ECLI:NL:RBONE:2013:BZ4375, Rechtbank Oost-Nederland, 14-03-2013, AWB 12/1843 en AWB 12/3008
Rechtbank Oost-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2013-03-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting, fictieve dienst. HE-arrest. Fictieve dienst beperkt tot aandeel in mede-eigendom. Van der Steen-arrest niet van toepassing nu eiser ook ondernemer was in verband met de verhuur van een pand.

RECHTBANK OOST-NEDERLAND
    
    Team belastingrecht
    
    Zittingsplaats Arnhem
    
    registratienummers: AWB 12/1843 en AWB 12/3008
    
    
      uitspraak van de meervoudige kamer ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
      van 14 maart 2013
    
    
    inzake
    
    [X], wonende te [Z], eiser,
    
    tegen
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Randmeren, kantoor Apeldoorn, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1 Verweerder heeft aan eiser over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [000].F01.9501) omzetbelasting opgelegd van € 36.568. Tevens is bij beschikking € 2.115 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.2 Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 23 maart 2012 de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. 
    
    1.3 Eiser heeft daartegen bij fax van 26 april 2012, ontvangen door de rechtbank op dezelfde dag, beroep ingesteld.  
    
    1.4 Verweerder heeft aan eiser over het tijdvak 1 oktober 2010 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [000].F01.0501) omzetbelasting opgelegd van € 14.555. 
    
    1.5 Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 23 maart 2012 de naheffingsaanslag gehandhaafd. 
    
    1.6 Eiser heeft daartegen bij fax van 20 juni 2012, ontvangen door de rechtbank op dezelfde dag, beroep ingesteld.  
    
    1.7 Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.
    
    1.8 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 januari 2013 te Arnhem. 
    
    1.9 Eiser is daar in persoon verschenen, bijgestaan door mr. [gemachtigde]. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en [A]. 
    
    1.10 Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. 
    
    
    2.	Feiten
    
    2.1 Eiser is sinds 29 januari 2001 enig aandeelhouder van [B] B.V. Op 23 januari 2006 is de naam van [B] B.V. gewijzigd in [C] B.V. (hierna: de B.V.)  De  B.V. is met ingang van 1 juli 2006 ondernemer voor de omzetbelasting. Eiser is sinds 1 mei 2006 directeur van de B.V. Daarnaast verhuurt eiser een bedrijfspand aan de [A-straat 1, 2 en 3] te [Q]. Met ingang van oktober 2004 is eiser in dat kader voor de omzetbelasting aan te merken als ondernemer.
    
    2.2 Tezamen met zijn partner, [D] (hierna: [D]), heeft eiser in 2003 een bouwkavel gekocht aan de [A-straat 4] te [Z]. Eind 2004/begin 2005 is op deze kavel gestart met de bouw van een (bedrijfs-)woning. Eiser heeft de gehele woning voor de toepassing van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB) als bedrijfsvermogen aangemerkt en alle ter zake van de bouw van de woning in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek gebracht. Vanaf het vierde kwartaal van het jaar 2005 brengt eiser in verband met de bouw van deze woning in totaal een bedrag van € 149.153 in aftrek op de aangiften omzetbelasting. De woning is op 28 september 2006 in gebruik genomen. De zolder en het inpandige zwembad waren op dat moment nog niet gereed en zijn ook thans nog niet gereed.
    
    2.3 Eiser is op 7 juli 2007 in het huwelijk getreden met [D]. Op 6 juli 2007 zijn huwelijksvoorwaarden opgemaakt. In deze huwelijksvoorwaarden is (onder meer) opgenomen dat bij ontbinding van de gemeenschap eiser tot 58/100e deel is gerechtigd en [D] tot 42/100e deel. [D] is geen ondernemer in de zin van de Wet OB.
    
    2.4 Het zakelijk gebruik van de woning bestaat uit het gebruik van de werkkamer ten behoeve van de verhuur van de onroerende zaken in [Q]. Daarnaast worden vanuit de woning door eiser werkzaamheden verricht voor de B.V. Eiser heeft geen overeenkomst gesloten met de B.V. betreffende het gebruik van ruimten in de woning ten behoeve van de B.V. De B.V. betaalt evenmin een vergoeding daarvoor.
    
    2.5 Met ingang van 26 maart 2010 heeft bij eiser een boekenonderzoek plaatsgevonden. Het rapport van het boekenonderzoek heeft als dagtekening 10 januari 2011. In het rapport is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
    
    	“4.2.2 Fictieve dienst (privé-gebruik investeringsgoed) vanaf 01-01-2007
    
    
      	Er is sprake van gelijktijdig privé- en zakelijk gebruik van de woning en er is tijdens het onderzoek 		vastgesteld dat er meerdere ruimtes bedrijfsmatig gebruikt worden. 
      	(…)
      	-	(…) In dit geval dient voor de vertrekken van de woning, die gedurende het gehele jaar zowel 		zakelijk als privé gebruikt worden, de BTW heffing ter zake van die vertrekken plaats te 			vinden over 50% van de daaraan toe te rekenen uitgaven…
      	(… )
    
    
    
    	Jaarlijkse bijtelling Fictieve dienst artikel 4, lid 2, letter a, Wet OB 1968
    
    
      	Jaar 2007 totale voorbelasting		€ 149.153	x	50%	€ 7.458
      					10
      	Reeds aangegeven					          0
    
    
    	Correctie 2007 bedraagt					€ 7.458
    
    	4.2.3 Fictieve dienst (privé-gebruik investeringsgoed) per 01-01-2008
    
    
      	(…)
      	Zakelijk gebruik bestaat per 1 januari 2008 uit de werkkamer op de begane grond 14m2, gebruikt voor de 		verhuuractiviteiten aan een vaste huurder. (…) Vanaf het jaar 2008 wordt de woning nog voor 2,42% zakelijk 		gebruikt.
      	(…)
      	Prive deel van de voorbelasting		%	97,58		€ 145.550
    
    
    	Jaarlijkse bijtelling Fictieve dienst artikel 4, lid 2, letter a, Wet OB 1968
    
    
      	Jaar 2008 en volgende			€ 145.550		€ 14.555
      10
      	Reeds aangegeven					          0
    
    
    	Correctie 2008 en 2009 bedraagt				€14.555”
    
    2.6 De naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009 heeft als dagtekening 26 januari 2011. De naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 oktober 2010 tot en met 31 december 2010 heeft als dagtekening 24 februari 2011.
    
    
    3.	Geschil
    
    
      In geschil is of de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd. In het bijzonder is in geschil:
      -	of het arrest van het Hof van Justitie van 18 oktober 2007 (zaak Van der Steen, 
      	C-355/3160, BNB 2008/52) met zich meebrengt dat naheffing achterwege moet  blijven;
      -	of de fictieve dienst van toepassing is op de gehele woning of op de onverdeelde helft van de woning;
      -	of de fictieve dienst ook moet worden toegepast ten aanzien van de zolder en het zwembad;	
      -	welk gedeelte van de woning zakelijk wordt gebruikt.
    
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    Ontvankelijkheid beroep
    
    4.1 De uitspraak op het bezwaarschrift tegen de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 oktober 2010 tot en met 31 december 2010 heeft als dagtekening 24 februari 2011. Het beroepschrift is op 20 juni 2012 bij de rechtbank binnengekomen. Verweerder heeft echter ter zitting erkend dat de uitspraak pas op 15 juni 2012 op de voorgeschreven wijze aan eiser bekend is gemaakt. 
    
    4.2 Gelet op het vorenstaande is het beroep is tijdig ingediend. Het beroep is ontvankelijk.
    
    Gevolgen arrest Van der Steen
    
    4.3 Eiser stelt dat hij aftrek van omzetbelasting heeft genoten omdat hij (ook) als directeur-grootaandeelhouder (hierna: dga) ten tijde van de bouw en de ingebruikname van de woning als ondernemer voor de omzetbelasting werd aangemerkt en een fiscale eenheid vormde met zijn B.V. Eiser stelt voorts dat uit het arrest Van der Steen volgt dat dga’s ten onrechte als ondernemer zijn aangemerkt. Eiser concludeert hieruit dat eiser nimmer ondernemer voor de omzetbelasting is geweest en dat door toepassing van het vertrouwensbeginsel de in aftrek gebrachte omzetbelasting niet kan worden nageheven. 
    
    4.4 De rechtbank verwerpt dit standpunt van eiser. Eiser is immers met ingang van oktober 2004 ondernemer voor de omzetbelasting omdat hij een bedrijfspand verhuurt. Uit dien hoofde was eiser gerechtigd de woning tot zijn bedrijfsvermogen te rekenen en de aan hem in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek te brengen. Tussen partijen is niet in geschil dat de woning in de onderhavige jaren door eiser mede voor privédoeleinden is gebruikt. Eiser verricht in die jaren derhalve diensten als bedoeld in artikel 4, lid 2, onderdeel a, van de Wet OB (hierna: fictieve diensten). In het midden kan blijven of eiser met zijn B.V. een fiscale eenheid heeft gevormd.
    
    Heffingsgrondslag fictieve dienst
    
    4.5 Eiser stelt zich op het standpunt dat de correctie omzetbelasting ter zake van het privégebruik van de woning (de fictieve dienst) enkel kan zien op het deel van de woning dat zijn eigendom was. 
    
    4.6 Verweerder stelt dat de heffing wegens privégebruik niet beperkt dient te worden door de mede-eigendom, omdat in de akte van de huwelijksvoorwaarden is geregeld dat de woning tot de gemeenschap behoort.
    
    4.7 Vaststaat dat op het moment dat de grond werd gekocht, het huis werd gebouwd en opgeleverd en de aftrek werd genoten, eiser en zijn partner [D] ieder voor 50%  mede-eigenaren waren van de onroerende zaak. Uit het arrest van het Hof van Justitie van 21 april 2005 (zaak HE, C-25/03, BNB 2005/229) volgt dat in dat geval de aftrek beperkt moet blijven tot het aandeel van de belastingplichtige in de mede-eigendom van de onroerende zaak. Naar het oordeel van de rechtbank volgt voorts uit dit arrest dat eiser de woning slechts voor 50% tot zijn bedrijfsvermogen heeft kunnen rekenen. 
    
    4.8 Uit de tekst van artikel 4, lid 2, onderdeel a, van de Wet OB volgt naar het oordeel van de rechtbank dat de fictieve dienst slechts van toepassing is ten aanzien van het gedeelte van de woning dat eiser tot zijn bedrijfsvermogen heeft kunnen rekenen, te weten 50%. Daaraan doet niet af dat eiser in 2005 en 2006 ten onrechte aftrek heeft genoten met betrekking tot de gehele woning. Anders dan verweerder stelt, brengt het feit dat de woning met ingang van de huwelijksdatum tot de gemeenschap behoort niet met zich mee dat de fictieve dienst moet worden toegepast met betrekking tot de gehele woning. De onroerende zaak behoort immers reeds vanaf de aanschaf van de kavel voor de helft  tot het (privé-)vermogen van [D]. Het is vaste rechtspraak van het Hof van Justitie dat een goed dat aanvankelijk tot het privévermogen is gerekend, niet in een later stadium alsnog tot het bedrijfsvermogen kan worden gerekend (onder meer: zaak Lennartz, Hof van Justitie 11 juli 1991, C-97/90). 
    
    Zolder en zwembad
    
    4.9 Eiser stelt zich op het standpunt dat de fictieve dienst niet van toepassing is op de zolder en het onafgewerkte zwembad, omdat deze zakelijk noch privé worden gebruikt.
    
    4.10 Uit artikel 4, lid 2, onderdeel a, van de Wet OB volgt dat omzetbelasting is verschuldigd in geval een tot het bedrijf behorend goed, waarvoor een volledig of gedeeltelijk recht op aftrek is ontstaan, voor privédoeleinden wordt gebruikt. Vaststaat dat eiser 50% van de gehele woning, inclusief de zolder en het zwembad, tot zijn bedrijfsvermogen heeft gerekend en alle in rekening gebrachte omzetbelasting, ook de omzetbelasting die betrekking heeft op de bouw van de zolder en de aanleg van het zwembad, in aftrek heeft gebracht. Bovendien moeten de zolder en het zwembad als één geheel worden gezien met de rest van de woning zodat ingebruikneming van de woning ook ingebruikneming van zolder en zwembad met zich meebrengt. Uit het vorenstaande volgt naar het oordeel van de rechtbank dat de fictieve dienst ook van toepassing is op de gehele woning, inclusief de zolder en het zwembad. 
    
    Correctie 2007 
    
    4.11 Uit het rapport van het boekenonderzoek volgt dat verweerder voor het jaar 2007 uitgaat van een privégebruik van 50%. Nu dit percentage lager is dan het percentage dat eiser bepleit, zal de rechtbank hiervan uitgaan.
    
    4.12 In verband met het feit dat sprake is van mede-eigendom wordt de fictieve dienst berekend ten aanzien van de helft van de woning. De correctie voor het jaar 2007 bedraagt dan 50% van 50% van (10% van € 149.153) = € 3.728.
    
    Correcties 2008 tot en met 2010
    
    4.13 Volgens eiser werd de woning van 2008 tot en met 2010 voor 46,1% voor zakelijke doeleinden gebruikt. Het zakelijke gebruik betrof het gebruik van de kantoorruimte, de bar/het gastenverblijf, de eetkamer, de keuken, de entree, het toilet en de garage.
    
    4.14 Verweerder stelt zich op het standpunt dat slechts de kantoorruimte van 14 m2 zakelijk werd gebruikt. Verweerder heeft dit gebruik becijferd op 2,42% van de totale oppervlakte van de woning. 
    
    4.15 Voor 2008, 2009 en 2010 heeft te gelden dat eiser uitsluitend ondernemer is in verband met de verhuur van het bedrijfspand in [Q]. Gesteld noch gebleken is dat eiser de door hem genoemde ruimten in de woning, met uitzondering van de kantoorruimte, in relatie tot deze belaste activiteit heeft gebruikt. Eiser heeft evenmin aan de B.V. voor het gebruik van deze ruimten een vergoeding in rekening gebracht. Slechts ten aanzien van de kantoorruimte is derhalve sprake van zakelijk gebruik.  
    
    4.16 In verband met het feit dat sprake is van mede-eigendom worden de fictieve diensten berekend ten aanzien van de helft van de woning. Uit het vorenstaande volgt voorts dat het privégebruik 97,58% bedraagt. De correctie voor de jaren 2008 tot en met 2010 bedraagt dan jaarlijks 97,58% van 50% van (10% van € 149.153) = € 7.277.
    
    Heffingsrente
    
    4.17 Nu eiser geen afzonderlijke gronden tegen de beschikking heffingsrente heeft aangevoerd, zal de in rekening gebrachte heffingrente dienen te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de naheffingsaanslagen. 
    
    Conclusie
    
    4.18 Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen dienen de beroepen gegrond te worden verklaard. De naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009 wordt verminderd tot € 18.282. De naheffingsaanslag over het tijdvak 1 oktober 2010 tot en met 31 december 2010 wordt verminderd tot € 7.277.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiser in verband met de behande¬ling van de beroepen redelij¬kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 944 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 472, een wegingsfactor 1 voor het gewicht van de zaak en een wegingsfactor 1 wegens 2 samenhangende zaken). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. 
      
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart de beroepen gegrond;
      -	vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      -	vermindert de naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 		2009 tot een bedrag van € 18.282;
      -	vermindert de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 oktober 2010 tot en met 31 december 2010 tot een 		bedrag van € 7.277;
      -	vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
      -	bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 944;
      -	gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 312 vergoedt.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. P.J. Tikken, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr. J. Rakhan, rechters, in tegenwoordigheid van drs. R.P.M. Lemmen, griffier.
    
    
    De griffier,				De rechter,
    
    
    
    Uitgesproken in het openbaar op: 14 maart 2013
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.