.8.
      Het beroep is ongegrond.
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten 
    
    
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door R.A. Bosman, voorzitter, Chr.Th.P.M. Zandhuis en I. Reijngoud, rechters, in aanwezigheid van J. Azmi Shenouda, griffier, op 25 januari 2023 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. 
    
    
    
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). 
    
    
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.
    
    
    
      Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.