ECLI:NL:CBB:2016:63
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 


Uitspraak
COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
zaaknummer: 14/468
20150
uitspraak van de meervoudige kamer van 15 maart 2016 op het hoger beroep van:
[naam 1] , te [plaats] , appellant
tegen de uitspraak van de accountantskamer van 10 juni 2014, gegeven op een klacht, op 21 september 2013 door appellant ingediend tegen [naam 2] RA ( [naam 2] ) en [naam 3] RA ( [naam 3] )
(hierna tezamen ook betrokkenen),
(gemachtigde betrokkenen: mr. H.J. Blaisse).
Procesverloop in hoger beroep
Appellant heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 10 juni 2014, met nummers 13/2202 en 13/2203 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2014:49).
Betrokkenen hebben een schriftelijke reactie op het hogerberoepschrift gegeven.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 december 2015.
Appellant is verschenen. [naam 3] is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. [naam 2] is met bericht van verhindering niet verschenen.
Grondslag van het geschil
1.1
Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer, die als hier ingelast wordt beschouwd. Het College volstaat met het volgende.
1.2
Betrokkenen zijn accountant en verbonden (geweest) aan [naam 4] . De gemeente Nijmegen heeft [naam 4] opdracht verstrekt tot controle van haar jaarrekeningen over de jaren 2006 tot en met 2012. Met betrekking tot de jaren 2006 tot en met 2009 is de controle uitgevoerd door [naam 2] , met betrekking tot de jaren 2010 tot en met 2012 is de controle uitgevoerd door [naam 3] . Zij hebben de betreffende jaarrekeningen voorzien van een goedkeurende verklaring.
Uitspraak van de accountantskamer
2.1
De klacht, zoals weergegeven in de uitspraak van de accountantskamer, welke weergave door partijen niet wordt bestreden, houdt in de kern in dat betrokkenen goedkeurende verklaringen bij de jaarrekeningen 2006 tot en met 2012 hebben verstrekt, terwijl in die jaarrekeningen de vervangingsinvesteringen in de riolering in één keer zijn afgeschreven, hetgeen in strijd is met het Besluit begroting en verantwoording provincies en gemeenten (BBV) en de gemeentelijke Richtlijn waardering en afschrijving activa (Richtlijn).
2.2
Bij de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer de klacht tegen [naam 2] niet-ontvankelijk verklaard en de klacht tegen [naam 3] ongegrond verklaard.
Beoordeling van het geschil in hoger beroep
3.1
Appellant voert in de eerste plaats aan dat de accountantskamer ten onrechte de klacht tegen [naam 2] niet-ontvankelijk heeft verklaard.
3.2
Ten aanzien van de goedkeurende verklaring voor de jaarrekening 2006 overweegt het College het volgende. Op grond van artikel 22, eerste lid, Wet tuchtrechtspraak accountants (Wtra) wordt een klacht niet in behandeling genomen indien tussen het moment van het handelen of nalaten en het moment van het indienen van de klacht een periode van zes jaar is verstreken. De goedkeurende verklaring voor de jaarrekening 2006 heeft [naam 2] afgegeven op 15 mei 2007, derhalve meer dan zes jaar voor het indienen van de klacht in september 2013. De wet laat geen ruimte om het klachtonderdeel over de goedkeurende verklaring voor de jaarrekening 2006 in behandeling te nemen. Appellant heeft naar voren gebracht dat de klacht, ondanks het verstrijken van de termijn, ontvankelijk moet worden verklaard, gelet op de opstelling van de gemeente Nijmegen c.q. de heffingsambtenaar in deze affaire, waardoor de belastingplichtigen telkens weer op het verkeerde been zijn gezet. Daargelaten wat hiervan zij, dit kan niet leiden tot ontvankelijk verklaring van het klachtonderdeel. Gelet op de tekst van de wet is voor de beoordeling van de ontvankelijkheid alleen het moment van handelen of nalaten van de accountant en het moment van indienen van de klacht relevant.
3.3
De goedkeurende verklaringen voor de jaarrekeningen 2007, 2008 en 2009 zijn afgegeven op respectievelijk 8 mei 2008, 21 april 2009 en 4 mei 2010, derhalve minder dan zes jaar voor het indienen van de klacht. Op grond van artikel 22, eerste lid, Wtra, zoals dit artikel luidde ten tijde van de indiening van de klacht, kan een klacht worden ingediend binnen drie jaar na de constatering van het handelen of nalaten. Zoals het College eerder heeft overwogen, vangt de termijn van drie jaar aan wanneer de klager, objectief gezien, gelet op de voor hem beschikbare informatie, op de hoogte is van het feitelijk handelen of nalaten van de betrokken accountant dat grond vormt voor het indienen van zijn klacht. In dat licht moet de term “constatering” als bedoeld in artikel 22, eerste lid, Wtra worden begrepen (zie onder meer de uitspraak van 8 december 2014, ECLI:NL:CBB:2014:437). Anders dan appellant meent, is derhalve niet bepalend het moment waar de klager beschikt over alle informatie die noodzakelijk is om een klacht aan de tuchtrechter te kunnen voorleggen. Het College deelt het oordeel van de accountantskamer dat appellant, gelet op de voor hem beschikbare informatie, de klacht heeft ingediend meer dan drie jaar nadat hij op de hoogte was van het feitelijk handelen. Uit het proces-verbaal van de zitting van de accountantskamer blijkt dat appellant heeft verklaard dat hij in 2008 is geconfronteerd met een beroep van de gemeente op instemming van de accountant op grondslag van het rapport van de rekenkamer en dat hij in de procedure voor het gerechtshof Arnhem heeft kennis genomen van de brief van de accountant van 2 februari 2009. Hierin zet de accountant de wijze van verslaglegging ten aanzien van de riolering uiteen. Appellant was derhalve in ieder geval voor de uitspraak van het gerechtshof op 6 juli 2010 op de hoogte van het feitelijk handelen van de accountant ten aanzien de jaarrekeningen 2007 en 2008. Ten aanzien van de jaarrekening 2009 had hij hiervan ook op de hoogte moeten of kunnen zijn, gelet op zijn betrokkenheid en deskundigheid. Dat appellant, zoals hij heeft aangevoerd, in de rioolrechtprocedures in privé is opgetreden en niet als advocaat-belastingkundige doet niet af aan zijn deskundigheid terzake.
3.4
Het College concludeert dat de accountantskamer de klacht, voor zover die betrekking heeft op de goedkeuring door [naam 2] van de jaarrekeningen 2006 tot en met 2009, terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard.
4.1
Het College komt thans toe aan de beoordeling van de klacht tegen [naam 3] . Appellant voert aan dat de accountantskamer de feiten niet juist heeft weergegeven. Volgens appellant zijn de vervangingsinvesteringen in het gemeentelijk riool in de jaarrekeningen in één keer afgeschreven. Voorts is volgens hem onjuist het oordeel van de accountantskamer dat de wijze van afschrijven niet in strijd is met het BBV en de Richtlijn.
stelt zich op het standpunt dat de door middel van de rioolheffing geïnde vervangingsbijdragen in mindering worden gebracht op de vervangingsinvesteringen. Effectief wordt hierdoor ineens afgeschreven in plaats van afschrijving op basis van de verwachte toekomstige gebruiksduur (de hoofdregel). Dit is toegestaan op grond van artikel 62, tweede lid, van het BBV (oud) dat bepaalt dat bijdragen van derden die in directe relatie staan met een actief op de waardering daarvan in mindering mogen worden gebracht.
4.2
Het College stelt voorop dat in deze procedure voorligt de klacht over de goedkeuring van de jaarrekeningen. Hoe de vervangingsinvesteringen in de stadsbegroting zijn opgenomen, maakt geen onderdeel uit van de klacht, zodat daarop niet wordt ingegaan.
Ten aanzien van de jaarrekeningen 2010 tot en met 2012 komt uit de stukken en het verhandelde ter zitting het volgende naar voren. In de jaarrekeningen zijn de vervangingsinvesteringen niet geactiveerd. Er zijn geen kapitaallasten en boekwaarde voor de vervangingsinvesteringen opgenomen. Reden dat niet is geactiveerd is dat alle vervangingsinvesteringen in de betreffende jaren zijn gedekt uit de ‘Geïntegreerde Voorziening GRP’. In deze voorziening wordt via de uit rioolheffingen ontvangen bedragen gespaard voor toekomstige investeringen. De daadwerkelijk gerealiseerde investeringen zijn in de jaarrekeningen als onttrekkingen aan de voorziening opgenomen. Dat de vervangingsinvesteringen in de relevante jaren volledig uit de voorziening konden worden voldaan, heeft er niet mee te maken dat het zogenoemde ideaalcomplex in de betreffende jaren was bereikt, maar is, zoals [naam 3] ter zitting heeft toegelicht, een gevolg van het feit dat in de praktijk investeringen niet volledig worden gerealiseerd in het jaar dat zij op de begroting zijn opgenomen. Het in een jaar gespaarde bedrag dat niet is benut wordt meegenomen naar een volgend jaar en kan op een later tijdstip worden aangewend voor vervangingsinvesteringen. Het ideaalcomplex wordt, blijkens bijlage 8.2.a van het Gemeentelijk Rioleringsplan Nijmegen 2010-2016, pas in 2030 bereikt. In dat jaar doet zich de situatie voor dat de (begrote) jaarlijkse investeringen en de spaarbedragen nagenoeg gelijk zijn.
4.3
Ingevolge artikel 186 van de Gemeentewet wordt de jaarrekening van een gemeente ingericht overeenkomstig bij of krachtens algemene maatregel van bestuur te geven regels. Deze regels zijn neergelegd in het BBV. Het College gaat uit van de tekst van het BBV zoals luidend ten tijde hier van belang. Op grond van artikel 59, eerste lid, BBV moeten alle investeringen met een economisch nut worden geactiveerd. Niet in geschil is dat vervangingsinvesteringen in het riool vallen onder investeringen met een economisch nut. Op grond van artikel 62, eerste lid, BBV worden alle vaste activa voor het bedrag van de investering geactiveerd. Op grond van het tweede lid van deze bepaling mogen bijdragen van derden die in directe relatie staan met een actief op de waardering daarvan in mindering worden gebracht. Artikel 64, derde lid, BBV bepaalt dat op vaste activa met een beperkte gebruiksduur jaarlijks wordt afgeschreven volgens een stelsel dat is afgestemd op de toekomstige gebruiksduur.
De Commissie BBV heeft in juli 2007 een “Notitie riolering” (notitie) uitgebracht, die in 2009 is bijgesteld. De Commissie BBV heeft op grond van artikel 75 BBV onder meer tot taak zorg te dragen voor een eenduidige uitvoering en toepassing van het BBV en voor de beantwoording van vragen. In de notitie is onder meer het volgende vermeld:
"
Vervangingsinvesteringen in het riool – een specifieke situatie
Bij gemeenten doet zich bij investeringen in het riool een specifieke situatie voor. Investeringen in riolering in uitbreidingsgebieden worden veelal geheel ten laste van de grondexploitatie gebracht. (…) Als de kosten van eerste aanleg bij uitbreidingsinvesteringen in het rioolstelsel volledig gedekt worden uit verkregen grondprijzen van een grondexploitatie hoeft de gemeente geen investeringen te activeren en zijn er ook geen kapitaallasten. Omdat er na verloop van jaren wel vervanging noodzakelijk is van de eerste aanleg, zouden gemeenten dan een (mogelijk substantiële) verhoging van de jaarlijkse rioollasten aan hun burgers moeten doorberekenen (stel de gemeente kiest voor een kostendekkend tarief; dan is een tariefsprong nodig om ook de kapitaallasten van de vervangingsinvestering volledig te dekken).
Om de tariefsprong te voorkomen is het al jarenlang gebruikelijk dat gemeenten vóóraf sparen voor het geheel of gedeeltelijk opvangen van de lasten verbonden aan vervangingsinvesteringen in rioleringen. De bijdragen die de gemeente daarvoor in het tarief opneemt worden aan een voorziening ‘vervanging riolering’ toegevoegd. (…) In het jaar dat de gemeente de vervangingsinvesteringen realiseert moet de gemeente de investering voor de volle omvang activeren (artikel 62, eerste lid BBV). Het bedrag dat de gemeente in de voorziening ‘vervanging riolering’ heeft opgespaard middels de (via het tarief geïnde) spaarbedragen voor toekomstige vervangingsinvesteringen kan op grond van artikel 62, tweede lid daarop in mindering worden gebracht. Als het gespaarde bedrag in de voorziening ‘vervanging riolering’ niet voldoende is om het volledige bedrag van de vervangingsinvesteringen te dekken blijft het resterende deel als boekwaarde van het actief staan. (…)"
4.4
Uit hetgeen hiervoor is overwogen ten aanzien van de feiten blijkt dat geen sprake is van afschrijven in één keer op geactiveerde vervangingsinvesteringen. De klacht mist in zoverre feitelijke grondslag. Voor zover de klacht behelst dat sprake is van het in strijd met het BBV afschrijven in één keer door de vervangingsinvesteringen ten laste te brengen van de Geïntegreerde Voorziening GRP overweegt het College het volgende. De wijze van verantwoorden in de jaarrekeningen is in overeenstemming met het standpunt van de Commissie BBV. Het College ziet geen grond voor het oordeel dat het standpunt van de Commissie BBV in strijd is met de regels die zijn neergelegd in het BBV. Het College verwijst in dit verband naar de uitspraak van de Hoge Raad van 16 januari 2015, ECLI:NL:HR:2015:67, overweging 3.3.3. Het betoog van appellant dat de verslaglegging in strijd is met de Richtlijn slaagt evenmin, reeds omdat niet is gebleken dat de versie van de Richtlijn uit 2006, waarnaar appellant verwijst, ook nog gelding had in de hier relevante jaren.
Gelet op het vorenstaande heeft de accountantskamer de klacht, voor zover deze inhoudt dat [naam 3] de jaarrekening 2010 tot en met 2012 ten onrechte heeft voorzien van een goedkeurende verklaring, terecht ongegrond verklaard.
5. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
6. De beslissing op dit hoger beroep berust mede op hoofdstuk V van de Wtra.
Beslissing
Het College verklaart het hoger beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. W.A.J. van Lierop, mr. R.W.L. Koopmans en mr. M.M. Smorenburg, in aanwezigheid van mr. I.C. Hof, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 15 maart 2016.
w.g. W.A.J. van Lierop						w.g. I.C. Hof