ECLI:NL:GHAMS:2014:3677
Gerechtshof AMS — Uitspraak 


Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 12/00409 tot en met 12/00412
13 februari 2014
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op de hogere beroepen van
[A]B.V.
te [B], belanghebbende,
gemachtigde mr. [C]
tegen de uitspraak in de zaken met kenmerken AWB I1t/3103, 11/4682, 11/4683 en 11/4684 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst[… 1]
, de inspecteur.
1
Ontstaan en loop van bet geding
1.1.
Oe inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 27 augustus 2008 voor het tijdvak I januari 2005 tot en met 31 december 2006 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 42.214. Bij gelijktijdig genomen beschikking heeft hij een boete opgelegd van € 10.553. Tevens is bij beschikking een bedrag van € 4.893 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2.
De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 28 december 2006 voor het tijdvak 1 januari 200 I tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 14.363. Bij gelijktijdig genomen beschikking heeft hij een boete opgelegd van € 718. Tevens is bij beschikking een bedrag van € 2.637 aan heffingsrente in rekening gebracht. De inspecteur heeft de naheffingsaanslag op 12 september 2008 ambtshalve verminderd tot € 6.156, de boete verminderd tot € 307 en de te vergoeden heffingsrente vastgesteld op € 1.130.
1.3.
De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 2S april 2007 voor het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 3 ( december 2002 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 30.000. Bij gelijktijdig genomen beschikking heeft hij een boete opgelegd van € 1.500. Tevens is bij beschikking een bedrag van € 4.982 aan heffingsrente in rekening gebracht. De inspecteur heeft de naheffingsaanslag op 12 september 2008 ambtshalve verminderd tot € 15.768, de boete verminderd tot € 788 en de te vergoeden heffingsrente vastgesteld op €2.619.
1.4.
De inspecteur heeft aan belanghebbende eveneens met dagtekening 25 april 2007 voor Gerechtshof Amsterdam kenmerk 12/00409 tot en met 12/00412
het tijdvak I januari 2003 tot en met 31 december 2003 een naheffingsaanslag opgelegd in de omzetbelasting ten bedrage van € 10.000. Bij gelijktijdig genomen beschikking heeft hij een boete opgelegd van € 500. Tevens is bij beschikking een bedrag van € 1.389 aan heffingsrente in rekening gebracht De inspecteur heeft de naheffingsaanslag op 12 september 2008 ambtshalve verminderd tot € 3.074, de boete vernietigd en de te vergoeden heftmgsrente vastgesteld op € 427.
1.5.
Belanghebbende heeft gedagtekend 7 oktober 2008 bezwaar gemaakt tegen de sub 1.1 . vermelde naheffingsaanslag van 27 augustus 2008, welk bezwaarschrift door de inspecteur is ontvangen op 8 oktober 2008.
1.6.
Belanghebbende heeft bij separate geschriften, gedagtekend 20 oktober 2008, bezwaar gemaakt tegen de sub].2 tot en met 1.4 vermelde ambtshalve verleende verminderingen van 12 september 2008, welke bezwaarschriften door de inspecteur zijn ontvangen op 22 oktober 2008. Op 17 december 2008 zijn partijen overeengekomen dat de bezwaarschriften dienen te worden aangemerkt als bezwaarschriften tegen de sub 1.2 tot en met 1.4 vermelde naheffingsaanslagen.
1.7.
Bij uitspraak, gedagtekend 22 april 2011, heeft de inspecteur de sub 1.1 vermelde naheffingsaanslag in de omzetbelasting en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de boete verminderd tot € 4.500.
1.8.
Bij uitspraken, gedagtekend 18 juli 2011, heeft de inspecteur de bezwaren tegen sub 1.2 tot en met 1.4 vermelde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting niet-.ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding.
1.9.
Na daartegen ingesteld beroep heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) bij uitspraak van 16 april 2012 de beroepen ongegrond verklaard.
1.10.
Het door belanghebbende tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 29 mei 2012 en is aangevuld bij brief van 18 juli 2012. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.11.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 november 2013. Van het verhandelde ter zitting is proces-verbaal opgemaakt.
1 De gemachtigde heeft [D 1] verzocht als getuige op te treden in de onderhavige zaak en het Hof verzocht deze getuige ter zittîng te horen. Het Hof heeft aan dit verzoek voldaan. Ook daarvan is proces-verbaal opgemaakt.
2
Feiten
2.1.
De rechtbank heeft in de onderdelen 2.1 tot en met 2.16. van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als 'eiseres', de inspecteur als 'verweerder'.
2.1.
De ondernemingsactiviteiten van eiseres bestaan uit de exploitatie van onroerende zaken, voornamelijk winkelpanden met bijkomstig woningen. Bij eiseres zijn geen werknemers in dienst.
2.2.
Op 3 november 2003 heeft eiseres samen met vijf anderen (2 rechtspersonen en 3 natuurlijke personen) het pand[… 2] in onverdeelde eigendom verkregen. Dit pand is gedeeltelijk door brand verwoest, alleen de begane grond is blijven staan. [Na] verloop van tijd zijn bovenop de begane grond vier verdiepingen gebouwd. Oe garage op de begane grond is verbouwd tot een bedrijfs-/praktijkruimte en daarboven zijn vier appartementen gerealiseerd.
2.3 .
Op 2 mei 2005 is het pand opgesplitst in appartementsrechten per verdieping.
2.4.
Eiseres heeft voor haar aandeel in het project [… 3] alle voorbelasting afgetrokken, maar heeft voor haar aandeel in de verkoop van de appartementen geen omzetbelasting aangegeven. In de leveringsaktes van de appartementen staat vermeld dat de levering van de appartementen belast is met omzetbelasting.
2.5.
Op I maart 2007 heeft verweerder een boekenonderzoek aangekondigd naar de aanvaardbaarheid van de ingediende suppletieaangifte van het jaar 2004. De aanvaardbaarheid van de aangiften 2005 en 2006 is uitsluiten onderzocht voor de aspecten die betrekking hebben op het project [… 4] Met dagtekening 10 juli 2008 is het controlerapport uitgebracht waarin, voor zover hier van belang, het volgende is opgenomen:
“3.3. Verschuldigde OB
(...)
Deze personen hebben samen bestaande panden gekocht op de adressen [… 5] en
[… 6]. Het pand [… 7] is verhuurd. Het gebouw op [… 8]
gesloopt waarna voor rekening van genoemde personen een nieuw gebouw is gebouwd,
bestaande uit vijf lagen met bedrijfs/praktijkruimte op de begane grond en daarboven vier woningen. De
woningen zijn in 2005 verkocht De praktijkruimte is in 2006 vrijgesteld verhuurd aan een
fysiotherapeut. De administratie van het project is gevoerd door de [… 9]
[E] heeft het project begeleid. De heer [… 10] heeft verklaard dat [belanghebbende 1]alle voorbelasting
ten aanzien van dit project in aftrek heeft gebracht. Verder verklaarde de beer [… 11] dat over de
verkoop door de [belanghebbende 2] geen BTW is voldaan. Dat de verkoop belast is met omzetbelasting staat vermeld
in de akte. De heer [… 12] verklaarde er niet bij te hebben stilgestaan dat de verkoop met OB belast
was. Hij meende dat de verkoop vrijgesteld zou zijn omdat de aankoop van de bestaande panden ook
vrijgesteld van omzetbelasting is geschied.
(...)
De correctie voor [belanghebbende 3] in 2005 bedraagt € 34.607,-
(...)
8 Boete
Wij zijn voornemens een vergrijpboete op te leggen bij de naheffingsaanslag over 2005 en 2006. De
correcties zijn een gevolg van verwijtbare onachtzaamheid. Dat de verkoop van de
nieuwbouwwoningen belast is met omzetbelasting staat in de akte. Overigens is om die reden ook
vrijstelling van overdrachtsbelasting toegepast [belanghebbende 4]moet als onderdeel van een vastgoedconcern
geacht worden bekend te zijn met de interne levering bedoeld in artikel 3, lid 1, letter h Wet 013 1968.
Als zij hiermee niet bekend was, hebben wij vastgesteld dat zij wel bekend is met de beperking van de
aftrek van voorbelasting bij vrijgestelde verhuur. Zij heeft desondanks de voorbelasting op het project
[… 13] volledig afgetrokken. De boete bedraagt 25% en is gebaseerd op artikel 67 f Algemene wet
inzake rijksbelastingen en de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst
1998. De boete bedraagt €42.214,- x 25% € 10.533,-. (...)“
2.6.
Verweerder heeft op 27 augustus 2008 aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 3 I december 2006 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 42.414, alsmede bij beschikking een vergrijpboete wegens grove schuld van 250%, zijnde € 10.553 opgelegd. Tevens is bij beschikking € 4.893 heffingsrente berekend. Er is door verweerder € 34.608 aan omzetbelasting nageheven voor de verkoop van de appartementen en € 7.606 aan omzetbelasting wegens het niet toepassen van artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) bij de oplevering van het appartement op de begane grond.
2.7.
Uit nader verkregen informatie is verweerder gebleken dat het aandeel van eiseres in de verkoop van de appartementen in de[… 14] hoger was en dat eiseres niet betrokken is geweest bij de verhuur van de bedrijfsruimte op de begane grond. Dit betekent dat de verschuldigde omzetbelasting op de verkoop van de woningen €22.126 hoger ligt en dat de verschuldigde omzetbelasting van € 7.606 wegens een levering ingevolge artikel 3, eerste lid onderdeel h, van de Wet OB komt te vervallen. Per saldo leidt dit niet tot een vermindering van de nageheven omzetbelasting. Als gevolg van deze nieuwe informatie heeft verweerder op 27 oktober 2009 aan eiseres een tweede naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd (aanslagnummer [… 15]) van € 14.520.
[… 16]
2.8.
Verweerder heeft op 28 december 2006 aan eiseres over het tijdvak I januari 2001 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 14.363, alsmede bij beschikking een verzuimboete van 5% zijnde € 718 opgelegd. Tevens is bij beschikking € 2.637 heffingsrente berekend. Op 12 september 2008 vermindert verweerder ambtshalve de naheffingsaanslag 2001 tot €6.156. De verzuimboete 200 I wordt verminderd tot € 307 en de heffingsrente 2001 wordt verminderd tot € 1.130.
2.9.
Verweerder heeft op 25 april 2007 aan eiseres over het tijdvak l januari 2002 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van €
30.000,
alsmede bij beschikking een verzuimboete van 5% zijnde € 1.500 opgelegd. Tevens is bij beschikking €4.982 heffingsrente berekend. Op 12 september 2008 vermindert verweerder ambtshalve de naheffingsaanslag 2002 tot € 15.768. De verzuimboete 2002 wordt verminderd tot € 788 en de heffingsrente 2002 wordt verminderd tot € 2.619.
2.10.
Verweerder beeft op 2.5 april 2007 aan eiseres over het tijdvak I januari 2003 en met 31 december 2003 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 10.000, alsmede bij beschikking een verzuimboete van 5% zijnde € 500 opgelegd. Tevens is bij beschikking € 1.398 heffingsrente berekend. Op 12 september 2008 vermindert verweerder ambtshalve de naheffingsaanslag 2003 tot € 3.074. De verzuimboete 2003 wordt vernietigd en de heffingsrente 2003 wordt verminderd tot € 427.
2.11.
Bij brief van 20 oktober 2008, door verweerder ontvangen op 22 oktober 2008 maakt eiseres bezwaar tegen de verminderingen van 12 september 2008. Deze bezwaren heeft verweerder aangemerkt als bezwaren tegen
de
naheffingsaanslagen omzetbelasting 2001,2002 en 2003.
2.12.
Op 17 december 2008 vindt een gesprek plaats tussen [… 17], de controlerend ambtenaar, [… 18]van de Belastingdienst en de gemachtigde van eiseres. Tijdens dit gesprek is afgesproken dat de bezwaarschriften zullen worden beschouwd als bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen omzetbelasting 2001,2002 en 2003. Deze afspraak is door verweerder bevestigd in een brief van 23 december 2008.
2.13.
Op 13 oktober 2009 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden. Van dit hoorgesprek is een verslag gemaakt dat bij brief van 21 oktober 2009 naar eiseres is gestuurd.
2.14.
Eiseres heeft na het hoorgesprek per e-mail gereageerd en een nadere onderbouwing van haar standpunten gegeven.
2.15.
Bij brief van 3 november 20 10 heeft verweerder aangekondigd die maand uitspraak op bezwaar te zullen doen.
2.16.
Bij e-mail van 29 november 2010 heeft eiseres op de onder 2.9 bedoelde brief gereageerd en verzocht om telefonisch overleg. In de e-mail heeft eiseres aangegeven dat zij onderhandelîngen voert met de ontvanger.
2.2.
Nu tegen deze feitenvaststelling geen bezwaren zijn ingebracht, zal ook het Hof van die feiten uitgaan.
2.3.
Het Hof voegt hieraan nog het volgende toe.
2.3.1.
Naar aanleiding van de uitkomst van het boekenonderzoek heeft de inspecteur de naheffingsaanslagen, boetebeschikkingen en beschikkingen heffingsrente over de jaren 2001 tot en met 2003 bij kennisgevingen van 12 september 2008 verminderd met de bedragen zoals die door de controlerend ambtenaren in hun rapport waren voorgesteld.
2.3.2.
Als gevolg van een administratieve fout zijn de kennisgevingen van ambtshalve vermindering vormgegeven als zou het uitspraken op bezwaar betreffen. De tekst van de kennisgeving van ambtshalve verleende vermindering van de inspecteur van 12 september 2008 met betrekking tot de naheffingsaanslag in de omzetbelasting voor het tijdvak t januari 200t tot en met 31 december 2001 luidt, voor zover hier van belang:
Uitspraak op bezwaarschrift Omzetbelasting Teruggaaf
Jaar/tijdvak                               (Aanslag)numrner                                                   Dagtekening 1 januari 2001 t/m 31 december 2001           [… 19]                                     12 september 2008
U heeft bij de Belastingdienst een bezwaarschrift Ingediend tegen de naheffingsaanslag met het nummer 13.46.349.F.0J.1501.
U heeft het bezwaarschrift niet binnen de gestelde termijn ingediend. U bent hierdoor niet-ontvankelijk in het bezwaar. De inspecteur komt ambtshalve (gedeeltelijk) aan het bezwaar tegemoet. Dit houdt in dat u geen beroep kunt aantekenen tegen deze beslissing. Het te verrekenen of terug te ontvangen bedrag staat vermeld als eindbedrag in de rechterkolom. Wanneer u meent dat het bezwaarschrift ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard kunt u ertegen in beroep gaan bij de rechtbank..
2.3.3.
De tekst van de kennisgeving van de inspecteur van 12 september 2008 met betrekking tot de naheffingsaanslag in de omzetbelasting voor het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 3 I december 2002 en de tekst van de kennisgeving van de inspecteur van 12 september 2008 met betrekking tot de naheffingsaanslag in de omzetbelasting voor het tijdvak 1 januari 2003 tot en met 31 december 2003 zijn mutatis mutandis gelijk aan de hiervoor sub 2.3.2. vermelde tekst.
3
Oordeel van de rechtbank
De rechtbank beeft omtrent het geschil het navolgende overwogen:
beroepen 11/4682 tot en met 11/4684
4. 1. Verweerder heeft de bezwaren van eiseres tegen de onder 1.1.2 tot en met 1.1.4 bedoelde naheffingsaanslagen en beschikkingen niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de termijn. Ingevolge de artikelen 6:7 en 6:9 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in samenhang met artikel 22j, onderdeel a. van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. bedraagt de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift zes weken en vangt deze termijn aan met ingang van de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet, tenzij de dag van dagtekening is gelegen voor de dag van bekendmaking. Bij verzending per post is een bezwaarschrift tijdig ingediend indien het voor hel einde van de termijn ter post is bezorgd, mits het niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen.
[… 20]
4.2.
De onder 1.1.2 bedoelde naheffingsaanslag en beschikkingen zijn gedagtekend 28 december 2006. De onder 1.1.3 en 1.1.4. bedoelde naheffingsaanslagen en beschikkingen zijn gedagtekend 25 april 2007. De bezwaarschriften zijn gedagtekend 20 oktober 2008 en door verweerder ontvangen op 22 oktober 2008. Hieruit volgt dat de bezwaarschriften niet zijn ingediend binnen de wettelijke termijn.
4.3.1 .
Eiseres stelt zich op het standpunt dat de bezwaren ontvankelijk zijn., omdat de ambtshalve beschikkingen van 12 september 2008 onder de aanduiding 'uitspraak op bezwaar" zijn verstuurd. Eiseres mocht hieruit redelijkerwijs opmaken dat verweerder voor bezwaar vatbare beschikkingen heeft willen afgeven, aangezien zij tegen de oorspronkelijke naheffingsaanslagen en beschikkingen geen bezwaar had ingediend. Indien dit standpunt niet wordt gevolgd, wijst eiseres op het volgende. Gelet op de tekst op de ambtshalve beschikkingen kan niet worden uitgesloten dat wel degelijk bezwaar is gemaakt. Er wordt immers verwezen naar een bezwaarschrift. Verweerder heeft toegezegd dat hij zich niet op de niet-ontvankelijkheid zou beroepen, aldus eiseres.
4.3.2.
Verweerder stelt zich op het standpunt dat de aanduiding 'uitspraak op bezwaar' het gevolg is van een systeemfout. Een dergelijke fout heeft niet tot gevolg dat een voor bezwaar vatbare beschikking ontstaat in een geval waarin de wet niet in een dergelijke beschikking voorziet Tegen een ambtshalve vermindering staat geen bezwaar open. In overleg met eiseres is afgesproken dat de brieven van 20 oktober 2008 als niet tijdig ingediende bezwaarschriften ambtshalve zouden worden behandeld. Er is niet toegezegd dat verweerder zich niet op de niet-ontvankelijkheid zou beroepen. De tekst op de ambtshalve beschikkingen waarnaar eiseres verwijst is evenmin juist. Er is voordat de ambtshalve beschikkingen zijn verstuurd geen bezwaarschrift ontvangen, aldus verweerder.
4.4.
De rechtbank is met verweerder van oordeel dat een systeemfout niet tot gevolg kan hebben dat een ambtshalve vermindering, waartegen geen bezwaar mogelijk is, wordt geconverteerd in een voor bezwaar vo1.bare beschikking. Het wettelijk systeem, dat als een gesloten systeem van rechtsbescherming is bedoeld, prevaleert boven een kennelijke misslag. Niet is komen vast te staan dat tussen partijen zou zijn afgesproken dat verweerder zich niet op de niet-ontvankelijkheid van de bezwaren zou beroepen, zodat in het midden kan blijven welke gevolgen binnen het gesloten stelsel aan een dergelijke afspraak dienen te worden verbonden. Verweerder heeft de brieven van 20 oktober 2008 op goede gronden formeel opgevat als niet tijdig ingediende bezwaarschriften en inhoudelijk behandeld als verzoeken om ambtshalve vermindering. Dat gelet op de tekst op de ambtshalve beschikkingen niet kan worden uitgesloten dat wel (tijdig) een bezwaarschrift zou zijn ingediend kan de rechtbank niet volgen. Verweerder heeft ontkend dat een of meerdere bezwaarschriften is of zijn ontvangen. Het ligt dan op de weg van eiseres om het bewijs te leveren dat zij wel (tijdig) bezwaar heeft gemaakt Met de enkele stelling dat gelet op de tekst van de ambtshalve beschikkingen niet kan worden uitgesloten dat bezwaar is gemaakt heeft eiseres dit bewijs niet geleverd. In dit verband wijst de rechtbank ten overvloede op de volledige tekst van de ambtshalve beschikkingen. Indien deze tekst al op waarheid zou berusten., hetgeen verweerder ontkent, volgt hieruit dat eiseres niet binnen de termijn bezwaar heeft gemaakt. De slotsom luidt dat verweerder de bezwaren terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard.
beroep 11/3103
4.5.1.
Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat de zaak moet worden teruggewezen naar verweerder omdat eiseres niet op ordentelijke wijze is gehoord en zij, vanwege bij verweerder bekende redenen, de aanvullende motivering nog niet bij de Belastingdienst heeft ingediend. Het hoorgesprek was slechts een bespreking om de perceptie van de feiten te inventariseren. de wederzijdse standpunten te verkennen en de ruimte voor een compromis te onderzoeken. Afgesproken was dat verweerder de onderhandelingen tussen eiseres en de ontvanger zou afwachten en zou wachten op een e-mail van de gemachtigde van eiseres. Partijen zijn het niet eens over de feiten en de waardering daarvan. De meeste correcties die verweerder heeft aangebracht zijn niet juist. Het kan niet zo zijn dat bij de indiening van de reguliere aangiften zulke fouten zijn gemaakt.. Eiseres heeft dus belang bij terugwijzing.
4.5.2.
Verweerder bestrijdt dit standpunt. Er heeft een hoorgesprek plaatsgevonden en eiseres heeft voldoende tijd gehad om haar standpunten te motiveren. Dat eiseres in onderhandeling zou zijn met de ontvanger stelt zij wel, maar bij navraag is gebleken dat dit niet zo is.
4.6.
De rechtbank verwerpt het primaire standpunt van eiseres. Eiseres geeft immers zelf aan dat de wederzijdse perceptie van de feiten en de standpunten onderwerp van gesprek zijn geweest Nu een hoorgesprek primair tot doel heeft om de feiten te bespreken en de wederzijdse standpunten af te tasten, komt de rechtbank tot het oordeel dat een hoorgesprek heeft plaatsgevonden dat aan de daaraan gestelde eisen voldoet. Een hoorgesprek hoeft immers niet te leiden tot volledige afstemming van feiten of standpunten tussen partijen. Voorts is de rechtbank met verweerder van oordeel dat eiseres tijdens de bezwaarfase en vervolgens tijdens de beroepsfase voldoende tijd heeft gehad om zelf onderzoek te doen of om een oplossing te vinden met de ontvanger.
4.7.
Eiseres stelt zich subsidiair op het standpunt dat het voor discussie vatbaar is of sprake is van  nieuwbouw. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de leveringen van appartementen belast zijn met omzetbelasting, omdat sprake is van nieuwbouw.
4.8.
In artikel 11, eerste lid., onderdeel a, onder 1°, van de Wet OB is bepaald dat van de vrijstelling van omzetbelasting is uitgezonderd de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouwen het erbij behorende terrein voor, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming. In artikel 11, derde lid, onderdeel b, van de Wet OB is bepaald dat voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet OB na de verbouwing van een gebouw de ingebruikneming als eerste ingebruikneming wordt aangemerkt, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht
4.9.
De Hoge Raad heeft op 19 november 2010 (nr. 08/01021, UN: BM668 1 ) -voor zover hier van belang het volgende overwogen : "3.3.1. ( ...). Blijkens het hiervoor in 3.2.1 vermelde arrest van het Hof van Justitie (rechtbank: het arrest 'van Dijk's boekhuis' van 14 mei 1985, C-139/84,) is van vervaardiging in de zin van deze bepaling sprake indien een goed wordt voortgebracht dat tevoren niet bestond. Met betrekking tot onroerende zaken betekent dit - uitgaande van het spraakgebruik, zoals het Hof van Justitie in bedoeld arrest als maatstaf voorhoudt- dat slechts sprake is van vervaardiging van een goed, indien door de werkzaamheden aan de onroerende zaak in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden. Door voor de beantwoording van de vraag of bij belanghebbende sprake was van vervaardiging in de zin van artikel 3, lid I, letter h, van de Wet beslissend te achten of het pand al dan niet is te vereenzelvigen met het pand zoals dat bestond voor de verbouwing, heeft het Hof blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting. 's Hofs uitspraak kan derhalve niet in stand blijven. ( ... ).
4. 10. I. Anders dan eiseres bepleit, is de rechtbank van oordeel dat de leveringen van de appartementen van de vrijstelling van omzetbelasting zijn uitgezonderd omdat sprake is van leveringen van een gebouw of een gedeelte van een gebouwen het erbij behorende terrein voor, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming, daar door de bouwwerkzaamheden een vervaardigd goed is voortgebracht. Uit de geciteerde overweging van de Hoge Raad is af te leiden dat door het verrichten van werkzaamheden aan een (bestaande) onroerende zaak sprake is van de vervaardiging van een nieuw goed, indien als gevolg daarvan in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden.
4.10.2.
Alleen de appartementen in ogenschouw nemend, welke geheel nieuw zijn opgetrokken bovenop de nog bestaande begane grond., is sprake van nieuwbouw nu de appartementen zijn gebouwd ter vervanging van de reeds lang voor de nieuwbouw volledig door brand verwoeste verdiepingen. Uit hetgeen partijen ter zitting hebben verklaard leidt de rechtbank af dat in de ruimte boven de begane grond appartementen zijn gebouwd met een nieuw casco, nieuwe gevels, nieuwe vloeren, een nieuw dak en nieuwe voorzieningen. Bij volledige nieuwbouw, zoals hier, wordt niet toegekomen aan de vraag of 'in wezen' sprake is van nieuwbouw zoals gedefinieerd in het onder 4.9 genoemde arrest.
4.10.3.
Ook als het complex als geheel wordt bezien (begane grond en appartementen tezamen) is sprake van nieuwbouw omdat alsdan aan het criterium 'in wezen nieuwbouw', is voldaan. De vier appartementen zijn immers geheel nieuw opgetrokken aan welk feit, zowel absoluut als relatief bezien, bij de beantwoording van de vraag of als gevolg van de verrichte werkzaamheden in wezen nieuwbouw van het complex heeft plaatsgevonden, doorslaggevende betekenis toekomt
4.) I. Eiseres stelt zich voorts op het standpunt dat de naheffingsaanslag ten onrechte aan haar is opgelegd omdat niet zij maar de samenwerkende groep van 6 personen (3 rechtspersonen waaronder eiseres en 3 natuurlijke personen) als belastingplichtige aangemerkt moet worden. Deze samenwerkende groep staat vermeld in de leveringsaktes van de appartementen en één van de personen van de samenwerkende groep, [… 21], heeft het project [… 22] begeleid.
4.12.
In artikel 7, eerste lid, van de Wet OB is bepaald dat een ondernemer is een ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent. Onder de omzetbelastingwetgeving is de betekenis van de term 'ieder' als bedoeld in artikel 7, eerste lid., van de Wet OB volgens vaste jurisprudentie niet beperkt tot natuurlijke personen en rechtspersonen, maar omvat het mede samenwerkingsverbanden (hierna ook wel : entiteiten) die geen rechtspersoon zijn maar wel 'feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid' hebben. De Tariefcommissie heeft op 28 november 1977 (nr. 111 TI 063, BNB 1978/89), betreffende een groep loonslagers die slachtingen verrichtte in een slachthuis in opdracht van vleesgrossiers overwogen: "Belanghebbende, de groep loonslagers van het slachthuis te Z waarvan A te Z de woordvoerder is en waarvoor laatstgenoemde een zelfstandige administratie bijhoudt, presenteert zich in het maatschappelijk verkeer, met name tegenover de grossiers en tegenover de directie van het slachthuis, als een entiteit die zelfstandig is en een eigen fiscaal bestaan leidt. Belanghebbende is derhalve terecht als ondernemer in de zin van de Wet aangemerkt en is de aan de grossiers in het tijdvak van aanslag in rekening gebrachte omzetbelasting verschuldigd geworden. Aan het vorenstaande doet niet af dat wellicht ook ieder van de loonslagers als ondernemer in de zin van de Wet is aan te merken."
4.13.
Uit de geciteerde overweging van de Tariefcommissie is af te leiden dat van een 'feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid' sprake is als de entiteit zich in het maatschappelijke verkeer presenteert als een entiteit die zelfstandig is en een eigen fiscaal bestaan leidt. De rechtbank is van oordeel dat er onvoldoende aanknopingspunten zijn om te oordelen dat de 3 rechtspersonen en 3 natuurlijke personen die gezamenlijk de appartementen hebben geleverd gezien moeten worden als een entiteit die zelfstandig is en een eigen fiscaal bestaan leidt. Niet is gebleken dat de desbetreffende personen afspraken hebben gemaakt die lot de conclusie leiden dat sprake is van een entiteit zoals gedefinieerd in de onder 4.12 genoemde uitspraak: er wordt niet geparticipeerd in een gezamenlijk resultaat en eiseres treedt niet in een duurzame samenwerking naar buiten toe op. Het enkele feit dat hun namen genoemd staan in de leveringsaktes en dat één van hen het project heeft begeleid, is daartoe onvoldoende. Verweerder heeft in dit verband onweersproken gesteld dat de andere vijf personen niet als een samenwerkende groep hebben gehandeld nu zij ieder afzonderlijk de omzetbelasting op aangifte hebben voldaan die verschuldigd was wegens ieders deel in de levering van de appartementen.
4.14.
Verweerder heeft derhalve de naheffingsaanslag omzetbelasting terecht aan eiseres opgelegd.
Boete in beroep 11/3106
(Hot kennelijk
is
bedoeld 11/3103)
4.15.
Eiseres stelt zich op het standpunt dat de boete ten onrechte is opgelegd. De ingenomen standpunten zijn correct dan wel pleitbaar. Een deel van de administratie en het opstellen van de aangiften is gedaan door een extern, professioneel te achten kantoor. Eiseres heeft geen werknemers in dienst. De eventuele grove schuld van werknemers van andere rechtspersonen kan niet aan eiseres worden toegerekend. Eiseres hoefde niet te twijfelen aan een behoorlijke plichtsvervulling aan de zijde van de personen die zij heeft ingeschakeld. Bovendien is er sprake aldus eiseres van een vrijwillige verbetering en volledige medewerking hetgeen op zichzelf en in samenhang ook zou dienen te leiden tot vernietiging dan wel matiging van de boete. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de vergrijpboete terecht is opgelegd.
4.16.
Verweerder heeft op grond van artikel 67f van de AWR. in samenhang met de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 een vergrijpboete opgelegd van 250/0, zijnde € 10.553. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de vergrijp boete allereerst verminderd tot € 5.000 omdat verweerder van mening is dat er sprake was van een wanverhouding als bedoeld in paragraaf 7 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst.. Vervolgens heeft verweerder gelet op de duur van de behandeling van het bezwaarschrift de vergrijpboete met 10% gematigd tot € 4.500. Op verweerder rust de bewijslast aannemelijk te maken dat het aan grove schuld van eiseres te w1jten is dat te weinig belasting is betaald.
4.17.
De verschuldigdheid van de omzetbelasting vloeit reeds voort uit de notariele aktes van verkoop van de appartementen, waarin is vermeld dat omzetbelasting is verschuldigd en de samenloopvrij stelling wordt ingeroepen om heffing van overdrachtsbelasting te voorkomen. Voorts heeft eiseres telkens van de bouw van de woningen alle voorbelasting afgetrokken. Eiseres w1st of behoorde te weten dat aftrek van voorbelasting alleen mogelijk is als deze gevolgd wordt door belaste prestaties. Bovendien zijn de appartementen evident nieuwbouw zodat het standpunt van eiseres dat de leveringen vrijgesteld zijn van omzetbelasting niet pleitbaar is.
4.! 8. Dat de aangiften omzetbelasting en de administratie gedeeltelijk is gedaan, zoa1s eiseres stelt, door een externe adviseur blijkt niet uit de stukken. Ook de stelling van eiseres dat in dezelfde periode als verzuimboetes voor dezelfde handelingen zijn opgelegd, hetgeen verweerder betwist, heeft eiseres niet nader onderbouwd. Oe rechtbank gaat daarom aan deze standpunten van eiseres voorbij.
4.19.
Anders dan eiseres stelt is er geen sprake van een vrijwillige verbetering ten aanzien van de in geschil zijnde correctie omzetbelasting voor de levering van de appartementen. De omzetbelasting die op deze leveringen ziet, heeft eiseres niet verwerkt in een van de suppletieaangiften. De suppletieaangiften zien op de jaren 1999 tot en met 2003 en 2004 en de correctie ziet op 2005.
kenmerk 12/00409 tot en met 12/00412
4.20.
Bij het opstellen van de aangifte is eiseres onvoldoende zorgvuldig te werk gegaan, zeker nu de notariele leveringsaktes duidelijk zijn. Het handelen van eiseres grenst in laakbaarheid aan opzet. De rechtbank acht het restant van de vergrijpboete in dit licht zowel absoluut als relatief passend en geboden. Hierbij is rekening gehouden met de medewerking die door eiseres is verleend. Ook acht de rechtbank de vermindering van 10% wegens overschrijding van de redelijke termijn hier op zijn plaats. Voor een verdere vermindering wegens overschrijding van de redelijke termijn ziet de rechtbank geen aanleiding, nu de bezwaarfase op verzoek van eiseres is verlengd en eiseres steeds heeft aangegeven verder uitstel van de voortgang van de procedure te wensen.
4.21.
Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
4
Geschil in hoger beroep
4.1.
Met betrekking tot de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente over de periode 1 januari 2005 tot en met 31 december 2006 is in geschil of deze terecht aan belanghebbende zijn opgelegd.
4.2.
Met betrekking tot de naheffingsaanslagen en beschikkingen over de jaren 2001 tot en met 2003 is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende terecht niet-ontvankelijk is verklaard in haar bezwaren. lndîen deze vraag ontkennend moet worden beantwoord, is in geschil of de naheffingsaanslagen en de beschikkingen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd.
4.3.
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken. Voor hetgeen partijen ter zitting hebben aangevoerd, wordt verwezen naar het proces·verbaal van de zitting en van het getuigenverhoor.
5
Beoordeling van het geschil
De aanslagen over de jaren 200 J t/m 2003
5.1.
In hoger beroep voert belanghebbende nogmaals aan dat het bezwaar tegen deze naheffingsaanslagen en beschikkingen geacht moet worden tijdig te zijn ingediend, omdat op de ambtshalve beschikkingen van 12 september 2008 onder meer de aanduiding 'uitspraak op bezwaar' is vermeld en zij tegen deze ambtshalve beschikkingen tijdig, binnen zes weken na de dagtekening ervan, bezwaar heeft ingediend. Dit betoog faalt op de gronden die door de rechtbank zijn vermeld in onderdeel 4.4. van haar uitspraak. Het Hof verenigt zich met dit oordeel van de rechtbank en de gronden waarop het rust. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen feiten of omstandigheden aangevoerd die tot een ander oordeel zouden kunnen leiden.
5.2.
Belanghebbende heeft gesteld dat het niet is uitgesloten dat door de toenmalige adviseur tijdig bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen en beschikkingen zijn ingediend en heeft het Hof verzocht om [D 2] als getuige hierover te horen. De getuige heeft ter zitting evenwel verklaard dat hij zich niet kan herinneren of hij bezwaarschriften heeft ingediend.
5.3.
Gelet op het vorenoverwogene is het oordeel van de rechtbank dat de inspecteur de bezwaren tegen de onderhavige naheffingsaanslagen en beschikkingen terecht nietontvankelijk heeft verklaard, juist. Nu vaststaat dat bij de inspecteur niet tijdig een bezwaarschrift tegen de naheffingsaanslagen en beschikkingen is ingekomen, belanghebbende geen enkel steekhoudend argument heeft aangedragen voor zijn bij de rechtbank verdedigde stelling dat de termijnoverschrijding -indien aanwezig verschoonbaar is, en vorengenoemde getuigenverklaring in dit opzicht geen ander licht op de zaak werpt, ziet het Hof in de gegeven omstandigheden geen aanleiding om voor wat betreft de ontvankelijkheid van het bezwaar inzake de (nog resterende) verzuimboeten over de jaren 2001 en 2002 anders te oordelen. De enkele stelling van belanghebbende dat het niet is uitgesloten dat door de toenmalige adviseur tijdig bezwaarschriften tegen de naheffinsaanslagen en beschikkingen zijn ingediend brengt gelet op het vorenoverwogene niet met zich dat met betrekking tot de resterende boeten sprake is van enige onzekerheid over de feiten die voor rekening van de inspecteur behoort te blijven.
De aanslag over de jaren 2005 en 2006
5.4.
In hoger beroep heeft belanghebbende herhaald zijn voor het eerst ter zitting van de rechtbank naar voren gebrachte grief dat deze aanslag ten onrechte ten name van belanghebbende is gesteld. Het Hof is evenwel van oordeel dat in het dossier onvoldoende objectief verifieerbare aanwijzingen gevonden kunnen worden om te kunnen komen tot het oordeel dat sprake is van een (onder het begrip "ieder" in artikel 7. lid 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968 te rangschikken) entiteit van 3 natuurlijke en 3 rechtspersonen die zelfstandig is en een eigen fiscaal bestaan leidt. Van enige duurzaamheid van samenwerking tussen de onderhavige natuurlijke en rechtspersonen is niet gebleken. Het Hof onderschrijft het in r.o. 4.13 van de uitspraak van de rechtbank gegeven oordeel en de gronden waarop dit oordeel rust. Ook de stelling dat [… 23]dient te worden aangemerkt als de ondernemer die de onderhavige levering heeft verricht, faalt, aangezien deze niet de macht had om als eigenaar te beschikken over het aan belanghebbende toekomende aandeel in de appartementen in de [… 24]. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd werpt geen ander licht op de zaak.
Alsdan resteert geen andere mogelijkheid dan dat het aan belanghebbende toebehorende (aandeel in het) appartementsrecht door haar is geleverd, zodat de tenaamstelling van de ter zake opgelegde naheffingsaanslag juist is.
5.5.
Vervolgens is aan de orde de vraag of sprake is van een levering van vervaardigd onroerend goed. Het Hof is met de rechtbank van oordeel dat in een situatie als de onderhavige, waarin van een bestaand gebouw vier woonlagen door brand geheel zijn verwoest, waarna bovenop de benedenverdieping -die gespaard is gebleven -vier geheel nieuwe woonlagen zijn gebouwd, sprake is van nieuwbouw, of tenminste van "in wezen" nieuwbouw. Aan dat oordeel doet in dit geval niet af dat het uiterlijk van het pand "vergelijkbaar" is gebleven, gelijk de gemachtigde onder overlegging van een door [… 25] gemaakte foto heeft gesteld.
5.6.
Tegen de berekening van de naheffingsaanslag is geen inhoudelijk verweer gevoerd.
5.7.
Zo belanghebbende ook in hoger beroep nog heeft willen stellen dat zij door de inspecteur niet op ordentelijke wijze is gehoord, verwerpt het Hof deze stelling, en onderschrijft het ook in dit opzicht het oordeel van de rechtbank en de gronden waarop dit oordeel rust.
5.8.
Het Hof verwerpt ook de stelling van belanghebbende dat ter zake van de levering van haar aandeel in het appartement een pleitbaar standpunt is ingenomen, dit te meer nu in de notariele akte zonder voorbehoud is uitgegaan van met omzetbelasting belaste leveringen. Door voldoening op aangifte van de verschuldigde omzetbelasting achterwege te laten heeft belanghebbende dermate onzorgvuldig gehandeld dat het aan haar grove schuld te wijten is dat te weinig belasting is betaald. De uiteindelijk tot € 4.500 verminderde boete acht het Hof passend en geboden, zodat voor verdere vermindering geen grond is.
5.9.
Voor wat betreft de heffingsrente zijn geen gronden aangevoerd die tot vermindering daarvan zou kunnen leiden.
Slotsom
5.10.
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is, zodat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
6
Proceskosten en griffierecht
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een proceskostenvergoeding als bedoeld in artikel
8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
7
Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. A. Bijlsma, voorzitter, B.A. van Brummelen en [G.D. van Norden], leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van [de] griffier. De beslissing is op 13 februari 2014 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.