ECLI:NL:CBB:2017:158
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 


uitspraak
COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
Zaaknummer: 15/874
25300
uitspraak van de meervoudige kamer van 1 mei 2017 in de zaak tussen
Accountantskantoor [naam 1] , te [plaats 1] , appellant
(gemachtigde: [naam 2] AA),
en
het bestuur van de Nederlandse beroepsorganisatie van Accountants (NBA)
, verweerder
(gemachtigden: mr. M.L. Batting en mr. G.M.C. Neuteboom-Klink).
Procesverloop
Bij besluit van 13 maart 2013 (het primaire besluit) heeft de Raad van Toezicht (de Raad) in mandaat namens verweerder aan appellant meegedeeld te hebben vastgesteld dat het interne stelsel van kwaliteitsbeheersing van zijn accountantspraktijk niet voldoet aan de daaraan te stellen eisen. De Raad heeft appellant een termijn gesteld van zes weken voor het indienen van een door de Raad goed te keuren verbeterplan en voorts een termijn van twee jaar waarbinnen het stelsel van interne kwaliteitsbeheersing in overeenstemming dient te worden gebracht met de daaraan gestelde eisen.
Bij besluit van 11 oktober 2013 heeft verweerder het bezwaar van appellant ongegrond verklaard.
Appellant heeft tegen het besluit op bezwaar beroep ingesteld. Dit beroep is bij het College geregistreerd onder nummer 13/899.
In de uitspraak van 18 augustus 2015 met nummer 13/899 (ECLI:NL:CBB:2015:306) heeft het College het beroep van appellant gegrond verklaard, het besluit op bezwaar van 11 oktober 2013 vernietigd en verweerder opgedragen met inachtneming van de uitspraak opnieuw op het bezwaar van appellant te beslissen.
Bij besluit van 9 oktober 2015 (het bestreden besluit) heeft verweerder het bezwaar van appellant opnieuw ongegrond verklaard.
Appellant heeft tegen het bestreden besluit beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 november 2016.
Appellant is verschenen, bijgestaan door [naam 3] RA. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. G.M.C. Neuteboom-Klink, vergezeld van G.J.A.H. van der Wielen AA.
Overwegingen
1.1
Op 25 september 2012 heeft ten kantore van appellant de op 13 januari 2012 aangekondigde periodieke preventieve toetsing van de accountantspraktijk plaatsgevonden.
1.2
Door de toetsers [naam 4] AA ( [naam 4] ) en [naam 5] AA ( [naam 5] ) zijn drie cliëntdossiers getoetst; twee samenstelopdrachten en één bijzondere controleopdracht, namelijk een inbrengverklaring. Bij e-mail van 28 september 2012 heeft appellant bij de toetsers nadere stukken ingediend met betrekking tot de bijzondere controleopdracht, zoals met de toetsers was afgesproken.
1.3
De bevindingen van de toetsers zijn neergelegd in het toetsingsverslag van 8 november 2012. Dit toetsingsverslag bestond uit de volgende onderdelen: een door appellant ingevulde oriënterende vragenlijst met aantekeningen van de toetsers, een drietal ingevulde toetsingsformulieren met daarin de waarnemingen van de toetsers ten aanzien van de drie getoetste dossiers, de door appellant op 28 september 2012 aangeleverde aanvullende gegevens ten aanzien van de bijzondere controleopdracht, het formulier besprekingsverslag en het formulier recapitulatie. De samenstelopdrachten zijn door de toetsers als voldoende beoordeeld. De bijzondere controleopdracht is door de toetsers als onvoldoende beoordeeld. De toetsers hebben zich daarbij op het standpunt gesteld dat sprake was van twaalf tekortkomingen. Het voorstel van de toetsers voor het eindoordeel is dat het interne systeem van kwaliteitsbeheersing niet voldoet aan de daaraan te stellen eisen.
1.4
Appellant heeft bij brief van 17 december 2012 gereageerd op het toetsingsverslag en zich op het standpunt gesteld dat het eindoordeel van de toetsing moet zijn dat het interne systeem van kwaliteitsbeheersing van zijn kantoor voldoet. Ter onderbouwing daarvan heeft hij een rapport van [naam 3] RA (hierna: [naam 3] ) van 13 december 2012 overgelegd. In dit rapport heeft [naam 3] de uitgevoerde toetsing van de bijzondere controleopdracht beoordeeld. [naam 3] kan zich niet vinden in negen van de twaalf door de toetsers geconstateerde tekortkomingen en is van mening dat de bijzondere controleopdracht als voldoende moet worden aangemerkt.
1.5
De toetsers hebben bij brief van 24 januari 2013 medegedeeld na kennisname van de bevindingen van [naam 3] geen aanleiding te zien hun conclusie ten aanzien van de bijzondere controleopdracht te herzien.
2.1
Bij het primaire besluit heeft de Raad namens verweerder vastgesteld dat het interne stelsel van kwaliteitsbeheersing niet voldoet aan de daaraan te stellen eisen. Bij het besluit op bezwaar van 11 oktober 2013 heeft verweerder het negatieve eindoordeel van de Raad gehandhaafd en het advies van de Commissie voor de bezwaarschriften (de Commissie) van 10 september 2013 overgenomen voor wat betreft het eindoordeel. De Commissie heeft – kort samengevat – in het advies opgenomen dat de toetsers zich terecht op het standpunt hebben gesteld dat appellant onvoldoende diepgang heeft betracht bij de uitvoering van werkzaamheden die hebben geleid tot de waardering van het immaterieel actief in het kader van de bijzondere controleopdracht.
2.2
Naar aanleiding van de in de uitspraak van het College van 18 augustus 2015 neergelegde opdracht heeft de Raad [naam 5] gevraagd op alle punten uit het rapport van [naam 3] van 13 december 2012 te reageren. [naam 4] is inmiddels overleden en kon niet meer gevraagd worden om een reactie. In de brief van 1 september 2015 is [naam 5] ingegaan op de punten van [naam 3] maar heeft hij alle twaalf door [naam 4] geconstateerde tekortkomingen gehandhaafd.
2.3
Bij het bestreden besluit heeft verweerder het negatieve eindoordeel van de Raad gehandhaafd en het advies van de Commissie van 29 september 2015 overgenomen. De Commissie heeft zich – kort samengevat – in het advies op het standpunt gesteld dat na heroverweging vier afzonderlijke tekortkomingen – van de oorspronkelijke twaalf – resteren en wel de tekortkomingen onder de nummers 1, 6, 8 en 10. De tekortkomingen met de nummers 3, 4, en 5 moeten in onderlinge samenhang worden gezien met tekortkoming nummer 1. De overige tekortkomingen worden door de Commissie niet gehandhaafd.
Ten aanzien van de tekortkoming met nummer 1 heeft de Commissie gesteld dat het immaterieel vast actief (IVA) in het geheel van de inbreng een doorslaggevende rol vervulde. Appellant had bij zijn waardering volgens de Commissie kritischer vragen moeten stellen over de door de cliënt aangeleverde gegevens en aandacht moeten besteden aan de terugverdiencapaciteit van het IVA of, als een berekening van de terugverdiencapaciteit achterwege was gelaten, de reden daarvan in het dossier moeten vastleggen. Ten aanzien van de tekortkoming met nummer 6 heeft de Commissie gesteld dat appellant in het dossier had moeten vastleggen dat er na eventuele correctie, geen onjuistheden van materieel belang meer waren. Ten aanzien van de tekortkoming met nummer 8 heeft de Commissie gesteld dat naast een inbreng in geld tevens sprake is van een inbreng door de cliënt van andere activa en passiva en dat het IVA daar een substantieel deel van uitmaakte. In een dergelijk geval had volgens de Commissie van appellant meer aandacht verlangd mogen worden voor de bijzondere positie van het IVA. Deze aandacht ontbreekt ten onrechte in het dossier en ook in het afwerkingsmemorandum. Ten aanzien van de tekortkoming met nummer 10 heeft de Commissie gesteld dat [naam 3] zich heeft aangesloten bij de bevindingen van de toetsers dat niet uit het dossier blijkt dat na afsluiting van het dossier geen controledocumentatie is vernietigd of verwijderd. In de relativering van [naam 3] dat een dergelijk tekortkoming veel kan worden verwacht bij ‘eenmanskantoren’, heeft de Commissie geen aanleiding gezien de geconstateerde tekortkoming niet te handhaven.
De Commissie heeft zich op het standpunt gesteld dat de tekortkomingen met de nummers 1 en 8 hebben te gelden als ‘zware’ tekortkomingen, zodat ook na heroverweging de conclusie getrokken moet worden dat het eindoordeel moet luiden dat het interne stelsel van kwaliteitsbeheersing ten tijde van de toetsing niet voldeed aan de eisen die daaraan gesteld mochten worden.
2.4
Het beroep van appellant richt zich zowel tegen de procedurele aspecten ten aanzien van de heroverweging in bezwaar als tegen de inhoudelijke beoordeling van de Commissie in het advies. Appellant wijst er ten eerste op dat slechts een van de twee toetsers nader heeft gereageerd op het rapport van [naam 3] van 13 december 2012. Volgens appellant is met de reactie van [naam 5] niet voldaan aan de opdracht van het College in de uitspraak van 18 augustus 2015. [naam 5] beschikte niet over het onderliggende dossier en heeft zelf gesteld dat zijn betrokkenheid bij de bijzondere controleopdracht zich heeft beperkt tot de hoofdlijnen, omdat hij enkel fungeerde als klankbord voor [naam 4] .
Appellant bestrijdt dat ‘tekortkoming 8’ als een tekortkoming moet worden aangemerkt. Uit de regelgeving voor accountants valt volgens appellant niet op te maken dat hij gehouden was de strekking van de verklaring nader te motiveren zoals door de Commissie is gesteld. Appellant meent bovendien dat deze inhoudelijke beoordeling van de Commissie buiten beschouwing moet blijven. De Commissie heeft nu - anders dan de toetsers - aangenomen dat het afwerkingsmemorandum ten tijde van de toetsing in het dossier aanwezig was. De beoordeling van de Commissie is daarmee de eerste inhoudelijke beoordeling die heeft plaatsgevonden ten aanzien van het afwerkingsmemorandum, zonder dat appellant in de gelegenheid is gesteld op die inhoudelijk beoordeling te reageren.
Ten aanzien van de tekortkoming met nummer 10 voert appellant aan dat in de regels voor accountants geen aanwijzingen zijn opgenomen hoe een papieren dossier gesloten dient te worden. Appellant meent dat als de accountant stelt dat een dossier gesloten is, hiervan moet worden uitgegaan tenzij het tegendeel blijkt.
Ten slotte uit appellant zijn onvrede over de gang van zaken tijdens de toetsingsdag - onder andere met betrekking tot de beschikbare tijd en de diepgang van de eindbespreking - over de urenverantwoording door de toetsers en over het feit dat in het bestreden besluit geen rechtsmiddelenclausule was opgenomen. Appellant verzoekt het College het eindoordeel van de toetsing te wijzigen. In het geval dat appellant slechts gedeeltelijk in het gelijk wordt gesteld, maar het College besluit het eindoordeel niet te wijzigen, verzoekt appellant het College om de termijn voor hertoetsing te stellen op zes jaar in plaats van – in beginsel – twee jaar. Appellant verzoekt voorts een vergoeding van de proceskosten en de gestelde schade toe te kennen.
3.1
Het College overweegt als volgt.
3.2
Ingevolge artikel 1 van de ten deze toepasselijke Verordening op de periodieke preventieve toetsing van de NOvAA (Verordening) wordt onder toetsing verstaan “de beoordeling van de kwaliteit van de beroepsuitoefening (…) van een accountant die optreedt in een accountantspraktijk, door niet aan die accountantspraktijk gelieerde Accountants-Administratieconsulenten en registeraccountants”. Een toetsingsteam is volgens datzelfde artikel “het team, dat door het bestuur voor een toetsing wordt samengesteld en belast is met de uitvoering van de toetsing”.
Artikel 10, tweede en derde lid, van de Verordening bepaalt dat het toetsingsteam een toetsingsverslag vaststelt dat naast zijn waarnemingen een gemotiveerd voorstel voor een oordeel over het stelsel van kwaliteitsbeheersing van de getoetste praktijk bevat.
Artikel 11, tweede lid, van de Verordening geeft het bestuur de opdracht zich te beperken tot een marginale toetsing van het toetsingsverslag, en naar aanleiding daarvan, en van een eventuele reactie van de getoetste accountantspraktijk, een eindoordeel vast te stellen. Daarbij wordt uitdrukkelijk gemarkeerd dat bij dit eindoordeel gemotiveerd mag worden afgeweken van het voorstel van het toetsingsteam.
Het College begrijpt het in de Verordening neergelegde systeem aldus dat het verslag van het toetsingsteam allereerst weergeeft wat in de onderzochte dossiers wel en niet goed is gegaan of gedaan, maar vervolgens ook gemotiveerd onderbouwt welke conclusies daaraan kunnen worden verbonden voor het oordeel over het stelsel van kwaliteitsbeheersing dat in de betrokken accountantspraktijk gehanteerd wordt. Het is aan het bestuur om op basis van de bevindingen van het onderzoeksteam te beslissen of het door dat team voorgestelde oordeel over het stelsel van kwaliteitsbeheersing gevolgd kan worden en of op grond van artikel 11, vijfde lid, van de Verordening de verplichting opgelegd dient te worden tot het opstellen van een verbeterplan.
3.3
Gelet op dit in de Verordening neergelegde systeem is het College thans van oordeel dat een besluit inzake een stelsel van kwaliteitsbeheersing van een accountantspraktijk zijn grondslag moet vinden in bevindingen die, in elk geval in hoofdlijnen, zijn neergelegd in een toetsingsverslag, dat - eventueel met inachtneming van hetgeen daaraan in bezwaar is toegevoegd of gewijzigd - een marginale toetsing kan doorstaan. Daarvan is in dit geval geen sprake, nu blijkens de uitspraak van het College van 18 augustus 2015 aanleiding bestond de op het toetsingsverslag geleverde kritiek aan de toetsers voor te leggen en mede op grond daarvan het besluit op bezwaar nader te motiveren en de tegen de bevindingen ingebrachte bezwaren niet overtuigend zijn weersproken door de toetser die - als enige – dit deel van het onderzoek heeft verricht en van het betrokken dossier heeft kunnen kennisnemen. Verweerder beschikt uitsluitend over de reactie van toetser [naam 5] , die geen kritiek had op de door hem zelf beoordeelde dossiers en die zich dus voor hetgeen hij over de door [naam 3] geformuleerde kritiek naar voren heeft gebracht uitsluitend heeft kunnen baseren op hetgeen hij op de toetsingsdag van [naam 4] over het door deze beoordeelde dossier vernomen heeft.
Dat de bevindingen van [naam 4] als gevolg van zijn overlijden niet meer aan het oordeel van verweerder ten grondslag kunnen liggen, is een risico dat inherent is aan de in de Verordening neergelegde werkwijze. Dit leidt ertoe dat het College moet vaststellen dat er geen toetsingsverslag beschikbaar is, waarin voldoende betrouwbare bevindingen zijn neergelegd op basis waarvan het bestuur zich een eindoordeel over het stelsel van kwaliteitsbeheersing van de praktijk van appellant heeft kunnen vormen
3.4
Het hier aan de orde zijnde gebrek, dat de bevindingen die grondslag moeten vormen voor een eindoordeel in de zin van artikel 11 van de Verordening niet vastliggen in een toetsingsverslag dat de marginale toetsing kan doorstaan, brengt met zich dat op basis van het plaatsgehad hebbend onderzoek niet tot een oordeel met de in de artikelen 10 en 11 beschreven rechtsgevolgen kon worden gekomen.
3.5
Het beroep is derhalve gegrond en het bestreden besluit komt voor vernietiging in aanmerking.
4	Appellant heeft het College verzocht bij gegrondverklaring van zijn beroep te bepalen dat het interne stelsel van kwaliteitsbeheersing van zijn praktijk voldoet aan de daaraan te stellen eisen. Aan inwilligging van een dergelijk verzoek komt het College niet toe, reeds omdat het systeem van de periodieke preventieve toetsing zich daartegen verzet. Zoals het College in het voorgaande heeft overwogen steunt de besluitvorming over de kwaliteit van het stelsel van kwaliteitsbeheersing primair op de bevindingen en conclusies van de toetsers. Dat betekent dat het maximaal haalbare voor appellant in een procedure als deze is dat het negatieve eindoordeel wordt herroepen. Omdat het eindoordeel wordt herroepen, komt het College ook aan appellants verzoek de termijn voor een hertoetsing aan te passen niet meer toe. Verweerder zal moeten bezien of en onder welke condities een onderzoek door een nieuw toetsingsteam zal moeten plaatsvinden.
5.1
Omdat het beroep gegrond is, bestaat aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die appellant in verband met het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Appellant heeft daarnaast in het aanvullend bezwaarschrift van 7 augustus 2013 gevraagd om vergoeding van de kosten in bezwaar. Op grond van artikel 1, onder b, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) komen kosten voor een deskundige voor vergoeding in aanmerking. Op grond van artikel 2, eerste lid, onder b, van het Bpb wordt een vergoeding vastgesteld met overeenkomstige toepassing van het bepaalde bij en krachtens de Wet tarieven in strafzaken. Op grond van artikel 1, derde lid, en artikel 3, eerste lid, onder b, van de Wet tarieven in strafzaken in samenhang met artikel 8 van het Besluit tarieven in strafzaken bedraagt het tarief voor een dergelijke vergoeding ten hoogste € 116,09 per uur. Uit de door appellant ter zitting overgelegde facturen van [naam 3] blijkt dat [naam 3] kantoor houdt in [plaats 2] en bij appellant een uurtarief van € 190,- exclusief btw in rekening heeft gebracht. De kosten in rekening gebracht met de factuur van 9 januari 2013 komen niet voor vergoeding in aanmerking. Die kosten betreffen uren voor werkzaamheden uitgevoerd vóór 13 maart 2013, de dag waarop de Raad het primaire besluit heeft genomen. Deze kosten houden derhalve geen verband met het bezwaar of het beroep en komen niet voor vergoeding in aanmerking. De kosten in rekening gebracht met de facturen van 19 augustus 2013, 20 november 2013, 5 december 2013 en 17 november 2015 houden voor wat betreft het tijdvak en de omschrijving wel verband met het bezwaar en beroep. [naam 3] heeft in voornoemde facturen 4,75 uur in rekening gebracht zodat appellant overeenkomst het tarief van € 116,09 in aanmerking komt voor een vergoeding van € 551,43. In de factuur van 10 juli 2015 heeft [naam 3] zes uren in rekening gebracht onder de vermelding “College beroep Bedrijfsleven”. Uit deze vermelding leidt het College af dat de uren betrekking hebben op de zitting van 11 juni 2015 in de beroepsprocedure met procedurenummer 13/899. In de uitspraak van 18 augustus 2015 heeft het College voor de kosten voor het meebrengen van deskundige naar de zitting reeds een vergoeding toegekend, zodat geen aanleiding bestaat voor vergoeding van de kosten van de factuur van 10 juli 2015. Ten slotte heeft appellant een e-mail van [naam 3] van 14 november 2016 ingebracht waarin [naam 3] meedeelt dat hij appellant nogmaals 14 uur in rekening zal brengen, bestaande uit zeven uur aan voorbereidingstijd in verband met het beroep en zeven uur voor de zitting. Het College ziet aanleiding voor deze kosten de vergoeding te bepalen op € 1.276,99 uur (zeven uur in verband met geleverde deskundige bijstand en vier uur voor het meebrengen van een deskundige naar de zitting, waarvan anderhalf uur voor de heenreis vanuit [plaats 2] en anderhalf uur voor de terugreis en een uur voor de zitting à € 116,09 per uur).
Op grond van artikel 1, aanhef en onder d, van het Bpb komen eveneens voor vergoeding in aanmerking de verletkosten van een partij of een belanghebbende. Appellant heeft met het ter zitting overhandigde formulier proceskosten verzocht om vergoeding van twee uren voor een bedrag van totaal € 106,18 in verband met het bijwonen van de zitting. Het College acht een uurtarief van € 53,09 van appellant niet onredelijk en bepaalt de vergoeding voor verletkosten op € 106,18.
5.2
Ten aanzien van het verzoek van appellant tot vergoeding van de kosten voor een dagdeel van de toetsingsdag à € 1.420,- omdat een van de toetsers te laat was en de toetsingsdag eerder is geëindigd, overweegt het College dat de kosten voor de toetsingsdag door verweerder bij apart besluit bij appellant in rekening zijn gebracht. Tegen dit besluit heeft appellant geen rechtsmiddelen ingesteld, zodat het besluit omtrent de kosten voor de toetsingsdag in rechte vaststaat. Uit het dossier blijkt bovendien dat verweerder naar aanleiding van het beroepschrift en de reactie van [naam 5] over de gang van zaken op de toetsingsdag een bedrag van € 355,- heeft gecrediteerd. Voor een verdergaande vergoeding ziet het College gelet op het voorgaande geen aanleiding.
5.3
Voor een toekenning van de door appellant gevraagde schadevergoeding ziet het College evenmin aanleiding. Het College overweegt daartoe dat appellant de door hem gestelde schade in zijn beroepschrift wel heeft onderverdeeld in verschillende posten maar dat hij deze posten onvoldoende heeft geobjectiveerd en onderbouwd.
6.	Ten slotte bepaalt het College dat verweerder het door appellant betaalde griffierecht dient te vergoeden.
Beslissing
Het College:
verklaart het beroep gegrond;
vernietigt het bestreden besluit;
herroept het primaire besluit;
draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 167,- aan appellant te vergoeden;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van appellant tot een bedrag van € 1.934,60.
Deze uitspraak is gedaan door mr. W.E. Doolaard, mr. H.S.J. Albers en mr. P.M. van der Zanden, in aanwezigheid van mr. J.M.T. Plouvier, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 1 mei 2017.
w.g. W.E. Doolaard	w.g. J.M.T. Plouvier