ECLI:NL:GHSHE:2026:185, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 28-01-2026, 24/254
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2026-01-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 4, lid 1, onderdeel a Wbr
      
      Belanghebbende heeft de aandelen in een besloten vennootschap (BV) verkregen. Tot de activa van de BV behoren drie parkeergarages, de activiteiten van de BV bestaan uit het exploiteren en beheren van die parkeergarages. Tussen partijen is enkel de doeleis in geschil. Het hof is evenals de rechtbank van oordeel dat een deel van een onroerende zaak tegen een vergoeding ter beschikking wordt gesteld aan de afnemers en dat deze terbeschikkingstelling niet ondergeschikt is in het geheel van de prestatie die aan de afnemers worden verricht. De verkregen aandelen kwalificeren dus als fictieve onroerende zaken voor de overdrachtsbelasting.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 24/254
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      gevestigd in [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 3 januari 2024, nummer BRE 23/971, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft overdrachtsbelasting op aangifte voldaan ter zake van de verkrijging door belanghebbende van aandelen in [b.v. 1] (hierna: [b.v. 1] ).
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in Mijn Rechtspraak geplaatst.
      
    
    
      1.6.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 4 december 2025 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen namens belanghebbende [naam 1] en [naam 2] en haar gemachtigde [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , als toehoorder, [naam 3] en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] .
      
    
    
      1.7.
      Beide partijen hebben tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.
      
    
    
      1.8.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.9.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft op 2 maart 2022 de aandelen in [b.v. 1] verkregen. [b.v. 1] is een besloten vennootschap waarvan de activiteiten bestaan uit het exploiteren en beheren van parkeergarages en parkeerfaciliteiten. [b.v. 1] is eigenaar van drie parkeergarages in [plaats 2] , te weten de parkeergarages “ [parkeergarage 1] ”, “ [parkeergarage 2] ” en “ [parkeergarage 3] ” en heeft daarnaast op 2 maart 2022 de eigendom verkregen van drie parkeergarages in [plaats 3] : te weten “ [parkeergarage 4] ”, “ [parkeergarage 5] ” en “ [parkeergarage 6] ”. Ter zake van die verkrijging is door [b.v. 1] overdrachtsbelasting voldaan. Belanghebbende heeft de aandelen in [b.v. 1] verkregen nadat [b.v. 1] de drie parkeergarages in [plaats 3] in eigendom heeft verkregen.
      
    
    
      2.2.
      In de door [b.v. 1] geëxploiteerde parkeergarages is uitsluitend sprake van zogeheten “zwerfplekken”. Dat betekent dat geen enkele klant recht heeft op een vaste parkeerplaats. Dit geldt zowel voor klanten die een parkeerabonnement hebben als voor klanten die parkeren met een los parkeerticket. In genoemde jaren bedroeg de omzet van [b.v. 1] als volgt:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Jaar
                
              
              
                
                  Losse parkeertickets
                
              
              
                
                  Parkeerabonnementen en overige omzet
                
              
            
            
              
                2019
              
              
                € 9.194.572
              
              
                € 387.663
              
            
            
              
                2020
              
              
                € 5.093.261
              
              
                € 380.571
              
            
            
              
                2021
              
              
                € 5.441.766
              
              
                € 410.152
              
            
            
              
                2022 t/m juli
              
              
                € 4.148.258
              
              
                € 137.018
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.3.
      Naast parkeerplaatsen zijn ten tijde van de aandelenoverdracht bij de parkeergarages in [plaats 3] voorzieningen aanwezig. Belanghebbende heeft een overzicht overgelegd, waarin de volgende voorzieningen worden genoemd:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  
                    [parkeergarage 5]
                  
                
              
              
                
                  
                    [parkeergarage 6]
                  
                
              
              
                
                  
                    [parkeergarage 4]
                  
                
              
            
            
              
                Camera toezicht
              
              
                Camera toezicht
              
              
                Camera toezicht
              
            
            
              
                4 laadstations
              
              
                4 laadstations
              
              
                4 laadstations
              
            
            
              
                Beperkte GSM ontvangst, geen wifi versterker aanwezig
              
              
                Beperkte GSM ontvangst, geen wifi versterker aanwezig
              
              
                Beperkte GSM ontvangst, geen wifi versterker aanwezig
              
            
            
              
                Cashless betalen – pin only
              
              
                Cashless betalen – pin only
              
              
                Cashless betalen – pin only
              
            
            
              
                Acceptatie alle bankpassen en meeste credit cards
              
              
                Acceptatie alle bankpassen en meeste credit cards
              
              
                Acceptatie alle bankpassen en meeste credit cards
              
            
            
              
                Bankpas in en uit
              
              
                Toiletvoorziening
              
              
                Toiletvoorziening
              
            
            
              
                Gehandicapten parkeerplaats aanwezig
              
              
                Gehandicapten parkeerplaats aanwezig
              
              
                Gehandicapten parkeerplaats aanwezig
              
            
            
              
                Lift
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Medewerker in de buurt bij storingen en calamiteiten
              
              
                Medewerker in de buurt bij storingen en calamiteiten
              
              
                Medewerker in de buurt bij storingen en calamiteiten
              
            
          
        
      
      
      
        De voorzieningen in de parkeergarages in [plaats 2] zijn vergelijkbaar.
      
      
    
    
      2.4.
      Het beheer van de parkeergarages in [plaats 3] werd tot 2 maart 2022 uitgevoerd door [b.v. 2] en daarna door [bedrijf] . In de algemene voorwaarden van [bedrijf] , die behoren tot de stukken van het geding, is het volgende opgenomen:
      
      
        “(…)
      
      
      
        1. BEGRIPSOMSCHRIJVING
      
      
      
        (…)
      
      
      
        Parkeerder:
        Onder Parkeerder wordt verstaan de eigenaar en/of gebruiker van een Voertuig, dat in of op de Parkeervoorziening is gebracht/aanwezig is.
      
      
      
        Parkeergeld:
        Onder Parkeergeld wordt verstaan de vergoeding die Parkeerder verschuldigd is voor het gebruik van de Parkeervoorziening.
      
      
      
        Parkeervoorziening:
        Onder Parkeervoorziening wordt verstaan de parkeergarage en/of het parkeerterrein met bijbehorende terreinen en ruimten.
      
      
      
        (…)
      
      
      
        2. PARKEEROVEREENKOMST
      
    
    
      2.1
      Een Parkeerovereenkomst wordt geacht tot stand te zijn gekomen door het enkele gebruik van de Parkeervoorziening. Daarvoor is bepalend, dat de Parkeerder zich op het tot de Parkeervoorziening behorend terrein bevindt of heeft bevonden.
      
    
    
      2.2
      Aan de Parkeerder wordt een willekeurige Parkeerplaats in de Parkeervoorziening ter beschikking gesteld. Tot de verplichting van de Eigenaar behoort niet de bewaking van het Voertuig.
      
      
        (…)
      
      
      
        5. BETALING
      
    
    
      5.1
      Het verschuldigde Parkeergeld dient, voordat Parkeerder met zijn/haar Voertuig de Parkeervoorziening verlaat, te worden voldaan, tenzij een andere regeling met Eigenaar getroffen is. Betaling van het verschuldigde Parkeergeld dient uitsluitend te geschieden in de valuta waarin het tarief is uitgedrukt. 
      
      
        (…)”
      
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft ter zake van de verkrijging van de aandelen [b.v. 1] aangifte overdrachtsbelasting gedaan en een bedrag van € 316.968 aan overdrachtsbelasting voldaan.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      
        Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag:
        Kwalificeren de door belanghebbende verkregen aandelen in [b.v. 1] als fictieve onroerende zaken in de zin van artikel 4, lid 1, onderdeel a, Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 (hierna: Wbr). Meer specifiek is in geschil of voldaan wordt aan de doeleis zoals omschreven in dat artikel.
      
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot teruggave van de op aangifte voldane overdrachtsbelasting. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      
        Artikel 4, lid 1, onderdeel a, Wbr luidt, voor zover hier van belang:
        “1. Als zaken als bedoeld in artikel 2 worden mede aangemerkt (fictieve onroerende zaken):
        a. aandelen in een rechtspersoon, waarvan de bezittingen op het tijdstip van de verkrijging of op enig tijdstip in het daaraan voorafgaande jaar grotendeels bestaan of hebben bestaan uit onroerende zaken en tegelijkertijd ten minste 30% van de bezittingen bestaat of heeft bestaan uit in Nederland gelegen onroerende zaken, mits de onroerende zaken, als geheel genomen, op dat tijdstip geheel of hoofdzakelijk dienstbaar zijn of waren aan het verkrijgen, vervreemden of exploiteren van die onroerende zaken;”
      
      
    
    
      4.2.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de bezittingen van [b.v. 1] grotendeels uit onroerende zaken bestaan. Ook de maatstaf van heffing is niet in geschil.
      
    
    
      4.3.
      Belanghebbende stelt dat er sprake is van een zogeheten mobility service, waarbij de parkeerplaatsen noodzakelijk zijn om het parkeerbedrijf te kunnen uitoefenen. Daarmee is volgens belanghebbende niet aan de doeleis van artikel 4, lid 1, onderdeel a, Wbr voldaan, waardoor ter zake van de aandelenverkrijging geen overdrachtsbelasting verschuldigd is.  
      
    
    
      4.4.
      De rechtbank heeft over het geschilpunt als volgt geoordeeld:
      
      
        “4.3. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 16 april 2021 (Selfstorage-arrest)1 het volgende bepaald:
      
      
      
        
          “4.2. (…) In deze zaak zijn aandelen verworven in een rechtspersoon die onroerende zaken als bedrijfsmiddel gebruikt voor de uitoefening van haar bedrijf. Een van de voorwaarden om de aandelen in een dergelijke rechtspersoon op grond van artikel 4, lid 1, aanhef en letter a, WBR aan te merken als fictieve onroerende zaak, is dat de onroerende zaken, als geheel genomen, dienstbaar zijn of waren aan het exploiteren van deze onroerende zaken in het kader van het eigen bedrijfsproces van die rechtspersoon. Aan die voorwaarde is niet voldaan als de terbeschikkingstelling van (delen van) onroerende zaken ondergeschikt is in het geheel van prestaties dat aan afnemers wordt verricht. Dit moet worden beoordeeld vanuit het perspectief van de klanten en dus zijn bedrijfsvoeringsactiviteiten die niet gericht zijn op individuele afnemers (overhead) in dit verband niet van belang.”
        
      
      
    
    
      4.4.
      De rechtbank stelt vast dat belanghebbende voor de uitoefening van haar (parkeer)bedrijf gebruik maakt van onroerende zaken (parkeergarages). De vraag waar de rechtbank zich voor geplaatst ziet is of de terbeschikkingstelling van (delen van) die parkeergarages aan parkeerders ondergeschikt is in het geheel van prestaties dat aan de afnemers wordt verricht. Naar het oordeel van de rechtbank is dat niet het geval. Vanuit het perspectief van de klanten van belanghebbende vormt het tegen betaling gelegenheid geven tot parkeren de prestatie die door belanghebbende aan de afnemers wordt verricht. De tijdelijke terbeschikkingstelling van delen van de parkeergarages zijn in die prestatie niet ondergeschikt, maar vormen juist de kern van de prestatie. Door het gebruik en genot van een parkeerplaats in de parkeergarage tijdelijk af te staan verdient belanghebbende geld aan de onroerende zaken. Derhalve is aan de doeleis voldaan. De rechtbank acht hierbij – anders dan belanghebbende heeft gesteld – niet relevant dat geen sprake is van een exclusief gebruiksrecht van een specifieke parkeerplaats en ook niet of de overeenkomst tussen belanghebbende en de consument juridisch al dan niet kan worden aangemerkt als een huurovereenkomst.
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende heeft onder verwijzing naar het zogenaamde Campingarrest van de Hoge Raad2 gesteld dat de parkeerplaatsen niet dienstbaar zijn aan de exploitatie van de onroerende zaak. Belanghebbende verwijst erop dat sprake is van parkeren voor korte duur, dat geen vaste parkeerplaatsen worden toegewezen maar zogenaamde zwerfplekken en dat bijkomende voorzieningen worden aangeboden. De rechtbank volgt belanghebbende in dit standpunt niet. Weliswaar kan aan belanghebbende worden toegegeven dat uit het Campingarrest volgt dat van ondergeschiktheid eerder sprake zal zijn naarmate de vennootschap haar onroerende zaak korter ter beschikking stelt. In dat arrest overwoog de Hoge Raad immers “dat de exploitatie van de camping wat betreft de toeristische plaatsen, gelet op de korte duur waarvoor deze worden verhuurd en op de aanwezigheid van bijkomende (recreatieve) voorzieningen, voor de toepassing van de onderwerpelijke regeling niet wezenlijk verschilt van de exploitatie van een hotelbedrijf, dat naar de bedoeling van de wetgever niet onder de regeling valt”. Echter, in dat arrest wordt tevens de aanwezigheid van bijkomende (recreatieve) voorzieningen genoemd, waardoor de exploitatie van een camping niet wezenlijk verschilt van de exploitatie van een hotelbedrijf, dat naar de bedoeling van de wetgever niet onder de regeling valt. Naar het oordeel van de rechtbank zijn in het geval van belanghebbende de bijkomende voorzieningen in de parkeergarages zeer beperkt en is verder sprake van een wezenlijk verschil in exploitatie tussen een hotel/camping en een parkeergarage, nu bij een hotel sprake is van bijkomende voorzieningen in de vorm van het aanbieden van logies en daarbij horende verzorging (schoonmaak, ontbijt, roomservice etc), aan welke dienstverlening de exploitatie van de onroerende zaak ondergeschikt is. Bij de exploitatie van een parkeergarage is daarvan geen sprake.”
      
      
        Onder vermelding van de voetnoten:
        “1. HR 16 april 2021, nr. 20/00081, ECLI:NL:HR:2021:585.
        2. HR 19 december 2008, nr. 07/10541, ECLI:NL:HR:2008:BD6385.”
      
      
    
    
      4.5.
      Naar het oordeel van het hof heeft de rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het hof maakt deze overwegingen van de rechtbank tot de zijne en voegt daar nog het volgende aan toe. In het onderhavige geval wordt een deel van een onroerende zaak tegen een (tijdsafhankelijke) vergoeding ter beschikking gesteld aan de afnemers. Het gaat om de exploitatie van de onroerende zaken in het kader van het eigen bedrijfsproces als zodanig. De terbeschikkingstelling van delen van de onroerende zaken is niet ondergeschikt in het geheel van prestaties die aan de afnemers worden verricht. De in 2.3. genoemde bijkomende voorzieningen zijn ondergeschikt aan de terbeschikkingstelling van de parkeerplaatsen. De door belanghebbende verkregen aandelen in [b.v. 1] kwalificeren als fictieve onroerende zaken in de zin van artikel 4, lid 1, onderdeel a, Wbr.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.6.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.7.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.8.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door W.W. Monteiro, voorzitter, J.M. van der Vegt en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van E.A.D. Dockx, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 januari 2026 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst. 
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      E.A.D. Dockx	W.W. Monteiro
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.