ECLI:NL:GHDHA:2025:2130, Gerechtshof Den Haag, 30-09-2025, BK-23/859 en BK-23/866
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2025-09-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aanslagen IB/PVV 2017 en Zvw 2017. Vereiste aangifte niet gedaan; geen overmacht; bewijslast omgekeerd en verzwaard. Redelijke schatting. Geen beroep op opgewekt vertrouwen, geen détournement de pouvoir. Vergrijpboete van 300% van box 3-belasting is passend en geboden.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummers BK-23/859 en BK-23/866
    
    
    
    uitspraak van 30 september 2025
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: S.P. Koerselman) 
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
    (vertegenwoordiger: […] ) 
    
    
      op het hoger beroep van de Inspecteur en het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 21 juli 2023, nummer SGR 20/7141.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1
      
        De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2017 een aanslag in de 
        inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 60.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 199.761 (de aanslag IB/PVV 2017). Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een vergrijpboete van € 179.784 (de vergrijpboete) opgelegd en € 6.033 aan belastingrente in rekening gebracht. 
      
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2017 een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 53.701 (de aanslag Zvw 2017). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 110 aan belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.3.
      Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren tegen de aanslag IB/PVV 2017, de vergrijpboete, de aanslag Zvw 2017 en de bij beide aanslagen gelijktijdig gegeven beschikkingen belastingrente (de rentebeschikkingen) ongegrond verklaard en de aanslagen, de vergrijpboete en de rentebeschikkingen gehandhaafd.  
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. Ter zake hiervan is een griffierecht geheven van € 48. De beslissing van de Rechtbank luidt, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
      
      
             “De rechtbank:
      
      
        
          verklaart het beroep gegrond;
        
        
          vernietigt de uitspraak op bezwaar;
        
        
          vermindert de aanslag IB/PVV tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.018 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 8.645 en vermindert de rentebeschikking dienovereenkomstig;
        
        
          vermindert de aanslag Zvw naar een bijdrage-inkomen van € 28.018 en vermindert de rentebeschikking dienovereenkomstig;
        
        
          vermindert de vergrijpboete tot op € 3.695;
        
        
          bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
        
        
          veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.674;
        
        
          draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 48 aan eiseres te vergoeden.”
        
      
      
    
    
      1.5.
      Beide partijen hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. In verband met het door belanghebbende ingestelde hoger beroep is een griffierecht van € 136 geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend in het door belanghebbende ingestelde hoger beroep. Belanghebbende heeft op 27 juni 2025 een nader stuk ingediend. 
      
    
    
      1.6.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad op 8 juli 2025. Partijen zijn verschenen. De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. 
      
    
    
      1.7.
      Op 9 juli 2025 heeft de gemachtigde van belanghebbende een factuur voor aan belanghebbende geleverde diensten ingediend. Het Hof een kopie van de factuur aan de Inspecteur gestuurd en de factuur tot de gedingstukken gerekend.  
      
    
    
      1.8.
      Op 14 juli 2025 heeft belanghebbende het Hof verzocht haar binnen drie weken de zittingsaantekeningen toe te sturen. Bij brief van 17 juli 2025 heeft het Hof dit verzoek afgewezen.
      
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is in het jaar 2017 werkzaam geweest bij [B.V. 1] en [B.V. 2] Uit de door de Inspecteur overgelegde loongegevens blijkt dat belanghebbende in 2017 € 28.018 aan loon heeft ontvangen. 
      
      
        2.2.1.
        Tot de gedingstukken behoren gegevens uit het zogeheten Renseignementen Informatie Systeem (RIS). Uit deze gegevens blijkt dat belanghebbende in het jaar 2017 eigenaar is geweest van de onroerende zaken [adres 1] , [adres 2] , [adres 3] en [adres 4] te [woonplaats 1] en [adres 5] te [woonplaats 2] . De WOZ-waarden van die onroerende zaken bedragen voor het belastingjaar 2017:
        
        
          
            [adres 1] te [woonplaats 1] 				€ 157.000
          
            [adres 2] te [woonplaats 1]	€     9.000
          
            [adres 3] te [woonplaats 1]		€   98.000
          
            [adres 4] te [woonplaats 1]			€   75.000
          
            [adres 5] te [woonplaats 2]				€ 565.000
        
        
      
      
        2.2.2.
        Uit de gegevens uit het RIS blijkt dat de fiscaal partner van belanghebbende voor het jaar 2017, [A] (de partner), in 2017 eigenaar was van de onroerende zaak [adres 6] . De WOZ-waarde van die woning bedraagt voor het belastingjaar 2017 € 106.000. De woning is voor het jaar 2017 bij belanghebbende in aanmerking genomen bij de bepaling van de rendementsgrondslag.
        
      
      
        2.3.1.
        Belanghebbende had in het jaar 2017 blijkens de gegevens uit het RIS voorts bankrekeningen bij [Bank 1] ( [bankrekening 1] ) en [Bank 2] ( [bankrekening 2] , Comfortspaarrekening en een betaalrekening onder hetzelfde nummer) op haar naam staan. 
        
      
      
        2.3.2.
        Volgens deze gegevens had de partner een bankrekening bij [Bank 2] ( [bankrekening 3] ) op zijn naam staan. Deze bankrekening is voor het jaar 2017 bij belanghebbende in aanmerking genomen bij de bepaling van de rendementsgrondslag. 
        
      
    
    
      2.4.
      Uit gegevens uit het RIS blijkt dat belanghebbende in het jaar 2017 twee effectenrekeningen bij de [Bank 3] op haar naam had staan ( [bankrekening 4] en [bankrekening 5] ). 
      
    
    
      2.5.
      Bij brief van 28 februari 2018 is belanghebbende uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2017. Met dagtekening 12 juni 2018 is aan haar een herinnering tot het doen van aangifte gestuurd en met dagtekening 13 juli 2018 is aan haar een aanmaning verzonden. Belanghebbende heeft niet binnen de in de aanmaning gestelde termijn haar aangifte ingediend. 
      
    
    
      2.6
      Bij brief van 17 maart 2020 heeft de Inspecteur belanghebbende in kennis gesteld van het voornemen om voor 2017 ambtshalve aanslagen IB/PVV en Zvw op te leggen naar een geschat belastbaar inkomen uit werk en woning van € 60.000 en een geschat voordeel uit sparen en beleggen van € 199.761 en tevens op grond van artikel 67d, leden 1 en 5, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) een vergrijpboete van 300% van de verschuldigde box-3 belasting op te leggen. In de brief is belanghebbende erop gewezen dat het opleggen van de aanslagen kan worden voorkomen door binnen drie weken na dagtekening van de brief alsnog de aangifte IB/PVV 2017 in te dienen, dan wel informatie over haar inkomens- en vermogensbestanddelen te verstrekken. Belanghebbende heeft hieraan geen gevolg gegeven. 
      
    
    
      2.7
      De Inspecteur heeft met dagtekening 28 mei 2020 de aanslag IB/PVV 2017 en de vergrijpboete opgelegd. De aanslag IB/PVV 2017 is opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk in woning van € 60.000 (€ 28.018 looninkomsten + € 31.982 resultaat uit overige werkzaamheden (ROW)) en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 199.761. De vergrijpboete is opgelegd naar een bedrag van € 179.784. Tevens is € 6.033 aan belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      2.8.
      Voorts heeft de inspecteur met dezelfde dagtekening de aanslag Zvw 2017 opgelegd, berekend naar een bijdrage-inkomen van € 53.701. Daarbij is een bedrag van € 110 aan belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      2.9.
      Het voor het jaar 2017 vastgestelde belastbare inkomen uit sparen en beleggen is als volgt opgebouwd en berekend:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Bank- en spaarrekeningen:
                - [Bank 1] [bankrekening 1]
                - [Bank 2] [bankrekening 2] betaalrekening
                - [Bank 2] [bankrekening 2] Comfortspaarrekening
                - [Bank 3] [bankrekening 4] beleggersrekening
                - [Bank 2] [bankrekening 3] ten name van [A]
              
              
                
                €        239
                €            5
                €            6
                € 385.813
                
                  €     1.891
                
              
              
                
                
                
                
                
                
              
            
            
              
                
                Effecten
                - [Bank 3] [bankrekening 5] effectenrekening
              
              
                
              
              
                €    387.954
                
                € 2.525.132
              
            
            
              
                
                Overige onroerende zaken:
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                - [adres 1] in [woonplaats 1]
              
              
                € 157.000
              
              
                
              
            
            
              
                - [adres 2] in [woonplaats 1]
              
              
                €     9.000
              
              
                
              
            
            
              
                - [adres 3] in [woonplaats 1]
              
              
                €   98.000
              
              
                
              
            
            
              
                - [adres 5] in [woonplaats 2]
              
              
                € 565.000
              
              
                
              
            
            
              
                - [adres 4] in [woonplaats 1]
              
              
                €   75.000
              
              
                
              
            
            
              
                - [adres 6] in [woonplaats 1] ten name van [A]
              
              
                
                  € 106.000
                
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal onroerende zaken
              
              
                
              
              
                
                  € 1.010.000
                
              
            
            
              
                Rendementsgrondslag
              
              
                
              
              
                € 3.923.086
              
            
            
              
                Af: heffingsvrije vermogen (2x € 25.000)
              
              
                
              
              
                
                  €      50.000 -/-
              
            
            
              
                Grondslag sparen en beleggen
              
              
                
              
              
                € 3.873.086
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Berekening voordeel sparen en beleggen:
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                2,871% x € 75.000
              
              
                €     2.153
              
              
                
              
            
            
              
                4,600% x € 900.000
              
              
                €   41.402
              
              
                
              
            
            
              
                5,390% x € 2.954.086
              
              
                
                  € 156.206
                
              
              
                
              
            
            
              
                Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen
              
              
                
              
              
                € 199.761
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.10.
      Belanghebbende heeft bij brief met dagtekening 6 juli 2020 bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2017, de vergrijpboete, de aanslag Zvw 2017 en de rentebeschikkingen. 
      
    
    
      2.11.
      Met dagtekening 7 september 2020 heeft de Inspecteur een vooraankondiging van de uitspraak op bezwaar aan belanghebbende gestuurd. Daarbij heeft de Inspecteur belanghebbende verzocht om aanvullende informatie te verstrekken en heeft hij belanghebbende in de gelegenheid gesteld om binnen drie weken na dagtekening van voormelde brief te reageren en schriftelijk aan te geven of zij wenst te worden gehoord. Belanghebbende heeft niet op de brief van de Inspecteur gereageerd. 
      
    
    
      2.12.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar met dagtekening 8 oktober 2020 de aanslag IB/PVV 2017, de vergrijpboete, de aanslag Zvw 2017 en de rentebeschikkingen gehandhaafd.
      
    
    
      2.13.
      Bij brief van 3 mei 2022 heeft de Inspecteur de Rechtbank geïnformeerd dat naar aanleiding van de overbruggingswetgeving box 3 (Kamerstukken II 2021/2022, 32 140, nr. 106) het voordeel uit sparen en beleggen vastgesteld moet worden op € 189.072 en dat de vergrijpboete dienovereenkomstig dient te worden verminderd naar € 170.163.
      
    
    
      2.14.
      Bij arrest van de strafkamer van het Gerechtshof Den Haag van 23 april 2019 (het strafarrest) is de zwager van belanghebbende, [B] , schuldig bevonden aan gewoontewitwassen, valsheid in geschrift, medeplegen van oplichting en poging tot oplichting. In het strafarrest overweegt het Gerechtshof, voor zover in hoger beroep van belang, het volgende:
      
      
        “(…)
      
      
      
        3.3.1
        
          
            [adres 4] [woonplaats 1]
        
        
        
          Het hof is met de rechtbank van oordeel dat wettig en overtuigend bewezen kan worden dat ten aanzien van dit pand sprake is van witwassen en neemt daarbij de overwegingen uit het vonnis over en zal deze waar nodig aanvullen en aanpassen.
        
        
        
          Dit pand is op [datum] 2007 op naam van [belanghebbende] (al dan niet gewezen echtgenote van de broer van de verdachte) gekocht voor € 70.000. Volgens [belanghebbende] is dit een pand van de verdachte en weet zij niets van de aankoop. Uit het dossier blijkt voorts dat de koopsom is betaald via de rekening (…) ten name van (…) (€53.000,-), op welke rekening de verdachte gemachtigd was, alsmede via rekening (…) ten name van de echtgenote van de verdachte (€ 15.097,84). De verdachte heeft ook zelf verklaard dat het pand niet van [belanghebbende] is maar deel uitmaakt van de onverdeelde boedel van zijn ouders en via voormelde rekeningen is betaald.
        
        
        
          Daarnaast blijkt uit het dossier dat voormelde rekening van zijn echtgenote voorafgaand aan deze overboeking is gevoed met de opbrengst van de verkoop van het pand [adres 7] te [woonplaats 1] . Zoals hiervoor is overwogen, is bij deze verkoop sprake geweest van hypotheekfraude die door de verdachte in nauwe samenwerking met anderen is gepleegd. Dat betekent dat het geld dat werd betaald bij de verkoop van het pand aan de [adres 7] van misdrijf afkomstig was. De verdachte wist dit, want hij was naar eigen zeggen degene die bepaalde op welke rekening de opbrengsten van een verkoop gestort moesten worden en vanaf welke rekening voor een aankoop betaald moest worden. Nu de koopsom voor de [straat] voor meer dan 1/5 deel hiermee is betaald, is ten aanzien van dit pand mede als gevolg van vermenging sprake van witwassen van geld met een criminele herkomst. De verdachte wist dat.
        
        
      
      
        3.3.2
        
          
            [adres 5] [woonplaats 2] 
        
        
        
          Ook dit pand is aangekocht door [belanghebbende] , en wel op [datum] 2006. De koopprijs is aan de notaris betaald vanaf de bij (thans) [Bank 4] te [buitenlandse plaats] aangehouden bankrekening met rekeningnummer (…). Deze staat op naam van de vader van de verdachte die, zoals hiervoor al is vastgesteld, op dat moment reeds lang overleden was. De verdachte heeft als gemachtigde opdracht gegeven tot deze overboeking. De verdachte heeft ten behoeve van de aankoop van dit pand een bedrag van € 51.545,19 contant gestort op een Nederlandse bankrekening op naam van [belanghebbende] en vervolgens overgemaakt aan de notaris. 
        
        
        
          Het hof verwijst naar hetgeen hiervoor is overwogen met betrekking tot de buitenlandse rekening op naam van de vader van de verdachte. Hieruit volgt dat dit pand is aangeschaft met geld met een criminele herkomst en dat de verdachte dit moet hebben geweten. Nu uit dit saldo het overgrote deel van de aankoop van dit pand is voldaan, kan dit pand worden beschouwd als "deels" uit misdrijf afkomstig. Uit het dossier blijkt niet van enig materieel belang van [belanghebbende] bij de aankoop van dit pand - zij heeft verklaard er zelf geen weet van te hebben - hetgeen past bij de verklaring van de verdachte dat hij panden op naam van anderen zet om uit handen van de Belastingdienst en de FIOD te blijven. Onder deze omstandigheden is het hof overeenkomstig de rechtbank van oordeel dat de verdachte het pand heeft verworven. Hij heeft immers via zijn echtgenote die gemachtigde van [belanghebbende] was - de feitelijke zeggenschap over het pand verkregen. Illustratief in dit verband is dat het pand in 2008 te koop is gezet bij het makelaarskantoor van de zoon van de verdachte. 
        
        
        
          Concluderend is het hof van oordeel dat het pand is aangeschaft met geld met een criminele herkomst wat de verdachte moet hebben geweten, zodat ook ten aanzien van dit pand sprake is van witwassen.
        
        
      
      
        3.3.3
        
          
            [adres 6] [woonplaats 1] 
        
        
        
          Dit pand is op [datum] 2007 aan [A] (de broer van de verdachte) verkocht voor € 79.000,-. De behandelend notaris heeft telefonisch doorgegeven dat het aankoopbedrag voor dit pand in twee delen op zijn rekening is gestort. Een bedrag van € 47.792,- was afkomstig van bankrekening (…) ten name van [C] (de neef van de verdachte) en een bedrag van € 38.000,- van de hiervoor reeds genoemde bankrekening ten name van zijn echtgenote. De verdachte was op de rekening van zijn neef gemachtigd en heeft verklaard dat ook dit pand deel uitmaakte van de onverdeelde boedel van zijn ouders. 
        
        
        
          Uit het dossier blijkt dat op de rekening van [C] voorafgaand aan de aankoop van het onderhavige pand, de opbrengst van de verkoop van het pand [adres 8] te [woonplaats 1] is gestort. Uit hetgeen hierover is overwogen volgt dat bij de verkoop van het pand aan de [adres 8] sprake is van hypotheekfraude die door de verdachte, in nauwe samenwerking met anderen is gepleegd. De verkoopopbrengst is daarom van misdrijf afkomstig en de verdachte wist dit en hij is degene geweest die dit geld heeft aangewend voor de aankoop van het onderhavige pand. Daarmee is sprake van witwassen.
        
        
        
          (…)
        
        
      
      
        3.4.3
        
          
            [Bank 3] [bankrekening 4] en [Bank 3] [bankrekening 5] op naam van [belanghebbende] 
        
        
        
          Dit betreft een rekening met daaraan gekoppeld een beleggingsrekening. De echtgenote van de verdachte is op deze rekeningen gemachtigd. De eerste transactie vindt plaats op 7 januari 2007. Dan worden vanaf het buitenland twee stortingen gedaan van respectievelijk € 10.000,- en € 12.000,-. [belanghebbende] kent deze rekeningen niet en heeft verklaard dat het geld op deze rekeningen niet van haar is. Volgens de verdachte is ook dit een rekening waarop vermogen staat dat afkomstig is van de onverdeelde boedel van zijn ouders. Ook hier heeft te gelden dat, daargelaten dat het bestaan van een onverdeelde boedel niet aannemelijk is geworden, ook niet aannemelijk is geworden dat [belanghebbende] , die op dat moment zijn ex schoonzus was (in 2011 is zij na een scheiding van vele jaren pas weer hertrouwd met de broer van de verdachte) daartoe (deel)gerechtigd zou zijn. Zelf is zij daarvan ook niet op de hoogte. In haar visie heeft zij slechts een klein salaris waarvan zij moet leven en wordt zij gesteund door haar dochter als zij tekort komt. Onder deze omstandigheden is ook ten aanzien van deze rekening sprake van verhullen van de werkelijk rechthebbende op de tegoeden die daarop staan. 
        
        
        
          Volgens de verdachte zijn de gelden op de rekening afkomstig van de rekening van [belanghebbende] bij de [Bank 5] te [buitenland 1] en zijn op die [buitenlandse] rekening alleen maar aandelentransacties verricht. De verklaringen van de bankmedewerkers acht de verdediging van essentieel belang in dit verband. 
        
        
        
          Dat op die [Bank 5] rekening alleen maar aandelentransacties zijn verricht, zegt echter nog niets over de oorspronkelijke herkomst van het geld op die rekening. Het hof ziet ook niet in wat de bankmedewerkers over die herkomst zouden kunnen verklaren, zie in dat verband ook de motivering van de afwijzing van het verzoek tot horen van deze personen als getuigen hiervoor in dit arrest. Uit het dossier blijkt verder dat de aan- en verkoop van aandelen op deze rekening op 23 januari 2006 is gestart met een aandelenaankoop ter waarde van € 743.968,76. Waar dit geld vandaan is gekomen, is volstrekt duister gebleven. Onder verwijzing van hetgeen is overwogen met betrekking tot de buitenlandse gelden, is het hof overeenkomstig de rechtbank van oordeel dat ook hier heeft te gelden dat het, bij gebreke van enige verklaring over de herkomst, niet anders kan dan dat dit tegoed van misdrijf afkomstig is en dat de verdachte dat moet hebben geweten. Daaruit volgt dat ook het geld op deze rekeningen besmet is geraakt en dat sprake, is van witwassen.
        
        
        
          (…)”
        
        
        
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    
      3.1.
      De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
      
      
        “Bewijslast
      
      7. Op grond van artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) wordt een beroep ongegrond verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast). Een belanghebbende die niet heeft voldaan aan een uitnodiging tot het doen van aangifte, kan niet aan omkering van de bewijslast ontkomen door alsnog aan die uitnodiging te voldoen nadat verweerder bij gebreke van de benodigde gegevens een belastingaanslag naar een geschat bedrag heeft vastgesteld. Dit is wel mogelijk door in plaats van het doen van aangifte uitdrukkelijk en gemotiveerd te kennen te geven dat en waarom heffing niet verschuldigd zou zijn. Dat geldt echter niet als een dergelijke mededeling pas in de bezwaarfase wordt gedaan.[1] 
      
      8. Vast staat dat eiseres voor het jaar 2017 geen aangifte IB/PVV heeft ingediend, ook niet nadat zij daaraan was herinnerd en daartoe was aangemaand. Eiseres betwist dit ook niet. De stelling van eiseres ter zitting dat zij niet aangifteplichtig is, omdat zij nauwelijks inkomsten heeft genoten, kan haar niet baten. Het ligt immers op de weg van eiseres, nu zij is uitgenodigd tot het doen van aangifte, om vóór vaststelling van de onderhavige aanslagen uitdrukkelijk te kennen te geven waarom zij geen belasting verschuldigd zou zijn. Gesteld noch gebleken is dat eiseres vóór de vaststelling van de onderhavige aanslagen een dergelijke mededeling aan verweerder heeft gedaan. Eiseres heeft dan ook niet de vereiste aangifte gedaan, zodat de bewijslast op grond van artikel 27e van de Awr dient te worden omgekeerd en verzwaard. Het ligt dan op de weg van eiseres om overtuigend aan te tonen dat de uitspraak op bezwaar niet in stand kan blijven.
      
      
        
          Looninkomsten
        
      
      9. Verweerder heeft kopieën van twee renseignementen overgelegd waarop staat vermeld dat eiseres in 2017 looninkomsten van [B.V. 1] en [B.V. 2] van in totaal € 28.018 heeft ontvangen. Eiseres heeft met haar enkele stelling ter zitting dat zij nauwelijks inkomsten heeft genoten niet aangetoond dat de in de renseignementen opgenomen bedragen onjuist zijn. Verweerder heeft dan ook terecht een correctie van € 28.018 voor looninkomsten aangebracht.
      
      
        
          ROW
        
      
      10. Verweerder heeft voor zijn schatting van de ROW-inkomsten (€ 31.982) aangevoerd dat eiseres extra gelden moet hebben verkregen uit een onbekende bron en dat dit als ROW moet worden aangemerkt. Eiseres heeft aangevoerd dat zij geen ROW-inkomen heeft genoten. Eiseres heeft met die enkele stelling niet doen blijken dat verweerder ten onrechte het ROW-inkomen in aanmerking heeft genomen.
      
      11. Vervolgens dient de rechter te beoordelen of de door de inspecteur gemaakte schatting van het belastbare inkomen redelijk is. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de omkering en verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld door de inspecteur.[2] In dat kader rust op de inspecteur de taak zijn schatting van het inkomen zodanig met feitelijke stellingen te onderbouwen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan; de inspecteur moet aannemelijk maken dat zijn schatting redelijk (niet willekeurig) is.[3] Naar het oordeel van de rechtbank is geen sprake van een redelijke schatting en heeft verweerder ten onrechte het ROW-inkomen in aanmerking is genomen. Verweerder heeft geen enkele berekening van het geschatte ROW-inkomen overgelegd. Zoals hierna onder 14 wordt overwogen, heeft verweerder het saldo van bank- en effectenrekeningen [bankrekening 4] en [bankrekening 5] ten onrechte aan eiseres toegerekend waardoor de toename van het saldo op die rekening ook geen aanleiding kan zijn om ROW in aanmerking te nemen. Dit maakt onderhavige zaak ook anders dan in 2015 en 2016, waarin de ROW-correctie wel in stand is gebleven.[4] 
      
      
        
          Box 3
        
      
      12. Verweerder heeft lopende de procedure het standpunt ingenomen dat het Box-3 inkomen moet worden verlaagd naar € 189.006 in verband met het rechtsherstel dat moet worden geboden naar aanleiding van het Kerstarrest.
      
      13. Eiseres heeft, met hetgeen zij heeft aangevoerd en aan stukken heeft ingebracht, overtuigend aangetoond dat diverse onder 7 genoemde vermogensbestanddelen ten onrechte aan haar zijn toegerekend. Daarbij acht de rechtbank met name het door eiseres ingebrachte strafvonnis van het gerechtshof Den Haag van 23 april 2019[5] (productie J van het nadere stuk van eiseres van 21 oktober 2022) van belang. Het gerechtshof heeft in dit vonnis [B] tot een onvoorwaardelijke gevangenisstraf van zes jaar veroordeeld voor grootschalig gewoontewitwassen, hypotheekfraude, valsheid in geschrift, gebruik van valse geschriften, oplichting en poging tot oplichting. Uit dit vonnis blijkt onder meer dat er diverse volmachten van familieleden en niet-familieleden aan [B] dan wel zijn echtgenote zijn afgegeven, dat [B] er een gewoonte van maakte om niet op eigen naam te handelen, maar zijn handelingen/transacties op naam van anderen te verrichten en dat zijn echtgenote, die vaak als gevolmachtigde is aangewezen, de instructies van [B] opvolgt. Het gerechtshof heeft daarbij geoordeeld dat onder meer wettig en overtuigend is bewezen dat [B] :
      
      
        
          “de periode 1 juni 2005 tot en met 15 januari 2012 in Nederland, en/of in [buitenland 1] en/of in [buitenland 2] en/of in [buitenland 3] , tezamen en in vereniging met een ander of anderen, van het plegen van witwassen een gewoonte heeft gemaakt, door te verbergen en/of te verhullen wie de rechthebbenden op voorwerpen, te weten geldbedragen en onroerende zaken en banktegoeden en huurpenningen zijn/waren door te verbergen en te verhullen wie de voorwerpen, te weten geldbedragen en onroerende zaken en banktegoeden en huurpenningen voorhanden hadden, immers hebben verdachte en zijn mededaders de volgende onroerende zaken laten leveren en/of juridisch in eigendom overgedragen en/of genomen/verkregen, waarbij de namen van een of meer mededaders zijn gebruikt bij de notaris om de onroerende zaken op diens naam te registreren te weten:
        
        
          de panden
        
      
      
        - [adres 4] te [woonplaats 1] en
      
      
        - [adres 5] te [woonplaats 2] en
      
      
        - [adres 6] te [woonplaats 1] ”
      
      
        
          (…)
        
        
          “verdachte [ [B] ] en zijn mededaders de volgende bankrekeningen op naam gehad en/of daarvan gebruik gemaakt en/of via die bankrekeningen geld ontvangen afkomstig van de verkoop van onroerende zaken en/of voor die rekeningen een ander gevolmachtigd, te weten betreffende de bankrekeningen met nummer:
        
        
          (…)
        
        
          [eiseres]:
        
        
          
            [bankrekening 4] en/of de daaraan gekoppelde effecten(-rekening) en
        
      
      
        - [bankrekening 5] en/of de daaraan gekoppelde effecten(-rekening)”.
      
      14. Het is de rechtbank bekend dat de Hoge Raad inmiddels bij arrest van 16 maart 2021[6] voormeld strafvonnis - behoudens de duur van de opgelegde gevangenisstraf en de schadevergoedingsmaatregel - in stand heeft gelaten. Gelet op het vorenstaande heeft eiseres overtuigend aangetoond dat de panden [adres 4] , [adres 5] , [adres 6] en de bank- en/of effectenrekening met nummer [bankrekening 4] ten onrechte aan haar zijn toegerekend. Het belastbare inkomen uit sparen en beleggen dient overeenkomstig verminderd te worden.
      
      15. Voor wat betreft de panden [adres 1] , [adres 2] , [adres 3] en de overige bank- en effectenrekeningen geldt voornoemde bewezenverklaring niet. Met de verwijzing naar het strafvonnis heeft eiseres dan ook niet overtuigend aangetoond dat deze vermogensbestanddelen ten onrechte aan eiseres zijn toegerekend. Ook anderszins heeft eiseres niet aangetoond dat [B] en/of [D] (de echtgenote van [B] ) voor het jaar 2017 voor deze vermogensbestanddelen zijn aangeslagen en dat daardoor sprake is van dubbele heffing. Dit kan niet uit de door eiseres ingebrachte stukken worden opgemaakt. Eiseres heeft evenmin aangetoond dat de panden verbeurd zijn verklaard, nu ook van deze stelling geen bewijs is ingebracht. Verder kan uit de door eiseres ingebrachte stukken niet worden opgemaakt dat verweerder voor het jaar 2017 een toezegging heeft gedaan dat de panden niet aan eiseres kan worden toegerekend. Ook de ter zitting ingenomen stelling van eiseres dat de vermogensbestanddelen die op naam van haar fiscaal partner stonden niet bij haar in de heffing kunnen worden betrokken omdat zij op de waardepeildatum gescheiden leefden kan haar niet baten, nu verweerder dit heeft weersproken en eiseres geen nadere onderbouwing heeft overgelegd. Eiseres heeft voorts gewezen op het feit dat de belastingdeurwaarder op 24 maart 2020 beslag heeft gelegd op de appartementsrechten met adressen [adres 1] en [adres 3] , waarbij in het proces-verbaal is vermeld dat [B] de economisch belanghebbende van deze panden is en hierover de zeggenschap heeft en dat eiseres als stroman van [B] moet worden beschouwd. Ook daarmee heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet overtuigend aangetoond dat deze onroerende zaken ten onrechte aan eiseres zijn toegerekend. Uit het proces-verbaal blijkt immers slechts het standpunt van de ontvanger in 2020. Daarmee heeft eiseres niet overtuigend aangetoond dat deze onroerende zaken voor op waardepeildatum 1 januari 2017 ten onrechte aan eiseres zijn toegerekend.
      Dit betekent dat eiseres niet in de op haar rustende bewijslast is geslaagd met betrekking tot de overige vermogensbestanddelen, te weten de saldi op bankrekeningen [bankrekening 1] , [bankrekening 2] , [bankrekening 2] , [bankrekening 3] en de panden met adres [adres 1] , [adres 2] , [adres 3] . Aangezien deze vermogensbestanddelen op naam van eiseres danwel haar fiscaal partner stonden, is naar het oordeel van de rechtbank ook sprake van een redelijke schatting.
      
      16. Het vorenstaande brengt mee dat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen dient te worden verminderd tot op € 8.645:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                Bank- en spaarrekeningen :
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                - [Bank 1] [bankrekening 1]
              
              
                €        239
              
              
                
              
            
            
              
                - [Bank 2] [bankrekening 2] betaalrekening
              
              
                €            5
              
              
                
              
            
            
              
                - [Bank 2] [bankrekening 2] comfortrekening
              
              
                €            6
              
              
                
              
            
            
              
                - [Bank 2] [bankrekening 3] ten name van [A]
              
              
                €     1.891
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                €    2.141
              
            
            
              
                Overige onroerende zaken:
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                - [adres 1] in [woonplaats 1]
              
              
                € 157.000
              
              
                
              
            
            
              
                - [adres 2] in [woonplaats 1]
              
              
                €     9.000
              
              
                
              
            
            
              
                - [adres 3] in [woonplaats 1]
              
              
                €   98.000
              
              
                
              
            
            
              
                Totaal onroerende zaken
              
              
                
              
              
                
                  € 264.000
                
              
            
            
              
                Rendementsgrondslag
              
              
                
              
              
                € 266.141
              
            
            
              
                Af: heffingvrije vermogen (2x € 25.000)
              
              
                
              
              
                
                  €   50.000
                
              
            
            
              
                Grondslag sparen en beleggen
              
              
                
              
              
                € 216.141
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Berekening rendement op vermogen over 2017:
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                2,871% x € 75.000
              
              
                €    2.153
              
              
                
              
            
            
              
                4,6%*(€ 216.141-€ 75.000)
              
              
                €    6.492
              
              
                
              
            
            
              
                Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen
              
              
                
              
              
                €    8.645
              
            
          
        
      
      
      17. De rechtbank merkt daarbij op dat toepassing van de Wet rechtsherstel box 3 in dit geval niet tot een verdere vermindering van de aanslag IB/PVV leidt.
      
      
        
          Overige beroepsgronden
        
      
      18. Nu eiseres haar stelling dat de aanslagen en de uitspraak op bezwaar in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur tot stand zijn gekomen, niet nader heeft gemotiveerd noch onderbouwd, acht de rechtbank die stelling ongegrond. Ook de stelling dat verweerder uitspraak op bezwaar heeft gedaan zonder eiseres een redelijke termijn te stellen voor het verstrekken van nadere verzochte informatie, treft geen doel. Uit de hiervoor onder 5 genoemde brief van verweerder van 7 september 2020 blijkt dat eiseres ruimschoots in de gelegenheid is gesteld om haar bezwaar nader toe te lichten.
      
      
        
          Conclusie aanslagen
        
      
      19. Gelet op het voorgaande moet de aanslag IB/PVV worden verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.018 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 8.645. De aanslag Zvw moet worden verminderd naar een bijdrage-inkomen van € 28.018.
      
      
        
          Belastingrente
        
      
      20. Eiseres heeft geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd tegen rentebeschikkingen. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken. Wel dienen de rentebeschikkingen betreffende de aanslagen te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de aanslagen.
      
      
        
          Vergrijpboete
        
      
      21. Eiseres heeft ter zitting gesteld dat verweerder met betrekking tot de vergrijpboete niet heeft voldaan aan zijn mededelingsplicht en dat verweerder onzorgvuldig heeft gehandeld omdat de reactietermijnen telkens dermate kort zijn dat eiseres zich niet in redelijkheid heeft kunnen verweren
      
      22. Op grond van artikel 67g, tweede lid, van de Awr, in samenhang gelezen met artikel 5:9, aanhef en letter a, Awb, dient verweerder de belastingplichtige uiterlijk bij de boetebeschikking in kennis te stellen van de gronden waarop de oplegging van de boete berust. Voormelde bepalingen strekken ertoe dat het voor de belastingplichtige op dat tijdstip duidelijk is waarvoor hij de boetes krijgt, zodat hij zich daartegen naar behoren kan verweren. Uit de gedingstukken valt op te maken dat verweerder de onderhavige vergrijpboete bij brief van 17 maart 2020 aan eiseres heeft aangekondigd en dat daarin de boetegronden staan vermeld en dat eiseres in de gelegenheid is gesteld om binnen drie weken hierop te reageren. Verweerder heeft met deze brief, anders dan eiseres stelt, aan zijn mededelingsverplichting voldaan. Van onzorgvuldig handelen door verweerder is geen sprake.
      
      23. Verweerder heeft op grond van artikel 67d, vijfde lid, van de Awr en paragraaf 8 en paragraaf 26 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst aan eiseres een vergrijpboete opgelegd op de grond dat eiseres opzettelijk haar aangifte niet heeft ingediend. Verweerder heeft een vergrijpboete opgelegd van 300% van de verschuldigde box 3 belasting.
      
      24. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder erin geslaagd te doen blijken dat eiseres al gedurende enkele jaren opzettelijk geen aangifte doet. Uit de gedingstukken blijkt dat zij ieder jaar moet worden uitgenodigd, herinnerd en aangemaand, zonder dat eiseres zelf de vereiste aangifte doet. Daarmee aanvaardt eiseres bewust de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting wordt geheven. Eiseres beschikt over vermogen en inmiddels weet zij dat zij hiervan aangifte moet doen. Althans, dat is haar via het opleggen van ambtshalve aanslagen, verzuimboetes en een vergrijpboete – weliswaar vergeefs – ingescherpt. Verweerder heeft eiseres dan ook terecht een vergrijpboete opgelegd. De rechtbank acht een vergrijpboete van 150% van de verschuldigde box 3 belasting in dit geval passend en geboden.
      
      25. De rechtbank ziet in de duur van de procedure aanleiding om de vergrijpboete te matigen. De rechtbank stelt vast dat de redelijke termijn is aangevangen met de brief van 17 maart 2020 en dat sinds die datum tot het moment waarop in deze zaak uitspraak wordt gedaan, ruim drie jaar en vier maanden zijn verstreken. Dat betekent dat sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn met (naar boven afgerond) één jaar en vijf maanden. De rechtbank ziet aanleiding voor het in aanmerking nemen van bijzondere omstandigheden die een langere behandelduur dan twee jaar rechtvaardigen. Daartoe neemt de rechtbank in aanmerking dat de behandeling van de zaak op verzoek van eiseres meerdere malen is uitgesteld wat heeft geleid tot een vertraging van acht maanden tot de mondelinge behandeling op 13 mei 2022. Hoewel de behandeling van wrakingsverzoeken in beginsel niet als bijzondere omstandigheid wordt aangemerkt[7] is hier naar het oordeel van de rechtbank in deze zaak wel sprake van. Naar aanleiding van het tweede wrakingsverzoek heeft de wrakingskamer immers geoordeeld dat het eerste (later ingetrokken) wrakingsverzoek heeft geleid tot onredelijke en onnodige vertraging van de rechtspleging en dat met het tweede wrakingsverzoek sprake is van misbruik, waarbij een wrakingsverbod is opgelegd. De wrakingverzoeken (en daaropvolgende additionele uitstelverzoeken) hebben daarmee geleid tot een vertraging van (afgerond) zes maanden. Op grond hiervan brengt de rechtbank veertien maanden in mindering op de termijnoverschrijding, zodat een termijnoverschrijding van drie maanden resteert. De rechtbank ziet in die overschrijding aanleiding de vergrijpboete te matigen met 5%.[8]
      
      26. Van overige (financiële) omstandigheden die mogelijk aanleiding kunnen zijn voor het verder matigen dan wel vernietigen van de vergrijpboete is de rechtbank niet gebleken.
      
      27. Nu, naar hiervoor onder 19 is overwogen, het belastbare inkomen uit sparen en beleggen op € 8.645 dient te worden vastgesteld, bedraagt de hierover verschuldigde box 3 belasting € 2.593 (30% x € 8.645). Alsdan dient de vergrijpboete, met in achtneming van het vorenstaande, te worden verminderd tot (150% x € 2.593 x 0,95 =) € 3.695.
      
      
        (…)
      
      
      
        [1] vgl. ECLI:NL:HR:2013:30.
        [2] ECLI:NL:HR:2013:BX7184.
        [3] ECLI:NL:HR:2005:AT4483.
        [4] ECLI:NL:HR:2023:215, cassatie op ECLI:NL:GHDHA:2022:793.
        [5] ECLI:NL:GHDHA:2019:869.
        [6] ECLI:NL:HR:2021:377.
        [7] vgl. ECLI:NL:HR:2015:961.
        [8] vgl. ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298.”
      
      
      
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      
        Zaaknummer BK-23/866
      
    
    
    
      4.1.1.	In het hoger beroep van belanghebbende is in geschil of de Rechtbank terecht omkering en verzwaring van de bewijslast heeft toegepast, of het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen tot het juiste bedrag is vastgesteld en of de vergrijpboete terecht en – na vermindering door de Rechtbank – naar de juiste hoogte is opgelegd. 
    
    
    
      4.1.2.	Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend. De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd bestreden.
    
    
    
      4.1.3.	Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, behoudens voor zover die ziet op de aanslag Zvw 2017, de daarin begrepen rentebeschikking, de proceskostenvergoeding en het griffierecht, vernietiging van de uitspraak op bezwaar voor zover die ziet op de aanslag IB/PVV 2017, vermindering van de aanslag IB/PVV 2017 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.018 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil, dienovereenkomstige vermindering van de rentebeschikking en vernietiging van de vergrijpboete. Voorts verzoekt belanghebbende om toekenning van een vergoeding van immateriële schade ter hoogte van € 4.500, vergoeding van proceskosten en teruggaaf van het griffierecht. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep van belanghebbende.
    
    
    
      
        Zaaknummer BK-23/859
      
    
    
    
      4.2.1.	In het hoger beroep van de Inspecteur is in geschil of de Rechtbank terecht het belastbaar inkomen uit werk en woning heeft verminderd door geen belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking te nemen, of de Rechtbank terecht het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen heeft verminderd door de onroerende zaken [adres 4] en [adres 6] te [woonplaats 1] en [adres 5] te [woonplaats 2] en de effectenrekeningen [bankrekening 4] en [bankrekening 5] niet in aanmerking te nemen, en of de Rechtbank terecht de vergrijpboete heeft verminderd van 300% naar 150% van de boetegrondslag en of de Rechtbank terecht het bijdrage-inkomen heeft verminderd. 
    
    
    
      4.2.2.	De Inspecteur beantwoordt deze vragen ontkennend, belanghebbende bevestigend.
    
    
    
      4.2.3.	De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag IB/PVV 2017 en de vergrijpboete, vermindering van de aanslag IB/PVV 2017 naar een naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 189.072 en een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 60.000, dienovereenkomstige vermindering van de rentebeschikking, vermindering van de vergrijpboete, zo begrijpt het Hof, tot € 161.654, en bevestiging van de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag Zvw 2017. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Vooraf
      
    
    
    
      5.1.
      Belanghebbende heeft zich beroepen op een processuele exceptie als bedoeld in artikel 411, lid 2, van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering (Rv). Zij meent dat de gehele procedure – naar het Hof begrijpt: het hoger beroep van de Inspecteur – nietig dient te worden verklaard wegens een fundamentele schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur door de Inspecteur. Dit betoog ziet klaarblijkelijk eraan voorbij dat de genoemde bepaling slechts van toepassing is in civiele cassatieprocedures en dus niet in een fiscale hogerberoepsprocedure als de onderhavige. Ook overigens bestaat naar het oordeel van het Hof geen aanleiding de grieven van de Inspecteur niet inhoudelijk te behandelen.
      
      
        
          Bewijslast
        
      
      
    
    
      5.2.
      Artikel 27h, lid 2, AWR in samenhang met artikel 27e, lid 1, AWR, voor zover hier van belang, bepaalt dat het hoger beroep van de belastingplichtige ongegrond wordt verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij de belastingplichtige overtuigend aantoont dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast). De vereiste aangifte is onder meer niet gedaan als de belastingplichtige die is uitgenodigd tot het doen van aangifte, de daarbij gestelde termijn ongebruikt heeft laten verstrijken en tevens geen gebruik heeft gemaakt van de hem op de voet van artikel 9, lid 3, AWR geboden gelegenheid om aangifte te doen binnen een door de inspecteur bij aanmaning gestelde termijn (HR 14 april 2017, ECLI:NL:HR:2017:675, BNB 2017/138).
      
    
    
      5.3.
      Vast staat dat belanghebbende voor het jaar 2017 geen aangifte IB/PVV heeft ingediend.
      
    
    
      5.4.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het voor haar de facto onmogelijk was om duidelijk, stellig en zonder voorbehoud aangifte te doen, als gevolg van de complexiteit en de lange historie van het dossier en de willekeurige standpunten van de Inspecteur met betrekking tot het familievermogen. Volgens belanghebbende was sprake van een patstelling.	Belanghebbende stelt ook dat sprake is van een overmachtssituatie. Als zij een aangifte indient zonder vermogen op te geven dan zal de Inspecteur stellen dat zij opzettelijk een onjuiste aangifte doet. Als zij een aangifte indient en daarin vermogen opneemt dan zal, zo stelt belanghebbende, die aangifte worden gedeeld met het Openbaar Ministerie (OM), hetgeen ertoe kan leiden dat het OM belanghebbende verwijt leugenachtig te hebben verklaard. De Inspecteur betwist dat sprake is van overmacht.
      
    
    
      5.5.
      Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat sprake was van bijzondere omstandigheden waardoor het voor haar volstrekt onmogelijk was om (tijdig) de aangifte IB/PVV voor het jaar 2017 in te dienen. Het beroep op overmacht slaagt niet. De Inspecteur heeft belanghebbende meerdere malen in de gelegenheid gesteld om informatie te verschaffen over haar inkomen en vermogen in het onderhavige jaar. Belanghebbende heeft echter geen begin gemaakt met het verschaffen van informatie over haar inkomens- en vermogenspositie, terwijl zij wist dat zij daartoe gehouden was. Bovendien bestaat voor alle belastingplichtigen op grond van artikel 8, lid 1, AWR de verplichting om aangifte te doen indien een belastingplichtige daartoe is uitgenodigd. Dat bij belanghebbende de vrees bestaat dat haar wordt verweten opzettelijk een onjuiste aangifte te doen (als zij geen vermogen aangeeft), ontslaat haar niet van deze wettelijke verplichting. De vrees dat het OM strafrechtelijke stappen tegen haar zou ondernemen als zij vermogen zou aangeven in een aangifte IB/PVV kan zonder nadere onderbouwing, die ontbreekt, evenmin grond zijn voor een uitzondering op de wettelijke verplichting om een aangifte in te dienen. Belanghebbendes stelling dat er feitelijk sprake is van uitlokking tot het doen van een valse aangifte of enig ander strafbaar feit heeft zij niet onderbouwd. Wat daar verder ook van zij, het ontheft haar niet van de wettelijke verplichting om in overeenstemming met de wet aangifte te doen.
      
    
    
      5.6.
      Ter zitting is door belanghebbende aangevoerd dat het ne bis in idem-beginsel is geschonden, doordat omkering van de bewijslast is toegepast terwijl zij zelf onherroepelijk strafrechtelijk is veroordeeld. Anders dan belanghebbende stelt, levert toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast geen schending op van het ne bis in idem-beginsel. Omkering en verzwaring van de bewijslast is namelijk geen criminal charge (vgl. HR 8 juli 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2337, BNB 1998/326). 
      
    
    
      5.7.
      Belanghebbende stelt voorts, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 12 november 2021, ECLI:NL:HR:2021:1671, BNB 2022/21, dat voor haar geen materiële aangifteplicht bestaat. De verplichting om aangifte te doen op grond van artikel 8, lid 1, AWR houdt in dat voor iedere belastingplichtige die is uitgenodigd tot het doen van aangifte, een aangifteplicht bestaat, ook al is de desbetreffende belastingplichtige geen belasting verschuldigd. Belanghebbende was dus, zelfs al was zij kennelijk in de veronderstelling dat zij geen belasting was verschuldigd, verplicht om aangifte te doen. De stelling dat een materiële aangifteplicht ontbreekt, faalt derhalve.
      
      
        
          Redelijke schatting
        
      
      
    
    
      5.8.
      De omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat de aanslag niet naar willekeur mag vastgesteld worden, maar moet berusten op een redelijke schatting. Voor de beoordeling of aan deze maatstaf wordt voldaan dient mede in aanmerking te worden genomen in hoeverre de inspecteur beschikt over gegevens voor het opleggen van een aanslag en in hoeverre ervan mag worden uitgegaan dat de belastingplichtige in staat is opening van zaken te geven (HR 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6324, BNB 2011/206). Daarvan uitgaande zal de inspecteur op basis van de feiten en omstandigheden van het geval aanknopingspunten dienen te verschaffen waaruit is af te leiden dat zijn berekening of schatting van de aanslag niet onredelijk en dus niet willekeurig is (HR 17 augustus 2018, ECLI:NL:HR:2018:1311, BNB 2018/178).
      
    
    
      5.9.
      De beoordeling of een schatting redelijk (niet willekeurig) is, gaat niet zover dat de inspecteur feiten en omstandigheden aannemelijk moet maken die meebrengen dat de door hem gemaakte schatting overeenkomt met de werkelijk verschuldigde belasting. Een zo vergaande eis zou de omkering van de bewijslast ongedaan maken. Juist vanwege het gebrek aan informatie voor de inspecteur, dat heeft geleid tot omkering en verzwaring van de bewijslast, zal hij bij zijn schatting op basis van gegevens waarover hij wel beschikt, binnen de grenzen van de redelijkheid een zekere – van de omstandigheden van het geval afhankelijke – beoordelingsruimte moeten hebben (HR 18 augustus 2023, ECLI:NL:HR:2023:1093, BNB 2023/126).
      
    
    
      5.10.
      Voor zover belanghebbendes stelt dat met het strafarrest is komen vast te staan dat de in 2.14 genoemde vermogensbestanddelen niet aan haar toebehoren en dat daarom de schatting die de Inspecteur heeft gemaakt van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen willekeurig is, oordeelt het Hof als volgt. Zoals het Hof hierna in 5.14 overweegt behelst het strafarrest geen definitieve vermogenstoerekening. Het strafarrest maakt de schatting van het box-3 vermogen en het ROW-inkomen van belanghebbende dus niet onredelijk. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur bij gebrek aan enig inzicht in de omvang van het vermogen van belanghebbende in het onderhavige jaar voor de bepaling van de rendementsgrondslag en het ROW-inkomen heeft mogen aansluiten bij de gegevens uit het RIS. De schatting is daarmee niet onredelijk. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat belanghebbende geen enkele verklaring heeft gegeven over haar inkomens- en vermogenspositie en over de oorzaak van de toename van de saldi op de bank- en effectenrekeningen. 
      
      
        
          Conclusie ten aanzien van bewijslast
        
      
      
    
    
      5.11.
      Gelet op het voorgaande heeft belanghebbende voor het onderhavige jaar niet de vereiste aangifte gedaan en zijn de aanslagen IB/PVV 2017 en Zvw 2017 gebaseerd op een redelijke schatting. Dit heeft tot gevolg dat op belanghebbende in (hoger) beroep de last rust te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn.
      
      
        
          Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen
        
      
      
    
    
      5.12.
      De Inspecteur stelt in zijn hoger beroep dat de Rechtbank de aanslag IB/PVV 2017 ten onrechte heeft verminderd. De onroerende zaken [adres 4] , [adres 6] te [woonplaats 1] en [adres 5] te [woonplaats 2] , alsmede de bank- en effectenrekeningen [bankrekening 4] en [bankrekening 5] horen volgens de Inspecteur voor het jaar 2017 bij belanghebbende in aanmerking genomen te worden bij de bepaling van de rendementsgrondslag. De Rechtbank heeft deze vermogensbestanddelen ten onrechte uit de rendementsgrondslag verwijderd door op basis van het strafarrest te oordelen dat belanghebbende overtuigend heeft aangetoond dat deze vermogensbestanddelen ten onrechte aan haar zijn toegerekend. Belanghebbende heeft het standpunt van de Inspecteur ter zitting gemotiveerd betwist. 
      
    
    
      5.13.
      Gelet op de omkering en verzwaring van de bewijslast in deze procedure ligt het op de weg van belanghebbende om overtuigend aan te tonen dat de hiervoor in 5.12 genoemde vermogensbestanddelen op 1 januari 2017 (de peildatum) niet tot haar vermogen behoorden. Tussen partijen is niet in geschil dat deze vermogensbestanddelen op dat moment op naam van belanghebbende stonden en de juridische eigendom bij haar berustte. Belanghebbende zal derhalve moeten doen blijken dat de vermogensbestanddelen in economische zin aan een ander toebehoorden, in die zin dat economisch het belang bij die vermogensbestanddelen geheel aan die ander toekwam. Dat houdt onder meer in dat het risico van de waardeveranderingen en het eventuele tenietgaan daarvan ten volle door die ander werd gedragen. 
      
    
    
      5.14.
      Het Hof is van oordeel dat belanghebbende met de verwijzing naar het strafarrest niet overtuigend heeft aangetoond dat aan deze maatstaven is voldaan. In het strafarrest is de zwager van belanghebbende onder meer schuldig bevonden aan (gewoonte-)witwassen met betrekking tot deze vermogensbestanddelen in de periode 1 juni 2005 tot en met 15 januari 2012. Dat deze vermogensbestanddelen destijds door tussenkomst van haar zwager zijn verkregen met gelden van onbekende oorsprong sluit echter geenszins uit dat die vermogensbestanddelen in fiscale zin op de peildatum aan belanghebbende toebehoorden. Het strafarrest staat daarom niet eraan in de weg dat deze vermogensbestanddelen, die op naam van belanghebbende staan, bij haar in de belastingheffing worden betrokken. De verwijzing naar verklaringen van belanghebbende die zijn opgenomen in het strafarrest staan daaraan evenmin in de weg. Die verklaringen zijn niet onderbouwd met – tot de stukken van dit geding behorende – stukken waaruit blijkt dat deze vermogensbestanddelen inderdaad op de peildatum in economische zin niet aan belanghebbende toebehoorden, maar aan de zwager van belanghebbende, zoals belanghebbende ter zitting heeft gesteld. Dat de verklaringen in het strafarrest hebben bijgedragen aan de veroordeling van de zwager van belanghebbende maakt dit niet anders. 
      
    
    
      5.15.
      Hetgeen belanghebbende hiertegen inbrengt leidt niet tot een ander oordeel.
      
    
    
      5.16.
      Belanghebbende heeft zich erop beroepen dat het strafarrest op grond van artikel 161 van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering dwingend bewijs oplevert. Nog daargelaten dat uit de bewezenverklaring in het strafarrest niet volgt dat op de peildatum economisch het belang bij de hiervoor onder 5.12 vermelde vermogensbestanddelen geheel aan haar zwager toekwam, miskent belanghebbende daarmee dat het hier een bepaling van bewijsrecht betreft die zich slechts richt tot de rechter in een burgerrechtelijk geding en dus niet van toepassing is in een procedure voor de belastingrechter.
      
    
    
      5.17.
      Belanghebbende stelt dat de Inspecteur ten onrechte van mening is dat het  tijdsverloop sinds het strafarrest de aanslag IB/PVV 2017 kan onderbouwen, omdat de feitelijke situatie met betrekking tot de vermogenspositie van belanghebbende gewijzigd kan zijn. Het Hof komt aan de beoordeling van deze stelling van belanghebbende niet toe, omdat dit standpunt door de Inspecteur is ingenomen voor het geval het Hof zou oordelen dat met het strafarrest de vermogenspositie van belanghebbende is vast komen te staan. Uit hetgeen is overwogen in 5.14 blijkt dat het Hof het strafarrest niet in die zin leest. 
      
    
    
      5.18.
      Anders dan belanghebbende betoogt maakt de Inspecteur zich niet schuldig aan détournement de pouvoir door het strafarrest niet tot uitgangspunt te nemen bij het opleggen van de aanslag IB/PVV 2017. Van détournement de pouvoir is jegens belanghebbende evenmin sprake indien, zoals belanghebbende stelt, de vermogensbestanddelen die bij haar in de heffing worden betrokken ook bij anderen worden belast. Immers, zoals het Hof in 5.14 heeft geoordeeld, heeft de Inspecteur die vermogensbestanddelen terecht bij belanghebbende in de heffing betrokken. Welke consequenties dat kan hebben voor andere belastingplichtigen indien de Inspecteur bij hen dezelfde vermogensbestanddelen in de heffing wil betrekken, kan in de onderhavige procedure niet aan de orde komen. 
      
    
    
      5.19.
      Belanghebbende stelt in haar pleitnota in hoger beroep en als verweer tegen het hoger beroep van de Inspecteur, onder verwijzing naar r.o. 7.2 van Gerechtshof Den Haag 27 juni 2017, ECCLI:NL:GHDHA:2017:2099, dat sprake is van schending van het vertrouwensbeginsel omdat de Inspecteur de toezegging heeft gedaan dat, voor zover vermogensbestanddelen bij meerdere belastingplichtigen zijn belast, een correctie zal worden gemaakt voor de dubbel aangeslagen vermogensbestanddelen. De Inspecteur stelt dat het beroep op het vertrouwensbeginsel tardief is. Het Hof gaat hieraan voorbij. De uitlating waarop belanghebbende zich beroept is gedaan in een procedure van belanghebbende over de aanslagen IB/PVV en Zvw 2012. Er is geen reden waarom de Inspecteur niet kan reageren op dit beroep. Aan hetgeen de Inspecteur blijkens de overweging van het Hof in voormelde procedure heeft verklaard over de belastingheffing van belanghebbende voor het jaar 2012 kan belanghebbende niet het vertrouwen ontlenen dat dit ook zal gelden voor het jaar 2017. Andere feiten en omstandigheden die de conclusie rechtvaardigen dat belanghebbende in 2017 een beroep op opgewekt vertrouwen kan doen zijn gesteld noch gebleken. Daar komt nog bij dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt, laat staan heeft doen blijken, dat vermogensbestanddelen die bij haar in de belastingheffing zijn betrokken ook bij anderen in de belastingheffing zijn betrokken. Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel faalt.
      
    
    
      5.20.
      Belanghebbende heeft voor het Hof geen feiten en omstandigheden gesteld waaruit blijkt dat de economische eigendom van de overige vermogensbestanddelen, die de Inspecteur volgens de Rechtbank terecht tot de rendementsgrondslag heeft gerekend, bij een ander is gelegen. In zoverre slaagt belanghebbende derhalve niet in de op haar rustende (verzwaarde) bewijslast en is het door haar ingestelde hoger beroep ongegrond. 
      
      
        
          Belastbaar inkomen uit werk en woning
        
      
      
    
    
      5.21.
      De aanslagen IB/PVV 2017 en Zvw 2017 zijn niet in geschil voor zover die zien op het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking van in totaal € 28.018. 
      
    
    
      5.22.
      Ten aanzien van het resultaat uit overige werkzaamheden stelt de Inspecteur in zijn hoger beroep dat de Rechtbank het resultaat ten onrechte niet in aanmerking heeft genomen, omdat de bank- en effectenrekeningen [bankrekening 4] en [bankrekening 5] waaruit deze resultaten voortkomen, ten onrechte niet aan belanghebbende zijn toegerekend. De Inspecteur verwijst ook naar aanslagen die voor eerdere jaren aan belanghebbende zijn opgelegd, en waarin ook resultaat uit overige werkzaamheden is opgenomen. Volgens de Inspecteur heeft de Rechtbank het belastbare inkomen uit werk en woning voor 2017 ten onrechte verminderd met het geschatte resultaat uit overige werkzaamheden. 
      
    
    
      5.23.
      Belanghebbende heeft geen enkele verklaring gegeven voor de vermogenstoename op de bank- en effectenrekeningen. Uit de enkele verklaring dat zij slechts € 28.018 aan loon uit tegenwoordige dienstbetrekking heeft genoten blijkt niet dat geen resultaat uit overige werkzaamheden is genoten. De stelling dat uit het strafarrest volgt dat van dergelijk inkomen geen sprake kan zijn, verwerpt het Hof nu uit het strafarrest niet volgt dat de bankrekeningen waarop de Inspecteur zijn schatting heeft gebaseerd niet aan belanghebbende toebehoorden (zie 5.14). De conclusie is dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat zij geen resultaat uit overige werkzaamheden heeft genoten. Het hoger beroep van de Inspecteur is in zoverre gegrond.  
      
      
        
          Conclusie ten aanzien van de aanslagen IB/PVV 2017 en Zvw 2017
        
      
      
    
    
      5.24.
      Gelet op het voorgaande, heeft de Inspecteur de aanslagen IB/PVV 2017 en Zvw 2017 terecht en naar een redelijke schatting opgelegd en heeft belanghebbende niet doen blijken dat de uitspraken op bezwaar in zoverre onjuist zijn. 
      
      
        
          Vergrijpboete
        
      
      
    
    
      5.25.
      De Inspecteur heeft op de voet van artikel 67d, leden 1 en 5, AWR in verbinding met paragraaf 26 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) een vergrijpboete over de verschuldigde belasting over het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen aan belanghebbende opgelegd. Volgens de Inspecteur heeft belanghebbende opzettelijk geen aangifte ingediend. In de brief van 17 maart 2020, waarin de Inspecteur kenbaar heeft gemaakt dat hij voornemens was een vergrijpboete op te leggen, heeft hij een aantal feiten en omstandigheden opgesomd waaraan hij de verdenking ontleent dat belanghebbende opzettelijk geen aangifte heeft gedaan:
      
      
              “-	U bent meerdere malen in de gelegenheid gesteld om uw aangifte in te dienen;
      
      
        
          Daarbij zijn duidelijke termijnen gesteld en bent u nadrukkelijk gewezen op de consequenties van het niet voldoen aan de aangifteplicht;
        
        
          Het is van algemene bekendheid dat wanneer u een aangifte ontvangt (althans uitgenodigd wordt aangifte te doen), u die aangifte moet doen en wel binnen de in de uitnodiging vermelde termijn.
        
        
          Het bedrag dat, Indien er geen aanslag(en) naar een geschat bedrag zouden worden opgelegd, buiten de belastingheffing zou blijven is aanzienlijk;
        
        
          U heeft de afgelopen jaren (2010 tot en met 2016) geen of te laat aangifte inkomstenbelasting, premie volksverzekeringen en/of inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet gedaan, dan wel structureel te laat ingediend, dat wil zeggen na de uiterste data welke in de diverse aanmaningen gesteld zijn. Hierbij is het niet van belang of u ter onderbouwing van een bezwaar alsnog de aangifte(n) heeft ingediend. Dit zijn dan formeel geen aangiften meer. Voor de jaren 2010 tot en met 2016 zijn -met uitzondering van het jaar 2015- verzuimboeten opgelegd. Voor het jaar 2015 is een vergrijpboete van 300% opgelegd. De vergrijpboete voor 2015 is op grond van paragraaf 26 BBBB gematigd naar 150%.”
        
      
      
    
    
      5.26.
      Op grond van artikel 67d, lid 1, AWR kan een vergrijpboete worden opgelegd indien het aan opzet van de belastingplichtige te wijten is dat de aangifte niet dan wel onjuist of onvolledig is gedaan. 
      
    
    
      5.27.
      De aanwezigheid van een beboetbaar feit kan alleen worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Dit dient te worden begrepen als ‘doen blijken’, dat wil zeggen: overtuigend aantonen (HR 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, BNB 2022/68). 
      
    
    
      5.28.
      Onder opzet wordt verstaan het willens en wetens handelen. De ondergrens van opzet wordt gevormd door voorwaardelijk opzet. Daarvoor moet in dit geval vaststaan (i) dat belanghebbende wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat door het niet doen van aangifte te weinig belasting zou worden geheven, en (ii) dat zij deze kans bovendien bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen) (vgl. HR 14 februari 2020, ECLI:NL:HR:2020:270, BNB 2020/58).
      
    
    
      5.29.
      Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur erin geslaagd te doen blijken dat belanghebbende opzettelijk geen aangifte IB/PVV voor het jaar 2017 heeft gedaan. Belanghebbende wordt ieder jaar uitgenodigd, herinnerd en aangemaand om aangifte te doen, maar weigert iedere medewerking. Al enkele jaren doet belanghebbende structureel niet dan wel niet tijdig aangifte en is aan belanghebbende ieder jaar een verzuimboete of vergrijpboete opgelegd. Ondanks de aan belanghebbende eerder opgelegde boetes, heeft belanghebbende voor het onderhavige jaar wederom geen aangifte gedaan, terwijl het – mede gelet op de voorgeschiedenis – niet anders kan dan dat belanghebbende op de hoogte is van deze verplichting. Dat de aangifte dient om de belastingschuld juist vast te stellen kan in dit verband ook niet langs belanghebbende zijn heengegaan en is hoe dan ook een feit van algemene bekendheid. Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig belasting wordt geheven. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur voor het jaar 2017 dus terecht een vergrijpboete opgelegd. Dat in bepaalde andere jaren verzuimboetes zijn opgelegd, maakt het bewezenverklaarde voor het onderhavige jaar – het opzettelijk geen aangifte doen – niet anders. 
      
    
    
      5.30.
      Belanghebbende stelt dat de vergrijpboete moet worden vernietigd, omdat sprake is van een van fundamentele proportionaliteitsschending nu de uitspraak van de Rechtbank leidt tot een vermindering van de verschuldigde box 3-belasting met 96%. Wat er ook van de mogelijke gevolgen van een fundamentele proportionaliteitsschending moge zijn, het Hof oordeelt dat de Inspecteur de aanslag IB/PVV 2017 naar het juiste bedrag heeft opgelegd, zodat de door belanghebbende aangehaalde vermindering van 96% zich niet voordoet. Belanghebbendes betoog dat de vergrijpboete moet worden vernietigd, omdat er geen materiële aangifteplicht is strandt om de redenen genoemd in 5.7.
      
    
    
      5.31.
      De Rechtbank heeft de vergrijpboete verminderd tot 150% van de verschuldigde belasting op het belastbare inkomen uit sparen en beleggen (box-3 belasting). Hiertegen is de Inspecteur naar het oordeel van het Hof terecht in hoger beroep gekomen. Belanghebbende beschikt over inkomen en vermogen en weet dat zij hiervan aangifte moet doen. Belanghebbende heeft van 2010 tot en met 2016 echter geen of te laat aangifte IB/PVV gedaan. Voor de jaren 2010 tot en met 2014 en 2016 zijn ambtshalve aanslagen met verzuimboetes opgelegd. Voor het jaar 2015 is een vergrijpboete van 300% van de verschuldigde box-3 belasting opgelegd, die op grond van het BBBB is verminderd tot 150%. Ondanks de ambtshalve aanslagen en vergrijpboeten over eerdere jaren, volhardt belanghebbende echter in haar gedrag en neemt zij op generlei wijze verantwoordelijkheid daarvoor. Zij onttrekt zich daarmee bewust aan de financiële bijdrage die de wet aan haar voorschrijft. Dat is ernstig verwijtbaar en kan de belastingmoraal in de samenleving ondermijnen. Gelet op het structurele karakter en de forse omvang van de belastingontduiking door belanghebbende, acht het Hof de opgelegde vergrijpboete passend en geboden. Wel dient de boete conform de brief van 3 mei 2022 (zie 2.13) verminderd te worden tot € 171.163 in verband met de gewijzigde boetegrondslag.
      
    
    
      5.32.
      De Inspecteur heeft ter zitting ingestemd met vermindering van de vergrijpboete wegens overschrijding van de redelijke termijn (zoals in overweging 25 van de uitspraak van de Rechtbank is overwogen). Gelet op het hiervoor overwogene, bedraagt de verschuldigde belasting over het inkomen uit sparen en beleggen € 56.721 (30% x € 189.072), zodat de vergrijpboete dient te worden vastgesteld op € 161.654 (300% x € 56.721 x 0,95).
      
      
        
          Ontoelaatbare functievermenging en art. 6 EVRM
        
      
      
    
    
      5.33.
      Belanghebbende stelt dat de Inspecteur en het Openbaar Ministerie (OM) op ontoelaatbare wijze hebben samengewerkt. Belanghebbende wijst in dit verband op de rol van de Belastingdienst als initiator van het strafrechtelijke proces, informatieverschaffer aan het OM, procesbetrokkene bij alle strafrechtelijke zittingen en beslisser in de fiscale procedure. Volgens belanghebbende levert de ontoelaatbare functievermenging ook strijd op met het recht op een eerlijk proces in de zin van artikel 6 EVRM. Het Hof stelt voorop dat samenwerking tussen de Inspecteur en het OM zijn grondslag vindt in wet- en regelgeving. Ingevolge artikel 55 AWR verschaffen overheidslichamen, waaronder het OM, de gegevens en inlichtingen die door de inspecteur ter uitvoering van de belastingwet worden gevraagd. Omgekeerd dient de inspecteur op grond van artikel 162, lid 2, van het Wetboek van Strafvordering (Sv) desgevraagd aan de officier van justitie alle inlichtingen te verstrekken omtrent strafbare feiten met de opsporing waarvan hij niet is belast en die in de uitoefening van zijn bediening te zijner kennis zijn gekomen. Onder omstandigheden kan de officier van justitie op grond van artikel 126nd, lid 1, Sv de inspecteur ook vorderen gegevens te verstrekken. Ingevolge artikel 43c, lid 1, letter l, onder 2, van de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen is de inspecteur ontheven van zijn geheimhoudingsplicht ten aanzien van de daarin genoemde activiteiten van de officier van justitie. Het vorenstaande laat bovendien onverlet dat de inspecteur overleg kan voeren met de officier van justitie over het gebruik van strafvorderlijke gegevens (vgl. HR 21 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2389, BNB 2019/96). Gesteld nog gebleken is dat de Inspecteur in de contacten met het OM deze wet- en regelgeving heeft overtreden. Van een inbreuk op artikel 6 EVRM is evenmin sprake.
      
      
        
          Schending zorgvuldigheidsplicht en onpartijdigheid
        
      
      
    
    
      5.34.
      Volgens belanghebbende zijn alle relevante aspecten van de onderhavige zaak niet met de vereiste zorgvuldigheid en onpartijdigheid onderzocht. Volgens belanghebbende is sprake van schending van fundamentele Unierechtelijke waarborgen van zorgvuldig bestuur en schending van artikel 6 EVRM. Belanghebbende onderbouwt deze stellingen echter op geen enkele wijze, zodat het Hof hieraan voorbij gaat. Of de stellingen tardief zijn, zoals de Inspecteur stelt, kan in het midden blijven.
      
      
        
          Invorderingskwesties en dwangsom
        
      
      
    
    
      5.35.
      Belanghebbendes beroep op schending van artikel 22 van de Invorderingswet 1990 en klachten over het voortzetten door de Belastingdienst van beslaglegging op vermogensbestanddelen die op naam van belanghebbende staan en de inning van belastingschulden zijn invorderingskwesties die onder de bevoegdheid van de Ontvanger vallen en kunnen reeds om die reden in de onderhavige procedure niet aan de orde komen. Het Hof is ook onbevoegd om te oordelen over belanghebbendes verzoek om toekenning van wettelijke rente (of subsidiair invorderingsrente) ter zake van ten onrechte inbeslaggenomen en geïnde bedragen. Evenmin is het Hof bevoegd om buiten het kader van artikel 4:17 en verder van de Algemene wet bestuursrecht te oordelen over de toekenning van dwangsommen. Belanghebbendes verzoek om toekenning van een dwangsom wegens niet nakoming van het strafarrest valt buiten dit bestek.  
      
      
        
          Immateriële schadevergoeding
        
      
      
    
    
      5.36.
      Belanghebbende heeft voorts aangevoerd dat zij aanspraak maakt op een immateriële schadevergoeding van € 4.500 wegens schending van artikel 6 EVRM door overschrijding van de redelijke termijn en jarenlange psychische druk wegens systematische schending van rechtswaarborgen. 
      
    
    
      5.37.
      De rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel dat aan artikel 6 van het EVRM mede ten grondslag ligt, brengt mee dat belastinggeschillen binnen een redelijke termijn behoren te worden beslecht (vgl. HR 10 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BO5046, BNB 2011/232). Een overschrijding van die termijn leidt, behoudens bijzondere omstandigheden, in de regel tot spanning en frustratie, wat grond vormt voor vergoeding van immateriële schade. Voor de procedure in eerste aanleg geldt dat deze niet binnen een redelijke termijn is geschied indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat het bezwaarschrift is ontvangen uitspraak doet. In hoger beroep geldt als uitgangspunt dat binnen twee jaar nadat het hoger beroep is ingesteld uitspraak wordt gedaan. Indien een belastingplichtige voor het eerst in hoger beroep een beroep op vergoeding van immateriële schade doet geldt dat de vraag of de redelijke termijn is overschreden moet worden beoordeeld naar de stand van het geding ten tijde van zijn uitspraak op het hoger beroep waarbij de duur van de totale procedure tot dan toe in ogenschouw wordt genomen. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient voor de schadevergoeding als uitgangspunt een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar waarmee die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond (HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140). 
      
    
    
      5.38.
      Het bezwaarschrift is op 7 juli 2020 ontvangen. Het Hof doet op 30 september 2025 uitspraak. De redelijke termijn is aldus met afgerond 15 maanden overschreden. Het Hof ziet evenwel aanleiding om de termijn van vier jaar met 14 maanden te verlengen wegens bijzondere omstandigheden en knoopt hierbij aan bij hetgeen door de Rechtbank in r.o. 25 van haar uitspraak is overwogen. Aldus resteert een overschrijding van de redelijke termijn van één maand. De overschrijding is geheel toerekenbaar aan de hogerberoepsfase. Belanghebbende heeft recht op een vergoeding van immateriële schade van € 500. Het Hof ziet ruimte noch reden om af te wijken van het door de Hoge Raad vastgestelde forfaitaire bedrag van € 500 per overschrijding van een half jaar.
      
    
    
      5.39.
      De verwijzing van belanghebbende naar de uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant van 2 februari 2023, ECLI:NL:RBZWB:2023:574, waarin een immateriële schadevergoeding van € 4.500 is toegekend, gaat niet op, omdat in die zaak de redelijke termijn voor een langere periode is overschreden. Belanghebbende ziet kennelijk eraan voorbij dat het bedrag van € 4.500 niet een vast bedrag is dat wordt toegekend indien aanspraak bestaat op immateriële schadevergoeding. 
      
    
    
      5.40.
      Het verzoek om vergoeding van (immateriële) schade als gevolg van jarenlange psychische druk wegens systematische schending van rechtswaarborgen moet worden afgewezen omdat iedere onderbouwing daarvoor ontbreekt, zodat het bestaan van enige schade niet aannemelijk is geworden.
      
      
        
          Bewijsaanbod
        
      
      
    
    
      5.41.
      Belanghebbende heeft bewijs van al haar stellingen aangeboden door alle middelen. Het Hof gaat aan dit bewijsaanbod voorbij, omdat het onvoldoende specifiek is. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.42.
      Het hoger beroep van de Inspecteur is gegrond. 
      
    
    
      5.43.
      Het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond. 
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      6.	Nu het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is en dat van de Inspecteur gegrond, is er in beginsel geen aanleiding voor een vergoeding van proceskosten en griffierecht, laat staan voor een integrale vergoeding van proceskosten. Wel zal het Hof de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) veroordelen in de proceskosten van belanghebbende in verband met de toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in hoger beroep. Het Hof stelt deze proceskostenvergoeding vast op € 226,75 (€ 907 x wegingsfactor 0,25) (HR 10 november 2023, ECLI:NL:HR:2023:1526, BNB 2024/21, r.o. 5.2). Voor vergoeding van griffierecht geeft de toekenning van de schadevergoeding geen aanleiding, nu belanghebbende het verzoek om die vergoeding in hoger beroep eerst na 31 mei 2024 heeft gedaan en de overschrijding van de redelijke termijn in hoger beroep zich ook eerst na die datum heeft voorgedaan (HR 31 mei 2024, ECLI:NL:HR:2024:567, BNB 2024/82, r.o. 7.1.1 en 7.1.2). 
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens voor zover die ziet op de vergoeding van proceskosten en het griffierecht;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag IB/PVV 2017 en de vergrijpboete en bevestigt de uitspraak op bezwaar inzake de aanslag Zvw 2017;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2017 tot een naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 189.072 en wijzigt de rentebeschikking dienovereenkomstig;
      
      
        vermindert de vergrijpboete tot € 161.654;
      
      
        veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 500;
      
      
        veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) in de proceskosten van belanghebbende vastgesteld op € 226,75.
      
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door M.J.M. van der Weijden, T.A. de Hek en C. Maas, in tegenwoordigheid van de griffier T. van Hout.
    
    
    
    
      De griffier,	de voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      T. van Hout	M.J.M. van der Weijden
    
    
    
    
      De beslissing is op 30 september 2025 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
        Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      
             a. - de naam en het adres van de indiener;
      
      
             b. - de dagtekening;
      
      
             c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
             d. - de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.