Wijziging van o.a. Successiewet 1956 i.v.m. o.a. vereenvoudiging bedrijfsopvolgingsregeling; Advies Raad van State en nader rapport
Staten-Generaal — Kamerstuk 
Datum: 2019-09-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Wetgeving


(function (window, document, dataLayerName, id) {
 window[dataLayerName] = window[dataLayerName] || [], window[dataLayerName].push({ start: (new Date).getTime(), event: "stg.start" }); var scripts = document.getElementsByTagName('script')[0], tags = document.createElement('script');
 function stgCreateCookie(a, b, c) { var d = ""; if (c) { var e = new Date; e.setTime(e.getTime() + 24 * c * 60 * 60 * 1e3), d = "; expires=" + e.toUTCString() } document.cookie = a + "=" + b + d + "; path=/; Secure" }
 var isStgDebug = (window.location.href.match("stg_debug") || document.cookie.match("stg_debug")) && !window.location.href.match("stg_disable_debug"); stgCreateCookie("stg_debug", isStgDebug ? 1 : "", isStgDebug ? 14 : -1);
 var qP = []; dataLayerName !== "dataLayer" && qP.push("data_layer_name=" + dataLayerName), qP.push("use_secure_cookies"), isStgDebug && qP.push("stg_debug"); var qPString = qP.length > 0 ? ("?" + qP.join("&")) : "";
 tags.async = !0, tags.src = "https://koop.piwik.pro/containers/" + id + ".js" + qPString, scripts.parentNode.insertBefore(tags, scripts);
 !function (a, n, i) { a[n] = a[n] || {}; for (var c = 0; c < i.length; c++)!function (i) { a[n][i] = a[n][i] || {}, a[n][i].api = a[n][i].api || function () { var a = [].slice.call(arguments, 0); "string" == typeof a[0] && window[dataLayerName].push({ event: n + "." + i + ":" + a[0], parameters: [].slice.call(arguments, 1) }) } }(i[c]) }(window, "ppms", ["tm", "cm"]);
 })(window, document, 'dataLayer', 'f8b9eee5-8d9c-4ea1-abd5-83e174f29813');
 
 
 
Direct naar content
Navigatie
Contextinformatie
Publicatie
Acties
Gerelateerde informatie

Menu

U bent nu hier: 
Publicaties
Officiële publicaties

Inloggen

Primaire navigatie

Andere sites binnen Overheid.nl
Home
Uitgebreid zoeken
Mijn abonnementen
Help

Andere sites binnen Overheid.nl

Berichten over uw Buurt
Zoals vergunningen, bouwplannen en lokale regelgeving.

Rondom uw woonadres
Rondom een zelfgekozen adres

Dienstverlening
Zoals belastingen, uitkeringen en subsidies.

Naar dienstverlening

Beleid & regelgeving
Officiële publicaties van de overheid.

Naar beleid & regelgeving

Contactgegevens overheden
Adressen en contactpersonen van overheidsorganisaties.

Naar overheidsorganisaties

 
 
 
U bent hier:

Home

Kamerstuk 31930, nr. 4

 
 
 

Kamerstuk

Datum publicatie
Organisatie
Vergaderjaar
Dossier- en ondernummer

28-04-2009

Tweede Kamer der Staten-Generaal

2008-2009

31930 nr. 4

 

 

 
 
 Toon meer van: Extra informatie
 
 

 
 

Informatie over publicatie

 

 

 
 Toon meer van: Gerelateerd
 
 

 
 Publicaties in kamerdossier

Kamerdossier 31930Toon alle publicaties in het hoofddossier

 

 
 
 Geconsolideerde regelgeving

 

 
 
 Geconsolideerde regelgeving

 

 
 
 Publicaties referendum

 

 

 

 

 

Authentieke versie (PDF)
bestandsgrootte: 72 Kb

Informatie

Gerelateerd

Printen

Delen

 
 
 
31 930Wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten (vereenvoudiging
bedrijfsopvolgingsregeling en herziening tariefstructuur in de Successiewet
1956, alsmede introductie van een regeling voor afgezonderd particulier vermogen
in de Wet inkomstenbelasting 2001 en de Successiewet 1956)nr. 4ADVIES RAAD VAN STATE EN NADER RAPPORT1Hieronder zijn opgenomen het advies van de Raad van State d.d. 3 april
2009 en het nader rapport d.d. 16 april 2009, aangeboden aan de Koningin
door de staatssecretaris van Financiën. Het advies van de Raad van State
is cursief afgedrukt.Hieronder de tekst van het advies van de Raad van State (cursief) en van
het nader rapport (romein) om en om opnemen.Bij Kabinetsmissive van 18 maart 2009, no. 09.000766, heeft
Uwe Majesteit, op voordracht van de Staatssecretaris van Financiën, bij
de Raad van State ter overweging aanhangig gemaakt het voorstel van wet tot
wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten (vereenvoudiging
bedrijfsopvolgingsregeling en herziening tariefstructuur in de Successiewet
1956, alsmede introductie van een regeling voor afgezonderd particulier vermogen
in de Wet inkomstenbelasting 2001 en de Successiewet 1956), met memorie van
toelichting.Het voorstel ziet op een verdergaande modernisering van het successierecht,
nadat bij het belastingplan 2002 reeds een eerste aanzet daartoe is gegeven
in de lijn van de voorstellen van de werkgroep modernisering successiewetgeving.
In dit voorstel zijn naast onderhoud van de wet met name de tarieven, de bedrijfsopvolgingsregeling
en de doelvermogens betrokken. De Raad van State onderschrijft de strekking
van het voorstel, maar maakt opmerkingen met betrekking tot het ontbreken
van rechtvaardigingsgronden voor de erf- en schenkbelastingen, de verruiming
van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit, het achterwege blijven van de modernisering
van de fictiebepalingen en de regeling van het afgezonderd particulier vermogen.
Hij is van oordeel dat in verband daarmee aanpassing van het voorstel wenselijk
is.Blijkens de mededeling van de Directeur van Uw kabinet van 18 maart
2009, nr. 09.000766, machtigde Uwe Majesteit de Raad van State zijn advies
inzake het bovenvermelde voorstel van wet rechtstreeks aan mij te doen toekomen.
Dit advies, gedateerd 3 april 2009, nr. W06.09.0081/III, bied ik U hierbij
aan.Het kabinet is de Raad erkentelijk voor de voortvarendheid waarmee het
advies inzake het bovenvermelde voorstel is uitgebracht.Naar aanleiding van het advies merk ik het volgende op.1. RechtvaardigingsgrondenHet dossier «Modernisering Successiewetgeving» kent een trage
ontwikkeling.1 Aan dit dossier ligt het rapport «De
warme, de koude en de dode hand» ten grondslag, dat de werkgroep modernisering
successiewetgeving op 13 maart 2000 heeft uitgebracht. De werkgroep had
de opdracht binnen een budgettair neutraal kader de modernisering van het
successierecht te onderzoeken waarbij in het bijzonder aandacht gegeven diende
te worden aan de vraag in hoeverre de successierechtwetgeving zou moeten worden
aangepast op grond van de huidige opvattingen over relatievormen, de bedrijfsopvolging
en de doelvermogens. Gegeven deze opdracht heeft de werkgroep het bestaan
van het successierecht als een gegeven aanvaard.Naar het oordeel van de Raad mogen in een discussie over de modernisering
van de successiewetgeving de vragen naar de rechtvaardigingsgronden van het
successierecht echter niet uit de weg worden gegaan. Het buitenkansbeginsel
als dragende grondslag voor de heffing heeft aan betekenis ingeboet door de
gewijzigde verwachtingspatronen in de huidige samenleving en de continuïteitsgedachte
ten aanzien van de partner die aan het vigerende erfrecht ten grondslag ligt.
Ook de vraag of bij elke overdracht van vermogen van generatie op generatie
belasting geheven dient te worden behoeft binnen een stelsel van periodieke
heffingen op winst en inkomen niet zonder meer bevestigend beantwoord te worden,
mede gezien de betekenis die thans aan de belastingheffing bij de vorming
van het vermogen wordt gehecht.De Raad heeft voor de vragen naar de rechtvaardigingsgronden van het successierecht
eerder aandacht gevraagd. In het nader rapport op het advies inzake het Belastingplan
2002 IV is ten aanzien van de rechtvaardigingsgronden enkel opgemerkt dat één
van de overwegingen die aan het successierecht ten grondslag ligt, de gedachte
is dat als het legitiem is belasting te heffen over inkomen, het ook legitiem
is vermogen te belasten dat iemand zonder eigen inspanning toevalt.2 Deze enkele gedachte is ontoereikend om de erf- en schenkbelastingen
zoals deze zijn uitgewerkt, in hun geheel te rechtvaardigen. Ook het voorstel
werkt de gedachte niet nader uit. Het richt zich op onderhoud van de bestaande
wetgeving met een belangrijke aanpassing van het tariefstelsel en een uitgewerkte
regeling voor afgescheiden vermogens. Zonder uit te kunnen gaan van uitdrukkelijk
geformuleerde rechtvaardigingsgronden is niet te beoordelen of (en in hoeverre)
de voorgestelde maatregelen passend zijn.De Raad adviseert de rechtvaardigingsgronden van de erf- en schenkbelastingen
uitdrukkelijk te formuleren en de voorgestelde maatregelen in het licht van
die rechtvaardigingsgronden te plaatsen.In samenhang hiermee merkt de Raad op, dat het voorstel wordt gedaan binnen
de randvoorwaarde van budgettaire neutraliteit. Daardoor is niet bezien of
het afschaffen van het successierecht vanuit de rechtvaardigingsgronden beoordeeld
tot een meer passend belastingstelsel leidt, ook in het geval dat dit op grond
van budgettaire overwegingen zou moeten leiden tot aanpassing of verhoging
van andere belastingen.De Raad adviseert in de toelichting aandacht te geven aan de afwegingen
die met betrekking tot het al dan niet afschaffen van het successierecht zijn
gemaakt en de mogelijke gevolgen die de afschaffing zou hebben ten aanzien
van andere belastingen.1. RechtvaardigingsgrondenOver de rechtvaardigingsgronden van de schenk- en erfbelasting kan verschillend
worden gedacht. Bij de wijziging van de Successiewet 1956 als (gedeeltelijke)
uitwerking van het kabinetsstandpunt inzake het rapport «De warme, de
koude en de dode hand» van de werkgroep modernisering successiewetgeving
bij het Belastingplan 2002 IV heeft de Raad aandacht daarvoor gevraagd. Ook
nu, bij het voorstel tot modernisering van de Successiewet 1956 dat overigens
geen verdere uitwerking van het hiervoor genoemde kabinetsstandpunt betreft
maar op eigen, nieuwe afwegingen berust, vraagt de Raad naar de rechtvaardigingsgronden
van de krachtens de Successiewet 1956 geheven belastingen.Het is inderdaad zo dat het huidige stelsel van belastingen een andere
is dan 150 jaar geleden toen de basis voor de huidige successiewet werd gelegd.
Dit neemt echter niet weg dat het nog steeds legitiem is belasting
te heffen over vermogen dat iemand zonder inspanning toevalt. Niet is gebleken
dat het uitgangspunt dat de erfrechtelijke verkrijging een draagkrachtvermeerderende
omstandigheid is, niet langer juist is. Verder is heffing van schenk- en erfbelasting
doorgaans economisch minder verstorend dan heffingen op inkomsten uit arbeid
of winst. Ook om budgettaire redenen kan deze heffing binnen het huidige belastingstelsel
niet worden gemist.Aan het advies van de Raad om in de toelichting aandacht te geven aan
de afweging om de schenk- en erfbelasting niet af te schaffen, is gehoor gegeven.2. BedrijfsopvolgingDe Raad merkt op dat de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de Successiewet
1956 (SW 1956) zijn geplaatst in de sleutel van het voorkomen van de continuïteitsbedreiging
van de onderneming indien voor de betaling van het successierecht liquide
middelen aan de onderneming moeten worden onttrokken. De faciliteiten leiden
er toe dat aanvankelijk 25% maar thans 75% van de waarde going
concern van de verkregen onderneming onbelast blijft. De verhoging van het
percentage heeft in een snel tempo plaatsgevonden, waarbij niet steeds door
de Raad advies is uitgebracht. Naar het oordeel van de Raad is bij de verhoging
van 50% naar 75% reeds de grens overschreden waarbij de faciliteit
nog in genoemde sleutel kan worden geplaatst. Aangezien voor het deel van
het successierecht dat verschuldigd wordt over de waarde van de onderneming,
gedurende tien jaar uitstel van betaling wordt verleend, bestaat thans nog
geen of nagenoeg geen ervaring of en in hoeverre door de faciliteit daadwerkelijk
is voorkomen dat een onderneming gestaakt of geforceerd verkocht zou moeten
worden.Het nagenoeg geheel onbelast laten van ondernemingsvermogen, nu wordt
voorgesteld de heffing van de erf- en schenkbelastingen in de familiesfeer
terug te brengen tot ten hoogste de contante waarde van 10% van 20%
erf- of schenkbelasting of circa 1,4%, is niet te verklaren uit de
continuïteitsbedreiging uit hoofde van de onttrekking van liquide middelen.
Ten gunste van een lagere heffing dan circa 3,5% van de waarde van
de onderneming (huidige faciliteit) kan niet gesteld worden dat de kern van
de regeling is dat de erf- of schenkbelasting vanwege het belang van een onbelemmerde
voortzetting van economische bedrijvigheid een bedreiging vormt voor reële
bedrijfsoverdrachten. De verhouding met de heffing van erfof schenkbelastingen
over de overige vermogensbestanddelen is zoek. Reeds eerder heeft de Raad
er op gewezen dat het ook vanuit andere belangen dan het algemeen sociaal-economische
belang onwenselijk zou kunnen zijn dat geforceerde verkoop van vermogensbestanddelen
moet plaatsvinden teneinde het successierecht te voldoen. Dit zou het geval
kunnen zijn bij voorwerpen van kunst, cultuur en wetenschap en niet-opengestelde
landgoederen, maar ook bijvoorbeeld bij onroerende of andere zaken die op
grond van te rechtvaardigen individuele belangen «in de familie»
zouden moeten kunnen blijven.1Het nagenoeg geheel onbelast laten van ondernemingsvermogen past ook niet
bij het buitenkansbeginsel als dragende grondslag voor de erf- en schenkbelastingen.
De faciliteit ondergraaft daarmee deze belastingen als zodanig. Zolang geen
andere rechtvaardigingsgrond als dragende grondslag kan worden aangeduid,
krijgen deze belastingen een willekeurig karakter, aangezien de voorgestelde
bevoordeling van de agrarische sector en het overige familiebedrijf niet uit
het buitenkansbeginsel kan worden verklaard. De omstandigheid dat een substantieel
gedeelte van de vererfde of geschonken vermogensbestanddelen buiten de heffing
blijft roept spanning op met het gelijkheidsbeginsel, die alleen kan worden
weggenomen door voor de nagenoeg gehele vrijstelling voor ondernemingsvermogen
een objectieve en redelijke grond aan te voeren.Nu de dragende motivering voor de verhoging van de faciliteit ontoereikend
is, adviseert de Raad de verruiming van de faciliteit opnieuw te bezien.2. BedrijfsopvolgingDe Raad adviseert om de verruiming van de bedrijfsopvolgingsregeling opnieuw
te bezien.Kern van de bedrijfsopvolgingsregeling is dat de schenk- en erfbelasting
vanwege het belang van de onbelemmerde voortzetting van economische bedrijvigheid
geen bedreiging mag vormen voor reële bedrijfsoverdrachten. Met het wetsvoorstel
wordt de regeling eenvoudiger, toegankelijker en evenwichtiger. Daarnaast
wordt de regeling meer toegesneden op het faciliëren van de overgang
van «echte» ondernemingen. Met die beperking tot de verkrijging
van ondernemingsvermogen in het kader van een reële bedrijfsopvolging
wordt een meer evenwichtige situatie gecreëerd ten opzichte van andere
tot een verkrijging behorende vermogensbestanddelen. De daartegenover staande
verhoging van het percentage van de faciliteit biedt daarnaast mede een tegemoetkoming
voor de discussie omtrent het meewegen van de voor overdracht vatbare goodwill
in de waardering van een onderneming. In het overleg met VNO-NCW en MKB-Nederland
dat bij het Belastingplan 2009 is toegezegd over de waardering van ondernemingen,
bleek dat een van de sterkst gepercipieerde knelpunten te zijn.3. PartnerDe rechtvaardigingsgronden voor de erf- en schenkbelastingen vormen ook
het toetsingskader voor het opnemen van vrijstellingen. In de toelichting
wordt er van uitgegaan dat de erf- en schenkbelastingen belastingen zijn die
worden geheven van verkrijgers met een vrijstelling uit hoofde van de verzorgingsplicht
die de erflater of schenker heeft jegens de verkrijger. In het voorgestelde
artikel 1a SW 1956 wordt met het partnerbegrip de kring omschreven van degenen
jegens wie een verzorgingsplicht wordt aangenomen.De Raad merkt op, dat het vigerende partnerbegrip van recente datum is1 en vorm heeft gekregen op basis van de aanbevelingen
van de werkgroep modernisering successiewetgeving. Hierbij speelden de ontwikkelingen
van de relatievormen, waarop in de successiewetgeving na 1956 niet steeds
op een consistente en evenwichtige manier is aangesloten, een belangrijke
rol. Onder het partnerbegrip werden (en bleven) naast gehuwden ook ongehuwd
samenwonenden begrepen in situaties waarin sprake is van een samenlevingsvorm
die in termen van duurzaamheid en onderlinge zorgplicht naar maatschappelijke
opvattingen gelijkwaardig is met het huwelijk en het geregistreerde partnerschap.
In paragraaf 2.3 van de toelichting wordt gesteld, dat de huidige regeling
van het partnerbegrip die is opgenomen in het tariefartikel, verbrokkeld is,
meerdere categorieën en overlappingen kent en in de loop der tijd is
uitgebreid waarbij niet altijd een geheel consequente gedachtelijn is gevolgd;
het resultaat is een onoverzichtelijk geheel waarbij meer mensen binnen de
kring van personen vallen die voor het laagste tarief en de hoogste vrijstelling
in aanmerking komen, dan vanuit de daaraan ten grondslag liggende gedachte
bezien, logisch zou zijn. Deze toelichting op het voorstel lijkt voorbij te
gaan aan de recente, tijdens de parlementaire behandeling van het Belastingplan
2002 IV gemaakte afwegingen, waarin is te onderkennen, dat de verzorgingsgedachte
ook naar voren kan komen zonder dat daartoe een rechtens afdwingbaar recht
bestaat maar is gebaseerd op een naar maatschappelijke opvattingen gelijkwaardige
zorgplicht die is ontstaan door het voeren van een langdurige gemeenschappelijke
huishouding.2De Raad adviseert aan te geven welke recente ontwikkelingen er toe nopen
de in 2001 gemaakte afwegingen opnieuw aan de orde te stellen.Dit laat onverlet, dat het voor een meer gerichte zorgvrijstelling passend
kan zijn de vrijstelling voor partners los te koppelen van een in de erfbelasting
op te nemen vrijstelling uit hoofde van de zorgplicht; anders gezegd de vrijstelling
voor partners te splitsen in een voetvrijstelling, bijvoorbeeld van € 19 000
gelijk aan de vrijstelling voor kinderen en kleinkinderen, en een zorgvrijstelling,
bijvoorbeeld van € 581 000, zodat de totale vrijstelling weer € 600 000
bedraagt. Dit biedt de ruimte het partnerbegrip nader te bepalen en afzonderlijk
te bezien voor wie de zorgvrijstelling zou dienen te gelden. De zorgvrijstelling
zou dan in ieder geval gelden voor de in het voorstel bedoelde partners uit
hoofde van de wettelijke of notarieel vastgelegde zorgplicht. Bij de hoogte
van deze zorgvrijstelling kan rekening gehouden worden met reeds ten laste
van het vermogen getroffen onderhoudsvoorzieningen, zoals de imputatieregeling
voor pensioenen en lijfrenten. Daarnaast zou de zorgvrijstelling, eventueel
gedifferentieerd naar hoogte, verruimd kunnen worden tot anderen en daarbij
toegespitst kunnen worden op situaties waarin naar maatschappelijke
opvattingen een zorgverantwoordelijkheid of een natuurlijke verbintenis van
de erflater jegens de verkrijger bestaat.De Raad adviseert het voorstel in deze zin opnieuw te bezien.3. PartnerDe Raad merkt terecht op dat de huidige regeling van het partnerbegrip
in de Successiewet 1956 bij het Belastingplan 2002 IV tot stand is gekomen
en dat toen in de afwegingen bij de parlementaire behandeling een verzorgingsgedachte
naar voren is gekomen zonder dat daar een rechtens afdwingbaar recht tegenover
stond. De Raad adviseert aan te geven op grond van welke ontwikkelingen de
in 2001 gemaakte afwegingen opnieuw aan de orde worden gesteld.In 2001 heeft de regering aanvankelijk in wezen hetzelfde voorstel omtrent
het partnerschap gedaan als in het nu voorliggende wetsvoorstel. Pas bij de
parlementaire behandeling is de mix ontstaan tussen de nieuwe gestroomlijnde
versie en de reeds bestaande omschrijvingen van de samenwonende partner, die
gebaseerd is op het voeren van een langdurige gemeenschappelijke huishouding.Op dit moment vindt er voor andere wetten ook een herbezinning op het
partnerbegrip plaats. Dat is zo voor de Wet inkomstenbelasting 2001 en voor
de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen. Elk van deze wetten heeft
eigen criteria die leiden tot partnerschap. In het algemeen geldt dat een
harmonisatie of uniformering van een begrip de handhaving en uitvoering van
de wetgeving verbetert. Dit geldt ook voor het partnerbegrip en in dat kader
wordt ook gezocht naar objectieve goed toetsbare criteria. Dit is ook de reden
dat in het kader van de modernisering van de Successiewet 1956 het partnerbegrip
wederom is heroverwogen.De Raad merkt voorts op dat het wellicht passend is de vrijstelling voor
partners los te koppelen van de in de erfbelasting op te nemen vrijstelling
uit hoofde van een zorgplicht. De zorgvrijstelling zou dan in ieder geval
gelden voor de in het voorstel bedoelde partners uit hoofde van de wettelijk
of notarieel vastgelegde zorgplicht. Daarnaast zou de zorgvrijstelling, eventueel
gedifferentieerd naar hoogte, verruimd kunnen worden tot anderen en kunnen
worden toegespitst op situaties waarin naar maatschappelijke opvattingen een
zorgverantwoordelijkheid of een natuurlijke verbintenis van de erflater jegens
de verkrijger bestaat.Een dergelijke regeling klinkt in eerste instantie niet onsympathiek maar
komt de eenvoud en de uitvoerbaarheid van de wet bepaald niet ten goede. Daarnaast
past een dergelijke differentiatie ook niet goed binnen het stelsel van de
erfbelasting als verkrijgingsbelasting. In een verkrijgingsbelasting speelt
niet de positie van de erflater de belangrijkste rol bij het bepalen van de
tarieven en de hoogte van de vrijstellingen, maar de positie van de verkrijger.
Het is niet de erflater die uitmaakt of iemand recht heeft op een vrijstelling,
maar de wetgever die op grond van objectieve normen de verzorgingsgedachte
en de verwachtingen van de verkrijger heeft laten neerslaan in het stelsel
van tarief en vrijstellingen. Beide elementen vallen het meest samen bij de
partner zoals in het wetsvoorstel is bedoeld. In het spraakgebruik wordt in
het algemeen onder partner verstaan degene voor wie men als volwassene heeft
gekozen om er zijn leven mee te delen, binnen het huwelijk of geregistreerd
partnerschap, of anderszins op een min of meer gelijke wijze als binnen een
huwelijkse relatie. In het burgerlijk recht, bijvoorbeeld het familierecht,
wordt deze persoon ook wel als levensgezel aangeduid. Bij personen die niet
door een dergelijke bewuste keuze maar door andere oorzaken samenwonen, zoals
ouders en kinderen die ook na het volwassen worden van de kinderen nog in
hetzelfde huis wonen en die in de huidige wet in aanmerking komen voor een
verhoogde vrijstelling louter door de duur van die voortgezette samenwoning,
wordt de persoon waarmee wordt samengewoond naar maatschappelijke verkeersopvattingen
niet als partner in de zin van levensgezel gezien.4. ModerniseringHet successierecht is sinds de invoering in 1859 in wezen hetzelfde gebleven
wat betreft zijn systematiek. Het belastingstelsel is echter aanmerkelijk gewijzigd en de plaats van deze belasting in dat stelsel is veranderd.
Hoewel de wet meermalen is aangepast is hij in zijn huidige opzet verouderd
gebleven.1 Het belangrijkste element van veroudering
vormen de formeel geformuleerde bepalingen, hoezeer deze ook begrijpelijk
zijn tegen de achtergrond van de maatschappij van 1859 en 1897, toen zij werden
geschreven. Formeel geformuleerde bepalingen leiden tot een strikte uitleg,
zoals de rechtspraak ook heeft geleerd, onder meer het in de toelichting genoemde
arrest van de Hoge Raad van 6 juni 2008, BNB 2008/203, en roepen dan
vervolgens – opnieuw formeel geformuleerde– reparatievoorstellen
op zoals ook het voorgestelde artikel 11, tweede lid, SW 1956 een voorbeeld
is. Bij modernisering van het successierecht zouden dan ook in de eerste plaats
de formeel geformuleerde bepalingen vervangen dienen te worden door materieel
geformuleerde bepalingen. De sterke gerichtheid op het burgerlijk recht bij
de uitleg van de bepalingen zou daardoor in betekenis inboeten ten gunste
van een meer «economische» benadering. Tevens zou ook meer ruimte
gecreëerd worden voor toepassing van fraus legis. Deze benadering sluit
aan op de ontwikkelingen elders op het terrein van de belastingheffing waarbij
grotere betekenis wordt toegekend aan materiële dan aan formele criteria
voor het voorwerp van de belasting. Ook de staatssecretaris heeft in zijn
voordracht van 14 april 20082, die als startpunt
van de voorbereiding van het voorstel is aan te merken, de «economische
werkelijkheid» meermalen als thema genoemd.Bij de erf- en schenkbelastingen kan als een materieel criterium voor
de voorwerpen van belasting het voordeel dat aan de verkrijger opkomt als
gevolg van het overlijden van de erflater of van de vrijgevigheid van de schenker,
worden gehanteerd. Het zou bij deze belastingen niet meer zozeer gaan om,
zoals ook in het voorgestelde artikel 1, eerste lid, SW 1956 blijft opgenomen,
de waarde van al wat krachtens erfrecht of schenking wordt verkregen door
het overlijden van iemand die ten tijde van het overlijden in Nederland woonde,
maar om het voordeel dat bij de verkrijger opkomt als het gevolg van het overlijden
van de erflater of de vrijgevigheid van de schenker.Een voordeel kan niet alleen opkomen bij een rechtstreekse verkrijging
van geld, zaken of rechten door een eenzijdige handeling van erflater of schenker,
maar ook op grond van een overeenkomst die tussen erflater of schenker met
de verkrijger niet op louter zakelijke gronden wordt gesloten maar op voor
de verkrijger gunstige voorwaarden die hun oorsprong uitsluitend vinden in
de bijzondere relatie tussen erflater of schenker en de verkrijger. In deze
gevallen moet de overeenkomst worden ontleed in een «zakelijke»
transactie, gesloten op voorwaarden die ook met willekeurige derden overeengekomen
worden, en een bevoordeling die voortvloeit uit de bijzondere relatie tussen
erflater of schenker en de verkrijger. Deze bevoordeling is dan vervolgens
het voorwerp van de erf- of schenkbelasting.Uit de brief aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal
van 24 oktober 2008 is af te leiden dat ook de staatssecretaris een algehele
stelselherziening, gebaseerd op een betere aansluiting bij de belevingswereld
van de belastingplichtigen en bij een meer economisch verkrijgingsbegrip voor
ogen heeft, maar dat invoering daarvan onder meer door de defiscalisering
van overbedelingsschulden tot een verschuiving in de belastingopbrengst zou
leiden waarvoor thans geen budgettaire ruimte bestaat.3Onder deze omstandigheden dient «reparatie» van formeel geformuleerde
bepalingen tevens te worden getoetst aan het door de staatssecretaris aangeduide
meer economische verkrijgingsbegrip, teneinde te voorkomen dat de kloof tussen
de op het burgerlijk recht gebaseerde benadering van hetgeen krachtens erfrecht
wordt verkregen en het economische voordeel dat opkomt als gevolg van overlijden
groter wordt. De beoogde stelselherziening zou daardoor steeds moeilijker
te realiseren zijn. Voorstellen die niet zien op het belasten van een voordeel
dat opkomt als het gevolg van overlijden, zouden met het oog hierop achterwege
dienen te blijven, ook al zouden deze voorstellen kunnen kwalificeren als
het repareren van de formeel geformuleerde bepalingen.In het licht hiervan plaatst de Raad kanttekeningen bij de navolgende
voorstellen inzake de zogenoemde fictiebepalingen. De meeste van deze fictiebepalingen
zijn ingevoerd bij de Wet van 24 mei 1897, Stb. 154, en sedertdien niet
wezenlijk gewijzigd. De sterke verwevenheid van het burgerlijk recht en het
successierecht in die jaren heeft de inhoud van de fictiebepalingen in
hoge mate bepaald. De werkgroep modernisering successiewetgeving heeft ten
aanzien van de fictiebepalingen aanbevolen de artikelen 6, 14 en 15 SW 1956
geheel en artikel 10 SW 1956 gedeeltelijk af te schaffen alsmede de artikelen
13 en 13a SW 1956 te herformuleren. Het kabinet heeft zich in hoofdlijnen
kunnen vinden in de voorstellen van de werkgroep, maar plaatste daarbij de
kanttekeningen dat artikel 6 SW 1956 niet gemist zou kunnen worden indien
geen volledige vrijstelling voor partners zou worden ingevoerd, en dat zonder
artikel 10 SW 1956 binnen familieverbanden te ruime mogelijkheden zouden ontstaan
om de heffing van successierecht te vermijden, in het bijzonder door de zogenoemde
turbotestamenten.1 Het voorliggende voorstel
vormt in belangrijke mate de uitwerking van dit kabinetsstandpunt.a. Artikelen 10 en 7 SW 1956De Raad merkt ten aanzien van artikel 10 SW 1956 op, dat zoals hiervoor
is opgemerkt, deze fictiebepaling uit 1897 stamt. De fictiebepaling ziet op
de omzetting van eigendomsrechten in genotsrechten; het standaardvoorbeeld
is de verkoop van de woning door de ouders aan de kinderen onder voorbehoud
van het recht van bewoning. De bepaling moet worden gezien tegen de achtergrond
dat in 1897 geen schenkingsrecht bestond en de boedelbelasting de dragende
grondslag voor het successierecht vormde.De werkgroep modernisering successiewetgeving heeft voor de afschaffing
van de bepaling onder meer aangevoerd, dat bij verkoop van de blote eigendom
aan de verkrijger tegen een reële prijs, bij hem tegenover de waardeaangroei
het gemis van de koopsom met – samengestelde – interest staat.
Weliswaar mag de verkrijger aftrekken hetgeen de erflater had bedongen, maar
de bezwaren tegen die regeling zijn, dat over het betaalde bedrag slechts
enkelvoudige interest mag worden berekend en voorts, dat de betaalde termijnen
van de door de erflater bedongen periodieke uitkeringen wel mogen worden afgetrokken,
maar dat voor vruchtgebruik geen aftrek wordt toegelaten. Als bovendien de
erflater langer leeft dan werd voorzien en de aftrek van bijvoorbeeld de betaalde
termijnen van de periodieke uitkering de waarde van het verkregene overtreft,
wordt met een negatieve waarde van het fictief legaat geen rekening gehouden.
Met andere woorden: de fiscus profiteert van de goede kansen maar niet van
de kwade, aldus de werkgroep. Bij de bepaling van het kabinetsstandpunt is
niet ingegaan op deze motivering van de werkgroep. Dit dient alsnog te gebeuren.
Daarbij dient uitdrukkelijk te worden ingegaan op de in het voorstel ook gehandhaafde
wijze van berekening van de waarde van hetgeen de verkrijger heeft opgeofferd
voor zijn verkrijging (artikel 7 SW 1956), waarbij de in mindering gebrachte
opoffering er niet toe mag leiden dat de waarde van de erfrechtelijke verkrijging
negatief wordt, verschil wordt gemaakt tussen voorbehoud van vruchtgebruik
en het genot van een periodieke uitkering, en nog steeds wordt uitgegaan van
een enkelvoudige rente.De Raad wijst ten aanzien van de vraag of artikel 10 SW 1956 gehandhaafd
dient te blijven mede op de nota naar aanleiding van het verslag inzake het
Belastingplan 2002 IV, waarin onder meer is gesteld ten aanzien van een vruchtgebruiktestament
bij de algehele partnervrijstelling op grond waarvan bij het overlijden van
de langstlevende de blote eigendom van de kinderen onbelast aangroeit tot
volle eigendom:«De veronderstelling van deze leden dat in dergelijke gevallen sprake
is van een onbelaste verkrijging door de kinderen is niet juist. Bij het overlijden
van de eerste van de twee partners worden, indien sprake is van vruchtgebruiktestament,
de kinderen belast voor hun verkrijging van de blote eigendom (dit is de volle
eigendom bezwaard met het vruchtgebruik) van de nalatenschap. De waarde van
die blote eigendom wordt voor de heffing van successierecht gesteld op een
gedeelte van de waarde van de volle eigendom. Hoe jonger de vruchtgebruiker
des te hoger de waarde van het vruchtgebruik en des te lager de waarde van
de verkregen blote eigendom (en omgekeerd). Dit is logisch, want door het
vruchtgebruik voor de langstlevende verkrijgen de kinderen een vermogensrecht
waar zij vanaf het overlijden van de eerste van de partners tot aan het overlijden
van die langstlevende feitelijk niets mee kunnen. Met andere woorden: de kinderen
worden dus al direct belast voor hun verkrijging van de volle eigendom, maar
daarbij wordt rekening gehouden met het daarop rustende vruchtgebruik dat
de waarde van die eigendom drukt. Bij overlijden van de langstlevende bestaat
dan geen reden voor heffing over de aanwas. Indien er bij het
overlijden van de langstlevende partner bij de kinderen over de aanwas successierecht
zou worden geheven, betekent dit in feite dat de kinderen voor een tweede
keer over hetzelfde worden belast.Hetzelfde uitgangspunt geldt bijvoorbeeld wanneer kinderen een tot het
overlijden van de langstlevende niet-opeisbare vordering verkrijgen. Ook dan
wordt rekening gehouden met de lagere waarde van de vordering en bij overlijden
van de langstlevende vindt niet nogmaals heffing plaats over het verschil
tussen de lagere waarde en de volle (nominale) waarde van de vordering. Heffing
over dat verschil (in het geval van het vruchtgebruiktestament: de aanwas)
zou in economische zin een dubbele heffing inhouden.»1De in dit antwoord beschreven situaties komen overeen met de door artikel
10 SW 1956 bestreken verkrijgingen. Niet valt in te zien waarom de aanwas
naar volle eigendom zou moeten worden belast indien de blote eigendom tijdens
leven is overgedragen, maar deze heffing achterwege dient te blijven bij overdracht
bij overlijden.Tevens wijst de Raad er op, dat in de opnieuw geformuleerde redactie van
artikel 10 SW 1956 is voorbijgegaan aan de volgende aspecten.Ongeoorloofde discriminatieDe in artikel 10 SW 1956 omschreven fictieve verkrijging geldt ook ten
aanzien van degene die geen erfgenaam is. Deze ruime werking wordt teruggenomen
voor zover de verkrijger geen partner of bloed- of aanverwant tot en met de
vierde graad is. In het arrest van 10 augustus 2001, BNB 2001/400, heeft
de Hoge Raad in een overeenkomstige antimisbruikbepaling voor het recht van
overgang overwogen, dat het motief om het bedoelde misbruik tegen te gaan
betekenis mist voor de gevallen waarin van ontgaan van de belasting geen sprake
kan zijn, omdat geen verkrijging krachtens erfrecht te verwachten is. Dit
doet zich voor indien de erflater de transactie is aangegaan met een willekeurige
derde, die immers niet de verwachting kan hebben het desbetreffende goed krachtens
erfrecht te zullen verkrijgen en in verband met die verkrijging bij het overlijden
van de erflater de belasting te zullen moeten betalen. Het is in overeenstemming
met de strekking van de wettelijke regeling dat transacties van de erflater
met zulke derden, ook indien deze in het zicht van overlijden hebben plaatsgehad,
buiten het bereik van de fictiebepaling zijn gehouden. Ook de hiervoor bedoelde
partner en de bloed- en aanverwanten in de vierde graad verkeren, voor zover
zij niet erfgenaam zijn of de desbetreffende zaak krachtens legaat zullen
ontvangen, in de zojuist bedoelde situatie. Niettemin worden zij niet behandeld
als derden die niet tot de familiekring behoren, maar als familieleden die
wel erfgenaam zijn. Zulks heeft tot gevolg dat in gevallen als het onderhavige,
waarin een niet tot de erfgenamen en legatarissen behorend familielid, dat
uit de toekomstige nalatenschap niets mocht verwachten en ook niets heeft
verkregen een transactie tegen een zakelijk bepaalde tegenprestatie met de
erflater is aangegaan, als gevolg van die transactie wordt geconfronteerd
met een heffing van het recht van overgang tot een even hoog bedrag als verschuldigd
zou zijn, wanneer dit familielid de desbetreffende onroerende zaak krachtens
erfrecht zou hebben verkregen. Met betrekking tot de vraag of de fictiebepaling
leidt tot een verboden discriminatie in de zin van artikel 26 van het Internationaal
Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten leidt de fictiebepaling
ertoe dat tot de daarin omschreven kring van verwanten behorende personen
die niet erfgenaam of legataris zijn, anders worden behandeld dan willekeurige
derden, hoewel beide groepen van personen zich, afgezien van de familierelatie,
in eenzelfde situatie bevinden met betrekking tot de motieven en veronderstellingen
die aan de fictiebepaling ten grondslag liggen. Het maken van een dergelijk
onderscheid behoeft een objectieve en redelijke rechtvaardiging, die niet
aanwezig werd geoordeeld.Gelet op dit arrest dient de ongeoorloofde discriminatie weggenomen te
worden door de fictiebepaling te beperken tot partners en bloed- en aanverwanten
in de vierde graad die ook erfgenaam of legataris met betrekking tot de desbetreffende
zaak zijn. Hetzelfde dient te gelden ten aanzien van artikel 11, vijfde lid,
SW 1956 en artikel 13a, tweede lid, SW 1956.Vooroverlijden verkrijgerIn artikel 10, derde lid, onderdeel c, SW 1956 blijft bepaald, dat de
fictiebepaling niet van toepassing is indien de verkrijger vóór
de erflater is overleden. De omstandigheid dat bij de (vooroverleden) verkrijger
erfbelasting over de blote eigendom wordt geheven, rechtvaardigt niet zonder
meer dat de fictiebepaling dient te vervallen omdat alsdan de waardeaanwas
vanaf het tijdstip van (voor)overlijden tot volle eigendom niet in de erfbelasting
wordt betrokken. Het artikel dient in dit licht opnieuw te worden bezien.CodificatieIn de resolutie van 30 november 1964, nr. D4/8981, BNB 1965/96, is
goedgekeurd dat de waarde van een onroerende zaak die behoort tot een fictieve
verkrijging in de zin van artikel 10 SW 1956, niet hoger wordt gesteld dan
de waarde op het tijdstip waarop de rechtshandeling, die tot de toepassing
van dit artikel heeft geleid, plaatsvond. Deze goedkeuring dient, gelet op
de betekenis van de goedkeuring voor de toepassing van artikel 10 SW 1956,
in de SW 1956 te worden opgenomen.b. Artikel 13, tweede lid, SW 1956De Raad merkt op, dat in een geval waarbij de erflater een overeenkomst
van levensverzekering op zakelijke gronden en na een medische keuring gesloten
had met zijn kinderen, waarbij hij zowel verzekeraar als verzekerde was, de
Hoge Raad in het arrest van 11 juli 2008, BNB 2008/252, heeft geoordeeld,
dat geen belastbaar feit voor het successierecht opkomt alsmede dat evenmin
sprake is van fraus legis. De Hoge Raad heeft daarbij vooropgesteld dat indien
belanghebbende de overeenkomst zou hebben gesloten met als wederpartij/verzekeraar
niet de erflater, maar een levensverzekeringsmaatschappij, de uitkering niet
zou zijn belast met successierecht, en dat niet valt in te zien dat de onderhavige
zaak wezenlijk anders zou liggen doordat daarin niet een levensverzekeringsmaatschappij
optreedt als verzekeraar, maar de erflater, die tevens verzekerde is. Immers,
in beide gevallen geldt dat voor de verzekeraar, afgezien van de in de premie
verdisconteerde kosten- en winstcomponenten, en gerekend naar het tijdstip
van totstandkoming van de overeenkomst, de contante waarde van de uitkering
waartoe hij zich verbindt – mede in aanmerking genomen de kans op overlijden
van het verzekerde lijf gedurende de looptijd van de verzekering – gelijk
is aan de contante waarde van de premieaanspraken die hij bedingt. Dientengevolge
leidde het aangaan van de overeenkomst door de erflater niet tot een vermindering
van de op dat tijdstip (na verdiscontering van de kans op overlijden gedurende
de looptijd van de verzekering) te verwachten omvang van zijn nalatenschap.
Voorts verdient opmerking dat, evenmin als een levensverzekeringsmaatschappij
door zich te verbinden tot het doen van een uitkering bij overlijden van de
verzekerde de verzekeringnemer c.q. de begunstigde bevoordeelt indien zich
dat overlijden voordoet, in het onderhavige geval de erflater (tevens verzekeraar)
belanghebbende bevoordeelde door zich te verbinden zoals hij heeft gedaan.In de toelichting wordt gesteld, dat op grond van deze uitspraak verwacht
kan worden dat, zonder nadere maatregelen, het sluiten van dergelijke levensverzekeringsovereenkomsten
een standaard methode van estate-planning wordt. Gelet op de stringente voorwaarden
waaraan voldaan moet worden, wil een dergelijke overeenkomst als zakelijk
worden aangemerkt, lijkt deze verwachting overtrokken. Het gaat in ieder geval
te ver te bepalen dat de gehele uitkering geacht wordt geheel aan het vermogen
van de erflater te zijn onttrokken, en deze daardoor geheel te belasten, zonder
rekening te houden met de (opgerente) premies die op grond van de overeenkomst
door de erflater zijn ontvangen. Het voorstel dient op dit punt te worden
aangepast.De Raad mist in dit verband ook een afweging of en in hoeverre met overeenkomsten
waarbij een kapitaalverzekering is afgesloten, bij de heffing van de erfbelasting
alleen rekening gehouden dient te worden indien deze overeenkomsten met professionele
verzekeraars worden gesloten. Indien deze overeenkomsten tussen naaste verwanten
worden gesloten zouden deze voor de heffing van het successierecht genegeerd
kunnen worden, op grond waarvan de premiebetalingen als schenkingen en de
kapitaaluitkering als een erfrechtelijke verkrijging zou worden
aangemerkt. In de toelichting zou alsnog aan dit aspect aandacht gegeven dienen
te worden.De Raad adviseert de voorgestelde artikelen 7, 10 en 13, tweede lid, SW
1956 in het licht van het vorenstaande opnieuw te bezien en de artikelen 11,
vijfde lid, en 13a, tweede lid, SW 1956 aan te passen.4. ModerniseringZoals de Raad terecht opmerkt was het aanvankelijk de bedoeling de Successiewet
1956 in zijn geheel op een meer moderne leest te schoeien waarbij het economische
voordeel dat bij een verkrijger opkomt, leidend zou zijn. Zoals aangegeven
in mijn brief aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal van 24 oktober
20081 vraagt een algehele stelselherziening
meer voorbereiding en nadere studie. Thans worden daarom alleen wijzigingen
in de Successiewet 1956 voorgesteld waarmee de tarieven worden verlaagd, het
stelsel van vrijstellingen wordt vereenvoudigd en waar nodig ontgaansmogelijkheden
worden gepareerd. Ook wordt de bedrijfsopvolgingsregeling opnieuw vorm gegeven.
Bij deze beperkte herziening wordt voor een groot deel nog aangeknoopt bij
de burgerrechtelijk georiënteerde bepalingen in de Successiewet 1956.
De voorgestelde wijzigingen zijn dan ook in lijn met de formeel geformuleerde
bepalingen, zoals de Raad die schetst. Omdat dit voorstel met betrekking tot
de fictiebepalingen vooral onderhoudswetgeving betreft, staat het voorstel
een latere stelselherziening niet in de weg.a. Artikelen 10 en 7 Successiewet 1956Blijkens de wetsgeschiedenis is artikel 10 van de Successiewet 1956 bedoeld
als een antimisbruikbepaling. In de aanloop naar de wetswijziging van 1956
was de werking van dat artikel aanvankelijk niet beperkt tot de familiekring.
Naar het gevoelen van de Kamer zouden hierdoor echter talrijke bonafide transacties
onder de werking van het artikel komen te vallen. Daarop is het bestaande
artikel tot stand gekomen. Artikel 10 ziet veelal op de situatie waarin verervend
vermogen wordt omgezet in een niet-verervend genotsrecht. In die gevallen
ervaart de toekomstige erflater bij leven geen offers en verkleint hij zijn
vermogen toch. Dat is de reden om deze gevallen onder de werking van de fictiebepaling
te laten vallen. De afweging zoals die gemaakt is bij de totstandkoming van
deze bepaling in 1897 en van de huidige wet in 1956 heeft door het tijdsverloop
geen wijziging ondergaan en is onverminderd valide.De Raad ziet niet in waarom een aanwas van blote eigendom naar volle eigendom
bij een (klassiek) vruchtgebruiktestament anders zou moeten worden belast
dan in het geval de blote eigendom bij leven is overgedragen.Er is echter een belangrijk verschil tussen deze twee situaties. Bij een
vruchtgebruiktestament wordt de gehele nalatenschap van de erflater in de
heffing van erfbelasting betrokken. Er wordt immers zowel erfbelasting geheven
over de waarde van het vruchtgebruik als over de waarde van het bloot eigendom.
Samen is dat gelijk aan de volle waarde van de nalatenschap. Er is dan geen
reden meer om bij de aangroei van blote eigendom naar volle eigendom nogmaals
te heffen. Bij een overdacht van de blote eigendom van dat vermogen tijdens
het leven van de (toekomstige) erflater zou, zonder de werking van artikel
10, bij het overlijden erflaters oorspronkelijke vermogen slechts gedeeltelijk
in de belastingheffing zijn betrokken. Door de toepassing van artikel 10 wordt
echter het gehele vermogen belast, onder aftrek van wat de verkrijger voor
de blote eigendom heeft opgeofferd en met vereffening van de ter zake eerder
geheven schenk- of overdrachtsbelasting. Artikel 10 zorgt er op deze wijze
voor dat de belastingheffing ingeval van overdracht van bloot eigendom bij
leven vergelijkbaar is met de heffing bij een vruchtgebruiktestament. Het
antimisbruikkarakter van de fictiebepaling staat er aan in de weg dat deze
bepaling leidt tot een negatief bedrag. Indien de bestreden handeling leidt
tot een negatief resultaat voor de verkrijger, is deze handeling derhalve
fiscaal neutraal.Het voorgestelde artikel 7 van de Successiewet 1956 voorziet in een vermindering
van de fictieve verkrijging van de door de verkrijger daarvoor opgeofferde
waarden en betaalde belasting. Deze bedragen worden vermeerderd met een enkelvoudige
rente over de periode tussen betaling daarvan en de dag van overlijden.
De Raad vraagt te motiveren waarom is uitgegaan van een enkelvoudige rente.Het hanteren van een enkelvoudige rente sluit aan bij wat gebruikelijk
is in het verkeer tussen fiscus en belastingplichtigen. Zo is de rente die
na uiterlijk tien jaar verschuldigd is over de conserverende aanslag uit de
Successiewet 1956, op grond van artikel 28, tweede lid, van de Invorderingswet
1990, een enkelvoudige rente. Ook de heffingsrente van artikel 30f, derde
lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, wordt enkelvoudig berekend.
Het in aanmerking nemen van een samengestelde rente in de gevallen van artikel
7, zou daar haaks op komen te staan.Ongeoorloofde discriminatieDe Raad vraagt aandacht voor de werkingssfeer van de voorgestelde artikelen
10, 11 en 13a van de Successiewet 1956 en die van artikel 15 van de Successiewet
1956 zoals dat luidde tot 1 maart 2003. De Raad stelt voor deze ficties
te beperken tot die gevallen waarin de fictieve verkrijger tevens erfgenaam
of legataris van de erflater is.Het voorstel van de Raad vermindert de effectiviteit van deze ficties
sterk. Als deze bepalingen alleen van toepassing zouden zijn op verkrijgers
die krachtens erfrecht verkrijgen van de erflater, zou hierop binnen familieverhouding
immers eenvoudig kunnen worden ingespeeld.De situatie van het arrest van de Hoge Raad van 10 augustus 2001,
nr. 35 014, BNB 2001/400, verschilt met de situaties waar de hier bedoelde
fictiebepalingen op zien. De in die situatie aan de orde zijnde fictie van
artikel 15 (oud) leidde ertoe dat een familielid van de erflater die ten gevolge
van diens overlijden niets verkreeg, op grond van een kort voor overlijden
aangegane transactie met een zakelijke tegenprestatie werd geconfronteerd
met een heffing van recht van overgang tot een even hoog bedrag als wanneer
hij de betreffende onroerende zaak krachtens erfrecht zou hebben verkregen.
Indien er geen familierelatie tussen de contractpartners zou hebben bestaan,
zou er geen aanslag zijn opgelegd. Voor het maken van een onderscheid al naar
gelang het bestaan van een familierelatie is een objectieve en redelijke rechtvaardiging
nodig, die de Hoge Raad in dat geval niet aanwezig oordeelde. De hier besproken
fictiebepalingen belasten, anders dan in de situatie in het arrest, een feitelijk
voordeel. Bovendien is, waar nodig, wel voorzien in een aftrek voor opgeofferde
bedragen, zodat het knelpunt waarvan in de berechte casus sprake was, niet
ontstaat. Daarbij vormt de familierelatie een redelijke en objectieve rechtvaardiging
voor de aan de ficties ten grondslag liggende aanname dat besparing van belasting
is beoogd bij het ontstaan van de situaties die door die ficties worden getroffen.Vooroverlijden verkrijgerDe Raad stelt terecht vast dat in geval van vooroverlijden van de verkrijger
er wel waardeaanwas plaatsvindt, maar de wet toepassing van artikel 10 in
dat geval uitsluit. De historische redengeving (de bloot eigendom heeft dan
al tot de nalatenschap van de verkrijger behoord) is niet overtuigend. De
suggestie van de Raad om artikel 10, derde lid, onderdeel c, op dit punt nader
te bezien is daarom gevolgd en de desbetreffende bepaling is geschrapt.CodificatieDe Raad adviseert de resolutie van 30 november 1964, nr. D4/8981,
BNB 1965/96, die betrekking heeft op artikel 10 van de Successiewet 1956 te
codificeren. In deze resolutie wordt goedgekeurd dat bij verkoop van onroerende
zaken onder voorbehoud van (vrucht)gebruik in plaats van de waarde op het
tijdstip van overlijden, de waarde op het tijdstip van de eerdere transactie
in aanmerking wordt genomen. Hierdoor blijft de waardestijging tussen het
tijdstip van de transactie en het tijdstip van overlijden buiten de heffing.
Er is thans aanleiding om de genoemde resolutie in te trekken vanwege de in
het wetsvoorstel opgenomen reparatie van het arrest van de Hoge Raad van 6 juni
2008, nr. 43209, BNB 2008/203, (verkoop van een onroerende zaak met levering
na overlijden) en de in de memorie van toelichting aangegeven bedoeling om
allerlei estate planningsmogelijkheden ter besparing van erfbelasting zoveel mogelijk te beteugelen. Het advies van de Raad is op dit punt derhalve
niet gevolgd.b. Artikel 13, tweede lid, Successiewet 1956.Naar aanleiding van de opmerking van de Raad is voor de levensverzekeringen
die vallen onder artikel 13, tweede lid, in artikel 7 de mogelijkheid van
premieaftrek opgenomen.Het voorgestelde tweede lid van artikel 13 lijkt op dit moment afdoende
om de gesignaleerde ongewenste mogelijkheden voor estateplanning met levensverzekeringen
tegen te gaan. Het zou daarom op dit moment te ver gaan om, zoals de Raad
lijkt te suggereren, alle verzekeringen die niet zijn aangegaan bij een professionele
verzekeraar te negeren of onder de werking van artikel 13, tweede lid, te
brengen. Mocht echter blijken dat de bepaling toch nog te veel ruimte openlaat,
dan kan alsnog worden overwogen artikel 13, tweede lid, in die zin aan te
scherpen. De toelichting op artikel 13, tweede lid, is naar aanleiding van
de opmerking van de Raad aangevuld.5. Afgezonderd particulier vermogenDe Raad merkt op, dat de problematiek rond de afzondering van particulier
vermogen en het daardoor ontstane «zwevende vermogen» reeds lang
de gemoederen heeft bezig gehouden. De werkgroep modernisering successiewetgeving
heeft in zijn advisering ernaar gestreefd om met betrekking tot inbreng in
en uitkeringen door stichtingen – en daarmee gelijk te stellen doelvermogens
zoals trusts en andere buitenlandse doelvermogens – tot een eenvoudig
heffingssysteem te komen, zonder het civielrechtelijke schenkingsbegrip geweld
aan te doen. Zij heeft voorgesteld, in de lijn van de arresten van de Hoge
Raad van 18 november 1998, BNB 1999/35–37, zowel de inbreng in
een stichting als de uitkeringen door een stichting in beginsel naar het hoogste
tarief te belasten, en geen enkele stichting fiscaal als transparant te beschouwen.
Deze heffingen kunnen alleen worden voorkomen indien gebruik wordt gemaakt
van de door de werkgroep voorgestelde familiestichting.1Het kabinet was ten aanzien van deze voorstellen van mening dat het hele
terrein van de trust goed in kaart gebracht moet worden, maar het voorstel
van de werkgroep de trust niet transparant te houden en dus een eigen fiscale
identiteit te geven, werd door het kabinet positief beoordeeld. Een en ander
zou bezien dienen te worden in relatie tot de voorgestelde familiestichting.
Daaromtrent was het kabinet van mening dat nader onderzoek verricht moet worden.
Dit onderzoek zal zich met name richten op de wenselijkheid van de familiestichting
en het huidige gebruik van trusts in estate-planning, waarbij goed voor ogen
dient te worden gehouden wat het doel van de familiestichting is. Volgens
het kabinet gaat het er om te bezien of, en zo ja op welke wijze, op een fiscaal
vriendelijke manier in Nederland vermogen bijeen kan worden gebracht.2Het voorstel gaat een andere weg. Hoewel dit passend kan worden geoordeeld,
dient in de toelichting te worden ingegaan op de redenen die tot een ander
standpunt hebben geleid dan eerder is ingenomen.Begrip afgezonderd particulier vermogenDe Raad wijst er op, dat in de in artikel 2.14a, tweede lid, van de Wet
inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) opgenomen omschrijving van het begrip «afgezonderd
particulier vermogen» de term «afgezonderd vermogen» geen
eigen omschrijving heeft gekregen. Uit de artikelsgewijze toelichting is af
te leiden dat hiermee een entiteit met of zonder rechtspersoonlijkheid is
bedoeld, zonder dat sprake behoeft te zijn van een doelvermogen als bedoeld
in artikel 2, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.Uit het begrip entiteit lijkt echter te volgen dat «afgezonderd
vermogen» ziet op het ondergebracht zijn van vermogen in een rechtspersoon.
In dat geval is de toerekening van dat vermogen aan natuurlijke personen niet
mogelijk. Alleen indien toedeling aan natuurlijke personen niet mogelijk is,
is er sprake van zwevend vermogen waarop de regeling ziet. Voorbeelden van
entiteiten zonder rechtspersoonlijkheid waarbij sprake is van zwevend vermogen
zijn in de toelichting niet gegeven.De Raad adviseert het begrip «afgezonderd vermogen» in artikel
2.14a, tweede lid, Wet IB 2001 nader te omschrijven.Belaste afgezonderde particuliere vermogensIn artikel 2.14a, zesde lid, Wet IB 2001 is bepaald dat de transparence
fiscale niet geldt voor afgezonderde particuliere vermogens, indien de entiteit
is onderworpen aan een belasting naar de winst. Deze uitzondering doet afbreuk
aan het regime, omdat de toerekening van de bezittingen en schulden achterwege
blijft. In de toelichting is niet ingegaan op de redenen die deze inbreuk
rechtvaardigen. Het enkele feit dat een belasting naar de winst wordt geheven
is niet toereikend voor rechtvaardiging van deze uitzondering, omdat dubbele
belasting ook kan worden voorkomen door bij degene die het vermogen heeft
afgezonderd de geheven winstbelasting te verrekenen als ware deze belasting
een belasting naar het inkomen.De Raad adviseert artikel 2.14a, zesde lid, Wet IB 2001 opnieuw te bezien.VerhaalsrechtVoorgesteld wordt op grond van artikel 23a van de Invorderingswet 1990
(IW 1990) aan de ontvanger een bijzonder verhaalsrecht te geven niet alleen
op de goederen van een afgezonderd particulier vermogen, maar ook op de goederen
van een derde waarin het afgezonderd particulier vermogen een belang van ten
minste 5% heeft.Naar het oordeel van de Raad is het toekennen van laatstgenoemd verhaalsrecht
onevenredig aan het te dienen belang. Zoals uit het voorbeeld in de toelichting
blijkt, ziet het verhaalsrecht met name op de bezittingen van hier te lande
gevestigde naamloze of besloten vennootschappen. Uit de toelichting is niet
af te leiden welke belangenafweging tussen het belang van de schatkist en
de belangen van de onderneming van de vennootschap en de overige aandeelhouders
is gemaakt.De Raad adviseert in artikel 23a IW 1990 het in onderdeel b opgenomen
verhaalsrecht te schrappen.5. Afgezonderd particulier vermogenDe Raad concludeert terecht dat het voorstel een andere weg ingaat dan
de in het verleden door de werkgroep Moltmaker in het rapport «De warme,
de koude en de dode hand» voorgestelde benadering inzake de familiestichting
en de door het kabinet geuite positieve beoordeling daarvan. Aan het advies
van de Raad om in de toelichting in te gaan op de redenen die tot een ander
standpunt hebben geleid is gehoor gegeven. De memorie van toelichting is op
dit punt nader aangevuld.Begrip afgezonderd particulier vermogenDe vraag van de Raad over het begrip «afgezonderd vermogen»
wordt zo begrepen dat er behoefte is aan voorbeelden van entiteiten zonder
rechtspersoonlijkheid. In lijn daarmee is in de memorie van toelichting nader
ingegaan op het afzonderen van vermogen in een entiteit zonder rechtspersoonlijkheid
in het algemeen en op de Anglo-Amerikaanse trust in het bijzonder.Belaste afgezonderde particuliere vermogensDe Raad adviseert artikel 2.14a, zesde lid, van de Wet inkomstenbelasting
2001 opnieuw te bezien, omdat de daar opgenomen uitzondering afbreuk doet
aan het regime van toerekening aan natuurlijke personen en dubbele heffing
op andere – wel binnen het regime passende – wijze kan worden
voorkomen.Anders dan aan dit advies van de Raad ten grondslag lijkt te liggen, is
de toerekening van bezittingen en schulden van een afgezonderd particulier
vermogen aan natuurlijke personen geen doel, maar slechts een middel. De desbetreffende
bepalingen van het wetsvoorstel zijn erop gericht dat een afgezonderd particulier
vermogen niet buiten de belastingheffing blijft. Met een heffing van vennootschapsbelasting
of een vergelijkbare buitenlandse heffing naar de winst, die thans ook al
kan bestaan, wordt dit oogmerk bereikt. In dergelijke situaties ontbreekt
het cruciale kenmerk van zwevend vermogen, namelijk het niet
betalen van belasting. Gedacht kan worden aan een in Nederland gevestigde
nijvere (belaste) stichting die de belangen van een familie behartigt of een
in de Verenigde Staten van Amerika gevestigde trust die aldaar zelfstandig
aan de belastingheffing naar de winst is onderworpen. De suggestie van de
Raad om een belasting naar de winst te behandelen als een voorheffing voor
natuurlijke personen stuit bovendien op verschillende bezwaren van uitvoeringstechnische
aard.VerhaalsrechtDe Raad adviseert het in het voorgestelde artikel 23a, onderdeel b, van
de Invorderingswet 1990 opgenomen verhaalsrecht te schrappen, omdat niet is
af te leiden welke belangenafweging tussen het belang van de schatkist en
de belangen van de onderneming van de vennootschap en de overige aandeelhouders
is gemaakt. Naar aanleiding van dit advies is deze belangenafweging nader
uiteengezet in de memorie van toelichting.6. Overige onderwerpena. kosten lijkbezorgingNu wordt voorgesteld artikel 20, tweede lid, SW 1956 te vereenvoudigen,
is er reden ook de tekst overigens aan te passen aan de omstandigheid dat
verschillende godsdienstige of levensbeschouwelijke plechtigheden worden gehouden
na een overlijden. Hierbij kunnen de kosten die aan die gebruiken verbonden
zijn in tijd, bijvoorbeeld een jaar, worden beperkt en behoeft geen aansluiting
gezocht te worden bij «het eerste jaargetijde» dat niet voor alle
godsdiensten of levensbeschouwingen betekenis heeft.De Raad adviseert de tekst van artikel 20, tweede lid, SW 1956 aan te
passen.b. tarieftabellenIn artikel 24, eerste lid, is een tabel opgenomen met twee tariefgroepen
plus een derde tariefgroep, die in een noot is opgenomen. De Raad adviseert in de tabel alle drie de tariefgroepen op te nemen en
deze van I tot en met III te nummeren.Tevens adviseert de Raad meer inzicht te bieden in de wijze waarop de
tarieven tot stand zijn gekomen in de onderlinge verhoudingen. De verhouding
tussen de tarieven van de tariefgroepen, 10 – 20, 18 – 36 en 30 –
40, is niet zonder meer te begrijpen.c. voorhuwelijkse verkrijgingenDe Raad merkt op, dat voorgesteld wordt artikel 26, vierde lid, SW 1956
te doen vervallen maar dat ook in artikel 1a SW 1956 voorgesteld blijft ongehuwden
onder daar genoemde voorwaarden als partner aan te merken.De Raad adviseert het vervallen van artikel 26, vierde lid, SW 1956 opnieuw
te bezien.d. vrijstelling na imputatieDe Raad merkt op, dat de in artikel 32, tweede lid, SW 1956 opgenomen
imputatieregeling er toe leidt dat de vrijstelling niet minder bedraagt dan € 150 000,
terwijl de vrijstelling thans ten minste € 152 166 bedraagt.
Aan deze verlaging is in de toelichting geen aandacht gegeven.De Raad ziet geen reden voor deze beperking van de vrijstelling en adviseert
artikel 32, tweede lid, SW 1956 op dit punt aan te passen.e. sociaal belang behartigende instelling (SBBI)De Raad merkt op, dat uit paragraaf 7 van de toelichting is af te
leiden dat niet beoogd wordt dat de verzwaarde voorwaarden die aan algemeen
nut beogende instellingen (ANBI) worden gesteld voor toepassing van artikel
6.33 Wet IB 2001, doorwerken naar de vrijstelling voor de erf- en schenkbelastingen,
nu is gesteld dat instellingen die in de toekomst niet meer als ANBI kwalificeren
mogelijk wel als SBBI kunnen worden aangemerkt. De omschrijving
van een SBBI, die in artikel 32, eerste lid, onder 8°, SW 1956 is opgenomen,
lijkt hierbij niet aan te sluiten nu enkel wordt gesproken over het behartigen
van een sociaal belang en niet over het anders dan uitsluitend of nagenoeg
uitsluitend beogen van het algemeen nut, waaronder tevens charitatief, cultureel
en wetenschappelijk nut wordt begrepen.De Raad adviseert de omschrijving van de SBBI nader te bezien.f. vrijstelling voor «alle andere gevallen»De Raad merkt op, dat de in artikel 33, eerste lid, onder 7°, SW 1956
opgenomen voetvrijstelling voor de schenkbelasting voor «alle andere
gevallen» € 2 000 bedraagt, terwijl deze thans € 2 734
is. Aan de aan deze aanmerkelijke verlaging ten grondslag liggende motieven
is in de toelichting geen aandacht gegeven.De Raad adviseert de toelichting op dit punt aan te vullen.g. termijnenIndien de bedrijfsopvolger niet meer aan de voortzettingsvereisten voldoet,
vervalt de voorwaardelijke vrijstelling uit hoofde van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit.
De bedrijfsopvolger moet daarvan op grond van artikel 35e, vierde lid, SW
1956 binnen acht maanden aangifte doen. Naar het oordeel van de Raad is deze
termijn onevenredig lang nu het enkel gaat om het melden dat niet meer aan
de voortzettingsvereisten wordt voldaan en zou met een aanmerkelijk kortere
termijn van bijvoorbeeld twee maanden kunnen worden volstaan.Hetzelfde geldt ten aanzien van de in artikel 35f, vierde lid, SW 1956
genoemde termijn.De Raad adviseert de in artikel 35e, vierde lid, en 35f, vierde lid, SW
1956 bedoelde termijnen aanmerkelijk in te korten.h. verjaringstermijnDe verjaringstermijn voor het opleggen van een aanslag in de schenkbelasting
gaat op grond van artikel 66 SW 1956 in op de dag van de inschrijving van
de overlijdensakte van de schenker of de begiftigde en loopt daarna nog drie,
vijf of twaalf jaar. De verjaringstermijn kan aldus vele tientallen jaren
lopen. Een dergelijk lange termijn past niet meer in de huidige tijd. Voor
de schenkbelasting is niet het overlijden, maar de schenking het belastbare
feit. De verjaringstermijn dient bij de schenking aan te grijpen, in ieder
geval indien aangifte is gedaan of de schenking anderszins bij de inspecteur
bekend is. Gelet op de aanmerkelijke informatievoorziening richting belastingdienst
is het echter niet onredelijk in alle gevallen de verjaringstermijn op het
tijdstip van de schenking te laten beginnen. Zonodig zou het (incidenteel)
opnemen van een vraag omtrent schenkingen bij de aangifte inkomstenbelasting
voor aanvullende informatie kunnen zorgen.Nu ook de verjaringstermijn voor de erfbelasting in het geval van het
niet meer voldoen aan de voortzettingsvereisten ingaat op het tijdstip dat
niet meer aan de vereisten wordt voldaan en daarbij geen voorwaarde van het
kennisdragen van de belastingdienst wordt gesteld, adviseert de Raad artikel
66, eerste lid, onder 2°, SW 1956 dienovereenkomstig aan te passen.i. ANBIVoorgesteld wordt in artikel 6.33, vierde lid, Wet IB 2001 te bepalen
dat een instelling die blijkens haar regelgeving of haar feitelijke werkzaamheden
aanzet tot haat, dan wel geweld gebruikt, teweeg brengt of daartoe oproept,
door de inspecteur niet of niet langer wordt aangemerkt als een ANBI. In de
toelichting is gesteld, dat de doelstellingen en de feitelijke activiteiten
van een instelling de rechtsorde niet mogen aantasten. Het is niet aan de
inspecteur maar aan de strafrechter om te bepalen of en in hoeverre dit plaatsvindt.
Om die reden zou een rechterlijk oordeel aan de «diskwalificatie»
als ANBI van een instelling vooraf dienen te gaan. Tevens zou op vordering
van het Openbaar Ministerie de aanwijzing als ANBI van de instelling herzien
moeten kunnen worden.Bij de aanwijzing van een instelling als ANBI of bij het niet meer aanwijzen
van die instelling kunnen ook anderen dan de instelling belang hebben, gelet
op de maatschappelijke betekenis van de aanwijzing. Dit roept de vraag op
of in dit geval ook anderen dan alleen de instelling als belanghebbenden
dienen te worden aangemerkt bij de voor bezwaar vatbare beschikking van de
inspecteur inzake de aanwijzing als ANBI. Deze vraag dient alsnog beantwoord
te worden.De Raad adviseert het voorstel in het licht van deze aspecten nader te
bezien.j. overgangsrechtTen slotte merkt de Raad op, dat het voorstel niet in een overgangsregime
voorziet voor de uitgestelde leveringen, bedoeld in artikel 11, tweede lid,
SW 1956, en de reeds gesloten overeenkomsten, bedoeld in artikel 13, tweede
lid, SW 1956. Gelet op de arresten van de Hoge Raad van 6 juni 2008,
BNB 2008/203, en van 11 juli 2008, BNB 2008/252, vallen de uitgestelde
leveringen en deze overeenkomsten, mits op zakelijke voorwaarden gesloten,
thans buiten de heffing van het successierecht. Het voorstel leidt tot materieel
terugwerkende kracht in deze gevallen. Reeds eerder heeft de Raad opgemerkt,
dat indien een belastingmaatregel die een verzwaring van de belastingheffing
voor de belastingplichtige betekent, materieel terugwerkende kracht krijgt,
een belangenafweging dient te worden gemaakt tussen eerbiediging van lopende
contracten ten tijde van de invoering van de nieuwe maatregel en het belang
van de schatkist. Bij deze belangenafweging speelt onder meer de omstandigheid
een rol in hoeverre de belastingplichtige erop mocht vertrouwen dat de in
geding zijnde transacties binnen doel en strekking van de wet vallen en ook
overigens niet als ongewenst behoeven te worden aangemerkt. Hierbij is –
naast gevallen waarin uitdrukkelijke toezeggingen door de inspecteur zijn
gedaan – de rechtspraak inzake die transacties van betekenis.1In paragraaf 11 van de toelichting wordt ten aanzien van het overgangsrecht
niet meer opgemerkt dan dat er geen reden is om bij de bestrijding van de
overige andere planningsconstructies, waartoe de uitgestelde leveringen en
de omschreven kapitaalverzekeringen worden gerekend, een coulante houding
in te nemen. Naar het oordeel van de Raad is dit geen toereikende belangenafweging,
mede de arresten van de Hoge Raad en hetgeen hiervoor onder punt 4 is opgemerkt
in aanmerking genomen.De Raad adviseert het voorstel aan te vullen met een overgangsregime.6. Overige onderwerpena. Kosten lijkbezorgingAan het advies van de Raad om artikel 20, tweede lid, van de Successiewet
1956 aan te passen, is gehoor gegeven.b. TarieftabellenDe Raad adviseert om de in een voetnoot bij de tarieftabel in tariefgroep
1 opgenomen tariefopslag van 80% voor kleinkinderen en afstammelingen
in een verdere dan de tweede graad om te vormen tot een afzonderlijke tariefgroep.
Voor een dergelijke oplossing is niet gekozen, omdat dit afbreuk zou doen
aan het uitgangspunt dat in de voorgestelde tariefstructuur een principiële
tweedeling is gemaakt tussen «naaste familieleden» (tariefgroep
1) en «overigen» (tariefgroep 2). Zoals vermeld in de memorie
van toelichting is bij nadere afweging geoordeeld kleinkinderen tot de groep
van naaste familieleden te rekenen. Wel is daarbij een tariefopslag op zijn
plaats, aangezien anders het overslaan van generaties fiscaal te aantrekkelijk
zou worden in vergelijking met de gebruikelijke vererving van ouder naar kind.
Evenals in de huidige wettekst het geval is, is deze tariefopslag opgenomen
in een voetnoot onder de tarieftabel.Voor de door de Raad gevraagde nadere motivering van de verhouding tussen
en de totstandkoming van de verschillende tariefpercentages en tariefgroepen
wordt verwezen naar de aangepaste memorie van toelichting.c. Voorhuwelijkse verkrijgingenDe Raad adviseert het vervallen van artikel 26, vierde lid, van de Successiewet
1956 opnieuw te bezien, nu in artikel 1a van die wet voorgesteld blijft ongehuwden
onder daar genoemde voorwaarden als partner aan te merken. De Raad heeft in
zoverre gelijk dat de fictiebepaling van artikel 26 over samentelling
en gelijkstelling bij schenkingen ook dient te gelden voor samenwoners die
als partner worden aangemerkt. Doordat artikel 26, eerste lid, na de voorgestelde
wijziging betrekking heeft op partners zoals die zijn gedefinieerd in artikel
1a van de wet, wordt het door de Raad beoogde resultaat reeds bereikt. Een
verdere aanpassing is derhalve niet nodig.d. Vrijstelling na imputatieDe Raad ziet geen reden voor verlaging van het minimum vrijstellingsbedrag
na imputatie van thans € 152 166 tot € 150 000
en adviseert het wetsvoorstel op dit punt aan te passen. Met de voorgestelde
tariefstructuur is geen inhoudelijke wijziging van de imputatieregeling beoogd.
De opmerkingen van de Raad geven dan ook aanleiding het bedrag van de minimumvrijstelling
in het wetsvoorstel nader te bepalen op € 155 000.e. Sociaal belang behartigende instelling (SBBI)De Raad adviseert de omschrijving van de SBBI nader te bezien, omdat de
omschrijving in het voorgestelde artikel 32, eerste lid, onder 8°, van
de Successiewet 1956 niet lijkt aan te sluiten bij hoofdstuk 7 van de toelichting.
De Raad leidt uit die toelichting af dat de verzwaarde voorwaarden die aan
de ANBI worden gesteld voor toepassing van artikel 6.33 van de Wet inkomstenbelasting
2001, niet doorwerken naar de vrijstelling van schenk- en erfbelasting, nu
is gesteld dat instellingen die niet meer als ANBI kwalificeren mogelijk wel
als SBBI kunnen worden aangemerkt. De Raad meent dat daarom in de omschrijving
van de SBBI ook het anders dan uitsluitend of nagenoeg uitsluitend beogen
van het algemeen nut, waaronder tevens charitatief, cultureel en wetenschappelijk
nut wordt begrepen, dient te worden opgenomen.De Raad lijkt hierbij ervan uit te gaan dat standaard alle ANBI’s
die niet aan het 90%-criterium voldoen als een SBBI kunnen worden aangemerkt
en dat een SBBI het algemeen nut beoogt, zij het voor minder dan 90%.
Die veronderstelling is evenwel niet juist.ANBI’s en SBBI’s zijn voor de toepassing van de Successiewet
1956 twee aparte categorieën instellingen met elk een zelfstandig recht
op vrijstelling. De instellingen die voldoen aan de criteria van artikel 6.33
van de Wet inkomstenbelasting 2001 (ANBI’s), hebben reeds een recht
op de vrijstellingen van de Successiewet 1956. Voor enkele soorten SBBI’s
zijn pas met ingang van 2009 vrijstellingen geïntroduceerd. Bij de ANBI
nieuwe stijl staat het dienen van het algemeen belang voor ten minste 90%
voorop. Bij een SBBI staat het dienen van het particuliere belang voorop.
De activiteiten van de SBBI moeten verder van dien aard zijn dat zij een grote
maatschappelijke waarde hebben; in welk geval er sprake is van het behartigen
van het sociaal belang.De ANBI’s die onder de huidige regeling aan het 50% criterium
voldoen maar straks niet meer aan het 90% criterium, bijvoorbeeld omdat
zij in ongeveer gelijke mate de particuliere belangen dienen van hun leden,
kunnen in dat kader wel een sociaal belang behartigen. Indien dit het geval
is en ook aan de overige voorwaarden van het voorgestelde artikel 32, eerste
lid, onder 8°, van de Successiewet 1956 voldaan wordt, kunnen die voormalige
ANBI’s in aanmerking komen voor de voorgestelde vrijstelling van erf-
en schenkbelasting voor SBBI’s. Zoals hiervoor is opgemerkt, betekent
dit echter niet dat alle voormalige ANBI’s die niet langer aan het 90%-criterium
voldoen, aangemerkt kunnen worden als een SBBI.f. Vrijstelling voor «alle andere gevallen»Met zijn opmerking dat de voorgestelde voetvrijstelling voor «alle
andere gevallen» van € 2000 in de schenkbelasting een aanmerkelijke
verlaging betekent van de huidige vrijstelling van € 2734, gaat
de Raad voorbij aan de omstandigheid dat de huidige vrijstelling een drempelvrijstelling
betreft, welke vervalt indien het verkregene het bedrag van € 2734
te boven gaat. Voor verkrijgingen hoger dan € 2734 betekent de voorgestelde
voetvrijstelling van € 2000 derhalve een verhoging van de vrijstelling
(namelijk van nihil tot € 2000). Voor verkrijgingen tot € 2000
blijft de vrijstelling gelijk en alleen voor verkrijgingen tussen € 2000
en € 2734 is er de facto sprake van verlaging van het
vrijstellingsbedrag. Over het geheel bezien, is echter sprake van een verhoging
van de vrijstelling.g. TermijnenDe Raad stelt vast dat de termijn voor het doen van aangifte indien de
bedrijfsopvolger niet meer aan de voortzettingsvoorwaarden van de bedrijfsopvolgingsregeling
voldoet, acht maanden bedraagt. Deze termijn lijkt de Raad onnodig lang. In
veel situaties zal een eerdere aangifte ook tot de mogelijkheden behoren.
In het geval van een verkoop weerhoudt niets de bedrijfsopvolger van het eerder
doen van die aangifte. De verplichting tot het doen van deze aangifte ziet
echter ook op het geval dat de bedrijfsopvolger binnen de vijfjaarstermijn
de verkregen onderneming niet voortzet doordat hij overlijdt. Zijn erfgenamen
dienen van het niet-voortzetten aangifte te doen. Indien de erfgenamen de
onderneming voortzetten, kunnen zij het terugnemen van de faciliteiten bij
de overleden bedrijfsopvolger voorkomen door een verzoek te doen als bedoeld
in het huidige artikel 7d, zevende lid, onderdeel a, van de Uitvoeringsregeling
Successiewet 1956. Bij de voorgenomen herziening van deze Uitvoeringsregeling
zal deze bepaling inhoudelijk worden gehandhaafd. Daarnaast kunnen zij voor
hun verkrijging uit de nalatenschap van de overleden bedrijfsopvolger, uit
eigen hoofde een beroep doen op de bedrijfsopvolgingsregeling. In dat laatste
geval geldt de reguliere aangiftetermijn voor de erfbelasting van acht maanden
na het overlijden. Om die reden is de huidige termijn van acht maanden in
artikel 35e, vierde lid, van de Successiewet 1956 gehandhaafd. Teneinde te
voorkomen dat er voor het maken van de keuze van artikel 35f van de Successiewet
1956 en het melden van niet het langer voortzetten verschillende termijnen
gelden, is gekozen voor een uniforme termijn van acht maanden.h. VerjaringstermijnDe Raad constateert dat de verjaringstermijn voor de schenkbelasting bij
natuurlijke personen pas aanvangt bij het overlijden van schenker of begiftigde
en daarmee tientallen jaren kan lopen. Deze termijn lijkt erg lang, maar is
terecht voor die gevallen waarin van de schenking niet eerder aangifte is
gedaan. Daarom gaat de termijn alleen in gevallen waarin geen aangifte is
gedaan pas lopen na overlijden van de schenker of begiftigde. Juist bij een
overlijden kan immers vanwege inbreng of inkorting van niet eerder aangegeven
schenkingen uit het verleden blijken. Indien een ouder vijftien jaar voor
zijn overlijden een schenking heeft gedaan aan één van zijn
twee kinderen en deze schenking na overlijden van de ouder door het andere
kind (dat zich beroept op zijn legitieme) voor de helft wordt ingekort, zou
zonder de afwijkende verjaringstermijn degene die de legitieme inroept voor
die inkorting wel in de erfbelasting worden betrokken, maar zijn in het verleden
bevoordeelde broer of zus voor de wederhelft wegens verjaring niet in de schenkbelasting.
Juist omdat de schenkbelasting complementair is aan de erfbelasting dient
de verjaring voor de schenkbelasting gekoppeld te zijn aan die voor de erfbelasting.
Wel gaf de opmerking van de Raad aanleiding om de voorgestelde wettekst op
dit punt aan te passen. Tot uitdrukking is gebracht dat de aanvang van de
verjaringstermijn alleen wordt opgeschort in die gevallen waarin er geen aangifte
is gedaan. Dit sluit aan bij de tekst van de wet zoals die voor 1985 gold.
De Belastingdienst bewaart de aangiften voor de erf- en schenkbelasting lang.
Daarom is ook voor verder in het verleden liggende tijdstippen goed na te
gaan of er aangifte is gedaan. Dit geldt in veel mindere mate indien géén
aangifte is gedaan. Voor dat deel is de suggestie van de Raad derhalve niet
overgenomen.i. ANBIDe Raad merkt over het voorgestelde artikel 6.33, vierde lid, van de Wet
inkomstenbelasting 2001 op dat het niet aan de inspecteur maar aan de strafrechter
overgelaten moet worden te bepalen of een ANBI met haar doelstellingen en
de feitelijke activiteiten de rechtsorde aantast. Volgens de Raad zou een
rechterlijk oordeel aan het weigeren of ontnemen van de ANBI status vooraf
behoren te gaan.Uiteraard is het zo dat een ANBI qua doelstelling noch feitelijke bezigheden inbreuk mag maken op de rechtsorde. De eis is immers dat de ANBI het
algemeen nut dient. Voorop staat dat van het laatste geen sprake kan zijn
ingeval van het aanzetten tot haat, dan wel het gebruiken van geweld of de
oproep daartoe. De Raad merkt evenwel terecht op dat een rechterlijk oordeel
vooraf moet gaan aan het op grond van artikel 6.33, vierde lid, van de wet
inkomstenbelasting 2001 weigeren of ontnemen van de ANBI status aan een instelling.
Het wetvoorstel is in die zin aangepast.Daarnaast meent de Raad dat de aanwijzing als een ANBI herzien zou moeten
kunnen worden op vordering van het Openbaar Ministerie.Op grond van artikel 2:20 van het Burgerlijk Wetboek kan een rechtspersoon
waarvan het doel of de werkzaamheid in strijd is met de openbare orde op verzoek
van het Openbaar Ministerie door de rechtbank verboden worden verklaard en
ontbonden. Dat wetsartikel biedt het Openbaar Ministerie derhalve voldoende
mogelijkheden om te bereiken dat instellingen die in strijd met de openbare
orde handelen te ontbinden. Na ontbinding kan een instelling uiteraard geen
gebruik (meer) maken van de ANBI-regeling.Het is – anders dan de Raad suggereert – niet wenselijk anderen
dan de instelling zelf als belanghebbende aan te merken bij het (niet) aanwijzen
van een instelling als ANBI. De ANBI-regeling stelt aan ANBI’s voorwaarden
waaraan ze moeten voldoen. Het ligt aan de instelling zelf ervoor te kiezen
als ANBI aangemerkt te worden en aan de voorwaarden te voldoen. Daarnaast
zou het aanmerken van anderen als belanghebbenden tot aanzienlijke verzwaring
van de uitvoeringslasten leiden.j. OvergangsrechtDe situaties die hebben geleid tot de arresten van de Hoge Raad van 6 juni
2008, nr. 43209, BNB 2008/203, en 11 juli 2008, nr. 43527, BNB 2008/252,
werden tot het bekend worden van die arresten als belastbare feiten beschouwd.
In de hiervoor genoemde brief aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal
van 24 oktober 2008 is het voornemen bekend gemaakt de gevolgen van deze
arresten door wetswijziging weg te nemen. Betrokkenen bij contracten aangegaan
vóór de desbetreffende arresten dienden met toepassing van de
fictiebepalingen rekening te houden. Betrokkenen bij contracten aangegaan
ná 24 oktober 2008 dienen dat eveneens.Gezien de bestrijding van beide situaties en het constructie karakter
ervan, konden belastingplichtigen ook bij het aangaan van deze contracten
in de tussenliggende tijd weten dat zij ernstig rekening moesten houden met
de mogelijkheid van wetswijziging. Daarom is de suggestie voor een overgangsregime
niet overgenomen.7. Voor redactionele kanttekeningen verwijst de Raad naar de bij
het advies behorende bijlage.7. Redactionele kanttekeningenAan de redactionele kanttekeningen van de Raad is gevolg gegeven met uitzondering
van de hierna genoemde.De tweede kanttekening houdt in dat de wettekst inzake het partnerbegrip
in het nieuwe artikel 1a van de Successiewet 1956 moet worden aangevuld met
de geregistreerde partner. Dit is echter niet nodig omdat ingevolge artikel
2, zesde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen voor de belastingwet
aan het geregistreerd partnerschap dezelfde rechtsgevolgen worden verbonden
als aan het huwelijk. Deze bepaling geldt ook voor de Successiewet 1956.In de achtste kanttekening doet de raad de suggestie erin te voorzien
dat de terminologie «Nederlandse Antillen» in het in artikel I,
onderdeel AC, onder vier, opgenomen artikel 32, eerste lid, onder 8°,
onderdeel e, van de Successiewet 1956, in overeenstemming wordt gebracht met
de na de staatkundige hervorming van het Koninkrijk der Nederlanden te hanteren
terminologie. De terminologie «Nederlandse Antillen» hoeft in
het wetsvoorstel zelf evenwel niet te worden aangepast aan de terminologie
die na de staatkundige hervorming wordt gehanteerd, aangezien
die aanpassing zal plaatsvinden met de Invoeringswet fiscaal stelsel BES.De tiende kanttekening om in artikel 33, eerste lid, onder 13o, van de
Successiewet 1956 de zinsnede «, voor zover aan de verkrijging niet
een opdracht is verbonden welke aan de verkrijging het karakter ontneemt van
te zijn geschied in het algemeen belang» te schrappen omdat reeds door
de verwijzing in deze bepaling naar artikel 32, eerste lid, onder 8o. van
de Successiewet 1956 aan deze voorwaarde zou worden voldaan, is niet gevolgd.
De verwijzing in de eerstgenoemde bepaling heeft alleen betrekking op de instelling
en de daaraan te stellen eisen en niet ook op de verkrijging.De Raad geeft in zijn elfde kanttekening in overweging artikel 34 van
de Successiewet 1956 ook van toepassing te verklaren op de SBBI’s. De
toevoeging van SBBI’s aan artikel 34 van de Successiewet 1956 zou geen
toegevoegde waarde hebben. Met de aan de toepassing van de vrijstelling voor
SBBI’s verbonden voorwaarden wordt hetzelfde doel bereikt als met de
toepassing van artikel 34 van de Successiewet 1956.Met de twaalfde kanttekening geeft de Raad in overweging in artikel 35b,
eerste lid, onderdeel a, van de Successiewet 1956 «de waarde in het
economische verkeer van dat vermogen» te vervangen door «de waarde
van de onderneming, bedoeld in artikel 21, tiende lid». Voorts geeft
de Raad in overweging in artikel 35b, eerste lid, onderdeel b «de waarde
van dat vermogen» te vervangen door «de waarde going concern».
Beide suggesties zijn niet overgenomen. De voorkeur is gegeven aan een eenvoudigere
oplossing, die eveneens recht doet aan de door de Raad gewilde verduidelijking
aangaande de in aanmerking te nemen waarde van het verkregen ondernemingsvermogen.De veertiende kanttekening is gedeeltelijk overgenomen. In artikel X,
derde lid, is «zoals deze luidde voor 1 januari 2010» vervangen «zoals
deze luidden vóór 1 januari 2010». De suggestie om
hier «onmiddellijk» aan toe te voegen is echter niet overgenomen
omdat ook wetteksten van voor 31 december 2009 van toepassing kunnen
zijn.Bij de voorlaatste kanttekening om de toelichting op de wijziging in artikel
13 van de Successiewet 1956 in overeenstemming te brengen met de wettekst
is ervoor gekozen niet de toelichting te wijzigen maar de wettekst aan te
vullen zodat die in overeenstemming is met de toelichting.Ten slotte is van de gelegenheid gebruik gemaakt om een aantal redactionele
en technische verbeteringen in het wetsvoorstel en de memorie van toelichting
aan te brengen, waaronder begrepen de toevoeging van twee nieuwe artikelen
III en IV in verband met een wijziging in de Wet op de vennootschapsbelasting
1969 en de Wet op de dividendbelasting 1965.De Raad van State geeft U in overweging het voorstel van wet te zenden
aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal, nadat met het vorenstaande rekening
zal zijn gehouden.De Vice-President van de Raad van State,H. D. Tjeenk WillinkIk moge U verzoeken het hierbij gevoegde gewijzigde voorstel van wet en
de gewijzigde memorie van toelichting aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal
te zenden.De staatssecretaris van Financiën,J. C. de JagerBijlage bij het advies van de Raad van State betreffende no. W06.090081/III
met redactionele kanttekeningen die de Raad in overweging geeft.– In de in artikel I, onderdeel A, tweede lid, in artikel 1, derde
lid, SW 1956 opgenomen volzin «Een gift» vervangen door «Een
schenking», in overeenstemming met de toelichting op dit lid.– In het in artikel I, onderdeel B, opgenomen artikel 1a SW 1956
tot uitdrukking brengen dat onder «echtgenoot» tevens wordt verstaan
de «geregistreerde partner», in overeenstemming met de toelichting
op dit artikel.– In het in artikel I, onderdeel B, opgenomen artikel 1a, derde
lid, onderdeel e, SW 1956 «met geen ander» vervangen door «niet
met een ander».– De in artikel I, onderdeel D, opgenomen vervanging van «het
Rijk» door «Nederland» consequent doorvoeren in de SW 1956
(zie met name artikel 12, eerste lid, SW 1956).– Overeenkomstig de in artikel I, onderdeel G, tweede lid, opgenomen
wijziging ook in het tot vijfde lid vernummerde vierde lid van artikel 8 SW
1956 «goederen of bewijsstukken» vervangen door «goederen,
bewijsstukken of schuldigerkenningen».– In de in artikel I, onderdeel M, opgenomen wijzigingsopdracht «tweede
lid,» vervangen door «tweede lid, onderdeel b,».– In het in artikel I, onderdeel S, vierde lid, opgenomen artikel
21, tiende lid, SW 1956 «een aanmerkelijk belang» nader duiden
door een verwijzing op te nemen naar de relevante bepalingen in de Wet IB
2001. Voorts in het elfde lid van genoemd artikel «beperkte rechten»
vervangen door «van beperkte rechten» en «het daarbij te
gebruiken percentage» vervangen door «voor het daarbij te gebruiken
percentage.».– Erin voorzien dat de terminologie «Nederlandse Antillen»
in het in artikel I, onderdeel AC, vierde lid, opgenomen artikel 32, eerste
lid, onder 8°, onderdeel e, SW 1956, in overeenstemming wordt gebracht
met de na de staatkundige hervorming van het Koninkrijk der Nederlanden te
hanteren terminologie.– De in artikel I, onderdeel AE, derde lid, opgenomen tekst van
artikel 33, eerste lid, onder 7°, SW 1956 zodanig redigeren dat deze aansluit
bij de aanhef van het eerste lid.– In het in artikel I, onderdeel AE, vierde lid, opgenomen artikel
33, eerste lid, onder 13°, SW 1956 de voorwaarde «, voor zover aan
de verkrijging niet een opdracht is verbonden welke aan de verkrijging het
karakter ontneemt van te zijn geschied in het sociaal belang» laten
vervallen aangezien ingevolge de verwijzing naar het in artikel I, onderdeel
AC, vierde lid, opgenomen artikel 32, eerste lid, onder 8°, al moet worden
voldaan aan deze voorwaarde. Voorts onderhavig onder 13° laten eindigen
met een punt aangezien onder 14° vervalt ingevolge onderdeel AE, vijfde
lid.– In artikel I, onderdeel AF, een wijziging opnemen van artikel
34 SW 1956 die bewerkstelligt dat dit artikel ook geldt met betrekking tot
de instellingen, bedoeld in de artikelen 32, eerste lid, onder 8°, en
33, eerste lid, onder 13°, SW 1956.– In het in artikel I, onderdeel AH, opgenomen artikel 35b, eerste
lid, onderdeel a, SW 1956 «de waarde in het economische verkeer van
dat vermogen» vervangen door «de waarde van de onderneming, bedoeld
in artikel 21, tiende lid,». Voorts in onderdeel b van dat eerste lid «de
waarde van dat vermogen» vervangen door «de waarde going concern».– Een «C.» plaatsen vóór de wijzigingsopdracht
die is opgenomen na artikel III, onderdeel B.– In artikel X, derde lid, «zoals deze luidde vóór
1 januari 2010» vervangen door «zoals deze luidden onmiddellijk
vóór 1 januari 2010». Voorts in het vierde lid van
dat artikel «zoals deze wet luidde vóór 1 januari
2010» vervangen door «zoals deze wet luidde onmiddellijk vóór
1 januari 2010».– Een inhoudsopgave opnemen in de memorie van toelichting.– In de in de memorie van toelichting opgenomen noten 2, 4, 8, 10,
11 en 12, de verwijzing naar Kamerstukken formuleren overeenkomstig artikel
219 van de Aanwijzingen voor de regelgeving.– In de toelichting op het in artikel I, onderdeel L, opgenomen
artikel 13 SW 1956 de laatste volzin laten vervallen nu de daarin beschreven
situatie niet wordt geregeld in het voorgestelde artikel 13, tweede lid, SW
1956.– In de toelichting op het in artikel I, onderdeel AC, vierde lid,
opgenomen artikel 32, eerste lid, onder 8°, SW 1956 de volzin die aanvangt
met «Aangesloten is bij de regelingen in de Wet belastingen op milieugrondslag»
alsmede de drie daarop volgende volzinnen laten vervallen aangezien het behartigen
van een sociaal belang al toereikend is omschreven in het vervolg van die
toelichting.XNoot1De oorspronkelijke tekst van het voorstel van wet en van de memorie van
toelichting zoals voorgelegd aan de Raad van State is ter inzage gelegd bij
het Centraal Informatiepunt Tweede Kamer.XNoot1Kamerstukken II 2000/01, 27 789.XNoot2Kamerstukken II 2001/02, 28 015, A, blz. 13.XNoot1Kamerstukken II 2001/02, 28 015, A, blz. 19.XNoot1Wet van 14 december 2001, Stb. 643.XNoot2Staatssecretaris Bos, Handelingen II, 14 november 2001, blz. 23–1621;
Kamerstukken II 2001/02, 28 015, nr. 12.XNoot1Zie ook Kamerstukken II 2006/07, 27 789, nr. 13.XNoot2Opgenomen op de website van het Ministerie van Financiën (www.minfin.nl).XNoot3Kamerstukken II 2008/09, 27 789, nr. 17, blz. 8.XNoot1Kamerstukken II 2000/01, 27 789, nr. 1, blz. 28–31.XNoot1Kamerstukken II 2001/02, 28 015, nr. 6, blz. 7–8.XNoot1Kamerstukken II 2008/09, 27 789, nr. 17.XNoot1Rapport blz. 37–42.XNoot2Kamerstukken II 2000/01, 27 789, nr. 1, blz. 22–24.XNoot1Kamerstukken II 1994/95, 24 172, A, blz. 5. 
 
 Naar boven

 

Directe linkKopieer de link naar uw clipboard 

https://zoek.officielebekendmakingen.nl/kst-31930-4.html

Sluit modaal

 

Disclaimer
De hier aangeboden pdf-bestanden van het Staatsblad, Staatscourant, Tractatenblad, provinciaal blad, gemeenteblad, waterschapsblad en blad gemeenschappelijke regeling vormen de formele bekendmakingen in de zin van de Bekendmakingswet en de Rijkswet goedkeuring en bekendmaking verdragen voor zover ze na 1 juli 2009 zijn uitgegeven. Voor pdf-publicaties van vóór deze datum geldt dat alleen de in papieren vorm uitgegeven bladen formele status hebben; de hier aangeboden elektronische versies daarvan worden bij wijze van service aangeboden.

 

Over deze website
Contact
English
Help
Zoeken

Informatie hergebruiken
Privacy en cookies
Toegankelijkheid
Sitemap
Kwetsbaarheid melden

Open data
Linked Data Overheid
PUC Open Data

MijnOverheid.nl
Rijksoverheid.nl
Ondernemersplein.nl
Werkenbijdeoverheid.nl