ECLI:NL:GHDHA:2025:2118, Gerechtshof Den Haag, 30-09-2025, BK-24/598 en BK-24/600 tot en met BK-24/604
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2025-09-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aanslagen IB/PVV 2015, 2016 en 2017. Geen schending hoorplicht. Op de zaak betrekking hebbende stukken. Vereiste aangifte niet gedaan; bewijslast omgekeerd en verzwaard. Geen buitenlandse belastingplicht. Redelijke schatting; geen dubbele heffing en terecht geen rekening gehouden met conservatoir beslag en verbeurdverklaring. Vergrijpboeten zijn passend en geboden.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummers BK-24/598 en BK-24/600 tot en met BK-24/604 
    
    
    
    Uitspraak van 30 september 2025
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: Y.E.J. Geradts) 
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
    (vertegenwoordiger: […] ) 
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 30 april 2024, nummers SGR 22/8264, SGR 22/8265, SGR 22/8267, SGR 22/8269, SGR 22/8272 en SGR 22/8274. 
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2015 tot en met 2017 aanslagen in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar de volgende belastbare inkomens (de aanslagen IB/PVV) en daarbij de volgende belastingrente in rekening gebracht alsmede bij gelijktijdig gegeven beschikkingen voor die jaren de volgende vergrijpboeten opgelegd:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Jaar
                
              
              
                
                  Belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1-inkomen)
                
              
              
                
                  Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3-inkomen)
                
              
              
                
                  Belastingrente
                
              
              
                
                  Vergrijpboete
                
              
            
            
              
                2015
              
              
                € 1.000.000
              
              
                € 400.000
              
              
                € 63.934
              
              
                € 871.623
              
            
            
              
                2016
              
              
                € 1.000.000
              
              
                € 400.000
              
              
                € 41.610
              
              
                € 871.526
              
            
            
              
                2017
              
              
                € 1.000.000
              
              
                € 530.002
              
              
                € 17.362
              
              
                € 988.636
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft gelijktijdig met de aanslagen IB/PVV aan belanghebbende voor de jaren 2015 tot en met 2017 aanslagen in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet opgelegd (de aanslagen Zvw) en daarbij de volgende belastingrente in rekening gebracht:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Jaar
                
              
              
                
                  Bijdrage-inkomen maximum
                
              
              
                
                  Belastingrente
                
              
            
            
              
                2015
              
              
                € 51.976
              
              
                € 255
              
            
            
              
                2016
              
              
                € 52.763
              
              
                € 191
              
            
            
              
                2017
              
              
                € 53.701
              
              
                € 75
              
            
          
        
      
    
    
      1.3.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de aanslagen IB/PVV en de aanslagen Zvw, de vergrijpboeten en de beschikkingen belastingrente gehandhaafd.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake hiervan is een griffierecht geheven van € 50. De beslissing van de Rechtbank luidt, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
      
      
        “De rechtbank:
      
      
        
          verklaart de beroepen, voor zover die zijn gericht tegen de vergrijpboetes, gegrond;
        
        
          verklaart de beroepen voor het overige ongegrond;
        
        
          vernietigt de uitspraken op bezwaar, voor zover deze betrekking hebben op de vergrijpboetes;
        
        
          draagt verweerder op de vergrijpboetes met 15% te matigen;
        
        
          bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde bestreden uitspraken;
        
        
          wijst het verzoek om een dwangsom af;
        
        
          veroordeelt verweerder tot vergoeding van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van 
        
      
      € 1.500;
      
        
          veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 3.090;
        
        
          draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 50 aan eiser te vergoeden.”
        
      
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van het hoger beroep is een griffierecht geheven van € 138. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft op 27 juni 2025 een nader stuk ingediend.
      
    
    
      1.6.
      De Inspecteur heeft bij brief van 16 april 2025 bij het Hof een verzoek tot beperkte kennisneming als bedoeld in artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) ingediend voor wat betreft namen en adresgegevens in een proces-verbaal van de mondelinge behandeling van de Rechtbank van een zaak waarin belanghebbende als gemachtigde optrad. Belanghebbende heeft bij brief van 13 mei 2025 bezwaar gemaakt tegen de beperkte kennisneming en heeft verzocht om te worden gehoord. De geheimhoudingskamer heeft geen aanleiding gezien de zaak mondeling te behandelen en heeft uitspraak gedaan op basis van de stukken. De beslissing van de geheimhoudingskamer luidt:
      
      
        “Het Gerechtshof:
      
      
        
          bepaalt dat de door de Inspecteur verzochte beperkte kennisneming gerechtvaardigd is;
        
        
          stelt belanghebbende in de gelegenheid binnen twee weken na dagtekening van deze beslissing schriftelijk mede te delen of hij toestemming verleent voor beperkte kennisneming van het proces-verbaal.”
        
      
      
    
    
      1.7.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 8 juli 2025. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd. De zaken zijn gezamenlijk behandeld met de hoger beroepen in de zaken van de echtgenote van belanghebbende, [A] (nummers BK-24/605 tot en met BK-24/610). Hetgeen in de ene zaak is aangevoerd wordt geacht te zijn aangevoerd in de andere zaken, tenzij hetgeen is aangevoerd uitsluitend op die ene zaak betrekking heeft. Van het verhandelde ter zitting is één proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      
        Algemeen
      
    
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is onder huwelijkse voorwaarden gehuwd met [A] (de echtgenote). 
      
    
    
      2.2.
      Vanaf 2004 tot en met 2013 zijn aan belanghebbende ambtshalve aanslagen IB/PVV opgelegd. Deze aanslagen zijn onherroepelijk vast komen te staan. Het belastbare inkomen van belanghebbende is voor die jaren als volgt vastgesteld:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
                  Jaar
                
              
              
                
                  Box 1-inkomen
                
              
              
                
                  Rendementsgrondslag 
                
              
              
                
                  Box 3-inkomen
                
              
              
                
                  Vergrijpboete
                
              
            
            
              
                2004
              
              
                € 1.000.000
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                2005
              
              
                € 1.000.000
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                2006
              
              
                €    200.000
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                2007
              
              
                € 1.650.000
              
              
                
              
              
                €     5.199
              
              
                
              
            
            
              
                2008
              
              
                € 1.642.113
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                2009
              
              
                € 2.000.000
              
              
                € 10.000.000
              
              
                € 400.000
              
              
                €    304.621
              
            
            
              
                2010
              
              
                € 2.000.000
              
              
                €   9.958.700
              
              
                € 398.348
              
              
                € 1.149.081
              
            
            
              
                2011
              
              
                € 2.000.000
              
              
                € 10.000.000
              
              
                € 400.000
              
              
                € 1.148.997
              
            
            
              
                2012
              
              
                € 1.000.000
              
              
                € 10.000.000
              
              
                € 400.000
              
              
                €    629.089
              
            
            
              
                2013
              
              
                € 1.000.000
              
              
                € 10.000.000
              
              
                € 400.000
              
              
                €    630.865
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft ook voor het jaar 2014 geen aangifte IB/PVV ingediend. De Inspecteur heeft niet binnen de wettelijke aanslagtermijn van drie jaar (ambtshalve) aanslagen IB/PVV en Zvw voor het jaar 2014 aan belanghebbende opgelegd.
      
      
        
          Aanslagregeling 2015
        
      
      
    
    
      2.4.
      De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 28 februari 2016 uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2015. Op 28 april 2016 heeft belanghebbende verzocht om uitstel voor het doen van aangifte. De Inspecteur heeft bij brief van 17 mei 2016 het verzoek van belanghebbende afgewezen. De Inspecteur heeft op 14 juni 2016 een herinnering en op 29 juli 2016 een aanmaning voor het doen van aangifte aan belanghebbende verzonden. In de aanmaning is vermeld dat de aangifte uiterlijk 12 augustus 2016 door de Inspecteur dient te zijn ontvangen. Belanghebbende heeft geen aangifte ingediend.	
      
    
    
      2.5.
      Bij brief van 15 oktober 2018 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld voornemens te zijn het inkomen van belanghebbende over 2015 ambtshalve vast te stellen naar een box 1-inkomen van € 1.000.000 (resultaat uit overige werkzaamheden) en een box 3-inkomen van € 400.000 (aandeel belanghebbende in rendementsgrondslag van € 10.000.000) alsmede een vergrijpboete van 50% van de verschuldigde belasting op te leggen. De Inspecteur heeft belanghebbende daarbij in de gelegenheid gesteld om binnen twee weken inhoudelijk te reageren op dit voornemen. Belanghebbende heeft bij brief van 26 oktober 2018 verzocht om verlenging van de reactietermijn. De Inspecteur heeft dit verzoek bij brief van 31 oktober 2018 afgewezen in verband met het verstrijken van de aanslagtermijn.
      
    
    
      2.6.
      Bij brief van 14 november 2018 heeft de Inspecteur belanghebbende in kennis gesteld dat hij de aangezegde aanslagen zal opleggen en dat hij daarbij een vergrijpboete van 100% van de verschuldigde box 1-belasting + 300% van de verschuldigde box 3-belasting zal gaan opleggen. Belanghebbende heeft bij brief van 21 november 2018 gereageerd op de kennisgeving en heeft verzocht om verstrekking van de onderbouwing van het box 1- en box 3-inkomen en om hem een nadere reactietermijn te geven.
      
    
    
      2.7.
      
        De Inspecteur heeft met dagtekening 1 december 2018 voor het jaar 2015 de aanslag IB/PVV, de aanslag Zvw, de vergrijpboete en de beschikking belastingrente opgelegd, conform de kennisgeving van 14 november 2018. De vergrijpboete bedraagt € 871.623 
        (€ 511.623 (100% van de verschuldigde box 1-belasting) + € 360.000 (300% van de verschuldigde box 3-belasting). De aanslag Zvw is naar het maximum bijdrage-inkomen van 2015 opgelegd.
      
      
      
        
          Aanslagregeling 2016
        
      
      
    
    
      2.8.
      De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 28 februari 2017 uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2016. Belanghebbende heeft bij brieven van 3 maart 2017 en 30 april 2017 verzocht om uitstel voor het doen van aangifte. De Inspecteur heeft beide verzoeken bij brieven van 11 april 2017 en 15 mei 2017 afgewezen. De Inspecteur heeft op 6 juni 2017 een herinnering en op 7 juli 2017 een aanmaning voor het doen van aangifte aan belanghebbende verzonden. In de aanmaning is vermeld dat de aangifte uiterlijk 21 juli 2017 door de Inspecteur dient te zijn ontvangen. Belanghebbende heeft geen aangifte ingediend.
      
    
    
      2.9.
      Bij brief van 23 november 2018 heeft de Inspecteur belanghebbende in kennis gesteld dat hij het inkomen van belanghebbende over 2016 ambtshalve zal vaststellen naar een box 1-inkomen van € 1.000.000 (resultaat uit overige werkzaamheden) en een box 3-inkomen van € 400.000 (aandeel belanghebbende in rendementsgrondslag van € 10.000.000) en dat hij daarbij een vergrijpboete van 100% van de verschuldigde box 1-belasting + 300% van de verschuldigde box 3-belasting zal gaan opleggen. De Inspecteur heeft belanghebbende daarbij in de gelegenheid gesteld om binnen twee weken inhoudelijk te reageren op deze brief. Bij brief van 7 december 2018 heeft belanghebbende hierop gereageerd en heeft hij verzocht om de onderbouwing van het box 1- en box 3-inkomen te verstrekken en hem een nadere reactietermijn te geven. De Inspecteur heeft bij brief van 28 december 2018 meegedeeld geen uitstel te verlenen.
      
    
    
      2.10.
      
        De Inspecteur heeft vervolgens met dagtekening 12 januari 2019 voor het jaar 2016 de aanslag IB/PVV, de aanslag Zvw, de vergrijpboete en de beschikking belastingrente opgelegd, conform de kennisgeving van 23 november 2018. De vergrijpboete bedraagt 
        € 871.526 (€ 511.526 (100% van de verschuldigde box 1-belasting) + € 360.000 (300% van de verschuldigde box 3-belasting). De aanslag Zvw is naar het maximum bijdrage-inkomen van 2016 opgelegd.
      
      
      
        
          Aanslagregeling 2017
        
      
      
    
    
      2.11.
      De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 28 februari 2018 uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2017. Op 30 april 2018 heeft belanghebbende verzocht om uitstel voor het doen van deze aangifte. De Inspecteur heeft bij brief van 16 mei 2018 het verzoek van belanghebbende afgewezen. De Inspecteur heeft op 5 juni 2018 een herinnering en op 5 juli 2018 een aanmaning voor het doen van aangifte aan belanghebbende verzonden. In de aanmaning is vermeld dat de aangifte uiterlijk 19 juli 2018 door de Inspecteur dient te zijn ontvangen. Belanghebbende heeft geen aangifte ingediend.
      
    
    
      2.12.
      Bij brief van 23 november 2018 heeft de Inspecteur belanghebbende in kennis gesteld dat hij het inkomen van belanghebbende over 2017 ambtshalve zal vaststellen naar een box 1-inkomen van € 1.000.000 (resultaat uit overige werkzaamheden), dat hij het aandeel van belanghebbende in de rendementsgrondslag schat op € 10.000.000 en dat hij daarbij een vergrijpboete van 100% van de verschuldigde box 1-belasting + 300% van de verschuldigde box 3-belasting zal gaan opleggen. De Inspecteur heeft belanghebbende daarbij in de gelegenheid gesteld om binnen twee weken inhoudelijk te reageren op deze brief. Bij brief van 7 december 2018 heeft belanghebbende hierop gereageerd en heeft hij verzocht om de onderbouwing van het box 1- en box 3-inkomen te verstrekken en hem een nadere reactietermijn te geven. De Inspecteur heeft bij brief van 28 december 2018 meegedeeld geen uitstel te verlenen.
      
    
    
      2.13.
      
        De Inspecteur heeft vervolgens met dagtekening 12 januari 2019 voor het jaar 2017 de aanslag IB/PVV, de aanslag Zvw, de vergrijpboete en de beschikking belastingrente opgelegd, conform de kennisgeving van 23 november 2018. De vergrijpboete bedraagt 
        € 988.636 (€ 502.293 (100% van de verschuldigde box 1-belasting) + € 477.000 (300% van de verschuldigde box 3-belasting). De aanslag Zvw is naar het maximum bijdrage-inkomen van 2017 opgelegd.
      
      
      
        
          Bezwaarfase
        
      
      
    
    
      2.14.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslagen, de vergrijpboeten en de beschikkingen belastingrente. De voormalige gemachtigde van belanghebbende heeft de Inspecteur bij e-mail van 13 oktober 2022 in gebreke gesteld. Bij brief van 19 oktober 2022 heeft de Inspecteur meegedeeld dat de ingebrekestelling per e-mail niet in behandeling wordt genomen, omdat ingebrekestellingen uitsluitend op papier kunnen worden ingediend. De Inspecteur deelt verder mee dat hij na ontvangst van de ingebrekestelling op papier deze in behandeling zal nemen en dat dan de ontvangstdatum van de schriftelijke ingebrekestelling geldt als datum waarop in gebreke is gesteld. Op 1 november 2022 heeft de Inspecteur per post een ingebrekestelling van de voormalige gemachtigde van belanghebbende met dagtekening 24 oktober 2022 ontvangen. De Inspecteur heeft vervolgens op 15 november 2022 de uitspraken op bezwaar gedaan.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
    
    
      “Schending hoorplicht
    
    16. Eiser heeft ter zitting gesteld dat verweerder de hoorplicht heeft geschonden. Deze stelling acht de rechtbank tardief, nu eiser dit eerst ter zitting naar voren heeft gebracht. De rechtbank gaat om die reden aan deze stelling voorbij. Voor zover in het onderhavige geval al sprake zou zijn van schending van de hoorplicht, heeft eiser ter zitting verklaard geen terugwijzing naar verweerder te wensen.
    
    
      
        Op de zaak betrekking hebbende stukken
      
    
    17. Eiser heeft ter zitting gesteld dat verweerder het bepaalde in artikel van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) heeft geschonden door niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen. Eiser stelt dat verweerder de stukken uit de strafzaak en de correspondentie met het Openbaar Ministerie dient in te brengen.
    
    18. Eiser heeft zijn stelling niet nader geconcretiseerd. Verweerder heeft echter verklaard dat hij alle stukken die zich in het dossier van eiser bevinden en een rol hebben gespeeld bij de besluitvorming, heeft overgelegd. De rechtbank heeft geen reden aan de juistheid van deze verklaring van verweerder te twijfelen, temeer niet nu eiser niet nader heeft geconcretiseerd welke stukken volgens hem ontbreken. Het bepaalde in artikel 8:42 van de Awb brengt voorts niet mee dat verweerder stukken moet indienen waarover hij niet beschikt.[1] Van schending van artikel 8:42 van de Awb is dan ook geen sprake.
    
    
      
        Bewijslast
      
    
    19. Op grond van artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) wordt een beroep ongegrond verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast). Een belanghebbende die niet heeft voldaan aan een uitnodiging tot het doen van aangifte, kan niet aan omkering van de bewijslast ontkomen door alsnog aan die uitnodiging te voldoen nadat verweerder bij gebreke van de benodigde gegevens een belastingaanslag naar een geschat bedrag heeft vastgesteld. Dit is wel mogelijk door in plaats van het doen van aangifte uitdrukkelijk en gemotiveerd te kennen te geven dat en waarom heffing niet verschuldigd zou zijn. Dat geldt echter niet als een dergelijke mededeling pas in de bezwaarfase wordt gedaan.[2]
    
    20. Vast staat dat eiser voor de jaren 2015 tot en met 2017 geen aangifte IB/PVV heeft ingediend, ook niet nadat hij daaraan was herinnerd en daartoe was aangemaand. Eiser betwist dit ook niet.
    
    21. De stelling van eiser dat verweerder onrechtmatig en in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft gehandeld door de uitstelverzoeken van eiser voor het doen van de aangiften af te wijzen, faalt. Verweerder heeft op dit punt immers een discretionaire bevoegdheid om al dan niet uitstel te verlenen. Verweerder mocht, gelet ook op de uit de gedingstukken naar voren komende historie van eiser, de verzoeken om uitstel van eiser afwijzen. Verweerder mocht dan ook aan eiser de onderhavige herinneringen en aanmaningen versturen. Van onrechtmatig handelen en schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is dan ook geen sprake.
    
    22. Eiser stelt dat het voor hem als gevolg van diverse procedures, de lopende strafzaak en de daarmee samenhangende inbeslagnames en verbeurdverklaringen, alsmede de weigering van banken om inzage te geven en zijn verblijf in [buitenland] in de jaren 2015 tot en met 2017 onmogelijk was om stellig en zonder voorbehoud aangifte te doen. De rechtbank begrijpt deze stelling van eiser aldus dat hij zich op overmacht beroept. Dit beroep slaagt echter niet. Zonder nadere toelichting van eiser, die ontbreekt, valt niet in te zien dat in het onderhavige geval sprake is geweest van bijzondere omstandigheden waardoor het voor eiser volstrekt onmogelijk was om (tijdig) de aangiften IB/PVV over de jaren 2015 tot en met 2017 in te dienen. Eiser kan op dit punt niet volstaan met een enkele, blote stelling. Eiser heeft zijn beroep op overmacht dan ook niet aannemelijk gemaakt.
    
    23. Gelet op het vorenstaande heeft eiser voor de onderhavige jaren niet de vereiste aangifte gedaan. In de omstandigheden van het onderhavige geval ziet de rechtbank aanleiding om op grond van artikel 27e van de Awr de bewijslast om te keren en te verzwaren. Het ligt dan op de weg van eiser om overtuigend aan te tonen dat de uitspraak op bezwaar niet in stand kan blijven.
    
    
      
        Redelijke schatting
      
    
    24. Bij de beoordeling of de berekening of schatting van een aanslag redelijk en derhalve niet willekeurig is, dient mede in aanmerking te worden genomen in hoeverre verweerder beschikt over gegevens voor het opleggen van die aanslag en in hoeverre ervan mag worden uitgegaan dat de belastingplichtige in staat is opening van zaken te geven.[3] Daarvan uitgaande zal verweerder op basis van de feiten en omstandigheden van het geval aanknopingspunten moeten verschaffen waaruit is af te leiden dat zijn berekening of schatting van de aanslag niet onredelijk en dus niet willekeurig is. Verweerder hoeft dan niet steeds te stellen en aannemelijk te maken welke bron van inkomen aan de aanslagen ten grondslag ligt.[4]
    
    25. Verweerder heeft voor de vaststelling van de onderhavige aanslagen aansluiting gezocht bij de inmiddels - na cassatie - onherroepelijk vaststaande aanslagen IB/PVV en aanslagen Zvw voor de jaren 2011 tot en met 2013. De rechtbank is van oordeel dat verweerder zich bij gebrek aan enig inzicht in de omvang van het inkomen en vermogen van eiser over de jaren 2015 tot en met 2017 heeft mogen aansluiten bij voormelde onherroepelijk vaststaande aanslagen. De rechtbank acht hiertoe van doorslaggevend belang dat eiser nimmer, ook niet na ontvangst van de herinnering en de aanmaning daartoe, een aangifte IB/PVV heeft ingediend en hij ook in bezwaar en beroep geen enkele onderbouwing heeft gegeven van zijn inkomen en vermogen in de jaren 2015 tot en met 2017. Daarnaast blijkt uit de gedingstukken dat eiser al vanaf 1991 geen aangiften heeft ingediend en dat hij nimmer enig inzicht in zijn inkomen en vermogen heeft gegeven. Hieruit maakt de rechtbank op dat eiser bewust geen opening van zaken heeft gegeven. Gesteld noch gebleken is dat eiser hiertoe niet in staat zou zijn geweest. Nu verweerder voor zijn schatting is uitgegaan van hetzelfde inkomen en vermogen als voor de jaren 2012 en 2013, heeft verweerder niet naar willekeur gehandeld door aan te nemen dat het inkomen en vermogen voor de onderhavige jaren gelijk is aan die van de jaren 2012 en 2013.
    
    26. Eiser heeft niet overtuigend aangetoond dat de schatting van verweerder onjuist is en dat de aanslagen tot te hoge bedragen zijn opgelegd. De enkele, blote stelling van eiser dat het onaannemelijk is dat hij de door verweerder in aanmerking genomen inkomens heeft genoten, is daarvoor onvoldoende. Gelet op de omkering van de bewijslast ligt het op de weg van eiser ligt om zijn stelling nader met objectieve en verifieerbare gegevens te onderbouwen.
    
    27. Eiser heeft ter zitting gesteld dat de situatie voor het box 1-inkomen in 2015 tot en met 2017 anders is dan die in het jaar 2013, aangezien hij in de jaren 2015 tot en met 2017 in [buitenland] verbleef. Deze stelling acht de rechtbank tardief, nu eiser dit eerst ter zitting naar voren heeft gebracht.
    
    28. Ook hetgeen eiser omtrent het box 3-inkomen heeft aangevoerd, faalt. Eiser heeft niet aangetoond dat zijn vermogen op 1 januari 2015, 1 januari 2016 en 1 januari 2017 verbeurd is verklaard. Weliswaar blijkt uit het strafvonnis van het gerechtshof Den Haag van 23 april 2019 van eiser dat diverse panden en diverse bankrekeningen verbeurd zijn verklaard, maar dit leidt er niet toe dat in de onderhavige jaren geen rekening met dit vermogen zou mogen worden gehouden. Uit voormeld strafvonnis van het gerechtshof en het daarop volgende arrest van de Hoge Raad van 16 maart 2021[5] blijkt dat het strafvonnis van de rechtbank op de peildata 1 januari 2015, 1 januari 2016 en 1 januari 2017 nog niet onherroepelijk was. De verbeurdverklaring was dus op 1 januari 2015, 1 januari 2016 en 1 januari 2017 niet voor tenuitvoerlegging vatbaar, zodat daarmee nog geen rekening wordt gehouden. Ook bestaat geen aanleiding om een tegenover het bezit van de bedoelde vermogensbestanddelen staande verplichting als schuld op te nemen.[6]
    
    29. Eiser heeft evenmin aangetoond dat hij en zijn echtgenote dan wel andere familieleden voor hetzelfde vermogen zijn aangeslagen en dat sprake is van (drie) dubbele heffing. Dit kan niet uit de door eiser ingebrachte stukken en de overige gedingstukken worden opgemaakt.
    
    30. De stelling van eiser dat bij de vaststelling van het box 3-inkomen rekening moet worden gehouden met de door hem verstrekte overzichten van de beslagleggingen van het Openbaar Ministerie, faalt eveneens. Indien op een zaak conservatoir beslag is gelegd ter verzekering van de rechten uit een schuldvordering, beïnvloedt dit de waarde in het economisch verkeer van die zaak immers niet. Evenmin kan het beslag in aanmerking worden genomen als een schuld.[7]
    
    31. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, heeft verweerder de aanslagen IB/PVV en Zvw naar de juiste bedragen opgelegd. Van schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is dan ook geen sprake.
    
    
      
        Rentebeschikkingen
      
    
    32. Eiser heeft tegen de in rekening gebrachte belastingrenten geen gronden ingebracht. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken. Nu de beroepsgronden tegen de onderhavige aanslagen geen doel treffen, blijven de rentebeschikkingen in stand.
    
    
      
        Vergrijpboetes
      
    
    33. Verweerder heeft op grond van artikel 67d, vijfde lid, van de Awr en paragraaf 8 en paragraaf 26 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst aan eiser vergrijpboetes opgelegd op de grond dat eiser opzettelijk zijn aangiftes niet heeft ingediend. Verweerder heeft vergrijpboetes opgelegd van 100% van de verschuldigde box 1-belasting en 300% van de verschuldigde box 3-belasting.
    
    34. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder erin geslaagd te doen blijken dat het aan opzet van eiser is te wijten dat hij in de onderhavige jaren geen aangifte heeft gedaan. Eiser heeft vanaf 1991 geen aangiften IB/PVV ingediend. Eiser heeft dan ook jarenlang en structureel de aangiften IB/PVV niet ingediend. Eiser is verder meerdere malen in de gelegenheid gesteld om de aangiften over de jaren 2015 tot en met 2017 in te dienen, waarbij duidelijke termijnen zijn gesteld. Eiser is daarbij nadrukkelijk gewezen op de gevolgen van het niet nakomen van de aangifteplicht. Eiser heeft door over de jaren 2015 tot en met 2017 geen aangiften in te dienen daarmee dan ook bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. Eiser beschikt, naar volgt uit hetgeen hiervoor onder 19 tot en met 30 is overwogen, over inkomen en vermogen en inmiddels weet hij dat hij hiervan aangifte moet doen. Althans, dat is hem via het opleggen van ambtshalve aanslagen en vergrijpboetes - weliswaar vergeefs - ingescherpt. Verweerder heeft eiser dan ook terecht de onderhavige vergrijpboetes opgelegd. De stelling van eiser dat verweerder aan hem geen uitstel heeft verleend, maakt dit niet anders. Feit blijft dat hij tot op heden geen aangifte over de onderhavige jaren heeft ingediend. De rechtbank acht vergrijpboetes van 100% van de verschuldigde box 1-belasting en 300% van de verschuldigde box 3-belasting, gelet op het structurele karakter van de handelswijze van eiser, in dit geval passend en geboden.
    
    35. In de omstandigheid dat de verschuldigde belastingbedragen met toepassing van omkering van de bewijslast zijn vastgesteld, ziet de rechtbank in dit geval geen aanleiding om de vergrijpboetes te matigen.
    
    36. Eiser heeft zijn stelling ter zitting dat sprake was van onmacht om geen aangifte te doen, gelet op hetgeen hiervoor onder 21 en 22 is overwogen, niet aannemelijk gemaakt.
    
    37. Het beroep van eiser op het vertrouwensbeginsel faalt. Voor zover aan de omstandigheid dat verweerder in eerste instantie voor het jaar 2015 een vergrijpboete van 50% heeft aangekondigd, enig in rechte te beschermen vertrouwen bij eiser zou zijn gewekt, dan heeft verweerder dat vertrouwen met zijn brief van 14 november 2018 weggenomen door in die brief aan te geven dat hij een vergrijpboete van 100% voor de verschuldigde box 1-belasting en 300% voor de verschuldigde box 3-belasting zal gaan opleggen.
    
    38. Van onrechtmatig handelen dan wel schending van enig ander algemeen beginsel van behoorlijk is evenmin sprake. Verweerder mocht, naar hiervoor onder 21 is overwogen, de onderhavige aanmaningen versturen. Ook anderszins is van schending van enig beginsel van behoorlijk bestuur niet gebleken.
    
    39. De rechtbank ziet verder aanleiding om de vergrijpboetes te verminderen wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het EVRM. Voor de berechting van de zaak in eerste aanleg heeft als uitgangspunt te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt, indien niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak wordt gedaan, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden.[8] Verweerder heeft voor het eerst bij brieven van 15 oktober 2018 (2015) en 23 november 2018 (2016 en 2017) de onderhavige vergrijpboetes aangekondigd. Sinds deze data tot aan de datum van deze uitspraak zijn ongeveer vijf jaar en zeven maanden verstreken, zodat de redelijke termijn met drie jaar en zeven maanden is overschreden. Daartoe neemt de rechtbank in aanmerking dat de behandeling van de zaak op verzoek van eiser meerdere malen is uitgesteld wat heeft geleid tot een vertraging van drie maanden tot de mondelinge behandeling op 19 maart 2024. Daarnaast blijkt uit de gedingstukken dat eiser in de bezwaarfase meerdere malen om uitstel heeft verzocht, dat hij meerdere malen niet op hoorzittingen is verschenen en dat partijen in de bezwaarfase hebben geprobeerd om een integrale regeling voor de aanslagen tot en met 2021 te treffen. De rechtbank ziet dan ook aanleiding om de helft van de bezwaarfase, zijnde de helft van de periode vanaf 10 januari 2019 (ontvangst oudste bezwaarschrift) tot aan 15 november 2022, aan eiser toe te rekenen. Aldus dient van voornoemde periode van drie jaar en tien maanden de helft, zijnde één jaar en elf maanden, aan eiseres te worden toegerekend. Het vorenstaande brengt mee dat alsdan een termijnoverschrijding van één jaar en vijf maanden resteert. De rechtbank ziet in die overschrijding aanleiding de vergrijpboetes te matigen met 15%.[9]
    
    40. Voor een verdere matiging van de vergrijpboetes ziet de rechtbank geen aanleiding. Van overige (financiële) omstandigheden die mogelijk aanleiding kunnen zijn voor het verder matigen van de vergrijpboetes is de rechtbank niet gebleken.
    
    
      
        Slotsom
      
    
    41. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dienen de beroepen, voor zover die zijn gericht tegen de vergrijpboetes, gegrond te worden verklaard. De beroepen dienen voor het overige ongegrond te worden verklaard.
    
    
      
        Dwangsom
      
    
    42. Eiser heeft ter zitting verzocht om een dwangsom. De rechtbank wijst het verzoek van eiser om een dwangsom af. Op grond van artikel 2:15 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) kan een bericht alleen elektronisch naar een bestuursorgaan worden gezonden voor zover het bestuursorgaan kenbaar heeft gemaakt dat deze weg is geopend. Verweerder heeft eiser, conform haar beleidsregel,[10] na ontvangst van de elektronische ingebrekestelling erop gewezen dat deze niet op de juiste wijze is verzonden en hem in de gelegenheid gesteld om dit alsnog op de juiste wijze te doen.[11] Nu verweerder op 1 november 2022 de schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen, heeft hij tijdig uitspraak op bezwaar gedaan. Eiser heeft niets aangevoerd waaruit kan worden afgeleid dat de elektronische weg in dit geval voor het verzenden van een ingebrekestelling wel openstond.
    
    
      
        Immateriële schade
      
    
    43. Eiser heeft ter zitting verzocht om vergoeding van immateriële schade in verband met overschrijding van de redelijke termijn. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in de arresten van de Hoge Raad van 22 april 2005 en 19 februari 2016.[12] Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt, indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.
    
    44. De rechtbank zal, gelet op de overwegend gezamenlijke behandeling in bezwaar en beroep, voor de bepaling van de redelijke termijn uitgaan van de ontvangst van het oudste (pro forma) bezwaarschrift (tegen de aanslag over het jaar 2015) op 10 januari 2019. Verweerder heeft op 15 november 2022 uitspraak op bezwaar gedaan. De uitspraak van de rechtbank is op 30 april 2024 gedaan. Vanaf het indienen van het bezwaarschrift tot de uitspraakdatum is een periode van ongeveer vier jaar en vier maanden verstreken. Daartoe neemt de rechtbank in aanmerking dat de behandeling van de zaak op verzoek van eiser meerdere malen is uitgesteld wat heeft geleid tot een vertraging van drie maanden tot de mondelinge behandeling op 19 maart 2024. Daarnaast blijkt uit de uit de gedingstukken dat eiser in de bezwaarfase meerdere malen om uitstel heeft verzocht, dat hij meerdere malen niet op hoorzittingen is verschenen en dat partijen in de bezwaarfase hebben geprobeerd om een integrale regeling voor de aanslagen tot en met 2021 te treffen. De rechtbank ziet dan ook aanleiding om de helft van de bezwaarfase, zijnde de helft van de periode vanaf 10 januari 2019 (ontvangst oudste bezwaarschrift) tot aan 15 november 2022, aan eiser toe te rekenen. Aldus dient van voornoemde periode van drie jaar en tien maanden de helft, zijnde één jaar en elf maanden, aan eiser te worden toegerekend. Het vorenstaande brengt mee dat de redelijke termijn in het onderhavige geval met twee jaar en één maand dient te worden verlengd. Daarmee is sprake van een overschrijding van de redelijke termijn met één jaar en drie maanden, zodat eiseres recht heeft op een vergoeding van immateriële schade van € 1.500. Aangezien de termijnoverschrijding geheel moet worden toegerekend aan de bezwaarfase dient verweerder deze schade te vergoeden.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    45. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 3.090 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 310, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 875, wegingsfactor 1 en factor 1,5 wegens samenhang).
    
    
      [1] vgl. Hoge Raad 12 juli 2013, ECLI:NL:HR:2013:29
      [2] vgl. Hoge Raad 12 juli 2013, ECLI:NL:HR:2013:30
      [3] vgl. Hoge Raad 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6324, r.o. 4.4.3
      [4] vgl. Hoge Raad 17 augustus 2018, ECLI:NL:HR:2018:1311, r.o. 2.4 en 2.5.1
      [5] vgl. ECLI:NL:HR:2021:377
      [6] vgl. gerechtshof Den Haag 29 augustus 2023, ECLI:NL:GHDHA:2023:2233
      [7] vgl. Hoge Raad 14 november 2008, ECLI:NL:HR:2008:BG4235
      [8] vgl. Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006
      [9] vgl. gerechtshof Amsterdam 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298
      [10] paragraaf 6, derde lid, van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht
      [11] vgl. Hoge Raad 22 januari 2021, ECLI:NL:HR:2021:90 en de voorliggende uitspraak gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 27 augustus 2019, ECLI:GHARL:2019:6884
      [12] vgl. ECLI:NL:HR:2005:AO9006 en ECLI:NL:HR:2016:252”
    
    
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.
      In geschil is of de aanslagen, de vergrijpboeten en de beschikkingen belastingrente terecht en naar de juiste bedragen zijn vastgesteld. Voorts is in geschil of de hoorplicht is geschonden, of de Inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd, of belanghebbende recht heeft op een dwangsom en een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. 
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar, de aanslagen, de vergrijpboeten en de beschikkingen belastingrente. Voorts verzoekt belanghebbende om een proceskostenvergoeding en een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      
        Schending hoorplicht
      
    
    
    
      5.1.1.
      Een belanghebbende dient voordat een bestuursorgaan op het bezwaar beslist op grond van artikel 7:2, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) door het bestuursorgaan in de gelegenheid te worden gesteld om te worden gehoord. 
      
    
    
      5.1.2.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur de hoorplicht heeft geschonden, nu geen hoorgesprek heeft plaatsgevonden. Belanghebbende verzoekt om de aanslagen op grond van artikel 8:31 Awb te vernietigen dan wel de zaken terug te wijzen naar de Inspecteur.
      
    
    
      5.1.3.
      Uit de gedingstukken blijkt dat de Inspecteur belanghebbende bij brieven dan wel e-mails van 4 juni 2020, 22 juni 2020, 3 februari 2022, 5 augustus 2022, 18 augustus 2022 en 30 september 2022 heeft uitgenodigd voor een hoorgesprek. Op 6 juli 2020, 30 september 2022 en 3 november 2022 hebben pogingen tot horen plaatsgevonden, van welke pogingen hoorverslagen zijn gemaakt. De Inspecteur heeft zich hiermee voldoende ingespannen om een hoorgesprek met (de gemachtigde van) belanghebbende te laten plaatsvinden. Gelet op het feit dat belanghebbende de Inspecteur op 1 november 2022 in gebreke heeft gesteld, terwijl op dat moment al een hoorgesprek gepland stond op 3 november 2022 en hij vervolgens op 3 november 2022 dit hoorgesprek heeft afgezegd, kan de Inspecteur niet worden verweten dat hij op 15 november 2022 uitspraak op bezwaar heeft gedaan zonder belanghebbende (alsnog) te horen. Dit wordt – gelet op de ingebrekestelling – niet anders doordat de Inspecteur belanghebbende bij brief van 3 november 2022 heeft uitgenodigd voor een hoorgesprek op 18 november 2022 en heeft verzocht opmerkingen naar aanleiding van het verslag van de poging om het hoorgesprek op 3 november 2022 te laten plaatsvinden vóór 17 november 2022 terug te sturen, nu belanghebbende op 15 november 2022 nog niet op dit verzoek had gereageerd en bij brief van 16 november 2022 wederom heeft laten weten die dag niet beschikbaar te zijn en heeft verzocht om uitstel van het hoorgesprek tot na 15 december 2022. Er is geen sprake van schending van de hoorplicht.
      
      
        
          Op de zaak betrekking hebbende stukken
        
      
      
    
    
      5.2.1.
      Op grond van artikel 8:42, lid 1, Awb dient de inspecteur in beginsel alle stukken die hem ter raadpleging ter beschikking staan of hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten, in het geding te brengen (HR 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:874, BNB 2015/129 en HR 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672, BNB 2018/164). Tot de door de inspecteur over te leggen stukken behoren niet stukken die zich bevinden onder derden en die niet aan hem zijn verstrekt, ook al is hij bekend met het bestaan ervan. Voornoemde verplichting tot overlegging van stukken strekt zich wel uit tot stukken die pas in de loop van het beroep of hoger beroep ter beschikking van de inspecteur zijn gekomen (HR 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672, BNB 2018/164, r.o. 3.4.2).
      
    
    
      5.2.2.
      Indien een belanghebbende voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat een bepaald stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak en daarom een verzoek doet tot overlegging van dat stuk door de inspecteur, moet aan dat verzoek worden tegemoetgekomen, mits het bestaan van dat stuk aannemelijk is en bovendien aannemelijk is dat het de inspecteur ter beschikking staat of heeft gestaan (HR 18 februari 2022, ECLI:NL:HR:2022:281, BNB 2022/58, r.o. 2.4.1). De beoordeling of de inhoud van het desbetreffende stuk voor de besluitvorming in de zaak van belang is (geweest), kan niet geschieden zonder kennisneming van die inhoud. Dit neemt niet weg dat de rechter onder omstandigheden ook zonder kennisneming van het desbetreffende stuk kan beslissen dat dit stuk niet van enig belang voor de besluitvorming kan zijn (geweest) (HR 15 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1129, BNB 2014/28).
      
    
    
      5.2.3.
      Indien een partij verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen is het op grond van artikel 8:31 Awb aan de rechter om daaruit de gevolgtrekkingen te maken die hem geraden voorkomen. Dit voorschrift staat toe dat de rechter onder omstandigheden de gevolgtrekking maakt dat voorbijgegaan moet worden aan het verzuim (vgl. HR 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672, r.o. 3.4.2).
      
    
    
      5.3.
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur artikel 8:42, lid 1, Awb heeft geschonden en voert daartoe aan dat de Inspecteur heeft verzuimd de procesdossiers met betrekking tot de aanslagen IB/PVV 2011 tot en met 2013 over te leggen. Deze dossiers zijn van belang, omdat de schatting van het inkomen van belanghebbende voor de onderhavige jaren is gebaseerd op de aanslagen IB/PVV 2011 tot en met 2013, aldus belanghebbende. Daarnaast heeft de Inspecteur ten onrechte informatie van buitenlandse banken, renseignementen van Nederlandse banken en informatie met betrekking tot huiszoekingen bij (familieleden van) belanghebbende, waaronder inbeslaggenomen administratieve bescheiden, niet overgelegd. Bij incompleet blijven van het dossier verzoekt belanghebbende de aanslagen op grond van artikel 8:31 Awb te vernietigen.
      
    
    
      5.4.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de dossiers met betrekking tot de aanslagen IB/PVV 2011 tot en met 2013 geen op de zaak betrekking hebbende stukken zijn. Bij het vaststellen van de ambtshalve aanslagen is alleen gebruik gemaakt van de eerdere aanslagen en uitspraken op bezwaar over eerdere jaren en niet van alle dossierstukken die hebben geleid tot vaststelling van deze aanslagen (over jaren 2011 tot en met 2013) en die zijn ingebracht in de beroepsprocedures over deze jaren. Hoewel er bij het vaststellen van de aanslagen niet is gebruikgemaakt van bankrenseignementen, erkent de Inspecteur dat deze stukken op de zaak betrekking hebben. De Inspecteur heeft de bankrenseignementen daarom in hoger beroep overgelegd. Ter zitting heeft de Inspecteur verklaard dat hij geen toegang heeft tot de informatie die het Openbaar Ministerie naar aanleiding van informatieverzoeken van 12 augustus 2019 en 5 september 2019 aangaande huiszoekingen bij (familieleden van) belanghebbende heeft verstrekt. Bovendien dateren deze informatieverzoeken van na het moment waarop de onderhavige aanslagen zijn opgelegd, zodat deze informatie niet is gebruikt bij het opleggen van de aanslagen, aldus de Inspecteur.
      
      
        5.5.1.
        De procesdossiers met betrekking tot de onherroepelijke aanslagen IB/PVV 2011 tot en met 2013 zijn naar het oordeel van het Hof geen op de zaak betrekking hebbende stukken nu deze niet zien op de onderhavige jaren. Het Hof ziet geen reden te twijfelen aan de verklaring van de Inspecteur dat hij niet deze stukken, maar slechts de aanslagen IB/PVV en de uitspraken op bezwaar voor die jaren heeft geraadpleegd bij het opleggen van de aanslagen voor de onderhavige jaren. Het Hof merkt daarbij op dat belanghebbende, die zelf over deze stukken moet beschikken, deze op geen enkele wijze heeft gebruikt ter bestrijding van de opgelegde aanslagen. De Inspecteur heeft voorts geloofwaardig verklaard dat de stukken van het Openbaar Ministerie voortvloeiende uit huiszoekingen bij (familieleden van) belanghebbende hem niet ter beschikking staan of hebben gestaan, zodat ook deze stukken niet worden aangemerkt als op de zaak betrekking hebbende stukken. Bovendien vonden deze huiszoekingen plaats nadat de onderhavige aanslagen waren opgelegd.  
        
      
      
        5.5.2.
        De Inspecteur heeft op verzoek van belanghebbende in hoger beroep de bankrenseignementen overgelegd. Voor zover sprake is van een schending van artikel 8:42 Awb, omdat de Inspecteur de bankrenseignementen niet in een eerder stadium van de procedure heeft overgelegd, passeert het Hof deze schending op grond van artikel 8:31 Awb. Niet alleen heeft de Inspecteur verklaard dat deze stukken niet zijn meegenomen bij de schatting, bovendien waren deze stukken kennelijk niet van belang voor belanghebbende, nu hij na ontvangst van deze stukken geen enkele grief aangaande deze stukken heeft ingediend. Het komt het Hof daarom niet geraden voor enig gevolg aan de schending te verbinden.
        
        
          
            Bewijslast
          
        
        
      
      
        5.6.1.
        Uit artikel 27h, lid 2, van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen (AWR) in samenhang met artikel 27e, lid 1, AWR, voor zover hier van belang, volgt dat het hoger beroep van de belastingplichtige ongegrond moet worden verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij de belastingplichtige overtuigend kan aantonen dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast).
        
      
      
        5.6.2.
        De vereiste aangifte is onder meer niet gedaan als de belastingplichtige die is uitgenodigd tot het doen van aangifte, de daarbij gestelde termijn ongebruikt heeft laten verstrijken en tevens geen gebruik heeft gemaakt van de hem op de voet van artikel 9, lid 3, AWR geboden gelegenheid om aangifte te doen binnen een door de inspecteur bij aanmaning gestelde termijn (HR 14 april 2017, ECLI:NL:HR:2017:675, BNB 2017/138).
        
      
    
    
      5.7.
      Vast staat dat belanghebbende voor de jaren 2015 tot en met 2017 geen aangiften IB/PVV heeft ingediend.
      
    
    
      5.8.
      Belanghebbende stelt dat de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur door de uitstelverzoeken van belanghebbende voor het doen van aangifte af te wijzen. Het Hof volgt deze stelling niet. De Inspecteur heeft een discretionaire bevoegdheid om al dan niet uitstel te verlenen. Gelet op de uit de gedingstukken naar voren komende historie van belanghebbende, mocht de Inspecteur de uitstelverzoeken van belanghebbende afwijzen en de herinneringen en aanmaningen versturen. Van onrechtmatig handelen en schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is dan ook geen sprake. Daar komt nog bij dat belanghebbende in het geheel geen aangifte IB/PVV heeft gedaan voor de onderhavige jaren, zodat niet aannemelijk is dat hij is benadeeld door het uitblijven van termijnverlengingen.
      
    
    
      5.9.
      Belanghebbende stelt zich voor het eerst in hoger beroep op het standpunt dat hij niet op deugdelijke wijze is aangemaand. Hij voert daartoe aan dat hij in de periode 2015 tot en met 2019 in [buitenland] verbleef, dat de Belastingdienst hiervan op de hoogte was en dat de betreffende aanmaningen desondanks naar het adres [adres] in [woonplaats] zijn verzonden.
      
    
    
      5.10.
      De Inspecteur betwist dat belanghebbende ondeugdelijk zou zijn aangemaand. Hij voert daartoe aan dat het adres in [woonplaats] bij hem bekend was als woon- en correspondentieadres van belanghebbende. In de Basisregistratie Personen (BRP) stond belanghebbende tot 17 oktober 2018 ingeschreven op [adres] in [woonplaats] en belanghebbende heeft geen adreswijziging doorgegeven, aldus de Inspecteur.
      
    
    
      5.11.
      De dagtekeningen van de aanmaningen zijn respectievelijk 29 juli 2016, 7 juli 2017 en 5 juli 2018. Het Hof acht ongeloofwaardig dat belanghebbende de aanmaningen niet heeft ontvangen en overweegt daarbij als volgt. De uitnodigingen tot het doen van de aangiften IB/PVV 2015 tot en met 2017 zijn op respectievelijk 28 februari 2016, 28 februari 2017 en 28 februari 2018 naar het adres [adres] te [woonplaats] verzonden. Belanghebbende heeft op al deze uitnodigingen tijdig gereageerd met een verzoek tot uitstel. Ook op de mededelingen van de Inspecteur inzake de ambtshalve aanslagen en kennisgevingen van de vergrijpboeten verzonden naar het adres [adres] te [woonplaats] heeft belanghebbende tijdig gereageerd. Belanghebbende heeft daarnaast tijdig bezwaar gemaakt tegen de naar het adres [adres] te [woonplaats] verzonden aanslagen. De bezwaarschriften zijn persoonlijk bezorgd bij het kantoor van de Belastingdienst in Den Haag, waarbij belanghebbende [adres] in [woonplaats] zelf als adres vermeldt in de bezwaarschriften en latere correspondentie. Mede in het licht van het feit dat belanghebbende in de BRP stond ingeschreven op [adres] in [woonplaats] acht het Hof daarom aannemelijk dat belanghebbende op correcte wijze is aangemaand. 
      
    
    
      5.12.
      Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat het voor hem de facto onmogelijk was om duidelijk, stellig en zonder voorbehoud aangifte te doen als gevolg van de complexiteit en de lange historie van het dossier, de willekeurige standpunten van de Inspecteur met betrekking tot het familievermogen en de weigering van de Inspecteur om inhoudelijk te reageren op de standpunten van belanghebbende. Volgens belanghebbende was sprake van een patstelling en konden hij en zijn familieleden geen goed meer doen.
      
    
    
      5.13.
      Het beroep op overmacht slaagt niet. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat sprake was van bijzondere omstandigheden waardoor het voor hem volstrekt onmogelijk was om (tijdig) de aangiften IB/PVV voor de jaren 2015 tot en met 2017 in te dienen. De Inspecteur heeft belanghebbende meerdere malen in de gelegenheid gesteld om informatie te verschaffen over zijn inkomen en vermogen in de onderhavige jaren. Belanghebbende heeft echter nog geen begin gemaakt met het verschaffen van informatie over zijn inkomens- en vermogenspositie, terwijl hij wist dat hij daartoe gehouden was.
      
    
    
      5.14.
      Gelet op het voorgaande heeft belanghebbende voor de onderhavige jaren niet de vereiste aangiften gedaan. Dit heeft tot gevolg dat op belanghebbende de last rust te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Voor zover belanghebbende stelt dat toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast strijdig is met artikel 6 van het Europees verdrag voor de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) faalt deze stelling (zie HR 8 juli 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2337, BNB 1998/326)
      
      
        
          Redelijke schatting
        
      
      
      
        5.15.1.
        De omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat de aanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting. Voor de beoordeling of aan deze maatstaf wordt voldaan dient mede in aanmerking te worden genomen in hoeverre de inspecteur beschikt over gegevens voor het opleggen van een aanslag en in hoeverre ervan mag worden uitgegaan dat de belastingplichtige in staat is opening van zaken te geven (HR 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6324, BNB 2011/206). Daarvan uitgaande zal de inspecteur op basis van de feiten en omstandigheden van het geval aanknopingspunten dienen te verschaffen waaruit is af te leiden dat zijn berekening of schatting van de aanslag niet onredelijk en dus niet willekeurig is (HR 17 augustus 2018, ECLI:NL:HR:2018:1311, BNB 2018/178).
        
      
      
        5.15.2.
        De beoordeling of een schatting redelijk (niet willekeurig) is, gaat niet zover dat de inspecteur feiten en omstandigheden aannemelijk moet maken die meebrengen dat de door hem gemaakte schatting overeenkomt met de werkelijk verschuldigde belasting. Een zo ver gaande eis zou de omkering van de bewijslast ongedaan maken. Juist vanwege het gebrek aan informatie voor de inspecteur, dat heeft geleid tot omkering en verzwaring van de bewijslast, zal hij bij zijn schatting op basis van gegevens waarover hij wel beschikt, binnen de grenzen van de redelijkheid een zekere – van de omstandigheden van het geval afhankelijke – beoordelingsruimte moeten hebben (HR 18 augustus 2023, ECLI:NL:HR:2023:1093, BNB 2023/126).
        
      
    
    
      5.16.
      De Inspecteur heeft voor de vaststelling van de aanslagen aansluiting gezocht bij de inmiddels – na cassatie – onherroepelijk vaststaande aanslagen IB/PVV 2011 tot en met 2013. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur bij gebrek aan enig inzicht in de omvang van het inkomen en vermogen van belanghebbende over de onderhavige jaren heeft mogen aansluiten bij voormelde onherroepelijk vaststaande aanslagen. Daarbij acht het Hof van belang dat belanghebbende in eerdere procedures meerdere malen heeft verklaard dat het vermogen veel groter is dan het vermogen zoals dat is opgenomen in de onderhavige aanslagen. Zonder uitputtend te zijn heeft belanghebbende bij de Rechtbank verklaard: ‘het kan 0 zijn, het kan 100 miljoen zijn, het kan 50 miljoen zijn’. Voorts heeft belanghebbende bij de Rechtbank verklaard dat het om 200 panden zou gaan. Bij het Hof van Beroep te Brussel heeft belanghebbende volgens de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur verklaard dat het om een vermogen van 40 miljoen gaat. Blijkens de uitspraak van het Hof over de jaren 2008 en 2009 heeft belanghebbende verklaard dat het vermogen een half miljard zou kunnen bedragen (Gerechtshof Den Haag 9 december 2016, ECLI:NL:GHDHA:2016:4374, r.o. 6.3). In de strafzaak heeft belanghebbende verklaard dat hij tot 1993 al honderden panden op zijn naam had staan, maar dat dat nadien vanwege een FIOD-onderzoek niet meer kon (Gerechtshof Den Haag 23 april 2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:869). Voor de stelling dat deze verklaringen betrekking hebben op het gezamenlijk familievermogen en niet louter op het vermogen van belanghebbende en zijn echtgenote is in het dossier geen enkele concrete verifieerbare aanwijzing te vinden. Dat de FIOD in een strafzaak van belanghebbende inzake de jaren 2020 en 2021 heeft berekend dat het belastingnadeel € 81.037 en respectievelijk € 47.182 bedraagt, doet aan al het vorenstaande niet aan af. Deze nadeelberekening ziet immers uitsluitend op een kennelijk niet aangegeven bedrijfsresultaat uit ‘ [naam] ’ en heeft overigens geen betrekking op de onderhavige jaren. 
      
      
        5.17.1.
        Belanghebbende heeft de redelijkheid van de schatting betwist en stelt daartoe in de eerste plaats dat zijn inkomen in de onderhavige jaren niet vergeleken kan worden met zijn inkomen in 2011 tot en met 2013, omdat hij in de periode 2015 tot en met 2019 in [buitenland] verbleef. Volgens belanghebbende lag het middelpunt van zijn sociale belangen in de onderhavige jaren in [buitenland] en was hij daarom niet binnenlands belastingplichtig. De Inspecteur heeft dit standpunt gemotiveerd betwist.
        
      
      
        5.17.2.
        De vraag waar iemand in fiscale zin zijn woonplaats heeft, wordt op grond van artikel 4, lid 1, AWR naar de omstandigheden beoordeeld. Belanghebbende heeft, overigens zonder te onderbouwen wat daarvan dan de fiscale gevolgen zouden moeten zijn, weliswaar gesteld dat hij in de onderhavige jaren in [buitenland] woonde, maar heeft dit op geen enkele wijze onderbouwd. Mede in het licht van het feit dat belanghebbende in onderhavige jaren in de BRP stond ingeschreven op [adres] in [woonplaats] acht het Hof belanghebbende dan ook niet erin geslaagd het bewijs te leveren dat hij niet in Nederland woonachtig was in de zin van artikel 4 AWR.
        
      
      
        5.18.1.
        Belanghebbende stelt voorts dat sprake is van een dubbele heffing nu in box 1 huurinkomsten in aanmerking worden genomen als resultaat uit overige werkzaamheden, terwijl de desbetreffende onroerende zaken tevens deel uitmaken van de rendementsgrondslag van box 3. Daarnaast stelt belanghebbende dat hij en zijn echtgenote dan wel andere familieleden voor hetzelfde vermogen zijn aangeslagen. Belanghebbende verwijst daarbij in het bijzonder naar uitspraken in civiele procedures inzake het economisch eigendom van onroerende zaken van [B] , [C] en [D] en uitspraken in fiscale procedures inzake [E] , [F] en [G] .
        
      
      
        5.18.2.
        Op belanghebbende rust de verzwaarde bewijslast dat hij moet doen blijken dat de aanslagen te hoog zijn vastgesteld. Voor wat betreft het argument dat sprake is van dubbele belasting omdat vermogensbestanddelen ook bij andere personen dan hem en zijn echtgenote in aanmerking zijn genomen, zal hij die dubbele belasting moeten aantonen. Belanghebbende heeft echter geen enkel inzicht gegeven in zijn eigen inkomens- en vermogenspositie in de onderhavige jaren. Evenmin heeft hij inzicht gegeven in de vermogensbestanddelen die in de onderhavige jaren bij die andere personen in aanmerking genomen zijn en de afspraken die met deze personen met betrekking tot deze vermogensbestanddelen zijn gemaakt. Belanghebbendes verklaring ter zitting dat alle vermogensbestanddelen bij hem en zijn echtgenote belast moeten worden geeft die inzichten ook niet. Belanghebbende heeft derhalve niet doen blijken dat sprake is van dubbele belasting en dat daarom de aanslagen naar te hoge bedragen zijn vastgesteld. Overigens merkt het Hof op dat belanghebbendes verklaring ter zitting dat alle inkomens- en vermogensbestanddelen aan hem en zijn echtgenote dienen te worden toegerekend, er toe leidt dat zijn beroep op dubbele heffing bij meerdere belastingplichtigen reeds daarom niet kan slagen. Voor zover er al sprake zou zijn van dubbele heffing, doet deze zich immers niet bij hem en zijn echtgenote voor. Belanghebbende heeft verder geen objectieve en verifieerbare gegevens overgelegd waaruit blijkt dat (inkomsten uit) vermogensbestanddelen zowel in box 1 als in box 3 worden belast. Van dubbele heffing is ook in dat opzicht dus geen sprake.
        
      
    
    
      5.19.
      Belanghebbende stelt voorts dat in de aanslagen ten onrechte geen rekening is gehouden met de beslaglegging op en de verbeurdverklaring van bankrekeningen en onroerende zaken. Volgens belanghebbende is sprake van een schuld die minimaal even groot is als de bezittingen.
      
      
        5.20.1.
        Indien op een vermogensbestanddeel conservatoir beslag is gelegd, vormt dat geen waardeverminderende factor. Anders dan belanghebbende meent, kan een conservatoir beslag op een onroerende zaak evenmin in aanmerking worden genomen als een schuld die de rendementsgrondslag vermindert (HR 14 november 2008, ECLI:NL:HR:2008:BG4235, BNB 2009/5). Het conservatoir beslag betekent namelijk niet meer dan dat het Openbaar Ministerie de mogelijkheid openhoudt om bij een veroordelend vonnis een ontnemingsvordering in te stellen dan wel een verbeurdverklaring te vorderen. Totdat het vonnis onherroepelijk is geworden is dus geen sprake van een verplichting in de zin van artikel 5.3, lid 3, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). In het onderhavige geval is het vonnis in de strafzaak van belanghebbende eerst onherroepelijk geworden met het arrest van de Hoge Raad van 16 maart 2021, zodat het conservatoir beslag voor die datum niet in aanmerking kan worden genomen als schuld die de rendementsgrondslag vermindert. Belanghebbendes stelling dat deze regel alleen geldt voor de vermogensbelasting en dus niet voor box 3-belasting, slaagt niet, gelet op het hierna onder 5.20.2 te vermelden arrest van de Hoge Raad (r.o. 3.3).
        
      
      
        5.20.2.
        De Hoge Raad heeft in het arrest van 2 december 2022, ECLI:NL:HR:2022:1707, BNB 2023/52, het volgende overwogen:
        
        
          “3.1 Het middel bestrijdt dit oordeel met de stelling dat uit het arrest van de Hoge Raad van 19 november 1952 volgt dat reeds door het begaan van de strafbare gedraging een rechtsverhouding ontstaat die de verplichting meebrengt tot voldoening aan een vermogenssanctie of tot afdracht van vermogen in de vorm van ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel.
        
        
      
    
    
      3.2
      Het in het middel genoemde arrest had betrekking op nog niet vaststaande betalingsverplichtingen, in de vorm van naar verwachting op te leggen geldstraffen, die volgens de toen geldende wettelijke bepalingen door hun voorzienbaarheid in mindering mochten worden gebracht op de belastbare winst.
      
    
    
      3.3
      Voor het met toepassing van Hoofdstuk 5 van de Wet IB 2001 bepalen van de rendementsgrondslag kan een vermogenssanctie of een maatregel ter ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel pas in aanmerking worden genomen als een schuld in de zin van artikel 5.3, lid 3, Wet IB 2001 nadat die sanctie of maatregel voor tenuitvoerlegging vatbaar is geworden.
      
    
    
      3.4
      Het oordeel van het Hof dat op de relevante peildata geen sprake was van een verplichting waaraan een waarde in het economisch verkeer kan worden toegekend, is derhalve juist, evenals zijn oordeel dat een inschatting van de kans dat op vordering van het Openbaar Ministerie een betalingsverplichting zal ontstaan, niet aan de orde is.”
      
      
        5.20.3.
        Artikel 5:3, aanhef en onderdeel b, van het Besluit tenuitvoerlegging strafrechtelijke beslissingen van 18 december 2019 luidt als volgt:
        
        
          “Met betrekking tot de tenuitvoerlegging van bijkomende straffen wordt onderscheiden:
          (…)
          b. de verbeurdverklaring, waarvan de tenuitvoerlegging aanvangt op de datum van het onherroepelijk worden van het vonnis of arrest.”
        
        
      
      
        5.20.4.
        Het Hof leidt uit de onder 5.20.3 geciteerde bepaling in samenhang met het onder 5.20.2 aangehaalde arrest van de Hoge Raad af dat er geen aanleiding bestaat om op de peildata 1 januari 2015, 1 januari 2016 en 1 januari 2017 rekening te houden met de verbeurdverklaring van een aantal vermogensbestanddelen. Het vonnis van de strafkamer van de Rechtbank was op die datum niet onherroepelijk, zo blijkt uit het arrest van het Hof van 23 april 2019 en het arrest van de Hoge Raad van 16 maart 2021. De verbeurdverklaring was op de peildata dus niet voor tenuitvoerlegging vatbaar, zodat daarmee nog geen rekening kan worden gehouden bij het bepalen van de rendementsgrondslag. Ook bestaat geen aanleiding om een tegenover het bezit van de bedoelde vermogensbestanddelen staande verplichting als schuld op te nemen. Anders dan belanghebbende betoogt, is geen sprake van schending van artikel 1 van het Eerste protocol (artikel 1 EP) bij het EVRM in samenhang met artikel 14 EVRM, dan wel van strijdigheid met het evenredigheidsbeginsel.
        
      
    
    
      5.21.
      Ook het beroep van belanghebbende op de arresten van de Hoge Raad van 6 juni 2024 inzake box 3 (onder andere ECLI:NL:HR:2024:705, BNB 2024/85) met betrekking tot de aanslag IB/PVV 2017 slaagt niet. Op grond van het genoemde arrest rust de bewijslast dat het werkelijke rendement in box 3 lager is dan het forfaitaire rendement bij belanghebbende. Belanghebbende heeft niet aan deze bewijslast voldaan, reeds omdat hij tot op heden geen begin van een inzicht heeft verschaft in zijn vermogenspositie.   
      
    
    
      5.22.
      Gelet op het voorgaande, heeft de Inspecteur de aanslagen IB/PVV terecht en naar een redelijke schatting opgelegd en heeft belanghebbende niet doen blijken dat de aanslagen naar te hoge bedragen zijn opgelegd. Nu de aanslagen nog niet onherroepelijk zijn en belanghebbende niet als buitenlands belastingplichtige wordt aangemerkt (zie 5.17.2), heeft belanghebbende op grond van artikel 2.17, lid 4, Wet IB 2001 de mogelijkheid de Inspecteur te verzoeken het box 3-vermogen van zijn echtgenote aan hem toe te rekenen. Het Hof zal daarover dus geen oordeel vellen.
      
      
        
          Vergrijpboeten
        
      
      
    
    
      5.23.
      De Inspecteur heeft op de voet van artikel 67d AWR in verbinding met paragraaf 25 en 26 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) vergrijpboeten opgelegd. De vergrijpboeten bestaan uit 100% van de verschuldigde box 1-belasting vermeerderd met 300% van de verschuldigde box 3-belasting voor het desbetreffende jaar. Belanghebbende doet volgens de Inspecteur opzettelijk geen aangifte, zodat de vergrijpboeten passend, gelet op de aard van het vergrijp, en ook geboden zijn vanuit het oogpunt van normhandhaving. De Inspecteur heeft in zijn brieven van 14 november 2018 en 23 november 2018 en waarin hij aankondigt dat hij voornemens is een vergrijpboete op te leggen voor de jaren 2015, 2016 en 2017, een aantal feiten en omstandigheden opgesomd waaraan hij de verdenking ontleent dat belanghebbende opzettelijk geen aangifte doet. De brieven luiden als volgt:
      
      
        
          “U bent meerdere malen in de gelegenheid gesteld om uw aangifte in te dienen;
        
        
          Daarbij zijn duidelijke termijnen gesteld en bent u nadrukkelijk gewezen op de consequenties van het niet voldoen aan de aangifteplicht;
        
        
          Het bedrag dat, indien er geen aanslagen naar een geschat bedrag zouden worden opgelegd, buiten de belastingheffing zou blijven is aanzienlijk;
        
        
          U heeft voor de jaren 1995 – 2015 de aangiften inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen/zvw niet of niet tijdig ingediend, dan wel structureel te laat, dat wil zeggen na de uiterste data welke in de diverse aanmaningen gesteld zijn, ingediend. Hierbij is het niet van belang of u ter onderbouwing van een bezwaar alsnog de aangifte(n) heeft ingediend. Dit zijn dan formeel geen aangiften meer.
        
        
          Op 3 februari 2009 bent u ook door de rechtbank Den Haag veroordeelt voor het niet doen van aangifte over het jaar 2002.
        
        
          De aanslag IH 2009 is ook opgelegd met een boete van 100%.
        
        
          De aanslag IH 2010 is ook opgelegd met een boete van 100%.
        
        
          De aanslag IH 2011 is ook opgelegd met een boete van 100%.
        
        
          De aanslag IH 2012 is ook opgelegd met een boete van 100%.
        
        
          De aanslag IH 2013 is ook opgelegd met een boete van 100%.
        
        
          De aanslag IH 2014 is ook opgelegd met een boete van 100%.
        
        
          [Hof brief 2016 en 2017: De aanslag IH 2015 is ook opgelegd met een boete van 100%.]
        
        
          [Hof brief 2017: De aanslag IH 2016 is ook opgelegd met een boete van 100%.]”
        
      
      
      
        In de brief staat verder, voor zover van belang, het volgende opgenomen:
      
      
      
        “In onderhavig geval ben ik van mening dat er sprake is van strafverzwarende omstandigheden als bedoeld in paragraaf 8 lid 8 BBBB, te weten listigheid en/of de omvang van de te weinig geheven belasting. Ook is er naar mijn mening sprake van recidive als bedoeld in paragraaf 8, lid 2 en 4 BBBB. Hierdoor bestaat er aanleiding om het percentage van de vergrijpboete te verhogen naar 100% voor het Box 1-inkomen en 300% voor het Box 3-inkomen.”
      
      
      
        5.24.1.
        Op grond van artikel 67d, lid 1, AWR kan – voor zover hier van belang – een vergrijpboete worden opgelegd indien het aan opzet van een belastingplichtige is te wijten dat de belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven, de aangifte niet, dan wel onjuist of onvolledig is gedaan.
        
      
      
        5.24.2.
        De aanwezigheid van een beboetbaar feit kan alleen worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Dit dient te worden begrepen als ‘doen blijken’ dat wil zeggen: overtuigend aantonen (HR 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, BNB 2022/68). Het Hof zal daarom beoordelen of de Inspecteur overtuigend heeft aangetoond dat het aan de (voorwaardelijke) opzet van belanghebbende is te wijten dat geen aangifte IB/PVV is gedaan voor de jaren 2015 tot en met 2017. 
        
      
      
        5.24.3.
        Onder opzet wordt verstaan het willens en wetens handelen. De ondergrens van opzet wordt gevormd door voorwaardelijke opzet. Daarvoor moet vaststaan (i) dat belanghebbende wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting zou worden geheven, en (ii) dat hij deze kans bovendien bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen).
        
      
    
    
      5.25.
      Belanghebbende is van mening dat de vergrijpboeten dienen te worden vernietigd omdat geen sprake is van opzet. Belanghebbende verwijst daarbij naar de zeer korte aangiftetermijn, de zeer complexe situatie, het feit dat buitenlandse banken geen informatie wilden verschaffen en het strafrechtelijk beslag. Belanghebbende voegt daaraan toe dat de aanslagen zijn gebaseerd op ‘lucht’ vanwege de omkering van de bewijslast. Volgens belanghebbende werkt het niet indienen van de aangifte door bij de boete, zodat hij twee keer wordt gestraft. Dit is in strijd met het recht om niet aan de eigen veroordeling mee te werken (het nemo teneturbeginsel). 
      
    
    
      5.26.
      Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur erin geslaagd te doen blijken dat het aan opzet van belanghebbende is te wijten dat hij in de onderhavige jaren geen aangiften heeft gedaan. Belanghebbende heeft jarenlang structureel geen aangiften IB/PVV ingediend (zie 2.2) en heeft nimmer enig inzicht in zijn inkomen en vermogen gegeven, terwijl hij ter zitting heeft erkend dat vermogensbestanddelen aan hem en zijn echtgenote dienen te worden toegerekend. Hieruit leidt het Hof af dat belanghebbende bewust geen opening van zaken heeft gegeven. Het beroep op overmacht slaagt niet (zie 5.13). Sinds 2004 zijn ambtshalve aanslagen aan belanghebbende opgelegd en sinds 2009 zijn daarnaast vergrijpboeten opgelegd. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij zich niet wil blootstellen aan zelfincriminatie. Met het doen van een onjuiste aangifte pleegt hij een strafbaar feit en belanghebbende doet daarom maar geen aangifte, zo begrijpt het Hof. Het gevaar van zelfincriminatie ontslaat de belastingplichtige niet van de verplichting om de vereiste aangifte te doen. Belanghebbende beschikt over inkomen en vermogen en weet dat hij hiervan aangifte moet doen. Ondanks de ambtshalve aanslagen en vergrijpboeten over eerdere jaren, volhardt belanghebbende echter in zijn gedrag en neemt hij op generlei wijze verantwoordelijkheid daarvoor. Hij onttrekt zich daarmee bewust aan de financiële bijdrage die de wet aan hem voorschrijft. Dat is ernstig verwijtbaar en kan de belastingmoraal in de samenleving ondermijnen. Gelet op het structurele karakter en de forse omvang van de belastingontduiking door belanghebbende, acht het Hof de opgelegde boeten, met inachtneming van de door de Rechtbank toegepaste matiging in verband met overschrijding van de redelijke termijn, passend en geboden.
      
    
    
      5.27.
      Anders dan belanghebbende stelt staat het feit dat de grondslag van de opgelegde vergrijpboeten tot stand is gekomen met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast niet aan het opleggen van de boete in de weg (zie HR 18 januari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC1962, BNB 2008/165). In de omstandigheid dat de verschuldigde belastingbedragen met toepassing van omkering van de bewijslast zijn vastgesteld, ziet het Hof in dit geval evenmin aanleiding om de vergrijpboeten te matigen (vgl. HR 17 februari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV5140, BNB 2012/119). 
      
    
    
      5.28.
      Belanghebbende beklaagt zich erover dat de Inspecteur met betrekking tot het jaar 2015 in eerste instantie een vergrijpboete van 50% had aangekondigd en deze vergrijpboete later heeft verhoogd tot 100% van de verschuldigde box 1-belasting en 300% van de verschuldigde box 3-belasting.
      
    
    
      5.29.
      De Inspecteur heeft bij brief van 15 oktober 2018 aangekondigd dat hij van plan is belanghebbende een vergrijpboete van 50% op te leggen en heeft daarbij onder andere verwezen naar artikel 67d AWR. Gelet op de formulering van de aankondiging, had de Inspecteur de ruimte het boetepercentage te verhogen binnen de bandbreedtes van artikel 67d, leden 1 en 5, AWR en het BBBB, wat hij later ook heeft gedaan. 
      
    
    
      5.30.
      Zonder nadere onderbouwing, die ontbreekt, geeft de stelling van belanghebbende dat hij de vergrijpboeten onmogelijk kan betalen, geen aanleiding voor matiging van de vergrijpboeten.
      
      
        
          Aanslagen Zvw
        
      
      
    
    
      5.31.
      Het oordeel dat de aanslagen IB/PVV niet te hoog zijn vastgesteld, brengt mee dat ook de bijdrage-inkomens voor de aanslagen Zvw niet te hoog zijn vastgesteld. Belanghebbende heeft tegen deze aanslagen geen zelfstandige gronden aangevoerd. Het hoger beroep tegen die aanslagen is daarom eveneens ongegrond.
      
      
        
          Beschikkingen belastingrente
        
      
      
    
    
      5.32.
      Belanghebbende heeft in hoger beroep geen afzonderlijke gronden aangevoerd die verband houden met de in rekening gebrachte belastingrente. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld nog gebleken. De beschikkingen belastingrente blijven eveneens in stand.
      
      
        
          Dwangsom
        
      
      
    
    
      5.33.
      De Rechtbank heeft in overweging 42 van haar uitspraak op goede gronden geoordeeld dat geen recht bestaat op een dwangsom. Het Hof sluit zich bij dit oordeel aan. 
      
      
        
          Vergoeding van immateriële schade
        
      
      
    
    
      5.34.
      Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende verzocht om vergoeding van immateriële schade indien in hoger beroep sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn. In hoger beroep geldt als uitgangspunt dat binnen twee jaar nadat het hoger beroep is ingesteld uitspraak wordt gedaan (HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140). Het hoger beroep is ingediend op 10 juni 2024. Gelet op de uitspraakdatum per heden is geen sprake van overschrijding van de redelijke termijn. Belanghebbende heeft daarom geen recht op een vergoeding van immateriële schade. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.35.
      Het hoger beroep is ongegrond.
      
      
    
  
  
    Proceskosten
    
    
      Er is geen aanleiding voor een vergoeding van proceskosten.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door T.A. de Hek, M.J.M. van der Weijden en C. Maas, in tegenwoordigheid van griffier M.G. Kastelein. De griffier is verhinderd de uitspraak te ondertekenen.
    
    
    
    
      de voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      T.A. de Hek
    
    
    
    
      De beslissing is op 30 september 2025 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
        Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      
             a. - de naam en het adres van de indiener;
      
      
             b. - de dagtekening;
      
      
             c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
             d. - de gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.