ECLI:NL:HR:1985:BH1699, Hoge Raad, 05-06-1985, 22 617
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 1985-06-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: -

Hoge Raad der Nederlanden
  
  derde kamer
  5 juni 1985.
  nr. 22.617
  
  
    
      ARREST
    
  
  
  
    gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 18 november 1983 betreffende de aan hem voor het jaar 1979 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting.
  
  
  
    1. Aanslag en bezwaar.
  
  Aan belanghebbende is voor het jaar 1979 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd welke aanslag door de Inspecteur op het bezwaar van belanghebbende is verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f 39.107, --.
  
  
    2. Geding voor het Hof.
  
  
    2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof.
    2.2. Het Hof heeft als vaststaand aangemerkt:
    Belanghebbende, die is geboren in 1947, was gedurende het jaar 1979 in dienstbetrekking werkzaam bij [A] , gevestigd te [Q] (hierna te noemen: [A] of: werkgever) .
    Belanghebbende was in verband met de hoogte van zijn vaste salaris in het onderhavige jaar niet verplicht verzekerd ingevolge de Ziekenfondswet.
    
      [A] biedt zijn werknemers die niet verplicht verzekerd zijn als vorenbedoeld, de mogelijkheid een verzekering tegen ziektekosten. af te sluiten bij de N.V. [B] ([B]). [A] heeft daartoe met [B] een zogenaamde "basisovereenkomst" gesloten. In deze basisovereenkomst (hierna te noemen: de basisovereenkomst) is onder meer het volgende bepaald.
    
      [B] mag, mits de werknemer zich tijdig ter verzekering heeft aangemeld, geen wachttijd en/of uitsluitingen bedingen ten aanzien van de werknemer en zijn mede te verzekeren gezinsleden. De door de werknemers/verzekerden verschuldigde premies worden per. verzekeringsjaar door [A] bij vooruitbetaling voldaan en voorts wordt [A] voor de aldus aan [B] betaalde bedragen gesubrogeerd in de rechten welke [B] als schuldeiser tot incasso van de verschuldigde premies ten opzichte van de betrokken verzekerde werknemers heeft.
    
      [A] verbindt zich het tot stand komen van vorenbedoelde ziektekostenverzekeringen zoveel mogelijk te bevorderen.
    Voorts heeft [A] zich verbonden aan de werknemers die een vorenbedoelde ziektekostenverzekering bij [B] hebben afgesloten, een tegemoetkoming in de voor die verzekering verschuldigde premie toe te kennen (de zogenaamde Z.K.V .- toelage). De bedoelde tegemoetkoming kan ook worden toegekend aan haar werknemer die geen ziektekostenverzekering bij [B] heeft afgesloten, mits hij ten tijde van de indiensttreding 60 jaar of ouder is, dan wel voor een bepaalde tijd in dienst is getreden en een deugdelijke verzekering tegen ziektekosten heeft afgesloten.
    Belanghebbende heeft van de hiervoor door zijn werkgever geboden mogelijkheid gebruik gemaakt. Ter zake van premie heeft de werkgever op belanghebbendes salaris een bedrag van f 4.852,80 ingehouden. Belanghebbende heeft voorts de Z.K.V. - toelage over 1979 ontvangen ten belope van f 2.735,40.
    De werkgever heeft zich ten aanzien van de bepaling van belanghebbendes belastbaar loon over 1979 op het standpunt gesteld dat de door haar getroffen ziektekostenregeling geen aanspraak heeft doen ontstaan als bedoeld in artikel 10, lid 2 van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) en zij heeft ter zake dan ook geen bedrag tot belanghebbendes loon gerekend. Voorts heeft zij de Z.K.V .- toelage over 1979 geheel tot belanghebbendes loon over dat jaar gerekend. 
    Belanghebbende heeft in zijn aangifte in overeenstemming met voornoemd standpunt van zijn werkgever zijn belastbaar loon vermeld voor een bedrag van f 50.769,24.
    Hij heeft in die aangifte voorts een aftrek wegens buitengewone lasten verzocht, als volgt berekend:
  
  
  
    
      
      
      
        
          
            kosten ter zake van ziekte etcetera
          
          
            f 1.130,72
          
        
        
          
            premie ziektekostenverzekering
          
          
            
              f 4.852,80
            
          
        
        
          
            
          
          
            f 5.983,52
          
        
        
          
            af: drempel
          
          
            
              f 3.800,--
            
          
        
        
          
            
          
          
            f 2.183,52
          
        
        
          
            factor
          
          
            
              f 1,75
            
          
        
        
          
            aftrek
          
          
            f 3.821,16
          
        
      
    
  
  
  
    De inspecteur heeft bij de uitspraak op het bezwaarschrift onder meer de volgende standpunten ingenomen:
  
  
  
    
      
      
      
      
        
          
            a) belanghebbendes belastbaar loon bedraagt
          
          
            
          
          
            f 48.820,44
          
        
        
          
            aldus berekend:
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            belastbaar loon volgens aangifte
          
          
            
          
          
            f 50.769,24
          
        
        
          
            bij: waarde aanspraak ziektekostenverzekering,  
          
          
            
          
          
            
          
        
        
          
            maximaal
          
          
            f 2.904,--
          
          
            
          
        
        
          
            af: storting werknemer
          
          
            f 2.117,40
          
          
            
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f 786,60
          
        
        
          
            af: Z.K.V.-toelage geen loon
          
          
            -/-
          
          
            f 2.735,40
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f 48.820,44
          
        
      
    
  
  
  b) aftrek ter zake van buitengewone lasten kan verleend worden voor een bedrag van f 410, 76, als volgt berekend: 
  
  
    
      
      
      
        
          
            niet in geding zijnde uitgaven ter zake van ziekte etcetera
          
          
            f 1.130,72
          
        
        
          
            eigen aandeel in kosten verzekering
          
          
            f 2.117,40
          
        
        
          
            door werkgeven tot het loon te rekenen bijdrage
          
          
            f 798,60
          
        
        
          
            
          
          
            f 4.034,72
          
        
        
          
            drempel
          
          
            f 3.800,--
          
        
        
          
            
          
          
            234,72
          
        
        
          
            factor
          
          
            f 1,75
          
        
        
          
            aftrek
          
          
            410,76
          
        
      
    
  
  
  
    Tussen partijen bestaat overeenstemming in dier voege dat de wederzijdse berekeningen van het belastbaar inkomen op zich zelf niet worden bestreden.
    2.3. Het Hof heeft het geschil en de standpunten van partijen als volgt omschreven:
    dat het geschil tussen partijen de vragen betreft 
  
  1. of de voornoemde door de werkgever getroffen ziektekostenregeling voor belanghebbende een aan de heffing van loon- en inkomstenbelasting onderworpen aanspraak met zich brengt en - indien deze vraag bevestigend moet worden beantwoord -
  2. of de inspecteur ter zake van die aanspraak terecht een bedrag van f 786,60 tot belanghebbendes loon uit dienstbetrekking heeft gerekend;
  
    dat belanghebbende de vragen ontkennend beantwoordt en ten aanzien van de tweede vraag het standpunt inneemt dat de waarde van de aanspraak op nihil gesteld dient te worden, voor welke standpunten hij de gronden aanvoert in de van hem afkomstige stukken, waaraan hij ter zitting - afgezien van de pleitnotities - geen nadere argumenten heeft toegevoegd;
    dat de inspecteur de vragen bevestigend beantwoordt op de gronden vervat in de van hem afkomstige stukken, waaraan hij ter zitting behalve hetgeen in zijn pleitnotities vermeld staat nog - zakelijk weergegeven - heeft toegevoegd:
    De "basisovereenkomst" is door de werkgever en niet namens de werknemers gesloten.
    2.4. Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen :
    ten aanzien van de eerste vraag:
    Ingevolge artikel 22 - voor zover hier van belang - van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 zijn inkomsten uit arbeid alle niet als winst uit onderneming aan te merken voordelen die worden genoten als loon uit dienstbetrekking, waarbij de begrippen loon en dienstbetrekking met één hier niet van belang zijnde uitzondering, worden opgevat overeenkomstig de wettelijke bepalingen betreffende de loonbelasting.
    Ingevolge artikel 10 van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten en behoren tot het loon aanspraken om na verloop van tijd of onder een voorwaarde een of meer uitkeringen te ontvangen, voor zover zij niet worden gedekt door stortingen van de werknemer.
    Het Hof is van oordeel dat de basisovereenkomst, gelet op hetgeen onder de feiten betreffende die overeenkomst is vermeld, moet worden beschouwd als een door de werkgever ten behoeve van haar daarvoor in aanmerking komende werknemers getroffen ziektekostenregeling welke in beginsel aanspraken doet ontstaan als bedoeld in artikel 10 voornoemd. Er is hier immers sprake van een door de werkgever ten behoeve van de werknemer getroffen voorziening, waarbij de vraag of en in welke mate de kosten van die voorziening gedragen worden door werkgever of werknemer slechts van belang is voor de bepaling van het ter zake van die voorziening tot het loon te rekenen bedrag.
    Belanghebbende heeft de enige voorwaarde om bedoelde regeling te zijnen aanzien van toepassing te doen zijn - te weten tijdige aanmelding bij de verzekeraar - vervuld. De inspecteur heeft derhalve terecht de uit bedoelde ziektekostenregeling voortvloeiende aanspraken tot belanghebbendes loon gerekend; 
    ten aanzien van de tweede vraag:
    De waarde van bedoelde aanspraken wordt ingevolge artikel 15, lid 2, letter a - voor zover hier van belang - van de Uitvoeringsbeschikking loonbelasting 1972, tekst 1979, in verband met artikel 13, lid 2 der Wet, niet hoger gesteld dan f 2.904, -- of, indien ter zake van die aanspraak een hoger bedrag in rekening wordt gebracht, dat hogere bedrag.
    Gelet op de nauwe en rechtstreekse samenhang die er bestaat tussen deelneming door de werknemer aan de ziektekostenregeling en het recht van de betrokken werknemer jegens de werkgever op de Z.K.V. - toelage waarvan de hoogte onder meer rechtstreeks verband houdt met de premie welke voor een [B] standaard ziektekostenverzekering verschuldigd is, moet naar het oordeel van het Hof worden aangenomen, dat [A] van de voor de verzekering verschuldigde premies een deel voor haar rekening neemt, in het onderhavige geval een bedrag van f 2.735,40. 
    Het Hof wijst er in dit verband op dat de omstandigheid dat de werkgever ten aanzien van de door haar aan de verzekeraar vooruitbetaalde premies treedt in de rechten van de verzekeraar, geenszins voor de werkgever de verplichting met zich brengt die premies volledig op de werknemer te verhalen. Ten laste van belanghebbende is dan gekomen het bedrag van f 2.117, 40 (zijnde f 4.852,80 -/- f 2.735,40). Dit brengt met zich mee dat op grond van artikel 10, lid 2 der Wet in verbinding met artikel 15, lid 2, letter a van eerdergenoemde uitvoeringsbeschikking ter zake van de aanspraak geen hoger bedrag tot het loon gerekend kan worden dan f 786,40 (zijnde f 2.904, -- - /- f 2.117,40).
    Het gelijk is in dezen derhalve aan de zijde van de inspecteur.
    2.5. Het Hof heeft op deze gronden de uitspraak van de Inspecteur bevestigd.
  
  
  
    3. Geding in cassatie.
  
  Belanghebbende heeft van 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Hij heeft de volgende middelen van cassatie voorgesteld, toegelicht zoals daarachter vermeld:
  1. Schending dan wel verkeerde toepassing van het bepaalde in artikel 22 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, artikel 10, lid 2 van de Wet op de loonbelasting 1964 en artikel 17 van de Wet. administratieve rechtspraak belastingzaken door te overwegen en te beslissen, dat de basisovereenkomst, gesloten door de werkgever met [B], "moet worden beschouwd als een door de werkgever ten behoeve van haar daarvoor in aanmerking komende werknemers getroffen ziektekostenregeling, welke in beginsel aanspraken doet ontstaan als bedoeld in artikel 10 voornoemd", zulks ten onrechte omdat de werknemers aan die overeenkomst geen recht op enige uitkering ontlenen.
  Toelichting:
  a. de feiten.
  
    Het Hof stelde feitelijk het volgende vast. De werkgever van belanghebbende, [A] heeft een basisovereenkomst gesloten net [B] (Nationale Verzekerings Sociëteit). In deze basisovereenkomst zijn een aantal voorwaarden opgenomen, waartegen werknemers zich bij [B] kunnen verzekeren tegen de geldelijke gevolgen van ziekte. Deze voorwaarden houden onder meer in, dat bij tijdige aanmelding geen wachttijd en/of uitsluitingen door [B] mogen worden bedongen jegens de werknemer en zijn mede te verzekeren gezinsleden.
    Voorts is overeengekomen, dat [A] de door de werknemers verschuldigde premie bij vooruitbetaling jaarlijks zal voldoen en uit dien hoofde gesubrogeerd wordt in de rechten van [B] jegens de werknemers op de betaling. van die premies.
    
      [A] zal het tot stand komen van ziektekostenverzekeringen tussen haar werknemers en [B] zoveel mogelijk bevorderen.
    
      [A] verklaarde zich bereid de premie jaarlijks bij vooruitbetaling ineens te voldoen, met de bedoeling de aldus voorgeschoten premie in twaalf maandelijkse termijnen door middel van inhouding op het loon te incasseren.
    Geheel separaat van de basisovereenkomst, werd bij de C.A.O .- onderhandelingen overeengekomen dat [A] het voordeel, dat voor hem ontstaat ten gevolge van het niet meer verschuldigd zijn van het werkgeversgedeelte van de ziekenfondspremie indien het loon stijgt boven de loongrens voor de verplichte ziekenfondsverzekering, ten goede zou laten komen aan de werknemers. Dit overleg resulteerde in de bepaling van de C.A.O., dat [A] een tegemoetkoming in de premielast. zou geven aan allen, die bij [B] een ziektekostenverzekering afsloten, alsmede aan alle werknemers in tijdelijke dienst en aan werknemers die bij indiensttreding voor onbepaalde tijd, 60 jaar of ouder zijn, die al elders een deugdelijke verzekering tegen ziektekosten hebben afgesloten.
    Indien een werknemer een ziektekostenverzekering bij [B] heeft afgesloten, blijft dit contract - uiteraard behoudens opzegging door de werknemer - in stand nadat het dienstverband met [A] is geëindigd hetzij ten gevolge van pensionering hetzij ten gevolge van andere oorzaken. Bij overlijden van de werknemer of de gepensioneerde werknemer blijft het contract ten aanzien van meeverzekerde gezinsleden eveneens in stand. 
  
  b. De overweging van het Hof.
  
    De basisovereenkomst is geen ziektekostenregeling. Het recht op vergoeding van ziektekosten, wordt door de werknemer ontleend aan het verzekeringscontract dat deze werknemer sluit met [B] en derhalve niet aan de basisovereenkomst en evenmin aan de arbeidsovereenkomst.
    Het is onjuist dat en ook onbegrijpelijk waarom het Hof de basisovereenkomst aanmerkt als een ziektekostenregeling. De werknemer ontleent aan de basisovereenkomst waarbij hij geen partij is geen enkele aanspraak jegens [B] tot dekking van ziektekosten. Dit recht ontstaat pas op grond van het individuele contract werknemer - N. V.S ..
    Belanghebbende moge in dit verband verwijzen, naar het commentaar, vermeld in de Vakstudie Loonbelasting onder artikel 10, aantekening 51, waarin vermeld is: 
    "Samenvattend kan worden gesteld, dat voor het bestaan van een aan de dienstbetrekking verbonden ziektekostenregeling essentieel is, dat de werkgever in het kader van de arbeidsvoorwaarden een voorziening heeft getroffen krachtens welke de werknemer jegens de werkgever of jegens een derde recht heeft op gehele of gedeeltelijke vergoeding van zijn ziektekosten".
    Voorts moge belanghebbende verwijzen naar de uitspraak van de Centrale Raad van Beroep van 15 februari 1972, opgenomen in R.S.V. 1972/54, waarin de Centrale Raad van Beroep besliste, dat het feit, dat de basisovereenkomst bijdroeg tot het tot stand komen van de individuele verzekering en dat de werkgever medewerking verleende aan een bepaalde wijze van premiebetaling, niet voldoende was om van een aanspraak te kunnen spreken. Deze uitspraak wordt hierbij in afschrift overgelegd.
  
  2. Schending dan wel verkeerde toepassing van het bepaalde in artikel 15(2)a van de Uitvoeringsbeschikking loonbelasting 1972, tekst 1979, juncto artikel 13(2) van de Wet op de loonbelasting 1964 en van artikel 17 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken door te overwegen en te beslissen, dat van de totale premie, welke ter zake van de ziektekostenverzekering verschuldigd is, een deel door [A] voor zijn rekening wordt genomen, zulks ten onrechte omdat uit de feitelijke vaststelling van het Hof blijkt dat [A] de totale premie op het salaris van belanghebbende heeft ingehouden.
  
    Toelichting.
    Onbegrijpelijk en onjuist is de overweging van het Hof, dat op grond van de nauwe samenhang tussen deelname aan de ziektekostenregeling door de werknemer en het recht van de werknemer op de Z.K.V. - toelage geconcludeerd moet worden dat [A] een deel van de premie voor haar rekening neemt.
    Eveneens onbegrijpelijk is de overweging, dat de omstandigheid, dat de werkgever gesubrogeerd wordt in de rechten der verzekeraar, geenszins de verplichting voor de werkgever meebrengt, de premies volledig op de werknemer te verhalen. Dit is op zich zelf een juiste constatering, doch niet relevant voor de beantwoording van de vraag, of [A] een deel van de premie voor zijn rekening neemt.
    Zo er sprake is van samenhang tussen het sluiten van een ziektekostenverzekering door de werknemer bij [B] en het recht op het ontvangen door de werknemer van de Z.K.V .- toelage (welke samenhang slechts beperkt is, nu ook anderen, die geen ziektekostenverzekering bij [B] hebben afgesloten, recht hebben op de Z.K.V. - toelage), houdt zulks niet in, dat [A] een deel der premie voor haar rekening neemt. De werknemer is de premieschuldige en heeft voor de premie als zodanig geen verhaalsrecht op de werkgever, [A] . 
    Het feit, dat de werknemer onder meer bij afsluiting van een ziektekostenverzekering bij [B] recht krijgt op een toelage op het loon houdt niet in, dat de werkgever daarmee (een deel van) de premie voor zijn rekening neemt. Zodanige conclusie wordt niet door de feiten gedragen.
    Juist is dat de werkgever als gevolg van de betaling van de premie een vordering op de werknemer krijgt ter grootte van het premiebedrag. Tussen werkgever en werknemer is overeengekomen, dat deze vordering in twaalf maandelijkse termijnen door de werknemer wordt afbetaald door middel van inhouding op het loon, zoals ook blijkt uit de salarisafrekeningen. Een zodanige salarisafrekening gaat als bijlage hierbij.
    De Z.K.V. - toelage staat los van deze premie inhouding, wordt afzonderlijk toegekend, en is dan ook terecht afzonderlijk vermeld op de salarisafrekening. Mede uit de salarisafrekening blijkt dan ook duidelijk, dat de volle premie ten laste van de werknemer komt en niet slechts een gedeelte, zoals volgens het Hof "moet worden aangenomen".
  
  3. Schending of verkeerde toepassing van het bepaalde in artikel 22 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, artikel 10, lid 2 van de Wet op de loonbelasting 1964 en artikel 17 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken door te beslissen, dat in casu sprake is van een aanspraak in de zin van artikel 10, lid 2 van de Wet op de loonbelasting 1964, zulks ten onrechte omdat de wetgever blijkens de totstandkoming van de Wet op de loonbelasting 1964 heeft gedacht aan die gevallen, waarin ten behoeve van de werknemers naast de contante beloning een voorziening wordt getroffen, krachtens welke hij of zijn nabestaanden aanspraken verwerven om op een toekomstig tijdstip al dan niet onder bepaalde voorwaarden in het genot te worden gesteld van één of meer uitkeringen. (Zie het arrest van de Hoge Raad van 2 december 1964, rolnummer 15.269, BNB 1965/27) .
  
    Toelichting:
    Van een "aanspraak" is blijkens wetshistorie en jurisprudentie sprake indien de werkgever de voorziening treft en de werknemer op grond van de arbeidsovereenkomst met de werkgever recht krijgt op de uitkeringen uit hoofde van deze voorziening.
    Indien de werknemer zelf de voorziening treft, is er geen sprake van een aanspraak in de zin van artikel 10, lid 2 van de Wet op de loonbelasting 1964. Belanghebbende moge in dit verband wijzen op het arrest van de Hoge Raad van 18 juni 1969, rolnummer 16.095, opgenomen in BNB 1969/221 en in het bijzonder naar het commentaar van J. van Soest, onderdeel 2. 
    De tegemoetkoming, die de werkgever in het onderhavige geval aan de werknemer verstrekt ter bestrijding van de kosten voortvloeiende uit de door hem aangegane overeenkomst, is dan ook niet aan te merken als een aanspraak, doch als loon in geld. De werknemer ontleent immers aan deze tegemoetkoming geen enkel recht op een toekomstige uitkering.
    De beslissing van het Hof is niet in overeenstemming met de in bovenvermelde arresten geformuleerde rechtspraak betreffende het begrip aanspraak. Belanghebbende doet in dit verband opmerken, dat in de praktijk de uitkeringen uit hoofde van de interimregeling ziektekosten ambtenaren eveneens als loon in geld worden aangemerkt, niettegenstaande het feit dat er een verband is tussen de door de ambtenaren gemaakte ziektekosten (inclusief de premie ziektekostenverzekering) en het bedrag van de uitkering.
    Belanghebbende moge in dit verband voorts wijzen op het feit dat de Centrale Raad van Beroep blijkens zijn uitspraak van 15 februari 1972 (reeds vermeld bij de toelichting op het eerste middel) besliste dat van een aanspraak geen sprake was.
    De coördinatie tussen de belastingwetgeving en de sociale verzekeringswetgeving beoogt (tenzij uit de wettelijke bepalingen het tegendeel volgt) eenzelfde wetsuitleg en eenzelfde wetstoepassing voor de loonbelasting en de sociale verzekeringswetten.
    In dit verband is van belang dat belanghebbende een werknemer is van [A] en zich op hetzelfde standpunt heeft gesteld als zijn werkgever te weten dat van een aanspraak in de zin van artikel 10 van de Wet op de loonbelasting 1964 geen sprake is.
    Het standpunt van belanghebbende is het standpunt van [A] zelf in deze zaak, en wordt - ook blijkens de vertegenwoordiging voor het Gerechtshof in de persoon van [C] , stafmedewerker van de bedrijfsjuridische afdeling van [A] - door [A] zelf verdedigd.
  
  4. Schending of verkeerde toepassing van het bepaalde 'in artikel 46 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, artikel 10 van de Wet op de loonbelasting 1964 en de artikelen 11, 12 en 15 van de Uitvoeringsbeschikking. loonbelasting 1972, door te beslissen dat hier sprake zou zijn van een belastbare aanspraak, en op die grond de aftrek wegens buitengewone lasten te beperken tot een bedrag van f 410, 76, zulks ten onrechte omdat van een aanspraak in de zin van artikel 10, lid 2 van de Wet: op de loonbelasting 1964 geen sprake is, dan wel de waarde van de aanspraak nihil is, nu belanghebbende de premie geheel zelf voldoet.
  
    Toelichting:
    Voor de betekenis van het begrip "aanspraak" lijkt het arrest van de Hoge Raad van 12 mei 1982, BNB 1982/253 niet van betekenis, omdat in dat arrest slechts de vraag werd beslist of een bepaalde uitgave op de belastingplichtige drukt. De conclusie van het Hof dat sprake was van een aanspraak werd door de Hoge Raad niet overgenomen. Belangrijker is in dat licht het arrest van de Hoge Raad van 23 maart 1983, BNB 1983/190. Van Brunschot, in de noot op het arrest, concludeert uit dit arrest - BNB 1983, bladzijde 1021, regels 52 en 53 - dat het begrip aanspraak "waarschijnlijk nog beperkter toepassing dient te vinden dan reeds algemeen op historische gronden werd aangenomen".
    De Hoge Raad besliste in laatstgenoemd arrest dat de betaling van het door belanghebbende verschuldigde schoolgeld "niet anders kan worden aangemerkt dan als betaling van loon in geld".
    Zo is het in het onderhavige geval; de bijdrage van de werkgever is, als loon in geld, belast; de ziektekostenregeling staat geheel buiten de arbeidsovereenkomst en ligt in het particuliere vlak.
    De regels, bedoeld in de artikelen 11, 12 en 15 van de Uitvoeringsbeschikking loonbelasting 1972 richten zich a) uitsluitend op de gevallen dat een ziektekostenregeling een onderdeel vormt van de arbeidsovereenkomst - de werknemer heeft blijkens het arbeidscontract het recht om een ziektekostenvoorziening te vorderen van de werkgever, en de werkgever heeft de plicht ingevolge de arbeidsovereenkomst om een ziektekostenregeling voor de werknemer te treffen - alsmede b) verder uitsluitend daarbij op begrenzing naar boven van het in aanmerking te nemen bedrag, en hebben geen verder doel of wijdere strekking.
    Ook op deze gronden is er in het onderhavige geval geen sprake van een belastbare aanspraak. Voor de aanwezigheid van een te belasten aanspraak in de sfeer van een ziektekostenregeling is niet alleen nodig, dat een ziektekostenregeling onderdeel behoort te zijn van het geheel van rechten en verplichtingen uit hoofde van de arbeidsovereenkomst, maar is voorts nodig dat de werknemer krachtens zijn arbeidsovereenkomst jegens de werkgever recht heeft op vergoeding van bepaalde ziektekosten. Dan, maar ook alleen dan, is er sprake van "aanspraken" .
    Is het daarentegen echter zo dat de werknemer het risico van de geldelijke gevolgen van ziektekosten draagt, dan vormt de ziektekostenregeling juist gèèn onderdeel van de arbeidsvoorwaarden, en er is dan juist gèèn aanspraak in fiscale zin van de werknemer. Of de werknemer zich daarbij verzekert tegen de geldelijke gevolgen van ziektekosten, is ook hier en nu principieel niet relevant. Het feit, dat in het arbeidscontract eventueel aan de werknemer de verplichting wordt opgelegd om zich zelf te verzekeren, illustreert juist en alleen dat de werkgever zelfs mogelijke claims van de werknemer ter zake bij voorbaat wil elimineren door de ziektekostenregeling als een puur private zaak voor, de werknemer en voor diens rekening en risico en verantwoordelijkheid te verwoorden.
    Als de werkgever daarbij een "collectief contract" mogelijk maakt, is dat niets meer dan dat de werkgever - onverplicht - een qua tariefstelling en wellicht ook qua verdere voorwaarden gunstige regeling door een of meer verzekeringsmaatschappijen weet te doen beloven, waar de werknemers dan - zelf - toe kunnen treden. Ook dan vormen de tot stand gekomen verzekeringen niets meer dan een aantal als particulier afgesloten ziektekostenverzekeringen door ieder van de belanghebbende werknemers voor zich zelf. De service, die een werkgever pleegt te verlenen, door de premie voor te schieten en het bedrag daarvan vervolgens in periodieke termijnen bij de werknemers te incasseren, doet daar niets aan af of toe, en heeft daarbij geen betekenis. Ook op deze gronden is hier geen aanspraak in fiscale zin.
    De Staatssecretaris van Financiën heeft een vertoogschrift ingediend.
    De Advocaat-Generaal Van Soest heeft op 17 oktober 1984 geconcludeerd tot verwerping van het beroep.
  
  
  
    4. Beoordeling van. de cassatiemiddelen.
  
  
    4.1. Het Hof heeft vastgesteld dat tussen belanghebbendes werkgever - [A] - en een verzekeringsmaatschappij een overeenkomst is gesloten op grond waarvan werknemers van [A] die zich tijdig ter verzekering aanmelden, aldus zich zelf en hun gezin bij die verzekeringsmaatschappij zonder wachttijd of uitsluitingen tegen ziektekosten kunnen verzekeren, waarbij de door de werknemers-verzekerden verschuldigde premies door [A] bij vooruitbetaling worden voldaan.
    4.2. Tevens heeft het Hof geoordeeld dat [A] zich heeft verbonden om - behalve ten aanzien van een tweetal specifieke categorieën werknemers - alleen voor die werknemers die een ziektekostenverzekering als hiervoor bedoeld hebben gesloten, een deel van de voor die verzekering verschuldigde premie voor zijn rekening te nemen.
    4.3. Hiervan uitgaande heeft het Hof - wat er zij van de daarvoor gebezigde gronden - terecht geoordeeld dat belanghebbende aan een en ander een aanspraak ontleent als bedoeld in artikel 10, lid 2, van de Wet op de loonbelasting 1964. De cassatiemiddelen, die alle tegen dit oordeel gericht zijn, falen derhalve.
  
  
  
    5. Beslissing. 
  
  
    De Hoge Raad
     verwerpt het beroep.
  
  
  
    Aldus gewezen door mrs. Van Dijk, vice-president, Van Vucht, Van der Vorm, Stoffer en Verburgh, raden. Uitgesproken door de vice-president voornoemd ter raadkamer van 5 juni 1985, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier mr. Lamens.