ECLI:NL:GHARL:2025:8403, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 16-12-2025, 24/18
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2025-12-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: OB. Dienstsverlening hospice.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Zwolle
    nummer BK-ARN 24/18
    uitspraakdatum: 16 december 2025
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Zwolle (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      en het incidenteel hoger beroep van 
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) van 30 oktober 2023, nummer ARN 21/4405, ECLI:NL:RBGEL:2023:5946, in het geding tussen de Inspecteur en belanghebbende.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2019 bij beschikking het verzoek om teruggaaf omzetbelasting niet-ontvankelijk verklaard omdat het niet-tijdig is ingediend. Ambtshalve heeft de Inspecteur geen teruggave omzetbelasting verleend.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, bepaald dat belanghebbende recht heeft op een teruggaaf van omzetbelasting berekend op grond van haar prestaties belast tegen het gewone tarief en bepaald dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar. Voorts heeft de Rechtbank de Staat veroordeeld tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade tot een bedrag van € 1.000, vermeerderd met wettelijke rente vanaf vier weken na de verzending van deze uitspraak tot aan de dag van algehele voldoening, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.266, vermeerderd met wettelijke rente vanaf vier weken na de verzending van deze uitspraak tot aan de dag van algehele voldoening en de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht van € 360 aan belanghebbende te vergoeden, vermeerderd met wettelijke rente vanaf vier weken na de verzending van deze uitspraak tot aan de dag van algehele voldoening.
      
    
    
      1.4.
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en de Inspecteur heeft gereageerd op het incidentele hoger beroep van belanghebbende.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 september 2025. Daarbij zijn verschenen en gehoord [naam1] namens belanghebbende en mr. A.F.P. Dekker, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door mr. [naam2] , alsmede [naam3] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [naam4] , mr. [naam5] , mr. [naam6] en [naam7] . De zaak is tegelijkertijd behandeld met de zaken met zaaknummers 24/319 tot en met 24/323 en 24/1464. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.
      
    
    
      1.6.
      Het Hof heeft het onderzoek op grond van artikel 8:68 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heropend. De heropening is enkel gericht op de cijfermatige gevolgen die verbonden zijn aan het scenario dat het Hof van oordeel zou zijn dat sprake is van één prestatie die moet worden gerangschikt onder het algemeen tarief.
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft op dit verzoek gereageerd en cijfers aangeleverd.
      
    
    
      1.8.
      De Inspecteur heeft hierop gereageerd.
      
    
    
      1.9.
      Partijen hebben het Hof schriftelijk toestemming verleend zonder nadere zitting uitspraak te doen. Naar aanleiding hiervan heeft het Hof bepaald dat een nader onderzoek ter zitting achterwege blijft en het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende zet sinds haar oprichting op 19 mei 2005 de activiteiten voort van de [stichting1] en de ontbonden [stichting2] e.o. De statuten vermelden – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
        
          DOEL
        
        
          Artikel 2.
        De stichting heeft ten doel:
      
      - het bieden van (aanvullende) zorg aan terminale patiënten bij hen thuis, dan wel in een -al dan niet door de stichting te exploiteren — hospice en/of bijna-thuis-huis;
      - het exploiteren van een hospice en/of bijna-thuis-huis;
      - het verkrijgen van voorzieningen voor verzorging en begeleiding van terminale patiënten;
      - het (doen) verzorgen van de begeleiding van verwanten van de terminale patiënten;
      - het werven, selecteren en (doen) inzetten van één of meer coördinatiepersonen en vrijwilligers, voor de uitvoering van de doelstellingen van de stichting;
      - het (doen) verzorgen van opleidingen en voorlichting op het gebied van de terminale zorg; en voorts
      (…)”
      
    
    
      2.2.
      De website van belanghebbende vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
      
      
        “(…)
        Organisatie
      
      
      
        Het bestuur van [belanghebbende] is verantwoordelijk voor de organisatie, financiën, pr en voorlichting, faciliteiten en het beleid rond kwaliteit, personeel, arbo en milieu. De bestuursleden zijn maatschappelijk betrokken en ervaren mensen. In brede zin is het bestuursverantwoordelijk voor het bieden van (aanvullende) zorg aan terminale cliënten, thuis of in het hospice. (…)
      
      
      
        Naast bestuur, coördinatoren en vrijwilligerszijn specifieke commissies als Vrienden, pr en voorlichting actief betrokken. Indien daartoe aanleiding is, roepen bestuursleden commissies bijeen om zaken binnen hun werkgebied te organiseren en aan te sturen.
      
      
      
        Coördinatoren zijn verantwoordelijk voor de dagelijkse leiding, facilitering van de zorg, ondersteuning en begeleiding van vrijwilligers bij mensen thuis en in het hospice. Ook zijn zij er voor het contact met gasten, cliënten, hun mantelzorgers en de professionele zorgaanbieders. 
      
      
      
        Vrijwilligers+ zijn in staat om tijdens afwezigheid van coördinatoren als waarnemend coördinator taken over te nemen.
      
      
      
        Vrijwilligers+ zijn geschoold en ervaren in het bieden van ondersteuning. Zij nemen geen verpleegkundige taken over. Hiervoor blijft de professionele zorg, zowel in de thuissituatie als in het hospice, verantwoordelijk.
      
      
      
        Niet-zorgvrijwilligers bieden hulp bij o.a. onderhoud en op huishoudelijk en administratief gebied. Daarnaast zijn er betrokken vrijwilligers op verschillende andere werkterreinen actief.
      
      
      
        Ieder die bij de stichting betrokken is, doet dit belangeloos met maar een doel:
        Zorgen voor instandhouding van de terminale zorg van stichting De Cirkel , de professionele vrijwilligersorganisatie met liefdevolle zorg en aandacht voor het leven in de laatste levensfase.
        (…)”
      
      
    
    
      2.3.
      In het hospice verricht belanghebbende haar activiteiten ten behoeve van terminaal hulpbehoevenden (gasten) die de laatste fase van hun leven niet in hun eigen huis kunnen of willen doorbrengen. Het hospice is gebouwd in opdracht van belanghebbende.
      
    
    
      2.4.
      In het hospice stelt belanghebbende volledig gestoffeerde en gemeubileerde kamers met eigen badkamer en toilet ter beschikking aan haar gasten. In 2015 is het aantal verblijfsmogelijkheden van twee naar vier uitgebreid. Daarnaast beschikt het hospice over een grote huiskamer, een stilteruimte en een keuken, die voor iedereen ter beschikking staan. Met de gast wordt een verblijfovereenkomst gesloten. 
      
    
    
      2.5.
      In de uitvoering draait het hospice grotendeels op de inzet van een team van 75 tot 100 onbetaalde vrijwilligers die gemiddeld een dagdeel per week komen helpen. Deze groep vrijwilligers wordt alleen ingezet in het hospice en niet voor de zorg bij mensen thuis.
      
    
    
      2.6.
      De vrijwilligers van het hospice staan onder leiding en werken onder verantwoordelijkheid van drie coördinatoren die in dienst zijn bij belanghebbende. De coördinatoren hebben een verschillende professionele achtergrond. De coördinatoren zijn verantwoordelijk voor het coördineren, organiseren en ontwikkelen van het vrijwilligersbeleid en voor het verrichten van uitvoerende werkzaamheden ten aanzien van de vrijwilligerscoördinatie ten behoeve van de (dagelijkse) inzet van vrijwilligers en de begeleiding van vrijwilligers. Zij zijn niet betrokken bij de medische/verpleegkundige zorg door zorgprofessionals.
      
    
    
      2.7.
      De medische verantwoordelijkheid voor de gasten ligt bij de eigen huisarts van de gast en de benodigde verpleegkundige zorg wordt gedurende het verblijf geleverd door een medewerker van een wijkverpleeg- of thuiszorginstelling.
      
    
    
      2.8.
      Tussen 23.00 en 7.00 uur houdt die thuiszorginstelling een piketdienst op de locatie van het hospice. Er zijn dan geen vrijwilligers aanwezig.
      
    
    
      2.9.
      Gasten dienden in 2019 voor de aanmelding voor opname in het hospice een verklaring van de behandelend arts over te leggen. Met deze verklaring, ook wel aangeduid als een Palliatief Terminale Zorg indicatie, wordt geconcludeerd dat er sprake is van een terminale levensfase. Een gast kan in beginsel maximaal voor drie maanden in het hospice blijven.
      
    
    
      2.10.
      Belanghebbende ontvangt van het Ministerie van Volksgezondheid, Welzijn en Sport een subsidie voor haar werkzaamheden. 
      
    
    
      2.11.
      Gasten voldoen een eigen bijdrage. In 2019 bedroeg de eigen bijdrage € 45 per dag. Dit bedrag is inclusief verteer, gebruik van tv/internet, linnengoed en het verzorgen van de was.
      
    
    
      2.12.
      Op 28 november 2019 heeft belanghebbende verzocht om een uitnodiging tot het doen van aangifte omzetbelasting met ingang van 2018.
      
    
    
      2.13.
      Op 9 december 2019 heeft de Inspecteur verzocht om informatie om de omzetbelastingpositie van belanghebbende nader te bepalen.
      
    
    
      2.14.
      Bij brief van 19 december 2019 heeft belanghebbende daarop gereageerd. Daarbij heeft zij tevens het verzoek gedaan om uitnodiging tot het doen van aangifte omzetbelasting voor de periode 1 januari 2015 tot en met 31 december 2017.
      
    
    
      2.15.
      De Inspecteur heeft bij brief van 31 maart 2020 aan belanghebbende bericht dat zij volgens hem vrijgestelde diensten verricht als bedoeld in artikel 11, eerste lid, letter c, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB), dan wel artikel 11, eerste lid, letter g, van de Wet OB of artikel 11, eerste lid, letter f, van de Wet OB in samenhang met artikel 7, lid 1 en bijlage B, post b.13 van het Uitvoeringsbesluit Omzetbelasting 1968 (hierna: Uitvoeringsbesluit).
      
    
    
      2.16.
      Belanghebbende heeft vervolgens (onder meer) het volgende verzoek om teruggaaf omzetbelasting (middels een formulier getiteld ‘suppletieaangifte’) ingediend:
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                Tijdvak
              
              
                Verzoek ingediend
              
              
                Bedrag teruggaaf
              
              
                Bedrag te betalen
              
            
            
              
                2019
              
              
                13 juli 2020
              
              
                € 4.700
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.17.
      De Inspecteur en belanghebbende hebben naar aanleiding van de teruggaafverzoeken meermaals (per e-mail) overleg gehad over de bepaling van de omzetbelastingpositie van belanghebbende.
      
    
    
      2.18.
      De Inspecteur heeft bij beschikking van 18 december 2020 het verzoek om teruggaaf voor 2019 niet-ontvankelijk verklaard omdat dit verzoek niet tijdig zou zijn ingediend. Ambtshalve heeft de inspecteur het teruggaafverzoek omzetbelasting voor 2019 beoordeeld en afgewezen.
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1
      In geschil is of belanghebbende recht heeft op aftrek van omzetbelasting en zo ja, tegen welk tarief omzetbelasting moet worden voldaan. Specifiek is in geschil:
      - hoeveel prestaties belanghebbende verricht,
      - of de diensten van belanghebbende vallen onder de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onder b, c of f, van de Wet OB, en 
      - indien de diensten van belanghebbende niet zijn vrijgesteld, is in geschil of sprake is van verhuur dat valt onder artikel 11, lid 1, onder b, onder 2o, van de Wet OB, de short-stay-uitzondering, waarop het verlaagde tarief van toepassing is.
      
    
    
      3.2
      Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat aan de gast één samengestelde dienst wordt verricht, waarbij de hoofdprestatie is het ter beschikking stellen van de kamer waarbij het verschaffen van zorg en eten/drinken daaraan bijkomend is. Deze verhuur aan de gasten valt onder artikel 11, lid 1, onder b, onder 2o, van de Wet OB (short stay) en is belast tegen het verlaagde tarief op grond van artikel 9, lid 2, sub a jo bijlage I, post b.11 van de Wet OB. 
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur stelt zich primair op het standpunt dat sprake is van één samengestelde prestatie waarbij de terbeschikkingstelling van de gastenkamer, het verschaffen van eten en drinken en de ontzorging door de vrijwilligers onlosmakelijk met elkaar verbonden zijn. Deze prestatie is vrijgesteld op grond van artikel 11, lid 1, sub c of f, van de Wet OB. Subsidiair stelt de Inspecteur dat sprake is van één hoofdprestatie, bestaande uit het ter beschikking stellen van een gastenkamer, waaraan de overige elementen van de prestatie bijkomstig zijn. Daarop is de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onder b, van de Wet OB van toepassing. Van short stay is geen sprake, aldus de Inspecteur.
      
    
    
      3.4.
      Indien de door het hospice verrichte activiteiten vrijgesteld zijn, is niet in geschil dat terecht geen teruggaaf is verleend.
      
    
    
      3.5.
      Indien de hospice belaste activiteiten verricht is niet in geschil dat het Hof voor het jaar 2019 van de volgende cijfers uit kan gaan: 
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Omzet (incl.)
              
              
                Omzetbelasting
              
            
            
              
                Algemeen tarief
              
              
                € 36.521
              
              
                € 6.338	
              
            
            
              
                Voorbelasting
              
              
                
              
              
                € 7.686 -/-
              
            
            
              
                Totaal:
              
              
                
              
              
                € 1.348 -/-
              
            
          
        
      
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Omvang van het geschil
      
    
    
      4.1.
      Het Hof heeft het onderzoek na de zitting op grond van artikel 8:68 van de Awb heropend. De heropening is enkel gericht op de cijfermatige gevolgen die verbonden zijn aan het scenario dat het Hof van oordeel zou zijn dat sprake is van één prestatie die moet worden gerangschikt onder het algemeen tarief. 
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende heeft de cijfermatige gegevens aangeleverd en de Inspecteur heeft hierop gereageerd. De Inspecteur heeft daarbij naast een reactie op de cijfers ook nieuwe standpunten ingenomen. Gelet op de beperkte heropening van het onderzoek, enkel voor de cijfermatige onderbouwing van het besproken scenario dat het Hof de voorgelegde prestatie van belanghebbende belast vond tegen het normale tarief, gaat het Hof voorbij aan al hetgeen de Inspecteur aanvoert anders dan de cijfermatige onderbouwing zoals bijvoorbeeld het nieuwe standpunt dat de VWS-subsidie, die tot dan toe niet als een met omzetbelasting belaste subsidie is aangemerkt, belast hoort te worden. 
      
      
        
          Eén of meerdere prestaties?
        
      
    
    
      4.3.
      Volgens vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie EU (hierna: HvJ EU) moet als een handeling uit verschillende elementen bestaat of als sprake is van meer handelingen, worden beoordeeld of deze handeling(en) of elementen als één enkele prestatie dan wel als twee of meer te onderscheiden prestaties moeten worden beschouwd. Daartoe moet worden vastgesteld wat de kenmerkende elementen van de betrokken handeling zijn en rekening worden gehouden met alle omstandigheden waarin zij plaatsvindt. Het HvJ EU hanteert als uitgangspunt dat elke prestatie als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd.
      
    
    
      4.4.
      Daarop maakt het HvJ EU twee uitzonderingen. Er is sprake van één prestatie: (1) indien twee of meer elementen of handelingen die de belastingplichtige levert of verricht, zo nauw met elkaar zijn verbonden dat zij objectief gezien één enkele ondeelbare economische prestatie vormen, waarvan splitsing kunstmatig zou zijn, of (2) indien één of meer prestaties de hoofdprestatie vormen, terwijl een of meer andere prestaties ondergeschikte dan wel bijkomende prestaties zijn die het fiscale lot van de hoofdprestatie delen. Het HvJ EU merkt een prestatie aan als bijkomend bij een hoofddienst, wanneer zij voor de klanten geen doel op zich is, maar slechts een middel om de hoofdprestatie zo aantrekkelijk mogelijk te maken.
      
    
    
      4.5.
      Tussen partijen is niet in geschil dat in de prestatie(s) van belanghebbende aan haar gasten drie elementen zijn te onderkennen: 1) de terbeschikkingstelling van de gastenkamer, 2) het verstrekken van eten en drinken aan de gasten en 3) algemene zorg voor gasten en hun naasten. Deze prestaties worden alleen verleend indien een zorgverlener (veelal de huisarts) heeft geïndiceerd dat hij of zij verwacht dat de gast nog maximaal drie maanden te leven heeft. Gasten worden bijvoorbeeld naar belanghebbende doorverwezen als zij in het ziekenhuis zijn uitbehandeld, hun mantelzorgers de zorg niet (langer) aankunnen of hun thuissituatie niet geschikt is voor de laatste levensfase. In het hospice vinden de gasten zowel een ruimte om te verblijven als algemene zorg, waarmee de gasten en hun naasten zich meer op het aanstaande overlijden kunnen richten en ontzorgd worden door de vrijwilligers. Die algemene zorg die door belanghebbende wordt verricht omvat geen medische zorg, maar ziet op persoonlijke verzorging, emotionele ondersteuning van de gast en hun naasten, praktische zorg en palliatieve zorg. In dat kader verstrekt belanghebbende ook eten en drinken. Gelet op vorenstaande is het Hof van oordeel dat het enkel huren van de kamer voor de gasten geen doel op zich is, net als de andere elementen geen doel op zich zijn voor de gasten. Als een gast enkel op zoek is naar het zorgelement, dan kan hij of zij immers kiezen voor zorg aan huis. Het gaat de gasten om een verblijf in een hospice waarvan zij weten dat daar aan hen de benodigde zorg kan worden verleend en waar ontzorging plaatsvindt op praktisch vlak, zodat de laatste levensfase zo comfortabel mogelijk kan verlopen, ook voor hun naasten. Dit vindt bevestiging in de statuten van belanghebbende, waarin als doelstelling onder meer is aangegeven “het bieden van (aanvullende) zorg aan terminale patiënten bij hen thuis, dan wel in een -al dan niet door de stichting te exploiteren — hospice en/of bijna-thuis-huis” en “het (doen) verzorgen van de begeleiding van verwanten van de terminale patiënten.” Dat het huren van een kamer geen doel op zich is, blijkt ook uit het feit dat voor de gasten het huren van een hotelkamer geen realistisch alternatief is voor verblijf in het hospice. Zoals namens belanghebbende ter zitting is aangegeven, is een gast op zoek naar een omgeving om te sterven waarbij ook de mantelzorgers worden ontlast. Alle elementen (gebruik van de gastenkamer, algemene zorg en eten en drinken voor de gasten) verliezen vanuit het oogpunt van de modale consument hun zelfstandigheid en smelten als het ware samen tot een nieuwe ondeelbare prestatie aan de gast: het verlenen van zorg om een zo hoog mogelijke kwaliteit van leven te bieden aan gasten in hun laatste levensfase (hierna ook: de hospiceprestatie).
      
      
        
          Vrijstelling voor de in 4.3. geduide hospiceprestatie aan de gasten op grond van artikel 11, lid 1, onder c, van de Wet OB?
        
      
    
    
      4.6.
      Artikel 132, lid 1, onder b, van de Btw-richtlijn bepaalt dat van omzetbelasting is vrijgesteld ziekenhuisverpleging en medische verzorging, alsmede de handelingen die daarmede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen of, onder sociale voorwaarden die vergelijkbaar zijn met die welke gelden voor genoemde lichamen, door ziekenhuizen, centra voor medische verzorging en diagnose en andere naar behoren erkende inrichtingen van dezelfde aard. In artikel 132, lid 1, onder c, van de Btw-richtlijn is van omzetbelasting vrijgesteld medische verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat.
      
    
    
      4.7.
      In zijn arrest over de medisch tatoeëerder oordeelt de Hoge Raad dat de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onder c, van de Wet OB de implementatie vormt van (het huidige) artikel 132, lid 1, onder b, van de Btw-richtlijn. Aan deze richtlijnbepaling is tevens uitvoering gegeven in artikel 11, lid 1, onder f, van de Wet OB in combinatie met artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit en post b.13 van Bijlage B, aldus de Hoge Raad.  Aan het bepaalde in artikel 132, lid 1, onder c, van de Btw-richtlijn is uitvoering gegeven in artikel 11, lid 1, onder g, onder 1°, van de Wet OB.
      
    
    
      4.8.
      Volgens vaste rechtspraak van het HvJ EU dient de vrijstelling voor ziekenhuisverpleging en medische verzorging strikt te worden uitgelegd, omdat het een uitzondering betreft op de hoofdregel dat omzetbelasting wordt geheven over elke dienst die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht. 
      
    
    
      4.9.
      Het begrip ‘medische verzorging’ in de zin van artikel 132, lid 1, onder b, van de Btw-richtlijn en artikel 132, lid 1, onder c, van de Btw-richtlijn heeft eenzelfde reikwijdte.  Daaronder wordt, volgens vaste rechtspraak van het HvJ EU, verstaan de verlening van diensten die de diagnose, de behandeling en voor zoveel mogelijk, de genezing van ziekten of gezondheidsproblemen van de mens tot doel hebben. Werkzaamheden die verband houden met algemene verzorging en huishoudelijk hulp vallen niet onder dit begrip. Het wassen van personen, het bereiden en toedienen van maaltijden, het helpen bij het aankleden, opstaan en naar bed gaan, zijn voorbeelden van algemene verzorging. Diensten die het comfort en het welzijn van ziekenhuispatiënten kunnen verbeteren, kunnen in de regel niet in aanmerking komen voor de vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder b, van de Btw-richtlijn. Dit kan slechts anders zijn wanneer deze prestaties onontbeerlijk zijn voor het bereiken van de therapeutische doelstellingen van de ziekenhuisverpleging en de medische verzorging in het kader waarvan deze prestaties werden verstrekt.
      
    
    
      4.10.
      Een richtlijnconforme uitleg brengt mee dat diensten alleen binnen het bereik van artikel 11, lid 1, onder c, van de Wet OB komen, als sprake is van ‘ziekenhuisverpleging en medische verzorging’ of daarmee nauw samenhangende handelingen. De dienstverlening door belanghebbende aan haar gasten (zie 4.5) kan niet als zodanig worden beschouwd. 
      
      
        
          Beleid
        
      
    
    
      4.11.
      Op grond van onder meer de Leidraad Omzetbelasting 1954 vallen van oudsher naast de diensten verricht door ziekenhuizen ook bijvoorbeeld diensten verricht door bejaardentehuizen en rusthuizen onder deze vrijstelling.  In zijn hoedanigheid van besluitgever heeft de staatssecretaris van Financiën medegedeeld dat ook de diensten door verzorgingsflats en internaten onder voorwaarden kunnen worden vrijgesteld. Hij geeft daarmee, naar het oordeel van het Hof, gelet op het overwogene onder 4.7 tot en met 4.10, een ruimere uitleg van de verschillende inrichtingen die in deze vrijstelling kunnen delen. Die ruimere uitleg van artikel 11, lid 1, onder c, van de Wet OB kan belanghebbende niet worden tegengeworpen. 
      
      
        
          Vrijstelling voor de hospiceprestatie aan de gasten op grond van artikel 11, lid 1, aanhef en onder f, van de Wet OB?
        
      
    
    
      4.12.
      Op grond van artikel 11, lid 1, onder f, van de Wet OB zijn van omzetbelasting vrijgesteld de bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen leveringen en diensten van sociale of culturele aard, mits (i) de ondernemer geen winst beoogt, en (ii) niet een verstoring van concurrentieverhoudingen optreedt ten opzichte van ondernemers die winst beogen. 
      
    
    
      4.13.
      Met deze bepaling heeft de Nederlandse wetgever artikel 132, lid 1, onder g, van de Btw-richtlijn ten uitvoer gelegd, dat de lidstaten verplicht vrijstelling te verlenen voor leveringen en diensten die nauw samenhangen met maatschappelijk werk en met de sociale zekerheid. De wetgever heeft bij de tenuitvoerlegging van deze bepaling gebruik gemaakt van de bevoegdheid die artikel 133 Btw-richtlijn de lidstaten biedt aan de toepassing van die vrijstelling een of meer van de in dat artikel vermelde voorwaarden te stellen.
      
    
    
      4.14.
      De aanwijzing van leveringen en diensten als bedoeld in artikel 11, lid 1, onder f, van de Wet OB heeft plaatsgevonden bij artikel 7 van het Uitvoeringsbesluit. Deze bepaling luidt, voor zover hier van belang, vanaf 1 januari 2016 als volgt:
      
      
        “1 Als leveringen en diensten van sociale of culturele aard als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de wet, worden aangewezen de leveringen en diensten, genoemd in de bij dit besluit behorende bijlage B.
      
      2 Voor zover niet vallend onder de bij dit besluit behorende bijlage B worden voorts als leveringen en diensten als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de wet aangewezen:
      a. leveringen en diensten die nauw samenhangen met maatschappelijk werk, met de sociale zekerheid en met de bescherming van kinderen en jongeren;
      en
      b. diensten van culturele aard andere dan die genoemd in de bij de wet behorende tabel I, onderdeel b, alsmede nauw daarmee samenhangende leveringen;
      
        voor zover met deze leveringen en diensten geen winst wordt beoogd en niet een verstoring van concurrentieverhoudingen optreedt ten opzichte van ondernemers die winst beogen en welke worden verricht door een publiekrechtelijk lichaam of door een andere organisatie die, na een daartoe gedaan schriftelijk verzoek, door de inspecteur ter zake bij voor bezwaar vatbare beschikking is erkend als instelling van sociale of culturele aard. De inspecteur geeft in deze beschikking aan welke activiteiten van een instelling behoren tot dan wel niet behoren tot de aangewezen leveringen en diensten.
        (…)
      
      4 Als leveringen en diensten van sociale of culturele aard als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel f, van de wet, worden niet aangemerkt:
      (…)
      b. diensten als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, onder 2° en 3°, van de wet die worden verleend aan anderen dan de daarin bedoelde personen.”
      
    
    
      4.15.
      In bijlage B bij het Uitvoeringsbesluit staat – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:
      
      
        “b. De leveringen en diensten als bedoeld in artikel 7 van het besluit, die als zodanig worden verricht door de hierna genoemde instellingen:
        (…)
      
      9. instellingen van verpleging, wijkverpleging, kraam- en gezinsverzorging, voor zover de diensten niet reeds kunnen worden gerangschikt onder artikel 11, eerste lid, onderdelen c of g, van de wet;
      (…)
      13. ziekenhuizen, poliklinieken, psychiatrische inrichtingen en dergelijke inrichtingen, voor zover de diensten niet reeds kunnen worden gerangschikt onder artikel 11, eerste lid, onderdeel c, van de wet;
      (…)
      29. instellingen voor algemeen maatschappelijk en bedrijfsmaatschappelijk werk;
      (…)”
      
    
    
      4.16.
      In de laatste alinea van artikel 7, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit is onder meer bepaald dat bepaalde prestaties onder zekere voorwaarden worden aangewezen als leveringen en diensten van sociale of culturele aard. Een van de voorwaarden is dat de betrokken organisatie op verzoek is erkend als instelling van sociale of culturele aard. Vast staat dat belanghebbende niet op haar verzoek is erkend als een dergelijke instelling. Dat brengt mee dat niet wordt voldaan aan een van de voorwaarden van artikel 7, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit. Ook de richtlijnbepaling waarop artikel 11, lid 1, aanhef en onder f, van de Wet OB is gebaseerd (artikel 132, lid 1, onder g, van de Btw-richtlijn) bepaalt dat de betrokken leveringen en diensten moeten worden verricht “door publiekrechtelijke lichamen of door andere organisaties die door de betrokken lidstaat als instellingen van sociale aard worden erkend”. Reeds hierom kan de vrijstelling geen toepassing vinden. Het Hof is van oordeel dat de ANBI-status van belanghebbende niet kan worden aangemerkt als een erkenning als bedoeld in artikel 7, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit. Ook kan uit die status niet worden afgeleid dat belanghebbende maatschappelijk werk verricht zoals de Inspecteur stelt. Belanghebbende valt evenmin onder post b.9, b.13 of b.29 van Bijlage B bij het Uitvoeringsbesluit.
      
      
        
          Vrijstelling van de prestaties geleverd aan gasten op grond van artikel 11, lid 1, onder b, van de Wet OB en verlaagd tarief Short Stay?
        
      
    
    
      4.17.
      Artikel 11, lid 1, onder b, onder 2o, van de Wet OB bepaalt dat onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden van de belasting is vrijgesteld de verhuur van onroerende zaken, met uitzondering van de verhuur binnen het kader van het hotel-, pension-, kamp- en vakantiebestedingsbedrijf aan personen, die daar slechts voor een korte periode verblijf houden. Deze bepaling is gebaseerd op artikel 135, lid 2, onder a, van de Btw-richtlijn.
      
    
    
      4.18.
      Artikel 135 van de Btw-richtlijn bepaalt – voor zover hier van belang – dat de lidstaten vrijstelling verlenen voor de verhuur van onroerende zaken en dat van de vrijstelling is uitgesloten het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving der lidstaten, in het hotelbedrijf of in sectoren met een soortgelijke functie, met inbegrip van de verhuuraccommodatie in vakantiekampen of op kampeerterreinen.
      
    
    
      4.19.
      Het HvJ EU heeft in het arrest Blasi overwogen dat het zinsdeel "met uitzondering van (...) het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving der Lidstaten, in het hotelbedrijf of in sectoren met een soortgelijke functie" een uitzondering invoert op de in deze bepaling neergelegde vrijstelling voor verhuur van onroerende goederen, dat de in dit zinsdeel bedoelde handelingen dus onder het algemene stelsel van de Zesde richtlijn (nu: Btw-richtlijn) worden geplaatst, welk stelsel – behoudens de uitdrukkelijk voorziene uitzonderingen – alle belastbare handelingen aan belasting onderwerpt en dat dit zinsdeel dan ook niet strikt mag worden uitgelegd. De uitdrukking “Sectoren met een soortgelijke functie” moet ruim worden uitgelegd, aangezien zij beoogt te verzekeren dat het tijdelijk verstrekken van accommodatie op overeenkomstige wijze als in het hotelbedrijf, dat potentieel met dit laatste concurreert, aan belasting wordt onderworpen.
      
    
    
      4.20.
      De dienstverlening van belanghebbende aan haar gasten is een samengestelde prestatie. Deze samengestelde prestatie bestaat uit drie elementen (gebruik kamer, eten en drinken en algemene zorg). Alle elementen verliezen vanuit het oogpunt van de modale consument hun zelfstandigheid en smelten als het ware samen tot een nieuwe ondeelbare prestatie: de hospiceprestatie (zie 4.5). Reeds hierom kan ten aanzien van deze prestatie geen sprake zijn van de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onder b, van de Wet OB of van short stay als bedoeld in artikel 11, lid 1, onder b, onder 2o, van de Wet OB. Vorenstaande maakt ook dat het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel strandt. Het besluit van de staatssecretaris van Financiën ziet immers op situaties van verhuur, maar de hospiceprestatie is geen verhuur.
      
      
        
          Conclusie 
        
        Gelet op het vorenstaande zijn de prestaties van belanghebbende belast tegen het normale tarief. Aan belanghebbende dient een teruggaaf te worden verleend voor het jaar 2019 van € 1.348.
      
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is zowel het hoger beroep van de Inspecteur als het incidenteel hoger beroep van belanghebbende ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Omdat het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond is, bepaalt het Hof dat van de Inspecteur € 559 griffierecht wordt geheven.
    
    
    
      De Rechtbank heeft de kosten voor de behandeling van het bezwaar en het beroep vastgesteld op € 2.266. Daartegen zijn in hoger beroep geen grieven aangevoerd, zodat het Hof daarvan zal uitgaan.
    
    
    
      Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 2.267,50 (2,5 punten (verweerschrift, bijwonen zitting en nadere inlichtingen) x wegingsfactor 1 x € 907).
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        bevestigt de uitspraak van de Rechtbank, met dien verstande dat in het dictum wordt aangevuld dat de teruggaaf voor 2019 wordt vastgesteld op € 1.348;
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor de behandeling van het hoger beroep tot een bedrag van € 2.267,50, en
      
      
        bepaalt dat van de Inspecteur op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 559.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. R.A.V. Boxem en mr. G.B.A. Brummer, in tegenwoordigheid van mr. G.J. van de Lagemaat als griffier.
    
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 16 december 2025.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      (G.J. van de Lagemaat)	(A.E. Keulemans)
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    HR 19 april 2013, nr. 12/00243, ECLI:NL:HR:2013:BY1252, r.o. 3.3.1. zie ook: HR 13 juni 2014, nr. 12/02960, ECLI:NL:HR:2014:1374 en conclusie A-G Van Hilten van 17 juni 2013, ECLI:NL: PHR:2013:619.
  
  
     Zie onder meer HvJ EU 21 maart 2013, C-91/12 (PFC Clinic), ECLI:EU:C:2013:198, r.o. 23.
  
  
     HvJ EU 6 november 2003, C-45/01 (Dornier), ECLI:EU:C:2003:595, r.o. 51.
  
  
     Zie bijvoorbeeld: HvJ EU 10 september 2002, C-141/00 (Kügler), ECLI:EU:C:2002:473, r.o. 38.
  
  
     Zie bijvoorbeeld: HvJ EU 10 september 2002, C-141/00 (Kügler), ECLI:EU:C:2002:473, r.o. 40.
  
  
     HvJ EU 1 december 2005, gevoegde zaken C-394/04 en C-395/04 (Ygeia), ECLI:EU:C:2005:734, r.o. 29.
  
  
     Resolutie van 22 december 1954, no. 46 (Bw. O.B. 6-001), Leidraad omzetbelasting 1954, paragraaf 42.
  
  
     Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 6 september 2017, nr. BLKB2017-7334, Omzetbelasting. Verzorging en verpleging van in een inrichting opgenomen personen, Stcrt. 2017, nr. 53035, onderdeel 3.1.
    
  
  
     HvJ EU 12 februari 1998, C-346/95 (Blasi), ECLI:EU:C:1998:51.