ECLI:NL:RBZWB:2023:5900, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 24-08-2023, 21/992
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2023-08-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BRE 21/992 t/m BRE 21/995

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    
    
      Zittingsplaats Breda
    
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: BRE 21/992 tot en met BRE 21/995 
    
  
  
    
      uitspraak van de enkelvoudige kamer van 24 augustus 2023 in de zaak tussen
    
      
      
        [belanghebbende] [adres 1] te [plaats 1], gevestigd in [vestigingsplaats], belanghebbende,
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 22 januari 2021.
    
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft over de volgende tijdvakken geen teruggaaf van omzetbelasting aan belanghebbende verleend (de beschikkingen geen teruggaaf):  
      
         over het tijdvak van 1 november 2018 tot en met 31 december 2018 de beschikking geen teruggaaf met beschikkingsnummer [nummer 1];
         over het tijdvak van 1 januari 2019 tot en met 31 december 2019 de beschikking geen teruggaaf met beschikkingsnummer [nummer 2];
         over het tijdvak van 1 april 2020 tot en met 30 juni 2020 de beschikking geen teruggaaf met beschikkingsnummer [nummer 3];
         over het tijdvak van 1 juli 2020 tot en met 30 september 2020 de beschikking geen teruggaaf met beschikkingsnummer [nummer 4].
      
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.3.
      De rechtbank heeft de beroepen op 3 augustus 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens belanghebbende, mr. [naam 1],  bijgestaan door de gemachtigde, drs. [naam 2], en namens de inspecteur, mr. [inspecteur 1], mr. [inspecteur 2] en [inspecteur 3]. 
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    
      2. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur de door belanghebbende verzochte teruggaaf van omzetbelasting (voorbelasting) met betrekking tot de bouw van de nieuwe woning terecht niet heeft verleend. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    
    
      2.1.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende geen recht op teruggaaf van voorbelasting. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft. 
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      3. Belanghebbende is een samenwerkingsverband dat wordt gevormd door [naam 1] (hierna: [naam 1]) en [naam 3] (hierna: [naam 3]).
    
    
    
      3.1.
      
        [naam 1] is als advocaat werkzaam bij [Advocaten kantoor] B.V. (hierna: de vennootschap). Hij bezit tevens alle aandelen in de vennootschap. De vennootschap is gevestigd op het [adres 2] te [plaats 2] en beschikt daar over een kantoorruimte. 
      
    
    
      3.2.
      
        [naam 1] en [naam 3] hebben in 2018 grond gekocht aan de [adres 1] te [plaats 1] waarop zij een woning hebben laten bouwen (hierna: de woning). Zij zijn ieder voor de onverdeelde helft eigenaar van de woning en wonen er sinds 2020.  
      
    
    
      3.3.
      Onderdeel van de woning is een kantoorruimte (hierna: werkkamer) en een garage/bergingsruimte (hierna: garage). De werkkamer is bereikbaar via de deur van de centrale hal en ook via de deur naar de inpandige garage. Naast die deur beschikt de garage over een garagedeur voor de auto en een eigen uitgang naar buiten. 
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende verhuurt met ingang van 1 oktober 2020 de werkkamer en de garage aan de vennootschap. De jaarhuur bedraagt  € 8.400, exclusief omzetbelasting. In de huurovereenkomst is een huurperiode van vijf jaar en daarnaast een optie tot verlenging van de huurperiode met vijf jaar opgenomen. In de huurovereenkomst staat verder dat de verhuur vanaf de aanvang is belast met omzetbelasting. In de werkkamer verricht [naam 1] met regelmaat werkzaamheden voor de vennootschap. In de garage wordt de auto van de zaak gestald en worden stukken van de vennootschap opgeslagen. Daarnaast wordt de garage privé gebruikt.
      
    
    
      3.5.
      Belanghebbende heeft aangiften omzetbelasting ingediend over de tijdvakken november/december 2018, 2019, tweede kwartaal 2020 en derde kwartaal 2020. Zij heeft daarbij de volledige voorbelasting op de bouwkosten van de werkkamer en 79% van de voorbelasting op de bouwkosten van de garage in aftrek gebracht. Volgens de aangiften bedragen de hieruit resulterende teruggaven € 10.299 (november/december 2018), € 13.899 (2019), € 4.295 (tweede kwartaal 2020) en € 1.633 (derde kwartaal 2020). 
      
    
    
      3.6.
      De inspecteur heeft op respectievelijk 10 juli 2020 (november/december 2018 en 2019), 2 oktober 2020 (tweede kwartaal 2020) en 13 november 2020 (derde kwartaal 2020) de beschikkingen geen teruggaaf vastgesteld. 
      
      
    
  
  
    Motivering 
    
    
      
        Is de verhuur een economische activiteit voor de omzetbelasting? 
      
      4. De inspecteur heeft primair het volgende aangevoerd. De werkkamer is volledig geïntegreerd in de woning zelf. De ruimte beschikt niet over een eigen entree en (eigen) sanitaire voorzieningen maar wel over doorgangsdeuren naar de woning en de garage. De werkkamer beschikt niet over voldoende zelfstandigheid om verhuurd te kunnen worden aan een willekeurige derde. Voor een dergelijke verhuur bestaat geen markt. Hierdoor kwalificeert de verhuur niet als een economische activiteit voor de omzetbelasting. Ter ondersteuning van dit standpunt verwijst de inspecteur naar het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie inzake de gemeente Borsele (hierna: het Borsele-arrest). Verder stelt de inspecteur dat [naam 1] de werkkamer en de garage gebruikt voor zijn arbeid bij de ‘eigen’ vennootschap. De verhuurovereenkomst vindt enkel zijn oorzaak in deze arbeidsverhouding en is niet het gevolg van het actief deelnemen aan de algemene markt van kamer- of werkkamerverhuur. Van een economische activiteit is dan ook geen sprake, zodat de voorbelasting niet in aftrek gebracht kan worden.
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende is van mening dat de verhuur van de werkkamer en de garage wel een economische activiteit vormt. Het begrip ‘economische activiteiten’ heeft een ruime werkingssfeer. Voldoende is dat sprake is van de exploitatie van een lichamelijke zaak om daar duurzaam opbrengsten uit te verkrijgen. In dit geval wordt aan die eis voldaan nu de werkkamer en de garage duurzaam tegen een marktconforme vergoeding worden verhuurd en die verhuur plaatsvindt buiten de arbeidsverhouding van [naam 1] met de vennootschap om. Belanghebbende verwijst voor haar standpunt naar jurisprudentie van de Hoge Raad die ook na het Borsele-arrest haar geldigheid heeft behouden.  
      
    
    
      4.2.
      Op grond van artikel 7, lid 1 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) wordt als ondernemer voor de omzetbelasting aangemerkt degene die een bedrijf zelfstandig uitoefent. In het tweede lid, onderdeel b van voornoemd artikel is bepaald dat onder bedrijf mede wordt verstaan de exploitatie van een vermogensbestanddeel om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. De wetgever heeft aan het in deze bepaling gebruikte begrip ‘ondernemer’ geen andere betekenis willen toekennen dan toekomt aan het begrip ‘belastingplichtige’ in artikel 9, eerste lid van Richtlijn 2006/112/EG (de BTW-richtlijn). Volgens artikel 9, lid 1, eerste alinea, van de BTW-richtlijn wordt als belastingplichtige beschouwd eenieder die zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit. De laatste volzin van voormeld artikellid bepaalt dat als economische activiteit in het bijzonder wordt beschouwd de exploitatie van een lichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. 
      
    
    
      4.3.
      Vast staat dat belanghebbende een voor de omzetbelasting zelfstandige entiteit is en dat belanghebbende de werkkamer en de garage voor een aantal jaren tegen een marktconforme huur aan de vennootschap (een derde) ter beschikking stelt. Daarmee is sprake van een economische activiteit en dus ook van ondernemerschap in de zin van de Wet OB. Anders dan de inspecteur verdedigt staat de verhuuractiviteit los van de arbeidsovereenkomst van [naam 1]. De enkele omstandigheid dat mogelijk geen verhuur zou plaatsvinden als [naam 1] niet werkzaam zou zijn bij de vennootschap leidt er immers niet toe dat de zakelijke verhuur van de werkkamer en de garage niet als zelfstandige activiteit aangemerkt moet worden. 
      
    
    
      4.4.
      Dat de werkkamer en de garage in de ogen van de inspecteur onvoldoende zelfstandigheid bezitten om aan (iedere) willekeurige derde te verhuren doet aan het hiervoor gegeven oordeel niet af. Voor dit oordeel is immers voldoende dat daadwerkelijk verhuur plaatsvindt aan de vennootschap, die als derde dient te worden aangemerkt. In die zin neemt belanghebbende deel aan de markt voor verhuur.
      
    
    
      4.5.
      Anders dan de inspecteur verdedigt leidt de verwijzing naar het Borsele-arrest, dat handelde over het leerlingenvervoer, evenmin tot een ander oordeel. Zoals in dat arrest is opgemerkt is pas sprake van een economische activiteit als de dienstverrichting is verricht tegen een vergoeding. Bij het antwoord op de vraag of de dienst verricht is tegen een vergoeding moeten alle omstandigheden waaronder zij plaatsvindt worden onderzocht. Op grond van de specifieke omstandigheden van het geval, waaronder met name de omstandigheid dat er geen reëel verband bestond tussen het betaalde bedrag en de verrichte dienst in combinatie met de vaststelling dat de belastingplichtige (de gemeente Borsele) veeleer de ontvanger én eindverbruiker was van de (vervoers)diensten die zij aankocht besliste het HvJ dat geen economische activiteit werd uitgeoefend. De omstandigheden in het onderhavige geval zijn, alleen al omdat hier sprake is van een zakelijke huurprijs,   onvergelijkbaar met die in de het Borsele-arrest, zodat dit arrest hier geen betekenis heeft.    
      
      
        
          Vormt de verhuur van de werkkamer en van de garage een belastbare economische activiteit?
        
        5. Er bestaat alleen recht op aftrek van de in door belanghebbende gedane uitgaven begrepen voorbelasting wanneer vaststaat dat de uitgaven ten behoeve van belastbare economische activiteiten zijn gedaan. Subsidiair is de inspecteur, onder verwijzing naar het in voetnoot 7 vermelde arrest, van mening dat de aftrek van voorbelasting terecht geweigerd is omdat er geen rechtstreeks en onmiddellijk verband is tussen de realisatie van de woning (inclusief werkkamer en garage) en de (voorgenomen) verhuur van de werkkamer en de garage. De (gehele) woning zou immers ook zijn aangekocht zonder dat sprake zou zijn van ondernemersactiviteiten. Meer subsidiair stelt de inspecteur zich op het standpunt dat de voorbelasting niet aftrekbaar is omdat belanghebbende niet kan opteren voor belaste verhuur en er dus geen belastbare economische activiteiten zijn. Er kan alleen geopteerd worden voor belaste verhuur als de werkkamer en de garage uitsluitend door de vennootschap gebruikt worden. Belanghebbende heeft het bewijs dat die situatie zich voordoet niet geleverd.
      
      
    
    
      5.1.
      Belanghebbende is van mening dat er wel een rechtstreeks en onmiddellijk verband is tussen de realisatie(kosten) van de werkkamer en de garage en de verhuur ervan aan de vennootschap nu de kosten zijn doorberekend in de huurprijs. Bovendien zou zonder het beoogde zakelijk gebruik de woning op een andere wijze zijn gebouwd. Met betrekking tot het meer subsidiaire standpunt van de inspecteur betoogt belanghebbende dat optie voor belaste verhuur ook mogelijk is bij een gedeeltelijk privé gebruik en dat in dat geval recht bestaat op aftrek van voorbelasting voor zover de garage en de werkkamer zakelijk gebruikt worden. In de aangiften is belanghebbende uitgegaan van een zakelijk gebruik van de garage van 79% en van een volledig zakelijk gebruik van de werkkamer en heeft daarop de aftrek van voorbelasting gebaseerd (zie 3.5). Met betrekking tot de werkkamer heeft belanghebbende daarbij aangevoerd dat deze alleen toegankelijk is voor [naam 1] vanwege zijn vertrouwelijke (advocaat-)werkzaamheden en de aanwezigheid van vertrouwelijke dossiers. De ruimte wordt afgesloten middels de tussendeuren.  
      
    
    
      5.2.
      De rechtbank zal eerst het meer subsidiaire standpunt bespreken. De verhuur van onroerende zaken is in beginsel van omzetbelasting vrijgesteld. Onder voorwaarden kan worden geopteerd voor belaste verhuur. Een van die voorwaarden is dat hetgeen verhuurd  wordt niet als woning wordt gebruikt. Daarbij staat elke mate van gebruik als woning aan belaste verhuur in de weg. Het standpunt van belanghebbende dat (bij gemengd privé en zakelijk gebruik) belaste verhuur wel mogelijk is voor zover de verhuurde garage en werkkamer zakelijk worden gebruikt vindt naar het oordeel van de rechtbank geen steun in de tekst van de Wet OB en evenmin in de wetsgeschiedenis. Van doorslaggevend belang is dus of de werkkamer en de garage uitsluitend zakelijk worden gebruikt. Alleen in dat geval is aftrek van voorbelasting mogelijk. Belanghebbende dient het benodigde bewijs te leveren. 
      
    
    
      5.3.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting niet aan haar bewijslast voldaan. Zij is met betrekking tot de garage zelf steeds uitgegaan van een privégebruik (gebruik voor woondoeleinden) van 21%, bestaande uit de stalling van privébezittingen. In de pleitnota stelt zij dat het feitelijk privégebruik hooguit 5-10% zal zijn, waarbij zij verwijst naar de bijgevoegde foto’s. Op deze foto’s van de garage staat de in de garage geparkeerde auto en daarnaast een racefiets en een aantal gestalde bezittingen, waarvan niet duidelijk is in hoeverre het zakelijke bezittingen zijn. Nu belanghebbende zelf heeft verklaard dat de garage ook privé en dus als woning gebruikt wordt is belaste verhuur van de garage niet mogelijk.  
      
    
    
      5.4.
      Belanghebbende heeft gesteld dat de garage en werkkamer door de ligging naast elkaar, door de verbinding via een tussengang en door het gebruik onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden en in feite één geheel vormen. Daarvan uitgaande moet het privégebruik van de garage ook aangemerkt worden als privégebruik van de werkkamer. Dit geldt temeer nu vanuit de (ook privé gebruikte) garage alleen via de werkkamer het overige gedeelte van de woning bereikt kan worden. De rechtbank acht het niet aannemelijk dat naast [naam 1] geen van de andere gezinsleden (echtgenote en zoon) gebruik maakt van de werkkamer om binnenshuis naar de garage te gaan. Verder acht de rechtbank evenmin aannemelijk dat [naam 1] alleen voor zijn zakelijke werkzaamheden gebruik maakt van de werkkamer en niet, zoals algemeen gebruikelijk bij werkkamers, ook voor privé-bureauwerkzaamheden. Gelet op al het voorgaande acht de rechtbank belanghebbende niet geslaagd in het bewijs dat de werkkamer uitsluitend zakelijk wordt gebruikt. Het gevolg daarvan is dat belaste verhuur van de werkkamer niet mogelijk is.
      
    
    
      5.5.
      Omdat belanghebbende niet kan opteren voor belaste verhuur van de werkkamer en de garage kan de daarop betrekking hebbende voorbelasting niet in aftrek worden gebracht. Het gelijk is aan de inspecteur. Het subsidiaire standpunt van de inspecteur hoeft dan niet meer behandeld te worden.   
      
      
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      6. De beroepen zijn ongegrond. Dat betekent dat de inspecteur terecht geen teruggaaf van omzetbelasting heeft verleend over de tijdvakken november/december 2018, 2019 en het tweede en derde kwartaal 2020. Belanghebbende krijgt daarom het griffierecht niet terug. Zij krijgt ook geen vergoeding van haar proceskosten. 
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond. 
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. M.M. de Werd, rechter, in aanwezigheid van mr. J.H.M. van Ooijen, griffier, op 24 augustus 2023. De uitspraak is openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer).
      U kunt digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
    
      Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de datum van verzending;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
    
  
  
     HvJ 12 mei 2016, nr. C-520/14, ECLI:EU:C:2016:334.
  
  
     HR 6 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1320.
  
  
     HR 26 juni 2020, ECLI:NL:HR:2020:1143, r.o 2.5.1.
  
  
     Zie HR 6 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1320.
  
  
     HvJ 12 mei 2016, nr. C-520/14, ECLI:EU:C:2016:334, r.o. 29.
  
  
     De door de gemeente behaalde opbrengsten van het leerlingenvervoer bedroegen 3% van de door de gemeente betaalde kosten voor het leerlingenvervoer. 
  
  
     HR 16 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1158.
  
  
     Artikel 11, eerste lid, aanhef en letter b, van de Wet OB.
  
  
     Artikel 11, eerste lid, letter b, sub 5, van de Wet OB.
  
  
     Artikel 11, eerste lid, letter b, sub 5, van de Wet OB, waarin de verhuur van "gebouwen en gedeelten daarvan welke als woning worden gebruikt” zijn uitgezonderd van de mogelijkheid tot belaste verhuur.