ECLI:NL:GHSHE:2025:1089, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 16-04-2025, 23/1583
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2025-04-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aan belanghebbende zijn aanslagen onroerendezaakbelasting eigenaar en gebruiker niet-woning, rioolheffing eigenaar en gebruiker, watersysteemheffing gebouwd eigenaar en zuiveringsheffing bedrijven opgelegd. Het hof vernietigt de aanslag onroerendezaakbelasting, omdat geen sprake is van het metterdaad bezigen van het kantoorpand ter bevrediging van de eigen behoeften en er was ook geen duurzaam gebruik door belanghebbende van het kantoorpand te verwachten. Het hof vernietigt ook de aanslag rioolheffing gebruiker, omdat de enkele omstandigheid dat vanuit het kantoor water is afgevoerd onvoldoende is om te kunnen spreken van ‘gebruik’. Het hof is van oordeel dat de aanslag zuiveringsheffing terecht aan belanghebbende is opgelegd, maar vermindert de aanslag, omdat de aanslag moet worden opgelegd naar één vervuilingseenheid.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 23/1583
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de Belastingsamenwerking Gemeenten en Waterschappen,
      
      hierna: de heffingsambtenaar,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Limburg (hierna: de rechtbank) van 24 oktober 2023, nummer ROE 23/1261, in het geding tussen de heffingsambtenaar en
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      wonend in [woonplaats] (België),
      hierna: belanghebbende.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft in het kader van de Wet waardering onroerende zaken een beschikking gegeven en daarbij de waarde van [adres] in [plaats] (hierna: het kantoorpand) vastgesteld. Ook zijn de aanslagen onroerendezaakbelasting eigenaar en gebruiker niet-woning, rioolheffing eigenaar en gebruiker, watersysteemheffing gebouwd eigenaar en zuiveringsheffing bedrijven voor het jaar 2023 bekendgemaakt.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De heffingsambtenaar heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. 
        De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard.
      
      
    
    
      1.4.
      De heffingsambtenaar heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift met bijlagen ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het hof heeft bepaald dat de zitting achterwege kan blijven. Geen van partijen heeft - na navraag door het hof - verklaard gebruik te willen maken van hun recht om op een zitting te worden gehoord. Het hof heeft partijen schriftelijk meegedeeld dat het onderzoek is gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende en zijn echtgenote waren op 1 januari 2023 eigenaar van het kantoorpand, waarin zij tot 18 januari 2018 (datum pensionering) een notariskantoor hadden gevestigd. 
    
    
      2.2.
      Het kantoorpand omvat een perceel met parkeerplaatsen en heeft een zakelijke bestemming. 
    
    
      2.3.
      De WOZ-waarde van het kantoorpand per 1 januari 2022 (geldend voor het jaar 2023) is vastgesteld op € 632.000. 
      
    
    
      2.4.
      Het kantoorpand stond vanaf 18 januari 2018 leeg en heeft een langdurige periode zonder resultaat te koop en te huur gestaan.
      
    
    
      2.5.
      Gedurende deze periode werd door belanghebbende water verbruikt om het kantoorpand en perceel schoon te houden. Het waterverbruik over de periode van 3 november 2021 tot en met 29 oktober 2022 bedroeg 55 m3. Over de periode 29 oktober 2022 tot en met 1 augustus 2023 bedroeg het waterverbruik 3 m3. 
      
    
    
      2.6.
      Het kantoorpand is vanwege verslechterde marktomstandigheden na de Covid-pandemie te koop aangeboden aan projectontwikkelaars. In 2023 is het kantoorpand verkocht aan een projectontwikkelaar die er - na bestemmingswijziging - vijf appartementen van wil maken.
      
    
    
      2.7.
      Voor het jaar 2023 is belanghebbende - voor zover hier van belang - aangeslagen in de
      - onroerendezaakbelasting gebruiker niet-woning voor een bedrag van € 1.794,17;
      - rioolheffing gebruiker voor een bedrag van € 101,82;
      - zuiveringsheffing bedrijven voor een bedrag van € 203,88.
      
    
    
      2.8.
      
        Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze aanslagen. Op het daartoe bestemde bezwaarformulier heeft hij als reden van bezwaar vermeld:
        ‘Ik ben geen gebruiker (meer)’, met als toelichting: ‘Sinds 18-01-2018 is voormeld pand niet langer in gebruik geweest als kantoor.’
      
      
    
    
      2.9.
      
        In de uitspraak op bezwaar is, onder handhaving van de aanslagen, vermeld: 
        ‘U wordt gezien als gebruiker van het pand om u het pand ter beschikking heeft. Mocht het pand inmiddels verhuurd zijn dan kunt u ons de huurovereenkomst laten toekomen.’
      
      
    
    
      2.10.
      Belanghebbende heeft beroep ingesteld. In de beroepsfase heeft de heffingsambtenaar aangegeven dat de zuiveringsheffing bedrijven, gelet op het geringe waterverbruik, dient te worden opgelegd voor één in plaats van drie vervuilingseenheden en ambtshalve wordt verlaagd. 
      
    
    
      2.11.
      De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard en de drie zojuist genoemde aanslagen ‘herroepen’.
      
    
    
      2.12.
      De heffingsambtenaar heeft daartegen hoger beroep ingesteld.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag of in 2023 in het kader van de onroerendezaakbelasting, rioolheffing en zuiveringsheffing sprake was van ‘gebruik’ van het kantoorpand door belanghebbende.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. De heffingsambtenaar concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank. 
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        Standpunten van partijen
      
    
    
    
      4.1.
      De heffingsambtenaar stelt dat sprake was van het voor de heffingen vereiste gebruik en wijst op een arrest van de Hoge Raad van 16 mei 2008 over een aanslag verontreinigingsheffing waarbij voor een woning die leeg te koop stond is uitgegaan van gebruik door belanghebbende. In de voorafgaande conclusie van A-G Van Hilten gaf zij aan dat het niet noodzakelijk was dat de woning daadwerkelijk werd gebruikt, maar dat het hebben van de feitelijke beschikkingsmacht daarover voldoende was om in het kader van de Wet verontreiniging oppervlaktewateren te kunnen spreken van ‘het gebruik hebben van’.
      
    
    
      4.2.
      De heffingsambtenaar stelt verder dat voor de uitleg van het begrip gebruik voor de aanslagen riool- en zuiveringsheffing, zoals bedoeld in 2.5, niet kan worden aangesloten bij de betreffende uitleg voor de onroerendezaakbelasting.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende voert aan dat geen sprake was van het voor de heffingen vereiste gebruik en wijst op een uitspraak van gerechtshof ’s-Gravenhage van 29 juni 2012, waarin het hof oordeelt:
      
      
        ‘De Inspecteur, op wie de bewijslast rust, heeft naar ’s Hofs oordeel onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt, tegenover de betwisting door belanghebbende, die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van het voor de heffing van onroerendezaakbelasting vereiste gebruik. Belanghebbende was weliswaar eigenaar van de onroerende zaak, doch die enkele omstandigheid is onvoldoende om anders te oordelen. De onweersproken verklaring van belanghebbende dat de onroerende zaak gedurende lange tijd, ook op 1 januari 2008, “zo leeg stond als leeg maar kan zijn”, in samenhang met het feit dat belanghebbende al die tijd pogingen heeft ondernomen de onroerende zaak te verhuren (…) wijst er niet alleen op dat sprake is geweest van leegstand, maar ook dat belanghebbende de onroerende zaak niet heeft gebruikt met de bedoeling deze metterdaad te bezigen ter bevrediging van eigen behoeften. Ook overigens is niet gebleken van een omstandigheid waaruit is af te leiden dat belanghebbende de onroerende zaak niettemin heeft gebruikt in de zin van artikel 220, onderdeel a, van de Gemeentewet.’
      
      
      
        
          Overwegingen van het hof
        
      
      
    
    
      4.4.
      
        Voor de drie onder 2.7. genoemde gebruikersheffingen is van belang om te achterhalen wanneer sprake is van gebruik en of de toets of daarvan sprake is per heffing verschilt. De rechtbank is voor alle heffingen uitgegaan van de criteria die gelden voor het vaststellen van gebruik in het kader van de onroerendezaakbelasting.
        
          Aanslag onroerendezaakbelasting gebruiker niet-woning
        
      
      
    
    
      4.5.
      In artikel 220 Gemeentewet is bepaald dat ter zake van binnen de gemeente gelegen onroerende zaken onder de naam onroerendezaakbelastingen een belasting kan worden geheven van degene die bij het begin van het kalenderjaar een niet-woning gebruikt.In artikel 1 Verordening onroerendezaakbelastingen 2023 van de gemeente Heerlen is overeenkomstig bepaald.
      
    
    
      4.6.
      In de wetsgeschiedenis staat het volgende over het begrip gebruik zoals vermeld in het huidige artikel 220 Gemeentewet (voorheen: artikel 219 Gemeentewet):
      
      
        ‘Voorts is in artikel 219 de term feitelijk gebruiken gewijzigd in gebruiken. Hiermee wordt een verruiming van het begrip tot stand gebracht. (…)
        Wij achten de aldus tot stand gebrachte verruiming van het begrip gewenst omdat het draagvlak van de onroerend-goedbelastingen zo breed mogelijk moet zijn. Ook in verband met het gelijkheidsbeginsel is het wenselijk dat indien een onroerend goed (feitelijk) gebruikt wordt er voor de heffing van deze onroerend-goedbelasting in alle gevallen ook een belastingplichtige gebruiker kan worden aangewezen. De wijziging van de term «feitelijk gebruiken» in «gebruiken» betekent overigens niet, dat de gebruikersbelasting ook kan worden geheven ter zake van leegstaande objecten. Een leegstaand object, dat wil zeggen een object dat echt leeg staat, en dat dus geen meubilair en dergelijke bevat, wordt ook niet gebruikt in de zin van artikel 219, onderdeel a. Dit is slechts anders indien een genothebbende krachtens een zakelijk recht zijn object bewust leeg laat staan met de bedoeling het voor bepaalde doeleinden voor zichzelf ter beschikking te houden.’
      
    
    
      4.7.
      
        De Hoge Raad legt het begrip ‘gebruik’ van een onroerende zaak uit als het metterdaad bezigen ter bevrediging van de eigen behoeften. De maatstaf daarbij is dat er sprake is van (te verwachten) duurzaam gebruik. Het gaat niet om het louter beschikbaar houden van de onroerende zaak, maar de belastingplichtige moet er daadwerkelijk iets mee doen, 
        waarbij ook het bewust leeg laten staan van de onroerende zaak als een vorm van gebruik wordt aangemerkt. Er is echter geen sprake van gebruik wanneer sprake is van leegstand waarbij het object wordt aangehouden of aangeschaft voor handels- en/of beleggingsdoeleinden.
      
      
    
    
      4.8.
      Vaststaat dat het onderhavige kantoorpand op 1 januari 2023 leeg stond, dat geen sprake was van bewust (vrijwillig) gekozen leegstand en dat er geen werkzaamheden werden verricht met als doel het in gebruik nemen van het kantoorpand. Er was daarmee geen sprake van het metterdaad bezigen van het kantoorpand ter bevrediging van de eigen behoeften en er was ook geen duurzaam gebruik door belanghebbende van het kantoorpand (meer) te verwachten. Belanghebbende deed na 18 januari 2018 niets meer met het kantoorpand, behalve het schoonhouden voor toekomstige verkoop of verhuur. 
      
    
    
      4.9.
      Gelet op het voorgaande was belanghebbende op 1 januari 2023 geen gebruiker in de zin van artikel 220 Gemeentewet en is de aanslag onroerendezaakbelasting gebruiker niet-woning ten onrechte opgelegd.
      
      
        
          Aanslag rioolheffing gebruiker
        
      
      
    
    
      4.10.
      In artikel 228a Gemeentewet is bepaald dat onder de naam rioolheffing een belasting kan worden geheven ter bestrijding van de kosten die voor de gemeente verbonden zijn aan de inzameling en het transport van afvalwater en de zuivering van huishoudelijk afvalwater en de inzameling van afvloeiend hemelwater en de verwerking van ingezameld hemelwater.
      
    
    
      4.11.
      In artikel 2 Verordening rioolheffing 2023 van de gemeente Heerlen is overeenkomstig bepaald. Het gebruikersdeel van deze belasting wordt geheven van degene die een perceel van waaruit water op de gemeentelijke riolering wordt afgevoerd, gebruikt.
      
    
    
      4.12.
      Het hof stelt vast dat in dit geval sprake was van een perceel (hier: het kantoorpand) van waaruit water op de gemeentelijke riolering werd afgevoerd. De enkele omstandigheid dat vanuit het kantoorpand water is afgevoerd, is echter onvoldoende om te kunnen spreken van ‘gebruik’ door belanghebbende in de zin van voormelde bepalingen. Net als de rechtbank zoekt het hof voor de uitleg van de term ‘gebruiken’ voor de rioolbelasting - nu een toelichting daarop ontbreekt - aansluiting bij de uitleg van deze term voor de onroerendezaakbelasting. Daarmee is in dit geval geen sprake van een ‘gebruiker’ en is belanghebbende niet aan te merken als belastingplichtige. De aanslag rioolheffing gebruiker is ten onrechte aan belanghebbende opgelegd.
      
      
        
          Aanslag zuiveringsheffing bedrijven
          
        
      
    
    
      4.13.
      
        In artikel 122d Waterschapswet is bepaald dat ter bestrijding van kosten die zijn verbonden aan de behartiging van de taak inzake het zuiveren van afvalwater, onder de naam zuiveringsheffing een heffing wordt ingesteld ter zake van afvoeren.
        Aan de heffing worden onderworpen (a) ter zake van afvoeren vanuit een bedrijfsruimte of woonruimte: degene die het gebruik heeft van die ruimte en (b) ter zake van het anders afvoeren: degene die afvoert.
      
      
    
    
      4.14.
      In artikel 3 van de Verordening zuiveringsheffing Waterschap Limburg 2022 is overeenkomstig bepaald. In de Toelichting op de Verordening staat:
      
      
        
          ‘Doelstelling en karakter zuiveringsheffing
        
        De Waterschapswet regelt in artikel 122d, eerste lid, dat onder de naam zuiveringsheffing een heffing kan worden ingesteld ter bestrijding van kosten die zijn verbonden aan de behartiging van de taak inzake het zuiveren van afvalwater.’
        (…)
        ‘Heffingplichtig zijn degenen die afvoeren. Dit afvoeren kan op verschillende wijzen plaatsvinden. Voor de omschrijving van de belastingplicht wordt daarbij een koppeling gemaakt met het object van waaruit wordt afgevoerd.’
      
    
    
      4.15.
      De heffingsambtenaar heeft in hoger beroep specifiek gewezen op een arrest van de Hoge Raad van 16 mei 2008 en de daaraan voorafgaande conclusie van A-G van Hilten.In die zaak was in cassatie echter niet in geschil dat belanghebbende als gebruiker kon worden aangemerkt. De Hoge Raad heeft in die zaak daarom slechts een oordeel gegeven over het toegepaste forfaitaire tarief, niet over het gebruik van de ruimte als zodanig.
      
    
    
      4.16.
      In de aan het arrest van 16 mei 2008 voorafgaande conclusie legt A-G Van Hilten de woorden ‘het gebruik hebben van’ als volgt uit:
      
      
        ‘Naar ik meen kan uit deze formulering worden afgeleid dat voor de aanwijzing als heffingsplichtige niet vereist is dat de betrokkene de (woon)ruimte ook daadwerkelijk gebruikt. Als de wetgever dat vereiste had willen stellen, had het mijns inziens voor de hand gelegen dat de wet had gesproken van het ‘in gebruik hebben’. Dat is echter niet het geval. Voor de hoedanigheid van heffingsplichtige lijkt mij dan ook voldoende dat de betrokkene de feitelijke beschikkingsmacht over de ruimte - zeg maar: de sleutel - heeft (en niet gehinderd wordt in het gebruik van die sleutel).’
      
      
    
    
      4.17.
      Het hof leidt uit de tekst van de Verordening zuiveringsheffing Waterschap Limburg 2022 en de toelichting daarop af dat voor de zuiveringsheffing het belastbare feit intreedt als sprake is van ‘afvoeren’ en dat degenen die afvoeren vanuit een object (hier: het kantoorpand) belastingplichtig zijn. Of daarbij sprake is van afvoeren door degene die het ‘gebruik’ heeft van de ruimte, lijkt, ook gelet op de conclusie van de A-G, van ondergeschikt belang. Voor de zuiveringsheffing volstaat daarmee de feitelijke beschikkingsmacht over de ruimte, zonder dat vereist is dat de ruimte daadwerkelijk wordt gebruikt. Nu belanghebbende heeft afgevoerd vanuit de bedrijfsruimte en hij het gebruik (de beschikkingsmacht) had over die ruimte, is belanghebbende terecht aangeslagen in de zuiveringsheffing. Dit past ook bij de doelstelling van de zuiveringsheffing dat de vervuiler de kosten van de zuivering betaalt.
    
    
      4.18.
      In de beroepsfase heeft de heffingsambtenaar aangegeven dat de aanslag zuiveringsheffing moet worden verminderd naar een aanslag opgelegd naar één in plaats van drie vervuilingseenheden. De aanslag zuiveringsheffing gaat daarmee € 67,96 bedragen. 
      
    
    
      4.19.
      Op basis van het voorgaande oordeelt het hof dat de aanslag zuiveringsheffing terecht is opgelegd, maar dat het bedrag van deze aanslag moet worden verminderd naar het bedrag van € 67,96.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.20.
      De slotsom is dat het hoger beroep van de heffingsambtenaar gegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.21.
      Het hof ziet geen aanleiding om griffierecht te heffen omdat het hoger beroep van de heffingsambtenaar gegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.22.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissing over het griffierecht; 
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar; 
      
      
        vernietigt de aanslagen ozb gebruik en rioolheffing over 2023;
      
      
        vermindert de aanslag zuiveringsheffing bedrijven over 2023 naar een bedrag van € 67,96.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door J.M. van der Vegt, voorzitter, M.E. Smorenburg en J.K. Lanser, in tegenwoordigheid van E. Royakkers, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 16 april 2025 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert, is een afschrift op die datum aangetekend per post verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      E. Royakkers	J.M. van der Vegt
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     ECLI:NL:HR:2008:BB8342.
  
  
     ECLI:NL:PHR:2008:BB8342.
  
  
    ECLI:NL:GHSGR:2012:BX5764.
  
  
     Tweede Kamer, vergaderjaar 1989-1990, 21 591, nr. 3.
  
  
     Hoge Raad 7 oktober 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2318.
  
  
     Hoge Raad 18 oktober 2024, ECLI:NL:HR:2024:1473.
  
  
     Hoge Raad 22 juli 1985, ECLI:NL:HR:1985:BH1705. Zie ook gerechtshof ’s-Hertogenbosch 19 april 2023, ECLI:NL:GHSHE:2023:1275.
  
  
     Artikel 3, lid 1, aanhef en onder b Verordening rioolheffing 2023.
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 3 mei 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE2315.
  
  
     Ook geldend in 2023.
  
  
     Toelichting op de Verordening zuiveringsheffing Limburg 2022.
  
  
     Zie 4.1.