ECLI:NL:GHARL:2018:3266
Gerechtshof ARL — Uitspraak 


GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
locatie Leeuwarden
nummers 16/01349, 16/01350 en 16/01346
uitspraakdatum:
10 april 2018
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X]
te
[Z]
(hierna: belanghebbende)
en het incidentele hoger beroep van
de
inspecteur
van de
Belastingdienst/Kantoor MKB Groningen
(hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 22 september 2016, nummers LEE 14/3030, 15/1263 en 15/1264, ECLI:NL:RBNNE:2016:4233, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur
1
Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Bij beschikking is heffingsrente berekend en is een boete opgelegd.
1.2.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2010 een aanslag in de IB/PVV opgelegd. Bij beschikkingen is heffingsrente berekend en is een boete opgelegd.
1.3.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een aanslag in de IB/PVV opgelegd. Bij beschikkingen is heffingsrente berekend en is een boete opgelegd.
1.4.
De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar inzake de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2009 gegrond verklaard, de aanslag verminderd en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd.
1.5.
Bij uitspraken op bezwaar van 17 februari 2015 heeft de Inspecteur de bezwaren van belanghebbende tegen de aanslagen in de IB/PVV voor de jaren 2010 en 2011 ongegrond verklaard.
1.6.
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen tegen de aanslagen en de daarbij gegeven beschikkingen heffingsrente ongegrond verklaard, de uitspraken op het bezwaar gericht tegen de boetebeschikkingen alsmede de boetebeschikkingen vernietigd, de Inspecteur opgedragen het door belanghebbende betaalde griffierecht aan hem te vergoeden, en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.238.
1.7.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld.
1.8.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 februari 2018. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
2
Vaststaande feiten
2.1.
Belanghebbende exploiteerde in de onderhavige jaren in de vorm van een eenmanszaak en onder de naam „ [A] ” een coffeeshop te [B] . Tot in ieder geval 15 maart 2010 kocht belanghebbende de softdrugs in van diverse leveranciers. Belanghebbende bewaarde de softdrugs tot in ieder geval 15 maart 2010 in een zogenoemde stash en portioneerde de softdrugs zelf. Van de in de stash aanwezige voorraad heeft belanghebbende in het geheel geen inkoop- en voorraadadministratie gevoerd. Wanneer hij hoeveelheden van daaruit voor de verkoop naar de winkel bracht, boekte hij de aanvullingen in de winkel als inkopen.
2.2.
De Inspecteur heeft op 20 november 2012 bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften in de IB/PVV voor de jaren 2009 tot en met 2011.
2.3.
In het op 24 april 2014 van het boekenonderzoek opgemaakte rapport (hierna aan te duiden als: het rapport) is ten aanzien van de inkoop van softdrugs onder meer vermeld in paragraaf 5.2 „
Omzet softdrugs
”:
„-
Inkoopstaten. Waarop vermeld per dag per soort: aantal ingekochte grammen en inkoopprijs per soort. Tenslotte inkoopbedrag per soort en totale inkoop per dag. De geboekte inkopen per dag komen overeen met de bijvullingen van die dag. Het inkoopbedrag bestaat uit bedragen met getallen achter de komma (centen).”.
2.4.
Ten aanzien van de inkoop van softdrugs is verder in paragraaf 5.3 „
Inkopen softdrugs”
vermeld:
„
Zoals hierboven aangegeven, zijn enkel de bijvullingen verwerkt als inkopen softdrugs in de administratie. Op de inkoopstaten worden de inkopen geboekt met inbegrip van centen. Het is zeer onwaarschijnlijk dat dit in de praktijk gebeurt. Het is daarnaast binnen de branche niet gebruikelijk dat de inkoop van softdrugs dagelijks dan wel meerdere keren per dag plaatsvindt.
Tijdens het inleidend gesprek op 20 november 2012 heeft belastingplichtige verklaard dat nadat de softdrugs ingekocht worden, het wegen, verwerken en verpakken elders plaatsvindt.
Daarnaast boekt belastingplichtige kosten veilige opslag (stash) en koerier. Het is aannemelijk dat de bijvullingen in de coffeeshop vanuit deze stash plaatsvinden.
De inkoopprijs per soort per gram is, volgens een aantekening in de administratie, op 15 maart 2010 met gemiddeld 40% verhoogt. In de Excel bestanden worden de nieuwe inkoopprijzen reeds op 1 januari 2010 gehanteerd. Exact dezelfde inkoopprijzen worden ook nog gehanteerd in 2012. Het is onwaarschijnlijk dat de inkoopprijzen gedurende een periode van 3 jaar niet gewijzigd zijn.
Uit de gegevens van het BOOM-rapport uit 2010 blijkt niet dat de prijzen in de eerst helft van 2010 gestegen zijn. In het rapport wordt juist gesproken over stabiele prijzen, na een lichte daling van de prijzen na 2008 en een gemiddelde prijs van € 3.280 per kilo
.
Op het moment van verhoging van de inkoopprijzen, zijn de verkoopprijzen niet verhoogd.
Het is eveneens niet aannemelijk dat een dergelijke prijsverhoging niet aan de klanten wordt doorberekend en dat belastingplichtige een dergelijke prijsverhoging geheel voor zijn rekening zou nemen.
Bovenstaande feiten en omstandigheden leiden tot de conclusie, dat de werkelijke inkopen softdrugs en de daarmee gepaard gaande kasmutaties niet in de administratie zijn opgenomen.”.
2.5.
In het rapport is onder paragraaf 5.3.1 „
Kosten veilig opslag/koerier”
het volgende vermeld:
„
De inkopen softdrugs zijn in de jaren 2009 en 2010 verhoogd met een fictief bedrag van
€ 1.365 per maand voor de kosten voor veilig opslag en koerier.
In juni 2009 zijn deze kosten (i.c. € 1.365) geboekt op een aparte grootboekrekening 70300
„
veilig opslag/koerier”.
Het is aannemelijk dat dergelijke kosten gemaakt zijn, echter de hoogte hiervan is discutabel. Het is aan belastingplichtige om de hoogte van deze kosten aannemelijk te maken.
Bij een vorig boekenonderzoek, waarvan op 23 juni 2009 is gerapporteerd, is belastingplichtige er reeds op gewezen, dat deze kosten aannemelijk gemaakt dienen te worden om voor aftrek in aanmerking te komen.
Belastingplichtige is er niet in geslaagd om de hoogte van deze kosten op enigerlei wijze aannemelijk te maken.
In navolging van de afspraak bij het vorig onderzoek wordt nu voorgesteld om jaarlijks
€ 3.500 als kosten te accepteren.
In het jaar 2011 zijn deze kosten niet geclaimd door de nieuwe adviseur. Zie punt 3.2 van dit rapport.
Correctie inkopen 2009 € 15.015 - € 3.500 = € 11.515
Correctie kosten veilig opslag/koerier 2009 € 1.365
Correctie inkopen 2010 € 16.380 - € 3.500 = € 12.880.”.
2.6.
In het rapport is onder paragraaf 5.3.2 „
Kosten afval/droging”
het volgende vermeld:
„
De inkopen softdrugs zijn in de jaren 2009 en 2010 verhoogd met een fictief percentage van 6% i.v.m. kosten afval en droging.
Bij het vorig boekenonderzoek zijn deze kosten ook al aan de orde gekomen. Toen is belastingplichtige er ook al op gewezen dat deze kosten aannemelijk gemaakt dienen te worden om voor aftrek in aanmerking te komen.
Dat er kosten afval/droging zijn gemaakt is wel aannemelijk, echter de hoogte hiervan is niet aangetoond.
Voorgesteld wordt om jaarlijks € 3.500 als kosten afval/droging te accepteren.
In het jaar 2011 zijn deze kosten niet geclaimd door de nieuwe adviseur. Zie punt 3.2 van dit rapport.
Correctie inkopen 2009 € 15.323 - € 3.500 = € 11.823.
Correctie inkopen 2010 € 20.658 - € 3.500 = € 17.158.”.
2.7.
In het rapport is onder paragraaf 5.4 „
Brutowinst softdrugs”
het volgende vermeld:
„
Om een correct inkoopbedrag softdrugs te krijgen dient de geboekte inkoop verlaagd te worden met bovenstaande fictieve kosten
.
2009
(…)
2010
Omzet
€
483.569
Inkopen geboekt
€
344.464
Correctie veilig opslag/koerier
€
-16.380
Correctie afval/droging
€
-20.658
Inkopen na correctie
€
307.426
Bruto winst
€
176.143
In % v/d inkopen
57,30%
2011
Omzet
€
672.644
Inkopen geboekt
€
423.281
Correctie veilig opslag/koerier
€
0
Correctie afval/droging
€
0
Inkopen na correctie
€
423.281
Brutowinst
€
249.363
In % v/d inkopen
58,91%
Conclusie:
De kasadministratie voldoet niet aan de daaraan te stellen eisen, omdat de inkoop softdrugs niet op de datum waarop deze uitgave wordt gedaan, daadwerkelijk wordt geboekt. Daarnaast wordt er geen kascontrole toegepast. Hiermee voldoet belastingplichtige niet aan zijn administratieve verplichtingen.
Volgens belastingplichtige zijn de inkoopprijzen per januari/maart 2010 met 40% gestegen. Daarna zijn de inkoopprijzen in ieder geval gedurende drie jaar niet gewijzigd. Van deze prijsverhoging is niets doorberekend aan de klanten. Van een dergelijke spectaculaire prijswijziging in de branche, is mij niets bekend. De verklaring van belastingplichtige dat het lagere percentage c.q. hogere inkoopprijzen veroorzaakt zijn door gewijzigde inkoopbeleid en veranderde omstandigheden, is op geen enkele wijze onderbouwd of anderszins aannemelijk gemaakt. Hierdoor heeft belastingplichtige het door hem als kosten opgevoerde bedrag aan inkoop softdrugs niet aannemelijk gemaakt.
Uit jurisprudentie blijkt dat in deze branche uitgegaan mag worden van een te realiseren brutowinstpercentage van 100%. Dit blijkt ook uit de cijfers van de onderneming zelf over het jaar 2009. Ik corrigeer de geboekte inkopen over de jaren 2010 en 2011 dan ook zodanig, dat het bruto winst percentage op 100% uit komt.
2010
Inkopen € 483.569 x 50%
€
241.785
Inkopen na correctie
€
307.426
Corr. Lagere inkopen/hogere brutowinst
€
65.642
2011
Inkopen € 672.644 x 50%
€
336.322
Inkopen na correctie
€
423.281
Corr. Lagere inkopen/hogere brutowinst
€
86.959
„
2.8.
Op grond van de bevindingen uit het boekenonderzoek heeft de Inspecteur voor de jaren 2009, 2010 en 2011 de volgende door belanghebbende bij zijn winstberekening in aanmerking genomen kosten tot de hierna te vermelden bedragen (in €) niet als zodanig geaccepteerd:
Jaren
2009
2010
2011
kosten veilig opslag/koerier
12.880
12.880
kosten afval/droging
11.823
17.158
kosten inkoop
65.642
86.959
2.9.
Reeds tijdens de controle heeft de Inspecteur tot behoud van rechten aan belanghebbende voor het jaar 2009 een aanslag in de IB/PVV opgelegd. Bij de uitspraak op het bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag verminderd overeenkomstig de uitkomsten van het boekenonderzoek. Naast de zojuist vermelde correcties heeft het boekenonderzoek geleid tot een afgeleide correctie inzake de MKB-winstvrijstelling.
2.10.
De aanslagen in de IB/PVV voor de jaren 2010 en 2011 zijn overeenkomstig de uitkomsten van het boekenonderzoek vastgesteld. Naast de evenvermelde correcties heeft het boekenonderzoek voor beide jaren geleid tot een afgeleide correctie inzake de MKB-winstvrijstelling en wat betreft het jaar 2010 een afgeleide correctie inzake de zelfstandigenaftrek.
2.11.
In paragraaf 8.1.4 „
Vergrijpboete inkomstenbelasting 2010 en 2011
” van het rapport staat het volgende:
„
Over de jaren 2010 en 2011 zal ik naast de aanslagen een vergrijpboete ingevolge artikel 67d Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 en 26 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 opleggen.
De vergrijpboete bedraagt 50%.
De grondslag van de boete is het bedrag van de aanslag, dan wel indien verliezen in aanmerking zijn of worden genomen, het bedrag waarop de aanslag zou zijn berekend zonder rekening te houden met de verliezen; een en ander voorzover dat bedrag als gevolg van de opzet of de grove schuld van de belastingplichtige niet zou zijn geheven.
De feiten en omstandigheden op grond waarvan ik deze vergrijpboete opleg betreffen:
- Er is sprake van willens en wetens opzettelijk onjuist c.q. onvolledig doen van de vereiste aangifte.
- De verhoging van de inkoopprijzen van de softdrugs is doelbewust gebeurt door de belastingplichtige.”.
2.12.
De Inspecteur heeft een afschrift van een door de hoofdagent van de Politie Groningen [C] opgemaakt proces-verbaal in het geding gebracht. Hierin is onder meer vermeld:
„
IN BESLAG NAME SOFTDRUGS:
Op vrijdag 07 september 2012, omstreeks 19.00 uur, kwam ik, verbalisant, aan bij de woning aan de [a-straat 1] te [Z] . Ik, verbalisant, belde aan en de deur werd geopend door de heer, [X] . Hier vorderde ik van de heer [X] de uitlevering van de bedrijfsvoorraad softdrugs. Hierop pakt de heer [X] 1 vuilniszak en 1 boodschappentas met softdrugs en overhandigde deze aan mij, verbalisant.
Aan het bureau van de politie te [Z] heb ik, verbalisant, de softdrugs gewogen. Het was in totaal 2174 gram hennep. Dit is inclusief verpakkingsmateriaal. Hiervan is een bewijs van ontvangst opgemaakt en heb ik, verbalisant, de softdrugs overgedragen aan inspecteur van de politie [D] . (…)”.
In de kennisgeving van in beslagneming is onder meer het volgende opgenomen:
„
Aantal/eenheid : 2174 Gram
Land : Nederland
Inhoud : Verpakt in grote zakken. 9 keer 40 gram, 12 keer 41 gram, 11 keer 78 gram, 1 keer 79 gram en 5 keer 77 gram
Bijzonderheden : 2174gram hennep. in vuilniszak en 1 boodschappentas.
alles in vuilniszak gedaan aan het bureau.”.
2.13.
Belanghebbende heeft nader onderzoek laten doen naar de samenstelling van de hoeveelheid softdrugs die op 7 september 2012 van hem in beslag werd genomen. In een op 9 december 2015 door een brigadier van de politie Eenheid Noord-Nederland opgemaakt Proces-verbaal van bevindingen staat dat de politieambtenaren die op 7 september 2012 de hoeveelheid softdrugs in beslag hebben genomen, dan wel hebben gewogen, dan wel daarbij aanwezig waren, afzonderlijk van elkaar het volgende konden verklaren:
„-
[C] :
Ik heb de hoeveelheid softdrugs op de kamer van de chef van dienst gewogen. Ik heb alleen de grotere zakken gewogen. Volgens mij waren de grotere zakken gevuld met kleinere gripzakjes. Deze zijn niet afzonderlijk gewogen. Ik heb vervolgens de kennisgeving van inbeslagneming opgemaakt.
- [E] :
Ik was die dag als chef van dienst aanwezig. Ik heb de hoeveelheid softdrugs gezien. Het waren meerdere grotere plastic zakken. Een deel van de zakken waren gevuld met kleinere gripzakjes. Volgens mij waren een paar van de grotere zakken gevuld met een losse hoeveelheid softdrugs.
- [F] :
Ik kan mij niet goed herinneren hoe de verpakkingen van de hoeveelheid softdrugs er uitzagen.”.
2.14.
De Inspecteur heeft op 24 april 2009 bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften in de IB/PVV voor de jaren 2004 en 2005. In het op 23 juni 2009 opgestelde rapport van dit boekenonderzoek staat onder het kopje „
Verlies indrogen etc.
” het volgende:
„
In de bezwaarschriften is verzocht om alsnog rekening te houden met een verlies door indrogen, takjes en pitjes ter grootte van 6%. De reden hiervoor is dat de adviseur in het bezwaarschrift stelt dat bij het bepalen van de inkoopprijzen geen rekening is gehouden met genoemd verlies. Tijdens het onderzoek is komen vast te staan dat aan de hand van de administratie niet kan worden aangetoond, noch aannemelijk kan worden gemaakt, dat bij het bepalen van de inkoopprijzen van softdrugs geen rekening is gehouden met het hiervoor genoemde verlies. Door de primaire aantekeningen van de inkopen van softdrugs niet te bewaren heeft de belastingplichtige een situatie gecreëerd waarin het onmogelijk is geworden om vast te stellen of er sprake is geweest van een verlies zoals hiervoor omschreven, en zo ja, wat dan de omvang van een dergelijk verlies is geweest, en of al dan niet rekening is gehouden met een dergelijk verlies bij het registeren van de inkoopprijzen van de softdrugs. Echter gelet op het feit dat ten aanzien van de door de belastingplichtige geregistreerde inkoopprijzen voor softdrugs, per kalenderjaar en per soort, steeds een vaste prijs is vastgelegd ga ik er van uit dat die prijzen door de belastingplichtige in redelijkheid zijn geschat, zodanig dat hij daaraan niet te kort komt.”.
De laatste zin onder het kopje „Veilig opslag en koerier” in dat rapport luidt:
„
Mijn conclusie is ten aanzien van de jaarlijkse verhoging van de inkoopkosten met
€ 16.344 is dan ook dat deze onacceptabel is nu de omvang van de kosten en de wijze waarop de uitgaven plaatsvonden niet kan worden aangetoond.”.
Verder heeft de Inspecteur volgens het evenvermelde rapport de volgende afspraak met belanghebbende gemaakt:
„
Onder de voorwaarde dat de bezwaarschriften tegen de aanslagen inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen over de jaren 2004 en 2005 worden ingetrokken, zal ik in verband met het feit dat ik enige zakelijke uitgaven voor opslag en transport van softdrugs in genoemde jaren wel aannemelijk acht, een bedrag ad € 7.000 accepteren als zakelijke kosten. Uit pragmatische overwegingen worden deze kosten in aanmerking genomen in het jaar 2004. De belastingplichtige is erop gewezen dat zakelijke kosten moeten worden aangetoond. Aan het alsnog accepteren van het hiervoor genoemde bedrag van € 7.000 mag de belastingplichtige voor de jaren 2006 en volgende jaren dan ook geen rechten ontlenen.”.
3
Geschil
3.1.
In het principaal hoger beroep is in geschil of de Inspecteur terecht de door belanghebbende aangegeven kosten heeft gecorrigeerd inzake de door belanghebbende in aanmerking genomen bedragen als kosten van afval/droging (voor 2009), als kosten van veilige opslag/koerier (voor 2009 en 2010), en als kosten van inkoop (voor 2010 en 2011), welke vraag door belanghebbende ontkennend en door de Inspecteur bevestigend wordt beantwoord. In het incidenteel hoger beroep is in geschil of de Inspecteur voor de jaren 2010 en 2011 terecht een vergrijpboete heeft opgelegd, zoals de Inspecteur verdedigt en belanghebbende betwist.
3.2.
Belanghebbende stelt zich in het principaal hoger beroep op het standpunt dat de Inspecteur, indien hij meende dat belanghebbende niet aan zijn administratieve verplichtingen heeft voldaan, een informatiebeschikking had moeten nemen. Nu de Inspecteur dit heeft nagelaten, kunnen zijn stellingen omtrent belanghebbendes administratieve verplichtingen niet tot correctie leiden. Voorts stelt belanghebbende dat hij de door hem aangegeven kosten voldoende aannemelijk heeft gemaakt.
3.3.
In het incidenteel hoger beroep stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat de door hem aangevoerde feiten en omstandigheden het niet door belanghebbende weerlegde bewijsvermoeden rechtvaardigen dat belanghebbende voor de jaren 2010 en 2011 een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan en dat hij daarbij opzettelijk heeft gehandeld.
3.4.
Partijen hebben elkaars standpunten gemotiveerd betwist.
4
Beoordeling van het geschil
4.1.
De Inspecteur stelt zich niet langer op het standpunt dat belanghebbende voor de onderhavige jaren de vereiste aangifte niet heeft gedaan. Nu hij voorts geen beschikkingen op de voet van artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) heeft genomen, treedt de in artikel 27e van de AWR voorziene omkering en verzwaring van de bewijslast niet in. Het door belanghebbende voorgestane gevolg van het achterwege laten van het nemen van een zodanige beschikking - erin bestaande dat in geval van het niet naleven van administratieve verplichtingen geen correcties zouden kunnen worden aangebracht - is niet in de wet opgenomen.
4.2.
Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende, die bij zijn winstbepaling de in geschil zijnde kosten in aanmerking wil zien genomen, aannemelijk maakt dat en in hoeverre die kosten zijn gemaakt. Partijen gaan ook zelf terecht van deze bewijslastverdeling uit. Voor zover de Inspecteur de kosten in aftrek heeft toegelaten, zijn deze niet in geschil. Voor zover de door belanghebbende gestelde kosten daarboven uitgaan, dient hij aannemelijk te maken dat hij die kosten heeft gemaakt.
4.3.
Ten aanzien van het verlies aan afval en droging heeft de Inspecteur voor het jaar 2009 € 3.500 in aftrek toegestaan. Belanghebbende stelt de hoogte van deze kosten op 6 percent van de door hem gestelde inkoopkosten, welk percentage zou zijn gebaseerd op ervaringscijfers en op een afstemming van dit percentage door een kennelijk niet voor hem werkzame boekhouder met een medewerker van de Belastingdienst. Enige nadere onderbouwing van deze stellingen, op welke wijze ook, is door belanghebbende niet gegeven. Aldus kan niet worden geoordeeld dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat hij in 2009 hogere kosten aan afval en droging heeft gehad dat het in aftrek toegelaten bedrag van € 3.500. Het zojuist overwogene geldt evenzeer ten aanzien van de kosten die belanghebbende stelt in 2009 en de eerste twee maanden van 2010 te hebben gehad met betrekking tot veilige opslag en koerier. Voor deze laatste periode heeft belanghebbende erkend dat het bedrag van € 12.880 door de boekhouder ten onrechte is overgenomen uit de jaarrekening voor het jaar 2009. Voorts kan wat beide jaren betreft van hem weliswaar niet worden verwacht dat hij van zodanige kosten facturen in zijn administratie opneemt, maar dit neemt niet weg dat hij op andere wijze aan zijn bewijslast zou kunnen voldoen. Belanghebbende heeft echter dienaangaande niets aangevoerd, doch zich beperkt tot een oncontroleerbare maandelijkse boeking van die gestelde kosten. Daarmee heeft hij ook van deze gestelde kosten niet aannemelijk gemaakt dat zij meer bedroegen dan hetgeen de Inspecteur heeft geaccepteerd.
4.4.
Vaststaat dat belanghebbende zijn aangekochte voorraden softdrugs in ieder geval tot 15 maart 2010 in een stash bewaarde. Van de in de stash aanwezige voorraad heeft belanghebbende in het geheel geen inkoop- en voorraadadministratie gevoerd. Wanneer hij hoeveelheden van daaruit voor de verkoop naar de winkel bracht, boekte hij de aanvullingen in de winkel als inkopen.
4.5.
De Inspecteur heeft belanghebbendes stelling dat hij vanaf 15 maart 2010 van zijn leveranciers tegen hogere prijzen gereed product aankocht gemotiveerd betwist. Daarbij heeft de Inspecteur erop gewezen dat bij een politie-inval op 7 september 2012 bij belanghebbende een aanzienlijke hoeveelheid softdrugs in beslag is genomen, die was verpakt in grote zakken. Belanghebbende concludeert uit de onder de feiten weergegeven verklaringen van de politieambtenaren die de softdrugs in beslag genomen en gewogen hebben dat bij de inval uitsluitend gereed product is aangetroffen. Die verklaringen zijn echter niet eenduidig. Uit die verklaringen blijkt dat er grotere zakken waren, die gevuld waren met gripzakjes, maar volgens de politieambtenaar [E] waren een paar van de grotere zakken gevuld met een losse hoeveelheid softdrugs. In de kennisgeving van inbeslagneming is opgenomen dat de softdrugs waren verpakt in 38 grote zakken, waarvan het totale gewicht overeenstemt met de totale hoeveelheid in beslag genomen 2174 gram hennep.
4.6.
Uit de kennisgeving van inbeslagneming en de verklaringen van de politieambtenaren valt niet af te leiden dat de in beslag genomen softdrugs die zich in grote zakken bevond in gebruikershoeveelheden waren verpakt. Noch in die kennisgeving, noch in de verklaringen is opgenomen dat gripzakjes reeds waren gevuld. Zelfs indien er veronderstellenderwijs van wordt uitgegaan dat dat wel het geval was, zou daarmee niet zijn komen vast te staan dat een ander dan belanghebbende die zakjes had gevuld en dat die zakjes gevuld bij belanghebbende waren afgeleverd.
4.7.
Op grond van hetgeen zojuist is overwogen acht het Hof belanghebbende er tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur niet in geslaagd aannemelijk te maken dat hij na 15 maart 2010 uitsluitend, tegen hogere inkoopprijzen, gereed product heeft aangekocht. Het Hof acht het derhalve aannemelijk dat belanghebbende ook na die datum een stash heeft aangehouden en zelf de softdrugs in gebruikershoeveelheden in gripzakjes verpakte. De omzetstijging die belanghebbende na de door hem gestelde wijziging van het inkoopbeleid heeft geboekt, kan ook door andere oorzaken dan die gestelde wijziging komen.
4.8.
Belanghebbende heeft nog gesteld dat hij in de strafzaak is veroordeeld voor het bezit van een geringere hoeveelheid softdrugs dan in de kennisgeving van inbeslagname is vermeld, doch zulks doet niet af aan het zojuist gegeven oordeel omtrent de bewijsvoering door belanghebbende, aangezien het belastingrecht zijn eigen bewijsregels kent.
4.9.
Belanghebbende heeft niet zijn inkopen geadministreerd, maar de aanvullingen vanuit de stash in de winkel. Ook een voorraadadministratie heeft hij niet bijgehouden. Weliswaar beschikt belanghebbende niet over inkoopfacturen en kan van hem niet worden verwacht dat hij de namen van zijn leveranciers prijsgeeft, maar hij dient wel op andere wijze de hoogte van de door hem gestelde inkoopkosten aannemelijk te maken. Zoals de Rechtbank terecht heeft overwogen had hij, ook voor de in de stash aanwezige producten, op systematische wijze een sluitende inkoop- en voorraadadministratie kunnen voeren door bijvoorbeeld gedetailleerde dagstaten, zonder daarbij vast te leggen van wie hij de producten heeft ingekocht. Nu hij dat heeft nagelaten, acht het Hof hem niet geslaagd in het leveren van het van hem verlangde bewijs. De door hem overgelegde staten hebben uitsluitend betrekking op de aanvullingen vanuit de stash, en zijn daarom voor dat bewijs ontoereikend. Dit geldt ook voor de periode na 15 maart 2010, nu het Hof niet aannemelijk acht dat belanghebbende na die datum geen stash meer aanhield en gereed product inkocht.
4.10.
Het Hof passeert het door belanghebbende gedane aanbod tot getuigenbewijs, dat erop is gericht de opstellers van het door de Inspecteur in het geding gebrachte rapport ”Tussen onder en boven” over de productie van softdrugs in Noord-Nederland te doen horen omtrent de wijze waarop zij hun onderzoek hebben gedaan. Het Hof heeft dat rapport niet in zijn overwegingen betrokken, op grond waarvan het aanbod niet ter zake dienende is.
4.11.
Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden. Belanghebbende heeft aan zijn verzoek tot toekenning van een integrale proceskostenvergoeding niet ten grondslag gelegd dat de Inspecteur de aanslagen in rechte heeft gehandhaafd, terwijl op dat moment duidelijk was dat die aanslagen in de daartegen ingestelde procedure geen stand zouden houden. De door belanghebbende gestelde omstandigheid dat de Inspecteur onnodig laat een uitgebreid stuk in het geding heeft gebracht is - wat daarvan overigens zij - geen grond voor toekenning van een integrale proceskostenvergoeding.
4.12.
De Rechtbank heeft bij de beoordeling van de voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten het Besluit juist toegepast. De door belanghebbende voor de zitting van de Rechtbank ingezonden stukken, die door hem als conclusie van repliek zijn aangemerkt, zijn door de Rechtbank terecht niet in aanmerking genomen bij de bepaling van de vergoeding, aangezien voor het nemen van een zodanige conclusie geen toestemming was verleend. Voorts ziet het Hof geen grond om af te wijken van de door de Rechtbank aan de zaak toegekende zwaarte, waarvoor de Rechtbank de factor 1 in aanmerking heeft genomen.
4.13.
Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
4.14.
Wat betreft de boete rust op de Inspecteur de bewijslast van de door de hem gestelde opzettelijk gedane onjuiste aangifte. Daartoe dient hij te bewijzen dat de inkopen of andere kosten tot een te hoog bedrag in de administratie zijn opgenomen en dat belanghebbende dat met opzet heeft gedaan, dan wel ervan heeft geweten dat die bedragen te hoog waren en niettemin willens en wetens aangifte heeft gedaan op basis van die bedragen.
4.15.
De Inspecteur heeft daartoe gesteld dat de inkoop werd geboekt met inbegrip van centen, dat enkel de dagelijkse aanvullingen als inkoop werden geboekt, dat de inkoop vanaf 15 maart 2010 werd verhoogd met 40 percent, dat tot eind 2010 kosten van afval en droging in mindering op het resultaat werden gebracht, hoewel belanghebbende zelf heeft gesteld dat hij die kosten sinds 15 maart 2010 niet meer maakte, en dat softdrugs bij hem thuis werden aangetroffen hetgeen niet in overeenstemming is met de verklaring van belanghebbende dat de inkoop, het wegen, verwerken en verpakken elders plaatsvonden. Gezien de verhoging van de inkoopprijzen met 40 percent is, aldus de Inspecteur, het vermoeden gerechtvaardigd dat een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan, welk vermoeden belanghebbende niet heeft weerlegd.
4.16.
Met betrekking tot de kosten van afval en droging heeft belanghebbende gesteld dat sprake is van een vergissing van de boekhouder, die door hem niet is opgemerkt. Het Hof acht dit niet uitgesloten, in welk geval van opzet, ook in voorwaardelijke vorm, geen sprake is. De Inspecteur heeft geen feiten en omstandigheden aangevoerd op grond waarvan niettemin moet worden geoordeeld dat deze kosten voor de periode na 10 maart 2010 opzettelijk in de aangifte zijn opgenomen. De administratie van dagelijkse aanvullingen in plaats van de inkopen zelf leidt tot een onjuist inzicht in de kosten en de voorraad, maar zonder nadere gegevens, welke ontbreken, kan niet worden gezegd dat en in hoeverre daardoor de aanslagen tot te lage bedragen zijn vastgesteld, en evenmin dat de opzet van belanghebbende daarop was gericht. De omstandigheid dat belanghebbende in het principaal hoger beroep niet aan zijn bewijslast heeft voldaan, ontslaat de Inspecteur niet van het leveren van het voor de beboeting verlangde bewijs. De verhoging van de inkoopprijzen na 10 maart 2010 is volgens de Inspecteur gefingeerd, omdat belanghebbende – op wie de bewijslast voor in aftrek gebrachte kosten rust – het door hem gewijzigde beleid niet aannemelijk heeft gemaakt. Het ligt echter in het kader van de beboeting op de weg van de Inspecteur om de afwezigheid van dat gewijzigde beleid te bewijzen, en dat heeft hij naar ’s Hofs oordeel niet gedaan.
4.17.
Op grond van het zojuist overwogene acht het Hof de Inspecteur niet in het leveren van het van hem verlangde bewijs geslaagd.
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is zowel het principaal hoger beroep als het incidenteel hoger beroep ongegrond.
5
Proceskosten
Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het incidenteel hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op 2 punten (verweerschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 501, ofwel op € 1.002.
6
Beslissing
Het Hof:
– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.002,
– bepaalt dat van de Inspecteur op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 503.
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.W. baron van Knobelsdorff, voorzitter, mr. P. van der Wal
en mr. A. van Dongen in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
De beslissing is op
10 april 2018
in het openbaar uitgesproken.
De griffier,	De voorzitter,
(H. de Jong )	(J.W. van Knobelsdorff)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 11 april 2018
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH  DEN HAAG.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.