Wet ondernemerspakket 2001; Memorie van toelichting
Staten-Generaal — Kamerstuk 
Datum: 2014-07-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Wetgeving


(function (window, document, dataLayerName, id) {
 window[dataLayerName] = window[dataLayerName] || [], window[dataLayerName].push({ start: (new Date).getTime(), event: "stg.start" }); var scripts = document.getElementsByTagName('script')[0], tags = document.createElement('script');
 function stgCreateCookie(a, b, c) { var d = ""; if (c) { var e = new Date; e.setTime(e.getTime() + 24 * c * 60 * 60 * 1e3), d = "; expires=" + e.toUTCString() } document.cookie = a + "=" + b + d + "; path=/; Secure" }
 var isStgDebug = (window.location.href.match("stg_debug") || document.cookie.match("stg_debug")) && !window.location.href.match("stg_disable_debug"); stgCreateCookie("stg_debug", isStgDebug ? 1 : "", isStgDebug ? 14 : -1);
 var qP = []; dataLayerName !== "dataLayer" && qP.push("data_layer_name=" + dataLayerName), qP.push("use_secure_cookies"), isStgDebug && qP.push("stg_debug"); var qPString = qP.length > 0 ? ("?" + qP.join("&")) : "";
 tags.async = !0, tags.src = "https://koop.piwik.pro/containers/" + id + ".js" + qPString, scripts.parentNode.insertBefore(tags, scripts);
 !function (a, n, i) { a[n] = a[n] || {}; for (var c = 0; c < i.length; c++)!function (i) { a[n][i] = a[n][i] || {}, a[n][i].api = a[n][i].api || function () { var a = [].slice.call(arguments, 0); "string" == typeof a[0] && window[dataLayerName].push({ event: n + "." + i + ":" + a[0], parameters: [].slice.call(arguments, 1) }) } }(i[c]) }(window, "ppms", ["tm", "cm"]);
 })(window, document, 'dataLayer', 'f8b9eee5-8d9c-4ea1-abd5-83e174f29813');
 
 
 
Direct naar content
Navigatie
Contextinformatie
Publicatie
Acties
Inhoudsopgave
Gerelateerde informatie

Menu

U bent nu hier: 
Publicaties
Officiële publicaties

Inloggen

Primaire navigatie

Andere sites binnen Overheid.nl
Home
Uitgebreid zoeken
Mijn abonnementen
Help

Andere sites binnen Overheid.nl

Berichten over uw Buurt
Zoals vergunningen, bouwplannen en lokale regelgeving.

Rondom uw woonadres
Rondom een zelfgekozen adres

Dienstverlening
Zoals belastingen, uitkeringen en subsidies.

Naar dienstverlening

Beleid & regelgeving
Officiële publicaties van de overheid.

Naar beleid & regelgeving

Contactgegevens overheden
Adressen en contactpersonen van overheidsorganisaties.

Naar overheidsorganisaties

 
 
 
U bent hier:

Home

Kamerstuk 27209, nr. 3

 
 
 

Kamerstuk

Datum publicatie
Organisatie
Vergaderjaar
Dossier- en ondernummer

03-07-2000

Tweede Kamer der Staten-Generaal

1999-2000

27209 nr. 3

 

 

 
 
 Toon meer van: Inhoudsopgave
 
 

 
 AanhefLichaamI. ALGEMEEN1. Inleiding2. Overzicht maatregelen2.1 Integrale overzicht maatregelen ondernemerspakket2.2 Aanvullende maatregelen naar aanleiding van belastingherziening2.3 Overige maatregelen (o.a. technische doorwerking Belastingplan
2000)2.4 Belastingplan 20013. Maatregelen ter versterking en dynamisering van het
ondernemerschap3.1 Omvorming vervangingsreserve in herinvesteringsreserve3.2 Fiscale begeleiding herstructurering land- en tuinbouw3.3 Verruiming doorschuifregeling3.4 Intensivering investeringsaftrek3.5 Geruisloze terugkeer uit de BV3.6 Verlaging kapitaalsbelasting naar 0,7%4. Maatregelen ter financiering van het ondernemerspakket4.1 Bestrijding ongewenste handel in verliezen en vervangingsreserves4.1.1 Handel in verliezenVoorstel4.1.2 Handel in vennootschappen met een vervangingsreserve4.1.3 Omzetting van afgewaardeerde vorderingen in aandelenkapitaal4.2 Overige reparaties in de vennootschapsbelasting4.3 Niet meer toestaan commerciële herwaardering4.4 Reparatie landbouwvrijstelling (bestemmingswijzigingswinst)5. Overige maatregelen5.1 Vereenvoudiging procedure afdrachtvermindering S&O5.2 Teruggaaf paarse dieselolie5.3 Lidmaatschap coöperaties en aanmerkelijk belang5.4 Groen beleggen5.5 Betalingsregeling inzake stakingswinst ondernemerswoning5.6 Audit File/Clair6. Budgettaire effecten6.1 Invulling maatregelen met een budgettaire derving6.2 Invulling maatregelen met een budgettaire opbrengst7. UitvoeringsaspectenII. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTINGAlgemeenArtikel I, onderdeel A (artikel 1.7 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel B (artikel 2.8 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel C (artikel 2.17 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel D (artikel 3.12 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Voorbeeld 1UitwerkingVoorbeeld 2UitwerkingVoorbeeld 3UitwerkingVoorbeeld 4UitwerkingArtikel I, onderdeel E (artikel 3.33 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel F (artikel 3.34a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel G (artikel 3.40 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel H (artikel 3.41 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel I (artikel 3.42 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel J (artikel 3.42a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdelen K en L (artikel 3.44 en 3.45 van
de Wet inkomstenbelasting 2001)Artikel I, onderdeel M (artikel 3.52 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel N (artikel 3.52a en artikel 3.52b
van de Wet inkomstenbelasting 2001)Artikel I, onderdeel O (artikel 3.53 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel P (artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting
2001)VoorbeeldUitwerkingArtikel I, onderdeel Q (artikel 3.54a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Voorbeeld 1Voorbeeld 2Voorbeeld 3Artikel I, onderdeel R (artikel 3.56 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel S (artikel 3.63 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel T (artikel 3.64 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel U (artikel 3.65 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel V (artikel 3.69 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel W (artikel 3.83 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel X (artikel 3.92 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel Y (artikel 3.98a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel Z tot en met AC (artikel 3.133, 3.135,
3.136 en 3.138 van de Wet inkomstenbelasting 2001)Artikel I, onderdeel AD (artikel 3.150 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AE (artikel 4.5a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AF (artikel 4.6 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AG (artikel 4.11 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AH (artikel 4.13 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AI (artikel 4.16 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AJ (artikel 4.21, vierde lid, van
de Wet inkomstenbelas- ting 2001)Artikel I, onderdeel AK (artikel 4.33 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AL (artikel 4.34 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AM (artikel 4.42a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AN (artikel 4.46 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AO (artikel 5.13 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AP (artikel 6.1 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AQ (afdeling 9a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AR (artikel 7.2 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel I, onderdeel AS (artikel 10.1 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel II, onderdeel A (artikel 2, vierde lid, van de
Wet op de vennoot- schapsbelasting 1969)Artikel II, onderdeel B (artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting
1969)Artikel II, onderdeel C (artikel 10a van de Wet op de
vennootschapsbelas- ting 1969)Artikel II, onderdeel D (artikel 12 van de Wet op de vennootschapsbelas-
ting 1969)VoorbeeldArtikel II, onderdeel E (artikel 13b van de Wet op de
vennootschapsbelas- ting 1969)Artikel II, onderdeel F (artikel 13d, tiende lid, van
de Wet op de vennoot- schapsbelasting 1969)Artikel II, onderdeel G (artikel 13g van de Wet op de
vennootschapsbelas- ting 1969)eerste lidtweede lidderde lidvierde lidvijfde lidArtikel II, onderdeel H (artikel 14c van de Wet op de
vennootschapsbelas- ting 1969)Artikel II, onderdeel I (artikel 15e van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)Artikel II, onderdeel J (artikel 20,vijfde lid, van de
Wet op de vennoot- schapsbelasting 1969)Artikel II, onderdeel K (artikel 20a van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)Artikel II, onderdeel L (artikel 23c van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)eerste lidtweede lidderde lid en vierde lidVoorbeeld 1: brutering van de in aanmerking te nemen winstuitkeringenVoorbeeld 2: toepassing van de evenredigheidsbegrenzingVoorbeeld 3vijfde lidzesde lidArtikel II, onderdeel M (artikel 28b van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)eerste lidvierde lidArtikel II, onderdeel N (artikel 31c van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)Artikel III (artikel 3 van de Wet op de dividendbelasting
1965)Artikel IV, onderdelen A en B (artikelen 18 en 22 Wet
vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)Artikel IV, onderdeel C (artikel 24 Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)Artikel IV, onderdeel D (artikel 35 Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)Artikel V (artikel 12a van de Wet op de loonbelasting
1964)Artikel VI (artikel 20 van de Successiewet 1956)Artikel VII, onderdelen A tot en met D (artikelen 24,
25, 26 en 28 Invorderingswet 1990)Artikel VII, onderdelen E en F (artikelen 40 en 50 Invorderingswet
1990)Artikel VIII (artikel 30i van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)Artikel IX (artikel 36 Wet op belastingen van rechtsverkeer)Artikel X (artikel 71a Wet op de accijns)Artikel XI Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001Artikel XIIArtikel XIII (artikel 32 Pensioen- en spraafondsenwet)Artikel XIV (overgangsrecht invordering)Artikel XV (inwerkingtreding)Artikel XVI (citeertitel)Ondertekening
 

 
 
 Toon meer van: Extra informatie
 
 

 
 

Informatie over publicatie

 

 

 
 Toon meer van: Gerelateerd
 
 

 
 Publicaties in kamerdossier

Kamerdossier 27209Toon alle publicaties in het hoofddossier

 

 
 
 Geconsolideerde regelgeving

 

 
 
 Geconsolideerde regelgeving

 

 
 
 Publicaties referendum

 

 

 

 

 

Authentieke versie (PDF)
bestandsgrootte: 174 Kb

Informatie

Gerelateerd

Printen

Delen

 
 
 
27 209Wijziging van enkele belastingwetten c.a. in verband met de tweede tranche
van het ondernemerspakket 2001 (Wet ondernemerspakket 2001)nr. 3MEMORIE VAN TOELICHTINGI.ALGEMEEN2       1.Inleiding2       2.Overzicht maatregelen3  2.1Integrale overzicht
maatregelen ondernemerspakket3   2.2Aanvullende maatregelen naar aanleiding
van belastingherziening4  2.3Overige maatregelen (o.a. technische doorwerking
Belastingplan 2000)4   2.4Belastingplan 20015       3.Maatregelen ter versterking en dynamisering van het ondernemerschap6   3.1Omvorming vervangingsreserve in herinvesteringsreserve6  3.2Fiscale begeleiding
herstructurering land- en tuinbouw6   3.3Verruiming doorschuifregeling8  3.4Intensivering investeringsaftrek9  3.5Geruisloze
terugkeer uit de BV9  3.6Verlaging kapitaalsbelasting naar 0,7%10       4.Maatregelen ter financiering van het ondernemerspakket:11   4.1Bestrijding ongewenste handel in verliezen en vervangingsreserves11   4.1.1Handel in verliezen11    4.1.2Handel in vennootschappen
met een vervangingsreserve13    4.1.3Omzetting van afgewaardeerde vorderingen
in aandelenkapitaal15  4.2Overige reparaties in de vennootschapsbelasting16   4.3Niet meer toestaan commerciële herwaardering17   4.4Reparatie landbouwvrijstelling (bestemmingswijzigingswinst)18       5.Overige maatregelen18  5.1Vereenvoudiging procedure afdrachtvermindering S&O18   5.2Teruggaaf paarse dieselolie19  5.3Lidmaatschap coöperaties
en aanmerkelijk belang19   5.4Groen beleggen21  5.5Betalingsregeling inzake stakingswinst ondernemerswoning21   5.6Audit File/Clair22       6.Budgettaire
effecten22  6.1Invulling maatregelen met een budgettaire derving22   6.2Invulling maatregelen met een budgettaire opbrengst23       7.Uitvoeringsaspecten23      II.ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING24I. ALGEMEEN1. InleidingIn de beleidsnota De Ondernemende Samenleving: meer kansen, minder belemmeringen
voor ondernemerschap (Kamerstukken II, 1998–1999, 26 736, nr. 2)
is aangegeven dat de uitgangssituatie voor ondernemerschap in Nederland goed
is, maar dat , mede in het licht van de snelle maatschappelijke, technologische
en internationale ontwikkelingen, de mogelijkheden gezocht en benut moeten
worden om het klimaat voor ondernemerschap verder te optimaliseren. Dat is
van belang omdat ondernemerschap zorgt voor flexibiliteit en vernieuwing,
als banenmotor fungeert van de economie en een middel is voor individuele
ontplooiing. Ondernemerschap draagt ook bij aan een verdergaande emancipatie
en integratie. Van alle starters die een eigen bedrijf beginnen is 31% vrouw.
Vier jaar geleden was dat nog 27%. Het etnisch ondernemerschap is sinds 1986
meer dan verdubbeld: was in 1986 zo'n 3% van de allochtone beroepsbevolking
ondernemer, nu is dat ruim 7%. Tenslotte kan door maatschappelijk verantwoord
ondernemen het bedrijfsleven een belangrijke bijdrage leveren aan het oplossen
van maatschappelijke vraagstukken en knelpunten. Het voorliggende wetsvoorstel
is bedoeld om bestaande fiscale belemmeringen voor (startende) ondernemers
zoveel mogelijk weg te nemen en de kansen voor ondernemerschap verder te vergroten.De basis voor dit wetsvoorstel is in 1998 gelegd door de werkgroep Evaluatie
en herziening fiscale tegemoetkomingen en faciliteiten voor ondernemers onder
voorzitterschap van prof.dr. C.J. Oort (ook wel aangeduid als de commissie
Oort II). Deze werkgroep, waarin het bedrijfsleven was vertegenwoordigd door
de organisaties VNO/NCW, MKB-Nederland en LTO-Nederland, heeft onderzocht
of en op welke wijze het hele pakket aan fiscale tegemoetkomingen en faciliteiten
voor ondernemers effectiever, efficiënter en tegen lagere administratieve
lasten zou kunnen worden gestructureerd. In het regeerakkoord is in het kader
van de belastingherziening 2001 afgesproken dat de belastingen voor het bedrijfsleven
in samenhang met de bevindingen van de commissie Oort II zouden worden bezien.
Deze afspraak is gecombineerd met de afspraak in het regeerakkoord dat deze
kabinetsperiode maatregelen worden getroffen om misbruik en oneigenlijk gebruik
van fiscale regelgeving tegen te gaan met een structurele opbrengst van 500
miljoen.Voor de uitwerking van de genoemde afspraken uit het regeerakkoord is
in het voorjaar van 1999 een werkgroep in het leven geroepen waarin, naast
de ministeries van Economische Zaken, Landbouw, Natuurbeheer en Visserij en
Financiën, ook VNO/NCW, MKB-Nederland en LTO-Nederland waren vertegenwoordigd.
De werkgroep heeft op 25 juni 1999 aan mijn ambtsvoorganger en de staatssecretaris
van Economische Zaken het rapport «Belastingen bedrijfsleven 21e eeuw»
aangeboden. Het rapport is op 29 september 1999, als bijlage bij het wetsvoorstel
belastingplan 2000 (Kamerstukken II, 1999–2000, 26 820, nrs. 1–3)
aan de Tweede Kamer aangeboden. In dat rapport wordt een samenhangend pakket
maatregelen gepresenteerd gericht op versterking van het ondernemerschap in
brede zin en maatregelen ter financiering daarvan. Daarbij is gestreefd naar
een evenwichtige verdeling van maatregelen over groot-, midden- en kleinbedrijf.
Het pakket maatregelen is er vooral op gericht om ondernemers meer armslag
te geven om slagvaardig te kunnen inspelen op veranderingen. Meer flexibiliteit
voor ondernemers en hun ondernemingen is noodzakelijk in een economische omgeving
die in toenemende mate verandering en vernieuwing eist. Tegen deze achtergrond
worden maatregelen voorgesteld die het aanpassingsvermogen van ondernemingen
aan veranderende omstandigheden bevorderen (omvorming vervangingsreserve in
een herinvesteringsreserve, faciliteiten voor de herstructurering van
land- en tuinbouw, regeling terugkeer uit de BV, intensivering investeringsaftrek).
Verder wordt een maatregel voorgesteld die het bijeenbrengen van kapitaal
door vennootschappen goedkoper maakt (verlaging kapitaalsbelasting). Met de
voorgestelde verruiming van de doorschuifmogelijkheden voor bedrijfsopvolging
worden de mogelijkheden voor continuering van ondernemingsactiviteiten vergroot.
Daarnaast wordt met de maatregelen die gericht zijn op het tegengaan van misbruik
en oneigenlijk gebruik van fiscale regelgeving niet alleen invulling gegeven
aan de taakstelling uit het regeerakkoord, maar tevens een aantal onbedoelde
concurrentievoordelen weggenomen (level playing field).Het kabinet heeft vorig jaar zomer besloten om de in het rapport «Belastingen
bedrijfsleven 21e eeuw» opgenomen maatregelen integraal in te voeren.Deels om beleidsmatige en deels om wetgevingstechnische redenen is een
aantal van de maatregelen uit het ondernemerspakket opgenomen in het wetsvoorstel
Wet inkomstenbelasting 2001, respectievelijk het belastingplan 2000. De overige
maatregelen uit het rapport en nog enkele andere maatregelen gericht op versterking
en dynamisering van het ondernemerschap zijn opgenomen in het onderhavige
wetsvoorstel. Dit wetsvoorstel regelt tevens de doorwerking van de maatregelen
van het Ondernemerspakket 21e eeuw die, als onderdeel van het belastingplan
2000, op 1 januari 2000 al in werking zijn getreden.De bedoeling is dat de nieuwe maatregelen opgenomen in voorliggend wetsvoorstel
per 1 januari 2001 in werking treden.2. Overzicht maatregelen2.1 Integrale overzicht maatregelen ondernemerspakketZoals hiervoor aangegeven zijn de maatregelen die onderdeel uitmaken van
het Ondernemerspakket 21e eeuw over een aantal wetsvoorstellen verdeeld. Het
integrale overzicht van alle maatregelen zoals deze over de diverse wetsvoorstellen
zijn verdeeld ziet er als volgt uit: Belastingplan 1999 (Stb. 725):• afschaffing provianderingsregeling in de accijnssfeerBelastingplan 2000 (Stb. 579):• verlaging Vpb-tarief naar 30% over winst tot f 50 000,–• verlaging kapitaalsbelasting naar 0,9%• schrappen ombuiging WBSO en investeringsaftrek• intermediair afvalstoffenbelasting• reparaties in de BTW-sfeer• bestrijding katvangersconstructie• vervallen assurantiereserve eigen risico• vervallen exportrisicoreserveVoorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 (Kamerstukken II, 1998–1999,
26 727):• fusie en splitsing: aanpassing n.a.v. Leur-Bloem arrest• vervallen bijzondere tarieven• beperking stakingsvrijstelling• aanpassen ondernemersbegrip• aanpassing zelfstandigenaftrek voor ondermaatschappen en dergelijke Voorliggend wetsvoorstel:• omvorming vervangingsreserve in herinvesteringsreserve• fiscale begeleiding herstructurering land- en tuinbouw• verruiming doorschuifregeling• verruiming investeringsaftrek• regeling terugkeer uit de BV• verlaging kapitaalsbelasting naar 0,7%• bestrijding ongewenste handel in verliezen en vervangingsreserves• reparaties in de vennootschapsbelasting• niet meer toestaan commerciële herwaardering• reparatie landbouwvrijstelling2.2 Aanvullende maatregelen naar aanleiding van belastingherzieningIn het wetgevingsoverleg van 21 januari 2000 met de vaste Commissie van
Financiën uit de Tweede Kamer inzake het voorstel van Wet inkomstenbelasting
2001 heeft mijn ambtsvoorganger naar aanleiding van de vragen van mevrouw
Giskes toegezegd dat maatregelen zullen worden getroffen tegen het oneigenlijke
gebruik van de rechtsvorm van de coöperatie (ontgaan van het aanmerkelijkbelangregime).
Deze maatregelen zijn ook in dit wetsvoorstel opgenomen.Voorts is bij de plenaire behandeling inzake het voorstel van Wet inkomstenbelasting
2001 door mijn ambtsvoorganger aangegeven dat zal worden bezien of er iets
gedaan kan worden voor de oudere ondernemer die in het verleden een bescheiden
inkomen had en vervolgens staakt. Mede naar aanleiding van wensen van MKB-Nederland
op dit punt wordt voorgesteld een betalingsregeling over een periode van 10
jaar in te voeren voor ondernemers die in hun ondernemerswoning blijven wonen
en vanwege het staken in liquiditeitsproblemen komen.Om beleggers die thans beleggen in groenfondsen (groen beleggen) voldoende
zekerheid te bieden, stel ik voor hen een overgangsregime te bieden met behoud
van het huidige niveau van de fiscale faciliteiten voor de looptijd van de
participatie (maximaal 10 jaar) door naast de vrijstelling van de vermogensrendementsheffing
ook de persoonsgebonden aftrekpost toe te staan. Een dergelijk aan de looptijd
van de participaties gekoppeld overgangsregime is ook geboden voor film- en
zeescheepvaartcv's. Voor nieuwe groene beleggingen is een fiscale ondersteuning
gewenst die deze categorie beleggingen een voldoende aantrekkelijk karakter
geeft. Deze ondersteuning bestaat uit een vrijstelling voor de vermogensrendementsheffing
met daarnaast een aanvullende aftrekpost in box I van 2,5% van het belegde
vermogen.Verder worden twee maatregelen voorgesteld ter vermindering van de administratieve
lasten voor het bedrijfsleven. Het gaat daarbij om het laten vervallen van
de verplichte accountantsverklaring bij de afdrachtvermindering S&O en
zeevaart en het laten vervallen van de verplichting tot medeondertekening
door de moedermaatschappij bij de afdrachtvermindering S&O. Deze maatregelen
zijn aangekondigd in de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel
van Wet inkomstenbelasting 2001, respectievelijk in het mondeling overleg
met de vaste Commissies voor Financiën en Economische Zaken inzake de
evaluatie WBSO op 2 februari 2000.2.3 Overige maatregelen (o.a. technische doorwerking Belastingplan
2000)In het inmiddels tot wet verheven Belastingplan 2000 is aangegeven dat
er om praktische redenen voor is gekozen om de doorwerking van
de in het belastingplan 2000 voorgestelde maatregelen naar het voorstel van
Wet inkomstenbelasting 2001 pas te verwerken nadat het Belastingplan 2000
kracht van wet zou hebben gekregen. Het onderhavige wetsvoorstel voorziet
in deze wetstechnische doorwerking waar het gaat om aanpassingen in de winstsfeer;
de overige aanpassingen zullen worden verwerkt in het nog in te dienen voorstel
van Wet technische aanpassingen.Ook de Wet van 16 december 1999 houdende wijziging van enkele belastingwetten
(technische aanpassingen) (Stb. 556) en de Wet van 16 december 1999 tot wijziging
van de regulerende energiebelasting en de inkomstenbelasting met het oog op
het bevorderen van energiezuinig en milieuvriendelijk gedrag (Stb. 557), bevatten
onderdelen in de winstsfeer. Ook deze worden in het voorliggende wetsvoorstel
vertaald naar het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001.Tezamen gaat het om de volgende maatregelen:• bevoegdheid om de willekeurige afschrijving te temporiseren of
buiten toepassing te stellen geldt ook voor bij voorbeeld bepaalde bedrijfsmiddelen
of groepen van bedrijfsmiddelen• meldingsprocedure inzake willekeurige afschrijving op laboratoriumgebouwen
waarin speur- en ontwikkelingswerk plaatsvindt• invoering milieu-investeringsaftrek• energieprestatieadvies betrekken bij de energie-investeringsaftrek• invoering duurzame ondernemingsaftrek• vervallen van de reserve assurantie eigen risico en exportrisicoreserveTenslotte is een maatregel opgenomen die invulling geeft aan de toezegging
in de brief van mijn ambtsvoorganger aan de Tweede Kamer van 13 augustus 1999
om te bezien onder welke randvoorwaarden de bovengrens en de ondergrens van
de teruggaafregeling paarse dieselolie kunnen worden aangepast.2.4 Belastingplan 2001In de toelichting van de Tweede Nota van wijziging op het wetsvoorstel
Wet inkomstenbelasting 2001 is door mijn ambtsvoorganger aangegeven dat in
het kader van het wetsvoorstel ondernemerspakket een extra faciliteit zal
worden uitgewerkt onder meer ten behoeve van de zeescheepvaart en de filmsector.
Inmiddels is gebleken dat voor een gedegen besluitvorming inzake fiscale faciliëring
van venture capital (waaronder film en zeescheepvaart) meer tijd nodig is.
In aanloop naar het Belastingplan 2001 zal ik dan ook in nauw overleg met
de betrokken ministers werken aan een oplossing voor een venture capital-regime
voor risicovolle beleggingen die, anders dan groen beleggen, meer verwant
zijn aan ondernemen. Daarbij behoort ook de zogenoemde Tante-Agaathregeling.
Dit regime moet concurrerende rendementen voor film en zeescheepvaart opleveren,
met daarbij echter nadrukkelijker een element van risico voor de belegger
dan thans het geval is.Bij motie (Kamerstukken II, 1999/2000, 26 727, nr. 118) heeft de
Tweede Kamer bij de behandeling van de Belastingherziening 2001 verzocht om
bij het ondernemerspakket de mogelijkheid te onderzoeken het gebruik van het
openbaar vervoer door bezitters van een auto van de zaak te stimuleren. Deze
motie raakt een gecompliceerde materie waardoor meer tijd nodig is om te onderzoeken
hoe de intentie van de motie concreet kan worden uitgewerkt. Ik zal hier in
het kader van het Belastingplan 2001 op terugkomen, evenals op ICT-faciliteiten
die mogelijk zijn in te passen in het bredere PC-privékader. 3. Maatregelen ter versterking en dynamisering van het
ondernemerschap3.1 Omvorming vervangingsreserve in herinvesteringsreserveIn een snel wijzigende economie moeten ondernemers hun productiewijze
steeds aanpassen aan de nieuwe uitdagingen. Waar mogelijk moeten fiscale belemmeringen
daarbij worden weggenomen. De huidige vervangingsreserve in de inkomstenbelasting
en vennootschapsbelasting beoogt de belastingheffing over de gerealiseerde
boekwinsten bij verkoop van bedrijfsmiddelen, uit te stellen door de fiscale
claim door te schuiven naar nieuwe bedrijfsmiddelen. Daarbij is een belangrijke
beperking van de vervangingsreserve dat deze reserve alleen gebruikt kan worden
voor nieuwe bedrijfsmiddelen met dezelfde economische functie. Voorgesteld
wordt om – in lijn met de aanbeveling in het rapport Belastingen bedrijfsleven
21e eeuw – de eis van dezelfde functie te laten vervallen. Door het
laten vervallen van deze eis kan de ondernemer beter reageren op gewijzigde
marktomstandigheden. Het verleggen van de activiteiten van de ondernemer wordt
zodoende vergemakkelijkt. Technologische vernieuwingen en toepassing van nieuwe
technologische ontwikkeling (denk bijvoorbeeld aan de mogelijkheden van PC
en internet) kunnen dan sneller worden opgepakt. Het ondernemerschap kan hierdoor
veel dynamischer worden.Voor de herinvesteringsreserve wordt een onderscheid gemaakt tussen bedrijfsmiddelen
met een afschrijvingstermijn van ten hoogste 10 jaar en bedrijfsmiddelen met
een afschrijvingstermijn van meer dan 10 jaar. Voor de bedrijfsmiddelen met
een afschrijvingstermijn van ten hoogste 10 jaar geldt dat de beclaimde stille
reserve vrij kan worden aangewend voor herinvesteringen. De flexibiliteit
van de ondernemer zal hiermee aanzienlijk worden bevorderd aangezien de herinvesteringsreserve
ook kan worden gebruikt als de nieuwe bedrijfsmiddelen zijn aangepast aan
gewijzigde economische omstandigheden. Evenals bij de vervangingsreserve dient
de ondernemer voor de vorming van deze reserve wel een voornemen te hebben
om te herinvesteren in bedrijfsmiddelen. Ontbreekt dat voornemen, dan kan
geen herinvesteringsreserve worden gevormd. Houdt het voornemen op, dan dient
de herinvesteringsreserve alsnog tot de belastbare winst te worden gerekend.
Voorts geldt dat de herinvestering binnen een termijn van drie jaar moet plaatsvinden.
De termijn kan worden verlengd, indien voor de herinvestering een langer tijdvak
is vereist of indien de ingebruikneming van het nieuwe bedrijfsmiddel door
bijzondere omstandigheden is vertraagd.De eis van dezelfde economische functie blijft gehandhaafd voor bedrijfsmiddelen
waarop niet pleegt te worden afgeschreven en bedrijfsmiddelen waarvoor een
afschrijvingsduur geldt van meer dan 10 jaar. Daarmee wordt voorkomen dat
een verschuiving van stille reserves van bedrijfsmiddelen met een relatief
korte economische levensduur naar bedrijfsmiddelen met een lange levensduur
kan plaatsvinden. Die verschuiving zou er toe leiden dat de stille reserves
gedurende een veel langere periode of in zijn geheel niet worden gerealiseerd.
Ook wordt daarmee verschuiving van stille reserves binnen de groep bedrijfsmiddelen
met een lange afschrijvingsduur voorkomen. Deze vormen van verschuiving zouden
een groot budgettair beslag met zich mee brengen.3.2 Fiscale begeleiding herstructurering land- en tuinbouw1De land- en tuinbouwsector staat voor een noodzakelijke en ingrijpende
herstructurering. In alle sectoren van de land- en tuinbouw zullen veranderingen
plaatsvinden. In de grondgebonden sectoren ligt de aanleiding daartoe vooral
in de milieuproblematiek, vermindering van de marktbescherming, bestemmingswijziging
van landbouwgrond en beschermingvan natuur en landschap. In die
niet-grondgebonden sectoren ligt de aanleiding vooral in de zorg in de maatschappij
voor milieu en voor welzijn en gezondheid van dieren.Om het proces van herstructurering te bespoedigen is het gewenst dat,
waar mogelijk, fiscale belemmeringen bij de herstructurering op bedrijfsniveau
worden weggenomen. Het gaat daarbij ook om bepaalde aspecten van de winstbepaling
in de inkomstenbelasting (en daarmee ook in de vennootschapsbelasting). Bij
herstructurering op bedrijfsniveau in de land- en tuinbouw zal veelal sprake
zijn van verplaatsing van het bedrijf naar een ander gebied. In dat geval
is in de regel sprake van staking van de ene onderneming en de start van een
nieuwe onderneming op een andere plaats hetgeen gepaard gaat met een afrekening
in de inkomstenbelasting over de stille reserves van de gestaakte onderneming.
De omvorming van de vervangingsreserve in een herinvesteringsreserve lost
dit knelpunt niet op, aangezien de herinvesteringsreserve zich niet uitstrekt
over de ondernemingsgrens.Teneinde deze belangrijke belemmering voor herstructurering weg te nemen,
wordt in dit wetsvoorstel een faciliteit opgenomen die het mogelijk maakt
om bij staking van een IB-onderneming als gevolg van bepaalde vormen van overheidsingrijpen
de afrekening over de belastingclaim op stille reserves te voorkomen door
deze claim door te schuiven naar de boekwaarden van investeringen in bedrijfsmiddelen
die in het kader van een andere bestaande of een nieuwe onderneming worden
aangeschaft. Het betreft hier een regeling die voor herstructurering in alle
sectoren van de economie van toepassing is. Van zo'n vorm van overheidsingrijpen
is sprake bij onteigeningen waarop de onteigeningswet van toepassing is, daaronder
begrepen bestemmingswijzigingen waardoor de onderneming niet langer op de
oorspronkelijke plaats kan worden uitgeoefend. Een voorbeeld hiervan is onteigening
van grond met het oog op wegaanleg. Voorts is sprake van zo'n vorm van overheidsingrijpen
bij herstructureringen van bedrijfstakken die voortvloeien uit bij algemene
maatregel van bestuur aan te wijzen Europese of nationale regelgeving. In
dit verband wordt bijvoorbeeld gedacht aan de Nitraatrichtlijn en de regeling
structuurverbetering glastuinbouw. Bij die aanwijzing van regelgeving kan
sprake zijn van een steunmaatregel, namelijk indien uit de aanwijzing voortvloeit
dat uitsluitend of nagenoeg uitsluitend door een bepaalde sector van bedrijvigheid
van de regeling gebruik kan worden gemaakt. Vormen van overheidsingrijpen
waarbij vermoedelijk sprake zal zijn van staatssteun, zullen met het oog op
de staatssteuntoets aan de Europese Commissie worden voorgelegd. Dit geldt
bijvoorbeeld voor de hiervoor genoemde aanwijzing van de regeling glastuinbouw.Het doorschuiven van de belastingclaim op de vrijvallende stille reserve
wordt technisch bereikt door middel van het opleggen van een conserverende
belastingaanslag. Daardoor blijven de vrijvallende reserves in de vorm van
genoten winst, ook na de staking van de onderneming, beclaimd. De conserverende
aanslag wordt verminderd indien de daarin vastgestelde winst wordt afboekt
op de kostprijs van nieuw aangeschafte of voortgebrachte bedrijfsmiddelen.
Voor de conserverende aanslag zal een termijn van 12 maanden gelden, mits
voldoende zekerheid wordt gesteld. Het uitstel van belastingbetaling dat door
middel van de conserverende belastingaanslag wordt genoten, zal worden beëindigd
indien de investeringen in nieuwe bedrijfsmiddelen uitblijven. Om te voorkomen
dat van deze faciliteit gebruik wordt gemaakt zonder dat daadwerkelijk het
voornemen bestaat om de onderneming te herstructureren, en in dat verband
nieuwe investeringen te verrichten, zal bij het beëindigen van het uitstel
van betaling rente in rekening worden gebracht.Indien sprake is van herstructurering als gevolg van de hiervoor bedoelde
vormen van overheidsingrijpen, zonder dat sprake is van staking, wordt de
toepassing van de in dit wetsvoorstel opgenomen herinvesteringsreserve verruimd.n
dergelijke situatie wordt namelijk afboeking toegestaan op de
aanschaffings- en voortbrengingskosten van vervangende, lang afschrijfbare
bedrijfsmiddelen (zoals gebouwen) ten laste van een herinvesteringsreserve
die is gevormd ter zake van de vervreemding van een bedrijfsmiddel met een
relatief korte levensduur.3.3 Verruiming doorschuifregelingBij de overdracht van een (zelfstandig deel van een) onderneming binnen
de familiesfeer kan de inkomstenbelastingclaim op de stille en fiscale reserves
op verzoek worden doorgeschoven naar de overnemer. Naar het oordeel van een
groot deel van de werkgroep Oort II zou deze faciliteit een generiek karakter
moeten krijgen. Het in zijn algemeenheid verlenen van fiscale begeleiding
bij verkoop van een onderneming staat echter haaks op het elders in de inkomstenbelasting
en de vennootschapsbelasting gehanteerde uitgangspunt dat bij een «gewone»
verkoop fiscale afrekening dient plaats te vinden. Dit komt onder meer tot
uiting in de voorwaarden waaronder fiscale begeleiding van een bedrijfsfusie,
een juridische fusie of een juridische splitsing plaatsvindt. Bovendien zou
een algehele doorschuiffaciliteit aanzienlijke budgettaire gevolgen hebben.In navolging van het rapport «Belastingen bedrijfsleven 21e eeuw»
wordt daarom voorgesteld bestaande knelpunten weg te nemen door de regeling
van geruisloze doorschuiving uit te breiden naar situaties waarin de onderneming
overgaat op een mede-ondernemer. Dit betekent een aanzienlijke verruiming
van de kring van personen ten opzichte van de bestaande faciliteit voor overdrachten
binnen de directe familiesfeer. Dit heeft tot gevolg dat geen fiscale afrekening
behoeft plaats te vinden als een onderneming wordt overgedragen aan een persoon
die reeds een zekere tijd actief betrokken is bij het drijven van die onderneming.
Door deze verruiming van de doorschuiffaciliteit wordt de continuïteit
van de onderneming verbeterd. Verder kan de participatie van de overdrager
in de onderneming gedurende de driejaarsperiode gunstig zijn voor de vermogenspositie
van de onderneming en daarmee voor de latere startpositie van de voortzetter.
De voorwaarde dat de vertrekkende en de inkomende ondernemer een tijdlang
moeten samenwerken, is bovendien in het belang van de kennisoverdracht. Bedacht
zij dat het hier om heel specifieke kennis gaat, namelijk de ins en outs van
de desbetreffende onderneming.De overnemer dient voordat de bedrijfsoverdracht plaatsvindt, ten minste
drie jaar als mede-ondernemer bij de onderneming betrokken te zijn geweest.
Hiermee wordt gewaarborgd dat de band tussen de overdragende ondernemer en
degene aan wie wordt overgedragen een voldoende duurzaam karakter heeft en
wordt onbedoeld gebruik (gewone verkooptransacties zonder fiscale afrekening)
voorkomen. De geruisloze doorschuiving kan plaatsvinden op het moment dat
de eigenaar van de onderneming uittreedt. Voor onvoorziene omstandigheden
waardoor niet aan de driejaarstermijn kan worden voldaan, bijvoorbeeld het
overlijden van de overdrager en bepaalde situaties van arbeidsongeschiktheid,
zal bij ministeriële regeling een nadere regeling worden getroffen.Met de invoering van de regeling voor mede-ondernemers is er geen grond
meer om de regeling voor doorschuiving binnen de familiekring als specifieke
regeling te behouden. De huidige doorschuiffaciliteit in de familiesfeer blijft
in 2001 echter wel als overgangsmaatregel van toepassing. Dit geeft belastingplichtigen
die voornemens zijn hun onderneming binnen de familiesfeer over te dragen,
de gelegenheid zich aan te passen aan de gewijzigde regeling. Bij dergelijke
bedrijfsoverdrachten wordt dus tijdelijk niet de eis gesteld dat gedurende
de drie jaar voor de bedrijfsoverdracht een samenwerkingsverband bestond tussen
de overdrager en de overnemer.Volledigheidshalve merk ik op dat het geldende recht het onder omstandigheden
reeds mogelijk maakt dat op het moment van de toetreding van de
overnemer, waardoor een samenwerkingsverband ontstaat of wordt uitgebreid,
heffing van inkomstenbelasting over de stille reserves achterwege blijft.
Dit is het geval indien een voorbehoud is gemaakt voor stille reserves. In
die situatie zullen immers geen stille reserves overgaan van de zittende ondernemer
naar de toetredende overnemer.3.4 Intensivering investeringsaftrekIn het Regeerakkoord is een opbrengst van f 50 miljoen ingeboekt
voor beperking van de huidige investeringsaftrek door deze een scherpere degressieve
lijn te geven. Gelet evenwel op het belang van vernieuwing, continuering en
dynamisering van ondernemingen wordt, in navolging van het rapport Belastingen
bedrijfsleven 21e eeuw, deze ombuiging achterwege gelaten en wordt voorgesteld
om f 25 miljoen aan te wenden voor een verhoging van de percentages van
de eerste twee schijven van de investeringsaftrek (in het voorstel van Wet
inkomstenbelasting 2001 kleinschaligheidsinvesteringsaftrek genaamd) met elk
1 procentpunt. Dat betekent dat de eerste schijf van de kleinschaligheidsinvesteringaftrek
een percentage van structureel 25 zal kennen (voor 2001 geldt in verband met
tijdelijke verhoging met 3 procentpunten een percentage van 28) en de tweede
schijf een percentage van 22.3.5 Geruisloze terugkeer uit de BVIn de huidige situatie is het mogelijk een onderneming die wordt gedreven
door een natuurlijk persoon (inkomstenbelastingsfeer) geruisloos om te zetten
in een onderneming die wordt gedreven in de vorm van een NV of een BV. De
thans voorgestelde regeling vormt daarvan als het ware de tegenhanger. Zij
maakt het mogelijk een door middel van een NV of BV gedreven onderneming geruisloos
om te zetten in een onderneming die rechtstreeks voor rekening komt van de
vroegere aandeelhouders natuurlijke personen (en winstbewijshouders). De onderneming
zal na de geruisloze terugkeer worden voortgezet in de vorm van een eenmanszaak
dan wel, indien er meer aandeelhouders waren, in de vorm van een samenwerkingsverband
tussen deze aandeelhouders natuurlijke personen.De voorgestelde regeling geldt voor het geruisloos omzetten van een gehele
onderneming. Dit uitgangspunt brengt met zich dat de faciliteit slechts ziet
op die vermogensbestanddelen die ook deel gaan uitmaken van het ondernemingsvermogen
waarmee voor de heffing van inkomstenbelasting belastbare winst uit onderneming
zal worden behaald. Bovendien is de faciliteit alleen van toepassing indien
alle aandeelhouders van de vennootschap de onderneming van de vennootschap
gaan voortzetten. Het is namelijk niet de bedoeling dat de faciliteit zou
kunnen worden gebruikt om een «geruisloze» verkoop van de ene
aandeelhouder aan de andere aandeelhouder mogelijk te maken.Onderdeel van de vereisten om van de faciliteit gebruik te kunnen maken
is dat de vennootschap zal moeten worden ontbonden. Daarmee wordt voorkomen
dat na de overdracht van de onderneming lege vennootschappen achterblijven.Bij een geruisloze terugkeer moeten de bestaande belastingclaims worden
doorgeschoven. Dit betreft in het algemeen zowel een vennootschapsbelastingclaim
als een aanmerkelijkbelangclaim. De vennootschapsbelastingclaim ziet op het
verschil tussen de waarde in het economische verkeer en de boekwaarde van
de activa en passiva van de vennootschap (de stille en fiscale reserves).
De aanmerkelijkbelangclaim heeft betrekking op het verschil tussen de waarde
in het economische verkeer van de aandelen en de verkrijgingsprijs daarvan.Deze claims staan niet los van elkaar. De vennootschapsbelastingclaim
en een deel van de aanmerkelijkbelangclaim hebben betrekking op het verschil
tussen de waarde in het economische verkeer en de boekwaarde van
de bezittingen van de vennootschap. Doordat de voortzetters in de inkomstenbelasting
moeten doorgaan met de boekwaarden die de activa en passiva voor de ontbinding
van de NV of BV hadden, worden de stille reserves doorgeschoven naar de IB-onderneming.
Bij realisatie zal over die reserves het progressieve IB-tarief verschuldigd
worden. Hierdoor wordt niet alleen de gehele vennootschapsbelastingclaim maar
ook de aanmerkelijkbelangclaim over die reserves veiliggesteld. De gecombineerde
belastingdruk van de vennootschapsbelasting en het IB-tarief over de aanmerkelijkbelangwinst
is immers ongeveer gelijk aan het hoogste IB-tarief. Ook de fiscale reserves
worden doorgeschoven naar de IB-onderneming.Bij een geruisloze terugkeer uit de BV moeten verschillen tussen de gecombineerde
vennootschapsbelasting en aanmerkelijkbelangheffing enerzijds en de box-I
inkomstenbelasting anderzijds, worden verrekend. In het wetsvoorstel is ervoor
gekozen om door middel van het creëren van een zogenoemde terugkeerreserve
een eventueel verschil tussen de claims te verrekenen op het moment waarop
de onderneming of een zelfstandig gedeelte van de onderneming, wordt gestaakt.
Met deze systematiek wordt bereikt dat zoveel mogelijk de situatie wordt benaderd
die voor de terugkeer bestond. In deze situatie rustte op de stille reserves,
goodwill en winstreserves een vennootschapsbelastingclaim en/of aanmerkelijkbelangclaim.
Deze claims zouden pas worden afgerekend op het moment van realisatie door
de vennootschap respectievelijk de aandeelhouder. In de voorgestelde regeling
wordt dat voor situaties waarin de aanmerkelijkbelangclaim en vennootschapsbelastingclaim
meer bedragen dan de inkomstenbelastingclaim op de stille reserves en goodwill,
bewerkstelligd door vorming van een zogenoemde positieve terugkeerreserve.
Die reserve verhoogt de winst die wordt behaald bij staking van (een zelfstandig
gedeelte van) de onderneming. Voor situaties waarin de aanmerkelijkbelangclaim
en de vennootschapsbelastingclaim tezamen lager zijn dan de te vestigen inkomstenbelastingclaim –
dit is het geval indien de aandelen kort voor de terugkeer zijn verworven –
wordt laatstbedoelde claim verminderd door middel van een negatieve terugkeerreserve.
De negatieve terugkeerreserve leidt tot vermindering van de winst die bij
staking van de onderneming wordt behaald.Voordeel van deze benadering is dat de grondslag waarover het tariefverschil
moet worden verrekend, nog wordt beïnvloed door de bedrijfsresultaten
die na de terugkeer worden behaald. Dit kan gunstig zijn voor de belastingplichtige
in situaties waarin de winstverwachting van de onderneming het eigenlijk niet
zou toelaten om doorgeschoven belastingclaims definitief af te rekenen.De positieve terugkeerreserve wordt vastgesteld op de helft van het positieve
verschil tussen het vervreemdingsvoordeel van de aanmerkelijkbelanghouder
verminderd met de winst die op grond van artikel 14c Wet op de vennootschapsbelasting
1969 is vrijgesteld (de stille en fiscale reserves). Het gaat hier om de helft
van het positieve verschil, omdat het aanmerkelijkbelangtarief ongeveer de
helft bedraagt van het hoogste IB-tarief.De negatieve terugkeerreserve wordt op dezelfde wijze berekend als de
positieve reserve. Deze negatieve terugkeerreserve leidt tot een aftrekpost
op het moment dat de onderneming wordt gestaakt.3.6 Verlaging kapitaalsbelasting naar 0,7%In het rapport Belastingen bedrijfsleven 21e eeuw is voorgesteld het tarief
kapitaalsbelasting te verlagen tot 0,7%. Omdat de kapitaalsbelasting in mindering
komt op de voor investeringen beschikbare middelen, leidt de tariefsverlaging
tot verbetering van het fiscale vestigingsklimaat. In het Belastingplan 2000
is daartoe een eerste stap gezet door het tarief per 1 januari
2000 met 0,1% te verlagen tot 0,9%. Met het onderhavige voorstel wordt het
tarief verder verlaagd tot 0,7%.4. Maatregelen ter financiering van het ondernemerspakket4.1 Bestrijding ongewenste handel in verliezen en vervangingsreservesIn de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 en in de Invorderingswet zijn
bepalingen opgenomen om handel in verliezen en in vervangingsreserves tegen
te gaan. Ook is een bepaling opgenomen tegen ongewenste gevolgen van het omzetten
van afgewaardeerde vorderingen in aandelenkapitaal. Deze regelingen blijken
in de praktijk niet afdoende. Dit heeft niet alleen ongewenste gevolgen voor
de belastingopbrengst, maar ook voor de concurrentieverhouding tussen bedrijven.
Door een vennootschap met onverrekende verliezen of met vervangingsreserves
te verwerven en daarin nieuwe activiteiten in te brengen, kan voor de uitoefening
van die activiteiten immers een concurrentievoordeel worden verkregen op anderen
die vergelijkbare activiteiten verrichten.In het rapport Belastingen bedrijfsleven 21e eeuw worden aanbevelingen
gedaan voor maatregelen om de geconstateerde tekortkomingen in de vennootschapsbelasting
weg te nemen. In het rapport wordt aangegeven dat die maatregelen voldoen
aan de randvoorwaarde dat de verliescompensatie en de vervangingsreserve (de
herinvesteringsreserve) behouden blijft in het geval van reële saneringsoperaties.
De reparatie mag er immers niet toe leiden dat verliesgevende, maar in potentie
rendabele bedrijven niet meer worden overgenomen en daarmee gedwongen worden
om te staken.Aan deze aanbevelingen wordt in dit wetsvoorstel gevolg gegeven. In het
verlengde daarvan wordt voorts een maatregel in de invorderingsfeer voorgesteld.4.1.1 Handel in verliezenDe huidige regeling, die is opgenomen in artikel 20, vijfde lid, van de
Wet op de vennootschapsbelasting 1969, houdt kortweg in dat de verliezen niet
meer verrekenbaar zijn ingeval de belastingplichtige zijn onderneming heeft
gestaakt en een nieuwe onderneming begint waarvan de winsten in belangrijke
mate ten goede kunnen komen aan andere aandeelhouders dan de aandeelhouders
op het moment van staking van de onderneming. Bij een overdracht van aandelen
in een vennootschap die zijn onderneming heeft gestaakt en nog onverrekende
verliezen heeft, zal het de potentiële koper van de aandelen immers niet
zozeer gaan om de activa van de vennootschap, maar om de onverrekende verliezen,
waarmee een belastingbesparing kan worden bereikt. Dat is niet het geval als
de onderneming niet is gestaakt maar onder de nieuwe aandeelhouder wordt voortgezet.
Bovendien vergroot in de laatstgenoemde situatie de mogelijkheid van verliesverrekening
de kans op het vinden van een koper die bereid is de verlieslatende onderneming
voort te zetten. Dit draagt bij aan het voorkomen van het beëindigen
van een materiële onderneming, met de daarbij behorende negatieve gevolgen
zoals het verlies aan arbeidsplaatsen en economische activiteiten.In de praktijk is echter gebleken dat de huidige regeling (artikel 20,
vijfde lid, Vpb) op een aantal punten tekort schiet. Zo is de regeling niet
van toepassing indien de belastingplichtige geen materiële onderneming
heeft gedreven, maar zich heeft beziggehouden met beleggingen. In die situatie
zijn de verliezen ondanks een wisseling van aandeelhouders onder de huidige
wetgeving volledig verrekenbaar. Kenmerk van beleggen is echter dat opbrengsten
worden behaald met activa die niet bedrijfsgebonden zijn en eenvoudig kunnen
worden vervangen door andere activa. Indien de aandelen in een dergelijke
vennootschap worden verworven, zal het de aandeelhouder niet
zozeer te doen zijn om de specifieke activa van deze vennootschap, maar juist
om de mogelijkheid om de nog openstaande verliezen te compenseren. Bij beleggen
gaan de activiteiten in het algemeen niet uit boven normaal vermogensbeheer.
Voorbeelden van beleggingen zijn aandelen die ter beurze zijn genoteerd, uitstaande
deposito's en obligaties en onroerende zaken die geen band hebben met de materiële
onderneming van de belastingplichtige, maar worden aangehouden voor de huuropbrengst
dan wel de vervreemdingswinst. Als verliezen niet meer tot verrekening zouden
worden toegelaten, zal er in het algemeen geen sprake zijn van een situatie
waarin als gevolg van het beëindigen van de activiteiten een organisatie
verloren gaat waarvan de waarde groter is dan de marktwaarde van de beleggingsobjecten
zelf. Ook zal er geen sprake zijn van een verlies aan werkgelegenheid.In het verlengde van de situaties waarin geen materiële onderneming
wordt gedreven, ligt de situatie dat de belastingplichtige een materiële
onderneming heeft gedreven die verlieslijdend was en door hem nog niet is
gestaakt maar in een afgeslankte vorm werd voortgezet. Indien de aandelen
in een dergelijke vennootschap worden overgedragen en de onderneming in die
afgeslankte vorm (tijdelijk) wordt voortgezet, is het huidige artikel 20,
vijfde lid, in beginsel ook niet van toepassing. Dit biedt de nieuwe aandeelhouder
de mogelijkheid om nieuwe activiteiten of beleggingen in te brengen en de
daarmee behaalde winsten te verrekenen met de nog openstaande verliezen. Ook
hier kunnen ernstige vraagtekens worden geplaatst bij de zin van verliesverrekening
onder de nieuwe aandeelhouder. De mogelijkheid van verliesverrekening wordt
immers niet benut om voortzetting van de bestaande activiteiten te vergemakkelijken.
Integendeel, de verliezen worden benut om deze af te zetten tegen beleggingsopbrengsten
dan wel opbrengsten uit een nieuwe activiteit die niets te maken heeft met
de activiteiten waarmee de verliezen zijn geleden.Voorts is de huidige regeling die verliescompensatie uitsluit, niet van
toepassing bij een wisseling van aandelen binnen de bestaande groep aandeelhouders.
Indien bijvoorbeeld een aandeelhouder voor het tijdstip dat de onderneming
wordt gestaakt slechts een klein pakket aandelen heeft, maar daarna de aandelen
van de overige aandeelhouders verwerft, blijft de mogelijkheid van verliesverrekening
in stand. Dit betekent dat het mogelijk is om de verliezen van de gestaakte
onderneming te verrekenen met nieuwe activiteiten die worden ingebracht. Juist
deze mogelijkheid heeft ertoe geleid dat derden met een relatief klein belang
deelnemen in verlieslatende vennootschappen. Door vervolgens de resterende
aandelen te kopen kan het gehele bedrag van de nog niet tot verrekening gekomen
verliezen worden benut ook al is de verlieslatende activiteit gestaakt. Deze
situatie verschilt in wezen niet van de situatie waarin iemand van buiten
de groep bestaande aandeelhouders aandelen in de vennootschap koopt. Immers,
de verliescompensatie komt in beide gevallen indirect ten goede aan de aandeelhouder
die niet of nauwelijks het verlies heeft gefinancierd.VoorstelNet als onder de huidige regeling komt in het voorstel een beperking van
de verliescompensatie alleen in beeld ingeval zich een aandeelhouderswisseling
heeft voorgedaan. Niet iedere aandeelhouderswisseling kan leiden tot het beperken
van de verliescompensatie, maar alleen een wisseling waardoor de uiteindelijke
zeggenschap of gerechtigdheid in belangrijke mate, dat wil zeggen 30% of meer,
wordt gewijzigd. Bij de beoordeling of dit het geval is, wordt, in tegenstelling
tot de huidige regeling, eveneens de interne aandeelhouderswisseling betrokken.
Als er geen sprake is van een belangrijke wijziging bij de aandeelhouders,
blijven de verliezen verrekenbaar, ook ingeval nieuwe activiteiten worden
gestart of ondernemingsactiviteiten worden vervangen door beleggingen.Zijn de aandelen in belangrijke mate in andere handen overgegaan, dan kunnen de verliezen van lichamen waarvan de bezittingen in belangrijke
mate bestaan uit beleggingen, niet meer worden verrekend.Bestaat het vermogen van de belastingplichtige niet in belangrijke mate
uit beleggingen, dan kunnen de verliezen na een aandeelhouderswisseling nog
worden verrekend indien door de belastingplichtige na het verliesjaar geen
andersoortige activiteiten worden verworven of gestart. De laatstgenoemde
voorwaarde heeft tot doel te voorkomen dat verliezen worden verrekend met
winsten die niets te maken hebben met de activiteiten waarmee de verliezen
zijn geleden. Een en ander betekent dat verliezen en winsten meer dan tot
nu toe worden gekoppeld aan de onderneming waarmee zijn geleden respectievelijk
behaald; en in mindere mate aan de vennootschap. Dit behoeft geen belemmering
te vormen voor herstructurering na een aandeelhouderswisseling. Om te voorkomen
dat de nog te verrekenen verliezen vervallen in de situatie dat vanuit bedrijfseconomisch
standpunt nieuwe activiteiten gewenst zijn, kan men de nieuwe activiteiten
onderbrengen in een aparte vennootschap. Als de betrokken vennootschappen
vervolgens een fiscale eenheid aangaan, kunnen nieuwe winsten en verliezen
met elkaar worden verrekend, terwijl door winstsplitsing de oude verliezen
kunnen worden verrekend met nieuwe winsten uit de oude activiteiten.De toetsing of na het verliesjaar nieuwe activiteiten zijn verworven dan
wel gestart, vindt niet eenmalig (bij de aandeelhouderswisseling of bij staking
van de onderneming) plaats, maar ieder jaar na de aandeelhouderswisseling
waarin er aanspraak wordt gemaakt op verrekening van verliezen. Teneinde aandeelhouderswisselingen
niet te bemoeilijken, wordt de belastingplichtige de mogelijkheid geboden
om op het tijdstip dat er sprake is van een belangrijke aandeelhouderswisseling
bij voor bezwaar vatbare beschikking te laten vaststellen of sinds het jaar
waarin het verlies is geleden, nieuwe activiteiten zijn verworven dan wel
gestart. Alsdan hoeft bij de latere beoordeling of de verliezen kunnen worden
verrekend, alleen de periode na wisseling van de aandeelhouders te worden
getoetst. Natuurlijk zal bij de aandeelhouderswisseling eveneens beoordeeld
dienen te worden of het vermogen van de belastingplichtige in belangrijke
mate bestaat uit beleggingen. Immers indien het vermogen in belangrijke mate
bestaat uit beleggingen kunnen de verliezen na de aandeelhouderswisseling
niet meer worden verrekend.Daarnaast wordt de belastingplichtige de mogelijkheid geboden om het vermogen
te herwaarderen. Deze herwaardering vindt plaats op het tijdstip dat direct
voorafgaat aan de aanvang van het boekjaar waarin de in het verleden geleden
verliezen niet meer tot verrekening kunnen komen. Daarmee wordt bereikt dat
verliezen uit de periode voor de aandeelhouderswisseling zoveel mogelijk kunnen
worden verrekend met stille reserves die in die periode zijn opgebouwd. Op
deze herwaarderingswinst kunnen de nog openstaande verliezen in mindering
worden gebracht.4.1.2 Handel in vennootschappen met een vervangingsreserveDe problematiek inzake de handel in vennootschappen met een vervangingsreserve
ligt in het verlengde van de problematiek inzake de verliescompensatie. Ook
bij de handel in vennootschappen met een vervangingsreserve gaat het erom
om door overdracht van aandelen een belastingvoordeel te behalen. Het belastingvoordeel
bestaat uit een uitstel van belastingheffing. Als een vervangingsreserve is
gevormd en de bestaande aandeelhouders er «weinig brood meer in zien»
om de vennootschap te laten herinvesteren, kunnen zij de vrijval van de reserve
ten gunste van het fiscale resultaat voorkomen door de vennootschap te laten
uitdragen dat nog steeds een vervangingsvoornemen aanwezig is en de aandelen
vervolgens te verkopen. Door de aandelen over te dragen en de reserve aan
te wenden onder de nieuwe aandeelhouder, wordt de heffing over de reserve
op een onbedoelde manier uitgesteld. Hetzelfde zou zich, zonder
nadere maatregelen, kunnen voordoen bij de in dit wetsvoorstel voorgestelde
herinvesteringsreserve.In beginsel kan de inspecteur zich tegen deze opzet verweren door de aanwezigheid
van een vervangingsvoornemen te betwisten, maar dat blijkt in de praktijk
zeer moeilijk. Daarom is in het voorstel opgenomen dat bij een vennootschap
waarvan de bezittingen in belangrijke mate bestaan uit beleggingen, de vervangingsreserve
vrijvalt bij een belangrijke wijziging van de aandeelhouders. De overweging
achter deze benadering is, dat vennootschappen waarvan de bezittingen in belangrijke
mate bestaan uit beleggingen veelal vennootschappen zijn waarvan de materiële
onderneming geleidelijk wordt beëindigd, en waar na verloop van tijd
slechts een kasgeldvennootschap overblijft.Daarnaast wordt er een maatregel in de invorderingssfeer voorgesteld.
De maatregel bestaat uit een herziening, inhoudelijk een aanscherping, van
de regeling in artikel 40 van de Invorderingswet 1990.Dit artikel wordt in de wandeling de maatregel in de invorderingssfeer
tegen de handel in vervangingsreserve-bv's genoemd. Dit naar aanleiding van
het verschijnsel dat indertijd aanleiding is geweest voor het opnemen van
dit artikel. De strekking ervan is echter van meet af aan ruimer geweest,
namelijk te voorkomen dat vennootschappen waarop nog bepaalde fiscale claims
rusten, na de staking van de activiteiten worden leeggehaald en de aandelen
vervolgens – al dan niet via tussenpersonen/handelaren – worden
verkocht aan veelal buitenlandse katvangers. Een en ander met als gevolg dat
de daadwerkelijke afwikkeling van de fiscale claims, uitmondend in feitelijk
te betalen vennootschapsbelasting, illusoir wordt, doordat het de belastingontvanger
feitelijk onmogelijk wordt gemaakt die belasting in te vorderen. Een gang
van zaken waarvan zowel de verkopers als de tussenpersonen en de uiteindelijke
kopers van de aandelen profiteren.In het kader van de evaluatie van de Invorderingswet 1990 is aan het licht
gekomen dat de ontvanger zelden de vervreemder van de aandelen aansprakelijk
stelt op grond van artikel 40 van de Invorderingswet 1990, omdat dat artikel
in de praktijk moeilijk is toe te passen1. Naar
aanleiding daarvan is een werkgroep in het leven geroepen die onder meer zou
kunnen aangeven in hoeverre er aanleiding is wijziging van genoemd artikel
40 te overwegen2. In het algemeen overleg met
de vaste Commissie voor Financiën over de evaluatie van de Invorderingswet
1990 is van verscheidene zijden bepleit door wijziging van artikel 40 van
de Invorderingswet 1990 tot een oplossing van de moeilijkheden inzake de toepassing
van dat artikel te komen. De bevindingen van de werkgroep zijn als volgt samen
te vatten.Met de handel in vervangingsreserve- en andere kasgeldvennootschappen
is geen maatschappelijk wenselijk doel gediend. De malafide handel in dergelijke
vennootschappen neemt toe ondanks de invoering van artikel 40 van de Invorderingswet
1990 in zijn huidige vorm in 1990. Een belangrijke reden waarom het artikel
niet functioneert, is de koppeling aan de staking van de materiële onderneming.
Echter, in veel gevallen is er van meet af aan door de desbetreffende BV géén
materiële onderneming gedreven (met name bij in één pand
beleggende onroerend-goed-BV's) dan wel is de materiële onderneming reeds
een aantal jaren vóór het jaar waarin de aandelen worden vervreemd,
gestaakt. De werkgroep heeft geconstateerd dat het verschijnsel zich niet
alleen met betrekking tot vervangingsreserves voordoet, doch ook met betrekking
tot stille reserves. De belangrijkste «bottle neck» is de in het
algemeen te zware bewijslast die op de ontvanger rust om de wetenschap van
benadeling van de fiscus bij de vervreemdende aandeelhouder aannemelijk te
maken. Dat wil zeggen aannemelijk te maken dat de vervreemdende aandeelhouder
feitelijk wist of moest vermoeden dat de vennootschap nadien zou worden
leeggehaald, zonder dat de belastingschulden zouden worden voldaan.De in het voorliggende voorstel opgenomen wijziging van artikel 40 van
de Invorderingswet 1990 strekt ertoe de aandeelhouder van een vennootschap
waarvan de bezittingen in belangrijke mate bestaan uit beleggingen, die zijn
aandelen vervreemdt, aansprakelijk te doen zijn voor de aan het einde van
het jaar van de vervreemding verschuldigde vennootschapsbelasting en die welke
in de drie jaren volgend op het jaar van de vervreemding verschuldigd wordt
ter zake van de op het moment van de vervreemding aanwezige stille en fiscale
reserves mits aan de volgende voorwaarde is voldaan. Aansprakelijkheid bestaat
slechts indien sprake is van andere handelingen dan die welke gebruikelijk
zijn in het kader van de normale bedrijfsvoering van de vennootschap. Dit
element strekt ertoe het bereik van de regeling te beperken tot de gevallen
waarin bewust, met het oog op het illusoir maken van de verhaalsmogelijkheid
van de ontvanger op het vermogen van de vennootschap, middelen aan de vennootschap
zijn onttrokken. Voorzover de vervreemder kan bewijzen dat deze onttrekking
in het kader van de normale bedrijfsvoering is geschied, geldt een disculpatie.4.1.3 Omzetting van afgewaardeerde vorderingen in aandelenkapitaalVerliezen van een vennootschap worden niet alleen gefinancierd door de
aandeelhouders, maar tevens door de schuldeisers. In geval van financiering
van verliezen door de schuldeisers kan er onder omstandigheden sprake zijn
van dubbele verliesneming. Indien de vennootschap verlieslijdend is, zal de
schuldeiser op basis van goed koopmansgebruik er onder omstandigheden toe
kunnen overgaan om zijn vordering op een dergelijke vennootschap af te waarderen.
Hij zal zijn vordering weer moeten opwaarderen als het de schuldenaar beter
gaat; de vordering neemt dan immers in waarde toe. Echter, indien de schuldeiser
de vordering mag omzetten in aandelenkapitaal en deze aandelen een deelneming
vormen, wordt een mogelijke toekomstige waardestijging van de vordering omgezet
in een koerswinst op aandelen, die als gevolg van de deelnemingsvrijstelling
onbelast kan worden genoten, terwijl de verliescompensatie bij de schuldenaar
gewoon in stand blijft. Er ontstaat als het ware de mogelijkheid verliezen
twee keer te verrekenen. Een keer bij de schuldeiser en een keer bij de schuldenaar.Onder de huidige wetgeving is op dit punt reeds een anti-misbruik maatregel
opgenomen in de regeling van de deelnemingsvrijstelling en wel in artikel
13b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Deze anti-misbruik bepaling
ziet op de situatie dat de schuldeiser reeds aandeelhouder is van de schuldenaar.
In die situatie moet de schuldeiser op het moment van omzetting van een vordering
de afwaardering alsnog tot de winst rekenen.De regeling van artikel 13b werkt echter niet wanneer de schuldeiser nog
geen aandeelhouder is. Daardoor is zij niet afdoende. Als een bestaande aandeelhouder
een afgewaardeerde vordering tezamen met zijn aandelen verkoopt en de nieuwe
aandeelhouder de vordering omzet, is de bepaling bijvoorbeeld niet van toepassing.Teneinde deze vorm van dubbele verliesneming tegen te gaan wordt voorgesteld
om de omzetting van een afgewaardeerde vordering voortaan te behandelen in
de lijn van vorderingen die worden prijsgegeven. Dit is een aanpak aan de
zijde van de schuldenaar en dus niet, zoals bij het hiervoor genoemde artikel
13b, aan de zijde van de schuldeiser. De voorgestelde aanpak houdt in dat
de schuldenaar het verschil tussen de waarde in het economische verkeer van
de uitgegeven aandelen en de hoofdsom van de schuld tot de winst moet rekenen.
De schuldeiser kan het afwaarderingsverlies, met inachtneming van goed koopmansgebruik,
definitief nemen. Bij de schuldenaar zal de omzetting in het
algemeen niet leiden tot het feitelijk betalen van belasting. De winst die
als gevolg van de omzetting wordt behaald, zal immers worden aangewend ter
verrekening van nog openstaande verliezen.Bij deze aanpak worden de rechtsfiguren van omzetting van een afgewaardeerde
vordering en van kwijtschelding van een schuld, die bedrijfseconomisch hetzelfde
resultaat kunnen hebben, ook fiscaal op gelijke wijze behandeld. Bij een omzetting
van een geldlening in aandelenkapitaal wordt de schuldenaar, net als in de
situatie van een kwijtschelding, bevrijd van een schuld en heeft de schuldeiser
het verlies definitief gedragen. De schuldeiser heeft immers niet meer de
kans dat de vordering in waarde toeneemt. Doordat de schuldenaar de schuld
betaalt door middel van het uitgeven van aandelen die minder waard zijn, wordt
hij bevoordeeld. Deze bevoordeling wordt bij de schuldenaar tot de winst gerekend.Er moet echter rekening mee worden gehouden dat een afgewaardeerde vordering
niet wordt omgezet in aandelenkapitaal, maar wordt overgebracht naar een tot
het concern behorend buitenlands lichaam dat onderworpen is aan een tarief
dat in vergelijking met Nederland laag is of naar een tot het concern behorend
lichaam dat niet met zijn gehele vermogen is onderworpen aan de heffing van
vennootschapsbelasting. Als op een later moment de schuldenaar weer winstgevend
wordt, worden bij hem de winsten verrekend met de nog openstaande verliezen,
terwijl de waardestijging van de vordering bij de nieuwe schuldeiser (nagenoeg)
onbelast plaats heeft. Binnen concernverhoudingen levert dit economisch gezien
nagenoeg hetzelfde resultaat op als omzetting in aandelenkapitaal, maar wordt
de winstneming bij de schuldenaar voorkomen. Teneinde hiermee rekening te
houden, wordt voorgesteld een overbrenging van een afgewaardeerde vordering
naar het buitenland binnen concernverhoudingen op gelijke wijze te behandelen
als de omzetting van een dergelijke vordering. Dit brengt met zich mee dat
winstneming bij de schuldenaar moet plaatsvinden.Voorts zou zonder nadere voorziening bij de voorgestelde regeling nog
een onevenwichtigheid optreden als het gaat om een vordering op een niet in
Nederland gevestigd lichaam. Door de omzetting in aandelen zou de Nederlandse
schuldeiser het verlies definitief kunnen nemen. Een latere waardestijging
zou, indien de uitgegeven aandelen een deelneming vormen, als gevolg van de
deelnemingsvrijstelling onbelast kunnen worden genoten. Daarbij is het afhankelijk
van het fiscale stelsel in het land van vestiging van de schuldenaar, of de
omzetting bij die schuldenaar al dan niet tot belastbare winst leidt. Teneinde
te voorkomen dat de omzetting van geldleningen op buitenlandse lichamen per
saldo leidt tot een gunstiger resultaat dan de omzetting van vorderingen op
Nederlandse ondernemingen, is een nader voorstel voor dergelijke situaties
opgenomen. Dit voorstel bestaat uit een aanpassing van het huidige artikel
13b en houdt kortweg in dat op het moment van omzetting de schuldeiser de
afwaardering tot de winst moet rekenen, tenzij de schuldeiser aannemelijk
maakt dat de omzetting leidt tot een redelijke heffing bij de schuldenaar.4.2 Overige reparaties in de vennootschapsbelastingMet betrekking tot de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 worden naar
aanleiding van de aanbevelingen in het rapport «Belastingen bedrijfsleven
21e eeuw» nog twee andere reparaties voorgesteld.De deelnemingsvrijstelling in de vennootschapsbelasting is niet van toepassing
op een als belegging gehouden aandelenbezit in een niet in Nederland gevestigd
lichaam. Voor als belegging gehouden EU-dochters wordt, bij een bezit van
ten minste 25%, in artikel 13g echter een uitzondering gemaakt. Deze uitzondering
is terug te voeren op de (implementatie van de) zogenoemde moeder/dochterrichtlijn
die voorschrijft dat voor een bezit van ten minste 25% in een EU-dochter hetzij
een vrijstelling, hetzij een verrekening van de buitenlandse
belasting moet worden verleend. Door die uitzondering treedt een ongelijkheid
op ten opzichte van beleggingsdochters die niet in een EU-lidstaat zijn gevestigd.
Voorts kan de in artikel 13g opgenomen uitzondering gebruikt worden om, door
tussenschakeling van een EU-dochter, het als belegging gehouden bezit in een
buiten de Europese Unie gevestigd lichaam onder de werkingssfeer van de deelnemingsvrijstelling
te brengen. Daarom wordt voorgesteld de deelnemingsvrijstelling voor als belegging
gehouden EU-dochters te schrappen. Dit betekent dat de uit hoofde van zo'n
bezit genoten voordelen (winstuitkeringen en vermogenswinsten) bij de in Nederland
gevestigde moedermaatschappij in de heffing van de vennootschapsbelasting
zullen worden betrokken. Gelet evenwel op de in de moeder/dochterrichtlijn
opgenomen verplichtingen, zal wel een verrekening worden verleend van de in
de andere lidstaat geheven winstbelasting die aan de genoten winstuitkeringen
kan worden toegerekend.Voorts wordt voorgesteld de zogenoemde vestigingsplaatsfictie niet van
toepassing te laten zijn op enkele aspecten van de deelnemingsvrijstelling.
De vestigingsplaatsfictie houdt in dat een naar Nederlands recht opgericht
lichaam voor de heffing van de vennootschapsbelasting altijd geacht wordt
in Nederland te zijn gevestigd. Voorgesteld wordt die fictie niet meer van
toepassing te laten zijn op de artikelen 13, 13b, 13c, 13d, 13f, 13g en 28b.
In artikel 13 is geregeld dat de deelnemingsvrijstelling niet wordt toegepast
indien sprake is van een ter belegging gehouden bezit in een buiten Nederland
gevestigd lichaam. In de artikelen 13b, 13c, 13d en 13f zijn sanctiebepalingen
opgenomen1 waarbij in bepaalde gevallen relevant
is of sprake is van een in Nederland gevestigd lichaam. Door in deze situaties
gebruik te maken van een naar Nederlands recht opgericht lichaam zouden deze
bepalingen mogelijk kunnen worden ontlopen. De aanpassing van de vestigingsplaatsfictie
strekt ertoe zeker te stellen dat dit niet mogelijk is. De uitsluiting van
de vestigingsplaatsfictie voor artikel 13g en 28b ligt in het verlengde van
de uitsluiting voor artikel 13.4.3 Niet meer toestaan commerciële herwaarderingOnder de huidige wetgeving kan een onderneming die wordt gedreven door
een ondernemer/natuurlijk persoon, worden omgezet in een BV zonder dat er
heffing van inkomstenbelasting over de aanwezige stille (waaronder goodwill)
en fiscale reserves plaatsvindt. Voor deze geruisloze omzetting geldt de voorwaarde
dat de op te richten BV op de fiscale balans de oude boekwaarden overneemt.
Dit betekent dat de inkomstenbelastingclaim (IB-claim) wordt omgezet in een
vennootschapsbelastingclaim (Vpb-claim). Over de reserves wordt te zijner
tijd vennootschapsbelasting geheven.Bij een dergelijke inbreng in een BV geldt echter dat bij de bepaling
van het nominaal geplaatste aandelenkapitaal en van de verkrijgingsprijs van
de bij de omzetting verkregen aandelen niet wordt uitgegaan van de fiscale
boekwaarde van de ingebrachte vermogensbestanddelen van de onderneming maar
van de commerciële waarde van de onderneming. Dit leidt er onder meer
toe dat terugbetaling van aandelenkapitaal of verkoop van aandelen waarmee
die reserves worden gerealiseerd, kan plaatsvinden zonder aanmerkelijkbelangheffing
over het gedeelte dat verband houdt met die reserves. Er rust dus geen IB-claim
op de doorgeschoven reserves. Dit houdt verband met de voorheen geldende tarieven.
In het verleden gold een Vpb-tarief van 48%. Indien destijds naast de Vpb-claim
ook een IB-claim zou zijn ontstaan op de reserves van de omgezette onderneming,
zou de totale druk (Vpb en IB) op doorgeschoven reserves (circa 85%) veel
hoger zijn komen te liggen dan ingeval de onderneming ongewijzigd zou zijn
voortgezet. Om te voorkomen dat dit een op zichzelf gerechtvaardigde wijziging
van de juridische vorm van de onderneming zou belemmeren, is
er destijds voor gekozen naast de Vpb-claim geen IB-claim te laten ontstaan.Inmiddels is het tarief van de vennootschapsbelasting sterk verlaagd.
Hierdoor is het verschil in belastingdruk voor en na geruisloze omzetting
de laatste jaren toegenomen. Tegen deze achtergrond is er voor het afzien
van een IB-claim op de reserves en goodwill geen reden meer. In navolging
van het rapport «Belastingen bedrijfsleven 21e eeuw» wordt voorgesteld
een IB-claim te vestigen door voor de vaststelling van de verkrijgingsprijs
van de bij de omzetting verkregen aandelen respectievelijk de boekwaarde van
verkregen schuldvorderingen uit te gaan van de uit de eindbalans van de omgezette
onderneming af te leiden fiscale boekwaarden van de ingebrachte vermogensbestanddelen
na aftrek van de fiscale reserves.Zonder nadere regeling zou geen IB-claim worden gevestigd indien bij de
omzetting geen aanmerkelijk belang ontstaat. Te denken valt aan de situatie
dat 25 vennoten in een vennootschap onder firma, die ieder voor 4% zijn gerechtigd
tot de winst en het vermogen van het samenwerkingsverband, hun onderneming
in één vennootschap inbrengen. Dit zou tot een onevenwichtigheid
leiden ten opzichte van de situatie dat wel een aanmerkelijk belang ontstaat.
Daarom wordt voorgesteld dat in zo'n situatie een fictief aanmerkelijk belang
ontstaat.4.4 Reparatie landbouwvrijstelling (bestemmingswijzigingswinst)De landbouwvrijstelling die is opgenomen in de inkomstenbelasting strekt
zich niet uit tot voordelen die worden behaald omdat de grond voortaan of
in de nabije toekomst buiten de agrarische sfeer wordt aangewend. Volgens
de jurisprudentie geldt de vrijstelling nog wel wanneer de grond ten minste
6 jaar na de vervreemding in de agrarische sfeer blijft. In de praktijk blijkt
men bij overdrachten – bijvoorbeeld aan projectontwikkelaars –
die termijn bewust op te zoeken. Hierdoor bestaat onder de huidige regeling
de – ongewenste – mogelijkheid om bestemmingswijzigingswinsten
onbelast te realiseren.De eerder genoemde werkgroep Evaluatie en herziening fiscale tegemoetkomingen
en faciliteiten voor ondernemers heeft met betrekking tot de landbouwvrijstelling
geconcludeerd dat de hiervoor beschreven mogelijkheid tot het onbelast realiseren
van bestemmingswijzigingswinsten gerepareerd zou moeten worden; bestemmingswijzigingswinsten
horen ten volle belast te zijn. Op dit punt beveelt de werkgroep dan ook aan
de wet aan te passen. Deze aanbeveling is ook opgenomen in het rapport «Belastingen
bedrijfsleven 21e eeuw».Met het onderhavige wetsvoorstel wordt gevolg gegeven aan deze aanbevelingen
en wel door de landbouwvrijstelling altijd uit te sluiten voorzover de waardeverandering
valt toe te rekenen aan (verwachte) bestemmingswijzigingen. De termijn van
zes jaar zal daarbij geen rol meer spelen. Hiermee wordt de reikwijdte van
de landbouwvrijstelling meer in overeenstemming gebracht met de doelstelling
van de wijziging die in 1986 in de landbouwvrijstelling is aangebracht (Wet
van 27 maart 1986, Stb. 135). Teneinde mogelijk anticipatiegedrag met forse
budgettaire implicaties te voorkomen, is de ingangsdatum van de aanpassing
van de landbouwvrijstelling gesteld op 27 juni 2000 (de datum van indiening
van het wetsvoorstel bij de Tweede Kamer).5. Overige maatregelen5.1 Vereenvoudiging procedure afdrachtvermindering S&OZoals aangekondigd in de nota naar aanleiding van het verslag bij het
voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 (kamerstukken II 1999/2000, 26 727,
nr. 7) wordt als follow up van Oort II, voorgesteld de verplichte accountantsverklaring
bij de opgaaf van gegevens voor de aangifte voor de S&O-afdrachtvermindering
te laten vervallen. Het effect van deze maatregel is dat de administratieve
lasten voor het bedrijfsleven verminderen. De belastingdienst zal extra controles
uitvoeren om zich van de juistheid en volledigheid van de gegevens te verzekeren.
Indien dit de komende twee jaren uit te voeren blijkt, vervalt de accountantsverklaring
definitief. Een vergelijkbare maatregel wordt getroffen voor de afdrachtvermindering
zeevaart.Tevens wordt voorgesteld bij een verzoek om een S&O-verklaring de
verplichting tot medeondertekening door de moedervennootschap van de fiscale
eenheid waarvan de verzoekende inhoudingsplichtige deel uitmaakt, te laten
vervallen. Dit voorstel is aangekondigd in het mondeling overleg met de vaste
Commissies voor Financiën en Economische Zaken inzake de evaluatie WBSO
op 2 februari 2000. De reden voor dit voorstel is dat slechts een enkele fiscale
eenheid het plafond van de S&O-afdrachtvermindering blijkt te bereiken.
De uitvoeringsorganisatie WVA – S&O (Senter, Zwolle) zal deze ondernemingen
apart benaderen. Het opstellen en indienen van het verzoek om een S&O-verklaring
door de inhoudingsplichtige kan hierdoor spoediger en efficiënter verlopen.
Ook hier is het effect dat de administratieve lasten voor het bedrijfsleven
verminderen.5.2 Teruggaaf paarse dieselolieIn de brief aan de Tweede Kamer van 13 augustus 1999 over onder meer de
werking van de teruggaafregeling paarse dieselolie (Kamerstukken II 1998/99,
25 349, nr. 10), alsmede in het mondeling overleg daarover met de vaste
Commissie voor Financiën op 16 september 1999, heeft mijn ambtsvoorganger
toegezegd in overleg met de brancheorganisaties te zullen bezien of en onder
welke randvoorwaarden de bovengrens (50 000 liter dieselolie per vrachtauto
per jaar) en de ondergrens (100 liter dieselolie per tankbeurt) in die teruggaafregeling
zouden kunnen worden aangepast. Onder meer door deze grenzen werd de teruggaaf
van accijns in een aantal gevallen beperkt.Op verzoek van mijn ambtsvoorganger is door de brancheorganisaties een
onderzoek ingesteld, waarbij de problematiek is gekwantificeerd. Gebleken
is dat tussen de 15 en 25% van de zware vrachtauto's per jaar meer dan 50 000
liter dieselolie tankt. Voorts wordt naar schatting in circa 250 000
gevallen per tankbeurt minder dan 100 liter getankt. In circa de helft van
de gevallen gaat het om hoeveelheden tussen de 75 en 100 liter.Gelet op de resultaten van dat onderzoek stel ik voor de bovengrens van
50 000 liter per kalenderjaar geheel te laten vervallen en de benedengrens
van 100 liter te wijzigen in 75 liter. Na de voorgestelde wijzigingen blijft
het totale budgettaire beslag binnen de bedragen die in de ramingen daarvoor
voorzien zijn.5.3 Lidmaatschap coöperaties en aanmerkelijk belangIn de literatuur die naar aanleiding van het voorstel van Wet inkomstenbelasting
2001 is verschenen, is door een aantal schrijvers opgemerkt dat de rechtsvorm
van de coöperatie een aantrekkelijk alternatief zou zijn voor een besloten
vennootschap of naamloze vennootschap omdat het degene die van deze figuur
gebruik maakt, in staat stelt de werking van het aanmerkelijkbelangregime
te ontgaan. Voorts hebben mij signalen bereikt dat dergelijk ontgaansgedrag
in de praktijk ook onder het huidige wettelijk systeem reeds voorkomt. In
het wetgevingsoverleg van 21 januari 2000 inzake het hiervoor vermelde wetsvoorstel
heb ik dan ook toegezegd maatregelen te treffen tegen het oneigenlijke gebruik
van de rechtsvorm van de coöperatie. De thans voorgestelde maatregelen
hebben alleen gevolgen voor belastingplichtigen die een belang hebben in een
coöperatie dat van een zodanige omvang is dat het vergelijkbaar is met
het belang van een aanmerkelijkbelanghouder in een vennootschap
en dat niet tot een ondernemingsvermogen behoort. Voor belastingplichtigen
voor wie het belang in de coöperatie tot het ondernemingsvermogen behoort,
hebben de voorstellen geen gevolgen.In de praktijk zijn twee verschijningsvormen gesignaleerd. In de eerste
plaats is gesignaleerd dat de onderneming wordt ondergebracht in een besloten
vennootschap waarvan de aandelen worden gehouden door een coöperatie.
Deze vorm wordt ook wel aangeduid als de houdstercoöperatie. In de tweede
plaats komt het voor dat de onderneming rechtstreeks voor rekening en risico
van de coöperatie wordt uitgeoefend. In de praktijk wordt deze vorm vaak
eigenaarscoöperatie genoemd. Het lidmaatschapsrecht behoort in beide
gevallen bij de natuurlijk persoon (en een eventuele stroman) tot het privé-vermogen.
Het oorspronkelijke kenmerk van de coöperatie is echter dat deze het
verlengstuk vormt van de onderneming van een aantal belastingplichtigen. In
die gevallen behoort het lidmaatschapsrecht tot het ondernemingsvermogen en
is van belastingontwijking geen sprake. Beide verschijningsvormen onderscheiden
zich op dit punt van die normale situatie. Zoals hiervoor reeds opgemerkt,
hebben de voorgestelde maatregelen geen gevolgen voor de gevallen waarin het
lidmaatschapsrecht het verlengstuk is van de eigen onderneming.Met de hiervoor omschreven structuren wordt een aantal – ongewenste –
effecten nagestreefd.In de eerste plaats wordt beoogd een economische activiteit onder te brengen
in een vennootschapsbelastingplichtig lichaam dat door één natuurlijke
persoon of een beperkte groep natuurlijke personen wordt beheerst, zonder
dat het aanmerkelijkbelangregime van toepassing is. Het belangrijkste beoogde
effect is dat voordelen behaald met de vervreemding van het lidmaatschapsrecht
en/of vorderingen op – of het daarin belichaamde vermogen van –
de coöperatie niet worden belast. Bijkomend voordeel voor de belastingplichtige
is dat onttrekking van de winst na de heffing van vennootschapsbelasting voor
de belastingplichtige niet tot belastingheffing leidt. Indien sprake is van
een houdstercoöperatie kan dividend van de BV waarin de feitelijke activiteiten
worden uitgeoefend onder de deelnemingsvrijstelling onbelast door de coöperatie
worden genoten. De uitkeringen aan de leden leiden door de forfaitaire rendementsheffing
niet meer tot afzonderlijke belastingheffing, ongeacht de hoogte van die uitkeringen.Voorts is van belang dat de gebruikelijk-loonregeling niet van toepassing
is op leden van coöperaties. Gevolg van de hiervoor omschreven aspecten
is dat de activiteiten van de coöperatie alleen worden belast voor de
vennootschapsbelasting. Van heffing van inkomstenbelasting over de aan de
arbeid van de leden toe te rekenen winst is geen sprake. Alleen eventueel
betaald loon en het forfaitair rendement over (de waarde van) het lidmaatschapsrecht
wordt nog belast in respectievelijk box I en box III. Voorts behoeft op uitkeringen
van winst door de coöperatie aan haar leden geen dividendbelasting te
worden ingehouden. Daarnaast is het op grond van artikel 9, eerste lid, onderdeel
h, en het tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 mogelijk
de winst geheel of gedeeltelijk zonder heffing van vennootschapsbelasting
aan het lid of de leden uit te delen indien sprake is van verlengstukwinst.
Daarvan zal in de thans aan de orde zijnde gevallen overigens veelal geen
sprake zijn.Tenslotte zijn ook niet-fiscale belangen gemoeid met het gebruik van de
rechtsvorm van de coöperatie. Hierbij kan worden gedacht aan het feit
dat werknemers die in dienstbetrekking werkzaam zijn bij een coöperatie
wel verzekerd zijn voor de werknemersverzekeringen terwijl een directeur-grootaandeelhouder
bij een besloten vennootschap daarvan uitgesloten is. Deze materie is in dit
wetsvoorstel niet aan de orde. Uit een beperkte steekproef bij een aantal eenheden (grote) ondernemingen
van de belastingdienst is naar voren gekomen dat bij 99 van de 276 onderzochte
coöperaties sprake was van oneigenlijk gebruik van de rechtsvorm. Daarbij
is het aan artikel 53 van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek ontleende criterium
gehanteerd dat sprake is van oneigenlijk gebruik als de coöperatie niet
ten doel heeft in bepaalde stoffelijke behoeften van haar leden te voorzien
krachtens overeenkomsten met hen gesloten in het bedrijf dat zij te dien einde
te hunnen behoeve uitoefent of doet uitoefenen. Het met die gevallen gemoeide
fiscale belang is – mede vanwege de veelheid van relevante regelingen –
niet goed te kwantificeren. Hoewel slechts sprake was van een beperkte steekproef,
steunen de uitkomsten ervan mij in de overtuiging dat de voorgestelde maatregelen
nodig zijn om het reeds bestaande oneigenlijke gebruik te beëindigen
en tevens te voorkomen dat dit nog in omvang toeneemt.5.4 Groen beleggenIn de Wet inkomstenbelasting 2001 zijn groene beleggingen vrijgesteld
van de vermogensrendementsheffing tot een bedrag van maximaal f 100 004.
Reeds tijdens de behandeling in de Tweede Kamer van de Belastingherziening
2001 is aangegeven dat de regering hecht aan het stimuleren van groen. Dit
gegeven in combinatie met het gevoelen in het parlement dat groene beleggingen
onvoldoende aantrekkelijk zouden zijn na invoering van de Wet inkomstenbelasting
2001, heeft geleid tot het besluit om nu, in het ondernemerspakket, voor beleggingen
in groen een tegemoetkomende maatregel voor te stellen. Ingevolge deze maatregel
hebben investeerders in groene beleggingen recht op een persoonsgebonden aftrek
van 2,5% van het in deze beleggingen geïnvesteerde bedrag, voorzover
dat bedrag althans als maatschappelijke belegging is vrijgesteld in box III.
Mede door deze fiscale faciliëring blijven groene beleggingen, ook na
invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001, uitermate aantrekkelijk. Bij
de vormgeving van de regeling groen beleggen is gezocht naar een evenwicht
tussen enerzijds het stimuleren van investeringen in groen en anderzijds het
uitgangspunt van grondslagverbreding dat aan de vermogensrendementsheffing
ten grondslag ligt.In het kader van het overgangsrecht zijn groene beleggingen die voor 1
januari 2001 door de belastingplichtige zijn aangekocht, of later door hem
zijn verkregen krachtens erfrecht of huwelijksvermogensrecht, volledig vrijgesteld
van de rendementsgrondslag in box III (de limiet van f 100 004 blijft
met betrekking tot deze beleggingen derhalve buiten toepassing). De persoonsgebonden
aftrekpost van 2,5 % kan eveneens op het gehele bedrag van deze groene beleggingen
worden toegepast.5.5 Betalingsregeling inzake stakingswinst ondernemerswoningDoor mijn ambtsvoorganger is toegezegd te bezien of er iets gedaan kan
worden voor de oudere ondernemer die in het verleden een bescheiden inkomen
had en zijn onderneming staakt. Mede naar aanleiding van een verzoek van MKB-Nederland
op dit punt wordt voorgesteld een betalingsregeling in te voeren voor een
periode van tien jaar voor de belasting die bij staking verschuldigd is over
de meerwaarde van de ondernemerswoning. Uitstel van betaling wordt in beginsel
verleend, onder het stellen van zekerheid, indien de belastingschuldige na
het moment van staken over onvoldoende middelen, andere dan de voormalige
ondernemerswoning, beschikt om de belasting te voldoen. De belastingschuldige
dient aannemelijk te maken dat de belasting binnen de periode waarvoor uitstel
wordt verleend, kan worden voldaan.De voorgestelde regeling geeft een wettelijke basis aan een besluit met
dezelfde strekking dat ter ondersteuning van de opkoopregeling van de minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij in het kader van het
mestbeleid van toepassing is in de periode van 20 maart 2000 tot 1 januari
2001.5.6 Audit File/ClairIn verband met de capaciteit die vrijvalt bij de Belastingdienst als gevolg
van het gebruik van Audit File/Clair in te zetten voor fraudebestrijding (zie
rapport Op afstand het beste) komt er een bedrag van 30 miljoen structureel
beschikbaar. Het aangrijpingspunt van een controle door de Belastingdienst
is in veel gevallen nog steeds papiergeörienteerd. In het Audit File/Clair
concept wordt echter gebruik gemaakt van elektronische gegevens uit de administratie
van de ondernemer. Dit geeft efficiëntievoordelen voor de ondernemer
en de Belastingdienst. Dit betreft een maatregel in de uitvoeringssfeer waarvan
de extra belastingopbrengst kan worden aangewend ten behoeve van het ondernemerspakket.
De opbrengst is in het integrale budgettaire overzicht opgenomen.6. Budgettaire effectenZoals hiervoor is aangegeven zijn de maatregelen die onderdeel uitmaken
van het rapport Belastingen bedrijfsleven 21e eeuw
over een aantal wetsvoorstellen verdeeld. Een deel van deze maatregelen is
opgenomen in het onderhavige wetsvoorstel. Daarnaast bevat dit wetsvoorstel
nog enkele nieuwe maatregelen. Tenslotte zullen een aantal maatregelen worden
opgenomen in het Belastingplan 2001. Voor de laatstgenoemde maatregelen is
een bedrag van 245 miljoen gereserveerd. De opbrengst van 500 miljoen die
dan per saldo resulteert, vloeit als invulling van de taakstelling uit het
regeerakkoord met betrekking tot het tegengaan van misbruik en oneigenlijk
gebruik van belastingwetgeving, in de algemene middelen.Hierna wordt een integraal overzicht gegeven van de budgettaire gevolgen
(inclusief de gevolgen voor de opbrengst premieheffing volksverzekeringen)
van het geheel aan maatregelen, onderverdeeld naar de onderscheiden wetsvoorstellen
waarin zij zijn opgenomen.6.1 Invulling maatregelen met een budgettaire dervingMaatregelen die tot een budgettaire derving leiden zijn (structurele bedragen
inclusief premie volksverzekeringen, in mln): waarvan verwerkt in het belastingplan 2000verlaging Vpb-tarief naar 30% over winst tot f 50 000100 verlaging kapitaalsbelasting naar
0,9%65 niet doorgaan
ombuiging WBSO en investeringsaftrek100   waarvan verwerkt in het wetsvoorstel Wet IB 2001fusie en splitsing: aanpassing n.a.v. Leur-Bloem arrest10   waarvan opgenomen
in onderhavig wetsvoorstelomvorming vervangingsreserve
in herinvesteringsreserve250 herstructurering land- en tuinbouw50 verlaging kapitaalsbelasting naar 0,7%135verruiming doorschuifregeling55 verruiming investeringsaftrek25 regeling terugkeer
uit de BV5betalingsregeling
stakingswinst ondernemerswoning25  subtotaal820   In Belastingplan 2001 op te nemen maatregelen245  Totaal1 0656.2 Invulling maatregelen met een budgettaire opbrengstMaatregelen die een budgettaire opbrengst opleveren zijn (structurele
bedragen inclusief premie volksverzekeringen, in mln): waarvan verwerkt in belastingplan 1999provianderingsregeling in de accijnssfeer20   waarvan verwerkt in belastingplan 2000 intermediair afvalstoffenbelasting5 reparaties in de BTW-sfeer30bestrijding katvangersconstructie25 vervallen assurantiereserve eigen
risico225 vervallen
exportrisicoreserve5   waarvan verwerkt in wetsvoorstel Wet IB 2001vervallen bijzondere tarieven300beperking stakingsvrijstelling115 aanpassing ondernemersbegrip215 zelfstandigenaftrek; ondermaatschappen0   waarvan opgenomen
in onderhavig wetsvoorstelbestrijding
ongewenste handel in verliezen200reparaties in de Vpb-sfeer10 niet meer toestaan commerciële herwaardering300 reparatie landbouwvrijstelling50 Audit File/Clair
(zie rapport «Op afstand het beste»)30   Tegengaan
oneigenlijk gebruik ab-regime door coöperaties25   Totaal1 565In aanvulling hierop kan over de budgettaire gevolgen van een aantal maatregelen
uit het ondernemerspakket nog het volgende worden opgemerkt.De opbrengst uit het niet meer toestaan van de commerciële herwaardering
wordt pas drie jaar na invoering van de maatregel gerealiseerd. Pas na een
periode van drie jaar na geruisloze inbreng van een onderneming in een BV
kan er aanmerkelijkbelangwinst worden gerealiseerd bij vervreemding van deze
aandelen. Eerdere vervreemding leidt tot nietigheid van de geruisloze inbreng.De opbrengst van het afschaffen van de reserve assurantie eigen risico
en de export risicoreserve neemt op de lange duur af. Ook de budgettaire derving
in verband met het betalingsuitstel inzake de stakingswinst over bedrijfswoningen
neemt na verloop van tijd af.De budgettaire derving die voortvloeit uit de uitbreiding van de regeling
voor groen beleggen wordt meegenomen bij het wetsvoorstel Belastingplan 2001.7. UitvoeringsaspectenVrijwel alle maatregelen die deel uitmaken van dit wetsvoorstel, vloeien
voort uit het rapport «belastingen bedrijfsleven 21e eeuw» dat
is opgesteld door een werkgroep waarin het bedrijfsleven was vertegenwoordigd
door de organisaties VNO/NCW, MKB-Nederland en LTO-Nederland. Een deel
van de maatregelen is bedoeld om materiële knelpunten bij het bedrijfsleven
weg te nemen. Soms betreft het al lang gekoesterde wensen. Een voorbeeld is
de nieuwe regeling voor terugkeer uit de BV. Het spreekt voor zich dat, om
van dergelijke regelingen gebruik te kunnen maken, moet zijn voldaan aan bepaalde
vereisten die getoetst moeten kunnen worden. Naast de regeling voor terugkeer
uit de BV kunnen worden genoemd de nieuwe vormen van fiscale begeleiding van
herstructurering land- en tuinbouw, de verruiming van de doorschuifregeling
en de omzetting van de vervangingsreserve in een herinvesteringsreserve.Het gebruik van de nieuwe faciliteiten en de verruimde mogelijkheden voor
gebruik van de genoemde, bestaande faciliteiten zullen extra werkzaamheden
voor de Belastingdienst met zich meebrengen. Aangezien de terugkeer uit de
BV een nieuwe regeling is, zal dit met name in de eerste jaren na invoering
leiden tot een piek in de begeleiding door de Belastingdienst.Andere maatregelen zoals de verruiming van de investeringsaftrek en de
reparatie van de landbouwvrijstelling zullen neutraal uitpakken op de administratieve
lasten.Het niet meer toestaan van commerciële herwaardering bij geruisloze
omzetting van een onderneming in een BV leidt tot een verlichting van administratieve
lasten voor het bedrijfsleven. Ook voor de Belastingdienst treedt een besparing
op omdat discussies over fiscale goodwill grotendeels tot het verleden zullen
gaan behoren. Met het – bij wijze van experiment – laten vervallen
van de accountantsverklaring voor de afdrachtverminderingen S&O en zeevaart
wordt bereikt dat de administratieve lasten voor het bedrijfsleven naar verwachting
structureel met circa f 10 miljoen dalen en de efficiëntie van de
uitvoering van beide regelingen wordt bevorderd. Bij de afdrachtvermindering
zeevaart zijn ongeveer 300 bedrijven betrokken, bij S&O-projecten betreft
het circa 12 000 bedrijven. Met het laten vervallen van de medeondertekening
door de moedermaatschappij van een fiscale eenheid wordt bereikt dat het opstellen
en indienen van het verzoek om een S&O-verklaring door de inhoudingsplichtige
spoediger en efficiënter kan verlopen. Zo wordt bij voorbeeld het aantal
inhoudingsplichtigen, waarvan de moeder van de fiscale eenheid betrokken wordt
bij het verzoek om een S&O-verklaring, van 500 teruggebracht naar 5. Het
afschaffen van de accountantsverklaring bij de afdrachtverminderingen zeevaart
en S&O leidt tot de inzet van extra controlecapaciteit bij de belastingdienst.
Door de additionele controles stijgen de uitvoeringskosten van de belastingdienst
naar verwachting structureel met circa f 3 miljoen.De maatregelen tot bestrijding van de ongewenste handel in verliezen en
de geschetste reparaties in de sfeer van de vennootschapsbelasting gaan onvermijdelijk
gepaard met verzwaring van de administratieve lasten en met extra werkzaamheden
bij de Belastingdienst in de sfeer van de aanslagregeling. De aanpassingen
op het vlak van lidmaatschap van een coöperatie niet behorende tot een
ondernemingsvermogen, hebben een extra administratieve last tot gevolg.Per saldo wordt de verzwaring van de uitvoering door de Belastingdienst
geraamd op f 8 mln structureel (60 fte's) en f 0,5 mln incidenteel.
Deze kosten zullen worden gedekt uit de aanvullende post fiscale wetsvoorstellen.II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTINGAlgemeenOmdat een deel van de in dit wetsvoorstel opgenomen wijzigingen van de
inkomstenbelasting onlosmakelijk zijn verbonden met de invoering van de Wet
inkomstenbelasting 2001, zijn de voorgestelde wijzigingen voorzoverdeze
op de inkomstenbelasting betrekking hebben als wijziging van die wet verwerkt.
In samenhang daarmee wordt bij de wijziging van de overige wetten uitgegaan
van de tekst zoals deze luidt na inwerkingtreding van de Invoeringswet Wet
inkomstenbelasting 2001.Artikel I, onderdeel A (artikel 1.7 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Deze aanpassing van artikel 1.7 hangt samen met de vernummering van de
leden van artikel 25 van de Invorderingswet 1990.Artikel I, onderdeel B (artikel 2.8 van de Wet inkomstenbelasting
2001)De wijziging in dit onderdeel van artikel 2.8 houdt verband met de voorgestelde
doorschuifregeling bij staking van de onderneming door overheidsingrijpen
in artikel 3.64, die is opgenomen in artikel I, onderdeel T. In artikel 2.8,
tweede lid, wordt de belasting over de winst die een gevolg is van staking
bij overheidsingrijpen, begrepen in een conserverende aanslag.Artikel I, onderdeel C (artikel 2.17 van de Wet inkomstenbelasting
2001)De wijziging van artikel 2.17 houdt verband met de invoering van een nieuwe
afdeling in hoofdstuk 6 voor aftrekbedragen voor aangewezen maatschappelijke
beleggingen. De wijziging van artikel 2.17 zorgt ervoor dat de aftrekbedragen
worden aangemerkt als gemeenschappelijk inkomensbestanddeel van de belastingplichtige
en zijn partner. Daardoor hebben de belastingplichtige en zijn partner de
mogelijkheid om de aftrekbedragen naar keuze toe te rekenen.Artikel I, onderdeel D (artikel 3.12 van de Wet inkomstenbelasting
2001)In artikel 3.12 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (het huidige artikel
8, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964) is de
regeling van de landbouwvrijstelling opgenomen. Deze vrijstelling heeft betrekking
op de voordelen uit landbouwbedrijf ter zake van waardeveranderingen van gronden,
daaronder begrepen de ondergrond van gebouwen. Op die vrijstelling gelden
twee uitzonderingen. Ten eerste de waardeverandering die in de uitoefening
van het bedrijf is ontstaan. Ten tweede het voordeel dat wordt behaald wegens
een waardeverandering door bestemmingswijziging van de grond. Voorzover het
voordeel is toe te rekenen aan zodanige waardeveranderingen, wordt het derhalve
belast. Hierna wordt ingegaan op de problematiek van de bestemmingswijziging.Per 1 april 1986 is de landbouwvrijstelling bij Wet van 27 maart 1986,
Stb. 135, beperkt tot de waardeveranderingen van de grond in de agrarische
sfeer. Dit werd bereikt door waardeveranderingen van landbouwgrond die verband
houden met de omstandigheid dat de grond voortaan of waarschijnlijk binnenkort
buiten het kader van de uitoefening van het landbouwbedrijf zal worden aangewend,
niet langer onder de vrijstelling te laten vallen. Onder «binnenkort»
wordt in dit verband verstaan, korter dan zes jaren. Met betrekking tot de
te belasten bestemmingswijzigingswinst kan worden gedacht aan situaties waarin
landbouwgrond wordt verkocht ten behoeve van de aanleg van industrieterreinen
en voor woningbouw en dergelijke.Achteraf moet worden geconstateerd dat met de huidige vormgeving van de
regeling de doelstelling van de aanscherping onvoldoende tot zijn recht komt.
Zo blijkt dat de praktijk in het zicht van een bestemmingswijziging op de
regeling inspeelt door bij de verkoop van de grond aan bijvoorbeeld een projectontwikkelaar
af te spreken dat de grond eerst nog ten minste zes jaar binnen de agrarische
sfeer wordt aangewend. Op deze manier wordt belastingheffing over de bestemmingswijzigingswinst
illusoir. Met de voorgestelde wijziging wordt beoogd aan de fiscale
gevolgen van deze praktijk een einde te maken. Hiertoe is bepaald dat de vrijstelling
slechts geldt voorzover de voordelen zijn toe te rekenen aan veranderingen
van de waarde van de grond bij aanwending van de grond in het kader van een
landbouwbedrijf. Deze waarde, die ook wel wordt aangeduid als de waarde in
het economische verkeer bij agrarische bestemming (WEVAB), is een bekend begrip
in de praktijk. Hieronder wordt verstaan de waarde die de grond in het economische
verkeer heeft bij voortgezette aanwending van de grond – en de eventueel
daarop gevestigde opstallen – in het kader van een landbouwbedrijf.Bij de vaststelling van de WEVAB blijft het arrest van de Hoge Raad van
29 januari 1997, nr. 31 938, BNB 1997/104, ook na de voorgestelde wijziging,
van belang. In dat arrest heeft de Hoge Raad aangegeven dat de WEVAB ook een
hypothetische waarde kan vertegenwoordigen. Dit kan relevant zijn indien de
grond ten tijde van de realisatie van het voordeel niet meer wordt aangewend
in het kader van het landbouwbedrijf of indien de grond of de opstallen ook
anders dan agrarisch mag of mogen worden gebruikt. Een belanghebbende kan
de inspecteur in zo'n situatie niet tegenwerpen dat, omdat geen sprake is
van een WEVAB, moet worden uitgegaan van de (vaak veel hogere) waarde in het
economische verkeer die de grond heeft na een bestemmingswijziging. Uit het
arrest volgt dat in een dergelijk geval moet worden uitgegaan van de waarde
in het economische verkeer die de grond zou hebben indien zij voortgezet zou
worden aangewend in het kader van het landbouwbedrijf.Uit de wijziging van de landbouwvrijstelling vloeit overigens mede voort
dat de landbouwvrijstelling niet langer van toepassing is op de waardeverandering
van de ondergrond van de agrarische bedrijfswoning voorzover die is gerealiseerd
doordat de woning niet langer in het kader van het landbouwbedrijf wordt gebruikt.Verder delen waardeveranderingen die in het bedrijf zijn ontstaan, niet
in de landbouwvrijstelling. Het gaat daarbij om waardeveranderingen die betrekking
hebben op de toestand van de grond zelf, bijvoorbeeld door de aanleg van een
drainagewerk. Op dit punt is ten opzichte van de huidige tekst geen materiële
wijziging beoogd.In onderstaande rekenvoorbeelden wordt de uitwerking van de voorgestelde
wijziging verduidelijkt. In deze voorbeelden wordt er overigens van uit gegaan
dat geen sprake is van een waardeverandering van de grond die is ontstaan
in de uitoefening van het bedrijf.Voorbeeld 1Een belastingplichtige A oefent een landbouwbedrijf uit. De boekwaarde
van de daarbinnen aangewende gronden bedraagt 1000. Dit bedrag komt overeen
met de WEVAB op het tijdstip van aankoop van de grond. A verkoopt de grond
voor 10 000 aan een projectontwikkelaar. De waarde in het economische
verkeer bij voortgezette aanwending van de grond in het kader van het landbouwbedrijf
(WEVAB) is ten tijde van de vervreemding 1250.UitwerkingDe boekwinst bedraagt 10 000 minus 1 000 is 9 000. Op de
voet van artikel 3.2.2.3, eerste lid, is vrijgesteld het verschil tussen de
WEVAB bij verkoop en aankoop, zijnde het verschil tussen 1250 en 1 000
is 250. Het verschil tussen de waarde in het economische verkeer (10 000)
en de WEVAB (1250) van 8750 wordt belast. Dit verschil heeft immers betrekking
op een bestemmingswijziging.Voorbeeld 2Een belastingplichtige B oefent een landbouwbedrijf uit. De boekwaarde van de daarin aangewende gronden bedraagt 1000. Op het tijdstip van
de aankoop bedraagt de WEVAB 975. B verkoopt de grond een jaar later voor
1050 aan zijn buurman die ook een landbouwbedrijf uitoefent. Op dat tijdstip
is de WEVAB gelijk aan 1 025.UitwerkingDe boekwinst bedraagt 1050 minus 1 000 is 50. Op de voet van artikel
3.12, eerste lid, is de boekwinst vrijgesteld voorzover deze is toe te rekenen
aan de waarde-ontwikkeling van de WEVAB. De WEVAB is ook met 50 gestegen,
dus de boekwinst is geheel vrijgesteld.Voorbeeld 3Een belastingplichtige C oefent een landbouwbedrijf uit en koopt landbouwgrond
voor 1000. De WEVAB is op dat moment 1000. Na een aantal jaren verkoopt C
de grond voor 2500. De WEVAB bedraagt op dat moment 950.UitwerkingDe boekwinst bedraagt 2500 minus 1000 is 1500. Deze waardestijging valt
niet toe te rekenen aan een waardeverandering van de WEVAB, maar treedt op
als gevolg van een bestemmingswijziging. De boekwinst van 1500 is derhalve
belast.Voorbeeld 4Een belastingplichtige D oefent een landbouwbedrijf uit en koopt landbouwgrond
voor 1000. De WEVAB is op dat moment 800. Na een aantal jaar verkoopt D de
grond voor 900. De WEVAB bedraagt op dat moment 725. UitwerkingHet boekverlies bedraagt 100. Voorzover dit boekverlies is toe te rekenen
aan een daling van de WEVAB, is dit verlies niet aftrekbaar. De WEVAB is gedaald
met 75. Derhalve is van het boekverlies 75 niet aftrekbaar. Het restant van
het boekverlies, namelijk 25, is wel aftrekbaar.Volledigheidshalve zij opgemerkt dat de voorgestelde wijziging ingevolge
artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 ook doorwerkt naar
aan de vennootschapsbelasting onderworpen lichamen.Verder wordt de overgangsregeling van artikel 70 van de Wet op de inkomstenbelasting
1964, die in verband met de hiervoor beschreven wijziging van de landbouwvrijstelling
in 1986 is getroffen, op grond van artikel I van hoofdstuk 2, onderdeel E,
van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 onder de Wet inkomstenbelasting
2001 gecontinueerd.Artikel I, onderdeel E (artikel 3.33 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Deze wijziging is afkomstig uit de Wet van 22 december 1999, Stb. 579,
tot wijziging van enkele belastingwetten (belastingplan 2000), artikel I,
onderdeel A, derde en vierde lid. Teneinde gebruik te kunnen maken van de
gedeeltelijke willekeurige afschrijving op laboratoriumgebouwen waarin speuren
ontwikkelingswerk plaatsvindt, dient een belastingplichtige die voornemens
is in een kalenderjaar een investering te verrichten in laboratoriumgebouwen
waarin speur- en ontwikkelingswerk zal gaan plaatsvinden, een verzoek om een
verklaring van de Minister van Economische Zaken in te dienen in het daaraan
voorafgaande kalenderjaar. Het betreft derhalve een verzoek voorafgaand aan
de investering, dit in tegenstelling tot artikel 3.37 op grond waarvan sprake
kan zijn van een verklaring met betrekking tot een investering die reeds heeft
plaatsgevonden. Artikel I, onderdeel F (artikel 3.34a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel 3.34a heeft een technisch karakter. Dit artikel ziet namelijk
op het overbrengen van de eerste volzin van artikel 3.54, vijfde lid, van
het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001, naar een nieuw artikel. Hiermee
komt deze bepaling op een logischer plaats te staan. De bepaling, die voorschrijft
op welke wijze de willekeurige afschrijving moet worden toegepast ingeval
op een bedrijfsmiddel een herinvesteringsreserve in mindering wordt gebracht,
wordt nu geplaatst bij de andere bepalingen inzake willekeurige afschrijving.Artikel I, onderdeel G (artikel 3.40 van de Wet inkomstenbelasting
2001)De wijziging betreft een redactionele aanpassing.Artikel I, onderdeel H (artikel 3.41 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Deze bepaling ziet op de verhoging van de percentages van de eerste twee
schijven van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek met 1 procentpunt. Als
gevolg van deze verhoging is in de eerste schijf van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek
een percentage van 25 en in de tweede schijf van de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek
een percentage van 22 van toepassing.Artikel I, onderdeel I (artikel 3.42 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Deze wijziging is afkomstig van de Wet van 16 december 1999, Stb. 556,
tot wijziging van enkele belastingwetten (technische aanpassingen), artikel
I, onderdeel A. Het betreft het betrekken van het Energieprestatieadvies bij
de energie-investeringsaftrek.Artikel I, onderdeel J (artikel 3.42a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Artikel 3.42a is afkomstig uit de Wet van 16 december 1999, Stb. 557,
tot wijziging van de regulerende energiebelasting en de inkomstenbelasting
met het oog op het bevorderen van energiezuinig en milieuvriendelijk gedrag.
Het betreft de invoering van de milieu-investeringsaftrek.Artikel I, onderdelen K en L (artikel 3.44 en 3.45 van
de Wet inkomstenbelasting 2001)De in de onderdelen K en L opgenomen wijzigingen zijn van technische aard.
Door deze wijzigingen zijn de bepalingen betreffende het betalings- en ingebruiknemingscriterium
alsmede de bepalingen inzake het aan derden ter beschikking stellen van bedrijfsmiddelen
ook van toepassing op de milieu-investeringsaftrek.Artikel I, onderdeel M (artikel 3.52 van de Wet inkomstenbelasting
2001)De wijzigingen in het eerste en derde lid zijn afkomstig uit de Wet van
22 december 1999, Stb. 579, tot wijziging van enkele belastingwetten (belastingplan
2000), artikel I, onderdeel A, eerste en tweede lid.In het eerste lid wordt verduidelijkt dat de Minister van Financiën
ook de bevoegdheid heeft om bij voorbeeld bepaalde bedrijfsmiddelen of groepen
van bedrijfsmiddelen die voor willekeurige afschrijving in aanmerking komen,
van willekeurige afschrijving uit te sluiten dan wel de willekeurige afschrijving
daarop te beperken tot een bepaald percentage.Het nieuwe vijfde lid heeft betrekking op de willekeurige afschrijving
met betrekking tot T&O-bedrijfsmiddelen. Gelet op de systematiek van de
vaststelling van het percentage willekeurige afschrijving voor T&O-bedrijfsmiddelen (laboratorium gebouwen waarin speur- en ontwikkelingswerk
plaatsvindt) wordt door middel van het nieuwe vijfde lid bewerkstelligd dat
geen goedkeuringswet nodig is als de willekeurige afschrijving op T&O-bedrijfsmiddelen
wordt beperkt of buiten toepassing wordt gesteld.De wijziging in het tweede lid betreft de invoering van de milieu-investeringsaftrek.
Deze wijziging is afkomstig uit de Wet van 16 decem- ber 1999, Stb. 557, tot
wijziging van de regulerende energiebelasting en de inkomstenbelasting met
het oog op het bevorderen van energiezuinig en milieuvriendelijk gedrag.Artikel I, onderdeel N (artikel 3.52a en artikel 3.52b
van de Wet inkomstenbelasting 2001)Deze wijziging is afkomstig uit de Wet van 22 december 1999, Stb. 579,
tot wijziging van enkele belastingwetten (belastingplan 2000). Het betreft
de mogelijkheid van een duurzame ondernemingsaftrek voor zowel een ondernemer/natuurlijk
persoon als een belastingplichtige voor de vennootschapsbelasting. De bepalingen
betreffende de duurzame ondernemingsaftrek (met name artikel 11d van de Wet
op de inkomstenbelasting 1964) zullen eerst in werking treden bij koninklijk
besluit nadat goedkeuring van de Europese Commissie is verkregen. Om voor
de duurzame ondernemingsaftrek in aanmerking te komen, wordt als voornaamste
eis gesteld dat de omzet van de onderneming hoofdzakelijk betrekking heeft
op producten waarbij sprake is van een bij ministeriële regeling aangewezen
duurzame, niet gangbare wijze van voortbrenging in het belang van de bescherming
van het Nederlandse milieu voor mens, plant en/of dier. Voorts is een eis
dat indien de onderneming deel uitmaakt van een samenwerkingsverband met één
of meer andere personen het bedrag van de aftrek naar rato van het aantal
personen dat voor de duurzame ondernemingsaftrek in aanmerking komt, wordt
verdeeld. In artikel 3.52a, vijfde lid, is die bepaling in lijn gebracht met
de bepalingen in de investeringsaftrek en scholingsaftrek terzake. Dat betekent
onder meer dat deze samentelbepaling ook geldt voor vennootschapsbelastingplichtigen.Het nieuwe artikel 3.52b geeft de bevoegdheid nadere regels te stellen
ten behoeve van de uitvoering van de duurzame ondernemingsaftrek.Artikel I, onderdeel O (artikel 3.53 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Deze wijziging is afkomstig uit de Wet van 22 december 1999, Stb. 579,
tot wijziging van enkele belastingwetten (belastingplan 2000), artikel I,
onderdeel B. Het betreft het laten vervallen van de reserve assurantie eigen
risico en de exportrisicoreserve. Verder ziet deze wijziging op het aanpassen
van een verwijzing in artikel 3.53 aan de in onderdeel P opgenomen omzetting
van de vervangingsreserve in een herinvesteringsreserve.Artikel I, onderdeel P (artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting
2001)De regeling van de vervangingsreserve in artikel 3.54 (artikel 14 van
de Wet op de inkomstenbelasting 1964) wordt gewijzigd in de regeling van de
herinvesteringsreserve.In het eerste lid is bepaald op welke wijze de herinvesteringsreserve
wordt gevormd: bij vervreemding van bedrijfsmiddelen kunnen de daardoor gerealiseerde
stille reserves worden gereserveerd onder de voorwaarde dat het voornemen
tot herinvestering bestaat.Besluit de ondernemer tot vorming van een herinvesteringsreserve, dan
moet deze worden afgeboekt op aanschaffings- en voortbrengingskosten zodra
deze worden gemaakt en nadat daarop reeds eventuele subsidies en dergelijke
in mindering zijn gebracht. Hierbij dient wel de in het tweede lid opgenomen
boekwaarde-eis in acht te worden genomen. Overigens geldt deze
verplichte aanwending blijkens jurisprudentie ook al voor de vervangingsreserve
(Hoge Raad 12 maart 1975, BNB 1975/101), zij het dat daarbij de vervangingsreserve
moet worden aangewend zodra een bedrijfsmiddel wordt aangeschaft dat als vervangend
kan worden beschouwd. Bij toepassing van de herinvesteringsreserve zal deze
verplichte aanwending zich doorgaans eerder voordoen, aangezien het aantal
bedrijfsmiddelen waarvoor de herinvesteringsreserve kan worden aangewend,
groter is.Volgens het tweede lid geldt als eis dat door het in mindering brengen
van de herinvesteringsreserve de boekwaarde van de nieuwe bedrijfsmiddelen
niet lager mag worden dan de boekwaarde van het eerder vervreemde bedrijfsmiddel
ter zake waarvan de herinvesteringsreserve is gevormd. Een vergelijkbare boekwaarde-eis
geldt ook voor de vervangingsreserve. Een belangrijk verschil is dat bij het
niet voldoen aan deze eis de vervangingsreserve in zoverre in de winst wordt
opgenomen en de herinvesteringsreserve nog kan worden gehandhaafd zolang de
maximale termijn voor herinvestering (3 jaar) na het kalenderjaar van de vervreemding
niet is verstreken. De aard van het voorstel brengt mee om voor de toerekening
van de boekwaarden van vervreemde bedrijfsmiddelen aan de investeringen uit
te gaan van een «first in – first out» methode, waarbij
de oudste herinvesteringsreserve zoveel mogelijk het eerst wordt aangewend.VoorbeeldIn jaar 1 wordt een bedrijfsmiddel met een boekwaarde van € 100 000
vervreemd voor een bedrag van € 150 000. Later in het jaar
wordt een nieuw bedrijfsmiddel aangeschaft voor € 130 000.
In jaar 2 wordt eerst een nieuw bedrijfsmiddel voor € 45 000
aangeschaft. Later in dat jaar wordt een bedrijfsmiddel met een boekwaarde
van € 75 000 vervreemd voor € 80 000. In jaar
3 wordt een bedrijfsmiddel voor € 95 000 aangeschaft. Later
in dat jaar wordt een bedrijfsmiddel met een boekwaarde van € 35 000
vervreemd voor € 50 000.UitwerkingBij de vervreemding in jaar 1 wordt een herinvesteringsreserve van € 50 000
gevormd. Bij de investering later dat jaar wordt deze voor een bedrag van € 30 000
aangewend. De boekwaarde van het bedrijfsmiddel dat aan deze herinvesteringsreserve
ten grondslag ligt, bedraagt immers € 100 000. De herinvesteringsreserve
van jaar 1 staat ultimo dat jaar voor € 20 000 op de balans.Deze herinvesteringsreserve wordt in jaar 2 afgeboekt op het nieuw aangeschafte
bedrijfsmiddel, waarna dit bedrijfsmiddel een boekwaarde heeft van € 25 000.
Ten aanzien van deze herinvesteringsreserve is immers reeds aan de boekwaarde-eis
voldaan. Bij de vervreemding later in jaar 2 wordt een herinvesteringsreserve
van € 5000 gevormd. Gelet op de wettekst moet deze in eerste instantie
worden afgeboekt op de binnen hetzelfde jaar aangeschafte bedrijfsmiddelen,
behoudens voorzover de boekwaarde-eis dit belet. Dat is in het voorbeeld het
geval aangezien de boekwaarde van het in jaar 2 vervreemde bedrijfsmiddel
(€ 75 000) hoger is dan de boekwaarde van het eerder in jaar
2 aangeschafte bedrijfsmiddel (€ 25 000). Ultimo jaar 2 staat
de herinvesteringsreserve van dat jaar voor € 5 000 op de balans.Op het in jaar 3 aangeschafte bedrijfsmiddel dient de herinvesteringsreserve
van jaar 2 wel te worden aangewend, aangezien nu wel wordt voldaan aan de
boekwaarde-eis: de boekwaarde van het in jaar 2 aangeschafte bedrijfsmiddel
(€ 25 000), tezamen met de investering in jaar 3 (€ 95 000)
bedraagt € 120 000, terwijl de boekwaarde van het in jaar 2
vervreemde bedrijfsmiddel € 75 000 bedraagt. Bij de vervreemding
in jaar 3 wordt een herinvesteringsreserve van € 15 000 gevormd,
die wederom zoveel mogelijk dient te worden afgeboekt op de eerder
dat jaar aangeschafte bedrijfsmiddelen. Bij die aanschaf bleek een bedrag
van€ 45 000 aan ruimte voor afboeking aanwezig te zijn (€ 120 000
minus € 75 000). Hiervan is reeds € 5 000 gebruikt
voor de aanwending van de herinvesteringsreserve uit jaar 2, waardoor€ 40 000
aan ruimte resteert. De boekwaarde van de in jaar 3 vervreemde bedrijfsmiddelen
is € 35 000, zodat de herinvesteringsreserve voor een bedrag
van € 5000 kan worden aangewend. Ultimo jaar 3 staat de herinvesteringsreserve
voor een bedrag van € 10 000 op de balans.Zonder nadere maatregel is het mogelijk dat de herinvesteringsreserve
die is gevormd bij de vervreemding van een bedrijfsmiddel met een afschrijvingsduur
van meer dan tien jaar moet worden afgeboekt op een bedrijfsmiddel met een
afschrijvingstermijn van minder dan tien jaar. Dit doet zich bijvoorbeeld
voor indien een belastingplichtige een pand verkoopt, vervolgens investeert
in machines met een afschrijvingstermijn van minder dan tien jaar en pas daarna
een vervangend pand koopt. Dit effect kan zich ook voordoen bij de herinvesteringsreserve
die wordt gevormd bij de vervreemding van bedrijfsmiddelen waarop niet wordt
afgeschreven. Het derde lid biedt hiervoor een tegemoetkoming. Op grond van
dat lid mag de herinvesteringsreserve in dergelijke situaties worden afgeboekt
op de aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen met eenzelfde
economische functie. Overigens is de belastingplichtige in dergelijke situaties
niet verplicht de herinvesteringsreserve op een soortgelijk bedrijfsmiddel
af te boeken. Dit volgt uit de zinsnede «behoeft slechts plaats te vinden».
Dit kan bijvoorbeeld van belang zijn indien de belastingplichtige in het voorbeeld
geen vervangend pand koopt binnen de driejaarsperiode. In dat geval kan de
belastingplichtige de herinvesteringsreserve afboeken op de kosten van het
bedrijfsmiddel met een afschrijvingstermijn van minder dan tien jaar waarin
wordt geherinvesteerd.Met betrekking tot bedrijfsmiddelen waarop niet pleegt te worden afgeschreven
en bedrijfsmiddelen waarop in meer dan tien jaren pleegt te worden afgeschreven,
is in het vierde lid bepaald dat afboeking van de herinvesteringsreserve op
deze bedrijfsmiddelen slechts plaatsvindt voorzover de herinvesteringsreserve
is gevormd door vervreemding van bedrijfsmiddelen die eenzelfde economische
functie in de onderneming vervullen als de aangeschafte of voortgebrachte
bedrijfsmiddelen. Hiermee wordt voorkomen dat een stille reserve in een afschrijfbaar
bedrijfsmiddel wordt doorgeschoven naar een niet-afschrijfbaar bedrijfsmiddel,
waardoor de realisatie van de stille reserve voor vrijwel onbepaalde tijd
zou kunnen worden uitgesteld. Niet-afschrijfbare bedrijfsmiddelen zijn bijvoorbeeld
grond en bepaalde immateriële vaste activa zoals sommige merkenrechten
en octrooien.Voorts wordt voorkomen dat een stille reserve in een bedrijfsmiddel met
een korte afschrijvingsduur, die gedurende die korte periode wordt gerealiseerd,
kan worden doorgeschoven naar een bedrijfsmiddelen met een afschrijvingsduur
van meer dan tien jaar en daarmee gedurende een (aanzienlijk) langere periode
wordt gerealiseerd. In de praktijk zal dit vooral van betekenis zijn voor
onroerende zaken, schepen, vliegtuigen en immateriële activa.Ook wordt een verschuiving van stille reserves binnen de groep bedrijfsmiddelen
met een lange afschrijvingsduur voorkomen.Volgens het vijfde lid valt de herinvesteringsreserve vrij, voorzover
deze niet binnen een termijn van drie jaar na het jaar waarin deze is gevormd,
is aangewend. Ten opzichte van de vervangingsreserve betekent dit een verkorting
met een jaar, maar daar staat tegenover dat de toepassingsmogelijkheden van
de herinvesteringsreserve aanzienlijk ruimer zijn dan die van
de vervangingsreserve. Evenals bij de vervangingsreserve het geval is, kan
de termijn van de herinvesteringsreserve worden verlengd, indien voor de herinvestering
een langer tijdvak is vereist of indien de ingebruikneming van de bedrijfsmiddelen
door bijzondere omstandigheden is vertraagd. Wel moet dit voortkomen uit de
aard van het bedrijfsmiddel. Voor een omvangrijk industrieel complex is het
normaal dat voor de herinvestering een langer tijdvak dan drie jaar is vereist,
voor een vrachtauto niet.In het zesde lid wordt met vervreemding gelijkgesteld het verloren gaan
of beschadigd worden van een bedrijfsmiddel. Hiermee wordt aangesloten bij
omstandigheden waarop ook de vervangingsreserve van toepassing is.Een aantal bedrijfsmiddelen is van de herinvesteringsreserve uitgesloten.
Hierop ziet het zevende lid. Het gaat hier om de vermogensrechten die ter
belegging worden gehouden en om voorwerpen van geringe waarde. Beide zijn
ook thans van de toepassing van de vervangingsreserve uitgesloten.Het achtste lid voorkomt dat een stille reserve die het gevolg is van
de toepassing van de willekeurige afschrijving, door middel van de herinvesteringsreserve
kan worden doorgeschoven naar bedrijfsmiddelen waarop de willekeurige afschrijving
niet van toepassing is. Een vergelijkbare bepaling is opgenomen in artikel
14, derde lid, tweede volzin, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. De
regeling in datzelfde artikellid dat de correctie op de boekwaarde beperkt
tot het geval waarin de willekeurige afschrijving niet van toepassing is op
het vervangend bedrijfsmiddel, is vervallen. De aard van de herinvesteringsreserve
brengt namelijk mee dat veelal geen sprake kan zijn van een bedrijfsmiddel
dat eenduidig als vervangend kan worden aangewezen.Ter verduidelijking zij opgemerkt dat de eerste volzin van artikel 14,
derde lid, is overgebracht naar het nieuwe artikel 3.34a aangezien deze een
voorschrift bevat voor de toepassing van de willekeurige afschrijving.Het negende lid stelt het derde lid buiten toepassing indien de herinvestering
een gevolg is van een aangewezen vorm van overheidsingrijpen. Hierdoor is
het niet nodig dat de nieuwe bedrijfsmiddelen met een afschrijvingsduur van
meer dan tien jaar economisch dezelfde functie hebben als de bedrijfsmiddelen
ter zake waarvan de herinvesteringsreserve is gevormd. Het gaat daarbij om
gevallen waarin de bedrijfsmiddelen worden vervreemd als direct gevolg van
overheidsingrijpen als bedoeld in het in dit voorstel van wet opgenomen artikel
3.64. Hiermee wordt onder meer voorkomen dat de vaak omvangrijke stille reserves
in melk- en mestquota, niet kunnen worden aangewend voor de aanschaf van onroerende
zaken. Quota hebben immers doorgaans een afschrijvingsduur van minder dan
tien jaar, terwijl onroerende zaken een langere afschrijvingsduur hebben.
Onder meer bij de verplaatsing van een agrarisch bedrijf zal het vaak wenselijk
zijn de bij de vervreemding van quota vrijgekomen middelen te herinvesteren
in een nieuw bedrijfspand. Het buiten toepassing stellen van het derde lid
geldt niet voor niet-afschrijfbare bedrijfsmiddelen, zoals grond. Artikel I, onderdeel Q (artikel 3.54a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Onderdeel van de regeling van de geruisloze terugkeer van de onderneming
uit de BV is het doorschuiven van de belastingclaims op stille en fiscale
reserves en op ingehouden winst, naar de onderneming die wordt voortgezet
door de aandeelhouders van de BV. Deze voortzetting kan mede plaatsvinden
door natuurlijke personen die winstbewijzen van de vennootschap houden.De kern van de faciliteit voor een geruisloze terugkeer uit de BV-vorm
is dat de activiteiten (en daarmee de activa en passiva) van de vennootschap
zonder belastingheffing overgaan naar het vermogen van de aandeelhouders met
behoud van de fiscale claims. Rekening houdend met dit uitgangspunt zijn vanwege
de tariefverschillen tussen de vennootschapsbelasting, aanmerkelijkbelangheffing
(box II) en box I inkomstenbelasting, een drietal situaties te onderscheiden
die hierna aan de hand van cijfervoorbeelden zijn toegelicht:De eerste situatie is die waarin de vennootschapsbelastingclaim en de
aanmerkelijkbelangclaim tezamen globaal gelijk zijn aan de inkomstenbelastingclaim
die wordt gevestigd op de stille reserves en de goodwill. Deze laatste claim
wordt gevestigd doordat de aandeelhouders verplicht zijn de onderneming voort
te zetten met de boekwaarden die voor de BV golden. In het voorbeeld hierna
is dit geïllustreerd aan de hand van een BV met één activum,
bijvoorbeeld een pand, waarvan de waarde in het economisch verkeer hoger is
dan de boekwaarde: de stille reserve bedraagt 400. In de regel zal op een
dergelijke stille reserve een vennootschapsbelastingclaim rusten terwijl daarnaast
sprake is van een aanmerkelijkbelangclaim (na de heffing van vennootschapsbelasting).
Aldus is in deze situatie sprake van een belastingdruk van 51,25% op de meerwaarde
van het pand. De doorschuiving van de boekwaarde van het pand naar de onderneming
van de voortzettende aandeelhouder(s) leidt ertoe dat de gecombineerde vennootschapsbelasting-
en aanmerkelijkbelangclaim wordt omgezet in een box-I inkomstenbelastingclaim.Voorbeeld 1BV A heeft als enig activum een pand. Het pand is ten gevolge van marktontwikkelingen
meer waard geworden (stille reserve = 400). Alle aandelen van de vennootschap
zijn in handen van één persoon. De verkrijgingsprijs van de
aandelen is gelijk aan het geplaatste en gestorte aandelenkapitaal (100).
Daarnaast is het pand gefinancierd met een lening van 500. Fiscale Balans BV A Commerciële balans BV A Pand600Aandelenkapitaal100 Pand1 000Aandelenkapitaal100  Schuld500   Reserve260       Belastinglatentie140       Schuld500Op de in het pand aanwezige stille reserve rust in dit voorbeeld een cumulatieve
belastingdruk van 140 (Vpb-latentie) + 65 (ab-claim 25% van 260) = 205 (51,25%).
In dit voorbeeld is sprake van een aanmerkelijkbelangclaim die evenals de
vennootschapsbelastingclaim uitsluitend betrekking heeft op stille reserves.
Deze beide claims worden bij de geruisloze terugkeer vervangen door een globaal
even grote box-I inkomstenbelastingclaim die wordt gevestigd op de stille
reserves en goodwill.De tweede situatie is die waarin de gezamenlijke vennootschapsbelastingclaim
en aanmerkelijkbelangclaim meer bedraagt dan de box-I inkomstenbelastingclaim
op de stille reserves en goodwill. Dit verschil ontstaat indien er sprake
is van ingehouden winst in de BV waarop geen vennootschapsbelastingclaim
rust maar wel een aanmerkelijkbelangclaim. De box-I inkomstenbelastingclaim
die wordt gevestigd op de stille reserves en goodwill door middel van doorgaan
op de «oude» boekwaarden, strekt zich echter niet uit tot dit
deel van de aanmerkelijkbelangclaim. Daarom dient een additionele claim te
worden gevestigd op het vermogen van de voortgezette onderneming door vorming
van een zogenoemde positieve terugkeerreserve. Deze ten laste van het vermogen
gevormde terugkeerreserve zal bij staking van de onderneming tot winstneming
leiden. Voor het geval tussentijds een zelfstandig gedeelte van de onderneming
wordt gestaakt, is in het vierde lid bepaald dat een evenredig deel van de
terugkeerreserve in de winst wordt opgenomen.Voorbeeld 2Anders dan in voorbeeld 1 is het pand in dit geval niet tevens met geleend
geld gefinancierd, maar met ingehouden winsten. Dit leidt tot de volgende
balansen. Fiscale Balans BV A Commerciële balans BV A Pand600Aandelenkapitaal100 Pand1 000Aandelenkapitaal100  ingehouden winst500   ingehouden winst500        Belastinglatentie140       Reserve (nieuw)260De stille reserve in het pand bedraagt evenals in het vorige voorbeeld
400. Op de ingehouden winst rust een aanmerkelijkbelangclaim. De gezamenlijke
vennootschapsbelastingclaim en aanmerkelijkbelangclaim bedraagt in dit voorbeeld
330. Deze bestaat evenals in voorbeeld 1 uit een Vpb- en ab-claim van 205
ter zake van de stille reserve op het pand (140 Vpb-latentie + 65 ab-claim)
en een aanmerkelijkbelangclaim van 125 op de ingehouden winst.Deze laatste aanmerkelijkbelangclaim wordt omgezet in een terugkeerreserve.
In het tweede lid is bepaald dat de terugkeerreserve wordt gesteld op de helft
van het vervreemdingsvoordeel dat op grond van artikel 4.42a is vrijgesteld
nadat dit voordeel eerst is verminderd met de op grond van artikel 14c van
de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 vrijgestelde winst. Met dit laatste
wordt voorkomen dat de terugkeerreserve zich zou uitstrekken tot de stille
reserves en goodwill waarop reeds een box-I inkomstenbelastingclaim wordt
gevestigd. Daarbij wordt rekening gehouden met een vennootschapsbelastinglatentie
van 35%.In dit voorbeeld bedraagt het totale vervreemdingsvoordeel 760 (860 -/-
100 verkrijgingsprijs). Daarvan is 400 vrijgesteld o.g.v. art 14c Wet Vpb
1969. Op die 400 wordt een box-I inkomstenbelastingclaim gevestigd. Rekening
houdend met een Vpb-latentie van 35% bedraagt de doorgeschoven stille reserve
260. Het vervreemdingsvoordeel wordt met deze stille reserve verminderd teneinde
de additionele aanmerkelijk belangclaim te kunnen vaststellen die moet worden
omgezet in een terugkeerreserve (760 -/- 260 = 500). De terugkeerreserve bedraagt
de helft van 500. Door slechts de helft in aanmerking te nemen wordt bereikt
dat op de terugkeerreserve een box-I inkomstenbelastingclaim komt te rusten
die globaal overeenkomt met de oorspronkelijke aanmerkelijkbelangclaim op
de ingehouden winst (25% van 500).Een derde situatie tenslotte is het geval waarin de vennootschapsclaim
en de aanmerkelijk belangclaim tezamen minder groot zijn dan de inkomstenbelastingclaim
die na de terugkeer rust op de stille en fiscale reserves in de onderneming
die wordt voortgezet. Dit kan zich voordoen indien de aandelen zijn verworven
korte tijd voor het moment waarop de vennootschap wordt ontbonden en de onderneming
wordt voortgezet. De aandelen zullen tegen de waarde in het economische verkeer
zijn aangekocht waardoor de aandeelhouder die uit de BV wenst
terug te keren, een relatief hoge verkrijgingsprijs heeft. De aanmerkelijkbelangclaim
ten tijde van de aankoop zal zijn afgerekend door de aandeelhouder waarvan
de aandelen zijn verworven. Zonder nadere regeling zou de terugkeerfaciliteit
in dit geval voor veel aandeelhouders zijn aantrekkelijkheid verliezen aangezien
de vennootschapsbelastingclaim op de stille en fiscale reserves zou worden
omgezet in een hogere box I inkomstenbelastingclaim terwijl die hogere claim
niet – geheel – wordt gerechtvaardigd door het bestaan van een
aanmerkelijkbelangclaim. Daarom wordt door middel van een zogenoemde negatieve
terugkeerreserve een correctie aangebracht op deze te hoge box I belastingclaim.
Deze negatieve terugkeerreserve leidt bij staking van de onderneming tot een
vermindering van de stakingswinst (tweede lid).Voorbeeld 3De aandelen in de in het tweede voorbeeld genoemde vennootschap zijn gekocht
op het moment dat de waarde van het pand nog maar 900 was. De stille reserve
bedroeg op dat tijdstip derhalve 300. Rekening houdend met een latente belastingclaim
van 35% op de stille reserve, bedroeg de koopprijs 795. Op het moment van
de geruisloze de terugkeer is het pand 1000 waard. In verband met de waardestijging
van het pand zijn de aandelen 860 waard geworden. Op dat moment is er dus
een vennootschapsbelastingclaim van 140 (35% van 400). De aanmerkelijkbelangclaim
heeft echter slechts betrekking op de waardestijging na de verkrijging van
de aandelen. Deze laatste claim bedraagt 16 (25% van (860 – 795)). De
totale belastingclaim bedraagt derhalve 156. Bij de terugkeer uit de vennootschap
moet de terugkeerreserve zodanig worden berekend dat de inkomstenbelastingclaim
globaal gelijk is aan de door te schuiven vennootschapsbelasting- en aanmerkelijkbelangclaims.
In dit voorbeeld werkt één en ander als volgt uit. Het vervreemdingsvoordeel
in dit voorbeeld bedraagt 65. Vijfenzestig procent van de doorgeschoven stille
reserve ad 400 bedraagt 260. Het vervreemdingsvoordeel ad 65 wordt ingevolge
het derde lid van artikel 3.54a verminderd met dit laatste bedrag, zodat een
negatief bedrag resteert ad – 195. Dit negatieve bedrag wordt voor de
helft opgenomen in een negatieve terugkeer reserve, is – 98.De belastingclaim in box I na terugkeer uit de vennootschap komt globaal
overeen met de oorspronkelijke vennootschapsbelasting- en aanmerkelijkbelangclaim
op de stille reserve.Om te voorkomen dat een verlies uit aanmerkelijk belang door middel van
de regeling van de terugkeerreserve zou worden overgebracht naar box I, is
in het tweede lid, tweede volzin, bepaald dat het vervreemdingsvoordeel geacht
wordt tenminste gelijk te zijn aan nihil. Zonder deze bepaling zou het mogelijk
zijn een latent aanwezig verlies uit aanmerkelijk belang over te hevelen naar
box I door eerst de onderneming van de aanmerkelijkbelangvennootschap geruisloos
om te zetten in een onderneming van de aandeelhouder en vervolgens het verlies
te realiseren in box I. Het latente aanmerkelijkbelangverlies wordt door de
eerdergenoemde uitzondering gerealiseerd in de box waarin het is opgekomen.Een terugkeerreserve wordt ingevolge het vijfde lid door de inspecteur
vastgesteld bij voor bezwaar vatbare beschikking. Bij deze beschikking worden
ook de eventuele voorwaarden opgenomen die op grond van artikel 4.42a kunnen
worden gesteld. Deze voorwaarden hebben immers betrekking op de aanmerkelijkbelangclaim
die is doorgeschoven naar de in het kader van de terugkeer ontstane onderneming
en die is belichaamd in de doorgeschoven boekwaarden en de eventuele correctie
daarop in de vorm van een terugkeerreserve. Door de omvang van de terugkeerreserve
bij beschikking vast te stellen wordt aan de belastingplichtige de nodige zekerheid geboden en kan hij, indien nodig, tegen de vastgestelde
hoogte van de reserve bezwaar aantekenen. Door tevens de eventuele voorwaarden
in deze beschikking te regelen, wordt voorkomen dat een aparte rechtsgang
dient te worden gecreëerd ter zake van deze voorwaarden.In het zesde en zevende lid wordt de mogelijkheid aan de fiscus geboden
om een onjuiste beschikking te herzien. Op grond van het achtste lid vervalt
die mogelijkheid door verloop van vijf jaren na de datum van vaststelling
van de beschikking.Artikel I, onderdeel R (artikel 3.56 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Deze wijziging is afkomstig van de Wet van 16 december 1999, Stb. 556,
tot wijziging van enkele belastingwetten (technische aanpassingen), artikel
I, onderdeel G.Artikel I, onderdeel S (artikel 3.63 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Met de onderhavige bepaling wordt de doorschuiffaciliteit in de familiesfeer
omgezet in een doorschuiffaciliteit voor mede-ondernemers. Op de achtergrond
hiervan is in paragraaf 3.3 van het algemene deel van deze toelichting
ingegaan.In het kader van de faciliteit van de geruisloze terugkeer van de onderneming
uit de BV, bevat artikel 3.54a de regeling van de terugkeerreserves met behulp
waarvan belastingclaims worden doorgeschoven. Met voorgestelde uitsluiting
van artikel 3.54a voor de toepassing van artikel 3.63, eerste lid, wordt voorkomen
dat deze belastingclaims zonder fiscale afrekening kunnen overgaan op andere
belastingsubjecten dan de oorspronkelijke aandeelhouders van de BV die de
onderneming voorheen dreef, wat niet de bedoeling is. Deze belastingclaims
(de aanmerkelijkbelangclaim of box I belastingclaim op aandelen) konden namelijk
ook niet voorafgaand aan de toepassing van de regeling van de geruisloze terugkeer
van de onderneming uit de BV, zonder afrekening worden overgedragen.In het nieuwe vierde lid wordt de eis gesteld dat de subjectieve onderneming
van de belastingplichtige voorafgaand aan de bedrijfsoverdracht gedurende
minimaal drie jaar deel uit maakte van een samenwerkingsverband met de voortzetter.
Tevens is vereist dat de voortzetter een natuurlijk persoon is die met betrekking
tot zijn aandeel in het samenwerkingsverband gedurende de laatste drie jaar
als ondernemer is aangemerkt. Daarbij maakt het geen verschil of de overdrager
zelf als ondernemer dan wel als medegerechtigde als bedoeld in artikel 3.3,
eerste lid, onderdeel a, wordt aangemerkt. Een beherend vennoot van een commanditaire
vennootschap kan derhalve een aantal jaren commanditaire vennoot worden en
vervolgens met gebruikmaking van de doorschuiffaciliteit zijn onderneming
overdragen aan een beherend vennoot van die commanditaire vennootschap. Overigens
is de zinsnede «als ondernemer winst heeft genoten» in het vierde
lid ook van belang voor bedrijfsoverdrachten in het jaar 2001, waarop de overgangsregeling
voor bedrijfsoverdrachten in de familiesfeer niet van toepassing is, en in
de jaren 2002 en 2003. De voortzetter moet ook dan in de drie jaar voorafgaand
aan de bedrijfsoverdracht voor zijn aandeel in het samenwerkingsverband als
ondernemer, zoals dat in artikel 3.4 is gedefinieerd, hebben gekwalificeerd.
De onderneming dient in die periode derhalve voor zijn rekening zijn gedreven.
Voorts is vereist dat hij gedurende die drie jaar rechtstreeks verbonden was
voor de verbintenissen betreffende de onderneming.Het is mogelijk dat zich omstandigheden voordoen die ten tijde van de
toetreding van de mede-ondernemer niet konden worden voorzien en die ertoe
leiden dat het onredelijk zou zijn onverkort aan de driejaarstermijn vast
te houden. Op grond van het vijfde lid kunnen daarom bij ministeriële
regeling in bijzondere gevallen afwijkingen worden toestaan van deze termijn.
Daarbij kan worden gedacht aan de situatie dat de overdrager tijdens
de driejaarsperiode overlijdt, arbeidsongeschikt raakt, onder curatele wordt
gesteld of failliet wordt verklaard. Ook kan worden gedacht aan de situatie
dat de voortzetter de partner van de overdrager is en deze relatie tijdens
de driejaarsperiode privé en zakelijk wordt verbroken.Gezien het feit dat de oudedagsreserve mede bedoeld is voor de oudedagsvoorziening
van de partner, blijft het overigens mogelijk de oudedagsreserve geruisloos
aan de partner door te schuiven. Dit volgt uit het tot zesde lid vernummerde
vijfde lid.Artikel I, onderdeel T (artikel 3.64 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Dit onderdeel bevat de regeling die het mogelijk maakt de belastingclaim
bij staking van de onderneming die een direct gevolg is van bepaalde vormen
van overheidsingrijpen, door te schuiven. Dit wordt bereikt door de belastingheffing
op vrijvallende stille reserves die zijn begrepen in de bedrijfsmiddelen en
op vrijvallende herinvesteringsreserves, uit te stellen door middel van het
opleggen van een conserverende belastingaanslag. Het beclaimde inkomen moet –
binnen een bepaalde periode – worden doorgeschoven naar nieuwe investeringen.
In het eerste lid is daartoe bepaald dat de stakingswinst voorzover die is
toe te rekenen aan vervreemde bedrijfsmiddelen en het vrijvallen van bestaande
herinvesteringsreserves, wordt aangemerkt als te conserveren inkomen. Het
uitstel van betaling van de belasting over het geconserveerde inkomen wordt
slechts verleend onder de voorwaarde dat de belastingplichtige aannemelijk
maakt dat dit deel van de stakingswinst zal worden geherinvesteerd in een
nieuw op te starten onderneming of in een reeds bestaande onderneming. Daarbij
geldt als eis dat de herinvestering dient te geschieden in het jaar van staking
of binnen een periode van 12 maanden na het moment van staking.Het tweede lid biedt de mogelijkheid om het beclaimde inkomen door te
schuiven naar bedrijfsmiddelen die binnen de gestelde termijn zijn aangeschaft
of voortgebracht ten behoeve van een nieuwe of een bestaande onderneming van
de belastingplichtige. Dit vindt plaats door het bedrag van het geconserveerde
inkomen in mindering te brengen op de aanschaffings- of voortbrengingskosten
van de nieuwe bedrijfsmiddelen, op een wijze die overeenkomt met afboeking
van een herinvesteringsreserve. Zo dient onder meer aan de boekwaarde-eis
die geldt voor de herinvesteringsreserve, te worden voldaan. Voor een doorgeschoven,
reeds bestaande herinvesteringsreserve is daarbij de boekwaarde van de hieraan
ten grondslag liggende bedrijfsmiddelen bepalend.De conserverende belastingaanslag wordt verminderd voorzover de winst
is aangewend tot vermindering van de aanschaffings- of voortbrengingskosten
van de nieuwe bedrijfsmiddelen. De vermindering geschiedt door de inspecteur
bij voor bezwaar vatbare beschikking.Het uitstel van betaling dat wordt verleend voor de belasting die is verschuldigd
ingevolge de conserverende belastingaanslag, geldt voor een periode van 12
maanden mits voldoende zekerheid is gesteld. Daarna wordt het uitstel beëindigd.
Deze regeling is opgenomen in het nieuwe vierde lid van artikel 25 Invorderingswet
1990 dat is opgenomen in artikel IV. Aangenomen mag worden dat hiermee een
voldoende ruime periode aan belastingplichtigen wordt gegeven om van de regeling
gebruik te kunnen maken; vaak zullen namelijk voorafgaand aan het moment waarop
de onderneming wordt gestaakt, de voorbereidingen voor het starten van een
nieuwe onderneming al enige tijd gaande zijn. Het uitstel wordt voorts beëindigd
indien de herinvesteringen niet leiden tot in Nederland belastbare winst van
de onderneming en bij emigratie van de belastingplichtige.Het derde lid bevat een regeling die het onder omstandigheden mogelijk
maakt de periode van 12 maanden waarbinnen de herinvestering moet plaatsvinden,
te verlengen. Verlenging is mogelijk ingeval in verband met de
aard van de aan te schaffen bedrijfsmiddelen voor de herinvestering een langer
tijdvak nodig is, of ingeval bijzondere omstandigheden de oorzaak zijn van
een vertraging van de herinvestering. In het laatste geval moet al wel een
begin van uitvoering zijn gegeven aan de herinvestering. Een vergelijkbare
regeling is opgenomen in de regeling van de herinvesteringsreserve. Anders
dan bij de herinvestering vindt verlenging slechts plaats op verzoek van de
belastingplichtige. Dit is nodig aangezien in verband met de verlenging van
deze periode door de inspecteur, tevens verlenging van de termijn van het
betalingsuitstel moet worden verleend door de ontvanger.In het vierde lid is aangegeven op welke vormen van overheidsingrijpen
de bepaling van toepassing is. Het gaat ten eerste om onteigeningen door de
overheid die onder de onteigeningswet vallen (onderdeel a). Daaronder worden
tevens bestemmingswijzigingen waardoor een bedrijf niet langer op een bepaalde
plaats gevestigd kan blijven, begrepen. De onteigening van grond met het oog
op wegaanleg valt bijvoorbeeld onder onderdeel a. In de tweede plaats gaat
het om bij algemene maatregel van bestuur aangewezen nationale of Europese
regelgeving die leidt tot herstructurering van een bedrijfstak (onderdeel
b). in dit verband wordt bijvoorbeeld gedacht aan de Nitraatrichtlijn en de
regeling structuurverbetering glastuinbouw. Voorzover sprake is van sectorspecifieke
aanwijzingen, zoals bij de regeling structuurverbetering glastuinbouw, zullen
deze worden voorgelegd aan de Europese Commissie.Artikel I, onderdeel U (artikel 3.65 van de Wet inkomstenbelasting
2001)De in dit onderdeel opgenomen wijziging van artikel 3.65 betreft in eerste
instantie het laten vervallen van de commerciële herwaardering bij vaststelling
van de verkrijgingsprijs van de in het kader van de geruisloze omzetting van
een onderneming in een N.V. of B.V. verkregen aandelen en schuldvorderingen
in de vennootschap. Met de formulering van de gewijzigde bepaling is beoogd
aan te sluiten bij de inhoud van de begrippen in hoofdstuk 4 van de Wet inkomstenbelasting
2001. Voortaan zal in de standaardvoorwaarden worden voorgeschreven dat bij
de bepaling van deze verkrijgingsprijs van de aandelen en de boekwaarde van
schuldvorderingen wordt uitgegaan van de uit de eindbalans van de omgezette
onderneming af te leiden fiscale boekwaarden van de ingebrachte vermogensbestanddelen
na aftrek van de fiscale reserves. Opgemerkt wordt dat als gevolg hiervan
de verkrijgingsprijs van de aandelen en de boekwaarde van schuldvorderingen
onder omstandigheden negatief kan worden. Dit zal zich voordoen indien de
totale fiscale boekwaarde van de ingebrachte vermogensbestanddelen ten tijde
van de omzetting per saldo negatief is. In hoofdstuk 4 is in dit kader een
artikel ingevoegd op grond waarvan in het kader van een geruisloze omzetting
een negatieve verkrijgingsprijs kan ontstaan. Voor de afwikkeling van zo'n
negatieve verkrijgingsprijs onder het aanmerkelijkbelangregime, respectievelijk
negatieve boekwaarde onder het regime voor overige werkzaamheden, zullen in
de standaardvoorwaarden ook bepalingen worden opgenomen ter aanvulling van
de regels die in afdeling 3.4, en hoofdstuk 4 zijn opgenomen.De bij de omzetting verkregen aandelen gaan altijd tot een aanmerkelijk
belang behoren. Dit geldt ook indien de aandelen op grond van de artikelen
4.6 tot en met 4.10 niet tot een aanmerkelijk belang behoren, bijvoorbeeld
omdat het belang minder dan 5% is. Voor die situatie wordt met de voorgestelde
wijziging van artikel 4.11 geregeld dat sprake is van een fictief aanmerkelijk
belang. Zoals is aangegeven in het algemeen deel van de toelichting voorkomt
dit een onevenwichtigheid ingeval een vennootschap onder firma met veel vennoten
wordt omgezet in een BV. Omdat altijd sprake is van een aanmerkelijk belang,
valt een bij de omzetting verkregen schuldvordering altijd onder het regime
voor resultaat uit overige werkzaamheden. Van de wijziging van artikel 3.65 is gebruik gemaakt om expliciet aan
te geven dat de standaardvoorwaarden ook betrekking kunnen hebben op de berekening
van de vermindering ter voorkoming van dubbele belasting. Het gaat dan om
de toepassing van de zogenoemde stallings- en inhaalregeling alsmede de doorschuifregeling
ter zake van buitenlandse bronbelasting die betrekking hebben op de periode
van voor de omzetting.In verband met de voorgestelde wijziging van artikel 3.65 wordt een wijziging
voorbereid van de zogenoemde standaardvoorwaarden (Besluit van 24 september
1997, DB97/2950M). Die te wijzigen standaardvoorwaarden zullen overigens –
zoals in het nader rapport bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001
is aangekondigd – worden gecodificeerd.Artikel I, onderdeel V (artikel 3.69 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Bij toepassing van de faciliteit van de geruisloze terugkeer van de onderneming
uit de BV ex artikel 14c van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, zullen
bestaande lijfrente- en pensioenverplichtingen van de vennootschap aan de
aandeelhouders moeten vrijvallen dan wel moeten worden ondergebracht bij toegelaten
professionele verzekeraars of pensioenuitvoerders. Voorzover een lijfrenteverplichting
vrijvalt, wordt als onderdeel van de voorgestelde terugkeerfaciliteit, een
extra dotatie toegestaan aan de fiscale oudedagsreserve die wordt gevormd
in de voort te zetten onderneming. In dit verband geldt wel de beperking dat
die lijfrente moet zijn gevormd uit de afname van een fiscale oudedagsreserve.
Daarvan zal sprake zijn geweest toen de onderneming werd ingebracht in de
vennootschap.Bij vrijval van een lijfrenteverplichting is in beginsel revisierente
verschuldigd over de in aanmerking genomen negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen.
De heffing van revisierente is evenwel niet beoogd voorzover met toepassing
van artikel 3.12 tegenover de vrijvallende lijfrenteverplichting een extra
dotatie plaatsvindt aan de fiscale oudedagsreserve. Daarom is in artikel VIII
een wijziging opgenomen van artikel 30i van de Algemene wet inzake rijksbelastingen
die voorkomt dat in deze situatie revisierente zou worden geheven.Artikel I, onderdeel W (artikel 3.83 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Deze technische aanpassing komt overeen met artikel I, onderdeel A.Artikel I, onderdeel X (artikel 3.92 van de Wet inkomstenbelasting
2001)De gelijkstelling van coöperaties en verenigingen op coöperatieve
grondslag met vennootschappen in artikel 3.92 hangt samen met de bij onderdeel
X voorgestelde vergelijkbare gelijkstelling in artikel 4.5a. De gelijkstelling
in het laatstgenoemde artikel strekt ertoe te voorkomen dat het aanmerkelijkbelangregime
wordt ontgaan door gebruikmaking van de rechtsvorm van de coöperatie.
Een logisch uitvloeisel van deze gelijkstelling is dat ook vorderingen op
een coöperatie die worden gehouden door degene wiens gerechtigdheid tot
het vermogen van de coöperatie zodanig is dat hij wordt behandeld als
een aanmerkelijkbelanghouder in die rechtspersoon, op dezelfde wijze worden
belast als de vorderingen van een aanmerkelijkbelanghouder op een vennootschap
waarin hij een aanmerkelijk belang heeft. Uiteraard dient dat dan ook te gelden
voor vorderingen die worden gehouden door een aan de aanmerkelijkbelanghouder
gelieerd persoon. Mutatis mutandis geldt één en ander ook voor
overige vermogensbestanddelen die door de aanmerkelijkbelanghouder of een
aan hem gelieerd persoon aan de coöperatie ter beschikking worden gesteld.De beperking van artikel 4.5a, tweede lid, is hier niet opgenomen. Deze
bepaling is in artikel 3.92 niet nodig. Indien een belastingplichtige door
de werking van artikel 4.5a, tweede lid, geen aanmerkelijk belang
heeft in een coöperatie, is artikel 3.92 evenmin van toepassing door
de werking van het eerste lid van het laatstgenoemde artikel.De gehanteerde formulering sluit aan bij artikel 2, eerste lid, onderdeel
b, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Onder het begrip vallen derhalve
de in artikel 53 van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek geregelde rechtsvormen
van de coöperatie en de onderlinge waarborgmaatschappij. De ruimere term
verenigingen op coöperatieve grondslag verduidelijkt dat ook materieel
vergelijkbare rechtsvormen onder dit begrip vallen.Tevens is bij deze gelegenheid in artikel 3.92 een zinsnede opgenomen
die bewerkstelligt dat de in artikel 4.5 geregelde gelijkstelling van zogenoemde
open fondsen voor gemene rekening met vennootschappen ook geldt voor de toepassing
van artikel 3.92.Artikel I, onderdeel Y (artikel 3.98a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Ingeval door een belastingplichtige vermogensbestanddelen ter beschikking
worden gesteld aan de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft,
wordt het daarmee behaalde voordeel belast als resultaat uit overige werkzaamheden
op grond van artikel 3.92. Ingeval het ter beschikking stellen van de vermogensbestanddelen
aan de vennootschap een einde neemt, zal terzake van de werkzaamheid een staking
worden aangenomen en een in dat verband genoten voordeel bij de belastingplichtige
worden belast.Met het voorgestelde artikel 3.98a wordt voorkomen dat een staking van
de werkzaamheid tot belastingheffing leidt, ingeval de vermogensbestanddelen
die aan de vennootschap ter beschikking waren gesteld, onderdeel gaan uitmaken
van het vermogen van de onderneming die met toepassing van artikel 14c Wet
op de vennootschapsbelasting 1969 wordt voortgezet door de aanmerkelijkbelanghouder
die de vermogensbestanddelen eerder ter beschikking had gesteld. In dat geval
wordt de belastingclaim die rust op de stille reserves van die vermogensbestanddelen
doorgeschoven van de werkzaamheid naar de onderneming door de boekwaarde voor
de onderneming te stellen op de boekwaarde van de vermogensbestanddelen bij
de werkzaamheid.Artikel I, onderdeel Z tot en met AC (artikel 3.133, 3.135,
3.136 en 3.138 van de Wet inkomstenbelasting 2001)Deze technische aanpassingen komen overeen met artikel I, onderdeel A.Artikel I, onderdeel AD (artikel 3.150 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Hierna in de toelichting op artikel 14c, derde lid, Wet op de vennootschapsbelasting
1969 is aangegeven dat de verliezen die de aandeelhouder heeft overgenomen
van de ontbonden vennootschap uitsluitend mogen worden verrekend met winst
uit de door die aandeelhouder voortgezette onderneming. Het voorgestelde zesde
lid van artikel 3.150 dient als wettelijke basis voor deze beperking.Artikel I, onderdeel AE (artikel 4.5a van de Wet inkomstenbelasting
2001)De gelijkstellingen in artikel 4.5a, eerste lid, regelen dat de rechtsfiguur
van de coöperatie een plaats krijgt in het aanmerkelijkbelangregime.
De keuze voor deze gelijkstellingen bewerkstelligt dat dit resultaat is bereikt
zonder ingrijpende wijzigingen van het wettelijke systeem.De gerechtigdheid van een derde tot het vermogen van een coöperatie
kan op verschillende wijze zijn vormgegeven. Wegens de grote diversiteit die
eigen is aan de rechtsvorm van de coöperatie is ervoor gekozen bij de
toets of een belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft in een coöperatie aan te sluiten bij de behandeling van winstbewijzen
in een vennootschap. Daartoe is geregeld dat het lidmaatschapsrecht wordt
gelijkgesteld met een winstbewijs. Of een belastingplichtige een aanmerkelijk
belang heeft in een coöperatie, is vervolgens afhankelijk van de toets
welke is geregeld in artikel 4.6 in samenhang met artikel 4.5a, namelijk of
hij uit hoofde van zijn lidmaatschapsrecht of een daarmee op één
lijn te stellen bewijs van deelgerechtigdheid gerechtigd is tot 5% van de
winst of 5% van hetgeen bij liquidatie wordt uitgekeerd dan wel ten minste
5% van de stemmen kan uitbrengen.De gelijkstelling geldt ook voor participatiebewijzen die door een coöperatie
zijn uitgegeven. Hiervoor is gekozen in het licht van ontwikkelingen in de
praktijk waardoor het mogelijk is gebleken eigen vermogen aan te trekken van
niet-leden. Zonder deze bepaling zou de beoogde werking van het wettelijke
systeem kunnen worden ontgaan door met lidmaatschapsrechten of daarmee op
een lijn te stellen bewijzen van gerechtigdheid tot het vermogen of de winst
van de coöperatie, uit te geven.In samenhang met het gewijzigde artikel 4.6 ontstaat aldus een systeem
waarin belastingplichtigen die activiteiten ontplooien met behulp van een
coöperatie, en die, zij het op grond van zeggenschap uit hoofde van hun,
al dan niet aan het lidmaatschaprecht verbonden, stemrecht, zij het op grond
van participatiebewijzen die met lidmaatschapsrechten op één
lijn kunnen worden gesteld, in voldoende mate gerechtigd zijn of kunnen worden
tot de winst of de reserves van de coöperatie onder de werking van de
aanmerkelijkbelangregeling vallen. Daardoor worden zij op dezelfde wijze behandeld
als degenen die materieel in een identieke positie verkeren maar gebruik maken
van de rechtsfiguur van de besloten of naamloze vennootschap. Deze rechtsvormneutrale
benadering voorkomt de gesignaleerde mogelijkheid om het aanmerkelijkbelangregime
te ontgaan door gebruikmaking van de rechtsvorm van de coöperatie.Voor de gelijkstelling van de coöperatie of de vereniging op coöperatieve
grondslag met een vennootschap is eveneens gekozen omdat op deze wijze het
beoogde resultaat wordt bereikt zonder ingrijpende wijzigingen in het wettelijke
systeem. De term sluit aan bij de terminologie van artikel 2, eerste lid,
onderdeel b, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Onder deze term
valt derhalve ook de onderlinge waarborgmaatschappij als bedoeld in artikel
53, tweede lid, van boek 2 van het burgerlijk wetboek.De uitzondering in het tweede lid van het voorgestelde artikel 4.5a bewerkstelligt
dat het lidmaatschapsrecht in zogenoemde «flatcoöperaties»
niet onder de werking van de regeling valt. Het is immers niet de bedoeling
dat bijvoorbeeld de eigenaar van het lidmaatschaprecht dat recht geeft op
bewoning of gebruik van (zelfstandig gedeelte van) een gebouw onder de werking
van het aanmerkelijkbelangregime komt te vallen. Daarbij is gekozen voor een
beperkende formulering in die zin dat de uitzondering alleen geldt voor situaties
waarin sprake is van een lidmaatschapsrecht dat rechtstreeks recht geeft op
het exclusieve gebruik van één onroerende zaak. Met deze mede
op artikel 4, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer
gebaseerde formulering wordt voorkomen dat een verschil in behandeling zou
ontstaan tussen exploitanten van onroerende zaken die hun bezittingen houden
met behulp van een besloten vennootschap enerzijds en belastingplichtigen
die vergelijkbare activiteiten ontplooien door tussenkomst van een coöperatie
anderzijds. Een mogelijk nadeel van de beperkte formulering is dat beleggers
die beleggen in lidmaatschapsrechten van een flatcoöperatie als aanmerkelijkbelanghouder
zouden kunnen worden aangemerkt terwijl de coöperatie niet meer is dan
een juridische huls. Naar verwachting zal een dergelijke belegging in de praktijk
echter niet of nauwelijks voorkomen, zodat ervan is afgezien op dit punt een
verfijning in de wettekst aan te brengen. Artikel I, onderdeel AF (artikel 4.6 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Het nieuwe onderdeel d is het sluitstuk van de wijzigingen die ertoe strekken
de gerechtigdheid tot de winst of het vermogen van een coöperatie van
belastingplichtigen bij wie deze gerechtigdheid niet tot het vermogen van
een voor hun rekening gedreven onderneming behoort, onder de werking van het
aanmerkelijkbelangregime te brengen. De bepaling ziet op enigszins specifieke
gevallen. Veelal belichaamt het lidmaatschapsrecht van een coöperatie
de gerechtigdheid tot het vermogen van die rechtspersoon. In de praktijk komt
het echter ook voor dat de leden van de coöperatie op grond van de statuten
niet gerechtigd zijn tot het vermogen van de coöperatie maar wel de macht
hebben deze gerechtigdheid alsnog te doen ontstaan door een statutenwijziging.
Het nieuwe onderdeel d van artikel 4.6 ziet op deze gevallen. Zonder deze
bepaling zou een lek kunnen ontstaan doordat de aanmerkelijkbelangpositie
eerst zou ontstaan door de statutenwijziging. In dat geval zou de verkrijgingsprijs
door de werking van artikel 4.23 worden gesteld op de waarde in het economische
verkeer ten tijde van het ontstaan van het aanmerkelijk belang. Zo lang de
gerechtigdheid niet bestaat en daar evenmin concreet zicht op is, bijvoorbeeld
doordat de daarvoor benodigde meerderheid in de algemene ledenvergadering
ontbreekt, hebben de lidmaatschapsrechten weinig of geen waarde zodat feitelijk
geen heffing bestaat over vervreemdingsvoordelen.In combinatie met de overige wijzigingen ontstaat aldus het systeem dat
belastingplichtigen die gerechtigd zijn tot 5% van de winst en/of het vermogen
van een coöperatie (de liquidatie-uitkering) zij het uit hoofde van hun
lidmaatschapsrecht, zij het uit hoofde van een participatiebewijs of een daarmee
op één lijn te stellen stuk, of doordat zij op grond van hun
zeggenschap die gerechtigdheid kunnen verwerven, een aanmerkelijk belang hebben
in die coöperatie.Artikel I, onderdeel AG (artikel 4.11 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Deze wijziging hangt samen met de wijziging van artikel 3.65 (omzetting
in een N.V. of B.V.). Indien de bij de omzetting verkregen aandelen of winstbewijzen
niet op grond van de artikelen 4.6 tot en met 4.10 tot een aanmerkelijk belang
behoren, worden zij op grond van de onderhavige bepaling fictief tot een aanmerkelijk
belang gerekend. Voor de achtergrond van deze wijziging wordt verwezen naar
het algemeen deel van de toelichting en de artikelsgewijze toelichting op
de wijziging van artikel 3.65.Artikel I, onderdeel AH (artikel 4.13 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Coöperaties kunnen een deel van het door de leden of houders van
participatiebewijzen ingelegde vermogen teruggeven. Bij sommige coöperaties
is zelfs statutair geregeld dat een dergelijke teruggave op een bepaald moment,
bijvoorbeeld na een aantal jaren lidmaatschap, plaats zal vinden. Het nieuwe
onderdeel e van artikel 4.13, eerste lid, regelt dat de teruggaaf niet als
regulier voordeel wordt aangemerkt mits niet meer wordt teruggegeven dan de
(resterende) verkrijgingsprijs.Artikel I, onderdeel AI (artikel 4.16 van de Wet inkomstenbelasting
2001)De gekozen benadering in artikel 14c van de Wet op de vennootschapsbelasting
1969 behelst dat de verkrijging van de economische eigendom van de bezittingen
en schulden van de vennootschap ten behoeve van de voortzetting van haar onderneming
in het kader van een geruisloze terugkeer uit die vennootschap wordt gezien
als een vereffeningshandeling die past in het kader van de liquidatie van
die vennootschap. Aldus is sprake van een door de aandeel- of winstbewijshouder
ontvangen liquidatie-uitkering. In het kader van een geruisloze
terugkeer zullen de vereffenaars van de vennootschap en de voorzettende aandeel-
of winstbewijshouders veelal overeenkomen dat de onderneming vanaf een zeker
tijdstip gedreven zal worden voor rekening en risico van die aandeel- of winstbewijshouders.
Dit kan zodanig vormgegeven zijn dat sprake is van het betaalbaar stellen
van een liquidatie-uitkering (in natura). In dat geval is voor de voortzettende
aandeel- of winstbewijshouders sprake van een fictieve vervreemding als bedoeld
in artikel 4.16, eerste lid, onderdeel c. Het is echter ook mogelijk dat de
overeenkomst niet als het betaalbaar stellen van een liquidatie-uitkering
worden aangemerkt. Om te bereiken dat de afrekening van de (door te schuiven)
aanmerkelijkbelangclaim samenvalt met het tijdstip waarop de onderneming van
de vennootschap voor rekening van de aandeelen winstbewijshouders wordt voortgezet,
wordt in het nieuw voorgestelde vijfde lid van artikel 4.16 geregeld dat het
voor rekening van de aandeel- of winstbewijshouders voortzetten van de onderneming
wordt aangemerkt als het betaalbaar stellen van een liquidatie-uitkering.
In het voorgestelde artikel 4.34, vijfde lid, is vervolgens geregeld dat zowel
in het geval van een echte liquidatie-uitkering in de vorm van de voor de
voortzetting van de activiteiten benodigde vermogensbestanddelen als in het
geval dat bij wijze van fictie sprake is van het betaalbaar stellen van een
liquidatie-uitkering, het vervreemdingsvoordeel wordt gesteld op de waarde
van de hiervóór bedoelde vermogensbestanddelen verminderd met
een vennootschapsbelastinglatentie en een evenredig deel van de verkrijgingsprijs.
Ten slotte is ook nog mogelijk dat de voortzettende aandeel- of winstbewijshouders
de activa en passiva verwerven tegen een tegenprestatie. Ook in een dergelijk
geval is sprake van een fictieve vervreemding als bedoeld in artikel 4.16,
vijfde lid.Een dergelijke tegenprestatie van de voortzettende aandeel-of winstbewijshouders
wordt door de formulering van artikel 4.34, vijfde lid, bij de berekening
van het vervreemdingsvoordeel buiten aanmerking gelaten. Het systeem van het
aanmerkelijkbelangregime brengt dan met zich dat de tegenprestatie voor de
toepassing van de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt gezien als een informele
kapitaalinbreng die leidt tot een verhoging van de verkrijgingsprijs van de
vennootschap. Bij de uiteindelijke vereffening wordt deze verhoging in aanmerking
genomen.Artikel I, onderdeel AJ (artikel 4.21, vierde lid, van
de Wet inkomstenbelas- ting 2001)Deze bepaling hangt samen met de wijziging van artikel 3.65. Zoals in
de artikelsgewijze toelichting bij artikel 3.65 is aangegeven, kan bij een
geruisloze omzetting onder omstandigheden een negatieve verkrijgingprijs ontstaan.
De onderhavige bepaling regelt dat een dergelijke negatieve verkrijgingsprijs
onder het aanmerkelijkbelangregime mogelijk is. Overigens kan een negatieve
verkrijgingsprijs die bij een geruisloze omzetting is ontstaan onder omstandigheden
betrekking krijgen op andere aandelen (bijvoorbeeld bij fusies) of worden
doorgeschoven naar andere personen (bijvoorbeeld bij vererving).Artikel I, onderdeel AK (artikel 4.33 van de Wet inkomstenbelasting
2001)In artikel 4.13, eerste lid, onderdeel e, wordt geregeld dat een teruggaaf
van door leden van of houders van participatiebewijzen in een coöperatie
ingelegd vermogen niet als regulier voordeel in aanmerking wordt genomen indien
de teruggaaf gelijk is aan of kleiner is dan de verkrijgingsprijs van de als
winstbewijs aangemerkte lidmaatschapsrechten respectievelijk bewijzen van
deelgerechtigdheid. Daarmee hangt wel samen dat de verkijgingsprijs van de
desbetreffende lidmaatschapsrechten of winstbewijzen wordt verlaagd met het
niet als regulier voordeel in aanmerking genomen bedrag. Aldus
wordt eenzelfde behandeling verkregen als voor een aanmerkelijk belang dat
bestaat uit aandelen in een vennootschap.Artikel I, onderdeel AL (artikel 4.34 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Aan artikel 4.34 is een vierde en een vijfde lid toegevoegd. Deze leden
hebben betrekking op de regeling voor de geruisloze terugkeer uit een besloten
vennootschap. De bepaling strekt ertoe dat de aanmerkelijkbelangclaim die
in het kader van de geruisloze terugkeer wordt doorgeschoven naar de voortgezette
onderneming, een evenredig deel is van de totale aanmerkelijkbelangclaim.
Dit gebeurt door te bepalen dat het eerste tot en met derde lid van artikel
4.34 niet van toepassing is op liquidatievoordelen of daarmee gelijk te stellen
voordelen die worden ontvangen in het kader van een geruisloze terugkeer.
De in het eerste lid opgenomen bepaling regelt immers dat liquidatievoordelen
slechts in aanmerking worden genomen voorzover zij de verkrijgingsprijs overschrijden.
Deze voorzichtige benadering is bij gewone liquidatie-uitkeringen op haar
plaats, maar zou bij een liquidatie in het kader van een geruisloze terugkeer
er toe leiden dat de aanmerkelijkbelangclaim voor een onevenredig groot deel
wordt verschoven naar eventuele vermogensbestanddelen en reserves van de vennootschap
die niet gaan behoren tot het vermogen van de voorgezette onderneming.Deze onevenwichtigheid wordt voorkomen doordat het voorgestelde vierde
lid bepaalt dat het eerste lid van artikel 4.34 niet van toepassing is in
geval van een geruisloze terugkeer. Het tweede en derde lid van artikel 4.34
zijn voor de vervreemdingsvoordelen die in aanmerking worden genomen bij een
geruisloze terugkeer niet van belang.In het voorgestelde vijfde lid is bepaald op welke wijze het vervreemdingsvoordeel
bij een geruisloze terugkeer wordt bepaald. Dit wordt gesteld op de waarde
van de bezittingen en schulden waarmee de onderneming wordt voortgezet, rekening
houdend met de vennootschapsbelastingclaim. Hierbij wordt een evenredig deel
van de verkrijgingsprijs in aanmerking genomen. Het deel van de verkrijgingsprijs
dat kan worden toegerekend aan de bezittingen en schulden van de vennootschap
die niet tot het ondernemingsvermogen van de voortzettende aandeelhouders
gaan behoren, dient immers in aanmerking te worden genomen bij de verdere
vereffening van de vennootschap.Deze berekeningsmethode geldt ook indien de voortzettende aandeel- of
winstbewijshouders de activa en passiva verwerven tegen een tegenprestatie.
Ook in een dergelijk geval is immers sprake van een fictieve vervreemding
als bedoeld in artikel 4.16, vijfde lid. Een dergelijke tegenprestatie van
de voortzettende aandeel-of winstbewijshouders wordt door de formulering van
artikel 4.34, vijfde lid, bij de berekening van het vervreemdingsvoordeel
buiten aanmerking gelaten. Het systeem van het aanmerkelijkbelangregime brengt
dan met zich dat de tegenprestatie voor de toepassing van de Wet inkomstenbelasting
2001 wordt gezien als een informele kapitaalinbreng die leidt tot een verhoging
van de verkrijgingsprijs van de vennootschap. Bij de uiteindelijke vereffening
wordt deze verhoging in aanmerking genomen.Artikel I, onderdeel AM (artikel 4.42a van de Wet inkomstenbelasting
2001)Het vervreemdingsvoordeel dat wordt geconstateerd in het kader van een
geruisloze terugkeer uit een besloten vennootschap kan buiten aanmerking blijven
indien de aanmerkelijkbelangclaim wordt omgezet in een inkomstenbelastingclaim
die rust op de bezittingen en schulden van de onderneming van de voorzettende
aandeel- of winstbewijshouders. Dit is geregeld in artikel 4.42a. Het recht
op de doorschuiving bestaat alleen indien sprake is van een geruisloze terugkeer
als bedoeld in artikel 14c van de Wet op de vennootschapsbelasting
1969. Of daarvan sprake is, wordt op grond van het zevende lid van het laatstgenoemde
artikel beslist in een voor bezwaar vatbare beschikking. De omvang van de
vrij te stellen vervreemdingsvoordelen wordt bepaald door de hoogte van de
terugkeerreserve. Deze kan overigens ook nihil bedragen indien de vennootschapsbelasting-
en aanmerkelijkbelangclaim gelijk zijn. De terugkeerreserve wordt bij voor
bezwaar vatbare beschikking vastgesteld op grond van artikel 3.54a, vijfde
lid. Indien nodig kunnen voorwaarden worden gesteld aan de toepassing van
artikel 4.42a. Het tweede lid van artikel 4.42a schept het wettelijk kader
voor deze voorwaarden. De eventueel gestelde voorwaarden worden op praktische
gronden opgenomen in de beschikking waarin de hoogte van de terugkeerreserve
wordt vastgelegd. Dit is geregeld in artikel 3.54a, vijfde lid, tweede volzin.Artikel I, onderdeel AN (artikel 4.46 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Bij vervreemdingsvoordelen als bedoeld in artikel 4.16, vijfde lid, dient
te worden geregeld dat het genietingsmoment van deze voordelen samenvalt met
het tijdstip waarop de onderneming van een vennootschap in het kader van een
geruisloze terugkeer uit een naamloze of besloten vennootschap voor rekening
komt van de voorzettende aandeel- of winstbewijshouders. Dit is geschied in
artikel 4.46, achtste lid.Artikel I, onderdeel AO (artikel 5.13 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Door de wijziging van artikel 5.13 wordt de term groene beleggingen geïntroduceerd
en gedefinieerd.Artikel I, onderdeel AP (artikel 6.1 van de Wet inkomstenbelasting
2001)De wijziging in artikel 6.1. houdt verband met de invoeging in dit hoofdstuk
van afdeling 6.9AArtikel I, onderdeel AQ (afdeling 9a van de Wet inkomstenbelasting
2001)De invoeging van afdeling 9A houdt verband met de introductie van een
aftrekfaciliteit voor aangewezen maatschappelijke beleggingen. Meer specifiek
betreft het zogenoemde groene beleggingen. Eerder al waren deze groene beleggingen,
als één van de weinige financiële producten, vrijgesteld
van de vermogensrendementsheffing. Toch bleek in het parlement de wens te
bestaan om groene beleggingen in de Wet inkomstenbelasting 2001 nog een extra
stimulans mee te geven, getuige ook de door de Tweede Kamer aangenomen motie
van het lid Giskes cs (kamerstukken II 99/00, 26 727, nr. 105). Diverse
fracties hebben tijdens de parlementaire behandeling van de Belastingherziening
2001 aandacht gevraagd voor de interesse van beleggers in groenfondsen, die
zou afnemen als gevolg van een verminderde aantrekkelijkheid van groene beleggingen
na ingang van de Wet inkomstenbelasting 2001. Ook de groenfondsen hadden richting
kabinet aangegeven dat een verminderde belangstelling van beleggers bestond
voor groene beleggingen. Met name de afgenomen relatieve aantrekkelijkheid
van groene beleggingen ten opzichte van overige, niet-vrijgestelde beleggingen
zou hier debet aan zijn. Absoluut bezien waren groene beleggingen immers vrijgesteld
en blijven zij dit ook, zij het tot een maximum van f 100 004 per
belastingplichtige. De gewijzigde positie van groene beleggingen ten opzichte
van overige beleggingen wordt veroorzaakt door een tariefsverlaging in de
Wet inkomstenbelasting 2001 en de invoering van een forfaitair rendement van
4%. Dit, terwijl het eigen rendement van groene beleggingen gemiddeld lager
is dan 4%. Naar aanleiding van de breed gedragen wens vanuit het parlement
en samenleving om de aantrekkelijkheid van groene beleggingen in de Wet inkomstenbelasting 2001 te verbeteren, is besloten om bovenop de vrijstelling
voor de vermogensrendementsheffing, nog een extra jaarlijkse aftrek mogelijk
te maken. Deze extra jaarlijkse aftrek is gerelateerd aan het in de groene
beleggingen geïnvesteerde bedrag. De vormgeving van de persoonsgebonden
aftrekpost is zodanig dat jaarlijks 2,5% van het bedrag dat in box III is
vrijgesteld als maatschappelijke belegging door de belastingplichtige in aftrek
kan worden gebracht. Daarmee wordt (het deel van) de groene beleggingen dat
in box III is vrijgesteld, derhalve nog eens extra gestimuleerd. Immers het
netto-rendement van deze vrijgestelde belegging neemt door de persoonsgebonden
aftrekpost toe met maximaal 1,3% (dat wordt bereikt bij aftrek tegen een tarief
van 52%). Daarmee blijven groene beleggingen naar verwachting ongeveer even
aantrekkelijk als niet-vrijgestelde beleggingen met een bruto rendement van
rond de 5%.Artikel I, onderdeel AR (artikel 7.2 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Deze technische aanpassing komt overeen met artikel I, onderdeel A.Artikel I, onderdeel AS (artikel 10.1 van de Wet inkomstenbelasting
2001)Op grond van artikel 10.1 zal de inflatiecorrectie ook van toepassing
zijn op de duurzame ondernemingsaftrek en de milieu-investeringsaftrek. De
wijziging inzake de duurzame ondernemingsaftrek is afkomstig uit de Wet van
22 december 1999, Stb. 579, tot wijziging van enkele belastingwetten (belastingplan
2000), derde nota van wijziging; artikel I, onderdeel AA en onderdeel JA en
artikel V, onderdeel C.Artikel II, onderdeel A (artikel 2, vierde lid, van de
Wet op de vennoot- schapsbelasting 1969)De in dit onderdeel opgenomen wijziging betreft de onder paragraaf 4.2
van het algemene deel van deze toelichting reeds besproken reparatie die inhoudt
dat de zogenoemde vestigingsplaatsfictie niet langer van toepassing is op
de artikelen 13, 13b, 13c, 13d, 13f, 13g en 28b van de Wet op de vennootschapsbelasting
1969.Artikel II, onderdeel B (artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting
1969)De wijziging van het eerste lid is afkomstig uit de Wet van 22 december
1999, Stb. 579, tot wijziging van enkele belastingwetten (belastingplan 2000),
derde nota van wijziging; artikel I, onderdeel AA en onderdeel JA en artikel
V, onderdeel C. Het betreft de mogelijkheid van een duurzame ondernemingsaftrek.Met artikel 8, tiende lid, wordt bewerkstelligd dat de herinvesteringsreserve
niet kan worden toegepast op deelnemingen in de zin van artikel 13 van de
Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Hiermee wordt voorkomen dat beclaimde
stille reserves worden afgeboekt op een vrijgesteld bedrijfsmiddel (de deelneming)
waardoor de claim definitief verloren kan gaan. Hierbij is niet van belang
of de deelnemingsvrijstelling daadwerkelijk van toepassing is. Als bijvoorbeeld
de deelnemingsvrijstelling niet van toepassing is vanwege een anti-misbruikbepaling
als die in artikel 13c, geldt de uitsluiting eveneens.De uitsluiting houdt tevens in dat geen herinvesteringsreserve kan worden
gevormd voor de boekwinst behaald met vervreemding van een deelneming. Een
dergelijke boekwinst zal veelal vallen onder de deelnemingsvrijstelling, waardoor
de uitsluiting slechts van belang is voor deelnemingen die niet onder de vrijstelling
vallen. Aangezien voor dergelijke deelnemingen de herinvesteringsreserve
zou werken als een«verkapte» deelnemingsvrijstelling, is uitsluiting
ook voor deze gevallen noodzakelijk.Artikel II, onderdeel C (artikel 10a van de Wet op de
vennootschapsbelas- ting 1969)Door de wijzigingen van dit artikel worden de definities van de begrippen
verbonden lichaam en verbonden natuurlijk persoon ook van toepassing voor
artikel 12.Artikel II, onderdeel D (artikel 12 van de Wet op de vennootschapsbelas-
ting 1969)In het eerste lid van het voorgestelde artikel 12 is geregeld dat de schuldenaar
op het tijdstip van omzetting van een afgewaardeerde schuld in aandelenkapitaal
een voordeel geniet. Het door de schuldenaar genoten voordeel is gelijk aan
het verschil tussen de boekwaarde van de schuld en de waarde in het economische
verkeer van de uitgegeven aandelen. Door het uitgegeven van aandelen voldoet
de schuldenaar immers zijn schuld. De schuldeiser kan op dat tijdstip het
op de vordering geleden verlies als definitief beschouwen. Het op de vordering
geleden verlies is gelijk aan het verschil tussen de boekwaarde van de vordering
en de nominale waarde daarvan.VoorbeeldVennootschap A heeft een vordering op vennootschap B waarvan de hoofdsom
en de boekwaarde € 1 000 000 bedragen. Vennootschap B
heeft € 300 000 aan activa. Er zijn geen stille reserves. Het
aandelenkapitaal bestaat uit 100 aandelen met een nominale waarde van € 10 000.
Er zijn geen andere schuldeisers. Het eigen vermogen van B bedraagt negatief € 700 000.
De waarde van de vordering bedraagt in een dergelijke situatie € 300 000.
Vennootschap A zal op basis van goed koopmansgebruik zijn vordering met € 700 000
hebben afgewaardeerd tot € 300 000.In onderling overleg besluiten de beide vennootschappen en de aandeelhouders
van B dat A zijn vordering zal omzetten tegen 100 aandelen met eveneens een
nominale waarde van € 10 000. Hierdoor wordt vennootschap A
voor de helft gerechtigd tot het vermogen van vennootschap B. De aandeelhouders
van B vergoeden A € 150 000. Na de omzetting bedraagt het gestorte
kapitaal van de vennootschap derhalve 200 maal € 10 000 zijnde € 2 000 000.
Als gevolg van de omzetting stijgt het vermogen van de vennootschap van negatief € 700 000
naar positief € 300 000. Deze € 300 000 komt
gelijkelijk toe aan alle aandeelhouders. De waarde van de aandelen die worden
uitgegeven bedraagt derhalve € 300 000 gedeeld door 200, hetgeen
gelijk is aan € 1 500 per aandeel. De ter gelegenheid van de
omzetting uitgegeven aandelen hebben derhalve een waarde van 100 maal € 1 500,
is € 150 000. Vennootschap B is dus bevrijd van een schuld
van € 1 000 000 tegen betaling van aandelen ter waarde
van € 150 000. Ingevolge het eerste lid van het voorgestelde
artikel 12, moet vennootschap B in verband met de omzetting € 1 000 000
minus € 150 000 is € 850 000 tot zijn winst
rekenen. De schuldeiser heeft voor deze aandelen per saldo een bedrag ter
hoogte van € 150 000 opgeofferd, namelijk de vordering ter
waarde van € 300 000 minus de vergoeding van € 150 000
die de schuldeiser heeft ontvangen van de aandeelhouders van B. Immers de
schuldeiser had ook de mogelijkheid de vordering tot dit niveau te innen.
Een en ander heeft tot gevolg dat de schuldeiser het verlies ter grootte van
het verschil tussen de waarde van de vordering en de boekwaarde van de vordering,
zijnde € 700 000 definitief kan nemen. De schuldeiser zal het
bedrag ter hoogte van € 150 000 moeten activeren
en rekenen tot het voor de aandelen opgeofferde bedrag, in de zin van artikel
13d.Bij de bepaling van de winst van de schuldenaar die als gevolg van de
omzetting wordt genoten, wordt uitgegaan van de boekwaarde van de schuld.
Heeft bijvoorbeeld de schuldenaar niet voldaan aan de renteverplichting dan
zal de boekwaarde van de schuld hoger zijn dan de hoofdsom. De boekwaarde
zal in een dergelijke situatie gelijk zijn aan de hoofdsom vermeerderd met
de nog verschuldigde rente.In het algemeen zal de schuldenaar over voldoende verliescompensatie beschikken
om de winst die als gevolg van het omzetten van de vordering wordt genoten,
te verrekenen. De omzetting zal in beginsel dan ook niet leiden tot het feitelijk
betalen van belasting. Dit zou zonder nadere regelgeving anders kunnen komen
te liggen ingeval de verliescompensatie verloren is gegaan als gevolg van
toepassing van het hierna nog toe te lichten voorgestelde artikel 20a. Teneinde
een dergelijke consequentie te vermijden is in het tweede lid geregeld dat
het voordeel dat als gevolg van de omzetting door de schuldenaar wordt genoten,
niet tot de winst behoeft te worden gerekend voorzover verliezen als gevolg
van toepassing van artikel 20a, verloren zijn gegaan. Indien het voordeel
met inachtneming van dit lid niet tot de winst behoeft te worden gerekend,
wordt dit voordeel wel in mindering gebracht op de verliezen die als gevolg
van de toepassing van artikel 20a verloren zijn gegaan. Het verminderen van
de verliezen heeft ten doel te voorkomen dat in een later jaar bij een andere
omzetting wederom een beroep kan worden gedaan op deze regeling. Daarnaast
is dit van belang in de situatie dat de aandelen in de verlieslatende vennootschap
teruggaan naar de oude aandeelhouders, waardoor het mogelijk kan zijn dat
het recht op de verliescompensatie herleeft; met het oog daarop zijn in de
tussenzin de woorden «en voor de regeling van de verliescompensatie»
opgenomen.Met het omzetten van een vordering in aandelen wordt in het derde lid
gelijk gesteld het uitgeven van winstbewijzen, bewijzen van deelgerechtigdheid
en lidmaatschapsrechten. Het is echter eveneens mogelijk dat een schuldvordering
zonder dat deze feitelijk wordt omgezet in aandelenkapitaal, gaat functioneren
als eigen vermogen van de schuldenaar (informeel kapitaal of agio) doordat
de voorwaarden waaronder de geldlening is verstrekt zodanig worden gewijzigd
dat de schuldeiser geacht wordt deel te hebben in de onderneming van de schuldenaar.
Het vierde lid heeft hierop betrekking.In het algemeen zullen de situaties van het vierde lid zich alleen voordoen
wanneer de schuldeiser tevens aandeelhouder is. Het voordeel dat de schuldenaar
geniet, wordt in die situaties gesteld op de nominale waarde van de schuld.
Immers, de schuldenaar wordt zonder enige betaling van de schuld bevrijd.
De schuldeiser kan op dat moment het verlies op de vordering als definitief
beschouwen. Voorzover de waarde in het economische verkeer van de geldlening
hoger is dan nihil ,wordt dit aangemerkt als kosten gemaakt in verband met
de aandelen die de schuldeiser in de schuldenaar heeft en verhogen deze kosten
het voor die aandelen opgeofferde bedrag.De in het vijfde en zesde lid opgenomen regeling strekt ertoe te voorkomen
dat binnen een concern afgewaardeerde vorderingen worden overgebracht naar
een lichaam dat niet is onderworpen aan de heffing van vennootschapsbelasting
dan wel niet met zijn gehele vermogen een onderneming drijft. Hierbij kan
bijvoorbeeld worden gedacht aan een stichting die functioneert als houdstermaatschappij.
Voorts ziet de regeling op situaties dat de vordering wordt overgebracht naar
een buiten Nederland gedreven onderneming of wordt vervreemd aan een buiten
Nederland wonende verbonden natuurlijk persoon, terwijl het buitenlandse lichaam
dan wel de buiten Nederland wonende natuurlijk persoon is onderworpen aan
een belastingheffing die naar Nederlandse maatstaven laag is.
Door het overbrengen van de vordering naar een dergelijk lichaam of natuurlijk
persoon zou het zonder nadere voorziening mogelijk zijn dat de heffing over
de waardeaangroei van de afgewaardeerde vordering geheel of gedeeltelijk wordt
vermeden. Gedacht kan worden aan de volgende situatie. Een in Nederland gevestigd
lichaam heeft een afgewaardeerde vordering op een in Nederland gevestigde
dochter. Vervolgens wordt de vordering overgebracht naar een buitenlandse
dochter, waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is. Deze dochter
is gevestigd in een land waarin de heffing naar de winst naar Nederlandse
maatstaven per saldo niet als redelijk kan worden aangemerkt. De latere waardeaangroei
van de vordering zal bij de dochtermaatschappij leiden tot een lage heffing,
terwijl de Nederlandse moeder als gevolg van de deelnemingsvrijstelling de
waardeaangroei van de aandelen in die dochter onbelast kan genieten. Dit brengt
binnen concernverhoudingen met zich mee dat een heffing tegen het Nederlandse
belastingtarief wordt verruild tegen een lage heffing bij die dochtermaatschappij.
Teneinde dergelijke structuren te vermijden wordt in deze situaties de boekwaarde
van de schuldvordering bij de schuldenaar gerekend tot de winst.Artikel II, onderdeel E (artikel 13b van de Wet op de
vennootschapsbelas- ting 1969)De in het voorgestelde artikel 12 opgenomen regeling zou onder omstandigheden
onevenwichtig uitwerken bij een vordering op een onderneming die buiten Nederland
wordt gedreven. De afwaardering kan ten laste van de in Nederland belastbare
winst worden gebracht. Wordt de vordering vervolgens omgezet in aandelenkapitaal,
dan kan de schuldeiser zonder nadere voorziening onder toepassing van de deelnemingsvrijstelling,
de latere waarde aangroei in beginsel onbelast genieten. Dit, terwijl het
maar zeer de vraag is of bij de schuldenaar het omzettingsvoordeel in de winst
wordt begrepen. Teneinde te voorkomen dat hierop wordt ingespeeld, blijft
het huidige artikel 13b van toepassing op afgewaardeerde geldleningen op buiten
Nederland gedreven deelnemingen. Dit is geregeld in het gewijzigde eerste
lid van artikel 13b.Net als bij het voorgestelde artikel 12 wordt onder een omzetting tevens
begrepen het gaan functioneren van de vordering als vermogen van de schuldenaar.
Daarop ziet de wijziging van het tweede lid.Het nieuwe vierde lid heeft betrekking op het volgende. Indien in het
land waarin de schuldenaar is gevestigd, de omzetting bij de schuldenaar leidt
tot belastbare winst waarover per saldo een belastingheffing plaatsvindt die
naar Nederlandse maatstaven redelijk is, is er geen reden om bij de schuldeiser
het afwaarderingsverlies terug te nemen. Dit is dan ook de reden dat in het
vierde lid, onderdeel a, is bepaald dat indien de belastingplichtige aannemelijk
maakt dat de omzetting leidt tot belastbare winst bij de schuldenaar, het
afwaarderingsverlies niet wordt teruggenomen. Dit geldt eveneens voor een
vordering die niet wordt omgezet maar wordt vervreemd of overgebracht naar
een buiten Nederland gevestigde onderneming. Op dat tijdstip is er nog geen
sprake van omzettingswinst bij de schuldenaar. Indien de schuldeiser aannemelijk
maakt dat bij een latere omzetting van de vordering, een heffing bij de schuldenaar
zal plaatsvinden die per saldo naar Nederlandse maatstaven als redelijk kan
worden aangemerkt, behoeft de afwaardering niet te worden teruggenomen. Dit
is geregeld in onderdeel b van het vierde lid.Door het gebruik van het woord «en» in het tweede lid, onderdeel
c (onderdeel b oud) en in het vierde lid, tweede volzin, wordt een verbondenheid
verlangt tussen de schuldeiser (belastingplichtige), de schuldenaar en het
lichaam of de natuurlijke persoon die de vordering overneemt. Naast de verbondenheid
tussen de schuldeiser en de schuldenaar, moet het voor de toepassing van de
genoemde artikelleden voldoende zijn dat degene die de vordering overneemt
hetzij verbonden is met de schuldeiser hetzij met de schuldenaar.
Dit wordt tot uitdrukking gebracht door het woord «en» te vervangen
door of.Artikel II, onderdeel F (artikel 13d, tiende lid, van
de Wet op de vennoot- schapsbelasting 1969)De vernummering houdt verband met de vernummering van artikel 20a in artikel
20b.Artikel II, onderdeel G (artikel 13g van de Wet op de
vennootschapsbelas- ting 1969)De in dit onderdeel opgenomen wijziging van artikel 13g betreft het niet
langer toepassen, zoals in punt 4.2 van het algemene deel van deze toelichting
reeds kort is toegelicht, van de deelnemingsvrijstelling op een als belegging
gehouden bezit van ten minste 25% in een lichaam dat in een andere lidstaat
van de EU is gevestigd (verder: EU-dochter).eerste lidIn het eerste lid wordt, anders dan thans het geval is, een als belegging
gehouden EU-dochter niet meer als deelneming in de zin van artikel 13, tweede
lid, aangemerkt. Het gevolg hiervan is dat de voordelen die een belastingplichtige
uit hoofde van een dergelijk bezit geniet, niet langer zijn vrijgesteld maar
tot de winst van de belastingplichtige behoren. Conform artikel 4, eerste
lid, tweede gedachtestreepje, van de moeder/dochter- richtlijn wordt voortaan
een verrekening verleend voor de van de EU-dochter geheven winstbelasting
voorzover deze is toe te rekenen aan de van de die dochter ontvangen, en tot
de winst van de belastingplichtige behorende, winstuitkeringen. De eigenlijke
vermindering wordt geregeld in het voorgestelde, in hoofdstuk V (tarief) op
te nemen, artikel 23c. Voor een nadere toelichting op dit punt wordt verwezen
naar de toelichting bij dit artikel.tweede lidIn dit lid zijn de vereisten opgenomen waaraan, naast het in het eerste
lid opgenomen bezitsvereiste, moet worden voldaan om in aanmerking te komen
voor de verrekening van de door de andere lidstaat geheven winstbelasting.
Deze vereisten zijn gelijkluidend aan de thans in het eerste lid van artikel
13g opgenomen vereisten.derde lidIngevolge dit lid wordt de door de andere lidstaat geheven winstbelasting
die is toe te rekenen aan de van de EU-dochter ontvangen winstuitkering, tot
de winst van de belastingplichtige gerekend indien de belastingplichtige in
aanmerking komt voor de verrekening van die belasting. De achtergrond van
deze brutering is de volgende. De winstuitkering die de belastingplichtige
ontvangt, zal door de EU-dochter worden geput uit de winst die bij haar resteert
na de van haar geheven winstbelasting. De door haar uitgekeerde winst betreft
derhalve (een deel van) haar brutowinst minus de winstbelasting die is geheven
door de lidstaat waarin zij is gevestigd. Bij de belastingplichtige die de
winstuitkering ontvangt, behoort in beginsel enkel de netto-uitkering tot
de belastbare grondslag. Indien in dat geval een verrekening zou worden verleend
voor de over de brutowinst van de EU-dochter geheven winstbelasting, zou een
verrekening worden verleend voor een gedeelte van de winst waarover in Nederland
geen belasting is verschuldigd. Voor een juiste berekening van de te verlenen
vermindering is het dan ook nodig de heffing van de Nederlandse vennootschapsbelasting
te baseren op de brutowinst van de EU-dochter. Met andere woorden, de van
de EU-dochter ontvangen winstuitkering wordt gebruteerd tot de Nederlandse
heffingsgrondslag gerekend, door de aan de winstuitkering toe te rekenen buitenlandse
belasting tot de winst te rekenen. De over de gebruteerde grondslag geheven
buitenlandse winstbelasting is verrekenbaar, binnen de door artikel 23c gestelde
grenzen. Deze brutering is bij verrekeningssystemen gebruikelijk. De uitkomst
hiervan is dat, indien het tarief van de buitenlandse belasting lager is dan
het tarief van de Nederlandse vennootschapsbelasting, in Nederland over de
winst van de EU-dochter wordt «bijgeheven» tot het Nederlandse
tarief.vierde lidIn dit lid is geregeld wat voor de toepassing van dit artikel onder winstuitkering
wordt verstaan.vijfde lidDit lid komt overeen met het huidige tweede lid van artikel 13g.Artikel II, onderdeel H (artikel 14c van de Wet op de
vennootschapsbelas- ting 1969)De in artikel 14c opgenomen regeling biedt de mogelijkheid om zonder heffing
van vennootschapsbelasting de door de vennootschap gedreven onderneming over
te brengen naar de IB-sfeer, waar de onderneming door de vroegere aandeelhouders
wordt voortgezet.In het eerste lid zijn de vereisten opgenomen om van de faciliteit gebruik
te kunnen maken. Allereerst zal de vennootschap een onderneming moeten drijven.
Anders is het immers niet mogelijk de onderneming voor de heffing van inkomstenbelasting
voort te zetten. Het laatste betekent ook dat de aandeelhouders in de vennootschap
natuurlijke personen dienen te zijn die uit de in de IB-sfeer voortgezette
onderneming belastbare winst uit onderneming genieten. Voorts is vereist dat
de vennootschap wordt ontbonden. Na de ontbinding van de vennootschap treedt
de fase in waarin het vermogen van de vennootschap wordt vereffend.De overdracht van de afzonderlijke vermogensbestanddelen van de onderneming
zal enige tijd vergen. In de praktijk zullen de vereffenaars en de voortzettende
aandeelhouders daarom een tijdstip overeenkomen vanaf welk moment de onderneming
voor rekening van de voortzettende aandeelhouders zal worden gedreven. Vanaf
dat tijdstip wordt de waardeontwikkeling van de vermogensbestanddelen in de
heffing van inkomstenbelasting betrokken.Indien aan deze vereisten wordt voldaan, behoeft op een door de aandeelhouders
en de vennootschap gezamenlijk gedaan verzoek de winst die bij of in het kader
van de ontbinding wordt behaald, niet in aanmerking te worden genomen. Aan
de inwilliging van dit verzoek kunnen nadere voorwaarden worden verbonden.
Op deze voorwaarden zal worden ingegaan bij het zesde lid.Indien het verzoek wordt ingewilligd treden de aandeelhouders ten aanzien
van de voortgezette onderneming in de plaats van de vennootschap. Dit brengt
in beginsel met zich mee dat de rechten en verplichtingen die met de vermogensbestanddelen
samenhangen, overgaan op de aandeelhouders. Indien er meerdere aandeelhouders
zijn, zal iedere aandeelhouder voor zijn gedeelte in de plaats treden van
de vennootschap.Op grond van het eerste lid worden de stille reserves doorgeschoven naar
de IB-sfeer. Echter, indien de vennootschap nog te verrekenen verliezen heeft,
zouden deze zonder nadere regeling verloren gaan. Om dit te voorkomen
is allereerst in het tweede lid bepaald dat voorzover de winst die bij of
in het kader van de ontbinding wordt behaald tegenover nog te verrekenen verliezen
staat, deze winst wel in aanmerking wordt genomen. Om te voorkomen dat die
winst nogmaals in de voortgezette onderneming tot uitdrukking zou komen, worden
tot het bedrag van de in aanmerking genomen winst de boekwaarden van de bezittingen
verhoogd en fiscale reserves opgeheven.Aangezien er echter ook na deze verrekening nog verliezen kunnen resteren
die niet meer kunnen worden verrekend met winst van de vennootschap, is in
het derde lid bepaald dat deze verliezen worden aangemerkt als ondernemingsverlies
van de aandeelhouders die de onderneming voortzetten. Daarbij is rekening
gehouden met het feit dat de verliezen in de Vpb-sfeer vergolden zouden worden
tegen een tarief van 35%, terwijl in de IB-sfeer een tarief van ongeveer 50%
geldt. Dit verschil in tarief wordt ondervangen door de verliezen slechts
voor 35/50 deel aan te merken als ondernemingsverlies van de aandeelhouders.Een regeling overeenkomstig die voor nog te verrekenen verliezen, is eveneens
in het tweede lid opgenomen voor de winst uit buitenlandse onderneming die
nog niet in aanmerking is genomen voor de vermindering ter voorkoming van
dubbele belasting. De vennootschap zal deze winst normaliter ingevolge een
regeling ter voorkoming van dubbele belasting over kunnen brengen naar volgende
jaren. Om te voorkomen dat dit recht, vanwege de terugkeerfaciliteit, verloren
zou gaan, is allereerst in het tweede lid bepaald dat de winst die bij of
als gevolg van de ontbinding van de vennootschap wordt behaald, slechts buiten
aanmerking blijft, voorzover deze uitgaat boven de buitenlandse winst waarvoor
nog geen voorkoming is verkregen. De belasting die betrekking heeft op het
niet buiten aanmerking gebleven deel van de winst kan dan in aanmerking komen
voor een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting. Na de toepassing
van deze vermindering zou nog buitenlandse winst kunnen resteren die niet
meer in aanmerking kan worden genomen bij de vennootschap. Daarom zullen bij
algemene maatregel van bestuur regels worden gegeven op grond waarvan dat
gedeelte van de buitenlandse winst in aanmerking kan worden genomen bij de
aandeelhouders die de onderneming voortzetten.Naast de situatie waarin sprake is van nog gestalde buitenlandse winst,
kan er ook sprake zijn van verliezen uit de buitenlandse onderneming. Terzake
van deze verliezen zal op de vennootschap ingevolge een regeling ter voorkoming
van dubbele belasting, de verplichting rusten om deze verliezen over te brengen
naar volgende jaren ten einde ze te verrekenen met toekomstige buitenlandse
winst. Zonder nadere regeling zou deze verplichting echter verloren gaan ten
gevolge van de terugkeerfaciliteit. Daarom is in het tweede lid bepaald dat
het deel van de winst dat betrekking heeft op de buitenlandse onderneming
en dat bij of als gevolg van de ontbinding van de vennootschap tot uitdrukking
komt, slecht buiten aanmerking blijft, voorzover deze winst meer bedraagt
dan de buitenlandse verliezen die naar andere jaren zijn overgebracht. Voorzover
daarna nog een deel van de buitenlandse verliezen resteert, zullen, evenals
dat het geval is bij aanwezigheid van buitenlandse winst, bij algemene maatregel
van bestuur regels worden gesteld op grond waarvan het verlies in aanmerking
kan worden genomen bij de aandeelhouders die de onderneming voortzetten.Het is niet de bedoeling dat de aandeelhouders tezamen meer verliezen
in aanmerking kunnen nemen dan de vennootschap. Daarom zal in de voorwaarden
worden bepaald dat als meerdere aandeelhouders de onderneming voortzetten,
iedere aandeelhouder het gedeelte van de verliezen krijgt toegerekend dat
zich verhoudt tot zijn belang in de vennootschap. Verder is aan artikel 3 150
van de Wet Inkomstenbelasting 2001 een zesde lid toegevoegd waarin is bepaald
dat het verlies uitsluitend wordt verrekend met winst uit de voortgezette
onderneming. Voor zoveel nodig zal op het punt van de voorkoming
van dubbele belasting een vergelijkbare regeling worden opgenomen in de algemene
maatregel van bestuur op grond waarvan de buitenlandse winst en buitenlandse
verliezen bij de aandeelhouders in aanmerking worden genomen.Het vierde lid geeft aan op welke vermogensbestanddelen de faciliteit
niet van toepassing is.Onderdeel a van dit lid betreft vermogensbestanddelen van de vennootschap
die geen deel kunnen gaan uitmaken van het ondernemingsvermogen van de voortzettende
aandeelhouders omdat deze vanuit de IB-sfeer bezien als verplicht privé-vermogen
moeten worden aangemerkt. Hierbij kan worden gedacht aan beleggingen. Aangezien
de vennootschap moet worden ontbonden, zullen ook deze vermogensbestanddelen
naar privé moeten worden overgebracht. Echter, omdat deze vermogensbestanddelen
nadat zij het de vennootschap hebben verlaten, niet kunnen worden aangemerkt
als ondernemingsvermogen, kan de faciliteit niet van toepassing zijn op de
winst die aan deze vermogensbestanddelen is toe te rekenen. Dit betekent dat
eventuele stille reserves die zijn begrepen in deze vermogensbestanddelen
in de heffing worden betrokken op het moment dat de vermogensbestanddelen
het vermogen van de vennootschap daadwerkelijk verlaten. Ook voor de fiscale
reserves moet worden bezien of zij gehandhaafd kunnen blijven ten behoeve
van de onderneming die in de IB-sfeer wordt voortgezet.In onderdeel b is een uitzondering opgenomen die betrekking heeft op aandelen
die behoren tot een deelneming en met toepassing van artikel 13ca zijn afgewaardeerd.
Een vervreemding van de aandelen leidt tot een verplichte opwaardering. Deze
opwaarderingswinst kan niet onder toepassing van de faciliteit buiten aanmerking
blijven, aangezien voor de heffing van inkomstenbelasting geen deelnemingsvrijstelling
bestaat.Voor de toepassing van de faciliteit is vereist dat de onderneming voor
rekening van de aandeelhouders wordt voortgezet in de IB-sfeer. In het vijfde
lid, onderdeel a, is aangegeven wat onder de voortzettende aandeelhouders
moet worden verstaan. Het moet gaan om natuurlijke personen voor rekening
van wie de onderneming wordt voortgezet en die daarbij winst uit onderneming
genieten. In onderdeel b van dit lid is geregeld dat onder aandeelhouders
tevens houders van winstbewijzen kunnen worden verstaan. Deze gelijkstelling
wordt beperkt tot de winstbewijshouders die ook gerechtigd zijn tot het vermogen
van de vennootschap doordat ze bijvoorbeeld delen in het liquidatiesaldo.Aan de toepassing van de faciliteit kunnen voorwaarden worden gesteld.
In het zesde lid zijn de grenzen waarbinnen deze voorwaarden moeten blijven,
aangegeven. Net als bij de geruisloze omzetting van een IB-onderneming in
een door een vennootschap gedreven onderneming, strekken de voorwaarden ertoe
de heffing en invordering van vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting
veilig te stellen. Hierbij kan worden gedacht aan de voorwaarde dat de boekwaarde
van de vermogensbestanddelen waarmee de onderneming in de IB-sfeer wordt voortgezet,
worden doorgeschoven. Daarnaast kunnen voorwaarden worden gesteld die betrekking
hebben op de in een jaar genoten winst en de doorschuiving van reserves.Teneinde te voorkomen dat latente verliezen vanuit de vennootschapsbelastingsfeer
worden overgeheveld naar de inkomstenbelastingsfeer, kunnen voorwaarden worden
gesteld indien de waarde in het economische verkeer van de vermogensbestanddelen
op het tijdstip dat onmiddellijk voorafgaat aan het voortzetten van de onderneming
voor rekening van de aandeelhouders lager is dan de boekwaarde van deze vermogensbestanddelen.Net als bij de geruisloze omzetting van een IB- onderneming in een door
een vennootschap gedreven onderneming, kunnen indien er meerdere aandeelhouders
zijn, voorwaarden worden gesteld, zodat de gerechtigdheid tot de IB-onderneming
(samenwerkingsverband) grotendeels overeenkomt met de gerechtigdheid
tot de vennootschap. Dit om te voorkomen dat de geruisloze terugkeer mede
wordt aangewend om de onderneming geheel of ten dele te verkopen aan de andere
voortzettende aandeelhouders.Om te voorkomen dat de liquidatie van de vennootschap wordt vertraagd,
zullen in de te stellen voorwaarden eisen worden gesteld aan de voortgang
van de vereffening.Tenslotte kunnen voorwaarden worden gesteld aan de financiering van de
onderneming bij aanvang van het voortzetten door de aandeelhouder indien de
vennootschap een tegenprestatie ontvangt voor de overdracht van de vermogensbestanddelen
waarmee de aandeelhouder de onderneming gaat voortzetten. Zulke transacties
kunnen de verhouding tussen het eigen en het vreemde vermogen waarmee de onderneming
wordt gefinancierd, aanzienlijk wijzigen. In bepaalde gevallen kan dit tot
resultaten leiden die niet verenigbaar zijn met het verlenen van uitstel van
belastingheffing bij de terugkeer uit de BV. Het gaat om situaties waarin
eigen vermogen wordt vervangen door vreemd vermogen, waarna het vrijgemaakte
eigen vermogen wordt belegd in box III. Het onderstaande voorbeeld dient ter
verduidelijking.Een BV drijft een onderneming met behulp van een bedrijfspand. De onderneming
is uitsluitend gefinancierd met eigen vermogen. De aandeelhouder besluit de
BV te ontbinden en met toepassing van artikel 14c de onderneming als eenmansbedrijf
voort te zetten. Tijdens de vereffening koopt de aandeelhouder het bedrijfspand,
welke aankoop hij financiert met een banklening. De BV keert vervolgens de
koopsom en de overige bestanddelen van de onderneming uit als liquidatie-uitkering.
De banklening zal deel uitmaken van het ondernemingsvermogen, zodat de verschuldigde
rente tegen het tarief van box I in mindering komt op de winst. De koopsom
die hij bij wijze van liquidatie uitkering heeft terugontvangen, kan hij vervolgens
tegen het lagere tarief van box III beleggen.Voor de toepassing van de voorwaarde zal het overigens niet uitmaken of
in de vermogensbestanddelen waarvoor de vennootschap een tegenprestatie ontvangt
wel of niet stille reserves zaten.Het verzoek om toepassing van de faciliteit moet worden ingediend bij
de inspecteur die belast is met de aanslagregeling van de vennootschap. Dit
verzoek moet voor de ontbinding zijn gedaan.Artikel II, onderdeel I (artikel 15e van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)In dit artikel is bepaald dat de herinvesteringsreserve aan de winst moet
worden toegevoegd ingeval er sprake is van een belangrijke wijziging in de
uiteindelijke zeggenschap dan wel de uiteindelijke gerechtigdheid tot het
vermogen van de belastingplichtige, tenzij de activa van de belastingplichtige
voor minder dan in belangrijke mate bestaan uit beleggingen. Beleggingen zijn
de bezittingen die geen functie vervullen in de uitoefening van de onderneming;
maar worden aangehouden met het oog op het verkrijgen van een rendement dat
bij normaal, actief vermogensbeheer mag worden verwacht. Volledigheidshalve
zij opgemerkt dat de afwezigheid van enig bezit niet voorkomt dat de herinvesteringsreserve
wordt toegevoegd aan de winst.Bij de beoordeling of een belangrijke wijziging in de zeggenschap of gerechtigdheid
zich heeft voorgedaan wordt ook een wisseling tussen de aandeelhouders onderling
bij de beoordeling betrokken. Hierdoor wordt voorkomen dat een aandeelhouder
met een relatief klein belang door middel van verwerving van de overige aandelen,
de herinvesteringsreserve kan benutten. Aandelen die worden geëmitteerd
worden ook bij de beoordeling betrokken. Dit geldt eveneens voor aandelen
die worden ingekocht. Ook door een emissie of inkoop van aandelen kan de zeggenschap
over dan wel de gerechtigdheid tot het vermogen zich wijzigen. In geval
van de ene aandeelhouder meer aandelen worden ingekocht dan van een andere
aandeelhouder zal er immers sprake zijn van een wijziging van de zeggenschap
dan wel de gerechtigdheid tot het vermogen.Zonder nadere voorziening zou bij een verhanging van een lichaam binnen
concern moeten worden onderzocht of er sprake is van een wijziging van de
uiteindelijke zeggenschap of de uiteindelijke gerechtigdheid tot het vermogen
van het verhangen lichaam. Dit zou leiden tot aanzienlijke administratieve
en uitvoeringslasten. Teneinde dit te voorkomen is in het tweede lid bepaald
dat bij een verhanging van een dochtermaatschappij binnen concern, het eerste
lid niet van toepassing is. Of de dochtermaatschappij deel blijft uitmaken
van hetzelfde concern wordt beoordeeld aan de hand van het reeds in artikel
15b, eerste lid, onderdeel c, opgenomen criterium. Onder een dochtermaatschappij
wordt in dit kader verstaan een belastingplichtige waarvan het belang voor
tenminste een derde gedeelte berust bij een ander lichaam. Aangezien een concern
aanwezig wordt verondersteld bij een belang van tenminste een derde, zal in
zogeheten joint venture verhoudingen de herinvesteringsreserve in de regel
in stand blijven.Het derde lid betreft een tweetal situaties waarin de uiteindelijke gerechtigdheid
weliswaar wordt gewijzigd, maar waarbij het niet wenselijk is dat dit leidt
tot een opheffing van de herinvesteringsreserve. Voor alle duidelijkheid wordt
opgemerkt dat het hier gaat om de wijziging van de gerechtigdheid tot dan
wel de zeggenschap over het vermogen van de moedermaatschappij. Onderdeel
a ziet op vennootschappen waarvan het de vennootschap niet bekend is en ook
niet bekend had kunnen zijn wie de aandeelhouders zijn. Een dergelijke situatie
is met name aanwezig bij vennootschappen waarvan de aandelen ter beurze worden
verhandeld. In die situatie is het niet duidelijk wanneer er een belangrijke
wijziging van zeggenschap aanwezig is. Indien de handel in de aandelen niet
uitgaat boven hetgeen voor die aandelen op de beurs gebruikelijk is, zal de
herinvesteringsreserve niet ter discussie worden gesteld. Het rechtsvermoeden
dat in deze bepaling is opgenomen geldt alleen ingeval het de belastingplichtige
niet bekend is en eveneens niet bekend had kunnen zijn of zich een belangrijke
wijziging in de zeggenschap of gerechtigdheid voordoet. Dit houdt in dat deze
bepaling alleen van toepassing is voorzover de aandelen ter beurze worden
verhandeld. Bij een overname – al dan niet vijandelijk – kan men
geen beroep doen op het tweede lid.Onderdeel b van het tweede lid ziet op de situatie dat de gerechtigdheid
wordt gewijzigd als gevolg van een overgang van aandelen in het kader van
het erfrecht of huwelijksvermogensrecht. De aandelen die in dit kader overgaan
worden bij de beoordeling of er sprake is van een belangrijke wijziging niet
betrokken.De samenhang tussen de in het tweede en derde lid opgenomen bepalingen
kan aan de hand van een aantal voorbeelden worden verduidelijkt. Vennootschap
B maakt als dochtermaatschappij deel uit van een concern, de aandelen in de
dochter worden verkocht aan een zustermaatschappij C. Deze situatie wordt
bestreken door het tweede lid. Er wordt geen belangrijke wijziging in de uiteindelijke
zeggenschap of gerechtigdheid tot het vermogen van vennootschap B aangenomen,
waardoor de herinvesteringsreserve verder niet ter discussie behoeft te worden
gesteld.Vervolgens gaan aandelen in de moeder A van de vennootschappen B en C
in andere handen over. Indien de aandelen in de moeder op de beurs worden
verhandeld zal moeten worden beoordeeld of de handel in de betreffende aandelen
niet uitgaat boven hetgeen bij dat fonds gebruikelijk is. Als aan die voorwaarde
is voldaan, dan zal de herinvesteringsreserve verder niet ter discussie worden
gesteld. Is de handel niet gebruikelijk omdat in het kader van een overname
wordt opgekocht, dan zal moeten worden beoordeeld of er sprake is van een
belangrijke wijziging in de zeggenschap dan wel de gerechtigdheid tot het
vermogen van vennootschap A. Indien de aandelen in moeder A worden gehouden door natuurlijke personen,
en een van deze natuurlijke personen overlijdt, dan zullen de aandelen die
als gevolg van het erfrecht overgaan niet bij de beoordeling worden betrokken.
Dit brengt met zich dat wanneer alleen die aandelen in andere handen overgaan,
de herinvesteringsreserve niet ter discussie zal worden gesteld. Besluiten
de andere aandeelhouders eveneens hun aandelen over te dragen dan zal er wel
sprake zijn van een belangrijke wijziging van zeggenschap over dan wel gerechtigdheid
tot het vermogen van de moedermaatschappij. Voor alle duidelijkheid wordt
opgemerkt dat een belangrijke wijziging van de zeggenschap over dan wel de
gerechtigdheid tot het vermogen van de moeder in beginsel eveneens zal leiden
tot een belangrijke wijziging van de uiteindelijke zeggenschap over dan wel
de gerechtigdheid tot het vermogen van de dochtermaatschappijen.Indien zich een wijziging van de uiteindelijke zeggenschap heeft voorgedaan,
kan de herinvesteringsreserve niet meer worden benut indien de bezittingen
van de vennootschap in belangrijke mate bestaan uit beleggingen. Is het aandeel
van de beleggingen minder, dan kan de herbeleggingsreserve, ook wanneer er
sprake is van een wijziging van de uiteindelijke zeggenschap of gerechtigdheid,
na die wijziging nog steeds worden aangewend.Artikel II, onderdeel J (artikel 20,vijfde lid, van de
Wet op de vennoot- schapsbelasting 1969)In artikel 20 vervalt het vijfde lid. Voor het vijfde lid treedt in de
plaats het hierna toegelichte, voorgestelde artikel 20a.Artikel II, onderdeel K (artikel 20a van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)Dit artikel ziet op de voorkoming van handel in verliezen. Ingevolge het
eerste lid kunnen verliezen niet meer worden verrekend met belastbare winsten
van volgende jaren, indien de uiteindelijke zeggenschap over dan wel de uiteindelijke
gerechtigdheid tot het vermogen van de belastingplichtige in belangrijke mate,
dat wil zeggen 30% of meer, is gewijzigd. Ook een interne aandeelhouderswisseling
wordt, net als bij het voorgestelde artikel 15e, bij de beoordeling betrokken.Of er een wijziging van zeggenschap heeft plaatsgevonden, wordt beoordeeld
op het tijdstip dat de belastbare winst wordt genoten waarmee de verliezen
zouden worden verrekend. Anders dan bij het huidige artikel 20, vijfde lid,
is er dus geen sprake meer van een eenmalige toetsing op het tijdstip dat
de aandelen in andere handen overgaan. Toetsing vindt plaats door de periode
waarin de belastbare winst wordt genoten te vergelijken met de periode waarin
de verliezen zijn geleden die belastingplichtige wenst te verrekenen.Net zoals in het voorstel voor artikel 15e, zou zonder een nadere voorziening
bij een verhanging van een lichaam binnen concern moeten worden onderzocht
of er sprake is van een wijziging van de uiteindelijke zeggenschap of de uiteindelijke
gerechtigdheid tot het vermogen van het verhangen lichaam. Daarom wordt in
het tweede lid ook voor de toepassing van artikel 20a voorgesteld dat bij
een verhanging van een dochtermaatschappij binnen concern de verliesverrekening
niet ter discussie wordt gesteld.Ook in het derde lid worden situaties genoemd waarin de uiteindelijke
gerechtigdheid weliswaar wordt gewijzigd, maar waarbij het net zo als in het
voorstel voor artikel 15e wenselijk is dat het normale regime doorloopt. Onderdeel
a ziet op situaties waarin het de vennootschap niet bekend is en ook niet
had kunnen zijn wie de aandeelhouders zijn. Onderdeel b ziet op situaties
waarin de gerechtigdheid wordt gewijzigd als gevolg van een overgang van aandelen
in het kader van het erfrecht of het huwelijksvermogensrecht.
Deze situaties zijn toegelicht bij het voorgestelde artikel 15e. Op deze plaats
wordt daarom verwezen naar hetgeen aldaar is opgemerkt.Het feit dat de uiteindelijke zeggenschap dan wel de uiteindelijke gerechtigdheid
in belangrijke mate is gewijzigd, brengt niet automatisch met zich mee dat
de verliezen niet meer kunnen worden verrekend. In het vierde lid is aangegeven
dat indien aan een drietal voorwaarden wordt voldaan de verliezen ondanks
de aandeelhouderswisseling tot verrekening kunnen komen.In onderdeel a is als voorwaarde gesteld dat de bezittingen van de belastingplichtige
niet in belangrijke mate bestaat uit beleggingen. Hierdoor wordt onder meer
voorkomen dat beleggingsopbrengsten van na de aandeelhouderswisseling worden
verrekend met verliezen uit actieve werkzaamheden van voor de aandeelhouderswisseling.
Beleggingen zijn bezittingen die geen functie vervullen in de uitoefening
van de onderneming, maar die worden aangehouden met oog op het verkrijgen
van rendement dat bij normaal, actief vermogensbeheer mag worden verwacht.
Volledigheidshalve zij opgemerkt dat de afwezigheid van enig bezit de beperking
van de verliescompensatie niet opheft.In onderdeel b is opgenomen dat na het verliesjaar aan twee voorwaarden
moet zijn voldaan. Onder 1° is bepaald dat na het verliesjaar geen andersoortige
activiteiten mogen zijn gestart dan wel zijn verworven. Anders kan er namelijk
sprake zijn van een verrekening van verliezen met winsten die worden behaald
met nieuwe activiteiten die los staan van de activiteiten waarmee de verliezen
zijn geleden. Een inkrimping van de verlieslatende activiteiten of een afstoting
van een activiteit indien door de belastingplichtige meerdere activiteiten
worden uitgeoefend, zal op zichzelf beschouwd dus niet leiden tot het verloren
gaan van verliescompensatie. Ook zal een reorganisatie of een uitbreiding
van de bestaande activiteit aan bij voorbeeld gewijzigde marktomstandigheden
er in beginsel niet toe leiden dat de verliezen niet tot verrekening kunnen
komen. Een voorbeeld kan dit verduidelijken.Een slecht draaiende fietsfabriek wordt overgenomen door een derde. Door
deze derde wordt de fiets aangepast aan de moderne tijd en worden productielijnen
toegevoegd, waardoor meer fietsen kunnen worden gemaakt. Omdat het een uitbreiding
van de bestaande activiteiten betreft zal dit niet leiden tot het verloren
gaan van de verliescompensatie. Wordt daarentegen geen nieuwe productielijn
toegevoegd maar bij voorbeeld fietsenwinkels, dan is er wel sprake van een
andere activiteit waardoor de verliescompensatie verloren gaat.De omstandigheid dat de verliescompensatie niet verloren gaat bij een
uitbreiding van de activiteiten waarmee de verliezen zijn geleden, zou onder
omstandigheden kunnen leiden tot onbedoeld gebruik. Als voorbeeld wordt de
situatie gegeven van een vennootschap die zich heeft beziggehouden met het
ontwikkelen van onroerend goed projecten die hebben geleid tot een verlies.
Een dergelijke vennootschap zou aantrekkelijk kunnen zijn voor andere projectontwikkelaars.
Indien in een dergelijke vennootschap na een belangrijke aandeelhouderswisseling
een nieuw project wordt ingebracht, zou de belastingplichtige de stelling
kunnen betrekken dat het nieuwe project dezelfde activiteit betreft als voorheen
zodat de verliezen tot verrekening kunnen komen. Verliesverrekening wordt
in een dergelijke situatie niet wenselijk geoordeeld aangezien het nieuwe
project in feite los staat van de projecten die in het verleden zijn ontwikkeld.
Het zal de koper van de aandelen in een dergelijke situatie waarschijnlijk
veeleer te doen zijn om de verliescompensatie in plaats van de activiteiten
die door de vennootschap met nog te compenseren verliezen zijn uitgeoefend.
Daarom is in onderdeel b, onder 2°, geregeld dat indien van een met de
belastingplichtige verbonden natuurlijk persoon of verbonden lichaam vermogensbestanddelen
worden verkregen die een onderneming of een zelfstandig deel daarvan kunnen vormen, dit leidt tot het verloren gaan van de mogelijkheid van verliescompensatie.Zonder nadere voorziening zou het vierde lid ertoe kunnen leiden dat een
vennootschap die over te compenseren verliezen beschikt, bij een juridische
fusie het recht kwijtraakt om de geleden verliezen te compenseren. Gedacht
kan worden aan de situatie waarin een fietsfabriek in het kader van een fusie
fietsenwinkels verkrijgt. In het algemeen zal er als gevolg van de juridische
fusie sprake zijn van een belangrijke wisseling van aandeelhouders. Voorts
verkrijgt de vennootschap in het kader van de juridische fusie een andere
activiteit, zijnde de fietsenwinkels. Bij een juridische fusie is het echter
mogelijk om voorwaarden te stellen voor de verrekening van verliezen. In het
vijfde lid, onderdeel a, is dan ook geregeld dat onder de verwerving van een
andere activiteit niet wordt begrepen het verkrijgen van vermogen in het kader
van een bedrijfsfusie, een juridische fusie, een juridische splitsing dan
wel van vermogen van een ander lichaam dat tot dezelfde fiscale eenheid behoort.
Voor wat betreft de voorwaarden die aan de verrekening van de nog te compenseren
verliezen zullen worden gesteld, wordt het volgende opgemerkt. Achtergrond
van de regeling ter voorkoming van een ongewenste verrekening van verliezen
is dat de verliezen niet mogen worden gebruikt om winsten die worden behaald
met beleggingen of andersoortige activiteiten tegen af te zetten. Dit brengt
met zich mee dat winst die wordt behaald met het vermogen dat in het kader
van de hiervoor genoemde reorganisaties wordt verkregen, niet mag worden aangewend
voor de verrekening van de nog te compenseren verliezen. De winst van de vennootschap
die over te compenseren verliezen beschikt zal dan ook moeten worden gesplitst.
Deze winstsplitsing zal zodanig vorm worden gegeven dat alle winsten die met
de in het kader van de reorganisatie verkregen vermogensbestanddelen worden
behaald, buiten beschouwing blijven.In het zesde lid is geregeld dat het artikel van overeenkomstige toepassing
is indien verliezen worden teruggewenteld naar het verleden. Dit brengt met
zich mee dat in de situatie dat na de wijziging van zeggenschap of gerechtigdheid
verliezen alleen maar kunnen worden teruggewenteld naar het verleden indien
het vermogen van de belastingplichtige niet in belangrijke mate bestaat uit
beleggingen. Voorts mag er ten opzichte van het jaar waarin de belastbare
winst is gemaakt, geen andere activiteiten zijn verworven of gestart, noch
mogen vermogensbestanddelen zijn verworven van een verbonden lichaam of natuurlijke
persoon die een onderneming of een zelfstandig onderdeel van een onderneming
vormen.De beoordeling of er geen andere activiteiten zijn bijgekomen, heeft plaats
op het moment dat de belastingplichtige de verliezen wenst te compenseren.
Ook hier is, net als bij de beoordeling van de vraag of er sprake is van een
belangrijke wijziging in de zeggenschap of de gerechtigdheid, sprake van een
zogeheten periode toets. Dit brengt met zich mee dat op het moment dat de
aandelen worden overgedragen, het niet zonder meer duidelijk behoeft te zijn
of de verliezen die op het moment van overdracht nog openstaan, nog gecompenseerd
kunnen worden. Om te voorkomen dat dit in reële gevallen zou leiden tot
vermindering van de bereidheid om aandelen in een verlieslijdende vennootschap
te kopen, is in het achtste lid geregeld dat de vennootschap met verliezen
zekerheid kan verkrijgen omtrent de vraag of tot het tijdstip dat de uiteindelijke
zeggenschap of gerechtigdheid in belangrijke mate wordt gewijzigd geen andere
activiteiten zijn verworven dan wel aangevangen en geen vermogensbestanddelen
zijn verworven van een verbonden lichaam of natuurlijke persoon die een onderneming
of een zelfstandig onderdeel van een onderneming vormen. De inspecteur beslist
op dit verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking. Bij een positieve beslissing
worden in het jaar dat de belastbare winst wordt gemaakt, de activiteiten
en de vermogensbestanddelen vergeleken met die op het tijdstip van wijziging
van de zeggenschap of de gerechtigdheid in plaats van het jaar
of de jaren waarin het verlies is geleden.Indien als gevolg van de toepassing van dit artikel komt vast te staan
dat de verliezen niet meer tot verrekening met winsten van volgende jaren
kunnen komen, wordt de belastingplichtige de mogelijkheid geboden zijn vermogen
te herwaarderen. Dit is geregeld in het negende lid. Door de herwaardering
kunnen de nog te verrekenen verliezen zoveel mogelijk worden gecompenseerd
met nog niet gerealiseerde meerwaarden van vermogensbestanddelen die binnen
de onderneming werden gebruikt op het moment dat de verliezen zijn ontstaan.
De herwaardering dient plaats te vinden op het tijdstip dat direct voorafgaat
aan het boekjaar waarin komt vast te staan dat verliezen niet meer verrekend
kunnen worden.Artikel II, onderdeel L (artikel 23c van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)Dit artikel houdt verband met de wijzigingen van artikel 13g.eerste lidIn het eerste lid wordt het te verrekenen bedrag berekend van de in een
andere EU-lidstaat van een EU-dochter geheven winstbelasting waarop ingevolge
artikel 13g, eerste lid, aanspraak kan worden gemaakt. Het te verrekenen bedrag
is het laagste van de bedragen berekend op grond van de onderdelen a en b
van het eerste lid. Voor het te verrekenen bedrag vormt de buitenlandse winstbelasting
die drukt op de ontvangen winstuitkering, in principe het uitgangspunt (onderdeel
a). Echter, het te verrekenen bedrag wordt gelimiteerd tot de Nederlandse
belasting die aan de ontvangen winstuitkeringen is toe te rekenen (onderdeel
b); dit laatste wordt aangeduid als de «evenredigheidsbegrenzing».
Dit is vergelijkbaar met de evenredigheidsbegrenzing zoals die wordt toegepast
onder het Besluit voorkoming dubbele belasting 1989 en de belastingverdragen.
Praktisch gezegd betekent dit dat als het tarief van de naar de winst geheven
belasting van de lidstaat hoger is dan het Nederlandse tarief, voor het meerdere
geen verrekening wordt verleend.Bij de toelichting op het derde lid wordt de werking van het eerste lid,
in samenhang met het derde lid aan de hand van voorbeelden nader toegelicht.tweede lidHet te verrekenen bedrag, wordt door de inspecteur, gelijktijdig met de
aanslag bij voor bezwaar vatbare beschikking vastgesteld en op het aanslagbiljet
afzonderlijk vermeld. Dit betreft dus het bedrag waarvoor men «in principe»
recht heeft op vermindering van de verschuldigde belasting. Of deze vermindering
in dat jaar ook daadwerkelijk geheel of gedeeltelijk geëffectueerd kan
worden, hangt mede af van de toepassing van het derde lid.Met het van overeenkomstige toepassing verklaren van artikel 20b, derde
lid, wordt geregeld in welke situaties het door de inspecteur vastgestelde
bedrag kan worden herzien.derde lid en vierde lidIn dit lid is bepaald dat het het op de voet van het eerste lid berekende
te verrekenen bedrag slechts leidt tot een daadwerkelijke vermindering van
de verschuldigde belasting voorzover dit bedrag niet meer bedraagt dan de
over het desbetreffende jaar op de voet van artikel 22 berekende belasting.
De vermindering kan dus niet leiden tot een teruggave van Nederlandse belasting.
Of het op de voet van onderdeel a of b berekende te verrekenen
bedrag in een jaar ook daadwerkelijk kan worden geëffectueerd, hangt
derhalve af van de overigens door de belastingplichtige genoten inkomsten.
Een hierdoor eventueel onverrekend gebleven gedeelte van het te verrekenen
bedrag, kan dan op de verschuldigde belasting van een volgend jaar in mindering
worden gebracht. Dit laatste wordt in het vierde lid nader toegelicht.Hierna wordt de werking van het eerste tot en met het vierde lid toegelicht
aan de hand van cijfervoorbeelden.Voorbeeld 1 betreft de, in artikel 13g, derde lid, geregelde brutering
van de in aanmerking te nemen winstuitkeringen. Voorbeeld 2 ziet op de toepassing
van de evenredigheidsbegrenzing en voorbeeld 3 betreft de toepassing van het
vierde lid.Voorbeeld 1: brutering van de in aanmerking te nemen winstuitkeringenStel dat een EU-dochter een brutowinst behaalt van 100. De winstbelasting
in de andere lidstaat bedraagt 30%, zodat een nettowinst resteert van 70 (100
minus 30). Indien de EU-dochter deze nettowinst uitkeert aan haar Nederlandse
moedermaatschappij, wordt in Nederland in beginsel enkel de winstuitkering
van 70 in de heffingsgrondslag betrokken. De hierover verschuldigde vennootschapsbelasting
bedraagt 24,501. De vermindering zou derhalve
maximaal 24,50 bedragen. Zonder toepassing van de brutering zoals voorgeschreven
het artikel 13g, derde lid, zou de belastingdruk op de winst van de EU-dochter
aldus beperkt blijven tot de in de andere lidstaat geheven 30% en er zou niet
tot het Nederlandse tarief van 35% worden bijgeheven. Echter door nu, zoals
in artikel 13g, derde lid, wordt bepaald, uit te gaan van een met de buitenlandse
belasting gebruteerde winstuitkering (70 + 30 = 100) bedraagt de in Nederland
verschuldigde vennootschapsbelasting in dit voorbeeld 35 (100 x 35%), en wordt
een verrekening verleend van 30. De totale belasting komt dan uit op 35, zijnde
30 in de andere lidstaat en 5 in Nederland.Voorbeeld 2: toepassing van de evenredigheidsbegrenzingStel dat een EU-dochter een brutowinst behaalt van 100. De winstbelasting
in de andere lidstaat bedraagt 30%, zodat een nettowinst resteert van 70 (100
minus 30). De EU-dochter keert de nettowinst uit aan de Nederlandse moedermaatschappij.
De moedermaatschappij heeft overigens nog inkomsten van 50.De op de voet van artikel 22 verschuldigde belasting wordt dan berekend
over 100 (gebruteerde winstuitkering van 70 + 30) + 50 (overige inkomsten)
en bedraagt derhalve 150 x 35% = 52,50. Vervolgens dient het te verrekenen
bedrag te worden berekend. Dit is het laagste van de bedragen berekend op
de voet van het eerste lid, onderdeel a («1e limiet») en b («2e
limiet»). Het bedrag berekend volgens onderdeel a is 30, namelijk de
aan de winstuitkering toe te rekenen buitenlandse belasting. Het bedrag berekend
volgens onderdeel b bedraagt: 52,50 x 100/150 = 35. Het te verrekenen bedrag
is in dit geval derhalve het bedrag berekend volgens onderdeel a, namelijk
30. Dit bedrag mag ingevolge het derde lid op de op de voet van artikel 22
berekende belasting in mindering worden gebracht, doch niet verder dan tot
nihil. Omdat de belasting berekend op de voet van artikel 22 dit voorbeeld
hoger is (namelijk 52,50), is het te verrekenen bedrag in dit jaar gelijk
het bedrag van de daadwerkelijke vermindering; dat wil zeggen het te verrekenen
bedrag kan in dit jaar volledig worden geëffectueerd. Per saldo is dan
in Nederland verschuldigd 22,50, zijnde 52,50 verminderd met 30.Stel nu dat de winstbelasting in de andere lidstaat 38 bedraagt, zodat
een nettowinst resteert van 62. De overige gegevens blijven gelijk. De verschuldigde
belasting op de voet van artikel 22 van de Wet wordt dan wederom
berekend over 100 (gebruteerde winstuitkering 62 + 38) + 50 (overige inkomsten)
en bedraagt derhalve 150 x 35% = 52,50. Het bedrag berekend volgens de 1e
limiet bedraagt in dat geval 38. Het bedrag berekend volgens de 2e limiet
bedraagt: 52,50 x 100/150 = 35. Het bedrag berekend volgens onderdeel b is
dus het laagste; het te verrekenen bedrag bedraagt dan 35. Per saldo is dan
in Nederland verschuldigd 17,50, zijnde 52,50 verminderd met 35. Ook in dit
voorbeeld is de belasting berekend op de voet van artikel 22 toereikend en
kan het te verrekenen bedrag in het desbetreffende jaar volledig worden geëffectueerd.Voorbeeld 3Stel dat een EU-dochter een brutowinst behaalt van 150. De winstbelasting
in de lidstaat bedraagt 30%. De belasting is derhalve 45, zodat een nettowinst
resteert van 105. Deze nettowinst wordt uitgekeerd aan de Nederlandse moedermaatschappij.
De moedermaatschappij heeft overigens verliezen geleden van 70.De verschuldigde vennootschapsbelasting berekend op de voet van artikel
22 wordt dan berekend over 80, namelijk de gebruteerde winstuitkering van
150 (105 + 45) minus de verliezen van 70. De verschuldigde belasting vóór
de toepassing van de vermindering bedraagt derhalve 80 x 35% = 28. Vervolgens
wordt het te verrekenen bedrag berekend volgens het eerste lid. Het bedrag
berekend volgens onderdeel a is 45. Het bedrag berekend volgens onderdeel
b is 28 x 150/80 = 52,50. Het bedrag berekend volgens de 1e limiet is derhalve
het laagste, zodat in principe recht bestaat op een verrekening van 45. Echter,
de verschuldigde belasting berekend volgens artikel 22 kan ingevolge het eerste
lid niet verder verminderd worden dan tot nihil. In dit jaar is er derhalve
slechts 28 beschikbaar voor de vermindering. De resterende 17 (45 –
28) kan worden verrekend in toekomstige jaren. Voor dit bedrag krijgt de belastingplichtige
een beschikking.vijfde lidIngevolge dit lid wordt het te verrekenen bedrag voorzover dat in een
jaar niet heeft geleid tot een vermindering, omdat de op de voet van artikel
22 verschuldigde belasting hiervoor niet toereikend was, vastgesteld bij voor
bezwaar vatbare beschikking en op het aanslagbiljet afzonderlijk vermeld.
Hiermee wordt bereikt dat de belastingplichtige met het ontvangen van het
aanslagbiljet zekerheid verkrijgt over het bedrag waarvoor nog recht bestaat
op vermindering in volgende jaren.zesde lidDit lid strekt ertoe de rechtsmiddelen die tegen de in het tweede lid
bedoelde beschikking open staan, te beperken tot de berekening van het te
verrekenen bedrag dan wel het bedrag van de naar volgende jaren door te schuiven
vermindering.Artikel II, onderdeel M (artikel 28b van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)De wijziging van artikel 28b houdt verband met de wijziging van artikel
13g.eerste lidDe wijziging in het eerste lid betreft een redactionele aanpassing.vierde lidIn artikel 28b is een waarderingsvoorschrift opgenomen voor een belang van ten minste 25 percent in een niet in Nederland gevestigd lichaam
waarvan de bezittingen uitsluitend of nagenoeg uitsluitend, onmiddellijk of
middellijk bestaan uit beleggingen, daaronder begrepen bezitting die worden
aangewend voor financieringsactiviteiten die niet kunnen worden aangeduid
als actieve financieringsactiviteiten. Dergelijke belangen moeten jaarlijks
op de waarde in het economische verkeer worden gewaardeerd. Aangezien artikel
13g ook op dergelijke belangen ziet waar het betreft dochters in EU-lidstaten,
kan er een samenloop optreden.Thans heeft deze samenloop weinig betekenis, omdat de vermogenswinst die
tot uitdrukking komt als gevolg van het waarderingsvoorschrift, door de toepassing
van de deelnemingsvrijstelling, niet tot de winst wordt gerekend. Bij de toepassing
van het nieuwe artikel 13g, waarbij in plaats van een vrijstelling een verrekening
wordt verleend, zou het waarderingsvoorschrift echter wel tot verplichte winstneming
leiden, zonder dat recht bestaat op verrekening van buitenlandse belasting.
De verrekening van buitenlandse belasting blijft immers – conform artikel
4 van de moeder/dochterrichtlijn – beperkt tot de belasting die betrekking
heeft op winstuitkeringen en ziet niet op vermogenswinsten. Het waarderingsvoorschrift
van artikel 28b zou het recht op verrekening van buitenlandse winstbelasting
dientengevolge illusoir kunnen maken. Daarom wordt in het nieuwe vierde lid
bepaald dat het waarderingsvoorschrift niet behoeft te worden toegepast op
een belang in een lichaam dat kwalificeert voor de toepassing van artikel
13g.Voorkomen moet echter worden dat men een lichaam dat kwalificeert voor
de toepassing van 13g tussenschuift om het waarderingsvoorschrift van artikel
28b te omzeilen. Daarom is bepaald dat het nieuwe vierde lid niet van toepassing
is, voorzover door middel van de EU-dochter een belang van ten minste 25 percent
wordt gehouden in een lichaam dat in beginsel valt onder de werkingssfeer
van artikel 28b.Artikel II, onderdeel N (artikel 31c van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969)Deze wijziging is van technische aard.Artikel III (artikel 3 van de Wet op de dividendbelasting
1965)Onderdeel van de faciliteit voor de geruisloze terugkeer van de onderneming
uit de BV vormt het geruisloos doorschuiven van belastingclaims op stille
en fiscale reserves en op ingehouden winst, naar het vermogen van de onderneming
die na de ontbinding van de BV, door de aandeelhouders wordt voortgezet. Het
geruisloos doorschuiven van de claims zou echter voor een deel illusoir worden
indien terzake van de betaalbaar gestelde liquidatie-uitkeringen die betrekking
hebben op de vermogensbestanddelen waarmee de onderneming wordt voorgezet,
dividendbelasting zou worden geheven. Om dit te voorkomen is voor de hier
bedoelde uitkeringen een uitzondering opgenomen in artikel 3, eerste lid,
onderdeel b, waarin de belastbaarheid van liquidatie-uitkeringen is geregeld.Artikel IV, onderdelen A en B (artikelen 18 en 22 Wet
vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)Bij wijze van experiment wordt voorgesteld de verplichte accountantsverklaring
bij opgaaf van gegevens, zoals genoemd in de tweede volzin van artikel 18,
derde lid, en artikel 22, zevende lid, van deze wet, te laten vervallen. Het
effect van deze maatregel is dat de administratieve lasten voor het bedrijfsleven
verminderen. Voorts blijkt in de praktijk dat er onduidelijkheid bestaat bij
accountants omtrent de wijze van opstellen van de verklaring en wordt mede
daardoor de beoogde extra zekerheid van de juistheid alsmede volledigheid
van gegevens minder bereikt dan aanvankelijk bij de invoering
van de regeling was beoogd. De komende twee jaren zal worden bezien of de
belastingdienst door extra controles toch voldoende zekerheid omtrent de juistheid
en volledigheid van de gegevens kan verkrijgen. Indien blijkt dat dit niet
mogelijk is, dan zal worden voorgesteld de accountantsverklaring wederom verplicht
te stellen, waarbij nadere regels zullen worden gesteld aan de verklaring.Met het laten vervallen van de accountantsverklaring wordt bereikt dat
de administratieve lasten voor het bedrijfsleven naar verwachting structureel
met circa f 10 miljoen dalen en de efficiëntie van de uitvoering
van afdrachtverminderingen voor de zeevaart en S&O-projecten wordt bevorderd.
Ten aanzien van de afdrachtvermindering zeevaart zijn ongeveer 300 bedrijven
betrokken, ten aanzien van S&O-projecten betreft het circa 12 000
bedrijven. Door de additionele controles stijgen de uitvoeringskosten van
de belastingdienst naar verwachting structureel met circa f 3 miljoen.De accountantsverklaring bij de opgaaf van gegevens na afloop van het
kalenderjaar aan de Minister van Verkeer en Waterstaat zoals bedoeld in artikel
18, derde lid, van deze wet voor de toepassing van de afdrachtvermindering
zeevaart, is niet meer nodig voorzover de opgaaf de gegevens betreft van het
kalenderjaar 2000 of later. Ook voor de toepassing van de S&O-afdrachtvermindering
is bij de aangifte bedoeld in artikel 22, eerste, derde en vierde lid, onderdelen
a en b, van deze wet niet langer een accountantsverklaring vereist, voorzover
de aangifte betrekking heeft op het kalenderjaar 2000 of later. De inwerkingtreding
van deze voorstellen is dan ook met terugwerkende kracht tot 1 januari 2000.Artikel IV, onderdeel C (artikel 24 Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)In het kader van het beleid de administratieve lasten voor het bedrijfsleven
te verminderen, vervalt bij een verzoek om een S&O-verklaring de verplichting
tot medeondertekening door de moedervennootschap van de fiscale eenheid waarvan
de verzoekende inhoudingsplichtige deel uitmaakt. De S&O-afdrachtvermindering
bedraagt over een kalenderjaar maximaal € 15 000 000 per inhoudingsplichtige
dan wel, ingeval de inhoudingsplichtige bij de aanvang van het tijdvak waarop
het verzoek betrekking heeft deel uitmaakt van een fiscale eenheid, per fiscale
eenheid. Dit beoordeeld naar de bekende feiten en omstandigheden op het tijdstip
waarop de inhoudingsplichtige om de S&O-verklaring verzoekt. Artikel 24,
derde lid, verplicht de moeder van de fiscale eenheid tot medeondertekening
zodat deze op de hoogte is van de aanvragen van de dochters en, door de ondertekening,
kennis genomen heeft van de eisen die de wet stelt. Tevens is zij door de
ondertekening mede verantwoordelijk.Aangezien bij de uitvoeringsorganisatie WVA – S&O (Senter, Zwolle)
bekend is welke ondernemingen het plafond van € 15 000 000
bereiken, kan de medeondertekening door de moedervennootschap van de fiscale
eenheid vervallen. In het verleden bleek dat door de medeondertekening verzoeken
niet tijdig werden ingediend.Artikel IV, onderdeel D (artikel 35 Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen)De Subsidieregeling experimenten activering uitkeringsgelden, is ingetrokken.
Derhalve vervalt het derde lid van artikel 35 van de Wet vermindering afdracht
loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen.Artikel V (artikel 12a van de Wet op de loonbelasting
1964)Eén van de redenen waarom het gebruik van de rechtsvorm van de
coöperatie aantrekkelijk is gebleken voor belastingplichtigen die de werking van het aanmerkelijkbelangregime trachten te ontgaan, is de
omstandigheid dat de zogenoemde gebruikelijkloonregeling niet geldt voor belastingplichtigen
die een belang hebben in een coöperatie, zelfs indien dat belang van
zodanige omvang is dat, ware het een vennootschap met een in aandelen verdeeld
kapitaal, sprake zou zijn geweest van een aanmerkelijk belang. De voorgestelde
wijziging bewerkstelligt dat belastingplichtigen die een aanmerkelijk belang
hebben in een coöperatie ook onder de gebruikelijkloonregeling vallen.
Aldus wordt een identieke behandeling bereikt als geldt voor belastingplichtigen
die in materieel opzicht in dezelfde positie verkeren doordat zij een aanmerkelijk
belang hebben in een besloten vennootschap of een naamloze vennootschap.Gekozen is voor een wijziging van de tekst van artikel 12a van de Wet
op de loonbelasting 1964 in die zin dat de gebruikelijkloonregeling geldt
voor alle belastingplichtigen die een aanmerkelijk belang hebben in een rechtspersoon.
Doordat daarvan alleen sprake kan zijn bij besloten vennootschappen en naamloze
vennootschappen en bij coöperaties en onderlinge waarborgmaatschappijen,
grijpt de bepaling alleen aan in de situaties waarvoor zij is bedoeld.Artikel VI (artikel 20 van de Successiewet 1956)Aan artikel 20, vijfde lid, onderdeel c, van de Successiewet 1956 is een
nieuwe volzin toegevoegd. Voorts is het zevende lid gewijzigd. Deze wijzigingen
bewerkstelligen dat lidmaatschapsrechten van of participatiebewijzen in een
coöperatie die bij een belastingplichtige tot een aanmerkelijk belang
behoren ook voor de toepassing van artikel 20 van de Successiewet 1956 als
een winstbewijs worden aangemerkt. Hierdoor kan de latente belastingschuld
wegens inkomen uit aanmerkelijk belang ter zake van een aanmerkelijk belang
in een coöperatie in aanmerking worden genomen bij de berekening van
het verschuldigde successierecht. De wijziging hangt samen met de wijzigingen
in de Wet inkomstenbelasting 2001 die ertoe dienen te voorkomen dat de rechtsvorm
van de coöperatie op oneigenlijke wijze wordt gebruikt om het aanmerkelijkbelangregime
te ontgaan.Artikel VII, onderdelen A tot en met D (artikelen 24,
25, 26 en 28 Invorderingswet 1990)Een aantal van de in deze onderdelen opgenomen wijzigingen hangen samen
met de vernummering van de leden van de artikelen 25 en 26.De in onderdeel B, eerste lid, opgenomen wijziging van artikel 25 van
de Invorderingswet 1990 houdt verband met de voorgestelde doorschuifregeling
bij staking door overheidsingrijpen in artikel 3.64 van de Wet inkomstenbelasting
2001, in verband waarmee een nieuw type conserverende belastingaanslag in
het leven wordt geroepen. Voor een toelichting op deze bepaling zij verwezen
naar de toelichting op artikel I, onderdeel S. Ingevolge onderdeel B, zesde
lid, wordt een nieuw veertiende lid toegevoegd aan artikel 25. Dit betreft
een betalingsregeling voor ondernemers die hun onderneming volledig hebben
gestaakt en ten gevolge van de fiscale afrekening over de bij staking behaalde
winst in financiële moeilijkheden zijn geraakt. Uitstel van betaling
kan in beginsel worden verkregen, mits voldoende zekerheid is gesteld, voor
een periode van ten hoogste tien jaar voor de inkomstenbelasting die verschuldigd
is over de winst ter zake van de overgang van de ondernemerswoning naar het
privé vermogen. De voorgestelde regeling geeft een wettelijke basis
aan het besluit in de uitvoeringssfeer op grond waarvan in de hiervoor geschetste
omstandigheden uitstel van betaling kan worden verleend.De overige bepalingen van onderdeel B en van onderdeel C houden verband
met het voorgestelde artikel 4.5a van de Wet inkomstenbelasting 2001 (gelijkstelling
bepaalde belangen in coöperaties met tot aanmerkelijkbelang
behorende winstbewijzen). Deze en andere gelijkstellingen in afdeling 4.2,
van genoemde wet werken in beginsel slechts voor genoemd hoofdstuk 4 en daarop
berustende bepalingen. Vandaar dat in de regels inzake uitstel van betaling
inzake belasting met betrekking tot winst uit aanmerkelijk belang in artikel
25 van de Invorderingswet 1990 en die inzake kwijtschelding van dergelijke
belasting in artikel 26 van de Invorderingswet 1990 die gelijkstellingen herhaald
dienen te worden. Dit geschiedt door aan artikel 25, een dertiende lid toe
te voegen waarin wordt verwezen naar alle in afdeling 4.2, Wet inkomstenbelasting
2001 opgenomen gelijkstellingen. In de tekst van het oorspronkelijke negende
lid waren deze gelijkstellingen deels al opgenomen terwijl voorts in een aantal
leden van dit artikel koopopties expliciet werden vermeld. Door de gelijkstelling
in het nieuwe dertiende lid wordt hetzelfde resultaat bereikt. Een inhoudelijke
wijziging is op dit punt niet beoogd.Wat betreft artikel 26 van de Invorderingswet 1990 is eenzelfde resultaat
beoogd als met de wijzigingen van artikel 25. Ook voor het eerstgenoemde artikel
geldt dat de gelijkstelling van lidmaatschapsrechten of daarmee op één
lijn te stellen bewijzen van deelgerechtigdheid in een coöperatie met
winstbewijzen en de gelijkstelling van een coöperatie met een vennootschap
die geldt voor hoofdstuk 4 en de daarop berustende bepalingen van de Wet inkomstenbelasting
2001 wordt doorgetrokken naar dit artikel in de Invorderingswet 1990. Daarbij
is eveneens gekozen voor een uniformering door de gelijkstellingen van afdeling
4.2, Wet inkomstenbelasting 2001 op te nemen in een afzonderlijk lid bij artikel
26 van de Invorderingswet 1990. Anders dan in artikel 25 van deze wet, is
hierbij op één punt wel een inhoudelijke wijziging opgenomen.
Het betreft de laatste volzin van het tot achtste lid vernummerde negende
lid. De desbetreffende volzin regelde dat de termijn waarbinnen de tot een
aanmerkelijk belang behorende koopopties niet mochten worden vervreemd bij
uitoefening van een koopoptie ook gold voor de door die uitoefening verkregen
aandelen. Voor winstbewijzen was dit echter niet geregeld. Dit is thans alsnog
geschied. De bepaling werkt daardoor ook voor koopopties op lidmaatschapsrechten
en daarmee op één lijn te stellen bewijzen van deelgerechtigdheid
in een coöperatie.De in onderdeel D opgenomen wijziging van artikel 28 vloeit voort uit
de vernummering van enkele leden in de artikelen 25 en 26.Artikel VII, onderdelen E en F (artikelen 40 en 50 Invorderingswet
1990)In het algemene gedeelte van deze toelichting is ingegaan op de achtergrond
van de hier voorgestelde herziening van artikel 40 van de Invorderingswet
1990.Het eerste lid betreft een aansprakelijkheidsbepaling voor de vennootschapsbelasting
voor bepaalde vervreemders van aandelen in een vennootschap, te weten de aandeelhouder
die, al dan niet tezamen met zijn partner of echtgenoot als bedoeld in artikel
4.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001 en zijn bloedverwanten in de rechte
lijn, direct of indirect, voor ten minste één derde van het
geplaatste kapitaal aandeelhouder is. Hierbij gaat het om aandelen in vennootschappen
waarvan de bezittingen in belangrijke mate bestaan uit beleggingen.Door de grens van een bezit van één derde van het geplaatste
kapitaal ziet het artikel slechts op de aandeelhouders die een belangrijke
zeggenschap in de vennootschap hebben. Door bij het criterium van één
derde de bloedverwanten in de rechte lijn mee te nemen, wordt voorkomen dat
op eenvoudige wijze, namelijk door formeel kinderen als aandeelhouder te presenteren,
de toepassing van artikel 40 illusoir zou worden gemaakt.Om tot aansprakelijkstelling te kunnen overgaan wordt als voorwaarde gesteld
dat de verhaalsmogelijkheden op het vermogen van de vennootschap
zijn gefrustreerd door handelingen die buiten de normale bedrijfsvoering van
de desbetreffende vennootschap zijn gelegen.De vervreemdende aandeelhouder is op grond van het tweede lid niet aansprakelijk
voorzover zekerheid is gesteld voor de verschuldigde vennootschapsbelasting.
Bij vormen van zekerheid valt te denken aan een bankgarantie, een hypotheekrecht,
een verpanding etc. Voor een zekerheidstelling kan ook gebruik gemaakt worden
van een buitenlandse bank, mits de zekerheid maar in Nederland te gelde kan
worden gemaakt c.q. kan worden uitgewonnen.Evenals thans gaat het volgens het derde lid bij meer dan één
aandeelhouder niet om een hoofdelijke aansprakelijkheid voor het geheel van
de door de vennootschap belasting, maar om het deel daarvan dat overeenstemt
met de omvang van het belang van de aandeelhouder bij de vennootschap.In het vierde lid is een bepaling opgenomen die het ontgaan van de regeling
door het gebruik van andere lichamen dan aandelenvennootschappen onmogelijk
maakt. Te denken valt in dit verband met name – maar niet uitsluitend –
aan coöperaties en verenigingen op coöperatieve grondslag.Het vijfde lid strekt ertoe de regeling voor aandeelhouders, evenals thans,
van overeenkomstige toepassing te doen zijn ten aanzien van lichamen die in
een aandelenvennootschap een deelneming hebben in de zin van de Wet op de
vennootschapsbelasting 1969.Het zesde lid voorziet in een disculpatiemogelijkheid voor de vervreemdende
aandeelhouder of belanghouder die op de voet van het eerste lid aansprakelijk
is gesteld. Om zich met succes op deze disculpatiemogelijkheid te kunnen beroepen,
zal de aandeelhouder of belanghouder dienen te bewijzen dat hem niet verweten
kan worden dat het vermogen van de vennootschap anders dan ten gevolge van
de normale bedrijfsvoering van de vennootschap is verminderd.Onderdeel F voorziet in dit verband – door het noemen van dat artikel
in artikel 50, tweede lid, van de Invorderingswet 1990 – in de mogelijkheid
van bezwaar en beroep inzake een aansprakelijkstelling op de voet van het
nieuwe artikel 40 van de Invorderingswet 1990.Artikel VIII (artikel 30i van de Algemene wet inzake rijksbelastingen)Voor een toelichting op dit artikel zij verwezen naar de toelichting op
artikel I, onderdeel V, waarin de wijziging van artikel 3.69 van de Wet inkomstenbelasting
2001 is opgenomen.Artikel IX (artikel 36 Wet op belastingen van rechtsverkeer)Voor de toelichting op de in dit artikel opgenomen wijziging van artikel
36 Wet op belastingen van rechtsverkeer zij verwezen naar het algemene deel
van de toelichting.Artikel X (artikel 71a Wet op de accijns)Ingevolge deze wijziging van de Wet op de accijns vervalt de maximum hoeveelheid
dieselolie waarover per jaar de teruggaaf van accijns bedoeld in artikel 71a
van die wet wordt verleend en wordt de minimum hoeveelheid waarover per tankbeurt
die teruggaaf wordt verleend, verlaagd tot 75 liter.Artikel XI Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001De in onderdeel A opgenomen wijziging bewerkstelligt in feite dat het
huidige artikel 70ba van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 van toepassing
blijft door aanpassing van de verwijzing in artikel 31c van de Wet op de vennootschapsbelasting
1969.De in onderbeel B opgenomen wijziging hangt samen met een vernummering
in artikel 26 van de Invorderingswet 1990.Met de bepaling in onderdeel C wordt bereikt dat de doorschuiffaciliteit
in de familiesfeer tijdelijk, namelijk in het jaar 2001, naast de nieuwe doorschuiffaciliteit
naar ondernemers van toepassing blijft. Dit betekent dat in 2001 de eis dat
gedurende de drie jaar voorafgaand aan de bedrijfsoverdracht een samenwerkingsverband
bestond, niet wordt gesteld voor bedrijfsoverdrachten in de familiesfeer.
Voor de regels voor deze overgangsregeling wordt aangesloten bij de bepalingen
die zouden gelden indien dit wetsvoorstel niet in werking zou zijn getreden.De in onderdeel D opgenomen wijzigingen van artikel I, onderdeel J, van
de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001, hangen samen met de Wet van
22 december 1999, Stb. 579, tot wijziging van enkele belastingwetten (belastingplan
2000), artikel I, onderdeel B. Het betreft het laten vervallen van de reserve
assurantie eigen risico en de exportrisicoreserve. Daarnaast hangen deze samen
met de invoering van een herinvesteringsreserve.Het nieuwe derde lid van artikel I, onderdeel J,van de Invoeringswet Wet
inkomstenbelasting 2001, bepaalt dat de vervangingsreserve op het moment van
inwerkingtreding van het onderhavige wetsvoorstel wordt aangemerkt als herinvesteringsreserve,
en geacht wordt te zijn gevormd als herinvesteringsreserve. Het laatste heeft
tot gevolg dat de driejaarstermijn aanvangt in het jaar waarin de vervangingsreserve
is gevormd. Zonder nadere regeling zou immers geen wettelijke regeling meer
bestaan met betrekking tot de vervangingsreserve en zouden fiscale claims
verloren gaan.Het nieuwe vierde lid van artikel I, onderdeel J, van de Invoeringswet
Wet inkomstenbelasting 2001, is afkomstig van de Wet van 22 december, Stb.
579, tot wijziging van enkele belastingwetten (belastingplan 2000), artikel
I, onderdeel K. Met de onderhavige bepaling wordt bewerkstelligd dat artikel
70ba van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, de overgangsbepaling voor reeds
op de voet van artikel 13 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 gevormde
reserves assurantie eigen risico en exportrisicoreserves, van overeenkomstige
toepassing blijft onder de Wet inkomstenbelasting 2001.De in onderdeel E opgenomen wijzigingen bevatten overgangsrecht voor groene
beleggingen en groenprojecten.In het eerste lid van onderdeel AV is geregeld dat beleggingen bedoeld
in artikel 26, eerste lid, onderdeel c, van de Wet op de inkomstenbelasting
1964 ook voor de toepassing van de artikelen 5.12, 5.13, 6.39A en 6.39B van
de Wet inkomstenbelasting 2001 worden aangemerkt als groene beleggingen.In het tweede lid is een overgangsregeling opgenomen. Deze overgangsregeling
zorgt ervoor dat groene beleggingen die bestonden op 31 december 2000 en die
toen al in het bezit waren van de belastingplichtige of nadien door hem krachtens
erfrecht of huwelijksvermogensrecht zijn verkregen, onbeperkt zijn vrijgesteld,
van de rendementsgrondslag. De limiet voor maatschappelijke beleggingen van
f 100 004 is op deze al bestaande groene beleggingen derhalve niet
van toepassing. Dit heeft ook gevolgen voor de persoonsgebonden aftrekpost
van 2,5% die is geregeld in artikel 6.39B van de Wet inkomstenbelasting 2001.
Omdat voornoemde groene beleggingen immers geheel zijn vrijgesteld van de
rendementsgrondslag, wordt ook de persoonsgebonden aftrekpost op het gehele bedrag van de investering toegepast. Als een belastingplichtige naast
deze groene beleggingen die in de overgangsregeling vallen, nog andere maatschappelijke
beleggingen bezit, dan zijn deze beleggingen vrijgesteld tot maximaal f 100 004
(op deze beleggingen wordt met andere woorden de limiet wel toegepast).Het derde lid van dit artikel regelt dat de onbeperkte vrijstelling van
reeds bestaande participaties in groene beleggingen wordt gelimiteerd tot
tien jaren, in algemene lijn met de maximale duur van groenprojecten.Onderdeel AW regelt dat projecten die op grond van artikel 26, tweede
lid, zijn aangewezen als groenprojecten ook als zodanig worden aangemerkt
voor de toepassing van artikel 5.13 van de Wet inkomstenbelasting 2001.In onderdeel F is een nieuw onderdeel D van het overgangsrecht vennootschapsbelasting
opgenomen. Dit hangt samen met de voorgestelde regeling voor een geruisloze
terugkeer van een onderneming uit de vennootschapsbelastingsfeer en de voorgestelde
regeling waarbij de geruisloze inbreng wordt gewijzigd in die zin dat voor
het bepalen van de omvang van de verkrijgingsprijs van de aandelen niet langer
meer zal worden aangesloten bij de commerciële herwaardering. Calculerende
belastingplichtigen zouden in deze wetenschap de ten tijde van de inbreng
bestaande belastingdruk met behoud van rechtsvorm blijvend kunnen reduceren
door eerst gebruik te maken van de faciliteit van een geruisloze inbreng onder
de toepassing van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en daarna van de faciliteit
van een geruisloze terugkeer.Indien gebruik wordt gemaakt van de faciliteit van een geruisloze inbreng
als bedoeld in artikel 18, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting
1964 en de voorovereenkomst of de intentieverklaring is gesloten respectievelijk
is opgesteld op of na 27 juni 2000, maar voor 1 januari 2001, zullen daarom
voorwaarden worden gesteld die afwijken van artikel 4.42a van de Wet inkomstenbelasting
2001, zodat het beoogde effect wordt voorkomen.Het in onderdeel G doen vervallen van hoofdstuk 2, artikel V, houdt verband
met de voorgestelde wijziging van artikel 40 van de Invorderingswet 1990.Artikel XIIZoals in het algemene deel van de toelichting is aangegeven, werkt de
aanpassing van de landbouwvrijstelling terug tot en met 27 juni 2000. Aangezien
de Wet inkomstenbelasting 2001 thans nog niet van kracht is, wordt die terugwerkende
kracht bewerkstelligd door de landbouwvrijstelling in de Wet op de inkomstenbelasting
1964 aan te passen.Artikel XIII (artikel 32 Pensioen- en spraafondsenwet)Deze wijziging komt overeen met artikel I, onderdeel A.Artikel XIV (overgangsrecht invordering)Het opnemen van artikel 40 van de Invorderingswet 1990 in artikel 50,
tweede lid, van die wet en het niet opnemen van beperkend overgangsrecht betekent
dat door de onmiddelijke werking artikel 50 ook toepassing kan vinden op de
gevallen waarin kort voor 1 januari 2001 nog een aansprakelijkstelling op
de voet van de oude tekst van artikel 40 is geschied en de termijn voor het
instellen van bezwaar daartegen op 1 januari 2001 nog niet is
verstreken. Belanghebbenden kunnen dientengevolge ook in deze gevallen gebruik
maken van rechtsbescherming die de voorgestelde wijziging van artikel 50,
tweede lid, biedt. Artikel XV (inwerkingtreding)Het wetsvoorstel treedt in werking met ingang van 1 januari 2001.In het tweede lid is geregeld op welke omzettingen van een onderneming
in een B.V. of N.V. de Wet op de inkomstenbelasting 1964 met de huidige standaardvoorwaarden
van toepassing zijn, en op welke omzettingen de Wet inkomstenbelasting 2001
van toepassing is. Hoofdregel is dat de Wet inkomstenbelasting 2001 van toepassing
is op omzettingen waarbij de oprichting van de vennootschap en/of de inbreng
van de onderneming in de vennootschap op of na 1 januari 2001 plaatsvindt.
Op deze regel is één uitzondering, namelijk indien aan de volgende
twee voorwaarden wordt voldaan:1. voor 1 januari 2001 is de voorovereenkomst of eenzijdige intentieverklaring
voor de omzetting vastgelegd en bij de Belastingdienst Registratie en Successie
geregistreerd;2. het overgangstijdstip, dat wil zeggen het tijdstip waarop wordt overgegaan
van de heffing van inkomstenbelasting naar de heffing van vennootschapsbelasting,
ligt ook nog voor 1 januari 2001.Indien aan beide voorwaarden wordt voldaan, wordt de Wet op de inkomstenbelasting
1964 met de huidige standaardvoorwaarden nog toegepast. Deze uitzondering
is opgenomen omdat de onderneming in die situatie vanaf een tijdstip dat voor
1 januari 2001 ligt voor rekening en risico van de op te richten vennootschap
zal komen. Overigens dient de oprichting van de vennootschap in dat geval
conform de tiende standaardvoorwaarde binnen vijftien maanden na het overgangstijdstip
plaats te vinden.Volgens het derde lid werken het vervallen van de accountantsverklaring
en van de verplichting tot medeondertekening door de moedervennootschap van
een fiscale eenheid bij een beroep op afdrachtsvermindering loonbelasting
bij S&O, terug tot en met 1 januari 2000. Dat wil zeggen dat voor een
afdrachtsvermindering die betrekking heeft op het jaar 2000, geen accountantsverklaring
of medeondertekening is vereist in 2001. Voor de duidelijkheid zij opgemerkt
dat die verklaring en ondertekening wel in het jaar 2000 vereist zijn indien
de afdrachtsvermindering betrekking heeft op 1999.In het vierde lid is bepaald dat de aanpassing van de landbouwvrijstelling
terugwerkt tot en met 27 juni 2000, de datum van indiening van dit wetsvoorstel
bij de Tweede Kamer.Zoals in het Belastingplan 2000 dat inmiddels in het Staatsblad is gepubliceerd,
is aangegeven, zal de regeling voor een duurzame ondernemingsaftrek zo spoedig
mogelijk aan de Europese Commissie worden voorgelegd met het oog op Europeesrechtelijke
aspecten. In verband daarmee bepaalt het vijfde lid dat de inwerkingtreding
afhankelijk is van een Koninklijk Besluit.Artikel XVI (citeertitel)Dit artikel bevat de citeertitel van deze wet.De Staatssecretaris van Financiën,W. J. BosXNoot1Het rapport van de Werkgroep Fiscale opties bij herstructurering op bedrijfsniveau
in de land- en tuinbouw, is ter inzage gelegd bij de afdeling Parlementaire
Documentatie.XNoot1Het rapport terzake is aangeboden aan de Voorzitter van de Tweede Kamer
bij brief van mijn ambtsvoorganger van 13 januari 1998, kenmerk AFZ97/3935M.
Deze brief en verscheidene passages uit het rapport zijn gepubliceerd in V-N
1998/7.20, blz. 670.XNoot2Verslag d.d. 23 april 1998 van het overleg op 2 april 1998, Kamerstukken
II 1997/98, 25 600 IXB, nr. 22.XNoot1Met betrekking tot afgewaardeerde vorderingen, in deelnemingen omgezette
vaste inrichtingen, respectievelijk de liquidatieverliesregeling.XNoot1Het tarief van de vennootschapsbelasting wordt eenvoudshalve gesteld op
35%. 
 
 Naar boven

 

Directe linkKopieer de link naar uw clipboard 

https://zoek.officielebekendmakingen.nl/kst-27209-3.html

Sluit modaal

 

Disclaimer
De hier aangeboden pdf-bestanden van het Staatsblad, Staatscourant, Tractatenblad, provinciaal blad, gemeenteblad, waterschapsblad en blad gemeenschappelijke regeling vormen de formele bekendmakingen in de zin van de Bekendmakingswet en de Rijkswet goedkeuring en bekendmaking verdragen voor zover ze na 1 juli 2009 zijn uitgegeven. Voor pdf-publicaties van vóór deze datum geldt dat alleen de in papieren vorm uitgegeven bladen formele status hebben; de hier aangeboden elektronische versies daarvan worden bij wijze van service aangeboden.

 

Over deze website
Contact
English
Help
Zoeken

Informatie hergebruiken
Privacy en cookies
Toegankelijkheid
Sitemap
Kwetsbaarheid melden

Open data
Linked Data Overheid
PUC Open Data

MijnOverheid.nl
Rijksoverheid.nl
Ondernemersplein.nl
Werkenbijdeoverheid.nl