ECLI:NL:GHARN:2010:BM2112, Gerechtshof Arnhem, 07-04-2010, 09-00114
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2010-04-07 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Wet WOZ.  
        Waarde recreatieterrein dient niet op de bedrijfswaarde maar op de gecorrigeerde vervangingswaarde te worden vastgesteld.

GERECHTSHOF ARNHEM
    
    Sector belastingrecht 
    
    nummer 09/00114
    
    uitspraakdatum: 7 april 2010
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X B.V. te Z (hierna: belanghebbende),
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 23 februari 2009, nummer AWB 08/1745, in het geding tussen belanghebbende en
    
    de heffingsambtenaar van de gemeente Ubbergen (hierna: de Ambtenaar).
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.	De Ambtenaar heeft bij beschikking op grond van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet Woz) de waarde van de onroerende zaak a-straat 1 te Q voor het kalenderjaar 2007, naar de waardepeildatum 1 januari 2005, vastgesteld op € 414.500. Voorts zijn aan belanghebbende ter zake van eigendom en gebruik van genoemde onroerende zaak aanslagen in de onroerende-zaakbelasting van de gemeente Ubbergen voor het jaar 2007 opgelegd ten bedrage van € 955,35 respectievelijk € 148,20. De beschikking en de aanslagen zijn in één geschrift verenigd.
    
    1.2.	De beschikking en de aanslagen zijn, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, door de Ambtenaar bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar gehandhaafd.
    
    1.3.	Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 23 februari 2009 ongegrond verklaard. 
    
    1.4.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Ambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    1.5.	Tot de stukken van het geding behoren het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
     
    1.6.	Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgevonden op 12 februari 2010 te Arnhem. Namens belanghebbende zijn verschenen en gehoord A en B. Namens de Ambtenaar zijn verschenen en gehoord C en D. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen. Exemplaren daarvan zijn overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.  
    
    1.7.	Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    2.	Feiten
    
    2.1.	Belanghebbende bezit verschillende recreatieterreinen. De resultaten van belanghebbende bedragen in de boekjaren:
    
    
      	€
      2003	447.000
      2004	395.000
      2005	1.537.000
      2006	1.741.000
      2007	-/- 205.000
    
    
    2.2.	Belanghebbende is eigenaar en gebruiker van de onroerende zaak a-straat 1 te Q, plaatselijk bekend als recreatieterrein E (hierna: het recreatieterrein).
    
    2.3.	Het recreatieterrein heeft als bestemming dagrecreatie en bestaat onder meer uit een strandbad, zandstrand met daarop diverse speeltoestellen, ligweiden, toiletgebouwen, een houten garage en een kiosk. Verder zijn er fiets- en wandelpaden en is er een parkeerterrein. Het recreatieterrein is sinds begin jaren zeventig vrij toegankelijk; automobilisten kunnen tegen betaling parkeren op het met een slagboom afgezet parkeerterrein.
    
    2.4.	De aandelen van belanghebbende zijn in handen van X Holding B.V. In artikel 2 van de statuten van laatstgenoemde vennootschap is als doel vermeld het verrichten van werkzaamheden op het gebied van recreatie en toerisme die door de overheid worden aangemerkt als te behoren tot een terrein van belangenbehartiging dat de overheid zich als zorg aantrekt. De aandelen van X Holding B.V. zijn door middel van een gemeenschappelijke regeling in handen van 23 gemeenten.
    
    2.5.	De met het recreatieterrein verband houdende resultaten zijn voortdurend negatief. De opbrengsten ervan vloeien voort uit de verhuur van de kiosk en het betaald parkeren.
    
    2.6.	De Ambtenaar is bij de waardebepaling van het recreatieterrein uitgegaan van de gecorrigeerde vervangingswaarde en heeft in de bezwaarfase een taxatierapport laten opstellen door F, werkzaam bij Taxon WOZ consultants B.V. In het taxatierapport wordt de waarde van het recreatieterrein vastgesteld op € 445.000. Ter zitting bij de Rechtbank heeft de Ambtenaar een aangepaste berekening overgelegd waarbij de waarde van het recreatieterrein eveneens op (afgerond) € 445.000 uitkomt. De Ambtenaar maakt de volgende onderverdeling:
    
    
    
    
    
    
      	grootte 
      in m²	prijs 
      per m²	vw
      €	factor ta/fa	gvw
      €
    
    					
    
      1. Verharding parkeerterrein	    4.320	39,54	170.812,80	0,408	  69.691,16
      2. Verharding fiets- en
          wandelpaden	    1.530	39,54	  60.496,20	0,408	  24.656,78
      3. Houtopstand/plantsoen	102.757	  0,50	  51.378,50	1	  51.378,50
      4. Toegangsweg	    3.815	  2,25	    8.583,75	1	    8.583,75
      5. Strand/ligweiden	  47.707	  3,00	143.121,00	1	143.121,00
      6. Parkeerterrein	    9.956	  2,25	  22.401,00	1	  22.401,00
      7. Water	  65.250	  0,48	  31.222,13	1	  31.222,13
      8. Overige onderdelen					  94.053,86
      Totaal					445.036,18
    
    
    
    
      vw = (ongecorrigeerde) vervangingswaarde
      ta/fa = technische/functionele veroudering
      gvw = gecorrigeerde vervangingswaarde
    
    
    2.7.	De Rechtbank heeft geoordeeld dat de bedrijfswaarde geen rol speelt, dat de Ambtenaar de waarde van de grond niet te hoog heeft vastgesteld, dat de gecorrigeerde vervangingswaarde (hierna: GVW) van de verharding van het parkeerterrein en van de fiets- en wandelpaden moet worden verminderd met een bedrag van € 22.770, en dat de stelling van belanghebbende dat de fiets- en wandelpaden als openbare weg moeten worden aangemerkt geen behandeling behoeft. Dit laatste omdat honorering van deze stelling in verband met het bepaalde in artikel 26a van de Wet Woz niet zou leiden tot de vaststelling van een lagere waarde dan € 414.500.
    
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1.	Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de door de Ambtenaar vastgestelde waarde van € 414.500 per waardepeildatum 1 januari 2005 te hoog is. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend. De Ambtenaar beantwoordt deze vraag ontkennend.
    
    
      3.2.	Belanghebbende bepleit de volgende waarden: 
      												€
    
    
    
      1. Verharding parkeerterrein: € 20 per m² (factor 0,408)	 35.251
      2. Verharding fiets- en wandelpaden: uitgezonderd object openbare weg	0
      3. Houtopstand/plantsoen	0
      4. Toegangsweg; niet in geschil	8.583
      5. Strand/ligweiden	0
      6. Parkeerterrein; niet in geschil	22.401
      7. Water	1
      8. Overige onderdelen; niet in geschil	94.053
      Totaal 	 160.289
    
    
    
    3.3.	Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    3.4.	Belanghebbende staat een waarde voor van € 160.289. De Ambtenaar verdedigt een waarde van € 414.500.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1.	Ingevolge artikel 17, lid 2, van de Wet Woz moet de waarde van de onroerende zaak worden bepaald op de waarde die aan de onroerende zaak dient te worden toegekend, indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger het object in de staat waarin dat zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen.  
    
    4.2.	Artikel 17, lid 3, van de Wet Woz, bepaalt dat de waarde van een onroerende zaak – voor zover die niet tot woning dient – wordt bepaald op de vervangingswaarde indien dit leidt tot een hogere waarde dan die ingevolge het tweede lid. Bij de berekening van de vervangingswaarde wordt rekening gehouden met de aard en bestemming van de zaak en de sedert de stichting van de zaak opgetreden technische en functionele veroudering, waarbij de invloed van latere wijzigingen in aanmerking wordt genomen. 
    
    4.3.	De bewijslast met betrekking tot de partijen verdeeld houdende vraag of de vastgestelde waarde van het recreatieterrein per waardepeildatum 1 januari 2005 niet te hoog is, rust op de Ambtenaar. Tussen partijen is niet in geschil dat de GVW hoger is dan de waarde als bedoeld in artikel 17, lid 2, van de Wet Woz, zodat van de GVW moet worden uitgegaan. 
    
    
      Bedrijfswaarde
      4.4.	Belanghebbende betoogt dat de vervangingswaarde van het recreatieterrein op de bedrijfswaarde dient te worden gesteld omdat het recreatieterrein bedrijfsmatig wordt gebruikt. Uit de resultaten (zie hiervoor onder 2.1 en 2.5) blijkt volgens belanghebbende dat haar exploitatie winstgevend is geweest, zij het dat dit niet geldt voor het onderhavige recreatieterrein. Dit neemt volgens belanghebbende echter niet weg dat het streven bestaat op langere termijn met het recreatieterrein winsten te realiseren. De Ambtenaar betwist dat belanghebbende het recreatieterrein bedrijfsmatig gebruikt.
    
    
    4.5. 	Het Hof kan het betoog van belanghebbende niet onderschrijven. In het onderhavige geval staat de waarde van het recreatieterrein ter discussie. Om die reden dient uitsluitend te worden gekeken naar de resultaten die voortvloeien uit de exploitatie van dit terrein. De met het recreatieterrein verband houdende resultaten zijn voortdurend negatief. Voorts acht het Hof niet aannemelijk dat op de waardepeildatum enig zicht op lonende exploitatiemogelijkheden bestond. Daarnaast wijzen ook de statuten van X Holding B.V. (zie 2.4 hiervoor), het feitelijk door belanghebbende gericht zijn op het algemeen belang van de bevordering van recreatie en toerisme, en de omstandigheid dat 23 gemeenten (middellijk) aandeelhouder van belanghebbende zijn, erop dat de exploitatie niet uitsluitend geschiedt om daarmee winst te behalen, maar ook en vooral om in het algemeen belang gelegen redenen. De vervangingswaarde kan derhalve niet op de bedrijfswaarde worden gesteld (Hoge Raad 17 februari 1999, nr. 33.844, LJN: AA2661). 
    
    
      Waarde grond
      4.6.	Belanghebbende stelt dat de waarde van de grond – omvattende de houtopstanden en plantsoenen (punt 3 taxatieopbouw), het strand en de ligweiden (punt 5 taxatieopbouw) en het water (punt 7 taxatieopbouw) – in totaal € 1 bedraagt. 
    
    
    4.7.	In het onder 2.6 genoemde taxatierapport wordt met betrekking tot de grond opgemerkt dat aansluiting is gezocht bij de plaatselijke markt (waaronder de erfpachtcontracten G en H), verkoopcijfers van agrarische gronden en regionale en landelijke marktgegevens. De houtopstanden en plantsoenen zijn gewaardeerd op € 0,50 per m², uitgaande van de laagste prijs voor bosgrond in Nederland, welke prijs vervolgens gehalveerd is in verband met de vorm van de percelen. Het strand en de ligweiden worden gewaardeerd op € 3 per m², waaraan diverse transacties ten grondslag liggen. Eén van die transacties is een akte van uitgifte in erfpacht, gedagtekend 6 december 2004, waarbij de bestemming dagrecreatie is en de grond wordt verpacht als golfbaan zonder dat de bestemming is gewijzigd (prijs is € 3,04 per m²). Ook heeft de gemeente Niedorp op 24 februari 2005 percelen grasland met agrarische bestemming ten behoeve van het toekomstig gebruik als golfbaan gekocht voor een prijs van € 5,17 per m². Een vergelijkbare transactie heeft plaatsgevonden op 2 december 2004 waarbij de gemeente Heemskerk een perceel grasland heeft aangekocht voor € 7,55 per m². Met betrekking tot de waarde van water is de taxateur uitgegaan van een methode die is ontwikkeld door de Dienst Landelijk Gebied. 
    
    4.8.	Met betrekking tot de waarde van de houtopstanden en plantsoenen heeft de Ambtenaar – in aanvulling op het onder 2.6 genoemde taxatierapport – nog verwezen naar een aantal te koop staande bospercelen en de verkoop van een voormalig defensieterrein, gelegen in de gemeente Lochem. Het Hof is van oordeel dat de Ambtenaar daarmee de verdedigde waarde van € 0,50 per m² aannemelijk heeft gemaakt. Hetgeen belanghebbende heeft gesteld, doet hieraan niet af. Zij heeft gegevens overgelegd met betrekking tot transacties inzake zandwinningsplassen voor € 1. Dergelijke transacties spelen echter nauwelijks een rol bij de waardebepaling van de houtopstanden en plantsoenen. Verder heeft belanghebbende gegevens overgelegd met betrekking tot terreinen waarbij deze uitsluitend mogen worden gebruikt als openbare recreatieve voorziening. Dergelijke terreinen spelen echter nauwelijks een rol bij de waardebepaling van de houtopstanden en plantsoenen.  
    
    4.9.	Met betrekking tot de waarde van het water is de Ambtenaar bij de vastgestelde waarde van € 0,48 per m² uitgegaan van de omvorming van grond tot water. Belanghebbende heeft gegevens omtrent diverse transacties overgelegd, waarbij het ging om de overdracht van zandwinningsplassen voor € 1. Op grond hiervan acht het Hof de door de Ambtenaar verdedigde waarde van € 0,48 per m² niet aannemelijk, en wordt de waarde van het water vastgesteld op de door belanghebbende bepleite en gestaafde waarde van € 1 voor de gehele plas.
    
    4.10.	Het gebruik van het strand en de ligweiden hangt mede nauw samen met het gebruik van het water. Het Hof is van oordeel dat daarom een gedeelte daarvan geacht mag worden te zijn begrepen in de waardering van het water. Het Hof stelt de grootte van dat gedeelte in goede justitie vast op de helft van de oppervlakte van het water, ofwel (1/2 x 65.250 m² =) 32.625 m². Het Hof acht aannemelijk dat de waarde van de rest van het strand en de ligweiden (47.707 m² - 32.625 m² = 15.082 m²), overeenkomstig de stelling van de Ambtenaar, € 3 per m², ofwel (15.082 x € 3 =) € 45.246 bedraagt.
    
    
    
      Waarde verharding parkeerterrein en fiets- en wandelpaden
      4.11.	Met betrekking tot de verharding van het parkeerterrein (punt 1 taxatieopbouw) en de fiets- en wandelpaden (punt 2 taxatieopbouw) wordt in het onder 2.6 genoemde taxatierapport in beginsel uitgegaan van een prijs van € 50 per m², zijnde 90 percent van de gehanteerde prijs voor verbindingswegen. Wat betreft de aanleg van fiets- en wandelpaden is volgens de taxateur de prijs per m² enerzijds hoger omdat er met smallere machines moet worden gewerkt en anderzijds lager omdat met een lichtere constructie kan worden gewerkt. De prijs per m² wordt door de taxateur als volgt berekend: € 50 x 0,65 (lichtere constructie) x 1,25 (smalle machines) = € 40,63, afgerond € 40. In hoger beroep gaat de Ambtenaar uit van een prijs van € 39,54 per m², welk bedrag is ontleend aan een tweetal publicaties van kengetallen voor de aanlegkosten van parkeerterreinen en fiets- en wandelpaden en twee aan de Ambtenaar door aannemers gedane prijsopgaven, die niet zijn overgelegd. Naar het oordeel van het Hof heeft de Ambtenaar de door hem verdedigde waarde van € 39,54 per m² niet aannemelijk gemaakt. Alsdan is het de vraag of belanghebbende de door haar gestelde waarde van € 20 per m² aannemelijk heeft gemaakt. Ter onderbouwing van deze waarde heeft belanghebbende gewezen op enige inschrijvingsbiljetten van concreet uitgevoerde projecten op andere recreatieterreinen van belanghebbende. Aan deze onderbouwing kleven echter gebreken. Uit de overgelegde biljetten is niet met zekerheid een vaste prijs per m² af te leiden. Bovendien maakt de verharding onderdeel uit van een groot project en betreft het andere recreatieterreinen waarbij onvoldoende inzicht bestaat in de verschillen tussen de diverse terreinen. Aangezien beide partijen de door hen gestelde waarde niet aannemelijk hebben gemaakt, stelt het Hof, in navolging van de Rechtbank, de waarde van de verharding in goede justitie vast op € 30 per m².
    
    
    
      Fiets- en wandelpaden
      4.12.	Belanghebbende betoogt ten slotte dat de fiets- en wandelpaden vanwege de vrije toegankelijkheid als openbare landweg in de zin van artikel 2, lid 1, onderdeel d, van de Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet waardering onroerende zaken (hierna: Uitvoeringsregeling) moeten worden aangemerkt en derhalve buiten de waardering moeten blijven. De Ambtenaar stelt dat er geen sprake is van een openbare landweg omdat deze paden niet in onderhoud zijn bij de gemeente en ook niet tot de zogenoemde gemeentelijke fietspadenlegger behoren.
    
    
    
      4.13.	Voor de beantwoording van de vraag of op de fiets- en wandelpaden de uitzondering voor openbare landwegen van toepassing is, moet worden onderzocht of er sprake is van een openbare weg in de zin van de Wegenwet (vgl. Hoge Raad 6 oktober 2006, 40 640, LJN: AY9491). Artikel 4, lid 1, van de Wegenwet luidt – voor zover van belang:
      	‘Een weg is openbaar:
      I. wanneer hij, na het tijdstip van dertig jaren vóór het in werking treden van deze wet, gedurende dertig achtereenvolgende jaren voor een ieder toegankelijk is geweest; (…)
      III. wanneer de rechthebbende daaraan de bestemming van openbaren weg heeft gegeven.’
    
    
    4.14.	Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat het recreatieterrein sinds begin jaren zeventig van de vorige eeuw vrij toegankelijk is. Naar het oordeel van het Hof zijn de onderhavige fiets- en wandelpaden daarom een openbare weg in de zin van artikel 4 van de Wegenwet. Deze paden zijn daarmee een uitgezonderd object in de zin van artikel 2, lid 1, onderdeel d, van de Uitvoeringsregeling.  
    
    
    
    
    
      Tot slot
      4.15.	Het Hof verklaart het hoger beroep gegrond en komt tot de volgende berekening van de waarde:
    
    
    
      	grootte 
      in m²	prijs 
      per m²	vw
      €	factor ta/fa	gvw
      €
    
    					
    
      1. Verharding parkeerterrein	    4.320	30,00	129.600,00	0,408	  52.876,80
      2. Verharding fiets- en 
          wandelpaden	    1.530	  	  		           0,00
      3. Houtopstand/plantsoen	102.757	  0,50	  51.378,50	1	  51.378,50
      4. Toegangsweg	    3.815	  2,25	    8.583,75	1	    8.583,75
      5. Strand/ligweiden	  15.082	  3,00	  45.246,00	1	  45.246,00
      6. Parkeerterrein	    9.956	  2,25	  22.401,00	1	  22.401,00
      7. Water	  65.250				           1,00
      8. Overige onderdelen					  94.053,86
      Totaal					274.540,91
    
    
    
    
      vw = (ongecorrigeerde) vervangingswaarde
      ta/fa = technische/functionele veroudering
      gvw = gecorrigeerde vervangingswaarde
    
    
    
    5.	Proceskosten
    
    Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.  
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      Het Hof:
      -	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
      -	verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      -	vermindert de vastgestelde waarde tot een bedrag van € 274.540;
      -	vermindert de aanslagen in de onroerende-zaakbelasting dienovereenkomstig; 
      -	gelast dat de gemeente aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 288 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 447 in verband met het hoger beroep bij het Hof.  
    
    
     
    Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. A.J.H. van Suilen, in tegenwoordigheid van mr. N. ten Broek als griffier.
    
    De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 7 april 2010.
    
    
    
    De griffier,					De voorzitter,
    
    
    
    (N. ten Broek)					(B.F.A. van Huijgevoort)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 9 april 2010
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
      		de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.