ECLI:NL:GHARL:2025:7373, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 18-11-2025, 24/1463
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2025-11-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Negatief loon. Ingehouden loonheffing

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
    
    
      locatie Arnhem
      nummer BK-ARN 24/1463
      uitspraakdatum: 18 november 2025
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        drs. [Belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Gelderland van 7 juni 2024, nummer ARN 23/3016, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2015 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de aanslag en de belastingrente verminderd.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 juni 2025. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, bijgestaan door zijn gemachtigden mr. M.F.P. de Clercq en drs. S. Verbeek-Ferreira. Namens de Inspecteur zijn verschenen mr. [naam1] en mr. [naam2] , bijgestaan door mr. [naam3] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende was het gehele jaar 2015 gehuwd. 
    
    
      2.2.
      Bij vonnis van 7 september 2007 werd de voormalige werkgever van belanghebbende veroordeeld tot het betalen van een ontslagvergoeding van € 750.000 bruto aan belanghebbende. De beslissing is uitvoerbaar bij voorraad verklaard.
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft op 9 november 2007 [bedrijf] B.V. opgericht. De ontslagvergoeding is met toepassing van de toenmalige stamrechtvrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB) door de voormalige werkgever op 14 november 2007 betaald aan [bedrijf] B.V.
    
    
      2.4.
      Na hoger beroep, cassatie en verwijzing heeft het gerechtshof Den Haag bij arrest van 18 juni 2013 het hiervoor vermelde vonnis vernietigd, de vorderingen van belanghebbende alsnog afgewezen en belanghebbende veroordeeld in de proceskosten. Dat arrest heeft kracht van gewijsde gekregen.
    
    
      2.5.
      
        Bij brief van 10 juli 2013 schrijft (de advocaat van) (de rechtsopvolger van) de voormalige werkgever aan belanghebbende onder meer het volgende:
        ‘1. Inmiddels zult u kennis genomen hebben van het arrest van het Hof Den Haag van 18 juni 2013 (…). Dit brengt mee dat het (…) op 14 november 2007 onbelast aan u(w stamrecht-BV) betaalde bedrag van EUR 750.000,00 door u moet worden terugbetaald. Deze betaling is, achteraf bezien, immers onverschuldigd gedaan. Tevens bent u over dit bedrag wettelijke rente (…) verschuldigd vanaf 14 november 2007. Daarnaast bent u (…) nog een bedrag van EUR 39.399,05 verschuldigd aan proceskosten (…). Tot slot bent u nog een bedrag van EUR 14.434,07 (netto) (…) verschuldigd wegens onverschuldigd betaald loon (…).
        2. Tegenover het voorgaande staat dat [werkgever] nog het één en ander aan u verschuldigd is. (…)
        Het door [werkgever] aan u verschuldigde nettobedrag (…) verrekent [werkgever] thans middels deze brief (…) met het door u sinds 14 november 2007 aan [werkgever]  verschuldigde bedrag van EUR 750.000,00.’
      
    
    
      2.6.
      Op 16 september 2015 heeft de kantonrechter van de rechtbank Gelderland voor recht verklaard dat de verrekening in de brief van 10 juli 2013 rechtsgeldig heeft plaatsgevonden. Voorts heeft hij belanghebbende veroordeeld tot het terugbetalen van de ontvangen ontslagvergoeding van € 750.000, na verrekening van nog verschuldigd loon, en het te veel ontvangen loon, alles vermeerderd met wettelijke rente. Daarnaast is belanghebbende veroordeeld tot vergoeding van proceskosten. Samenvattend gaat het om de volgende bedragen:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Terugbetaling ontslagvergoeding
              
              
                
              
              
                € 750.000
              
              
                
              
            
            
              
                Nog verschuldigd loon
              
              
                € 641.050
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Ingehouden loonheffing
              
              
                € 328.571
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                € 312.479
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Ten onrechte ontvangen nettoloon
              
              
                
              
              
                € 14.434
              
              
                
              
            
            
              
                Wettelijke rente
              
              
                
              
              
                € 202.159
              
              
                
              
            
            
              
                Proceskosten eerdere procedures
              
              
                
              
              
                € 39.309
              
              
                
              
            
            
              
                Proceskosten deze procedure
              
              
                
              
              
                € 4.990
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                € 698.413
              
              
                
              
            
          
        
      
    
    
      2.7.
      Belanghebbende heeft op 28 en 29 september 2015 in totaal een bedrag van € 698.136 betaald aan zijn voormalige werkgever. Voor het verschil tussen het bedrag dat moest worden betaald (€ 698.413) en het bedrag dat is betaald (€ 698.136) hebben partijen geen verklaring. Het verschil tussen deze bedragen is niet in geschil.
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft in zijn aangifte voor het jaar 2015 een bedrag van € 698.136 als negatief loon in aanmerking genomen. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de Inspecteur dat bedrag gecorrigeerd en het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 226.861, als volgt gespecificeerd:
      
        
          
          
          
          
            
              
                Loon 
              
              
                € 265.373
              
              
                
              
            
            
              
                ROW
              
              
                € 12.794
              
              
                
              
            
            
              
                Eigen woning
              
              
                € 35.106
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Inkomen uit werk en woning
              
              
                € 243.061
              
              
                
              
            
            
              
                Giftenaftrek
              
              
                € 16.200
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Belastbaar inkomen uit werk en woning
              
              
                € 226.861
              
              
                
              
            
          
        
      
      
      
        Daarbij is € 127.765 loonheffing als voorheffing verrekend. 
        De gezamenlijke rendementsgrondslag is overeenkomstig de aangifte vastgesteld op € 1.455.030, waarvan € 1.259.281 is toegerekend aan belanghebbende. 
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of de betaalde wettelijke rente in aftrek kan komen als negatief loon dan wel, subsidiair, als kosten van het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen. Ook is in geschil de verrekening van loonheffing. Voorts is nog in geschil in hoeverre de bedragen die belanghebbende verschuldigd is (zie 2.6), als schuld in box 3 in aanmerking komen.
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    Ontslagvergoeding
    
      4.1.
      
        De Rechtbank heeft geoordeeld dat de terugbetaling van de ontslagvergoeding geen negatief loon vormt, omdat de ontvangst van de ontslagvergoeding door toepassing van de stamrechtvrijstelling niet met loon of inkomstenbelasting is belast. Tegen deze beslissing is in hoger beroep niet opgekomen.
        
          Terugbetaling ten onrechte ontvangen nettoloon
        
      
    
    
      4.2.
      
        Niet in geschil is dat de terugbetaling van ten onrechte ontvangen nettoloon van € 14.434 negatief loon vormt.
        
          Wettelijke rente
        
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de door hem betaalde wettelijke rente moet worden aangemerkt als negatief loon, omdat deze causaal verband houdt met de terugbetaling van de gouden handdruk, terwijl hier geen sprake is van een eerdere vrijgestelde ontvangst. 
    
    
      4.4.
      De Inspecteur betwist dat, omdat deze rente is betaald in de hoedanigheid van schuldenaar en niet van werknemer.
    
    
      4.5.
      Het Hof oordeelt als volgt. In het algemeen vormt de wettelijke rente die is betaald op een schuld van de werknemer aan de werkgever geen negatief loon, omdat, zoals de Inspecteur terecht stelt, deze rente is betaald in de hoedanigheid van schuldenaar. 
    
    
      4.6.
      
        In het onderhavige geval ligt dat naar het oordeel van het Hof anders. De te zijner tijd te ontvangen stamrechtuitkeringen zijn loon, ook voor zover zij meer bedragen dan de bij het bedingen van het stamrecht betaalde koopsom. Met andere woorden: in die (belaste) uitkeringen is begrepen het rendement op de koopsom over de periode tussen de ontvangst van de ontslaguitkering/koopsom en de betaling van de uitkeringen. Aan de andere kant is de door belanghebbende verschuldigde wettelijke rente in wezen ook het rendement over de ontslaguitkering/koopsom over het tijdvak tussen de betaling van de ontslaguitkering/koopsom en de terugbetaling door belanghebbende. In feite zijn het twee kanten van dezelfde medaille: belanghebbende ontvangt stamrechtuitkeringen, waarin het rendement op de ontslaguitkering is begrepen en hij betaalt wettelijke rente, die ook is aan te merken als het rendement op de ontslaguitkering. Nu de ene kant van die medaille (de uitkeringen) loon vormt, brengt naar het oordeel van het Hof de rechtsgrond van de aftrekbaarheid van negatieve inkomsten mee dat de andere kant van die medaille (de wettelijke rente) negatief loon vormt.
        
          Proceskosten
        
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de aan zijn voormalige werkgever betaalde vergoeding voor diens proceskosten negatief loon vormt, omdat deze causaal verband heeft met de dienstbetrekking.
    
    
      4.8.
      Kosten die een werknemer maakt in verband met procedures tegen zijn werkgever wegens een arbeidsconflict vormen geen negatief loon. In deze procedure gaat het echter niet om kosten die belanghebbende zelf heeft gemaakt, maar om een vergoeding die hij aan zijn voormalige werkgever moest betalen voor diens kosten van een gerechtelijke procedure over een arbeidsconflict.
    
    
      4.9.
      Een vergoeding die een werknemer aan zijn werkgever moet betalen, vormt negatief loon als zij voortvloeit uit het niet nakomen door de werknemer van de verplichtingen uit hoofde van de dienstbetrekking of als zij geheel en rechtstreeks haar oorzaak vindt in de dienstbetrekking.
    
    
      4.10.
      
        De hier aan de orde zijnde verplichting tot vergoeding van proceskosten vindt echter niet rechtstreeks haar oorzaak in de uitoefening van de dienstbetrekking van belanghebbende. De oorzaak is dat belanghebbende een procedure voerde tegen zijn werkgever over vorderingen die zij op elkaar (stelden te) hebben. Het voeren van deze procedure houdt weliswaar verband met de dienstbetrekking, maar kan niet worden aangemerkt als de uitoefening daarvan. De betalingsverplichting vindt ook niet geheel en rechtstreeks haar oorzaak in de dienstbetrekking. Daarom vormt de door belanghebbende betaalde vergoeding van de proceskosten van de werkgever naar het oordeel van het Hof geen negatief loon.
        
          Nog verschuldigd loon en ingehouden loonheffing
        
      
    
    
      4.11.
      Ingehouden loonheffing is als voorheffing verrekenbaar met de inkomstenbelasting/‌premie volksverzekeringen  en wel met de aanslag over het jaar waarin het loon is genoten waarop de loonheffing betrekking heeft. De belasting moet worden ingehouden op het tijdstip waarop het loon wordt genoten. Niet relevant is of de inhoudingsplichtige de ingehouden loonheffing heeft afgedragen of wellicht, zoals belanghebbende stelt, zelfs twee keer.
    
    
      4.12.
      Bij brief van 10 juli 2013 (zie 2.5) heeft de werkgever het door belanghebbende te ontvangen nettoloon verrekend met een schuld van belanghebbende aan de werkgever. De kantonrechter heeft voor recht verklaard dat deze verrekening rechtsgeldig heeft plaatsgevonden (zie 2.6). Dat brengt mee dat het loon (uiterlijk) op dat tijdstip is genoten en dat de loonheffing (uiterlijk) op dat tijdstip moest worden ingehouden. Uit de brief blijkt dat de werkgever de loonheffing ook daadwerkelijk heeft ingehouden. De loonheffing heeft dus geen betrekking op in het onderhavige jaar 2015 genoten loon en kan daarom niet worden verrekend met de over 2015 verschuldigde inkomstenbelasting/‌premie volksverzekeringen.
    
    
      4.13.
      Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat hij het loon (€ 641.050 bruto; € 312.479 netto) of de daarop ingehouden loonheffing aan zijn voormalige werkgever zou hebben terugbetaald, berust dat op een verkeerde opvatting. Het nettoloon is juist aan belanghebbende ten goede gekomen, doordat het bedrag dat hij op andere gronden aan zijn voormalige werkgever verschuldigd was, is verminderd met dat nettoloon. Doordat niet het brutoloon, maar het nettoloon is verrekend, is de ingehouden loonheffing ten laste van belanghebbende gekomen.
    
    
      4.14.
      
        Belanghebbende suggereert dat (wellicht) tweemaal loonheffing zou zijn ingehouden. Nu aan belanghebbende (door verrekening) het volledige nettoloon ten goede is gekomen, is de verschuldigde loonheffing maar éénmaal te zijnen laste gekomen. Van een dubbele inhouding kan dus geen sprake zijn. In het midden kan blijven welke gevolgen een dubbele inhouding zou kunnen hebben voor de onderhavige aanslag.
        
          Gevolgen voor box 1
        
      
    
    
      4.15.
      
        Uit het vorenstaande volgt dat het belastbare inkomen uit werk en woning (€ 226.861 (zie 2.8) ‑/‑ € 14.434 (zie 4.2) ‑/‑ € 202.159 (zie 4.6 en 2.6) =) € 10.268 bedraagt. De te verrekenen loonheffing blijft € 127.765.
        
          Gevolgen voor box 3
        
      
    
    
      4.16.
      Belanghebbende had schulden aan en een vordering op zijn voormalige werkgever van per saldo € 698.413 (zie 2.6). De schuld van € 4.990 in verband met proceskosten bestond nog niet op 1 januari 2015 en maakt daarom geen deel uit van de rendementsgrondslag voor het onderhavige jaar 2015. De schulden wegens ten onrechte ontvangen nettoloon en wettelijke rente vormen bij betaling ervan negatief loon (zie 4.2 en 4.6) en behoren daarom op grond van de rangorderegeling niet tot de rendementsgrondslag. De overige schuld van per saldo (€ 750.000 -/- € 312.479 + € 39.309 =) € 476.830 vermindert de rendementsgrondslag.
    
    
      4.17.
      
        Ter zitting van de Rechtbank heeft belanghebbende verklaard dat alle wijzigingen in de gezamenlijke rendementsgrondslag aan hem moeten worden toegerekend. De rendementsgrondslag van belanghebbende moet daarom worden vastgesteld op (€ 1.259.281 (zie 2.8) -/- € 476.830 (zie 4.16) =) € 782.451.
        
          Verzamelinkomen en belastingrente
        
      
    
    
      4.18.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op het verzamelinkomen en de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is in zoverre slechts gegrond voor zover het de vorenbedoelde vermindering van de aanslag betreft.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
      
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.
    
    
    
      De Rechtbank heeft de kosten voor de behandeling van het bezwaar en het beroep vastgesteld op € 2.370. Daartegen zijn in hoger beroep geen grieven aangevoerd, zodat het Hof die beslissing in stand zal laten.
    
    
    
      Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken.
    
    
    
      Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.814 (2 punten (hogerberoepschrift en bijwonen zitting) × wegingsfactor 1 × € 907). 
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten,
      – verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond,
      – vernietigt de uitspraken van de Inspecteur,
      – vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.268 en een rendementsgrondslag van € 782.451,
      – vermindert het verzamelinkomen dienovereenkomstig,
      – vermindert de belastingrente dienovereenkomstig,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.814 en
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 138 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J. van de Merwe, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. M.G.J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van mr. G.J. van de Lagemaat als griffier.
    
    
    
    
      De beslissing is op 18 november 2025 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
      (G.J. van de Lagemaat)	(J. van de Merwe)
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Vgl. HR 25 november 2005, nr. 40.213, ECLI:NL:HR:2005:AU6909.
  
  
     HR 10 augustus 2007, nr. 41.000, ECLI:NL:HR:2007:AZ4768.
  
  
     HR 27 september 2000, nr. 34.934, ECLI:NL:HR:2000:AA7257.
  
  
     HR 5 februari 2010, nr. 08/04988, ECLI:NL:HR:2010:BL1942.
  
  
     Artikel 9.2, eerste en zesde lid, van de Wet IB 2001 en artikel 15 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
  
  
     Vgl. HR 26 september 2003, nr. 38.532, ECLI:NL:HR:2003:AL2130.
  
  
     Artikel 27, tweede lid, van de Wet LB.
  
  
     HR 26 september 2003, nr. 38.532, ECLI:NL:HR:2003:AL2130, r.o. 3.5, en HR 24 december 2010, nr. 09/01685, ECLI:NL:HR:2010:BM6686, r.o. 3.3.2.
  
  
     Artikel 13a van de Wet LB.
  
  
     Pleitnota in hoger beroep.
  
  
     Artikel 2.14, tweede lid, van de Wet IB 2001.