ECLI:NL:GHARL:2025:3001, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 13-05-2025, 22/2165
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2025-05-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting.

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
      
    
    
    
      locatie Arnhem
      nummer BK-ARN 22/2165
      uitspraakdatum: 13 mei 2025
    
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende]
         te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Gelderland van 12 augustus 2022, nummer AWB 21/2514, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Eindhoven (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2018 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 maart 2025. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede [naam1] en [naam2] namens de Inspecteur.
      
    
    
      1.6.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende en zijn echtgenote wonen in 2018 in Nederland.
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende is geheel 2018 in dienstbetrekking werkzaam bij [naam3] (hierna ook: werkgever). Het hoofdkantoor van [naam3] is gevestigd in [plaats1] , Irak.
      
    
    
      2.3.
      In 2018 heeft werkgever aan belanghebbende een nettosalaris uitgekeerd van € 220.972.
      
    
    
      2.4.
      Op 19 april 2019 heeft belanghebbende aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 2018 gedaan en daarin buitenlands inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking van € 220.972 aangegeven. Belanghebbende heeft voor het volledige bedrag verzocht om een tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting op basis van de vrijstellingsmethode. Daarnaast heeft belanghebbende verzocht om een correctie van het premie-inkomen voor de PVV en het bijdrage-inkomen voor de Zorgverzekeringswet (ZVW).
      
    
    
      2.5.
      Bij brief van 4 februari 2020 heeft de Inspecteur belanghebbende verzocht om nadere informatie met betrekking tot het verzoek om een tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting en de premievrijstelling voor de PVV.
      
    
    
      2.6.
      Tot het dossier behoort een verklaring van de autoriteiten van Irak (regio Koerdistan) waaruit volgt dat het loon van belanghebbende in Irak is onderworpen aan een inkomstenbelasting. 
      
    
    
      2.7.
      In een verklaring van de werkgever van belanghebbende, gedagtekend 26 november 2020, staat dat belanghebbende in Irak werkzaam is voor werkgever en dat belanghebbende in 2018 zowel in als buiten Irak werkzaamheden heeft verricht. Als bijlage bij deze verklaring is ook een jaaroverzicht van 2018 gevoegd met weeknumers waarin per week is opgenomen op welke dagen belanghebbende werkzaamheden heeft verricht in Irak en op welke dagen belanghebbende werkzaam was in een ander land met de omschrijving “business trip visiting suppliers” met de naam van het betreffende land. Ook de genoten vakanties zijn in het overzicht opgenomen. 
      
    
    
      2.8.
      Bij brief van 18 december 2020 heeft de Inspecteur aangekondigd voornemens te zijn af te wijken van de aangifte, waarbij het buitenlandse inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking wordt gesteld op € 218.320. Ook is daarbij aangegeven dat een tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting zal worden verleend ter zake van 145 werkdagen waarop belanghebbende in Irak werkzaamheden heeft verricht en dat een premievrijstelling zal worden verleend. Voor het inkomen dat verband houdt met de 61 werkdagen in Duitsland, Frankrijk, Turkije en het Verenigd Koninkrijk wordt geen voorkoming van dubbele belasting verleend. 
      
    
    
      2.9.
      Met dagtekening 21 januari 2021 heeft de Inspecteur dienovereenkomstig een definitieve aanslag inkomstenbelasting voor het jaar 2018 opgelegd naar een belastbaar inkomen van € 218.320, resulterend in een te betalen bedrag aan inkomstenbelasting van € 30.300 en een beschikking belastingrente van € 1.637. Hierbij is een tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting in aanmerking genomen van € 66.882 en is een vrijstelling verleend voor de PVV en ZVW.
      
    
    
      2.10.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur de tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting juist heeft berekend en de aanslag tot het juiste bedrag heeft vastgesteld. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1
      In geschil is of de aanslag IB 2018 terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek is in geschil of belanghebbende recht heeft op een tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting voor het volledige van werkgever ontvangen loon. 
    
    
      3.2
      Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de bestreden aanslag.
    
    
      3.3.
      De Inspecteur beantwoordt de eerste vraag bevestigend en de tweede ontkennend en sluit zich aan bij de uitspraak van de Rechtbank.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Belanghebbende stelt in hoger beroep dat hij alleen in Irak werkzaamheden heeft verricht en dat de dagen waarop hij in andere landen verbleef zoals deze in het door hem verstrekte overzicht zijn opgenomen, niet als werkdagen moeten worden aangemerkt omdat hij tijdens deze bezoeken slechts zeer beperkt werkzaamheden heeft verricht. Als voorbeeld heeft belanghebbende ter zitting genoemd dat hij tijdens een vierdaags bezoek aan Turkije slechts een afspraak van twee uren met een klant heeft gehad. Belanghebbende concludeert dat de ontvangen arbeidsbeloning alleen ziet op dagen dat hij in Irak werkzaamheden heeft verricht en dat hij om die reden recht heeft op een aftrek elders belast gelijk aan zijn gehele inkomen. Belanghebbende merkt daarbij ook nog op dat zijn volledige salaris al in Irak is belast. 
      
    
    
      4.2.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat bij het bepalen van de tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting terecht slechts rekening is gehouden met de werkdagen in Irak en dat voor de werkdagen buiten Irak geen recht bestaat op enige tegemoetkoming. De ter zitting gegeven uitleg van belanghebbende, over het beperkte karakter van zijn werkzaamheden in die andere staten, acht de inspecteur in tegenspraak is met het van werkgever afkomstige jaaroverzicht van de werkkalender en om die reden onvoldoende om deze dagen buiten beschouwing te laten.  
      
    
    
      4.3.
      Bij de beoordeling van het geschil stelt het Hof voorop dat voor het jaar 2018 er geen verdrag ter voorkoming van dubbele belasting tussen Nederland en Irak is overeengekomen. Dit betekent dat voor de vraag of belanghebbende recht heeft op een tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van het uit Irak afkomstige salaris het Besluit voorkoming van dubbele belasting 2001 (hierna: het Bvdb) uitkomst moet bieden. Daarbij merkt het Hof op dat dit besluit weliswaar dubbele belastingheffing beoogt te voorkomen, maar dat zich desondanks situaties kunnen voordoen waarin dit niet of niet volledig lukt. Dit risico neemt toe naarmate de feitelijke situatie complexer is, zoals in gevallen waarbij meerdere landen betrokken zijn. 
      
    
    
      4.4.
      Op grond van artikel 8 van het Bvdb is een binnenlands belastingplichtige vrijgesteld van de inkomstenbelasting die betrekking heeft op buitenlands inkomen uit werk en woning. In artikel 9 Bvdb 2001 is gedefinieerd wat voor de toepassing van het Bvdb wordt verstaan onder ‘buitenlands inkomen uit werk en woning’. Voor de beoordeling van het geschil is met name het in artikel 9, eerste lid, onderdeel b, en artikel 9, vierde lid, van het Bvdb 2001 bepaalde van belang. 
      
      
        “Artikel 9 
      
      1. Het buitenlandse inkomen uit werk en woning uit een andere Mogendheid bestaat uit het gezamenlijke bedrag van hetgeen de belastingplichtige als bestanddeel van het inkomen uit werk en woning uit die Mogendheid geniet als: 
      (…)
      b. belastbaar loon ter zake van het binnen het gebied van de andere Mogendheid in privaatrechtelijke dienstbetrekking verrichten of hebben verricht van arbeid;
      (…)”
      
    
    
      4.3.
      Vast staat dat belanghebbende in 2018 in Nederland woonde en als zodanig in Nederland belastingplichtig was over zijn wereldinkomen en dat het loon uit dienstbetrekking bij [naam3] in Irak is onderworpen aan een belasting naar het inkomen.
      
    
    
      4.5.
      Het Hof volgt belanghebbende niet in zijn stelling dat de perioden die hij voor werkgever buiten Irak heeft doorgebracht in het kader van “business trip visiting suppliers” niet (volledig) meetellen als werkdagen en overweegt daartoe als volgt. 
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende heeft volgens de door hem in de procedure overgelegde verklaring van zijn werkgever van 26 november 2020 en het bijgevoegde overzicht van 2018 (zie 2.7) deels in Irak en deels daarbuiten arbeid verricht. Dit betekent dat belanghebbende voor het deel van zijn inkomen dat kan worden toegerekend aan de werkdagen dat hij niet werkzaam was in Irak, niet voldoet aan de voorwaarden voor de aftrek op grond van het artikel 9, eerste lid, onderdeel b, van het Bvdb. De op deze werkdagen verrichte werkzaamheden zijn namelijk niet binnen het gebied van die mogendheid zijn verricht. De Inspecteur heeft naar ’s Hofs oordeel terecht op basis van deze verstrekte informatie een aftrek elders berekend en verleend voor het inkomen dat verband houdt met 145 dagen waarop belanghebbende feitelijk in Irak werkzaam was. De niet nader onderbouwde stelling van belanghebbende dat zijn werkzaamheden tijdens deze zakenreizen beperkt bleven tot een enkele bespreking van twee uur en voor het overige uit vrije tijd bestond, acht het hof in het licht van de verklaring van de werkgever onvoldoende om te oordelen dat (een deel van) deze dagen als niet-werkdagen buiten beschouwing moeten worden gelaten bij het bepalen van de tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting. 
      
    
    
      4.7.
      Het Hof is verder van oordeel dat geen recht bestaat op enige aanvullende tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van de overige werkdagen buiten Irak op grond van een van de verdragen ter voorkoming van dubbele belasting tussen Nederland, enerzijds, en Duitsland, Frankrijk, Turkije of het Verenigd Koninkrijk, anderzijds. Belanghebbende heeft in 2018 in geen van die landen meer dan 183 verbleven, zijn beloning is niet betaald door of namens een werkgever die in een van die landen gevestigd is noch is zijn beloning ten laste gekomen van een vaste inrichting die de werkgever in een van die andere landen zou hebben.  
      
    
    
      4.8.
      Het beroep van belanghebbende is op grond van het vorenstaande ongegrond. Het Hof komt gelet hierop niet toe aan de behandeling van het subsidiair door de Inspecteur ingenomen standpunt over interne compensatie.
      
    
    
      4.9.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
      
      
      
      
      
        
          Slotsom
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      4Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. T.H.J. Verhagen, voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. V.F.R. Woeltjes, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
    
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 mei 2025
    
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
      (H. de Jong)	(T.H.J. Verhagen)
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.