ECLI:NL:GHARL:2013:BZ0267, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 22-01-2013, 12-00150
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2013-01-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting.
        Navordering. Kwade trouw. Inkomsten uit beleggingen en onroerend goed. ROW ?.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
      Afdeling belastingrecht
      Zittingsplaats Arnhem
    
    
    
      nummer 12/00150
      uitspraakdatum: 22 januari 2013
    
    
    Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X te Z (hierna: belanghebbende)
    
    tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 9 februari 2012, nummer AWB 11/297, in het geding tussen belanghebbende en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur)
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1	Aan belanghebbende is over het jaar 2003 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 976.634 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.400. Bij beschikking is een vergrijpboete opgelegd van € 499.641. Aan heffingsrente is een bedrag berekend van € 108.732.
      1.2	Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag en de beschikkingen gehandhaafd. 
      1.3	Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 9 februari 2012 gegrond verklaard, de navorderingsaanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 803.863 en, naar het Hof begrijpt, een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.400, alsmede de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. De Rechtbank heeft de boete verminderd tot 85% van de nagevorderde IB/PVV.
      1.4	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      1.5	Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
      1.6	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 september 2012 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
      1.7	De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    
    2.	De vaststaande feiten 
    
    
      2.1	Belanghebbende is werkzaam als belegger in en acquisiteur van onroerende zaken binnen verschillende ondernemingen. 
      2.2	Belanghebbende heeft vanaf 2001 werkzaamheden verricht voor A bv voor het project B te Q. Bij een controle ingesteld door de controlerende ambtenaren C en D heeft E, directeur van A bv, het volgende tegenover de controlerende ambtenaren verklaard:
      “In 2001 heeft de heer X zich gemeld bij A B.V. Hij heeft zich ingezet om medewerkers van de voetbalclub F en van de gemeente te bewegen over te gaan tot overdracht van de koopoptie van de gronden bij het stadion aan A B.V. Hij is hierin geslaagd. (..)
    
    
    
      De heer E heeft verklaard dat hij met de heer X een mondeling afspraak heeft gemaakt om de winst op dit project te delen.
      (…)
      De heer X behoort overigens wel tot de redelijk vaste relaties van de heer E.
      (…)
      Activiteiten van de heer X
      De heer X heeft de locatie aangebracht en via zijn contacten bij F en de gemeente Q mogelijk gemaakt dat A BV de gronden bij het stadion van F heeft kunnen verwerven om aldaar tot ontwikkeling van een kantoorcomplex te kunnen overgaan. Daarnaast heeft hij makelaars bezocht om het project aan een koper te helpen.”
    
    
    
      2.3	A bv en belanghebbende zijn in de loop van het project B overeengekomen, dat de aanbrengfee voor belanghebbende € 650.000 exclusief omzetbelasting bedraagt. Dit bedrag is door A bv in twee delen voldaan op de bankrekening van belanghebbende. 
      2.4	Belanghebbende heeft aan A bv facturen verstuurd voor het project B waarop het rekeningnummer en het adres, telefoon- en faxnummer van belanghebbende staan vermeld. In het briefhoofd en bij de ondertekening heeft belanghebbende de naam G bv vermeld. Ook in brieven aan A bv heeft belanghebbende de naam G bv vermeld.
      2.5	E heeft tegenover de Inspecteur verklaard, dat hij enkel met belanghebbende te maken heeft gehad, ook al stond op brieven en facturen de naam G bv vermeld.
      2.6	H van I Vastgoed bv heeft tegenover de controlerende ambtenaren C en D verklaard, dat belanghebbende bij een project te R, S en T “er tussen heeft gezeten”. Daarnaast zou belanghebbende volgens H een belangrijke rol kunnen spelen bij in de toekomst uit te voeren projecten door I Vastgoed bv. Belanghebbende heeft hiervoor een provisie van € 155.482,72 exclusief omzetbelasting ontvangen van I Vastgoed bv. Dit bedrag is door I Vastgoed bv voldaan op de bankrekening van belanghebbende. 
      2.7	Belanghebbende heeft aan I Vastgoed bv een factuur verstuurd voor het project T waarop het rekeningnummer en het adres, telefoon- en faxnummer van belanghebbende staan vermeld. In het briefhoofd en bij de ondertekening heeft belanghebbende de naam G bv vermeld. 
      2.8	H heeft tegenover de Inspecteur verklaard, dat hij enkel met belanghebbende te maken heeft gehad en dat de naam G bv hem onbekend was.
      2.9	Bij een door C en D ingesteld onderzoek bij J, de belastingadviseur van G bv, heeft deze verklaard dat G bv in de jaren 2002 tot en met 2006 geen activiteiten heeft verricht. De onder 2.4 en 2.7 genoemde facturen en brieven heeft belanghebbende buiten G bv om verstuurd.
      2.10	Bij een strafrechtelijk onderzoek bij een derde is de onder 2.7 genoemde factuur aan I Vastgoed bv aangetroffen. Deze factuur heeft voor de Inspecteur de aanleiding gevormd door middel van onderzoeken bij derden de fiscale gevolgen van deze factuur nader te onderzoeken. 
      2.11	De aandelen in G bv zijn (deels) eigendom van K bv. K bv is sinds 6 juli 1999 bestuurder van G bv. De aandelen van K bv zijn middellijk in handen van L, een zakenrelatie van belanghebbende. G bv heeft in 1993 zeer grote verliezen geleden. Haar fiscaal compensabele verlies bedroeg op 1 januari 2003 nog ruim € 7,8 miljoen. In 1995 heeft belanghebbende twee vorderingen op G bv verkregen ter grootte van – na omrekening in euro’s – in totaal ruim € 11.000.000 (hierna: de schuldvordering). Hiervoor heeft belanghebbende ongeveer € 375.000 betaald. 
      2.12	In september 2004 heeft K bv kennis gekregen van de onder 2.4 en 2.7 genoemde facturen en van de wijze van betaling daarvan. In een brief van 4 april 2005 schrijft L namens K bv hierover aan belanghebbende:
      “Heden moet namens Exploitatiemaatschappij “G” de BTW over 2003 worden afgedragen. Het betreft een verschuldigd bedrag van € 159.560,- inzake drie door u namens de vennootschap uitgeschreven facturen. Deze facturen zijn overigens buiten medeweten van ons c.q. de directie van G uitgeschreven en ook de geldstroom is niet via een rekening van G gelopen. Deze handelwijze is niet correct en bovendien riskant. 
      Verder heeft u verzuimd de verschuldigde BTW af te dragen en u berichtte ondergetekende dat u thans onmachtig bent om dit bedrag aan de vennootschap te restitueren zodat K genoodzaakt is deze afdracht namens G te voldoen. 
      Hiermee ontstaat per heden een schuld van u aan K van het genoemde bedrag van € 159.560 (…)”
    
    
    
      2.13	De door belanghebbende gefactureerde bedragen zijn, verminderd met de voldane omzetbelasting, in de jaarrekening 2003 van G bv als winst verantwoord. De door belanghebbende ontvangen betalingen heeft G bv volledig als aflossing van de schuldvordering van belanghebbende aangemerkt.
      2.14	Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van X Beheersmaatschappij bv (hierna: Beheer bv). In de jaren 1995 tot 2003 is sprake geweest van een conflict tussen enerzijds belanghebbende, Beheer bv en G bv en anderzijds Pensioenfonds M. Na een beslissing van het Hof en de daarop volgende onderhandelingen zijn partijen uiteindelijk overeengekomen tegen betaling van een bedrag van € 181.512 door belanghebbende, Beheer bv en G bv hun geschil te beëindigen (hierna: het M-compromis). K bv heeft zich in november 2002 bereid verklaard dit bedrag namens deze partijen te betalen. In samenhang hiermee zijn belanghebbende en L namens K bv een gedeeltelijke overdracht van de schuldvordering op G bv door belanghebbende aan K bv overeengekomen. In een brief van 7 maart 2003 van advocatenkantoor N worden de gemaakte afspraken als volgt vastgelegd:
      “(1) De heer X kan in de komende tijd transacties “door G B.V. laten lopen” totdat aldus door G B.V. een winst zal zijn gerealiseerd van (maximaal) € 1.500.000,00 (één miljoen en vijfhonderd duizend euro), welke winst door G B.V. steeds volledig en terstond aan de heer X wordt uitgekeerd, waarbij deze uitbetalingen strekken in mindering op de thans bestaande vordering van de heer X op G B.V. ad € 4.537.802,16 (de tegenwaarde van Nlg. 10.000.000,--).
      (2) De heer X betaalt uit de hiervoor sub (1) bedoelde en door G B.V. aan hem uit te keren winstbedragen een bedrag groot € 181.512,10 aan K B.V. Deze betaling vormt de terugbetaling van het bedrag dat K B.V. heden namens G B.V., X Beheersmaatschappij B.V. en de heer X bij wege van schikkingsbedrag betaalt aan Pensioenfonds M.
      (3) De heer X zal zijn vordering op G B.V., welke vordering – zoals vermeld – thans bedraagt € 4.537.802,16 (de tegenwaarde van Nlg. 10.000.000,--) voor een gedeelte van € 3.037.802,16 (zijnde € 4.537.802,16 minus € 1.500.000,00) verkopen en cederen voor € 1,00 (één euro) aan K B.V. dan wel een door K B.V. aan te wijzen derde. (…).”
    
    
    
      2.15	Naar aanleiding van een lease-aanvraag van belanghebbende en een andere door hem beheerste vennootschap heeft een medewerker van de O-bank op 14 april 2004 aan een medewerker van De Lage Landen het volgende bericht:
      “De heer X heeft in privé een vordering van meerdere miljoenen Euro’s op de vennootschap G. De heer X laat zijn verdiensten derhalve boekhoudkundig zoveel mogelijk via G lopen waarmee zijn vordering afneemt en hij de inkomsten belastingvrij in handen krijgt. Voor 2003 hebben wij de volgende transacties via zijn privé rekening kunnen traceren:
      14/3 	A 			€ 297.500,--
      27/8 	I vastgoed		€ 185.024,43
      210/11	A			€ 476.000,--
      Totaal				€ 958.524,43
    
    
    Wij zijn van mening dat de heer X met een (deel van het) bovenstaande inkomen zijn verplichtingen bij de Lage Landen alsmede bij onze bank kan nakomen en verzoeken u dan ook de reeds ingediende aanvraag te fiatteren.”
    
    
      2.16	In de aangifte IB/PVV 2003 en de toelichting daarop heeft belanghebbende vermeld, dat hij op 1 januari 2003 een vordering op G bv heeft met een waarde van € 250.000 en dat de vordering op 31 december 2003 nihil bedraagt. De vordering is aangegeven als vermogensbestanddeel van het inkomen uit sparen en beleggen.
      2.17	De navorderingsaanslag, de kennisgeving en de mededeling van de boete, alsmede het dwangbevel tot invordering dragen als dagtekening 10 november 2008. De ontvanger heeft bij belanghebbende beslag gelegd op de woning en een Porsche. Hij heeft tevens beslag willen leggen op een Bentley van belanghebbende, maar deze was op het moment van beslaglegging in Duitsland en kon daarna niet meer worden getraceerd.
      2.18	Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag, de boetebeschikking en de heffingsrentebeschikking. In de bezwaarfase is de gemachtigde van belanghebbende gehoord door C en P. De Inspecteur heeft daarna bij uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard. Bij uitspraak van 16 november 2010 (nummer AWB 10/402) heeft de Rechtbank die uitspraken op bezwaar vernietigd wegens schending van artikel 7:5, eerste lid, aanhef en onder b, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), omdat niet de meerderheid van de bij het horen betrokken personen, niet bij de voorbereiding van het besluit betrokken is geweest. De Rechtbank heeft de Inspecteur opgedragen opnieuw uitspraak op bezwaar te doen. De Inspecteur heeft, nadat hij de gemachtigde van belanghebbende opnieuw heeft gehoord, bij uitspraak op bezwaar van 10 december 2010 de navorderingsaanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking wederom gehandhaafd. 
    
    
    
    3.	Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1	In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
      1.	Heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag in strijd met artikel 16, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) opgelegd?
      2.	Heeft belanghebbende resultaat uit overige werkzaamheden genoten?
      3.	Is de boete terecht en tot het juiste bedrag opgelegd?
      3.2	Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag bevestigend en de volgende vragen ontkennend. De Inspecteur beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de volgende vragen bevestigend. 
      3.3	Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het daarvan opgemaakte proces-verbaal.
      3.4	Belanghebbende concludeert primair tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak van de Inspecteur, de navorderingsaanslag en de beschikkingen en, naar het Hof begrijpt, vaststelling van het verlies uit werk en woning op € 1.619. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vermindering van de navorderingsaanslag met € 1.500, vermindering van de heffingsrente en vernietiging van de boete en meer subsidiair tot de vermindering van de navorderingsaanslag met € 1.500 en dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrente en de boete.
      3.5	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank behoudens een vermindering van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen met € 5.000, mits er sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden.
    
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    
      Navorderingsaanslag
      4.1	Ingevolge artikel 16, eerste lid, van de AWR kan de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
      4.2	Belanghebbende is van mening dat een nieuw feit ontbreekt, omdat de Inspecteur bekend was met de schuldvordering van belanghebbende op G bv en de aflossingen daarop. Daarnaast bestrijdt hij dat belanghebbende te kwader trouw heeft gehandeld.
      4.3	De Inspecteur stelt dat de gegevens uit het onder 2.10 genoemde strafrechtelijke onderzoek en de daaropvolgende derdenonderzoeken voor hem een nieuw feit vormen op grond waarvan hij gerechtigd is een navorderingaanslag op te leggen. Voorts stelt hij dat belanghebbende te kwader trouw heeft gehandeld door belaste inkomsten niet aan te geven in zijn aangifte IB/PVV 2003.
      4.4	Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende te kwader trouw gehandeld door in zijn aangifte IB/PVV 2003 geen resultaat uit overige werkzaamheden te vermelden. Hierna zal het Hof dit oordeel nader onderbouwen waarbij met name wordt verwezen naar de overwegingen omtrent de boete.
      Resultaat uit overige werkzaamheden
      4.5	Belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden is het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren. Onder een overige werkzaamheid wordt verstaan het verrichten van enige vorm van arbeid in het economische verkeer, die is gericht op het behalen van een geldelijk voordeel en niet is aan te merken als winst uit onderneming of als loon uit dienstbetrekking. Het geldelijk voordeel dient door de belastingplichtige (subjectief) te zijn beoogd en naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs (objectief) te worden verwacht (Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, p. 132). 
      4.6	De Inspecteur stelt dat belanghebbende met zijn werkzaamheden voor A bv en I Vastgoed bv werkzaamheden in het economische verkeer heeft verricht, waarmee hij heeft beoogd inkomsten te behalen en dit inkomen ook redelijkerwijs te verwachten viel. Deze inkomsten komen rechtstreeks aan hem toe. De afspraak die belanghebbende met L heeft gemaakt om de inkomsten door G bv als winst te laten verantwoorden en als aflossing op de schuldvordering van belanghebbende in de administratie te verwerken, is volgens de Inspecteur enkel bedoeld om de uitbetaling van de inkomsten te camoufleren en voor L veilig te stellen dat de lening van € 181.512 (zie 2.14) werd afgelost.
      4.7	Belanghebbende is van mening dat hij geen resultaat uit overige werkzaamheden heeft genoten. L was bereid belanghebbende een lening te verstrekken voor de betaling in het M-compromis, mits belanghebbende een gedeelte van zijn schuldvordering op G bv aan L zou verkopen. Als tegenprestatie voor deze verkoop ontving belanghebbende een gedeeltelijke aflossing van de schuldvordering door G bv. Om de aflossing te bewerkstelligen, mocht belanghebbende van L de op dat moment aanwezige leads afhandelen. Het afhandelen van een lead houdt volgens belanghebbende niet méér in dan een bezoek of telefoontje om partijen bij elkaar te brengen en een “deal” rond te krijgen. De winst die G bv met de leads zou behalen, zou G bv gebruiken om de schuldvordering mee af te lossen. Tevens zou G bv de lening die voortvloeit uit het M-compromis aan K bv aflossen.
      4.8	Gelet op de verklaringen van E en H acht het Hof de Inspecteur erin geslaagd aannemelijk te maken dat belanghebbende werkzaamheden heeft verricht voor A bv en I Vastgoed bv. De Inspecteur heeft gesteld en belanghebbende heeft onvoldoende weersproken dat deze werkzaamheden in het economische verkeer hebben plaatsgevonden en dat daarmee voordeel werd beoogd en dit voordeel ook redelijkerwijs was te verwachten. Belanghebbende heeft de facturen opgesteld waarin de vergoeding voor zijn werkzaamheden zijn gefactureerd. De door A bv en I Vastgoed bv op de facturen betaalde bedragen heeft belanghebbende op zijn eigen bankrekening ontvangen. De vergoedingen heeft hij dus voor zichzelf behouden. Voor de door belanghebbende gefactureerde en ontvangen omzetbelasting die door K bv is voldaan, heeft belanghebbende in 2005 een schuld gekregen aan K bv. Dit leidt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende resultaat uit overige werkzaamheden heeft genoten. 
      4.9	Daaraan doet niet af dat G bv het met de werkzaamheden behaalde resultaat in haar administratie als winst heeft verantwoord en een gelijk bedrag als aflossing op de schuldvordering heeft verwerkt. De Inspecteur maakt naar het oordeel van het Hof met hetgeen hij heeft aangedragen aannemelijk, dat aan deze boekhoudkundige verwerking elke realiteit ontbreekt. 
      4.10	In G bv hebben volgens de belastingadviseur van deze bv in 2003 geen activiteiten plaatsgevonden. Ook anderszins ontbreken aanwijzingen dat belanghebbende namens G bv de werkzaamheden voor A bv en I Vastgoed bv heeft verricht; belanghebbende heeft daarvoor geen gegevens overgelegd zoals een arbeidsovereenkomst, een overeenkomst van opdracht of een machtiging. De opdrachtgevers, E en H, hebben aangegeven niet bekend te zijn met G bv. De facturen voor de werkzaamheden voor A bv en I Vastgoed bv zijn verstuurd door belanghebbende zonder instemming van G bv.
      4.11	Belanghebbende stelt in hoger beroep dat L leads aan hem zou hebben verstrekt in ruil voor het overdragen van de schuldvordering aan L. Deze stelling van belanghebbende vindt geen steun in de feiten. Zo ontbreken gegevens waaruit volgt dat L bekend was met A bv en I Vastgoed bv. Daarnaast is de verklaring dat L naar aanleiding van de afronding van de M-kwestie in 2003 leads aan belanghebbende zou hebben gegund, strijdig met de bevindingen van C en D tijdens de onderzoeken bij A bv en I Vastgoed bv. Daarbij is geconstateerd dat belanghebbende niet in 2003, maar al twee jaar eerder, in 2001, contact heeft gelegd met A bv inzake het project B. Belanghebbende heeft niet, zoals hij heeft gesteld, bij A bv enkel een lead afgehandeld, maar uit de verklaring van E volgt dat hij de locatie heeft aangebracht en heeft bemiddeld bij de realisatie en verkoop van het project B. Ook uit de verklaring van H volgt dat belanghebbende de beloning niet alleen voor een lead heeft verkregen, maar dat deze beloning ook zijn grond vindt in de rol die belanghebbende in de toekomst voor I Vastgoed bv kan spelen. Evenmin volgt uit de feiten dat belanghebbende namens G bv de leads zou hebben uitgewerkt. 
      4.12	Veeleer volgt uit de brief van N dat belanghebbende de door hem gegenereerde inkomsten door G bv zou laten innen, uit welke opbrengst G bv de schuld aan K bv en de aflossing van de schuldvordering zou voldoen. Dat het geen omzet van G bv is, maar inkomsten van belanghebbende zijn, vindt zijn bevestiging in de uitlatingen die belanghebbende heeft gedaan bij de O-bank (zie 2.15). Daar heeft hij verklaard dat hij zijn “verdiensten” door G bv laat administreren als aflossingen op de schuldvordering. 
      4.13	De Inspecteur heeft gelet op hetgeen hiervoor is overwogen terecht de inkomsten als resultaat uit overige werkzaamheden aangemerkt. Alsdan is tussen partijen niet in geschil dat de waarde in het economische verkeer van de schuldvordering van belanghebbende op G bv op 1 januari 2003 nihil bedraagt, zodat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen met € 5.000 moet worden verminderd.
    
    
    
      Boete
      4.14	De Inspecteur heeft belanghebbende op grond van artikel 67e van de AWR een vergrijpboete opgelegd van 100% van de verschuldigde belasting over het niet aangegeven inkomen. Hij is van mening dat belanghebbende opzettelijk geen resultaat uit overige werkzaamheden heeft aangegeven. Dit inkomen heeft belanghebbende trachten te verhullen door een constructie op te zetten, waarbij belaste inkomsten worden getransformeerd in onbelaste aflossingen van de schuldvordering. De Inspecteur merkt deze handelwijze aan als listig.
      4.15	Belanghebbende ontkent dat hij opzettelijk de inkomsten niet heeft aangegeven. Naar zijn mening is sprake van aflossing van de schuldvordering die belanghebbende in alle openheid aan de Inspecteur heeft getoond. Het bestaan van de schuldvordering op G bv was de Inspecteur al lange tijd bekend. De constructie is ingegeven door het advies van een belastingadviseur en advocaat. Belanghebbende heeft niet lichtvaardig gehandeld bij het volgen van het advies en heeft de zorg betracht die redelijkerwijs van hem gevergd kan worden bij de keuze van zijn belastingadviseur en zijn advocaat.
      4.16	Het Hof stelt voorop dat de Inspecteur aannemelijk dient te maken dat belanghebbende opzettelijk het resultaat uit overige werkzaamheden niet in zijn aangifte IB/PVV heeft opgenomen. 
      4.17	Belanghebbende heeft facturen verzonden voor door hem verrichte werkzaamheden waarop hij zonder aanwijsbare, niet fiscaal gemotiveerde reden de naam van G bv heeft vermeld. Enig verband tussen de door belanghebbende verrichte werkzaamheden en G bv is het Hof niet gebleken. De facturen zijn buiten medeweten van G bv opgesteld en verzonden. Belanghebbende heeft de gefactureerde bedragen inclusief omzetbelasting op zijn bankrekening over laten maken. Eerst later heeft G bv deze facturen in haar administratie verwerkt. 
      4.18	Daarnaast volgt uit de brieven van N en de O-bank dat belanghebbende met G bv is overeengekomen dat G bv de door belanghebbende genoten bedragen als winst in haar administratie zou verwerken en deze bedragen als aflossingen op de schuldvordering zou boeken. De door G bv geboekte bedragen en de acceptatie achteraf van de facturen aan A bv en I Vastgoed bv ziet het Hof in het licht van deze overeenkomst. 
      4.19	De door belanghebbende gevolgde handelwijze brengt het Hof tot het oordeel, dat hij zich ervan bewust was dat de inkomsten uit zijn werkzaamheden bij A bv en I Vastgoed bv bij hem belast waren en dat hij opzettelijk deze belaste inkomsten aan het zicht van de Inspecteur heeft willen onttrekken door deze inkomsten in zijn aangifte te presenteren als aflossing van de schuldvordering. Dit oordeel vindt zijn bevestiging in de verklaring van belanghebbende bij de O-bank, dat hij zijn inkomsten administratief door G bv liet verwerken, teneinde deze inkomsten in de vorm van aflossingen belastingvrij te kunnen verkrijgen. De verklaring van belanghebbende dat hij leads heeft uitgewerkt namens G bv is op grond van hetgeen onder 4.11 e.v. is overwogen, niet geloofwaardig.
      4.20	Belanghebbende is van mening dat hij een pleitbaar standpunt heeft ingenomen door de aflossingen niet als inkomsten aan te geven. Hiermee miskent belanghebbende dat niet de door G bv geboekte aflossingen het resultaat uit overige werkzaamheden vormen, maar de door hem van A bv en I Vastgoed bv ontvangen bedragen. Zoals hiervoor onder 4.9 reeds is overwogen, heeft de administratieve verwerking door G bv geen reële betekenis. 
      4.21	Het Hof wijst ook belanghebbendes stelling af, dat hij slechts het advies van zijn belastingadviseur en advocaat heeft gevolgd. Dit advies ging uit van aflossing van de schuldvordering en belanghebbende wist dat aan deze aflossingen elke reële grond ontbrak. 
      4.22	Belanghebbende heeft voorts aangevoerd dat bij het vaststellen van de boete de Inspecteur het bepaalde in artikel 67k van de AWR niet heeft nageleefd en in strijd heeft gehandeld met het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 18 december 2008, nr. C-349/07, LJN BG6317 (hierna: Sopropé).
      4.23	In artikel 67k van de AWR is bepaald, dat de Inspecteur voordat hij een vergrijpboete oplegt, de belastingplichtige in kennis stelt van zijn voornemen daartoe onder vermelding van de gronden waarop het voornemen berust. Tevens dient de Inspecteur de belastingplichtige in de gelegenheid te stellen binnen een door hem te stellen termijn de in die kennisgeving vermelde gronden gemotiveerd te betwisten.
      4.24	Ingevolge artikel 67g van de AWR dient de Inspecteur de belastingplichtige uiterlijk bij het opleggen van de beschikking met daarin begrepen de boete in kennis te stellen van de gronden waarop de oplegging van de boete berust.
      4.25	In het onderhavige geval heeft de Inspecteur op dezelfde dag, te weten 10 november 2008, de navorderingsaanslag, de kennisgeving en de mededeling van de boete verzonden, onmiddellijk gevolgd door het stellen van dadelijke invorderbaarheid daarvan en beslaglegging. De Inspecteur heeft als reden voor het niet naleven van artikel 67k van de AWR gegeven het gevaar van onttrekking van middelen aan de arm van de ontvanger. Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur dit nader toegelicht. Vermogensbestanddelen verschenen en verdwenen in het vermogen van belanghebbende in een hoog tempo. Belanghebbende had in 2008 geen looninkomsten waarop loonbeslag gelegd kon worden. Nadat de Belastingdienst alles uitvoerig had bekeken, kon enkel op de woning en de Porsche van belanghebbende beslag gelegd worden. Beslaglegging op de Bentley van belanghebbende was niet mogelijk. 
      4.26	Gelet op hetgeen de Inspecteur onweersproken heeft aangedragen, acht het Hof de vrees van de Inspecteur gegrond, dat belanghebbende geen verhaal meer zou bieden indien niet gelijktijdig met het opleggen van de aanslag en de boete beslaglegging op het aanwezige vermogen van belanghebbende zou plaatsvinden. 
      4.27	Van schending van artikel 67k van de AWR is de Inspecteur zich bij het opleggen van de boete bewust geweest en heeft hij ook in de kennisgeving verwoord. Hij heeft belanghebbende in de bezwaarfase voldoende gelegenheid geboden zich tegen de boete te verweren. Dat bij het eerste hoorgesprek de Inspecteur heeft verzuimd een (extra) belastingambtenaar uit te nodigen die niet bij de voorbereiding van het besluit was betrokken, doet hieraan niet af. Voor zover belanghebbende daardoor al in zijn belangen geschaad zou zijn, waarvoor belanghebbende naar het oordeel van het Hof onvoldoende heeft gesteld, is door het tweede hoorgesprek elke twijfel daaromtrent weggenomen. Het verzuim van de Inspecteur bij het opleggen van de boete heeft geen invloed gehad op de hoogte van de opgelegde boete in de bezwaarfase.
      4.28	Mede in aanmerking genomen het bepaalde in artikel 6:22 van de Awb en gelet op hetgeen het horen in de bezwaarfase heeft opgeleverd, is naar het oordeel van het Hof belanghebbende door de niet naleving van het bepaalde in artikel 67k van de AWR niet in zijn belangen geschaad. In de omstandigheden van dit geval ziet het Hof onvoldoende aanleiding om gevolgen te verbinden aan het niet in acht nemen van het bepaalde in artikel 67k van de AWR, zoals verdere kwijtschelding van de boete. 
      4.29	Belanghebbendes beroep op het arrest Sopropé faalt. Voor zover dit arrest al van toepassing zou zijn op een louter binnenlandse aangelegenheid, kan een procedurele fout bij de totstandkoming van een besluit niet zonder meer tot vernietiging van het desbetreffende besluit leiden. Uit het arrest van de Hoge Raad van 11 juni 2004, nr. 39 500, LJN AP1379, BNB 2005/39 volgt dat de schending van procedureregels geen gevolgen heeft indien de belastingplichtige door de gang van zaken niet is benadeeld. 
      4.30	Bij het vaststellen van de boete dient rekening gehouden te worden met een nadere verlaging van de navorderingsaanslag doordat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen dient te worden verminderd (zie onder 4.13). Het Hof berekent de verschuldigde IB/PVV op € 408.300, te weten:
      						IB/PVV
      Belastbaar inkomen uit werk en woning	€	803.863	€	402.147 
      Premie inkomen (maximum)	€	28.850	-	9.073 
      Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen	€	1.400	-	420	+
       					€	411.640 
      Heffingskortingen				-	3.340	-/- 
      	 				€	408.300
    
     
    4.31	De Rechtbank heeft de boete gematigd met 15% vanwege de overschrijding van de redelijke termijn. Het Hof ziet geen aanleiding voor een verdere matiging. De boete bedraagt dan € 347.055 (85% van € 408.300). Het Hof acht deze boete passend en geboden.
    
    Heffingsrente
    
    
      4.32	Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Het hoger beroep is in zoverre slechts gegrond voor zover het de vorenbedoelde vermindering van de in geding zijnde aanslag betreft. 
      slotsom
      Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
    
    
    
    5.	Kosten
    
    De proceskosten van belanghebbende in hoger beroep zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op 2 procespunten ? € 472 ? wegingsfactor 1 = € 944 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    6.	Beslissing 
    
    
      Het Hof:
      –	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens haar beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten,
      –	verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond,
      –	vernietigt de uitspraak van de Inspecteur met betrekking tot de navorderingsaanslag IB/PVV, de boete en de heffingsrente,
      –	vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV tot een navorderingsaanslag, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 803.863 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.400,
      –	vermindert de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig,
      –	vermindert de boete tot een bedrag van € 347.055,
      –	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 944 en 
      –	gelast dat de Staat aan belanghebbende het betaalde griffierecht van € 115 vergoedt.
    
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. C.M. Ettema en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier.
    
    De beslissing is op 22 januari 2013 in het openbaar uitgesproken. 
    
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    (J.H. Riethorst)	(R.F.C. Spek)
    
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      	de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer) 
      	Postbus 20303, 
      	2500 EH  Den Haag. 
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.