Wet werken aan winst; Memorie van antwoord
Staten-Generaal — Kamerstuk 
Datum: 2014-07-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Wetgeving


(function (window, document, dataLayerName, id) {
 window[dataLayerName] = window[dataLayerName] || [], window[dataLayerName].push({ start: (new Date).getTime(), event: "stg.start" }); var scripts = document.getElementsByTagName('script')[0], tags = document.createElement('script');
 function stgCreateCookie(a, b, c) { var d = ""; if (c) { var e = new Date; e.setTime(e.getTime() + 24 * c * 60 * 60 * 1e3), d = "; expires=" + e.toUTCString() } document.cookie = a + "=" + b + d + "; path=/; Secure" }
 var isStgDebug = (window.location.href.match("stg_debug") || document.cookie.match("stg_debug")) && !window.location.href.match("stg_disable_debug"); stgCreateCookie("stg_debug", isStgDebug ? 1 : "", isStgDebug ? 14 : -1);
 var qP = []; dataLayerName !== "dataLayer" && qP.push("data_layer_name=" + dataLayerName), qP.push("use_secure_cookies"), isStgDebug && qP.push("stg_debug"); var qPString = qP.length > 0 ? ("?" + qP.join("&")) : "";
 tags.async = !0, tags.src = "https://koop.piwik.pro/containers/" + id + ".js" + qPString, scripts.parentNode.insertBefore(tags, scripts);
 !function (a, n, i) { a[n] = a[n] || {}; for (var c = 0; c < i.length; c++)!function (i) { a[n][i] = a[n][i] || {}, a[n][i].api = a[n][i].api || function () { var a = [].slice.call(arguments, 0); "string" == typeof a[0] && window[dataLayerName].push({ event: n + "." + i + ":" + a[0], parameters: [].slice.call(arguments, 1) }) } }(i[c]) }(window, "ppms", ["tm", "cm"]);
 })(window, document, 'dataLayer', 'f8b9eee5-8d9c-4ea1-abd5-83e174f29813');
 
 
 
Direct naar content
Navigatie
Contextinformatie
Publicatie
Acties
Inhoudsopgave
Gerelateerde informatie

Menu

U bent nu hier: 
Publicaties
Officiële publicaties

Inloggen

Primaire navigatie

Andere sites binnen Overheid.nl
Home
Uitgebreid zoeken
Mijn abonnementen
Help

Andere sites binnen Overheid.nl

Berichten over uw Buurt
Zoals vergunningen, bouwplannen en lokale regelgeving.

Rondom uw woonadres
Rondom een zelfgekozen adres

Dienstverlening
Zoals belastingen, uitkeringen en subsidies.

Naar dienstverlening

Beleid & regelgeving
Officiële publicaties van de overheid.

Naar beleid & regelgeving

Contactgegevens overheden
Adressen en contactpersonen van overheidsorganisaties.

Naar overheidsorganisaties

 
 
 
U bent hier:

Home

Kamerstuk 20062007-30572, nr. C

 
 
 

Kamerstuk

Datum publicatie
Organisatie
Vergaderjaar
Dossier- en ondernummer
Datum ontvangst

08-11-2006

Eerste Kamer der Staten-Generaal

2006-2007

30572 nr. C

06-11-2006

 

 

 
 
 Toon meer van: Inhoudsopgave
 
 

 
 AanhefLichaamInleidingAlgemeenOctrooibox en renteboxOctrooiboxRenteboxDeelnemingenDeelnemingsbegripBezittingentoetsBezittingentoets en groepsvorderingenOnderworpenheidstoetsVastgoeddeelnemingenCompartimenteringOverigDividendbelastingStroomlijning antimisbruikbepalingenGrondslagverbredende maatregelenAfschrijving gebouwenVoorbeeldUitwerking:Voorbeeld gevolgen afschrijvingsmaatregel gebouwen bij
verbouwing:Uitwerking:Minimum afschrijvingstermijnen voor goodwill en overige
bedrijfsmiddelenAanpassing termijnen verliesrekeningWaardering onderhanden werkAanpassing aftrek enkele kostenBudgettaire aspecten en verdelingseffectenTabel 1: Verdelingseffecten Vpb-pakket 2006 en wetsvoorstel
werken aan winst, in % van de netto winst na belasting (+ = lastenverlichting)Tabel 2: Budgettair overzicht Werken aan Winst en WIA,
2007–2010 (in € mln, – = budgettaire derving)Tabel 3: Netto lastenverlichting Werken aan Winst en Vpb-pakket
2006 naar grootte van onderneming en naar belastingsoort (in %
van de netto winst, + = lastenverlichting) Tabel 4: Lastenontwikkeling bedrijven 2003–2007
(in € mld, – = lastenverlichting)OverigCommentaren en publicatiesNederlandse Orde van Belastingadviseurs, commentaar op
het wetsvoorstel Werken aan winst – Vpb 2007, brief van 11 september
2006Vakstudienieuws van 12 oktober 2006, aantekeningen
van de redactie (VN 2006/51.2)Weekblad Fiscaal rechtNederlands Tijdschrift voor Fiscaal rechtMaandblad Belastingbeschouwingen (MBB)Vereniging voor ontwikkelaars & bouwondernemers (NVB),
brief van 19 oktober 2006RECRONMr. drs. H. Pijl (brief van 12 september 2006)Ondertekening
 

 
 
 Toon meer van: Extra informatie
 
 

 
 

Informatie over publicatie

 

 

 
 Toon meer van: Gerelateerd
 
 

 
 Publicaties in kamerdossier

Kamerdossier 30572Toon alle publicaties in het hoofddossier

 

 
 
 Geconsolideerde regelgeving

 

 
 
 Geconsolideerde regelgeving

 

 
 
 Publicaties referendum

 

 

 

 

 

Authentieke versie (PDF)
bestandsgrootte: 128 Kb

Informatie

Gerelateerd

Printen

Delen

 
 
 
30 572Wijziging van belastingwetten ter realisering van de doelstelling uit
de nota «Werken aan winst» (Wet werken aan winst)CMEMORIE VAN ANTWOORDOntvangen 6 november 2006InleidingOm te beginnen wil ik graag mijn erkentelijkheid uitspreken voor de bereidheid
van de leden van de verschillende fracties om op zo korte termijn hun inbreng
te leveren aan het voorlopige verslag bij dit wetsvoorstel.Het verheugt mij dat de leden van de CDA-fractie met waardering, de leden
van de VVD-fractie met grote belangstelling en de leden van de D66-fractie
grotendeels met instemming hebben kennis genomen van dit wetsvoorstel. Ik
betreur het dat de leden van de PvdA-fractie met gemengde gevoelens en de
leden van de GroenLinks-fractie met zeer gemengde gevoelens ervan hebben kennisgenomen.De leden van de CDA-fractie zien de verlaging van het Vpb-tarief en de
invoering van de MKB-winstvrijstelling, evenals de voorgestelde groepsrentebox
en octrooibox, als noodzakelijke maatregelen om de Nederlandse concurrentiepositie
te verbeteren. Ook met de maatregelen die ertoe bijdragen dat de Wet Vpb 1969
meer EU-proof wordt gemaakt, stemmen deze leden van harte in. Als het aan
de leden van de CDA-fractie ligt, is het dan ook van belang dat dit wetsvoorstel
zo spoedig mogelijk in het Staatsblad wordt opgenomen.Volgens de leden van de VVD-fractie past het wetsvoorstel in de reeks
maatregelen die het kabinet heeft genomen ter versterking van de concurrentiepositie
en het vestigingsklimaat van Nederland en ter stimulering van de innovatie
om te komen tot nieuwe hoogwaardige werkgelegenheid.Zowel de leden van de fracties van het CDA als van de VVD zijn verheugd
dat met name de belastingdruk van het MKB wordt verlaagd.De leden van de PvdA-fractie zijn van mening dat de gegeven redenen voor
de verlaging der tarieven in de vennootschapsbelasting overwegend van algemeen-theoretische
aard zijn en niet feitelijk worden onderbouwd in relatie tot de situatie in
Europa.De kerngedachte van het voorstel, te weten verbetering van het vestigingsklimaat
van Nederland, wordt door de leden van de D66-fractie onderschreven alsmede
het gegeven dat de kosten grotendeels worden gevonden door grondslagverbreding
bij het bedrijfsleven.In deze memorie zijn, om doublures en verwijzingen zoveel mogelijk te
voorkomen, de antwoorden gerangschikt naar onderwerp. Aan het eind van de
memorie is een reactie opgenomen op de commentaren die aan de Kamer zijn toegezonden
en op publicaties waarnaar de leden van de verschillende fracties verwijzen,
voor zover de onderwerpen niet zijn aangesneden in de vragen van de leden
van de fracties of zijn ingehaald door inmiddels aangebrachte aanpassingen.AlgemeenDe leden van de fracties van het CDA en de VVD constateren dat het wetsvoorstel
geen integrale herziening van de vennootschapsbelasting behelst, maar een
gerichte herziening om de concurrentiepositie van Nederland snel te kunnen
verbeteren en een aantal urgente problemen aan te pakken. Zij hebben begrip
voor de gemaakte keuze, maar geven aan dat er bij hen nog wel een aantal wensen
van een meer fundamenteel karakter blijven bestaan, niet alleen op het terrein
van vennootschapsbelasting en de winstartikelen in de inkomstenbelasting maar
ook ten aanzien van de dividendbelasting en de overdrachtsbelasting.Ik heb goede nota genomen van deze wensen, maar ik acht het mede gezien
het ingrijpende karakter van deze wensen niet verstandig daar nu inhoudelijk
op in te gaan. Ik laat dat graag over aan mijn opvolger. In dit verband verwijs
ik ook naar mijn brief van 24 oktober 2006 aan de voorzitter van de Eerste
Kamer (kenmerk DB 2006-432) over de belastingplicht van overheidsbedrijven.
Daarin is dezelfde lijn gevolgd.Naar aanleiding van de in paragraaf 1 weergegeven opvatting van de
leden van de PvdA-fractie dat de gegeven redenen voor de verlaging der tarieven
in de vennootschapsbelasting overwegend van algemeen-theoretische aard zijn
en niet feitelijk worden onderbouwd in relatie tot de situatie in Europa,
wijs ik er op dat het belang van het fiscale klimaat als vestigingsplaatsfactor
voor Nederland is toegenomen doordat landen steeds verder naar elkaar toegroeien.
Daarnaast hebben veel Europese landen de afgelopen jaren de inrichting en
tarieven van de winstbelastingen aangepast waardoor onze relatieve positie
in Europa is verslechterd. Als we daarop niet zouden reageren, zouden belastinggrondslag én
economische activiteit verloren gaan voor Nederland. Een lager nominaal tarief
betekent ook dat Nederland weer vaker op de shortlists komt van bedrijven
die vestiging in Europa overwegen. Ook maakt een lager tarief het minder aantrekkelijk
om de fiscale winst in Nederland te drukken ten behoeve van fiscale winst
elders. Volgens het CPB, dat de economische effecten van tariefarbitrage heeft
geanalyseerd, leidt een 1%-punt lager tarief tot een 0,63% hogere
belastinggrondslag. Van overwegend algemeen-theoretische overwegingen is dan
ook geen sprake.De leden van de PvdA-fractie vragen naar de oorzaken van het gesignaleerde
positieverlies van Nederland op de Business Competitive Index (BCI) in 2003.Allereerst moet worden opgemerkt dat Nederland in de meest recente BCI
(2006) op plaats zes staat. Dat is dus beter dan de negende plaats die Nederland
in 2003 innam, maar nog steeds slechter dan de derde positie in 2001. Uit
de meest recente BCI blijkt dat bijna 30% van de geraadpleegde respondenten
aangeeft dat het fiscale klimaat (tarief en regelgeving) de meest belemmerende
factor is bij het ondernemen in Nederland. Dat het fiscale beleid een factor
is die de afgelopen jaren heeft geleid tot een verslechtering
van het vestigingsklimaat van Nederland, blijkt ook uit ander onderzoek. Zo
kan worden gewezen op de ranglijst van het International Institute for Management
Development (IMD) waarin Nederland in 2004 ten opzichte van 2000 is gezakt
van de 4e naar de 15e plaats. De hoogte van de vennootschapsbelasting wordt
in het IMD rapport expliciet als zwak punt van het Nederlandse vestigingsklimaat
genoemd.De leden van de PvdA-fractie vragen naar de mening van het CPB over de
wenselijkheid en mogelijke opbrengsten van een algemene tariefsverlaging van
deze omvang.Uit recent onderzoek van het CPB «Who benefits
from tax competition» blijkt dat Nederland vanwege haar kleine
open economie relatief veel profiteert van een verlaging van het tarief van
de Vpb. Een verlaging van het Vpb-tarief met 5%-punt leidt, zelfs bij
volledige financiering door middel van een verhoging van de lasten op arbeid,
tot een toename van het BBP met 0,65%-punt. Als alle andere EU-landen
gelijktijdig ook hun Vpb-tarief met 5%-punt verlagen, zal voor Nederland
nog steeds een positief effect van 0,30%-punt op het BBP resulteren.
Zonder een verhoging van de lasten op arbeid zullen de positieve economische
effecten voor Nederland nog gunstiger uitpakken. Het optimale Vpb-tarief ligt
voor Nederland volgens het CPB op 21%.Ook vragen de leden van de PvdA-fractie naar de opbrengst van een verlaging
van het Vpb-tarief ten opzichte van andere maatregelen ter versterking van
het vestigingsklimaat.Uit een eerdere studie van het CPB (JADE, 2003) blijken niet alleen dezelfde
positieve effecten van een verlaging van het Vpb-tarief, maar blijkt ook dat
een verlaging van het Vpb-tarief bijvoorbeeld op (middel) lange termijn gunstiger
uitpakt voor de economische groei en werkgelegenheid dan een verlaging van
de LB/IB.De leden van de PvdA-fractie vragen of in tabel 8 op pagina 14 van de
nota naar aanleiding van het verslag het Nederlandse effectieve tarief is
weergegeven exclusief of inclusief de maatregelen uit het wetsvoorstel Werken
aan winst.Daarop kan worden geantwoord dat het gepresenteerde cijfer exclusief de
maatregelen uit het wetsvoorstel is. Het effectieve tarief van 27,6%
voor Nederland is berekend door BAK Basel Economics voor het jaar 2005. Het
nominale tarief lag in 2005 in Nederland op 31,5%. Met het wetsvoorstel
zal het nominale tarief meer dalen dan het effectieve tarief aangezien een
deel van de tariefsverlaging wordt gefinancierd met grondslagverbreding. Het
is niet exact bekend hoe BAK Basel Economics het effectieve tarief voor Nederland
berekend heeft. Wel is aannemelijk dat het effectieve tarief voor Nederland
in 2007 nog steeds lager zal zijn dan het nominale tarief.De leden van de PvdA-fractie vragen wat de rationale kan zijn van de door
de verlaging van het Vpb-tarief verworven koppositie onder West-Europese landen
als de demografische ontwikkeling een veel groter bedreiging betekent voor
de economische ontwikkeling in Nederland.De verlaging van het Vpb-tarief staat niet op zichzelf, maar maakt onderdeel
uit van een breder kabinetsbeleid gericht op een versterking van de Nederlandse
economie. Onderdeel van dit beleid is ook de hervorming van de sociale zekerheid
(o.a. WAO, WW) gericht op een toename van de arbeidsparticipatie. Door toename
van de arbeidsparticipatie hoog op de agenda te plaatsen wordt ook de vergrijzingsproblematiek
door dit kabinet aangepakt. Door de hervormingsagenda van het kabinet en de
verlaging van het Vpb-tarief heeft Nederland haar positie ten opzichte van
andere landen sterk verbeterd. De leden van de PvdA-fractie stellen terecht
dat onze ooster- en zuiderburen er in dit opzicht beduidend minder goed voorstaan. Het is ook de ambitie van dit kabinet dat Nederland weer
tot de kopgroep in Europa gaat behoren.Voorts vragen de leden van de PvdA-fractie welke effecten van het maatregelenpakket
worden verwacht op de toename van het aantal startende ondernemingen en op
de werkgelegenheid. Bij de effecten op de werkgelegenheid vragen zij in het
bijzonder naar de effecten op laaggekwalificeerde en hooggekwalificeerde arbeid.Als gevolg van het pakket maatregelen daalt zowel het statutaire als het
effectieve tarief van de vennootschapsbelasting. Een dergelijke verlaging
van het tarief is gunstig voor het investeringsklimaat in het algemeen, en
daardoor zal het aantal startende ondernemingen toenemen. De recent doorgevoerde
afschaffing van de kapitaalsbelasting is gunstig voor startende ondernemingen
die worden gefinancierd met aandelenkapitaal.Zoals hiervoor is gemeld, geeft een studie van het CPB aan de hand van
het model JADE aan dat een verlaging van het tarief van de vennootschapsbelasting
gunstig is voor de werkgelegenheid. Op korte termijn is de werkgelegenheid
weliswaar meer gebaat bij een verlaging van de tarieven in de loon- en inkomstenbelasting,
maar op (middel)lange termijn werkt een verlaging van de vennootschapsbelasting
beter.Octrooibox en renteboxDe leden van de VVD-fractie vragen naar de stand van zaken met betrekking
tot de aan de Europese Commissie gerichte verzoeken om een beschikking geen-steun
betreffende de rentebox en de octrooibox.Naar aanleiding van beide verzoeken zijn door de Commissie vragen gesteld
die inmiddels zowel ten aanzien van de rentebox als ten aanzien van de octrooibox
zijn beantwoord. De Commissie beoordeelt thans de melding en de antwoorden.
In beginsel kan de Commissie binnen twee maanden na ontvangst van de nadere
antwoorden hetzij een geen-steun beschikking moeten afgeven, hetzij de onderzoeksprocedure
tegen Nederland moeten openen.OctrooiboxDe leden van de VVD-fractie vragen hoe de belastingplichtige kan bepalen
of de te verwachten voordelen die voortvloeien uit de exploitatie van een
immaterieel actief in belangrijke mate zijn toe te rekenen aan een octrooi.
Deze leden vragen tevens hoe de regeling moet worden toegepast bij meerdere
octrooien waarvan er een aantal gekocht zijn en hoe de delegatiebepalingen
eruit gaan zien.Om de regeling zo aantrekkelijk mogelijk te maken ziet zij niet sec op
een verleend octrooi maar mag het octrooi ook opgaan in een meer omvattend
immaterieel actief. Omdat de maatregel beoogt innovatie te stimuleren, mag
het innovatieve element echter niet van ondergeschikt belang zijn in verhouding
tot het grotere immaterieel actief. Om die reden wordt de eis gesteld dat
de te verwachten voordelen in belangrijke mate (minimaal 30%) hun oorzaak
moeten vinden in de octrooien. Gekochte octrooien tellen daarbij niet mee.
De toets vindt eenmalig plaats naar de situatie aan het einde van het jaar
waarin de box voor het eerst van toepassing zou zijn op het immaterieel actief.
Van belang is om te benadrukken dat de toets is opgenomen om te voorkomen
dat een relatief onbelangrijk octrooi wordt gebruikt om een veel omvangrijker
immaterieel actief in de box te brengen. Het is niet bedoeld dat op rekenkundige
wijze wordt vastgesteld of net wel of net niet aan dit criterium is voldaan.
Uiteraard kan in ieder geval wel het aan belastingplichtige verleende octrooi
zelf in de box worden gebracht.Het is de bedoeling om voor de toerekening van de voordelen aan de box
zoveel mogelijk aan te sluiten bij het bestaande instrumentarium. Hierbij kan vooral gedacht worden aan de methoden en het gedachtegoed dat is
ontwikkeld op het terrein van verrekenprijzen1.
Toerekening van de voordelen is overigens sterk afhankelijk van de beoordeling
van de feiten en leent zich daarom goed voor overleg met de Belastingdienst
en het zonodig maken van praktische afspraken. Bij de delegatiebepaling is
de mogelijkheid gecreëerd om nadere voorwaarden te stellen. Bezien wordt
of het behulpzaam is voor de uitvoeringspraktijk om nog nadere regels te stellen
op het punt van toerekening van voordelen aan de box. Verder zullen nadere
regels worden gesteld voor de verrekening van buitenlandse bronbelasting in
relatie tot de octrooibox.De leden van de VVD-fractie vragen of onder de voortbrengingskosten tevens
moeten worden begrepen de kosten van een ingekocht immaterieel actief, indien
de belastingplichtige dat actief verwerft om verder te ontwikkelen en voor
het eindresultaat een octrooi krijgt.Dat is inderdaad het geval als de aangekochte zaken opgaan in het door
de belastingplichtige zelfontwikkelde meer omvattende immateriële actief
waarvoor aan hem een octrooi is verleend.De leden van de VVD-fractie vragen wat er gebeurt met kosten die belastingplichtige
maakt als hij eenmaal heeft geopteerd voor octrooibox.Indien voor de box is geopteerd voor een bepaald immaterieel actief zijn
de aan dat actief toe te rekenen kosten (bijvoorbeeld beheers- en exploitatiekosten
van het octrooi) tegen het gewone tarief aftrekbaar tot het moment dat de
voortbrengingskosten zijn ingelopen, daarna zijn deze kosten tegen boxtarief
aftrekbaar.De leden van de VVD-fractie vragen zich af of het de bedoeling is dat
ook vóór 2007 geactiveerde immateriële activa in 2007 ineens
kunnen worden afgeschreven.Nee, dat niet de bedoeling. Net als bij de octrooibox is deze maatregel
bedoeld ter stimulering van nieuwe innovatie.De leden van de D66-fractie vragen waarom het regiem van de octrooibox
beperkt blijft tot de vennootschapsbelasting.IB-ondernemers die immateriële activa ontwikkelen kunnen evenals
Vpb-plichtigen een beroep doen op de afdrachtvermindering voor speur- en ontwikkelingswerk
(WBSO) en de daarmee samenhangende aftrek in de winstsfeer voor onderzoek
of ontwikkeling door de ondernemers zelf. Als voor een succesvolle uitvinding
een octrooi wordt verleend, zal de IB-onderneming in de praktijk doorgaans
overstappen naar de BV-vorm. Fiscaal kan dit worden gerealiseerd door de onderneming
waartoe het immateriële activum (inclusief octrooi) behoort, geruisloos
in te brengen in een vennootschap. Op grond van de tweede standaardvoorwaarde
bij toepassing van artikel 3.65 van de Wet IB 2001 treedt de vennootschap
in dat geval rechtstreeks in de plaats van de belastingplichtige IB-ondernemer.
Daaruit vloeit voort dat wanneer de vennootschap gebruik wil maken van de
octrooibox, deze ook de kosten kan meenemen die terzake van de voortbrenging
van het immateriële activum vóór de inbreng zijn gemaakt.
De zogenoemde boxruimte valt daardoor in deze situatie niet lager uit dan
voor de van aanvang af Vpb-plichtige innovatieve ondernemer. Een aparte octrooibox
introduceren in de inkomstenbelasting is daarom weliswaar theoretisch te verdedigen,
maar zal in de praktijk naar verwachting van geringe betekenis zijn.De leden van D66-fractie vragen waarom de inwerkingtreding van de octrooibox
niet net als de inwerkingtreding van de rentebox afhankelijk is gesteld van
de goedkeuring van de Europese Commissie.De inwerkingtreding van de octrooibox is op dezelfde wijze als voor de
rentebox afhankelijk van de goedkeuring door de Europese Commissie. In het belang van de rechtszekerheid zijn beide boxen bij de Europese
Commissie aangemeld voor een «geen steun» beschikking. Nadat deze
beschikking is verkregen, zal het regime in werking treden bij koninklijk
besluit en terugwerken naar het begin van het kalenderjaar waarin de goedkeuring
is verkregen.De leden van de D66-fractie vragen of het in de bedoeling ligt om in de
nabije toekomst ook de R&D-fase fiscaal te stimuleren.De R&D-fase wordt momenteel gestimuleerd via de WBSO, daarnaast is
ook de octrooibox voor deze fase van belang. De introductie van een octrooibox
maakt het fiscaal aantrekkelijker om aan onderzoek en ontwikkeling te doen.
Dit komt doordat de box alleen toegankelijk is voor inkomsten uit immateriële
activa gerealiseerd met R&D die voor rekening en risico van de belastingplichtige
is verricht.RenteboxDe leden van de CDA-fractie vragen in te gaan op de suggestie om bij het
bepalen van het gemiddeld eigen vermogen ten behoeve van de limiet bij de
rentebox, in het eerste jaar niet uit te gaan van de stand van het eigen vermogen
aan het begin en aan het einde van het boekjaar. In plaats daarvan zou het
gemiddeld eigen vermogen in het eerste jaar van de rentebox kunnen worden
bepaald aan de hand van het gemiddelde van het eigen vermogen bij aanvang
van de rentebox activiteiten en aan het einde van het jaar.Een dergelijke aparte regeling voor het eerste jaar lijkt niet goed mogelijk
en ook niet nodig. De reden hiervoor is dat een startmoment zich niet goed
laat bepalen. Het is niet zo dat de toepassing start na een eerste kapitaalstorting.
De aanwezigheid van (groeps)rentestromen of een overnamekas is voldoende om
te kunnen profiteren van de rentebox. Veel belastingplichtigen zullen vanaf
het begin van het jaar al groepsrente betalen of ontvangen.De leden van de CDA-fractie vragen om een keuzemogelijkheid te introduceren
voor allocatie van valutaresultaten in de box.Gezien de opmerking van deze leden dat het budgettair niet veel zal uitmaken,
ga ik er vanuit dat het niet de bedoeling is dat de belastingplichtige naar
keuze valutaverliezen buiten de box mag houden en valutawinsten in de box
mag laten neerslaan. De keuze om valutaresultaten in de box op te mogen nemen
zou dus (net als de keuze voor de box) moeten gelden voor minimaal 3 jaar.
Het element van onvoorspelbaarheid wordt hiermee echter niet opgelost. Dit
klemt te meer voor de belastingplichtige omdat de positieve resultaten in
de box gemaximeerd zijn en de negatieve resultaten niet. Gegeven de onvoorspelbaarheid
van valutaresultaten is er van de zijde van het bedrijfsleven voor gepleit
om de valutaresultaten buiten de box te laten vallen. In het wetgevingoverleg
met de Tweede Kamer is dit punt ook aan de orde geweest en ik heb toen aan
dit pleidooi gehoor gegeven.De leden van de CDA-fractie merken op dat het aangaan van een fiscale
eenheid er in de meeste gevallen als gevolg van de consolidatie toe leidt
dat het fiscale vermogen afneemt met het verschil tussen de boekwaarde van
de deelneming en haar eigen fiscaal vermogen. Daarnaast verdwijnt de ruimte
die de dochter als zodanig had. Deze leden bepleiten daarom een fictieve verhoging
van het eigen vermogen, conform de regeling voor verzekeraars (artikel 21
Besluit Fiscale Eenheid 2003).Voor de toets wordt aangesloten bij het fiscale vermogen van de belastingplichtige.
In dit fiscale vermogen wordt geen rekening gehouden met de aanwezige stille
reserves. De koppeling van de toets aan het fiscale vermogen heeft als doel
de regeling zo eenvoudig mogelijk te houden. Wanneer zou worden
aangesloten bij het fiscale vermogen inclusief de stille reserves dan zou
jaarlijks een herwaardering nodig zijn. Dat zou de uitvoeringslasten en administratieve
lasten van de rentebox aanzienlijk verhogen. In die lijn past het, ingeval
een dochtermaatschappij wordt aangekocht, geen rekening te houden met de stille
reserves. Het ligt niet voor de hand om wel een speciale regeling te treffen
voor de stille reserves van aangekochte en gevoegde dochtermaatschappijen.De leden van de VVD-fractie vragen waarom het stemrecht niet beslissend
kan zijn voor het begrip belang van het voorgestelde artikel 12c, vijfde lid.
Wet Vpb.Voor de toepassing van de groepsrentebox omvat het begrip belang zowel
het financiële belang bij een rechtspersoon als de zeggenschap daarin.
Het financiële belang is meestal belichaamd in een aandeel in het gestorte
kapitaal. Voor de mate van zeggenschap speelt het stemrecht een belangrijke
rol. Het stemrecht kan dus (mede) bepalend zijn voor de beoordeling van de
omvang van het in een rechtspersoon gehouden belang.De leden van de VVD-fractie vernemen graag of zij uit de volgende casus
de juiste conclusies trekken. X is enig aandeelhouder van BV1, die alle aandelen
bezit van BV2. BV1 trekt een externe lening aan en leent deze door aan BV2,
die daarmee een lening verstrekt aan X, welke de lening aanwendt ter financiering
van zijn eigen woning. Zij vragen of hun conclusies juist zijn dat X –
ervan uitgaande dat er geen uitzondering van toepassing is – de rente
kan aftrekken tegen het progressieve IB-tarief, dat de door BV1 betaalde rente
aftrekbaar is tegen het normale Vpb-tarief, dat de rente die BV1 van BV2 ontvangt
wegvalt tegen de rente die BV2 aan BV1 betaalt en dat de rente die BV2 van
X ontvangt in de rentebox valt.Als BV1 en BV2 gezamenlijk opteren voor de groepsrentebox, is bij hen
het groepsrentesaldo belast dan wel aftrekbaar tegen het tarief van de groepsrentebox.
De externe rente die BV1 betaalt, vormt voor haar geen groepsrente en is dus
aftrekbaar tegen het normale Vpb-tarief. De rente die BV2 van X ontvangt,
vormt voor haar ook geen groepsrente en is dus belast tegen het normale Vpb-tarief.
De conclusie dat deze rente onder de rentebox valt is dus niet juist. De rente
over de lening van BV1 aan BV2 is in beginsel belast respectievelijk aftrekbaar
tegen het boxtarief. Het bedrag aan groepsrente dat onder het boxtarief valt
is bij BV1 echter gelimiteerd tot een percentage (thans 4,25%) van
haar eigen vermogen. De conclusie dat de rente die BV1 van BV2 ontvangt voor
tarieftoepassing wegvalt tegen de rente die BV2 aan BV1 betaalt, is dus niet
zonder meer juist.De leden van de VVD-fractie zijn benieuwd naar de motivatie waarom de
regering niet in plaats van de groepsrentebox evenals de Belgische regering
een vermogensaftrek heeft ingevoerd.De belangrijkste reden om dat niet te doen, is het feit dat een effectieve
vermogensaftrek zo kostbaar is dat er geen middelen over zouden blijven voor
een algemene tariefverlaging, maar daarentegen zelfs een tariefverhoging in
beeld zou moeten komen. Omdat dat haaks zou staan op de internationale tendens
is gekozen voor de aanzienlijk goedkopere groepsrentebox.De leden van de D66-fractie wijzen erop dat de Europese Commissie indertijd
heeft verlangd om de concernfinancieringsregeling af te bouwen. In dat licht
vragen zij waarop het optimisme van de regering berust dat de Commissie de
voorgestelde rentebox nu wel zal accepteren?De rentebox betreft een generieke maatregel zonder eisen betreffende activiteiten
in verschillende landen of continenten en zonder impliciete of expliciete
vereisten die maken dat de regeling de facto slechts toegankelijk
is voor financieringscentra van multinationals. De vergelijking met het CFA-regime
gaat op deze onderdelen mank. In de rentebox worden groepsrente en de opbrengsten
uit een overnamekas tegen een laag tarief belast. Voor zover bekend heeft
de Commissie tot op heden niet eerder een maatregel als selectief beoordeeld
enkel vanwege haar werking in groepsverband. Gelet op het voorgaande vertrouwt
de regering op een positieve beschikking van de Commissie ten aanzien van
de rentebox.DeelnemingenDeelnemingsbegripDe leden van de CDA-fractie constateren dat bij de toepassing van de deelnemingsvrijstelling
wordt aangeknoopt bij het nominaal gestorte kapitaal en bij de toepassing
van de aanmerkelijk belangregeling bij het geplaatste kapitaal. Deze leden
vragen waarom er niet voor is gekozen beide regelingen op dit punt met elkaar
in overeenstemming te brengen.Van oudsher wordt bij de toepassing van de deelnemingsvrijstelling aangeknoopt
bij het nominaal gestorte kapitaal. Dit was ook bij de toepassing van de aanmerkelijk
belangregeling het geval. Vanwege ongewenste structureringsmogelijkheden is
de aanmerkelijk belangregeling met ingang van 1 januari 1997 op dit punt
aangepast in de zin dat sindsdien wordt aangeknoopt bij het geplaatste kapitaal.In het kader van de voorbereiding van het onderhavige wetsvoorstel is
overwogen om ook voor toepassing van de deelnemingsvrijstelling aan te knopen
bij het geplaatste kapitaal. Daarvoor is uiteindelijk niet gekozen, omdat
dit een verstrakking zou betekenen. In bepaalde situaties zou de deelnemingsvrijstelling
niet langer van toepassing zijn, terwijl deze onder het huidige regime wel
van toepassing is.De leden van de VVD-fractie vragen waarom voor toepassing van de deelnemingsvrijstelling
niet is gekozen voor een soortaandelenbenadering.Een soortaandelenbenadering houdt in dat een belastingplichtige een deelneming
zou hebben indien hij aandeelhouder is voor ten minste 5% van het nominaal
gestort kapitaal van een soort aandelen. Dit strookt niet met het uitgangspunt
van de deelnemingsvrijstelling, namelijk het voorkomen dat dezelfde ondernemingswinst
meerdere malen binnen één concern wordt belast. Een criterium
in de vorm van een soortaandelenbenadering zegt namelijk niets over het relatieve
aandelenbelang in een dochtermaatschappij en daarmee over de vraag of de dochtermaatschappij
onderdeel uitmaakt van het concern of veeleer als belegging wordt gehouden.Op grond van het voorgestelde artikel 13, tweede lid, onderdeel d, is
ook sprake van een deelneming indien de belastingplichtige als commanditaire
vennoot een aandeel heeft in de vennootschappelijke gemeenschap van een open
commanditaire vennootschap en daardoor voor ten minste 5% deelt in
het door die vennootschap behaalde voordeel. In aansluiting op een door de
Orde gestelde vraag, vragen de leden van de CDA-fractie te bevestigen dat
dit evenzeer geldt voor een aandeel in een buitenlandse commanditaire vennootschap
die niet transparant is op basis van het Besluit kwalificatie buitenlandse
rechtsvormen.Dit kan inderdaad worden bevestigd.De leden van de CDA-fractie vragen of wordt afgeweken van de leer van
de Hoge Raad ten aanzien van de toepassing van de deelnemingsvrijstelling
op belangen in open commanditaire vennootschappen, zoals neergelegd in het
arrest van de Hoge Raad opgenomen in BNB 1982/268, en of een eventuele afwijking
noodzakelijk is. Tegen deze achtergrond vragen dezelfde leden
of een eventuele afwijking doorwerkt naar andere fiscale regelingen met betrekking
tot de open commanditaire vennootschappen. Voorts vragen deze leden of het
niet voor de hand ligt om – nu ten aanzien van een deelneming in een
kapitaalvennootschap wordt aangesloten bij een deelneming van 5% of
meer in het nominale gestorte kapitaal van de dochtervennootschap –
ook bij open commanditaire vennootschappen aan te sluiten bij een percentage
van 5% in het commanditaire kapitaal, zoals af te leiden is uit de
gezamenlijke kapitaalrekeningen van de commanditaire vennoten en als zodanig
vastgelegd bij de Kamer van Koophandel.Het genoemde arrest ziet op toepassing van de deelnemingsvrijstelling
op voordelen uit hoofde van een deelneming van de open commanditaire vennootschap
in een dochteronderneming. De Hoge Raad heeft beslist dat de deelnemingsvrijstelling
alleen van toepassing is voor zover de deelnemingsvoordelen niet aan de beherende
vennoten toekomen, aangezien zij rechtstreeks voor het door de open commanditaire
vennootschap behaalde resultaat in de heffing worden betrokken. De deelnemingsvrijstelling
is dus alleen van toepassing voor zover het deelnemingsvoordeel op het niveau
van de open commanditaire vennootschap in de vennootschapsbelastingheffing
wordt betrokken. De wijzigingen opgenomen in het onderhavige wetsvoorstel
doen hieraan niets af, zodat het genoemde arrest op dit punt onverkort van
toepassing blijft.In latere goedkeurende besluiten is aangegeven dat een aan de vennootschapsbelasting
onderworpen commanditaire vennoot in een open commanditaire vennootschap onder
bepaalde voorwaarden een beroep kan doen op de deelnemingsvrijstelling. Eén
van die voorwaarden is dat de commandite voor 5% participeert in het
vennootschapsvermogen van de open commanditaire vennootschap voor zover dat
toekomt aan de commandites. Daarbij is aangegeven dat voor de aanmerkelijk
belangregeling een vergelijkbaar standpunt is ingenomen.Bij het opstellen van het onderhavige wetsvoorstel is met betrekking tot
de vraag wanneer sprake is van een deelneming in een open commanditaire vennootschap
een andere keuze gemaakt. Volgens het voorgestelde artikel 13, tweede lid,
onderdeel d, is namelijk sprake van een deelneming indien de belastingplichtige
als commanditaire vennoot een aandeel heeft in de vennootschappelijke gemeenschap
van een open commanditaire vennootschap en daardoor voor ten minste 5%
deelt in het door die vennootschap behaalde voordeel. Deze keuze impliceert
dat niet de omvang van de participatie in het vennootschapsvermogen bepalend
is, maar de mate waarin de commandite is gerechtigd tot het voordeel dat wordt
behaald met de (objectieve) onderneming gedreven door de open commanditaire
vennootschap. Hiermee wordt beoogd aan te sluiten bij het objectieve 5%-aandelencriterium
bij kapitaalvennootschappen, omdat de mate van winstgerechtigdheid van een
aandeelhouder doorgaans zal afhangen van de omvang van zijn aandelenbelang.
Op dit punt zullen de eerder bedoelde goedkeurende besluiten hun geldingskracht
dus verliezen.Aansluiten bij het commanditaire kapitaal dat volgt uit de bij de Kamer
van Koophandel vastgelegde gezamenlijke kapitaalrekeningen van de commanditaire
vennoten – zoals de leden van de CDA-fractie suggereren – heeft
als nadeel dat dit in tegenstelling tot de winstgerechtigdheid weinig zegt
over de mate waarin wordt deelgenomen in de onderneming van de open commanditaire
vennootschap. Het staat commandites namelijk veelal vrij om gelden op te nemen
van hun kapitaalrekening.Wat betreft de doorwerking naar andere regelingen kan worden opgemerkt
dat daarvan in beginsel geen sprake is. Wel betekent het voorgestelde artikel
13, tweede lid, onderdeel d, dat het deelnemingscriterium met betrekking tot
een commanditaire participatie in een open commanditaire vennootschap niet
langer in overeenstemming is met het criterium aan de hand waarvan wordt bepaald
of sprake is van een aanmerkelijk belang in een open commanditaire
vennootschap. Op zich beschouwd is dat niet vreemd omdat beide regelingen
een andere achtergrond en historische ontwikkeling kennen. Zo is – zoals
hiervoor in het kader van een andere vraag is aangegeven – het 5%-aandelencriterium
ook verschillend.Opties op deelnemingen blijven buiten het bereik van de voorgestelde tekst
van artikel 13. In het zogenoemde Falcons-arrest heeft de Hoge Raad aangegeven
wanneer de deelnemingsvrijstelling van toepassing is op resultaten uit opties
die bij uitoefening leiden tot een deelneming in de zin van het huidige artikel
13, tweede lid, van de Wet Vpb. In het onderhavige wetsvoorstel wordt het
deelnemingsbegrip uitgebreid in het voorgestelde artikel 13, vijfde lid. De
leden van de CDA-fractie vragen of kan worden bevestigd dat met de herziening
van artikel 13 geen wijziging is beoogd in de door de Hoge Raad ontwikkelde
Falconsdoctrine. Voorts vragen deze leden of de regering van mening is dat
de Falconsdoctrine ook toepassing kan gaan vinden op deelnemingen in de zin
van het voorgestelde artikel 13, vijfde lid.Op beide vragen luidt het antwoord bevestigend.Veel grote advocatenkantoren, die voorheen in de rechtsvorm van een maatschap
werden gedreven, zijn de laatste jaren omgezet in naamloze vennootschappen
(beroeps-NV’s). Zoals te doen gebruikelijk, hielden de partners van
deze maatschappen hun maatschapsaandeel via zogenaamde praktijkvennootschappen,
waarvan zij zelf directeur en aandeelhouder zijn. Als gevolg van de omzetting
van de maatschappen in een naamloze vennootschap zijn deze praktijkvennootschappen
houder geworden van aandelen in het kapitaal van deze naamloze vennootschappen.
Aangezien het in nagenoeg al deze gevallen gaat om grote advocatenkantoren
met meer dan 20 partners, hebben deze praktijkvennootschappen in de nieuwe
rechtsvorm aandelenbelangen die vrijwel steeds kleiner zijn dan 5%.
Op grond van de voorgestelde wijzigingen van artikel 13 (in het bijzonder
de afschaffing van de zogenoemde gelijkgestelde deelneming in de zin van artikel
13, derde lid, van de Wet Vpb) zullen deze aandelenbelangen, nu zij kleiner
zijn dan 5%, niet meer in aanmerking komen voor de deelnemingsvrijstelling.
In de literatuur is opgemerkt dat dit effect kan worden voorkomen indien de
bereidheid zou bestaan de inspecteurs te machtigen om, in situaties als hier
bedoeld, alle aandeelhouders en de betreffende naamloze vennootschap zelve
aan te merken als verbonden lichamen. De leden van de CDA-fractie vragen of
ik bereid ben om in dergelijke situaties op de voet van artikel 10a, vierde
lid, Wet Vpb 1969 de inspecteur te machtigen om vennootschappen die aandelen
houden in naamloze vennootschappen van beroeps-NV’s tezamen met die
beroeps-NV aan te merken als verbonden lichamen.Ik acht het niet wenselijk om in dit verband van die bevoegdheid gebruik
te maken. In het wetsvoorstel wordt voorgesteld de deelnemingsvrijstelling
voortaan in beginsel van toepassing te laten zijn voor alle belangen van 5%
of meer in een in Nederland of in het buitenland gevestigde dochtermaatschappij.
De huidige «niet als beleggingseis» vervalt dus. Daarnaast vervalt
de huidige onderworpenheidseis. Dit betekent een aanzienlijke versoepeling
van de deelnemingsvrijstelling ter zake van belangen in buitenlandse dochtermaatschappijen.
Verder heeft een objectief 5%-criterium een forse vereenvoudiging
van de uitvoering van de deelnemingsvrijstelling tot gevolg, omdat discussies
over het subjectieve belang van een deelneming voor de aandeelhouder tot het
verleden behoren. Of sprake is van een belegging wordt immers niet meer beoordeeld
aan de hand van het zeer lastig vast te stellen oogmerk van de houder van
het belang, maar aan de hand van een objectief 5%-criterium.De vraag van de leden van de CDA-fractie heeft betrekking op de keerzijde
van het objectieve 5%-criterium, namelijk dat voor belangen van minder
dan 5% in principe geen recht meer bestaat op toepassing van de deelnemingsvrijstelling. De door deze leden gevraagde toezegging strookt
niet met de opzet van het nieuwe deelnemingsregime, waarbij is gekozen voor
een harde grens. Door in bepaalde gevallen af te wijken van dit uitgangspunt,
zou voor belangen van kleiner dan 5% toch weer van geval tot geval
moeten worden beoordeeld, of de deelnemingsvrijstelling mogelijk zou kunnen
worden toegepast. In feite zou daarmee de problematiek van de gelijkgestelde
deelneming weer herleven. Daar komt bij dat er andere praktische oplossingen
mogelijk lijken. Tenslotte merk ik op dat in de bedoelde gevallen uiteraard
wel het overgangsrecht kan worden toegepast, op grond waarvan de komende 3
jaar recht nog bestaat op toepassing van de deelnemingsvrijstelling. Deze
overgangstermijn zal in de praktijk nog voldoende gelegenheid bieden om desgewenst
aanpassingen in de structuur aan te brengen.BezittingentoetsDe leden van de VVD-fractie vragen naar de betekenis van de zinsnede «onmiddellijk
of middellijk» voor de toepassing van de bezittingentoets van het voorgestelde
artikel 13, tiende lid.Via de bezittingentoets van het voorgestelde artikel 13, tiende lid, wordt
bepaald of het lichaam waarin de belastingplichtige een belang houdt actief
of passief is. Een lichaam is passief als de bezittingen onmiddellijk of middellijk
voor meer dan 50% bestaan uit vrije beleggingen. Deze bezittingentoets
houdt in dat een toerekeningsbalans wordt gemaakt van het lichaam waarin een
deelneming wordt gehouden. Op deze toerekeningsbalans worden de bezittingen
van het lichaam zelf opgenomen. Dit zijn de «onmiddellijke» bezittingen.
Daarnaast worden in plaats van eventuele aandelenbelangen van 5% of
meer (pro rata) de bezittingen opgenomen van eventuele (klein)dochters van
het lichaam waarin de belastingplichtige een deelneming heeft. Dit zijn de «middellijke»
bezittingen.De leden van de CDA-fractie vragen of kan worden bevestigd dat de deelnemingen
die door een (buitenlandse) tussenhoudster worden gehouden niet tot de vrije
beleggingen behoren, als aannemelijk is dat het gaat om belangen in actieve
werkmaatschappijen.Dit kan inderdaad worden bevestigd.In paragraaf 5.2 van de nota naar aanleiding van het verslag aan
de Tweede Kamer wordt opgemerkt dat bij de bezittingentoets moet worden uitgegaan
van de waarde in het economische verkeer van de vermogensbestanddelen op de
actiefzijde van de balans. De leden van de CDA-fractie en de leden van de
VVD-fractie vragen of kan worden bevestigd dat dit voor alle vermogensbestanddelen
van de (klein-)dochtermaatschappij geldt, inclusief vermogensbestanddelen
die niet op de commerciële balans zijn opgenomen zoals zelf gekweekte
goodwill en overige immateriële activa.Dit kan worden bevestigd.De niet genoteerde BV X heeft tot doel kleine (doch groter dan 5%)
belangen in binnen- en buitenlandse beursgenoteerde ondernemingen te houden.
De gegevens benodigd voor een bezittingen- en heffingstoets staan haar niet
ter beschikking. De leden van de CDA-fractie vragen of BV X er van kan uitgaan
dat zij recht heeft op de deelnemingsvrijstelling, zolang de ondernemingen
waar zij in participeert, niet het karakter van een beleggingsfonds hebben.
Zo niet, dan vragen deze leden of dit dan in een ATR aan de hand van de door
BV X te verstrekken openbare informatie kan worden bevestigd. Als ook dat
niet mogelijk is dan vragen deze leden hoe BV X de gewenste zekerheid kan
verkrijgen over de toepassing van de deelnemingsvrijstelling.Op deze casuïstische vraag kan moeilijk een algemeen geldend antwoord worden gegeven. In een dergelijk geval ligt het voor de hand dat belastingplichtige
contact opneemt met de inspecteur voor overleg over de vraag hoe de beschikbare
informatie kan worden geduid. Normaliter zal de belastingplichtige een behoorlijk
idee hebben over de activiteiten van een lichaam waarin voor meer dan 5%
wordt deelgenomen en zal er kennis zijn over de winstbelasting in het vestigingsland
van het lichaam.In het voorgestelde tiende lid van artikel 13 wordt de laagbelaste beleggingsdeelneming
gedefinieerd. Van een dergelijke deelneming is sprak indien «de bezittingen
van het lichaam waarin de belastingplichtige een deelneming heeft, grotendeels,
onmiddellijk of middellijk, bestaan uit vrije beleggingen (...)». Het
gebruik van het woord «of» in de zinsnede «onmiddellijk
of middellijk» zou – aldus de leden van de CDA-fractie –
de indruk kunnen wekken dat er reeds sprake is van een (laagbelaste) beleggingsdeelneming
indien de enkelvoudige balans van het lichaam grotendeels uit vrije beleggingen
bestaat – dus zonder verder acht te slaan op een eventuele toerekeningsbalans.
Uit de memorie van toelichting, de nota naar aanleiding van het verslag en
de eerste nota van wijziging bij het onderhavige wetsvoorstel leiden zij af
dat dit niet de bedoeling is. Integendeel, veeleer lijkt bedoeld dat juist
in die gevallen waarin het lichaam waarin de belastingplichtige een deelneming
heeft als tussenhoudster zelf een belang in een dochtermaatschappij houdt,
ook de bezittingen van die dochtermaatschappij moeten worden meegewogen ter
beoordeling van de vraag of de bezittingen van dit lichaam waarin de belastingplichtige
een deelneming heeft al dan niet grotendeels uit vrije beleggingen bestaan.Op verzoek van deze leden kan ik ter voorkoming van misverstanden in de
uitvoeringsfeer, bevestigen dat voor toepassing van de bezittingentoets van
het voorgestelde artikel 13, tiende lid, de toerekeningsbalans doorslaggevend
is, waarbij de toerekeningsbalans de optelsom is van de bezittingen van het
lichaam waarin de belastingplichtige een deelneming heeft zelf en de bezittingen
van eventuele dochtermaatschappijen, kleindochtermaatschappijen, etc.De leden van de CDA-fractie vragen of beleggingen die door een actieve
concernfinancieringsmaatschappij worden aangehouden en als overnamekas kwalificeren,
niet tot de vrije beleggingen behoren.Het antwoord op deze vraag luidt bevestigend.De leden van de CDA-fractie vragen of kan worden bevestigd dat middelen
die door actieve concernmaatschappijen worden aangehouden in het kader van
een cashpool of vergelijkbare regelingen, niet tot de vrije beleggingen behoren.De plaats van de (liquide) middelen in de onderneming van een actieve
concernfinancieringsmaatschappij is bepalend of deze als vrije belegging hebben
te gelden. Als sprake is van middelen die worden aangewend voor actieve concernfinanciering
of die kwalificeren als overnamekas, zal geen sprake zijn van een vrije belegging.
Als evenwel sprake is van duurzaam overtollige liquide middelen dan zullen
deze als vrije belegging worden aangemerkt.Bezittingentoets en groepsvorderingenVoor de toepassing van de bezittingentoets worden bezittingen van dochters
en kleindochters bij elkaar opgeteld, de passiva blijven buiten aanmerking.
Indien een lening in meerdere schakels van een concern wordt doorgeleend kan
dit leiden tot dubbeltellingen. De leden van de CDA-fractie vragen hoe in
de praktijk met dit soort dubbeltellingen zal moeten worden omgegaan. Daarbij
vragen deze leden tevens een reactie op een door de Orde aangedragen voorbeeld
over dit onderwerp.In de eerste plaats wil ik opmerken dat groepsvorderingen niet zonder
meer tot de vrije beleggingen worden gerekend. In de nota van wijziging bij
het belastingplan 2007 is het elfde lid van artikel 13 namelijk zodanig aangepast,
dat dit alleen het geval is indien de groepsvorderingen tezamen met andere
vrije beleggingen meer dan de helft bedragen van het vermogen van de vennootschap
die deze vorderingen houdt. Is dit niet het geval dan is het elfde lid van
artikel 13 niet van toepassing en moet per vordering zelfstandig worden beoordeeld
of deze wordt aangehouden als beleggingsobject. In het door de Orde gegeven
voorbeeld is dus niet op voorhand duidelijk of de vordering bij dochter 1,
dochter 2 of dochter 3 als (vrije) belegging moet worden aangemerkt. Het elfde
lid van artikel 13 is op de activa van elk van deze dochters slechts van toepassing
indien de desbetreffende dochter een grotendeels passief karakter heeft. Als
een groepsvennootschap optreedt als inlener om zakelijke, niet-fiscale redenen,
mag worden aangenomen dat de desbetreffende vordering niet louter als beleggingsobject
wordt aangehouden.De leden van de CDA-fractie suggereren dat indien de resultaten van tussenhoudsters
en werkmaatschappijen in een ander land geconsolideerd in aanmerking worden
genomen op grond van een regime van fiscale eenheid, vergelijkbaar met het
Nederlandse regime, voor de toepassing van de bezittingentoets de geconsolideerde
vermogensopstelling van deze maatschappijen als uitgangspunt zou mogen worden
genomen. Een dergelijke (afwijkende) uitleg van de bezittingentoets lijkt
niet nodig, omdat – mede als gevolg van de hiervoor beschreven aanpassing
van het elfde lid – naar verwachting eventuele dubbeltelling van groepsvorderingen
in de praktijk niet tot onredelijke uitkomsten zal leiden.De leden van de CDA-fractie vragen of kan worden bevestigd dat vorderingen
op groepsmaatschappijen die voortvloeien uit materiële ondernemingsactiviteiten
(bijvoorbeeld een leverancierskrediet) geen vrije beleggingen zijn.Zoals in de toelichting bij de aanpassing van het voorgestelde artikel
13, elfde lid, opgenomen in de nota van wijziging op Belastingplan 2007 (TK,
2005/2006, 30 804, nr. 9) is aangegeven, is bij een lichaam dat voor
minder dan 50% vrije beleggingen (inclusief groepsvorderingen) bezit
voor het antwoord op de vraag of een groepsvordering een vrije belegging is,
de rol van de groepsvordering in het ondernemingsvermogen van het desbetreffende
lichaam bepalend. Dat betekent dat als een leverancierskrediet past in de
ondernemingsuitoefening van het lichaam, deze groepsvordering niet als vrije
belegging zal hebben te gelden.Artikel 13, elfde lid, bevat een werkzaamhedentoets. De leden van de CDA-fractie
vragen of hierbij ook werkzaamheden van andere maatschappijen (bijvoorbeeld
kleindochters) in aanmerking worden genomen.Deze vraag moet ontkennend worden beantwoord. De reikwijdte van het elfde
lid van artikel 13 is namelijk als volgt. Eerst moet worden vastgesteld of
een bezitting wordt aangewend voor werkzaamheden die grotendeels bestaan uit
het direct of indirect financieren van de belastingplichtige of van met de
belastingplichtige verbonden lichamen, dan wel van bedrijfsmiddelen van de
belastingplichtige of van met de belastingplichtige verbonden lichamen, daaronder
begrepen het ter beschikking stellen van het gebruik of het gebruiksrecht
van bedrijfsmiddelen. Dit is dus een werkzaamhedentoets die per bezitting moet worden uitgevoerd. Indien een bezitting inderdaad
grotendeels voor de hiervoor genoemde werkzaamheden wordt aangewend, zal deze
ingevolge het elfde lid in beginsel als vrije belegging worden aangemerkt
indien het vermogen van het lichaam dat de vordering bezit grotendeels bestaat
uit vrije beleggingen, de groepsvorderingen daaronder mede begrepen.Vervolgens kan echter aan de hand van de criteria van artikel 2a van de
Uitvoeringsbeschikking vennootschapsbelasting 1971 worden getoetst of de werkzaamheden van het lichaam dat de groepsvordering houdt, als
actieve financieringswerkzaamheden kunnen worden aangemerkt. Deze werkzaamhedentoets
vindt plaats per lichaam. Indien dit het geval
is, wordt de groepsvordering niet als vrije belegging aangemerkt. De wettekst
is op dit punt verduidelijkt in de nota van wijziging bij het Belastingplan
2007.OnderworpenheidstoetsDe leden van de CDA-fractie vragen of voor de toepassing van de onderworpenheidstoets
van artikel 13, tiende lid, al dan niet door de buitenlandse dochtervennootschappen
moet worden heengekeken in de zin dat men ook de winstbelasting van de (klein)dochters
moet meenemen.Het antwoord op deze vraag luidt ontkennend. In principe wordt de onderworpenheid –
zoals internationaal gebruikelijk is – getoetst op het niveau van de
direct gehouden beleggingsdochter. Indien de beleggingsdochter echter de moedermaatschappij
is van een fiscale eenheid of een vergelijkbare (fiscaal) geconsolideerde
entiteit, moet worden bezien wat de effectieve winstbelastingdruk is van die
fiscale eenheid. In dergelijke situaties wordt de effectieve druk op de fiscale
winst van de beleggingsdochter namelijk mede bepaald door de resultaten van
eventuele gevoegde maatschappijen. Indien het land waar de beleggingsdochter
is gevestigd een deelnemingsvrijstelling toepast op de resultaten van dochtermaatschappijen,
kan de onderworpenheid van de (klein)dochters wel indirect van belang zijn.
Voor de beoordeling van de vraag of op het niveau van de beleggingsdochter
naar Nederlandse maatstaven sprake is van een effectieve druk van ten minste
10%, moet dan worden beoordeeld of Nederland in een vergelijkbaar geval
ook deelnemingsvrijstelling zou hebben verleend. Indien dit niet het geval
is, moet de grondslag op dit punt worden herrekend.De leden van de VVD-fractie vragen een reactie op het artikel «VPB
2007: Enkele knelpunten in de deelnemingsvrijstelling voor tussenhoudsters
nader bekeken», van drs. J.M.A. Schmitz, in Weekblad Fiscaal Recht 6689,
12 oktober 2006. De auteur van dit artikel gaat ook in op het feit dat
de onderworpenheid alleen wordt getoetst op het niveau van de deelneming.
Omdat de kwalificatie van een deelneming afhangt van de activa van zowel een
tussenhoudster als al haar deelnemingen, zou dit volgens de auteur tot onevenwichtigheden
kunnen leiden. Hij schetst daarbij een casus waarbij een tussenhoudster, gevestigd
in een EU-lidstaat, eigen inkomsten heeft die worden belast tegen een tarief
lager dan 10% (stel 8%) en daarnaast een deelneming bezit in
een maatschappij, gevestigd binnen de EU, die uitsluitend beleggingen bezit.
De inkomsten uit deze kleindochter worden in het land van vestiging belast
tegen een tarief van 30%. In het land van de tussenhoudster geldt voor
deze inkomsten de deelnemingsvrijstelling. Als de bezittingen van deze kleindochter
en de bezittingen van de tussenhoudster samen voor meer dan 50% bestaan
uit vrije beleggingen, zal de tussenhoudster inderdaad als laagbelaste beleggingsdochter
kwalificeren, waarvoor geen recht bestaat op toepassing van de deelnemingsvrijstelling.
Daarbij kunnen echter de volgende kanttekeningen worden geplaatst. Zoals hiervoor
is aangegeven is het internationaal gezien gebruikelijk om de onderworpenheidstoets
toe te passen op de direct gehouden dochtermaatschappij. Dit ligt ook voor
de hand omdat het de verantwoordelijkheid c.q. bevoegdheid is van het vestigingsland
van de dochtermaatschappij om de winsten van die dochtermaatschappij en eventuele
deelnemingen die de dochtermaatschappij houdt te belasten. Bovendien is een
dergelijke regeling zeer complex en slechts zinvol bij moeilijk voorstelbare
beleggingsstructuren waarbij beleggingen via een tussenhoudster in een laagbelastend
land worden ondergebracht in een hoogbelastend land. Tot slot
kan worden opgemerkt dat de belastingplichtige in het geschetste voorbeeld
recht heeft op verrekening van de daadwerkelijk in het buitenland betaalde
winstbelasting in alle onderliggende schakels. In het geschetste voorbeeld
zou daarom geen sprake zijn van een onredelijke uitkomst. Indien de inkomsten
van de tussenhoudster zelf relatief zeer gering zijn in verhouding tot de
inkomsten van de kleindochter, zal in Nederland mogelijk zelfs in het geheel
niet worden bijgeheven, omdat de inkomsten van de kleindochter tegen een hoger
tarief worden belast dan het Nederlandse tarief. In dat geval zou de toepassing
van het verrekeningsstelsel dus tot dezelfde uitkomst leiden als een vrijstelling.De leden van de CDA-fractie stellen dat de nadere toelichting die in de
nota naar aanleiding van het verslag is gegeven bij de bedoeling van de onderworpenheidstoets
met betrekking tot verliescompensatie, group reliefregeling en voorkoming
van dubbele belastingheffing mogelijk niet in overeenstemming is met de wettekst.
Deze leden beschouwen de desbetreffende passage in de nota naar aanleiding
van het verslag daarom zekerheidshalve als een toezegging.Met de nadere toelichting in de nota naar aanleiding van het verslag is
bedoeld aan te geven dat de onderworpenheidstoets op een redelijke manier
moet worden ingevuld. Dit is gedaan door te verduidelijken dat bij toepassing
van de zinsnede «niet is onderworpen aan een belasting naar de winst
die resulteert in een heffing naar een tarief van ten minste 10% over
een naar Nederlandse maatstaven bepaalde belastbare winst, waarbij de artikelen
12b en 12c buiten toepassing blijven» de verliesverrekening, al dan
niet op grond van een group relief regeling, en een eventuele tax sparing
credit voor buitenlandse bronbelasting bij het bepalen van de effectieve belastingdruk
op het niveau van de beleggingsdochter buiten beschouwing worden gelaten.
Hoewel deze uitleg niet zonder meer uit de tekst volgt, laat de tekst wel
de ruimte voor deze (beoogde) uitleg. Voor de volledigheid kan erop worden
gewezen dat voor de tegenovergestelde situatie in artikel 10a, derde lid,
een en ander expliciet is geregeld. In diezelfde lijn kan – naar aanleiding
van een vraag van de leden van de CDA-fractie – worden aangegeven dat
voor de toepassing van de onderworpenheidstoets de toewijzing van heffingsrechten
zoals overeengekomen door het vestigingsland van de beleggingsdochter en het
bronland in beginsel zal worden gerespecteerd. Hierdoor wordt in beginsel
ook aan de onderworpenheidstoets voldaan in de situatie dat het uiteindelijk
betaalde belastingbedrag door de buitenlandse beleggingsdochter lager is dan
10% over een naar Nederlandse maatstaven bepaalde belastbare winst
als gevolg van een regeling ter voorkoming van dubbele belasting (waaronder
het verlenen van een tax sparing credit), terwijl dit bedrag hoger zou zijn
dan 10% over een naar Nederlandse maatstaven bepaalde belastbare winst
als de desbetreffende regeling ter voorkoming van dubbele belasting buiten
beschouwing zou zijn gelaten.De leden van de VVD-fractie vragen naar de toepassing van de onderworpenheidstoets
op een Maltese beleggingsdochter. Malta kent een imputatiestelsel waarbij
de Maltese vennootschapsbelasting (voor het overgrote deel) wordt terugbetaald
aan de aandeelhouder. Daardoor resulteert de Maltese winstbelasting niet in
een heffing van ten minste 10% over een naar Nederlandse maatsstaven
bepaalde belastbare winst. Dat betekent dat een Maltese beleggingsdochter
als laagbelast kwalificeert.Overigens kan – naar aanleiding van de desbetreffende vraag van
de leden van de VVD-fractie – worden bevestigd dat de terugbetaling
van Maltese vennootschapsbelasting aan de aandeelhouder een deelnemingsvoordeel
is. De moedermaatschappij van een Maltese dochter verkrijgt een dergelijk
voordeel namelijk uit hoofde van haar aandeelhouderschap.VastgoeddeelnemingenDe leden van de CDA-fractie schetsen de volgende casus. Een Nederlandse
moedermaatschappij houdt twee dochters. De bezittingen van de eerste, groot
60, bestaan uit onroerend goed, verhuurd aan derden. De bezittingen van de
tweede, een actieve productieonderneming zonder beleggingen, zijn 40 groot.
De effectieve heffing is minder dan 10%. Voor beide zal, mede gelet
op artikel 13, dertiende lid, de deelnemingsvrijstelling gelden. Zou het in
deze situatie gaan om een dochtervennootschap waarin deze bezittingen zijn
verenigd, dan bestaat geen recht op toepassing van de deelnemingsvrijstelling.
Idem indien de beide dochters via een tussenhoudster in dat land worden gehouden.
De leden van de CDA-fractie vragen of deze analyse klopt. Voorts vragen deze
leden of er bereidheid is dit gevolg te voorkomen door het dertiende lid zodanig
aan te passen dat het als de eis stelt dat ten minste 90% van de beleggingen
in plaats van de bezittingen uit onroerend goed bestaan. De leden van de VVD-fractie
stellen een vergelijkbare vraag.De analyse van de leden van de CDA-fractie klopt.De regeling voor vastgoeddeelnemingen betreft een versoepeling van de
regeling voor laagbelaste beleggingsdeelnemingen. De doelstelling van de regeling
voor laagbelaste beleggingsdeelnemingen is te verhinderen dat er ongewenst
gebruik kan worden gemaakt van de deelnemingsvrijstelling door (mobiele) vrije
beleggingen in onbelaste of laagbelaste dochtermaatschappijen te laten renderen.
Zoals bij de behandeling van het onderhavige wetsvoorstel in de Tweede Kamer
is gesignaleerd hebben vastgoedbeleggingen hierbij een bijzondere positie.
Zij kunnen meer worden vergeleken met een actieve onderneming dan met een
mobiele belegging. Mede omdat de heffing over de inkomsten uit het vastgoed
normaliter zal zijn toegewezen aan het land waarin het vastgoed is gelegen.
Daar komt bij dat dergelijke beleggingen vanwege de voorgestelde Nederlandse
afschrijvingssystematiek voor onroerende zaken mogelijk sneller als laagbelast
zullen kwalificeren. Tegen deze achtergrond is een versoepelende uitzondering
voor vastgoedbeleggingsdochters getroffen.Er is bewust voor gekozen om deze versoepeling te beperken tot nagenoeg
zuivere vastgoeddochters, dat wil zeggen dochters waarvan de bezittingen voor
90% of meer bestaan uit vastgoed. Anders zou de deelnemingsvrijstelling –
door bijmenging van vastgoedbeleggingen – kunnen gelden voor laagbelaste
dochtermaatschappijen die veel vrije beleggingen bezitten. Daarom is gekozen
voor de 90%-vastgoedbezittingentoets van het dertiende lid. De toegestane
10% overige activa lijken de praktijk voldoende flexibiliteit te bieden.Het antwoord op de vraag van de leden van de CDA-fractie of het dertiende
lid van artikel 13 zodanig ruim mag worden geïnterpreteerd dat bijvoorbeeld
belastingvorderingen, vorderingen op verzekeraars en garantieaanspraken op
aannemers voor toepassing van het 90%-criterium meetellen als onroerende
bezitting, omdat deze rechtstreeks samenhangen met de exploitatie van de onroerende
zaken, luidt ontkennend. Een ruime uitleg van het begrip onroerende bezittingen
zou immers op hetzelfde neerkomen als een verlaging van het percentage van
90.Voorts vragen de leden van de CDA-fractie op welk moment het 90%-vereiste
moet worden getoetst. Zij geven hierbij aan dat het praktisch lijkt om, vergelijkbaar
met artikel 10d van de Wet Vpb, het 90%-criterium aan het begin en
einde van het boekjaar te toetsen.Hoewel het praktisch lijkt om slechts aan het begin en het einde van het
boekjaar te toetsen of de deelnemingsvrijstelling van toepassing is, strookt
dit niet met de achtergrond van het deelnemingsregime, waarbij via vrijstelling
(actieve dochters) of verrekening (passieve dochters) economisch dubbele heffing
over concernwinsten wordt voorkomen. Voorts is het niet wenselijk
met het oog op eventuele structureringsmogelijkheden. Of de deelnemingsvrijstelling
van toepassing is, moet daarom – evenals onder het huidige regime –
in beginsel continu worden getoetst. Dit geldt niet alleen voor vastgoeddeelnemingen,
maar voor alle deelnemingen.De leden van de CDA-fractie vragen voorts naar de interpretatie van de
term «onroerende zaken» in het voorgestelde artikel 13, dertiende
lid. Hierbij wijzen zij op het OESO-Modelverdrag, op grond waarvan de wetgeving
in de situsstaat doorslaggevend is.Het voorgestelde artikel 13, dertiende lid, is een bepaling in het Nederlandse
nationale recht. Dit betekent dat de term «onroerende zaken» in
deze bepaling uitgelegd moet worden naar Nederlands burgerlijk recht. Wellicht
ten overvloede merk ik op dat uitleg volgens het OESO-Modelverdrag als gevolg
zou hebben dat eenzelfde soort bezitting niet altijd op dezelfde behandeling
in Nederland kan rekenen, omdat het in verschillende landen anders wordt gekwalificeerd.
Daarbij komt dat het extra administratieve lasten met zich mee zou brengen
voor bedrijven en de Belastingdienst om de kwalificatie van een bezitting
in het andere land te achterhalen.In aansluiting op de vorige vraag hoe de term «onroerende zaken»
in het voorgestelde artikel 13, dertiende lid, moet worden uitgelegd, vragen
de leden van de CDA-fractie of een vruchtgebruik op een onroerende zaak ook
onder deze term kan vallen.Aangezien de term «onroerende zaken» in het voorgestelde artikel
13, dertiende lid, moet worden uitgelegd naar Nederlands burgerlijk recht
en een vruchtgebruik op een onroerende zaak niet onder de definitie van «onroerend»
in artikel 3, eerste lid, van Boek 3 BW valt, kan een vruchtgebruik op een
onroerende zaak niet onder de term «onroerende zaken» worden begrepen
in de zin van het voorgestelde artikellid.Van een vastgoeddeelneming is kort gesteld sprake indien de activa van
een deelneming op geconsolideerde basis voor 90% of meer bestaan uit
vastgoed, waarbij het vastgoed niet via een beleggingsinstelling mag worden
gehouden. Naar aanleiding van de desbetreffende vraag van de leden van de
CDA-fractie kan worden bevestigd dat hier bedoeld wordt de fiscale beleggingsinstelling
in de zin van artikel 28 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.Tot slot vragen de leden van de CDA-fractie of kan worden bevestigd dat
de uitzondering die ziet op onroerende zaken die onmiddellijk of middellijk
in het bezit zijn van een lichaam dat is aangemerkt als een beleggingsinstelling
slechts van toepassing is op middellijke en onmiddellijke belangen welke door
de belastingplichtige worden gehouden in een beleggingsinstelling en dat de
uitzondering niet mede omvat de situatie dat de belastingplichtige zelf middellijk
of onmiddellijk wordt gehouden door een beleggingsinstelling.Dit kan worden bevestigd.CompartimenteringOp een vraag van de VVD-fractie in de Tweede Kamer inzake de uitwerking
van de compartimenteringsleer indien na een sfeerovergang een dividend wordt
uitgekeerd, wordt in paragraaf 5.4 van de nota naar aanleiding van het
verslag aangegeven dat het voor de hand ligt om uit te gaan van de lifo-gedachte.
Als het evenwel aannemelijk is dat de dividenduitkering een uitdeling betreft
van winsten behaald in een ander jaar, ligt het voor de hand daarbij aan te
sluiten. Naar aanleiding van de desbetreffende vraag van de leden van de CDA-fractie
kan worden bevestigd dat het dividendbesluit – waarin is
vastgesteld uit welke jaarwinst een dividend wordt uitgekeerd – een
geëigend middel is om dit aannemelijk te maken.De leden van de VVD-fractie vragen om een reactie op de artikelen van
mevrouw Schuver-Bravenboer en de heer Strik. In haar artikel «Werken
aan overgangsrecht: zuivere winst» WFR 6684, 7 september 2006,
stelt mevrouw Schuver-Bravenboer dat de compartimenteringsjurisprudentie van
de Hoge Raad onvoldoende is uitgekristalliseerd om mogelijke discussiepunten
op te lossen. Dit zijn volgens haar: het compartimenteren van dividenden in
EU-situaties, de vraag of volledig dan wel gesaldeerd moet worden gecompartimenteerd
en het toepassen van de compartimenteringsgedachte ten aanzien van liquidatie-uitkeringen.
Zij pleit dan ook voor wettelijke overgangsmaatregelen.Ik onderschrijf deze opvatting niet. In dat verband wijs ik gaarne op
het artikel «Wetsvoorstel Werken aan winst: Gaat het werken?»,
WFR 6686, 21 september 2006, van de heer Strik waarin hij schrijft dat
hij de kritiek op het ontbreken van wettelijk overgangsrecht niet goed kan
begrijpen. Volgens hem is de bedoeling van de (mede)wetgever duidelijk. Voorts
schrijft hij dat het in Nederland – vanwege het primaat van de politiek –
zeer uitzonderlijk is dat de Hoge Raad afwijkt van de door de politiek vastgestelde
wetsuitleg. Tegen deze achtergrond geeft hij aan dat het voor de hand ligt
dat de Hoge Raad de compartimenteringsleer zal toepassen in situaties van
wetswijziging en bij uitkering van dividenden. Ook concludeert hij dat de
zogenoemde volledige compartimentering, waarvoor zoals blijkt uit de voorbeelden
op blz. 16 en 17 van de memorie van toelichting is gekozen, aansluit bij de
jurisprudentie van de Hoge Raad. Tot slot geeft hij aan dat het wat hem betreft
zeer de vraag is of een fijnmazige wettelijke regeling zoveel duidelijker
zal zijn.Bij de voorgestelde wijziging van de liquidatieverliesregeling is op blz.
66 tot en met 68 van de memorie van toelichting aan de hand van een drietal
voorbeelden uitleg gegeven over de toepassing van de compartimenteringsleer
op situaties waarin de liquidatieverliesregeling wordt toegepast.OverigArtikel 13, veertiende lid, bevat een regeling op grond waarvan de deelnemingsvrijstelling
nog maximaal 3 jaar van toepassing blijft nadat een aandelenbelang onder de
5% is gezakt. Een dergelijke regeling is niet beschikbaar voor deelnemingen
gehouden door een tussenhoudster (indirecte deelnemingen). Op grond van artikel
13, twaalfde lid, worden belangen van minder dan 5% altijd aangemerkt
als een belegging. De leden van de CDA-fractie vragen of kan worden overwogen
de regeling voor aflopende deelnemingen ook toe te passen op indirect gehouden
aflopende deelnemingen. Deze leden vragen in deze overweging ook het overgangsrecht
voor gelijkgestelde deelnemingen te betrekken.In principe komt ingevolge het nieuwe artikel 13 een belang van minder
dan 5% niet voor toepassing van de deelnemingsvrijstelling in aanmerking.
De achtergrond hiervan is dat een belang van deze omvang geacht wordt als
beleggingsobject te worden aangehouden. Indien een direct gehouden belang
onder de 5% zakt, zou dit zonder nadere regeling voor aflopende deelnemingen
zoals opgenomen in het veertiende lid, tot gevolg hebben dat de deelnemingsvrijstelling
niet langer van toepassing zou zijn. Omdat een direct gehouden belang van
minder dan 5% geacht wordt als een belegging te worden gehouden, ligt
het voor de hand om voor de toepassing van de bezittingentoets ook indirect
gehouden belangen van minder dan 5% als beleggingsobject te behandelen.
Het aanhouden van een dergelijk belang door een dochtermaatschappij leidt
er echter uiteraard niet direct toe dat de deelnemingsvrijstelling niet van
toepassing is. Het aangehouden belang is in dat geval slechts één
van de factoren die meespeelt bij de beoordeling van de vraag
of het belang in de direct gehouden dochtermaatschappij voor toepassing van
de deelnemingsvrijstelling in aanmerking komt. Ook het karakter van de overige
door die dochtermaatschappij middellijk of onmiddellijk gehouden bezittingen
en de onderworpenheid van de dochtermaatschappij spelen daarbij een rol. Omdat
het karakter van het indirecte gehouden belang dus slechts een indirecte rol
speelt bij de beoordeling of de deelnemingsvrijstelling van toepassing is,
wordt een regeling voor aflopende indirecte belangen niet nodig geacht.In het voorgestelde artikel 13, vierde lid, onderdeel b, is ten aanzien
van hybride leningen de in het huidige artikel 13, derde lid, onderdeel b,
van de Wet Vpb opgenomen eis vervallen dat de rente op de hybride geldlening
bij de schuldenaar niet aftrekbaar mag zijn. De leden van de CDA-fractie vragen
of hiermee niet de deur wordt opengezet voor internationale belastingbesparende
structuren gericht op aftrek van rente in het buitenland en onbelastbaarheid
in Nederland. De leden van de CDA-fractie vragen voorts of er voornemens bestaan
hier eventueel iets tegen te doen.In het onderhavige wetsvoorstel is er uitdrukkelijk voor gekozen om bij
de beoordeling of sprake is van het verstrekken van eigen of van vreemd vermogen,
de kwalificatie volgens Nederlandse normen als uitgangspunt te nemen. Eventuele
kwalificatieverschillen worden dan ook niet weggenomen door de buitenlandse
kwalificatie te volgen, omdat dan een geldverstrekking die volgens Nederlandse
normen een kapitaalverstrekking is (en ook als zodanig wordt behandeld in
Nederlandse verhoudingen) als geldlening zou moeten worden behandeld. Nu een
eventuele belastingbesparende structuur mede afhangt van de aftrekbaarheid
van een vergoeding voor een (vanuit Nederlandse optiek) kapitaalverstrekking
in het buitenland, ligt het niet voor de hand dat Nederland hier iets tegen
doet.De leden van de CDA-fractie vragen of ter zake van de nog niet in aanmerking
genomen kosten en negatieve voordelen als bedoeld in het huidige artikel 13a
alsnog een overgangsregeling wordt getroffen of dat ook zonder overgangsrecht
deze kosten en negatieve voordelen in het jaar 2007 in aanmerking kunnen worden
genomen.In de memorie van toelichting bij het onderhavige wetsvoorstel wordt opgemerkt
dat het vervallen van het huidige artikel 13a betekent dat kosten die door
toepassing van het oude artikel 13a nog niet in aanmerking zijn genomen in
2007 – behoudens eventuele andere aftrekbeperkingen – ineens in
aftrek komen. Omdat volgens het huidige artikel 13a, tweede lid, niet in aftrek
gekomen kosten en negatieve voordelen worden doorgeschoven naar het volgende
jaar is hiervoor geen overgangsrecht nodig. Uiteraard is wel vereist dat de
belastingplichtige het desbetreffende aandelenbelang nog bezit in 2007.De leden van de VVD-fractie vragen of de deelnemingsvrijstelling van toepassing
is op een 25%-belang in een dochtervennootschap die de status van vrijgesteld
Natuurschoonwet-landgoed heeft in de zin van artikel 5, eerste lid, onderdeel
a, van de Wet Vpb.Het voorgestelde deelnemingsregime geldt onverkort voor belangen in Natuurschoonwet-lichamen.
Dit betekent dat moet worden beoordeeld in hoeverre een dergelijk lichaam
belegt.Als de dochtervennootschap, bedoeld in de vraag van de leden van de VVD-fractie,
voor 50% of minder vrije beleggingen bezit, zal de deelnemingsvrijstelling
van toepassing zijn. Als de desbetreffende vennootschap voor meer dan 50%
vrije beleggingen bezit, zal sprake zijn van een beleggingsdochter. Omdat
deze dochtervennootschap vanwege de subjectvrijstelling van artikel 5, eerste
lid, onderdeel a, van de Wet Vpb onvoldoende zal zijn onderworpen,
zal een 25%-belang in een dergelijk lichaam een laagbelaste beleggingsdeelneming
zijn.DividendbelastingDe leden van de CDA-fractie vragen of bevestigd kan worden dat ten aanzien
van deelnemingen kleiner dan 5% waar op grond van de overgangsregeling
tot 2010 de deelnemingsvrijstelling nog op van toepassing is, op de desbetreffende
dividenden geen dividendbelasting behoeft te worden ingehouden.Dat kan ik inderdaad bevestigen. Op grond van het voorgestelde artikel
4, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet op de dividendbelasting 1965,
mag inhouding van dividendbelasting achterwege blijven als op de voordelen
de deelnemingsvrijstelling van toepassing is. Dat geldt ook als op de voordelen
de deelnemingsvrijstelling van toepassing is op grond van het voorgestelde
artikel VIIId.De leden van de fracties van het CDA en de PvdA stellen dat elders in
de EU gevestigde pensioenfondsen gebruik zouden kunnen maken van een bronvrijstelling
terwijl binnenlandse pensioenfondsen de ingehouden dividendbelasting dienen
terug te vragen bij de Belastingdienst. Zij vragen zich af of hier niet sprake
is van discriminatie van binnenlandse pensioenfondsen en waarom er niet voor
gekozen is om ook voor binnenlandse pensioenfondsen een bronvrijstelling te
introduceren.Het huidige artikel 10 van de Wet op de dividendbelasting 1965 voorziet
in een recht op teruggaaf van Nederlandse dividendbelasting voor in Nederland
gevestigde vrijgestelde lichamen, zoals pensioenfondsen. Dit wetsvoorstel
breidt de reikwijdte van de teruggaafregeling uit tot in andere EU-lidstaten
gevestigde vrijgestelde lichamen. Op deze wijze ontstaat een exact gelijke
behandeling, van een discriminatie van in Nederland gevestigde pensioenfondsen
is dan ook geenszins sprake. Bij besluit van 17 december 1999, DB 99/3648,
keurde de staatssecretaris van Financiën overigens goed dat in Nederland
vrijgestelde lichamen gedurende het lopende jaar reeds een verzoek om teruggaaf
kunnen doen. Dit verzoek tot eerdere teruggaaf wordt ingevolge voornoemd besluit
tot ten hoogste tweemaal gedurende het lopende jaar verleend. Momenteel bezie
ik of de frequentie van teruggaveverzoeken kan worden verhoogd.De vraag over discriminatie is naar ik aanneem het gevolg van een passage
in de nota van wijziging bij dit wetsvoorstel1,
waarin is opgemerkt dat Nederland in bilaterale verdragsonderhandelingen ernaar
streeft om op basis van wederkerigheid af te zien van bronheffing op dividend
indien de uiteindelijk gerechtigde een pensioenfonds is. Kan een persoon woonachtig
in een land waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten aanspraak
maken op een gehele of gedeeltelijke vermindering van Nederlandse dividendbelasting,
dan dient deze persoon voor het te gelde maken van deze aanspraak een verzoek
daartoe in te dienen bij de Nederlandse belastingdienst. Verminderingsverzoeken
worden in beginsel volgens de teruggaafprocedure in behandeling genomen. De
vrijstellingsprocedure wordt toegepast indien het verdrag een pensioenfonds
expliciet aanwijst als inwoner voor verdragsdoeleinden. In de relatie met
de Verenigde Staten, daarentegen, hanteert Nederland op grond van de met bevoegde
autoriteiten van de Verenigde Staten gesloten overeenkomsten, gepubliceerd
in Stcrt. 20 april 2000, nr. 79, blz. 14, als algemene regel
de teruggaafprocedure. Alleen als aan bepaalde voorwaarden wordt voldaan zal
van de vrijstellingsprocedure gebruik kunnen worden gemaakt. Gelet op het
voorgaande is de vrijstellingsprocedure slechts in een beperkt aantal verdragsrelaties
van toepassing en is er in de meeste gevallen geen verschil in behandeling
tussen binnenlands en een buitenlands pensioenfonds.De leden van de CDA-fractie vragen of de inhoudingsvrijstelling in het
licht van de uitspraak van het Hof van Justitie van de Europese Vrijhandelsassociatie
(hierna: Hof EVA) in de zaak Fokus Bank ASA ook zou moeten worden uitgebreid
naar de Europese Economische Ruimte. Ook de Orde werpt deze vraag op in zijn
commentaar van 11 september 2006. De territoriale werkingssfeer van inhoudingsvrijstelling
beperkt zich tot dividenduitkeringen van een in Nederland gevestigd lichaam
aan een ander in Nederland gevestigd lichaam (artikel 4, eerste lid, van de
Wet op de dividendbelasting 1965) of aan een lichaam dat is gevestigd in een
andere EU lidstaat (artikel 4, tweede lid, van de Wet op de dividendbelasting
1965).Hoewel het primaire recht op basis van de EER-overeenkomst voor alle 28
aangesloten Staten (de 25 EU lidstaten en Noorwegen, IJsland en Liechtenstein)
in grote lijnen overeenkomt met het primaire recht op basis van het EG-verdrag,
is de mate van samenwerking op fiscaal gebied in EER-verhoudingen van een
wezenlijk andere orde dan in EU-verhoudingen. Ter illustratie wordt gewezen
op het secundaire recht van de Europese Unie dat op fiscaal terrein bijvoorbeeld
voorziet in de wederzijdse bijstand op het gebied van informatieverstrekking
(Richtlijn 77/799/EEG) en bij invordering (Richtlijn 76/308/EEG, bij richtlijn
van 15 juni 2001 nr 2001/44/EG uitgebreid naar de directe belastingen).
Deze richtlijnen zijn allebei niet van toepassing op het grondgebied van de
drie EER-staten. Hierdoor kan in geval Nederland unilateraal de inhoudingsvrijstelling
zou openstellen voor deze drie EER-staten geen effectieve controle worden
uitgevoerd bij de beoordeling of al dan niet sprake is van misbruik. Hier
komt bij dat ook de binnen de EU bestaande gedragscode gericht op de bestrijding
van schadelijke belastingconcurrentie niet wordt toegepast ten aanzien van
deze drie staten. Bij dit laatste punt geldt ook nog eens dat Liechtenstein
door de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (OESO) wordt
aangemerkt als een zogenoemde «Unco-operative Tax Haven», aangezien
Liechtenstein zich niet heeft gecommitteerd aan de OESO standaarden gericht
op transparantie en effectieve informatie-uitwisseling.Naar mijn mening hoeft de inhoudingsvrijstelling met het oog op het ontbreken
van de hiervoor bedoelde wederkerigheid en de voorkoming van misbruik dan
ook niet unilateraal te worden uitgebreid naar de drie EER-staten. Wel is
Nederland zich bewust van de uit de EER-overeenkomst voortvloeiende verplichtingen
en is daarom de mening toegedaan dat de inhoudingsvrijstelling ten aanzien
van de drie EER-staten zoveel mogelijk moet worden nagestreefd in bilaterale
verhoudingen aangezien daarbij wel sprake is van wederkerigheid en misbruik
effectiever kan worden bestreden. Op deze wijze tracht Nederland in samenwerking
met de drie afzonderlijke EER-staten invulling te geven aan het eerder aangehaalde
arrest Fokus Bank ASA. In dit kader wordt volledigheidshalve verwezen naar
het bilaterale verdrag tussen Nederland en Noorwegen waarin een inhoudingsvrijstelling
is overeengekomen waarbij een minimum deelnemingspercentage van 25 geldt en
het bilaterale verdrag tussen Nederland en IJsland waarin een inhoudingsvrijstelling
is overeengekomen vanaf een minimum deelnemingspercentage van (in beginsel)
10.De leden van de CDA-fractie merken op dat voor toepassing van de inhoudingsvrijstelling,
bedoeld in het voorgestelde artikel 4, tweede lid, van de Wet op de dividendbelasting
1965, vereist is dat de opbrengstgerechtigde voor ten minste 5% van
het nominaal gestorte kapitaal aandeelhouder is in de inhoudingsplichtige.
Deze leden vragen of het een omissie is dat belanghebbenden in fondsen voor
gemene rekening en open CV’s niet van deze inhoudingsvrijstelling kunnen
profiteren.Het is juist dat belanghebbenden in fondsen voor gemene rekening en open
CV’s niet kunnen voldoen aan het vereiste genoemd in artikel 4, tweede
lid, onder 2°. Dat is niet beoogd en zal zo spoedig mogelijk worden
hersteld. Tot die tijd keur ik goed dat aan de genoemde voorwaarde ook is
voldaan als de opbrengstgerechtigde ten minste 5% bezit van het aantal
in omloop zijnde bewijzen van deelgerechtigdheid in een fonds voor gemene
rekening (waarbij het aantal andere dan enkelvoudige bewijzen van deelgerechtigdheid
wordt herleid tot een daarmee overeenstemmend aantal enkelvoudige bewijzen)
of als de opbrengstgerechtigde als commanditair vennoot een aandeel heeft
in de vennootschappelijke gemeenschap van een open CV en daardoor voor ten
minste 5% deelt in het door die vennootschap behaalde voordeel.De leden van de VVD-fractie vragen om in te gaan op de aantekening van
de redactie van Vakstudie Nieuws (V-N 2006/43.3, blz. 154) waarin de
vraag wordt gesteld of het vervallen van de houdsterperiode van artikel 4b
van de Wet op de dividendbelasting 1965 aanleiding zal zijn voor een flexibele
benadering voor gevallen waarin vóór 1 januari 2007 dividend
wordt uitgekeerd, maar de minimum houdsterperiode nog tot na die datum doorloopt.Op grond van de inwerkingtredingsbepaling (artikel XIII, zevende lid)
worden de wijzigingen in de dividendbelasting van toepassing op dividenduitkeringen
die op of na 1 januari 2007 plaatsvinden. Op dividenduitkeringen die
vóór die datum plaatsvinden zijn de «oude» regels,
waaronder de «oude» antimisbruikbepalingen van toepassing. Ik
zie geen aanleiding om vooruit te lopen op de voorgestelde maatregel.De leden van de D66-fractie vragen bij benadering aan te geven welk voordeel
de twee grootste pensioenfondsen hebben bij de verlaging van de dividendbelasting
die voor de fondsen als eindheffing functioneert. Voorts vragen deze leden
of het juist is dat dit voordeel zodanig groot is dat er een aanmerkelijke
bijdrage uit gaat voor wat betreft de dekkingsgraad en of er voldoende garantie
is dat dit voordeel terecht komt bij de pensioengerechtigden.Bij pensioenfondsen fungeert de dividendbelasting niet als eindheffing,
omdat zij op grond van artikel 10 van de Wet op de dividendbelasting 1965
de volledige dividendbelasting kunnen terugvragen. De voorgestelde maatregel
heeft dus geen aanmerkelijke invloed op de dekkingsgraad van deze pensioenfondsen.Stroomlijning antimisbruikbepalingenDe leden van de CDA-fractie vragen of de toezegging van de staatssecretaris
in het besluit van 23 december 2005, nr. CPP2005/2662M in punt 2.1.4
(inzake externe financiering en garantstelling), welke is gedaan voor het
af te schaffen artikel 15ad, ook geldt voor het gewijzigde artikel 10a.De vraag van deze leden kan bevestigend worden beantwoord. In onderdeel
2.1.4 van het genoemde besluit wordt de situatie geschetst waarin een overnameholding
met het oog op een overname een banklening aantrekt die zij niet op eigen
kracht had kunnen verkrijgen, terwijl een verbonden lichaam of natuurlijk
persoon zich garant stelt. Er is dan sprake van een indirecte lening van een
verbonden lichaam of natuurlijk persoon, welke echter zelf geen externe financiering
heeft aangetrokken. Deze situatie kan zich ook bij het gewijzigde artikel
10a voordoen. Indien voor de groep als geheel de door belanghebbende opgenomen
lening als een echte derdenlening kan worden beschouwd, is voldaan aan de
tegenbewijsregeling van artikel 10a, derde lid, onderdeel a.De leden van de CDA-fractie merken op dat in de nota naar aanleiding van
het verslag op pagina 80 een voorbeeld wordt gegeven inzake een schuldig gebleven
dividend waarbij rente wordt betaald aan een verbonden Antilliaanse vennootschap
C NV. Artikel 10a is in dit voorbeeld niet van toepassing op de belastingplichtige
omdat deze fungeert als «doorgeefluik». Kan worden
aangegeven wanneer sprake is van een vennootschap die fungeert als «doorgeefluik»?Een vennootschap fungeert als doorgeefluik wanneer sprake is van parallelliteit
van een opgenomen respectievelijk een verstrekte lening. Of daarvan sprake
is wordt voornamelijk beoordeeld aan de hand van de looptijd, aflossing, rentevergoeding,
omvang en het tijdstip van aangaan van de leningen.De leden van de CDA-fractie vragen of kan worden bevestigd dat in gevallen
waarin een concern over voldoende eigen vermogen in het buitenland beschikt
en daaruit een geldlening verstrekt aan een Nederlandse vennootschap voor
een externe acquisitie die op zichzelf bezien zakelijk is, wordt voldaan aan
het tegenbewijs van artikel 10a, derde lid, onderdeel a, mits in verband met
deze geldlening geen eigen vermogen is onttrokken aan het Nederlandse deel
van het concern.Het kunnen leveren van het tegenbewijs van artikel 10a, derde lid, onderdeel
a, is alleen van belang als niet voldaan kan worden aan het tegenbewijs van
onderdeel b. Dat wil zeggen dat het in principe gaat om situaties waarin de
vennootschap die de geldlening verstrekt in een taxhaven is gevestigd. De
vraag kan zonder meer bevestigend worden beantwoord voor het geval dat die
vennootschap het voor de geldlening aangewende eigen vermogen niet met het
oog op de acquisitie heeft verkregen.De leden van de CDA-fractie vragen of voor de vraag of een buitenlandse
heffing naar Nederlandse maatstaven redelijk is de effectieve belastingdruk
over de gehele winst van de crediteur bepalend is dan wel de belastingdruk
over de rente. Indien het laatste het geval is, zien zij graag bevestigd dat
subjectgebonden aftrekken, zoals de Belgische fictieve vermogensaftrek, naar
evenredigheid aan alle winstobjecten moeten worden toegerekend bij het bepalen
van het effectieve belastingtarief over de rente. Ter verduidelijking geven
zij het volgende voorbeeld: Een Nederlandse moedermaatschappij stort 500 kapitaal
in haar Belgische dochter. De Belgische dochter leent vanuit haar eigen vermogen –
groot 1000 – een bedrag van 500 aan haar Nederlandse moeder tegen een
rente van 5%. De winst van de Belgische dochter bedraagt 100 (25 rente-inkomen
+ 75 winst uit operationele activiteiten). De vermogensaftrek bedraagt 37
zijnde 3,7% van 1000. De belastbare winst bedraagt 63 (100 -/- 37).
Bij een vennootschapsbelastingtarief van 34% bedraagt de in België
te betalen belasting 21,42. De belastbare winst naar Nederlandse grondslag
bedraagt 100. Deze leden vragen of het juist is dat voor de toepassing van
artikel 10a, derde lid, onderdeel b, aan de onderworpenheidseis wordt voldaan,
nu bij de crediteur de effectieve belastingdruk over de rente volgens deze
leden 21,42% bedraagt.Voor de vraag of een buitenlandse heffing naar Nederlandse maatstaven
redelijk is, is de effectieve belastingdruk over de rente bepalend. De vermogensaftrek
moet daarbij naar evenredigheid worden toegerekend aan alle winstbestanddelen.
Die toerekening moet echter niet plaatsvinden naar rato van de hoogte van
die winstbestanddelen, maar is afhankelijk van de mate waarin ze met eigen
vermogen zijn gefinancierd. Als de lening aan de moeder volledig met eigen
vermogen is gefinancierd, hetgeen op basis van de verstrekte gegevens het
geval kan zijn, moet de helft van het eigen vermogen van de dochter, en dus
de helft van de vermogensaftrek, aan die lening worden toegerekend. De effectieve
belastingdruk over de rente bedraagt dan 8,84%, zodat niet aan de onderworpenheidseis
is voldaan.De leden van de CDA-fractie hebben een vraag over het nieuwe artikel 10b
dat in de plaats komt van het oude artikel 10, vierde lid. Deze bepaling is
bedoeld om mismatches in internationaal verband bij langlopende geldleningen
met een onzakelijke rente te voorkomen. In de nota naar aanleiding
van het verslag (blz. 84) is aangegeven dat in binnenlandse verhoudingen het
hardheidsclausulebeleid voor dergelijke leningen zijn gelding blijft behouden.
Met de Orde vragen deze leden zich af wat de inhoud van dit beleid zal zijn,
nu de deelnemingsvrijstelling niet van toepassing is. Zij vragen zich af of
wordt overwogen om voor deze leningen renteaftrek toe te staan.Indien in binnenlandse deelnemingsverhoudingen sprake is van economische
dubbele heffing, zal met toepassing van de hardheidsclausule daarvoor een
oplossing worden gezocht.De leden van de VVD-fractie beschrijven een situatie waarin een Nederlandse
vennootschap een schuld heeft aan een gelieerde Belgische zustermaatschappij
waarop een zakelijke rente wordt betaald. Deze Belgische zustermaatschappij
wordt in België (o.a. met betrekking tot de ontvangen rente) normaal
belast, alleen heeft deze Belgische zustermaatschappij ook een deelneming
die, ware de Belgische zustermaatschappij in Nederland gevestigd, zou kwalificeren
als een laagbelaste beleggingsdochter, waardoor de feitelijke heffing op het
niveau van de Belgische zustermaatschappij bepaald naar Nederlandse maatstaven
uitkomt beneden de 10%. Deze leden vragen of het in die situatie de
bedoeling is dat de tegenbewijsregeling van artikel 10a, derde lid (slotzin)
van de Wet Vpb niet werkt, terwijl de rente naar hun mening in feite in België
normaal wordt belast.Voor de tegenbewijsregeling van artikel 10a, derde lid (slotzin) is alleen
de effectieve belastingdruk over de rente relevant. De (naar Nederlandse maatstaven
herrekende) effectieve belastingdruk over andere winstbestanddelen zoals opbrengsten
van de deelneming, speelt hierbij geen rol. Als de rente apart bezien (naar
Nederlandse maatstaven) normaal wordt belast, werkt de tegenbewijsregeling.Grondslagverbredende maatregelenAfschrijving gebouwenDe leden van de CDA-fractie vragen om een nadere toelichting op de uitwerking
van de afschrijvingsmaatregel voor gebouwen bij mede-eigendom. De toelichting
die in de nota naar aanleiding van het verslag is gegeven naar aanleiding
van een vraag van de Orde, geeft naar hun mening onvoldoende duidelijkheid
voor de praktijk. Vooral zou meer helderheid moeten worden gegeven over de
omstandigheden waaronder uitsluitend de mate van mede-eigendom bepalend is
en wanneer de gerechtigdheid tot de stille reserves mede relevant is, en voorts
hoe deze twee maatstaven zich tot elkaar verhouden.Op grond van het voorgestelde artikel 3.30a van de Wet IB 2001 kan op
gebouwen slechts worden afgeschreven tot de bodemwaarde. De bodemwaarde is
gerelateerd aan de WOZ-waarde. In geval van mede-eigendom van een gebouw dient
de WOZ-waarde van een gebouw te worden verdeeld naar rato van die mede-eigendom
(artikel 3.30a, vijfde lid). Een voorbehoud van de stille reserves is altijd
van invloed op de mate van mede-eigendom. Hoe artikel 3.30a, vijfde lid, in
een individuele situatie uitwerkt, hangt af van de feiten en omstandigheden.
In de praktijk is er een dusdanige diversiteit aan firmacontracten, dat niet
alle situaties in deze nota kunnen worden uitgewerkt. Om de mate van mede-eigendom
vast te stellen dient op basis van het firmacontract te worden bekeken tot
welk deel van de waarde van het gebouw, rekening houdend met het voorbehoud
van de stille reserves, de belastingplichtige gerechtigd is. Op basis daarvan
vindt een verdeling van de WOZ-waarde plaats.Om de systematiek van artikel 3.30a, vijfde lid, voor de praktijk verder
te verduidelijken, zal in aanvulling op het eenvoudige voorbeeld in de artikelsgewijze
toelichting een meer complex voorbeeld worden uitgewerkt. In het voorbeeld
dat hierna volgt, is sprake van een voorbehoud van de stille
reserves, en een winstverdeling met betrekking tot de waardestijging van het
gebouw die afwijkt van de gerechtigdheid tot de boekwaarde van het gebouw.VoorbeeldX heeft bij het aangaan van een samenwerkingsverband met Y eind 2003 een
gebouw met een boekwaarde van 70 en een waarde in het economische verkeer
van 90. X brengt het gebouw in in het samenwerkingsverband. Bij het aangaan
van het samenwerkingsverband maken X en Y de afspraak dat:• de stille reserves op het moment van inbreng (90–70) door
X worden voorbehouden;• de inbreng plaatsvindt tegen creditering van de boekwaarde;• de gerechtigdheid tot de op dat moment aanwezige boekwaarde 50%–50%
is;• een waardestijging van het pand boven 90 zal worden verdeeld 30%
voor X en 70% voor Y.De WOZ-waarde voor 2007 bedraagt 120. Het gebouw is in eigen gebruik.Uitwerking:De WOZ-waarde van het gebouw wordt verdeeld naar rato van de mede-eigendom.
Dat betekent dat de WOZ-waarde als volgt wordt verdeeld:X: gerechtigdheid tot de helft van de boekwaarde plus de voorbehouden
stille reserves ten tijde van de inbreng plus 30% van de waardestijging >
90:35 (50% van 70) + 20 (voorbehoud) + 9 (30% van 30) = 64Y: gerechtigdheid tot de helft van de boekwaarde plus 70% van de
waardestijging > 90:35 (50% van 70) + 21 (70% van 30) = 56De bodemwaarde bedraagt bij een gebouw in eigen gebruik 50% van
de WOZ-waarde, dus 32 voor X en 28 voor Y. Eenvoudigheidshalve wordt verondersteld
dat de boekwaarde van X en Y nog hetzelfde is als eind 2003. X heeft dan een
afschrijvingsruimte van 3 (50% van 70 – 32). Y heeft een afschrijvingsruimte
van 7 (50% van 70 – 28).Uit de thans bekende stukken is niet eenduidig op te maken hoe moet worden
omgegaan met de VAMIL-faciliteiten in relatie tot de bodemwaarde (50%
van de WOZ-waarde) bij de afschrijving op gebouwen, aldus de leden van de
CDA-fractie. Deze leden vragen te bevestigen dat op investeringen voor 1 januari
2007 nog willekeurig kan worden afgeschreven. Ook de leden van de VVD-fractie
vragen of de relatie tussen het begrip bodemwaarde en de mogelijkheid van
willekeurige afschrijving van een bedrijfsmiddel kan worden verduidelijkt.
Deze leden zijn van mening dat de mogelijkheid van willekeurige afschrijving
niet wordt beperkt door het begrip bodemwaarde.Op investeringen die vóór 1 januari 2007 hebben plaatsgevonden
en waarop de VAMIL van toepassing was/is, kan ook na 1 januari 2007 nog
willekeurig tot de restwaarde – dus tot onder de bodemwaarde –
worden afgeschreven. De grondslag hiervoor wordt gevormd door artikel 3.39
van de Wet inkomstenbelasting 2001. Daarin is geregeld dat willekeurige afschrijving
op een bedrijfsmiddel plaatsvindt volgens de afschrijvingsregels die gelden
op het tijdstip waarop in het bedrijfsmiddel is geïnvesteerd. De vraag
van de leden van de CDA-fractie kan dus bevestigend worden beantwoord, de
nota naar aanleiding van het verslag Tweede Kamer was op dit punt niet correct.
Ook indien het niet de VAMIL maar andere regelingen van willekeurige afschrijving
betreft, wordt de mogelijkheid van willekeurige afschrijving niet beperkt
door de bodemwaarde.De mogelijkheid van willekeurige afschrijving wordt wel beperkt door de bodemwaarde voor investeringen vanaf 1 januari 2007. Dit
komt doordat de willekeurige afschrijving niet de omvang van de afschrijving
beïnvloedt maar alleen invloed heeft op het tijdstip waarop de afschrijving
mag worden geëffectueerd. In het kader van de compensatie van de landbouwsector
is op dit punt voorzien in één uitzondering. Deze houdt in dat
de VAMIL wel tot de restwaarde, dus tot onder de bodemwaarde, mag worden toegepast.
Deze uitzondering wordt wettelijk vastgelegd door middel van de voorgestelde
wijziging van artikel 3.31 Wet IB 2001. Deze uitzondering moet worden voorgelegd
aan de Europese Commissie en zal daarom bij koninklijk besluit in werking
treden.De leden van de VVD-fractie vragen aandacht voor het antwoord in de nota
naar aanleiding van het verslag op vraag 8.5 van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs
(blz. 105) waaruit volgens deze leden blijkt dat kosten die voorheen moesten
worden geactiveerd voortaan als onderhoudskosten moeten worden aangemerkt.
De leden van de VVD-fractie merken op dat het voorgestelde artikel 3.30a van
de Wet inkomstenbelasting 2001 daar geen betrekking op heeft Kennelijk is
het antwoord op de bedoelde vraag van de Orde niet helder genoeg geweest.
Daarom zal hierna een nadere verduidelijking worden gegeven. De jurisprudentie
inzake de vraag of kosten ter vervanging van onderdelen van een gebouw al
dan niet moeten worden geactiveerd, blijft van kracht. Er is slechts één
wijziging op dit punt voorgesteld: Op grond van artikel 3.30a, tweede lid,
van de Wet inkomstenbelasting 2001 worden de samenstellende onderdelen van
een gebouw voor de afschrijving als één geheel aangemerkt. Hieruit
volgt dat als er activering van kosten ter vervanging van onderdelen van een
gebouw moet plaatsvinden, de activeringskosten tot de boekwaarde van het gebouw
moeten worden gerekend. Er kan dan dus geen activering meer plaatsvinden van
afzonderlijke onderdelen van een gebouw.Voor de vraag of kosten al dan niet geactiveerd moeten worden, is van
belang of met deze kosten reeds bij de afschrijving rekening is gehouden.
Uit de jurisprudentie volgt dat kosten ter vervanging van onderdelen van een
gebouw, samenhangend met slijtage waarmee eerder via afschrijvingen rekening
is gehouden, als verbeteringskosten moeten worden geactiveerd. Als er bij
de afschrijving geen rekening is gehouden met de tussentijdse slijtage van
onderdelen, maar een kostenegalisatiereserve (of voorziening) in verband met
die slijtage is gevormd, dienen de kosten ten laste van de egalisatiereserve
te worden gebracht. Als met die slijtage geen rekening is gehouden bij de
afschrijving en daarvoor ook geen kostenegalisatiereserve of voorziening is
gevormd, dan kunnen de kosten op het moment dat zij worden gemaakt, ten laste
van de winst worden gebracht.In het door de leden van de VVD-fractie genoemde artikel van mr. drs.
S.A.W.J. Strik, Wetsvoorstel Werken aan winst: gaat het werken, WFR 2006/1049,
wordt ook ingegaan op het bovenstaande punt. In dat artikel wordt het standpunt
ingenomen dat op grond van het voorgestelde artikel 3.30a, tweede lid, geen
mengpercentage meer kan worden toegepast, waardoor bij de afschrijving geen
rekening meer kan worden gehouden met kosten ter vervanging van onderdelen
van een gebouw. Deze kosten zouden daarom uitsluitend nog als onderhoudskosten
in aanmerking kunnen worden genomen.In de nota naar aanleiding van het verslag (blz. 55) is aangegeven
dat het mogelijk blijft om via de afschrijving rekening te houden met de levensduur
van de verschillende bestanddelen van een gebouw. Dit blijkt ook uit het voorbeeld
dat daar is opgenomen waarin bij de afschrijving rekening wordt gehouden met
de snellere slijtage van de scheidingswanden, plafonds, sanitair en verwarming
dan van het casco. Ook volgt dit uit het cijfervoorbeeld dat tijdens het wetgevingsoverleg
is uitgereikt en in de volgende alinea is opgenomen. Daarin wordt rekening
gehouden met de kortere levensduur van de verbouwing ten opzichte
van de rest van het gebouw. In beide voorbeelden is de facto sprake van een«mengpercentage».
Indien, zoals in deze voorbeelden, bij de afschrijving rekening wordt gehouden
met de (snellere) slijtage van onderdelen van het gebouw, is het niet meer
mogelijk om de kosten van de vervanging van die onderdelen als onderhoudskosten
in aftrek te brengen.De leden van de VVD-fractie vragen of ik er voortaan voor kan zorgen dat
tijdens de Tweede Kamer behandeling uitgereikte stukken voortaan zullen worden
opgenomen als bijlage van de Kamerstukken. Dit naar aanleiding van het cijfervoorbeeld
dat tijdens het wetgevingsoverleg is uitgereikt.Het tijdens het wetgevingsoverleg overhandigde cijfervoorbeeld inzake
de afschrijving op gebouwen is hieronder opgenomen, zodat het alsnog deel
gaat uitmaken van de Kamerstukken.Voorbeeld gevolgen afschrijvingsmaatregel gebouwen bij
verbouwing:Een ondernemer heeft in het verleden voor eigen gebruik een gebouw, met
inbegrip van de ondergrond, gekocht. De boekwaarde op 1/1/2007 is € 400 000,
de restwaarde € 80 000.In 2007 wordt het gebouw verbeterd d.m.v. een verbouwing. Het sanitair,
de entree en de gevel worden vervangen voor € 100 000. De WOZ-waarde
van het gebouw voor 2007 bedraagt € 700 000.De resterende levensduur van het gebouw exclusief de renovatie is 40 jaar.
De levensduur van het sanitair, de entree en de gevel is, stel, 20 jaar.Uitwerking:De afschrijving is gelijk aan € 13 000. Dit bedrag bestaat
uit de volgende elementen:• 1/40 van de afschrijvingsbasis van het gebouw zonder verbouwing
van € 320 000 (€ 400 000 -/- € 80 000)
= € 8 000.• 1/20 van de verbouwkosten van € 100 000 = € 5 000.Deze afschrijving wordt niet geraakt door de afschrijvingsmaatregel. De
boekwaarde bedraagt eind 2007 nl. € 400 000 + € 100 000
-/- € 13 000 = € 487 000. De bodemwaarde is
lager, nl. 50% van de WOZ-waarde van € 700 000, dus € 350 000.Conclusie: Er wordt rekening gehouden met de kortere levensduur van de
verbouwing.De leden van de VVD-fractie wijzen er op dat door het beperken van de
afschrijving op vastgoed de voor uitdeling beschikbare winst van fiscale beleggingsinstellingen
die in vastgoed beleggen, hoger zal worden. Hierdoor wordt het bedrag dat
kan worden aangewend voor de aflossing van leningen lager. Dit zou spanning
kunnen veroorzaken met de financieringslimiet, op grond waarvan beleggingsinstellingen
maximaal 60% van de boekwaarde van het vastgoed mogen financieren met
vreemd vermogen. In het nader rapport inzake het voorstel van wet tot wijziging
van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 teneinde beleggingsinstellingen
de mogelijkheid te bieden om vastgoed te ontwikkelen ten behoeve van de eigen
portefeuille (Kamerstukken II 2005/06, 30 689, nr. 5) is toegezegd
dat in reële gevallen, onder nader te stellen voorwaarden, de status
van fiscale beleggingsinstelling zal worden gehandhaafd. Deze leden vragen
of aan deze toezegging gevolg zal worden gegeven door de niet-aftrekbare afschrijvingslast
bij het bepalen van de doorstootverplichting buiten beschouwing te laten.De leden van de VVD-fractie constateren terecht dat door de afschrijvingsbeperking
binnen de fiscale beleggingsinstelling minder gelden overblijven die kunnen
worden gebruikt voor de aflossing van leningen waarmee het vastgoed wordt
gefinancierd. Anderzijds heeft de voorgestelde afschrijvingsbeperking echter
als effect dat de fiscale beleggingsinstelling juist meer vreemd
vermogen mag aanhouden, doordat de financieringslimiet is gekoppeld aan de
boekwaarde van de onroerende zaken. Daardoor is er minder noodzaak om geld
vrij te maken voor aflossingen. Deze tegengestelde effecten zouden elkaar
in de praktijk goeddeels kunnen opheffen. Overigens zal het meestal zo zijn
dat leningen worden afgelost met middelen die beschikbaar komen bij de verkoop
van het vastgoed. Die verkoopopbrengst valt niet onder de uitdelingsverplichting.Omdat op voorhand echter niet uit te sluiten valt dat zich reële
gevallen kunnen voordoen waarbij een beleggingsinstelling wordt gedwongen
om een lening af te lossen terwijl de daarvoor benodigde middelen (nog) niet
beschikbaar zijn, heb ik in het genoemde nader rapport toegezegd dat ik in
dergelijke gevallen bereid ben met toepassing van het derde lid van artikel
28 van de Wet Vpb, onder nader te stellen voorwaarden, de status van fiscale
beleggingsinstelling te handhaven. In dat nader rapport is tevens aangegeven
dat bij een eerstvolgende wijziging van het Besluit beleggingsinstellingen
zal worden nagegaan of dienaangaande regels kunnen worden opgesteld. Gelet
op de complexiteit van de problematiek acht ik het niet verstandig om daarop
vooruit te lopen. Het toestaan dat de uitdelingverplichting mag worden verminderd
met een afschrijvingslast, ligt evenwel niet voor de hand. Daarmee zou de
voorgestelde maatregel feitelijk niet gaan gelden voor beleggingsinstellingen.
Op die wijze zou een belastingplichtige die rechtstreeks belegt in vastgoed
nadeliger worden behandeld dan een belastingplichtige die belegt via een beleggingsinstelling.De leden van de D66-fractie vragen of het onderscheid tussen gebouwen
in eigen gebruik en gebouwen ter belegging duidelijk genoeg is bij gebouwen
met een gemengd gebruik, en of niet snel sprake is van ongelijke behandeling.
Voorts vragen zij of kan worden ingegaan op situaties van meervoudig gebruik
door diverse eigenaren.Voor gebouwen ter belegging geldt dat deze kunnen worden afgeschreven
tot 100% van de WOZ-waarde. Bij gebouwen in eigen gebruik is afschrijving
tot 50% van de WOZ-waarde mogelijk.Van een gebouw ter belegging is sprake als het bestemd is om direct of
indirect hoofdzakelijk (dus 70% of meer van het gebouw) ter beschikking
te worden gesteld aan derden. Bij een gebouw met een gemengd gebruik, waarvan
een deel aan derden ter beschikking wordt gesteld en een deel in eigen gebruik
is, dient dus te worden getoetst aan deze 70%. Het criterium van bestemd
zijn om hoofdzakelijk ter beschikking te worden gesteld aan derden is niet
nieuw. Eenzelfde criterium geldt voor artikel 15e, vierde lid, onderdeel a,
en artikel 20a, achtste lid, onderdeel a, van de Wet Vpb 1969, en komt voor
in artikel 3.45, tweede lid, van de Wet IB 2001 (kleinschaligheidsinvesteringsaftrek).
Er zijn op dit punt in de praktijk geen problemen te verwachten.Gebouwen ter belegging verschillen van gebouwen in eigen gebruik. Gebouwen
die aan derden worden verhuurd, worden primair geselecteerd op de lopende
huuropbrengsten en latere waardestijging. Bij vastgoedfondsen is het commercieel
ook gangbaar om gebouwen op de werkelijke waarde te waarderen. Gebouwen in
eigen gebruik (waartoe ook gebouwen worden gerekend die binnen verbonden verhoudingen
worden verhuurd) zullen vooral worden gekocht met het oog op de toegevoegde
waarde voor de ondernemingsactiviteiten. De aankoop ervan zal veelal, zeker
in de eerste periode, een grote last voor het bedrijf vormen en belangrijke
gevolgen hebben voor de liquiditeitspositie. De waardevermeerdering van een
gebouw in eigen gebruik zal gewoonlijk niet worden gerealiseerd zolang het
gebouw in de onderneming wordt gebruikt. Deze verschillen rechtvaardigen de
verschillen in de afschrijving bij gebouwen ter belegging respectievelijk
in eigen gebruik.Ten slotte de situatie dat één gebouw diverse eigenaren
heeft. In deze situatie dient per eigenaar met betrekking tot
zijn aandeel te worden vastgesteld of sprake is van een gebouw ter belegging
of een gebouw in eigen gebruik. De WOZ-waarde wordt daarbij over de eigenaren
verdeeld met toepassing van artikel 3.30a, vijfde lid, van de Wet IB 2001.Minimum afschrijvingstermijnen voor goodwill en overige
bedrijfsmiddelenDe leden van de GroenLinks-fractie vragen of door het voorgestelde regime
ten aanzien van de afschrijvingstermijnen het verschil tussen de fiscale jaarstukken
en de jaarstukken gebaseerd op economisch gebruik en het maatschappelijke
verkeer verder wordt vergroot en of dat wordt gezien als een wenselijke ontwikkeling.De bedrijfseconomische winstbepaling vormt de grondslag voor zowel de
commerciële als de fiscale jaarrekening. Verschillen tussen de fiscale
en de commerciële jaarrekening ontstaan ondermeer doordat goedkoopmansgebruik
er toe leidt dat in een aantal gevallen fiscaal voorzichtiger kan worden gewaardeerd
dan commercieel. Door de voorgestelde minimale afschrijvingstermijnen zullen
de fiscale afschrijvingen meer aansluiten bij het feitelijke gebruik van de
activa. Dit zal het verschil tussen de commerciële jaarrekening en de
jaarrekening op fiscale grondslag naar verwachting verkleinen. Anderzijds
moet bedacht worden dat de regels voor de verslaggeving in de commerciële
jaarrekening vaak keuzemogelijkheden bieden voor de wijze van waardering en
afschrijving. Daardoor zal niet in alle gevallen een betere aansluiting worden
bereikt.Voorts vragen deze leden waar de grens ligt ten aanzien van het toegestane
verschil tussen hetgeen in titel 9 boek 2 BW wordt genormeerd en hetgeen in
de fiscale normering voor wordt geschreven.In grote lijnen geldt dat afhankelijk van rechtsvorm en omvang van de
onderneming de commerciële jaarstukken kunnen worden opgesteld zonder
specifieke regelgeving (IB-ondernemers), op basis van titel 9, Boek 2 van
het Burgerlijk wetboek (kleine en middelgrote ondernemingen met rechtspersoonlijkheid)
of op grond van de IFRS (EU beursgenoteerde ondernemingen). Deze verscheidenheid
alleen al maakt het uiterst moeilijk om algemene uitspraken te doen over de
vraag welke verschillen acceptabel zijn.De leden van de CDA-fractie vragen te reageren op het voorbeeld dat S.A.W.J. Strik
in het Weekblad fiscaal recht van 21 september 2006, nr. 6686, bladzijde
1059, geeft inzake de afschrijvingsbeperking in het geval een degressief afschrijvingssysteem
wordt toegepast.Ondernemers moeten een afschrijvingssysteem hanteren dat past binnen goed
koopmansgebruik. Soms zijn meerdere systemen in overeenstemming met goed koopmansgebruik.
Ondernemers kunnen dan kiezen welk systeem zij hanteren, bijvoorbeeld lineaire
afschrijving of degressieve afschrijving. De voorgestelde maatregel maximeert
de jaarlijkse afschrijving op 20% (goodwill: 10%) van de aanschaffings-
of voortbrengingskosten. Dientengevolge kunnen ondernemers, als goed koopmansgebruik
dat toestaat, nog steeds voor een degressieve afschrijving kiezen. Daarbij
zullen zij er rekening mee moeten houden dat de grens van 10%, respectievelijk
20%, niet wordt overschreden. Door de lagere afschrijving resteert
een hogere boekwaarde, waarop in latere jaren nog kan worden afgeschreven.
Het is derhalve niet juist dat een deel van het afschrijvingspotentieel niet
zou kunnen worden benut.De leden van de CDA-fractie vragen een reactie op het overgangsregime
dat geldt voor de afschrijvingstermijnen voor goodwill en andere bedrijfsmiddelen,
omdat de belastingplichtige zonder overgangsregime beter af zou zijn dan met.
Tevens verzoeken zij aan te geven in hoeverre het acceptabel
is dat de regeling materieel terugwerkende kracht heeft, omdat de verlaging
van het afschrijvingspercentage afhankelijk is van de mate waarin voor 2007
meer dan 10% per jaar is afgeschreven, gelet op het feit dat de in
het verleden gevolgde afschrijving niet in strijd was met enige regel of rechterlijke
uitspraak.Het doel van de maatregel is de afschrijving van goodwill en andere bedrijfsmiddelen
meer in overeenstemming met de werkelijke gebruiksduur van die bedrijfsmiddelen
in de onderneming te brengen, door een minimale afschrijvingstermijn in te
bouwen. Voor goodwill minimaal 10 jaar en voor overige bedrijfsmiddelen 5
jaar. Voor zover belastingplichtigen op 1 januari 2007 bedrijfsmiddelen
op de balans hebben staan, wordt de afschrijving op dat bedrijfsmiddel die
voor 1 januari 2007 heeft plaatsgevonden geëerbiedigd. Dat geldt
zowel voor het bedrag dat reeds is afgeschreven als voor de termijn waarover
is afgeschreven. Aan de maatregel wordt derhalve geen terugwerkende kracht
gegeven. Alleen voor het resterende gedeelte van het bedrijfsmiddel waarover
nog niet is afgeschreven gaat de nieuwe termijn gelden, waarbij rekening wordt
gehouden met het aantal jaren waarin al is afgeschreven. Daarmee zijn belastingplichtigen
die op 1 januari 2007 bedrijfsmiddelen op de balans hebben staan waarover
reeds is afgeschreven nooit slechter af dan belastingplichtigen die een bedrijfsmiddel
na 1 januari 2007 aanschaffen.De leden van de CDA-fractie vragen aan te geven welk deel van de geraamde
opbrengst van de aanpassing van de afschrijvingstermijn van goodwill voortvloeit
uit de overgangsmaatregel en welk deel uit de verlenging van de afschrijvingstermijn
als zodanig. Voorts vragen zij wat de opbrengst zou zijn van een overgangsmaatregel
die voor bestaande, nog niet afgeschreven goodwill het percentage maximeert
tot 10%.Voor goodwill die vóór 2007 is aangeschaft, is als overgangsmaatregel
gekozen voor een minimale afschrijvingstermijn van 10 jaar. De resterende
afschrijving op goodwill wordt daarbij gelijkmatig uitgesmeerd over de resterende
jaren. Is bijvoorbeeld goodwill aangeschaft in 2006 en in datzelfde jaar reeds
20% afgeschreven, dan wordt de resterende 80% gelijkmatig afgeschreven
in de 9 daaropvolgende jaren. Dat impliceert dat de overgangsmaatregel nog
tot en met 2015 een budgettair effect heeft.Bij de doorrekening van de budgettaire effecten van het wetsvoorstel zijn
de effecten in het jaar 2014 als structureel aangemerkt. Het budgettaire effect
van de aanpassing van de afschrijvingstermijn van goodwill bedraagt in dat
jaar € 120 mln. Daarvan is € 95 mln het gevolg van de
aanpassing van de afschrijvingstermijn als zodanig en is de resterende € 25
mln het gevolg van de overgangsmaatregel.Zou in de plaats van de voorgestelde overgangsmaatregel het afschrijvingspercentage
voor de jaren vanaf 2007 worden gemaximeerd tot 10%, dan heeft
dit geen gevolgen voor de totale opbrengst van de maatregel, maar wel voor
de effecten per jaar. Bij de voorgestelde overgangsmaatregel wordt in de de
eerste vier jaren na invoering van de maatregel € 400 mln meer opbrengst
verwacht dan bij een overgangsmaatregel met een maximaal afschrijvingspercentage
van 10%.De leden van de GroenLinks-fractie vragen of ik heb overwogen om ten aanzien
van afschrijvingstermijnen van roerende en onroerende zaken alsmede goodwill,
een bijzondere regeling te treffen voor goederen of productieprocessen die
voldoen aan normen van duurzaamheid. Ook vragen deze leden of erkend wordt
dat met de gekozen afschrijvingsmechanismen duurzame – in de zin van
milieuontlastende – productiemiddelen minder aantrekkelijk zijn geworden
en feitelijk de lasten van milieuverontreiniging en uitputting van (energie)bronnen
worden verhoogd.De hoogte van de jaarlijkse afschrijving op een bedrijfsmiddel wordt in
principe bepaald door de aanschaffingskosten of voortbrengingskosten van dat
bedrijfsmiddel minus de restwaarde (de waarde die het bedrijfsmiddel
oplevert bij het niet meer gebruiken in het bedrijf) te verdelen over de verwachte
gebruiksduur. Met de maatregelen in het wetsvoorstel wordt beoogd de fiscale
afschrijving meer in overeenstemming te brengen met de werkelijke gebruiksduur
en de werkelijke waardevermindering.Duurzame bedrijfsmiddelen zullen naar verwachting niet meer last hebben
van deze maatregelen dan reguliere bedrijfsmiddelen. De relatieve positie
van duurzame bedrijfsmiddelen zal dan ook als gevolg van de maatregelen niet
achteruit gaan. Bovendien wordt voorgesteld om de VAMIL (willekeurige afschrijving
milieu-investeringen) wel tot de restwaarde, dus tot onder de bodemwaarde
van gebouwen, te mogen toepassen. Ook wordt in het kader van de compensatie
van de landbouwsector voorgesteld de milieu-investeringsaftrek te verbreden
en te verhogen. Gelet op het voorgaande zie ik niet in dat met de gekozen
afschrijvingsmaatregelen duurzame productiemiddelen minder aantrekkelijk zijn
geworden.De leden van de D66-fractie stellen dat door de aanpassing van de afschrijvingstermijn
op goodwill het risico bestaat dat ondernemers in liquiditeitsproblemen raken,
omdat de financiering vaak gelijk loopt met de afschrijving. Deze leden dringen
er op aan om in dergelijke gevallen een uitzondering te maken, waardoor de
oude afschrijvingstermijn mag worden gehanteerd.De voorgestelde maatregel heeft alleen betrekking op bestaande goodwill
voor zover die op 1 januari 2007 nog niet geheel is afgeschreven en de
gehanteerde afschrijvingstermijn minder dan 10 jaar is. Zo zal bijvoorbeeld
voor goodwill waarop op 1 januari 2007 in vier jaar 4/5 deel is afgeschreven
alleen ten aanzien van het nog niet afgeschreven (1/5) deel de langere afschrijvingstermijn
toegepast moeten worden. Door de langere fiscale afschrijvingsduur ontstaat
ten opzichte van de huidige situatie inderdaad een liquiditeitsnadeel. Daar
staat echter een liquiditeitsvoordeel tegenover doordat over de winsten minder
vennootschapsbelasting hoeft te worden betaald.De leden van de D66-fractie vragen zich af of de nieuwe regels voor afschrijvingstermijnen
op goodwill niet in hun algemeenheid zullen leiden tot een beperktere mogelijkheid
van het doen van overnames bij ondernemingen waar sprake is van veel goodwill,
omdat banken niet gauw een financieringstermijn van langer dan vijf jaar zouden
willen aanbieden. Deze leden vragen de mogelijkheid te bieden om gemotiveerd
af te wijken van de afschrijvingstermijn van ten minste tien jaar.De financieringstermijn die banken hanteren, zullen in het algemeen een
andere achtergrond hebben dan de termijnen die worden gehanteerd voor de fiscale
en bedrijfseconomische afschrijvingen. Daarom ligt het niet voor de hand die
termijnen op elkaar af te stemmen. Een ander argument voor de voorgestelde
maatregel is dat in andere EU-lidstaten de afschrijving over goodwill niet,
of over een langere termijn plaatsvindt. Aangenomen mag worden dat ook in
die lidstaten overnames met goodwill plaatsvinden.Aanpassing termijnen verliesrekeningDe leden van de CDA-fractie vragen of de veronderstelling dat de voorgestelde
maatregelen inzake de verliesverrekening het bedrijfsleven voldoende mogelijkheden
biedt om verliezen te verrekenen, in de toekomst op haar realiteitsgehalte
zal worden getoetst.Er zijn goede redenen om een deel van de tariefverlaging te financieren
door middel van een beperking van de verliescompensatie (opbrengst € 745
mln). Nederland wordt daarmee immers aantrekkelijker voor winstgenererende
bedrijven die positief bijdragen aan de economie. Bovendien lopen wij met
een voorgestelde onvoorwaardelijke carry back van één jaar en een onvoorwaardelijke carry forward van negen jaar, internationaal
niet uit de pas. Tegen die achtergrond is er weinig aanleiding, zo kan ik
deze leden antwoorden, om te gaan toetsen of het bedrijfsleven nog voldoende
mogelijkheden heeft om fiscale verliezen te blijven verrekenen. Uiteraard
zullen de internationale ontwikkelingen op dit punt worden gevolgd.De leden van de CDA-fractie betreuren het dat bij de beperking van voorwaartse
verrekening niet is gekozen voor het stelsel dat in Duitsland is ingevoerd.In Duitsland is de carry forward onbeperkt qua tijdsverloop, maar per
belastingjaar beperkt in omvang. Per jaar is de carry forward beperkt tot € 1
miljoen, het restant kan slechts afgezet worden tegen 60% van de winst
boven € 1 miljoen. Een dergelijke vormgeving leidt alleen tot een
vertraging in de verliesverrekening en zou de schatkist dus alleen een rentevoordeel
opleveren. Effecten van maatregelen op de renteopbrengsten (positief of negatief)
zijn tweede orde effecten. Deze worden in de ramingen buiten beschouwing gelaten.
De voorgestelde verkorting van de termijn van de voorwaartse verrekening betekent
echter een daadwerkelijke beperking van de mogelijkheden tot verliesverrekening
en leidt daarmee tot een structurele opbrengst.Waardering onderhanden werkDe leden van de fracties van het CDA en D66 vragen nader in te gaan op
de in een brief van Bouwend Nederland van 13 oktober neergelegde bezwaren
ten aanzien van het voorgestelde artikel 3.29b Wet IB 2001. In deze brief
wordt aangevoerd dat er bij een aantal bouwbedrijven grote liquiditeitsproblemen
kunnen ontstaan vanwege het ontbreken van een overgangsmaatregel. Deze leden
vernemen graag de mening over de suggestie van Bouwend Nederland, de Orde
en de NVB Vereniging voor ontwikkelaars & bouwondernemers om een overgangsregeling
op te nemen op grond waarvan de extra belastinguitgave als gevolg van de maatregel
over een periode van (bijvoorbeeld) vijf jaren kan worden voldaan.Fiscaal is het op grond van de huidge jurisprudentie mogelijk de winst
uit te stellen tot voltooiing van het werk, ook ingeval van zeer langlopende
projecten en ook terwijl commercieel de winst wel is gerealiseerd. Vooral
in geval van langlopende projecten is het commercieel gebruikelijk om al tijdens
de loop van het project winst te realiseren en incasseren door middel van
tussentijdse facturering. Doordat de fiscale winst onder het huidige stelsel
in de meeste gevallen uiterlijk bij voltooiing van een werk wordt afgerekend,
bestaat er gedurende de gehele looptijd van het project een liquiditeitsvoordeel
voor de onderneming. Dat liquiditeitsvoordeel leidt voor die bedrijven tevens
tot een rentevoordeel dat groter is naarmate het project omvangrijker is en
langer loopt. Over het algemeen hebben dus aannemers met grote langlopende
projecten meer fiscaal voordeel bij de fiscaal gunstige waardering van onderhanden
werk gehad dan aannemers met minder grote kortlopende projecten. De voorgestelde
maatregel leidt ertoe dat niet alleen bij projecten die starten na 1 januari
2007, maar ook bij lopende projecten vanaf 2007 jaarlijks over de fiscale
winst moet worden afgerekend. In het laatstgenoemde geval betekent dit dat
de periode waarover van het liquiditeitsvoordeel kan worden geprofiteerd,
wordt verkort. Bij het bepalen van het budgettaire effect van de voorgestelde
maatregel is daar rekening mee gehouden. Ook het rentevoordeel op deze projecten
wordt verkleind. Daar staat een voordeel tegenover doordat bij de calculatie
van die lopende projecten rekening gehouden zal zijn met een hoog Vpb tarief,
terwijl nu afgerekend kan worden tegen het gunstige tarief van 25,5%.De leden van de CDA-fractie vragen tevens de mening over het voorstel
van Bouwend Nederland, in navolging van VNO-NCW, om aan artikel 3.29b Wet
IB 2001 de zinsnede toe te voegen: de waarde wordt maximaal gesteld op het
bedrag volgens de jaarrekening opgemaakt volgens de bepalingen van titel 9,
boek 2, van het Burgerlijk Wetboek.In grote lijnen geldt dat afhankelijk van rechtsvorm en omvang van de
onderneming de commerciële jaarstukken kunnen worden opgesteld zonder
specifieke regelgeving (IB-ondernemers), op basis van titel 9, Boek 2 van
het Burgerlijk Wetboek (kleine en middelgrote ondernemingen met rechtspersoonlijkheid)
of op grond van de IFRS (EU-beursgenoteerde ondernemingen). Alleen al om die
reden ligt het niet voor de hand om de regels voor de waardering van onderhanden
werk specifiek aan te laten sluiten bij het Burgerlijk Wetboek .De leden van de fractie van D66 merken op dat het ter voorkoming van juridische
geschillen zinvol lijkt (meer) eenduidigheid te verschaffen hoe de overeengekomen
vergoeding voor het aangenomen werk over de boekjaren zou moeten worden verdeeld.
Daarbij ontvangen deze leden ook gaarne een reactie op hetgeen door prof.
Dr. J.J.M Janssen in het weekblad voor Fiscaal Recht van 7 juli
2006 over het voorstel is opgemerkt.Met de regeling wordt beoogd dat voortschrijdend winst op onderhanden
werk genomen wordt. Dat betekent dat de fiscale waardering van onderhanden
werk bestaat uit het toerekenen van alle kosten die betrekking hebben op dat
werk en het deel van de winst dat daarbij hoort. In beginsel zal dus op een
werk dat op balansdatum voor de helft is gerealiseerd, ook de helft van de
verwachte winst op dat werk moeten worden genomen. Overigens kan nog worden
opgemerkt dat een belangrijk verschil met de huidige fiscale waardering van
onderhanden werk is, dat onder het voorgestelde regime de eliminatie van het
constante deel van de algemene kosten achterwege kan blijven.De leden van de fractie van D66 vragen hoe de opbrengst van € 30
miljoen bij het voorstel voor eerdere winstneming op onderhanden werk is berekend.
Zij verwijzen in dat verband naar de brief van de NVB van 19 oktober
2006. In die brief wordt aangevoerd dat de extra opbrengst binnen 3 tot 5
jaar naar nihil zal tenderen, omdat het voorstel slechts een verschuiving
van de jaarwinst met zich meebrengt, en geen verandering van de totaalwinst.Bij de raming is uitgegaan van een gemiddeld bedrag aan niet-gerealiseerde
winst van € 5 miljard, waarover als gevolg van de maatregel een
jaar eerder belasting zal worden geheven. Bij een jaarlijks gelijkblijvend
bedrag aan niet-gerealiseerde winst zou de maatregel alleen – in de
eerste jaren na invoering – tot een incidentele opbrengst leiden. Er
resulteert echter ook een structurele opbrengst, doordat het bedrag aan niet-gerealiseerde
winst als gevolg van prijsstijging jaarlijks met naar schatting 2%
toeneemt. Daardoor valt ieder jaar een hoger bedrag aan (voorheen) niet-gerealiseerde
winst onder de belastingheffing. De prijsstijging met 2% zorgt ervoor
dat in eerste instantie € 100 miljoen een jaar eerder wordt belast.
Bij een belastingtarief van 30% komt de raming van de structurele opbrengst
daarmee op € 30 miljoen. Wel is het zo dat de opbrengst van de maatregel
in de eerste jaren na invoering aanzienlijk groter zal zijn dan de geraamde
structurele opbrengst.Aanpassing aftrek enkele kostenDe leden van de CDA-fractie vragen of het voorgestelde artikel 10, eerste
lid, onderdeel j, van de Wet Vpb, alleen geldt voor nieuw uitgegeven warrantleningen
of ook voor reeds uitgegeven warrantleningen.De voorgestelde maatregel geldt ook voor reeds uitgegeven warrantleningen. Met ingang van 1 januari 2007 kan de waarde van de
warrant derhalve niet meer ten laste van de winst worden gebracht.Tijdens de behandeling in de Tweede Kamer is toegezegd dat de overgangsregeling
van artikel VIIIa ook geldt voor aandelenplannen. De leden van de VVD-fractie
zijn van mening dat deze toezegging alleen werkt als die in de wet staat en
vragen of ik bereid ben op dat punt spoedig een wetswijziging in te dienen.Artikel VIIIa bepaalt dat het thans bestaande artikel 9, eerste lid, onderdeel
h, en derde lid, van de Wet Vpb, tot en met 31 december 2009 van toepassing
blijft met betrekking tot vóór 24 mei 2006 toegekende rechten
om aandelen of winstbewijzen te verwerven. Voorwaardelijk verstrekte aandelen
kunnen voor de toepassing van dit artikel ook worden beschouwd als rechten
om aandelen te verwerven. Zolang de aandelen nog niet daadwerkelijk aan werknemers
zijn verstrekt, bestaat voor die werknemers immers slechts een voorwaardelijk
recht om die aandelen te verwerven. Een verduidelijking van de wettekst is
derhalve niet noodzakelijk.Budgettaire aspecten en verdelingseffectenDe leden van de PvdA-fractie vragen hoe de procentuele voordelen in de
tabel op pagina 30 van de memorie van toelichting moeten worden gelezen. Daarnaast
vragen zij hoe de afzonderlijke effecten van de verschillende maatregelen
over MKB en grootbedrijf zijn verdeeld.De effecten die in de tabel op pagina 30 van de memorie van toelichting
zijn gepresenteerd, betreffen de procentuele effecten op de netto winst, oftewel
de winst na afdracht van belastingen. In het geval van het MKB betekent dit
dat het gemiddelde MKB-bedrijf bij eenzelfde bruto winst als voor invoering
van de voorgestelde maatregelen gemiddeld 2,2% meer netto winst behaalt
in de vorm van minder af te dragen belasting.De hierna opgenomen tabel laat zien hoe het netto effect van het pakket
maatregelen voor MKB en grootbedrijf is verdeeld over lastenverzwaring enerzijds
en lastenverlichting anderzijds. De tabel laat eveneens zien in welke mate
de belangrijkste financieringsmaatregelen (beperking afschrijving op onroerend
goed, beperking verliesverrekening) de resultaten van MKB en grootbedrijf
beïnvloeden.Tabel 1: Verdelingseffecten Vpb-pakket 2006 en wetsvoorstel
werken aan winst, in % van de netto winst na belasting (+ = lastenverlichting) Totale effectenLastenver-zwaringAfschrijvingsbeperking
ogBeperking verliesverr.OverigLastenverlichtingNaar grootte:      Midden- en kleinbedrijf2,2%– 4,6%– 2,4%– 1,2%– 1,0%6,8%Grootbedrijf1,9%– 4,5%– 1,6%– 1,3%– 1,6%6,4%Totaal2,1%– 4,5%– 1,9%– 1,3%– 1,3%6,6%De leden van de PvdA-fractie vragen welke bedrijven het meest getroffen
worden door de beperking van de afschrijvingen op onroerend goed.Beschouwd naar grootte van de onderneming ondervindt het MKB meer nadeel
van de beperking van de afschrijvingen op onroerend goed dan het grootbedrijf.
Beschouwd naar sector zijn het vooral de exploitatie van onroerend goed en
de landbouw die nadeel ondervinden van deze maatregel. Voor het MKB in het
algemeen biedt echter de MKB-winstvrijstelling van 10% meer dan voldoende
compensatie, waardoor het voordeel van het totale pakket voor het MKB groter
is dan voor het grootbedrijf. Voor de landbouw is ter compensatie een aantal
specifieke maatregelen getroffen, zodat de gemiddelde landbouwonderneming
evenveel voordeel van het pakket ondervindt als de gemiddelde
MKB-onderneming.De leden van de PvdA-fractie vragen wat de budgettaire effecten en de
verdelingseffecten zouden zijn als het algemene tarief niet naar 25,5%
maar naar 28% verlaagd zou worden.Een verlaging van het algemene tarief naar 28% in plaats van naar
25,5% betekent een extra opbrengst van € 990 mln. Het voordeel
voor het MKB neemt met 1,3%-punt af naar 0,9% en het voordeel
voor het grootbedrijf met 1,8%-punt naar 0,1%. De relatieve
verslechtering bij het MKB is aanzienlijk minder dan bij het grootbedrijf,
omdat de MKB-winstvrijstellin van 10% in stand zou blijven. Bij een
minder vergaande tariefverlaging ligt het echter voor de hand dat ook het
percentage van de MKB-winstvrijstelling zou worden verlaagd.De leden van de PvdA-fractie vragen met welk winstvolume c.q. welke winstontwikkeling
rekening is gehouden bij de berekening van de budgettaire effecten. Voorts
vragen zij of inverdieneffecten als gevolg van het pakket maatregelen zijn
meegenomen bij de berekening, en waarop de hoogte van deze inverdieneffecten
gebaseerd is.Bij de berekening van de budgettaire effecten van het pakket maatregelen
was het uitgangspunt de raming van de opbrengst van de vennootschapsbelasting
in 2005 (op transactiebasis) op het moment dat het wetsvoorstel werd voorbereid.
Het is bij het maken van budgettaire ramingen gebruikelijk om uit te gaan
van de opbrengst en grondslag in een bepaald basisjaar, en geen rekening te
houden met de ontwikkeling van de grondslag in volgende jaren. Daarnaast geldt
als regel dat inverdieneffecten niet worden meegenomen in de berekening van
de budgettaire effecten.Dat laat overigens onverlet dat wordt verwacht dat als gevolg van de verlaging
van het tarief van de vennootschapsbelasting de grondslag van deze belasting
zal toenemen, zodat de tariefverlaging zichzelf voor een deel terugbetaalt.
Volgens een CPB-notitie («De economische effecten
van de VpB via fiscale arbitrage», 2 november 2004) leidt
een verlaging van het tarief van de vennootschapsbelasting met 1%-punt
op termijn tot een 0,63% hogere grondslag.De leden van de GroenLinks-fractie constateren dat in de Vpb-sfeer 80%
van de lastenverlichting wordt gedekt door lastenverzwaringen, terwijl dat
in de IB-sfeer 50 à 60% is. Zij vragen naar de rationale achter
dit verschil in dekking.Globaal gesproken bestaat het pakket uit lastenverlichtingen (vooral tariefverlagingen)
die ten dele worden gefinancierd uit grondslagverbredingen en voor een deel
een netto lastenverlichting vormen. De netto lastenverlichting is –
uitgedrukt in procenten van de netto winst – min of meer gelijk verdeeld
over IB en Vpb. Voorzover de lastenverlichting wordt gefinancierd uit grondslagverbreding,
betekent dit wel een verandering in de belastingstructuur, maar geen netto
lastenverlichting. Het genoemde verschil in dekkingsgraad tussen de IB en
de Vpb impliceert dus geen verschil in netto voordeel, maar betekent alleen
dat de structuurwijziging in de IB kleiner is dan in de Vpb.De leden van de GroenLinks-fractie vragen of in de keuze van rechtsvormen
door ondernemers verschuivingen zijn te verwachten als gevolg van de voorgestelde
maatregelen en van de constatering dat in de Vpb-sfeer 80% van de lastenverlichting
wordt gedekt door lastenverzwaringen, terwijl dat in de IB-sfeer 50 à
60% is?De belastingdruk op de verschillende rechtsvormen waarin ondernemingen
gedreven worden moet evenwichtig zijn, in die zin dat de keuze van de rechtsvorm
niet louter wordt bepaald door fiscale motieven. Dat neemt niet weg dat vanaf
een bepaald winstniveau, in de praktijk wel aangeduid als het omslagpunt,
de BV-vorm fiscaal aantrekkelijker wordt dan de IB-onderneming.
Dit effect sluit aan bij de maatschappelijke opvatting dat voor kleinere bedrijven
de IB-onderneming en voor grotere bedrijven de BV als meest passende rechtsvorm
wordt ervaren. Het hiervoor bedoelde omslagpunt is afhankelijk van tal van
factoren, zoals bijvoorbeeld de toepasselijkheid van fiscale faciliteiten
en de mate waarin door een BV gemaakte winst wordt ingehouden dan wel wordt
uitgedeeld. Afhankelijk van de specifieke situatie zal het omslagpunt dan
ook per individueel bedrijf anders uitvallen.De in dit wetsvoorstel voorgestelde maatregelen leiden er per saldo toe
dat het omslagpunt tussen de inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting
in opwaartse richting verschuift. Beoordeeld binnen het hierboven geschetste
kader blijft sprake van een evenwichtige belastingheffing. In dit verband
kan ook worden verwezen naar de geschetste verdelingseffecten, waaruit blijkt
dat het IB-plichtige deel van het MKB in procenten van de nettowinst een fractie
meer profiteert dan het Vpb-plichtige deel van het MKB van de uit het wetsvoorstel
voortvloeiende lastenverlichting.De leden van de GroenLinks-fractie vragen naar het kasritme van de lastenverzwaringen
en de lastenverlichtingen in de komende 4 jaar, en naar de wijze waarop de
lastenverlichting wordt gedekt in het budgettaire beeld.De hierna opgenomen tabel geeft de budgettaire effecten weer van Werken
aan Winst in de jaren 2007–2010. Inclusief de aanpassingen die voortvloeien
uit de tweede nota van wijziging, bedraagt de budgettaire derving in 2007 € 730
miljoen. Dit is gelijk aan het budgettaire effect op structureel niveau (2014)
vóór de aanpassingen uit de nota van wijziging. In de tussenliggende
jaren is de budgettaire derving van het pakket, inclusief de tijdelijke compensatie
vanwege de rentehobbel in de Wet Werk en Inkomen naar Arbeidsvermogen (WIA),
kleiner dan € 730 mln.Tabel 2: Budgettair overzicht Werken aan Winst en WIA,
2007–2010 (in € mln, – = budgettaire derving) 2007200820092010Lastenverzwarende maatregelen3 3253 7803 0552 730Lastenverlichtende maatregelen– 3 660– 3 590– 3 3053 235Saldo Werken aan Winst vóór NvW– 335190– 250– 505 Tijdelijke compensatie rentehobbel WIA– 360– 270– 180– 90Aanpassingen 2e NvW– 135– 175– 170– 70Tijdelijke verhoging AVAR100– 100––Totaal– 730– 355– 600– 665De leden van de GroenLinks-fractie vragen naar de budgettaire effecten
naar groepen van ondernemers, en naar belastingsoort (Vpb respectievelijk
IB).De onderstaande tabel laat zien hoe de lastenverlichting die voortvloeit
uit het wetsvoorstel is verdeeld naar groepen ondernemingen, waarbij is gekeken
naar de grootte van de onderneming (MKB versus grootbedrijf) en naar de soort
belasting die de gekozen rechtsvorm met zich meebrengt (Vpb versus IB). Net
als in de memorie van toelichting zijn de effecten gepresenteerd als percentage
van de netto winst, en zijn ook de effecten van de maatregelen uit het Vpb-pakket
2006 meegenomen omdat dit pakket onlosmakelijk verbonden is met het pakket
uit het huidige wetsvoorstel. Een onderneming tot 100 werknemers valt onder
het MKB, daarboven onder het grootbedrijf. Binnen de MKB-ondernemingen is
een onderscheid naar Vpb- dan wel IB-plichtig mogelijk. Een verder onderscheid
naar eenmanszaken en eenmans-BV’s is echter niet beschikbaar.Tabel 3: Netto lastenverlichting Werken aan Winst en Vpb-pakket
2006 naar grootte van onderneming en naar belastingsoort (in %
van de netto winst, + = lastenverlichting)  TotaalVpb-plichtigIB-plichtigMidden- en kleinbedrijf2,2%2,2%2,3%Grootbedrijf1,9%1,9%–Totaal2,1%2,0%2,3%De leden van de GroenLinks-fractie vragen of de verschillende maatregelen
kunnen cumuleren.Verschillende ondernemingen zullen in wisselende mate te maken krijgen
met de maatregelen uit het wetsvoorstel. Dat geldt voor zowel Vpb-plichtige
als voor IB-plichtige ondernemingen. Voor sommige ondernemingen zal alleen
de tariefverlaging relevant zijn. Andere ondernemingen zullen daarnaast last
hebben van bepaalde grondslagverbredende maatregelen. In de verdelingseffecten
naar grootte van de onderneming en naar de sector waarin de onderneming opereert,
is rekening gehouden met de cumulatie van de effecten van de verschillende
maatregelen.De leden van de GroenLinks-fractie vragen inzicht in de lastenmutaties
die ondernemers, gesplitst naar verschillende groepen ondernemers, in de afgelopen
jaren op basis van fiscale maatregelen hebben ondervonden.Onderstaande tabel laat de lastenmutaties per jaar zien vanaf 2003.
Naast fiscale maatregelen worden de lasten van ondernemers ook beïnvloed
door andere maatregelen (zoals wijzigingen van sociale zekerheidspremiepercentages).
Omdat voor ondernemers de totale lastenontwikkeling van belang is, bevat de
tabel naast de effecten van fiscale maatregelen ook de effecten van niet-fiscale
maatregelen die een lastenmutatie met zich mee hebben gebracht. Een onderverdeling
naar groepen ondernemers is niet voor alle maatregelen beschikbaar, en daardoor
ook niet voor het totaal van alle maatregelen.Tabel 4: Lastenontwikkeling bedrijven 2003–2007
(in € mld, – = lastenverlichting) 20032004200520062007Lastenontwikkeling bedrijven0,21,0– 0,20,0– 0,5De leden van de GroenLinks-fractie vragen of door de fiscale maatregelen
het ondernemerschap voor grotere groepen burgers aantrekkelijker wordt dan
de loondienstverhouding.Ik merk hierover op dat getracht is een evenwichtige verdeling van de
belastingeffecten te verkrijgen, zowel tussen midden- en kleinbedrijf en grootbedrijf,
als tussen IB- en Vpb-ondernemers. Tegelijkertijd zullen de individuele effecten
altijd uiteenlopen. Waar dit tot gevolg heeft dat werknemers in loondienst
zien dat ondernemerschap aantrekkelijk wordt, heb ik daar geen bezwaar tegen,
integendeel. Het kabinet stimuleert ondernemerschap, investeren in de eigen
toekomst, ten behoeve van de economische ontwikkeling in de komende jaren.De leden van de GroenLinks-fractie vragen of de geraamde budgettaire effecten
van het wetsvoorstel worden meegenomen in de evaluatie van de maatregelen.
Tevens willen zij weten welke financiële criteria gelden bij de beoordeling
van de daadwerkelijke financiële effecten van de maatregelen en welke
grenswaarden bij de evaluatie in acht worden genomen. Ook vragen de leden
of de evaluatie kan worden uitgevoerd door een onafhankelijke partij.In zijn algemeenheid moet worden opgemerkt dat de mogelijkheden voor ex
post (achteraf) evaluatie van de economische effecten van belastingherzieningen
beperkt zijn1. Ex post houdt in dat (gedrags)reacties
die ex ante zijn voorspeld, aan de hand van informatie die beschikbaar is
gekomen na invoering van de maatregel worden getoetst. Daarbij kan moeilijk
onderscheid worden gemaakt tussen de effecten van de genomen maatregel en
het effect van andere omstandigheden (bijvoorbeeld verandering in het economische
klimaat of andere maatregelen die zijn doorgevoerd). Om die reden is geen
evaluatie van dit wetsvoorstel voorzien. Wel is in het voorstel (artikel XI)
de verplichting opgenomen om de octrooibox in 2010 te evalueren. De achtergrond
daarvan is, dat dit een geheel nieuw instrument betreft.De leden van de GroenLinks-fractie vragen welke consequenties ik in beleidsmatige
en politieke zin moet trekken indien de maatregelen meer zouden kosten dan
thans geraamd.Er is op dit moment geen aanleiding om te veronderstellen dat maatregelen
meer geld gaan kosten dan thans geraamd. Voor de eerstkomende jaren na 2007
zijn de geraamde kosten zelfs lager.De leden van de GroenLinks-fractie stellen dat de verlaging van de dividendbelasting
feitelijk een voorheffing van de IB betreft, en vragen naar de wijze waarop
deze effecten in de IB in de berekeningen zijn meegenomen.De verlaging van het tarief van de dividendbelasting van 25% naar
15% heeft een structureel en een incidenteel effect. Het structurele
effect is dat belastingplichtigen die op dit moment wel dividendbelasting
kunnen terugvragen maar dat niet doen, minder belasting over het ontvangen
dividend afdragen. Dit structurele effect bedraagt € 40 mln.Voor de meeste afdragers van dividendbelasting is deze belasting, zoals
terecht wordt gesteld, een voorheffing op de IB dan wel de Vpb. In de berekeningen
is meegenomen dat de opbrengst van de dividendbelasting door de verlaging
van het tarief onmiddellijk lager uitvalt, terwijl de verrekening middels
de IB dan wel de Vpb een jaar later plaatsheeft. Vanaf dat jaar valt de lagere
opbrengst van de dividendbelasting weg tegen hogere opbrengsten van de IB
en Vpb. In het eerste jaar is er echter sprake van een incidentele derving.OverigDe leden van de VVD-fractie vragen waarom de regering er in het licht
van het EU-recht niet voor heeft gekozen om aan de discriminatie van een buitenlands
belastingplichtige aanmerkelijk belanghouder een einde te maken. Dezelfde
vraag stellen zij voor buitenlands belastingplichtige stichtingen, verenigingen
en kerkgenootschappen die – in afwijking van hun binnenlands belastingplichtige
concurrenten – niet worden vrijgesteld ter zake van bepaalde inkomsten.Met betrekking tot de door de leden van de VVD genoemde regelingen is
nog geen wijziging voorgesteld, omdat aanpassing van de wettekst, zonder dat
daardoor onwenselijke situaties kunnen ontstaan, gecompliceerder blijkt dan
voorzien. Het toepassingsbereik van de bepaling inzake de buitenlandse belastingplicht
inzake een aanmerkelijk belang is thans overigens beperkt, omdat Nederland
in EU-situaties op grond van de met de andere EU-lidstaten gesloten verdragen,
dan wel de Moeder/dochterrichtlijn vrijwel altijd van dit heffingsrecht dient
af te zien. In het besluit van 5 januari 2006, nr. IFZ 2005/784M
is voor buitenlands belastingplichtige stichtingen, verenigingen en kerkgenootschappen
ter zake van inkomsten uit in Nederland gelegen onroerende zaken bepaald dar
er onder voorwaarden geen belastingplicht bestaat. Het voornemen blijft echter
bestaan om op zo kort mogelijke termijn met een wetswijziging voor de buitenlandse
belastingplicht te komen.Het verheugt mij dat de leden van de fracties van de ChristenUnie en de
SGP de strekking van de voorgestelde cultuurgrondvrijstelling voor de overdrachtsbelasting
onderschrijven. Wel hebben deze leden enkele vragen over de toepassing ervan.Zo vragen deze leden of bij een bestemmingswijziging van de grond voor
alle vrijgestelde verkrijgingen van de daaraan voorafgegane periode van tien
jaar alsnog overdrachtsbelasting is verschuldigd. In het verlengde daarvan
stellen zij de vraag of redelijkerwijs mag worden verondersteld dat tussen
de verschillende verkrijgers contractueel zal worden vastgelegd dat de laatste
verkrijger die het gebruik wijzigt, jegens de eerdere verkrijgers moet instaan
voor de alsnog verschuldigde overdrachtsbelasting.Het antwoord op de eerste vraag luidt ontkennend. De voorgestelde cultuurgrondvrijstelling
beoogt een heldere, simpele regeling te treffen door de verkrijging van alle
cultuurgrond die bestemd is voor toepassing in de landbouw, vrij te stellen.
Hiermee komt een einde aan een wirwar van bestaande vrijstellingen in de agrarische
sfeer met ieder hun eigen zeer specifieke en ingewikkelde voorwaarden. Ter
voorkoming van misbruik van de vrijstelling wordt de eis gesteld dat de grond
nog gedurende tien jaar in de landbouw wordt gebruikt. Het enkele feit dat
er een wijziging van bijvoorbeeld het bestemmingsplan plaatsvindt, hoeft derhalve
niet te betekenen dat alle in deze termijn genoten vrijstellingen op grond
van de cultuurgrondvrijstelling komen te vervallen. Pas op het moment dat
binnen de termijn de grondfeitelijk niet meer
als landbouwgrond wordt gebruikt, komen alle eerder verkregen vrijstellingen
te vervallen. Door het opnemen van een kettingbeding in de koopovereenkomst
kunnen verkopende partijen op eenvoudige wijze financiële risico’s
uitsluiten en ervoor zorgen dat zij aan hun verplichtingen kunnen voldoen.Vervolgens vragen de leden van deze fracties of, waar de meeste bestemmingswijzigingen
van de grond direct of indirect door de overheid zelf worden geïnitieerd,
het niet de overheid zelf zal zijn die de alsnog verschuldigde overdrachtsbelasting
zal moeten opbrengen en wat dan de zin daarvan is. In dit verband informeren
zij of overwogen is een uitzondering op te nemen voor wijzigingen wegens overheidsingrijpen,
zoals thans is geregeld in de hervestigingsvrijstelling.Zoals hiervoor opgemerkt is een enkele bestemmingswijziging niet voldoende
om de vrijstelling te laten vervallen. Het moet gaan om een wijziging in het
feitelijk gebruik. Dat kan gebeuren door een nieuwe eigenaar, maar ook de
zittende eigenaar kan zijn grond anders gaan gebruiken dan in het kader van
zijn landbouwbedrijf. Het is allerminst gezegd dat de overheid de grond in
geval van bestemmingswijzigingen zal aankopen en derhalve de alsnog verschuldigde
overdrachtsbelasting zal moeten vergoeden aan de vrijgestelde verkoper(s).
In de praktijk betreft het bijvoorbeeld regelmatig projectontwikkelaars die
landbouwgrond aankopen. Er is niet overwogen de regeling zo vorm te geven
dat een uitzondering wordt gemaakt bij wijziging van grondgebruik door overheidsingrijpen
binnen de tienjaarstermijn. In een dergelijke situatie zal in de verkoopprijs
de verschuldigdheid van overdrachtsbelasting verdisconteerd zitten.De leden van deze fracties vragen voorts of het geen aanbeveling verdient
om de heffing van overdrachtsbelasting achterwege te laten indien de verkregen
grond een natuurbestemming krijgt. Dit om een drempel weg te nemen voor agrarisch
natuurbeheer.Als dit binnen het kader van het landbouwbedrijf plaatsvindt, zo merk
ik op, valt dit binnen de vrijstelling.Vervolgens vragen deze leden of inzicht kan worden gegeven in de procedure
bij later alsnog verschuldigde overdrachtsbelasting.Door het karakter van een vrijstelling onder voorwaarden ontstaat de belastingschuld
pas op het moment dat niet meer aan de voorwaarde wordt voldaan, in casu als
de grond daadwerkelijk niet meer als landbouwgrond wordt gebruikt. Er is derhalve
geen sprake van een conserverende aanslag. Bij een betaling van de belastingschuld
binnen één maand na het tijdstip waarop de belastingschuld is
ontstaan, is geen sprake van heffingsrente.Uit artikel 19, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen
(AWR) vloeit voort dat belastingplichtige binnen één maand na
het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan, deze dient te betalen.
Indien een belastingplichtige geen uitnodiging heeft ontvangen tot het doen
van aangifte, volgt uit artikel 6, derde lid, van de AWR juncto artikel 3,
eerste lid, van de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelasting
1994, dat hij vóór het tijdstip waarop de overdrachtsbelasting
moet worden betaald de belastingdienst om een uitnodiging tot het doen van
aangifte dient te verzoeken. Ook kan de belastingdienst binnen de naheffingstermijn
altijd een naheffingsaanslag opleggen.Ten slotte vragen de leden van de fracties van de Christenunie en de SGP
of het de bedoeling is dat, in geval de grond binnen tien jaar gebruikt wordt
voor de bouw van agrarische bedrijfsopstallen, alsnog overdrachtsbelasting
verschuldigd is.In deze situatie wordt de grond niet langer als cultuurgrond gebruikt
en is in beginsel heffing aan de orde. In deze specifieke situatie kan echter
heffing van overdrachtsbelasting achterwege blijven omdat de bouw van agrarische
bedrijfsopstallen kan worden gezien als passend binnen de voortzetting van
het agrarische bedrijf. Dit is anders als de grond wordt gebruikt voor woonhuizen
en dergelijke.Commentaren en publicatiesIn de ogen van de leden van de VVD-fractie heeft de regering veel tijd
en aandacht gegeven aan het creëren van draagvlak voor het voorliggende
wetsvoorstel. De consultatierondes met het bedrijfsleven, de belastingadviespraktijk
en de wetenschap hebben daar zeer aan bijgedragen. Getuige de vele artikelen
die (zelfs ook de laatste weken nog) zijn verschenen in de vakpers concluderen
deze leden dat het wetsvoorstel zeer leeft. Zij verzoeken nog om een gemotiveerde
reactie op de hierna genoemde commentaren bij het wetsvoorstel.Een deel van de onderwerpen die in deze commentaren worden aangeroerd,
is al eerder in deze memorie – in antwoorden op vragen van de leden
van de verschillende fracties – aan de orde gekomen. Een ander deel
is ingehaald door de aanpassingen die inmiddels via de tweede nota van wijziging
of amendementen zijn aangebracht. Op die punten wordt hier niet meer ingegaan.
Dat geldt ook voor commentaren die een herhaling vormen van eerder tijdens
de schriftelijke of mondelinge behandeling naar voren gebrachte opvattingen.Nederlandse Orde van Belastingadviseurs, commentaar op
het wetsvoorstel Werken aan winst – Vpb 2007, brief van 11 september
2006De Orde wijst erop dat in het geval een buitenlandse vennootschap zich
in Nederland vestigt, er een Nederlandse dividendbelastingclaim ontstaat op
reeds bestaande – en dus buiten de Nederlandse heffingsgrondslag ontstane –
winstreserves. De Orde pleit in dat kader voor een «opstap»-regeling.Het is internationaal aanvaard dat het land waarin de dividenduitkerende
vennootschap is gevestigd een zeker heffingsrecht toekomt ter zake van (vooral
portfolio-)dividenden, ongeacht waar en wanneer de uitgekeerde winst
primair is ontstaan (zie ook Kamerstukken II 1998/99, 26 728, nr. 3,
blz. 9). Dit wordt bijvoorbeeld tot uiting gebracht in artikel 10 van het
OESO-modelverdrag.Het afzien van heffing van dividendbelasting bij een in Nederland gevestigde
(oorspronkelijk buitenlandse) vennootschap zou betekenen dat het «buitenlandse»
deel van de winstuitkeringen van een dergelijke vennootschap doorgaans aan
geen enkele bronheffing meer is onderworpen. Dat brengt die vennootschap in
een betere positie dan een van oorsprong Nederlandse vennootschap. Het afzien
van een heffingsrecht zou voorts de Nederlandse onderhandelingspositie bij
belastingverdragen kunnen bemoeilijken. Er bestaat dan ook geen voornemen
om een «opstap»-regeling in te voeren.De Orde vraagt in de dividendbelasting eveneens een teruggaafregeling
te creëren voor buitenlandse beleggingsinstellingen die zijn onderworpen
aan een belastingregime dat vergelijkbaar is met het Nederlandse regime voor
fiscale beleggingsinstellingen met uitdelingsverplichting.De teruggaafregeling voor fiscale beleggingsinstellingen als bedoeld in
artikel 10, tweede lid, van de Wet op de dividendbelasting 1965 is in het
onderhavige wetsvoorstel niet aangepast. De reden hiervan is dat er in het
buitenland vele vormen van regimes voor beleggingsinstellingen bestaan. Voor
zover nu kan worden overzien zijn die buitenlandse regimes vrijwel nooit exact
vergelijkbaar met het Nederlandse fbi-regime.De Orde en de redactie van Vakstudienieuws bepleiten de voordelen die
opkomen vóór de verlening van een octrooi ook in de box mee
te nemen. De redactie van Vakstudienieuws pleit ervoor het box tarief ook
al toe te passen bij een realistische octrooiaanvraag onder bijvoorbeeld een
ontbindende voorwaarde. De Orde pleit ervoor de octrooibox met terugwerkende
kracht toe te passen (bijvoorbeeld 5 jaar).Bij de octrooibox is bewust gekozen om aan te sluiten bij een verleend
octrooi om te voorkomen dat lang onzekerheid bestaat over de toepassing van
de octrooibox. Mocht bijvoorbeeld na vijf jaar een octrooi toch niet verleend
worden dan zouden de onder de ontbindende voorwaarde ten onrechte in de box
gebrachte resultaten toch weer tegen het normale tarief belast moeten worden.
Bij terugwerkende kracht geschiedt het omgekeerde, eerst wordt tegen normaal
tarief geheven vervolgens wordt alsnog het lage tarief toegepast. Dat is,
afgezien van de praktische bezwaren voor de aanslagregeling, voor de belastingplichtige
meer een meevaller achteraf dan iets waarvan hij van het begin af aan op kan
rekenen.In zijn commentaar stelt de Orde dat het feit dat de heffingsrente ongeveer
gelijk is aan de langetermijnrente een momentopname is en geen goed uitgangspunt
vormt voor een robuuste groepsrentebox in de toekomst.Ingevolge artikel 30f, zesde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen
en artikel 29 van de Invorderingswet 1990 is het rentepercentage van de heffingsrente,
onderscheidenlijk de invorderingsrente, in een kalenderkwartaal gelijk aan
de op de eerste werkdag van de tweede kalendermaand voorafgaande aan dat kwartaal
gegolden hebbende door de Europese Centrale Bank voor basisherfinancieringstransacties
toegepaste interestvoet, dan wel, indien dit lager is, het naar de gemiddelde
koers van die dag berekende, ongewogen gemiddelde effectieve rendement van
de laatste drie uitgegeven, aan Euronext effectenbeurs te Amsterdam genoteerde
staatsleningen waarbij dit effectieve rendement naar beneden wordt afgerond
op een vijfvoud van honderdstenprocenten en vervolgens wordt verminderd met
0,5 procentpunt, met dien verstande dat het aldus bepaalde percentage van
de heffingsrente vervolgens wordt vermeerderd met 1,5 procentpunt. Dat de
heffingsrente thans ongeveer gelijk is aan de langetermijnrente
is mede een gevolg van het feit dat in de wettelijke systematiek een vermeerdering
met 1,5 procentpunt is ingebouwd.De Orde en de heer Strik bepleiten heldere criteria voor de overnamekas
bij de toepassing van de rentebox.Het is de bedoeling dat de opbrengst van beleggingen alleen in de rentebox
komt, als die beleggingen worden aangehouden met het oog op overnames. Het
voornemen om met de beleggingen overnames te financieren, moet dus aannemelijk
worden gemaakt. De rentebox is immers geen algemene beleggingsfaciliteit.
Onder het CFA-regime was dit niet anders. Onder het CFA-regime golden naast
het voornemen tot het plegen van overnames nog een aantal extra voorwaarden.
De beoogde acquisities moesten passen bij de omvang van het concern en in
de lijn liggen van de activiteiten van het concern. Daarnaast moest de omvang
van de overnamekas passen bij de omvang van het concern. De criteria die bij
het CFA-regime waren opgenomen ter nadere invulling van de voorwaarden hebben
hun belang verloren omdat de meeste voorwaarden niet langer gesteld worden.In zijn commentaar vraagt de Orde te bevestigen dat vorderingen die ontstaan
bij factoring voor de toepassing van de groepsrentebox onder het begrip geldlening
vallen.Als door factoring vorderingen ontstaan die strekken tot financiering
en in economische zin met een geldlening vergelijkbaar zijn, dan worden deze
voor de toepassing van de groepsrentebox met een geldlening gelijkgesteld.Vakstudienieuws van 12 oktober 2006, aantekeningen
van de redactie (VN 2006/51.2)De beperkingen in de termijnen voor verliescompensatie werken door naar
in het kader van een fusie afgegeven standaardvoorwaarden voor wat betreft
de regeling inzake latente liquidatieverliezen. De redactie vraagt zich af
of deze regeling door een eenzijdige opmerking terzijde kan worden gesteld.Om elke twijfel op dit punt weg te nemen is in artikel XII van de Wet
werken aan winst bepaald dat de gewijzigde termijnen doorwerken naar reeds
afgegeven beschikkingen. Uit de memorie van toelichting blijkt dat dit ziet
op de behandeling van zogenoemde latente liquidatieverliezen op deelnemingen.De redactie vindt het jammer dat de MKB-winstvrijstelling niet geldt in
geval van staking door een medegerechtigde wiens medegerechtigdheid een rechtstreekse
voortzetting vormt van een voorheen door hem gedreven onderneming. Men voert
aan dat de besloten cv als instrument voor bedrijfsopvolging daardoor minder
interessant wordt terwijl daaraan in de praktijk behoefte bestaat.In de brief van 27 oktober jl. aan de Tweede Kamer (Kamerstukken
II, 2006/07, 30 804, nr. 34, blz. 5) is op dit punt ingegaan.
De MKB-winstvrijstelling is bedoeld voor de ondernemer die aan het urencriterium
voldoet. Hierop is slechts één uitzondering, de MKB-winstvrijstelling
is namelijk in het stakingsjaar ook van toepassing als in dat jaar niet aan
het urencriterium wordt voldaan maar in drie van de vijf jaar vóór
de staking wel. Achtergrond van deze uitzondering is dat bij overlijden of
ziekte in het jaar van staking veelal niet aan het urencriterium kan worden
voldaan terwijl dat in de voorgaande jaren wel zo was. Indien de MKB-winstvrijstelling
ook zou gelden in geval van staking van een medegerechtigde wiens medegerechtigdheid
een rechtstreekse voortzetting vormt van een voorheen door hem gedreven onderneming,
wordt de relatie met het urencriterium verlaten. Dit betekent dat een belastingplichtige
die in het verleden geen MKB-winstvrijstelling heeft genoten,
over de stakingswinst wel de MKB-winstvrijstelling geniet. Het tarief over
de stakingswinst is derhalve lager dan over de winst gedurende de rit. Dit
is wezenlijk anders dan bij de eerdergenoemde uitzondering aangezien die ertoe
leidt dat de winst in het stakingsjaar niet hoger wordt belast dan voorheen
met toepassing van de MKB-winstvrijstelling. Een faciliteit voor stakingswinst
staat haaks op het kabinetsbeleid om actieve ondernemers te ondersteunen en
niet bedrijfsbeëindiging te stimuleren.De redactie van Vakstudienieuws werpt de vraag op tegen welk tarief een
negatief resultaat in de box aftrekbaar is. Zij gaan er van uit dat het verlies
tegen 10% aftrekbaar is, maar dat dit verlies wel weer leidt tot evenveel «extra»
ruimte in latere jaren.Dit kan worden bevestigd.Het lijkt de redactie van Vakstudienieuws niet onredelijk om de drempel
voor de box te verlagen met tegen het reguliere tarief belaste toerekenbare
baten uit de periode dat (vanwege onzekerheid) nog niet gekozen is voor de
box. De redactie gaat er vanuit dat de wettekst die ruimte niet biedt.Dat laatste kan worden bevestigd. Van belang is in dit verband dat in
de tweede nota van wijziging de activeringsverplichting is vervangen door
een ingroeiregeling. Door de werking van de ingroeiregeling is er normaal
gesproken geen reden meer voor belastingplichtige om zijn keuze voor de box
uit te stellen. Op basis van de ingroeiregeling komen de opbrengsten en kosten
slechts in de box voor zover de voortbrengingskosten zijn ingelopen. De voortbrengingskosten
blijven tegen 25,5% aftrekbaar voor zover zij niet zijn ingelopen.Om gebruik te kunnen maken van de mogelijkheid van opting-out voor de
groepsrentebox wordt de eis gesteld dat het lichamen betreft die een zelfstandig
onderdeel van de groep vormen. In de toelichting wordt als voorbeeld genoemd
de situatie dat het aandeelhouderschap in feite de enige relatie vormt. Dat
lijkt de redactie van Vakstudie Nieuws een wat beperkte uitleg. De term «zelfstandig
onderdeel» wordt bijvoorbeeld ook in artikel 14 Wet VPB 1969 gebruikt.
Het lijkt de redactie dan ook logisch aan te sluiten bij de betekenis die
aldaar aan deze term is gegeven.De opting-out regeling van de groepsrentebox is bedoeld voor onderdelen
van een groep die binnen die groep zelfstandig opereren. Het begrip «zelfstandig
onderdeel» van artikel 14 Vpb heeft betrekking op iets anders, namelijk
een zelfstandig onderdeel van een onderneming.Weekblad Fiscaal rechtIn het artikel «De behandeling van hybride leningen en convertibles
onder het wetsvoorstel Werken aan winst» van mr. M.L. Molenaars
in het Weekblad Fiscaal Recht van 21 september 2006 plaatst deze kanttekeningen
bij de afschaffing van de wettelijke regeling voor hybride leningen. Hij signaleert
enige onduidelijkheid omtrent de fiscale behandeling van de schijnlening en
de bodemlozeputlening.Hieraan is een beschouwing gewijd in de nota naar aanleiding van het verslag
aan de Tweede Kamer, blz. 44 e.v.In het artikel «De Octrooi-en rentebox: dispariteit, distorsie of
steunmaatregel» van prof. Mr. F.A. Engelen en mr. drs. P.C. van der
Vegt in het Weekblad Fiscaal Recht van 19 oktober 2006 wordt geconcludeerd
dat bij de octrooibox en de rentebox geen sprake is van staatssteun.Ook de Nederlandse regering hanteert als uitgangspunt dat de rente- en
octrooibox niet kunnen worden aangemerkt als steunmaatregel in de zin van
het EG-Verdrag. In het belang van de rechtszekerheid zijn de boxen bij de
Europese Commissie aangemeld voor een «geen steun» beschikking.In het artikel «Werken aan overgangsrecht: zuivere winst»
van mevrouw drs. Schuver-Bravenboer in het Weekblad Fiscaal Recht van 7 september
2006, wordt gesteld dat onmiddellijke werking van de maatregel inzake aanpassing
van de termijnen van verliesverrekening betekent dat verliesverrekening plaatsvindt
naar de regel die werkt op het moment dat de «verrekeningsaanslag»
wordt geregeld. In dat licht zou duidelijker overgangsrecht noodzakelijk zijn.De bovengenoemde stelling berust evenwel op een onjuist uitgangspunt.
De artikelen waarin de verliesverrekening is geregeld (artikel 3.150 van de
Wet IB 2001 en artikel 20 van de Wet Vpb) hebben als startpunt het verlies
dat in het aanslagjaar is geleden. Bepaald wordt met winsten van welke andere
jaren dat verlies kan worden verrekend. Dit betekent dat verliesverrekening
plaatsvindt volgens de verliesverrekeningssystematiek van het jaar waarin
het verlies is ontstaan. Vanuit die optiek kan geen twijfel ontstaan met betrekking
tot de werking van het overgangsrecht.In het naschrift stelt de auteur dat de regering thans kennelijk van mening
is dat de regels van het verliesjaar niet bepalend zijn, omdat verliezen die
ouder zijn dan negen jaar dan immers niet op 1 januari 2007 zouden verdampen,
maar onbeperkt verrekenbaar zouden blijven.Hierbij heeft de auteur echter geen rekening gehouden met artikel VIII,
eerste en vijfde lid. In afwijking van de hoofdregel wordt aldaar bepaald
dat de wijzigingen in de termijn van de voorwaartse verliesverrekening toepassing
vinden met betrekking tot verliezen die worden verrekend met inkomens (of
winsten) genoten na 31 december 2006.Nederlands Tijdschrift voor Fiscaal rechtHet artikel «Het nieuwe art. 10b VPB? Weg ermee!!!» van prof.
dr. E.W.J. Heithuis in het Nederlands Tijdschrift voor Fiscaal Recht
van 31 augustus 2006 bevat een alternatief voor het voorgestelde artikel
10b, om internationale «mismatches» op eenvoudige wijze te voorkomen.
De door hem voorgestelde bepaling is als volgt geformuleerd:«Renten van geldleningen, kosten en valutaresultaten daaronder begrepen,
zijn aftrekbaar mits:a. er aan de geldlening in overwegende mate zakelijke overwegingen ten
grondslag liggen; ofb. er over de rente bij degene aan wie die rechtens dan wel in feite direct
of indirect is verschuldigd per saldo een belasting naar de winst of het inkomen
wordt geheven die resulteert in een heffing naar een tarief van ten minste
10% over een naar Nederlandse maatstaven bepaalde belastbare winst.»Artikel 10a van de Wet Vpb is gericht tegen bepaalde in de wet omschreven
constructies waarmee op gekunstelde wijze rentelasten worden gecreëerd.
Het gaat bijvoorbeeld om kasrondjes in de vorm van schuldig gebleven dividenden,
kapitaalstortingen of teruggaven van kapitaal, waarmee een schuld aan een
groepsmaatschappij wordt gecreëerd. Renteaftrek wordt in die gevallen
in beginsel geweigerd. De belastingplichtige kan echter aannemelijk maken
dat aan de transacties zakelijke overwegingen ten grondslag liggen of dat
de rente naar een redelijk tarief wordt belast. Dan is de rente toch aftrekbaar.Een algemene renteaftrekbeperking zoals voorgesteld door prof. Heithuis
komt in feite neer op een uitbreiding van artikel 10a tot alle rente. Niet
alleen tot alle in groepsverband betaalde rente, maar ook tot externe rente
zoals bankrente. Alle rente is dan besmet, met de mogelijkheid van (tegen)bewijs
van een zakelijk motief of compenserende heffing. Dat betekent weliswaar een
vereenvoudiging, maar ook een aanzienlijke uitbreiding van het bereik van
artikel 10a. In de praktijk zou dat kunnen leiden tot een substantiële
toename van de administratieve lasten voor het bedrijfsleven.Maandblad Belastingbeschouwingen (MBB)De heer Hofman signaleert in zijn artikel «Hybride leningen in de
voorgestelde Wet VPB 2007» in het MBB van oktober 2006 een mogelijke
onevenwichtigheid doordat bij fiscale voeging van de crediteur en de debiteur
van een artikel 10b-lening een waardedaling van die lening bij de crediteur
in aftrek kan komen maar naar zijn mening door de toepassing van artikel 10b
bij de debiteur niet tot winst leidt.Indien de wettelijke systematiek tot een dergelijke onevenwichtigheid
leidt, dient daarmee rekening te worden gehouden bij de vormgeving van het
hardheidsclausulebeleid voor economisch dubbele belasting door toepassing
van artikel 10b in nationale verhoudingen, in die zin dat daarbij het voorkomen
van de gesignaleerde onevenwichtigheid als voorwaarde wordt gesteld.Vereniging voor ontwikkelaars & bouwondernemers (NVB),
brief van 19 oktober 2006De NVB vraagt naar de gevolgen van de maatregel voor de werkgelegenheid
in de bouwnijverheid.Voor de effecten van de maatregel op de werkgelegenheid, moeten ook de
effecten van de overige maatregelen uit het wetsvoorstel in de analyse worden
betrokken. Structureel ondervindt de bouwnijverheid als gevolg van het wetsvoorstel
een lastenverlichting. Om die reden mag verwacht worden dat de werkgelegenheid
in de bouwnijverheid op termijn zal toenemen als gevolg van het wetsvoorstel.De NVB vraagt tevens of de nieuwe fiscale waarderingsregels wel in overeenstemming
zijn met het Nederlandse jaarrekeningenrecht en twijfelt of de administratieve
lastendruk ten aanzien van de waardering van onderhanden werk voor de helft
zal afnemen.Het merendeel van de Nederlandse vennootschappen maakt de commerciële
jaarrekening op volgens de regels van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek. Met
ingang van 2005 zijn vennootschappen in de EU waarvan de aandelen of schuldbewijzen
aan een officiële beurs in de EU zijn genoteerd, verplicht hun geconsolideerde
jaarrekening volgens goedgekeurde IFRS op te stellen. Alhoewel het mogelijk
is dat goedgekeurde IFRS in de toekomst voor meer vennootschappen gaat gelden,
is dat nu nog niet het geval. Daarnaast bieden de regels voor de verslaglegging
in de commerciële jaarrekening vaak keuzemogelijkheden voor de wijze
van afschrijving en waardering. Deze verscheidenheid alleen al maakt het uiterst
moeilijk om aan te geven in welke mate de voorgestelde maatregelen voor bedrijven
tot een betere aansluiting zullen leiden met het Nederlandse jaarrekeningenrecht.
Wel kan gezegd worden dat de voorgestelde fiscale maatregelen meer aansluiten
bij de economische realiteit dan nu het geval is. Van dit laatste kan een
gunstig effect op de administratieve lasten worden verwacht.De NVB vraagt voorts of de veronderstelling juist is dat de aftrekbaarheid
van het constante deel van de algemene kosten en de financieringskosten wordt «ingehaald»
door de waarderingsregels van artikel 3.29b Wet IB 2001, waarom een aanpassing
van goedkoopmansgebruik noodzakelijk is en waarom het daaraan ten grondslag
liggende voorzichtigheidsbeginsel en realisatiebeginsel uitsluitend bij de
waardering van onderhanden werk ter zijde worden geschoven.De voorgestelde maatregel houdt in dat onderhanden werk moet worden gewaardeerd
op het gedeelte van de overeengekomen vergoeding voor het aangenomen werk,
dat is toe te rekenen aan dat onderhanden werk. Daarmee worden niet alleen
de directe kosten maar ook de overige kosten die aan het werk zijn toe te
rekenen, zoals het constante deel van de algemene kosten en een winstopslag
in de waardering opgenomen.De tariefverlaging die bijdraagt aan de verbetering van het fiscale vestigingsklimaat wordt voor een groot deel gefinancierd door een verbreding
van de grondslag. Voor die grondslagverbreding is, naast mogelijkheden op
het gebied van de totaalwinst, gezocht naar mogelijkheden om de ruimte die
goedkoopmansgebruik biedt, te beperken. Bij de keuze van invulling van de
grondslagverbredende maatregelen heeft een afweging plaatsgevonden van meerdere
factoren. Niet alleen de verschillen tussen de commerciële en de fiscale
waardering hebben daarbij een rol gespeeld, maar bijvoorbeeld ook de verdelingslasten
per sector en de budgettaire effecten.RECRONIn zijn fax van 31 oktober 2006 vraagt de RECRON speciale aandacht
te schenken aan de gevolgen voor de recreatiesector van de voorstellen met
betrekking tot de afschrijvingen op gebouwen.Naar aanleiding daarvan mag ik verwijzen naar mijn brief van 19 september
jl. aan de voorzitter van de Tweede Kamer (Kamerstukken II, 30 572, nr. 11)
waarin is ingegaan op de uitkomsten van het overleg met de RECRON. De gezamenlijke
conclusie van dat overleg was dat het het beste is de ontwikkelingen in de
praktijk verder aan te zien.Mr. drs. H. Pijl (brief van 12 september 2006)De heffing bij negatieve voordelen uit laagbelaste beleggingsdeelnemingen
kan volgens de heer Pijl in de praktijk prohibitief zijn, omdat uit het voorbeeld
in de memorie van toelichting (blz. 62) blijkt dat de heffing 100%
van de economische winst van een jaar kan zijn. Hij bepleit om de heffing
te maximeren op 25,5% van het wereldwijde resultaat, en op een andere
wijze de heffing over de voordelen respectievelijk nadelen met elkaar in balans
te brengen.Het voorbeeld in de memorie van toelichting illustreert hoe positieve
en negatieve voordelen uit laagbelaste beleggingsdeelnemingen in de heffing
worden betrokken. Bij positieve voordelen wordt een forfaitaire verrekening
van 5% in aanmerking genomen. Bij negatieve voordelen vindt een bijtelling
plaats van 5/25,5 deel van de gebruteerde negatieve voordelen. Hierdoor wordt
de forfaitaire verrekening van 5% ook in de spiegelbeeldige situatie
in aanmerking genomen. Door de bijtelling is het gebruteerde verlies de facto
tegen een tarief van 20,5% (25,5%-5%) aftrekbaar, het
tarief waarnaar de positieve gebruteerde voordelen per saldo worden belast.De suggestie om de heffing te maximeren op 25,5% van de economische
winst is uitvoeringstechnisch gecompliceerd. Er zou dan telkens een berekening
moeten plaatsvinden van de economische winst, waarbij de brutering volgens
artikel 13aa buiten aanmerking blijft, en de effectieve belastingdruk over
deze economische winst. Vervolgens moet worden bepaald hoeveel negatieve voordelen «op
de lat» moeten worden gezet om op een effectief tarief van 25,5%
uit te komen. Deze negatieve voordelen verminderen dan later de positieve
voordelen. Voorts wordt opgemerkt dat het effect van de regeling feitelijk
niet anders is dan bijvoorbeeld bij de deelnemingsvrijstelling. Als de deelnemingsvrijstelling
van toepassing is, zijn zowel de positieve als de negatieve voordelen vrijgesteld.
Als sprake is van negatieve voordelen, vindt geen herrekening van de verschuldigde
vennootschapsbelasting plaats op basis van de economische winst.Het systeem van de deelnemingsverrekening is ontleend aan de verrekening
van buitenlandse belasting bij passieve winst uit buitenlandse onderneming,
zoals geregeld in de artikelen 39 en 40 van het Besluit voorkoming dubbele
belasting 2001. Op een aantal onderdelen is de deelnemingsverrekening anders
dan de regeling in het Besluit. De heer Pijl wijst in zijn brief op een verschil
in behandeling tussen passieve vaste inrichting en laagbelaste beleggingsdeelneming
bij gebruikmaking van de optie om in plaats van het forfaitaire bedrag de
werkelijk geheven belasting te verrekenen. Daarbij stelde hij
de vraag of het Besluit op dit punt zal worden aangepast.Zoals in de memorie van toelichting is aangegeven, wordt nog bezien of
voornoemde verschillen aanleiding geven de regeling voor de verrekening van
buitenlandse belasting bij passieve winst uit buitenlandse onderneming overeenkomstig
de deelnemingsverrekening aan te passen. Dit onderzoek is nog gaande.Door de heer Pijl wordt opgemerkt dat gestalde rente van het af te schaffen
artikel 15ad gelet op het voorgestelde artikel VIIIc niet wordt gelimiteerd
in de tijd, terwijl gestalde kosten van het af te schaffen artikel 13a in
2007 ineens in aftrek komen en voor zover ze tot een verlies leiden onderhevig
kunnen worden aan de beperking van de verliesverrekeningstermijnen.Naar aanleiding hiervan kan worden bevestigd dat dit voortvloeit uit de
bestaande verschillen tussen beide regelingen.In de nota naar aanleiding van het verslag is met betrekking tot de relatie
tussen de onderworpenheidstoets en consolidatieregimes opgemerkt dat indien
de beleggingsdochter de moedermaatschappij is van een fiscale eenheid of een
vergelijkbaar (fiscaal) consolidatieregime, moet worden bezien wat de effectieve
winstbelastingdruk is van die fiscale eenheid. In dergelijke situaties wordt
de effectieve druk op de fiscale winst van de beleggingsdochter namelijk mede
bepaald door de resultaten van eventuele gevoegde maatschappijen. De heer
Pijl voert in dit verband aan dat het praktisch goed te doen is om op basis
van «company only» cijfers de onderworpenheid van de desbetreffende
moedermaatschappij te bepalen. Hij stelt daarom voor dat de belastingplichtige
het voor hem gunstigste stelsel mag volgen.Deze suggestie gaat eraan voorbij dat met de onderworpenheidstoets wordt
beoogd te beoordelen of een beleggingsdochter adequaat in de heffing wordt
betrokken. Zoals ook in de nota naar aanleiding van het verslag is aangegeven
beïnvloedt eventuele fiscale consolidatie de werkelijke belastingdruk,
zodat het voor de hand ligt dit aspect mee te nemen bij de beoordeling van
de mate van onderworpenheid.De heer Pijl memoreert dat volgens het voorgestelde artikel 23c, vierde
lid, belasting moet zijn betaald, en dat er, volgens de memorie van toelichting
geen sprake mag zijn van een latere teruggaaf, verrekening of iets van vergelijkbare
strekking. Hij vraagt hoe een eventuele achterwaartse verliescompensatie op
het niveau van de beleggingsdochter moet worden verwerkt. Met name ingeval
de aanslag bij de moedermaatschappij al vaststaat.Zoals hiervoor is aangegeven wordt bij positieve voordelen een forfaitaire
verrekening van 5% in aanmerking genomen. Bij negatieve voordelen vindt
een bijtelling plaats van 5/25,5 deel van de gebruteerde negatieve voordelen.
Hierdoor wordt de forfaitaire verrekening van 5% ook in de spiegelbeeldige
situatie in aanmerking genomen. Door de bijtelling is het gebruteerde verlies
de facto tegen een tarief van 20,5% (25,5%-5%) aftrekbaar,
het tarief waarnaar de positieve gebruteerde voordelen per saldo worden belast.Het feit dat sprake is van een achterwaartse verliescompensatie betekent
dat in het jaar waarnaar het verlies wordt teruggewenteld achteraf bezien
mogelijk een te hoge verrekening is gegeven omdat de belasting over de toen
behaalde winst in het verliesjaar wordt teruggegeven. Daar staat tegenover
dat in het verliesjaar mogelijk sprake zal zijn van een lagere bijtelling
omdat de belastingteruggaaf het verlies vermindert. Bezien over de verschillende
jaren zal de deelnemingsverrekening dus glad lopen, ook als sprake is van
achterwaartse verliescompensatie.De heer Pijl refereert aan de volgende passage in de memorie van toelichting: «Daartegenover
staat een aanpassing (nieuwe tweede lid) die tot gevolg heeft dat eerder een
verband wordt aangenomen tussen de besmette transactie en de schuld. Bijvoorbeeld
in een situatie waarin een kapitaalstorting in een groepsvennootschap in een
laag belastend land een jaar later wordt teruggeleend, terwijl het voornemen
tot teruglening nog niet in concrete vorm bestond ten tijde van de kapitaalstorting.
Met deze verstrakking wordt de uitholling van artikel 10a die is geconstateerd
in een recent arrest, te weten HR 17 juni 2005, nr. 40819, (BNB
2005/304), ongedaan gemaakt. Dit arrest had in geval van de teruglening van
een kapitaalstorting in een laag belastend land (in casu België) de werking
van artikel 10a in feite beperkt tot situaties waarin het voornemen tot teruglening
reeds ten tijde van de kapitaalstorting aanwezig was. In het nieuwe tweede
lid is voor alle duidelijkheid bepaald dat niet van belang is of een rechtshandeling
als bedoeld in het eerste lid al dan niet vooraf is gegaan aan het ontstaan
van de schuld.» (Kamerstukken II 2005/06, 30 572,
nr. 3, blz. 49)De heer Pijl merkt op dat de blijkens de memorie beoogde verstrakking
van artikel 10a onvoldoende is verwoord in de tekst van het tweede lid. De
toelichting is echter in die zin onvolledig dat die verstrakking niet alleen
is verwoord in het tweede lid, dat vooral voor de duidelijkheid is opgenomen,
maar ook in het eerste lid. Op grond van dat eerste lid kan namelijk ook een
indirect verband tussen schuld en rechtshandeling tot toepassing van artikel
10a leiden.De Minister van Financiën,G. ZalmXNoot1In het WFR-artikel van 7 juli 2006 van prof. dr. A.H.M. Daniëls
en mr. H.D. Oosterhoff worden bestaande methoden benut om te komen tot
een toerekening van de voordelen aan de box.XNoot1Kamerstukken II, 2006/07, 30 572, nr. 9, p. 16.XNoot1Zie ook Bijlage 5 CPB-Notitie 2005/22 «Economische Effecten Belastingherziening
2001» bij «Breder, lager, eenvoudiger? Een evaluatie van de belastingherziening
2001». 
 
 Naar boven

 

Directe linkKopieer de link naar uw clipboard 

https://zoek.officielebekendmakingen.nl/kst-20062007-30572-C.html

Sluit modaal

 

Disclaimer
De hier aangeboden pdf-bestanden van het Staatsblad, Staatscourant, Tractatenblad, provinciaal blad, gemeenteblad, waterschapsblad en blad gemeenschappelijke regeling vormen de formele bekendmakingen in de zin van de Bekendmakingswet en de Rijkswet goedkeuring en bekendmaking verdragen voor zover ze na 1 juli 2009 zijn uitgegeven. Voor pdf-publicaties van vóór deze datum geldt dat alleen de in papieren vorm uitgegeven bladen formele status hebben; de hier aangeboden elektronische versies daarvan worden bij wijze van service aangeboden.

 

Over deze website
Contact
English
Help
Zoeken

Informatie hergebruiken
Privacy en cookies
Toegankelijkheid
Sitemap
Kwetsbaarheid melden

Open data
Linked Data Overheid
PUC Open Data

MijnOverheid.nl
Rijksoverheid.nl
Ondernemersplein.nl
Werkenbijdeoverheid.nl