ECLI:NL:ORBBNAA:2010:7
ORBBNAA — Uitspraak 


Beschikking van 20 januari 2010, nr. 2007/0256
DE RAAD VAN BEROEP VOOR BELASTINGZAKEN
zitting houdende in Aruba,
inzake: [belanghebbende],
gemachtigde [A],
tegen
[de Inspecteur].
1.Het procesverloop
1.1
Belanghebbende heeft op aangifte voldaan belasting op bedrijfsomzetten (hierna: BBO):
op 14 februari 2007 betreffende het tijdvak januari 2007, een bedrag van Afl. 5.571,
op 15 maart 2007 betreffende het tijdvak februari 2007, een bedrag van Afl. 5.022,
op 13 april 2007 betreffende het tijdvak maart 2007, een bedrag van Afl. 6.706, en
op 14 mei 2007 betreffende het tijdvak april 2007, een bedrag van Afl. 5.267.
1.2
Belanghebbende is tijdig, te weten op respectievelijk 20 maart 2007, 24 april 2007, 24 april 2007 en 16 mei 2007, tegen de voornoemde op aangiften voldane bedragen aan BBO in bezwaar gekomen. Ter zake heeft de Inspecteur betreffende de tijdvakken januari, februari en maart 2007 op 15 juni 2007 en betreffende het tijdvak april 2007 op 8 juni 2007 uitspraken op bezwaar gedaan.
1.3
Belanghebbende is op 7 augustus 2007 tegen deze uitspraken in beroep gekomen.
1.4
De Inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
1.5
Ter zitting van 10 april 2008 te Oranjestad zijn verschenen [A] en [B], namens belanghebbende, alsmede [C] en [D], namens de Inspecteur.
1.6
Namens belanghebbende is ter zitting een pleitnota ingebracht.
2.
De tussen partijen vaststaande feiten,
Het volgende is op grond van de schriftelijke stukken en hetgeen ter zitting is gezegd, komen vast te staan. Het is tussen partijen niet in geschil of door een van de partijen gesteld en door de andere partij niet of onvoldoende tegengesproken.
3
Geschil
Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de over de tijdvakken verschuldigde BBO moet worden berekend over de omzet inclusief de over de ontvangen netto-vergoedingen berekende, op de facturen als `BBO' vermelde bedragen, zoals de Inspecteur stelt, of op de omzet exclusief die bedragen, derhalve over de ontvangen netto-vergoedingen, zoals belanghebbende stelt.
4
De standpunten van partijen
4.1
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat tot de met BBO belaste vergoeding ten onrechte wordt begrepen het bedrag aan dat separaat in rekening wordt gebracht op een factuur. In dit verband voert zij aan dat de BBO op de factuur mag worden opgenomen en dat de BBO het karakter van een consumentenbelasting en niet van een ondernemersbelasting heeft, hetgeen wordt benadrukt doordat in praktijk meestal de BBO separaat op facturen wordt vermeld, terwijl het lagere tarief in de winstbelasting geen compensatie is van de BBO en ter zake van de invoering uitdrukkelijk koopkrachtcompensatie voor de consumenten is nagestreefd door verlaging van onder meer de inkomstenbelastingtarieven. Het tot de vergoeding rekenen van de op de factuur opgenomen BBO leidt, aldus belanghebbende, tot een lastenverzwaring in strijd met doel en strekking van de BBO. Voorts stelt belanghebbende dat de als `BBO' in rekening gebrachte bedragen geen onderdeel van de omzet zijn, nu die bedragen geen onderdeel van de tegenprestatie voor de verrichte prestaties vormen zoals bijvoorbeeld accijns, alsmede dat accountants de BBO niet via de winst- en verliesrekening (kunnen) laten lopen en dat sprake is van een doorlopende post dan wel een uitschot van betaling. Belanghebbende beroept zich in dit verband op artikel 8 lid 2, Wet OB, alsmede aantekeningen 6.1.3 en 117.3 op dat artikel in de Kluwer Vakstudie Encyclopedie Omzetbelasting.
4.2
De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat, in tegenstelling tot in artikel 8 lid 2, Wet OB, in de BBO met is opgenomen dat de vergoeding is de tegenprestatie met uitzondering van de BBO. In dat verband wijst hij op de wettelijke bepalingen in de LBBO, met name artikel 1, lid 1 juncto artikel 3, en stelt hij dat daarmee de maatstaf van heffing gelijk is aan die voor de BBO in op Sint Maarten, Sint Eustatius en Saba, alsmede dat een ondernemer de BBO kan afwentelen op zijn afnemers, dat de BBO zich er niet voor leent om op de facturen te worden vermeld, dat sommige ondernemers dat wel doen maar dat dit geen verschil mag uitmaken voor de bepaling van de maatstaf van heffing, dat de maatstaf van heffing gelijk is aan al hetgeen een ondernemer ontvangt van zijn afnemers, dat bij een ander standpunt problemen ontstaan bij de bepaling van de maatstaf van heffing voor ondernemers die net als belanghebbende de OBB wel doorberekenen aan hun afnemers maar deze niet expliciet vermelden op de factuur, en dat de BBO in feite een bedrijfslast vormt die de omzet niet vermindert.
4.3
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, alsmede op hetgeen zij ter zitting hebben bijgebracht.
5
Beoordeling van het geschil
5.1
De BBO wordt geheven over bedrijfsomzetten die ondernemers in het kader van hun bedrijf of beroep realiseren door het leveren van goederen en het verrichten van diensten in Aruba (artikel 2, lid 1, LBBO). De BBO wordt berekend over die bedrijfsomzet (artikel 3, LBBO). De bedrijfsomzet is het totaal van de vergoedingen die een ondernemer ontvangt voor leveringen van goederen en diensten die in het kader van zijn onderneming worden verricht (artikel 1, lid 1, BBO). Onder vergoeding wordt verstaan al hetgeen ter zake van de levering van een goed of de verrichting van een dienst wordt ontvangen (artikel 1, lid 1, LBBO). Het tarief van de BBO bedraagt 3 percent (artikel 8, lid 1, LBBO).
5.2
Belanghebbende heeft aan haar afnemers vergoedingen in rekening gebracht. Deze vergoedingen zijn opgebouwd uit de oorspronkelijke vergoeding voor de verrichtte prestatie (de netto-vergoeding) vermeerderd met een bedrag van 3 percent van de netto-vergoeding. Dit laatste bedrag is berekend, zo heeft belanghebbende gesteld, in het kader van de doorberekening van de door haar verschuldigde BBO over de netto-vergoeding. Gelet op de hiervoor aangehaa1de wetsartikelen is belanghebbende over de gehele tegenprestatie, derhalve inclusief het door haar berekende 3 percent over de netto-vergoeding, BBO verschuldigd. Dit gehele bedrag wordt voor de BBO aangemerkt als belaste vergoeding. Dat belanghebbende een bedrag gelijk aan de BBO over netto-vergoeding doorberekent aan haar afnemers en dit bedrag separaat op de aan haar afnemers uitgereikte facturen vermeldt, doet daaraan niet af.
5.3.1.
Belanghebbende stelt dat de tekst van de LBBO in strijd is met de bedoeling van de wetgever, omdat op grond van die bedoeling de berekende 3 percent over de netto-vergoeding de verschuldigde BBO weergeeft en derhalve zelf niet aan de heffing van BBO is onderworpen. In dit verband wijst zij op de wetsgeschiedenis van de LBBO.
5.3.2.
In de Memorie van Toelichting op het voorstel van de LBBO staat de regering heeft "gekozen voor het BBO-stelsel van Sint Maarten, Sint Eustatius en Saba." In de wetsgeschiedenis nadien wordt dit uitgangspunt benadrukt. Ingevolge de op de genoemde eilanden geldende
Landsverordening Belasting op Bedrijfsomzetten 1997, wordt de vergoeding bepaald op gelijke wijze als hiervoor in 5.1 beschreven. Tot de vergoeding wordt aldus de BBO gerekend, indien deze is doorberekend en zodoende onderdeel vormt van hetgeen aan de afnemer van de prestaties in rekening is gebracht.
5.3.3.
De Raad van Advies heeft naar aanleiding van het voorstel van de LBBO kritiek geuit op het gekozen heffingstelsel en in dat verband in haar advies (paragraaf 1.6 en 1.7) de nadelen benoemd die voortvloeien uit het aan de ondernemer overlaten van de keuze om de belasting al dan niet door te berekenen. In paragraaf 1.11 van het advies schrijft de Raad van Advies voorts dat de ondernemer zijn bruto-verkoopprijzen met 3,1 per cent moet verhogen wil hij 3 per cent netto belasting kunnen betalen. De minister van Justitie schrijft in zijn antwoord op het advies — zakelijk weergegeven — dat de door de Raad van Advies genoemde nadelen voortvloeien uit het gekozen cumulatieve stelsel en dat de voordelen van dit stelsel zijns inziens daar tegen opwegen.
5.3.4.
In de oorspronkelijke tekst van het voorstel van de LBBO was opgenomen dat de BBO niet op de factuur mocht worden vermeld. In een door belanghebbende ingebrachte brief naar aanleiding van het wetsvoorstel van 3 november 2006 van de Arubaanse Vereniging van Belastingconsulenten aan de Minister van Financiën te Aruba, staat in paragraaf 7 dat afgevraagd wordt of gewenst is dat de BBO niet op de factuur mag worden vermeldt, nu vanuit de samenleving de wens bestaat "om wegens transparantie de BBO wel op de factuur te vermelden, mede om extra prijsstijgingen (bovenop de BBO) te voorkomen". De Raad van Advies schrijft in paragraaf 1.20 van zijn advies dat via de media is vernomen dat dit verbod mogelijk vervalt. In paragraaf 2.2 van het advies stelt de Raad van Advies voor verplicht te stellen de BBO op de factuur te vermelden, "uit oogpunt van transparantie en teneinde enig inzicht te verkrijgen in de doorberekening van de BBO binnen de bedrijfskolom". De Minister verwijst in antwoord hierop naar hetgeen eerder is vermeld en schrijft dat het verbod wordt geschrapt.
5.3.5.
Uit het voorgaande leidt de Raad of dat de wetgever bewust heeft gekozen voor het stelsel van de LBBO. De gevolgen van het stelsel, onder meer inhoudende dat, indien de BBO wordt doorberekend aan de afnemer van de prestatie, over het doorberekende bedrag BBO wordt verschuldigd, zijn derhalve bewust aanvaard. Daarmee is tevens aanvaard dat, indien de BBO wordt doorberekend aan de afnemer van de prestatie, effectief (afgerond) 3,1 per cent aan BBO over de prijs voor doorberekening (de netto-vergoeding) verschuldigd wordt. Dit is overigens niet een gevolg van het expliciet vermelden van de BBO op de factuur, zoals belanghebbende kennelijk meent, maar van de keuze van de ondernemer om de BBO direct door te berekenen aan zijn afnemer. Het maakt voor de berekening van de verschuldigde BBO immers geen verschil of de doorberekende BBO over de netto-vergoeding im- of expliciet wordt vermeldt op de factuur. Voorts is het vervallen van het verbod de BBO te vermelden op de factuur het gevolg van de wens om transparantie en niet, zoals belanghebbende stelt, van de wens om de vermelding daarvan verplicht te stellen en de aldus vermelde doorberekende BBO uit de maatstaf van heffing te elimineren. Dat op Sint Maarten, Sint Eustatius en Saba wel verboden is de BBO op de factuur te vermelden, doet daaraan niet af.
5.3.6.
De overige problemen die belanghebbende bij de totstandkoming van de LBBO noemt, onder meer dat de LBBO onder grote tijdsdruk tot stand is gekomen, waardoor belangenverenigingen niet of nauwelijks de tijd hebben gehad om op het voorstel van de LBBO te reageren en ook de Raad van State slechts beperkt daarover heeft kunnen adviseren, doen aan het voorgaande niet af. Immers, daaruit kan niet worden afgeleid dat de wetgever een andere bedoeling heeft gehad met de LBBO dan hiervoor weergegeven. Ook de omstandigheid dat sprake is van een consumentenbelasting en niet van een ondernemersbelasting, alsmede de omstandigheid dat consumenten zijn gecompenseerd voor prijsstijgingen ten gevolge van de invoering van de BBO, zoals belanghebbende stelt, leidt niet tot een andere conclusie.
5.3.7.
Hieruit volgt dat de wetgever heeft aanvaard dat, indien een ondernemer een bedrag aan BBO aan de afnemer doorberekent door de (netto-)tegenprestatie met 3 percent te verhogen, de door de ondernemer verschuldigde BBO in weze toeneemt. Dit leidt tot de conclusie dat ook naar de bedoeling van de wetgever belanghebbende over de gehele vergoeding, derhalve inclusief het door haar berekende 3 percent over de netto-vergoeding, BBO verschuldigd is.
5.4.1.
Inzake het beroep van belanghebbende op de in Nederland geldende Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB), geldt het volgende. In artikel 8, lid 2, van de Wet OB staat dat de omzetbelasting wordt berekend over de vergoeding, de omzetbelasting daaronder niet begrepen. In dat verband is van belang dat de Wet OB een niet-cumulatief cascadestelsel kent, meer in het bijzonder een stelsel met aftrek van voorbelasting. Kenmerkend voor een dergelijk stelsel is dat de belasting een 'doorlopende post' vormt, die geen invloed heeft op de prijs van prestaties verricht tussen ondernemers onderling. In dat verband is in de Wet OB opgenomen dat de heffing geen onderdeel uitmaakt van vergoeding. Het zorgt ervoor dat de omzetbelasting binnen de bedrijfskolom duidelijker als een doorlopende post optreedt (zie in dit verband M.E. van Hilten en H.W.M. van Kesteren,
Omzetbelasting,
FED Fiscale Studieserie nr. 6, Deventer 2007, blz. 182). Het systeem van de BBO is echter een cumulatief cascadestelsel, waarvan geen kenmerk is dat de heffing een doorlopende post is. Het is eerder vergelijkbaar met de voor de Wet OB geldige Wet op de omzetbelasting 1954, dat ook volgens een dergelijk stelsel werd geheven. In de laatstgenoemde Wet was, net als in de LBBO, niet opgenomen dat de omzetbelasting geen onderdeel uitmaakte van de vergoeding, waardoor de doorberekende omzetbelasting als onderdeel van de vergoeding zelf belast was met de heffing.
5.4.2.
Overigens dient op grond van de Wet OB, indien een ondernemer andere indirecte heffingen dan de omzetbelasting (zoals accijns en douanerechten) bij het verrichten van belaste prestaties doorberekent aan zijn afnemers, in principe tot de met omzetbelasting belaste vergoeding te worden gerekend.
5.4.3.
Gelet op het voorgaande faalt belanghebbendes beroep op de Wet OB.
5.5.
Voor zover belanghebbende stelt dat de doorberekende BBO niet tot de bedrijfseconomische omzet kan worden gerekend, miskent zij dat de bedrijfseconomische en/of boekhoudkundige verwerking geen invloed heeft op de vraag of een bedrag als vergoeding en daarmee als bedrijfsomzet voor de LBBO moet worden aangemerkt. Het begrip bedrijfsomzet heeft wellicht een andere betekenis dan het bedrijfseconomische begrip omzet. Daarbij merkt de Raad op dat vanuit boekhoudkundig perspectief wellicht een wijze van boeking van de BBO mogelijk is waardoor de BBO wel tot de omzet wordt gerekend.
5.6.1
Voor zover belanghebbende stelt dat de BBO als een doorlopende post moet worden aangemerkt, is van belang dat dit het geval is indien de ondernemer op naam en voor rekening van de afnemer bedragen aan een derde (in dit geval: de fiscus) betaald, welke bedragen de ondernemer doorberekent aan de afnemer. Dergelijke bedragen worden niet wegens de door de ondernemer verrichte prestatie in rekening gebracht. De door belanghebbende doorberekende BBO vormt niet een dergelijk bedrag. Er is immers geen sprake van een rechtsverhouding tussen de afnemer en de fiscus; de rechtsverhouding ter zake van de BBO bestaat uitsluitend tussen belanghebbende en de fiscus. Voorts hebben de bedragen wel degelijk betrekking op de door de belanghebbende aan haar afnemers verrichte prestaties.
5.6.2
Voor zover belanghebbende zich beroept op de toezegging van de Arubaanse fiscus dat de verhuurder van een onroerende zaak die de kosten van water en elektriciteit aan zijn huurder doorberekent, die bedragen als doorlopende post en daarmee niet als onderdeel van de met BBO belaste vergoeding mag aanmerken, is van belang dat van die toezegging een beperkte werking uitgaat. Nu geen sprake is van doorberekening van kosten waarop de toezegging ziet, nog van vergelijkbare kosten, faalt het beroep van belanghebbende op de toezegging.
5.6.3
Voor zover belanghebbende zich in dit verband beroept op een aantal Besluiten van de Nederlandse Staatssecretaris van Financiën betreffende doorlopende posten, miskent zij dat de Besluiten niet op haar van toepassing is omdat ten eerste deze Besluiten op geheel andere situaties betrekking hebben en ten tweede de Nederlandse Staatssecretaris van Financiën in deze onbevoegd is.
5.7.
Voor zover belanghebbende stelt dat de doorberekende BBO een uitschot van belasting vormt en uit dien hoofde niet tot de vergoeding behoort, geldt het volgende. Voor het aanmerken van de BBO als een uitschot van belasting is vereist dat de ondernemer de betaling van BBO aan de fiscus in wezen voor zijn afnemer verricht. Dit is niet het geval. Zowel in formele als in materiele zin vormt de aan de afnemer in rekening gebrachte BBO geen bedrag dat de afnemer aan de fiscus zou moeten betalen. Dat de BBO een indirecte belasting is, zodat de bedoeling is dat die worden afgewenteld door de ondernemer op een ander (in dit geval de afnemer), doet daar met aan af. Voor zover belanghebbende zich beroept op een door de Hoge Raad gebruikte definitie van het begrip uitschot van betaling, miskent zij dat een dergelijk uitschot van belasting weliswaar niet tot de met Nederlandse omzetbelasting te belaste vergoeding behoort, doch dat dit het gevolg is van het feit dat uitschotten van belasting op grond van artikel 8, lid 5, onderdeel a, Wet OB, juncto artikel 4, lid 1, onderdeel c, Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968, expliciet daarvan zijn uitgezonderd. De LBBO kent geen vergelijkbare bepaling(en).
5.8
Gelet op het voorgaande faalt het beroep van belanghebbende, met dien verstande dat uit de aangifte betreffende het tijdvak april 2007 bij het beroepschrift valt of te leiden dat over dat tijdvak Afl. 5267 aan BBO is voldaan, in plaats van de over de in dat tijdvak behaalde omzet verschuldigde BBO ad Afl. 4443, berekend als 3 percent van de behaalde omzet. De Inspecteur dient overeenkomstig teruggaaf te verlenen, voor zover hij daartoe niet reeds was overgegaan.
6.Beslissing
De Raad:
 verklaart het beroep voor zover het betrekking heeft op de tijdvakken januari, februari en maart 2007 ongegrond,
 verklaart het beroep voor zover het betrekking heeft op het tijdvak april 2007 gegrond,
 vernietigt de uitspraak op bezwaar die betrekking heeft op het tijdvak april 2007, en verleent belanghebbende teruggaaf van de over het tijdvak april 2007 voldane BBO tot op Afl. 4443.
Alsdan gedaan in raadkamer door mrs. M.T. Boerlage, C.W.M. van Ballegooijen en G.J. van Muijen in tegenwoordigheid van de secretaris S.J. Rasmijn en uitgesproken in het openbaar op 20 januari 2010.