ECLI:NL:CBB:2017:445
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 


uitspraak
COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
zaaknummer: 16/1117
20150
uitspraak van de meervoudige kamer van 22 november 2017 op het hoger beroep van:
[naam 1] AA, te [plaats] , appellant
(gemachtigde: mr. G. Kattenberg),
tegen de uitspraak van de accountantskamer van 14 oktober 2016, gegeven op een klacht, door
[naam 2]
en
[naam 3]
ingediend tegen appellant en [naam 4]
(gemachtigde van [naam 2] en [naam 3] : mr. S.A. van der Velden).
Procesverloop in hoger beroep
Appellant heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 14 oktober 2016, met nummer 16/548 en 16/550 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2016:101).
[naam 2] en [naam 3] hebben een schriftelijke reactie op het hogerberoepschrift gegeven.
Partijen hebben nadere stukken in het geding gebracht.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 augustus 2017. Appellant is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Namens [naam 2] en [naam 3] is verschenen hun gemachtigde, vergezeld door [naam 5] .
Grondslag van het geschil
1.1
Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer, die als hier ingelast wordt beschouwd. Het College volstaat met het volgende.
1.2
Appellant is sinds 18 oktober 1995 als accountant-administratieconsulent (AA) ingeschreven in het ledenregister van (thans) de Nederlandse Beroepsorganisatie van Accountants en werkzaam bij [naam 6] B.V. ( [naam 6] ).
1.3
[naam 2] en [naam 3] hielden ieder de helft van de aandelen van Cruise Events Holding B.V. (Cruise Events), welke vennootschap op haar beurt enig aandeelhouder en bestuurder was van Cruisewinkel.nl B.V. (Cruisewinkel) en de Belgische vennootschap Cruisewinkel.be BVBA. Laatstgenoemde vennootschappen drijven een onderneming op het gebied van het organiseren en verkopen van cruisereizen. [naam 7] ( [naam 7] ) is werkzaam op de administratie van Cruise Events en Cruisewinkel.
1.4
De reserveringen van klanten van Cruisewinkel werden verwerkt in een zogeheten reserveringsprogramma. Bij de boeking van een reis bij Cruisewinkel kreeg de klant een factuur voor 100% van de reissom. Daarvan diende terstond 35% te worden betaald en vlak voor het daadwerkelijke vertrek diende de resterende 65% van de reissom te worden betaald.
1.5
Vanaf boekjaar 2012 heeft [naam 6] de werkzaamheden ten behoeve van de jaarrekeningen van [naam 2] , [naam 3] , Cruise Events en Cruisewinkel overgenomen van [naam 8] , werkzaam bij [naam 9] en [naam 10] , werkzaam bij [naam 11] .
1.6
Appellant heeft de jaarrekeningen 2012 en 2013 van Cruise Events en Cruisewinkel samengesteld. Bij de geconsolideerde jaarrekeningen van de eerstgenoemde vennootschap heeft appellant samenstellingsverklaringen gegeven en bij de jaarrekeningen van de laatstgenoemde vennootschap heeft appellant beoordelingsverklaringen gegeven.
1.7
Cruisewinkel was aangesloten bij de Stichting Garantiefonds Reisgelden (SGR). Voor de jaren 2012 en 2013 gold in dat kader als vereiste dat een beoordelingsverklaring werd gegeven bij de jaarrekening. In verband met de omzetstijging van Cruisewinkel diende ten behoeve van de SGR bij de jaarrekening 2014 een controleverklaring te worden gegeven.
1.8
De controlewerkzaamheden voor de jaarrekening 2014 van Cruisewinkel werden uitgevoerd door [naam 4] , die als registeraccountant werkzaam is bij [naam 12] B.V. Door het uitvoeren van een lijncontrole heeft [naam 4] geconstateerd dat in eerdere jaren een deel van de omzet die pas in een volgend boekjaar zou worden gerealiseerd en waarvan de kostprijs ook nog niet was verantwoord, ten onrechte ten gunste van het resultaat was gebracht. Dit heeft geleid tot substantiële (negatieve) correcties van de omzet en vooruitontvangen bedragen, en de kostprijs en vooruitbetaalde bedragen in de jaarrekening 2014 van Cruisewinkel en derhalve eveneens in de geconsolideerde jaarrekening 2014 van Cruise Events.
Uitspraak van de accountantskamer
2.1
De klacht, zoals weergegeven in de uitspraak van de accountantskamer, welke weergave door partijen niet wordt bestreden, houdt, voor zover het appellant betreft, in dat er (a) fouten zijn gemaakt ten aanzien van de samenstelling van de jaarrekening 2012 en 2013 door de omzet te verhogen met de (omzet)marge, en (b) fouten zijn gemaakt voor wat betreft vooruit geboekte omzet en vooruit ontvangen omzet, waardoor de cijfers 2012 en 2013 onjuist zijn weergegeven.
2.2
Bij de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer klachtonderdeel a ongegrond verklaard en klachtonderdeel b gegrond verklaard. De accountantskamer rekent appellant aan dat hij niet heeft nagegaan welke omzet, gelet op de aanvang van de daarbij horende, geboekte reis, in welk jaar geboekt had moeten worden. Appellant heeft aldus naar het oordeel van de accountantskamer in strijd gehandeld met de fundamentele beginselen van deskundigheid en zorgvuldigheid en van professioneel gedrag zoals bedoeld in artikel A.100.4 onder c. en e. van de Verordening Gedragscode AA’s (VGC), respectievelijk met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid als bedoeld in artikel 2 onder d. van de Verordening gedrags- en beroepsregels accountants (VGBA). De accountantskamer heeft appellant de maatregel van berisping opgelegd.
Beoordeling van het geschil in hoger beroep
3.1
Appellant komt met twee grieven op tegen de bestreden uitspraak. De eerste grief richt zich tegen het oordeel van de accountantskamer dat klachtonderdeel b gegrond is. Daartoe betoogt appellant dat hij, anders dan de accountantskamer heeft geoordeeld, wel degelijk is nagegaan welke omzet, gelet op de aanvang van de daarbij horende, geboekte reis, in welk jaar geboekt had moeten worden. Op basis van de hem verstrekte informatie en mededelingen van de leiding van de vennootschap ging appellant ervan uit dat een deel van de reissom (maximaal 35%) direct na boeking werd gefactureerd en als omzet werd geboekt, en het restant van de reissom uiterlijk vier weken voor vertrek. Gelet hierop diende de omzet zoals deze bleek uit de grootboekadministratie te worden gecorrigeerd met overloop. Deze overloop, bestaande uit de ontvangen aanbetalingen van de reizen die in een ander boekjaar werden genoten dan in het jaar waarin de reis werd geboekt, werd vastgesteld op basis van de gereserveerde reizen in de opvolgende boekjaren. De gefactureerde aanbetaling van de reissom is niet als omzet in de jaarrekening verantwoord, maar als overlopende passiva (onder de balanspost ‘Vooruitontvangen op reizen’).
3.2
[naam 2] en [naam 3] voeren gemotiveerd verweer. Zij betogen dat de redenering van appellant is gebaseerd op de foutieve vooronderstelling dat er twee facturen per reis gemaakt worden. Op basis van die redenering wordt een theoretische overloop berekend die van de omzet af zou moeten worden gehaald. De werkelijkheid was dat het gehele bedrag aan klanten werd gefactureerd op het moment van de boeking. Die gehele reissom dient te worden verantwoord in het jaar dat de geboekte reis aanvangt. [naam 2] en [naam 3] betwisten dat Cruise Events aan appellant zou hebben medegedeeld dat eerst 35% van de reissom werd gefactureerd en kort voor vertrek 65% van de reissom. Er werd één factuur c.q. boekingsbevestiging verstuurd met twee betalingstermijnen.
3.3
Mede naar aanleiding van hetgeen partijen ter zitting hebben verklaard stelt het College vast dat partijen niet van mening verschillen over het volgende. In de reisbranche is het gebruikelijk dat de omzet die verband houdt met geboekte reizen, wordt toegerekend aan het jaar waarin de betreffende reis aanvangt. Appellant is daarvan ook uitgegaan en heeft daarom de uit de grootboekadministratie blijkende omzet in een bepaald boekjaar (het gaat om de jaren 2012 en 2013) gecorrigeerd met de gefactureerde reissommen die verband houden met reizen die aanvangen in een later boekjaar. Appellant is daarbij echter van de onjuiste vooronderstelling uitgegaan dat Cruisewinkel na de boeking van een reis aan de klant twee facturen stuurde, te weten een eerste factuur ter (aan)betaling van een deel (35%) van de verschuldigde reissom en kort voor vertrek een tweede factuur ter betaling van het restant (65%) van die reissom. Daardoor heeft appellant (ten onrechte) aangenomen dat de omzet in een boekjaar zoals die bleek uit de grootboekadministratie slechts met 35% (door appellant aangeduid als ‘overloop’), bestaande uit de eerst gefactureerde (aan)betaling, diende te worden gecorrigeerd. Cruisewinkel stuurt haar klanten na boeking van een reis echter een factuur voor de volledige reissom met twee betalingstermijnen: een deel (35%) van de factuur dient direct na boeking van de reis te worden aanbetaald en het restant (65%) dient kort voor aanvang van de reis te worden voldaan. De volledige reissom wordt op het moment van factureren in de grootboekadministratie van Cruisewinkel als omzet geboekt. De onjuiste aanname van appellant dat Cruisewinkel twee facturen zou sturen heeft ertoe geleid dat appellant ten onrechte een deel van de omzet die verband houdt met reizen die zouden aanvangen in opvolgende boekjaren, en die in de grootboekadministratie was toegerekend aan het jaar waarin die reizen waren geboekt, niet heeft gecorrigeerd. Daardoor zijn de in de jaarrekeningen 2012 en 2013 van Cruisewinkel en Cruise Events opgenomen cijfers onjuist.
3.4
Het College begrijpt het betoog van appellant aldus dat hij meent dat hem geen (tuchtrechtelijk) verwijt treft van het feit dat in de jaarrekeningen 2012 en 2013 van Cruisewinkel en Cruise Events onjuiste cijfers zijn opgenomen. Daartoe betoogt appellant, samengevat weergegeven, dat hij over toereikende informatie beschikte teneinde de jaarrekening samen te stellen. Specifiek ten aanzien van de omzet van reizen die plaatsvonden in opvolgende boekjaren beschikte appellant over mededelingen van de leiding van Cruise Events, een toelichting van de administrateur ( [naam 8] ) die tevens de jaarrekeningen in voorgaande jaren had opgesteld, een goedkeurende controleverklaring van een accountant ( [naam 10] ) bij de door die administrateur samengestelde jaarrekeningen, alsmede een door Cruise Events, in de persoon van [naam 7] , opgesteld overzicht van reizen die plaatsvinden in opvolgende boekjaren (2014) met daarbij een berekening van de bij die reizen horende, geboekte omzet.
3.5
Het College overweegt evenals de accountantskamer dat het hier ter discussie staande handelen van appellant voor zover dit plaatshad vóór 4 januari 2014 dient te worden getoetst aan de VGC en voor zover dit plaatshad na genoemde datum aan de sindsdien geldende VGBA. In hoger beroep is niet bestreden het oordeel van de accountantskamer dat het handelen van appellant waarop klachtonderdeel b betrekking heeft, voortvloeit uit een samenstellingsopdracht waarop de Nadere voorschriften controle- en overige standaarden 4410 Opdrachten tot het samenstellen van financiële overzichten (NV COS 4410) van toepassing zijn. Zoals de accountantskamer heeft overwogen vloeit uit NV COS 4410 voort dat de accountant een globaal beeld dient te verkrijgen van de bedrijfsactiviteiten inclusief de inrichting van de administratie van de entiteit. Uit vaste jurisprudentie van het College – onder meer de uitspraak van 11 april 2016, ECLI:NL:CBB:2016:90 – volgt voorts dat in beginsel geen verificatieplicht bestaat bij het opstellen van een samenstellingsverklaring. De verantwoordelijkheid voor de juistheid van de in de samenstellingsverklaring neergelegde informatie ligt primair bij de opdrachtgever. Dit is slechts anders indien voor de samenstellend accountant aanleiding bestaat of had moeten bestaan te twijfelen aan de juistheid of volledigheid van de verkregen informatie of wanneer die informatie anderszins onbevredigend is.
3.6
Nu appellant stelt dat hem geen verwijt treft van de onjuiste cijfers in de jaarrekeningen 2012 en 2013 van Cruisewinkel en Cruise Events omdat hij over toereikende informatie beschikte, overweegt het College dat appellant, gelet op hetgeen hiervoor onder 3.5 is weergegeven, ten eerste aannemelijk zal dienen te maken dat hij de onjuiste cijfers, althans de - volgens appellant toereikende - informatie waarop hij die onjuiste cijfers heeft gebaseerd, heeft ontvangen van Cruise Events. Daarin is hij naar het oordeel van het College niet geslaagd. Het College overweegt daartoe het volgende.
3.7
De stelling van appellant dat de leiding van Cruise Events hem desgevraagd en meermaals heeft bevestigd dat Cruisewinkel twee facturen stuurde, is door [naam 2] en [naam 3] betwist. Daarbij hebben [naam 2] en [naam 3] onder meer erop gewezen dat uit de bij appellant bekende en tevens aan het College overgelegde Beschrijving AO/IB Cruisewinkel.nl van Cruisewinkel niet blijkt dat Cruisewinkel een systeem hanteert waarbij twee facturen worden verzonden. Gelet op die uitdrukkelijke en gemotiveerde betwisting van [naam 2] en [naam 3] is het naar het oordeel van het College aan appellant om zijn stelling met een nadere onderbouwing aannemelijk te maken. Dat heeft appellant niet gedaan. De omstandigheid dat [naam 8] in een collegiaal overleg aan appellant heeft toegelicht dat er per geboekte reis twee facturen werden gestuurd door Cruise Events, wat daar verder ook van zij, kan appellant in dit verband niet baten, omdat die toelichting niet kan worden beschouwd als te zijn gegeven door of namens Cruise Events. Daarin brengt de door [naam 10] afgegeven goedkeurende verklaring bij de jaarrekening 2011 van Cruise Events geen verandering. Appellant had de van [naam 8] ontvangen informatie moeten verifiëren bij de leiding van Cruise Events. Dat hij zulks heeft gedaan is het College niet gebleken.
3.8
Ten aanzien van het door [naam 7] namens Cruisewinkel ten behoeve van de samenstelling van de jaarrekeningen 2013 overgelegde overzicht van reizen die in 2014 plaatsvinden, overweegt het College het volgende. Ter zitting heeft appellant uiteengezet dat in de administratie van Cruisewinkel geen onderscheid werd gemaakt tussen de reizen die plaatsvonden in het desbetreffende boekjaar en de reizen die plaatsvonden in opvolgende boekjaren. Alle omzet werd op het moment van facturatie op een grootboekrekening geboekt. Om die reden heeft appellant gemeend dat hij de omzet van de reizen die plaatsvonden in opvolgende boekjaren extracomptabel moest berekenen. Voor die berekening maakte hij gebruik van het door [naam 7] opgestelde overzicht. Volgens appellant blijkt uit dat overzicht dat Cruise Events zelf heeft berekend dat de in de administratie geboekte omzet van reizen die plaatsvinden in opvolgende boekjaren (2014) € 1.062.209,39 bedroeg. Dit bedrag omvat de volledige reissommen voor de reizen die aanvangen in de maand januari 2014 en 35% van de reissommen voor de overige reizen die plaatsvinden in 2014.
3.9
Naar het oordeel van het College biedt het door [naam 7] opgestelde overzicht niet het inzicht dat appellant daaraan ontleent. Uit de door appellant in dit hoger beroep als productie 8 overgelegde e-mailwisseling tussen [naam 7] en [naam 13] (een medewerker van appellant) blijkt dat [naam 7] dat overzicht op zijn verzoek heeft opgesteld en heeft overgelegd ter onderbouwing van de balanspost “vooruit ontvangen op reizen”. Aldus stelt het College vast dat de door [naam 7] onder het overzicht opgenomen berekening die resulteert in het bedrag van € 1.062.209,39 een onderbouwing vormt van genoemde balanspost, dat wil zeggen het bedrag dat Cruisewinkel in verband met reizen die in 2014 aanvangen per ultimo 2013 - gelet op de (aan)betalingstermijnen - daadwerkelijk van haar klanten moet hebben ontvangen. Die balanspost houdt verder geen direct verband met de door Cruisewinkel gefactureerde en in de grootboekadministratie geboekte omzet. Anders dan appellant lijkt te betogen, kan het College uit bedoeld overzicht en de daarbij gegeven berekening dan ook niet afleiden dat Cruisewinkel op 31 december 2013 slechts een bedrag van € 1.062.209,39, en niet reeds het in het overzicht genoemde en voor de vooruit geboekte reizen verschuldigde totaalbedrag van € 2.172.599,74, aan haar klanten heeft gefactureerd en in haar grootboekadministratie heeft geboekt als omzet die verband houdt met reizen die in 2014 aanvangen.
3.10
Gelet op het voorgaande komt het College tot de conclusie dat appellant onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat Cruise Events hem voldoende toereikende informatie heeft verschaft om erop te kunnen vertrouwen dat Cruisewinkel per geboekte reis twee facturen verzond en dat daarom de omzet zoals die bleek uit de grootboekadministratie diende te worden gecorrigeerd met overloop bestaande uit enkel de reeds (aan)betaalde reissommen van reizen die aanvangen in opvolgende boekjaren. Van appellant had verwacht mogen worden dat hij in het kader van zijn samenstellingswerkzaamheden nadere inspanningen zou verrichten om inzicht te verkrijgen in de wijze waarop de administratie van Cruisewinkel was ingericht, bijvoorbeeld door hieromtrent navraag te doen bij de leiding van Cruise Events en de uitkomsten hiervan vast te leggen in zijn dossier. Door dit na te laten, heeft appellant in strijd gehandeld met het fundamentele beginsel van deskundigheid en zorgvuldigheid, zoals bedoeld in artikel A.100.4 onder c. van de VGC AA’s, respectievelijk het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid, zoals bedoeld in artikel 2, onder d., van de VGBA. De accountantskamer heeft klachtonderdeel b dan ook terecht gegrond verklaard. In zoverre slaagt de eerste grief van appellant niet.
4.1
Met zijn tweede grief komt appellant op tegen de door de accountantskamer opgelegde maatregel van berisping. Appellant is van mening dat de zwaarte van deze maatregel geen recht doet aan het gegrond verklaarde klachtonderdeel. Zo was bij Cruise Events van een assurance-opdracht geen sprake. Bovendien is appellant nimmer eerder tuchtrechtelijk veroordeeld.
4.2
[naam 2] en [naam 3] wijzen erop dat appellant miskent dat hij grove fouten heeft gemaakt en voorts dat die fouten grote (financiële) gevolgen hebben gehad. Weliswaar was appellant geen controleopdracht verstrekt, maar hij had bekend moeten zijn met de gebruikelijke grondslagen van waardering en resultaatbepaling van de bedrijfstak en wist of behoorde te weten dat (vooruit)betalingen een punt van (bijzondere) aandacht waren. Appellant had moeten nagaan welke omzet in welk jaar geboekt had moeten worden en heeft door dit na te laten klachtwaardig gehandeld. Daarbij geldt dat de accountantskamer bij de oplegging van de maatregel rekening heeft gehouden met de aard en de ernst van de gemaakte fouten. [naam 2] en [naam 3] verzoeken het College dan ook de opgelegde maatregel van berisping te handhaven.
4.3
Het College heeft hiervoor onder 3.10 vastgesteld dat appellant tuchtrechtelijk verwijtbaar heeft gehandeld door bij zijn samenstellingswerkzaamheden onvoldoende inzicht te verkrijgen in de wijze waarop de administratie van Cruisewinkel was ingericht. Het College overweegt dat de materiële gevolgen van dat handelen van appellant beperkt zijn. Daarbij neemt het College in aanmerking dat van het dubbel toerekenen van omzet aan verschillende jaren niet is gebleken. Het gaat er enkel om dat een deel van de omzet die pas in een later jaar gerealiseerd werd ten onrechte in de jaarrekeningen 2012 en 2013 is verantwoord. In de jaarrekeningen 2014 van Cruisewinkel en Cruise Events zijn deze fouten hersteld. Gelet op het voorgaande en alle feiten en omstandigheden in aanmerking genomen is het College van oordeel dat in dit geval niet de maatregel van berisping, maar de maatregel van waarschuwing passend en geboden is. In zoverre slaagt de tweede grief van appellant.
5. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. Het College zal de uitspraak van de accountantskamer voor zover daarbij de maatregel van berisping is opgelegd vernietigen en, met toepassing van artikel 43i van de Wet tuchtrechtspraak accountants (Wtra), de zaak zelf afdoen en aan appellant de maatregel van waarschuwing opleggen.
6. De beslissing op dit hoger beroep berust mede op hoofdstuk V van de Wtra.
Beslissing
Het College:
- verklaart het hoger beroep gegrond voor zover het betreft de door de accountantskamer aan appellant opgelegde maatregel;
- vernietigt de bestreden tuchtuitspraak voor zover daarbij aan appellant de maatregel van berisping is opgelegd;
- legt aan appellant de maatregel van waarschuwing op.
Deze uitspraak is gedaan door mr. W.A.J. van Lierop, mr. M.M. Smorenburg en mr. H.S.J. Albers, in aanwezigheid van mr. J.J. de Jong, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 22 november 2017.
w.g. W.A.J. van Lierop							w.g. J.J. de Jong