ECLI:NL:GHSHE:2023:3097, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 27-09-2023, 22/00417
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2023-09-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Naheffingsaanslag omzetbelasting 2014. Vergrijpboete artikel 67f AWR. 
        In geschil is of de vergrijpboete terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Naar het oordeel van het hof heeft de inspecteur niet overtuigend aangetoond dat belanghebbende opzettelijk dan wel voorwaardelijk opzettelijk de omzetbelasting die op aangifte moet worden voldaan niet heeft betaald. Het gelijk is aan belanghebbende. De boetebeschikking wordt vernietigd.
        Het hoger beroep van belanghebbende is gegrond.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 22/00417
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      gevestigd in [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 25 januari 2022, nummer BRE 20/7547 in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft een naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 1 januari tot en met 31 december 2014 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht en bij beschikking een vergrijpboete opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar gegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      
        Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. 
        De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en de vergrijpboete verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn.
      
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 14 juli 2023 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen namens belanghebbende [persoon 1] en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .
      
    
    
      1.6.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende drijft een groothandel in chemische grondstoffen en chemicaliën voor industriële toepassing. Van 2 juni 1999 tot en met 20 oktober 2017 is zij een fiscale eenheid voor de omzetbelasting die bestaat uit de volgende vennootschappen/personen:
      - [A BV]
      - [B BV]
      - [C BV] (ontbonden per 20 oktober 2017)
      - [persoon 1]
      
    
    
      2.2.
      Op verzoek van belanghebbende moet zij per tijdvak van een kalendermaand aangifte omzetbelasting doen (en verschuldigde omzetbelasting afdragen). De heer [persoon 1] (hierna: [persoon 1] ) - direct dan wel indirect bestuurder van de vennootschappen genoemd onder 2.1. - heeft steeds de verkoopfacturen opgesteld. Over het jaar 2014 zijn de aangiften omzetbelasting ingediend door de heer [persoon 2] (intermediair). De aangiften zijn naar de volgende bedragen ingediend.
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                Tijdvak
              
              
                Omzet hoog
              
              
                OB hoog
              
              
                Voorbelasting
              
              
                Totaal
              
            
            
              
                Januari
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                Februari
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                Maart
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                April
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                Mei
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                Juni
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                Juli
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                Augustus
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 575
              
              
                € 575 te ontvangen
              
            
            
              
                September
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                Oktober
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                November
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 22
              
              
                € 22 te ontvangen
              
            
            
              
                December
              
              
                € 2.214
              
              
                € 465
              
              
                € 936
              
              
                € 471 te ontvangen
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 1.068 te ontvangen
              
            
          
        
      
      
        Na afloop van het boekjaar 2014 is er door of namens belanghebbende geen suppletieaangifte omzetbelasting gedaan.
      
    
    
      2.3.
      Op 12 januari 2018 is de inspecteur een boekenonderzoek gestart waarbij onderzoek is gedaan naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting in de periode van 1 januari 2014 tot en met 31 december 2016.
      
    
    
      2.4.
      De inspecteur heeft met dagtekening 22 oktober 2018 aan belanghebbende een kennisgeving bestuurlijke boete gestuurd. Het rapport van het boekenonderzoek is met dagtekening 7 november 2018 opgemaakt en aan belanghebbende verstuurd. In dat rapport is de mededeling bestuurlijke boete opgenomen. 
      
    
    
      2.5.
      Met dagtekening 27 december 2018 heeft de inspecteur de naheffingsaanslag omzetbelasting 2014 opgelegd naar een te betalen bedrag van € 26.488. Bij gelijktijdige beschikking heeft de inspecteur op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) een vergrijpboete van € 13.244 (50%) opgelegd omdat het volgens de inspecteur te wijten is aan de opzet van belanghebbende dat de aangiften omzetbelasting 2014 tot een te laag bedrag zijn vastgesteld of anderszins te weinig belasting is betaald.
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar gemaakt. In het verslag van het hoorgesprek naar aanleiding van het bezwaarschrift dat is ingediend tegen de naheffingsaanslag en de onderhavige boete is het volgende opgenomen:
      
      
        
          “In 2014 heeft belastingplichtige facturen uitgereikt aan [D BV] waarin een totaalbedrag van € 22.498 aan omzetbelasting was begrepen. Deze omzetbelasting werd niet aangegeven en afgedragen. De heren [persoon 1] en [persoon 2] verklaren dat hier niets mee werd gedaan omdat zij van mening waren dit voor de liquiditeit van belastingplichtige beter was: de niet gefactureerde en dus gemiste € 22.990 viel weg tegen de niet afgedragen omzetbelasting van € 22.498”.
        
      
      
    
    
      2.7.
      Bij uitspraak op bezwaar van 11 oktober 2019 heeft de inspecteur het te betalen bedrag aan omzetbelasting verminderd tot € 15.387. Hierbij heeft de inspecteur de berekening van belanghebbende van de verschuldigde omzetbelasting ter grootte van € 24.132 overgenomen en daarop in mindering gebracht een bedrag aan voorbelasting van € 9.813 en vermeerderd met € 1.068 omdat dat bedrag reeds door belanghebbende was terugontvangen. De vergrijpboete heeft hij verminderd tot € 7.693. 
      
    
    
      2.8.
      In het bedrag van de verschuldigde omzetbelasting van € 24.132 is begrepen een bedrag van € 22.498 dat ziet op een zestal verkoopfacturen dat in de periode 1 januari 2014 tot en met 7 april 2014 door [B BV] (zie onderdeel 2.1) is opgemaakt ten name van de in Nederland gevestigde [D BV] (hierna: [D BV] ).
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de vergrijpboete terecht en - na vermindering door de rechtbank - tot het juiste bedrag is opgelegd.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de boetebeschikking. De inspecteur concludeert ter zitting van het hof tot vermindering van de boete tot € 5.501,20 (zie onderdeel 4.1).
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      Aan belanghebbende is voor het tijdvak 2014 een vergrijpboete opgelegd op grond van artikel 67f AWR van 50% van het nageheven belastingbedrag. De rechtbank heeft de vergrijpboete verminderd met 20% in verband met overschrijding van de redelijke termijn. In hoger beroep is door de inspecteur verduidelijkt dat de vergrijpboete alleen ziet op het niet aangeven en niet betalen van de verschuldigde omzetbelasting, begrepen in de zes facturen die zijn opgemaakt ten name van [D BV] . Aangezien voorbelasting tot een bedrag van € 9.813 ook niet is aangegeven en in aftrek gebracht en € 1.068 reeds door belanghebbende was terugontvangen dient de boetegrondslag berekend te worden op € 13.753 (€ 22.498 - € 9.813 + € 1.068). De boete van 50% bedraagt dan € 6.876,50, waarna deze met 20% - wegens overschrijding van de redelijke termijn tot en met de uitspraak van de rechtbank - dient te worden verminderd, tot een bedrag van € 5.501,20.
      
    
    
      4.2.
      Op grond van artikel 67f AWR kan de inspecteur een vergrijpboete opleggen indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de belasting die op aangifte moet worden voldaan of afgedragen ten onrechte niet, gedeeltelijk niet, of te laat is betaald. Onder opzet wordt verstaan het willens en wetens handelen. De ondergrens van opzet wordt gevormd door voorwaardelijke opzet. Van voorwaardelijke opzet is sprake indien bewust de aanmerkelijke kans wordt aanvaard dat het beboetbare feit zich zal voordoen.
      
    
    
      4.3.
      De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 8 april 2022 en 3 februari 2023 geoordeeld dat de bestanddelen van het beboetbare feit die de inspecteur ten grondslag legt aan de opgelegde boeten overtuigend door de inspecteur moeten worden aangetoond. Daarbij heeft hij aangegeven dat de waarborgen van artikel 6, lid 2, EVRM onder meer meebrengen dat een belanghebbende het voordeel van de twijfel moet worden gegund. Tevens heeft hij geoordeeld dat voor de vraag of (voorwaardelijk) opzet aanwezig is, mede van belang is dat bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties- niet anders kan zijn dat betrokkene dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard. 
      
    
    
      4.4.
      De inspecteur stelt dat het aan belanghebbendes opzet is te wijten dat de belasting die op aangifte moet worden voldaan niet is betaald en dat de gedragingen van [persoon 1] aan belanghebbende dienen te worden toegerekend. Aangezien [A BV] alle aandelen in [B BV] houdt en [persoon 1] enig bestuurder en aandeelhouder in [A BV] is, treedt hij als enig vertegenwoordiger van belanghebbende en dus ook van [B BV] op. Nu [persoon 1] ook namens de laatste BV de onderhavige verkoopfacturen heeft opgemaakt, kunnen zijn gedragingen redelijkerwijs aan belanghebbende worden toegerekend.
      
    
    
      4.5.
      De inspecteur heeft voor het van hem verlangde bewijs van opzet het volgende aangevoerd: 
      a. a) Dat het een feit van algemene bekendheid is dat, in het geval een ondernemer omzetbelasting in rekening brengt, deze op een (tijdvak)aangifte moet worden betaald;
      b) Dat uit de omstandigheid dat in het jaar 2013, en ook in de jaren daaraan voorafgaand, de door belanghebbende in rekening gebrachte omzetbelasting op aangifte is voldaan (betaald) mag worden afgeleid dat belanghebbende wetenschap heeft van de omstandigheid dat de door of namens haar gefactureerde omzetbelasting in de aangifte over dat tijdvak moet worden opgenomen en betaald;
      c) Nu belanghebbende in de periode 1 januari 2014 tot en met 30 april 2014 op de verkoopfacturen (zie onderdeel 2.8) omzetbelasting in rekening heeft gebracht en over de genoemde periode nihilaangiften omzetbelasting heeft gedaan, wist belanghebbende (in de persoon van [persoon 1] ), dan wel dat het niet anders kan dan dat belanghebbende heeft geweten dat de maandaangiften januari tot en met april 2014 onjuist, dan wel onvolledig waren;
      d) In deze wetenschap heeft belanghebbende het wilsbesluit genomen om de onderwerpelijke aangiften omzetbelasting te doen, zoals ze zijn gedaan;
      e) Door zich bij de betaling van de verschuldigde omzetbelasting te baseren op de onjuiste dan wel onvolledige aangiften wist belanghebbende, dan wel het kan niet anders dan belanghebbende heeft geweten, dat het gevolg hiervan zou zijn dat de door haar in rekening gebrachte en verschuldigde omzetbelasting niet, gedeeltelijk niet zou worden betaald. Het gevolg van haar handelen is daarmee door belanghebbende bewust aanvaard;
      f) Uit het in 2.6 opgenomen hoorverslag volgt dat belanghebbende opzettelijk de omzetbelasting van de zes verkoopfacturen niet heeft aangegeven en voldaan omdat de heren [persoon 1] en [persoon 2] verklaren “dat hier niets mee werd gedaan omdat zij van mening waren dit voor de liquiditeit van belastingplichtige beter was”.
      
    
    
      4.6.
      
        [persoon 1] heeft uitdrukkelijk aangevoerd dat hij fiscale kennis mist en dat hij voor het doen van aangiften omzetbelasting volledig afging op de expertise van [persoon 2] . In het hoorverslag is opgenomen dat [persoon 2] heeft verklaard dat hij de aangiften omzetbelasting opmaakt aan de hand van de door belanghebbende aangeleverde stukken. [persoon 1] heeft ter zitting verklaard dat hij de betaling van de omzetbelasting - namens belanghebbende - heeft gedaan op grond van instructies door [persoon 2] en/of de Belastingdienst. 
      
    
    
      4.7.
      Uit de door de inspecteur onder a) tot en met e) aangevoerde omstandigheden vloeit, in het licht van hetgeen [persoon 1] en [persoon 2] over [persoon 1] ’ rol hebben verklaard (zie onderdeel 4.6), niet voort dat hij daarmee overtuigend heeft aangetoond dat belanghebbende opzettelijk dan wel voorwaardelijk opzettelijk de omzetbelasting die op aangifte moet worden voldaan niet heeft betaald. In wezen stelt de inspecteur dat in het verleden de door belanghebbende in rekening gebrachte omzetbelasting op aangifte wel volledig is voldaan en dat [persoon 1] die de onderhavige verkoopfacturen heeft opgemaakt dus wist dat de nihilaangiften in de periode januari tot en met april 2014 en daarmee het niet betalen van de wel verschuldigde omzetbelasting onjuist waren. Met hetgeen de inspecteur heeft gesteld kan het gedrag van [persoon 1] echter niet worden aangemerkt als zozeer te zijn gericht op het niet betalen van de verschuldigde omzetbelasting dat het niet anders kan zijn dat hij dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard. Door hetgeen belanghebbende en [persoon 2] hebben verklaard is het namelijk niet uit te sluiten dat [persoon 1] volledig afging op [persoon 2] en geen bewuste rol had in het onderhavige aangifte- en betalingsproces.
      
    
    
      4.8.
      De onder f) vermelde verklaring lijkt er op te duiden dat de omzetbelasting met betrekking tot de zes ten aanzien van [D BV] opgemaakte facturen opzettelijk niet is aangegeven en betaald. Aangezien het opzet door de inspecteur overtuigend moet worden aangetoond ten aanzien van ieder van de maandaangiften januari tot en met april 2014 kan bovenstaande verklaring niet bijdragen aan het van hem te verlangen bewijs. Zoals de inspecteur namelijk zelf aangaf in zijn verweerschrift in eerste aanleg is, als op basis van [uitsluitend] de door hem afgelegde verklaring al moet worden aangenomen dat door [persoon 1] het besluit is genomen om de gemiste inkomsten (de niet gefactureerde en dus gemiste € 22.990 die op of omstreeks 22 april 2014 is ingekocht) te verrekenen met de verschuldigde omzetbelasting over de periode 1 januari 2014 tot en met 30 april 2014, dat besluit vermoedelijk genomen na 22 april 2014. Daarmee blijft onduidelijk in hoeverre dit besluit een rol heeft gespeeld ten tijde van het doen van de tijdvakaangiften omzetbelasting maart 2014 en april 2014 zodat ook de verklaring onder f) niet tot de conclusie kan leiden dat de inspecteur overtuigend heeft aangetoond dat de in geschil zijnde belasting opzettelijk niet is betaald. De overige stellingen van belanghebbende behoeven daarom geen behandeling. Het gelijk is aan belanghebbende.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.9.
      De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.10.
      De inspecteur dient aan belanghebbende het bij de rechtbank en het hof betaalde griffierecht van € 345 respectievelijk € 548 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.11.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb. Belanghebbende heeft namelijk niet aannemelijk gemaakt, dat zij voor vergoeding in aanmerking komende kosten heeft gemaakt als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. 
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak van de rechtbank, 
      
      
        verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de opgelegde vergrijpboete bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de opgelegde vergrijpboete;
      
      
        vernietigt de boetebeschikking;
      
      
        bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof van, in totaal, € 893 vergoedt.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door A.J. Kromhout, voorzitter, J.M. van der Vegt en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 27 september 2023 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      K.M.J. van der Vorst	A.J. Kromhout
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526
  
  
     Hoge Raad 3 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:97.	
  
  
     Zie r.o. 4.2.2. van het arrest van 3 februari 2023.