ECLI:NL:RBZWB:2024:1107, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 22-02-2024, BRE 21/4819
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2024-02-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende is een ondernemingspensioenfonds. Zij houdt zich bezig met de uitvoering van pensioenovereenkomsten van (gewezen) werknemers van 14 werkgevers binnen een concern. In geschil is of belanghebbende recht op aftrek van voorbelasting heeft met betrekking tot de pensioenuitvoeringsdiensten. De rechtbank oordeelt dat de door belanghebbende geleverde dienst alle wezenlijke kenmerken heeft van het begrip verzekering zoals gedefinieerd door het HvJ. De pensioenuitvoeringsdiensten van belanghebbende zijn daarom aan te merken als handelingen ter zake van verzekering als bedoeld in artikel 135, eerste lid, onderdeel a van de Btw-richtlijn en artikel 11, aanhef en eerste lid, onderdeel k, van de Wet Ob. Omdat dit een vrijgestelde prestatie is heeft belanghebbende geen recht op aftrek van voorbelasting. De rechtbank ziet geen aanleiding om prejudiele vragen aan het HvJ te stellen. Het beroep is ongegrond.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
  
  
    Zittingsplaats Breda
  
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummer: BRE 21/4819 
  
  
    
      uitspraak van de meervoudige kamer van 22 februari 2024 in de zaak tussen
    
      
        
        
          [belanghebbende]
        , uit [plaats] , belanghebbende,
      (gemachtigde: [gemachtigde] ),
    
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 1 oktober 2021.
    
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de bij beschikking verleende teruggaaf van omzetbelasting over het tweede kwartaal van 2020. 
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende tegen de 1.1 genoemde beschikking ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. Belanghebbende heeft een 10-dagenstuk ingediend.
      
    
    
      1.4.
      De rechtbank heeft het beroep op 30 november 2023 op zitting behandeld.
      
    
    
      1.5.
      
         Hieraan hebben deelgenomen: namens belanghebbende, [naam 1] en [naam 2] bijgestaan door haar gemachtigde, [gemachtigde] en [naam 3] , en namens de inspecteur, mr. dr. [inspecteur 1] en de heer mr. [inspecteur 2] . 
        Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
      
      
    
    
      1.6.
      Bij sluiting van het onderzoek op zitting heeft de rechtbank meegedeeld binnen zes weken uitspraak te doen. De rechtbank heeft deze termijn schriftelijk met zes weken verlengd. 
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    
      2. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur terecht geen aanvullende teruggaaf heeft verleend. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
      Partijen houdt verdeeld of belanghebbende recht heeft op aftrek van de voorbelasting op de kosten gemaakt voor de pensioenuitvoeringsdiensten die belanghebbende verricht. Het geschil spitst zich toe op vraag of de activiteiten van belanghebbende vrijgestelde verzekeringshandelingen zijn of niet. 
    
    
    
      2.1.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende geen recht op een additionele teruggaaf over het tweede kwartaal 2020. Belanghebbende kan de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting niet in aftrek brengen, omdat haar prestatie is aan te merken als een vrijgestelde handeling ter zake van verzekering. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      3. Belanghebbende is een ondernemingspensioenfonds. Volgens het uittreksel van het Handelsregister zijn haar activiteiten die van ‘beleggingsinstellingen met beperkte toetreding’ en een ‘pensioenfonds’. Volgens haar statuten heeft zij ‘ten doel het uitvoeren van Pensioenovereenkomsten conform deze Statuten en het aan de pensioenrechten en pensioenaanspraken ten grondslag liggende Pensioenreglement alsmede de uitvoering van andere uit het Pensioenreglement voortvloeiende uitkeringsovereenkomsten in relatie tot de Pensioenovereenkomsten’.
    
    
    
      3.1.
      Belanghebbende verzorgt de pensioenregeling voor (gewezen) werknemers van veertien werkgevers die behoren tot het [concern] (de werkgever[s]). De uit te voeren pensioenovereenkomsten worden gesloten in kader van de arbeidsovereenkomsten tussen een werkgever en werknemers. 
      
    
    
      3.2.
      Tot de gedingstukken behoren het door belanghebbende opgestelde pensioenreglement waaraan de werkgevers zijn gebonden, een uitvoeringsovereenkomst tussen belanghebbende en [b.v.] als bedoeld in Hoofdstuk 3 van de Pensioenwet, waarin de afspraken tussen belanghebbende en de werkgevers zijn vastgelegd (de uitvoeringsovereenkomst), en de actuariële en bedrijfstechnische nota (ABTN) van belanghebbende.
      
    
    
      3.3.
      In de considerans van de uitvoeringsovereenkomst, onder c, is bepaald dat de werkgever de uitvoering van de pensioenovereenkomsten onderbrengt bij belanghebbende. Op grond van artikel 3 van de uitvoeringsovereenkomst is belanghebbende verplicht tot een juiste, tijdige en volledige uitvoering van het pensioenreglement. In artikel 4 van de uitvoeringsovereenkomst is opgenomen dat de door de werkgevers verschuldigde kostendekkendepremie (onder meer) bestaat uit een premie voor de aangroei van de pensioenverplichting en een opslag voor de administratie- en uitvoeringskosten (de opslag). De premie kent een werkgevers- en een werknemersdeel. De opslag wordt afzonderlijk op een bijlage bij de premienota vermeld.
      
    
    
      3.4.
      De werkzaamheden van belanghebbende bestaan uit het innen en administreren van de inkomende premiebetalingen, de communicatie met de deelnemers over hun pensioen(opbouw), toezien op juiste pensioenuitkering en de zorg voor rapportages aan externen.  
      
    
    
      3.5.
      In de aangifte over het onderhavige tijdvak is uitsluitend voorbelasting in aftrek gebracht die betrekking heeft op de kosten van een actuaris om het risico van de beleggingsportefeuille te bewaken. Van het totaalbedrag van deze kosten is alleen het gedeelte van de voorbelasting in aftrek gebracht dat is toe te rekenen aan effectentransacties aan non-EU afnemers (€ 3.304). Voor dit bedrag heeft de inspecteur teruggaaf verleend. 
      
    
    
      3.6.
      Aan belanghebbende zijn over het tweede kwartaal 2020 kosten in rekening gebracht in verband met aan haar verleende diensten (onder meer pensioenbeheer, accountants-, actuariële en juridische diensten). Ter zitting is komen vast te staan dat in deze kosten (naast het bedrag van € 3.304 waarvoor teruggaaf is verleend) een bedrag van € 17.011 aan btw (voorbelasting) is begrepen. Het bezwaar tegen de teruggaafbeschikking bepleit een teruggaaf van deze voorbelasting.
      
      
    
  
  
    Motivering
    
    
      4. Belanghebbende stelt dat zij belaste prestaties verricht, te weten pensioenuitvoeringsdiensten, in ruil waarvoor zij de in 3.3 bedoelde opslag ontvangt. Volgens belanghebbende zijn de diensten vergelijkbaar met werkzaamheden met betrekking tot pensioenadministratie en daarom naar hun aard belast. De diensten vallen niet binnen het toepassingsbereik van de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter k, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). Belanghebbende is geen verzekeraar en maakt ook geen gebruik van een verzekeraar die het verzekerd risico op zich neemt. Zij is slechts uitvoerder van tussen werkgever en werknemer gemaakte pensioenafspraken. Zij neemt geen enkel risico op zich omdat de resultaten van belanghebbende in positieve of negatieve zin voor rekening van de deelnemers komen. Daarnaast ontbreekt de vereiste rechtsbetrekking tussen belanghebbende en de deelnemers, zodat geen sprake is van handelingen ter zake van verzekering. 
    
    
    
      4.1.
      De inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende geen aftrekrecht heeft, omdat de prestatie van belanghebbende aan alle kenmerken van het begrip verzekeringshandelingen, zoals voortvloeit uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de EU (HvJ), voldoet. De rechtsbetrekking tussen belanghebbende en de deelnemer blijkt uit het pensioenreglement en de uitvoeringsovereenkomst op basis waarvan de deelnemer, tegenover de betaling van de pensioenpremie een afdwingbaar recht heeft jegens belanghebbende als het verzekerde risico zich voordoet. 
      
    
    
      4.2.
      Op grond van artikel 11, aanhef en eerste lid, onderdeel k, Wet OB zijn vrijgesteld handelingen ter zake van verzekering en herverzekering met inbegrip van daarmee samenhangende diensten, verricht door assurantiemakelaars en verzekeringstussenpersonen. Deze formulering is vergelijkbaar met het bepaalde in artikel 135, eerste lid, onderdeel a van de Btw-richtlijn.
      
    
    
      4.3.
      Op grond van vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) is kenmerkend voor handelingen ter zake van verzekering dat de ondernemer i) tegen voorafgaande betaling van een premie ii) zich ertoe verbindt de verzekerde bij het intreden van het verzekerde risico iii) een uitkering te doen die bij het sluiten van de overeenkomst is overeengekomen. Hieruit volgt dat niet alleen verzekeringsmaatschappijen, maar ook anderen, zoals belanghebbende, verzekeringshandelingen kunnen verrichten. De handelingen ter zake van verzekering, naar de aard ervan, impliceren dat er een rechtsverhouding bestaat tussen de verrichter van de verzekeringsdienst en degene wiens risico’s door de verzekering zijn gedekt, dat wil zeggen de verzekerde.
      
    
    
      4.4.
      Gelet op deze uitgangspunten zal de rechtbank beoordelen of belanghebbende een verzekeringshandeling verricht. Daartoe zal de rechtbank eerst beoordelen of sprake is van een contractuele relatie tussen belanghebbende en de verzekerden (de deelnemers). 
      
    
    
      4.5.
      Werknemers van de bij belanghebbende aangesloten werkgevers van 21 jaar en ouder worden op grond van hun arbeidsovereenkomst deelnemer in de pensioenregeling die belanghebbende uitvoert. Als deelnemer bouwen zij bij haar pensioenaanspraken op. Bij het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd of overlijden kunnen de deelnemers hun pensioenrechten (afdwingbaar) uitoefenen jegens belanghebbende. Belanghebbende heeft zich daartoe immers verplicht. Dit brengt een contractuele betrekking tussen belanghebbende en de deelnemer met zich. Weliswaar vloeit die contractuele betrekking voort uit de arbeidsovereenkomst tussen werkgever en de deelnemer, maar dat neemt niet weg dat belanghebbende in de plaats is getreden van de werkgever voor wat diens pensioenverplichtingen betreft. Uit de Pensioenwet in samenhang met onderdeel c van de considerans en artikel 3 van de uitvoeringsovereenkomst volgt namelijk dat de werkgever die pensioenverplichtingen geheel heeft moeten overdragen aan belanghebbende. De contractuele relatie wordt ondersteund door het gegeven dat de deelnemer een premie betaalt ter financiering van de aanspraken. Dat die premie wordt voldaan door tussenkomst van de werkgever maakt dat niet anders. 
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende betoogt dat haar activiteiten vergelijkbaar zijn met belaste handelingen rondom pensioenadministratie waaronder volgens haar tevens de uitvoering valt van de afspraken die tussen de werkgever en haar werknemers zijn gemaakt. De rechtbank volgt dat standpunt van belanghebbende niet. In de ABTN beschrijft belanghebbende haar taken als volgt:
      
      
        
          ’Het pensioenfonds zal zorgdragen voor de pensioenbelangen en -verplichtingen van de medewerkers bij de aangesloten ondernemingen, die voortkomen uit de statuten en de reglementen behorende bij de pensioenregelingen.’
          
        
      
      
      
        Uit de ABTN valt tevens op te maken dat belanghebbende onder meer het beleggingsbeleid bepaalt ten behoeve van de pensioenverplichtingen, en dat het bestuur van belanghebbende de bevoegdheid heeft om financiële transacties aan te gaan met het oog op risicobeheersing of als instrument van optimalisatie.Uit deze feiten en omstandigheden volgt naar het oordeel van de rechtbank dat belanghebbende niet slechts administratieve taken voor de werkgever vervult, maar alle andere bij een pensioenfonds behorende taken en verantwoordelijkheden op zich neemt, waaronder een juiste, tijdige en volledige uitvoering van het pensioenreglement. Voor het aannemen van een beperkte rol als administrateur, zoals belanghebbende die voorstaat, ziet de rechtbank daarom geen aanleiding. 
      
      
    
    
      4.7.
      Het voorgaande betekent dat er, anders dan belanghebbende bepleit, naar het oordeel van de rechtbank sprake is van een rechtsbetrekking tussen belanghebbende en de deelnemer. De rechtbank moet vervolgens beoordelen of de door belanghebbende verrichte prestatie voldoet aan de (overige) voorwaarden zoals die door het HvJ aan het begrip verzekering zijn gesteld.
      
    
    
      4.8.
      Artikel 5, eerste lid, van de uitvoeringsovereenkomst bepaalt dat de werkgever de pensioenpremies die over een kalendermaand verschuldigd zijn, binnen een maand na afloop van die kalendermaand aan belanghebbende moet voldoen. Dit betekent dat aan de eerste voorwaarde, het betalen van een premie, is voldaan.
      
    
    
      4.9.
      Uit artikel 4 van de uitvoeringsovereenkomst in samenhang met de ABTN blijkt dat belanghebbende de ontvangen premiebetalingen zodanig moet aanwenden dat zij kan voldoen aan de lopende en toekomstige verplichtingen uit hoofde van de toegezegde pensioenregelingen. Die verplichtingen bestaan uit het doen van uitkeringen bij een aantal onzekere gebeurtenissen, te weten ouderdom en overlijden. Dit vormt het door belanghebbende verzekerde risico. Bij het intreden van voornoemde onzekere gebeurtenissen moet belanghebbende overgaan tot het doen van de overeengekomen uitkeringen aan de deelnemer of diens nabestaanden. Aan de tweede voorwaarde (het intreden van het verzekerd risico) is daarom eveneens voldaan. 
      
    
    
      4.10.
      
        De rechtbank leidt uit de ABTN af dat belanghebbende zich met het aangaan van de uitvoeringsovereenkomst heeft verplicht tot volledige uitvoering van het pensioen, inclusief het bijbehorende verzekeringsrisico en dat die verplichting inhoudt dat zij aan de verzekerde bij het intreden van het verzekerde risico de volgens de pensioenregeling verschuldigde uitkering te doen. De omstandigheid dat de hoogte van de uitkeringen niet van meet af aan vaststaat, doet niet af aan die verplichtingen. Naar het oordeel van de rechtbank doet belanghebbende die uitkeringen in haar hoedanigheid als risicodrager of verzekeraar en belegt zij de gelden voor eigen rekening en risico.
        Aan hetgeen hiervoor is overwogen doet niet af dat alleen de grondslagen van die uitkeringen in het pensioenreglement zijn vastgelegd. Ook bij tegenvallende beleggingsresultaten zal belanghebbende immers een uitkering moeten doen zoals die bij het sluiten van de overeenkomst is overeengekomen. Daaraan doet niet af dat de toegezegde uitkeringen, ingeval de solvabiliteit van belanghebbende daartoe aanleiding geeft, kunnen worden verlaagd. Dat het beleggings-, rente- en langlevenrisico wordt gelopen door het collectief van de deelnemers is kenmerkend voor een pensioenfonds als belanghebbende en is in de kern niet anders dan bij een verzekeraar. De rechtbank ziet daarom geen aanleiding om het standpunt van belanghebbende dat zij die uitkeringen doet in haar hoedanigheid als uitvoerder, en niet als risicodrager of verzekeraar, te volgen. De rechtbank ziet zich bij dat oordeel ondersteund door de (wetsgeschiedenis van de) Pensioenwet en de invoeringswet Burgerlijk Wetboek. Daarin wordt ervan uitgegaan dat de uitvoeringsovereenkomst een verzekeringsovereenkomst is en wordt het uitvoeren door een (beroeps)pensioenfonds aangemerkt als het uitvoeren van verzekeringsovereenkomsten. Dit betekent dat naar het oordeel van de rechtbank ook aan de derde voorwaarde is voldaan.
      
      
    
    
      4.11.
      Nu de door belanghebbende geleverde dienst alle wezenlijke kenmerken heeft van het begrip verzekering zoals gedefinieerd door het HvJ, oordeelt de rechtbank dat de pensioenuitvoeringsdiensten van belanghebbende zijn aan te merken als handelingen ter zake van verzekering als bedoeld in artikel 135, eerste lid, onderdeel a van de Btw-richtlijn en artikel 11, aanhef en eerste lid, onderdeel k, van de Wet OB. 
      
    
    
      4.12.
      Het voorgaande leidt tot de conclusie dat de pensioenuitvoeringsdienst die belanghebbende verricht een vrijgestelde prestatie in de zin van de Wet OB is. Belanghebbende heeft daarom geen recht op aftrek van de voorbelasting waarom in dit geding om is verzocht. De rechtbank zal het beroep van belanghebbende daarom ongegrond verklaren. 
      
      
        
          Prejudiciële vragen
        
      
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende betoogt ten slotte dat de rechtbank aanleiding zou moeten zien om prejudiciële vragen te stellen aan het HvJ over de uitleg van het communautair begrip verzekering, omdat daarover volgens belanghebbende op zijn minst gerede twijfel bestaat, gelet op de tegenstrijdige uitleg die daaraan door rechtbanken wordt gegeven.
      
    
    
      4.14.
      De rechtbank stelt voorop dat op haar niet de verplichting rust om prejudiciële vragen te stellen. In hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd ziet de rechtbank geen aanleiding om prejudiciële vragen aan het HvJ te stellen. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat het Gerechtshof Amsterdam inmiddels over een vergelijkbare kwestie heeft beslist.
      
      
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      5. Het beroep is ongegrond. Dat betekent dat belanghebbende geen recht heeft op de aanvullende teruggaaf van btw. Belanghebbende krijgt het griffierecht niet terug. Zij krijgt ook geen vergoeding van haar proceskosten.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. 
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. S.A.J. Bastiaansen, voorzitter, mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en mr. J.A. den Braber- Riemens, leden, in aanwezigheid van mr. M.M. van de Langerijt-Suurmeijer, griffier, op 22 februari 2024. De uitspraak is openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. 
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              voorzitter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.
    
    
  
  
     Vergelijkbare uitvoeringsovereenkomsten zijn van toepassing tussen belanghebbende en de andere aangesloten werkgevers van het concern.
  
  
     Op grond van artikel 128 PW.
  
  
     Richtlijn 2006/112 van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde. 
  
  
     Vgl. HvJ 8 maart 2001, C-240/99, ECLI:EU:C:2001:140 ( [bedrijf 1] ) r.o. 37 en HvJ 8 oktober 2020, C-235/19, ECLI:EU:C:2020:801 ( [bedrijf 2] ) r.o. 30.
  
  
    Vgl. HvJ 8 maart 2001, C-240/99, ECLI:EU:C:2001:140 ( [bedrijf 1] ) r.o. 41 en
     HvJ 8 juli 2021, C-695/19, ECLI:EU:C:2021:549 ( [bedrijf 3] ), r.o. 29. 
  
  
     Artikel 23 van de Pensioenwet.
  
  
     Zie blz. 6 ABTN.
  
  
     Zie blz. 15 ABTN. 
  
  
     Zie blz. 13 ABTN.
  
  
     Blz. 15 ABTN.
  
  
    De financiële risico’s die worden gelopen, waaronder beleggings- en verzekeringstechnische risico’s worden beschreven op blz. 59 ABTN. 
  
  
     Kamerstukken II, 2005/2006, 30 413, blz. 22.
  
  
    Kamerstukken II, 2004/2005, 30 137, blz. 17.
  
  
     Vgl. onder andere Rechtbank Noord-Nederland van 3 juni 2021, ECLI:NL:RBNNE:2021:2218 en Rechtbank Noord-Holland van 27 januari 2023, NL:RBNHO:2023:418.
  
  
     Gerechtshof Amsterdam 23 februari 2023, ECLI:NL:GHAMS:2023:1249.