ECLI:NL:GHARL:2025:6033, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 30-09-2025, 24/1559 t/m 1563
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2025-09-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Voorbelasting. Pro rata. Verzuimboetes.

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
      
    
    
    
      locatie Arnhem
      nummer BK-ARN 24/1559 t/m 24/1563
      uitspraakdatum: 30 september 2025
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Gelderland van 5 juli 2024, nummers ARN 21/3043, 22/1523, 22/1545, 22/1550 en 24/3544, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Belastingdienst Zwolle (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende zijn de volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd: 
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Aanslagnummer
              
              
                Dagtekening
              
              
                Tijdvak
              
              
                Belasting-bedrag
              
              
                Boete
              
              
                Rente
              
            
            
              
                -.F.01.5501 (naheffingsaanslag 2015)
              
              
                26-11-2020
              
              
                01-01-2015 t/m 31-12-2015
              
              
                € 2.210
              
              
                € 221
              
              
                € 407
              
            
            
              
                -.F.01.6506 (naheffingsaanslag 2016)
              
              
                18-06-2021
              
              
                01-01-2016 t/m 31-12-2016
              
              
                € 2.163
              
              
                € 150
              
              
                € 361
              
            
            
              
                -.F.01.7506 (naheffingsaanslag 2017)
              
              
                18-06-2021
              
              
                01-01-2017 t/m 31-12-2017
              
              
                € 2.456
              
              
                € 146
              
              
                € 311
              
            
            
              
                -.F.01.8501 (naheffingsaanslag 2018)
              
              
                26-06-2021
              
              
                01-01-2018 t/m 31-12-2018
              
              
                € 2.047
              
              
                € 0
              
              
                € 179
              
            
            
              
                -.F.01.9501 (naheffingsaanslag 2019)
              
              
                26-06-2021
              
              
                01-01-2019 t/m 31-12-2019
              
              
                € 2.749
              
              
                € 0
              
              
                € 131
              
            
          
        
      
      
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen 2016, 2017 en 2018 ongegrond verklaard. De bezwaren tegen de naheffingsaanslagen 2015 en 2019 heeft de Inspecteur gegrond verklaard. De naheffingsaanslag 2015 is verminderd tot € 1.558, de verzuimboete tot € 155 en de belastingrente tot € 287. De naheffingsaanslag 2019 is verminderd tot € 2.103 en de belastingrente is dienovereenkomstig verminderd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard, maar in verband met een overschrijding van de redelijke termijn de opgelegde verzuimboetes verminderd tot € 124 (2015), € 120 (€ 2016) en € 116 (2017). Voorts heeft zij de Inspecteur en de Staat veroordeeld tot vergoeding van door belanghebbende geleden immateriële schade ter hoogte van respectievelijk € 100 en € 1.900 en voorts tot – ieder voor de helft – vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 juli 2025. Daarbij is verschenen en gehoord [naam1] namens belanghebbende. Namens de Inspecteur is verschenen [naam2] , bijgestaan door [naam3] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      Belanghebbende oefent een onderneming uit waarbij de activiteiten bestaan uit het exploiteren van enerzijds een administratie- en advieskantoor, waarbij zij aangiften inkomstenbelasting en omzetbelasting voor ZZP’ers verzorgt, en anderzijds het uitvoeren van werkzaamheden als bewindvoerder/curator en mentor. Daarnaast verzorgt belanghebbende beroepsopleidingen, waarvoor zij in het Centraal Register Kort Beroepsonderwijs (CRKBO) is geregistreerd. 
    
    
      2.1.
      De onderneming wordt uitgeoefend vanuit een (zelfstandige) kantoorruimte in de woning van haar twee aandeelhouders. 
      
    
    
      2.2.
      In 2017 is bij belanghebbende een boekenonderzoek aangekondigd. In dat kader heeft medewerker toezicht [naam5] aan belanghebbende vragen gesteld, maar geen afrondende rapportage opgemaakt of correcties opgelegd. 
      
    
    
      2.3.
      Op 27 september 2019 is een boekenonderzoek aangekondigd, ditmaal door controlerend ambtenaar [naam4] . Met dagtekening 25 mei 2021 is daarvan een rapport opgemaakt. Gedurende dat boekenonderzoek is ter behoud van rechten aan belanghebbende een naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 2015 opgelegd. Bij het opleggen van die naheffingsaanslag 2015 heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat belanghebbendes activiteiten ten aanzien van bewindvoering en mentorschap niet zijn vrijgesteld. In de bezwaarprocedure is dat standpunt ingetrokken. Tussen partijen is nu niet meer in geschil dat haar activiteiten met betrekking tot het administratie- en advieskantoor zijn belast met omzetbelasting tegen het algemene tarief en dat de prestaties van belanghebbende die zien op het voeren van bewind, het zijn van curator en het verzorgen van beroepsopleidingen zijn vrijgesteld. 
      
    
    
      2.4.
      De verdeling van omzet die belanghebbende heeft behaald met vrijgestelde en belaste prestaties (op jaarbasis) ziet er als volgt uit:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                2015
              
              
                2016
              
              
                2017
              
              
                2018
              
              
                2019
              
            
            
              
                Vrijgestelde omzet
              
              
                € 13.631
              
              
                € 24.451
              
              
                € 22.937
              
              
                € 28.089
              
              
                € 16.503
              
            
            
              
                Totale omzet
              
              
                € 31.103
              
              
                € 39.029
              
              
                € 34.964
              
              
                € 38.418
              
              
                € 27.913
              
            
            
              
                Verhouding vrijgestelde omzet/totale omzet
              
              
                43%
              
              
                62%
              
              
                65%
              
              
                73%
              
              
                59%
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft in haar aangiften op jaarbasis de volgende bedragen aan omzetbelasting in aftrek gebracht als voorbelasting op grond van artikel 15, lid 1 sub a van de Wet op de Omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB):
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                2015
              
              
                2016
              
              
                2017
              
              
                2018
              
              
                2019
              
            
            
              
                Voorbelasting
              
              
                € 3.623
              
              
                € 3.083
              
              
                € 3.275
              
              
                € 2.804
              
              
                € 3.565
              
            
          
        
      
      
      
        Belanghebbende heeft bij het in aftrek brengen van de voorbelasting daarbij geen rekening gehouden met de pro rataverhouding van de belaste omzet ten opzichte van de totale omzet. 
      
      
    
    
      2.6.
      De Inspecteur heeft de geclaimde voorbelasting gecorrigeerd door rekening te houden met de verhouding van de belaste omzet ten opzichte van de totale omzet. Bij zijn correctie heeft hij geen rekening gehouden met kosten die specifiek toerekenbaar zijn aan de belaste of vrijgestelde prestaties van belanghebbende. Dit resulteert in de volgende berekening:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                2015
              
              
                2016
              
              
                2017
              
              
                2018
              
              
                2019
              
            
            
              
                Geclaimde voorbelasting
              
              
                € 3.623
              
              
                € 3.083
              
              
                € 3.275
              
              
                € 2.804
              
              
                € 3.565
              
            
            
              
                Overige correcties (niet in geschil)
              
              
                
              
              
                -/- € 662
              
              
                -/- € 992
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Totale voorbelasting 
                (voor pro rata)
              
              
                € 3.623
              
              
                € 2.421
              
              
                € 2.283
              
              
                € 2.804
              
              
                € 3.565
              
            
            
              
                Pro rata recht op aftrek
              
              
                57%
              
              
                38%
              
              
                35%
              
              
                27%
              
              
                41%
              
            
            
              
                In aftrek toegestane voorbelasting
              
              
                € 2.065
              
              
                € 920
              
              
                € 799
              
              
                € 757
              
              
                € 1.462
              
            
          
        
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of het pro rata recht op aftrek van voorbelasting zoals de Inspecteur dit heeft berekend (zie 2.6) juist is. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend. 
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende verzoekt voorts om toekenning van een vergoeding in verband met immateriële schade indien en voorzover het Hof de redelijke termijn waarbinnen hij moet beslissen, overschrijdt. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Pro rata aftrek van voorbelasting
      
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 15, lid 1, onderdeel a, van de Wet OB komt de omzetbelasting die in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht voor aftrek in aanmerking, indien en voor zover die goederen en diensten door de ondernemer worden gebruikt voor belaste handelingen.
      
    
    
      4.2.
      Op grond van de laatste alinea van artikel 15, lid 1, van de Wet OB 1968 heeft het gemengde gebruik van het complex tot gevolg dat de belasting over de uitgaven in verband met het complex slechts aftrekbaar is naar evenredigheid van het gebruik ervan voor de belaste activiteiten van de ondernemer (pro rata).
      
    
    
      4.3.
      Ingevolge artikel 15, lid 6, van de Wet OB worden – voor zover hier van belang – bij ministeriële regeling nadere regels gesteld omtrent de aftrek van belasting, ingeval goederen en diensten door de ondernemer mede worden gebruikt anders dan voor belaste handelingen. Deze delegatieregeling is nader uitgewerkt in – voor zover hier van belang – de artikelen 11 tot en met 14 van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (hierna: de Uitvoeringsbeschikking).
      
    
    
      4.4.
      Op grond van artikel 11, lid 1, aanhef en letter c, van de Uitvoeringsbeschikking (gebaseerd op de artikelen 173 en 174 van de Btw-richtlijn), kan de belasting die aan de ondernemer in rekening is gebracht ter zake van gemengd gebruikte prestaties in aftrek worden gebracht overeenkomstig de omzetverhouding (de omzetmethode). 
      
    
    
      4.5.
      Indien aannemelijk is dat het werkelijke gebruik van de gemengd gebruikte prestaties als geheel genomen niet overeenstemt met de omzetverhouding, wordt, op grond van het tweede lid van artikel 11 van de Uitvoeringsbeschikking, het voor aftrek in aanmerking komende gedeelte van de voorbelasting van die prestaties berekend op basis van het werkelijke gebruik. Daarbij geldt dat het bewijs van het werkelijke gebruik dient te worden geleverd met behulp van objectief en nauwkeurig vast te stellen gegevens. Eerst dan bestaat aanleiding af te wijken van de omzetmethode.
      
    
    
      4.6.
      Indien komt vast te staan dat de mate van aftrek ter zake van gemengd gebruikte goederen en diensten wordt bepaald volgens de methode als bedoeld in artikel 11, lid 2, van de Uitvoeringsbeschikking (de werkelijk gebruik-methode), moet deze methode worden toegepast op het geheel van de door een belastingplichtige zowel voor belaste als voor vrijgestelde prestaties gebruikte goederen en diensten.
      
    
    
      4.7.
      De bewijslast ter zake van het werkelijke gebruik rust op degene die van de pro ratamethode als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter c, van de Uitvoeringsbeschikking (de omzetmethode) wil afwijken.
      
    
    
      4.8.
      De Inspecteur heeft de omzetmethode toegepast bij de door hem gemaakte berekening van de pro rata. Belanghebbende wil daarvan afwijken. Belanghebbende heeft zich ter zitting bij het Hof op het standpunt gesteld dat het werkelijk gebruik beter kan worden bepaald op basis van de verhoudingen van de kantoorruimtes, tezamen met de door aan vrijgestelde prestaties bestede tijd (die zij schat op 5%) en hoe die tijdsbesteding over de verschillende medewerkers moet worden verdeeld. Volgens belanghebbende verrichtten de secretaresses namelijk zowel werkzaamheden voor belaste als voor vrijgestelde prestaties. 
      
    
    
      4.9.
      Het Hof volgt belanghebbende niet in haar standpunt dat de door haar voorgestane berekening het werkelijk gebruik beter benadert. Daartoe overweegt het Hof als volgt. De door belanghebbende voorgestane berekenwijze is afhankelijk van drie factoren, namelijk de gebruiksverhouding van de kantoorruimte, de gestelde tijdsbesteding en de werkzaamheden die de diverse medewerkers aan de belaste en vrijgestelde prestaties besteden. Een dergelijke berekening met een groot aantal factoren leent zich lastig voor een objectief en nauwkeurig vast te stellen pro ratapercentage. In dit geval heeft belanghebbende ook geen objectieve en nauwkeurige gegevens overgelegd waaruit het door haar genoemde (en door de Inspecteur betwiste) percentage van 5% aan tijdsbesteding voor vrijgestelde prestaties volgt. Evenmin heeft zij gegevens aangeleverd waaruit volgt hoe de tijdsbesteding over de medewerkers is verdeeld. Tot slot heeft zij wisselend verklaard over de verhouding van de vierkante meters kantoorruimte. Zo volgt uit een door haar overgelegd taxatierapport dat de totale kantoorruimte 32 m2 bedraagt, maar ter zitting bij de Rechtbank heeft zij gesteld dat de belaste prestaties werden verricht in een kantoorruimte van 23 m2, terwijl de vrijgestelde prestaties plaats zouden vinden in een wachtruimte van 108 m2 en een kantoorruimte van 10 m2. In hoger beroep heeft zij aangevoerd dat 10 m2 van de 54 m2 kantoorruimte werd gebruikt voor de vrijgestelde prestaties. Bovendien heeft belanghebbende ter zitting van het Hof verklaard dat de ruimtes ook wisselend werden gebruikt door haar medewerkers. Belanghebbende heeft de door haar voorgestane berekeningswijze ook niet uiteengezet in een te verifiëren berekening. Gelet daarop kan het Hof niet objectief en nauwkeurig het werkelijk gebruik vaststellen op de wijze die belanghebbende voorstaat. Dit betekent dat belanghebbende niet slaagt in de op haar rustende bewijslast en dat de inspecteur terecht de hoofdregel (de omzetmethode) heeft toegepast. 
      
    
    
      4.10.
      Nu belanghebbende geen grieven heeft ingebracht tegen de berekening van de Inspecteur op basis van de omzetmethode volgt het Hof de uitkomst van die berekening. Het hoger beroep is in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Verzuimboetes
        
      
    
    
      4.11.
      Aan belanghebbende zijn met de naheffingsaanslagen 2015, 2016 en 2017 verzuimboetes opgelegd op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Deze boetes zijn in verband met termijnoverschrijding door de Rechtbank gematigd (zie 1.3). Tegen deze boetes heeft belanghebbende geen zelfstandige grieven aangevoerd. 
      
    
    
      4.12.
      Het antwoord op de vraag of de verzuimboete terecht is opgelegd, is afhankelijk van het antwoord op de vraag of de gedraging van belanghebbende voldoet aan de hiervoor genoemde delictsomschrijving van artikel 67c AWR. Nu het Hof hiervoor heeft vastgesteld dat belanghebbende op aangifte te weinig belasting heeft voldaan, zijn de verzuimboetes terecht opgelegd, tenzij sprake is van afwezigheid van alle schuld. Daartoe heeft belanghebbende niets gesteld. De boetes zijn derhalve terecht opgelegd. Naar het oordeel van het Hof zijn de opgelegde verzuimboetes in dit geval ook passend en geboden. Het Hof ziet geen aanleiding de verzuimboetes te verminderen tot lagere bedragen dan de Rechtbank heeft gedaan.  
      
      
        
          Belastingrente
        
      
    
    
      4.13.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Overschrijding redelijke termijn
        
      
    
    
      4.14.
      Belanghebbende heeft ter zitting in hoger beroep een verzoek om vergoeding van immateriële schade gedaan voor de overschrijding van de redelijke termijn in hoger beroep. Het hogerberoepschrift is op 7 augustus 2024 ingediend en het Hof doet heden uitspraak. Met deze uitspraak beslist het Hof op het hoger beroep binnen twee jaar nadat het is ingesteld. Dit betekent dat de redelijke termijn in hoger beroep niet is overschreden en dat daarom geen aanleiding bestaat voor toekenning van een vergoeding van immateriële schade in hoger beroep.
      
      
        
          Slotsom
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        bevestigt de uitspraak van de Rechtbank; en
      
      
        wijst het verzoek voor een immateriële schadevergoeding af.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Polak, voorzitter, mr. A.E. Keulemans en mr. E.C.G. Okhuizen, in tegenwoordigheid van mr. G.J. van de Lagemaat als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 30 september 2025.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
      	De voorzitter is verhinderd de 
      	uitspraak te ondertekenen. In verband 
      	daarmee is de uitspraak ondertekend
      	door mr. A.E. Keulemans.
    
    
    
    
    
    
    
    
      (G.J. van de Lagemaat)	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     HR 10 januari 2014, ECLI:NL:HR:2014:9.
  
  
     HR 30 maart 2018, ECLI:NL:HR:2018:461.
  
  
     HR 3 februari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AV0823.