ECLI:NL:GHSHE:2018:5163, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 06-12-2018, 17/00104 en 17/00105
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2018-12-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Omkering bewijslast voor autohandelaar, die nihilaangiften doet terwijl wel auto’s zijn verkocht. Schatting Inspecteur is redelijk. Opgelegde boetes acht het Hof passend en geboden.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Kenmerken: 17/00104 en 17/00105
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      gevestigd te [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 6 december 2016, nummer BRE 13/4224 en 13/4225, in het geding tussen
    
    
    
      
        belanghebbende,
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de Inspecteur,
    
    
    
      en
    
    
    
      de Minister voor Rechtsbescherming,
    
    
    
      betreffende de hierna vermelde naheffingsaanslagen, boetebeschikkingen en beschikkingen heffingsrente.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      
        Aan belanghebbende is onder aanslagnummer [aanslagnummer] .F.01.9501 over de periode 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 75.000, alsmede bij beschikking een boete van € 37.500, en onder aanslagnummer [aanslagnummer] .F01.0501 over de periode 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 69.035, alsmede bij beschikking een boete van € 17.258. Bij gelijktijdige beschikkingen heeft de Inspecteur heffingsrente in rekening gebracht. 
        De naheffingsaanslagen en de beschikkingen zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken op bezwaar van 5 juli 2013 van de Inspecteur gehandhaafd.
      
      
    
    
      1.2.
      
        Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 318.
        De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag over de periode 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009 verminderd tot een bedrag van € 59.240, de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd, de boete verminderd tot een bedrag van € 23.768, alsmede de naheffingsaanslag over de periode 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 verminderd tot € 3.725, de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd en de boete verminderd tot 744. Tevens heeft de Rechtbank de Inspecteur veroordeeld in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken tot een bedrag van € 1.732, tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 585, alsmede tot vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht. De Minister van Veiligheid en Justitie (thans: de Minister voor Rechtsbescherming) is veroordeeld tot een vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 1.915. 
      
      
    
    
      1.3.
      
        Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 501.
        De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
    
    
      1.4.
      
        De zitting heeft plaatsgehad op 4 oktober 2018 te ‘s-Hertogenbosch.
        Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, namens belanghebbende, [C] , alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4]
      
      
    
    
      1.5.
      Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.6.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
    
    
      2.1.
      
        [C] (hierna: [C] ) is enig bestuurder van [de stichting] . [de stichting] is in het bezit van de juridische eigendom van de aandelen van [de Holding] (hierna: de Holding). [C] heeft de economische eigendom van die aandelen en is tevens directeur van de Holding. De Holding houdt op haar beurt alle aandelen in belanghebbende, in [A B.V.] (hierna: [A B.V.] ) en in [B B.V.] (hierna: [B B.V.] ) (hierna ook: de vennootschappen). De administratie van de vennootschappen wordt gevoerd door [D] (hierna: [D] ).
      
    
    
      2.2.
      Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) en houdt zich evenals [A B.V.] bezig met de handel in gebruikte auto’s en auto-onderdelen. Voor de omzetbelasting doet belanghebbende aangifte per kwartaal. Over de jaren 2007 tot en met het 3e kwartaal van 2008 en over het 2e en 4e kwartaal van 2009 zijn door belanghebbende aangiften ingediend, waarbij geen bedragen (omzet en voorbelasting) zijn ingevuld (hierna: nihilaangiften). Over het 4e kwartaal van 2008 en het 1e en 3e kwartaal van 2009 is door belanghebbende omzet belast tegen het nultarief (intracommunautaire prestaties) aangegeven en is aftrek van voorbelasting geclaimd. 
      
    
    
      2.3.
      Bij brief van 8 februari 2010 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek bij belanghebbende aangekondigd. Voorafgaand daaraan heeft een inleidend gesprek plaatsgevonden op 29 januari 2010. Het onderzoek is feitelijk in april 2010 gestart. Beoordeeld is onder meer of de aangiften omzetbelasting van belanghebbende over 2007 tot en met 2009 in overeenstemming waren met de administratie van belanghebbende. Daarbij is onderzocht of de auto’s, die in het bestand van de Rijksdienst voor het Wegverkeer (hierna: de RDW) voor de houderschapsbelasting op naam van belanghebbende hebben gestaan, ook in de administratie van belanghebbende waren verantwoord. De Inspecteur heeft een Excel‑overzicht gemaakt van de auto’s met RDW-registratienummer, kenteken, koop- en verkoopdata en specificatie (hierna: het HSB-bestand). Dat overzicht behoort tot de gedingstukken. 
      
    
    
      2.4.
      Bij brief van 28 juli 2010 heeft de Inspecteur zijn (voorlopige) bevindingen van het boekenonderzoek aan belanghebbende meegedeeld en heeft hij aan belanghebbende zijn voornemen kenbaar gemaakt een naheffingsaanslag in de omzetbelasting op te leggen met een vergrijpboete van 50% wegens (voorwaardelijk) opzet. Er is een conceptrapport opgemaakt met als datum 30 september 2011. Het definitieve controlerapport is opgemaakt op 19 maart 2012. 
      
    
    
      2.5.
      
        Het boekenonderzoek heeft geleid tot de volgende correcties: 
        - de omzetbelasting die verschuldigd is volgens de administratie van belanghebbende, maar niet is aangegeven en niet is voldaan; - extra in- en verkopen van auto’s op basis van het HSB-bestand, wat heeft geleid tot hogere verschuldigde omzetbelasting over verkopen;- meer verschuldigde omzetbelasting wegens extra verkoop van auto-onderdelen; - geen toepassing van de margeregeling voor de als margeauto’s geboekte in- en verkoop wegens het ontbreken van inkoopverklaringen; en - geen nultarief voor als export geboekte auto’s. 
      
      
    
    
      2.6.
      Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag 2007 tot en met 2009 als volgt vastgesteld: 
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                2007
              
              
                Verschuldigd volgens eigen administratie
              
              
                Correctie
              
              
                Naheffing
              
            
            
              
                1e kwartaal
              
              
                -€ 791
              
              
                € 0
              
              
                -€ 791
              
            
            
              
                2e kwartaal
              
              
                € 0
              
              
                € 950
              
              
                € 950
              
            
            
              
                3e kwartaal
              
              
                € 0
              
              
                € 5.810
              
              
                € 5.810
              
            
            
              
                4e kwartaal 
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                Na te heffen
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 5.969
              
            
            
              
                2008
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                1e kwartaal
              
              
                € 0
              
              
                € 280
              
              
                € 280
              
            
            
              
                2e kwartaal
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                3e kwartaal
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
              
                € 0
              
            
            
              
                4e kwartaal 
              
              
                -€ 10.281
              
              
                € 4.550
              
              
                -€ 5.731
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                -€ 5.451
              
            
            
              
                Aangegeven
              
              
                
              
              
                
              
              
                -€ 10.450
              
            
            
              
                Na te heffen
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 4.999
              
            
            
              
                2009
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                1e kwartaal
              
              
                -€ 7.095
              
              
                € 1.140
              
              
                -€ 5.955
              
            
            
              
                2e kwartaal
              
              
                -€ 140
              
              
                € 0
              
              
                -€ 140
              
            
            
              
                3e kwartaal
              
              
                € 4.428
              
              
                € 12.065
              
              
                € 16.493
              
            
            
              
                4e kwartaal 
              
              
                € 29.077
              
              
                € 1.140
              
              
                € 30.217
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 40.615
              
            
            
              
                Aangegeven 
              
              
                
              
              
                
              
              
                -€ 23.417
              
            
            
              
                Na te heffen
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 64.032
              
            
          
        
      
      
      
        Van het na te heffen bedrag van € 64.032 vloeit een bedrag van € 15.198 voort uit de administratie van belanghebbende. 
      
      
    
    
      2.7.
      De naheffingsaanslag 2010 is uitsluitend gebaseerd op de aansluitverschillen uit de eigen administratie van belanghebbende. 
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                2010
              
              
                Aangifte
              
              
                Administratie
              
              
                Naheffing
              
            
            
              
                1e kwartaal
              
              
                € 0
              
              
                € 3.725
              
              
                € 3.725
              
            
            
              
                2e kwartaal
              
              
                -€ 116
              
              
                € 30.134
              
              
                € 30.250
              
            
            
              
                3e kwartaal
              
              
                € 25.831
              
              
                € 16.754
              
              
                -€ 9.077
              
            
            
              
                4e kwartaal 
              
              
                € 1.025
              
              
                € 45.162
              
              
                € 44.137
              
            
            
              
                Totaal
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 69.035
              
            
          
        
      
      
      
        Bij de aankondiging van 27 april 2012 is mededeling gedaan van de boete van 25% wegens grove schuld. 
      
      
    
    
      2.8.
      Bij brief van 31 augustus 2016 (op de brief staat 2015 maar het Hof gaat er evenals de Rechtbank van uit dat dat een typefout is) heeft de Inspecteur ambtshalve geconcludeerd tot vermindering van de naheffingsaanslag 2007 tot en met 2009 met een bedrag van € 15.580, omdat belanghebbende in de aangifte over het 3e kwartaal van 2009 terecht heeft verzocht om een teruggave tot dat bedrag. Dit bedrag is door middel van een ambtshalve vermindering van de naheffingsaanslag, met dagtekening 2 september 2016, verwerkt. De boetebeschikking en beschikking heffingsrente zijn naar rato aangepast. 
      
    
  
  
    
      3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
      
      
        I. Is artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) geschonden?II. Is de naheffingsaanslag 2010 onjuist te naam gesteld? III. Dient de bewijslast te worden omgekeerd en verzwaard omdat belanghebbende niet de vereiste aangiften heeft gedaan?IV. Zijn de naheffingsaanslagen tot het juiste bedrag vastgesteld?V. Is de boete terecht en tot het juiste bedrag vastgesteld?VI. Is de vergoeding voor geleden immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in bezwaar en beroep tot het juiste bedrag vastgesteld? 
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende is van mening dat de vragen I en II bevestigend moeten worden beantwoord en de vragen III, IV, V en VI ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
      
    
    
      3.4.
      
        Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. 
        Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, van de naheffingsaanslagen en van de beschikkingen, en tot toekenning van een immateriële schadevergoeding. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en vermindering van de naheffingsaanslag over de periode 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        Vooraf en ambtshalve
      
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende heeft ter zitting verzocht om aanhouding, zodat zij in de gelegenheid wordt gesteld om de zaak met een deskundige te overleggen. Het Hof heeft dit verzoek afgewezen. Belanghebbende werd tot en met de indiening van het hogerberoepschrift bijgestaan door een professionele gemachtigde. Vanaf januari 2018 is belanghebbende op de hoogte van het feit, dat zijn gemachtigde de werkzaamheden heeft beëindigd. Belanghebbende heeft zodoende voldoende tijd gehad om een nieuwe gemachtigde te benaderen. Belanghebbende heeft weliswaar aangegeven daartoe pogingen te hebben gedaan, maar heeft daarover geen concrete gegevens verstrekt. Daarbij komt dat belanghebbende stelt dat zij een deskundige wil raadplegen om te reageren op de door de Inspecteur ter zitting overgelegde pleitnota in de zaken van [C] . Hetgeen in die pleitnota is opgenomen heeft echter geen gevolgen voor de uitkomst van de onderhavige zaak. Aanhouding zou een vergaande mate van vertraging van de behandeling van deze zaak meebrengen. Gelet op het belang van de voortgang van deze procedures en het feit dat belanghebbende voldoende gelegenheid heeft gehad om een nieuwe gemachtigde aan te trekken, wijst het Hof het verzoek af.
      
    
    
      4.2.
      De Rechtbank heeft in het dictum van de uitspraak de naheffingsaanslag over de periode 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009 verminderd tot een bedrag van € 59.240, terwijl in r.o. 4.10 van haar uitspraak staat vermeld dat de aanslag moet worden verminderd tot een bedrag van € 59.420. Het Hof is van oordeel dat in het dictum sprake is van een kennelijke verschrijving en zal hierna uitgaan van een bedrag van € 59.420.
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur heeft ter zitting medegedeeld dat hij om praktische redenen de correcties voor zover deze betrekking hebben op het 2e kwartaal 2007, het 1e kwartaal 2008 en het 3e kwartaal 2009 laat vallen De naheffingsaanslag over de jaren 2007 tot en met 2009 zoals deze luidt na de onder 2.8 vermelde ambtshalve vermindering, dient op deze grond te worden verminderd met € 2.143. De boete en de heffingsrente dienen dienovereenkomstig te worden verminderd. Reeds hierom slaagt het hoger beroep van belanghebbende met betrekking tot deze naheffingsaanslag, de daarmee samenhangende boetebeschikking en beschikking heffingsrente.
      
      
        
          Ten aanzien van de stukken van het geding
        
      
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende herhaalt, onder verwijzing naar haar beroepschrift ingediend bij de Rechtbank, in hoger beroep haar stelling dat zij niet kan reageren op de HSB-bestanden, omdat deze niet zouden zijn overgelegd. De Rechtbank heeft deze stelling niet behandeld omdat de Inspecteur de bestanden alsnog heeft overgelegd. Het Hof neemt dit oordeel van de Rechtbank over. Voor zover belanghebbende stelt dat de Inspecteur niet heeft voldaan aan het oordeel van de geheimhoudingskamer van het Hof stukken als bedoeld in artikel 8:42 van de Awb te overleggen, stelt het Hof vast dat de Inspecteur in hoger beroep uit eigener beweging alsnog die stukken heeft verstrekt in ongezuiverde vorm. Nu het hoger beroep, gelet op 4.3, reeds gegrond is, heeft dit geen nadere gevolgen voor de proceskosten en het griffierecht. Belanghebbende heeft overigens niet aangegeven welke stukken volgens haar nog ontbreken. Het Hof heeft geen aanleiding te veronderstellen dat de Inspecteur niet alle stukken heeft verstrekt en gaat aan die stelling van belanghebbende overigens voorbij. 
      
      
        
          Met betrekking tot de tenaamstelling van de naheffingsaanslag 2010
        
      
      
    
    
      4.5.
      De Rechtbank heeft – kort gezegd – geoordeeld dat vanaf 1 januari 2010 sprake is van een fiscale eenheid. De Rechtbank heeft tevens geoordeeld dat de naheffingsaanslag die niet aan de fiscale eenheid is opgelegd, maar aan een onderdeel daarvan, niet in alle gevallen moet worden vernietigd. Nu partijen eensluidend hebben geconcludeerd tot een fiscale eenheid per 1 april 2010, bestond geen zekerheid over de vraag of ten aanzien van het eerste kwartaal van 2010 sprake was van een fiscale eenheid. Onder verwijzing naar het arrest Hoge Raad 19 december 1990, nr. 26.825, BNB 1991/79, concludeert de Rechtbank, welke conclusie het Hof tot de zijne maakt, dat de naheffingsaanslag slechts kan worden vernietigd, indien die aanslag ten gevolge zou hebben, dat meer belasting wordt geheven dan met inachtneming van het bestaan van de fiscale eenheid verschuldigd zou zijn. Belanghebbende heeft een dergelijk gevolg niet aannemelijk gemaakt. De Rechtbank heeft derhalve terecht geconcludeerd dat de naheffingsaanslag 2010 in stand blijft voor zover deze ziet op het 1e kwartaal van 2010, derhalve tot een bedrag van € 3.725. 
      
      
        
          Ten aanzien van omkering van de bewijslast
        
      
      
    
    
      4.6.
      Belanghebbende heeft over de betrokken tijdvakken in de betreffende jaren 2007 tot en met 2009 vrijwel alleen nihilaangiften gedaan, terwijl zij in al deze jaren auto’s heeft verkocht. Uit haar eigen achteraf opgemaakte administratie volgt dat over deze jaren een bedrag van € 15.198 aan omzetbelasting had moeten worden voldaan. Daarnaast heeft de Inspecteur een bedrag van per saldo € 42.079 (dit is het bedrag dat resteert na vermindering van de naheffingsaanslag met het voormelde bedrag van € 15.198, de in 2.8 vermelde ambtshalve vermindering van € 15.580 en de in 4.3 vermelde vermindering van € 2.143) gecorrigeerd, rekening houdend met de over de tijdvakken in de jaren 2007 tot en met 2009 door middel van de aangiften over die tijdvakken terug gevraagde omzetbelasting. Het Hof begrijpt belanghebbende aldus, dat tussen partijen niet (langer) in geschil is dat de uit de administratie af te leiden per saldo verschuldigde omzetbelasting ten onrechte niet is voldaan. Volgens de HSB-bestanden heeft belanghebbende auto’s verkocht, waarvan zij de omzet niet heeft verantwoord. Bovendien zijn volgens de Inspecteur ten onrechte verkopen aangemerkt als export of verkopen met toepassing van de margeregeling, terwijl belanghebbende niet beschikte over bewijs van de export om het nultarief toe te passen noch over de juiste bescheiden om de margeregeling toe te passen. Het Hof acht dit standpunt van de Inspecteur juist. Gelet hierop is de volgens de aangiften over de jaren 2007 tot en met 2009 verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager dan de werkelijk blijkens de administratie verschuldigde belasting (zie 2.6). Het bedrag van de belasting dat als gevolg van deze gebreken niet zou zijn geheven, te weten € 57.277, is op zichzelf beschouwd ook aanzienlijk en dat geldt ook voor de verschillende tijdvakken die resteren na de onder 4.3 vermelde vermindering.
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende moet zich er ten tijde van het doen van de aangiften over de jaren 2007 tot en met het eerste kwartaal van 2010 bewust van zijn geweest dat door het doen van de nihilaangiften een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden voldaan. Belanghebbende was ermee bekend dat aangiften omzetbelasting dienden te worden gedaan en bracht ook omzetbelasting in rekening. Gelet op de hoogte van de behaalde omzet, moest belanghebbende zich er bewust van zijn geweest dat een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden voldaan. Dit brengt mee dat op grond van artikel 27e in verbinding met artikel 27h van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, de bewijslast in deze procedure dient te worden omgekeerd en verzwaard zodat het hoger beroep ongegrond dient te worden verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is.
      
      
        
          De verschuldigde omzetbelasting
        
      
      
    
    
      4.8.
      De voornoemde omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat de Inspecteur bij het opleggen van de naheffingsaanslag dient uit te gaan van een redelijke schatting, welke redelijke schatting de Inspecteur aannemelijk dient te maken. Wanneer de Inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van belanghebbende, wanneer zij de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren (vgl. HR 31 mei 2013, nrs. 11/03452 en 11/03456, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).
      
    
    
      4.9.
      Gelet op hetgeen is overwogen onder 4.6 vloeit een substantieel deel van de naheffingsaanslag over de jaren 2007 tot en met 2009, te weten een bedrag van € 15.198 rechtstreeks voort uit de eigen administratie van belanghebbende. De naheffingsaanslag over het eerste kwartaal 2010 is louter gebaseerd op de door belanghebbende verstrekte administratie. De daartegen aangevoerde grieven van belanghebbende behoeven derhalve geen behandeling meer. De overige correcties vloeien voort uit de volgens de HSB‑bestanden niet geboekte omzet van auto’s, de niet onderbouwde export van auto’s en het ten onrechte toepassen van de margeregeling. Dienaangaande heeft de Rechtbank, naar ‘s-Hofs oordeel, terecht het volgende overwogen: 
      
      
        “De correctie marge-auto’s acht de rechtbank eveneens redelijk. De margeregeling behelst een uitzondering op het normale heffingssysteem, zodat de bewijslast dat sprake is van de levering van auto’s onder toepassing van de margeregeling in elk geval op belanghebbende rust nu zij van die uitzondering gebruik wil maken. Belanghebbende kan dat bewijs bijvoorbeeld leveren door middel van inkoopverklaringen (artikel 4a Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968), maar zij heeft geen enkel bewijs geleverd waaruit blijkt dat inderdaad sprake was van auto’s die zijn geleverd onder toepassing van de margeregeling. De correctie die voortvloeit uit het HSB-bestand acht de rechtbank ook redelijk. De rechtbank heeft geen reden te twijfelen aan de juistheid van het overzicht dat de inspecteur heeft overgelegd. De inspecteur handelt niet onredelijk door aan te nemen dat alle auto’s die volgens dat bestand op naam van belanghebbende hebben gestaan maar niet terug te vinden zijn in de administratie van belanghebbende, wel aan en door belanghebbende zijn geleverd. Ook de daarbij gehanteerde bedragen, die zijn vermeld in het rapport van 19 maart 2012, zijn heel redelijk. Dat geldt ook voor de gevallen dat de auto van een particulier was gekocht of dat het kenteken van de auto na verkoop is geschrapt; die omstandigheden zijn zonder nader bewijs onvoldoende voor het oordeel dat sprake is geweest van een levering van een auto onder toepassing van de margeregeling respectievelijk van een levering naar het buitenland. De enkele stelling van belanghebbende dat de correcties niet redelijk zijn, leidt de rechtbank niet tot een ander oordeel.”
      
      
      
        Het verweer van belanghebbende dat de Inspecteur de correcties uit de HSB-bestanden eenzijdig ten nadele van belanghebbende zou hebben toegepast, dat zij auto’s heeft geëxporteerd waar het nultarief op van toepassing zou zijn en de margeregeling wel juist door haar zou zijn toegepast, wordt verworpen. Belanghebbende heeft voor al deze onderdelen geen enkel bewijs aangedragen. Ook overigens is het Hof niet gebleken van een onjuiste schatting van de correcties voor de jaren 2007 tot en met 2009. 
      
      
      
        
          Ten aanzien van de boete 
        
      
      
    
    
      4.10.
      De Rechtbank heeft ten aanzien van de boeten het volgende overwogen:
      
      
        “4.12. De inspecteur heeft aan belanghebbende vergrijpboeten opgelegd wegens (voorwaardelijk) opzet van 50% (2007 t/m 2009) en wegens grove schuld van 25% (2010). De bewijslast ten aanzien van de aanwezigheid van (voorwaardelijk) opzet en grove schuld ligt bij de inspecteur. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur heeft bewezen dat belanghebbende nihilaangiften heeft gedaan terwijl zij wist dat wel omzetbelasting was verschuldigd. Dat omzetbelasting was verschuldigd, volgt immers al uit de administratie van belanghebbende zelf. De rechtbank acht tevens aannemelijk dat niet alle in- en verkopen van auto’s zijn geboekt en dat auto’s als margeauto zijn geboekt terwijl belanghebbende wist dat zij niet beschikte over inkoopverklaringen of enig ander bewijs, dat auto’s zijn geleverd onder toepassing van de margeregeling. Dit alles leidt tot het oordeel dat belanghebbende opzettelijk onterecht nihilaangiften resp. onjuiste aangiften heeft gedaan. Belanghebbende, in de persoon van [C] , moet dat hebben geweten. De inspecteur heeft in dit verband onweersproken verklaard dat de nihilaangiften vanaf het persoonlijk domein van belanghebbende zijn ingediend onder vermelding van [C] als contactpersoon. [C] was bovendien, zo blijkt uit het controlerapport, degene die de leiding had over de activiteiten van belanghebbende en degene die [D] de gegevens verschafte voor de administratie. De stelling van belanghebbende dat [D] buiten medeweten van [C] de onjuiste (nihil)aangiften heeft gedaan, acht de rechtbank ongeloofwaardig. Verder blijkt uit het controlerapport dat de kasadministratie van 2007 tot en met 2009 achteraf in de administratie is verwerkt. Ook hierdoor heeft [C] bewust het risico genomen dat onjuiste aangiften zijn ingediend. Nu sprake is van het indienen van onjuiste aangiften acht de rechtbank een boete van 50% (2007 t/m 2009) (…), zoals door de inspecteur opgelegd, passend en geboden. Tot de hierbij in aanmerking genomen omstandigheden behoort de omstandigheid dat de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast.” 
      
      
    
    
      4.11.
      Het Hof acht deze beslissing van de Rechtbank juist en op goede gronden genomen. Met betrekking tot de boete van 50% van de verschuldigde belasting voor de jaren 2007 tot en met 2009 worden geen termen aanwezig geacht om in verband met onzekerheden omtrent de schatting van de verschuldigde belasting de opgelegde boete te matigen. De naheffingsaanslag is voor een deel gebaseerd op de administratie van belanghebbende zelf. Voor zover de boete betrekking heeft op de niet aangegeven belasting ter zake van niet verantwoorde verkopen, ten onrechte toegepaste margeregeling en ten onrechte toepassen van het nultarief wegens export, welke correcties deels zijn gebaseerd op geschatte bedragen, acht het Hof evenmin reden tot matiging van de boete omdat de door de Inspecteur in aanmerking genomen bedragen alleszins redelijk zijn. Voorts heeft de Rechtbank terecht en op goede gronden beslist dat geen aanleiding bestaat tot matiging van de boete vanwege financiële omstandigheden van belanghebbende en de samenloop van boeten binnen het concern waartoe belanghebbende behoort. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen feiten omstandigheden naar voren gebracht die enig licht werpen op haar financiële situatie. 
      
    
    
      4.12.
      
        Met betrekking tot boetebeschikking over het eerste kwartaal van het jaar 2010 merkt het Hof op dat de Inspecteur belanghebbende grove schuld in plaats van opzet heeft verweten. De gronden van de boete zijn gelegen in het door [C] verrichten van feitelijke werkzaamheden binnen de onderneming van belanghebbende, hetgeen het vermoeden rechtvaardigt dat hij feitelijk leidinggever is van belanghebbende in het eerste kwartaal van 2010. De door [C] ingediende aangifte over het eerste kwartaal 2010 is onjuist en sluit niet aan bij de gevoerde administratie. Zowel [C] als [D] zijn gewezen op de verplichting de aangifte omzetbelasting tijdig en volledig in te dienen en te betalen. Het Hof is van oordeel dat hierdoor het gerechtvaardigde vermoeden bestaat dat [C] , namens belanghebbende, doelbewust het risico heeft genomen dat het indienen van de onjuiste aangifte over het eerste kwartaal 2010 ertoe zou leiden dat de belasting welke op aangifte moet worden voldaan, niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. 
        Dienaangaande heeft de Rechtbank beslist als volgt:
      
      
      
        “Hetgeen de rechtbank heeft overwogen over het opzet van belanghebbende geldt evenzeer voor 2010. Nu naar het oordeel van de rechtbank sprake is van opzet, ligt daarin begrepen dat sprake is van grove schuld.” 
      
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende stelt dat blijkens jurisprudentie van de Hoge Raad de begrippen ’opzet’ en ‘grove schuld’ elkaar uitsluitende begrippen zijn en derhalve niet in elkaar besloten kunnen zijn. De Rechtbank heeft dit, aldus belanghebbende, miskend. Het Hof leest de uitspraak van de Rechtbank anders, namelijk als volgt: de door de Rechtbank aangevoerde gronden voor de boetebeschikking over de jaren 2007 tot en met 2009 zijn hetzelfde als die van de boetebeschikking voor het eerste kwartaal van 2010, zij het dat de naheffingsaanslag over het eerste kwartaal van 2010 geheel is gebaseerd op belanghebbendes administratie, derhalve zonder omkering van de bewijslast. Niet valt in te zien dat de Rechtbank hiermee niet een juiste beslissing op goede gronden zou hebben genomen. Het Hof is voorts van oordeel dat de Inspecteur bij de aankondiging van de boete in de in 2.7 vermelde brief de gronden van de boete in voldoende mate heeft aangegeven en gesteld dat sprake is van een aan opzet grenzende laakbaarheid (grove schuld). De boete van 25% acht het Hof eveneens passend en geboden. 
      
    
    
      4.14.
      
        De Rechtbank heeft geoordeeld dat de boete met 20% verminderd moet worden in verband met de overschrijding van de redelijke termijn. De Rechtbank heeft daarbij in aanmerking genomen dat tussen de datum van aankondiging van de boete en de uitspraak van de Rechtbank een periode is verstreken van ruim 6 jaren, voor zover het betreft de jaren 2007 tot en met 2009, en een periode van 4 jaren voor zover het betreft het eerste kwartaal 2010. Aangezien de kennisgeving boete voor de jaren 2007 tot en met 2009 is gedaan op 30 september 2011, dient de verstreken periode gesteld te worden op ruim 5 jaren in plaats van op 6 jaren. Het Hof vindt hierin geen aanleiding om tot een andersluidend oordeel te komen. 
        De onderhavige uitspraak wordt gedaan binnen twee jaren nadat hoger beroep is ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank, zodat de redelijke termijn in hoger beroep niet is overschreden. Met de reeds door de Rechtbank toegepaste vermindering van 20% van de boete is belanghebbende voor de overschrijding van de redelijke termijn in voldoende mate gecompenseerd. 
        
          Immateriële schade
        
      
      
    
    
      4.15.
      Belanghebbende heeft in het hoger beroepschrift verzocht om vergoeding van (immateriële) schade. Voor de beantwoording van de vraag of recht bestaat op vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn, wordt aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in de arresten van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 37 984, ECLI:NL:HR:2005:AT4468 en 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252. Dienaangaande heeft de Rechtbank als volgt beslist:
      
      
        “Gezien de samenhang tussen de zaken, zal de rechtbank uitgaan van eenmaal een schadevergoeding in beide zaken. De bezwaarschriften zijn ingediend op 8 juni 2012 (2007 tot en met 2009) en 5 juli 2012 (2010). De uitspraak wordt gedaan op 6 december 2016. Het tijdsverloop vanaf het eerste bezwaarschrift is dus 54 maanden terwijl 24 maanden de norm is. De rechtbank ziet geen aanleiding de norm te verlengen. Weliswaar is een deel van de vertraging veroorzaakt door de aanhouding na de zitting in juni 2014, mede in afwachting van de uitspraak van de geheimhoudingskamer van het Hof, maar als daar niet op was gewacht had de rechtbank zelf een geheimhoudingskamer moeten inschakelen en zou ook vertraging zijn opgetreden. De te lange duur is dan 30 maanden. Belanghebbende heeft recht op een vergoeding van 5 x € 500 of € 2.500. De afdoening van het bezwaar heeft 13 maanden geduurd. Dat is 7 maanden langer dan de norm van 6 maanden. De inspecteur wordt dan veroordeeld tot vergoeding van 7/30 x € 2.500 of € 585. De rechtbank zal de Minister van Veiligheid en Justitie veroordelen tot vergoeding van het meerdere (€ 1.915) en merkt de Minister in zoverre mede aan als partij in dit geding.”
      
      
      
        Belanghebbende heeft op geen enkele wijze aangegeven waarom deze beslissing van de Rechtbank in haar visie onjuist zou zijn. Het Hof acht de beslissing juist en maakt deze tot de zijne. Nu het Hof uitspraak heeft gedaan binnen twee jaren nadat hoger beroep is ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank, is de redelijke termijn in hoger beroep niet overschreden. Het Hof ziet dan ook geen aanleiding om aan belanghebbende een hogere schadevergoeding toe te kennen dan de Rechtbank heeft gedaan. Nu partijen in hoger beroep geen andere standpunten hebben ingenomen, zal het Hof de uitspraak van de Rechtbank in zoverre bevestigen.
      
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      4.16.
      De slotsom is dat het hoger beroep, voor zover het betreft de naheffingsaanslag over de periode 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009, de daarmee samenhangende boete en de heffingsrente, gegrond is. Voor het overige is dit hoger beroep ongegrond. 
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.17.
      Omdat de uitspraak van de Rechtbank ten dele wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 501 te vergoeden. 
      
        
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.18.
      Aangezien het door belanghebbende ingestelde hoger beroep in de zaak 17/00104 gegrond is, zijn er termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Daarbij wordt uitgegaan van twee samenhangende zaken, waarin belanghebbende gedeeltelijk in het gelijk is gesteld. Dit betreft de onderhavige zaak met kenmerk 17/00104 en de zaak met kenmerk 17/00106 inzake [A B.V.]
      
    
    
      4.19.
      Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op € 751.50 (= € 501 (waarde per punt) x 1 (punt voor hoger beroepschrift) x 1,5 (wegingsfactor)), waarbij in deze zaak en in de zaak met kenmerk 17/00106 een proceskostenvergoeding voor de behandeling van het hoger beroep zal worden toegekend van € 751,50 : 2 = € 375,75.
      
    
    
      4.20.
      Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    - verklaart het hoger beroep in de zaak 17/00105 ongegrond;
    - verklaart het hoger beroep in de zaak 17/00104 gegrond;
    - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank doch uitsluitend voor zover deze betrekking heeft op de naheffingsaanslag over de periode 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009, de daarmee samenhangende boetebeschikking en de beschikking heffingsrente;
    - verklaart het beroep tegen de daarop betrekking hebbende uitspraken op bezwaar gegrond;
    - vernietigt deze uitspraken op bezwaar;
    - vermindert de naheffingsaanslag over de periode 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009 tot € 57.277;
    - vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
    - vermindert de boete tot € 22.910;
    - wijst het bij het Hof ingediende verzoek om nadere vergoeding van (immateriële) schade af;
    - gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van €̊501 vergoedt, en 
    - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 375,75.
    
    
      Aldus gedaan op 6 december 2018 door T.A. Gladpootjes, voorzitter, J. Swinkels en J.W.J. Huige, in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. 
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        een dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.