ECLI:NL:CBB:2020:1016
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 


uitspraak
COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
zaaknummer: 20/344
uitspraak van de meervoudige kamer van 22 december 2020 op het hoger beroep van:
[naam 1] , te [plaats] , appellant
tegen de uitspraak van de accountantskamer van 24 februari 2020, gegeven op een klacht, door appellant ingediend tegen
[naam 2] RA (betrokkene)
(gemachtigde: mr. H.E. van Berckel-Dekker).
Procesverloop in hoger beroep
Appellant heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van
24 februari 2020, met nummer 19/1022 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2020:19).
Betrokkene heeft een schriftelijke reactie op het hogerberoepschrift gegeven.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 oktober 2020.
Appellant is verschenen. Betrokkene is verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde.
Grondslag van het geschil
1.1
Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer, die als hier ingelast wordt beschouwd. Het College volstaat met het volgende.
1.2
Betrokkene is sinds 15 augustus 2014 ingeschreven als registeraccountant en is werkzaam bij [naam 3] B.V. ( [naam 3] ). Bij [naam 3] heeft zij deel uitgemaakt van het team dat de werkzaamheden uitvoerde voor de controle van de jaarrekeningen 2015, 2016 en 2017 van [naam 4] ( [naam 4] ). De voor de controle eindverantwoordelijke accountant was [naam 5] RA ( [naam 5] ).
1.3
Appellant was van 18 mei 2005 tot 1 januari 2017 financieel manager bij [naam 4] .
1.4
Bij uitspraak van 1 februari 2019 heeft de accountantskamer een klacht die appellant tegen [naam 5] heeft ingediend gedeeltelijk gegrond verklaard en aan hem de maatregel van waarschuwing opgelegd (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2019:10).
De accountantskamer heeft geoordeeld, samengevat, dat [naam 5] bij de controle van de jaarrekening over 2015 van [naam 4] onvoldoende heeft onderzocht of de voor de overdracht van de beheertaken (van de gemeente aan [naam 4] ) noodzakelijke stappen zijn gezet in de vorm van genomen besluit(en) en ondertekening van de huurovereenkomst. Informatie over de feitelijke uitvoering van de overdracht, waarover [naam 5] wel beschikte, kan deze lacune volgens de accountantskamer niet vullen. Voorts heeft de accountantskamer geoordeeld dat de uitgevoerde analyse van een viertal alternatieven inzake de verwerking van de voor groot onderhoud ontvangen vergoeding tekortkomingen vertoont, omdat relevante overwegingen daarin niet of onvoldoende zijn vastgelegd. De analyse is volgens de accountantskamer incompleet en vormt geen zorgvuldige onderbouwing van het besluit van [naam 5] om het vormen van de voorziening en de omvang daarvan aanvaardbaar te achten.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep, bij het College geregistreerd met nummer 19/390, heeft [naam 5] ingetrokken.
Uitspraak van de accountantskamer
2.1
De klacht, zoals weergegeven in de uitspraak van de accountantskamer, welke weergave door partijen niet wordt bestreden, houdt het volgende in:
betrokkene maakte deel uit van het controleteam van [naam 5] , maar van haar rol is in de klachtprocedure tegen [naam 5] niet gebleken. Hieruit blijkt dat zij geen vragen heeft gesteld en nooit heeft getwijfeld, terwijl dat wel had gemoeten;
in de jaarrekening over 2016 is ten onrechte de voorziening ‘Overige voorzieningen’ gecreëerd ten behoeve van personeelskosten voor medewerkers die ziek zijn en waarvan wordt verwacht dat zij niet meer actief zullen worden voor [naam 4] . Die voorziening is onjuist;
in de jaarrekening over 2016 zitten diverse fouten;
in de jaarrekening 2017 ontbreekt de post ‘Egalisatierekening investeringsbijdragen’;
als gevolg van het implementeren van een nieuw rekeningschema is een aantal financiële overzichten in de jaarrekening 2017 vervallen. Het in de jaarrekening opnemen van de analyse van baten en lasten – die voorheen deel uitmaakten van het directieverslag – is niet gebruikelijk.
2.2
Bij de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer de klacht ongegrond verklaard.
2.3
De accountantskamer is van oordeel, samengevat, dat de jaarrekening weliswaar een aantal (schrijf)fouten bevat, maar dat deze niet van dien aard zijn dat de jaarrekening geen getrouw beeld geeft. De overige punten waarop de jaarrekening volgens appellant niet juist is, heeft betrokkene gemotiveerd weersproken. Ook overigens is de accountantskamer niet gebleken dat betrokkene een verwijt kan worden gemaakt.
Beoordeling van het geschil in hoger beroep
3. Appellant heeft de uitspraak van de accountantskamer nagenoeg integraal bestreden. Het College zal hetgeen appellant heeft aangevoerd hierna per klachtonderdeel bespreken.
4. Klachtonderdeel a
4.1
Uit het feit dat betrokkene, die de dagelijkse leiding had over het controleteam en bij alle werkzaamheden – inclusief de afrondende – betrokken was, in de klachtprocedure tegen de voor de controle van de jaarrekeningen van [naam 4] eindverantwoordelijke accountant ( [naam 5] ) niet ter sprake is gekomen, concludeert appellant dat zij in het controleproces nergens kritisch is geweest. Daarmee heeft zij volgens appellant duidelijk blijk gegeven van een tekortschietend besef voor de eisen van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid.
4.2
De accountantskamer heeft ten aanzien van dit klachtonderdeel overwogen dat de omstandigheid dat de naam van betrokkene in het dossier van de klacht tegen [naam 5] geen enkele maal is genoemd, niets zegt over de wijze waarop zij haar werkzaamheden heeft uitgevoerd, laat staan dat dit impliceert dat zij daarin tekort is geschoten. Dat sprake is van tekortschieten door betrokkene heeft appellant volgens de accountantskamer niet onderbouwd.
4.3
Het College stelt voorop dat het volgens vaste jurisprudentie in een tuchtprocedure als deze in beginsel aan klager is om feiten en omstandigheden te stellen en – in geval van (gemotiveerde) betwisting – aannemelijk te maken, die tot het oordeel kunnen leiden dat de betrokken accountant tuchtrechtelijk verwijtbaar heeft gehandeld. Het in klachtonderdeel a geformuleerde verwijt dat betrokkene het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid heeft geschonden door in het controleproces (ten aanzien van de documentatie van de overdracht van beheertaken en de vorming en hoogte van de voorziening voor groot onderhoud) geen vragen te stellen en nooit te twijfelen, heeft appellant ook naar het oordeel van het College niet aannemelijk gemaakt. Appellant heeft gewezen op de omstandigheid dat in de tuchtprocedure tegen [naam 5] van betrokkene en haar rol in het controleproces niet is gebleken, maar dat volstaat niet. Zoals de accountantskamer terecht heeft overwogen, zegt dit niets over de wijze waarop betrokkene haar werkzaamheden heeft uitgevoerd. Bij deze stand van zaken kan niet van betrokkene worden verlangd dat zij stukken uit het controledossier overlegt teneinde het gestelde verwijt te weerleggen. De accountantskamer heeft klachtonderdeel a dan ook terecht ongegrond verklaard.
5.	Klachtonderdeel b
5.1
Het College begrijpt klachtonderdeel b (blijkens het klaagschrift) aldus dat het resultaat van 2016 geen getrouw beeld geeft van de werkelijke financiële toestand van [naam 4] , omdat ten laste van het resultaat in 2016 ten onrechte een bedrag van € 160.000 is toegevoegd aan de voorziening ‘Overige voorzieningen’. Niet alleen is het bedrag van de voorziening te hoog, gelet op het feit dat [naam 4] een ziekteverzuimverzekering heeft die tot uitkering komt zodra het zogenaamde ‘eigen behoud’ uitkomt boven de drempel van € 100.000 tot € 150.000, maar bovendien is het korte ziekteverzuim van een aantal medewerkers in 2017 alvast ten laste gelegd van 2016. Appellant verwijt betrokkene, althans [naam 3] , dat zij haar adviesfunctie te ver heeft opgerekt.
5.2
De accountantskamer heeft ten aanzien van de stelling van appellant dat in de jaarrekening over 2016 van [naam 4] ten onrechte de voorziening ‘Overige voorzieningen’ is gecreëerd ten behoeve van personeelskosten voor medewerkers die ziek zijn en waarvan wordt verwacht dat zij niet meer actief zullen worden voor [naam 4] , overwogen dat appellant niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake was van een verzekering die tot uitkering is gekomen en dat ook niet kan worden beoordeeld of het opnemen van deze voorziening al dan niet terecht heeft plaatsgevonden. De accountantskamer kan appellant ook niet volgen in zijn stelling dat het vormen van een dergelijke voorziening ongebruikelijk is. Betrokkene heeft dit, met verwijzing naar de van toepassing zijnde verslaggevingsvoorschriften, gemotiveerd weerlegd.
5.3
Appellant is van mening dat er voldoende argumenten zijn om klachtonderdeel b gegrond te verklaren. Dit klachtonderdeel is volgens hem zeker niet gemotiveerd weersproken. Weliswaar kan hij niet beschikken over de van belang zijnde gegevens van [naam 4] , zoals de verzekeringspolis en een uitkeringsnota met betrekking tot het jaar 2017, maar het bestaan van de ziekteverzuimverzekering bij [naam 6] is door een administratief medewerkster van [naam 4] bevestigd en door betrokkene niet weersproken. Uit het verweer van betrokkene kan worden opgemaakt dat zij van het bestaan van de verzekering noch van de uitkeringsvoorwaarden kennis heeft.
5.4
Het College ziet niet in dat het ongebruikelijk zou zijn om in de jaarrekening een voorziening te vormen voor de verwachte personeelskosten van medewerkers die op de balansdatum ziek zijn en waarvan de verwachting is dat zij geen bijdrage meer kunnen gaan leveren aan de dagelijkse bedrijfsvoering van [naam 4] . Betrokkene heeft deze stelling van appellant gemotiveerd weerlegd, onder meer door erop te wijzen dat alinea 271.205 van de Richtlijnen voor de jaarverslaggeving (middelgrote en grote rechtspersonen) (RJ) het opnemen van een voorziening voorschrijft voor op balansdatum bestaande verplichtingen tot het in de toekomst doorbetalen van beloningen (inclusief ontslagvergoedingen) aan personeelsleden die op balansdatum naar verwachting blijvend geheel of gedeeltelijk niet in staat zijn om werkzaamheden te verrichten door ziekte of arbeidsongeschiktheid. Appellant heeft hier niets tegen ingebracht.
Voorts is het College niet gebleken dat de voorziening, gelet op (de voorwaarden van) de ziekteverzuimverzekering, onjuist was. Naar aanleiding van de controle van het langdurig ziekteverzuim per 31 december 2016 heeft betrokkene, althans het controleteam, vastgesteld dat voor de toekomstige lasten van een medewerker van het onderdeel accommodatiebeheer alsnog een voorziening van € 160.000 moest worden getroffen, omdat de verwachting bestond dat deze medewerker zijn werkzaamheden bij [naam 4] niet meer zou hervatten. Het College acht aannemelijk dat uit de bedragen die [naam 4] in 2017 (en 2016) voor ziektekosten heeft ontvangen niet viel op te maken dat bij de voorziening rekening moest worden gehouden met een ziekteverzuimverzekering. Deze ontvangsten stonden niet in verhouding tot het salaris van de desbetreffende medewerker, zodat de totale kosten van deze medewerker daarmee geenszins waren gedekt. Bovendien kon op basis van het relatief hoge ziekteverzuim bij [naam 4] , naar betrokkene onweersproken heeft gesteld, worden aangenomen dat de ontvangst meerdere personeelsleden betrof. Verder heeft betrokkene gesteld dat ook indien de voor ziektekosten ontvangen baten aan de verzekering hadden moeten zijn toegerekend, dat onverlet laat dat er op basis van de gehanteerde materialiteitsgrens geen aanleiding zou hebben bestaan op de post ‘Overige voorzieningen’ detailwerkzaamheden uit te voeren. Daarbij heeft zij ten aanzien van de juistheid van de schatting van de voorziening erop gewezen dat naast een eventuele uitkering uit de ziekteverzuimverzekering ook rekening moet worden gehouden met het eigen risico en het feit dat de verzekering niet de transitiekosten dekt. Tegen de gemotiveerde weerspreking van betrokkene heeft appellant naar het oordeel van het College onvoldoende argumenten naar voren gebracht die tot het oordeel kunnen leiden dat betrokkene het verwijt treft dat zij de voorziening ‘Overige voorzieningen’ in de jaarrekening 2016 van [naam 4] niet zorgvuldig en onvoldoende vakbekwaam heeft gecontroleerd.
6.	Klachtonderdeel c
6.1
Appellant heeft in zijn klaagschrift een aantal fouten in de jaarrekening 2016 van [naam 4] opgesomd die betrokkene naar zijn mening had moeten laten corrigeren. Het gaat om het volgende:
vermelding in de balans 2016 en 2015 van bestemmingsreserves van nul;
verwerking resultaatbestemming zonder goedkeuring raad van toezicht;
resultaat 2015 wijkt af van het resultaat opgenomen in de jaarrekening 2015;
kasstroomoverzicht 2015 wijkt af van de jaarrekening 2015 en sluit niet op mutatie (2014-2015 in liquide middelen;
voorraad drank en voedingsmiddelen (-) plus emballage (-) is € 28.521;
liquide middelen: transitoria van € 100.000 credit;
mutatie weerstandsvermogen in 2015 sluit niet met netto resultaat 2015;
eigen opbrengsten zwembad [naam 7] € 55.932 (2015: € 67.118)
overige huisvestingslasten voor [naam 8] en [naam 9] sluiten niet aan met jaarrekening 2015. Sommige accommodaties zijn allang niet meer in exploitatie;
kostenallocatie is gestopt, maar vergelijkende cijfers 2015 zijn niet aangepast;
jaarrekening is niet gedateerd en niet ondertekend door bestuur/RvT;
resultaatbestemming: op basis van de resultaten van [naam 4] is een bedrag van € 22.666 (= netto resultaat geheel [naam 4] ) in mindering gebracht op de bestemmingsreserve (bestaat niet meer);
accountantsverklaring 2017 bij jaarrekening 2016.
6.2
De accountantskamer heeft voorop gesteld dat het opstellen van een jaarrekening in de eerste plaats de verantwoordelijkheid is van de directie. Dit geldt ook voor het corrigeren van fouten. Volgens de accountantskamer zou het vervolgens op de weg van de directie gelegen hebben als de fouten die door betrokkene zijn opgemerkt zouden zijn gecorrigeerd, maar als de directie daartoe niet overgaat, kan de controlerend accountant daarvoor niet tuchtrechtelijk verantwoordelijk worden gehouden. Dat kan anders zijn als sprake is van grote tekortkomingen, maar daarvan is in dit geval niet gebleken. De accountantskamer heeft geconstateerd dat betrokkene in haar verweerschrift uitvoerig is ingegaan op die aspecten van de jaarrekening 2016 waarvan appellant heeft gesteld dat die niet juist zijn en dat zij de verwijten van appellant gemotiveerd heeft weerlegd. Naar het oordeel van de accountantskamer is niet aannemelijk geworden dat de jaarrekening geen getrouw beeld geeft van het eigen vermogen of resultaat van [naam 4] of niet voldoet aan wet- en regelgeving. Betrokkene is dan ook niet in haar werkzaamheden tekortgeschoten.
6.3
Appellant blijft erbij dat de jaarrekening een groot aantal (ook wezenlijke) fouten bevat en dat de reactie van betrokkene op de haar gemaakte verwijten op veel punten tekort schiet, vaak onzorgvuldig is geformuleerd en niet altijd blijk geeft van kennis van zaken of vakbekwaamheid. Appellant vindt dat de accountantskamer met haar oordeel een verkeerd signaal afgeeft aan een accountant die, gezien het feit dat zij nog in het begin staat van haar loopbaan, nog kan worden gevormd. Betrokkene bagatelliseert haar fouten. Dit mag niet de maatstaf zijn voor haar toekomstige functioneren. Met de bestreden uitspraak geeft de accountantskamer volgens appellant een hele nieuwe invulling aan de begrippen zorgvuldigheid en vakbekwaamheid.
6.4
Naar het oordeel van het College heeft appellant niet aannemelijk gemaakt dat de jaarrekening 2016 van [naam 4] geen getrouw beeld geeft van het eigen vermogen of resultaat van [naam 4] of niet aan wet- en regelgeving voldoet. Een aantal opgeworpen punten heeft appellant, ook in hoger beroep, niet nader toegelicht en sommige zijn van zodanig ondergeschikte betekenis dat ze in het kader van deze klacht over handelen of nalaten in het kader van de controle van de jaarrekening buiten beschouwing kunnen blijven. In een aantal gevallen heeft appellant bovendien veeleer een kwestie van boekhouding aan de orde gesteld en voor zover hij een verificatie- of evaluatieprobleem in het kader van de controle van de jaarrekening heeft aangekaart, heeft betrokkene voldoende aannemelijk gemaakt dat de kwestie vanwege de gehanteerde materialiteitsgrens buiten de scope van de controle viel. Alles bijeengenomen is het College met de accountantskamer van oordeel dat niet gebleken is dat appellante in haar werkzaamheden tekort is geschoten. Derhalve is ook klachtonderdeel c terecht ongegrond verklaard.
7.	Klachtonderdeel d
7.1
Appellant heeft gesteld dat in de jaarrekening 2017 van [naam 4] de post ‘Egalisatierekening investeringsbijdragen’ ontbreekt. Volgens hem heeft [naam 4] een groot deel van de investeringen die zij heeft gedaan, niet uit eigen middelen betaald, maar heeft zij daarvoor een subsidie op basis van het herstructureringsplan gebruikt. De jaarrekening 2017 is op dit punt niet juist en geeft geen getrouw beeld.
7.2
De accountantskamer heeft vastgesteld dat de jaarrekening op dit punt moet voldoen aan het bepaalde in RJ 274.103, RJ 274.108 en RJ 274.112. Gelet op het feit dat betrokkene gemotiveerd heeft betoogd dat dit het geval is – zij heeft gesteld dat de eenmalige kosten zijn gedekt door de subsidie en dat de investeringen voor rekening van [naam 4] zijn gekomen, wat ook zo is beschreven in de toelichting op de balans per 31 december 2017 in de jaarrekening 2017 – en appellant daarna niet nader heeft geconcretiseerd dat de jaarrekening op dit punt tekortkomingen bevat, is de accountantskamer van oordeel dat dit klachtonderdeel faalt.
7.3
Volgens appellant is in het herstructureringsplan een bedrag van € 320.000 opgenomen voor uitgaven voor automatisering en een verbouwing. [naam 4] heeft een groot deel van de investeringen weliswaar uit eigen middelen betaald, maar daarvoor heeft zij ook een incidentele bijdrage ontvangen uit hoofde van het herstructureringsplan. Ter zitting van de accountantskamer heeft betrokkene aangegeven dat naast de investeringen van € 355.000 ook nog € 320.000 is uitgegeven aan eenmalige kosten samenhangend met deze investeringen. In totaal dus € 675.000. Volgens appellant staat deze uitgave niet in verhouding tot de beperkte activiteiten en de schaal van [naam 4] . De verklaring van betrokkene ter zitting was volgens hem bezijden de waarheid, wat ook blijkt uit het herstructureringsplan. De accountantskamer had dit ook moeten constateren.
7.4
Het College constateert dat betrokkene naar aanleiding van het in klachtonderdeel d geformuleerde verwijt dat in de jaarrekening 2017 de post ‘Egalisatierekening investeringsbijdragen’ ontbreekt, uiteen heeft gezet waarom de jaarrekening 2017 naar haar mening wel degelijk voldoende inzicht en een getrouw beeld geeft van het vermogen en het resultaat. In het kader van een herstructureringsplan heeft [naam 4] in 2017 een aanvullende subsidie ontvangen van € 1.250.000. In het plan is opgenomen dat kosten uit de incidentele bijdrage worden voldaan en dat investeringen in dat kader door [naam 4] uit eigen middelen worden betaald. Het College is met de accountantskamer van oordeel dat betrokkene de stelling van appellant dat de jaarrekening 2017 van [naam 4] op dit punt niet juist is en geen getrouw beeld geeft, voldoende heeft weersproken. Appellant is er, ook in hoger beroep, niet in geslaagd duidelijk te maken waarom de jaarrekening 2017 op dit punt en hetgeen betrokkene daarover heeft gesteld, desondanks onjuist zou zijn.
8.	Klachtonderdeel e
8.1
Ten aanzien van klachtonderdeel e, dat inhoudt dat in de jaarrekening 2017 een aantal financiële overzichten ten onrechte is vervangen door de subjectieve analyse van de baten en lasten die tot en met 2016 nog onderdeel uitmaakten van het directieverslag, heeft de accountantskamer overwogen dat het aan de directie is te kiezen op welke wijze de winst- en verliesrekening wordt toegelicht. Hoewel de toelichting waarvoor is gekozen, niet de gebruikelijke is, impliceert dat volgens de accountantskamer echter niet dat betrokkene haar werkzaamheden niet juist heeft uitgevoerd.
8.2
Het College constateert dat appellant in hoger beroep slechts heeft gesteld dat de accountantskamer met dit oordeel wederom een verkeerd signaal afgeeft en dat betrokkene, gezien het feit dat zij nog in het begin van haar loopbaan staat, nog gevormd kan worden. De stelling van appellant berust niet alleen op een verkeerde lezing van de bestreden uitspraak, maar kwalificeert ook niet als beroepsgrond aangezien deze niet ingaat op de reden waarom de accountantskamer dit klachtonderdeel ongegrond heeft verklaard.
9. Hetgeen appellant tot slot van zijn klaagschrift, onder het kopje “Tenslotte”, naar voren heeft gebracht heeft de accountantskamer naar het oordeel van het College terecht niet als zelfstandig klachtonderdeel aangemerkt. De verwijten die appellant op die plaats heeft gemaakt zijn aan de bestuurder/directeur ad interim van [naam 4] gericht. Hetgeen appellant ten aanzien hiervan in hoger beroep heeft gesteld, behoeft geen bespreking.
10. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is
.
11. De beslissing op dit hoger beroep berust mede op hoofdstuk V van de Wet tuchtrechtspraak accountants.
Beslissing
Het College verklaart het hoger beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.M. Smorenburg, mr. H.S.J. Albers en mr. F. van der Wel, in aanwezigheid van mr. C.G.M. van Ede, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 22 december 2020.
De voorzitter is verhinderd de	De griffier is verhinderd de
uitspraak te ondertekenen						uitspraak te ondertekenen