ECLI:NL:GHARL:2025:5444, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 02-09-2025, 23/2946
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2025-09-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Aftrek voorbelasting aanschaf appartement. Gebruik uitsluitend voor representatieve doeleinden en als kantoor?

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
      
    
    
    
      locatie Arnhem
      nummer BK-ARN 23/2946
      uitspraakdatum: 2 september 2025
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 5 oktober 2023, nummer LEE 21/1528, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft bij de aangifte voor het tijdvak 1 maart 2019 tot en met 31 maart 2019 verzocht om een teruggaaf omzetbelasting van € 281.034. De Inspecteur heeft bij beschikking van 8 mei 2020 geen teruggaaf verleend. 
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de beschikking gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en aan belanghebbende een immateriële schadevergoeding, proceskostenvergoeding en vergoeding van het griffierecht toegekend in verband met een overschrijding van de redelijke termijn in de bezwaar- en beroepsfase. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 juni 2025. Daarbij zijn verschenen en gehoord [naam1] namens belanghebbende, bijgestaan door mr. N.B.M. Vink, als de gemachtigde van belanghebbende en namens de Inspecteur, [naam2] , bijgestaan door [naam3] en [naam4] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is opgericht op 4 oktober 2013. In het handelsregister van de Kamer van Koophandel is vermeld dat de activiteiten van belanghebbende bestaan uit het verwerven, ontwikkelen en realiseren van registergoederen. 
      
    
    
      2.2.
      De enig aandeelhouder van belanghebbende is [naam5] . De bestuurder van belanghebbende is [naam6] BV. Directeur en enig aandeelhouder van [naam6] BV is [naam1] . 
      
    
    
      2.3.
      Op 15 februari 2019 heeft belanghebbende (als koper) een koopovereenkomst gesloten met [naam7] BV (als verkoper) met betrekking tot het appartementsrecht betreffende het uitsluitend gebruik van de woonruimte met bijbehorende (auto)stallingsplaatsen en bergingen, gelegen aan de [adres1] te [plaats1] (hierna: het appartement). Met dagtekening 28 maart 2019 heeft belanghebbende een factuur ontvangen voor de aankoop van het appartement. Ter zake van de aankoop is aan belanghebbende een bedrag van € 295.041,32 aan omzetbelasting in rekening gebracht. Het appartementsrecht is bij notariële akte van 24 april 2019 aan belanghebbende geleverd.
      
    
    
      2.4.
      Het appartement heeft een gebruiksoppervlakte van circa 160 m2 en maakt deel uit van een appartementencomplex met de naam " [naam8] ", dat bestaat uit een zestal appartementen met bijbehorende overige ruimtes. Uit de akte van splitsing volgt dat de appartementen allemaal een woonbestemming hebben en uitsluitend voor woondoeleinden zijn bestemd. Met de ondertekening van de koopovereenkomst heeft belanghebbende verklaard voornemens te zijn het appartement te gebruiken conform deze bestemming. 
      
    
    
      2.5.
      Het appartement is gelegen op circa 50 meter van de boulevard, strand en zee en beschikt over drie slaapkamers, twee badkamers, een kamer met zithoek, een keuken en een balkon van 16 m2, dat uitkijkt op de boulevard, het strand en de zee. In artikel 15, eerste lid, van de koopovereenkomst is het volgende opgenomen over de inrichting en stoffering van het appartement:
      
      
        "Tot het verkochte behoren de navolgende extra 's ten opzichte van de verkoopinformatie (basis) appartement C (nr. 7a) zoals dit door verkoper is opgegeven:
      
      a. wanden en plafond zijn gestuukt en voorzien van schilderwerk;
      b. paneeldeuren (binnendeuren) met beslag (hang-en sluitwerk) zijn geleverd en geplaatst;
      c. gas – openhaard is aangebracht, alsmede gecontroleerd en gekeurd door het haardenbedrijf;
      d. parketvloer is geleverd en aangebracht;
      e. verlichting is geleverd, aangebracht en functionerend aangesloten;
      f. maatwerk badkamermeubels zijn geleverd en geplaatst;
      g. raambekleding (houten jaloezieën en bij de balkondeuren gordijnen) worden geleverd en gemonteerd in de week van 4 februari 2019 (week 6);
      h. inbouwkasten worden geproduceerd, geleverd en geplaatst vóór de datum van juridische overdracht."
      
    
    
      2.6.
      Met ingang van 1 april 2019 heeft belanghebbende het appartement voor 10 jaar verhuurd aan [naam9] BV, die zich per die datum ook op het adres van het appartement heeft ingeschreven. De huurprijs bedraagt € 50.000 exclusief btw per jaar. Voor de huurovereenkomst is het model ‘huurovereenkomst kantoorruimte en andere bedrijfsruimte in de zin van artikel 7:230a BW’ van de vereniging Raad voor Onroerende Zaken gebruikt. In de huurovereenkomst is geopteerd voor belaste verhuur.
      
    
    
      2.7.
      De activiteiten van [naam9] BV bestaan uit de verwerving, ontwikkeling en realisatie van registergoederen. [naam9] BV heeft geen werknemers in dienst. Vanaf het moment van het sluiten van de huurovereenkomst tot 2 maart 2020 was belanghebbende enig aandeelhouder en bestuurder van [naam9] BV. Op 2 maart 2020 is [naam10] BV enig aandeelhouder en bestuurder van [naam9] BV geworden. [naam1] is enig aandeelhouder en bestuurder van [naam10] BV. 
      
    
    
      2.8.
      In de aangifte omzetbelasting over de periode maart 2019 heeft belanghebbende de op de aanschaf van het appartement betrekking hebbende omzetbelasting van € 295.041,32 in vooraftrek gebracht. Daarop heeft de Inspecteur aan belanghebbende gevraagd de geclaimde aftrek te onderbouwen. 
      
    
    
      2.9.
      Bij brief van 19 augustus 2019 heeft [naam1] een toelichting op de aangifte omzetbelasting gegeven. In deze brief staat – voor zover van belang – het volgende:
      
      
        “N.a.v. uw verzoek, doen wij u een aantal stukken toekomen.
      
      
      
        Toelichting:
        Zakelijke handelingen, besprekingen etc. vinden nagenoeg geheel plaats in het westen van Nederland, derhalve kantoor/vestiging in [plaats1] , [adres1] 7a.
        Artikel 15 van de koopovereenkomst geeft extra info inzake de inrichting en stoffering van het gekochte.
        Hier zijn geen separate facturen van aanwezig, maar is meegenomen in de aankoop (zie aankoopfactuur)
        
          [naam13] Makelaar te [plaats3] heeft de verkoop van het object aan [belanghebbende] B.V. tot stand gebracht en begeleid."
      
      
    
    
      2.10.
      Bij brief met dagtekening 8 januari 2020 heeft de Inspecteur aan de adviseur van belanghebbende, [naam11] , onder meer het volgende bericht:
      
      
        “Op 28 maart 2019 is aan uw cliënte [belanghebbende] BV omzetbelasting in rekening gebracht ter zake van de verwerving van een appartementsrecht aan de [adres1] 7 (bouwnummer 3) te [plaats1] . In de aangifte omzetbelasting van maart 2019 is ter zake € 281.034 in aftrek gebracht. De reden hiervoor is dat het appartement volledig gebruikt wordt voor belaste handelingen.
      
      
      
        In zijn brief van 19 augustus 2019 geeft de heer [naam1] als toelichting hierop dat zakelijke handelingen, besprekingen etc. nagenoeg geheel plaatsvinden in dit appartement. Aangezien dochteronderneming [naam12] BV het appartement heeft gehuurd van [belanghebbende] BV, begrijp ik dat hier de activiteiten van [naam12] BV bedoeld worden.
      
      
      
        Het appartement betreft een woning, of althans bezit alle kenmerken daarvan. In dat geval zal de belastingplichtige moeten doen blijken dat de woning niet als woning gebruikt wordt, ten einde gebruik te kunnen maken van de optie voor belaste verhuur. Ik verzoek u dan ook aan te tonen dat het gehele appartement in het geheel niet als woning gebruikt wordt of gebruikt gaat worden. Hierbij dient tevens in aanmerking te worden genomen dat de heer [naam1] niet de volledige 24 uur van een etmaal de hoedanigheid heeft van bestuurder.
      
      
      
        De heer [naam1] heeft reeds de nodige informatie verstrekt. Ik verzoek u mij de volgende nadere informatie te verstrekken:
      
       Akten van splitsing
      In het koopcontract wordt hiernaar verwezen.
      
        
          Plattegrond en/of bouwtekening zoals opgenomen in verkoopdocumentatie van het appartement
        
        
          Verklaring verschil tussen btw op factuur en in betreffende aangifte
        
      
      Blijkens de factuur van 28 maart 2019 is er € 295.041,32 btw in rekening gebracht, terwijl de aangifte van maart 2019 € 281.220 aan voorbelasting vermeldt. 
       Contracten/overeenkomsten ten aanzien van levering van energie, internet en water.
      In de huurovereenkomst is opgenomen dat er door of vanwege de verhuurder geen levering van zaken en diensten worden verzorgd. In de Algemene Bepalingen behorend bij de huurovereenkomst is onder 18.1 en 18.2 opgenomen dat de huurder zelf voor de aansluitingen van energie en water dient te zorgen."
      
    
    
      2.11.
      Bij brief van 31 januari 2020 heeft de adviseur van belanghebbende gereageerd op het verzoek van de Inspecteur. In deze brief staat - voor zover van belang - het volgende:
      
      
        “De activiteiten van [naam12] omvatten projectontwikkeling van onroerende zaken en deze activiteiten zijn volledig belast met omzetbelasting. De activiteiten van [naam12] vinden vrijwel volledig plaats in de Randstad. In de bijlage vindt u een overzicht van de projecten die [naam12] op dit moment of recent onderhanden heeft/had.
      
      
      
        De heer [naam1] is enig bestuurder van [naam12] en hij is woonachtig in [plaats2] aan de [adres2] . In verband met zijn werkzaamheden voor [naam12] verblijft de heer [naam1] veelvuldig in de Randstad. Aangezien het inefficiënt en bezwaarlijk is om iedere avond terug te reizen naar [plaats2] verbleef de heer [naam1] de afgelopen jaren veelal in hotels in de regio Amsterdam. Besprekingen met cliënten en relaties vonden vaak plaats in deze hotels, dan wel in diverse horecagelegenheden en uiteraard op locatie bij dient. Met het verblijf in deze hotels waren jaarlijks aanzienlijke kosten gemoeid. Gezien het zakelijke karakter van de overnachtingen in deze hotels is de omzetbelasting die hier betrekking op had uiteraard in aftrek gebracht. 
      
      
      
        Nu het zwaartepunt van de activiteiten van [naam12] en de heer [naam1] zich in de Randstad bevinden vond hij het van uit een zakelijk oogpunt noodzakelijk om hier een representatieve kantoorruimte te hebben van waaruit hij zijn werkzaamheden kon verrichten en om zijn cliënten en zakenrelaties te ontvangen.(...)
      
      
      
        (...) Door [naam12] wordt het appartement uitsluitend gebruikt als kantoorruimte. De heer [naam1] is gemiddeld 3 tot 4 dagen per week werkzaam in dit appartement. Hij verricht hier zijn werkzaamheden als projectontwikkelaar, ontvangt hier zijn zakenrelaties voor besprekingen en gebruikt dit als uitvalsbasis voor zijn werkzaamheden in de Randstad. Om niet langer in hotels te hoeven verblijven slaapt de heer [naam1] ook in het appartement. De rest van de week is de heer [naam1] werkzaam van uit zijn kantoor in [vestigingsplaats] en verblijft hij in zijn woning te [plaats2] .
      
      
      
        In de weekenden verblijft de heer [naam1] niet in het appartement/kantoor. Wellicht voor de goede orde, de echtgenote van de heer [naam1] verblijft niet in het appartement. Zij verblijft in de echtelijke woning in [plaats2] , aangezien zij ook werkzaam is in [plaats2] .
        Door ons zijn een tweetal foto 's bijgevoegd van de inrichting van het appartement, waaruit blijkt dat het als kantoorruimte wordt gebruikt.
      
      
      
        (...) Verder zijn wij van mening dat zoal er als sprake is van gebruik voor privédoeleinden dit voordeel ondergeschikt is aan het bedrijfsbelang. Dit volgt uit het zogenaamde Fillibeck-arrest.
      
      
      
        Als bijlage zijn de door ons de volgende zaken waarom u had gevraagd bijgevoegd.
      
      
      1. Akte van Splitsing d.d. 23 september 2016 en wijziging hiervan op 19 juni 2018
      2. Plattegrond/bouwtekening
      3. Het verschil van € 13.821 betreft diverse kleinere bedragen aan voorbelasting en de afdracht van € 23.353,39 ter zake van de verkoop van een Porsche Cayenne Turbo E3. Zie kopie berekening en factuur.
      4. Contracten levering energie, water en internet. Zoals u ziet zijn dit allemaal zakelijke aansluitingen.
      
      
        Wij wensen nog op te merken dat er nog twee appartementen in het complex als kantoorruimte worden gebruikt. Volgens de heer [naam13] hebben deze eigenaren die niet onder de Belastingdienst kantoor Groningen vallen de omzetbelasting op de aankoop van deze appartementen inmiddels terugontvangen. Op grond van het zogenaamde gelijkheidsbeginsel wenst [belanghebbende] c.q. de heer [naam1] dezelfde de behandeling ten deel te vallen als deze personen. ”
      
      
    
    
      2.12.
      Per brief van 13 februari 2020 heeft de Inspecteur gereageerd op de brief van belanghebbende. De reactie van de Inspecteur luidt - voor zover van belang - als volgt:
      
      
        “Standpunt
        Ik ben van mening dat het in deze situatie niet mogelijk is dat het appartement met optie verhuurd kan worden. Nu er sprake is van vrijgestelde verhuur is er ter zake geen recht op aftrek van in rekening gebrachte btw. Ik baseer mij op de feiten en omstandigheden hieronder vermeld, die ik vervolgens zal beschouwen.
      
      
      
        
          Feiten en omstandigheden
        
      
      
        
          Volgens de Akte van splitsing in appartementsrechten omvat het appartementsrecht het uitsluitend gebruik van woonruimte en uitsluitend gebruik van stallingsplaats/berging.
        
        
          In het koopcontract is onder artikel 2, letter k opgenomen dal krachtens het regelement van de Vereniging van Eigenaars de bestemming woonruimte (en bergings- en stallingsruimte) is.
        
      
      
        
          De woonruimte bedraagt 160 m2.
        
        
          De koper verklaart dat hij voornemens is het door de verkoper verkochte te gebruiken conform de bestemming in de akten van splitsing.
        
      
      
        
          
            [naam12] BV is (evenals [belanghebbende] BV) geen inhoudingsplichtige voor de toonheffing en heeft aldus geen werknemers in dienst.
        
        
          Het appartement staat de heer [naam1] en zijn familie te allen tijde ter beschikking voor zowel gebruik in de hoedanigheid van bestuurder van [naam6] BV, welke BV bestuurder is van [belanghebbende] BV, welke bestuurder is van [naam12] BV, als voorprivégebruik, zijnde het gebruik voor bewoning.
        
        
          Naast het gebruik voor belaste doeleinden slaapt de heer [naam1] in het appartement en wordt het appartement als woning gebruikt.
        
        
          De twee foto 's waaruit zou blijken dat het appartement volledig als kantoorruimte wordt gebruikt tonen (i) een gedeelte van de woonruimte (ongeveer 2 m2) met daarop een bureau, een stoel, een laptop en een printer en (ii) een gedeelte van de woonruimte (ongeveer 8 m2) met daarop een vergaderen/of eettafel, zes stoelen en twee laptops.
        
      
      
      
        
          Beschouwing
        
        (...)
        Ik ben van mening dat het appartement een woning is en ook als zodanig gebruikt wordt. Ik ben voorts van mening dat in het geval er zakelijke handelingen in het appartement plaatsvinden die tot de volledige belaste output van [naam12] BV behoren, dit niets zegt over het gebruik van het gehele appartement. Naast deze zakelijke handelingen kan het appartement immers zowel gelijktijdig als volgtijdig gebruikt worden als woning, dan wel voor privédoeleinden van de heer [naam1] en zijn familie. Dit gebeurt ook daadwerkelijk door het gebruik van de heer [naam1] : het slapen in het appartement. Daarbij ben ik tevens van mening dat de foto 's op geen enkele wijze aannemelijk maken dat er geen sprake is van gebruik als woning: ik kan u soortgelijke foto 's tonen van de situatie in mijn woning; een bureau in een woning evenals laptops op een tafel zijn normale attributen in een huishouding. In ieder geval bestempelt dit een ruimte niet als kantoorruimte. Zo er sprake is van gebruik voor privédoeleinden bent u van mening dat dit voordeel ondergeschikt is aan het bedrijfsbelang. U verwijst hiervoor naar het Fillibeck-arrest. Ik kan u hierin niet volgen, aangezien die zaak de situatie behandelt dat een werkgever kosteloos haar werknemers van hun woning naar de bouwplaats vervoert. In de onderhavige situatie is er sprake van werkgever noch werknemer.
      
      
      
        
          Conclusie
        
        Ik kom aldus tot de conclusie dat er geen sprake kan zijn van met optie belaste verhuur omdat u niet hebt aangetoond dat het appartement niet als woning gebruikt wordt of gebruikt gaat worden. Dit betekent dat er ter zake van de aanschaf geen recht op aftrek bestaat. Ik zal derhalve € 295.041 op de aangifte corrigeren.
      
      
      
        
          Aanspraak gelijkheidsbeginsel
        
        Als u van mening bent dat het gelijkheidsbeginsel van toepassing is op uw cliënte dan zult u dit aannemelijk moeten maken. Dit houdt in dat u met de expliciete gegevens en informatie moet komen van deze belastingplichtigen (identificatie en btw-identificatienummers).
        Vervolgens moet komen vast te staan dat er sprake is van gelijke gevallen, waarbij tevens moet worden vastgesteld in die gevallen een bewust standpunt heeft bepaald. U hebt geen informatie verstrekt op basis waarvan het gelijkheidsbeginsel kan worden toegepast.”
      
      
    
    
      2.13.
      Bij brief van 19 februari 2020 heeft belanghebbende haar brief van 31 januari 2020 aangevuld op het punt van het gelijkheidsbeginsel. In deze brief staat het volgende:
      
      
        "Het gaat om de volgende kopers:
      
      1. [naam14] (tv) B.V., gevestigd te [plaats1] , [adres1] 9A, [nummer1] (nevenvestiging)
      2. [naam15] B.V, gevestigd te [plaats1] , [adres1] 7B, [nummer2]
      Volgens informatie die de heer [naam1] ontving van de heer [naam13] (directeur en aandeelhouder) van [naam14] (tv) B.V. gebruiken de hiervoor genoemde vennootschappen de door hun gekochte appartementen als kantoorruimte en hebben zij de BTW bij aankoop terugontvangen. Op grond van het gelijkheidsbeginsel wenst [belanghebbende] B. V. dezelfde behandeling ten deel te vallen.”
      
    
    
      2.14.
      Bij brief van 4 maart 2020 heeft de Inspecteur als volgt gereageerd op de brief van belanghebbende over het gelijkheidsbeginsel:
      
      
        “Hoewel ik reeds mijn standpunt heb bepaald op basis van de door u verstrekte informatie en daarmee de beschikking is vastgesteld, heb ik uw informatie getoetst. Ik heb daarbij geconstateerd dat de ene ondernemer een vrijgestelde ondernemer is en de andere ondernemer geen btw in aftrek heeft gebracht ter zake van de verwerving van een appartement(srecht).”
      
      
    
    
      2.15.
      Tijdens de bezwaarfase heeft belanghebbende per e-mail van 21 maart 2021 aan de Inspecteur kenbaar gemaakt dat het appartement is verkocht binnen twee jaar na eerste ingebruikname, zodat de levering van rechtswege belast is met omzetbelasting. Belanghebbende heeft de aan de koper in rekening gebracht omzetbelasting op aangifte voldaan en de herzienings-btw in aftrek gebracht. Daarbij is zij ervan uitgaan dat sprake was van vrijgesteld gebruik voor de periode van de eerste ingebruikname tot de van rechtswege belaste levering en belast gebruik voor het resterende deel van de herzieningstermijn. 
      
    
    
      2.16.
      De Inspecteur heeft het bezwaar ongegrond verklaard. Tegen die beslissing is belanghebbende in beroep gekomen. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. Belanghebbende is er, naar het oordeel van de Rechtbank, niet in geslaagd aannemelijk te maken dat het appartement niet (mede) als woning werd gebruikt. Evenmin is belanghebbende erin geslaagd aannemelijk te maken dat in ten minste twee vergelijkbare gevallen door de Inspecteur wel een teruggaaf is verleend, waardoor ook het beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt.
      
      
    
    
      2.17.
      In hoger beroep heeft belanghebbende een e-mailbericht d.d. 6 december 2020 overgelegd dat afkomstig is van het e-mailadres van de echtgenote van [naam1] en verzonden is naar het e-mailadres van [naam1] . De inhoud van dit e-mailbericht luidt als volgt:
      
      
        “Onderwerp: [adres1] 7A te [plaats1]
      
      
      
        Geachte heer/mevrouw,
      
      
      
        Hierbij verklaren wij dat wij geen privé geen gebruik hebben gemaakt van het appartement, gelegen aan de [adres1] 7a te [plaats1] . Wij hopen u hiermee voldoende te hebben geïnformeerd.
      
      
      
        
          [naam1]
        
      
      
      
        Verstuurd vanaf mijn iPhone”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of 
      
        – belanghebbende recht heeft op aftrek van de ter zake van de aanschaf van het appartement aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting. Het geschil spitst zich toe op de vraag of het appartement als woning is gebruikt;
        – de Inspecteur het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden door aftrek van voorbelasting te weigeren;
        – de Inspecteur het bepaalde in artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft geschonden door niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken te overleggen, en of
        – belanghebbende recht heeft op een integrale proceskostenvergoeding. 
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het appartement door [naam1] uitsluitend voor zakelijke doeleinden is gebruikt. [naam1] maakte enkele dagen per week gebruik van het appartement als hij voor zakelijke besprekingen in de Randstad moest zijn; hij ontving er zakelijke relaties, gebruikte het als uitvalsbasis voor zakelijke afspraken en overnachtte er als hij meerdere dagen achter elkaar afspraken had. Voorts stelt belanghebbende dat de Inspecteur de meerderheidsregel heeft geschonden en dat de Inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Ook verzoekt belanghebbende het Hof een integrale proceskostenvergoeding toe te kennen. 
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur stelt daar tegenover dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het appartement niet (mede) als woning is gebruikt. Van een schending van het gelijkheidsbeginsel of het bepaalde in artikel 8:42 van de Awb is, aldus de Inspecteur, geen sprake. Ook verzet de Inspecteur zich tegen de toekenning van een integrale proceskostenvergoeding. 
      
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Recht op aftrek 
      
    
    
      4.1.
      Ingevolge artikel 2 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) wordt op de belasting, verschuldigd ter zake van leveringen van goederen en diensten, in aftrek gebracht de belasting ter zake van de aan de ondernemer verrichte leveringen van goederen en verleende diensten, ter zake van de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen en ter zake van invoer van voor hem bestemde goederen.
      
    
    
      4.2.
      Ingevolge artikel 15, eerste lid, en onderdeel a, van de Wet OB is de in artikel 2 bedoelde belasting welke de ondernemer in aftrek brengt, de belasting welke in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur, een en ander voor zover de goederen en diensten door de ondernemer worden gebruikt voor belaste prestaties. Het is aan belanghebbende, als degene die aanspraak maakt op de aftrek van voorbelasting, om aannemelijk te maken dat en in hoeverre zij recht heeft op die aftrek.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende heeft ter onderbouwing van haar verzoek om teruggaaf de aankoopfactuur van het appartement overgelegd en gewezen op het belaste gebruik van het appartement als gevolg van de belaste verhuur aan [naam9] BV. 
      
    
    
      4.4.
      Ingevolge artikel 11, eerste lid, onderdeel b, van de Wet OB, is de verhuur van onroerende zaken in beginsel vrijgesteld van de heffing van omzetbelasting. Indien de huurder het gehuurde echter gebruikt voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van voorbelasting bestaat, kunnen huurder en verhuurder samen opteren voor een met omzetbelasting belaste verhuur, hetgeen in het onderhavige geval ook is gebeurd. Opteren is echter niet mogelijk ter zake van gebouwen en gedeelten daarvan die als woning worden gebruikt. 
      
    
    
      4.5.
      Vaststaat dat het appartementencomplex bestaat uit appartementen die een woonbestemming hebben en dat belanghebbende met de ondertekening van het koopcontract heeft verklaard voornemens te zijn het appartement conform deze bestemming te gebruiken. Dat maakt het opteren voor een met omzetbelasting belaste verhuur echter niet onmogelijk. Daarvoor is het feitelijk gebruik van het appartement bepalend. Anders dan belanghebbende meent, kan uit het arrest van de Hoge Raad van 5 januari 2000 niet worden afgeleid dat het appartement van belanghebbende niet als woning wordt gebruikt. Het is aan het Hof dit te beoordelen in het licht van de door partijen naar voren gebrachte feiten en omstandigheden. 
      
    
    
      4.6.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de bewijslast hierbij op belanghebbende rust. Het Hof zal partijen daarin volgen, nu belanghebbende de enige is die inzicht in het feitelijk gebruik van het appartement kan geven en derhalve de meest gerede partij is om hierover informatie te verstrekken. 
      
    
    
      4.7.
      Ter onderbouwing van haar standpunt dat het appartement niet als woning wordt gebruikt, heeft belanghebbende overgelegd i) een plattegrond van een casco-appartement, ii) een verklaring van [naam1] , iii) een verklaring van de echtgenote en dochter van [naam1] , iv) een verklaring van diverse zakelijke relaties van [naam1] omtrent vergaderingen die in het appartement hebben plaatsgevonden, v) een extract van de agenda van [naam1] , vi) een zwart-wit foto van een tafel met zes stoelen waarop twee laptops staan en enkele papieren liggen en vii) een zwart-wit foto van een bureau met daarop een laptop en daarnaast een printer. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende hiermee, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat het appartement niet als woning wordt gebruikt. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat de door belanghebbende overgelegde plattegrond, blijkens de tot het dossier behorende verkoopinformatie van het appartement, niet de feitelijke indeling van het appartement toont. Anders dan uit de plattegrond volgt, is sprake van een appartement met een woonkamer, drie slaapkamers en twee badkamers. De verklaringen van de echtgenote en dochter van belanghebbende inhoudende dat zij privé geen gebruik hebben gemaakt van het appartement, is onvoldoende voor de conclusie dat het appartement door [naam1] niet als woning is gebruikt. Hetzelfde geldt voor de verklaringen van de zakelijke relaties van [naam1] en het extract van zijn agenda. Door de Inspecteur wordt niet betwist dat in het appartement zakelijke afspraken hebben plaatsgevonden. Dit maakt echter niet dat het appartement niet tevens als woning kan zijn gebruikt. Daarbij merkt het Hof op dat het extract van de agenda achteraf is opgesteld en dat de originele agenda niet door belanghebbende is overlegd. Verder heeft de gemachtigde van belanghebbende ter zitting verklaard dat in het extract van de agenda niet alleen besprekingen zijn opgenomen die in het appartement hebben plaatsgevonden, maar ook besprekingen elders. Ook worden projecten genoemd, die niet bij [naam9] BV, maar bij een van de andere BV’s van [naam1] thuishoren. Niet duidelijk is of en op welke wijze het gebruik van het appartement aan deze vennootschappen werd doorbelast. Tot slot wordt het extract van de agenda niet ondersteund met objectieve bewijsmiddelen als bijvoorbeeld een kilometeradministratie of rekeningafschriften aan de hand waarvan kan worden gecontroleerd waar [naam1] op een gegeven moment verbleef. Gelet hierop is het voor het Hof niet mogelijk zich aan de hand van het extract van de agenda van [naam1] een voldoende beeld te vormen van het gebruik dat [naam1] van het appartement heeft gemaakt. De door belanghebbende overgelegde foto’s tonen slechts een klein gedeelte van het appartement. Daardoor is het niet mogelijk te beoordelen in hoeverre het appartement als kantoor was ingericht. De door de Inspecteur ingebrachte verkoopdocumentatie laat een appartement zien dat volledig als woning is ingericht en beschikt over een open haard, vaste kasten en een volledig ingerichte inbouwkeuken met kookeiland en barstoelen. Belanghebbende stelt dat het appartement met het oog op de verkoop is ingericht met tijdelijk aangebrachte meubels, dat er bijvoorbeeld een bankstel en een salontafel zijn geplaatst en dat twee van de drie slaapkamers alsnog zijn ingericht, maar dit wordt door de Inspecteur betwist en wordt door belanghebbende verder niet ondersteund met objectieve bewijsmiddelen zoals bijvoorbeeld een aan belanghebbende voor de styling van het appartement uitgereikte factuur. Daarnaast weegt voor het Hof in het oordeel mee dat [naam9] BV geen personeel heeft, [naam1] als enige een sleutel van het appartement heeft en dat [naam1] derhalve als enige op elk gewenst moment van het appartement gebruik kan maken. Alles in aanmerking nemende is voor het Hof niet aannemelijk geworden dat het appartement uitsluitend voor representatieve doeleinden en als kantoor werd gebruikt en niet tevens als woning diende. Dit betekent dat de Inspecteur in beginsel terecht de aftrek van voorbelasting heeft geweigerd. 
      
      
        
          Gelijkheidsbeginsel
        
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat desondanks aftrek van voorbelasting moet worden verleend wegens schending van het gelijkheidsbeginsel. Zij voert – onder verwijzing naar twee in hetzelfde appartementencomplex gelegen appartementen – aan dat in de meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen aftrek van voorbelasting is toegestaan. Dat deze gevallen zich in het ambtsgebied van een andere inspecteur hebben voorgedaan, is daarbij niet relevant, nu niet wordt betwist dat er contact tussen de verschillende eenheden van de Belastingdienst is geweest. 
      
    
    
      4.9.
      De Inspecteur betwist dat de door belanghebbende genoemde gevallen vergelijkbaar zijn, nu de (indirecte) eigenaren van die appartementen blijkens de Basisregistratie Personen op een ander woonadres in [plaats1] staan ingeschreven, één van deze (indirecte) eigenaren zelfs een appartement in hetzelfde appartementencomplex bewoont, beide appartementen als kantoor zijn ingericht en één van de appartementen niet over een keuken beschikt. 
      
    
    
      4.10.
      Een beroep op het gelijkheidsbeginsel kan slagen indien het bestuursorgaan in de meerderheid van de vergelijkbare gevallen waarmee het bekend is expliciet of impliciet een standpunt inneemt op grond waarvan het een juiste wetstoepassing achterwege laat . Het ligt op de weg van belanghebbende, die zich beroept op het gelijkheidsbeginsel, aannemelijk te maken dat van rechtens en feitelijk gelijke gevallen sprake is. Zelfs indien het Hof belanghebbende zou volgen in haar standpunt dat voorbij kan worden gegaan aan het uitgangspunt dat alleen vergelijkbare gevallen in aanmerking kunnen worden genomen van belastingplichtigen die ressorteren onder dezelfde Inspecteur, is belanghebbende niet in de op haar rustende bewijslast geslaagd. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat de (indirecte) eigenaren van de andere appartementen, in tegenstelling tot [naam1] , over woonruimte elders in [plaats1] beschikten, waardoor het mede gebruik van deze appartementen als woning minder voor de hand lag. In één van de twee genoemde gevallen woonde de (indirecte) eigenaar zelfs in het naastgelegen appartement. Verder beschikt het kantoorappartement van deze (indirecte) eigenaar niet over een keuken, hetgeen eveneens een relevant verschil is in vergelijking met het appartement van belanghebbende. Naar het oordeel van het Hof is van rechtens en feitelijk gelijke gevallen geen sprake, zodat het beroep van belanghebbende op de meerderheidsregel, en daarmee op het gelijkheidsbeginsel, faalt. 
      
      
        
          8:42 Awb
        
      
    
    
      4.11.
      Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb is de Inspecteur gehouden om binnen vier weken nadat de gronden van het (hoger)beroep zijn ingediend, de op de zaak betrekking hebbende stukken in te dienen. 
      
    
    
      4.12.
      Tot de op de zaak betrekking hebbende stukken behoren alle stukken die de Inspecteur ter raadpleging ter beschikking hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten, ongeacht of deze daadwerkelijk zijn gebruikt bij de besluitvorming.
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende stelt in verband met haar beroep op het gelijkheidsbeginsel dat de Inspecteur ten onrechte niet de in het dossier aanwezige informatie over de door haar genoemde gelijke gevallen heeft overgelegd. 
      
    
    
      4.14.
      Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur verklaard te beschikken over informatie uit de BRP, waaruit blijkt dat de uiteindelijke (indirecte) eigenaren van de appartementen op een woonadres in [plaats1] stonden ingeschreven. Verder heeft hij op 20 maart 2023 een e-mailbericht ontvangen van de collega die de andere appartementen heeft bezocht en beschikt hij over verkoopinformatie waaruit blijkt dat in één van beide appartementen nooit een keuken is geïnstalleerd. 
      
    
    
      4.15.
      Van de door de Inspecteur genoemde informatie staat vast dat deze hem ter beschikking heeft gestaan. Aangezien de informatie dient ter onderbouwing van zijn standpunt dat geen sprake is van vergelijkbare gevallen en tot de zitting niet duidelijk was dat belanghebbende bekend was met de inrichting van beide appartementen en het woonadres van beide eigenaren – zodat deze stukken nog relevant waren voor de beslechting van het geschil – was de Inspecteur gehouden deze stukken over te leggen. De stelling van de Inspecteur dat hij de BRP-informatie en het e-mailbericht niet kon overleggen, omdat deze (privacy)gevoelige informatie bevatten, maakt het vorenstaande niet anders. Indien de Inspecteur van mening is dat een bepaald stuk geheime informatie bevat, dan ligt het op zijn weg om een verzoek tot beperkte kennisneming of geheimhouding te doen (artikel 8:29 van de Awb). Het staat hem niet vrij om deze informatie voor belanghebbende en de rechter achter te houden. Het vorenstaande brengt met zich dat belanghebbende terecht erover klaagt dat de Inspecteur het bepaalde artikel 8:42, eerste lid, van de Awb heeft geschonden. 
      
    
    
      4.16.
      De Inspecteur heeft het e-mailbericht alsnog ter zitting overlegd. Nu belanghebbende ter zitting heeft verklaard bekend te zijn met de inrichting van beide appartementen en niet te betwisten dat de (indirecte) eigenaren van die appartementen op een ander woonadres in [plaats1] staan inschreven, zijn de overige stukken niet langer relevant voor de beslechting van het geschil. Om die reden zal het Hof de zaak niet aanhouden om het dossier alsnog te completeren. Wel zal het Hof op grond van artikel 8:31 van de Awb de Inspecteur veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende voor het beroep en het hoger beroep gemaakte proceskosten. 
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden. 
    
    
    
      Het Hof ziet in de schending van artikel 8:42 Awb aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken.
    
    
    
      Naar het oordeel van het Hof zijn er geen bijzondere omstandigheden aanwezig die aanleiding geven af te wijken van het in artikel 2, eerste lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) opgenomen tarief. Het Hof wijst er in dat verband op dat de Inspecteur inhoudelijk in het gelijk wordt gesteld, zodat de Inspecteur niet het verwijt treft dat bij de afwijzing van het verzoek om teruggaaf reeds duidelijk was dat die beschikking in een daartegen ingestelde procedure geen stand zou houden. Ook overigens is het Hof niet gebleken dat het handelen van de Inspecteur dermate onzorgvuldig is geweest dat dit een integrale proceskostenvergoeding rechtvaardigt. 
    
    
    
      Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit vast op € 1.814 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 907) en € 1.814 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 907), ofwel in totaal op € 3.628.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, maar uitsluitend voor zover deze ziet op de toegekende vergoeding van proceskosten,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 3.628, en
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 548 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Polak, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. A.E. Keulemans, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
    
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 2 september 2025. 
    
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen. In verband daarmee is de uitspraak ondertekend door mr. A.E. Keulemans.
    
    
    
    
    
    
    
    
      (S. Darwinkel)	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     vgl. Hoge Raad 5 januari 2000, nr. 35019, ECLI:NL:HR:2000:AA4058. 
  
  
    vgl. Hoge Raad 11 maart 1998, nr. 32723, ECLI:NL:HR:1998:AA2454.
  
  
    vgl. Hoge Raad 29 mei 2009, nr. 43632, ELCI:NL:HR:2009:BI5110.
  
  
     vlg. Hoge Raad 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672, r.o. 3.4.2.