ECLI:NL:RBGEL:2023:2227, Rechtbank Gelderland, 18-04-2023, AWB - 18 _ 2764
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2023-04-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Bpm. De inspecteur heeft teruggaven bpm nageheven. Het betreft voertuigen die buiten Nederland zijn gebracht en duurzaam zijn geregistreerd in Duitsland, maar zijn verkocht aan afnemers buiten de EU/EER. De rechtbank oordeelt dat is voldaan aan de wettelijke voorwaarden voor een teruggaaf. Alhoewel het de bedoeling van de wet is dat de teruggaaf alleen wordt verleend bij export naar een EU/EER-land, kan niet met een beroep op de bedoeling van de wetgever worden bereikt dat de wettekst moet worden uitgelegd zoals deze kennelijk welbewust niet is geformuleerd. Van misbruik van recht is in dit geval geen sprake. Beroep gegrond.

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: AWB 18/2764
    
    
    uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    
      [eiseres], te [vestigingsplaats], eiseres
    (gemachtigde: [gemachtigde]),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Doetinchem, verweerder.
    
    
      en
    
    
    
      
        de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid), te Den Haag, de Staat.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres een naheffingsaanslag belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) opgelegd van € 86.390. Ook heeft verweerder bij beschikking € 1.553 belastingrente in rekening gebracht en een boete opgelegd van € 19.971.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 23 april 2018 de naheffingsaanslag en de bijbehorende beschikkingen gehandhaafd.
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen tijdig beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      In verband met de coronamaatregelen is de aangekondigde zitting van 9 april 2020 niet doorgegaan.
    
    
    
      De enkelvoudige kamer heeft de zaak verwezen naar de meervoudige kamer.
    
    
    
      Partijen zijn per brief ervan op de hoogte gesteld dat de zitting van 22 juli 2020 niet doorgaat en dat de behandeling van de zaak wordt aangehouden.
    
    
    
      Partijen zijn in de gelegenheid gesteld te reageren op het voornemen van de rechtbank om prejudiciële vragen te stellen aan de Hoge Raad en op de inhoud van de prejudiciële vragen. Eiseres heeft hierop gereageerd bij brief van 15 juli 2020. Verweerder heeft hierop gereageerd bij brief van 16 juli 2020.
    
    
    
      De rechtbank heeft in haar uitspraak van 6 augustus 2020 prejudiciële vragen gesteld aan het Hoge Raad. De Hoge Raad heeft de prejudiciële vragen beantwoord in een arrest van 29 januari 2021.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 september 2021. Namens eiseres is verschenen [naam 1], bijgestaan door de gemachtigde, [naam 2] en [naam 3]. Namens verweerder zijn verschenen [naam 4], [naam 5] en [naam 6]. Het onderzoek ter zitting is gelijktijdig behandeld met zaak 19/2599.
    
    
    
      Voorafgaand aan de zitting heeft eiseres diverse nadere stukken ingediend die in afschrift zijn doorgestuurd aan verweerder.
    
    
    
      De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst en verweerder verzocht om schriftelijke inlichtingen. 
    
    
    
      Bij brief van 2 november 2021 heeft verweerder schriftelijke inlichtingen verstrekt, welke in afschrift zijn doorgestuurd aan eiseres. Bij e-mail van 26 november 2021 heeft eiseres gereageerd op de schriftelijke inlichtingen van verweerder, welke reactie is doorgestuurd naar verweerder.
    
    
    
      Op 6 april 2023 heeft op verzoek van eiseres een nadere zitting plaatsgevonden. Namens eiseres is verschenen [naam 1], bijgestaan door de gemachtigde, [naam 2] en [naam 3]. Namens verweerder zijn verschenen [naam 4] en [naam 5]. Het onderzoek ter zitting is gelijktijdig behandeld met zaak 19/2599.
    
    
    
      Voorafgaand aan de zitting heeft eiseres diverse nadere stukken ingediend die in afschrift zijn doorgestuurd aan verweerder.
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. In de periode van 2 maart 2016 tot en met 24 februari 2017 zijn op verzoek van eiseres teruggaven van bpm verleend op de voet van artikel 14a van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (Wet BPM) in verband met de uitvoer van 56 voertuigen (de voertuigen) waarvan de tenaamstelling in het kentekenregister is vervallen.
    
    2. Verweerder is op 9 maart 2017 een boekenonderzoek gestart naar deze teruggaven. Van het onderzoek is een controlerapport opgemaakt. In het controlerapport zijn de volgende feiten opgenomen:
    
      
        de voertuigen zijn in Duitsland geregistreerd;
      
      
        het Duitse kentekenbewijs wordt per koerier bezorgd bij eiseres;
      
      
        de voertuigen zijn verkocht aan afnemers buiten de EU of EER;
      
      
        voor de export van de voertuigen is een douaneaangifte gedaan;
      
      
        op de verkoopfactuur staat het buitenlandse adres vermeld;
      
      
        op de verkoopfactuur is een vervoersverklaring opgenomen waarop de koper verklaart de voertuigen buiten de EU en EER te brengen;
      
      
        de voertuigen zijn buiten de EU of EER gebracht.
      
    
    
    
      Volgens verweerder is het niet mogelijk om met een tijdelijk kenteken een teruggaaf van bpm te krijgen en verweerder heeft aangekondigd een naheffingsaanslag te zullen opleggen.
    
    
    3. Verweerder heeft met dagtekening 27 juni 2017 de naheffingsaanslag en de bijbehorende beschikkingen opgelegd.
    
    
      
        Geschil
      
    
    4. In geschil is of de naheffingsaanslag en de boete terecht zijn opgelegd.
    
    5. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de naheffingsaanslag en de boete ten onrechte zijn opgelegd. Zij voert daarvoor onder meer aan dat geen sprake is van een tijdelijke inschrijving van het kenteken in Duitsland. Volgens eiseres heeft verweerder ook het vertrouwen gewekt dat zij recht had op de teruggaven en is het gelijkheidsbeginsel geschonden. Ook voert eiseres aan dat het niet verlenen van een teruggaaf in strijd is met het Unierecht. Daarnaast voert eiseres diverse stellingen van formeelrechtelijke aard aan. Zij stelt onder meer dat zij niet is gehoord in de bezwaarfase en dat het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel is geschonden omdat zij ook voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag niet is gehoord. Eiseres verzoekt ook om vergoeding van immateriële schade wegens een overschrijding van de redelijke termijn. Ten slotte verzoekt eiseres om vergoeding van de werkelijke proceskosten en verzoekt zij om vergoeding van rente over het terug te betalen griffierecht.
    
    6. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de naheffingsaanslag en de boete terecht zijn opgelegd. Verweerder voert aan dat de registratie van het kenteken in Duitsland zelfstandige betekenis ontbeert. Volgens verweerder levert eiseres de voertuigen direct aan kopers buiten de Europese Unie en hebben de kopers geen weet van de registratie. De registraties houden geen verband met de werkelijke transacties. Verweerder heeft de overige stellingen van eiseres gemotiveerd bestreden.
    
    
      
        Beoordeling
      
    
    
    
      
        Is het hoorrecht geschonden?
      
    
    7. Op 8 december 2017 heeft een gesprek plaatsgevonden tussen verweerder en afgevaardigden van eiseres, namelijk haar gemachtigde, [naam 7] en één van de vennoten van eiseres. Uit het verslag van dit gesprek kan worden opgemaakt dat de afgevaardigden tijdens het gesprek inhoudelijk zijn ingegaan op de naheffingsaanslag en de in het bezwaar aangevoerde gronden. Eiseres is daarmee in de gelegenheid gesteld om te worden gehoord en heeft hiervan ook gebruik gemaakt. Van een schending van de hoorplicht is daarom geen sprake. 
    
    
      
        Rechtskader teruggaafregeling bpm
      
    
    8. Met ingang van 1 februari 2007 is de teruggaafregeling bpm van artikel 14a van de Wet BPM in werking getreden. Artikel 14a van de Wet BPM is als volgt toegelicht:
    
    
      “(…) Het nieuwe voorstel behelst een volledige heffing van BPM voor buitenlands gekentekende voertuigen, gehuurd door inwoners van Nederland, bij aanvang van het gebruik van de weg in Nederland. De vrijstelling voor kortstondig gebruik uit het oorspronkelijke voorstel wordt uitgebreid van één week naar een maand. Tegelijkertijd is voorzien in een teruggaaf van BPM bij export, waarbij rekening zal worden gehouden met een bij ministeriële regeling vast te stellen afschrijvingspercentage dat van de gebruiksduur afhankelijk is. Deze teruggaaf zal ook gaan gelden voor Nederlandse motorvoertuigen. De teruggaafregeling zal gelden voor motorvoertuigen met een registratiedatum of datum van aanvang van het gebruik van de weg in Nederland op of na 16 oktober 2006 en uitsluitend bij export naar een lidstaat van de Europese Unie of een staat die partij is bij de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte (hierna: EU-lidstaten en EER-staten). (…)”
    
    
    9. Per 1 januari 2016 is de teruggaafregeling gewijzigd. Vanaf dat moment wordt een teruggaaf van bpm verleend indien:
    
      
        de tenaamstelling van het motorrijtuig in het kentekenregister komt te vervallen omdat het motorrijtuig buiten Nederland wordt gebracht; en
      
      
         het motorrijtuig overeenkomstig Richtlijn 1999/37/EG van de Raad van 29 april 1999 inzake de kentekenbewijzen van motorvoertuigen (de kentekenbewijzenrichtlijn) wordt ingeschreven in een andere lidstaat van de Europese Unie (EU) of een staat die partij is bij de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte (EER); en
      
      
        als bewijs van die inschrijving door de bevoegde autoriteit een kentekenbewijs wordt afgegeven, met uitzondering van een kentekenbewijs dat is afgegeven op basis van een tijdelijke inschrijving van het motorrijtuig als bedoeld in artikel 1 van die richtlijn.
      
    
    
    10. De wijziging van de teruggaafregeling is in de memorie van toelichting als volgt toegelicht:
    
    
      “(…) De teruggaafregeling bij export van motorrijtuigen van de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (BPM) wordt zodanig aangepast dat de BPM-teruggaaf alleen wordt verleend indien het geëxporteerde motorrijtuig, overeenkomstig de Richtlijn inzake de kentekenbewijzen van motorvoertuigen (Richtlijn 1999/37/EG), duurzaam is ingeschreven in een andere EU-lidstaat of in een andere staat die partij is bij de Europese Economische Ruimte (EER). Dit werpt een drempel op tegen het ten onrechte verkrijgen van een teruggaaf bij export naar een land buiten de EU/EER via een bijvoorbeeld tijdelijke registratie in een land binnen de EU/EER.
      (…)
      De Belastingdienst heeft namelijk geconstateerd dat een deel van de uit Nederland naar een ander land binnen de EU/EER geëxporteerde motorrijtuigen direct nadat deze motorrijtuigen kortdurend waren geregistreerd in dat andere land van de EU/EER, wordt geëxporteerd naar een land buiten de EU/EER. Deze kortdurende registratie in dat andere land binnen de EU/EER dient dan uitsluitend het doel een teruggave van BPM te verkrijgen. Op basis van een steekproef voor het jaar 2012 blijkt het te gaan om naar schatting enkele tientallen miljoenen euro’s aan teruggaaf van BPM (bij een export van circa 84.000 motorrijtuigen en een totale teruggaaf in 2012 van € 276 miljoen), louter op basis van een tijdelijke registratie in een ander land van de EU/EER gevolgd door export naar een land buiten de EU/EER. Dit spoort met geluiden uit de branche op dit punt. Als gevolg van de wijziging van artikel 14a van de Wet BPM 1992 wordt een kentekenbewijs op basis van een tijdelijke inschrijving als bedoeld in artikel 1 van die richtlijn voortaan niet meer geaccepteerd als basis voor de teruggave van BPM bij export van motorrijtuigen. Het gaat hierbij om tijdelijke registraties – in de richtlijn «tijdelijke inschrijving» genoemd – ten blijke waarvan documenten worden afgegeven dan wel gebruikt die niet in alle opzichten voldoen aan de voorschriften van die richtlijn. Bij een export naar een ander land binnen de EU/EER, waar een motorrijtuig duurzaam ingeschreven wordt, zal in dat land geen tijdelijke maar een permanent kenteken worden aangevraagd en kan teruggave worden verkregen. In de gevallen waarin toch een tijdelijk kenteken wordt aangevraagd omdat het motorrijtuig bijvoorbeeld via Duitsland naar een ander EU-land wordt geëxporteerd, moet degene op wiens naam het motorrijtuig in Nederland was geregistreerd wachten met het terugvragen van de BPM tot het motorrijtuig in het definitieve EU-land van bestemming permanent is ingeschreven. Een teruggave van BPM blijft in die gevallen mogelijk.
      (…)”
    
    
    11. In het advies van de afdeling advisering van de Raad van State en het nader rapport is over wijziging van de teruggaafregeling onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “(…) De Afdeling merkt op dat er niet wordt ingegaan op de situatie waarin – ook met de opzet om te exporteren naar een land buiten de EU/EER – eerst sprake is van een duurzame inschrijving in een ander land van de EU/EER (hetgeen leidt tot een teruggaaf van BPM), kort daarna alsnog gevolgd door een export naar een land buiten de EU/EER. Door eerst duurzaam in te schrijven (en kort daarna toch te exporteren) kan derhalve nog steeds een teruggaaf van BPM worden verkregen. Naar het de Afdeling voorkomt zijn daarmee vraagtekens te plaatsen bij de effectiviteit van het voorstel omdat niet bedoeld gebruik aldus mogelijk blijft.
      (…)
      Het onbedoelde gebruik van de teruggaafregeling BPM doet zich met name voor bij export op basis van een tijdelijke kentekenregistratie in een ander land dan Nederland binnen de EU/EER. Een dergelijk gebruik van de regeling wordt veroorzaakt doordat een tijdelijke kentekenregistratie vaak op eenvoudige wijze, tegen lage kosten en met weinig administratieve lasten in dat andere land binnen de EU/EER is te verkrijgen. Zo is het mogelijk op grond van een dergelijk, tijdelijk kenteken een teruggaaf van BPM te krijgen, terwijl het motorrijtuig – al dan niet rechtstreeks – geëxporteerd wordt naar een land buiten de EU/EER. Met deze maatregel wordt een drempel opgeworpen tegen dit onbedoelde gebruik van de teruggaafregeling BPM. Uiteraard blijft het – zoals de Afdeling terecht opmerkt – mogelijk om na een duurzame, permanente kentekenregistratie in een ander land van de EU/EER het motorrijtuig te exporteren naar een derde land buiten de EU/EER.
      (…)”
    
    
    12. In de nota naar aanleiding van het verslag is over de wijziging van de teruggaafregeling het volgende opgenomen:
    
    
      “(…)
      De leden van de fractie van de VVD vragen hoe de teruggaafregeling van de BPM exact wordt aangescherpt. In de huidige situatie geeft elke inschrijving van een motorrijtuig (export) in een andere lidstaat respectievelijk land binnen de EU/EER recht op een teruggaaf van BPM. De voorgestelde aanscherping van de teruggaafregeling BPM beperkt deze teruggaaf van BPM tot die situaties waarin sprake is van een duurzame inschrijving in een andere lidstaat of ander land binnen de EU/EER. Dit sluit beter aan bij de Europese regelgeving van inschrijving van het kentekenbewijs, te weten Richtlijn 1999/37/EG van de Raad van 29 april 1999 inzake de kentekenbewijzen van motorrijtuigen (PbEG 1999, L 138). Het gevolg van de aanscherping is dat een kentekenbewijs op basis van een tijdelijke inschrijving in andere EU-lidstaat of ander EER-land niet wordt geaccepteerd als grond voor de teruggave van BPM bij export van motorrijtuigen.
      (…)
      De leden van de fractie van de SP vragen of het kabinet verwacht dat naar aanleiding van de voorgestelde maatregel het ten onrechte verkrijgen van een teruggaaf zal worden teruggedrongen. De leden van de fracties van het CDA en de ChristenUnie en het lid Van Vliet vragen naar onbedoeld gebruik van de BPM-teruggaaf regeling door via een duurzame inschrijving van een motorrijtuig in een andere EU-/EER-staat het motorrijtuig alsnog te exporteren naar een derde staat buiten de EU/EER. De leden van de fractie van het CDA en het lid Van Vliet vragen daarbij tevens wat een duurzame inschrijving in een EU-/EER (lid)staat inhoudt. Met de genomen maatregel wordt een drempel opgeworpen om onbedoeld gebruik van de teruggaafregeling BPM bij export van motorrijtuigen zo veel mogelijk te voorkomen. Ik realiseer mij dat deze drempel geen muur is, maar maatwerk binnen het Europese vrije verkeer. De teruggaafregeling van BPM bij export sluit op deze wijze beter aan bij de Europese Richtlijn inzake de kentekenbewijzen van motorrijtuigen. Op 8 juni jl. heb ik aangegeven dat het uiteraard mogelijk blijft om na een duurzame, permanente kentekenregistratie in een andere EU-lidstaat of ander EER-land het motorrijtuig te exporteren naar een derde land buiten de EU/EER en dat met de aanpassing van artikel 14a Wet BPM 1992 een drempel wordt opgeworpen tegen onbedoeld gebruik van de teruggaafregeling BPM. Met een duurzame inschrijving wordt bedoeld dat het motorrijtuig voor onbepaalde tijd wordt ingeschreven in een andere EU-lidstaat of ander EER-land. In de praktijk betekent dit het kunnen overleggen van een permanent kentekenbewijs dat voldoet aan de voorwaarden van de Richtlijn kentekenbewijzen. Hierdoor zullen tijdelijke kentekenregistraties (een kentekenregistratie met een beperkte geldigheidsduur of een kentekenregistratie die niet voldoet aan de Europese Richtlijn inzake de kentekenbewijzen van motorrijtuigen) geen recht meer geven op een teruggaaf van BPM bij export. 
      (…)
      De leden van de fractie van de PvdA vragen of er een minimumperiode van toepassing is voor het «duurzaam» ingeschreven staan van het motorrijtuig op een buitenlands kenteken. Verder vragen deze leden of de BPM direct bij export wordt teruggegeven en later wordt teruggevorderd als het motorrijtuig niet duurzaam ingeschreven staat. Er geldt geen minimumperiode voor het «duurzaam» ingeschreven staan van het motorrijtuig in de EU-lidstaat of in het EER-land waarnaar het motorrijtuig vanuit Nederland is geëxporteerd. De Belastingdienst controleert op het moment waarop het verzoek om teruggaaf van BPM bij export wordt gedaan of de bijgevoegde kopie van het kentekenbewijs voldoet aan de voorwaarden van de Europese Richtlijn inzake de kentekenbewijzen van motorrijtuigen. Als de kopie voldoet en aan de overige voorwaarden voor de teruggaaf wordt voldaan verleent de Belastingdienst de teruggaaf van BPM. Als in een later stadium blijkt dat ten onrechte BPM is teruggegeven dan zal de Belastingdienst dat bedrag aan BPM naheffen van de indiener van het verzoek om teruggaaf.
      (…)”
    
    
    13. Tijdens de behandeling in de Eerste Kamer zijn nadere vragen gesteld over een minimumperiode van een duurzame inschrijving:
    
    
      “(…)
      Ten aanzien van de aanpassing van de teruggaafregeling van BPM bij export van motorrijtuigen vragen de leden van de fractie van D66 waarom geen minimumperiode van een duurzame inschrijving is opgenomen. Er geldt op grond van recht van de Europese Unie (EU) geen minimumperiode voor het «duurzaam» ingeschreven staan van het motorrijtuig in de EU-lidstaat of in een land van de Europese Economische Ruimte (EER) waarnaar het motorrijtuig vanuit Nederland is geëxporteerd. Van belang voor de teruggaaf van belasting van personenauto’s en motorrijwielen (BPM) is dat het motorrijtuig voor onbepaalde tijd wordt ingeschreven in een andere EU-lidstaat of ander EER-land. De Belastingdienst controleert op het moment waarop het verzoek om teruggaaf van BPM bij export wordt gedaan of de bijgevoegde kopie van het kentekenbewijs voldoet aan de voorwaarden van de Europese Richtlijn inzake de kentekenbewijzen van motorrijtuigen. Als de kopie voldoet en aan de overige voorwaarden voor de teruggaaf wordt voldaan, verleent de Belastingdienst de teruggaaf van BPM. Het invoeren van een minimumperiode zou betekenen dat de Belastingdienst deze motorrijtuigen in het buitenland gedurende een bepaalde periode zou moeten blijven volgen. Dit is voor de Belastingdienst praktisch ondoenlijk. Het is bovendien de vraag of een minimumperiode Europeesrechtelijk houdbaar is.
      (…)”
    
    
    
      
        Heeft eiseres recht op teruggaaf van bpm?
      
    
    14. Eiseres heeft de in het controlerapport vermelde feiten niet betwist. De rechtbank gaat daarom uit van de juistheid van deze feiten. Op de zitting heeft verweerder erkend dat de voertuigen zijn geregistreerd in Duitsland en dat het gaat om reguliere (duurzame) inschrijvingen en geen tijdelijke inschrijvingen. 
    
    15. De rechtbank stelt vast dat daarmee aan de wettelijke voorwaarden voor het verlenen van een teruggaaf van bpm is voldaan:
    
      
        de tenaamstelling van de voertuigen in het Nederlandse kentekenregister is komen te vervallen;
      
      
        dit komt omdat de voertuigen buiten Nederland zijn gebracht;
      
      
        de voertuigen zijn duurzaam ingeschreven in een andere lidstaat in de zin van de kentekenbewijzenrichtlijn, namelijk Duitsland; en
      
      
        als bewijs van die inschrijvingen zijn kopieën van kentekenbewijzen bij indiening van het verzoek overgelegd. 
      
    
    
    16. Verweerder heeft zich echter op het standpunt gesteld dat geen recht op een teruggaaf van bpm bestaat, omdat de voertuigen buiten Nederland zijn gebracht met een bestemming buiten de EU of EER. Het overleggen van een kopie van het kentekenbewijs van de duurzame inschrijving is volgens verweerder geen doel op zich, maar slechts een middel om aan te tonen dat het voertuig is overgebracht in het kader van duurzaam gebruik in een andere lidstaat en dat de duurzame inschrijvingen daarvoor niet kunnen dienen omdat deze de feitelijke gang van zaken niet weergeven.
    
    17. De rechtbank volgt verweerder niet in zijn stelling dat de registraties in Duitsland de feitelijke gang van zaken niet weergeven. Op grond van artikel 3, eerste lid, van de kentekenbewijzenrichtlijn geven lidstaten een kentekenbewijs af voor voertuigen waarvan de inschrijving volgens hun nationale wetgeving verplicht is. De Duitse autoriteiten hebben kentekenbewijzen afgegeven voor de voertuigen en niet gesteld of gebleken is dat dit op grond van het Duitse recht niet verplicht zou zijn geweest, of dat anderszins ten onrechte een inschrijving heeft plaatsgevonden. Daar komt bij dat eiseres op de zitting heeft gesteld dat de verkoop van auto’s aan een buitenlandse koper om commerciële redenen in wezen alleen mogelijk is met Duitse kentekenpapieren, omdat Nederlandse kentekenpapieren niet worden geaccepteerd. Verweerder heeft dit niet weersproken. Eiseres heeft de voertuigen in wezen om commerciële redenen in Duitsland geregistreerd en de registraties hebben voor haar wel degelijk een functie.
    
    18. Uit de parlementaire geschiedenis komt naar voren dat het de bedoeling van de teruggaafregeling is dat uitsluitend een teruggaaf van bpm wordt verleend bij export naar een EU-lidstaat of EER-land. In de wettekst is echter de voorwaarde opgenomen dat het voertuig buiten Nederland moet worden gebracht en sprake moet zijn van een duurzame inschrijving in een andere EU-lidstaat of een ander EER-land. In de wettekst is niet de voorwaarde opgenomen dat het voertuig buiten Nederland moet worden gebracht met de (duurzame) bestemming in een andere EU-lidstaat of een ander EER-land. De wetgever meende kennelijk dat het doel van de teruggaafregeling kon worden bereikt indien aan deze twee voorwaarden zou zijn voldaan. De wetgever heeft vervolgens onderkend dat het mogelijk is om een voertuig in een andere EU-lidstaat of een ander EER-land te registreren maar het voertuig daarbij toch te exporteren naar een land buiten de EU of EER. De wetgever heeft vervolgens de wettekst zodanig aangepast dat geen teruggaaf van bpm wordt verleend ingeval van een tijdelijke inschrijving. In de parlementaire geschiedenis is nadrukkelijk de situatie onder ogen gezien dat een teruggaaf van bpm nog steeds mogelijk is indien sprake is van een duurzame inschrijving gevolgd door export naar een land buiten de EU of EER. Ook is nadrukkelijk de invoering van een minimumperiode voor een duurzame inschrijving aan de orde gesteld. De wetgever heeft echter geen reden gezien de wettekst daarop aan te passen.
    
    19. De wettekst biedt geen steun voor het standpunt van verweerder dat, ook indien aan de voorwaarden voor een teruggaaf van bpm is voldaan, toch een teruggaaf kan worden geweigerd omdat de voertuigen, ook al hebben deze een duurzame inschrijving in Duitsland, buiten Nederland zijn gebracht met een bestemming buiten de EU of EER. Alhoewel aan verweerder moet worden toegegeven dat de teruggaafregeling uitsluitend is bedoeld voor export naar een andere EU-lidstaat of een ander EER-land, is het niet mogelijk om met een beroep op de bedoeling van de wetgever te bereiken dat de wettekst moet worden uitgelegd zoals deze - kennelijk - welbewust niet is geformuleerd.
    
    20. Op de zitting heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat sprake is van fraus legis. Wil sprake zijn van fraus legis, dan dient te worden voldaan aan twee criteria: het objectieve criterium en het subjectieve criterium. Het objectieve criterium houdt in dat het door de belastingplichtige beoogde (fiscale) resultaat onverenigbaar is met doel en strekking van de (belasting)wet. Het subjectieve criterium houdt in dat het doorslaggevende oogmerk van de belastingplichtige was de verijdeling van volgens de bedoeling van de wetgever aangewezen belastingheffing. Het ligt op de weg van verweerder om de feiten te stellen en bij betwisting deze te bewijzen waaruit volgt dat aan deze criteria is voldaan. 
    
    21. Voor de beantwoording van de vraag of aan het subjectieve criterium is voldaan is in deze zaak doorslaggevend met welk doel eiseres de voertuigen in Duitsland heeft laten registreren. Verweerder heeft echter onvoldoende gesteld voor een oordeel dat het wezenlijke doel van de registraties in Duitsland het verkrijgen van de teruggaaf van bpm betreft. Zoals hiervoor reeds overwogen staat als onweersproken vast dat eiseres commerciële redenen had voor de registraties in Duitsland. Verweerder heeft daartegenover niets gesteld waaruit de conclusie getrokken kan worden dat het wezenlijke doel het verkrijgen van de teruggaven van bpm was. Verweerders beroep op fraus legis kan daarom niet slagen.
    
    
      
        Irimie-rente
      
    
    22. Eiseres heeft verzocht om vergoeding van Irimie-rente. Irimie-rente kan op grond van artikel 28c van de Invorderingswet 1990 worden vergoed in de vorm van invorderingsrente ingeval sprake is van een teruggaaf van eerder in strijd met het Unierecht geheven belasting. De rechtbank kan in deze zaak hierover geen oordeel geven omdat de ontvanger nog geen beschikking over de vergoeding van invorderingsrente heeft genomen.
    
    
      
        Conclusie
      
    
    23. Het voorgaande brengt met zich dat de naheffingsaanslag en de boete ten onrechte zijn opgelegd en dienen te worden vernietigd. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Omdat de naheffingsaanslag dient te worden vernietigd, dient ook de beschikking belastingrente te worden vernietigd.
    
    24. De stellingen van eiseres over het vertrouwensbeginsel, het gelijkheidsbeginsel, de strijdigheid met het Unierecht en de schending van de Unierechtelijke verdedigingsbeginsel behoeven daarom geen behandeling. De rechtbank gaat daarom ook voorbij aan de stelling van eiseres dat verweerder heeft verzuimd een tussen de Belastingdienst en een autohandelaar gesloten overeenkomst als een op de zaak betrekking hebbend stuk over te leggen. Eiseres heeft deze stelling namelijk ingenomen in het kader van een beroep op het gelijkheidsbeginsel.
    
    
      
        Redelijke termijn
      
    
    25. Eiseres heeft verzocht om een vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank gaat bij de beoordeling van dit verzoek uit van de regels die de Hoge Raad hiervoor heeft gegeven in het overzichtsarrest van 19 februari 2016.
    
    26. Op grond van een beleidsregel van de Minister van Justitie en Veiligheid is het niet nodig de Staat om een reactie te vragen op het verzoek om schadevergoeding.
    
    27. Verweerder heeft het bezwaarschrift van eiseres ontvangen op 3 juli 2017. De periode tussen deze datum en de uitspraak van de rechtbank is (afgerond) drie jaar en tien maanden langer dan twee jaar. De rechtbank ziet redenen om de redelijke termijn in dit geval langer vast te stellen dan twee jaar. Tussen de gemachtigde en verweerder heeft in alle lopende BPM-zaken overleg plaatsgevonden om te proberen een compromis te bereiken. De gemachtigde heeft toegezegd zich niet te beroepen op overschrijding van de redelijke termijn vanaf 19 november 2019 voor de duur van het overleg. Dit overleg is op 17 februari 2020 geëindigd, het betreft dus een periode van drie maanden. De eerste zitting in deze zaak was gepland op 9 april 2020. Dit is in de periode tussen 17 maart 2020 tot en met 10 mei 2020 dat de gerechtsgebouwen gesloten waren in verband met de uitbraak van het coronavirus. Dit is een bijzondere omstandigheid die verlenging van de redelijke termijn rechtvaardigt. Ook blijft buiten beschouwing de tijd die is gemoeid geweest met het afwachten van een prejudiciële beslissing van de Hoge Raad. De rechtbank zal de redelijke termijn van twee daarom verlengen met een periode van 12 maanden. De redelijke termijn is dus met 34 maanden overschreden. Naar boven afgerond is dat 6 keer een half jaar. Dit betekent een schadevergoeding van € 3.000. De uitspraak op bezwaar van verweerder dateert van 23 april 2018. Dit is (afgerond) 3 maanden langer dan zes maanden. Verweerder moet daarom van de totale schadevergoeding een bedrag betalen van € 265 (3/34 x € 3.000). De Staat moet de rest betalen, dus € 2.735. De rechtbank zal verweerder en de Staat veroordelen om deze bedragen aan eiseres te betalen.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    28. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 4.358,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 296, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 2 punten voor het indienen van schriftelijke opmerkingen over de prejudiciële vragen aan de Hoge Raad, 1 punt voor het verschijnen ter zitting en 0,5 punt voor het verschijnen op de nadere zitting, met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. Niet is gesteld of gebleken dat sprake is van bijzondere omstandigheden op grond waarvan moet worden afgeweken van het forfaitaire tarief dat op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt toegekend. De toepassing van het forfaitaire tarief is ook niet in strijd met de mensenrechtenverdragen of het Europees recht.
    
    29. Omdat het beroep gegrond wordt verklaard, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoedt.
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart het beroep gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar;
    - vernietigt de naheffingsaanslag, de beschikking belastingrente en de boetebeschikking;
    - veroordeelt verweerder tot vergoeding van de door eiseres geleden immateriële schade tot een bedrag van € 265;
    - veroordeelt de Staat tot vergoeding van de door eiseres geleden immateriële schade tot een bedrag van € 2.735;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 4.358,50;
    - draagt verweerder op om het betaalde griffierecht van € 345 aan eiseres te vergoeden, te vermeerderen met de wettelijke rente vanaf de dag nadat vier weken zijn verstreken na de openbaarmaking van de uitspraak van de rechtbank tot aan de dag van algehele voldoening.
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F. Germs-de Goede, voorzitter, mr. A.M.F. Geerling en mr. J.M.W. van de Sande, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L. Ketner, griffier. 
              Deze beslissing is in het openbaar uitgesproken op
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              voorzitter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
              
            
            
              
            
            
              
            
          
        
      
    
    
      
        Rechtsmiddel
      
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer).
    
    
    
      Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze.
    
    
    
      Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
    
      Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de datum van verzending;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
    
  
  
     ECLI:NL:RBGEL:2020:3966.
  
  
     ECLI:NL:HR:2021:141.
  
  
     Stb. 2006, 682, artikel X, E.
  
  
     Kamerstukken II 2006/07, 30804, nr. 9, p. 9/10 en 17.
  
  
     Stb. 2015, 455, artikel VII, B.
  
  
     Kamerstukken 2014/15, 34 220, nr. 3,  p.5 en 18.
  
  
     Kamerstukken II 2014/15, 34 220, nr. 4.
  
  
     Kamerstukken II 2014/15, 34 220, nr. 6, p. 11-14.
  
  
     Kamerstukken I 2015/16, 34 220, nr. B, p. 2-3.
  
  
     Hoge Raad 13 maart 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1840.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 28 januari 2022, ECLI:NL:HR:2022:89.
  
  
     ECLI:NL:HR:2016:252.
  
  
     Beleidsregel van de Minister van Veiligheid en Justitie van 8 juli 2014, nr. 436935, Staatscourant 2014, 20210, samen met de Regeling van de Minister van Justitie en Veiligheid van 27 oktober 2017, Staatscourant 2017, 62751.
  
  
     Hoge Raad 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:752.
  
  
     3 maanden in verband met het overleg over een compromis, 2 maanden in verband met de coronamaatregelen en 7 maanden in verband met de prejudiciële procedure.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 24 oktober 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF7557, Hoge Raad 17 december 2004, ECLI:NL:HR:2004:AQ3810 en Hoge Raad 7 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU3929.