ECLI:NL:CBB:2015:185
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 


uitspraak
COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
zaaknummer: 13/823
20150
uitspraak van de meervoudige kamer van 29 mei 2015 op het hoger beroep van:
de maatschap [naam 1] & [naam 2]
, te [plaats], appellante, tegen de uitspraak van de accountantskamer van 14 oktober 2013 gegeven op een klacht, op 2 mei 2013 door appellante ingediend tegen
[naam 3] RA
(betrokkene).
Procesverloop in hoger beroep
[naam 2] ([naam 2]) heeft, naar het College begrijpt, namens appellante hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 14 oktober 2013, met nummer 13/945 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2013:50).
Betrokkene heeft een schriftelijke reactie op het hogerberoepschrift gegeven.
Appellante heeft bij brieven van 31 maart 2015 en 4 april 2015 nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 april 2015. Appellante heeft zich laten vertegenwoordigen door [naam 2]. Betrokkene is verschenen, bijgestaan door zijn kantoorgenoot [naam 4].
Grondslag van het geschil
1.		Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer, die als hier ingelast wordt beschouwd.
Uitspraak van de accountantskamer
2.1
De klacht, zoals weergegeven in de uitspraak van de accountantskamer, welke weergave door partijen niet wordt bestreden, houdt het volgende in:
“a.         betrokkene heeft de overdracht van het pand onzorgvuldig verwerkt in de jaarrekening 2007 van de maatschap en nadien geweigerd die onjuiste verwerking te corrigeren;
b.         betrokkene is in de jaarstukken uitgegaan van een onjuist berekende fiscale bijtelling in verband met een in 2004 gekochte auto, door ten onrechte uit te gaan van de factuurwaarde in plaats van de nieuwwaarde en betrokkene heeft nadien geweigerd die onjuiste berekening te corrigeren;
c.         betrokkene heeft in augustus 2012 een factuur gezonden zonder dat daarvoor een grond duidelijk werd gemaakt en zonder dat die nota werd gespecificeerd;
d.         betrokkene heeft zijn medewerking aan de overdracht van de werkzaamheden en het verschaffen van inlichtingen aan een opvolgend accountantskantoor afhankelijk gesteld van betaling van de factuur van 6 augustus 2012;
e.         betrokkene is bij de verwerking van de kapitaalstanden in de jaarrekeningen ten onrechte steeds uitgegaan van een vast rentepercentage per jaar in plaats van een actueel rentepercentage per kwartaal.”
2.2
Bij de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer de klacht voor zover deze ziet op klachtonderdeel a gedeeltelijk niet-ontvankelijk en gedeeltelijk ongegrond verklaard, voor zover deze ziet op klachtonderdelen b en e niet-ontvankelijk verklaard en voor zover deze ziet op de klachtonderdelen c en d ongegrond verklaard.
Beoordeling van het geschil in hoger beroep
3.1
Appellante heeft aangevoerd dat de accountantskamer in de bestreden uitspraak een aantal feiten onjuist heeft vastgesteld.
De in overweging 2.8 vermelde bedragen van de kapitaalstand per 31 december 2007, te weten: € 57.248 (positief) van [naam 1] ([naam 1]) en € 1.706 (negatief) van [naam 2], blijken niet juist. Deze cijfers komen niet overeen met de vermelding van de kapitaalstand in de jaarrekening over 2007. Daaruit blijkt dat de kapitaalstand van [naam 1] € 61.757 (positief) bedroeg en die van [naam 2] € 6.215,- (negatief).
In overweging 2.11 heeft de accountantskamer ten onrechte overwogen dat [naam 2] op
1 maart 2012 aanwezig was bij het nadere gesprek dat op zijn verzoek heeft plaatsgevonden.
De vaststelling in overweging 2.16 dat het bedrag van een openstaande nota van € 685,- op
17 april 2013 is betaald, is niet juist.
3.2
Betrokkene heeft beaamd dat de in 2.8 van de bestreden uitspraak genoemde cijfers niet afkomstig zijn uit de jaarrekening over 2007, maar uit de berekening die hij ten behoeve van de procedure bij de accountantskamer heeft opgesteld om aan te tonen op welke wijze hij de overdracht van het pand in de jaarrekening heeft verwerkt.
Het College stelt voorts aan de hand van de stukken vast dat het bedoelde nadere gesprek op 1 maart 2012 heeft plaatsgevonden tussen betrokkene, zijn kantoorgenoot [naam 5] RA ([naam 5]) en [naam 6] ([naam 6]), en dat [naam 2] bij dit gesprek niet aanwezig is geweest.
Uit de door appellante overgelegde afrekening van de [bank] blijkt voorts dat het bedrag op de in rechtsoverweging 2.16 vermelde nota op 16 april 2013 is overgemaakt naar de rekening van het kantoor van betrokkene.
Het beroep van appellante op onjuist vastgestelde feiten slaagt weliswaar, maar leidt niet tot vernietiging van de bestreden uitspraak, omdat dit beroep niet leidt tot een andere uitkomst van het geschil.
3.3
In hoger beroep stelt appellante voorts uitsluitend het oordeel van de accountantskamer aangaande de klachtonderdelen a en d aan de orde.
Klachtonderdeel a
3.4
De accountantskamer heeft klachtonderdeel a, voor zover dit klachtonderdeel ziet op de onjuiste verwerking van de overdracht van het bedrijfspand met bovenwoning aan de [adres] te [plaats] (het pand) in de jaarrekening 2007, niet ontvankelijk verklaard omdat dit onderdeel van de klacht niet is ingediend binnen drie jaar na de constatering van het verweten handelen of nalaten als bedoeld in artikel 22, eerste lid, van de Wet tuchtrechtspraak accountants (Wtra). Naar het oordeel van de accountantskamer had appellante, gelet op de voor haar beschikbare informatie al op 12 augustus 2008 en derhalve meer dan drie jaar voor het indienen van de klacht kunnen constateren dat bij de wijziging van de kapitaalstanden van de maten ten onrechte geen rekening was gehouden met de uitbetaling aan [naam 1] van een bedrag van € 45.097,55.
Voor zover appellante betrokkene verwijt dat hij heeft nagelaten de onjuiste verwerking van de overdracht van het pand in de jaarrekening 2007 te corrigeren, heeft de accountantskamer klachtonderdeel a ongegrond verklaard. Naar het oordeel van de accountantskamer is pas op 2 maart 2012 zodanige informatie aan betrokkene aangereikt dat daaruit de onjuistheid van het voordien gehanteerde uitgangspunt bleek. Nadien is per e-mailbericht van 8 maart 2012 een gecorrigeerde kapitaalstand aan appellante verzonden, waarmee betrokkene ter zake voldoende voortvarend heeft gehandeld.
3.5
Appellante betwist het oordeel van de accountantskamer dat (een deel van) klachtonderdeel a niet is ingediend binnen de in artikel 22, eerste lid, van de Wtra genoemde termijn van drie jaren. Zij stelt zich op het standpunt dat de accountantskamer de driejaarstermijn niet op de juiste wijze heeft toegepast. Volgens appellante gaat de accountantskamer er ten onrechte aan voorbij gaat dat van haar als leek niet verwacht kan worden dat zij de cijfers van de jaarrekening zonder toelichting van een accountant kan doorgronden. Appellante betwist uitdrukkelijk dat betrokkene in de besprekingen van 24 juni 2008 en 12 augustus 2008 de verwerking van de overdracht van het pand in de conceptcijfers aan de orde heeft gesteld. Een toelichting daarop heeft betrokkene volgens appellante nooit gegeven. Dit feit vindt volgens haar geen bevestiging in de jaarrekening over 2007 en ook niet in de overige processtukken. Ook betwist appellante uitdrukkelijk dat betrokkene bij [naam 1] en [naam 2] aan de orde heeft gesteld of [naam 2] het bedrag van € 45.097,55 aan [naam 1] heeft betaald. Betrokkene heeft tot aan juni 2011 appellante nooit duidelijk gemaakt dat hij er van uit ging dat het bedrag van € 45.097,55 nooit aan [naam 1] was betaald. Voor appellante was het dan ook niet mogelijk om reeds op 12 augustus 2008 de verkeerde gang van zaken te kunnen constateren.
Daarnaast stelt appellante zich op het standpunt dat de mededeling van [naam 2] in juni 2011 dat de kapitaalstanden niet konden kloppen, aanleiding voor betrokkene had moeten zijn tot nader onderzoek. Appellante verwijt betrokkene dat hij geweigerd heeft verdere stappen te ondernemen, zodat appellante genoodzaakt was een externe deskundige in te schakelen. Daarnaast betwist appellante het oordeel dat betrokkene pas op 2 maart 2012 de beschikking heeft gekregen over de informatie waaruit bleek dat zijn eerder gehanteerde uitgangspunt onjuist was. Betrokkene heeft van meet af aan de beschikking gehad over alle relevante informatie, maar heeft deze niet benut. Betrokkene heeft, volgens appellante, dan ook niet met voortvarendheid gehandeld toen bleek dat het eerder door hem gehanteerde uitgangspunt niet juist was.
3.6
Betrokkene stelt zich op het standpunt dat de gedragingen waarop de klacht ziet, plaats hebben gehad in de periode van mei tot en met augustus 2008 en de klacht niet voldoet aan de driejaarstermijn van artikel 22 Wtra. Hij heeft aangevoerd dat hij, omdat de financiële afwikkeling van het pand extracomptabel had plaatsgevonden, bij [naam 1] en [naam 2] navraag heeft gedaan of [naam 2] het bedrag van € 45.097,55 aan [naam 1] had betaald. [naam 1] heeft betrokkene mondeling meegedeeld dat hij dit bedrag niet had ontvangen van [naam 2] en [naam 2] heeft meegedeeld dat hij dit bedrag ook niet had betaald. Voorts heeft betrokkene aangevoerd dat de kapitaalstanden ieder jaar bij de bespreking van de jaarrekening aan de orde kwamen en dat daarbij werd teruggegrepen op de berekening in 2007. Betrokkene had dan ook geen aanleiding nader onderzoek te verrichten. Pas met de in maart 2012 overgelegde informatie werd duidelijk dat het uitgangspunt dat het bedrag van
€ 45.097,55 niet was betaald, onjuist was. Betrokkene heeft daarna de kapitaalstanden van [naam 1] en [naam 2] aangepast.
3.7
Het College stelt voorop dat betrokkene van appellante een opdracht tot het samenstellen van een verklaring ten aanzien van de jaarrekening over 2007 heeft gekregen. Uit vaste jurisprudentie van het College volgt dat in beginsel geen verificatieplicht bestaat bij het opstellen van een samenstellingsverklaring (zie bijvoorbeeld de uitspraak van 27 maart 2012, ECLI:NL:CBB:2012:BW4105). De verantwoordelijkheid voor de juistheid van de in de samenstellingsverklaring neergelegde informatie ligt primair bij de opdrachtgever daarvan. Dit is slechts anders indien aanleiding bestaat of had moeten bestaan te twijfelen aan de juistheid of volledigheid van die gegevens of wanneer die gegevens anderszins onbevredigend zijn.
3.8
Met betrekking tot het niet-ontvankelijk verklaarde deel van de klachtonderdeel a overweegt het College als volgt. Artikel 22, eerste lid, van de Wtra luidde, ten tijde en voor zover hier van belang, dat een ieder bij een vermoeden van handelen of nalaten als bedoeld in artikel 33, eerste lid, van de Wet op de Registeraccountants (Wet RA) door een registeraccountant, binnen drie jaar na de constatering van het handelen of nalaten door middel van een klaagschrift een klacht kan indienen bij de accountantskamer. Zoals is overwogen in de uitspraak van het College van 13 maart 2012 (ECLI:NL:CBB:2012:BV8600) biedt de parlementaire geschiedenis bij artikel 22 van de Wtra geen aanknopingspunt voor het oordeel dat voor het doen aanvangen van de in artikel 22, eerste lid, van de Wtra bedoelde driejaarstermijn, (enig) besef van het tuchtrechtelijk verwijtbare karakter van het handelen of nalaten van de accountant is vereist. Dit laat onverlet, zoals het College heeft overwogen in de uitspraak van 18 oktober 2012 (ECLI:NL:CBB:2012:BY0958), dat bedoelde termijn eerst aanvangt wanneer de klager objectief gezien, gelet op de voor hem beschikbare informatie, op de hoogte is van het feitelijk handelen of nalaten van de betrokken accountant dat de grond vormt voor het indienen van zijn klacht. In dat licht moet de term "constatering" als bedoeld in artikel 22, eerste lid, van de Wtra worden begrepen. Zoals het College heeft overwogen in zijn uitspraak van 23 augustus 2013 (ECLI:NL:CBB:2013:135), kan in vele gevallen reeds van een constatering van handelen of nalaten in de zin van artikel 33, eerste lid, van de Wet RA gesproken worden, voordat de klager beschikt over alle informatie die noodzakelijk is om een klacht aan de tuchtrechter te kunnen voorleggen. Voor de aanvang van de driejaarstermijn is dan beslissend of sprake is van een constatering van zodanige feiten, dat daarop redelijkerwijs een vermoeden in de zin van artikel 22, eerste lid, van de Wtra gebaseerd kan worden. Zoals het College voorts heeft overwogen in zijn uitspraak van 8 december 2014 (ECLI:NL:CBB:2014:436), volgt uit genoemde bepaling dat een klacht in vorenbedoelde zin een klacht is die, gelet op haar formulering, het ontstane vermoeden van het tuchtrechtelijk verwijtbare handelen of nalaten al dan niet nader concretiseert. Ook indien een klacht eerst nader kan worden geconcretiseerd of worden onderbouwd naar aanleiding van of met feiten en omstandigheden, die de klager pas bekend zijn geworden na het ontstaan van het vermoeden, neemt dat niet weg dat de potentiële klager op grond van artikel 22, eerste lid, van de Wtra niet meer dan drie jaar de tijd heeft om de klacht na de constatering van het feitelijk handelen of nalaten dat aan de basis lag van het vermoeden aanhangig te maken. Hiervan moet worden onderscheiden het geval waarin na de constatering van het feitelijk handelen en het daarop gebaseerde ontstane vermoeden sprake is van een constatering van andere feiten waarop een nieuw zelfstandig ander vermoeden in de zin van artikel 22 van de Wtra gebaseerd kan worden. Dan vangt de driejaarstermijn voor een klacht die dat andere vermoeden behelst aan op een later moment, namelijk het moment waarop de feiten die ten grondslag liggen aan dat vermoeden zijn geconstateerd.
3.9
Vaststaat dat het klaagschrift van appellante op 2 mei 2013 bij de accountantskamer is binnengekomen. Dit betekent dat moet worden nagegaan of reeds vóór 2 mei 2010 sprake was van een constatering van zodanige feiten, dat daarop redelijkerwijs een vermoeden in de zin van artikel 22 van de Wtra gebaseerd kon worden en of de klacht is aan te merken als een (nadere) concretisering van dat vermoeden.
3.10
In de jaarrekening 2007 zijn met betrekking tot het kapitaalstanden de volgende gegevens opgenomen:
“
ONDERNEMINGSVERMOGEN
2007
2006
€
€
Kapitaal maatschap
[naam 1]
61.757
-34.658
Kapitaal maatschap
[naam 2]
- 6.215
-22.557
55.542
-57.215”
“
Ondernemingsvermogen € 55.542,-
Kapitaal
[naam 1]
Kapitaal
[naam 2]
Totaal
€
€
€
Stand per
1 januari 2007
-34,658
-22.557
-57.215
Privé opnamen
-90.484
-169.462
-259.946
Overige mutaties
531
-564
33
-124.611
-192.583
-317.194
Aandeel in het resultaat
186.368
186.368
372.736
Stand per
31 december 2007
61.757
-6.215
55.542”
Uit de cijfers volgt dat de kapitaalstanden van [naam 1] en [naam 2] per 2007 aanmerkelijk van elkaar verschillen, € 61.757,- (positief ) van [naam 1] tegenover € -6.215 (negatief) van [naam 2]. Dit verschil valt des te meer op wanneer de kapitaalstanden over 2007 worden afgezet tegen de kapitaalstanden van de maten in 2006. In dat jaar was het verschil tussen de kapitaalstanden van [naam 1] en [naam 2] beduidend kleiner. € 34.658,- (negatief) Van [naam 1] tegenover € 22.557 (negatief) van [naam 2]. Gelet op het belang van het  ondernemingsvermogen voor de maatschap en de maten, gaat het College ervan uit dat appellante objectief gezien, gelet op de voor haar beschikbare informatie, op de hoogte moet zijn geweest van het verschil tussen de kapitaalstanden van [naam 1] en [naam 2], in het bijzonder nu het in de lijn der verwachting lag dat als gevolg van de verkoop en overdracht van het pand in 2007 de hoogte van het ondernemingsvermogen zou wijzigen. Door het aanmerkelijke verschil tussen de kapitaalstanden van [naam 1] en [naam 2] had bij appellante voorts redelijkerwijs het vermoeden kunnen ontstaan dat betrokkene de overdracht van het pand in de kapitaalstanden niet op juiste wijze had verwerkt. Dit geldt te meer als de stelling van appellante wordt gevolgd dat betrokkene in het geheel geen toelichting op de verwerking van de overdracht van het pand in de kapitaalstanden heeft gegeven en daarover geen overleg heeft plaatsgevonden, omdat in dat geval het op zichzelf al in het oog springende verschil bovendien kennelijk zonder enige aanleiding of nadere verklaring in de boeken zou zijn opgenomen. De omstandigheid dat appellante op financieel gebied een leek is maakt dat niet anders. De verantwoordelijkheid voor de juistheid en de volledigheid van de gegevens waarop de jaarrekening is gebaseerd berust bij appellante.
Het voorgaande leidt tot de conclusie dat de accountantskamer terecht tot het oordeel is gekomen dat appellante op 12 augustus 2008 feiten heeft geconstateerd, waarop redelijkerwijs een vermoeden in de zin van artikel 22, eerste lid, van de Wtra kon worden gebaseerd. De in artikel 22, eerste lid, genoemde termijn van drie jaren is op dat moment aangevangen. Hieruit volgt dat de accountantskamer de op 2 mei 2013 ingediende klacht terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Het voorgaande brengt mee dat in het midden kan blijven of betrokkene de betaling van het bedrag van € 45.097,55 bij [naam 1] en [naam 2] wel of niet aan de orde heeft gesteld .
3.11
Met betrekking tot het deel van de klachtonderdeel a dat ongegrond is verklaard overweegt het College als volgt.
3.12
De kapitaalstanden en de verwerking van de overdracht van het pand zijn in 2011 bij de bespreking van de jaarcijfers over 2010 aan de orde gesteld en [naam 1] en [naam 2] hebben betrokkene verzocht om een nadere toelichting. Uit het e-mailbericht van 19 juli 2011 van [naam 5] aan betrokkene komt naar voren dat de gegeven toelichting op het eerste gezicht bevredigend lijkt te zijn geweest. [naam 2] heeft zich vervolgens tot [naam 6] gewend, die destijds het financieringsplan voor de overdracht van het pand had opgesteld.
Op 1 maart 2012 heeft een gesprek tussen [naam 6], [naam 5] en betrokkene plaatsgevonden en op 2 maart 2012 heeft [naam 6] gegevens van de notaris overgelegd waaruit bleek dat [naam 2] het bedrag van € 45.097,55 al in 2007 aan [naam 1] had overgemaakt. Hierna heeft betrokkene de aanvankelijk onjuiste verwerking van de overdracht van het pand in de kapitaalstanden gecorrigeerd. Nu betrokkene, gelet op de hem gegeven samenstellingsopdracht, zich heeft mogen verlaten op de gegevens die appellante heeft aangedragen, appellante bij brief van 12 augustus 2008 met de jaarrekening over 2007 heeft ingestemd, en de namens betrokkene gegeven toelichting kennelijk bevredigend leek te zijn geweest, was er in juli 2011 voor betrokkene geen sprake van een zodanig duidelijke aanleiding om te twijfelen aan de juistheid of volledigheid van de aangedragen gegevens, dan wel een zodanig duidelijke aanwijzing voor het anderszins onbevredigende karakter van die gegevens, dat hij op grond daarvan de plicht had nader onderzoek te verrichten. Betrokkene heeft, toen uit de op 2 maart 2012 overgelegde informatie bleek dat zijn uitgangspunt dat het bedrag van € 45.097,55 niet was betaald onjuist was, meteen actie ondernomen om de onjuistheid te herstellen, zoals uit het e-mailbericht 8 maart 2012 blijkt, waarin de gecorrigeerde kapitaalstanden zijn opgenomen die vervolgens in de jaarrekening van 2011 zijn verwerkt. De accountantskamer is terecht tot het oordeel gekomen dat betrokkene voortvarend heeft gehandeld en hem geen tuchtrechtelijk verwijt kan worden gemaakt.
De grief faalt.
Klachtonderdeel d
3.13
De accountantskamer heeft klachtonderdeel d ongegrond verklaard, omdat niet is gebleken dat betrokkene zijn medewerking aan de overdracht van werkzaamheden aan de opvolgend accountant afhankelijk heeft gesteld van de betaling van de factuur van 6 augustus 2012. Hiertoe heeft de accountantskamer overwogen dat uit de vaststaande feiten volgt dat [naam 5] op 16 april 2013 weliswaar heeft aangedrongen op betaling van de factuur, maar dat niet is gebleken dat de beantwoording van de door de opvolgend accountant gestelde vragen werd opgeschort in afwachting van de van appellante verlangde betaling. [naam 5] heeft de door de opvolgend accountant op 4 april 2013 gestelde vragen bij e-mailbericht van 16 april 2013 beantwoord. De factuur is op 16 april 2013 betaald.
3.14
Hoewel appellante met het bankafschrift van 16 augustus 2013 heeft aangetoond dat het bedrag op de factuur op 16 april 2013, in plaats van op 17 april 2013, is overgemaakt aan het kantoor van betrokkene, valt daaruit en uit de overige stukken niet af te leiden dat appellante de nota heeft betaald vóórdat betrokkene de verzochte informatie aan de opvolgend accountant heeft gezonden. Maar zelfs indien dat wel het geval zou zijn geweest, dan heeft appellante daarmee niet inzichtelijk gemaakt dat betrokkene de verstrekking van de informatie afhankelijk heeft gesteld van het betalen van de rekening. De omstandigheid dat [naam 5] in zijn e-mailbericht van 16 april 2013 [naam 2] heeft verzocht de factuur alsnog te willen betalen duidt daar niet op, te meer niet nu uit hetzelfde e-mailbericht blijkt dat [naam 5] de door de opvolgend accountant opgevraagde gegevens al heeft doorgezonden. Ook deze grief faalt.
3.15
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
3.16
De onderstaande beslissing op het hoger beroep berust mede op hoofdstuk V van de Wtra.
Beslissing
Het College verklaart het hoger beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.L.W. Aerts, mr. H.S.J. Albers en mr. H.L. van der Beek, in aanwezigheid van mr. P.M. Okyay-Bloem, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 29 mei 2015.
w.g. J.L.W. Aerts						w.g. P.M. Okyay-Bloem