Wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Overige fiscale maatregelen 2009); Brief van de Staatssecretaris van Financiën
Staten-Generaal — Kamerstuk 
Datum: 2019-09-24 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Wetgeving


(function (window, document, dataLayerName, id) {
 window[dataLayerName] = window[dataLayerName] || [], window[dataLayerName].push({ start: (new Date).getTime(), event: "stg.start" }); var scripts = document.getElementsByTagName('script')[0], tags = document.createElement('script');
 function stgCreateCookie(a, b, c) { var d = ""; if (c) { var e = new Date; e.setTime(e.getTime() + 24 * c * 60 * 60 * 1e3), d = "; expires=" + e.toUTCString() } document.cookie = a + "=" + b + d + "; path=/; Secure" }
 var isStgDebug = (window.location.href.match("stg_debug") || document.cookie.match("stg_debug")) && !window.location.href.match("stg_disable_debug"); stgCreateCookie("stg_debug", isStgDebug ? 1 : "", isStgDebug ? 14 : -1);
 var qP = []; dataLayerName !== "dataLayer" && qP.push("data_layer_name=" + dataLayerName), qP.push("use_secure_cookies"), isStgDebug && qP.push("stg_debug"); var qPString = qP.length > 0 ? ("?" + qP.join("&")) : "";
 tags.async = !0, tags.src = "https://koop.piwik.pro/containers/" + id + ".js" + qPString, scripts.parentNode.insertBefore(tags, scripts);
 !function (a, n, i) { a[n] = a[n] || {}; for (var c = 0; c < i.length; c++)!function (i) { a[n][i] = a[n][i] || {}, a[n][i].api = a[n][i].api || function () { var a = [].slice.call(arguments, 0); "string" == typeof a[0] && window[dataLayerName].push({ event: n + "." + i + ":" + a[0], parameters: [].slice.call(arguments, 1) }) } }(i[c]) }(window, "ppms", ["tm", "cm"]);
 })(window, document, 'dataLayer', 'f8b9eee5-8d9c-4ea1-abd5-83e174f29813');
 
 
 
Direct naar content
Navigatie
Contextinformatie
Publicatie
Acties
Gerelateerde informatie

Menu

U bent nu hier: 
Publicaties
Officiële publicaties

Inloggen

Primaire navigatie

Andere sites binnen Overheid.nl
Home
Uitgebreid zoeken
Mijn abonnementen
Help

Andere sites binnen Overheid.nl

Berichten over uw Buurt
Zoals vergunningen, bouwplannen en lokale regelgeving.

Rondom uw woonadres
Rondom een zelfgekozen adres

Dienstverlening
Zoals belastingen, uitkeringen en subsidies.

Naar dienstverlening

Beleid & regelgeving
Officiële publicaties van de overheid.

Naar beleid & regelgeving

Contactgegevens overheden
Adressen en contactpersonen van overheidsorganisaties.

Naar overheidsorganisaties

 
 
 
U bent hier:

Home

Kamerstuk 31705, nr. 19

 
 
 

Kamerstuk

Datum publicatie
Organisatie
Vergaderjaar
Dossier- en ondernummer
Datum brief

13-05-2009

Tweede Kamer der Staten-Generaal

2008-2009

31705 nr. 19

29-04-2009

 

 

 
 
 Toon meer van: Extra informatie
 
 

 
 

Informatie over publicatie

 

 

 
 Toon meer van: Gerelateerd
 
 

 
 Publicaties in kamerdossier

Kamerdossier 31705Toon alle publicaties in het hoofddossier

 

 
 
 Geconsolideerde regelgeving

 

 
 
 Geconsolideerde regelgeving

 

 
 
 Publicaties referendum

 

 

 

 

 

Authentieke versie (PDF)
bestandsgrootte: 110 Kb

Informatie

Gerelateerd

Printen

Delen

 
 
 
31 705Wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Overige
fiscale maatregelen 2009)nr. 19BRIEF VAN DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËNAan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-GeneraalDen Haag, 29 april 2009Hierbij bied ik u de notitie Fiscale positie directeur-grootaandeelhouder
aan.De staatssecretaris van Financiën,J. C. de JagerNotitie Fiscale positie directeur-grootaandeelhouder1. INLEIDING1.1 Positie dgaDe positie van de directeur-grootaandeelhouder (hierna: dga) is belangrijk.
Er zijn ruim 200 000 dga’s in Nederland1.
Daarmee is circa 1 op de 5 ondernemers dga. Dga’s zijn de drijvende
kracht achter een belangrijk deel van de ondernemingen in de bv-vorm. Dga’s
zijn daarmee, net als ondernemers in de inkomstenbelasting, van belang voor
de Nederlandse economie.Op fiscaal gebied en voor de sociale verzekeringen gelden verschillende
regelingen die van belang zijn voor dga’s. In deze notitie wordt deze
regelgeving tegen het licht gehouden en wordt ingegaan op de belangrijkste
knelpunten die in de praktijk zijn gesignaleerd. Waar mogelijk worden voorstellen
gedaan tot vereenvoudiging en/of verbetering.Met deze notitie wordt uitvoering gegeven aan de toezegging om een nota
aan de Tweede Kamer te sturen met een visie op de fiscale positie en sociale
verzekeringspositie van de dga. Deze toezegging is gedaan in het kader van
een algemeen overleg op 6 november 2007 van de vaste commissie voor Financiën
over de heffing van loonbelasting over het loon van een directeur-grootaandeelhouder2.Overigens wordt in deze notitie steeds gesproken over de dga. In de fiscale
wet- en regelgeving wordt het begrip dga als zodanig in het algemeen echter
niet gehanteerd, maar wordt aangesloten bij het aanmerkelijkbelangbegrip in
de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Waar in deze notitie
de dga wordt aangehaald, wordt in fiscale zin (ook) de aanmerkelijkbelanghouder
(hierna: ab-houder) bedoeld.1.2 Opzet notitieIn de volgende hoofdstukken van de notitie komen achtereenvolgens aan
de orde:• Reikwijdte notitie en afweegkader (hoofdstuk 2);• Afweging huidige regelgeving per maatregel (hoofdstuk 3);• Afweging huidige regelgeving in onderlinge samenhang (hoofdstuk
4);• Conclusies (hoofdstuk 5).2 REIKWIJDTE NOTITIE EN AFWEEGKADERIn dit hoofdstuk zal eerst kort worden ingegaan op de reikwijdte van deze
notitie. Daarna komt het afweegkader aan de orde.2.1 Reikwijdte notitieDeze notitie heeft betrekking op de positie van de dga voor:• de inkomstenbelasting (aanmerkelijkbelangregeling en terbeschikkingstellingsregeling);• de loonbelasting (gebruikelijkloonregeling en pensioen);• de vennootschapsbelasting;• de omzetbelasting;• de sociale zekerheid (volksverzekeringen, zorgverzekering en werknemersverzekeringen);
en• de Pensioenwet.De positie voor het schenkings- en successierecht blijft buiten beschouwing.
Dit onderwerp komt in het kader van de modernisering van de Successiewet 1956
aan de orde.In het volgende hoofdstuk wordt mede ingegaan op doel en strekking van
de regelgeving.2.2 AfweegkaderDe regelgeving en mogelijke wijzigingen daarvan zullen aan een aantal
aspecten worden getoetst:• Effectiviteit in de zin van administratieve lasten/eenvoud;• Evenwichtigheid/consistentie;• Gevolgen voor de uitvoering door de Belastingdienst;• Budgettaire gevolgen; het pakket maatregelen voor de dga dient
per saldo lastenneutraal uit te pakken.3. AFWEGING HUIDIGE REGELGEVING PER MAATREGELIn dit hoofdstuk komt de fiscale behandeling van de dga voor de inkomsten-,
loon-, vennootschaps- en omzetbelasting aan de orde. Ook wordt ingegaan op
de positie van de dga voor de sociale zekerheid en de Pensioenwet. Er vindt
een afweging plaats van de voor de dga relevante regelgeving. Deze afweging
vindt plaats per maatregel.3.1 Positie dga voor de inkomstenbelasting3.1.1 Aanmerkelijk belangregelingDoel en strekkingDegene die – kort gezegd – al dan niet tezamen met zijn partner
een belang van ten minste 5% heeft in een bv of nv, heeft een aanmerkelijk
belang (hierna: ab). Bij een ab worden alle voordelen, onder aftrek van kosten,
in box 2 belast tegen een tarief van 25%. Dit geldt zowel voor reguliere
voordelen, zoals dividenden, als voor vervreemdingsvoordelen, zoals bij verkoop.AfwegingDe aanmerkelijk belangregeling (hierna: ab-regeling) werd in het verleden
gekenmerkt door vele knelpunten. De toen deels objectief geregelde regeling
was ingewikkeld, kende veel problemen en leidde tot belastingontwijkend gedrag.
Daarom is de regeling per 1 januari 1997 fundamenteel gewijzigd en vervolgens
als zodanig ingepast in de Wet IB 2001. Zoals blijkt uit het rapport «Breder,
lager eenvoudiger, een evaluatie van de belastingherziening 2001»1 (hierna: rapport evaluatie 2001) zijn de belangrijkste
knelpunten, zoals grondslaguitholling, weggenomen.Vererven en schenken aanmerkelijkbelangaandelenHet vererven en schenken van aanmerkelijkbelangaandelen (hierna: ab-aandelen)
wordt gezien als een vervreemding van de aandelen waarover bij de erflater/schenker
aanmerkelijkbelangheffing (hierna: ab-heffing) is verschuldigd. De tegenprestatie
wordt hierbij gesteld op de waarde in het economische verkeer van de aandelen.
Bij vererven van ab-aandelen wordt de inkomstenbelastingheffing (hierna: IB-heffing)
over de ab-claim onder voorwaarden doorgeschoven naar de binnenlandse verkrijger.
In geval van buitenlandse verkrijgers wordt een conserverende aanslag aan
de erflater opgelegd. Als gedurende de tienjaarsperiode geen zogenoemde verboden
handeling (bijvoorbeeld vervreemding van de aandelen) plaatsvindt, volgt kwijtschelding
van de conserverende aanslag. Voor schenking van ab-aandelen is
er geen doorschuiffaciliteit maar – bij schenking aan een bepaalde groep
van familieleden – een (uitstel van) betalingsregeling in de Invorderingswet
1990. Het uitstel wordt, nadat voldoende zekerheid is gesteld, voor de duur
van tien jaar renteloos verleend waarbij jaarlijks een tiende gedeelte afgelost
wordt.Door het bedrijfsleven wordt herhaaldelijk een doorschuifregeling bij
schenking van ab-aandelen bepleit. Door het ontbreken van een faciliteit bij
schenking is het fiscaal aantrekkelijker om de overdracht van de aandelen
uit te stellen tot het overlijden, waarvoor wel een doorschuiffaciliteit bestaat.
In dit kader merk ik op dat een faciliteit voor schenking kan leiden tot (in
theorie oneindig) uitstel van belastingheffing. In de praktijk redt men zich
nu vaak met een houdsterstructuur1. Anderzijds
is het inderdaad onevenwichtig dat er wel een doorschuiffaciliteit bij overlijden
is, en geen doorschuiffaciliteit voor schenkingen. Een gevolg kan zijn dat
de bedrijfsopvolging in bepaalde situaties daarom wordt uitgesteld. Dit is
vanuit economisch oogpunt niet wenselijk. Om die reden stel ik voor ook een
faciliteit voor schenken van ab-aandelen voor de IB-heffing in te voeren.
Voor deze faciliteit zal zoveel mogelijk worden aangesloten bij de huidige
systematiek bij vererven. Gelet op de achtergrond, het voorkomen dat de belastingclaim
bedrijfsopvolging bemoeilijkt, ligt het voor de hand om als voorwaarde te
stellen dat sprake moet zijn van een materiële onderneming. Ook zullen
nadere voorwaarden worden gesteld om onbedoeld gebruik te voorkomen. In geval
van buitenlandse verkrijgers wordt – conform de systematiek die geldt
bij vererven – een conserverende aanslag aan de schenker opgelegd. De
budgettaire derving van een doorschuiffaciliteit bij schenking van ab-aandelen
wordt geraamd op € 5 mln.Voor een gelijkschakeling van de fiscale behandeling van schenken en vererven
van ab-aandelen dient de doorschuiffaciliteit bij vererven van ab-aandelen
ook alleen te gelden voor zover de bv een materiële onderneming drijft.
Deze eis wordt thans niet gesteld. Een dergelijke voorwaarde komt overeen
met de doorschuiffaciliteit bij overlijden in de winstsfeer, omdat deze naar
haar aard ook is beperkt tot het IB-ondernemingsvermogen. Bovendien doet deze
aanpassing recht aan de achtergrond van de faciliteit, namelijk het voorkomen
dat de belastingclaim bij overdracht een bemoeilijking vormt voor het voortbestaan
van de onderneming. Bezien wordt voor welke situaties een overgangsmaatregel
is gewenst. Ik denk dan in het bijzonder aan de bestaande situaties met bv’s
waarvan in het kader van de bedrijfsoverdracht de werkmaatschappij is overgedragen
tegen een vordering op de overnemer. Rekening houdend met een dergelijke tegemoetkoming
wordt de opbrengst van deze maatregel geraamd op € 40 mln.In artikel 25, negende lid, van de Invorderingswet 1990 is de uitstelfaciliteit
opgenomen voor de verschuldigde IB-heffing bij overdracht van ab-aandelen
aan een verkrijger binnen de familiekring door schenking of schuldig blijven
van de overdrachtsprijs. Er kan uitstel van betaling worden verkregen voor
ten hoogste tien jaar. Voorgesteld wordt de beperking tot de familiekring
te laten vervallen. Hiermee wordt een parallel getrokken met voorgestelde
doorschuiffaciliteit voor het schenken van ab-aandelen. Daarnaast zal de uitstelfaciliteit
worden beperkt tot situaties van overdracht van ab-aandelen tegen schuldig
blijven van de overdrachtsprijs nu er voor het schenken van ab-aandelen een
doorschuiffaciliteit wordt voorgesteld. De budgettaire derving voor voorgenoemde
wijzigingen in de uitstelfaciliteit wordt geraamd op € 10 mln.3.1.2 TerbeschikkingstellingsregelingDoel en strekkingDe terbeschikkingstelling van vermogensbestanddelen aan een bv waarin
de belastingplichtige of een naast familielid een aanmerkelijk belang heeft,
wordt in box 1 belast als resultaat uit overige werkzaamheden. De bepaling
van het resultaat vindt in beginsel volgens de winstbepalingen plaats. Veel
faciliteiten in de winstsfeer gelden echter niet voor resultaatgenieters en
daarmee ook niet voor de terbeschikkingstellingsregeling (hierna: tbs-regeling).Doel van de tbs-regeling is het voorkomen van arbitrage tussen de boxen
en een beter evenwicht in de fiscale behandeling van IB-ondernemers en dga’s.
Met de tbs-regeling wordt bereikt dat de belastingdruk die de dga ondervindt
bij het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan de bv niet wezenlijk
anders is dan ingeval de vermogensbestanddelen in de bv waren ingebracht of
wanneer hij IB-ondernemer zou zijn. Dit is niet het geval indien box 3 van
toepassing zou zijn.AfwegingBij de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel Wet IB 2001 is geconcludeerd
dat een regeling voor de terbeschikkingstelling van vermogensbestanddelen
aan de eigen bv of aan (de bv van) een verbonden persoon binnen de systematiek
van de Wet IB 2001 niet kan worden gemist. Diezelfde conclusie is daarna in
het rapport evaluatie 2001 ook getrokken. Een anti-arbitragemaatregel op het
snijvlak van de boxen 1 en 2 enerzijds en box 3 anderzijds is nu eenmaal noodzakelijk.
Die noodzaak wordt overigens ook in de rechtswetenschappelijke literatuur
erkend, bijvoorbeeld in het rapport van de Vereniging voor Belastingwetenschap
over de tbs-regeling1.De hiervoor genoemde doelstelling van de tbs-regeling staat nog steeds
overeind. Met betrekking tot de uitwerking van de regeling wordt vanuit de
praktijk wel een aantal wijzigingen bepleit. Daarop wordt hierna ingegaan.Mogelijkheden tot vereenvoudigingEr is nader onderzoek verricht naar de mogelijkheden om de tbs-regeling
te vereenvoudigen. Een vereenvoudiging in de zin van het laten vervallen van
gelijkstellingen of een inperking van de groep van verbonden personen zal
leiden tot grondslaguitholling. Een vereenvoudiging van de grondslag zal niet
of nauwelijks een verbetering opleveren. Een beperking tot de reguliere voordelen
leidt zonder complexe regelgeving tot bijvoorbeeld vruchtgebruik-bloot eigendomconstructies.
Een vereenvoudiging zou dus afbreuk doen aan de tbs-regeling.Eenmalige geruisloze inbreng tbs-pand in de bvNaast mogelijkheden voor vereenvoudiging van de tbs-regeling is tevens
gekeken naar een alternatief om de tbs-regeling te verzachten, te weten het
eenmalig openen van de mogelijkheid om een pand belastingvrij over te hevelen
naar het ondernemingsvermogen van de bv. Met een dergelijke eenmalige faciliteit
zou tegemoet worden gekomen aan een belangrijk kritiekpunt van de tbs-regeling.
Deze kritiek heeft betrekking op de gevallen waarin een pand ter beschikking
is gesteld aan de bv en welke gevallen met ingang van 1 januari 2001
automatisch in de tbs-regeling terecht zijn gekomen. Het is goed denkbaar
dat men in deze gevallen het ter beschikking gestelde pand zou willen overdragen
aan de «eigen» bv. Voor de beschreven situaties geldt echter dat
men in geval van overdracht van het ter beschikking gestelde pand aan de «eigen»
bv wordt geconfronteerd met de heffing van inkomstenbelasting en overdrachtsbelasting.
Ik stel daarom voor om voor de periode van een jaar toe te staan dat een tbs-pand
kan worden ingebracht in de bv met materiële onderneming waaraan
het ter beschikking wordt gesteld, zonder heffing van inkomstenbelasting (door
middel van doorschuiving van de boekwaarde) en zonder heffing van overdrachtsbelasting.
Om ongewenste uitstralingseffecten te voorkomen, zal deze faciliteit worden
geënt op de inbrengvrijstelling voor de overdrachtsbelasting. Daarvoor
geldt onder meer dat de inbreng geschiedt tegen aandelen en de inbrenger minimaal
90% van de aandelen van de bv heeft en houdt. De budgettaire derving
van deze maatregel wordt geraamd op nihil.Invloed huwelijksvermogensrecht op de tbs-regelingOver de invloed van het huwelijksvermogensrecht op de tbs-regeling merk
ik het volgende op. Het gaat hierbij in wezen om de vraag aan wie een bepaald
vermogensbestanddeel, dat vanuit een huwelijksgemeenschap ter beschikking
wordt gesteld aan een bv waarin de echtgenoten een aanmerkelijk belang houden,
moet worden toegerekend.Op deze vraag ben ik ingegaan in enkele beleidsbesluiten1. Daarin neem ik het standpunt in dat bij het ter beschikking stellen
van een tot de huwelijksgoederengemeenschap behorend vermogensbestanddeel
de voordelen aan beide echtgenoten moeten worden toegerekend conform ieders
gerechtigdheid in de huwelijksgoederengemeenschap, dus 50%-50%.
Kort gezegd is het hebben van een belang via de huwelijksgoederengemeenschap
voldoende om als genieter van het tbs-resultaat te kwalificeren en komt aan
de civielrechtelijke bestuursregeling geen betekenis toe. Dit standpunt is
onder meer gebaseerd op de omstandigheid dat voor het resultaat uit overige
werkzaamheden een artikel dat beschikkingsmacht vereist, ontbreekt, zodat
het voor de hand ligt dat voor deze inkomsten wordt aangesloten bij het belang
dat ieder van de echtgenoten bij dergelijke inkomsten heeft, in plaats van
bij hun bestuursbevoegdheid.Aan het aanknopen bij de bestuursbevoegdheid zijn ook nadelen verbonden.
Een wijziging van de bestuursbevoegdheid is eenvoudig te realiseren door wijziging
van de tenaamstelling. De regeling is hierdoor gemakkelijk te manipuleren2. Een voorbeeld is de situatie dat sprake is van een afwaardering
van een vordering op de bv bij de partner met het hoogste inkomen (aftrekbaar
naar het 52%-tarief). Daarna kan de vordering op naam van de partner
met het laagste inkomen worden gesteld zodat een latere opwaardering bij het
vollopen van de vordering naar een lager tarief wordt belast.Inmiddels is er overigens wel lagere rechtspraak waarin is beslist dat
de bestuursmacht doorslaggevend is. Zo is bijvoorbeeld volgens de rechtbank
in Haarlem3 voor het genieten van inkomen uit
een ter beschikking gestelde vordering bepalend op wiens naam de vordering
is gesteld. Tegen deze uitspraak heb ik sprongcassatie ingesteld. Advocaat-Generaal
Niessen heeft onlangs in deze zaak conclusie genomen4.Mocht de Hoge Raad de rechtbank in Haarlem en Advocaat-Generaal Niessen
volgen, dan zal – gelet op de hiervoor geschetste manipulatiemogelijkheden –
het in de beleidsbesluiten neergelegde standpunt expliciet in de wet moeten
worden verankerd.Ondernemings- en ondernemersfaciliteitenMet betrekking tot de tbs-regeling wordt regelmatig bepleit dat de faciliteiten
in de winstsfeer van toepassing zouden moeten zijn omdat wordt gestreefd naar
gelijkheid met IB-ondernemers.Deze faciliteiten zijn bij de invoering van de tbs-regeling uitgesloten
omdat geen sprake is van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid.
Bij de terbeschikkingstelling van vermogensbestanddelen zal de factor arbeid
doorgaans ontoereikend zijn. Als de vermogensbestanddelen door de IB-ondernemer
of bv zelf worden aangeschaft, zijn de faciliteiten wel van toepassing. In
die situatie is ook sprake van een allocatie van vermogensbestanddelen conform
de economische werkelijkheid.Bij enkele ondernemingsfaciliteiten is het echter niet bezwaarlijk dat
deze ook voor de tbs-regeling gaan gelden. Het gaat hierbij om de herinvesteringsreserve
en kostenegalisatiereserve. De budgettaire derving door deze maatregel is
verwaarloosbaar.De toepassing van andere ondernemingsfaciliteiten en van de ondernemersfaciliteiten
ligt echter niet voor de hand. Zo zal bijvoorbeeld niet worden voldaan aan
het vereiste voor de tonnageregeling dat het schip door de belastingplichtige
moet worden geëxploiteerd1 en geldt de investeringsaftrek
niet voor ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen. Ook wordt er bij
ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen bijvoorbeeld niet voldaan aan
het vereiste voor de doorschuiving aan mede-ondernemers2 en bij de omzetting in een nv of bv dat sprake moet zijn van de overdracht
respectievelijk inbreng van een onderneming.Met betrekking tot de ondernemersfaciliteiten zal voorts niet worden voldaan
aan het urencriterium als separaat naar de werkzaamheid wordt gekeken. Bovendien
past het in beginsel niet bij doel en strekking om de ondernemersfaciliteiten
toe te passen op de voordelen uit de terbeschikkingstelling van vermogensbestanddelen.Met betrekking tot de MKB-winstvrijstelling ligt een en ander genuanceerder.
Vanuit diverse kanten wordt bepleit om de MKB-winstvrijstelling toe te passen
op de tbs-regeling. Enerzijds is bij de terbeschikkingstelling van vermogensbestanddelen
geen sprake van een onderneming en van ondernemersrisico. De terbeschikkingsteller
zal slechts een beperkt deel van zijn tijd inzetten voor de werkzaamheid.
Voorts zal «zijn» bv profiteren van de verlaging van de vpb-tarieven.
Anderzijds hebben IB-ondernemers recht gekregen op de MKB-winstvrijstelling.
Het effectieve tarief voor de tbs-regeling is echter niet aangepast. Hierdoor
ontstaat een verschil in het van toepassing zijnde tarief bij een investering
in de bv of IB-onderneming ten opzichte van eenzelfde investering door de
terbeschikkingsteller. Dit verschil is groter geworden door de verhoging van
de MKB-winstvrijstelling per 1 januari 2009 en de (incidentele) verlaging
van het vpb-tarief in 2008 en 2009. Een en ander afwegend stel ik daarom voor
hiervoor een tegemoetkoming voor de terbeschikkingsteller te gaan bieden in
de vorm van een faciliteit soortgelijk aan de MKB-winstvrijstelling. De budgettaire
derving door deze maatregel wordt geraamd op € 10 mln.Uitstel van betalingsfaciliteitIn artikel 25, veertiende lid, van de Invorderingswet 1990 is een uitstelfaciliteit
opgenomen voor de terbeschikkingsteller waarbij hij uitstel van betaling voor
ten hoogste 10 jaar kan krijgen voor de bij beëindiging van de terbeschikkingstelling,
zonder dat de ter beschikking gestelde zaak wordt vervreemd, verschuldigde
inkomstenbelasting. Om de uitstelfaciliteit toegankelijker te maken zal het
vereiste dat de belastingschuldige over onvoldoende middelen beschikt om de
belasting te voldoen, de zogenaamde vermogenstoets, vervallen. Met deze verruiming
wordt de toezegging3 bij de evaluatie van de Wet
IB 2001 gestand gedaan. De budgettaire derving door het vervallen van de vermogenstoets
is verwaarloosbaar.3.2 Positie dga voor de loonbelastingDoel en strekkingEen uitgangspunt in het huidige belastingstelsel is dat de dga en «zijn»
bv aparte belastingsubjecten zijn, ook als de dga enig aandeelhouder is. De
dga valt onder de loon- en inkomstenbelasting en de bv valt onder de vennootschapsbelasting.
Bij dit uitgangspunt past dat de bv een beloning betaalt voor de arbeid die
de dga verricht. Deze beloning valt naar haar aard in box 1 van de inkomstenbelasting
en wordt daar belast als loon uit dienstbetrekking.AfwegingDe arbeidsverhouding die de dga met de bv heeft, wordt fiscaal van oudsher
als een dienstbetrekking gekwalificeerd. Praktijk is ook dat de dga een arbeidsovereenkomst
heeft, met een pensioenbrief. Ik stel voor een en ander zo te laten: het loon
van de dga wordt als zodanig belast. Hierbij merk ik op dat de beloning niet
als winst uit onderneming kan worden gekwalificeerd omdat de onderneming niet
voor rekening van de dga maar voor rekening van de bv wordt gedreven en dat
het naar mijn mening onlogisch en ook niet in het belang van de dga’s
is deze beloning te rangschikken onder de restcategorie bij arbeidsinkomen
in de Wet IB 2001, te weten het resultaat uit overige werkzaamheden.Het loon uit dienstbetrekking van de dga valt onder de loonbelasting,
een voorheffing op de inkomstenbelasting. Ook wat dat betreft stel ik geen
wijziging voor. Voor de volledigheid merk ik op dat in 2006 een amendement
is aangenomen1 op grond waarvan de inhoudingsplicht
voor de loonbelasting/premie volksverzekeringen zou eindigen van vennootschappen
die alleen dga’s in dienstbetrekking hebben, waarbij het loon van deze
dga’s alleen in de inkomstenbelasting zou worden belast. Doel van het
amendement was verlichting van administratieve lasten. De volgens het amendement
gewijzigde wettekst is echter niet in werking getreden mede naar aanleiding
van geluiden uit het bedrijfsleven. Een belangrijke reden was dat ongeveer
1600 bv’s daardoor het recht op de afdrachtvermindering voor speur-
en ontwikkelingswerk zouden verliezen. Daarom is in Overige fiscale maatregelen
2009 bepaald dat de dga in de loonbelasting blijft en is in overleg met het
bedrijfsleven een alternatief pakket maatregelen samengesteld dat in lijn
met de bedoeling van het amendement een aanzienlijke administratieve lastenverlichting
oplevert voor de dga en het probleem met betrekking tot de genoemde afdrachtvermindering
voorkomt2.3.2.1 GebruikelijkloonregelingDoel en strekkingDe dga en «zijn» bv moeten fiscaal op zakelijke basis met
elkaar handelen. Wordt er onzakelijk gehandeld, dan vindt correctie plaats.
Om een correctie bij een te laag loon mogelijk te maken, is de gebruikelijkloonregeling
met ingang van 1 januari 1997 ingevoerd. Daarmee is oneigenlijk gebruik
voorkomen.AfwegingDe hiervoor genoemde doelstelling van de gebruikelijkloonregeling staat
nog steeds overeind. Toch is er veel commentaar op de regeling. Daarop wordt
hierna ingegaan.Voorstellen tot afschaffing of aftopping van de gebruikelijkloonregelingDe meest vergaande kritiek op de gebruikelijkloonregeling komt erop neer
dat de regeling na de Belastingherziening 2001 geen functie meer heeft en
daarom kan worden afgeschaft. Deze kritiek wijs ik af. Als de dga fiscaal
van zijn loon zou kunnen afzien, zou hij zich kunnen onttrekken aan betaling
van premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet
en zou hij op ongewenste wijze een beroep kunnen doen op inkomensafhankelijke
regelingen die niet tevens vermogensafhankelijk zijn. De dga is in de gelegenheid
van loon af te zien omdat de extra winst in de bv blijft en op ieder gewenst
moment voor uitdeling beschikbaar is. Het afzien van loon is fiscaal geïndiceerd.
Als dat weer mogelijk wordt, zouden er situaties ontstaan waarbij sommige
dga’s jaren een fiscaal nulinkomen nemen en eens in de zoveel jaren
inkomen uit aanmerkelijk belang (belast in box 2) aangeven. Dergelijke situaties
acht ik onaanvaardbaar. De dga zou wat betreft zijn fiscale inkomen volledig
vrij spel krijgen. Dit zou tot een ongelijkheid ten opzichte van andere belastingplichtigen leiden, hetgeen onvermijdelijk leidt tot een ondermijning
van de belastingmoraal van de belastingplichtigen die deze voordelen niet
kunnen behalen.Een minder vergaand standpunt is dat het doel van de gebruikelijkloonregeling
reeds zou worden bereikt als deze slechts zou gelden tot het maximum van de
tweede tariefschijf van box 1. Het idee hierbij is dat de dga dan een dusdanig
fiscaal inkomen moet verantwoorden dat hij premie volksverzekeringen betaalt
en geen oneigenlijk beroep op inkomensafhankelijke regelingen kan doen. Daarbij
wordt echter uit het oog verloren dat het fiscale inkomen van de dga door
aftrekposten, zoals negatieve inkomsten uit eigen woning en uitgaven voor
inkomensvoorzieningen, zo laag kan worden dat een dga toch oneigenlijk gebruik
van inkomensafhankelijke regelingen kan maken en dat de grondslagen voor de
premie volksverzekeringen en de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet
worden uitgehold. Verder kan de heffing van inkomstenbelasting over het dan
niet meer in aanmerking te nemen fictieve loon onbeperkt worden uitgesteld
door de winst in de bv te laten zitten. Tot slot merk ik op dat niet valt
in te zien dat het vereiste zakelijk handelen tussen de dga en de bv bij het
maximum van de tweedetariefschijf zou moeten stoppen.Voorts wordt wel gesteld dat de gebruikelijkloonregeling tot moeizame
discussies leidt. Hierover merk ik op dat de regeling zo doelmatig mogelijk
is opgezet. Het gebruikelijke loon bedraagt in beginsel € 40 000
per jaar. De bewijslast voor een lager gebruikelijk loon rust op de belastingplichtige.
De bewijslast voor een hoger gebruikelijk loon rust op de inspecteur, die
bovendien alleen tot correctie kan overgaan indien – en voor zover –
het feitelijke loon meer dan 30% lager is dan het gebruikelijke loon1. Deze ruime doelmatigheidsmarge biedt de praktijk veel
ruimte. Naar mijn mening heeft de bewijsregeling tot gevolg gehad dat het
aantal discussies en geschillen over de gebruikelijkloonregeling beperkt is,
zeer beperkt zelfs in verhouding tot het aantal situaties waarbij de regeling
van toepassing is. Dat er geschillen kunnen ontstaan (en die zijn er vooral
waar men de grenzen opzoekt) is echter niet te vermijden, maar dat kan geen
aanleiding zijn om de gebruikelijkloonregeling af te schaffen dan wel af te
toppen.Voorstellen die strekken tot verzachting van de gebruikelijkloonregelingGeregeld wordt bepleit om het gebruikelijk loon in verliessituaties op
nul te stellen omdat een ondernemer bij verlies geen inkomstenbelasting hoeft
te betalen. Dat laatste is waar, maar ik acht het niet juist te bepalen dat
de gebruikelijkloonregeling niet van toepassing is als de bv verlies lijdt.
Kern van de gebruikelijkloonregeling is dat de dga op zakelijke basis met
zijn bv moet handelen. Het enkele feit dat er verlies is, is geen reden om
van salaris af te zien. Werknemers doen dat ook niet. Bij een eenmalig verliesjaar
of een aanloopverlies is er in het algemeen geen reden om het gebruikelijke
loon aan te passen. Als in een verliesjaar van de bv een loon van nihil zonder
meer mogelijk is, zal er een oneigenlijk beroep worden gedaan op de toeslagen
en andere inkomensafhankelijke regelingen. De huidige regeling kent al de
mogelijkheid het salaris naar beneden bij te stellen als sprake is van een
structurele verliessituatie, zeker als de continuïteit van de bv in gevaar
komt. In de praktijk hoeft dat nauwelijks een probleem te zijn. Een uitzondering
op de gebruikelijkloonregeling bij verlies zal ertoe leiden dat men via constructies
als winstverschuivingen probeert de gebruikelijkloonregeling in een aantal
jaren te ontgaan. Een dergelijke uitzondering is technisch ook niet goed te
regelen. Het zou op het eerste gezicht voor de hand liggen uit te gaan van
de fiscale winst, maar die is vanwege de vrijstellingen toch minder geschikt,
zodat hiervoor vermoedelijk een apart winstbegrip zou moeten worden ontwikkeld.
De uitvoeringslast voor de Belastingdienst zou aanmerkelijk toenemen.
De budgettaire derving aan loon- en inkomstenbelasting zou ook zeer fors zijn.Voorts wordt regelmatig het standpunt ingenomen dat het normbedrag van € 40 000
voor de bewijsregel van de gebruikelijkloonregeling niet logisch is en dat
daarvoor zou moeten worden aangesloten bij het maximum van de tweede tariefschijf
(ongeveer € 32 000). De thans geldende grens van € 40 000
is voortgekomen uit de premiegrens voor de WAZ, maar die premies worden niet
meer geheven. Als zodanig acht ik deze grens echter toch goed gekozen. Een
dga is in het algemeen in staat meer te verdienen dan een gemiddelde werknemer.
De thans geldende grens van € 40 000 komt uit op 125%
van het modale bruto inkomen dat voor 2009 wordt geschat op iets meer dan € 32 000.
Doordat de bij een dga gebruikelijke bijtelling privé-gebruik auto
ook voor de grens van € 40 000 in aanmerking wordt genomen,
betekent dit dat het brutoloon in geld van de dga nog geen € 3 000
per maand hoeft te bedragen om aan het – zoals al gezegd: voor tegenbewijs
vatbare – normbedrag te voldoen.Een ander bezwaar dat vaak naar voren wordt gebracht is dat de gebruikelijkloonregeling
tot onevenredig zware administratieve lasten leidt als het gebruikelijke loon
erg laag is. Een voorbeeld hiervan is de situatie van een beleggings-bv, waarbij
de dga nauwelijks werkzaamheden verricht ten behoeve van zijn vennootschap.
Ten behoeve van de gebruikelijkloonregeling moet dan een loonadministratie
worden opgezet en moet iedere maand aangifte loonheffingen worden gedaan.
Ik erken dat dit bezwaarlijk is en ik ben bereid hieraan tegemoet te komen.
Daarom stel ik voor dat de gebruikelijkloonregeling niet van toepassing is
als het gebruikelijke loon niet hoger is dan € 5 000 per jaar.
De aan dit voorstel verbonden budgettaire derving wordt per saldo (minder
heffingen over het loon, meer opbrengst van vennootschapsbelasting) geraamd
op € 10 mln. Voor concernstructuren (de dga met een holding-bv,
met belangen in werkmaatschappijen) zal de grens van € 5 000
voor de gebruikelijke beloning niet per bv worden getoetst. Die grens gaat
dan gelden voor alle werkzaamheden die de dga voor het concern verricht.Bij de wetswijziging op dit punt zal nog worden gestreefd naar stroomlijning
van de loonheffing van dga’s met concernstructuren. Overigens heb ik
de indruk dat de praktijk in dergelijke situaties, overeenkomstig de toelichting
op de zogenoemde doorbetaaldloonregeling in artikel 32d van de Wet op de loonbelasting
1964, al is dat op het niveau van de holding-bv een loon van de dga wordt
verantwoord dat gebruikelijk is ten opzichte van diens totale arbeidsprestatie
voor de concernonderdelen. Hieraan kan in de wetgeving echter nog meer richting
worden gegeven.3.2.2 PensioenenDoel en strekkingDe dga wordt ook voor de fiscale behandeling van pensioen in beginsel
behandeld als werknemer. Hij kan dus volgens dezelfde regels een fiscaal gefacilieerd
pensioen opbouwen bij een pensioenfonds of verzekeraar als «gewone»
werknemers. De aanspraken zijn dan onbelast en de uitkeringen belast.Als de dga ten minste 10% van de aandelen in de werkgever houdt,
mag onder bepaalde voorwaarden pensioen echter ook in eigen beheer worden
opgebouwd. Het pensioen wordt dan ondergebracht bij de «werkvennootschap»
of een afzonderlijke pensioen-bv. Indien (tevens) sprake is van een fiscaal
zuivere pensioenregeling, is de aanspraak vrijgesteld, en zijn de uitkeringen
belast. Voor deze fiscale behandeling moet onder meer worden voldaan aan de
gangbaarheidstoets. Deze is ingevoerd omdat bij pensioen in eigen beheer de
belangentegenstelling ontbreekt die bij collectieve pensioenregelingen
een drukkend effect heeft op de omvang van het pensioen.De op grond van de gangbaarheidstoets gestelde voorwaarden zijn:a. loon in natura mag niet tot het pensioengevend loon worden gerekend;b. de eigen bijdrage van de dga mag niet hoger zijn dan 50% van
de totale premie;c. bij de AOW-franchise moet worden uitgegaan van (minimaal) 10/7 maal
de AOW voor ongehuwden;d. er mag alleen een partner- of wezenpensioen worden opgebouwd als de
dga ten tijde van de opbouw een partner respectievelijk een kind heeft;e. bij de bepaling van de hoogte van het overbruggingspensioen moet rekening
worden gehouden met de AOW-franchise die feitelijk wordt gehanteerd in de
pensioenregeling.AfwegingMet betrekking tot het pensioen in eigen beheer van de dga wordt als knelpunt
genoemd dat voor dga’s een nadeliger AOW-franchise geldt waardoor de
pensioengrondslag wordt beperkt. Bij opbouw in eigen beheer moet worden uitgegaan
van een uitkering van een ongehuwde plus vakantietoeslag, terwijl in andere
situaties mag worden aangesloten bij de lagere franchise voor gehuwden met
vakantietoeslag. Hiermee wordt echter slechts één aspect belicht.
De dga kan allereerst volgens dezelfde regels als «gewone» werknemers
een fiscaal gefacilieerd pensioen opbouwen bij een pensioenfonds of verzekeraar.
De dga heeft daarnaast de mogelijkheid het pensioen in eigen beheer te houden.
Dit voordeel van pensioenopbouw in eigen beheer is wel aan bepaalde voorwaarden
gebonden omdat de pensioenaanspraak niet mag uitgaan boven hetgeen in collectieve
regelingen gangbaar is. De mogelijkheid tot opbouw in eigen beheer bevat naast
een wellicht nadeliger AOW-inbouw ook elementen die bij eigen beheer situaties
nog wel voorkomen, maar bij pensioenen van gewone werknemers niet of nauwelijks
meer gebruikelijk zijn, in het bijzonder de toepassing van het eindloonstelsel.
Bijna alle werknemers vallen inmiddels onder het middelloonstelsel. Over het
geheel genomen pakt de gangbaarheidstoets voor pensioenopbouw in eigen beheer
redelijk uit.3.3 Positie dga voor de vennootschapsbelastingDoel en strekkingDe vennootschapsbelasting wordt weliswaar niet geheven van de dga, maar
is wel voor hem van belang. Deze heffing drukt op de winst van de bv, en heeft
daarmee gevolgen voor de te zijner tijd door de dga te ontvangen dividenden
of te realiseren vervreemdingsvoordelen. De vennootschapsbelasting vormt met
de ab-heffing de (gecombineerde) belastingdruk met betrekking tot ab-aandelen.AfwegingGlobaal evenwichtDe belastingheffing van dga’s moet evenwichtig blijven ten opzichte
van de belastingheffing van IB-ondernemers. Hierop wordt nader ingegaan in
paragraaf 4.2.Fiscale beleggingsinstellingenregimeHet fiscale beleggingsinstellingenregime kenmerkt zich door het feit dat
de beleggingsinstelling 0% vennootschapsbelasting is verschuldigd onder
de verplichting al haar winsten binnen acht maanden na afloop van het boekjaar
uit te keren aan haar aandeelhouders. Zoals toegezegd aan de Eerste
Kamer heb ik nog eens goed bekeken of de fiscale beleggingsinstelling opengesteld
kan worden voor dga’s onder de voorwaarde dat het neveneffect van het
omzeilen van de tbs-regeling kan worden voorkomen1.Onlangs nog heb ik aangegeven2 dat wanneer
het fiscale beleggingsinstellingenregime zou worden opengesteld voor dga’s,
nadere regelgeving is vereist. Die aanvullende regelgeving zou onder meer
kunnen inhouden dat het fiscale beleggingsinstellingenregime wel wordt opengesteld
voor dga’s, maar dat de dga’s in een fiscale beleggingsinstelling
worden belast voor een jaarlijks forfaitair rendement van 4% voor zover
dit hoger is dan het genoten dividend (conform artikel 4.14 van de Wet IB
2001). Daarmee zou echter nog geen recht gedaan zijn aan het uitgangspunt
dat het regime bedoeld is voor particuliere beleggers die door middel van
schaalvergroting tezamen met andere beleggers een beter rendement kunnen behalen
(«collectief beleggen»). Het regime is er uitdrukkelijk niet voor
bedoeld om particulieren in staat te stellen om als grootaandeelhouder zelf
op bedrijfsmatige wijze vermogen te beleggen3.
Anders gezegd: het 0%-tarief is bedoeld voor beleggingsinstellingen
en is niet bedoeld als een vrijstelling van beleggingsvermogen van een grootaandeelhouder.
Als het regime zou worden opengesteld voor dga’s, ligt het dus niet
voor de hand dat de versoepeling zo groot zal worden dat zal worden toegestaan
dat één persoon alle aandelen in een beleggingsinstelling mag
houden. De voorwaarde dat collectief moet worden belegd zou dan nog steeds
worden gesteld. Er zou dan een regime ontstaan dat grotendeels vergelijkbaar
is met dat van de vrijgestelde beleggingsinstelling dat met ingang van 1 augustus
2007 is ingevoerd naast het regime van de fiscale beleggingsinstelling.Met behulp van een vrijgestelde beleggingsinstelling kan in situaties
van meerdere («collectief») beleggende ab-houders binnen de daartoe
gestelde voorwaarden het beoogde systeem (de vennootschap is vrijgesteld van
vennootschapsbelastingplicht en bij de dga wordt jaarlijks een forfaitair
rendement van 4% in aanmerking genomen voor zover dit bedrag hoger
is dan het genoten dividend) worden bewerkstelligd. Gelet op de beleggingseisen
voor de vrijgestelde beleggingsinstelling, die strikter zijn dan bij de fiscale
beleggingsinstelling, is gebruik voor onwenselijke doeleinden als het financieren
van de eigen woning van de dga of het omzeilen van de tbs-regeling niet mogelijk.
Als het regime voor fiscale beleggingsinstellingen zou worden opengesteld
voor dga’s maar tegelijkertijd (noodzakelijkerwijs) nadere voorwaarden
zouden worden gesteld om gebruik voor genoemde onwenselijke doeleinden tegen
te gaan, zouden de beleggingsmogelijkheden binnen dat regime vrijwel gelijk
zijn aan de beleggingsmogelijkheden bij de vrijgestelde beleggingsinstelling.
Bovendien leidt dit tot complexe wetgeving.Een verschil tussen beide regimes dat wel zou blijven bestaan, is dat
een vrijgestelde beleggingsinstelling, in tegenstelling tot een fiscale beleggingsinstelling,
niet mag beleggen in vastgoed. Een versoepeling op dat punt in het –
voor dga’s wel toegankelijke – regime voor vrijgestelde beleggingsinstellingen
is echter niet wenselijk. Doordat de vrijgestelde beleggingsinstelling niet
belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting en niet inhoudingsplichtig
is voor de dividendbelasting, zou het rechtstreeks mogen onderbrengen van
vastgoed in een dergelijke beleggingsinstelling betekenen dat Nederland in
buitenlandse verhoudingen (als de beleggingsinstelling een buitenlandse aandeelhouder
heeft) eenzijdig van elke belastingheffing ter zake van het vastgoed afziet.
Het stellen van de voorwaarde dat de aandeelhouders in Nederland belastingplichtig
dienen te zijn, zou spanning met het EG-recht oproepen.Overigens merk ik op dat het openstellen van het fiscale beleggingenregime
voor dga’s budgettaire consequenties kan hebben. Al met al ben ik van
mening dat dga’s uitgesloten moeten blijven van het fiscale beleggingsinstellingenregime.3.4 Positie dga voor de omzetbelastingDoel en strekkingDe positie van de dga is voor de btw-heffing recentelijk ingrijpend gewijzigd
door rechtspraak van het Hof van Justitie EG (HvJ EG 18 oktober 2007,
zaak C-355/06, Van der Steen). Anders dan de Hoge Raad in 2002 oordeelde (HR
26 april 2002, nr. 35 775), kan een dga niet als een btw-plichtige
ondernemer worden aangemerkt voor de werkzaamheden, die hij op grond van een
arbeidsovereenkomst tegen de vergoeding van een arbeidsbeloning aan/voor «zijn»
bv verricht. Wat dit betreft wordt de dga op één lijn gesteld
met een werknemer die geen aandelen houdt van de vennootschap waar hij voor
werkt. Het dwingende Europese kader voor de btw-wetgeving biedt geen ruimte
voor een andersluidende interpretatie. Personen die een arbeidsovereenkomst
zijn aangegaan of die enige andere juridische band hebben waaruit een verhouding
van ondergeschiktheid ontstaat ten aanzien van arbeids- en bezoldigingsvoorwaarden
en de verantwoordelijkheid van de werkgever voor de verrichte arbeidsactiviteiten,
zijn voor de btw niet belastingplichtig. In beleidsregels is daarom aangegeven
dat de dga evenmin btw-plichtig is als hij zijn arbeidswerkzaamheden voor «zijn»
bv in de vorm van een managementovereenkomst verricht. Voor gevallen waarin
de dga naast zijn arbeidswerkzaamheden voor de bv echter nog andere zelfstandige
economische activiteiten verricht, kan de dga daarvoor wel als btw-ondernemer
worden aangemerkt (bijvoorbeeld voor de verhuur van een bedrijfspand waarvan
de dga eigenaar is). Als gevolg van de hiervoor beschreven regels is de dga
verlost van administratieve verplichtingen op het gebied van de btw. Een ander
gevolg is dat de dga evenals andere werknemers van de bv die geen btw-plichtige
zijn, geen recht heeft op aftrek van voorbelasting voor zaken, zoals een woning,
die in hoofdzaak privé wordt gebruikt.3.5 Positie dga voor de sociale zekerheid en de PensioenwetDoel en strekkingIn deze paragraaf wordt kort ingegaan op de thans geldende wetgeving met
betrekking tot de positie van de dga voor de sociale zekerheid en de Pensioenwet.
Er wordt niet afzonderlijk aandacht besteed aan de positie van de dga die
in het buitenland woont.De volksverzekeringenDe dga is verzekerd voor de volksverzekeringen en daarvoor premieplichtig.
De maatstaf voor de heffing is het premie-inkomen, ofwel het belastbare inkomen
uit werk en woning (box 1) in de zin van de Wet IB 2001. Het maximale premie-inkomen
in 2009 bedraagt € 32 127 (grens tweede tariefschijf van box
1).De Zorgverzekeringswet (ZVW)De dga is verzekeringsplichtige in de zin van de ZVW. Als zodanig is hij
een inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd. De inkomensafhankelijke bijdrage
wordt geheven over het bijdrage-inkomen dat, kort gezegd, bestaat uit het
belastbare inkomen in box 1 van de Wet IB 2001 met uitzondering van de belastbare
inkomsten uit eigen woning en de voordelen op grond van de tbs-regeling. Het
maximale bijdrage-inkomen in 2009 bedraagt € 32 369. Een verzekeringsplichtige
werknemer heeft in beginsel recht op een volledige (belaste) vergoeding door
de inhoudingsplichtige van de inkomensafhankelijke bijdrage (in het jaar 2009:
6,9%) die op het loon wordt ingehouden.Deze systematiek geldt echter niet voor de dga in de zin van de werknemersverzekeringen.
Voor die dga geldt de lage inkomensafhankelijke bijdrage (in het jaar 2009:
4,8%), zonder plicht tot vergoeding door de bv van de
op het loon ingehouden inkomensafhankelijke bijdrage. Hierbij is een vergelijking
gemaakt met zelfstandige ondernemers die ook de lage inkomensafhankelijke
bijdrage zijn verschuldigd. Ten behoeve van de uitvoering (controle op de
loonaangiften) is aangesloten bij het dga-begrip voor de werknemersverzekeringen.De werknemersverzekeringenDe dga in de zin van de werknemersverzekeringen is uitgezonderd van de
werknemersverzekeringen. Die dga wordt niet geacht in dienst te zijn bij de
vennootschap waarin hij aandelen houdt. De regeling aanwijzing directeur-grootaandeelhouder
geeft praktische richtlijnen om te bepalen of een directeur (statutair bestuurder)
voor de werknemersverzekeringen wel of niet als dga wordt aangemerkt. De regeling
is een codificatie van jurisprudentie van de Centrale Raad van Beroep. Het
uitgangspunt is dat de bestuurder die niet tegen zijn wil door de algemene
vergadering van aandeelhouders kan worden ontslagen als dga buiten de werknemersverzekeringen
blijft. Dat is het geval als de bestuurder, al dan niet met zijn echtgenoot,
houder is van aandelen die ten minste de helft van de stemmen in de algemene
vergadering vertegenwoordigen. Ingeval meer dan twee bestuurders in de algemene
vergadering allen een (nagenoeg) gelijk aantal stemmen kunnen uitbrengen,
worden zij allen als dga aangemerkt.Ingeval niet aan de genoemde criteria voor dga wordt voldaan, is de directeur/aandeelhouder
verzekerd voor de werknemersverzekeringen. Het maximale premieloon in 2009
bedraagt € 47 802. De premies zijn in 2009 alleen verschuldigd
door de werkgever (in dit geval de bv).De PensioenwetDe dga in de zin van de Pensioenwet valt niet onder de Pensioenwet. De
wetgever gaat ervan uit dat die dga de bescherming van de Pensioenwet niet
nodig heeft omdat die dga eerder als (mede)eigenaar van de onderneming is
aan te merken dan als werknemer. Onder dga wordt voor de Pensioenwet verstaan
degene die:a. persoonlijk houder is van aandelen welke ten minste 10% van
het geplaatste kapitaal van de vennootschap van de werkgever vertegenwoordigen;b. indirect persoonlijk houder is van aandelen welke ten minste 10%
van het geplaatste kapitaal van de vennootschap van de werkgever vertegenwoordigen;
ofc. houder is van certificaten van aandelen, uitgegeven door tussenkomst
van een administratiekantoor waarvan hij voor ten minste een tiende deel in
het bestuur vertegenwoordigd is, welke ten minste 10% van het geplaatste
kapitaal van de vennootschap vertegenwoordigen.Hierbij is dus niet vereist dat de dga statutair bestuurder is van de
vennootschap.Voor het begrip dga in de zin van de Pensioenwet is uiteindelijk aangesloten
bij het voor de Pensioenen Spaarfondsenwet (PSW) geldende criterium, hoewel
de SER adviseerde aan te sluiten bij het begrip dga voor de werknemersverzekeringen.
Gezien de belangrijke economische functie van het in eigen beheer opbouwen
van het pensioen voor de bedrijfsvoering van kleine en middelgrote ondernemingen
hield de regering overeenkomstig het standpunt van MKB Nederland vast aan
het criterium in de PSW.AfwegingVoor een afweging van (de mogelijkheden tot harmonisering binnen) deze
regelgeving wordt verwezen naar paragraaf 4.1.4. REGELGEVING IN ONDERLINGE SAMENHANG4.1 Mogelijkheden om de definities van de begrippen dga
en ab-houder te uniformerenZoals uit hoofdstuk 3 blijkt, lopen de dga-definities uiteen. In deze
paragraaf wordt ingegaan op mogelijkheden om de definities van de begrippen
dga en ab-houder te uniformeren.Een voorbeeld van de toepassing van de verschillende definitiesEen bv heeft twee directeuren/aandeelhouders. Directeur Albert heeft 75%
van de aandelen; directeur Bernhard (geen familie van Albert) heeft 25%
van de aandelen. Uitwerking:• Albert en Bernhard zijn beiden ab-houder en kunnen het pensioen
in eigen beheer opbouwen;• Albert valt niet onder de werknemersverzekeringen; op het
loon van Albert wordt de «lage» inkomensafhankelijke bijdrage
ZVW ingehouden;• Bernhard valt wel onder de werknemersverzekeringen; op het
loon van Bernhard wordt de «hoge» inkomensafhankelijke bijdrage
ZVW ingehouden. De bv is verplicht deze inhouding aan Bernhard te vergoeden
(die daarover loonbelasting is verschuldigd).Als Albert en Bernhard ieder 50% van de aandelen zouden hebben,
zijn zij ab-houder, kunnen zij het pensioen in eigen beheer houden en vallen
zij niet onder de werknemersverzekeringen. Voorts wordt bij beiden op hun
loon dan de «lage» inkomensafhankelijke bijdrage ZVW ingehouden.Consequenties van een uniforme definiëringHierna worden drie mogelijkheden genoemd voor een eenduidig begrip dga/ab-houder,
met als uitgangspunt dat aan de hand van objectieve criteria kan worden vastgesteld
of iemand al dan niet dga is. Anders wordt geen vereenvoudiging bereikt. Dat
sluit maatwerk echter uit. In de situatie van twee aandeelhouders waarvan
er één een belang heeft van 25% maakt het bijvoorbeeld
materieel verschil of sprake is van een blijvende minderheidspositie dan wel
van een positie die naar de bedoeling van beide aandeelhouders binnen enkele
jaren uitgroeit naar een ten minste gelijkwaardig belang. Dergelijke subjectieve
elementen zijn echter niet goed te toetsen.Eerste mogelijkheid: voor het begrip dga in de Pensioenwet
en voor de werknemersverzekeringen wordt aangesloten bij het huidige fiscale
begrip ab-houderAan deze mogelijkheid zijn onder meer de volgende consequenties verbonden:– degenen die 5% of meer, doch minder dan 10% van
de aandelen hebben, verliezen de bescherming van de Pensioenwet, maar kunnen
de pensioenaanspraken wel in eigen beheer houden;– aandeelhouders met een belang van ten minste 5% worden
uitgezonderd van de werknemersverzekeringen;– aandeelhouders met gelijke belangen van minder dan 5% vallen
voortaan onder de werknemersverzekeringen;– aandeelhouders met een belang van ten minste 5% hebben
geen recht meer op vergoeding voor de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW; zij
zijn wel het lage tarief verschuldigd.Tweede mogelijkheid: voor het fiscale begrip ab-houder
en het begrip dga in de werknemersverzekeringen wordt aangesloten bij het
begrip dga in de PensioenwetAan deze mogelijkheid zijn onder meer de volgende consequenties verbonden:– een belang van minder dan 10% kwalificeert niet meer als
aanmerkelijk belang; deze aandelen vallen onder box 3 en zullen elk jaar moeten
worden gewaardeerd;– in een beperkt aantal gevallen zijn de tbs-regeling en de gebruikelijkloonregeling
niet meer van toepassing;– deze minderheidsaandeelhouders kunnen desgewenst het aanmerkelijkbelangregime
(hierna: ab-regime) opzoeken door het minderheidsbelang in te brengen in een
eigen houdstervennootschap, waardoor mogelijkheden tot belastingarbitrage
ontstaan1;– deze minderheidsaandeelhouders vallen niet meer onder de werknemersverzekeringen;– ook minderheidsaandeelhouders met gelijke belangen van minder
dan 10% vallen onder de werknemersverzekeringen;– deze minderheidsaandeelhouders hebben geen recht meer op vergoeding
voor de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW; zij zijn wel het lage tarief verschuldigd.Derde mogelijkheid: voor het fiscale begrip ab-houder
en het begrip dga in de Pensioenwet wordt aangesloten bij het begrip dga voor
de werknemersverzekeringenAan deze mogelijkheid zijn onder meer de volgende consequenties verbonden:– er kan minder vaak pensioen in eigen beheer worden gehouden;– zeer grote aandelenbelangen vallen voortaan onder box 3 en zullen
elk jaar gewaardeerd moeten worden;– in een groot aantal situaties zijn de tbs-regeling en de gebruikelijkloonregeling
niet meer van toepassing;– deze minderheidsaandeelhouders kunnen desgewenst het ab-regime
opzoeken door het minderheidsbelang in te brengen in een eigen houdstervennootschap,
waardoor mogelijkheden tot belastingarbitrage ontstaan;– zeer kleine, gelijke aandelenbelangen vallen onder het ab-regime.Bespreking van mogelijkheden tot aanpassing van de definitiesHierna worden de mogelijkheden beoordeeld om de definities van de begrippen
dga en ab-houder te uniformen.Het fiscale begrip ab-houderHet 5%-criterium voor het fiscale begrip aanmerkelijk belang is
gekozen omdat het in overeenstemming is met de scheidslijn tussen ondernemen
en beleggen die voor de vennootschapsbelasting is getrokken. Het criterium
past bij de subjectgerichte inkomensvaststelling voor aandeelhouders van in
het algemeen kleinere vennootschappen. Een heffing over de reële voordelen
uit of met de aandelen (box 2) is daarbij veel passender dan een forfaitaire
heffing in box 3.Het beperken van het fiscale begrip ab-houder betekent voor een aantal
aandeelhouders het vervangen van de heffing in box 2 (25% over het
daadwerkelijke inkomen uit aanmerkelijk belang) door een heffing in box 3
(jaarlijks 1,2% over de waarde van de aandelen). Daardoor ontstaat
een verschil in belastingdruk. Het verschil hangt in het bijzonder af van
de waardering van de aandelen en van de termijn waarop de daadwerkelijke voordelen
worden genoten. De omstandigheid dat indertijd voor bepaalde tot een aanmerkelijk
belang behorende aandelen voor de vermogensbelasting een forse ondernemingsvrijstelling
gold, doet vermoeden dat de heffing in box 3 bij langdurig aangehouden aandelenbelangen
fors kan uitpakken en daarom bezwaarlijk is.1 Daartegenover staat dat een onverwacht groot voordeel bij de verkoop
van de aandelen in dat jaar niet tot een daarmee enigszins overeenkomende
extra heffing in box 3 zal leiden, terwijl thans daarover heffing in box 2
is verschuldigd. De verschillende uitkomsten zijn macro niet te kwantificeren.
In het bijzonder is echter van belang dat een minderheidsaandeelhouder die
niet rechtstreeks onder box 2 valt de voor hem meest gunstige positie kan
bereiken. Hij kan zijn aandelen in privé houden (heffing in box 3)
dan wel inbrengen in een eigen bv (heffing in box 2). Per saldo zal daardoor
een belastingderving ontstaan. Als het fiscale begrip ab-houder wordt beperkt,
betekent dit bovendien dat de gebruikelijkloonregeling en de tbs-regeling
minder vaak van toepassing zijn, hetgeen in ieder geval in de loonsfeer tot
constructies kan leiden.Opmerking verdient nog dat procentueel zeer kleine aandelenbelangen (ten
minste 5% van een bepaalde soort) en andere belangen dan aandelen (bepaalde
winstbewijzen bijvoorbeeld) op dit moment tot een aanmerkelijk belang kunnen
leiden. Wat dat betreft waren aanvullende regelingen nodig om te voorkomen
dat de ab-regeling zou worden ontgaan. Als wordt aangesloten bij het begrip
dga in de Pensioenwet zouden er weer eenvoudige mogelijkheden zijn om de ab-regeling
te ontgaan.Het vorenstaande geldt in nog veel sterkere mate voor het aansluiten van
het fiscale begrip ab-houder bij het begrip dga voor de werknemersverzekeringen.
De mogelijkheden voor belastingarbitrage worden dan veel groter, terwijl het
vereiste van «directeur» betrokkenen in feite een keuzemogelijkheid
zou geven.De conclusie is dat het wenselijk is het fiscale begrip ab-houder te handhaven.Het begrip dga in de PensioenwetBij het begrip dga voor de Pensioenwet gaat het om de vraag wanneer werknemers
die tevens aandeelhouder zijn geen pensioenbescherming nodig hebben en het
pensioen in eigen beheer mogen houden. Het verhogen van die grens is niet
aan de orde omdat nog recent, in afwijking van het advies van de SER om aan
te sluiten bij het begrip dga voor de werknemersverzekeringen, is gekozen
voor een 10%-aandeelhouderscriterium. Toepassing van het fiscale begrip
ab-houder ligt niet voor de hand. Dat zou betekenen dat werknemers met ondergeschikte
aandelenbelangen buiten de bescherming van de Pensioenwet zouden vallen. Dat
is bezwaarlijk, zeker als dit al zou gelden bij een aanmerkelijk belang vanwege
een 5%-belang in een soortaandeel. Een kleine werknemersparticipatie
moet niet tot gevolg hebben dat de werknemer de bescherming van de Pensioenwet
verliest.De conclusie is dat het overeenkomstig een van twee andere definities
wijzigen van het begrip dga in de Pensioenwet niet aan de orde is.Het begrip dga voor de werknemersverzekeringenHet begrip dga voor de werknemersverzekeringen wijkt ingrijpend af van
het fiscale begrip ab-houder en het begrip dga voor de Pensioenwet. Het vereiste
van statutair bestuurderschap komt alleen voor bij het begrip dga voor de
werknemersverzekeringen. Ook gaat het begrip dga voor de werknemersverzekeringen
uit van zeggenschapsrechten, terwijl de andere regelingen uitgaan van een
percentage van het geplaatste aandelenkapitaal. Het huidige begrip dga voor
de werknemersverzekeringen speelt soms een rol bij de redactie van de statuten
van de bv. Uit het oogpunt van eenvoud en duidelijkheid is het aantrekkelijk
als voor alle regelingen voor het begrip dga eenzelfde toetsing geldt, namelijk
aan een percentage van het geplaatste aandelenkapitaal. Het kwalificerende
percentage hoeft daarbij niet voor alle regelingen gelijk te zijn. Een toetsing
aan dezelfde maatstaf is al een vereenvoudiging. Met een dergelijke toets
wordt tegemoet gekomen aan een vaak gevoeld bezwaar tegen de huidige regeling dat de ene 25%-aandeelhouder wel dga voor de werknemersverzekeringen
is (bij vier aandeelhouders met gelijke belangen) en de andere 25%
aandeelhouder niet (bijvoorbeeld Bernard in het hiervoor beschreven voorbeeld).
Ook wordt tegemoet gekomen aan problemen die de huidige regeling met betrekking
tot samenwerkende minderheidsaandeelhouders kan opleveren, namelijk dat een
wijziging in de groep aandeelhouders (de ene aandeelhouder verkoopt zijn pakket
aan een van de andere aandeelhouders) tot gevolg kan hebben dat een buiten
deze transactie staande aandeelhouder opeens onder de werknemersverzekeringen
valt. Het kabinet overweegt daarom om ook bij het dga-begrip voor de werknemersverzekeringen
uit te gaan van een toets aan een percentage van het geplaatste aandelenkapitaal.
Dat percentage zal niet al te laag moeten zijn omdat het niet de bedoeling
is dat een relatief kleine werknemersparticipatie tot gevolg kan hebben dat
de werknemersverzekeringen niet meer van toepassing zijn. Het ligt voor de
hand hetzelfde criterium te hanteren als voor de Pensioenwet (kort gezegd:
ten minste 10% van het geplaatste aandelenkapitaal). Een gevolg van
een dergelijke wijziging is dat sommige directeuren/aandeelhouders niet langer
onder de werknemersverzekeringen vallen. Naar aanleiding van overleg met werkgeversorganisaties
is de conclusie getrokken dat het nadeel van het verliezen van de bescherming
op grond van de werknemersverzekeringen bij de huidige economische situatie
als zwaarder wordt ervaren dan het voordeel van een vereenvoudiging. Het kabinet
overweegt daarom een dergelijke wijziging van het begrip dga voor de werknemersverzekeringen
op een later moment in te voeren, bijvoorbeeld in 2011.De positie van de partner van de dgaDe partner van de dga heeft vaak geen aandelen in de bv of is daarvan
niet zelf bestuurder. Hierdoor moet de arbeidsverhouding van de partner van
de dga vaak anders worden behandeld dan de arbeidsverhouding van de dga zelf,
hetgeen soms als onlogisch wordt ervaren. Een wijziging hiervan ligt vanwege
de persoonlijke belangen van de partner echter niet voor de hand. De partner
valt dan niet meer onder de bescherming volgens de werknemersverzekeringen
en de Pensioenwet. Zo bezien is het logisch dat de partner zelf kwalificeert
voor het begrip dga. Als wordt gekozen voor een toetsing aan het geplaatste
aandelenkapitaal speelt het aspect van het bestuurderschap overigens niet
meer.4.2 Vergelijking belastingdruk IB-ondernemer/dgaDe keuze tussen een bv of een IB-onderneming is afhankelijk van individuele
voorkeuren en omstandigheden, waarbij naast fiscale ook andere motieven een
rol spelen. Andere motieven voor de bv-vorm zijn onder meer commerciële
en juridische overwegingen. In het wetsvoorstel vereenvoudiging en flexibilisering
bv-recht1 worden de regels voor bv’s overigens
eenvoudiger en flexibeler gemaakt.In de hierna opgenomen grafiek wordt het verschil in gemiddelde belastingdruk
tussen een IB-ondernemer en een dga inzichtelijk gemaakt.De winst van een IB-ondernemer wordt belast in box 1. In de berekening
van de druk van de IB-ondernemer is rekening gehouden met de zelfstandigenaftrek,
de MKB-winstvrijstelling, de algemene heffingskorting, de arbeidskorting en
de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW.De fiscale behandeling van de dga verschilt aanzienlijk van die van de
IB-ondernemer. De winst van dga’s wordt namelijk bij «hun»
bv’s belast met vennootschapsbelasting. Hiervan wordt het zogenoemde
gebruikelijke loon afgetrokken. Het gebruikelijke loon wordt vervolgens belast
in box 1. In de berekening is uitgegaan van een oplopend gebruikelijk loon:• Winst € 0 tot € 50 000: gebruikelijk loon
is € 40 000; • Winst € 50 000 tot € 100 000: gebruikelijk
loon is € 40 000 + € 200 per duizend additionele
winst;• Winst € 100 000 of meer: gebruikelijk loon is 50%
van de winst.Als de bv aan de dga winst uitdeelt, wordt vervolgens in box 2 25%
inkomstenbelasting geheven. Die heffing is ook verschuldigd als de dga zijn
aandelen verkoopt. In de berekening is deze ab-claim gesteld op 25%
van de winst van de bv (na aftrek van de verschuldigde vennootschapsbelasting
en gebruikelijk loon).Om de winst van de IB-ondernemer en de dga vergelijkbaar te maken, is
in de grafiek hierna in het winstniveau van de dga ook het gebruikelijk loon
begrepen. Uit de grafiek blijkt de gemiddelde belastingdruk bij een winst
van € 40 000 tot € 200 000. De grafiek laat
zien dat het vanwege de ondernemersfaciliteiten tot een hoge winst fiscaal
aantrekkelijker is om als IB-ondernemer te kwalificeren. Dit is vermoedelijk
ook de reden dat er in Nederland relatief veel IB-ondernemers zijn.Grafiek: gemiddelde druk belasting en inkomensafhankelijke
bijdrage ZVW, IB-ondernemer, dga waarbij ab-claim is gesteld op 25%
en het gebruikelijk loon afhankelijk is van de winst, 2009Het verschil in belastingdruk is van invloed op de keuze voor een IB-onderneming
of bv-vorm. Om dit te voorkomen zou een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting
kunnen worden overwogen. Hierover is in de notitie fiscaal bevorderen ondernemerschap
(bijlage bij het Belastingplan 2009)1 het volgende
opgemerkt:Rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelastingBij de keuze in welke rechtsvorm een onderneming zal worden gedreven,
spelen fiscale aspecten – naast de juridische, bestuurlijke en financiële –
een belangrijke rol. Een BV of NV zal immers tot Vpb-plicht leiden. Een VOF
is daarentegen fiscaal transparant en de ondernemer wordt IB-plichtig. Het
fiscale aspect kan bij de rechtsvormkeuze buitenspel worden gezet door de
ondernemingswinst op dezelfde wijze te belasten, ongeacht de rechtsvorm waarin
de onderneming wordt gedreven.Een rechtsvormneutrale ondernemingsbelasting kan op twee manieren bereikt
worden. In de eerste plaats kan de fiscale transparantiegedachte van de inkomstenbelasting
ook worden toegepast op de huidige Vpb-plichtige lichamen. Deze lichamen worden
dan voortaan niet meer zelfstandig in de Vpb betrokken, maar de winsten worden
op de een of andere wijze rechtstreeks toegerekend aan de aandeelhouders of
vennoten. Deze richting lijkt praktisch moeilijk realiseerbaar. Hierbij valt
te denken aan de problemen ten aanzien van beursgenoteerde ondernemingen,
holdingstructuren en beleggingsvennootschappen. Ook in de relatie met het
buitenland is het moeilijk voorstelbaar dat het lichaam als zodanig niet meer
zelfstandig belastingplichtig is.Een andere mogelijkheid is om de fiscaal transparante entiteiten voortaan
zelfstandig belastingplichtig te maken voor winsten die worden behaald met
het ondernemingsvermogen. In dat geval wordt de winst, evenals dat het geval
is bij lichamen, tegen een afzonderlijk tarief belast. Dit zou dan de ondernemingswinstbelasting
vormen. Er zijn vervolgens meerdere varianten denkbaar om de uitkeringen of
de onttrekkingen in de inkomstenbelasting te betrekken. Aan deze laatste mogelijkheid
van een ondernemingswinstbelasting lijkt een aantal voordelen te zitten. Bepalingen
die de overgang van de IB-sfeer naar Vpb-sfeer en vice versa regelen zullen
overbodig zijn en de kwalificatie sluit aan bij de omzetbelasting waar dergelijke
entiteiten wel al als belastingplichtige worden beschouwd. Nadeel is dat de
ondernemersfaciliteiten niet of moeilijk toepasbaar zijn. Verder zullen kleine
ondernemingen met een aanzienlijke lastenverzwaring worden geconfronteerd,
waarbij compensatie de neutraliteitgedachte weer geweld aan doet.1 Dat betekent dat het op dit moment niet duidelijk is
of een dergelijke aanpassing van de winstbelastingen wenselijk is.Hieruit volgt dat een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting niet
op korte termijn te realiseren lijkt. Voor de korte termijn hanteer ik wel
als uitgangspunt dat de te treffen maatregelen de verschillen tussen IB-ondernemers
en dga’s niet zullen vergroten.5. CONCLUSIEIn deze notitie is de fiscale positie en sociale verzekeringspositie van
de dga doorgelicht. Op een aantal punten zijn verbeteringen mogelijk.Allereerst stel ik binnen de sfeer van de inkomstenbelasting voor om ten
aanzien van het schenken van ab-aandelen een doorschuiffaciliteit in te voeren
voor zover de bv een materiële onderneming drijft. Dit om te voorkomen
dat de belastingclaim bij overdracht een bemoeilijking vormt voor de bedrijfsopvolging.
Op deze wijze ontstaat voor de inkomstenbelasting een meer gelijke fiscale
behandeling tussen schenken en vererven van ab-aandelen. In dit kader wordt
tevens voorgesteld om de doorschuiffaciliteit bij vererven voortaan slechts
toe te passen voor zover de bv een materiële onderneming drijft. Hierbij
zal een overgangsregeling worden getroffen. Ten slotte wordt de uitstelfaciliteit
voor de verschuldigde IB-heffing bij overdracht van ab-aandelen aan een verkrijger
binnen de familiekring door schenking of schuldig blijven van de overdrachtsprijs
op twee onderdelen gewijzigd. Voorgesteld wordt de beperking tot de familiekring
te laten vervallen en de uitstelfaciliteit te beperken tot situaties van overdracht
van ab-aandelen tegen schuldig blijven van de overdrachtsprijs.Ook wat betreft de tbs-regeling is een aantal wijzigingen mogelijk waardoor
de tbs-regeling wordt verzacht. In de eerste plaats stel ik voor om voor de
periode van een jaar toe te staan dat eenmalig een ter beschikking gesteld
pand kan worden ingebracht in de bv zonder heffing van inkomstenbelasting
(door middel van doorschuiving van de boekwaarde) en zonder de heffing van
overdrachtsbelasting. Verder stel ik voor een tegemoetkoming voor de terbeschikkingsteller
te gaan bieden in de vorm van een faciliteit soortgelijk aan de MKB-winstvrijstelling.
Wat betreft de ondernemingsfaciliteiten in de relatie tot de tbs-regeling
stel ik voor om de herinvesteringsreserve en de kostenegalisatiereserve ook
voor de tbs-regeling te laten gelden. Ten slotte zal de faciliteit voor uitstel
van betaling voor de tbs-regeling worden versoepeld door het vereiste dat
de belastingschuldige over onvoldoende middelen beschikt om de
belasting te voldoen, de zogenaamde vermogenstoets, te laten vervallen.Binnen de sfeer van de loonbelasting stel ik voor dat de gebruikelijkloonregeling
niet van toepassing is als het gebruikelijk loon niet hoger is dan € 5 000
per jaar.De bovengenoemde voorstellen zullen worden opgenomen in het Belastingplan
2010 met een beoogde datum van inwerkingtreding van 1 januari 2010.De geraamde budgettaire gevolgen van het bovenstaande pakket maatregelen
voor de dga zijn hierna schematisch weergegeven. Het pakket is per saldo budgettair
neutraal. Daarbij wordt het volgende opgemerkt. Op grond van het wetsvoorstel
tot wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten wordt
de bedrijfsopvolgingsregeling verruimd. Deze maatregel, die voor een belangrijk
deel ten goede komt aan dga’s, wordt gedeeltelijk gefinancierd uit de
in deze notitie voorgestelde maatregelen.MaatregelBudgett
aire gevolgen Doorschuiffaciliteit in IB voor het schenken van ab-aandelen– 5 Doorschuiffaciliteit in IB voor vererven van ab-aandelen toesnijden
op overgang van echte ondernemingen, inclusief overgangsmaatregel40 Wijzigingen faciliteit voor uitstel van betaling bij overdracht
van ab-aandelen– 10 Tbs-regeling; eenmalige geruisloze inbreng tbs-pand in de bvNihilTbs-regeling; faciliteit soortgelijk aan de MKB-winstvrijstelling– 10 Tbs-regeling; toepassing herinvesteringsreserve en de kostenegalisatiereserveNihilTbs-regeling; versoepeling faciliteit voor uitstel van betalingNihil Gebruikelijkloonregeling; niet van toepassing indien het gebruikelijk
loon niet hoger is dan € 5000 per jaar– 10 Aanwending in wetsvoorstel tot wijziging van de Successiewet 1956
voor verruiming bedrijfsopvolgingsregeling– 5XNoot1Gebaseerd op cijfers in 2005.XNoot2Kamerstukken II 2007/08, 31 206, nr. 27. De toezegging is ook vermeld
in een brief van 8 november 2007 (Kamerstukken II 2007/08, 31 206,
nr. 10).XNoot1Kamerstukken II 2005/06, 30 375, nrs. 1–2.XNoot1De dga heeft de aandelen in een persoonlijke houdstermaatschappij, die
de aandelen in de werkmaatschappij houdt. De kinderen kunnen de aandelen in
de werkmaatschappij kopen tegen schuldigerkenning. Bij overlijden van de ouder
kunnen zij de schuld aflossen met het erfdeel.XNoot1Vereniging voor Belastingwetenschap: De terbeschikkingstellingsregeling
in de inkomstenbelasting, Deventer, 2005.XNoot1Onderdeel 7.2 van het beleidsbesluit van 1 december 2008 (CPP2008/520M)
en de voorlopers van dit standpunt in het beleidsbesluit van 24 mei 2006
(CPP2006/76M) en het beleidsbesluit van 30 november 2001 (CPP2001/3035M).XNoot2Zie ook het rapport van de Vereniging voor Belastingwetenschap: De terbeschikkingstellingsregeling
in de inkomstenbelasting, Deventer, 2005.XNoot3Rechtbank Haarlem 27 september 2007, nr. AWB 06/10632.XNoot4Zie de conclusie van A-G Niessen van 10 maart 2009, nr. 07/13025.XNoot1Artikel 3.22, vijfde lid, jo. elfde lid van de Wet IB 2001.XNoot2Artikel 3.63 Wet IB 2001.XNoot3Kamerstukken II 2005/06, 30 375, nrs. 1–2, blz. 261.XNoot1Kamerstukken II 2006/07, 30 804, nr. 12 Herdruk.XNoot2Zie voor een toelichting de brief van 9 juni 2008, Kamerstukken II
2007/08, 31 206, nr. 28.XNoot1Hier is geabstraheerd van de toets aan het loon van andere werknemers
bij de vennootschap of een daarmee verbonden vennootschap.XNoot1Deze toezegging is gedaan tijdens de plenaire behandeling van het inmiddels
tot wet verheven wetsvoorstel Wijziging van de Wet op de vennootschapsbelasting
1969 en enkele andere belastingwetten in verband met de introductie van een
regeling voor vrijgestelde beleggingsinstellingen en een aanpassing van de
eisen voor beleggingsinstellingen met uitdelingsverplichting (30 533).
Kamerstukken I 2006/07, 30 533, nr. 38.XNoot2Kamerstukken I 2008/09, 31 704, 31 705 en 31 717, E.XNoot3Kamerstukken II 2006/07, 30 533, nr. 7.XNoot1Tenzij de grens voor de deelnemingsvrijstelling in zoverre wordt opgetrokken,
maar dat zou ook in internationale verhoudingen zeer ingrijpend zijn.XNoot1Toen werden dividenden echter nog belast tegen het progressieve inkomstenbelastingtarief.
Dat maakt een groot verschil voor de dividendpolitiek. Een grote dividendstroom
kan echter ten koste gaan van de bedrijfsvoering van de bv en in het ergste
geval zelfs ten koste haar continuïteit.XNoot1Kamerstukken 31 058.XNoot1Kamerstukken II 2008/09, 31 704, nr. 3.XNoot1Nota werken aan winst, Kamerstukken II 2004/05, 30 107, nr. 2, blz.
20. 
 
 Naar boven

 

Directe linkKopieer de link naar uw clipboard 

https://zoek.officielebekendmakingen.nl/kst-31705-19.html

Sluit modaal

 

Disclaimer
De hier aangeboden pdf-bestanden van het Staatsblad, Staatscourant, Tractatenblad, provinciaal blad, gemeenteblad, waterschapsblad en blad gemeenschappelijke regeling vormen de formele bekendmakingen in de zin van de Bekendmakingswet en de Rijkswet goedkeuring en bekendmaking verdragen voor zover ze na 1 juli 2009 zijn uitgegeven. Voor pdf-publicaties van vóór deze datum geldt dat alleen de in papieren vorm uitgegeven bladen formele status hebben; de hier aangeboden elektronische versies daarvan worden bij wijze van service aangeboden.

 

Over deze website
Contact
English
Help
Zoeken

Informatie hergebruiken
Privacy en cookies
Toegankelijkheid
Sitemap
Kwetsbaarheid melden

Open data
Linked Data Overheid
PUC Open Data

MijnOverheid.nl
Rijksoverheid.nl
Ondernemersplein.nl
Werkenbijdeoverheid.nl