ECLI:NL:RBHAA:2010:BQ1636, Rechtbank Haarlem, 13-12-2010, 09-6041
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2010-12-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Overdrachtsbelasting. Een erfpachtvoorwaarde heeft slechts goederenrechtelijke werking (en behoort derhalve slechts tot de inhoud van het recht van erfpacht), voor zover zij voldoende verband houdt met het wezen van het erfpachtrecht (vgl. HR 16 maart 1977, 18 203, NJ 1977, 399). De voorwaarde betreft in dit geval een integraal onderdeel van het recht van erfpacht.

RECHTBANK HAARLEM 
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Zaaknummer: AWB 09/6041
    
    Uitspraakdatum: 13 december 2010
    
    Uitspraak in het geding tussen
    
    
      X B.V., gevestigd te Z, eiseres,
      gemachtigde: mr. A 
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/P, verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 23 januari 2009 een naheffingsaanslag (aanslagnummer x) overdrachtsbelasting opgelegd voor een bedrag van € 772.215. Verweerder heeft bij afzonderlijke beschikkingen een verzuimboete van € 4.537 opgelegd en heffingsrente ten bedrage van € 41.548 in rekening gebracht.
    
    1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 16 november 2009 de naheffingsaanslag, verzuimboete en beschikking heffingsrente gehandhaafd. 
    
    1.3. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
    
    1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 november 2010. Namens eiseres is verschenen gemachtigde voornoemd. Namens verweerder zijn verschenen drs. B en C. 
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    
      2.1. Eiseres heeft op 23 december 2006 met betrekking tot alle aandelen in D B.V. (hierna: D) een koopovereenkomst voor een bedrag van € 8.505.750 gesloten met de toenmalige enig aandeelhouder E B.V. De levering van de aandelen heeft plaatsgevonden op 20 februari 2007. Tot de activa van D behoren de volgende registergoederen:
      - een bedrijfspand voor een automobielbedrijf aan de y-straat 1, 3 en 5 te F;
      - het recht van erfpacht van een perceel grond, plaatselijk bekend als a-weg 1 te F.
    
    
    
      Daarnaast zijn met de aandelenoverdracht van D de volgende overeenkomsten overgedragen:
      - de huurovereenkomst voor de b-weg 2 te F van 5 november 1996;
      - een overeenkomst met G BV van 22 december 1995 inzake de verkooppunten a-weg en b-weg.
    
    
    2.2. Het perceel grond aan de a-weg 1 te F is door de gemeente F op 29 maart 1999 bij notariële akte aan D in erfpacht uitgegeven voor een periode van 25 jaar, telkens automatisch te verlengen met een periode van 25 jaar. De akte uitgifte in erfpacht vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
    
    
      “(…)
      Het voormelde perceel, hierna ook te noemen: het Perceel, is bestemd om door Erfpachter te worden gebruikt voor de de vestiging van een brandstofverkooppunt.
      (…)”
    
    
    2.3. Het perceel a-weg 1 is door D verhuurd aan G BV. De huurovereenkomst vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
    
    
      “(…)
      1. Het gehuurde
      1.1. Verhuurster verklaart aan huurster te verhuren, (…) het perceel grond, staande en gelegen aan de a-weg in F (…).
    
    
    
      2. Bestemming 
      Het gehuurde is bestemd om te worden gebruikt voor- en om bebouwd te worden met een verkooppunt voor motorbrandstoffen met bijbehorende faciliteiten in de ruimste zin des woords.
    
    
    
      3. Realisering en exploitatie verkooppunt voor motorbrandstoffen
      3.1. Huurster zal op het gehuurde een verkooppunt voor motorbrandstoffen realiseren met bijbehorende faciliteiten in de ruimste zin des woords (…).
      3.2. De door huurster op het gehuurde te bouwen opstallen met bijbehorende installaties blijven gedurende de gehele looptijd van de huurovereenkomst economisch eigendom van huurster.
      3.3. Huurster zal zelf zorgdragen voor alle ten behoeve van de exploitatie van het verkooppunt benodigde vergunningen en/of ontheffingen.
      3.4. Huurster is gehouden het verkooppunt gedurende de gehele looptijd van deze huurovereenkomst te exploiteren met inachtneming van alle wettelijke voorschriften.
      (…)”
    
    
    2.4. Eiseres heeft alleen het pand aan de y-straat bij de aankoop van de aandelen aangemerkt als onroerende zaak, welke wordt geëxploiteerd in de zin van artikel 4, eerste lid, letter a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: Wbr). De waarde van dit pand maakt 44,3% van het balanstotaal van de vennootschap uit. Hiervan uitgaande heeft eiseres geen aangifte gedaan voor de overdrachtsbelasting omdat de activa niet voor minimaal 70% uit onroerende zaken bestonden.
    
    2.5. Op 20 februari 2007 heeft eiseres de aandelen D doorverkocht aan H B.V. voor een verkoopprijs van € 13.121.367,41. Bij deze verkoop is om de onder 2.4 vermelde reden eveneens geen aangifte overdrachtsbelasting gedaan.
    
    De verkoopprijs is gebaseerd op de volgende balans:
    
    
      Pand y-straat 1-5, F				€   7.000.000
      Pompstation a-weg 1, F				€   5.870.255
      Pompstation b-weg				€   1.675.000
      Overige vorderingen				€        38.695
      Liquide middelen				€      304.284
      					---------------
      					€ 14.888.234
      Belastinglatenties			-/-	€   1.630.537
      Vooruitontvangen huur/G			-/-	€      186.417
      					---------------
      Eigen vermogen				€ 13.071.280
    
    
    2.6. Verweerder heeft een boekenonderzoek ingesteld voor de overdrachtsbelasting. Het onderzoek betreft uitsluitend de verkrijging op 20 februari 2007 door eiseres van de aandelen D. Met name is onderzocht of deze verkrijging belast is op grond van artikel 4 van de Wbr. Naar aanleiding daarvan zijn aan eiseres de hiervoor onder 1.1 bedoelde naheffingsaanslag en beschikkingen opgelegd.
    
    
    3.	Geschil en standpunten van partijen
    
    3.1. In geschil is of artikel 4, eerste lid, van de Wbr van toepassing is op de verkrijging van de aandelen D door eiseres. Meer specifiek draait het geschil om de vraag of het bedrag van € 5.870.255, dat in de balans onder 2.5 vermeld staat als waarde van ‘Pompstation a-weg 1, F’, geheel toegerekend moet worden aan het erfpachtrecht of dat een deel toegerekend moet worden aan een afzonderlijk te waarderen recht om een brandstofverkooppunt te mogen vestigen.
    
    
      3.2. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de aandelen D niet zijn aan te merken als een fictieve onroerende zaak als bedoeld in artikel 4, eerste lid, van de Wbr. De waarde die is toegekend aan het pompstation aan de a-weg 1 te F moet volgens eiseres niet geheel worden toegerekend aan het recht van erfpacht, maar deels aan het recht om een brandstofverkooppunt te vestigen. Het recht van erfpacht dient gewaardeerd te worden op € 1.680.000 en het recht om een brandstofverkooppunt te vestigen op € 4.190.255. Hierdoor bestaat minder dan 70% van de bezittingen van D uit onroerende zaken, zodat ter zake van de verkrijging van de aandelen D geen overdrachtsbelasting verschuldigd is.
      Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag, de verzuimboete en de beschikking heffingsrente.
    
    
    
      3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat het recht tot vestiging van een brandstofverkooppunt niet los te zien is van het recht van erfpacht. Dit recht bepaalt daarom mede de waarde van het erfpachtrecht dat op € 5.870.255 moet worden bepaald. Alsdan bestaan de bezittingen van D voor meer dan 70% uit onroerende zaken en zijn de naheffingsaanslag, de boete en de beschikking heffingsrente terecht opgelegd, aldus verweerder.
      Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Ingevolge artikel 2, eerste lid, van de Wbr wordt onder de naam overdrachtsbelasting een belasting geheven ter zake van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen.
    
    4.2. Ingevolge artikel 4, eerste lid, van de Wbr worden als zaken als bedoeld in artikel 2 van de Wbr mede aangemerkt fictieve onroerende zaken, zijnde aandelen in lichamen met een in aandelen verdeeld kapitaal, waarvan de bezittingen op het tijdstip van de verkrijging of op enig tijdstip in het daaraan voorafgaande jaar hoofdzakelijk (meer dan 70%) bestaan of hebben bestaan uit in Nederland gelegen onroerende zaken, mits deze onroerende zaken, als geheel genomen, op dat tijdstip geheel of hoofdzakelijk dienstbaar zijn of waren aan het verkrijgen, vervreemden of exploiteren van die onroerende zaken;
    
    4.3. Ingevolge artikel 4, tweede lid, van de Wbr worden voor de toepassing van het eerste lid onder onroerende zaken mede verstaan fictieve onroerende zaken, rechten waaraan in Nederland gelegen onroerende zaken of fictieve onroerende zaken zijn onderworpen, alsmede de economische eigendom van deze zaken of rechten.
    
    
      4.4. Ingevolge artikel 5:85, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) is erfpacht een zakelijk recht dat de erfpachter de bevoegdheid geeft eens anders onroerende zaak te houden en te gebruiken.
      Ingevolge artikel 5:89, eerste lid, van het BW heeft, voor zover niet in de akte van vestiging anders is bepaald, de erfpachter hetzelfde genot van de zaak als een eigenaar. Ingevolge het tweede lid van dit artikel mag hij echter zonder toestemming van de eigenaar niet een andere bestemming aan de zaak geven of een handeling in strijd met de bestemming van de zaak verrichten.
    
    
    4.5. Tussen partijen is niet in geschil dat het erfpachtrecht aangemerkt moet worden als een onroerende zaak als bedoeld in artikel 2, eerste lid, van de Wbr in samenhang met artikel 4, eerste lid, onder a, en tweede lid, van de Wbr. Eiseres stelt echter dat het recht een brandstofverkooppunt te vestigen los moet worden gezien van het recht van erfpacht en dat het afzonderlijke recht om een pompstation te vestigen niet is aan te merken als een onroerende zaak als in vorenbedoelde zin.  
    
    
      4.6. De vestiging van een brandstofverkooppunt op het perceel a-weg 1 te F is op 29 maart 1999 geregeld in de akte uitgifte in erfpacht, als weergegeven onder 2.2. De inhoud van het recht van erfpacht wordt gelet op artikel 5:89, eerste lid, van het BW hoofdzakelijk door de akte van vestiging bepaald en slechts in beperkte mate door hetgeen daarover wettelijk is geregeld in Titel 5.7 van het BW. De meeste bepalingen in deze titel bevatten geen dwingend maar aanvullend recht, of geven aan in hoeverre in de akte van vestiging kan worden afgeweken van de wettelijke regeling. Het zijn de erfpachtvoorwaarden die het mogelijk maken om het recht van erfpacht nauwkeurig af te stemmen op de concrete situatie. In de praktijk bepalen daarom vooral de erfpachtvoorwaarden de inhoud van het recht van erfpacht. Tussen partijen is niet in geschil, en de rechtbank sluit zich daarbij aan, dat de onder 2.2 geciteerde passage kwalificeert als erfpachtvoorwaarde. Een erfpachtvoorwaarde heeft slechts goederenrechtelijke werking (en behoort derhalve slechts tot de inhoud van het recht van erfpacht), voor zover zij voldoende verband houdt met het wezen van het erfpachtrecht (vgl. HR 16 maart 1977, 
      18 204, NJ 1977, 399). Nu de voorwaarde in dit geval de bestemming van het perceel beperkt, houdt de voorwaarde rechtstreeks verband met het wezen van het erfpachtrecht. Het wezen van het erfpachtrecht omvat immers de specifieke bestemming van het perceel. Aan de voorwaarde dat het perceel bestemd is om door de erfpachter te worden gebruikt voor de vestiging van een brandstofverkooppunt komt derhalve goederenrechtelijke werking toe en behoort tot de inhoud van het recht van erfpacht. Nu de voorwaarde een integraal onderdeel van het recht van erfpacht betreft, dient het gehele bedrag van € 5.870.255 aan het erfpachtrecht te worden toegerekend. Van een apart recht tot het vestigen van een benzinestation op het perceel a-weg 1 te F is geen sprake.
      De huurovereenkomst tussen D en G BV zoals weergegeven onder 2.3. maakt vorenstaande niet anders. De huurovereenkomst is niet strijdig met de inhoud van de akte van erfpacht en kan geen verandering brengen in de goederenrechtelijke status van de voorwaarde in de erfpachtovereenkomst tussen D en de gemeente F.
    
    
    4.7. Ter zitting heeft eiseres zich op het standpunt gesteld dat zelfs indien de erfpachtvoorwaarde rechtstreeks verband zou houden met het wezen van het erfpachtrecht er toch sprake is van een apart recht tot vestiging van een brandstofverkooppunt. Dit aparte recht is, aldus eiseres, nergens vastgelegd en heeft geen wettelijk kader, maar moet uit de omstandigheden worden afgeleid. De rechtbank volgt dit standpunt van eiseres niet, nu dit zoals eiseres zelf ook aangeeft, geen steun vindt in het recht.
    
    4.8. Tussen partijen is niet in geschil dat nu het bedrag van € 5.870.255 moet worden toegerekend aan het erfpachtrecht, de bezittingen van D op het tijdstip van de verkrijging hoofdzakelijk bestaan uit in Nederland gelegen onroerende zaken en deze onroerende zaken, als geheel genomen, op dat tijdstip geheel of hoofdzakelijk dienstbaar zijn of waren aan het verkrijgen, vervreemden of exploiteren van die onroerende zaken. De aandelen D dienen derhalve aangemerkt te worden als fictieve onroerende zaak als bedoeld in artikel 4, eerste lid, van de Wbr. Verweerder heeft derhalve terecht de naheffingsaanslag aan eiseres opgelegd.
    
    4.9. Het beroep tegen de beschikking heffingsrente heeft eiseres niet afzonderlijk onderbouwd. Omdat de beroepsgronden tegen de naheffingsaanslag geen doel treffen, zal het beroep tegen de beschikking heffingsrente eveneens ongegrond worden verklaard.
    
    4.10. Ingevolge artikel 67c, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen vormt het niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn betalen van belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen een verzuim ter zake waarvan de inspecteur de belastingplichtige een boete van ten hoogste € 4.537 kan opleggen. Ingevolge paragraaf 24 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 legt de inspecteur, indien sprake is van het niet, gedeeltelijk niet dan wel niet tijdig betalen van belasting die op aangifte moet worden voldaan een verzuimboete op van 10 procent van de verschuldigde belasting met een maximum van € 4.537. 
    
    4.11. De verzuimboete heeft tot doel een gebod tot nakoming van fiscale verplichtingen in te scherpen. Voor het opleggen van een dergelijke boete is niet vereist dat er sprake is van opzet of grove schuld. Bijzondere omstandigheden of afwezigheid van alle schuld kunnen aanleiding zijn tot matiging of het achterwegen laten van de boete. Deze zijn echter niet gesteld of gebleken, zodat moet worden geoordeeld dat de boete passend en geboden is. 
    
    4.12. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    6.	Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. M.H.L.C. Bijvoet en mr. M.C. van As, rechters, in tegenwoordigheid van mr. E.P. van der Zalm, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 december 2010.
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.