ECLI:NL:GHSHE:2013:6117
Gerechtshof SHE — Uitspraak 


Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 10/00090 en 10/00095
Uitspraak op de hoger beroepen van
de heer [belanghebbende],
wonende te [woonplaats],
hierna: belanghebbende,
en van
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst Limburg/[inspecteur],
hierna: de Inspecteur
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 7 december 2009, nummer AWB 05/2586 in het geding tussen
belanghebbende,
en
de Inspecteur
inzake na de hierna vermelde (navorderings)aanslagen, boetebeschikkingen en beschikkingen heffingsrente.
1
Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 1990, 1991, 1992, 1993 en 2000 navorderingsaanslagen (aanslagnummers: [aanslagnummer].H08, -H18, -H28, -H38 en -H07) en voor de jaren 2001 en 2002 aanslagen (aanslagnummers: [aanslagnummer].H16 en -H26) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (verder IB/PVV) opgelegd alsmede over de jaren 1991, 1992, 1993 en 1994 (aanslagnummers: [aanslagnummer].K18, -K28, -K38 en -K48) navorderingsaanslagen vermogensbelasting.
1.2.
De Inspecteur heeft de navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 1990 tot en met 1993 en de navorderingsaanslagen vermogensbelasting 1991 tot en met 1994 verhoogd met boeten van 100% van de enkelvoudige belasting waarvan niets is kwijtgescholden, en heeft bij beschikking boeten opgelegd bij de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2000 en bij de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2001 en 2002.
1.3.
De opgelegde (navorderings)aanslagen, de verhogingen en boeten kunnen als volgt worden gespecificeerd:
IB/PVV
1990
1991
1992
1993
2000
[aanslagnummer].
H08
H18
H28
H38
H07
dagtekening
31 december 2002
6 juni 2003
6 juni 2003
6 juni 2003
27 juni 2003
vastgesteld inkomen
ƒ
108.306
ƒ
108.306
ƒ
108.306
ƒ
108.306
ƒ
160.139
correctie
ƒ
75.583
ƒ
89.346
ƒ
101.139
ƒ
92.389
ƒ
126.850
gecorrigeerd inkomen
ƒ
183.889
ƒ
197.652
ƒ
209.445
ƒ
200.695
ƒ
286.989
nagevorderde IB/PVV
ƒ
45.349
ƒ
53.607
ƒ
60.684
ƒ
55.434
ƒ
76.110
boete
ƒ
45.349
ƒ
53.607
ƒ
60.684
ƒ
55.434
ƒ
76.110
heffingsrente
ƒ
21.536
ƒ
20.248
ƒ
19.311
ƒ
14.847
ƒ
7.020
totaal
ƒ
112.234
ƒ
127.462
ƒ
140.679
ƒ
125.715
ƒ
159.240
IB/PVV
2001
2002
[aanslagnummer].
H16
H26
dagtekening
28 mei 2004
28 mei 2004
aangegeven inkomen werk en wonen
€
54.134
€
52.262
aangegeven inkomen sparen en beleggen
€
23.064
€
30.651
correctie inkomen sparen en beleggen
€
37.573
€
38.783
IB/PVV
€
37.242
€
38.464
af: loonheffing
€
17.126
€
16.787
af: voorlopige aanslag
€
8.844
€
10.042
te betalen IB
€
11.272
€
11.635
boete
€
11.272
€
11.635
heffingsrente
€
839
€
483
totaal
€
23.383
€
23.753
Vermogensbelasting
1991
1992
1993
1994
[aanslagnummer].
K18
K28
K38
K48
dagtekening
31 december 2002
6 juni 2003
6 juni 2003
6 juni 2003
correctie vermogen
f
977.523
f
1.066.868
f
1.168.008
f
1.260.397
nagevorderde belasting
ƒ
7.457
ƒ
8.103
ƒ
8.361
ƒ
8.571
boete
ƒ
7.457
ƒ
8.103
ƒ
8.361
ƒ
8.571
heffingsrente
ƒ
2.815
ƒ
3.058
ƒ
2.656
ƒ
2.292
totaal
ƒ
17.729
ƒ
19.264
ƒ
19.378
ƒ
19.434
1.4.
De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 16 juni 2005 de aanslagen, navorderingsaanslagen, kwijtscheldingsbesluiten en boetebeschikkingen gehandhaafd. Waar het Hof hierna spreekt over ‘boete(n)’ worden in voorkomende gevallen ook de verhoging(en) bedoeld.
1.5.
Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 25 juli 2005, ontvangen bij de Rechtbank op 26 juli 2005, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 37.
1.6.
Bij in één geschrift vervatte uitspraken van 7 december 2009 heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard voor zover het de kwijtscheldingsbesluiten en de boeten betreft, de uitspraken op bezwaar vernietigd voor zover betreffende de kwijtscheldingsbesluiten en de boeten, en de verhogingen respectievelijk boeten verminderd tot de volgende bedragen
IB/PVV
1990
f
29.023
IB/PVV
1991
f
34.308
IB/PVV
1992
f
38.838
IB/PVV
1993
f
35.478
IB/PVV
2000
f
48.710
IB/PVV
2001
€
7.214
IB/PVV
2002
€
7.446
VB
1991
f
4.772
VB
1992
f
5.186
VB
1993
f
5.351
VB
2000
f
5.485
1.7.
De Inspecteur heeft hoger beroep tegen de uitspraak van de Rechtbank ingesteld bij het Hof, bij het Hof bekend onder nummer 10/00090. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.8.
Belanghebbende heeft eveneens hoger beroep ingesteld bij het Hof, bij het Hof bekend onder nummer 10/00095. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 110.
1.9.
De zitting heeft plaatsgehad op 5 september 2012 te ‘s‑Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer mr.[A] en mevrouw mr. [B], verbonden aan [C], alsmede, namens de Inspecteur, mevrouw mr. [D], de heer [E], de heer [F] en de heer [G].
1.10.
Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden, aan welk verzoek zij hebben voldaan.
1.11.
Belanghebbende heeft voorts op de voet van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) op 23 augustus 2013 een nader stuk, aangeduid als Conclusie van Repliek, ingediend. Belanghebbende heeft tevens na ommekomst van de in artikel 8:58 van de Awb bedoelde termijn een nader stuk ingediend (een verklaring van de heer [H]), alsmede een kopie daarvan verzonden aan de Inspecteur. Deze heeft tegen de inbreng van het stuk geen bezwaar gemaakt.
1.12.
De nadere zitting heeft plaatsgehad op 10 september 2013 te ‘s‑Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, vergezeld van zijn gemachtigde mevrouw mr. [B], verbonden aan [C] te ‘s‑Gravenhage alsmede, namens de Inspecteur, mevrouw mr. [D], de heer [E] en de heer mr. [K].
1.13.
De Inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Belanghebbende heeft op de zitting een pleitnota overgelegd en voorgedragen.
1.14.
Het Hof heeft het onderzoek ter zitting in de hoofdzaak gesloten en het onderzoek ter zitting ten aanzien van belanghebbendes verzoek om vergoeding van immateriële schade geschorst en daarbij bepaald dat het onderzoek wordt hervat vanwege belanghebbendes verzoek om vergoeding van schade geleden door overschrijding van de redelijke termijn en daarbij de Minister van Veiligheid en Justitie (hierna: de Minister) aangewezen als partij in die procedure.
1.15.
Daartoe in de gelegenheid gesteld door het Hof, heeft de Raad voor de rechtspraak namens de Minister per brief van 21 oktober 2013 medegedeeld zich te refereren aan het oordeel van het Hof.
1.16.
Het Hof heeft vervolgens partijen per brief van 4 november 2013 uitgenodigd schriftelijk te reageren op de brief van de Raad voor de rechtspraak. Partijen hebben hierop geantwoord van een reactie af te zien, en het Hof toestemming verleend zonder nadere zitting uitspraak te doen. Belanghebbende heeft evenwel bij zijn reactie een nader stuk toegevoegd, inhoudende een kopie van een brief, gedagtekend 4 november 2013, aan de KBL met een (herhaald) verzoek om toezending van gegevens. Belanghebbende stelt dat noch op zijn eerste verzoek noch op dit herhaalde verzoek antwoord werd ontvangen. Hij verzoekt het nader stuk te rekenen tot de stukken van het geding.
1.17.
Het Hof heeft daarop de brief van belanghebbende, met bijlage, op 20 november 2013 ter kennisneming verzonden aan de Inspecteur, met de mededeling dat hij daarop zou kunnen reageren op een nadere zitting. De Inspecteur heeft per brief van 22 november 2013 geantwoord dat hij het Hof toestemming gaf om zonder nadere zitting uitspraak te doen. Gelet hierop, zal het Hof het nader stuk van belanghebbende rekenen tot de stukken van het geding.
1.18.
Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ten aanzien van belanghebbendes verzoek om vergoeding van immateriële schade gesloten.
1.19.
Van de zittingen is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2
Feiten
Het Hof neemt de door de Rechtbank vastgestelde feiten over. Deze feiten zijn in hoger beroep niet bestreden door partijen.
3
Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft de volgende vragen:
Is sprake van onrechtmatig verkregen en/of gebruikt bewijs?
Is belanghebbende terecht geïdentificeerd als rekeninghouder, dat wil zeggen: is hij de persoon die op de microfiches als houder van de Luxemburgse rekening is vermeld?
Is sprake van een nieuw feit als bedoeld in artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelasting (hierna: de AWR) of was belanghebbende te kwader trouw in de zin van dat artikel, op grond waarvan de Inspecteur bevoegd was tot navorderen?
Heeft de Inspecteur de toepasselijke navorderingstermijn overschreden?
Zijn de in het arrest Sopropé (Hof van Justitie 18 december 2008, nummer C-349/07) voorgeschreven procesregels door de Inspecteur geschonden?
Heeft de Inspecteur het inkomen en vermogen van belanghebbende op een redelijke wijze geschat?
Heeft de Inspecteur gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel of enig ander beginsel van behoorlijk bestuur?
Zijn de boeten over de jaren IB 1993, IB 2000 en later, alsmede VB 1994 terecht en tot de juiste bedragen opgelegd?
I. Moeten de boeten worden verminderd in verband met overschrijding van de redelijke termijn?
Heeft belanghebbende recht op vergoeding van immateriële schade door spanning en onzekerheid wegens de lange duur van de procedure?
3.2.
Belanghebbende beantwoordt vragen A, D, E, G, I en J  bevestigend, en de overige vragen ontkennend. De Inspecteur verdedigt telkens het tegenovergestelde antwoord.
3.3.
Belanghebbende heeft ter zitting zijn grief, dat niet alle op het geding betrekking hebbende stukken zouden zijn overgelegd, ingetrokken.
3.4.
Belanghebbende heeft ter zitting zijn incidenteel hoger beroep(en) ingetrokken.
3.5.
De Inspecteur heeft ter zitting gesteld dat, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 28 juni 2013, nr. 11/04152, ECLI:NL:HR:2013:63, hij met belanghebbende eens is dat de boeten over de jaren IB 1990/VB 1991 tot en met IB 1992/VB 1993 dienen te vervallen. Over deze jaren bestaat met betrekking tot de boeten derhalve geen geschil meer.
3.6.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en hetgeen zij hebben aangevoerd ter zitting.
3.7.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar van de Inspecteur, vernietiging van de navorderingsaanslagen en boeten en daarmee samenhangende heffingsrente en veroordeling van de Inspecteur in de kosten van het geding. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, ongegrondverklaring van het beroep en bevestiging van de uitspraken op bezwaar.
4
Gronden
Ten aanzien van het geschil
Vraag A. Is sprake van onrechtmatig verkregen en/of gebruikt bewijs?
4.1.1.
Belanghebbende betoogt dat de (fotokopieën van) microfiches niet voor enige bewijsvoering ter onderbouwing van de aanslagen en/of boetebeschikkingen mogen worden gebezigd en wijst ter onderbouwing van dit standpunt op onregelmatigheden in de verkrijging van de microfiches door de Belgische (opsporings-)autoriteiten. Het Hof overweegt dienaangaande als volgt.
4.1.2.
De fotokopieën zijn, volgens de Inspecteur, ontleend aan documenten die afkomstig zijn van KB-Lux. Niet in geschil is dat deze documenten onrechtmatig in het bezit zijn gekomen van ex-werknemers van KB-Lux. De Nederlandse belastingdienst heeft dit al bij de verkrijging van de informatie beseft.
4.1.3.
Aan de uitspraak van Rechtbank Brussel van 8 december 2009, Fida20095956 (waarnaar belanghebbende verwijst op bladzijde vier, voetnoot, van zijn hogerberoepschrift), kan het volgende worden ontleend:
De KB-Lux documenten zijn op enig moment door een van de ex-werknemers overgebracht naar het adres waar de informant verbleef. Deze heeft daarvan buiten weten van de ex-werknemer fotokopieën vervaardigd. Op een onbekende datum, gelegen tussen 4 augustus 1994 en het einde van 1994 hebben twee politiemensen deze fotokopieën, in een á twee kisten, meegenomen uit de woning waar de informant verbleef. Daarvan is geen proces-verbaal opgesteld, er is geen inventaris opgesteld, de documenten zijn niet officieel in beslag genomen en ze zijn ook niet ter griffie neergelegd.
Bij de overhandiging door de informant van de stukken op 16 maart 1995 is geen inventaris opgesteld van de overhandigde stukken, deze werden niet genummerd, niet geparafeerd, niet beschreven en niet geteld. Er wordt bijna 14 maanden gewacht vooraleer de stukken op 8 mei 1996 ter griffie worden gedeponeerd. Het proces-verbaal van deze deponering vermeldt de overhandiging van twee verzegelde dozen bevattende documenten van KB-Lux genummerd van 1 tot 2.995. Deze dozen worden op dezelfde dag weer meegenomen door de GPP om er pas op 3 juni 1999 opnieuw te worden gedeponeerd. In die tussentijd was slechts een fractie van de 2.995 stukken teruggebracht naar de griffie.
In de procedure is ernstige twijfel ontstaan over de vraag of de documenten wel op 16 maart 1995 aan de GPP zijn overhandigd. Een andere mogelijkheid is dat de GPP al over de documenten beschikte en deze overhandiging in scene is gezet.
Rechtbank Brussel komt tot de conclusie dat na zoveel jaren de juiste toedracht niet meer kan worden vastgesteld. De informant is inmiddels overleden, de belangrijkste politieman is met pensioen. Veel stukken zijn van een zodanige ouderdom dat zij uit de archieven zijn verdwenen, de herinnering van de betrokkenen is vervaagd en is beïnvloed door publicaties in de media.
4.1.4.
De Belgische rechter heeft, aldus belanghebbende, beslist, dat de Belgische autoriteiten de rechten van de (Belgische) belanghebbenden zodanig hadden geschonden, dat het bewijs niet toelaatbaar was. Dat betekent, zo stelt belanghebbende, dat de grondslag is ontvallen aan de door de Hoge Raad in zijn arrest van 21 maart 2008 genomen beslissing het bewijs toe te laten, omdat die beslissing was gebaseerd op de veronderstelling dat van onrechtmatig handelen van overheidsdienaren geen sprake was.
4.1.5.
Het Hof is van oordeel dat de verkregen bewijsmiddelen mogen worden gebruikt ter onderbouwing van de aanslagen en boetebeschikkingen en overweegt daartoe als volgt.
4.1.6.
Er is naar het oordeel van het Hof geen enkele aanwijzing dat Belgische of Nederlandse overheidsdienaren op enigerlei wijze direct of indirect betrokken zijn geweest bij de onrechtmatige verkrijging van de informatie van KB-Lux of op enigerlei andere wijze frauduleus gedrag van ex-werknemers van KB-Lux hebben geïnitieerd of gefaciliteerd.
4.1.7.
De verkrijging van de informatie door de Belgische justitiële autoriteiten is met onzekerheden omgeven. Naar het oordeel van het Hof bestaat thans, gelet op de Belgische rechterlijke uitspraken, geen redelijke twijfel meer dat daarbij onvoldoende zorgvuldig te werk is gegaan. Het Hof komt echter tot de conclusie dat, hoewel de Belgische justitiële autoriteiten (zeer) onzorgvuldig hebben gehandeld, daarmee aan belanghebbende niet wordt ontnomen het recht op een eerlijke behandeling van zijn zaak door de Nederlandse belastingautoriteiten en de Nederlandse rechter. Ditzelfde geldt voor de manier waarop de documenten door de Belgische autoriteiten zijn behandeld. Het Hof acht de inhoud en herkomst van het renseignement voldoende controleerbaar. Het Hof stelt verder vast dat eventuele onzorgvuldigheden niet zijn begaan in een onderzoek naar belanghebbende zelf.
4.1.8.
Meer in het algemeen is het Hof niet gebleken dat in enig stadium van de verkrijging van de informatie, vanaf de verkrijging in Luxemburg tot en met de verkrijging van de informatie door de Nederlandse belastingdienst, onrechtmatig of onzorgvuldig is gehandeld tegenover belanghebbende zelf. De in België begane onzorgvuldigheden verhinderen niet dat de fotokopieën in Nederland voor de belastingheffing worden gebezigd.
4.1.9.
Het voorgaande zou anders zijn indien aannemelijk zou zijn dat de inhoud van de fotokopieën zou zijn gemanipuleerd. Voor zover belanghebbendes betoog moet worden opgevat als inhoudende de stelling dat zulks het geval zou zijn, verwerpt het Hof die stelling. Noch de voornoemde Belgische rechterlijke uitspraken, noch de ten aanzien van meewerkers en bekenners in het kader van het Rekeningenproject opgedane ervaringen, noch enig ander door belanghebbende aangevoerd feit bieden voldoende steun voor de aannemelijkheid van een dergelijke stelling.
4.1.10.
De onderhavige informatie is op basis van artikel 4 van de EG-Richtlijn van 19 december 1977, 77/779/EEG, rechtsgeldig door de Belgische belastingdienst aan de Nederlandse belastingdienst verstrekt. Onder deze informatie valt naar het oordeel van het Hof ook informatie die in een voorafgaande fase onrechtmatig in andere handen is overgegaan.
4.1.11.
Op grond van het internationale vertrouwensbeginsel mag de Nederlandse belastingdienst er van uitgaan dat in België de daar geldende voorschriften zijn nageleefd, die de verkrijging van de informatie door de Belgische belastingdienst en het doorzenden daarvan naar de Nederlandse belastingdienst regelen. Een schending van die voorschriften is overigens niet aannemelijk gemaakt.
4.1.12.
Het vorenstaande leidt tot het oordeel dat het renseignement als bewijs kan worden gebruikt voor de vaststelling van de belasting. Gebruik van deze informatie is niet strijdig met enig beginsel van internationaal recht, is niet strijdig met de artikelen 6 en 8 EVRM en is niet strijdig met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. De gegevens zijn door de Nederlandse belastingdienst niet op een wijze verkregen die zozeer indruist tegen wat van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat het gebruik van die gegevens in deze procedure ontoelaatbaar moet worden geacht (zie ook HR, NJ 2007/179, HR, BNB 2008/159 en de afdoening van middel 4 in de arresten van de Hoge Raad van 30 maart 2012, nr. 11/02222, ECLI:NL:HR:2012:BW0188, BNB 2012/158 en 6 april 2012, nr. 11/02224, ECLI:NL:HR:2012:BW0935, BNB 2012/159).
Vraag B. Is belanghebbende terecht geïdentificeerd als rekeninghouder, dat wil zeggen: is hij de persoon die op de microfiches als houder van de Luxemburgse rekening is vermeld?
4.2.1.
De Rechtbank heeft overwogen:
4.5.
De rechtbank stelt voorop dat de op de microfiches vermelde informatie omtrent de rekeninghouder zeer summier is. De informatie is zo summier dat naar het oordeel van de rechtbank extra zorgvuldigheid geboden is bij de identificatie van de vermelde rekeninghouders. Voorkomen moet immers worden dat personen, wier gegevens wel overeenkomen met de vermelde informatie maar die met de KB Lux niets van doen hebben, met aanslagen worden geconfronteerd.
4.6.
Belanghebbende heeft de Duitse nationaliteit en is en was in de betreffende jaren woonachtig in Nederland. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd over de bevindingen ter zake van andere rekeningnummers met de toevoeging NL waarvan de rekeninghouders (inmiddels) bekend zijn - en waarbij in twee gevallen sprake was van rekeninghouders met een niet-Nederlandse nationaliteit -  voldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de toevoeging NL op de microfiches verwijst naar het woonland van de rekeninghouder.
4.7.
Belanghebbendes voornamen zijn [belanghebbende], zijn achternaam is [belanghebbende], zijn echtgenote is genaamd [de vrouw]. De rechtbank is van oordeel dat de combinatie van deze gegevens voldoende is om, zoals de inspecteur heeft gedaan, belanghebbende aan te merken als de persoon die op de microfiches wordt bedoeld en dat dat niet anders wordt nu daarin niet “[de vrouw]” staat maar alleen “[de vrouw]”. Ook het gegeven dat niet “[belanghebbende]” maar “[belanghebbende]”op de microfiches is vermeld, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel, temeer niet nu de inspecteur met zijn verwijzing naar een bankafschrift uit 1985 waarvan de tenaamstelling luidt: “[bedrijf] (…) [woonplaats]” aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende de voornaam “[belanghebbende]” ook daadwerkelijk gebruikte (bijlage 58 bij het verweerschrift). Tevens acht de rechtbank aannemelijk dat een liggend streepje tussen de twee achternamen duidt op een (vorm van een) huwelijksrelatie, zoals de inspecteur stelt en belanghebbende ontkent. De rechtbank is van oordeel dat de genoemde combinatie zo specifiek is, dat er geen reden is om aan te nemen dat de vermelding op het microfiche op enig andere persoon dan belanghebbende kan slaan.
4.8.
Het onder 4.6. en 4.7. overwogene leidt tot de conclusie dat de tweede vraag bevestigend moet worden beantwoord. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende, al dan niet tezamen met zijn echtgenote, per 31 januari 1994 beschikte over de onderhavige bankrekeningen bij de KB Lux en gerechtigd was tot de op de microfiches onder de naam [M] vermelde bedragen.
4.2.2.
Het Hof sluit zich bij deze overwegingen aan.
4.2.3.
In hoger beroep herhaalt belanghebbende zijn grieven tegen de identificatie. Hij stelt in het bijzonder dat de identificatie op drie punten onjuist is: (i) de tenaamstelling komt niet overeen, (ii) het liggend streepje betekent niet dat de twee met het streepje verbonden personen gehuwd zijn en (iii) de landcode duidt niet (alleen) op het land waar de rekeninghouder woont, maar (juist) op diens nationaliteit.
4.2.4.
Met betrekking tot de tenaamstelling voert belanghebbende aan, dat volgens de Inspecteur de naamsvermelding van de rekeninghouders plaatsvindt door vermelding van de
eerste
voornaam (plus achternaam) van de rekeninghouder. Belanghebbendes voornamen luiden: [belanghebbende]. Zijn eerste voornaam is dus [belanghebbende], terwijl het renseignement als voornaam [belanghebbende] vermeldt.
4.2.5.
De Inspecteur heeft belanghebbende weersproken. Hij bestrijdt dat de KB Lux bij de tenaamstelling altijd de eerste voornaam hanteert. Hij stelt voorts dat belanghebbende vaker zijn tweede voornaam gebruikt bij belangrijke zakelijke transacties, en wijst op het door hem reeds aan de Rechtbank overgelegde bankafschrift. Voorts heeft hij in hoger beroep een kopie van een akte betreffende een onroerendezaaktransactie overgelegd, waarin belanghebbende als verkrijger wordt genoemd met als voornamen: ‘[belanghebbende]’ (en dus niet ‘[belanghebbende]’).
4.2.6.
Met betrekking tot de betekenis van het liggend streepje, stelt belanghebbende dat het niet noodzakelijkerwijs een huwelijksrelatie aanduidt. Het streepje wordt ook gebruikt in andere gevallen waarin twee personen gezamenlijk een rekening openen. Hij verwijst naar het antwoord dat hij kreeg van de bank op de door hem gestelde vraag, luidende: “betekent een liggend streepje tussen twee namen, dat er sprake moet zijn van een gehuwd stel?”. Het antwoord luidde: “Een liggend streepje tussen twee achternamen betekent niet noodzakelijkerwijs dat sprake is van een gehuwd stel”. Hieruit volgt, zo stelt belanghebbende, dat het aantal mogelijke rekeninghouders veel en veel groter is dan de beperkte groep van gehuwden waartoe de Inspecteur zijn zoektocht heeft beperkt.
4.2.7.
De Inspecteur heeft belanghebbende weersproken. Hij herhaalt de argumenten uit zijn brief van 5 juli 2007 gericht aan de Rechtbank (inhoudende een reactie op de brief van 22 juni 2007 van belanghebbende). In deze brief stelt hij, onder meer, dat inderdaad enkele situaties zich kunnen voordoen waarbij het liggend streepje niet ziet op een gehuwd
stel
, maar dat het liggend streepje
wel
steeds betrekking heeft op een uit een huwelijksrelatie voortvloeiend verband tussen de eerste en de tweede achternaam. Als voorbeelden noemt hij, naast de ‘reguliere’ situatie van de gehuwde vrouw, de situatie van echtscheiding of overlijden. Ter zitting heeft hij de in voornoemde brief ingenomen stellingen gemotiveerd herhaald, en daaraan toegevoegd, dat wellicht ook denkbaar is dat het liggend streepje voorkomt tussen de namen van personen die in een niet-huwelijkse affectieve relatie samenleven en tezamen een bankrekening openden. Het is mogelijk dat de bank hen heeft geregistreerd als gehuwden. In alle andere gevallen waarin de rekening op naam van meer dan één persoon is geregistreerd, staat niet een liggend streepje tussen de namen van de rekeninghouders, maar het woordje “ou”, hetgeen “of” betekent. Op deze regel is in het gehele rekeningproject niet één uitzondering ontdekt.
4.2.8.
Met betrekking tot de landcode herhaalt belanghebbende zijn voor de Rechtbank ingenomen stellingen. Hij verwijst voorts naar de (hierboven onder 1.11 genoemde) verklaring van de heer [H], schoonzoon van belanghebbende, welke verklaring een verslag bevat van een gesprek dat belanghebbende en de heer [H] zouden hebben gehad met een medewerker van de KB Lux, mevrouw [N]. Deze zou onder meer hebben medegedeeld dat de registratie van de landcode altijd plaatsvond op opgegeven adres
of
nationaliteit. Het is daarom heel goed mogelijk, aldus belanghebbende, dat de vermelde landcode betrekking heeft op nationaliteit, en niet inwonerschap. En omdat er heel wat meer personen dan alleen belanghebbende zijn die [belanghebbende] heten en de Duitse nationaliteit hebben, bestaat onzekerheid over de juistheid van de identificatie.
4.2.9.
De Inspecteur heeft de stellingen van belanghebbende weersproken, onder herhaling van hetgeen hij voor de Rechtbank heeft aangevoerd. Uit de door de heer [H] opgetekende verklaring van mevrouw [N] kan hij slechts opmaken dat de bank zowel adres als nationaliteit registreert. Dat de landcode ook betrekking zou kunnen hebben op de nationaliteit van de rekeninghouder kán niet kloppen, omdat dat in strijd is met de overige gegevens uit het rekeningenproject en het daarnaast onlogisch zou zijn voor de bank om bij het hanteren van de landcode niet een consistente lijn te hanteren. Aangenomen moet worden dat de landcode een bepaalde betekenis heeft, en dat die betekenis niet van rekening tot rekening verschilt. Ter ondersteuning van zijn betoog wijst hij op de wijze waarop de landcode op de microfiches vermeld staat: de aanduiding “NL” komt niet voor in de op een bepaalde persoon betrekking hebbende regel, maar boven een serie rekeningnummers (die dus op meerdere rekeninghouders betrekking hebben). De aanduiding “NL” heeft betrekking op alle daaronder vermelde rekeningnummers, totdat er een nieuwe landcode wordt vermeld. De code moet dus wel, aldus de Inspecteur, voor alle daaronder vermelde rekeningnummers dezelfde betekenis hebben.
4.3.
Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur ieder van de door belanghebbende aangevoerde stellingen overtuigend heeft weerlegd. Het acht, met de Rechtbank, aannemelijk dat belanghebbende, al dan niet tezamen met zijn echtgenote, per 31 januari 1994 beschikte over de onderhavige bankrekeningen bij de KB Lux en gerechtigd was tot de op de microfiches onder de naam [M] vermelde bedragen.
Vraag C. Is sprake van een nieuw feit als bedoeld in artikel 16 van de AWR of was belanghebbende te kwader trouw in de zin van dat artikel, op grond waarvan de inspecteur bevoegd was tot navorderen?
4.4.1.
Het Hof sluit zich aan bij de overwegingen 4.10 tot en met 4.12. van de Rechtbank.
4.4.2.
Dat betekent dat het Hof met de Rechtbank van oordeel is dat de Inspecteur beschikte over een nieuw feit. Het Hof is voorts met de Rechtbank van oordeel dat belanghebbende te kwader trouw was.
Vraag D. Heeft de Inspecteur de toepasselijke navorderingstermijn overschreden?
4.5.1.
Belanghebbende stelt dat de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, lid 4, van de AWR in strijd is met EU-recht. De Rechtbank heeft deze stelling in overwegingen 4.13 tot en met 4.15 van haar uitspraak verworpen op de grond dat in het onderhavige geval sprake is van een situatie zoals bedoeld in de arresten van het Hof van Justitie van de EG (HvJ), gewezen op 11 juni 2009, C-155/08 en C-157/08.
4.5.2.
De beslissing van de Rechtbank dat de onderhavige situatie wordt bestreken door de genoemde arresten van het Hof van Justitie is juist.
4.5.3.
De Hoge Raad overwoog in zijn arrest 26 februari 2010, nr. 3670bis, ECLI:NL:HR:2010:BJ9120, gewezen in vervolg op voornoemde arresten van het HvJ als volgt.
2.1.1.
Uit de verklaring voor recht moet worden afgeleid dat de artikelen 49 en 56 EG zich er niet tegen verzetten dat een lidstaat die niet beschikt over aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, voor de belastingheffing over (inkomsten uit) dergelijke tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan de termijn die geldt voor de belastingheffing in verband met tegoeden in de eigen staat.
2.1.2.
Zijn die aanwijzingen er wel, en wordt naar aanleiding daarvan een navorderingsaanslag opgelegd na het verstrijken van de termijn die zou gelden met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, dan moet de daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
4.5.4.
Uit de zojuist geciteerde overweging 2.1.1 volgt, dat eveneens juist is de beslissing van de Rechtbank dat in een geval als het onderhavige de verlengde navorderingstermijn in principe geoorloofd is.
4.6.1.
Onbeantwoord is echter gebleven de vraag of de Inspecteur voldoende voortvarend heeft gehandeld als bedoeld in overweging 2.1.2. van het geciteerde arrest. Bij het beantwoorden van die vraag stelt het Hof het volgende voorop.
4.6.2.
De Hoge Raad heeft de voortvarendheideis aldus geformuleerd, dat de Inspecteur niet meer tijd gegund is dan “noodzakelijkerwijs is gemoeid” bij het, kort gezegd, voorbereiden en opleggen van de aanslag. Nu zou men kunnen redeneren, dat in alle gevallen, waarin men achteraf terugkijkend op de handelwijze van de Inspecteur moet constateren dat een snellere of efficiëntere werkwijze mogelijk zou zijn geweest, het voortvarendheidscriterium is geschonden. Men constateert dan immers met onweerlegbare precisie dat de door de Inspecteur gebruikte tijd niet
nodig
was.
4.6.3.
Naar het oordeel van het Hof is deze mathematische
ex nunc
benadering echter onjuist. Waar het om gaat, is of de Inspecteur
ex tunc
beschouwd, dus beoordeeld op het moment dat hij geconfronteerd werd met de taak om de benodigde gegevens voor het opleggen van de aanslag te verzamelen en vervolgens de aanslag op te leggen, zijn taak voortvarend ter hand heeft genomen. Daarbij geldt dat hij een redelijke vrijheid heeft bij het inrichten en prioriteren van zijn werkzaamheden. Het Europeesrechtelijke evenredigheidsbeginsel vereist niet dat men een strengere toets aanlegt.
4.6.4.
Bij de vraag of de Inspecteur zijn taak voldoende voortvarend ter hand heeft genomen, geldt als uitgangspunt dat indien hij, zonder dat daartoe goede redenen bestaan, zes maanden of langer geen actie heeft ondernomen, aangenomen wordt dat hij onvoldoende voortvarend gehandeld heeft. Met inachtneming van bovengenoemde uitgangspunten, overweegt het Hof als volgt.
4.7.1.
Belanghebbende stelt allereerst dat een tipgever op 30 januari 1995 een enveloppe met bankgegevens bij de fiscus achterliet. Hij veronderstelt dat deze enveloppe ook gegevens met betrekking tot hemzelf bevatte, zodat 30 januari 1995 het moment is waarop de “bedoelde aanwijzingen” bij de Inspecteur bekend zijn geworden.
4.7.2.
De Rechtbank heeft over deze stelling het volgende overwogen:
De inspecteur heeft de zitting van 27 oktober 2009 verwezen naar een verklaring van de heer [P], die niet behoort tot de stukken van het geding, waaruit volgt dat de in 1995 overgelegde gegevens geen betrekking hadden op het onderliggende microfiche. De rechtbank heeft partijen ter zitting medegedeeld, dat zij geen reden heeft te twijfelen aan de juistheid van hetgeen de inspecteur dienaangaande heeft verklaard.
4.7.3.
De Inspecteur heeft in hoger beroep zijn weersprekingen van belanghebbendes stelling herhaald. De anonieme tipgever, ook wel bekend onder de naam [Q], heeft gegevens overgelegd die met de onderhavige kwestie niets van doen hebben. Hij heeft drie namen genoemd en daaronder behoorde niet de naam van belanghebbende. De overgelegde bankgegevens hadden betrekking op de Norske Bank. Het Hof acht de verklaring van de Inspecteur geloofwaardig. Dat betekent dat de ‘ingangsdatum’ van de voortvarendheidstoets niet gesteld kan worden op 30 januari 1995.
4.8.1.
Belanghebbende stelt echter, dat ook indien ervan wordt uitgegaan dat de gegevens die door de Belgische autoriteiten zijn uitgewisseld de eerste aanwijzing vormen, toepassing van de verlengde navorderingstermijn in strijd is met het evenredigheidsbeginsel doordat de Inspecteur niet voldoende voortvarend zou hebben gehandeld.
4.8.2.
Na ontvangst van de door de Belgische autoriteiten toegezonden informatie zijn vier perioden te onderscheiden.
4.8.3.
De eerste periode loopt vanaf de ontvangst van de informatie vanuit België (27 oktober 2000) tot de identificatie van belanghebbende. Gelet op de acceptatie van de strafrechtelijke behandeling van de zaak tegen belanghebbende in het tripartiete overleg van 4 oktober 2001, acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende eind september 2001 als rekeninghouder is geïdentificeerd. Belanghebbende stelt dat het tussenliggende tijdsverloop bijna een jaar bedraagt en daarmee in strijd komt met het voortvarendheidscriterium.
4.8.4.
De verkregen informatie betrof gegevens van duizenden rekeninghouders. De informatie was zeer summier. In deze periode is beoordeeld of de informatie rechtmatig gebruikt kon worden. Verder moest inzicht worden verkregen in de inhoud van de informatie. In deze periode is onderzoek gedaan naar de mogelijkheden om te komen tot identificatie van rekeninghouders. Vervolgens is de identificatie gestart. Als gevolg van de beperkte naamsomschrijving bleek het nodig daarvoor een bij de RDW aanwezig bestand te raadplegen. Daarvoor waren aanvullende maatregelen op het terrein van de automatisering nodig. Het Hof acht aannemelijk dat het identificeren van duizenden rekeninghouders veel tijd in beslag heeft genomen. In verband met het grote aantal rekeninghouders is in deze periode een organisatie opgezet welke zorg droeg voor de noodzakelijke coördinatie.
4.8.5.
Het Hof acht aannemelijk dat voor deze werkzaamheden het tijdsverloop in beslag genomen door de eerste periode noodzakelijk was, dat wil zeggen dat de Inspecteur gedurende deze periode (27 oktober 2000 – eind september 2001) met de noodzakelijke voortvarendheid heeft gehandeld.
4.8.6.
De tweede periode loopt van eind september 2001 tot de brief van de Inspecteur aan belanghebbende van 4 december 2002. In deze periode is het strafrechtelijk onderzoek voorbereid en uitgevoerd. Een op 25 oktober 2002 door twee ambtenaren van de FIOD opgemaakt proces-verbaal (bijlage A3 bij het verweerschrift van de Inspecteur voor de Rechtbank) vermeldt: “het door ons ingestelde onderzoek heeft geduurd van 18 juli 2002 tot en met 25 oktober 2002”. Dat betekent, dat vanaf het moment dat belanghebbendes dossier in het kader van het tripartiete overleg aan de FIOD werd overgedragen (4 oktober 2001) tot het moment dat volgens het proces-verbaal het onderzoek werd ingesteld (18 juli 2002) meer dan acht maanden verstreken.
4.8.7.
Gelet op de omstandigheid dat belanghebbendes dossier in het kader van het tripartiete overleg in handen van de FIOD werd gesteld, moet het handelen van de FIOD aan de Inspecteur worden toegerekend, althans in die zin dat de eisen van voortvarend optreden óók voor de FIOD gelden. De vraag dient derhalve gesteld te worden of het tijdsverloop van meer dan acht maanden betekent dat het voortvarendheidscriterium is geschonden.
4.8.8.
De Inspecteur bestrijdt dat de FIOD onvoldoende voortvarend zou hebben opgetreden. Hij stelt dat de in het proces-verbaal genoemde periode van 18 juli 2002 tot en met 25 oktober 2002 slechts de “daadwerkelijke uitvoering” van het strafrechtelijk onderzoek betrof, doch dat daaraan voorafgaande een voorbereiding heeft plaatsgevonden (aldus onder meer zijn pleitnota, pagina 6). Ter ondersteuning van deze stelling verwijst hij in zijn pleitnota onder meer naar “het proces-verbaal van 7 juni 2002”, waarmee hij kennelijk bedoelt: de ambtsedige verklaring opgesteld door FIOD ambtenaar [R], bijlage A2 bij het verweerschrift bij de Rechtbank.
4.8.9.
Het Hof volgt de Inspecteur in deze stelling. De dagtekening van de ambtsedige verklaring (7 juni 2002) is gelegen vóór de datum waarop volgens het proces-verbaal het strafrechtelijk onderzoek aanving (18 juli 2002). Op zichzelf genomen is dit al een sterke aanwijzing dat de FIOD in die voorafgaande periode niet heeft stilgezeten. Gelet hierop en gelet op de ingewikkeldheid van de zaak en de omstandigheid dat het onderzoek deel uitmaakte van een complex van zaken welke centraal werd aangestuurd, acht het Hof aannemelijk dat het strafrechtelijk onderzoek met de noodzakelijke voortvarendheid werd voorbereid en uitgevoerd. Het Hof acht in ieder geval volstrekt onaannemelijk dat het onderzoek meer dan enkele weken zou hebben stilgelegen.
4.8.10.
De derde periode loopt van 4 december 2002 (de eerste brief van de Inspecteur aan belanghebbende) tot het moment waarop de Inspecteur de navorderingsaanslag aankondigt. De vierde periode loopt vanaf laatstgenoemd moment tot het moment waarop de navorderingsaanslagen daadwerkelijk zijn opgelegd. De derde en de vierde periode lopen niet voor alle aanslagen gelijk.
4.8.11.
Met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB 1990/VB 1991 gelden de volgende data. Op 16 december 2002 kondigt de Inspecteur de navorderingsaanslagen IB 1990/VB 1991 aan, onder vermelding dat ook over volgende jaren aanslagen zullen volgen. De navorderingsaanslagen IB 1990/VB 1991 zijn vervolgens met dagtekening 31 december 2002 opgelegd, derhalve zeer kort na de aankondiging.
4.8.12.
De in de vorige overweging opgesomde data laten geen andere conclusie toe dan dat de Inspecteur met betrekking tot de aanslagen IB 1990/VB 1991 voldoende voortvarend gehandeld heeft.
4.8.13.
Met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB 1991 - 1993 en VB 1992 - 1994 gelden de volgende data. De Inspecteur heeft in zijn zojuist vermelde brief van 16 december 2002 de navorderingsaanslagen IB 1990/VB 1991 aangekondigd en daarbij tevens aangegeven dat ook over volgende jaren aanslagen zullen volgen. Op 23 april 2003 verstuurt hij de geconcretiseerde aankondiging van navordering over de jaren IB 1991 - 1993 en VB 1992 - 1994. De navorderingsaanslag over deze jaren worden opgelegd op 6 juni 2003.
4.8.14.
Belanghebbende bestrijdt de noodzakelijkheid van het wachten met het opleggen van deze navorderingsaanslagen; hij stelt dat deze reeds op 16 december 2002 opgelegd hadden kunnen worden.
4.8.15.
De Inspecteur verdedigt het later opleggen van de aanslagen om twee redenen. Ten eerste stelt hij te hebben gehoopt dat belanghebbende naar aanleiding van de reeds opgelegde aanslagen en in de wetenschap dat nog meer aanslagen zouden volgen, alsnog openheid van zaken zou geven, zodat de latere aanslagen niet op schattingen maar op de juiste gegevens zouden kunnen worden gebaseerd. Ten tweede stelt hij dat het niet alleen ging om de aanslagen van belanghebbende, maar om een groot aantal andere in het kader van het rekeningproject nog op te leggen aanslagen (per belastingplichtige meestal 22 aanslagen). Het op korte termijn opleggen van al deze aanslagen kon alleen handmatig gebeuren, hetgeen onuitvoerbaar was. Door de navorderingsaanslagen later op te leggen, werd het mogelijk een deel via het geautomatiseerde proces te verwerken, aldus nog steeds de Inspecteur.
4.8.16.
Gelet op de hierboven door het Hof geformuleerde uitgangspunten, komt het Hof tot het oordeel dat de Inspecteur ook met betrekking tot de op 6 juni 2003 opgelegde aanslagen voldoende voortvarend gehandeld heeft. De door hem aangevoerde redenen snijden hout en hebben betrekking op de twee door de Hoge Raad genoemde elementen: het proces van het vaststellen van de noodzakelijke gegevens voor de aanslagregeling alsmede op het (administratieve) proces van de vaststelling van de aanslag. Voorts moet worden geconstateerd dat de opgelopen “vertraging” vanaf 16 december 2002, minder dan zes maanden heeft bedragen.
4.8.17.
Het Hof komt tot het oordeel dat de Inspecteur voldoende voortvarend gehandeld heeft.
Vraag E. Zijn de in het arrest Sopropé voorgeschreven procesregels door de Inspecteur geschonden?
4.9.1.
Het Hof van Justitie overwoog in het Sopropé-arrest, dat het gemeenschapsrecht vereist dat de rechten van de verdediging worden geëerbiedigd, en dat dit beginsel meebrengt dat “de adressanten van besluiten die hun belangen aanmerkelijk raken, in staat worden gesteld naar behoren hun standpunten kenbaar te maken over de elementen waarop de administratie haar besluit wil baseren”.
4.9.2.
Belanghebbende stelt dat zijn verdedigingsbelangen zijn geschonden. Het Hof verwerpt deze stelling.
4.9.3.
De Inspecteur heeft belanghebbende voorafgaande aan het opleggen van de (navorderings)aanslagen vragenbrieven gezonden. Belanghebbende heeft toen te kennen gegeven niet(s) te willen verklaren.
4.9.4.
Ook is belanghebbende in de brieven waarbij de (navorderings)aanslagen werden aangekondigd de gelegenheid geboden te reageren.
4.9.5.
Dit betekent dat belanghebbende voor dat de aanslagen werden opgelegd in staat is gesteld naar behoren zijn standpunt kenbaar te maken.
4.9.6.
Belanghebbende stelt evenwel, dat ten einde naar behoren te kunnen reageren op de elementen waarop de Inspecteur zijn standpunt grondt, noodzakelijk is dat hij inzage krijgt in de stukken waarop de Inspecteur zich heeft gebaseerd. Deze inzage moet, aldus belanghebbende, conform het Sopropé-arrest, voorafgaande aan het opleggen van de aanslagen worden verleend. De Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende de gelegenheid heeft gehad om het dossier in te zien. Belanghebbende heeft dit niet weersproken, doch aangevoerd dat, indien hij dat gevraagd zou hebben, hij niet het volledige dossier ter inzage zou hebben gekregen. Immers, hij heeft voor de Rechtbank moeten klagen dat de Inspecteur niet alle op het geding betrekking hebbende stukken had overgelegd. Het Hof verwerpt deze stelling. Naar het oordeel van het Hof is deze stelling van belanghebbende te speculatief, terwijl voorts de aard en omvang van de volgens belanghebbende voor de Rechtbank ontbrekende stukken niet zodanig is, dat aangenomen moet worden dat belanghebbendes verdedigingsbelangen onherstelbaar geschonden zouden zijn.
4.9.7.
De stelling van de Inspecteur dat de werking van het Sopropé-arrest zich beperkt tot het communautaire recht en derhalve niet van toepassing zou zijn op aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, behoeft geen behandeling.
Vraag F. Heeft de Inspecteur het inkomen en vermogen van belanghebbende op een redelijke wijze geschat?
4.10.1.
Het Hof sluit zich aan bij oordeel van de Rechtbank, en de daartoe gegeven motivering, dat de Inspecteur het inkomen en vermogen van belanghebbende op redelijke wijze heeft geschat, dat op belanghebbende de bewijslast rust te doen blijken dat en in hoeverre de aanslagen onjuist zijn (zogenoemde ‘omkering van de bewijslast’) en dat belanghebbende in dat bewijs niet is geslaagd.
4.10.2.
Het Hof sluit zich eveneens aan bij het oordeel van de Rechtbank, en de daartoe gegeven motivering, dat belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel, inhoudende dat bij hem dezelfde berekening zou moeten worden gehanteerd als bij vermogens tot Hfl. 500.000 (de zogenoemde 95%-methode), wordt verworpen.
Vraag G. Heeft de Inspecteur gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel of enig ander beginsel van behoorlijk bestuur?
4.11.1.
Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur met voldoende voortvarendheid de aanslagen heeft geregeld, en dat het gebruik van het uit België ontvangen bewijs niet onrechtmatig was. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat de Inspecteur de hoogte van het inkomen en vermogen van belanghebbende op redelijke wijze heeft geschat.
4.11.2.
Belanghebbende klaagt niettemin dat de Inspecteur onzorgvuldig en willekeurig gehandeld heeft. Deze klacht stuit af op het hiervoor overwogene, zelfs indien waar zou zijn, hetgeen belanghebbende ten onrechte stelt (men zie het verweerschrift met bijlagen voor de Rechtbank), dat voor alle navorderingsaanslagen aangiften of resultatennota’s ontbreken.
4.11.3.
Voor wat betreft het vertrouwensbeginsel en het gelijkheidsbeginsel, sluit het Hof zich aan bij de overwegingen en het oordeel van de Rechtbank. De stellingen dat deze beginselen geschonden zijn, worden dus verworpen.
4.11.4.
Ook overigens is het Hof niet gebleken van de schending van enig ander beginsel van behoorlijk bestuur.
Vraag H. Zijn de boeten over de jaren IB 1993, IB 2000 en later, alsmede VB 1994 terecht en tot de juiste bedragen opgelegd?
4.12.1.
De Inspecteur heeft gesteld dat de boeten over de jaren IB 1990/VB 1991 tot en met IB 1992/VB 1993 dienen te vervallen. Voor de overige jaren overweegt het Hof als volgt.
4.12.2.
Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur heeft bewezen dat belanghebbende per 31 januari 1994 beschikte over de onderhavige bankrekeningen bij de KB Lux en gerechtigd was tot de op de microfiches onder de naam [M] vermelde bedragen. Het saldo op de rekeningen bedroeg (in totaal) ƒ 1.260.397.
4.12.3.
Uit het arrest Hoge Raad, 28 juni 2013, nr. 11/04152, ECLI:NL:HR:2013:63 volgt, dat, óók voor beboetingsdoeleinden, voor de jaren 1994 en later in een geval als het onderhavige een bewijsvermoeden kan worden aangenomen dat ter zake van inkomsten uit tegoeden op de rekeningen te weinig IB/PVV is geheven. Het betreft immers een geval waarin vaststaat (i) dat de belanghebbende op 31 januari 1994 rekeninghouder was van een of meer bankrekeningen bij KB-Lux, (ii) dat die rekening(en) op 31 januari 1994 een aanzienlijk positief saldo vertoonde(n), (iii) dat belanghebbende het saldo en de rente-inkomsten die op die rekening(en) zijn ontvangen niet in de aangifte over het desbetreffende jaar heeft betrokken, en (iv) hij de rentevrijstelling voor dat jaar reeds volledig had benut met de rente die in de aangifte is vermeld, dan wel de resterende ruimte van de rentevrijstelling niet toereikend is voor de rente waarvan kan worden aangenomen dat die is ontvangen op die KB-Lux-rekening(en). Een dergelijk vermoeden is gerechtvaardigd, in aanmerking genomen (a) dat een aanzienlijk tegoed op een bankrekening niet uit het vermogen van een belastingplichtige pleegt te verdwijnen en (b) een bank, naar van algemene bekendheid is, rente pleegt te vergoeden over een zodanig tegoed.
4.12.4.
Volgens het arrest kan voorts in een geval als het onderhavige, waarin een belastingplichtige een bankrekening aanhoudt in een land met een bankgeheim en aanzienlijke tegoeden daarop en de rente-inkomsten daaruit ten onrechte niet in zijn aangifte heeft vermeld, in het algemeen reeds op grond daarvan worden aangenomen dat hij die aangifte opzettelijk onjuist heeft gedaan. Daarbij dient in aanmerking te worden genomen dat het voor jaren als de onderhavige van algemene bekendheid was dat banktegoeden en rente-inkomsten daaruit die de vrijgestelde bedragen te boven gaan, waren onderworpen aan heffing van vermogensbelasting dan wel IB/PVV en daarom aangegeven moesten worden als vermogen respectievelijk inkomsten uit vermogen.
4.12.5.
Gelet op voornoemd arrest, sluit het Hof zich voor wat betreft de boeten aan bij het oordeel van de Rechtbank, en de daartoe gegeven motivering, dat belanghebbende opzettelijk onjuiste aangifte heeft gedaan.
4.12.6.
Het Hof is voorts van oordeel dat de Rechtbank terecht en op juiste gronden heeft geoordeeld dat, als uitgangspunt, een boete van 100% wegens de ernst van de gedraging gerechtvaardigd is; dat belanghebbende niet op grond van het gelijkheidsbeginsel of anderszins, recht heeft op vermindering van de boete tot 50% zoals die bij ‘meewerkers’ wordt toegepast; maar dat wel een vermindering tot 80% op zijn plaats is in verband met de omstandigheid dat de boeten zijn berekend op grond van aanslagen die zijn opgelegd met behulp van de ‘omkering van de bewijslast’.
4.12.7.
De Inspecteur stelt, dat de Rechtbank ten onrechte de vermindering tot op 80% heeft toegepast. De Hoge Raad heeft weliswaar in het arrest van 18 januari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC1962, beslist dat bij de beoordeling of de boete passend en geboden is, rekening dient te worden gehouden met de omstandigheid dat de verschuldigde belasting is vastgesteld met omkering van de bewijslast, maar dat betekent niet, aldus de Inspecteur, dat dan in alle gevallen de boeten verminderd zou moeten worden. Voor matiging van de boeten op grond van voornoemd arrest is volgens de Inspecteur geen plaats indien, zoals in het onderhavige geval, de belanghebbende het in eigen hand heeft om alle gegevens te verstrekken die de inspecteur nodig heeft om de aanslag naar het juiste bedrag te berekenen, maar er bewust voor kiest om dat niet te doen.
4.12.8.
Het Hof verwerpt dit standpunt. De Hoge Raad overwoog
De (…) omstandigheid dat naar de bedoeling van de wetgever bij de beoordeling van een vergrijpboete ervan wordt uitgegaan dat de feitelijk geheven belasting de verschuldigde belasting is, óók als de hoogte daarvan is komen vast te staan met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast, ontslaat de rechter evenwel niet van zijn verplichting om te beoordelen of een opgelegde vergrijpboete gelet op de omstandigheden van het geval een passende en ook geboden sanctie is voor het vergrijp dat is begaan. Tot de hierbij in aanmerking te nemen omstandigheden behoort de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, waaronder ook valt de omstandigheid dat hiertoe de zogenoemde omkering van de bewijslast is toegepast.
4.12.9.
In een geval als het onderhavige, waarin een belanghebbende opzettelijk onjuiste aangifte doet, geldt als uitgangspunt dat een boete van 100% van de nagevorderde belasting gerechtvaardigd is. De hoogte van de boete is gekoppeld aan de hoogte van de navorderingsaanslag. Indien de navorderingsaanslag met omkering van de bewijslast wordt vastgesteld, berust de aanslag op een schatting. Het geschatte bedrag zal met aan zekerheid grenzende waarschijnlijkheid afwijken van het ware bedrag; het is hetzij hoger, hetzij lager dan het ware bedrag. Indien de schatting lager is dan het ware bedrag, zal de boete, door de zojuist genoemde koppeling, ook lager zijn. Te laag, volgens de bedoeling van de wetgever.
4.12.10.
Indien het geschatte bedrag hoger is dan het ware bedrag, zal de boete echter te hoog worden, dat wil zeggen hoger dan 100% van de ‘ware’ belasting. Dat geldt ook in een geval als het onderhavige, waarin de belastingplichtige het in eigen hand heeft om de juiste gegevens te verstrekken.
4.12.11.
Samengevat: de omkering van de bewijslast creëert de kans dat de boete te hoog is in bovenomschreven zin. Die kans doet zich ook voor in het onderhavige geval. Naar het oordeel van het Hof heeft de Rechtbank daarmee op juiste wijze rekening gehouden door de boeten te verminderen tot 80%. Het Hof sluit zich dan ook bij dat oordeel aan.
4.12.12.
Belanghebbende stelt voorts dat de boeten moeten worden verminderd wegens persoonlijke omstandigheden, waaronder zijn financiële positie en zijn gevorderde leeftijd. Het Hof volgt belanghebbende niet. Hij heeft met de enkele stelling dat hij zijn huis in 2004 verkocht heeft en de opbrengst heeft gebruikt om zijn belastingschulden te betalen, niet aannemelijk gemaakt dat zijn financiële positie zodanig slecht is, dat daarmee rekening zou moeten worden gehouden bij het vaststellen van de hoogte van de boete. Evenmin acht het Hof, op zichzelf genomen, de gevorderde leeftijd van belanghebbende en zijn echtgenote een relevante factor. Het Hof verwerpt ook de overige door belanghebbende aangevoerde gronden tot matiging van de boeten.
Vraag I. Moeten de boeten worden verminderd in verband met overschrijding van de redelijke termijn?
4.13.1.
Voor wat betreft de vraag of de boeten verminderd moeten worden vanwege overschrijding van de redelijke termijn, heeft de Rechtbank geoordeeld dat de termijn aanving met de ontvangst van de brief van 23 april 2003 voor de navorderingsaanslag IB/PVV 2000 en de brief van 15 december 2003 voor de navorderingsaanslagen IB/PVV 2001 en 2002. Aan deze kennisgevingen heeft, aldus de Rechtbank, belanghebbende redelijkerwijs de verwachting kunnen ontlenen dat boeten zouden worden opgelegd. Belanghebbende stelt echter, dat het aanvangsmoment eerder lag, te weten op 24 september 2002, toen de huiszoeking en het verhoor van belanghebbende plaats vond. Het Hof zal veronderstellenderwijs uitgaan van de juistheid van dit standpunt.
4.13.2.
Tussen de aanvangstijdstippen en het tijdstip waarop het Hof uitspraak doet is een periode van ruim 11 jaren verstreken. Daarmee is de redelijke termijn overschreden.
4.13.3.
Behoudens bijzondere omstandigheden, acht het Hof bij overschrijding van de redelijke termijn, een vermindering gerechtvaardigd conform de navolgende tabel.
Overschrijding redelijke termijn
Vermindering
Maximale vermindering
0 tot 6 maanden
5%
€ 2500
6 tot 12 maanden
10%
€ 5000
1 tot 2 jaren
15%
€ 10.000
2 jaren en meer
20%
€ 20.000
4.13.4.
De Rechtbank heeft reeds de maximale vermindering van 20% toegepast. Het Hof acht dit juist. Naar het oordeel van het Hof is daarmee een voldoende tegemoetkoming verleend wegens de lange duur van de procedure. De ontwikkelingen in hoger beroep geven – gelet op de omvang en de ingewikkeldheid van de zaak, en de noodzakelijkheid van meerdere zittingen – geen aanleiding tot een verdergaande vermindering.
Vraag J. Heeft belanghebbende recht op vergoeding van immateriële schade door spanning en onzekerheid wegens de lange duur van de procedure?
4.14.1.
De rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel dat aan artikel 6 van het EVRM mede ten grondslag ligt noopt ertoe dat belastinggeschillen binnen een redelijke termijn worden beslecht, in voorkomend geval na behandeling door een onafhankelijk en onpartijdig gerecht. Bij overschrijding van de redelijke termijn, wordt, behoudens bijzondere omstandigheden, spanning en frustratie als grond voor vergoeding van immateriële schade verondersteld. Met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73 van de Awb kan de Inspecteur tot vergoeding van die schade worden veroordeeld. De in aanmerking te nemen termijn begint in beginsel op het moment waarop de Inspecteur het bezwaarschrift ontvangt.
4.14.2.
Naar het Hof begrijpt klaagt belanghebbende zowel over de duur van de bezwaarfase als over de duur van de gerechtelijke procedure en verzoekt hij zowel om vergoeding van schade geleden door de duur van de bezwaarprocedure als om vergoeding van schade geleden door de duur van de gerechtelijke procedure.
4.14.3.
Zoals de Hoge Raad in zijn arresten van 10 juni 2011 nr. 09/05113, ECLI:NL:HR:2011:BO5087, heeft overwogen, vangt de redelijke termijn in beginsel aan op het moment waarop het bestuursorgaan het bezwaarschrift heeft ontvangen. In verband met de mogelijkheid van indiening van bezwaarschriften waaraan gebreken kleven, zoals het ontbreken van een motivering, overweegt het Hof dat de termijn die gemoeid is met de indiening van de motivering van het bezwaar nadat een zogenoemd "pro forma bezwaarschrift" is ingediend, als regel de redelijke termijn opschort (vgl. art. 7:10, lid 2, van de Awb). Dat geldt evenzeer indien de belastingplichtige een ongemotiveerd (hoger) beroepschrift indient en ook indien de belastingplichtige weliswaar een op zichzelf beschouwd ontvankelijk bezwaar- of beroepschrift indient, maar daarbij een aanvulling van het bezwaar of beroep aankondigt, zoals een nadere motivering. De met het herstel van vormgebreken, alsmede door de belastingplichtige op eigen initiatief aangekondigde aanvullingen, gepaard gaande tijdspanne komt aldus voor rekening van de belastingplichtige/belanghebbende.
4.14.4.
Als uitgangspunt geldt dat de redelijke termijn twee jaar bedraagt voor de fase van bezwaar en beroep gezamenlijk, waarvan 6 maanden gelden voor het bezwaar, en de resterende periode voor het beroep. Naar het oordeel van het Hof rechtvaardigt de ingewikkeldheid van de onderhavige zaak een langere periode, te weten één jaar voor de bezwaarfase, en tweeëneenhalf jaar voor het beroep. Voor het hoger beroep geldt als uitgangspunt een termijn van twee jaar; naar het oordeel van het Hof rechtvaardigt de ingewikkeldheid van de zaak in het onderhavige geval echter een termijn van drie jaar.
4.14.5.
De bezwaarschriften voor de in geschil zijnde periode zijn ingediend op 31 januari 2003, 4 juli 2003 en 7 juli 2004. Het betrof “pro forma bezwaarschriften”. Na enige briefwisseling zijn de bezwaarschriften op 22 juli 2004 gemotiveerd. Het Hof verwerpt belanghebbendes, door de Inspecteur weersproken, stelling dat de bezwaarschriften tegen zijn wil zijn aangehouden: de stukken van het geding tonen aan, dat het verzoek tot uitstel van hem is uitgegaan en dat de Inspecteur hem aangespoord heeft de bezwaarschriften nader te motiveren.
4.14.6.
De Inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan op 25 juli 2005. Daarmee is de redelijke termijn voor de bezwaarfase met één dag overschreden. Het Hof acht deze overschrijding dermate gering, dat het, hoewel in het algemeen immateriële schade bij overschrijding van de termijn verondersteld wordt, zal volstaan met de enkele constatering dat de termijn met een dag is overschreden.
4.14.7
Rechtbank heeft uitspraak gedaan op 2 december 2009. De beroepsfase duurde derhalve ruim 4 jaar en 5 maanden. De redelijke termijn werd aldus met (ruim) 1 jaar en 5 maanden overschreden.
4.14.8.
Het Hof doet uitspraak op 19 december 2013. De fase van het hoger beroep duurde derhalve (ruim) 4 jaar. De redelijke termijn werd aldus met iets meer dan een jaar overschreden.
4.14.9.
Een adequate vergoeding voor de door belanghebbende geleden immateriële schade beloopt € 500 per half jaar over-schrijding van de redelijke termijn. Gesteld noch gebleken is dat in het onderhavige geval een ander bedrag gerechtvaardigd zou zijn. Dit leidt tot de slotsom dat belanghebbende recht heeft op een vergoeding van € 2.500 ten laste van de Staat. De vraag rijst of deze vergoeding per belastingjaar waarover geschil bestond dient te worden toegekend.
4.14.10.
De belastingplichtige die in hoofdzaak op hetzelfde onderwerp betrekking hebbende geschillen over meerdere belastingjaren aanhangig heeft gemaakt, heeft recht op beslechting van die geschillen binnen een redelijke termijn. Dit brengt mee dat, indien de redelijke termijn voor de beslechting van die geschillen is overschreden, als uitgangspunt voor elk van die geschillen een schadevergoeding wordt toegekend overeenkomstig de uitgangspunten van de arresten van 10 juni 2011. Een belastingplichtige die in hoofdzaak op hetzelfde onderwerp betrekking hebbende en gezamenlijk behandelde geschillen over meerdere belastingjaren aanhangig heeft gemaakt, zal in het algemeen meer spanning en frustratie ondervinden van de overschrijding van de redelijke termijn dan de belastingplichtige die procedeert over één belastingjaar. Er zal in het algemeen echter geen strikte evenredigheid bestaan tussen de mate van spanning en frustratie die dientengevolge wordt ondervonden en het aantal aanhangige geschillen. De ter zake van die geschillen in totaal toegekende schadevergoeding dient in redelijke mate van evenredigheid te staan tot de door de belastingplichtige geleden schade. Dit kan meebrengen dat in een concreet geval, waarbij de in hoofdzaak op hetzelfde onderwerp betrekking hebbende zaken gezamenlijk zijn behandeld, wordt volstaan met toekenning van een schadevergoeding, overeenkomstig de uitgangspunten van de arresten van 10 juni 2011, in één of enkele zaken van dezelfde belastingplichtige, terwijl in de overige wordt volstaan met de constatering dat de redelijke termijn is overschreden. Het Hof hanteert in dit verband, in navolging van de Centrale Raad van Beroep, het criterium van "in hoofdzaak op hetzelfde onderwerp betrekking hebbende zaken", welk criterium niet identiek is aan het begrip "samenhangende zaken" zoals bedoeld in artikel 3, lid 2, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (zie bijvoorbeeld CRvB 28 april 2008, nrs. 02/2000 WUBO + 07/4178 WUBO en 03/4567 WUBO + 07/1559 WUBO + 07/4280 WUBO + 07/6114 WUBO, ECLI:NL:CRVB:2008:BD1320 en -BD1328).
4.14.11.
Naar het oordeel van het Hof gaat het in de onderhavige procedure weliswaar om meerdere geschillen, namelijk geschillen over meerdere belastingjaren, maar betreffen zij in hoofzaak dezelfde onderwerpen. De samenhang is zodanig, dat het Hof zal volstaan met het eenmalig toekennen van het genoemde bedrag van € 2.500 en wel voor het geschil over de aanslag IB 1990.
Slotsom
4.15.1.
De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is voor de jaren IB 1990/VB 1991 tot en met IB 1992/VB 1993, doch uitsluitend voor wat betreft de boeten en voor het overige ongegrond. Het hoger beroep van de Inspecteur is ongegrond.
Ten aanzien van het griffierecht
4.16.1.
Nu het hoger beroep (deels) gegrond is, zal het Hof gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.17.1.
Nu het hoger beroep (deels) gegrond is, zal het Hof de Inspecteur veroordelen in de proceskosten van belanghebbende als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten op (hoger beroepschrift: 1 punt; verschijnen op de eerste zitting: 1 punt; schriftelijke inlichtingen: 0,5; verschijnen tweede zitting: 1 punt, totaal 3,5 punten X € 472 X 1,5 (gewicht van de zaak) x 1,5 (meer dan 4 samenhangende zaken) € 3.717.
5
Beslissing
Het Hof
verklaart
het hoger beroep van belanghebbende met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB 1990/VB 1991 tot en met IB 1992/VB 1993 gegrond;
verklaart
het hoger beroep van belanghebbende voor het overige ongegrond;
vernietigt
de uitspraak van de Rechtbank, doch uitsluitend voor wat betreft de boeten begrepen in de navorderingsaanslagen IB 1990/VB 1991 tot en met IB 1992/VB 1993;
verklaart
het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond;
veroordeelt
de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 3.717;
gelast
dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 110 aan deze vergoedt;
veroordeelt
de Staat tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade ter grootte van € 2.500
Aldus gedaan op 19 december 2013 door J.W.J. Huige, voorzitter, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer en W.A. Sijberden, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.