ECLI:NL:GHARL:2025:8444, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 16-12-2025, 24/1464
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2025-12-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Dienstsverlening hospice.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Zwolle
    nummer BK-ARN 24/1464
    uitspraakdatum: 16 december 2025
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank) van 2 juli 2024, nummer LEE 23/2011, ECLI:NL:RBNNE:2024:2483, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Leeuwarden (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft over de tijdvakken 1 januari 2021 tot en met 31 maart 2021 (eerste kwartaal 2021), 1 april 2021 tot en met 30 juni 2021 (tweede kwartaal 2021) en 1 juli 2021 tot en met 30 september 2021 (derde kwartaal 2021) aangiften omzetbelasting (hierna: OB) ingediend waarin zij per saldo om een teruggave verzocht. 
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft over het tijdvak 1 januari 2021 tot en met 30 september 2021 bij één beschikking teruggaaf omzetbelasting genomen op grond van artikel 17 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) en de verzoeken om teruggaaf van OB afgewezen.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen die beschikking op grond van artikel 7:1a van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) rechtstreeks beroep ingesteld. 
      
    
    
      1.4.
      De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en het verzoek om vergoeding van immateriële schade afgewezen.
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 september 2025. Daarbij zijn verschenen en gehoord [naam1] namens belanghebbende en mr. A.F.P. Dekker, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door mr. [naam2] , alsmede [naam3] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [naam4] , mr. [naam5] , mr. [naam6] en [naam7] . De zaak is tegelijkertijd behandeld met de zaken met zaaknummers 24/319 tot en met 24/323 en 24/18. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.
      
    
    
      1.7.
      Het Hof heeft het onderzoek op grond van artikel 8:68 van de Awb heropend. De heropening was enkel gericht op de cijfermatige gevolgen die verbonden zijn aan het scenario dat het Hof van oordeel zou zijn dat sprake is van één prestatie die moet worden gerangschikt onder het algemeen tarief.
      
    
    
      1.8.
      Belanghebbende heeft op dit verzoek gereageerd en cijfers aangeleverd.
      
    
    
      1.9.
      De Inspecteur heeft hierop gereageerd.
      
    
    
      1.10.
      Partijen hebben het Hof schriftelijk toestemming verleend zonder nadere zitting uitspraak te doen. Naar aanleiding hiervan heeft het Hof bepaald dat een nader onderzoek ter zitting achterwege blijft en het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende exploiteert sinds medio 2004 het hospice ‘ [naam hospice] ’. Het betreft een zogeheten bijna-thuis-huis. De statuten van belanghebbende vermelden – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
        
          Doel
        
        
          Artikel 2
        
      
      1. De stichting heeft ten doel:
      a.	Het instandhouden en onderhouden van een hospice;
      b.	Het verwerven en behouden van de daarvoor benodigde voorzieningen, waaronder huisvesting;
      c.	Het verlenen van hulp in een hospicehuis door middel van ondersteuning en palliatieve zorg aan mensen in de laatste fase van hun leven en hun verwanten binnen de regio [regionaam] ;
      d.	Het verrichten van alle verdere handelingen, die met het vorenstaande in de ruimste zin verband houden of daartoe bevorderlijk kunnen zijn;
      Onder “hospicezorg” wordt in deze statuten verstaan kortdurende opvang buitenhuis met geïntegreerde medische-, verpleegkundige-, verzorgende, psychosociale- en/of pastorale ondersteuning, verleend door professionele hulpverleners en vrijwilligers aan de terminale patiënt en diens naasten in daartoe specifiek ingerichte ruimtes.
      2. De stichting tracht haar doel onder meer te verwezenlijken door
      - Het geven van aanvullende zorg en begeleiding aan terminale patiënten;
      - Het verkrijgen en instandhouden van voorzieningen voor verzorging en begeleiding van terminale patiënten;
      - Het geven en/of doen geven van begeleiding aan verwanten van terminale patiënten;
      (…)”
      
    
    
      2.2.
      De huisregels van belanghebbende vermelden – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
        
          Uitgebreid zorgteam
        
        Er is een uitgebreid zorgteam van professionals en vrijwilligers betrokken bij het [naam hospice] .
        •	De coördinatoren zijn verantwoordelijk voor de dagelijkse gang van zaken, zij houden het intake gesprek met u en/of met uw familie. Zij zijn in diens van [stichting2] , een instelling die zorgvrijwilligers ondersteunt in hun werk in de palliatieve zorg. (…)
        •	De vrijwilligers zijn aanwezig van 07.00-23.00 om u te helpen, te verzorgen en om even bij u te zitten als u dat wenst. Ze nemen graag de tijd om met u te praten of naar u te luisteren.
        •	De medische zorg wordt gegeven door verpleegkundigen van de thuiszorgorganisatie [stichting3] (…)
        •	Komt u uit de gemeente [plaats1] of [plaats2] dan blijft u onder behandeling van uw eigen huisarts. Woont uw huisarts buiten [plaats1] of [plaats2] dan wordt er in overleg een passende huisarts in [plaats1] gezocht.
        •	Stelt uw prijs op andere professionele hulp zoals fysiotherapie, maaschappelijk werk eof een pastorale hulpverlener, laat u dat dan weten aan een van de coördinatoren.
        (…)”
      
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende huurt het pand waarin het hospice is gevestigd. In 2021 is het pand verbouwd, is er een bergruimte aan het pand gebouwd en zijn de kamers opnieuw ingericht.
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende stelt tegen vergoeding vier gestoffeerde en gemeubileerde kamers met eigen badkamer en toilet ter beschikking aan terminaal hulpbehoevenden (gasten). Met een gast wordt een verblijfsovereenkomst gesloten. Deze overeenkomst vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
      
      1. Het [naam hospice] stelt met ingang van ………. een gastenkamer met eigen sanitaire ruimte aan u ter beschikking.
      2. De hospice draagt er zorg voor dat de gastenkamer en de overige ruimten die voor u beschikbaar zijn, bij uw komst in een goede staat zijn en dat de aanwezige voorzieningen naar behoren functioneren.
      3. Bij de opname indicatie wordt er van uitgegaan dat de te verwachte levensverwachting korter dan drie maanden zal zijn. Deze prognose wordt afgegeven door de behandelend arts. (…)
      4. De verblijfkosten van € 45,00 worden per dag berekend en in rekening gebracht bij de gast.
      5.	(…)
      6. De hospice verzorgt dagelijks de brood en warme maaltijden voor de gasten. Koffie/thee/melk en frisdrank is er naar behoefte. (…)
      7. De hospice zorgt voor linnengoed (…)
      8.	(…)
      9. Zolang u bij ons verblijft gaat u ermee akkoord dat (een gedeelte van) de nodige ondersteunende zorg wordt verricht door de vrijwilligers en door de coördinatoren, die in de hospice werkzaam zijn. De vrijwilligers en de coördinatoren die de zorg aan de gasten verlenen, vallen onder de verantwoording van [stichting2] Zorg met wie zij een overeenkomst hebben ondertekend. De medische zorg wordt verricht door uw eigen huisarts of door [stichting3] . De hospice draagt geen verantwoordelijkheid voor de medische zorg.
      (…)”
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft zelf geen medewerkers in dienst. De medische en verpleegkundige zorg aan de gasten wordt geleverd door de (eigen) huisartsen van de gasten en door [stichting3] (hierna: [stichting3] ). Belanghebbende heeft met [stichting3] een samenwerkingsovereenkomst gesloten. [stichting3] sluit voor de te leveren verpleegkundige zorg zorgverleningsovereenkomsten met de gasten. ’s Nachts is er altijd een medewerker van [stichting3] in het hospice aanwezig. 
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende werkt met een vrijwilligerspool. De vrijwilligers verlenen emotionele ondersteuning aan de gasten en hun mantelzorgers en helpen bij lichte dagelijkse verzorging. Voorts verrichten zij verzorgende taken zoals hulp bij het aankleden, bij het eten en drinken, bij het in en uit bed gaan, bij het toiletbezoek en verrichten zij kleine huishoudelijke taken. Verder treden de vrijwilligers op als gastheer/gastvrouw. Zij verlenen geen medische zorg. Die vrijwilligers worden geworven, geschoold, ondersteund en begeleid door [stichting2] (de handelsnaam van [stichting2] ). Belanghebbende heeft een samenwerkingsovereenkomst gesloten met [stichting2] .
      
    
    
      2.7.
      
        [stichting2] heeft twee coördinatoren in dienst die verantwoordelijk zijn voor de inzet en begeleiding van vrijwilligers. Deze coördinatoren hebben de dagelijkse leiding over het hospice.
      
    
    
      2.8.
      
        [stichting2] doet namens belanghebbende de aanvraag voor een instellingssubsidie in het kader van de Regeling palliatieve terminale zorg en geestelijke verzorging thuis bij het Ministerie van Volksgezondheid, Welzijn en Sport (VWS). [stichting2] ontvangt ook de subsidiegelden, waarvan de salarissen van de coördinatoren worden betaald. Een eventueel overschot wordt aan belanghebbende doorgestort.
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende heeft ook een samenwerkingsovereenkomst gesloten met de [stichting4] van het [hospice1] . Deze stichting werft fondsen ten behoeve van de exploitatie van het hospice.
      
    
    
      2.10.
      Tot 1 januari 2021 deed belanghebbende geen aangiften OB. Belanghebbende heeft bij brief van 20 september 2021 de Belastingdienst verzocht om te worden uitgenodigd om aangifte omzetbelasting te doen met ingang van 1 januari 2021.
      
    
    
      2.11.
      Belanghebbende is daartoe uitgenodigd en heeft vervolgens aangiften OB gedaan voor de eerste drie kwartalen van 2021 en daarbij verzocht om de volgende teruggaven van OB:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Q1-2021
              
              
                Q2-2021
              
              
                Q3-2021
              
              
                Totaal
              
            
            
              
                Verschuldigde OB
              
              
                € 591
              
              
                € 884
              
              
                € 801
              
              
                € 2.276
              
            
            
              
                Voorbelasting
              
              
                € 3.828
              
              
                € 24.849
              
              
                € 8.959
              
              
                € 37.637
              
            
            
              
                Gevraagde teruggave
              
              
                € 3.237
              
              
                € 23.965
              
              
                € 8.158
              
              
                € 35.360
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.12.
      De Inspecteur heeft de teruggaafverzoeken afgewezen en zich op het standpunt gesteld dat de door belanghebbende verrichte prestaties volledig zijn vrijgesteld van de heffing van OB.
      
    
    
      2.13.
      Belanghebbende is geregistreerd als Algemeen nut beogende instelling (ANBI).
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of belanghebbende recht heeft op aftrek van omzetbelasting en zo ja, tegen welk tarief omzetbelasting moet worden voldaan. Specifiek is in geschil:
      - hoeveel prestaties belanghebbende verricht,
      - of de diensten van belanghebbende vallen onder de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onder b, c of f, van de Wet OB, en 
      - indien de diensten van belanghebbende niet zijn vrijgesteld, is in geschil of sprake is van verhuur dat valt onder artikel 11, lid 1, onder b, onder 2o, van de Wet OB, de short-stay-uitzondering, waarop het verlaagde tarief van toepassing is.
      
    
    
      3.2
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat aan de gast één samengestelde dienst wordt verricht, waarbij de hoofdprestatie is het ter beschikking stellen van de kamer waarbij het verschaffen van zorg en eten/drinken daaraan bijkomend is. Deze verhuur aan de gasten valt onder artikel 11, lid 1, onder b, onder 2o, van de Wet OB (short stay) en is belast tegen het verlaagde tarief op grond van artikel 9, lid 2, sub a jo bijlage I, post b.11 van de Wet OB. 
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur stelt zich primair op het standpunt dat sprake is van één samengestelde prestatie waarbij de terbeschikkingstelling van de gastenkamer, het verschaffen van eten en drinken en de ontzorging door de vrijwilligers onlosmakelijk met elkaar verbonden zijn. Deze prestatie is vrijgesteld op grond van artikel 11, lid 1, sub c of f, van de Wet OB. Subsidiair stelt de Inspecteur dat sprake is van één hoofdprestatie, bestaande uit het ter beschikking stellen van een gastenkamer, waaraan de overige elementen van de prestatie bijkomstig zijn. Daarop is de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onder b, van de Wet OB van toepassing. Van short stay is geen sprake, aldus de Inspecteur.
      
    
    
      3.4
      Indien de door het hospice verrichte activiteiten vrijgesteld zijn, is niet in geschil dat terecht geen teruggaaf is verleend.
      
    
    
      3.5.
      Indien het hospice tegen het algemeen tarief belaste activiteiten verricht, is niet in geschil dat het Hof voor de periode 1 januari 2021 tot en met 30 september 2021 van de volgende cijfers uit kan gaan: 
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Omzet 
              
              
                Omzetbelasting
              
            
            
              
                Algemeen tarief
              
              
                € 20.606
              
              
                € 4.327	
              
            
            
              
                Voorbelasting
              
              
                
              
              
                € 37.637 -/-
              
            
            
              
                Totaal:
              
              
                
              
              
                € 33. 310
              
            
          
        
      
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Omvang van het geschil
      
    
    
      4.1.
      Het Hof heeft het onderzoek na de zitting op grond van artikel 8:68 van de Awb heropend. De heropening is enkel gericht op de cijfermatige gevolgen die verbonden zijn aan het scenario dat het Hof van oordeel zou zijn dat sprake is van één prestatie die moet worden gerangschikt onder het algemeen tarief. 
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende heeft de cijfermatige gegevens aangeleverd en de Inspecteur heeft hierop gereageerd. De Inspecteur heeft daarbij naast een reactie op de cijfers ook nieuwe standpunten ingenomen. Gelet op de beperkte heropening van het onderzoek, enkel voor de cijfermatige onderbouwing van het besproken scenario dat het Hof de voorgelegde prestatie van belanghebbende belast vond tegen het normale tarief, gaat het Hof voorbij aan al hetgeen de Inspecteur aanvoert anders dan de cijfermatige onderbouwing, zoals bijvoorbeeld het nieuwe standpunt dat de VWS-subsidie belast hoort te worden. 
      
      
        
          Eén of meerdere prestaties?
        
      
    
    
      4.3.
      Volgens vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie EU (hierna: HvJ EU) moet als een handeling uit verschillende elementen bestaat of als sprake is van meer handelingen, worden beoordeeld of deze handeling(en) of elementen als één enkele prestatie dan wel als twee of meer te onderscheiden prestaties moeten worden beschouwd. Daartoe moet worden vastgesteld wat de kenmerkende elementen van de betrokken handeling zijn en rekening worden gehouden met alle omstandigheden waarin zij plaatsvindt. Het HvJ EU hanteert als uitgangspunt dat elke prestatie als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd.
      
    
    
      4.4.
      Daarop maakt het HvJ EU twee uitzonderingen. Er is sprake van één prestatie: (1) indien twee of meer elementen of handelingen die de belastingplichtige levert of verricht, zo nauw met elkaar zijn verbonden dat zij objectief gezien één enkele ondeelbare economische prestatie vormen, waarvan splitsing kunstmatig zou zijn, of (2) indien één of meer prestaties de hoofdprestatie vormen, terwijl een of meer andere prestaties ondergeschikte dan wel bijkomende prestaties zijn die het fiscale lot van de hoofdprestatie delen. Het HvJ EU merkt een prestatie aan als bijkomend bij een hoofddienst, wanneer zij voor de klanten geen doel op zich is, maar slechts een middel om de hoofdprestatie zo aantrekkelijk mogelijk te maken.
      
    
    
      4.5.
      Tussen partijen is niet in geschil dat in de prestatie(s) van belanghebbende aan haar gasten drie elementen zijn te onderkennen: 1) de terbeschikkingstelling van de gastenkamer, 2) het verstrekken van eten en drinken aan de gasten en 3) algemene zorg voor gasten en hun naasten. Deze prestaties worden alleen verleend indien een zorgverlener (veelal de huisarts) heeft geïndiceerd dat hij of zij verwacht dat de gast nog maximaal drie maanden te leven heeft. Gasten worden bijvoorbeeld naar belanghebbende doorverwezen als zij in het ziekenhuis zijn uitbehandeld, hun mantelzorgers de zorg niet (langer) aankunnen of hun thuissituatie niet geschikt is voor de laatste levensfase. In het hospice vinden de gasten zowel een ruimte om te verblijven als algemene zorg, waarmee de gasten en hun naasten zich meer op het aanstaande overlijden kunnen richten en ontzorgd worden door de vrijwilligers. Die algemene zorg die door belanghebbende wordt verricht omvat geen medische zorg, maar ziet op persoonlijke verzorging, emotionele ondersteuning van de gast en hun naasten, praktische zorg en palliatieve zorg. In dat kader verstrekt belanghebbende ook eten en drinken. Gelet op vorenstaande is het Hof van oordeel dat het enkel huren van de kamer voor de gasten geen doel op zich is, net als de andere elementen geen doel op zich zijn voor de gasten. Als een gast enkel op zoek is naar het zorgelement, dan kan hij of zij immers kiezen voor zorg aan huis. Het gaat de gasten om een verblijf in een hospice waarvan zij weten dat daar aan hen de benodigde zorg kan worden verleend en waar ontzorging plaatsvindt op praktisch vlak, zodat de laatste levensfase zo comfortabel mogelijk kan verlopen, ook voor hun naasten. Dit vindt bevestiging in de statuten van belanghebbende, waarin als doelstelling is aangegeven “Het verlenen van hulp in een hospicehuis door middel van ondersteuning en palliatieve zorg aan mensen in de laatste fase van hun leven en hun verwanten binnen de regio [regionaam].” Dat het huren van een kamer geen doel op zich is, blijkt ook uit het feit dat voor de gasten het huren van een hotelkamer geen realistisch alternatief is voor verblijf in het hospice. Zoals namens belanghebbende ter zitting is aangegeven, is een gast op zoek naar een omgeving om te sterven waarbij ook de mantelzorgers worden ontlast. Alle elementen (gebruik van de gastenkamer, algemene zorg en eten en drinken voor de gasten) verliezen vanuit het oogpunt van de modale consument hun zelfstandigheid en smelten als het ware samen tot een nieuwe ondeelbare prestatie aan de gast: het verlenen van zorg om een zo hoog mogelijke kwaliteit van leven te bieden aan gasten in hun laatste levensfase (hierna ook: de hospiceprestatie).
      
      
        
          Vrijstelling voor de in 4.3. geduide hospiceprestatie aan de gasten op grond van artikel 11, lid 1, onder c, van de Wet OB?
        
      
    
    
      4.6.
      Artikel 132, lid 1, onder b, van de Btw-richtlijn bepaalt dat van omzetbelasting is vrijgesteld ziekenhuisverpleging en medische verzorging, alsmede de handelingen die daarmede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen of, onder sociale voorwaarden die vergelijkbaar zijn met die welke gelden voor genoemde lichamen, door ziekenhuizen, centra voor medische verzorging en diagnose en andere naar behoren erkende inrichtingen van dezelfde aard. In artikel 132, lid 1, onder c, van de Btw-richtlijn is van omzetbelasting vrijgesteld medische verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat.
      
    
    
      4.7.
      In zijn arrest over de medisch tatoeëerder oordeelt de Hoge Raad dat de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onder c, van de Wet OB de implementatie vormt van (het huidige) artikel 132, lid 1, onder b, van de Btw-richtlijn. Aan deze richtlijnbepaling is tevens uitvoering gegeven in artikel 11, lid 1, onder f, van de Wet OB in combinatie met artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit en post b.13 van Bijlage B, aldus de Hoge Raad.  Aan het bepaalde in artikel 132, lid 1, onder c, van de Btw-richtlijn is uitvoering gegeven in artikel 11, lid 1, onder g, onder 1°, van de Wet OB.
      
    
    
      4.8.
      Volgens vaste rechtspraak van het HvJ EU dient de vrijstelling voor ziekenhuisverpleging en medische verzorging strikt te worden uitgelegd, omdat het een uitzondering betreft op de hoofdregel dat omzetbelasting wordt geheven over elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht. 
      
    
    
      4.9.
      Het begrip ‘medische verzorging’ in de zin van artikel 132, lid 1, onder b, van de Btw-richtlijn en artikel 132, lid 1, onder c, van de Btw-richtlijn heeft eenzelfde reikwijdte.  Daaronder wordt, volgens vaste rechtspraak van het HvJ EU, verstaan de verlening van diensten die de diagnose, de behandeling en voor zoveel mogelijk, de genezing van ziekten of gezondheidsproblemen van de mens tot doel hebben. Werkzaamheden die verband houden met algemene verzorging en huishoudelijk hulp vallen niet onder dit begrip. Het wassen van personen, het bereiden en toedienen van maaltijden, het helpen bij het aankleden, opstaan en naar bed gaan, zijn voorbeelden van algemene verzorging. Diensten die het comfort en het welzijn van ziekenhuispatiënten kunnen verbeteren, kunnen in de regel niet in aanmerking komen voor de vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder b, van de Btw-richtlijn. Dit kan slechts anders zijn wanneer deze prestaties onontbeerlijk zijn voor het bereiken van de therapeutische doelstellingen van de ziekenhuisverpleging en de medische verzorging in het kader waarvan deze prestaties werden verstrekt.
      
    
    
      4.10.
      Een richtlijnconforme uitleg brengt mee dat diensten alleen binnen het bereik van artikel 11, lid 1, onder c, van de Wet OB komen, als sprake is van ‘ziekenhuisverpleging en medische verzorging’ of daarmee nauw samenhangende handelingen. De dienstverlening door belanghebbende aan haar gasten (zie 4.5) kan niet als zodanig worden beschouwd. 
      
      
        
          Beleid
        
      
    
    
      4.11.
      Op grond van onder meer de Leidraad Omzetbelasting 1954 vallen van oudsher naast de diensten verricht door ziekenhuizen ook bijvoorbeeld diensten verricht door bejaardentehuizen en rusthuizen onder deze vrijstelling.  In zijn hoedanigheid van besluitgever heeft de staatssecretaris van Financiën medegedeeld dat ook de diensten door verzorgingsflats en internaten onder voorwaarden kunnen worden vrijgesteld. Hij geeft daarmee, naar het oordeel van het Hof, gelet op het overwogene onder 4.7 tot en met 4.10, een ruimere uitleg van de verschillende inrichtingen die in deze vrijstelling kunnen delen. Die ruimere uitleg van artikel 11, lid 1, onder c, van de Wet OB kan belanghebbende niet worden tegengeworpen. 
      
      
        
          Vrijstelling voor de hospiceprestatie aan de gasten op grond van artikel 11, lid 1, aanhef en onder f, van de Wet OB?
        
      
    
    
      4.12.
      Op grond van artikel 11, lid 1, onder f, van de Wet OB zijn van omzetbelasting vrijgesteld de bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen leveringen en diensten van sociale of culturele aard, mits (i) de ondernemer geen winst beoogt, en (ii) niet een verstoring van concurrentieverhoudingen optreedt ten opzichte van ondernemers die winst beogen. 
      
    
    
      4.13.
      Met deze bepaling heeft de Nederlandse wetgever artikel 132, lid 1, onder g, van de Btw-richtlijn ten uitvoer gelegd, dat de lidstaten verplicht vrijstelling te verlenen voor leveringen en diensten die nauw samenhangen met maatschappelijk werk en met de sociale zekerheid. De wetgever heeft bij de tenuitvoerlegging van deze bepaling gebruik gemaakt van de bevoegdheid die artikel 133 Btw-richtlijn de lidstaten biedt aan de toepassing van die vrijstelling een of meer van de in dat artikel vermelde voorwaarden te stellen.
      
    
    
      4.14.
      De aanwijzing van leveringen en diensten als bedoeld in artikel 11, lid 1, onder f, van de Wet OB heeft plaatsgevonden bij artikel 7 van het Uitvoeringsbesluit. Deze bepaling luidt, voor zover hier van belang, vanaf 1 januari 2016 als volgt:
      
      
        “1 Als leveringen en diensten van sociale of culturele aard als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de wet, worden aangewezen de leveringen en diensten, genoemd in de bij dit besluit behorende bijlage B.
      
      2 Voor zover niet vallend onder de bij dit besluit behorende bijlage B worden voorts als leveringen en diensten als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de wet aangewezen:
      a. leveringen en diensten die nauw samenhangen met maatschappelijk werk, met de sociale zekerheid en met de bescherming van kinderen en jongeren;
      en
      b. diensten van culturele aard andere dan die genoemd in de bij de wet behorende tabel I, onderdeel b, alsmede nauw daarmee samenhangende leveringen;
      
        voor zover met deze leveringen en diensten geen winst wordt beoogd en niet een verstoring van concurrentieverhoudingen optreedt ten opzichte van ondernemers die winst beogen en welke worden verricht door een publiekrechtelijk lichaam of door een andere organisatie die, na een daartoe gedaan schriftelijk verzoek, door de inspecteur ter zake bij voor bezwaar vatbare beschikking is erkend als instelling van sociale of culturele aard. De inspecteur geeft in deze beschikking aan welke activiteiten van een instelling behoren tot dan wel niet behoren tot de aangewezen leveringen en diensten.
        (…)
      
      4 Als leveringen en diensten van sociale of culturele aard als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de wet, worden niet aangemerkt:
      (…)
      b. diensten als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, onder 2° en 3°, van de wet die worden verleend aan anderen dan de daarin bedoelde personen.”
      
    
    
      4.15.
      In bijlage B bij het Uitvoeringsbesluit staat – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:
      
      
        “b. De leveringen en diensten als bedoeld in artikel 7 van het besluit, die als zodanig worden verricht door de hierna genoemde instellingen:
        (…)
      
      9. instellingen van verpleging, wijkverpleging, kraam- en gezinsverzorging, voor zover de diensten niet reeds kunnen worden gerangschikt onder artikel 11, eerste lid, onderdelen c of g, van de wet;
      (…)
      13. ziekenhuizen, poliklinieken, psychiatrische inrichtingen en dergelijke inrichtingen, voor zover de diensten niet reeds kunnen worden gerangschikt onder artikel 11, eerste lid, onderdeel c, van de wet;
      (…)
      29. instellingen voor algemeen maatschappelijk en bedrijfsmaatschappelijk werk;
      (…)”
      
    
    
      4.16.
      In de laatste alinea van artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit is onder meer bepaald dat bepaalde prestaties onder zekere voorwaarden worden aangewezen als leveringen en diensten van sociale of culturele aard. Een van de voorwaarden is dat de betrokken organisatie op verzoek is erkend als instelling van sociale of culturele aard. Vast staat dat belanghebbende niet op haar verzoek is erkend als een dergelijke instelling. Dat brengt mee dat niet wordt voldaan aan een van de voorwaarden van artikel 7, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit. Ook de richtlijnbepaling waarop artikel 11, lid 1, aanhef en onder f, van de Wet OB is gebaseerd (artikel 132, lid 1, onder g, van de Btw-richtlijn) bepaalt dat de betrokken leveringen en diensten moeten worden verricht “door publiekrechtelijke lichamen of door andere organisaties die door de betrokken lidstaat als instellingen van sociale aard worden erkend”. Reeds hierom kan de vrijstelling geen toepassing vinden. Het Hof is van oordeel dat de ANBI-status van belanghebbende niet kan worden aangemerkt als een erkenning als bedoeld in artikel 7, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit. Ook kan uit die status niet worden afgeleid dat belanghebbende maatschappelijk werk verricht zoals de Inspecteur stelt. Belanghebbende valt evenmin onder post b.9, b.13 of b.29 van Bijlage B bij het Uitvoeringsbesluit.
      
      
        
          Vrijstelling van de prestaties geleverd aan gasten op grond van artikel 11, lid 1, onder b, van de Wet OB en verlaagd tarief Short Stay?
        
      
    
    
      4.17.
      Artikel 11, lid 1, onder b, onder 2o, van de Wet OB bepaalt dat onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden van de belasting is vrijgesteld de verhuur van onroerende zaken, met uitzondering van de verhuur binnen het kader van het hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen, die daar slechts voor een korte periode verblijf houden. Deze bepaling is gebaseerd op artikel 135, lid 2, onder a, van de Btw-richtlijn.
      
    
    
      4.18.
      Artikel 135 van de Btw-richtlijn bepaalt – voor zover hier van belang – dat de lidstaten vrijstelling verlenen voor de verhuur van onroerende zaken en dat van de vrijstelling is uitgesloten het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving der lidstaten, in het hotelbedrijf of in sectoren met een soortgelijke functie, met inbegrip van de verhuuraccommodatie in vakantiekampen of op kampeerterreinen.
      
    
    
      4.19.
      Het HvJ EU heeft in het arrest Blasi overwogen dat het zinsdeel "met uitzondering van (...) het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving der Lidstaten, in het hotelbedrijf of in sectoren met een soortgelijke functie " een uitzondering invoert op de in deze bepaling neergelegde vrijstelling voor verhuur van onroerende goederen, dat de in dit zinsdeel bedoelde handelingen dus onder het algemene stelsel van de Zesde richtlijn (nu: Btw-richtlijn) worden geplaatst, welk stelsel – behoudens de uitdrukkelijk voorziene uitzonderingen – alle belastbare handelingen aan belasting onderwerpt en dat dit zinsdeel dan ook niet strikt mag worden uitgelegd. De uitdrukking “Sectoren met een soortgelijke functie” moet ruim worden uitgelegd, aangezien zij beoogt te verzekeren dat het tijdelijk verstrekken van accommodatie op overeenkomstige wijze als in het hotelbedrijf, dat potentieel met dit laatste concurreert, aan belasting wordt onderworpen.
      
    
    
      4.20.
      De dienstverlening van belanghebbende aan haar gasten is een samengestelde prestatie. Deze samengestelde prestatie bestaat uit drie elementen (gebruik kamer, eten en drinken en algemene zorg). Alle elementen verliezen vanuit het oogpunt van de modale consument hun zelfstandigheid en smelten als het ware samen tot een nieuwe ondeelbare prestatie: de hospiceprestatie (zie 4.5). Reeds hierom kan ten aanzien van deze prestatie geen sprake zijn van de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onder b, van de Wet OB of van short stay als bedoeld in artikel 11, lid 1, onder b, onder 2o, van de Wet OB. Vorenstaande maakt ook dat het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel strandt. Het besluit van de staatssecretaris van Financiën ziet immers op situaties van verhuur, maar de hospiceprestatie is geen verhuur.
      
      
        
          Conclusie 
        
        Gelet op het vorenstaande zijn de prestaties van belanghebbende belast tegen het normale tarief. Daarmee dient een teruggaaf te worden verleend over het tijdvak 1 januari 2021 tot en met 30 september 2021 van € 33.310.
      
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.
    
    
    
      Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken.
    
    
    
      Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.814 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift en bijwonen zitting) x wegingsfactor 1 x € 907) en € 2.267,50 voor de kosten in hoger beroep (2,5 punten (hogerberoepschrift, bijwonen zitting en nadere inlichtingen) x wegingsfactor 1 x € 907), zodat de proceskostenvergoeding in totaal op € 4.081,50 uitkomt.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond,
      – vernietigt de teruggaafbeschikking van de Inspecteur,
      – bepaalt de teruggave over het tijdvak 1 januari 2021 tot en met 30 september 2021 op € 33.310,
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 4.081,50, en
      – gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 365in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 559 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. G.B.A. Brummer, in tegenwoordigheid van mr. G.J. van de Lagemaat als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 16 december 2025.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      (G.J. van de Lagemaat)	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
    HR 19 april 2013, nr. 12/00243, ECLI:NL:HR:2013:BY1252, r.o. 3.3.1. zie ook: HR 13 juni 2014, nr. 12/02960, ECLI:NL:HR:2014:1374 en conclusie A-G Van Hilten van 17 juni 2013, ECLI:NL: PHR:2013:619.
  
  
     Zie onder meer HvJ EU 21 maart 2013, C-91/12 (PFC Clinic), ECLI:EU:C:2013:198, r.o. 23.
  
  
     HvJ EU 6 november 2003, C-45/01 (Dornier), ECLI:EU:C:2003:595, r.o. 51.
  
  
     Zie bijvoorbeeld: HvJ EU 10 september 2002, C-141/00 (Kügler), ECLI:EU:C:2002:473, r.o. 38.
  
  
     Zie bijvoorbeeld: HvJ EU 10 september 2002, C-141/00 (Kügler), ECLI:EU:C:2002:473, r.o. 40.
  
  
     HvJ EU 1 december 2005, gevoegde zaken C-394/04 en C-395/04 (Ygeia), ECLI:EU:C:2005:734, r.o. 29.
  
  
     Resolutie van 22 december 1954, no. 46 (Bw. O.B. 6-001), Leidraad omzetbelasting 1954, paragraaf 42.
  
  
     Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 6 september 2017, nr. BLKB2017-7334, Omzetbelasting. Verzorging en verpleging van in een inrichting opgenomen personen, Stcrt. 2017, nr. 53035, onderdeel 3.1.
    
  
  
     HvJ EU 12 februari 1998, C-346/95 (Blasi), ECLI:EU:C:1998:51.