ECLI:NL:GHARL:2016:10583
Gerechtshof ARL — Uitspraak 


GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
Afdeling belastingrecht
Locatie Arnhem
Nummer 15/00256
uitspraakdatum: 30 maart 2016
Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X]
te
[Z]
(hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 12 februari 2015, nummer AWB 10/1844, in het geding tussen belanghebbende en
de
inspecteur
van de
Belastingdienst/Kantoor Almere
(hierna: de Inspecteur)
1
Ontstaan en loop van het geding
1.1
Belanghebbende heeft in zijn aangifte omzetbelasting over het tijdvak 1 februari 2006 tot en met 30 april 2006 verzocht om een teruggaaf van € 396. Bij beschikking van
10 juni 2006 heeft de Inspecteur de gevraagde teruggaaf verleend.
1.2
Belanghebbende heeft over het tijdvak 1 mei 2006 tot en met 31 juli 2006 € 4.294 op aangifte voldaan.
1.3
Belanghebbende heeft in zijn aangifte omzetbelasting over het tijdvak 1 augustus 2006 tot en met 31 oktober 2006 verzocht om een teruggaaf van € 15.474. Bij beschikking van 15 december 2006 heeft de Inspecteur de gevraagde teruggaaf verleend.
1.4
Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.
1.5
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 12 februari 2015 de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, en de teruggaafbeschikking over het tijdvak 1 februari 2006 tot en met 30 april 2006 vastgesteld op € 3.816, de teruggaafbeschikking over het tijdvak 1 augustus 2006 tot en met 31 oktober 2006 vastgesteld op € 20.620 en bepaald dat over het tijdvak 1 mei 2006 tot en met 31 juli 2006 een teruggaaf wordt verleend van € 3.793.
1.6
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.7
Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
1.8
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 maart 2016 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en mr. [A] , als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [B] , alsmede mr. [C] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [D] .
1.9
Partijen hebben een pleitnota overgelegd.
1.10
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2
De vaststaande feiten
2.1
Belanghebbende exploiteert een agrarisch bedrijf en kwalificeert als ondernemer voor de omzetbelasting. Belanghebbende heeft gebruik gemaakt van de mogelijkheid van artikel 27, zesde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) om de zogenoemde landbouwregeling niet op hem van toepassing te laten zijn.
2.2
Belanghebbende is eigenaar van een woning aan de [a-straat] 4 te [Z] . Belanghebbende heeft de woning in 2000 verkregen van zijn oom, in het kader van een bedrijfsoverdracht met toepassing van artikel 31 (thans artikel 37d) van de Wet OB. De woning is in 1964 gebouwd. De prestaties van de oom vielen onder de landbouwregeling. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende het landbouwbedrijf met de woning voor de inkomstenbelasting op de balans heeft geactiveerd en geëtiketteerd als ondernemingsvermogen.
2.3
Belanghebbende heeft de woning in 2006 en 2007 verbouwd voor € 251.318 exclusief € 47.750 omzetbelasting.
2.4
In een bijlage bij de brief van 3 juni 2014 heeft belanghebbende de verbouwingswerkzaamheden als volgt gespecificeerd:
“-	Alle houten vloeren op de benedenverdieping zijn vervangen door betonnen vloeren met isolatie.
- De gehele benedenverdieping is voorzien van vloerverwarming en de c.v. is vernieuwd met op de verdieping nieuwe radiatoren.
- De badkamer is verplaatst en geheel vernieuwd op de benedenverdieping.
- De toiletruimte is vergroot en vernieuwd.
- Aan de woonkamer is een erker gebouwd.
- De keuken is vergroot d.m.v. een aanbouw waarin tevens de bijkeuken is gerealiseerd.
- Boven deze aanbouw is een slaapkamer gemaakt waarvan het dak in T-vorm met het bestaande dak is verbonden.
- Het dak is geheel voorzien van isolatie en nieuwe dakpannen, windveren, overstekken en dakgoten.
- Op twee na zijn alle kozijnen vernieuwd. Tevens nieuwe buitendeuren en schuifpui.
- Op de bovenverdieping is een groot dakkapel gerealiseerd.
- Tevens is daar ook een badkamer gemaakt.
- Alle binnendeuren zijn vervangen.
- De plafonds van de benedenverdieping zijn vernieuwd (gips) en van spacwerk (spuiten) voorzien.
- De binnenmuren zijn deels opnieuw gestukadoord en voorzien van sierpleister.
- In de woonkamer is een gashaard +schouw gebouwd.
- In de hal is een nieuwe trap geplaatst.
- Op de bovenverdieping is geheel nieuw laminaat gelegd.
- De benedenverdieping is geheel voorzien van nieuwe plavuizen.
- In kantoor, bijkeuken en bovenverdieping zijn nieuwe inbouwkasten gemaakt.
- De gehele elektrische installatie is vernieuwd. (nieuwe bedrading, stopcontacten, meterkast e.d.)”
3
Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1
In geschil is in hoeverre belanghebbende recht heeft op aftrek van de voorbelasting op de verbouwingswerkzaamheden aan de woning.
3.2
Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat alle voorbelasting op de verbouwingswerkzaamheden aftrekbaar is. De verbouwing vormt één investeringsgoed, dat belanghebbende tot zijn bedrijfsvermogen rekent. Belanghebbende stelt zich subsidiair op het standpunt dat de aanbouw (beneden- en bovenverdieping) en de hal investeringsgoederen vormen. Belanghebbende stelt zich meer subsidiair op het standpunt dat de aanbouw (beneden- en bovenverdieping) een investeringsgoed vormt en dat de voorbelasting op de hal deels aftrekbaar is. De hal wordt mede zakelijk gebruikt.
3.3
De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende recht heeft op aftrek van de voorbelasting op het investeringsgoed bestaande uit de keuken en de bijkeuken (de benedenverdieping van de aanbouw) en de voorbelasting ter zake van het onderhoud van de kantoorruimte. De verbouwing is geen investeringsgoed. Er is geen sprake van een zodanig nauw en temporeel verband dat vergelijkbaar is met het verband tussen de constructiewerkzaamheden van een gebouw. De beneden- en de bovenverdieping van de aanbouw vormen evenmin één investeringsgoed. De functie van beide verdiepingen verschilt en er is sprake van een horizontale scheiding. De benedenverdieping van de aanbouw is het verlengstuk van de benedenverdieping van de woning en de bovenverdieping van de aanbouw is het verlengstuk van de bovenverdieping van de aanbouw. De bovenverdieping wordt geheel voor privédoeleinden gebruikt. Het is niet aannemelijk dat de hal gemengd wordt gebruikt, aangezien de keuken / bijkeuken waar zakelijke gesprekken worden gevoerd, over een eigen ingang beschikt. Het overige zakelijke gebruik van de hal, vooral door belanghebbende zelf, geeft geen recht op aftrek. De omvang van dat aftrekrecht is immers niet vast te stellen. Indien het standpunt van belanghebbende zou worden gevolgd, zou voor alle vertrekken in de woning kunnen worden gesteld dat er beperkt zakelijk gebruik is.
3.4
Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
3.5
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, en primair tot verlening van een teruggaaf van € 41.194, subsidiair tot verlening van een teruggaaf van € 17.096 (€ 16.478, zijnde 40% van de totale voorbelasting, vermeerderd met de aan de hal toe te rekenen voorbelasting van € 618, zijnde 1,5% van € 41.194) en meer subsidiair tot verlening van een teruggaaf van € 16.684 (€ 16.478, zijnde 40% van de totale voorbelasting, vermeerderd met de aan het zakelijke gebruik van de hal toe te rekenen voorbelasting van € 206, zijnde 0,5% van € 41.194).
3.6
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4
Beoordeling van het geschil
4.1
In het arrest van 19 juli 2012, zaak C-334/10, X, heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie onder andere het volgende overwogen:
“15 Met deze vragen, die tezamen dienen te worden onderzocht, wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of de artikelen 6, lid 2, eerste alinea, sub a en b, 11, A, lid 1, sub c, en 17, lid 2, van de Zesde richtlijn aldus moeten worden uitgelegd dat een belastingplichtige die een gedeelte van een tot zijn bedrijf behorend investeringsgoed tijdelijk voor eigen privédoeleinden gebruikt, op grond van deze bepalingen recht heeft op aftrek van de voorbelasting over de kosten die zijn gemaakt voor duurzame aanpassingen aan dat goed, ook al zijn deze aanpassingen uitgevoerd met het oog op dit gebruik voor privédoeleinden, en voorts of dit recht op aftrek bestaat los van de vraag of ter zake van de aanschaf van het investeringsgoed waaraan deze aanpassingen zijn uitgevoerd, aan de belastingplichtige btw in rekening is gebracht en de belastingplichtige deze btw in aftrek heeft gebracht.
16 Voor de beantwoording van deze vragen dient in de eerste plaats te worden gepreciseerd dat het volgens de verwijzende rechter in het hoofdgeding enkel gaat om het recht op aftrek voor bepaalde aanpassingen aan een geheel tot het bedrijf behorend goed, en meer bepaald de duurzame aanleg van twee dakkapellen en een portaal. Om de redenen die de advocaat-generaal in de punten 59 tot en met 63 van haar conclusie heeft uiteengezet, kan worden aangenomen dat deze aanpassingen op zich beschouwd een afzonderlijk investeringsgoed vormen.”
4.2
In de hiervoor genoemde punten van haar conclusie heeft de advocaat-generaal van het Hof van Justitie van de Europese Unie het volgende opgemerkt:
“59. Zoals advocaat-generaal Mengozzi reeds heeft uiteengezet, zijn de wezenlijke elementen van de definitie van een investeringsgoed, zoals die geldt in samenhang met de rechtspraak betreffende de aftrek van voorbelasting bij ten dele voor privédoeleinden gebruikte investeringsgoederen, de duurzaamheid van het goed en de dienovereenkomstige afschrijving van de aanschaffingskosten. Aan deze kenmerken voldoen zowel de voltooide woning als de dakkapellen en het portaal die ten tijde van de in casu omstreden aanpassingen zijn geplaatst.
60. Aan deze vaststelling wordt niet afgedaan door het gegeven dat zowel de woning als de dakkapellen en het portaal deel uitmaken van een ander investeringsgoed.
61. Advocaat-generaal Mengozzi heeft er weliswaar voor gepleit om bij goederen die na de aanschaf van een investeringsgoed in dit goed worden vermengd en zo de waarde ervan doen stijgen, om redenen die verband houden met de eenvoud van het gemeenschappelijke btw-stelsel, de rechtspraak betreffende de aftrek van voorbelasting bij ten dele voor privédoeleinden gebruikte investeringsgoederen buiten toepassing te laten en in plaats daarvan de voorbelasting onmiddellijk op te delen. Hij doelde daarbij evenwel enkel op onderhoudskosten die worden gemaakt om een reeds bestaand deel van een investeringsgoed door een nieuw deel te vervangen.
62. Het onderhavige geval betreft evenwel niet dergelijke onderhoudskosten, maar de constructie van nieuwe delen van een gebouw die voorheen niet bestonden. Daar de constructie van nieuwe delen van een gebouw die voor gemengd gebruik dienen, geen overdreven frequent fenomeen is, kan het naar verwachting geen al te moeilijke opgave zijn om voor de toepassing van de btw met meerdere investeringsgoederen binnen één gebouw rekening te houden.
63. Op grond van de vaststelling dat zelfs de dakkapellen en het portaal op zich beschouwd een eigen investeringsgoed kunnen vormen, is het uiteindelijk overbodig geworden te antwoorden op de vraag of de beginselen van de rechtspraak betreffende de aftrek van voorbelasting bij ten dele voor privédoeleinden gebruikte investeringsgoederen ook gelden voor andere goederen dan investeringsgoederen.”
4.3
Gelet op de hiervoor aangehaalde overwegingen en de arresten van de Hoge Raad van 12 juli 2013, nrs. 09/04670 en 10/02529, ECLI:NL:HR:2013:59 en ECLI:NL:HR:2013:60 dient het Hof de vraag te beantwoorden of en, zo ja, welke van de verbouwingswerkzaamheden kunnen worden gesplitst in duurzame aanpassingen en voorzieningen die afzonderlijk dan wel tezamen een investeringsgoed vormen, en in aanpassingen en voorzieningen die niet duurzaam zijn. Voorts moet met betrekking tot de hal de vraag worden beantwoord of belanghebbende deze (mede) voor bedrijfsdoeleinden gebruikt dan wel uitsluitend voor privédoeleinden. Tussen partijen is niet in geschil dat de woning niet tot de huwelijksgoederengemeenschap van belanghebbende en zijn echtgenote behoort en dat de verbouwing niet heeft geleid tot een nieuw vervaardigde onroerende zaak. Het Hof ziet geen aanleiding om partijen op deze punten niet te volgen.
4.4
Het Hof is van oordeel dat de verbouwing als geheel niet als één investeringsgoed is aan te merken. Het totaal van de uitgevoerde werkzaamheden heeft niet geresulteerd in het aanbrengen van één nieuw constructief deel dat tevoren niet bestond aan een ander, reeds bestaand investeringsgoed (de woning). Tussen de werkzaamheden bestaat geen dusdanig nauw objectief en temporeel verband dat kan worden vergeleken met het verband tussen de constructiewerkzaamheden van een gebouw. Dat belanghebbende ervoor heeft gekozen om de werkzaamheden zo in te richten dat alles op elkaar is afgestemd en op elkaar ingrijpt, maakt nog niet dat wel sprake is van een dergelijk verband. Het gaat er immers om of de verbouwing een nieuw constructief deel van een ander investeringsgoed heeft doen ontstaan. Hoewel de verbouwing wel heeft geleid tot meerdere investeringsgoederen, kan niet worden gezegd dat alle werkzaamheden tot één, gemengd gebruikt, investeringsgoed hebben geleid. Een aanzienlijk deel van de werkzaamheden bestaat uit de vervanging van reeds bestaande delen van de woning. Werkzaamheden, hoe ingrijpend ook, die een goed slechts de oorspronkelijke functie teruggeven, kunnen niet als vervaardiging van een nieuw (investerings)goed worden aangemerkt (arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 14 mei 1985, zaak 139/84, Van Dijk’s Boekhuis). Dat dergelijke ingrijpende werkzaamheden, zoals het vervangen van de vloer op de gehele benedenverdieping, in samenhang zijn uitgevoerd met de vervaardiging van investeringsgoederen, maakt dit niet anders. De werkzaamheden en de investeringsgoederen zijn na voltooiing van de verbouwing van elkaar te onderscheiden. Het primaire standpunt van belanghebbende wordt verworpen.
4.5
Het Hof is van oordeel dat de aanbouw in zijn geheel een investeringsgoed vormt. De werkzaamheden die zijn uitgevoerd voor de oprichting van de aanbouw (beneden- en bovenverdieping) kunnen wat betreft verband worden vergeleken met de constructiewerkzaamheden van een gebouw. De aanbouw is als geheel getekend, uitgemeten en gebouwd. Bij het aanleggen van de fundering en de bouw van de dragende delen van de constructie zal rekening zijn gehouden met het totale gewicht, dus inclusief de bovenverdieping en de dakconstructie. Ook zijn de buizen en leidingen voor de voorzieningen in de diverse kamers in de aanbouw tegelijkertijd ingetekend en aangelegd. Er is een nieuw constructief deel van de woning ontstaan dat een duurzame waardevermeerdering van de woning oplevert en waarop apart afgeschreven zou kunnen worden. De hal, daarentegen, vormt geen apart investeringsgoed. De werkzaamheden aan de hal hebben geen nieuw constructief deel van de woning doen ontstaan of tot een functiewijziging van de hal geleid. De hal is slechts in een betere staat gebracht. Dat de muur tussen het washok en de wc is uitgebroken en een klein stukje is verplaatst, maakt dit niet anders. Deze werkzaamheden waren nodig voor de uitbreiding van het washok en de wc en niet voor de hal zelf.
4.6
Dat bij het beantwoording van de vraag of sprake is van een investeringsgoed de geografische verdeling dan wel een verschil in functie van belang zou zijn, zoals de Inspecteur verdedigt, vindt geen steun in de jurisprudentie. Uit het arrest Armbrecht (Hof van Justitie van de Europese Unie van 4 oktober 1995, zaak C‑291/92) kan juist worden afgeleid dat (de mogelijkheid van) een geografische splitsing niet van belang is, juist om te voorkomen dat de genoten aftrek bij gewijzigd gebruik tijdens de herzieningstermijn niet zou kunnen worden aangepast en de belastingplichtige hierdoor een ongerechtvaardigd na- of voordeel zou kunnen ondervinden. Hoewel aan de Inspecteur dient te worden toegegeven dat een eventuele functiewijziging van een (investerings)goed een van de factoren is bij de beoordeling of sprake is van een nieuw vervaardigd (investerings)goed, is voor de vraag in hoeverre een investeringsgoed aan het bedrijfsvermogen kan worden toegerekend, niet van belang welke functie de diverse verdiepingen of compartimenten van dat goed krijgen. Ook is niet van belang of de verschillende functies volgtijdig of tegelijkertijd in de diverse vertrekken of compartimenten worden vervuld dan wel gescheiden blijven. Indien een (investerings)goed mede voor bedrijfsdoeleinden wordt gebruikt, is de keuze om dat goed geheel, deels of helemaal niet aan het bedrijfsvermogen toe te rekenen, aan de belastingplichtige. Een andere opvatting zou tot gevolg hebben dat de jurisprudentie van vóór het arrest Charles en Charles-Tijmens (Hof van Justitie van de Europese Unie van 14 juli 2005, zaak C-434/03) op de onderhavige tijdvakken zou worden toegepast, hetgeen onjuist zou zijn.
4.7
Het Hof leidt uit de door belanghebbende gegeven toelichting af dat de hal mede wordt gebruikt voor bedrijfsdoeleinden. Belanghebbende gebruikt de hal om van de overige vertrekken in de woning naar zijn kantoor c.q. de keuken / bijkeuken te gaan voor zijn zakelijke werkzaamheden en zakelijke bezoekers gebruiken de hal om gebruik te maken van de wc of om het kantoor van belanghebbende te bereiken. Dat belanghebbende de hal uitsluitend voor privédoeleinden zou gebruiken, zoals de Inspecteur stelt, volgt niet uit deze vaststellingen. In dat geval is tussen partijen niet in geschil dat belanghebbende recht heeft op een extra aftrek van 0,5% van het totale in geschil zijnde bedrag aan voorbelasting, € 41.194, zijnde € 206.
4.8
De slotsom luidt dat belanghebbende recht heeft op aftrek van in totaal 40,5% van het in geschil zijnde bedrag aan voorbelasting (€ 41.194), dus op aftrek van € 16.684 (afgerond in het voordeel van belanghebbende). De teruggaafbeschikkingen dienen als volgt te worden vastgesteld:
Tijdvak 1 februari 2006 tot en met 30 april 2006:
Oorspronkelijk vastgestelde teruggaafbeschikking	€	396
Aanvullend recht op aftrek (40,5% x € 11.400)
€	4.617
Nader vast te stellen teruggaafbeschikking	€	5.013
Tijdvak 1 mei 2006 tot en met 31 juli 2006:
Oorspronkelijk op aangifte voldaan	€	4.294
Aanvullend recht op aftrek (40,5% x € 12.641)
€	5.120
Vast te stellen teruggaafbeschikking	€	826
Tijdvak 1 augustus 2006 tot en met 31 oktober 2006:
Oorspronkelijk vastgestelde teruggaafbeschikking	€	15.474
Aanvullend recht op aftrek (40,5% x € 17.153)
€	6.947
Nader vast te stellen teruggaafbeschikking	€	22.421
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
5
Proceskosten
Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 992 voor de kosten in eerste aanleg (1 punt voor beroepschrift en 1 punt voor zitting met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1) en € 992 voor de kosten in hoger beroep (1 punt voor hogerberoepschrift en 1 punt voor zitting met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1), ofwel in totaal op € 1.984.
6
Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
- verklaart het tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond,
- vernietigt de uitspraken op bezwaar,
- stelt de teruggaafbeschikking omzetbelasting over het tijdvak 1 februari 2006 tot en met 30 april 2006 vast op € 5.013,
- stelt de teruggaafbeschikking omzetbelasting over het tijdvak 1 mei 2006 tot en met 31 juli 2006 vast op € 826,
- stelt de teruggaafbeschikking omzetbelasting over het tijdvak 1 augustus 2006 tot en met 31 oktober 2006 vast op € 22.421,
- bepaalt dat de bijbehorende beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig worden aangepast,
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.984, en
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 248 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en
mr. A.J.H. van Suilen, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.
De beslissing is op 30 maart 2016 in het openbaar uitgesproken.
De griffier,	De voorzitter,
(de griffier is verhinderd te tekenen)
(A. van Dongen)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 14 juni 2016
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH  Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.