ECLI:NL:RBNHO:2014:1706
Rechtbank NHO — Uitspraak 


RECHTBANK NOORD-HOLLAND
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
Zaaknummers: AWB 11/5702, 11/5992 en 11/5994
Uitspraakdatum: 5 maart 2014
Uitspraak van de meervoudige kamer in de gedingen tussen
[X] B.V.
, gevestigd te [Z] , eiseres,
gemachtigde: mr. D.M. Drok,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Hoorn
, verweerder.
1
Procesverloop
AWB 11/5702
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 244.777, alsmede bij beschikking een boete van € 61.194. Bij beschikking is tevens € 25.502 heffingsrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 28 oktober 2011 de naheffingsaanslag en de beschikkingen gehandhaafd.
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
AWB 11/5992
Eiseres heeft op 8 augustus 2008 bezwaar gemaakt tegen haar aangiften omzetbelasting voor het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 en verzocht om een aanvullende teruggaaf. Eiseres heeft op 26 maart 2009 bezwaar gemaakt tegen haar aangiften omzetbelasting voor het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 en verzocht om een aanvullende teruggaaf.
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 11 november 2011 de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard en ambtshalve geweigerd de gevraagde teruggaven te verlenen.
AWB 11/5994
Eiseres heeft op 18 maart 2010 bezwaar gemaakt tegen haar aangiften omzetbelasting voor het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 en verzocht om een aanvullende teruggaaf.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 11 november 2011 het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard en ambtshalve een teruggaaf van € 202 verleend.
Alle beroepen
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 februari 2014.
Namens eiseres zijn verschenen [A] , directeur van eiseres, en de gemachtigde, bijgestaan door haar kantoorgenoot mr. F.H.H. Sijbers. Namens verweerder zijn verschenen mr. B.F. Kroezen en H.A.C. Schouten . De beroepen zijn tegelijkertijd behandeld met de beroepen die namens diverse met eiseres verbonden vennootschappen zijn ingediend.
2
Tussen partijen vaststaande feiten
2.1.
Eiseres is een dochteronderneming van [B] B.V. [B] B.V. is tevens houdstermaatschappij van acht andere dochterondernemingen genaamd [C] B.V., [D] B.V., [E] B.V., [F] B.V., [G] B.V., [H] B.V., [I] B.V. en [J] B.V. De dochterondernemingen van [B] B.V. exploiteren ieder een tuincentrum.
2.2.
Eiseres is opgericht op 26 maart 1996 en in dat jaar is zij daadwerkelijk gestart met de exploitatie van het tuincentrum.
2.3.
Eiseres voert een assortiment bestaande uit goederen die onder het algemene omzetbelastingtarief vallen en goederen die onder het verlaagde omzetbelastingtarief vallen.
2.4.
Tot de gedingstukken behoort een kopie van een brief van 28 oktober 2002 van [K] , werknemer van [B] B.V., aan de Belastingdienst/Ondernemingen Alkmaar (geadresseerd aan het antwoordnummer te Heerlen). In de brief met het onderwerp “Tijdvak augustus / september 2002” staat, voor zover van belang, het volgende:
“Tijdens mijn vakantie is er door de heer [L] een schatting gedaan over de omzetbelastingaangifte augustus. Met u heb ik afgesproken dat de tijdsvakaangiftes als nog in te sturen en welzo dat de aangifte gelijk is aan de geschatte opgave, en dat eventuele verschillen aangepast worden over het tijdvak September. Deze afspraak geldt voor alle [M] T.C. bedrijven.
Op uw verzoek zal vanaf heden de tijdsvakformulieren aangepast worden ingevuld. In verband met toepassing forferter mix moeten de rubrieken 1A en 1B als een bedrag op de tijdsvakaangifte vermeld worden.
Deze manier van invullen geldt voor alle [M] bedrijven waarin een tuincentrum exploitatie plaatsvindt. Als bijlage zend ik u de gevraagde o.b. berekeningen met de verschillende mixpercentages van alle B.V.’s toe. Voor de goed orde deel ik u mede dat de berekeningen zijn bijgewerkt tot en met het tijdsvak september. Tevens informeren wij u dat [H] B.V. begin 2003 van start gaat en dat hiervoor het hierboven vermelde ook geldt.”
2.5.
Op 13 januari 2006 heeft verweerder een boekenonderzoek bij eiseres aangekondigd. De reikwijdte van het onderzoek was de omzetbelasting over de jaren 2003 tot en met 2005, waarbij de aandacht gericht was op de tarifering. In het met dagtekening 23 februari 2007 hieromtrent uitgebrachte rapport is, voor zover van belang, het volgende vermeld:
“ [X] maakt sinds de start in 1996 gebruik van elektronische kasregisters. In 2005 is overgestapt op computerkassa’s.
Zowel de kasregisters als de computerkassa’s zijn gekoppeld aan de computer op het hoofdkantoor. De gegevens uit de kasregisters worden ‘s-nachts via (automatische) datatransmissie opgehaald. De kassa’s worden vervolgens vanuit het hoofdkantoor ‘genuld’ en staan dan weer klaar voor de eerste klant.
3.2
Administratie
De voor dit onderzoek relevante administratie bestaat
ondermeer
uit:
• dagelijks Z-verslag per kasregister;
• dagelijks cumulatief Z-verslag van de gezamenlijke kasregisters;
• dagelijkse kasafsluitingsstaat per kassa;
• dagelijks kasoverzicht van de gebruikte kassa’s;
• lijsten ‘Kas journaalpost’ per week;
• Uitdraaien ‘Omzet gesorteerd op groep’.
(…)
4
Bevindingen
4.1
Beoordeling wijze van vaststelling verschuldigde omzetbelasting
Zoals reeds vermeld bij het onderdeel ‘Ondernemer en onderneming’, wordt in tuincentrum [X] gebruik gemaakt van elektronische kasregisters danwel computerkassa’s.
Ondanks de aanwezigheid van deze apparatuur wordt de verschuldigde omzetbelasting berekend met behulp van methodeberekening II zoals bedoeld in artikel 16 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968, danwel door middel van een mengpercentage gebaseerd op de uitkomsten van een dergelijke in (een) voorgaand(e) ja(a)r(en) uitgevoerde berekening.
Het onderzoek heeft zich met name gericht op de rechtmatigheid van toepassing van de methodeberekening of een afgeleide daarvan.
(…)
Het tuincentrum beschikt gedurende de controleperiode over kasregisters danwel computerkassa’s die het mogelijk maken de verkopen te scheiden in artikelgroepen. Uit de administratie blijkt dat van deze mogelijkheid ook gebruik is gemaakt. De ‘voeding’ van het kassageheugen met artikelgegevens en dergelijke vindt plaats door middel van datacommunicatie centraal vanuit het hoofdkantoor. In veel gevallen wordt daarbij door leveranciers bijgeleverde software ingelezen en waar nodig aangevuld/aangepast.
Uit de Z-verslagen van de kassa’s komen voor wat betreft de belastbare verkopen de volgende artikelgroepen naar voren:
8001 Omzet Dier Food 		8012 Omzet Meststoffen/Bestrijding
8002 Omzet Dier Food Hoog 		8013 Omzet Meststoffen/Bestrijding hoog
8003 Omzet Dier Non Food		8014 Omzet Vijver
8004 Omzet Levende Have 		8015 Omzet steengoed
8005 Omzet Kamerplanten		8016 Omzet Bloemen
8006 Omzet Potterie 			8017 Omzet Bloemen kunst
8007 Omzet Tuinplanten		8018 Omzet Kerst
8008 Omzet gereedschappen		8019 Omzet grond
8009 Omzet hout			8020 Omzet Decoratie
8010 Omzet blokhutten		8021 Omzet Bestrating
Aan de hand van deze indeling is op eenvoudige wijze een splitsing in algemeen en laag tarief aan te brengen. Overigens, ook het kassasysteem zelf is kennelijk in staat tot het rechtstreeks weergeven van de verschuldigde omzetbelasting: uit in de administratie aangetroffen retourbonnen komt de omzetbelasting gespecificeerd -gesplitst in algemeen en laag tarief- naar voren.
(…)
7
Boete
(…)
Vooralsnog willen wij aannemen, dat de omzetbelasting niet opzettelijk tot een te laag bedrag is vastgesteld en afgedragen.
Van belastingplichtige en adviseur mag echter wel worden verwacht dat zij zich overtuigen van de fiscale aanvaardbaarheid van ingediende aangiften. Dit is kennelijk niet of althans in onvoldoende mate gebeurd. Daarom is er sprake van grove schuld.
In verband met het vorenstaande zullen wij de aanslag verhogen met een boete.
De boete is gebaseerd op artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998. De boete bedraagt 25% van de verschuldigde belasting.”
2.6.
Tot de stukken van het geding behoort een brief van mr. [O] van de eenheid Belastingdienst/Holland-Noord, kantoor Alkmaar van 24 september 2009. In deze brief staat – voor zover van belang – het volgende vermeld:
“Op 22 september ontving ik uw brief waarin u een weergave geeft van de gevoerde bespreking op 18 september 2009 inzake het boekenonderzoek over de jaren 2001 tot en met 2005 bij de diverse Tuincentra [M] .
Naar mijn mening behoeft uw weergave van het besprokene enige nuancering. Eerst na bestudering van de aangeleverde cijfers zal ik beslissen of de nu gehanteerde methodiek ook voor het verleden toegepast kan worden. Ik heb de cijferopstellingen inmiddels van de heer [P] ontvangen.”
Eén van de gemachtigden van eiseres heeft naar aanleiding van een telefoongesprek met [O] op 28 september 2009 met pen het volgende, voor zover van belang, op de brief geschreven:
“werkt zsm af < eind OCT 09
nuance alleen betreft juiste uitvoering methode”
2.7.
Het gerechtshof te Amsterdam heeft op 23 mei 2013 uitspraak gedaan op het hoger beroep van [H] B.V. (kenmerk 11/00408). Het gerechtshof heeft het beroep van [H] B.V. op het vertrouwensbeginsel gehonoreerd. Het gerechtshof heeft, uitgaande van een gewogen gemiddeld omzetbelastingpercentage van 10,6, het hoger beroep gegrond verklaard en de naheffingsaanslag verminderd. Het gerechtshof heeft de boete dienovereenkomstig verminderd, maar de boete verder verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn.
3
Geschil
AWB 11/5702
Primair is in geschil of de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. In het bijzonder is in geschil of eiseres gebruik heeft gemaakt of heeft mogen maken van de forfaitaire berekeningsmethode en of de door eiseres opgestelde berekening juist is. Subsidiair is in geschil of het vertrouwensbeginsel is geschonden. Voorts is de boete in geschil.
AWB 11/5992 en 11/5994
Primair is in geschil of de bezwaren terecht niet-ontvankelijk zijn verklaard. Subsidiair is in geschil of eiseres gebruik heeft gemaakt of heeft mogen maken van de forfaitaire berekeningsmethode en of de door eiseres opgestelde berekening juist is. Meer subsidiair is in geschil of het vertrouwensbeginsel is geschonden.
4
Beoordeling van het geschil
AWB 11/5702
Met betrekking tot de omzetsplitsing
4.1.
Het geschil betreft de splitsing van de omzet in verkopen belast naar het verlaagde tarief van de omzetbelasting en verkopen belast naar het algemene tarief. Op grond van dezelfde feiten en omstandigheden als waarover het gerechtshof heeft geoordeeld in de onder 2.7 vermelde uitspraak ten aanzien van [H] B.V., is ook de rechtbank van oordeel dat eiseres niet een forfaitaire methode als bedoeld in artikel 16 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: het Besluit) heeft toegepast. Het ligt op de weg van eiseres om de door haar toegepaste splitsing van de omzet naar de omzetbelastingtarieven bij betwisting door verweerder aannemelijk te maken.
4.2.1.
Eiseres heeft voor de berekening van de verschuldigde omzetbelasting een zogenoemd mengpercentage toegepast op de omzet, welk percentage volgens eiseres volgt uit de verhouding verkopen belast naar het verlaagde tarief tot verkopen belast naar het algemene tarief. Dit percentage is gebaseerd op de inschatting van [A] , die ter zitting heeft aangegeven vooral planten te willen verkopen en die bij de splitsing van de omzet heeft aangegeven dat planten minimaal ‘drie keer over de kop gaan’.
4.2.2.
Tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder is eiseres niet in de op haar rustende bewijslast inzake de splitsing naar tarieven geslaagd. In zoverre heeft verweerder derhalve terecht de werkelijke splitsing benaderd op basis van de beschikbare gegevens. Daarbij is verweerder met name uitgegaan van de gegevens uit het door eiseres gehanteerde kassasysteem en de uitkomsten van de omzetsplitsing bij zusterbedrijven van eiseres en die van andere vergelijkbare bedrijven, die door verweerder niet verder zijn toegelicht. Ook indien ervan wordt uitgegaan dat het door eiseres destijds gehanteerde kassasysteem niet voldoende betrouwbaar is om een juiste uitsplitsing van de omzet te maken, leidt de berekening van verweerder tot een aanvaardbare benadering van de werkelijke splitsing van de omzet. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat de berekening van verweerder onjuist is, laat staan dat zij aan de hand van objectieve gegevens aannemelijk heeft gemaakt dat het totaal op aangifte betaalde bedrag juist is. Voorts faalt ook de stelling van eiseres dat haar berekening moet worden gevolgd omdat verweerder er ook vanuit zou zijn gegaan dat de winstmarge op planten minimaal 183% is. Verweerder heeft ter zitting gemotiveerd ontkend dat hij het uitgangspunt van eiseres over het winstpercentage op planten deelt.
4.2.3.
Dat partijen het erover eens zijn dat de kassagegevens door de verkeerde inrichting of het verkeerde gebruik van het systeem niet bruikbaar zijn, maakt het voorgaande niet anders. Het is immers de verantwoordelijkheid van eiseres om ervoor te zorgen dat de administratie op orde is en dat te allen tijde de juistheid van het op aangifte betaalde bedrag aan omzetbelasting blijkt. Eiseres heeft hieraan niet voldaan en dit dient voor haar rekening en risico te komen. Eiseres kan verweerder gebreken in kassagegevens die zij zelf heeft gerealiseerd niet tegenwerpen.
4.2.4.
Evenmin kan de rechtbank eiseres volgen in de twijfel die zij heeft aan de juistheid van de aannames van verweerder ten aanzien van de berekening van de inkoopwaarde van de laagbelaste goederen. De rechtbank stelt in dit verband voorop dat, zoals verweerder in de pleitnota heeft vermeld, eiseres diverse berekeningen heeft overgelegd op basis van telkens een andere inkoopwaarde van laagbelaste goederen, terwijl deze berekeningen telkens tot dezelfde uitkomst leiden. Verweerder heeft dan ook aangegeven niet zeker te zijn van de inkoopwaarde van deze goederen. Het is dan ook onduidelijk op welke grondslag de omzet zou moeten worden gesplitst. De rechtbank deelt de twijfel van verweerder aan de grondslag voor de omzetsplitsing. Aangezien eiseres, op wie de bewijslast rust, heeft verzuimd aan de hand van concrete en objectief toetsbare gegevens aannemelijk te maken dat haar berekening van de inkoopwaarde van de laagbelaste omzet juist is, kan de rechtbank niet anders dan de onduidelijkheid voor rekening en risico van eiseres laten. Opnieuw kan eiseres het eigen falen niet aan verweerder tegenwerpen.
4.2.5.
De rechtbank begrijpt dat eiseres eraan twijfelt of bij de berekening van de inkoopwaarde van laagbelaste goederen op juiste wijze rekening is gehouden met de inkoopbonus die eiseres van [N] ontvangt. Verweerder bestrijdt dat niet op de juiste wijze rekening is gehouden met de inkoopbonus. Verweerder verwijst naar een notitie die als bijlage is gevoegd bij een brief van Alfa Accountants en Adviseurs van 19 januari 2011 betreffende zustermaatschappij [J] B.V., waarin is opgenomen dat de commissie, de veilingkosten en de kosten voor fust tot de inkoopwaarde worden gerekend. De rechtbank wijst erop dat de bewijslast op eiseres rust en dat de onder 4.2.4 opgenomen conclusie dat eiseres nog steeds geen duidelijkheid heeft verschaft over de juistheid van de inkoopwaarde van de laagbelaste goederen, in de weg staat aan een goede beoordeling van dit standpunt van eiseres. Aangezien eiseres tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder niet aannemelijk heeft kunnen maken waarop haar twijfel concreet is gebaseerd (anders dan dat zij in algemene bewoordingen heeft aangegeven waaraan zij twijfelt), verwerpt de rechtbank het argument van eiseres over de invloed van de inkoopbonus. De rechtbank veronderstelt dat eiseres in wezen bedoelt dat verweerder ten onrechte de inkoopbonussen van de laagbelaste goederen zou hebben afgetrokken en aldus de inkoopwaarde van de laagbelaste goederen zou hebben verlaagd. Niet alleen is dit standpunt in tegenspraak met het standpunt van eiseres over het tarief waartegen de inkoopbonussen dienen te worden gecorrigeerd (zie 4.3), maar ook met de wijze waarop verweerder de correctie van de omzetsplitsing heeft berekend. Verweerder is immers uitgegaan van de kassagegevens van eiseres. Het is aan eiseres om niet alleen de grondslag voor de berekening van de inkoopwaarde van de laagbelaste goederen te leveren en te onderbouwen, maar ook om inzicht te verschaffen in eventuele bijtellingen en aftrekposten. Eiseres faalt op alle fronten in het door haar te leveren bewijs.
4.2.6.
De rechtbank merkt ten overvloede op dat uit de onder 4.2.5 bedoelde bijlage kan worden afgeleid dat in de onderhavige periode zowel laag- als hoogbelaste voorraden goederen met aanzienlijke korting zijn verkocht. Dat bij de berekening van de jaarlijkse suppletieaangifte omzetbelasting op de laagbelaste goederen standaard een percentage van 183 is toegepast, kan gelet op deze bijlage als uitgangspunt niet juist zijn.
Met betrekking tot de overige geschilpunten betreffende de omzetbelasting
4.3.
Eiseres stelt zich op het standpunt dat verweerder op onjuiste wijze rekening zou hebben gehouden met de inkoopbonus en de opbrengsten uit (de verhuur van) onroerende zaken. Verweerder zou de daarmee gemoeide bedragen hebben meegenomen in de grondslag waarover het mengpercentage is berekend. Volgens eiseres dient met deze bedragen apart rekening te worden gehouden, om te voorkomen dat de correctie tegen een te hoog tarief zou plaatsvinden (de inkoopbonus, die slechts voor planten werd toegekend) dan wel twee keer (de huuropbrengsten waren door de boekhouder van eiseres al apart verantwoord). Bovendien heeft [N] , de onderneming die de inkoopbonus heeft toegekend, recht op aftrek van voorbelasting. De correctie is dan ook neutraal. Verweerder bestrijdt dit standpunt. Uit het controlerapport blijkt dat op juiste wijze met overige correcties is omgegaan. Er heeft geen correctie plaatsgevonden voor een inkoopbonus.
4.4.
De rechtbank kan eiseres niet volgen in haar standpunt. Uit het controlerapport blijkt duidelijk dat verweerder de huuropbrengsten en specifiek benoemde inkomsten apart heeft gehouden van de overige omzet. Het standpunt over de onjuiste correctie van inkoopbonussen ontbeert feitelijke grondslag.
Met betrekking tot gewekt vertrouwen
4.5.1.
Eiseres stelt zich op het standpunt dat mevrouw [O] namens verweerder tijdens een bespreking op 18 september 2009 zou hebben toegezegd dat de naheffingsaanslag zou vervallen omdat eiseres zou hebben aangetoond dat haar berekening toch juist was. De aangiften van eiseres zouden alsnog worden gevolgd, aldus eiseres. Indien de rechtbank oordeelt dat deze toezegging niet is gedaan, kan eiseres zich vinden in het oordeel van het gerechtshof in het hoger beroep van [H] B.V. Dit oordeel is, in de woorden van eiseres, een praktische oplossing, waarbij het gerechtshof zich enige interpretatievrijheid heeft gepermitteerd, een soort Salomonsoordeel. De naheffingsaanslag wordt dan vastgesteld op een bedrag dat het midden houdt tussen de uitgangsposities van partijen en het bedrag benadert dat partijen als mogelijk compromis zouden hebben aanvaard. Dit compromis is uiteindelijk afgestuit op de weigering van verweerder om de boete in het compromis te betrekken, aldus eiseres.
4.5.2.
Verweerder bestrijdt dat mevrouw [O] zou hebben toegezegd dat de naheffingsaanslag zou vervallen. Dat blijkt ook niet uit het proces-verbaal van het getuigenverhoor van mevrouw [O] door het gerechtshof in het hoger beroep van [H] B.V. Verweerder wijst voorts op de notities en het proces-verbaal van het getuigenverhoor van de heer [P] , de boekhouder van eiseres. Daaruit blijkt dat laatstgenoemde van mening was dat de oude perioden op basis van de forfaitaire methode zouden worden afgedaan, dus conform het in de aangiften gebruikte mengpercentage, en de nieuwe perioden op basis van de sticker-methode waarmee op dat moment een project gaande was bij [H] B.V. De heer [P] heeft ook telefonisch tegenover de heer Schouten aangegeven dat de sticker-methode niet op de oude perioden kon worden toegepast, omdat dit zou neerkomen op appels met peren vergelijken. Ook de heer Uljée, de toenmalige advocaat [NAAM], heeft de afspraak ontkend in zijn brief van 18 september 2009. Mevrouw [O] heeft uitsluitend toegezegd dat alle perioden op basis van de sticker-methode zouden worden afgedaan, na beoordeling van de cijfers. Tijdens de bespreking heeft de heer [P] uitsluitend een papier met een percentage van 9,22 getoond, met de mededeling dat dit nagenoeg overeenkwam met het mengpercentage dat in de aangiften is gebruikt, zijnde 9. Mevrouw [O] heeft om een onderbouwing van dit percentage gevraagd en uitsluitend toegezegd dat de naheffingsaanslag zou worden vernietigd indien dit percentage ook onderbouwd zou worden. De onderbouwing heeft eiseres niet gegeven, ook niet met het stuk dat mevrouw [O] op 24 september 2009 heeft bereikt vlak voordat zij op vakantie ging en daarna ziek werd.
Mevrouw [O] heeft in haar brief van 24 september 2009 bevestigd dat zij pas een besluit zou nemen nadat zij de aangeleverde cijfers had bestudeerd. Nadien is gebleken dat de percentages van de desbetreffende maanden (mei tot en met augustus 2009) niet konden kloppen. Zo is, bijvoorbeeld, in mei 2009 de gehele omzet tegen het verlaagde tarief aangegeven. De overige percentages zijn ook aan de lage kant en later onjuist gebleken. Tijdens een boekenonderzoek voor een latere periode is aan het licht gekomen dat de sticker-methode verkeerd is toegepast. Voorts heeft eiseres in de tijdvakken daarna geen aangifte gedaan volgens de sticker-methode, maar op basis van het oude mengpercentage van 9. Verweerder concludeert dat eiseres hem onmogelijk aan een toezegging kan houden die namens haar wordt ontkend en die bovendien is gebaseerd op dubbele misleiding.
4.6.
De rechtbank stelt aan de hand van de reactie van beide partijen op de uitspraak van het gerechtshof in het hoger beroep van [H] B.V. vast dat eiseres volhoudt dat mevrouw [O] bij haar het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat de naheffingsaanslag zou worden vernietigd omdat de aangiften alsnog gevolgd zouden worden en dat niet het vertrouwen was gewekt dat de uitkomst van de sticker-methode zou worden toegepast op de oude perioden voor alle betrokken vennootschappen, waaronder eiseres. In dit verband wijst de rechtbank, in aanvulling op wat hiervoor bij de standpunten van partijen staat, op de uitlating van de directeur van eiseres ter zitting bij de rechtbank. Ook de directeur houdt staande dat was afgesproken dat mevrouw [O] alsnog de aangiften zou volgen. De rechtbank is, net als het gerechtshof, van oordeel dat een zo vergaande toezegging niet is gedaan. Mevrouw [O] heeft duidelijk verklaard dat zij, na controle van aan te leveren cijfers, een beslissing zou nemen. Aangezien deze ontwikkeling, zo blijkt uit het getuigenverhoor van mevrouw [O] , plaatsvond nadat de sticker-methode ter sprake was gekomen en de heer [P] had opgemerkt dat de uitkomst nagenoeg geheel overeenkwam met het in de aangiften gehanteerde mengpercentage, moet voor alle aanwezigen duidelijk zijn geweest dat mevrouw [O] bedoelde aan te knopen bij de sticker-methode om uit de ontstane impasse te komen. Ook moet voor de namens eiseres aanwezige personen (de directeur, de heer [P] en de heer Uljée) duidelijk zijn geweest dat mevrouw [O] concrete gegevens nodig had om een definitief besluit te kunnen nemen en dat zij niet toezegde om de aangiften zonder voorwaarden te volgen. Dit komt ook overeen met hetgeen mevrouw [O] heeft verklaard over hetgeen is besproken ten aanzien van het mogelijk vervroegd teruggeven van de gestorte borgsom en met hetgeen de heer [P] heeft verklaard over de inhoud van de bespreking. De heer [P] heeft immers verklaard dat mevrouw [O] pas nadat zij de cijfers had gezien (de rechtbank neemt aan dat hij doelt op het papier met het percentage van 9,22) had opgemerkt dat het cijfer gelijk was. De heer [P] heeft die opmerking tijdens de bespreking nog genuanceerd met de toevoeging dat het cijfer ‘nagenoeg gelijk’ was. Mevrouw [O] heeft in dit verband verklaard dat zij tijdens de bespreking om gegevens heeft gevraagd om de getoonde cijfers te toetsen, en dat zij na ontvangst van de gegevens die haar op 22 september 2009 waren toegestuurd in de brief van 24 september 2009 heeft herhaald dat zij pas na bestudering van deze gegevens zou beslissen. Dit besefte de gemachtigde ook, gelet op de onder 2.6 bedoelde notitie.
4.7.
De rechtbank is van oordeel dat onder de onder 4.6 geschetste omstandigheden jegens eiseres niet het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat de naheffingsaanslag, om welke reden dan ook, zou komen te vervallen. Indien al enige overeenstemming tussen partijen bestond, dan was het dat de naheffingsaanslag zou komen te vervallen indien eiseres aan de hand van nog aan te leveren, concrete berekeningen, zou onderbouwen dat op aangifte niet te weinig belasting was voldaan. Mevrouw [O] zou pas na bestudering van de cijfers een besluit nemen, zoals zij heeft bevestigd in haar brief van 24 september 2009. Vast is komen te staan dat de heer [P] tijdens de bespreking alleen een papier met een percentage heeft getoond. Eiseres besefte of behoorde te beseffen dat een papier met een percentage niet genoeg zou zijn om de naheffingsaanslag te doen vervallen, gelet op het belang en de langdurige discussie die daaraan vooraf was gegaan. Voorts is de rechtbank met verweerder van oordeel dat eiseres, zo al een in rechte afdwingbare afspraak zou zijn gemaakt, niet op nakoming daarvan zou mogen rekenen gelet op de dubbele misleiding. Verweerder wijst er terecht op dat het percentage van 9,22 onmogelijk kan kloppen (zo is, bijvoorbeeld, in mei 2009 de gehele omzet tegen 6/106% opgenomen en zijn tijdens een boekenonderzoek over latere jaren fouten geconstateerd bij de uitvoering van het sticker-project) en dat eiseres tijdens de bespreking ten onrechte heeft gezegd dat de destijds gedane aangiften (of in ieder geval die van [H] B.V.) waren gebaseerd op de sticker-methode, terwijl later is gebleken dat eiseres en haar zustermaatschappijen altijd het mengpercentage zijn blijven gebruiken. Mevrouw [O] heeft er tijdens de bespreking geen rekening mee hoeven houden dat zij aan de suggestie was gebonden indien het percentage van 9,22 niet zou kloppen of de onderbouwing niet zou worden aangeleverd. Zij heeft een duidelijk voorbehoud gemaakt, ook in de brief van 24 september 2009. Mevrouw [O] zou pas na bestudering van de gegevens beslissen. Eiseres kon er in redelijkheid niet op vertrouwen dat mevrouw [O] deze beslissing zou nemen op basis van een papier met een percentage, zonder deugdelijke onderbouwing. Zonder overlegging van een deugdelijke onderbouwing van het percentage en zonder definitief besluit of expliciet akkoord van mevrouw [O] of een andere bevoegde persoon namens verweerder is geen toezegging tot stand gekomen waaraan in rechte vertrouwen kan worden ontleend. Dat mevrouw [O] door langdurige afwezigheid niet aan bestudering van de gegevens is toegekomen, heeft niet tot gevolg dat een voorwaardelijk gedane toezegging – die van de zijde van eiseres nog steeds wordt ontkend – gestand moet worden gedaan. Voordat aan de zijde van verweerder expliciet een beslissing was genomen, mocht eiseres nergens op rekenen. De slotsom luidt dat verweerder onder deze omstandigheden niet eenzijdig kan worden gehouden aan een toezegging waarvan eiseres tot op heden het bestaan ontkent en, mocht zij er om haar moverende redenen toch een beroep op willen doen, waarvan zij de voorwaarden niet is nagekomen.
4.8.
De slotsom luidt dat verweerder de naheffingsaanslag op het juiste bedrag heeft vastgesteld.
Met betrekking tot de boete
4.9.
Op grond van dezelfde feiten en omstandigheden als waarover het gerechtshof heeft geoordeeld in de onder 2.7 vermelde uitspraak ten aanzien van [H] B.V., is de rechtbank van oordeel dat eiseres met betrekking tot de te weinig op aangifte voldane omzetbelasting grove schuld kan worden verweten. Een vergrijpboete van 25 procent c.q. een verzuimboete van 10 procent is passend en geboden. Voor zover eiseres bedoelt te stellen dat bij het maken van afspraken omtrent het ter zake van de omzet verschuldigde bedrag aan omzetbelasting geen plaats is voor een boete, is die stelling ongegrond. Een dergelijke afspraak ontneemt immers op zichzelf niet het karakter van grove schuld aan het te weinig voldoen van omzetbelasting op aangifte tot het bedrag dat op grond van de afspraak meer verschuldigd is dan aangegeven.
4.10.
Eiseres stelt zich op het standpunt dat zij, in de persoon van haar directeur, [A] , is afgegaan en heeft mogen afgaan op adviezen met betrekking tot de omzetsplitsing die door (gerenommeerde) adviseurs zijn verstrekt. Tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank die stelling niet aannemelijk gemaakt. In dit verband merkt de rechtbank op dat in een brief van 8 februari 2010 van
mr. W. Uljée van advieskantoor Londen & Van Holland namens [H] B.V. aan verweerder is medegedeeld dat de verlaging van het gehanteerde mengpercentage op instructie van voornoemde directeur is geschied. Het citaat in punt 43 van de pleitnota leidt niet tot een ander oordeel. Desgevraagd heeft de gemachtigde bevestigd dat dit citaat betrekking heeft op de samenstelling van de suppletieaangifte na afloop van het kalenderjaar. Dit citaat bevestigt de cruciale rol die de directeur van eiseres vervulde bij de berekening van de uiteindelijk door eiseres op aangifte te betalen omzetbelasting. Het handelen van de directeur rekent de rechtbank ten volle aan eiseres toe. De directeur besefte of had moeten beseffen dat het schatten van het winstpercentage op de laagbelaste goederen, die ‘minimaal drie keer over de kop moesten’, uiteindelijk bepalend zou zijn voor de totale omzetbelastingdruk. Dat de directeur van eiseres begreep hoe de bepaling van het winstpercentage van invloed was op de totale omzetbelastingdruk, blijkt genoegzaam uit de hiervoor genoemde gedingstukken. Het moet de directeur, bijvoorbeeld, zijn opgevallen dat het mengpercentage gedurende een aantal jaren gestaag en aanzienlijk daalde. Het is juist dit schatten van het winstpercentage dat de rechtbank eiseres aanrekent, omdat het op geen enkel concreet, objectief en toetsbaar gegeven is gebaseerd. Desgevraagd heeft de directeur ter zitting niet duidelijk kunnen maken waarom zijn schatting in de plaats behoorde te komen van een objectief en toetsbaar systeem. Dat dit systeem ontbrak, is eiseres evenzeer aan te rekenen. Het is haar verantwoordelijkheid dat een dergelijke basis voor de berekening van het juiste bedrag aan omzetbelasting aanwezig is. De handelwijze van eiseres is minimaal aan te merken als ernstig laakbaar handelen, grove schuld.
4.11.
Eiseres heeft voorts aangevoerd dat geen boete mag worden opgelegd voor zover de naheffingsaanslag is terug te voeren op de suppletieaangifte. De rechtbank verwerpt dit standpunt. Uit het controlerapport blijkt dat de suppletieaangifte is ingediend nadat het boekenonderzoek was aangekondigd. Onder deze omstandigheden kan geen sprake zijn van een vrijwillige verbetering. Verweerder heeft het via de suppletieaangifte gecorrigeerde bedrag terecht in de grondslag voor de boete begrepen.
4.12.
Eiseres heeft voorts in de pleitnota gewezen op verzachtende omstandigheden, zoals het handelen van verweerder, de lange duur van de procedure en de hoge kosten die eiseres in verband met de procedures heeft moeten maken. De rechtbank verwerpt dit beroep op verzachtende omstandigheden. De genoemde factoren hebben betrekking op het verloop van de procedure na het begaan van de beboetbare feiten (zijnde het te weinig voldoen van omzetbelasting op aangifte) en ontnemen het beboetbare karakter niet aan de eigen handelingen van eiseres. Met het lange verloop van de procedure zal rekening worden gehouden bij de vermindering wegens overschrijding van de redelijke termijn.
4.13.
De boete dient wel te worden verminderd met 10 procent wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank heeft bij de berekening van de vermindering rekening gehouden met de lange termijn die is verstreken tussen de indiening van het pro forma-bezwaarschrift en de motivering daarvan. Dat deze termijn is gebruikt voor het verzamelen van gegevens op verzoek van verweerder en het voeren van besprekingen ter oplossing van alle hangende procedures, dient grotendeels voor rekening van eiseres te komen. Zoals verweerder in zijn nadere stuk van 27 januari 2014 heeft uiteengezet, heeft eiseres lange tijd geschermd met allerlei berekeningen en oplossingen (zoals het sticker-project) zonder dat dit evenwel tot een concreet resultaat heeft geleid. Van eiseres had, gelet op het onderwerp van de discussie en de daarbij horende bewijslastverdeling, een (meer) proactieve houding mogen worden verwacht. Aangezien eiseres zelf heeft verzocht om aanhouding van de onderhavige procedures in afwachting van de uitspraak in het hoger beroep in de zaak van [H] B.V. ziet de rechtbank geen aanleiding voor een verdergaande vermindering dan die, die het gerechtshof passend heeft geacht. Hierbij geldt als uitgangspunt dat de respectievelijke naheffingsaanslagen in dezelfde periode zijn opgelegd. Het gerechtshof zal rekening hebben gehouden met de door eiseres genoemde omstandigheden die tijdens de bezwaarfase zijn voorgevallen en met het verloop van de procedure tot dan toe. Weliswaar is hierbij rekening gehouden met een redelijke termijn voor de hogerberoepsfase, maar dit maakt naar het oordeel van de rechtbank voor de onderhavige procedures geen verschil. Indien eiseres bedoelt dat het hoger beroep langer heeft geduurd dan zij in eerste instantie had ingeschat, heeft te gelden dat eiseres te allen tijde de rechtbank had kunnen verzoeken om de behandeling van de onderhavige procedures te hervatten en de daartoe benodigde stukken, zoals de (nadere) motivering, in te brengen. De gevolgen van de keuze om dit niet doen, dienen voor haar rekening te blijven.
4.14.
De slotsom luidt dat het beroep met het nummer AWB 11/5702 wegens overschrijding van de redelijke termijn gegrond dient te worden verklaard.
AWB 11/5992 en 11/5994
4.15.
Ingevolge de artikelen 6:7 en 6:9 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) juncto artikel 22j, onderdeel a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) bedraagt de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift zes weken en vangt deze termijn aan met ingang van de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet of van het afschrift van een voor bezwaar vatbare beschikking, tenzij de dag van dagtekening gelegen is vóór de dag van bekendmaking. Bij verzending per post is een bezwaarschrift tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn ter post is bezorgd, mits het niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen. Ingevolge artikel 6:11 van de Awb blijft bij een na afloop van de termijn ingediend bezwaarschrift niet-ontvankelijkverklaring op grond daarvan achterwege indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest.
4.16.
Ingevolge artikel 26 van de AWR kan, in afwijking van artikel 8:1, eerste lid, van de Awb, tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep bij de rechtbank worden ingesteld, indien het betreft:
a. een belastingaanslag, waaronder begrepen de in artikel 15 van de AWR voorgeschreven verrekening, of
b. een voor bezwaar vatbare beschikking, waarmee de voldoening of afdracht op aangifte, dan wel de inhouding door een inhoudingsplichtige van een bedrag als belasting wordt gelijkgesteld.
De AWR kent derhalve een gesloten systeem van rechtsbescherming.
4.17.
Verweerder heeft ambtshalve besloten geen teruggaaf (voor de jaren 2006 en 2007) te verlenen dan wel een teruggaaf van € 202 te verlenen (het jaar 2008) op grond van de hem in artikel 65 van de AWR gegeven bevoegdheid. Een besluit om al dan niet ambtshalve teruggaaf te verlenen wordt niet genomen bij een voor bezwaar vatbare beschikking.
4.18.
Verweerder heeft de door eiseres ingediende suppletieaangiften over de jaren 2006, 2007 en 2008 ontvangen op respectievelijk 8 augustus 2008, 26 maart 2009 en 18 maart 2010. Verweerder heeft deze suppletieaangiften, waarin eiseres telkens om een teruggave van omzetbelasting verzoekt, terecht aangemerkt als bezwaarschriften tegen de voldoening van omzetbelasting over (de tijdvakken gelegen in) de jaren 2006, 2007 en 2008. De suppletieaangiften zijn ver buiten de bezwaartermijn van zes weken ontvangen en daarom terecht niet-ontvankelijk verklaard. Aangezien eiseres voorts niet aannemelijk heeft gemaakt dat er sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding als bedoeld in artikel 6:11 van de Awb heeft verweerder de bezwaren terecht niet-ontvankelijk verklaard.
4.19.
Tegen een ambtshalve genomen besluit staat noch op de voet van artikel 26 van de AWR noch op grond van enige andere wettelijke bepaling beroep bij de rechter in belastingzaken open. Indien en voor zover de beroepen zich richten tegen deze beslissingen, verklaart de rechtbank zich onbevoegd. Tegen een ambtshalve genomen beslissing kan uitsluitend een vordering bij de burgerlijke rechter worden ingesteld (vgl. HR 20 december 2013, nr. 12/02872, ECLI:NL:HR:2013:1797).
4.20.
Eiseres beroept zich erop dat bij haar het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat haar jaarlijkse suppletieaangifte zou worden gevolgd. Eiseres dient jaarlijks een suppletieaangifte in en voordat het eerste boekenonderzoek werd uitgevoerd, werd deze suppletie zonder commentaar gevolgd. Eiseres mocht er gelet op deze handelwijze vanuit gaan dat verweerder een te laat ingediende suppletieaangifte niet als niet-ontvankelijk bezwaarschrift terzijde zou schuiven, maar gewoon zou volgen. Gelet op de met mevrouw [O] gemaakte afspraken dienen de suppleties gehonoreerd te worden. Het kan niet zo zijn dat eiseres als gevolg van een formeel obstakel niet krijgt wat haar is toegezegd.
4.21.
De rechtbank verwerpt ook dit beroep van eiseres op gewekt vertrouwen. De ontvankelijkheid van bezwaar en beroep is van openbare orde en het is de rechtbank niet toegestaan om de hiervoor uiteengezette wettelijke regeling opzij te zetten. Voor een uitzondering is slechts plaats indien bij eiseres daadwerkelijk een in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat zij haar aangiften op ieder gewenst moment mocht suppleren zonder dat haar – uiteindelijk – de toegang tot de rechter zou worden ontzegd. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat aan haar is toegezegd dat verweerder de jaarlijkse suppletieaangifte zonder commentaar zou volgen en dat hij zich daarbij niet zou beroepen op de niet-ontvankelijkheid van een als bezwaarschrift aangemerkte suppletieaangifte. Het is onvoldoende dat verweerder in het verleden als praktische werkwijze de suppletieaangifte telkens zonder commentaar heeft geaccepteerd. Verweerder is niet verplicht om een ingediende suppletieaangifte te controleren voordat hij beslist wat hij hiermee doet. Verweerder heeft aan eiseres geen concrete toezegging gedaan. De vraag of enige toezegging aan de zijde van verweerder ook daadwerkelijk tot gevolg moet hebben dat de wettelijke regeling betreffende de ontvankelijkheid wordt doorkruist, hoeft dus niet te worden beantwoord.
4.22.
Gelet op hetgeen onder 4.18 en 4.21 is overwogen dienen de beroepen met de nummers AWB 11/5992 en 11/5994 ongegrond te worden verklaard.
5
Proceskosten
De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Aangezien de rechtbank van oordeel is dat het gegrond verklaarde beroep en de namens de zustermaatschappijen van eiseres ingediende en tegelijkertijd behandelde beroepen samenhangende zaken zijn zoals bedoeld in artikel 3, tweede lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit), kent de rechtbank voor al deze beroepen één proceskostenvergoeding toe. Deze proceskostenvergoeding wordt evenredig over eiseres en de zustermaatschappijen verdeeld.
Deze kosten zijn op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 273,75 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 243, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 487, een wegingsfactor 1,5 wegens samenhang met de beroepen die namens de zustermaatschappijen zijn ingediend en gedeeld door acht, zijnde het aantal betrokken eiseressen). De rechtbank ziet geen aanleiding om aan de zaak een zwaarder gewicht toe te kennen dan gemiddeld.
6
Beslissing
De rechtbank:
verklaart het beroep met het nummer AWB 11/5702 gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar van 28 oktober 2011 voor zover die betrekking heeft op de boete;
vermindert de boete met 10% wegens overschrijding van de redelijke termijn;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 273,75;
- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 302 vergoedt;
- verklaart de beroepen met de nummers AWB 11/5992 en 11/5994 ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. A.E. Keulemans en
mr. M.C.A. Onderwater, rechters, in tegenwoordigheid van mr. S.A. Carter, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 5 maart 2014.
Afschrift verzonden aan partijen op:
De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.