ECLI:NL:RBNHO:2024:5157, Rechtbank Noord-Holland, 05-04-2024, HAA - 22 _ 3477
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2024-04-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Verkorting looptijd 30%-regeling. De rechtbank volgt eiseres niet in haar standpunt dat de in 2017 afgegeven beschikking 30%-regeling nog steeds rechtsgeldig is in de onderhavige tijdvakken (februari 2021 tot en met juni 2022). De geldigheidsduur van de beschikking is immers verkort door de wetswijziging. Verweerder was niet bevoegd en gehouden de beschikking per 1 januari 2019 te wijzigen dan wel per 1 februari 2021 in te trekken. Geen sprake van schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: HAA 22/3477 tot en met HAA 22/3487, HAA 22/5852 en HAA 23/7157 tot en met HAA 23/7161
    
    
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 5 april 2024 in de zaken tussen
    
    
      [eiseres] , gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres
    (gemachtigde: mr. T. Smit),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Eiseres heeft over de tijdvakken februari 2021 tot en met juni 2022 (de tijdvakken) op aangifte loonheffing afgedragen. Tegen de afdrachten heeft zij bezwaar gemaakt.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar de bezwaren van eiseres ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft verweerschriften ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 februari 2024 te Haarlem. Namens eiseres is de gemachtigde verschenen, vergezeld van [naam 1] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [naam 2] en [naam 3] . 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. [naam 4] (de werknemer) heeft de [land] nationaliteit. De werknemer is op 26 april 2017 in dienst getreden bij eiseres. Hij is vanaf januari 2016 met zijn gezin woonachtig in Nederland in verband met een eerdere tewerkstelling bij een andere werkgever/inhoudingsplichtige. 
    
    2. In een addendum op de arbeidsovereenkomst tussen eiseres en de werknemer zijn zij op 26 april 2017, voor zover thans van belang, het volgende overeengekomen:
    
      “employee [and employer] wishes to make use of the so-called 30%-ruling, as laid down in the relevant articles of the 1964 Dutch Wage Tax Act and the 1965 Dutch Wage Tax Implementation Decree;
      employer and employee will therefore file an application for the 30%-ruling;
      (…)
      The Employer will not compensate any loss of the benefit resulting for the 30%-ruling during the grant period of the 30%-ruling. The benefit will also not be compensated after the grant period has ended or in case, as a result form changes in Dutch legislation or based on court cases, the application of the 30%-ruling will be influenced negatively.”
    
    
    3. Verweerder heeft met dagtekening 31 juli 2017 een beschikking bewijsregel 30%-regeling (de beschikking) afgegeven aan eiseres. Verweerder heeft daarbij rekening gehouden met de eerdere tewerkstelling van de werknemer over de periode januari 2016 tot en met februari 2017. De tekst van de beschikking luidt als volgt:
    
      “Geachte heer/mevrouw,
      Met deze brief maak ik u kenbaar dat [de werknemer] in aanmerking komt voor de toepassing van de 30%-regeling voor ingekomen werknemers. (…)
    
    
    
      De bewijsregel geldt voor de tewerkstelling door:
    
    
  
  
    [eiseres]
    
      
        (…)
      
      
        Van: 01-04-2017 tot en met: 31-01-2024.
      
    
    
    
      Deze beschikking is afgegeven op grond van de in het verzoek verstrekte
      gegevens, en is geldig onder voorbehoud van wijziging in wet- en regelgeving.”
    
    
    4. In juni 2018 heeft de Belastingdienst, afdeling Centrale administratieve processen, aan alle betrokkenen een brief gestuurd om hen te informeren over het voornemen van het kabinet om per 1 januari 2019 de looptijd van de 30%-bewijsregel te verkorten van acht naar vijf jaar.
    
    5. In december 2018 heeft de Belastingdienst, afdeling Centrale administratieve processen, aan alle betrokkenen een brief gestuurd om hen te informeren dat het wetsvoorstel over de 30%-regeling is aangenomen en wat de gevolgen daarvan zijn voor de looptijd van de 30%-regeling. De brief aan werkgevers/inhoudingsplichtigen luidt, voor zover thans van belang, als volgt:
    
      “Wanneer verandert de looptijd?
      Voor werknemers die vanaf 1 januari 2019 gebruik willen maken van de 30%-regeling geldt een looptijd van 5 jaar. Voor werknemers die vóór 2019 al gebruikmaakten van de 30%-regeling geldt een overgangsregeling.
    
    
  
  
    Wat is de nieuwe einddatum van de 30%-regeling? 
    De nieuwe einddatum van de 30%-regeling voor bestaande gevallen hangt af van de einddatum op de beschikking van uw werknemer. In het overzicht ziet u wat de nieuwe einddatum is. 
    
    
      
        
        
        
          
            
              
                Einddatum op uw beschikking 
              
              
                valt in:
              
            
            
              
                De nieuwe einddatum is:
              
            
          
          
            
              2019 of 2020
            
            
              de einddatum op uw beschikking 
            
          
          
            
              2021, 2022 of 2023
            
            
              31 december 2020
            
          
          
            
              2024 of later
            
            
              de einddatum op uw beschikking minus 3 jaar
            
          
        
      
    
    
  
  
    Gevolgen voor u als werkgever
    Hebt u een nettoloonafspraak gemaakt met uw werknemer voor wie de 30%-regeling eindigt? Dan hebt u na beëindiging van de regeling misschien hogere loonkosten voor die werknemer. In alle andere gevallen krijgt de werknemer een lager nettoloon.
    
    
      Na afloop van de 30%-regeling zijn vergoedingen voor extraterritoriale kosten loon voor uw werknemer. U kunt ze nog wel aanwijzen als eindheffingsloon en in uw vrije ruimte laten vallen.”
    
    
    
      De brief voor de werknemers bevat hetzelfde overzicht met informatie over de (nieuwe) einddatum. Verder is daarin het volgende opgenomen:
      “Gevolgen voor uw nettoloon als de 30%-regeling eindigt
      Als de 30%-regeling eindigt, kan dat gevolgen hebben voor uw nettoloon. Dit is afhankelijk van de afspraken die u met uw werkgever hebt gemaakt. Vraag aan uw werkgever wat de gevolgen voor u zijn. Uw werkgever krijgt van ons ook een brief over de kortere looptijd van de 30%-regeling.”
    
    
    6. Daarnaast heeft de Belastingdienst over deze veranderingen publicaties opgenomen in de nieuwsbrief loonheffingen 2019, het Handboek Loonheffingen 2019 (editie 1 januari 2019) en op de website www.belastingdienst.nl.
    
    7. Verweerder heeft geen nieuwe beschikking aan eiseres afgegeven waarop een gewijzigde einddatum is vermeld.
    
    8. Met ingang van 1 februari 2021 heeft eiseres het volledige loon van de werknemer verantwoord als brutoloon zonder toepassing van de 30%-regeling. Op de salarisstroken is de 30%-vergoeding steeds afzonderlijk vermeld.
    
  
  
    Geschil 9. In geschil is of eiseres naar de juiste bedragen loonheffing heeft ingehouden en afgedragen. Meer in het bijzonder is in geschil of de beschikking nog steeds rechtsgeldig is en als zodanig kan worden toegepast zonder de inkorting van de looptijd van acht naar vijf jaren. Indien deze vraag bevestigend moet worden beantwoord, is in geschil of eiseres de 30%-vergoeding heeft aangewezen als eindheffingsloon.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    10. Volgens artikel 10 van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking. Eindheffingsbestanddelen zijn op grond van artikel 31, eerste lid, aanhef en letter f, van de Wet LB 1964 onder meer door de inhoudingsplichtige aangewezen vergoedingen en verstrekkingen (de werkkostenregeling). Op grond van artikel 31a, tweede lid, aanhef en letter e, van de Wet LB 1964 is de vergoeding van extraterritoriale kosten gericht vrijgesteld, indien de vergoeding door de inhoudingsplichtige als eindheffingsloon is aangewezen. 
    
    11. In artikel 31a van de Wet LB 1964 is ook de 30%-regeling opgenomen. Met ingang van 1 januari 2019 is de maximale looptijd van de 30%-regeling verkort van acht jaar naar vijf jaar. Artikel 31a van de Wet LB 1964 luidt vanaf dat moment – voor zover hier van belang – als volgt:
    “Voor bij of krachtens algemene maatregel van bestuur aan te wijzen groepen werknemers die door een inhoudingsplichtige van buiten Nederland in dienstbetrekking worden genomen, geldt, onder daarbij te stellen voorwaarden, dat vergoedingen van kosten en verstrekkingen van verblijf buiten het land van herkomst gedurende ten hoogste vijf jaar ten minste worden beschouwd als vergoeding voor extraterritoriale kosten tot ten hoogste 30% van het daarbij aan te wijzen gedeelte van het loon, alsmede tot het bedrag van de daarbij aan te wijzen schoolgelden.”
    
    12. Op 1 januari 2019 is ook artikel XIV van de Wet tot wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2019) (artikel XIV Overgangsrecht) in werking getreden. Artikel XIV Overgangsrecht luidt als volgt:
    “Voor de werknemer die uiterlijk op 31 december 2018 een vergoeding genoot waarop artikel 31a, tweede lid, onderdeel e, van de Wet op de loonbelasting 1964 zoals dat op 31 december 2018 luidde of artikel 39e van de Wet op loonbelasting 1964 zoals dat op 31 december 2018 luidde van toepassing was, blijft bij de toepassing van artikel 31a, zevende lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 de ingevolge die bepalingen geldende termijn van ten hoogste acht jaar, onderscheidenlijk ten hoogste tien jaar, van toepassing tot en met uiterlijk 31 december 2020.”
    
    13. Met ingang van 1 januari 2020 is in artikel XIV Overgangsrecht (tekst 2020 tot en met heden) ‘zevende lid’ vervangen door ‘achtste lid’. Na zijn inwerkingtreding is artikel XIV Overgangsrecht niet inhoudelijk gewijzigd. Ook is er geen nieuwe overgangsrechtelijke bepaling in werking getreden met betrekking tot onder het oude regime afgegeven 30%-beschikkingen.
    
    14. Eiseres neemt het standpunt in dat de beschikking nog steeds rechtsgeldig is in de onderhavige tijdvakken en als zodanig kan worden toegepast zonder de inkorting van de looptijd van acht naar vijf jaar, omdat de beschikking niet (gedeeltelijk) is ingetrokken of gewijzigd. De rechtbank volgt eiseres daarin niet. Er bestond voor verweerder geen wettelijke bevoegdheid 30%-beschikkingen in te trekken of te wijzigen. Uit de totstandkomingsgeschiedenis van de verkorting van de looptijd volgt dat bestaande beschikkingen nog steeds hadden te gelden als beschikkingen op de voet van artikel 31a van de Wet LB 1964, maar dan wel met de nieuwe maximale looptijd. Overigens is in de beschikking ook nadrukkelijk vermeld dat de beschikking geldig is onder voorbehoud van wijziging in wet- en regelgeving. Anders dan eiseres stelt, was verweerder dan ook niet bevoegd en gehouden de beschikking per 1 januari 2019 te wijzigen dan wel per 1 februari 2021 in te trekken.
    
    15. Eiseres heeft in dit verband nog gesteld dat het de intentie van de wetgever moet zijn geweest dat de nog lopende beschikkingen zouden worden vervangen door nieuwe beschikkingen, zodat een betrokkene in de gelegenheid wordt gesteld de juridische houdbaarheid in individuele gevallen (ten aanzien van de directe werking en het ontbreken van overgangsrecht) door de rechter te laten toetsen. De rechtbank ziet echter niet in dat belanghebbenden de mogelijkheid van rechterlijke toetsing wordt onthouden. Die juridische houdbaarheid kan in een individueel geval immers aan de orde worden gesteld door bijvoorbeeld op een bepaalde wijze aangifte te doen en loonheffing in te houden en af te dragen en daartegen zo nodig bezwaar te maken. Van een rechtstekort is dan ook geen sprake.
    
    16. Eiseres heeft verder in haar beroepschrift bepleit dat sprake is van strijd met het rechtszekerheidsbeginsel, het vertrouwensbeginsel, het materiële zorgvuldigheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel. Zij heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat dit geen betrekking heeft op de wijziging van de regeling van artikel 31a van de Wet LB 1964, maar op het feit dat verweerder niet is overgegaan tot intrekking/wijziging van de beschikking. Eiseres heeft ter zitting benadrukt dat het haar om het (nalaten van) handelen door verweerder gaat en niet om dat van de wetgever. De rechtbank vat de argumenten van eiseres dan ook aldus op dat eiseres niet (langer) de wetswijziging zelf bestrijdt. Uit hetgeen hiervoor is overwogen in onderdeel 14 volgt dat verweerder niet heeft gehandeld in strijd met de door eiseres aangevoerde algemene beginselen van behoorlijk bestuur. 
    
    17. Van disproportionaliteit is evenmin sprake, reeds omdat eiseres met de werknemer in het addendum op de arbeidsovereenkomst heeft afgesproken dat zij niet overgaat tot compensatie van enig verlies van voordelen die voortvloeien uit de 30%-regeling, indien er wijzigingen in die regeling optreden als gevolg van wetswijzigingen of wijzigingen die gebaseerd zijn op rechtszaken. Eiseres wordt dan ook niet financieel geraakt door de verkorting van de looptijd.
    
    18. Gelet op het voorgaande komt de rechtbank niet toe aan de in geschil zijnde vraag of eiseres de 30%-vergoeding heeft aangewezen als eindheffingsloon. Verder volgt uit het voorgaande dat de beroepen ongegrond moeten worden verklaard.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    19. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. S.K.A. Efstratiades, rechter, in aanwezigheid van mr. J.M. Kempers, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 5 april 2024.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						rechter
    
    
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift per post verzonden op:
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer).
    
    
      U kunt digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam .
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	de datum van verzending;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	 de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).