Wijziging van o.a. Successiewet 1956 i.v.m. o.a. vereenvoudiging bedrijfsopvolgingsregeling; Nota naar aanleiding van het verslag
Staten-Generaal — Kamerstuk 
Datum: 2019-09-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Wetgeving


Tweede Kamer der Staten-Generaal
 2
 Vergaderjaar 2008-2009
 
 
 
 KST134077
 2008-2009
 
 31 930
 Wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten (vereenvoudiging
bedrijfsopvolgingsregeling en herziening tariefstructuur in de Successiewet
1956, alsmede introductie van een regeling voor afgezonderd particulier vermogen
in de Wet inkomstenbelasting 2001 en de Successiewet 1956)
 
 
 
 
 Nr. 
 9
 NOTA NAAR AANLEIDING VAN HET VERSLAG
 Ontvangen 21 augustus
2009
 Algemeen
 Ik ben de vaste commissie voor Financiën erkentelijk voor haar uitspraak
dat zij onder het voorbehoud van een afdoende beantwoording van de vragen
en opmerkingen in het verslag, de openbare behandeling van het voorstel van
wet voldoende voorbereid acht. Ik kom graag tegemoet aan de wens om de vragen
en opmerkingen van de leden van de fracties van het CDA, de PvdA, de SP, de
VVD, GroenLinks, de ChristenUnie, D66, de Partij voor de Dieren en de SGP
zo goed mogelijk te beantwoorden, mede omdat daarmee een tijdige afhandeling
van het wetsvoorstel met het oog op inwerkingtreding per 1 januari 2010
bereikbaar blijft.
 Bij de beantwoording zal de volgorde van het verslag zoveel mogelijk worden
gevolgd. Wel zijn in een aantal gevallen vragen die door de verschillende
fracties over hetzelfde onderwerp zijn gesteld, samengenomen.
 Inhoudsopgave
 
 
 
 
 
 
 
 
 Algemeen deel memorie
van toelichting
 
 
 
 
 •
 Inleiding
 
 
 
 •
 Vereenvoudiging
 
 
 
 •
 Tarieven en vrijstellingen
 
 
 
 •
 Bedrijfsopvolgingsregeling
 
 
 
 •
 Partnerbegrip
 
 
 
 •
 Vereenvoudiging fictiebepalingen
 
 
 
 •
 Recht van overgang
 
 
 
 •
 Afgezonderd particulier vermogen
 
 
 
 •
 Sociaal belang behartigende
instellingen (SBBI)
 
 
 
 •
 Algemeen nut beogende instellingen
(ANBI)
 
 
 
 •
 Herroepelijke schenking
 
 
 
 •
 Aanpassing tabel in Uitvoeringsbesluit
 
 
 
 •
 Overgangsrecht
 
 
 
 •
 Europese aspecten
 
 
 
 •
 Budgettaire effecten, verdelingseffecten
en nalevingseffecten
 
 
 
 •
 Overig
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Artikelsgewijze
toelichting
 
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel A (artikel
1 van de Successiewet)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel A (artikel
1a en 1b van de Successiewet)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel C (artikel
2 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel F (artikel
7 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel I (artikel
10 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel J (artikel
11 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel K (artikel
12 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel L (artikel
13 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel M (artikel
13a van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel N (artikel
15 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel O (artikel
16 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel P (artikel
17 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel R (artikel
20 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel S (artikel
21 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel X (artikel
26a van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel AC (artikel
32 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel AH
 
 
 
 •
 Artikel 35b van de Successiewet
1956
 
 
 
 •
 Artikel 35c van de Successiewet
1956
 
 
 
 •
 Artikel 35d van de Successiewet
1956
 
 
 
 •
 Artikel 35e van de Successiewet
1956
 
 
 
 •
 Artikel 35f van de Successiewet
1956
 
 
 
 •
 Artikel I, onderdeel AN (artikel
53 van de Successiewet 1956)
 
 
 
 •
 Artikel II, onderdeel A (artikel
2.14a Wet inkomstenbelasting 2001)
 
 
 
 •
 Artikel II, onderdeel B (artikel
6.33 van de Wet inkomstenbelasting 2001)
 
 
 
 •
 Artikel II, onderdeel C (artikel
10a.7 Wet inkomstenbelasting 2001)
 
 
 
 •
 Artikel III (artikel 8 van de
Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
 
 
 
 •
 Artikel V, onderdeel B (artikel
23a van de Invorderingswet 1990)
 
 
 
 •
 Artikel VII (artikel 7, eerste
lid, van de Natuurschoonwet 1928)
 
 
 
 
 
 ALGEMEEN DEEL VAN DE MEMORIE VAN TOELICHTING
 Inleiding
 Het doet mij bijzonder plezier dat de leden van het overgrote deel van
de fracties die een bijdrage hebben geleverd aan het verslag met belangstelling
kennis hebben genomen van het onderhavige wetsvoorstel en met de regering
in overwegende mate de noodzaak van de vereenvoudiging en modernisering van
de Successiewet 1956 onderschrijven. Naast deze nota zal ook, zoals onder
andere aangekondigd in mijn brief en bij het schriftelijk overleg met de vaste
commissie over een uniform partnerbegrip (kamerstukken II, 27 789, nrs. 18
en 20) een nota van wijziging aan de Kamer worden aangeboden. De wijzigingen
betreffen diverse onderdelen van het wetsvoorstel, onder andere op het terrein
van de ficties, de bedrijfsopvolgingsregeling, het ANBI-regime, het Afgescheiden
Particulier Vermogen en het overgangsregime. Een aantal van de wijzigingen
is louter technisch van aard. De andere wijzigingen bevatten in hoofdzaak
een verduidelijking of, zoals bij het overgangsrecht, een versoepeling. De
wijzigingen die (mede) voortvloeien uit de vragen en opmerkingen in het verslag
zullen in het navolgende nader worden toegelicht.
 Ik heb met genoegen kennisgenomen van het compliment dat de leden van
de fractie van het CDA hebben gemaakt over de stappen die deze regering zet
tot tariefverlaging, verhoging van de vrijstellingen en de vereenvoudiging.
 
 De leden van de CDA-fractie stellen een aantal vragen met betrekking tot
de effecten van het wetsvoorstel voor situaties die niet tot de standaard
gevallen behoren. De vraag of testamenten zullen moeten worden herzien is
een vraag die ik niet goed kan beantwoorden. Het is immers niet exact bekend
hoeveel testamenten op dit moment de belastingbesparende keuzemenu’s
en constructies bevatten. Wel is het zo dat bepaalde testamentvormen die in
belangrijke mate gericht zijn op belastingbesparing, na inwerkingtreding van
het wetsvoorstel niet meer tot het beoogde doel zullen leiden. Of dit voor
de toekomstige erflaters aanleiding is tot een herziening van hun testament
is onmogelijk in te schatten.
 Het aantal mensen dat alsnog een samenlevingscontract moet sluiten om
in aanmerking te komen voor de partnervrijstelling en het partnertarief, zal
naar inschatting niet groot zijn. Het betreft alleen de categorie personen
die nu niet over een samenlevingscontract beschikken maar wel al jaren op
hetzelfde adres wonen en uitsluitend als gevolg van tijdsverloop als partner
gelden. Naar schatting betreft dit alleen (naaste) familieleden die geen testamentaire
beschikking hoeven te maken omdat zij als gevolg van het wettelijk erfrecht
al elkaars erfgenaam zijn. Hierbij kan gedacht worden aan broers/zusters.
In gevallen waarin er wel een testament ten grondslag ligt aan de erfrechtelijke
verkrijging zal de notaris bij het opmaken van het testament de testateurs
gewezen hebben op het belang van een samenlevingscontract waarin de wederzijdse
verplichtingen en rechten worden vastgelegd. Doorgaans worden beide aktes
tegelijk opgemaakt en gepasseerd. Er is derhalve al in veel gevallen een samenlevingscontract
aanwezig. Overigens plegen ook pensioenfondsen een notarieel samenlevingscontract
te eisen wanneer men aangeeft zijn partner in aanmerking te willen laten komen
voor het nabestaandenpensioen.
 De vraag hoe de wet na wijziging uitpakt op de snel groeiende groep samengestelde
gezinnen, begrijp ik als een vraag naar hoe de Successiewet 1956 straks zal
uitpakken voor gezinnen met (ook) kinderen die zijn voortgekomen uit eerdere
relaties van de partners. Deze vraag is niet goed te beantwoorden, omdat veel
ook afhangt van de wijze waarop iemand over zijn nalatenschap heeft beschikt.
Stiefkinderen erven volgens het erfrecht bij versterf niet vanzelf, maar zullen
bij testament moeten zijn aangewezen. Als dat het geval is, worden
zij op dezelfde wijze behandeld als «eigen» kinderen en is het
kindstarief van toepassing. Dat is het geval bij een huwelijk of geregistreerd
partnerschap omdat aanverwantschap gelijk is gesteld met bloedverwantschap.
 Het doet mij genoegen te vernemen dat de leden van de PvdA-fractie ook
vinden dat het belangrijk is om voor de heffing van schenk- en erfbelasting
de verkrijger centraal te stellen mede omdat die benadering veel meer aansluit
bij de maatschappelijke realiteit dan bij de juridische en daarmee ook bij
de belevingswereld van verkrijgers. Zoals ook door deze leden wordt gememoreerd,
is een wijziging op dit punt thans vanwege de complexiteit achterwege gelaten.
De leden van de D66-fractie spreken zich in dezelfde zin uit. Zij menen dat
de Successiewet 1956 met een verder gaande aanpassing aan robuustheid zou
kunnen winnen. Met de leden van beide fracties ben ik het eens dat het onderwerp
defiscalisering van overbedelingsschulden een belangrijke element is bij het
verder laten aansluiten van de heffing bij de verkrijger. Zoals eerder aan
uw Kamer aangegeven zou dit conceptuele kader evenwel meebrengen dat de fiscaliteit
op meer terreinen afstand neemt van het burgerlijk recht, hetgeen inderdaad
tot ingrijpende wijzigingen zou leiden. De discussie op dit onderdeel is echter
nog niet voldoende uitgekristalliseerd om tot een dergelijke wijziging over
te gaan en verder onderzoek is nodig. Om die reden acht ik het thans ook niet
mogelijk om een termijn te noemen waarop een meer economisch verkrijgingsbegrip
waarbij de verkrijger centraal staat, ingevoerd zou kunnen worden. Ik verwacht
echter niet nog deze kabinetsperiode met een voorstel te komen.
 
 De leden van de SP-fractie zijn verheugd met de aanpak van belastingconstructies
en vragen waarom de aanpak hiervan wordt meegenomen bij een wijziging van
de Successiewet 1956 en niet los daarvan wordt behandeld. In het huidige wetsvoorstel
worden voorstellen gedaan om een aantal bestaande mogelijkheden om de heffing
van schenk- en erfbelasting te ontlopen, te pareren. Hiermee wordt gedoeld
op de grondslagverbreding op het gebied van direct opeisbare, renteloze leningen,
de herroepelijke schenking en bijvoorbeeld de aanschaf van vermogen waarvoor
een faciliteit geldt voor de erfbelasting, in het zicht van overlijden. Dit
zijn onderwerpen die bij uitstek een plek behoren te krijgen in een wijziging
van de Successiewet 1956. Daarnaast behelst het wetsvoorstel een voorstel
tot het opheffen van een heffingsvacuüm bij afgezonderde particuliere
vermogens. De wetswijzigingen die hiervoor nodig zijn betreffen zowel de Successiewet
1956 als de inkomstenbelasting. Dat deze wijzigingen in het huidige wetsvoorstel
zijn opgenomen is derhalve passend. Daarnaast wordt de budgettaire opbrengst
van deze aanpak van de afgezonderde particuliere vermogens aangewend voor
de financiering van de verlaging van de tarieven van de schenk- en erfbelasting.
 
 De leden van de VVD-fractie hebben met gemengde gevoelens kennis genomen
van het wetsvoorstel. Voor hen geldt primair dat zij – met voorbijgaan
van het uitgangspunt van budgettaire neutraliteit – er de voorkeur aan
zouden geven de Successiewet 1956 geheel af te schaffen. In dat licht achten
zij de gegeven rechtvaardigheidsgronden van de schenk- en erfbelasting onvoldoende
en verzoeken zij om die alsnog uitdrukkelijk te formuleren. Anders dan deze
leden bezie ik de schenk- en erfbelasting niet als een «boedelbelasting»
maar als een verkrijgersbelasting. Dat de woonplaats van de erflater alsmede
de omvang van zijn nalatenschap een rol spelen bij het vaststellen van het
belastbare feit en de grootte van de verkrijging door de erfgenaam, doet daar
niet aan af. Deze aanknopingspunten zijn op praktische gronden vanwege de
uitvoerbaarheid gekozen. In de literatuur, maar ook in de wetsgeschiedenis,
word ik in de opvatting gesteund dat de schenk- en erfbelasting verkrijgersbelastingen
zijn met, uit praktische motieven vanwege de uitvoerbaarheid, enkele kenmerken van een boedelbelasting. Daarom ook acht ik de gegeven rechtvaardigingsgronden
afdoende.
 
 De leden van de fracties van GroenLinks, de ChristenUnie en de SGP merken
respectievelijk op belang te hechten aan de solidariteit tussen verschillende
generaties, waarborging van de continuïteit van ondernemingen of anderszins
nog vragen te hebben.
 De leden van de fractie van de Partij voor de Dieren spreken de vrees
uit dat de aanpassing van het ANBI-regime van 50% naar 90% het
moeilijker maakt te schenken aan goede doelenorganisaties.
 Vereenvoudiging
 De leden van de fractie van de ChristenUnie vragen naar de stand van zaken
met betrekking tot een uitbreiding van de defiscalisering in de Wet inkomstenbelasting
2001 van vorderingen en schulden die voortvloeien uit erfrechtelijke situaties.
De leden van de fractie van de VVD vragen of de defiscalisering in box III
kan worden uitgebreid tot andere vorderingen krachtens erfrecht dan die welke
zijn ontstaan uit de wettelijke verdeling of een daarmee overeenkomend testament.
Tijdens het algemeen overleg van 26 november 2008 heb ik aangegeven dat
aan deze kwestie nogal wat haken en ogen zitten en dat ik er in de eerste
helft van 2009 een brief over zou sturen (Kamerstukken II 2008–2009,
30 375, nr. 7, blz. 25). Op dit moment is het onderzoek naar
een mogelijke verdere defiscalisering helaas nog niet afgerond. Ik kom hier
zo spoedig mogelijk op terug, naar verwachting eind 2009 of begin 2010.
 Tarieven en vrijstellingen
 Met genoegen heb ik kennis genomen van de bijzondere dank die de leden
van de fractie van het CDA hebben uitgesproken voor de wijziging van de tariefstructuur
en verhoging van de vrijstelling voor kleinkinderen ten opzichte van de aanvankelijk
gepresenteerde voorstellen. Ook de leden van de VVD-fractie spreken hier hun
waardering over uit.
 
 De leden van de fractie van het CDA vragen waarom voor achterkleinkinderen
hetzelfde tarief gaat gelden als voor kleinkinderen, terwijl de vrijstelling
voor achterkleinkinderen gelijk is aan die voor andere verkrijgers. In het
aanvankelijke voorstel werden kleinkinderen ingedeeld
in tariefgroep 2 met het vrijstellingsbedrag voor overige verkrijgers. Achterliggende
gedachte hiervan was dat de groep van naaste familieleden in tariefgroep 1
beperkt zou moeten blijven tot de partner en de kinderen. Om tegemoet te komen
aan het breed gedragen gevoelen dat de positie van kleinkinderen op deze wijze
onvoldoende evenwichtig geregeld was, is nadien besloten voor kleinkinderen
een systematiek te kiezen die vergelijkbaar is met de huidige systematiek,
namelijk indeling in tariefgroep 1 met een tariefopslag en een vrijstellingsbedrag
dat gelijk is aan het vrijstellingsbedrag voor kinderen. Voor achterkleinkinderen
geldt naar mijn oordeel in verminderde mate dat zij, zoals dat thans voor
kleinkinderen wordt geoordeeld, moeten worden behandeld als naaste familieleden.
Om deze reden wordt voor hen in vergelijking met het oorspronkelijke voorstel
een minder vergaande tegemoetkoming voorgesteld, in die zin dat zij wel worden
ingedeeld in tariefgroep 1 met eenzelfde tariefopslag als voor kleinkinderen,
maar dat zij niet in aanmerking komen voor het voor kinderen en kleinkinderen
geldende vrijstellingsbedrag.
 
 Tevens vragen de leden van de CDA-fractie naar de budgettaire kosten van
een zodanige aanpassing van de eenmalige vrijstelling voor kinderen in de
schenkbelasting dat het vrijstellingsbedrag wordt verruimd tot € 50 000
ingeval het geschonken bedrag wordt aangewend voor aankoop van
een huis door het kind voor zijn 40e. Zij vragen of het mogelijk is een dergelijke
vrijstelling in de wet op te nemen.
 Het budgettaire effect van verhoging van de eenmalige vrijstelling schenkingsrecht
bestaat uit twee elementen namelijk (1) een directe derving schenkingsrecht
en (2) een op termijn te verwachten derving successierecht. Omdat in betrekkelijk
weinig gevallen meer wordt geschonken dan het vrijstellingsbedrag, is de directe
derving schenkingsrecht relatief gering. De op termijn te verwachten derving
successierecht ontstaat doordat het bij leven naar een volgende generatie
overgehevelde vermogen ten koste gaat van de toekomstige nalatenschappen van
de ouders.
 De met de door de leden van de fractie van het CDA voorgestelde verruiming
van de eenmalige vrijstelling gemoeide directe derving aan schenkbelasting
kan worden geraamd op ongeveer € 2 miljoen. Op langere termijn zal
echter rekening gehouden moeten worden met een derving successiebelasting
van naar schatting € 50 miljoen structureel. Het structurele niveau
wordt na circa 40 jaar bereikt. Met het oog op de budgettaire effecten op
langere termijn ben ik geen voorstander van een verdubbeling van de eenmalige
vrijstelling, zoals voorgesteld door de leden van de CDA-fractie.
 
 De leden van de fractie van het CDA vragen of een doorschuiffaciliteit
is overwogen in gevallen dat de langstlevende partner de erfbelasting over
de erfdelen van de kinderen moet betalen. De leden van de VVD-fractie vragen,
mede in relatie tot de aangekondigde wijziging van de waarderingstabel in
het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956, waarom niet is gekozen voor het
pas opeisbaar maken van de erfbelasting van de kinderen bij het overlijden
van de langstlevende echtgenoot. Allereerst merk ik op dat de wijziging van
de tabellen in het Uitvoeringsbesluit niet doorgaat. Een maatregel die erop
neer komt dat de door de kinderen verschuldigde erfbelasting wordt doorgeschoven
tot na of pas opeisbaar wordt bij het overlijden van de langstlevende ouder,
zou de eerstkomende periode leiden tot een budgettaire derving van enkele
honderden miljoenen euro’s per jaar. Alleen al daarom is een dergelijke
maatregel, gelet op de eis van budgettaire neutraliteit, niet overwogen.
 
 De leden van de PvdA-fractie zijn teleurgesteld in de argumentatie in
de memorie van toelichting om geen derde progressie in te voeren en vragen
een uitgebreidere onderbouwing. Zij vragen daarbij naar zowel economische
als juridische gronden. Bovendien vragen zij hoe de regering aankijkt tegen
een derde progressie als in de Spaanse Impuesto sobre Donaciones y Sucesiones
waarbij ook het vermogen van de verkrijger vóór de verkrijging
bepaalt hoe hoog de belasting is.
 De vraag naar de juridische gronden lees ik als een vraag naar de rechtsgrond
die ten grondslag ligt aan de heffing van de schenk- en erfbelasting en de
vraag naar de economische gronden als vraag naar de rechtvaardiging van de
hoogte van tarieven.
 Wat de rechtsgrond betreft is vooral de gedachte doorslaggevend dat het
gerechtvaardigd is belasting te heffen over vermogen dat iemand zomaar, zonder
het leveren van inspanning is toegevallen. Daarin kunnen zowel de vermeerdering
van draagkracht als de bevoorrechte verkrijging als rechtvaardigingsgronden
worden onderscheiden.
 Een andere rechtsgrondslag kan worden gevonden in het idee dat ook wel
als sluisgedachte wordt aangeduid. Daarbij wordt een verband gelegd tussen
een vermogenstoename krachtens erfrecht en een vermogenstoename uit inkomen.
De sluisgedachte houdt in dat de vermogensaanwas hetzij de sluis van de inkomstenbelasting
passeert, hetzij de sluis van het successierecht.
 Het vinden van dragende rechtsgronden in de draagkracht en de bevoorrechte
verkrijgingsgedachte leidt vervolgens tot de tariefopbouw met een eerste en
tweede progressie.
 De eerste progressie kan beredeneerd worden vanuit de bevoorrechte verkrijgingsgedachte
en bestaat uit een toenemend tarief bij afnemende verwantschap, waarbij ook
de aloude gedachte van familiebezit in teruggevonden kan worden. De tweede
progressie berust op het draagkrachtbeginsel en houdt in dat het tarief hoger
wordt naarmate de verkrijging in omvang toeneemt.
 Invoering van een derde progressie is bij aanpassingen van de successiewet
in het verleden (1911, 1912, 1926, 1948, 1980) een aantal malen ter sprake
gekomen, maar die gedachte is steeds verworpen. Daarbij werden onder meer
de volgende argumenten aangevoerd: Aan de tariefstructuur van de successiewet
liggen twee beginselen ten grondslag namelijk draagkracht en die van de bevoorrechte
verkrijging. Uit de weging van die twee beginselen vloeit de tweevoudige progressie
voort. Voor een derde progressie, de leden van de fracties van de PvdA en
de SP vragen hier expliciet naar, is daarin verder geen plaats.
 Een derde progressie betekent dat het tarief mede afhankelijk is van het
inkomen of de vermogenspositie van de verkrijger. Een dergelijk verband tussen
de verschillende belastingen onderling kennen we niet meer in het Nederlandse
belastingstelsel. In het verleden heeft er wel een koppeling bestaan tussen
inkomen en vermogensbelasting, maar die is onder meer vanwege de mogelijkheden
tot belastingontwijking – ook wel belastingarbitrage genoemd –
afgeschaft (door de vermogensbelasting af te schaffen). Ook bij de huidige
inkomstenbelasting volgens box 1 speelt het vermogen dat de belastingplichtige
heeft geen rol. Als contra-argumenten om dat vermogen bij de heffing van erfbelasting
wel een rol te laten spelen kunnen onder meer de volgende bezwaren worden
aangevoerd. In de eerste plaats dat het leidt tot ongerechtvaardigde discriminatie
omdat gelijke gevallen ongelijk behandeld worden: het ene kind wordt bij eenzelfde
verkrijging zwaarder belast dan zijn broer of zuster, alleen omdat hij al
eigendom heeft. Een tweede bezwaar is dat een derde progressie hoort bij doorvoering
van het draagkrachtbeginsel. Dat beginsel is in Nederland al verwerkt in de
tweede progressie. Als derde zou kunnen worden genoemd dat het een straf op
sparen zou zijn. Al deze bezwaren tezamen, zo wil ik stellen, zijn voldoende
om geen derde progressie te willen.
 Met betrekking tot de vraag van de leden van de PvdA-fractie hoe de regering
aankijkt tegen de drie progressies die de Spaanse Impuesto sobre Donaciones
y Sucesiones kent, merk ik op dat voor zover ik deze belasting doorzie de
daarin opgenomen drie progressies niet goed vergelijkbaar zijn met het Nederlandse
tariefgebouw.
 In Spanje geldt één schijventarief dat oploopt met de grootte
van de verkrijging. Maar voordat dit tarief wordt toegepast, wordt bij bepaalde
familierelaties eerst de waarde van de verkrijging met een percentage verminderd.
Ook gelden vrijstellingen waarvan de grootte afhankelijk is van verwantschap
of bijvoorbeeld mindervaliditeit. Weduwes en weduwnaren mogen een percentage
van de kadastrale waarde van de eigen woning van hun verkrijging aftrekken.
Na toepassing van het schijventarief wordt op het aldus berekende bedrag een
vermenigvuldigingsfactor toegepast, afhankelijk van zowel de verwantschap
als het eigen vermogen van de verkrijger. Vanaf 2001 zijn de autonome
delen van Spanje bovendien bevoegd om in afwijking van de landelijke belasting
aanvullende vrijstellingen te verlenen, bijvoorbeeld de eigen woning of voetvrijstellingen
en een eigen tarief te hanteren. De vermenigvuldigingsfactor die op het tarief
wordt toegepast, loopt uiteen vanaf één (voor echtgenoot en
kinderen) tot en met 2,4 (voor ver- en nietverwanten). Het tarief kan dan
bij een eigen vermogen van meer dan € 4 miljoen oplopen tot 2,4x34%=
81,6%. Dit percentage past naar mijn mening niet meer in deze tijd.
Daar komt bij dat de Spaanse systematiek in vergelijking met de Nederlandse
systematiek als aanmerkelijk complex kan worden aangemerkt. In Nederland kennen
het huidige successierecht en schenkingsrecht twee duidelijke
progressies, in het tarief naar mate de grootte van de verkrijging toeneemt
en voorts in de tariefgroepen naarmate de verwantschap verder verwijderd is.
Beide aspecten wegen zwaar, zoals ook al blijkt uit het verschil tussen minimumtarief
en maximumtarief (5%–68%). Ook in het nieuwe tariefvoorstel,
hoewel sterk vereenvoudigd, zijn beide elementen van de progressie nog goed
herkenbaar.
 
 Een derde progressie die aansluit bij het box 3 vermogen zou slechts een
zeer ruwe benadering in zich hebben omdat niet alle vermogensbestanddelen
in box 3 voor de inkomensheffing aangegeven (behoeven te) worden. Met name
het eigen woningbezit, ondernemingsvermogen en aandelen in aanmerkelijkbelangpakketten
betreffen substantieel vermogen, waarvan de opbrengsten in box-1 en box-2
worden aangegeven. Ook maatschappelijke beleggingen blijven buiten box 3.
Feitelijk zou hoofdzakelijk particulier bezit doorwerken in de derde progressie,
wat discriminatoir uitwerkt. Dit wordt niet beoogd en is ongewenst.
 Handhaving van deze maatregel zou door de voornoemde aspecten een onevenredig
groot beslag leggen op de Belastingdienst, zowel in tijd, in de vorm van hoge
personeelslasten, als in te maken kosten voor de ondersteunende systemen.
De benodigde complexe automatiseringssystemen zouden de beoogde complexiteitsreductie
voor de Belastingdienst belemmeren.
 Zou onverhoopt worden gekozen voor een systeem waarbij de heffing van
erfbelasting tevens afhankelijk is van het box 3 of box 2 vermogen van de
verkrijger, dan zal de verkrijger zelf opgaaf moeten doen van zijn box 3 en/of
box 2 vermogen, terwijl de Belastingdienst deze gegevens zal moeten controleren.
Een dergelijke systeemwijziging verhoogt de administratieve lasten van burgers
en de uitvoeringslasten van de Belastingdienst. Ook om die reden ben ik geen
voorstander van invoering van een derde progressie in de schenk- en erfbelasting,
zoals voorgesteld door de leden van de fractie van de PvdA.
 
 Het antwoord op de vraag van de leden van de PvdA-fractie of de vermogensverdeling
van Nederlandse huishoudens grafisch kan worden weergegeven, waarbij de huishoudens
per 1 of 5 procentsgroep worden onderscheiden, is opgenomen in figuur
1 hieronder. Zoals blijkt uit deze figuur bezit de hoogste 5%-groep
van de huishoudens 47% van het vermogen.
 Figuur 1: Vermogensverdeling huishoudens in 5%-groepen
(2006)
 
 
 De leden van de fractie van de PvdA hebben verder een aantal vragen over
de huidige schenk- en erfbelasting. Zij vragen welk deel van de totale opbrengst
van € 1,9 miljard van particulieren komt en welk deel daarvan successierecht
respectievelijk schenkingsrecht betreft. Naar schatting 97% van de
totale opbrengst is afkomstig van particulieren. Daarvan heeft naar schatting
87% betrekking op successierecht en 13% op schenkingsrecht. Ook vragen deze leden naar de totale belastinggrondslag
inclusief vrijstellingen en de totale belastinggrondslag exclusief vrijstellingen.
De voor 2009 geraamde grondslag na aftrek van vrijstellingen bedraagt voor
het successierecht ongeveer € 8 miljard en voor het schenkingsrecht
ongeveer € 2,5 miljard. De grondslag voor aftrek van vrijstellingen
kan niet uit databestanden successie- en schenkingsrecht worden afgeleid,
omdat nalatenschappen en schenkingen die beneden de vrijstellingen blijven
voor een groot deel buiten het aangifteproces blijven. Het CBS schat het nagelaten
privé-vermogen inclusief het vermogen van overledenen die buiten het
successieaangifteproces blijven op € 10 miljard.
 Het aandeel van huizen in deze grondslag – de leden van de PvdA-fractie
vragen hiernaar – bedraagt volgens het CBS 48%. Het deel van de opbrengst dat betrekking heeft op het 68%-tarief,
dit eveneens in antwoord op een vraag van deze leden, is 2,5 à 3%.
 
 De leden van de fractie van de PvdA vragen of het Motivaction onderzoek
uit 2003 naar de Kamer kan worden gestuurd. Het desbetreffende onderzoeksrapport
is als bijlage gevoegd bij deze nota naar aanleiding van het verslag.
 De leden van de PvdA-fractie vragen of de regering voor een aantal in
hoogte oplopende erfenissen en schenkingen inzichtelijk kan maken hoe hoog
de belasting is tegen de huidige en de nieuwe tarieven. Daarbij geven zij
aan dat met name de overgang van de waarderingstabel van het huidige Uitvoeringsbesluit
Successiewet 1956 naar de waarderingstabel van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting
2001 lijkt te gaan leiden tot een hogere belastingheffing dan nu het geval
is. Zoals elders opgemerkt in deze nota, ben ik niet langer voornemens de
waarderingstabel van het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956 aan te passen.
Van het door de leden van de PvdA-fractie aangehaalde effect dat de aanpassing
van de waarderingstabel een hogere belastingdruk tot gevolg kan hebben zal
dus geen sprake meer zijn.
 
 Om het verschil in belastingdruk van een aantal in hoogte oplopende erfenissen
in de huidige en de voorgestelde tariefstructuur inzichtelijk te maken, wordt
in onderstaande tabel uitgegaan van de (standaard)situatie van twee kinderen
en een langstlevende echtgenote van 74 jaar. Er is geen testament, zodat het
wettelijk erfrecht volledig van toepassing is. Ook hebben de erfgenamen geen
afspraak gemaakt over rentevergoeding op de onderbedelingsvorderingen. Volgens
de waarderingstabel van het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956 worden de
onderbedelingsvorderingen van de kinderen in dit geval gewaardeerd op 58%
van de nominale waarde. Aangezien niet langer wordt voorgesteld de waarderingssystematiek
van het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956 te wijzigen, is de waardering
van onderbedelingsvorderingen in het huidige en in het voorgestelde stelsel
in beginsel identiek. Als gevolg daarvan kan dus geen verschil in belastingheffing
ontstaan. Om deze reden zijn hieronder geen andere situaties doorgerekend
waarbij de langstlevende partner een andere leeftijd en/of een ander geslacht
heeft.
 Tabel 1: Vergelijking druk erfbelasting huidige en nieuwe
tariefstructuur
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 belasting huidige tariefstructuur
 belasting voorgestelde tariefstructuur
 
 
 
 
 nalatenschap
 partner
 kinderen
 totaal
 partner
 kinderen
 totaal
 verschil
 
 
    60 000
 0
 126
 126
 0
 0
 0
 – 126
 
 
   120 000
 0
 1 286
 1 286
 0
 840
 840
 – 446
 
 
   240 000
 0
 6 126
 6 126
 0
 5 480
 5 480
 – 646
 
 
   480 000
 0
 17 368
 17 368
 0
 14 760
 14 760
 – 2 608
 
 
   960 000
 4 243
 45 492
 49 735
 0
 41 640
 41 640
 – 8 095
 
 
 1 920 000
 121 275
 116 588
 237 863
 103 020
 115 880
 218 900
 – 18 963
 
 
 
 
 Uit tabel 1 blijkt dat de druk van de erfbelasting voor zowel kleine als
grote nalatenschappen in de voorgestelde tariefstructuur steeds lager uitvalt.
 
 Om het verschil in belastingdruk van een aantal in hoogte oplopende schenkingen
in de huidige en in de voorgestelde tariefstructuur inzichtelijk te maken
wordt in onderstaande tabel uitgegaan van de (standaard)situatie van schenking
van een bedrag van een ouder aan een kind. Hierbij is zowel de situatie met
jaarlijkse als de situatie met eenmalige vrijstelling opgenomen.
 Tabel 2: Vergelijking druk schenkbelasting huidige en
nieuwe tariefstructuur
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 belasting huidige tariefstructuur
 belasting voorgestelde tariefstructuur
 
 
 
 
 
 
 schenking
 kind
met jaarlijkse vrijstelling
 kind met
eenmalige vrijstelling
 kind met jaarlijkse
vrijstelling
 kind met eenmalige vrijstelling
 verschil bij jaarlijkse vrijstelling
 verschil bij eenmalige vrijstelling
 
 
   5 000
 22
 0
 0
 0
 – 22
 0
 
 
  10 000
 272
 0
 500
 0
 228
 0
 
 
  25 000
 1 022
 112
 2 000
 100
 978
 – 12
 
 
  50 000
 2 952
 1 496
 5 000
 2 600
 2 048
 1 104
 
 
 100 000
 9 080
 6 764
 9 500
 7 600
 420
 836
 
 
 500 000
 86 870
 82 683
 86 500
 82 700
 – 370
 17
 
 
 
 
 
 Schenkingen aan kinderen tot ongeveer € 5000 (jaarlijkse vrijstelling)
respectievelijk € 25 000 (eenmalige vrijstelling) worden in
de voorgestelde tariefstructuur gelijk of lager belast dan in de huidige tariefstructuur.
Op het grootste deel van het traject € 5000–€ 488 000
(jaarlijkse vrijstelling) respectievelijk € 25 000–€ 501 000
(eenmalige vrijstelling) worden schenkingen aan kinderen in de nieuwe tariefstructuur
zwaarder belast dan in de huidige tariefstructuur.
Daarboven is de nieuwe tariefstructuur steeds gunstiger dan de huidige tariefstructuur.
 De leden van de fractie van de PvdA vragen of het waar is dat thans voor
ouders in het successierecht een vrijstelling van € 45 513
geldt en dat dit in het onderhavige wetsvoorstel wordt teruggebracht tot het
vrijstellingsbedrag voor overige verkrijgers van € 2000 met een
tarief van 30 en 40 procent. Zij vragen of het wenselijk is dat ouders worden
ingedeeld in de categorie «overige verkrijgers». De leden van
de VVD-fractie merken op met verbazing kennis te hebben genomen van de behandeling
van ouders en grootouders alsof zij willekeurige derden zijn. Dit gaat naar
hun oordeel voorbij aan de bijzondere relatie tussen ouders/grootouders en
kinderen/kleinkinderen. Zij pleiten voor erkenning daarvan ook in de opgaande
lijn. De leden van de fractie van de ChristenUnie vragen meer in algemene
zin waarom de regering er in dit wetsvoorstel voor gekozen heeft de opgaande
lijn zwaarder te belasten dan thans het geval is. Ook de leden van de fractie
van het CDA stellen vast dat voor ouders een beperkte vrijstelling geldt.
Zij vragen of dit tot gevolg kan hebben dat ouders zullen worden belast voor
de erfenis van hun minderjarige kinderen en of de regering bereid
is dit te corrigeren indien dit inderdaad het geval is.
 De constatering dat de opgaande lijn (ouders en grootouders) in de voorgestelde
tariefstructuur zwaarder wordt belast dan in de huidige tariefstructuur is
juist. Ouders en grootouders worden thans ingedeeld in tariefgroep 2 met een
tarieflijn van 26–30–35–39–44–48–53%.
Voor ouders geldt daarbij in het successierecht een voetvrijstelling van € 45 513
en voor grootouders een drempelvrijstelling van € 10 323. In
het thans voorliggende voorstel worden ouders en grootouders ingedeeld in
de nieuwe tariefgroep 2 met een tarieflijn van 30–40% en een
voetvrijstelling van € 2000. De dragende beweegreden voor deze keuze
is de wens om te komen tot een aanmerkelijke vereenvoudiging van de tarief-
en vrijstellingenstructuur. Tevens spelen budgettaire argumenten een rol.
Een aanvullend argument ligt in de aan de verhoogde vrijstellingen ten grondslag
liggende verzorgingsgedachte die in mindere mate een rol speelt in de opgaande
lijn. Onder omstandigheden, namelijk in die gevallen waarin de erfenis het
bedrag van € 2000 te boven gaat, kunnen, dit in antwoord op de desbetreffende
vraag van de leden van de fractie van het CDA, ouders worden belast over de
nalatenschap van een vooroverleden minderjarig kind. In het huidige stelsel
is dat overigens ook al het geval, zij het dat de van het minderjarige kind
verkregen erfenis het bedrag van € 45 513 te boven moet gaan.
 
 De leden van de fractie van de SP vragen met hoeveel de inkomsten omhoog
gaan wanneer de voorgestelde tarieven vanaf € 125 000 voor
kinderen met 10%-punt en voor kleinkinderen en overige verkrijgers
met 5%-punt omhoog gaan. Tevens vragen zij met hoeveel euro de vrijstellingen
voor de erfbelasting voor kinderen en kleinkinderen met dit bedrag kunnen
worden verhoogd, zodat het budgettair neutraal blijft, en wat het omslagpunt
hiervan is. Voorts vragen deze leden de regering om een tabel met budgettaire
gevolgen van verschillende verhogingen van de grens met de tweede schijf van € 125 000.
 De door de leden van de SP-fractie voorgestelde tariefstructuur komt neer
op een systeem met vier tariefgroepen met twee tariefschijven, waarbij de
schijfpercentages voor partners, kinderen, kleinkinderen en overige verkrijgers
respectievelijk 10–20, 10–30, 18–41 en 30–45 bedragen.
Een dergelijke tariefstructuur leidt ten opzichte van de in dit wetsvoorstel
voorgestelde tariefstructuur tot een budgettaire meeropbrengst van € 258
miljoen, waarvan € 221 miljoen erfbelasting en € 37 miljoen
schenkbelasting. Zou dit bedrag, zoals de leden van de SP-fractie vragen,
budgettair neutraal worden versleuteld in een verhoging van de vrijstelling
in de erfbelasting voor kinderen en kleinkinderen, dan kan het desbetreffende
vrijstellingsbedrag van € 19 000 met € 41 000
worden verhoogd tot € 60 000. Hier ligt ook het omslagpunt:
bij een hoger vrijstellingsbedrag resulteert de tariefvariant in een budgettaire
derving.
 Voor het antwoord op hun vraag naar de budgettaire effecten van verschillende
verhogingen van de schijfgrens van € 125 000 verwijs ik naar
tabel 3 hieronder. Voor de goede orde merk ik op dat deze schijfverlengingen
zijn berekend op basis van de in het wetsvoorstel voorgestelde tarieven en
vrijstellingen.
 Tabel 3: Budgettaire derving verhoging schijfgrens van € 125 000
 
 
 
 
 
 
 
 Verhoging schijfgrens met
 Niveau aangepaste schijfgrens
 Derving x € miljoen 
 
 
 
 
  10 000
 135 000
 15
 
 
  25 000
 150 000
 35 
 
 
  50 000
 175 000
 62
 
 
 100 000
 225 000
 103 
 
 
 150 000
 275 000
 132
 
 
 200 000
 325 000
 154
 
 
 
 
 
 Tevens stellen de leden van de SP-fractie diverse vragen over de zogenoemde
derde progressie. Voor de beantwoording hiervan verwijs ik naar de antwoorden
op vergelijkbare vragen van de leden van de fractie van de PvdA elders in
deze nota.
 
 De leden van de fractie van de SP vragen of een nadere onderbouwing kan
worden gegeven voor het laten vervallen van de vrijstelling voor gehandicapte
kinderen. Zoals deze leden reeds veronderstellen is de wens om tot een aanmerkelijke
vereenvoudiging van de tarief- en vrijstellingenstructuur te komen de belangrijkste
reden voor deze wijziging.
 
 De leden van de fractie van de VVD hebben een aantal vragen gesteld die
de onderbouwing van het wetsvoorstel en de voorgestelde tariefstructuur van
de heffing van schenk- en erfbelasting raken. Zij zouden het op prijs stellen
als nader wordt ingegaan op deze principiële vragen. Allereerst merk
ik op dat deze vragen ervan uit lijken te gaan dat de positie van de schenker
of erflater centraal staat bij de heffing van schenk- en erfbelasting. Bij
de vraag of het moreel wel verantwoord is de fiscus langs te sturen bij mensen
die een spaarzaam leven geleid hebben, lijkt de heffing van erfbelasting gerelateerd
te worden aan de omvang van de boedel en niet aan de positie van de verkrijger.
Hetzelfde kan opgemerkt worden ter zake van de vraag of het wel eerlijk is
om de nalatenschap van alleenstaanden zwaarder te belasten dan datgene wat
er in een partnerrelatie wordt nagelaten. Zoals hiervoor in de paragraaf Inleiding
naar voren is gekomen, heeft de erfbelasting niet het karakter van een boedelbelasting
maar staat juist de draagkrachtvermeerdering bij de verkrijger centraal in
de rechtvaardigingsgrond. Het gaat niet om het heffen van belasting over vermogen
dat iemand nalaat, maar om het belasten van vermogen dat iemand zonder het
leveren van inspanning toevalt. Hoe het vermogen door de erflater is opgebouwd,
en hoe vaak dat vermogen bij die persoon al in de heffing van belasting is
betrokken, is vanuit de verkrijger bezien niet relevant: voor hem is het de
eerste keer. Ik acht het legitiem belasting te heffen over dergelijke inkomsten.
Ik zie daarbij ook niet in hoe het antwoord op de vraag of de erflater om
in zijn onderhoud te voorzien gespaard heeft, dan wel zijn geld besteed heeft
aan bijvoorbeeld de aankoop van een pensioen of lijfrentepolis, van invloed
kan zijn op de heffing van belasting over de verkrijging door zijn erfgenaam.
Ook internationaal gezien is de invalshoek van een verkrijgersbelasting bij
de heffing bij verkrijgingen krachtens erfrecht bepaald niet ongebruikelijk.
 Naast de vragen die uitgaan van het principe van de erfbelasting als een
boedelbelasting, stellen de leden van de VVD-fractie ook de vraag of bij het
in stand houden van de partnervrijstelling rekening is gehouden met de ontwikkelingen
in de maatschappij, zoals sterk gewijzigde continuïteitsomstandigheden
in partnerrelaties en de verzorgingsfunctie van het erfrecht tegen de achtergrond
van de naoorlogse ontwikkelingen op het terrein van de sociale zekerheid en
het in steeds grotere getale economisch zelfstandig worden van beide partners.
Ook vragen zij of het ten principale wel rechtvaardig is om datgene wat partners
van elkaar erven, te belasten.
 Deze vragen beantwoord ik als volgt. Zoals gezegd is de rechtvaardiging
van de heffing van schenk- en erfbelasting gelegen in de draagkrachtvermeerdering
van de verkrijgers. Er bestaan echter redenen om een deel van die verkrijging
niet te belasten omdat de verkrijging bijvoorbeeld de weerslag is van een
uit familieverhoudingen voortkomende verwachting enerzijds en een verplichting
tot voorziening in levensonderhoud (zorgplicht) zoals bij partners gewoon
is, anderzijds. Dat partners in het huidige maatschappelijke tijdsgewricht
wellicht vaker en korter durende relaties aangaan en ook economisch gezien
onafhankelijker van hun partner zijn dan dat dit in de vorige eeuw het geval
was, doet daar naar mijn mening niet aan af.
 
 De leden van de fractie van de VVD vragen om een nadere motivering van
de nieuwe tariefpercentages en vrijstellingsbedragen. Hoewel zij positief
staan tegenover de behandeling van kleinkinderen in het wetsvoorstel, menen
zij dat de hogere vrijstelling voor kleinkinderen onvoldoende motivering vormt
voor de verhoging van de tariefopslag van 60% naar 80%. In reactie
hierop kan ik het volgende antwoorden. In het aanvankelijke ontwerp van de
nieuwe tariefstructuur werd uitgegaan van twee tariefgroepen met elk twee
schijven, waarbij de schijfpercentages van tariefgroep 1 10 en 20 procent
en die van tariefgroep 2 20 en 40 procent bedroegen. De partner en de kinderen
werden hierbij ingedeeld in tariefgroep 1 en alle overige verkrijgers, inclusief
kleinkinderen, in tariefgroep 2. Toen gaandeweg duidelijk werd dat een zodanige
tariefstructuur niet budgettair neutraal gefinancierd zou kunnen worden, is
nadien besloten het percentage van schijf 1 van tariefgroep 2 te verhogen
tot 30%. Dit betreft de uiteindelijke tariefstructuur en tariefgroepindeling
zoals opgenomen in mijn brief van 24 oktober 2008. Met name door het
aanvangstarief van 30% in tariefgroep 2 werd de belastingdruk van kleinkinderen
ten opzichte van het huidige stelsel flink hoger. Om tegemoet te komen aan
het breed uitgesproken gevoelen dat de positie van kleinkinderen op deze manier
onvoldoende evenwichtig geregeld was, is in het onderhavige wetsvoorstel besloten
voor kleinkinderen een systematiek te kiezen die vergelijkbaar is met de huidige
systematiek, dat wil zeggen indeling in tariefgroep 1 met een tariefopslag
en een vrijstellingsbedrag dat gelijk is aan dat van kinderen. Tegelijkertijd
moet echter gewaarborgd zijn dat rechtstreekse vererving naar een kleinkind
(generation skipping) in de nieuwe tariefstructuur niet voordeliger uitpakt
dan tweemaal een gebruikelijke vererving van ouder naar kind. Om deze reden
is de tariefopslag in dit wetsvoorstel bepaald op 80 procent, in plaats van
de 60 procent van het huidige stelsel.
 Op hun vraag waarom de vrijstelling van kleinkinderen in de erfbelasting
gelijk is aan die van kinderen maar in de schenkbelasting niet kan ik de leden
van de VVD-fractie antwoorden dat ook in de vrijstellingensystematiek van
het huidige schenkingsrecht voor kleinkinderen het vrijstellingsbedrag voor
overige verkrijgers van toepassing is en niet de vrijstellingsbedragen voor
kinderen. Niet beoogd is wijziging aan te brengen in deze systematiek.
 Met hun vraag of het niet in strijd is met de verzorgingsplicht van een
ouder aan een minderjarig kind om jonge kinderen er in het kabinetsvoorstel
op achteruit te laten gaan hebben de leden van de VVD-fractie naar ik aanneem
het vervallen van de hogere vrijstellingsbedragen voor kinderen jonger dan
23 jaar op het oog. Evenals ik aan de leden van de SP-fractie op hun vergelijkbare
vraag met betrekking tot het laten vervallen van de hogere vrijstelling voor
gehandicapte kinderen heb geantwoord, is de wens om tot een aanmerkelijke
vereenvoudiging van de tarief- en vrijstellingenstructuur te komen de belangrijkste
reden voor deze wijziging.
 
 De leden van de fractie van de VVD vragen of één tariefgroep
voor alle overige verkrijgers, behalve voor de partner is overwogen. De mogelijkheid
van één tariefgroep voor alle verkrijgers is in de ontwerpfase
van de nieuwe tariefstructuur aan de orde geweest. Binnen de randvoorwaarden
van budgettaire neutraliteit en het uitgangspunt dat kinderen in de voorgestelde
erfbelasting niet zwaarder belast worden dan thans het geval is, bleek dit
echter niet haalbaar.
 
 De leden van de VVD-fractie vragen of er nog andere dan budgettaire motieven
zijn om niet te kiezen voor een algehele vrijstelling van erfbelasting voor
de partner. Zij merken daarbij op dat de «buitenkans»-redenering
niet of nauwelijks een rol speelt, dat het om een relatief gering aantal aanslagen
gaat en dat er in het wetsvoorstel voorzien moet worden in een
ingewikkelde imputatieregeling voor het pensioen. Om met het laatste onderdeel
te beginnen: de imputatieregeling voor pensioenen is niet nieuw, maar is vanouds
opgenomen in de Successiewet 1956 en ingevoerd om de ongelijkheid op te heffen
die er anders zou ontstaan tussen mensen die een vermogen bijeen hebben gespaard
voor hun oude dag en mensen die op andere wijze een oudedagsvoorziening hebben
opgebouwd voor zichzelf en hun partner, bijvoorbeeld via een pensioenregeling.
Zowel de hoge vrijstelling van een deel van de verkrijging als de vrijstelling
van de pensioenuitkering berusten op de verzorgingsgedachte. Om cumulatie
van faciliteiten te voorkomen wordt de gekapitaliseerde waarde van het pensioen
in mindering gebracht op de vrijstelling. Opgemerkt wordt dat hierbij alleen
de helft van de waarde van het verkregen pensioenrecht in mindering wordt
gebracht op de vrijstelling, omdat de opbouw van het recht immers eveneens
voor de helft aan de verkrijgende partner kan worden toegerekend. Overigens
blijft ook na de imputatie altijd nog een aanzienlijke vrijstelling over.
Wat een algehele vrijstelling voor echtgenoten en partners betreft breng ik
u in herinnering dat het voorstel in het Belastingplan 2002, deel IV, tot
invoering van zo’n vrijstelling bij de Kamer met zodanige gemengde gevoelens
werd ontvangen, dat de toenmalige bewindspersoon zich gedwongen voelde dat
voorstel terug te nemen en in plaats daarvan de bestaande vrijstelling te
verhogen. Ook het budgettaire element – een volledige vrijstelling zou
ruim € 50 miljoen extra kosten – en het beperkte aantal belastingplichtige
partners (500) heeft een belangrijke rol heeft gespeeld bij de keuze voor
het handhaven van de voetvrijstelling en het niet invoeren van een algemene
vrijstelling.
 
 De leden van de VVD-fractie constateren dat schenkingen voor de relatief
kleinere vermogens zwaarder worden belast als gevolg van verhoging van het
laagste tarief van 5% naar 10%. Zij vragen hoe dit te rijmen
is met de uitspraak van de verantwoordelijke staatssecretaris dat de nieuwe
wet voor tariefverlaging zorgt voor de gewone man. Ook de leden van de fractie
van de SGP constateren een verhoging van de belastingdruk van relatief lage
verkrijgingen, die niet altijd geneutraliseerd wordt door de voorgestelde
wijzigingen in de vrijstelling. Zij vragen hoe deze maatregel uitwerkt voor
het draagkrachtbeginsel.
 Allereerst merk ik op dat in het onderhavige wetsvoorstel schenkingen
aan kinderen jaarlijks zijn vrijgesteld tot een bedrag van € 5000
en eenmalig, indien sprake is van schenking aan een kind tussen de 18 en 35
jaar, tot een bedrag van € 24 000. Deze bedragen zijn hoger
dan de huidige vrijstellingsbedragen voor kinderen in de schenkbelasting.
Gegeven de omvang van deze vrijstellingen zal de gewone man – dit in
antwoord op de desbetreffende vraag van de leden van de fractie van de VVD –
naar mijn oordeel niet snel met schenkbelasting te maken krijgen. Dat neemt
niet weg dat, zoals ook al aan de leden van de fractie van de PvdA is geantwoord,
het grootste deel van de verkrijgingen op het traject € 5000–€ 488 000
(jaarlijkse vrijstelling) respectievelijk € 25 000–€ 501 000
(eenmalige vrijstelling) onder de voorgestelde tariefstructuur zwaarder wordt
belast dan onder de huidige tariefstructuur. Op de vraag hoe dit uitwerkt
voor het draagkrachtbeginsel kan aan de leden van de fractie van de SGP geantwoord
worden dat daarvoor de schenkbelasting in samenhang met de erfbelasting moet
worden bezien. Een deel van belastingdrukverlaging voor kinderen in de erfbelasting
wordt gefinancierd door belastingdrukverhoging in de schenkbelasting. Over
het geheel bezien gaan kinderen er dan ook ten opzichte van de huidige tariefstructuur
op vooruit.
 
 De leden van de fracties van het CDA en van de VVD hebben vragen gesteld
met betrekking tot de voorgestelde maatregel waarbij schenkingen onder opschortende
voorwaarde voor de toepassing van de Successiewet 1956 geacht
worden tot stand te komen op het moment dat de voorwaarde wordt vervuld. De
leden van de fractie van het CDA vragen in dit verband in te gaan op een voorbeeld
betreffende een tweetrapsschenking in het artikel van Prof. dr. F. Sonneveldt
en mw. mr. drs. B.B.A. de Kroon L.L.M, «Internationale aspecten van
de vernieuwde Successiewet 1956», WFR 2009/731.
 Een belangrijk punt dat in de vragen van de genoemde leden en ook in het
artikel in het WFR naar voren komt is hoe moet worden omgegaan met schenkingen
die pas tot stand komen na het overlijden van de schenker. Deze vraag speelt
niet alleen in het kader van de voorgestelde maatregel met betrekking tot
schenkingen onder opschortende voorwaarde. Ook nu al kan een schenking na
het overlijden van een schenker tot stand komen indien bijvoorbeeld het aanbod
om een schenking te doen pas na het overlijden van de schenker wordt aanvaard.
De huidige Successiewet 1956 bevat geen regeling voor deze gevallen, zoals
ook wordt opgemerkt in het artikel in WFR 2009/731. Ook het voorliggende wetsvoorstel
voorziet tot nu toe niet in een opvulling van deze lacune. Om hier een voorziening
voor te treffen kan aansluiting worden gezocht bij de regeling die geldt voor
schenkingen die zijn gedaan kort voor het overlijden van de schenker (artikel
12 van de Successiewet 1956). Schenkingen die door de erflater binnen 180
dagen voor diens overlijden zijn gedaan, worden op grond van die bepaling
in de heffing van erfbelasting betrokken waarbij eventueel betaalde schenkbelasting
of overdrachtsbelasting op de verschuldigde erfbelasting in mindering wordt
gebracht. Het zou echter merkwaardig zijn als schenkingen die kort vóór
het overlijden zijn gedaan in de heffing van erfbelasting worden betrokken
maar schenkingen die ná het overlijden tot stand komen belast worden
met schenkbelasting. Bij nota van wijziging stel ik daarom voor om artikel
12 van de Successiewet 1956 zo aan te passen dat alles wat wordt verkregen
door een schenking die na het overlijden van de erflater tot stand komt, geacht
wordt krachtens erfrecht te zijn verkregen. De heffing van schenkbelasting
is bij deze schenkingen dan niet meer aan de orde. Voor de vraag of Nederlandse
erfbelasting verschuldigd is, is dan bepalend of de schenker ten tijde van
zijn overlijden in Nederland woonde, of, op grond van de tien jaren termijn,
geacht werd daar te wonen. Met deze wijziging zijn de onduidelijkheden opgelost
waar de leden van de genoemde fracties op wijzen. Als de schenker op het moment
dat de voorwaarde in vervulling gaat nog in leven is, wordt schenkbelasting
geheven als de schenker op het moment dat de voorwaarde in vervulling gaat,
in Nederland woont, of op grond van de tienjarenregeling geacht wordt daar
te wonen. Als de schenker op het moment dat de voorwaarde in vervulling gaat,
is overleden, wordt erfbelasting geheven als de schenker op het tijdstip van
overlijden in Nederland woonde of geacht werd daar te wonen. Als, in het voorbeeld
van de tweetrapsschenking waar de leden van de CDA-fractie naar verwijzen,
na het overlijden van de schenker nog een kleinkind wordt geboren, wordt de
verkrijging door het kleinkind afgewikkeld volgens de gewone regels die gelden
voor de verkrijging krachtens erfrecht door de vervulling van een voorwaarde.
 Voor overgangsrecht waar de leden van de VVD-fractie naar vragen, is geen
aanleiding. Voor voorwaardelijke schenkingen waarvan de voorwaarde nog niet
is vervuld komt er weliswaar een verandering in het moment waarop de schenking
geacht wordt tot stand te komen, maar die verandering leidt op zich niet tot
een hogere of een dubbele heffing.
 De leden van de CDA-fractie vragen of de voorgestelde maatregelen kunnen
leiden tot dubbele belastingheffing. Hierover kan ik opmerken dat door de
nieuw voorgestelde maatregelen voor de opvulling van de gesignaleerde lacune
de gevallen waarin dubbele belasting wordt geheven, kunnen veranderen ten
opzichte van de huidige regelgeving. In het voorbeeld van een Nederlander
die een schenking onder opschortende voorwaarde doet binnen 10 jaar nadat
hij Nederland heeft verlaten, zal Nederland onder de huidige
regelgeving altijd schenkingsrecht heffen, ongeacht wanneer de voorwaarde
in vervulling gaat. Onder de nieuw voorgestelde maatregel wordt in het gegeven
voorbeeld geen schenkbelasting geheven maar erfbelasting, als de schenking
tot stand komt na het overlijden, binnen de tienjaarstermijn, van de schenker
en bijvoorbeeld de voorwaarde na het verstrijken van de tien jaren in vervulling
gaat.
 
 Als in een ander land voor de fiscaliteit een schenking onder opschortende
voorwaarde niet bij de vervulling van de voorwaarde tot stand komt maar bij
aanvaarding van het aanbod als gevolg van aansluiting bij het civiele recht,
kan dat andere land al heffen op het moment van de schenking (na aanvaarding)
en dus de schenking in de schenkingsbelasting betrekken, terwijl Nederland
op grond van de nieuw voorgestelde maatregel later, bij overlijden vóór
de vervulling van de voorwaarde, erfbelasting heft. In een dergelijk geval
zal eventueel geheven buitenlandse schenkingsbelasting voor (feitelijke of
fictieve) inwoners van Nederland op grond van het huidige Besluit voorkoming
dubbele belasting 2001 (hierna: het Besluit 2001) niet verrekend kunnen worden,
zodat dubbele heffing zal kunnen optreden. Daarom zal worden bezien of en
in hoeverre het nodig is om het Besluit 2001 en het Nederlandse verdragsbeleid
aan te passen.
 
 De leden van de fractie van GroenLinks stellen voor om erfrechtelijke
verkrijgingen door kleinkinderen hetzelfde te belasten als verkrijgingen door
kinderen. Op deze manier wordt naar het oordeel van deze leden gestimuleerd
dat vermogen meer terecht komt bij een generatie die het geld nuttiger aan
kan wenden, bijvoorbeeld voor opleiding of een starterswoning, dan de generatie
boven hen, die het geld eigenlijk niet nodig heeft en waarvoor een erfenis
bijvoorbeeld een prikkel kan vormen om eerder te stoppen met werken. Een spoedige
implementatie van een zodanige wetswijziging zou volgens deze leden de economie
een broodnodige en kostenneutrale stimulans kunnen geven. Zij vragen waarom
de regering niet voor een dergelijke benadering heeft gekozen en of hij bereid
is dit wellicht alsnog te doen. De door de leden van de fractie van GroenLinks
voorgestelde wijziging behelst een interessante gedachte die nadere bestudering
verdient. De belangrijkste onderzoeksvraag hierbij is uiteraard of een dergelijke
wijziging inderdaad de door de leden van de fractie van GroenLinks veronderstelde
economische effecten heeft. Denkbaar is immers ook dat indien een jongere
generatie geld in de schoot geworpen krijgt dit als een rem kan werken op
verdere ontwikkeling, omdat de financiële noodzaak daartoe in dat geval
minder aanwezig is. Los van dit vraagstuk heeft de regering zich bij het onderhavige
wetsvoorstel primair laten leiden door de vraag hoe de verdelingsbeginselen
die van oudsher aan de erfbelasting ten grondslag liggen in overeenstemming
kunnen worden gebracht met de maatschappelijke opvattingen van deze tijd.
De vraag in hoeverre de erfbelasting kan worden ingezet als instrument van
economische politiek heeft zich beperkt tot deelgebieden, zoals met name het
vraagstuk van de bedrijfsopvolging.
 
 Inzake de gevolgen van de bepaling van rente op onderbedelingsvorderingen
die op grond van artikel 4:13, vierde lid BW of krachtens een bevoegdheid
in het testament na overlijden plaatsvinden, bestaat thans onduidelijkheid.
De leden van de ChristenUnie-fractie wijzen hierop. Ik wil deze onduidelijkheid
wegnemen. Dat kan door rentebepalingen die binnen de aangiftetermijn van de
erfbelasting plaatsvinden te behandelen alsof deze op overlijdensdatum bestaan
en de heffing van erfbelasting beïnvloeden. Dit volgt in hoofdlijn de
suggestie van het NOB waar de leden van de CDA-fractie naar verwijzen. De
voordelen uit latere rentebepalingen of rentebepalingen waar geen wettelijke
of testamentaire basis voor bestaat, zullen in de schenkbelasting
worden betrokken. Bij nota van wijziging is een voorstel met deze strekking
ingediend.
 Tevens vragen de leden van de SGP-fractie of de regering kan reageren
op het in het eerder genoemde FBN-artikel opgenomen voorstel voor een gezinsvrijstelling
ingeval de wettelijke verdeling wordt toegepast, waardoor wordt bereikt dat
bij nalatenschappen tot € 600 000 noch door de echtgenoot noch
door de kinderen successierecht is verschuldigd. Een dergelijk voorstel zal
tot gevolg hebben dat in het grootste deel van de gevallen over de erfrechtelijke
verkrijging van kinderen bij zogenoemde eerste overlijdens in het geheel geen
belasting verschuldigd zal zijn. De hiermee gemoeide budgettaire derving beloopt
naar schatting enkele honderden miljoenen euro’s. Anders dan bij de
elders in deze nota aan de orde geweest zijnde doorschuiffaciliteit welke
door de leden van de CDA-fractie is voorgesteld is in dit geval ook niet sprake
van belastinguitstel, maar van belastingafstel. Gelet op de budgettaire gevolgen
is de regering geen voorstander van een dergelijke gezinsfaciliteit.
 Bedrijfsopvolgingsregeling
 Alvorens ik toekom aan het beantwoorden van de vragen, vind ik het belangrijk
om nog een keer aan te geven waarvoor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor
de schenk- en erfbelasting zijn bedoeld. De bedrijfsopvolgingsregeling beoogt
te voorkomen dat de onderneming in gevaar komt als gevolg van het feit dat
middelen aan de onderneming onttrokken moeten worden om de schenk- of erfbelasting
te kunnen betalen. Hierbij is het ten eerste uitdrukkelijk de bedoeling dat
alleen reële bedrijfsopvolgingen worden gefaciliteerd; niet minder, maar
ook niet meer. Een reële bedrijfsopvolging is in het wetsvoorstel gedefinieerd
als een overdracht van een «onderneming» door een «ondernemer»,
die de onderneming enige tijd heeft gedreven, aan een bedrijfsopvolger, die
de onderneming «als ondernemer voortzet». Hierbij maakt het niet
uit of de onderneming rechtstreeks of door middel van bijvoorbeeld een BV
wordt gedreven. Verder is het uitdrukkelijk de bedoeling om ook bepaalde gefaseerde
bedrijfsopvolgingen te faciliëren. Uit deze visie blijkt dat het niet
de bedoeling is om iedere verkrijging van vermogen dat op enigerlei wijze
aan ondernemers en ondernemingen ter beschikking is gesteld, te faciliteren.
Hoe wenselijk het verschaffen van kapitaal aan ondernemers mogelijk ook is,
de faciliteiten zijn daarvoor niet bedoeld; er is nu eenmaal geen sprake van
een bedrijfsopvolging. Met deze visie in het achterhoofd heb ik de vragen
van de leden met aandacht gelezen en voorts beoordeeld of hun eventuele wensen
en op- en aanmerkingen passen binnen de visie.
 
 Graag neem ik de woorden van dank in ontvangst die de leden van de CDA-fractie
het kabinet doen toekomen omdat de aanpassingen in de bedrijfsopvolgingsregeling
tegemoet komen aan de wensen van de leden van de CDA-fractie. De vraag of
de bedrijfsopvolgingsregeling op dit moment voldoende eenvoudig, toegankelijk
en evenwichtig is, interpreteer ik zo dat deze leden vragen of bij inwerkingtreding
van het onderhavige wetsvoorstel een dergelijk evenwicht bereikt wordt. Dat
is in mijn ogen het geval.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen naar het continueren van het beleidsbesluit
van 10 oktober 2007, nr. CPP2007/383M, Stcr.
nr. 2007, 202. Speciaal vragen deze leden of het mogelijk blijft om na
het indienen van de aangifte, maar voor het vaststellen van de aanslag, nog
een rechtsgeldig verzoek om toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling in
te dienen en of het beleid met betrekking tot de verkoop van een onderneming
gevolgd door kwijtschelding van de koopsom gecontinueerd wordt. Mochten deze
leden in het algemeen hebben willen vragen of het beleid in het besluit gehandhaafd
blijft, dan kan ik antwoorden dat ik niet voornemens ben om terug
te komen op in het besluit gegeven goedkeurend beleid. Wel zal het besluit
worden aangepast, onder andere omdat een deel van de gegeven goedkeuringen
en uitleg in het besluit kan vervallen. Een deel van de goedkeuringen en uitleg
is namelijk in het wetsvoorstel gecodificeerd. Ook is met het wetsvoorstel
de huidige wetgeving zo aangepast dat bepaalde gegeven goedkeuringen en/of
uitleg niet meer nodig zijn, zoals de bepalingen omtrent de beleidseis bij
holdingstructuren. Voor onderwerpen die zich niet goed lenen voor opname in
de wet of het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956, zoals de waardering van
het ondernemingsvermogen volgens de zogenoemde DCF-methode, zal het besluit
blijven bestaan. Op de specifieke vraag van de leden of het mogelijk blijft
om na het indienen van de aangifte, maar voor het vaststellen van de aanslag,
nog een rechtsgeldig verzoek om toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling
in te dienen, antwoord ik bevestigend. Volgens vaste rechtspraak houdt de
terminologie «een verzoek bij de aangifte» in, dat het verzoek
kan worden ingediend tot het moment dat de aanslag onherroepelijk vaststaat,
tenzij de wetgever uitdrukkelijk anders aangeeft en dat laatste is met betrekking
tot verzoeken om toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling niet aan de
orde. In geval van de verkoop van een onderneming gevolgd door kwijtschelding
van de koopsom, vormt de verkrijging de kwijtschelding van een geldsom en
niet de verkrijging van ondernemingsvermogen. De bedrijfsopvolgingsregeling
is hierop naar de letter van de wet niet van toepassing. De Hoge Raad heeft
deze visie bevestigd in zijn arrest van HR 11 mei 2007, nr. 42 268,
BNB 2008/85, ten aanzien van de oude kwijtscheldingsfaciliteit in de Invorderingswet
1990. In het aangehaalde besluit is evenwel goedgekeurd dat indien de kwijtschelding
direct volgt op de overdracht, er toch een beroep op de regeling mogelijk
is. Dit beleid zal worden gehandhaafd. Hetzelfde geldt voor het beleid ten
aanzien van de verkoop van een werkmaatschappij tegen een onzakelijke prijs
door de holding, waar de leden van de CDA-fractie naar lijken te vragen met
hun opmerking «verhangingen «bovenover» of«onderlangs»
zonder – al dan niet volledige – tegenprestatie».
 
 De leden van de fracties van het CDA, de PvdA, de ChristenUnie, de VVD
en D66 hebben gevraagd waarom besloten is om bij de bedrijfsopvolgingsregeling
een 90%-criterium te introduceren. Wat is hiervan de onderbouwing,
zo wordt gevraagd. Tevens wordt gevraagd waarom de uitstelregeling niet verder
is verruimd, de leden van de SP-fractie vragen hier ook naar.
 De kern van de bedrijfsopvolgingsregeling is dat de heffing van schenk-
en erfbelasting geen belemmering mag vormen voor reële bedrijfsoverdrachten.
Uit overleg met diverse maatschappelijke organisaties heeft mij het signaal
bereikt dat de huidige faciliteit toch als belemmerend wordt ervaren. De verhoging
van het vrijgestelde percentage naar 90% moet hier een eind aan maken.
Verruiming van de al bestaande uitstelregeling (uitstel van betaling voor
de verschuldigde erf- en schenkbelasting over het niet-vrijgestelde bedrag)
zou dat effect niet hebben. Immers, een dergelijke verruiming – in welke
vorm dan ook – zou niet van invloed zijn op de hoogte van de belastingclaim.
Met de verhoging van het percentage wordt daarnaast nog een tegemoetkoming
geboden voor een ander aspect dat als knelpunt in de praktijk wordt ervaren,
namelijk de waardering van ondernemingsvermogen bij aanwezigheid van (zakelijke)
goodwill. Met het pakket van maatregelen voor de bedrijfsopvolging ontstaat
een dusdanig evenwichtige situatie dat verhoging van het percentage tot 100%
mijns inziens economisch thans niet noodzakelijk is, zo kan ik de leden van
de VVD-fractie antwoorden naar aanleiding van hun vraag daarover. Het budgettaire
beslag van een verhoging van het vrijstellingspercentage tot 100%,
de leden van de ChristenUnie-fractie vragen hiernaar, zou € 20 miljoen
bedragen.
 
 Naar aanleiding van een vraag van de leden van de CDA-fractie hoe een
en ander in andere landen is geregeld, merk ik op dat er ook in Duitsland
en België – deze leden vragen specifiek naar deze landen –
in de belastingen bij schenken en erven faciliteiten voor bedrijfsoverdrachten
bestaan. In Duitsland wordt – globaal genomen – 85% van
de waarde in het economische verkeer van het ondernemingsvermogen vrijgesteld
mits de overnemer de onderneming zeven jaar voortzet en de loonsom na die
tijd kort gezegd geheel of nagenoeg geheel gelijk is gebleven. Indien tien
jaar wordt voortgezet, bedraagt het vrijstellingspercentage 100 mits de loonsom
gelijk is gebleven. In België hebben de drie Gewesten elk een verlaagd
tarief ingevoerd voor de vererving en schenking van familieondernemingen envennootschappen,
variërend van 0 tot 3%. De inhoudelijke voorwaarden zijn vrij
technisch en verschillen van Gewest tot Gewest. In alle drie de Gewesten geldt
een voortzettingstermijn van vijf jaar. Daarnaast worden eisen gesteld omtrent
de loonsom, de omvang van de stemrechten en de werknemers.
 
 Door de leden van de CDA-fractie wordt gevraagd op welke wijze oneigenlijk
gebruik van de bedrijfsopvolgingsregeling wordt tegengegaan. Oneigenlijk gebruik
wordt tegengaan doordat de regeling meer wordt toegespitst op de verkrijging
van reëel ondernemingsvermogen. Ook wordt een bezitstermijn ingevoerd
van één jaar voor bedrijfsopvolgingen bij overlijden om te voorkomen
dat in het zicht van overlijden belast vermogen wordt omgezet in onbelast
vermogen zonder dat sprake is van een reële bedrijfsuitoefening en dus
een reële bedrijfsoverdracht. Bij schenking van ondernemingsvermogen
bedraagt de vereiste bezitstermijn vijf jaar.
 
 De leden van de PvdA-fractie vragen een reactie op de stelling dat volgens
sommigen de verruiming van de bedrijfsopvolgingsregeling op gespannen voet
staat met het draagkrachtbeginsel en tot rechtsongelijkheid leidt. Ook de
leden van de SP-fractie hebben een vraag met die strekking.
 Zoals eerder aangegeven is de doelstelling van de bedrijfsopvolgingsregeling
er voor te zorgen dat de heffing van schenk- en erfbelasting geen belemmering
vormt voor reële bedrijfsoverdrachten vanwege het belang dat deze regering
hecht aan een onbelemmerde voortzetting van ondernemingen omdat zij van groot
belang zijn voor de economische bedrijvigheid. Het draagkrachtbeginsel speelt
daarbij in vergelijking tot de verkrijging van andere vermogensbestanddelen
een beperktere rol. Gebleken is tevens dat de bestaande regeling aan de ene
kant te beperkt is en aan de andere kant een te ruime werking heeft. Met de
voorgestelde wijzigingen wordt een meer evenwichtige en beter toegesneden
situatie bereikt. Het totale pakket is dan ook een pakket van plussen en minnen.
Van een toenemende strijdigheid ten opzichte van het gelijkheidsbeginsel als
door sommigen omschreven, is mijns inziens dan ook geen sprake.
 
 Een prognose van het aantal bedrijfsoverdrachten in de komende jaren,
de leden van de PvdA-fractie vragen daarnaar, is lastig te geven. Diverse
onderzoeken hebben verschillende uitkomsten gegeven, waarbij de meeste onderzoeken
tussen de 10 000 en 20 000 bedrijfsoverdrachten per jaar noemen.
Verder blijkt uit deze onderzoeken dat maatschappelijke ontwikkelingen ertoe
leiden dat het niet langer vanzelfsprekend is dat een kind de onderneming
van de ouder voortzet. Vijf jaar geleden vond 40% van de overdrachten
binnen de familie plaats, terwijl dat 60% was in die jaren daarvoor.
Uit het onderzoek van Burgerhart, Hoogeveen en Egger, waar de PvdA-fractie
naar verwijst, lijkt echter te kunnen worden afgeleid dat thans weer een verschuiving
naar overdrachten binnen de familie heeft plaatsgevonden (ca. 68%).
Overigens vindt er volgens datzelfde onderzoek in bijna 60% van deze
gevallen een bevoordeling plaats. Op deze bevoordelingen, en overigens ook
op eventuele bevoordelingen buiten de familie, is de bedrijfsopvolgingsregeling
van toepassing, mits uiteraard aan de voorwaarden wordt voldaan.
 
 De leden van de fractie van de SP vragen naar de budgettaire opbrengst
van het handhaven van het vrijstellingspercentage van 75% in combinatie
met het aanbrengen van een maximum vrijstellingsgrens van € 5 miljoen.
Tevens vragen zij met hoeveel euro de vrijstellingen voor de erfbelasting
voor kinderen en kleinkinderen met deze opbrengst kunnen worden verhoogd.
De door de leden van de SP-fractie voorgestelde aanpassing van de bedrijfsopvolgingsregeling
heeft ten opzichte van het regeringsvoorstel een budgettaire opbrengst van
naar schatting € 45 miljoen. Met dit bedrag zou het vrijstellingsbedrag
van kinderen en kleinkinderen in de erfbelasting van € 19 000
met ongeveer € 5500 kunnen worden verhoogd tot € 24 500.
 De VVD-fractieleden vragen een reactie naar de effectiviteit van onderhavige
bedrijfsopvolgingsregeling. Zal het effect niet zijn «ondernemen tot
de dood erop volgt» nu bij eerdere verkoop de ontvangen koopsom bij
overlijden wel in de heffing wordt betrokken, zo vragen deze leden. De bedrijfsopvolgingsfaciliteit
is erop toegespitst fiscale knelpunten bij bedrijfsoverdrachten te voorkomen.
Indien een reële koopsom voor de overgedragen onderneming wordt ontvangen,
is er geen reden voor de toepassing van de faciliteit. Er is dan geen schenking
en dus geen schenkbelasting verschuldigd. Ook bij de vererving van de koopsom
zijn er voldoende liquide middelen om de daarover eventuele verschuldigde
erfbelasting te voldoen. De schenkbelasting noch de erfbelasting vormt alsdan
een belemmering voor de bedrijfsopvolging. Een ondernemer kan inderdaad ervoor
kiezen zijn bedrijf niet over te dragen en ondernemer te blijven tot de dood
er op volgt, zoals de leden van de VVD-fractie aangeven. Bedacht moet worden
dat de faciliteit ook kan worden toegepast indien de overdrachtsprijs lager
is dan de waarde in het economische verkeer van de onderneming dan wel indien
de onderneming volledig wordt geschonken. In die situatie zou de heffing van
schenkbelasting de continuïteit van de onderneming in de weg kunnen staan.
Het is juist die situatie die de faciliteit beoogt te voorkomen. Bovendien
voorziet het wetsvoorstel in nieuwe mogelijkheden om de bedrijfsopvolging
reeds bij leven in te zetten zonder dat de faciliteit bij overlijden verloren
gaat. De overdragende ondernemer kan tijdens leven in plaats van als schuldeiser,
betrokken blijven bij de onderneming als medegerechtigde of als houder van
preferente aandelen. In dat geval krijgt hij rendement over zijn kapitaalverstrekking,
zodat hij ook het eventueel benodigde inkomen geniet, waar de leden van de
VVD-fractie op doelen. Bij zijn overlijden zal de medegerechtigdheid respectievelijk
zullen de preferente aandelen kwalificeren voor de bedrijfsopvolgingsregeling,
mits deze worden verkregen door een bedrijfsopvolger. Het gaat alleen al om
uitvoeringstechnische redenen te ver om de verkrijging van ieder vermogen
dat ooit de kwalificatie ondernemingsvermogen heeft gehad te faciliteren.
 
 De leden van de VVD-fractie vragen, evenals de leden van de ChristenUnie-fractie
en in algemene zin ook de leden van de PvdA-fractie, waarom een meetrek- en
fictief aanmerkelijkbelanghouder niet langer als ondernemer worden beschouwd
voor de bedrijfsopvolgingsregeling en wel voor de aanmerkelijkbelangregeling,
en wat dat voor een effect heeft voor, met name familiebedrijven, en de continuïteit
van de onderneming. De leden van de CDA-fractie
vragen, bij de artikelsgewijze inbreng, de regering om aan te geven hoe het
uitsluiten van de fictief aanmerkelijkbelanghouder zich verhoudt met de doorschuifregeling
voor de inkomstenbelasting. De insteek van de herziening van de bedrijfsopvolgingsregeling
is geweest om meer aan te sluiten bij het faciliteren van reële bedrijfsopvolgingen. Één
van de elementen die daarbij van belang is, is dat moet worden verkregen van
een ondernemer. Uitgangspunt van de aanmerkelijkbelangregeling
is dat slechts 5% aanmerkelijkbelanghouders gelijkgesteld kunnen worden
met een ondernemer, zodat om die reden heffing over de door hen gerealiseerde
meerwaarde gerechtvaardigd is. De meetrekbepaling van artikel 4.10 Wet inkomstenbelasting
2001 zorgt ervoor dat aanmerkelijkbelangvermogensbestanddelen van familie
in de rechte linie van een «echte» aanmerkelijkbelanghouder in
de aanmerkelijkbelangregeling worden getrokken. Deze bepaling is in die wet
opgenomen om misbruik te voorkomen. Daarmee zijn deze meegetrokken aanmerkelijkbelanghouders
geen ondernemers en bestaat er geen reden om hen als «ondernemer»
in de zin van de bedrijfsopvolgingsregeling te betrekken, ondanks dat zij,
om anti-misbruikredenen, wel in box 2 worden belast. De fictief aanmerkelijkbelanghouders
bezitten per definitie ook een belang van minder dan 5% en zijn dus
in economische zin evenmin te vergelijken met ondernemers. De enige reden
waarom deze aanmerkelijkbelanghouders niet via box 3, maar via box 2 worden
belast, is dat zij er, al dan niet genoodzaakt, voor hebben gekozen de afrekening
over hun aanmerkelijkbelangclaim uit te stellen tot bijvoorbeeld het moment
waarop zij de meerwaarde van hun aandelen realiseren. Uit de reacties van
diverse belangenorganisaties blijkt dat met name de afrekening over deze fictieve
aanmerkelijkbelangaandelen voor problemen kan zorgen. Vanwege deze liquiditeitsproblemen
en vanwege het feit dat een fictief aanmerkelijk belang alleen heeft kunnen
ontstaan vanuit een «echt» aanmerkelijk belang kan ik de genoemde
leden meedelen, dat ik terugkom op mijn voorstel de fictief aanmerkelijkbelanghouder
te weren als kwalificerende «ondernemer» in de zin van de bedrijfsopvolgingsregeling.
In de nota van wijziging is dit gestalte gegeven. Bij nota van wijziging is
ook de volgende situatie geregeld. Ingeval een verkrijger in een houdstermaatschappij
een fictief aanmerkelijk belang houdt ex artikel 4.11 Wet inkomstenbelasting
2001, kan de verkrijger nooit indirect een aanmerkelijk belang hebben in de
werkmaatschappij. De verkrijging van een rechtstreeks gehouden fictief aanmerkelijk
belang in de werkmaatschappij kwalificeert echter wel voor de bedrijfsopvolgingsregeling.
Daarom zal voor de eerst genoemde situatie worden bepaald dat de bezittingen
en schulden van de werkmaatschappij kunnen worden toegerekend aan de houdstermaatschappij
indien deze een 100% belang heeft in die werkmaatschappij. Er is gekozen
voor een belang van 100% omdat alleen in de situatie een vergelijkbare
situatie ontstaat met een even groot direct gehouden fictief aanmerkelijk
belang. Ook in het geval dat een verkrijger een direct belang van 5%
verkrijgt in de houdstermaatschappij, moet de houdstermaatschappij een 100%
belang hebben in de werkmaatschappij teneinde de verkrijger een indirect aanmerkelijk
belang te laten hebben in de werkmaatschappij.
 
 De leden van de VVD-fractie vernemen graag de gevolgen van de vererving
van deelnames in zogenoemde scheepvaart CV’s, en vragen nader in te
gaan op het ontbreken van overgangsrecht in het wetsvoorstel op dit punt.
Ook de leden van de CDA-fractie vragen bij de artikelsgewijze inbreng meer
in algemene zin waarom de faciliteit niet meer wordt opengesteld voor alle
commandieten. De bedrijfsopvolgingsregeling zoals die thans wordt voorgesteld
moet zich volgens de regering meer richten op de facilitering van reële
bedrijfsopvolgingen, dan onder de huidige bedrijfsopvolgingsregeling het geval
is. De leden van de VVD-fractie onderschrijven deze visie van de regering.
Deelnemers in ondermeer scheepvaart CV’s, waar deze leden naar verwijzen,
verstrekken weliswaar kapitaal tegen een winstafhankelijke vergoeding, maar
dat enkele feit maakt hen geen ondernemer en is geen reden om de bedrijfsopvolgingsregeling
toe te passen op het vermogen dat van hen wordt verkregen. Zij beïnvloeden
niet de winstgevendheid van de onderneming. Zij maken hun vermogen rendabel,
zonder zelf een meerwaarde te creëren. Daarom zijn deze deelnemers eerder
met beleggers te vergelijken dan met ondernemers en kwalificeert
hun deelname niet voor de bedrijfsopvolgingsregeling. Het is immers niet de
visie van de regering om iedere kapitaalverstrekking aan een onderneming te
faciliteren, maar om reële bedrijfsopvolgingen fiscaal te begeleiden.
Het wetsvoorstel voorziet niet in een vorm van overgangsrecht. Een dergelijke
voorziening is, anders dan deze leden lijken te suggereren, ook niet nodig.
Voor de verkrijging van een medegerechtigdheid in een scheepvaart CV die plaatsvindt
voor 1 januari 2010, blijft uiteraard de huidige regeling gelden. Voor
toekomstige verkrijgingen past het echter niet in het karakter van de erf-
en schenkbelasting om daarvoor overgangsrecht te creëren. De erf- en
schenkbelasting belasten de verkrijgers voor hetgeen deze verkrijgen krachtens
erfrecht of krachtens schenking. Indien de vererving of schenking nog niet
heeft plaatsgevonden, is het niet alleen de vraag wanneer men iets verkrijgt,
maar ook of men iets verkrijgt en of dat «iets» ondernemingsvermogen
zal zijn. Er is dan ook geen bestaande rechtspositie die door het wetsvoorstel
wordt doorkruist. Om dezelfde reden wordt ook niet voorzien in overgangsrecht
ten aanzien van de verkrijging van preferente aandelen van aanmerkelijkbelanghouders,
die eerder niet zelf een aanmerkelijk belang via gewone aandelen in de betreffende
vennootschap hielden, waarnaar ook de leden van de CDA-fractie bij de artikelsgewijze
inbreng vragen.
 
 De leden van de fractie van de ChristenUnie vragen in te gaan op de suggestie
om differentiatie aan te brengen binnen het vrijstellingspercentage al naar
gelang de grootte van de onderneming. Ik ben geen voorstander van een dergelijke
differentiatie. De bedrijfsopvolgingsregeling dient te voorkomen dat de heffing
van schenk- en erfbelasting een belemmering vormt voor bedrijfsoverdrachten.
Of sprake is van een dergelijke belemmering is mijns inziens niet afhankelijk
van de grootte van de onderneming, doch veeleer van andere factoren als bijvoorbeeld
de liquiditeitspositie. De grootte van de onderneming is een tamelijk willekeurig
criterium, waarbij het bovendien de vraag is hoe de grootte van de onderneming
bepaald moet worden.
 Indien de leden van de ChristenUnie-fractie de grootte van een onderneming
zouden willen relateren aan de omvang van het verkregen (deel van het) ondernemingsvermogen,
dan zou de toepassing en omvang van de faciliteit mede afhangen van het aantal
schenkingen en voortzettende erfgenamen. Dan zou er aanleiding kunnen zijn
tot belastingbesparend gedrag dat niet in het belang van de zoveel mogelijk
onbelemmerde voortzetting van de onderneming is, zoals bijvoorbeeld het schenken
van de onderneming over meerdere jaren in kleine «porties». Maatregelen
om dat gedrag tegen te gaan zouden de beoogde eenvoud en toegankelijkheid
van de bedrijfsopvolgingsregeling niet ten goede komen, zeker niet omdat een
weloverwogen gefaseerde bedrijfsoverdracht niet door anti-misbruikbepalingen
zou moeten worden belemmerd. Ook indien de grootte van een onderneming negatief
gerelateerd zou worden aan de omzet en/of het aantal werknemers (hogere vrijstelling
naarmate minder omzet en minder werknemers) zou dit naar mijn mening niet
tot een evenwichtig systeem leiden.
 De leden van de fractie van de ChristenUnie voeren voorts als argument
aan dat vooral in het MKB bij een vrijstelling van 100% diverse besparingen
zouden optreden aan bijvoorbeeld discussies over de berekening van het ondernemingsvermogen
ten behoeve van de conserverende aanslag, of de going concernwaarde indien
die waarde lager is dan de liquidatiewaarde. Ik kan niet ontkennen dat er
soms discussies plaatsvinden over de waardering van de onderneming. Een discussie
over de waarde van een verkrijging anders dan in geld is echter inherent bij
een verkrijging krachtens schenking of vererving. De ervaring daarbij is dat
men er in de praktijk wel uitkomt zonder al te grote problemen. Daar komt
bij dat de onderneming ook mogelijk gewaardeerd zal moeten worden voor andere
kwesties, zoals voor de heffing van inkomstenbelasting of in geval
van eventuele mede-erfgenamen ten behoeve van hun onderlinge verhoudingen.
Ten slotte merk ik nog op dat het enkele feit dat in de praktijk er discussies
zijn omtrent de waardering van een verkrijging, op zichzelf niet een voldoende
rechtvaardigingsgrond kan zijn voor een volledige vrijstelling.
 
 De vragen van de leden van de fracties van het CDA en de ChristenUnie
met betrekking tot de fiscale positie van de directeur-grootaandeelhouder,
de doorschuiffaciliteit in de inkomstenbelasting en de verschillen in de behandeling
van IB-ondernemingen en AB-ondernemingen zullen worden beantwoord in de brief
waarin mijn antwoorden zijn opgenomen ten behoeve van het verslag van een
schriftelijk overleg over de fiscale positie van de directeur-grootaandeelhouder,
in welk verslag de vragen van deze leden ook zijn opgenomen. Deze brief wordt
in september 2009 aan u toegezonden.
 
 De leden van de ChristenUnie-fractie vragen, evenals de leden van de CDA-fractie
bij de artikelsgewijze inbreng, naar het toerekenen van de belastinglatentie
aan het vrijgestelde en niet-vrijgestelde ondernemingsvermogen. Ook het NOB
vraagt daarnaar. Latente belastingverplichtingen van een erflater bestaan
nog niet ten tijde van diens overlijden. Daarom vormen zij geen schuld van
de nalatenschap. Desalniettemin is in de Successiewet 1956 een afzonderlijke
voorziening getroffen voor deze latente belastingschulden om te voorkomen
dat er cumulatie optreedt tussen de inkomstenbelasting aan de ene kant en
de erfen schenkbelasting aan de andere kant. Op de verkrijging van vrijgesteld
vermogen mag dus geen latentie in mindering worden gebracht. Bij het beleidsbesluit
van 10 oktober 2007, nr. CPP2007/383M, Stcr. nr. 2007, 202, onderdeel 7.1 heb ik mijn visie gegeven op de
wijze van toerekenen tussen het vrijgestelde deel en het niet vrijgestelde
deel van het ondernemingsvermogen. Inmiddels heeft de rechter voor een andere
toerekening gekozen (o.a. Rechtbank Arnhem 8 juni 2007, nrs. 06/04133
en 06/04333 bevestigd door Hof Arnhem 3 juni 2009, nr. 07/00309;
Rechtbank Haarlem 5 augustus 2008, nrs. 07/06503 en 07/06504, Rechtbank
Haarlem 20 oktober 2008, nrs. 07/04528 en 07/05936, waartegen hoger
beroep bij Hof Amsterdam loopt). Ik deel deze leden mede dat ik thans van
mening ben dat de wijze van toerekening, zoals tot op heden door de rechter
uitgesproken, gevolgd gaat worden. Het beroep inzake de procedure die bij
Hof Amsterdam loopt, wordt met betrekking tot dit punt ingetrokken. Dit betekent
dat de latente belastingschuld evenredig aan het vrijgestelde en het niet
vrijgestelde vermogen moet worden toegerekend. Voor deze berekeningsmethodiek
doet het niet terzake of er al dan niet een gedeeltelijke tegenprestatie,
de leden van de CDA-fractie vragen daarnaar, wordt ontvangen. Uitdrukkelijk
wordt naar aanleiding van een vraag van de leden van de ChristenUnie-fractie
terzake nog opgemerkt, dat het overnemen van de latente belastingschuld geen
tegenprestatie is in de zin van artikel 35b, lid 4. Overigens ben ik met het
NOB, de leden van het CDA en de PvdA vragen daarnaar, van mening dat ook in
gevallen waarin ten aanzien van ter beschikking gesteld vermogen gebruik wordt
gemaakt van de doorschuifregeling, er reden is om een aftrek voor latente
belastingverplichtingen toe te staan. Daartoe is bij nota van wijziging artikel
20, vijfde lid, onderdeel a aangepast.
 
 Verder vragen de leden van de ChristenUnie-fractie hoe de mogelijkheid
van het «tussenschuiven» van een vennootschap zich verhoudt met
artikel 35c, vierde lid, van de Successiewet 1956 en tot de Wet inkomstenbelasting
2001 en of dit artikel er uiteindelijk niet toe zal leiden dat alsnog moet
worden afgerekend over de aanmerkelijkbelangclaim. Als deze leden met hun
vraag doelen op de verkrijging van indirect gehouden preferente aandelen,
meen ik dat de preferente aandelen in de holding kunnen worden
beschouwd als ondernemingsvermogen voor zover deze ten tijde van de verkrijging
betrekking hebben op ondernemingsvermogen in de werkmaatschappij. Ik kom hier
bij de artikelsgewijze beantwoording van de vragen omtrent artikel 35c, vierde
lid nog op terug. Met de vraag van deze leden naar de gevolgen voor de aanmerkelijkbelangregeling
vragen de leden wellicht naar de mogelijkheid van de voortzetter om gedurende
de voortzettingsperiode een holdingstructuur te creëren waartoe de aanmerkelijkbelangregeling
mogelijkheden biedt om dit zonder belastingheffing te laten plaatsvinden,
door bijvoorbeeld gebruik te maken van de aandelenfusiefaciliteit. Ik ben
voornemens om bijvoorbeeld een aandelenfusie onder voorwaarden niet als intrekkingsgrond
te beschouwen. Artikel 7d Uitvoeringsregeling Successiewet 1956 zal in die
zin worden uitgebreid. Ook hierop kom ik uitgebreider terug bij de artikelsgewijze
beantwoording van de vragen.
 
 De leden van de ChristenUnie-fractie menen dat er een onvolkomenheid schuilt
in de wijze waarop de bedrijfsopvolgingsregeling omgaat met de verkrijger
van het ondernemingsvermogen en de verkrijgers van een onderbedelingsvordering
op de bedrijfsopvolger. Zij menen dat de regeling oneerlijk uitwerkt en dat
dit voorkomen kan worden door de bedrijfsopvolgingsregeling als boedelfaciliteit
vorm te geven. De verkrijging van de onderbedelingsvordering is steeds bewust
buiten de faciliteit gehouden. Dat was al zo bij de kwijtscheldingsfaciliteit
in de Invorderingswet 1990 en dat is zo gebleven bij de verplaatsing van de
faciliteit naar de Successiewet 1956. Hierbij is als motivering gegeven dat
de regeling is bedoeld voor de voortzetter en niet voor degene die in het
geheel geen ondernemingsvermogen verkrijgt. Bovendien wordt bij een boedelvrijstelling
het totale belastingvoordeel uitgesmeerd over alle verkrijgers, zodat een
boedelvrijstelling ertoe zou leiden dat de bedrijfsopvolger in het algemeen
meer belasting is verschuldigd dan onder de huidige opzet. Ten slotte zou
een boedelvrijstelling weer leiden tot nieuwe ongelijkheden, namelijk die
tussen verkrijgers van ondernemersvermogen in de nalatenschap en die zonder
ondernemingsvermogen in de nalatenschap. Zie Kamerstukken II 1997–1998,
25 688, nr. 3, blz. 21 en nr. 6, blz. 8, Kamerstukken
II 2001/2002, 28 015, nr. 6, blz. 22 en Kamerstukken II 2000/2001,
27 789, nr. 1, blz. 18 en 19. Naar ik meen, is destijds de
juiste keuze gemaakt. Degene die daadwerkelijk het ondernemingsvermogen verkrijgt
en de onderneming voortzet, is de opvolger op wie de faciliteiten zich richten.
Het systeem van de bedrijfsopvolgingsregeling past bij het karakter van de
schenk- en erfbelasting als verkrijgersbelastingen en een boedelfaciliteit
doet dat niet. Bovendien zou de faciliteit voor de ene erfgenaam daarmee afhankelijk
worden van het instemmen met een beroep op de faciliteiten van de andere erfgenaam.
De met het ondernemingsvermogen samenhangende vorderingen vanuit het huwelijksvermogensrecht
zoals beschreven in onderdelen 3.6.2 en 3.7 van het besluit van 10 oktober
2007, nr. CPP2007/383M, Stcr. nr. 2007,
202, de leden van de ChristenUnie-fractie verwijzen hiernaar, houden naar
het oordeel van de regering geen verband met een boedelfaciliteit. Die onderdelen
van het beleidsbesluit bevatten immers versoepelingen van de eisen die gesteld
worden aan de kant van de erflater of schenker. Bovendien zijn de versoepelingen
alleen van toepassing voorzover de daar bedoelde vorderingen worden verkregen
door degene die de onderneming voortzet. Dit is een wezenlijk verschil met
de invoering van een boedelfaciliteit, die ertoe zou leiden dat de verkrijging
van alleen vorderingen wordt gefaciliteerd. Het beleidsbesluit bevat derhalve,
anders dan deze leden van mening lijken te zijn, geen aanzet in de richting
van een boedelfaciliteit. Weliswaar kan er daardoor, zoals de leden van de
ChristenUnie-fractie dat noemen, een ongelijkheid ontstaan tussen de diverse
verkrijgers binnen één nalatenschap, maar het is niet aan de
wetgever om deze ongelijkheid op te lossen. Er bestaat immers een ongelijkheid
met alle verkrijgers van niet-ondernemingsvermogen. Deze ongelijkheid
wordt gerechtvaardigd vanuit de ratio van de bedrijfsopvolgingsregeling, maar
dan alleen ten aanzien van de reële bedrijfsopvolger. Het is aan de wetgever
om deze bedrijfsopvolger te faciliteren. Mede daarom is in de wet bepaald
dat de verdeling van zowel de huwelijksgemeenschap als de nalatenschap effect
heeft voor de toepassing van de faciliteiten, waar de hoofdregel voor de erfbelasting
is dat een dergelijke verdeling geen effect heeft. Hierdoor komt de faciliteit
in volle omvang bij de bedrijfsopvolger terecht.
 
 De leden van de ChristenUnie-fractie vragen verder naar de bepaling van
de voortzettingswaarde en het omgaan met langlopende schulden binnen de berekening
van de waarde going concern van een onderneming. Ter bepaling van de waarde
going concern, ook wel voortzettingswaarde genoemd, is er in overleg tussen
de Belastingdienst en het bedrijfsleven voor diverse bedrijfssectoren een
rekenmodel ontwikkeld waarmee deze waarde eenvoudig kan worden bepaald. In
dat overleg zijn keuzes gemaakt onder het motto geven en nemen. Uiteindelijk
is er een rekenmodel tot stand gekomen waarin de overleggende partijen zich
konden vinden. De Belastingdienst heeft hiermee zekerheid vooraf verschaft
over welke waarde als de waarde going concern geldt in onderscheiden situaties.
Het gerechtshof te Arnhem heeft in zijn uitspraak van 3 juni 2009, nr. 07/00309
geoordeeld dat het onjuist is om het rekenmodel aan te vullen met een element
dat bij de totstandkoming van het model uitdrukkelijk daar buiten is gelaten.
Ik kan mij hierin vinden. Het gaat er, anders dan de leden van de ChristenUnie-fractie,
vanuit dat dit geen kwestie is van het eenvoudig aanvullen van de tekst van
het beleidsbesluit van 10 oktober 2007, maar dat een en ander tot een
meeromvattende herziening van het rekenmodel zou nopen. Ik zie daar voorshands
geen aanleiding toe. Uitdrukkelijk wordt naar aanleiding van een opmerking
van de leden van de ChristenUnie-fractie terzake nog opgemerkt, dat de schulden
die bij een IB-ondernemer tot zijn ondernemingsvermogen behoren geen tegenprestatie
vormen in de zin van artikel 35b, vierde lid. Deze schulden maken onderdeel
uit van het ondernemingsvermogen van de IB-ondernemer en daarmee van de waarde
van de IB-onderneming.
 
 Het antwoord op de vraag van de leden van de SGP-fractie of de regering
ook overwogen heeft om de bedrijfsopvolgingsregeling van toepassing te verklaren
als niet-ondernemingsvermogen wordt verkregen als daaraan de voorwaarde wordt
verbonden dat het vermogen op korte termijn na de verkrijging wordt geïnvesteerd
in een onderneming, luidt ontkennend. Voor toepassing van de faciliteit is
dan naar mijn mening geen reden. In dergelijke situaties staat de heffing
van schenk- en erfbelasting niet aan de continuïteit van een onderneming
in de weg. De regeling is ook niet bedoeld om de verkrijging van vermogen
te faciliteren dat in een onderneming gebruikt gáát worden.
Beoogd wordt bij te dragen aan de continuïteit van bestaande ondernemingen,
door de verkrijging van het door die ondernemingen gehouden ondernemingsvermogen
te faciliteren.
 Partnerbegrip
 De leden van de CDA-fractie begrijpen de strakke koppeling tussen enerzijds
het huwelijk, het geregistreerd partnerschap en de notariële akte en
anderzijds de grote vrijstelling tussen partners goed. Zij stellen naar aanleiding
van het algemeen overleg over het partnerbegrip de vraag of het niet logisch
zou zijn om twee personen die op hetzelfde adres wonen en uit wier relatie
een kind is geboren en die daarom voor de inkomstenbelasting verplicht als
partners zullen worden aangemerkt, ook voor de erfbelasting onder de grote
vrijstelling te brengen. Ik wil hier graag opmerken dat ook voor partners
in deze situatie geldt dat zij niet automatisch van elkaar erven maar dat
zij hun partner bij testament als erfgenaam moeten aanwijzen.
Zoals hiervoor opgemerkt zal de notaris bij de gelegenheid van het opmaken
van het testament ook wijzen op de voordelen en het nut van een samenlevingscontract
waarin de wederzijdse rechten en plichten worden vastgelegd. Ik heb begrepen
dat een dergelijke handelwijze standaard is in de notariële praktijk.
Er rust hier in mijn ogen bovendien op de partners ook een eigen verantwoordelijkheid.
 De genoemde leden vragen voorts of zal worden voorzien in overgangsrecht
voor samenwoners die wel voldoen aan het tijdscriterium wat het samenwonen
betreft maar die op het moment van inwerkingtreding van dit wetsvoorstel nog
niet al zes maanden een samenlevingscontract hebben. Bij nota van wijziging
is hierin voorzien. In het verlengde hiervan ligt hun vraag of het niet wenselijk
zou zijn een hardheidsclausule te hebben voor andere schrijnende gevallen.
Ik acht dit niet nodig. De gewone hardheidsclausule uit de Algemene wet inzake
rijksbelastingen zal in situaties zoals die bij wijze van voorbeeld zijn geschetst,
voldoende soelaas bieden. Er is overigens een beleidsbesluit waarin goedgekeurd
is om in een aantal schrijnende gevallen een tegemoetkoming te verlenen (Besluit
van 21 juni 2007, nr. CCP 2007/1223M). Wel wijs ik erop dat het
samen hebben van een kind voor de Successiewet 1956 niet voldoende is om als
partner te gelden, een samenlevingscontract is ook dan vereist. Een zwangerschap
alleen is evenmin voldoende om het partnerschap aan te tonen.
 De fractieleden van het CDA merken vervolgens op dat voor ouders die van
een kind erven, slechts een kleine vrijstelling van toepassing is. Ouders
die van hun kind erven zullen inderdaad getroffen worden door de erfbelasting
indien hun kind over eigen vermogen beschikte. Wanneer de ouders jaarlijks
geld opzij hebben gezet voor een kind maar dat geld nog niet definitief aan
hem hebben overgedragen door schenking, zijn zij geen erfbelasting verschuldigd
omdat dat geld hun vermogen niet heeft verlaten.
 
 Voorts stellen de leden van de CDA-fractie in relatie met het voorstel
om de pensioenimputatie (gedeeltelijk) te handhaven enkele vragen over het
ouderdoms- en nabestaandenpensioen. Zij lijken er daarbij van uit te gaan
dat het nabestaandenpensioen belast is en het ouderdomspensioen niet. Allereerst
vragen zij naar de kosten van de afschaffing van de imputatieregeling. Deze
kosten bedragen ongeveer € 5 miljoen.
 De leden van de CDA-fractie vragen voorts naar de gevolgen wanneer iemand
wel een nabestaandenpensioen krijgt maar niet als partner geldt. Op grond
van artikel 32, eerste lid, onder 5o, van de Successiewet 1956 is de verkrijging
van aanspraken op grond van een pensioenregeling vrijgesteld. Er zal dus in
het geheel geen belasting verschuldigd zijn ter zake van de verkrijging van
een nabestaandenpensioen. Dat is niet alleen voor partners zo, maar dat is
ook het geval wanneer het pensioen toekomt aan een van de andere personen
die in aanmerking kunnen komen voor een nabestaandenpensioen, zoals de ex-echtgenoot,
de echtgenoot die van tafel en bed is gescheiden, de niet meer samenwonende
ex-partner en eventuele kinderen. Ingeval bij een verkrijging een hoge vrijstelling
van toepassing is, zoals bij de partner, wordt de (halve) waarde van het verkregen
pensioenrecht evenwel in mindering gebracht op die vrijstelling om cumulatie
te voorkomen van de faciliteiten die beide berusten op de verzorgingsgedachte.
Na de korting bedraagt de vrijstelling echter in elk geval niet minder dan € 155 000.
De hier beschreven situatie is overigens niet anders geworden als gevolg van
de aanscherping van de criteria van het partnerschap maar is ook onder huidige
regelgeving al zo.
 
 In het wetsvoorstel is geen bijzondere aandacht besteed aan de maatschappelijke
ontwikkeling dat er steeds meer alleenstaanden (zonder kinderen) komen, zo
beantwoord ik de vraag van de leden van de fractie van de PvdA in hoeverre
het wetsvoorstel op die ontwikkeling inspeelt. Daar is ook geen
reden voor, omdat de Successiewet 1956 nu eenmaal geen eigen beleidsdoelen
nastreeft en daarom in zekere mate met terughoudendheid aansluit bij de zich
voordoende maatschappelijke ontwikkelingen. Het is ook in dit licht dat de
Successiewet 1956 moet worden beschouwd. De tarieven en vrijstellingen zijn
wel op hun merites getoetst aan de hand van relevante ontwikkelingen. Zij
zijn opnieuw vastgesteld in onderlinge samenhang, rekening houdend met de
verwachtingswaarde en de verzorgingsgedachte welke in de relatie van de verkrijger
tot de schenker of erflater een rol spelen en de redelijkheid. Bij deze afwegingen
doet het niet ter zake of er in de toekomst meer of minder alleenstaanden
zullen zijn. Overigens moet wel bedacht worden dat het zijn van alleenstaande
niet een statische toestand is, maar dat vele alleenstaanden ooit deel zijn
geweest van een gemeenschap – bijvoorbeeld een (huwelijks-) relatie –
die ontbonden is door het overlijden van een van de partners.
 De leden van de PvdA-fractie vragen voorts een reactie op de stelling
van de NOB dat kinderen van samenwonende partners voor toepassing van de Successiewet
1956 niet hetzelfde worden behandeld als kinderen van gehuwde of geregistreerde
partners. De Orde geeft in het commentaar op het wetsvoorstel in overweging
om in artikel 19 van de Successiewet 1956 een bepaling op te nemen met dezelfde
strekking als artikel 1.2, vijfde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001,
waarin voor de bepaling van aanverwantschap de kwalificatie als partner gelijkgesteld
wordt met het huwelijk.
 Hoewel er wellicht reden is om tot deze aanpassing over te gaan omdat
het in het algemeen vanuit een oogpunt van eenheid van wetgeving aanbeveling
verdient om, waar mogelijk, gelijke situaties binnen de fiscale wetgeving
ook gelijk te behandelen, ontbreekt thans de budgettaire ruimte daartoe. Wel
merk ik op dat op dit moment kinderen van de ene partner die door de andere
partner voor hun 21e verjaardag gedurende ten minste vijf jaren zijn opgevoed,
als eigen kind worden aangemerkt.
 De leden van de fractie van de PvdA merken voorts op dat veel samenwoners
die onder de huidige regels als partner gelden een notarieel samenlevingscontract
moeten sluiten. Zij vragen op welke wijze aan die verplichting bekendheid
zal worden gegeven. In antwoord hierop kan ik aangeven dat in de communicatie
naar aanleiding van de voorgestelde wijzigingen extra aandacht aan dit aspect
geschonken zal worden. Hiertoe is inmiddels een overleg met de Belastingdienst
geïnitieerd.
 
 Voorts merk ik op dat deze groep wellicht minder groot is dan op het eerste
gezicht zou kunnen worden aangenomen. Het betreft immers vooral samenwoners
die wel van elkaar erven maar dat ab intestaat doen, dat wil zeggen zonder
dat er een testamentaire beschikking noodzakelijk is. Dit zullen in feite
dus in hoofdzaak broers en zusters zijn, die in hetzelfde huis wonen en zelf
geen partner en/of kinderen hebben. Zoals hiervoor al opgemerkt zal in gevallen
waarin wel een testament opgesteld moet zijn, er vaak ook sprake zijn van
een samenlevingscontract. De PvdA-fractie leden vragen hoe wordt omgegaan
met jarenlange samenwoners die net niet op tijd een relevant samenlevingscontract
hebben. Zoals hiervoor in reactie op een gelijkluidende vraag van de leden
van de CDA-fractie is toegezegd, is bij nota van wijziging in overgangsrecht
voorzien.
 
 De leden van de fractie van de SP veronderstellen dat in het onderhavige
wetsvoorstel het partnerbegrip wordt geharmoniseerd en dat daardoor veel mensen
elkaar voor de inkomstenbelasting niet meer mogen aanwijzen als partner. Deze
veronderstelling is in haar algemeenheid evenwel niet juist. In dit wetsvoorstel
wordt weliswaar een partnerbegrip geïntroduceerd, maar dat heeft geen
gevolgen voor andere fiscale wetten. In een van de onderdelen van het Belastingplan
2010, te weten dat deel waarin een aantal vereenvoudigingen in de fiscale
regelgeving wordt voorgesteld, zal een uniform basispartnerbegrip worden voorgesteld.
Dat basisbegrip zal een plaats krijgen in de Algemene wet inzake
rijksbelastingen. Voor de inkomstenbelasting en de toeslagen zullen in de
desbetreffende specifieke heffingswetten zoals de Wet inkomstenbelasting 2001
en de AWIR aanvullende, objectieve criteria worden gesteld, passend bij de
uitgangspunten van die wetten. Het is de bedoeling dat deze bepalingen met
ingang van 2011 effectief worden. Voor een beschrijving van de gevolgen van
het uniforme basispartnerbegrip moge ik verwijzen naar de toelichting op deze
wijzigingen bij het Belastingplan 2010.
 
 De leden van de VVD-fractie, die op zich er begrip voor hebben dat de
regering het partnerbegrip wil stroomlijnen, constateren dat inwonende kinderen
niet meer als partner kunnen kwalificeren. Het gevolg daarvan kan zijn dat
bij vererving van de ouderlijke woning die woning ofwel verkocht moet worden,
ofwel dat er een lening moet worden afgesloten ter financiering van de erfbelasting.
Hoe rijmt de regering dit voorstel met het algemene uitgangspunt van duurzaamheid
en de stimulering van de mantelzorg?
 Het partnerbegrip in de Successiewet 1956 wordt aangepast in die zin dat
voortaan uitsluitend personen die wederzijds en tegelijkertijd een zorgverplichting
aangaan, als partner kunnen gelden. Daarmee wordt aansluiting gezocht bij
het huwelijk en het geregistreerd partnerschap, welke rechtsfiguren zijn geregeld
in het Burgerlijk Wetboek. Op grond van deze wettelijke regelingen hebben
de echtgenoten/partners een aantal rechten en plichten jegens elkaar, waaronder
de verplichting naar ieders vermogen in elkaars levensonderhoud te voorzien,
welke verplichting onder omstandigheden ook na ontbinding van het huwelijk/geregistreerd
partnerschap geldt. Bij samenwoners gelden alleen de rechten en plichten ten
opzichte van elkaar indien en voor zover die zijn vastgelegd in een samenlevingsovereenkomst.
Omdat aan het partnerschap binnen de Successiewet 1956 overwegend voordelen
zijn verbonden – het laagste tarief en een hoge vrijstelling voor de
erfbelasting – wordt aan het samenlevingscontract de eis gesteld dat
het notarieel is vastgelegd en bovendien dat er een wederzijdse zorgplicht
in is opgenomen. Met betrekking tot die zorgplicht wil ik erop wijzen dat
ik hieronder dus een onderhoudsplicht versta, ofwel de verplichting om in
elkaars levensonderhoud te voorzien, net zoals die op grond van het Burgerlijk
Wetboek geldt voor gehuwden en geregistreerde partners. Een relatie tussen
partners met een wederzijdse plicht om in het levensonderhoud te voorzien
is derhalve een fundamenteel andere relatie dan die welke tussen ouders en
kinderen bestaat.
 Wat de verkrijging van de ouderlijke woning door inwonende kinderen krachtens
erfrecht betreft en de mogelijke verkoop of aangaan van een lening om de verschuldigde
belasting te betalen, merk ik het volgende op. Ik zie niet in waarom hier
sprake zou zijn van een zo bijzondere situatie die een andere fiscale behandeling
van de verkrijging door inwonende kinderen vraagt dan de verkrijging door
andere kinderen. Ook kinderen die niet meer in het ouderlijk huis wonen, moeten
erfbelasting betalen over de waarde van de door hen verkregen erfenis. Ook
zij zullen misschien het geërfde huis te gelde moeten maken of, indien
zij de woning willen behouden, een lening moeten afsluiten ter financiering
van de erfbelasting. Door geen onderscheid te maken worden de kinderen gelijk
behandeld.
 Met betrekking tot de vraag hoe de regering het feit dat inwonende kinderen
niet meer als partner kunnen gelden, rijmt met de stimulering van mantelzorg,
merk ik op dat tussen die twee zaken geen rechtstreeks verband bestaat of
moet worden gezocht. De regering onderkent ter dege het belang van mantelzorg
en is van mening dat die vorm van zorg gestimuleerd moet worden. Ik ben echter
van mening dat de Successiewet 1956 daarvoor niet het geëigende middel
is. Daarvoor zijn verschillende redenen. Mantelzorg is in de eerste plaats
niet eenvoudig te duiden. Mantelzorg is een overkoepelende term
voor allerlei vormen van – onbetaalde – zorg voor naasten. Mantelzorg
omvat onder andere huishoudelijke hulp, (lichamelijke) verzorging, emotionele
steun enz. Er kan sprake zijn van langdurige zorg, of juist kortdurend, terwijl
de intensiteit van de zorg van geval tot geval en van persoon tot persoon
varieert. Ook de relatie tussen mantelzorgontvangers en mantelzorggevers is
niet altijd dezelfde. Het kunnen familieleden zijn, maar ook buren of vrienden,
kortom personen met een verschillende achtergrond en relatie tot de hulpbehoevende
en daarom niet te vangen in een categorie. Binnen de Successiewet 1956 een
faciliteit te geven voor mantelzorg stuit daarom af op de onmogelijkheid om
objectieve en controleerbare normen te formuleren die noodzakelijk zijn voor
de toepassing van fiscale regelgeving. In elk geval acht ik het aanknopen
bij het enkele feit dat kinderen bij hun ouders wonen, geen goed criterium.
Het is zoals gezegd niet zo dat mantelzorg uitsluitend wordt verleend door
inwonende kinderen: ook andere mensen zoals buren, kinderen die niet meer
thuis wonen of andere familieleden kunnen mantelzorg verlenen en doen dat
ook vaak. Bovendien verlenen lang niet alle inwonende kinderen mantelzorg.
In perspublicaties wordt de tendens gesignaleerd dat velen van hen van mening
zijn dat «Hotel mama» een uitstekend leefklimaat biedt waarin
zij alle verzorging krijgen die zij wensen waardoor zij geen of weinig stimulans
ervaren om op eigen benen te gaan staan. De mantelzorg wordt hier in feite «andersom»
verstrekt.
 Evenals de leden van de fracties van CDA en PvdA vragen de leden van de
VVD-fractie naar overgangsrecht voor samenwoners die nu aan de criteria voor
partner voldoen, maar niet tijdig over een samenlevingsovereenkomst beschikken.
Daarin is bij de eerder genoemde nota van wijziging voorzien.
 In het wetsvoorstel is in het voorgestelde artikel 1a van de Successiewet
1956 uitdrukkelijk voorzien in de mogelijkheid dat bij ministeriële regeling
voorwaarden kunnen worden gesteld op grond waarvan partners die op grond van
hun samenlevingscontract als partner gelden, en van wie de gezamenlijke huishouding
buiten hun wil is verbroken, toch nog als partner kunnen worden aangemerkt.
De vraag van de leden van de VVD-fractie ter zake of dit expliciet bevestigd
kan worden, is hiermee beantwoord.
 De vraag om bevestiging of na de inwerkingtreding van het wetsvoorstel
kinderen van de ongehuwde partner van een overledene fiscaal gelijkgesteld
zijn aan die van de overledene, merk ik op dat dit niet voortvloeit uit het
huidige wetsvoorstel. Zoals ik hiervoor in antwoord op een vraag van de leden
van de fractie van de PvdA heb gezegd, zie ik er om budgettaire redenen vanaf
om net als in de inkomstenbelasting kinderen van een van de samenwonende partners
voor de schenk- en erfbelasting als aanverwant van de andere partner aan te
merken. Het antwoord op de vraag of ik bereid ben om de aanverwantschap die
door het huwelijk is ontstaan, niet te laten vervallen bij echtscheiding,
is negatief, niet alleen om budgettaire redenen, maar ook omdat ik op dit
punt niet verder wil gaan dan in de inkomstenbelasting.
 Een van de inkomstenbelasting afwijkende en verdergaande voorziening ligt
niet in de rede. De suggestie van de leden van de fractie van de VVD om de
mogelijkheid tot misbruik via de flitsscheiding tegen te gaan door het stellen
van een tienjaarstermijn aan het huwelijk/geregistreerd partnerschap voorafgaand
aan de (echt)scheiding, zou weliswaar de mogelijkheid tot misbruik enigszins
indammen, maar komt niet tegemoet aan het meer principiële bezwaar van
gelijkheid binnen de diverse regelingen.
 
 De leden van de fractie van de ChristenUnie willen graag weten wie voor
de toepassing van de Successiewet 1956 als partner wordt aangemerkt als gehuwden
zonder echtscheiding gaan samenwonen met een ander, mét een notarieel
samenlevingscontract. In dat geval wordt aangesloten bij de formele
status van het huwelijk en blijven de gehuwden voor de toepassing van de Successiewet
1956 elkaars partner. Alleen ingeval de echtelieden officieel van tafel en
bed gescheiden zijn en die scheiding is ingeschreven in het register van de
burgerlijke stand, kan de nieuwe samenwonende partner wel als partner worden
aangemerkt, ondanks dat het huwelijk in dat geval volgens het burgerlijk recht
nog niet ontbonden is.
 Waarom is bij de definiëring van het partnerbegrip gekozen voor het
laten vervallen van de ruimere regeling van samenwoners zonder samenlevingscontract
en het uitsluiten van de familieleden in de rechte lijn en van de meerrelatie,
zo vragen de leden van de fractie van de ChristenUnie. De aanpassing van het
partnerbegrip hangt samen met de reeds langer bestaande wens tot uniformering
van het partnerbegrip in de fiscale wetgeving. Voor de inkomstenbelasting
is daar in de loop der tijd een voornemen tot het voorinvullen door de Belastingdienst
van de aangifte bij gekomen. Objectieve en kenbare criteria zijn dan onontbeerlijk.
Bij de formulering van het partnerbegrip voor de Successiewet 1956 komt daar
nog bij dat dit een wet is die sterk leunt op het burgerlijk recht. Mede hierom
is de keuze gemaakt ook voor de partner aan te sluiten bij formele, objectief
kenbare en goed controleerbare kenmerken. Wat het uitsluiten van de ouder/kindrelatie
als partner betreft verwijs ik naar mijn antwoord aan de leden van de VVD-fractie
op hun vraag ter zake.
 De vraag van de leden van de fractie van de ChristenUnie of voor samenwonende
familieleden tot en met de derde graad een uitzondering kan worden gecreëerd
op de notariële vastlegging van de zorgplicht, begrijp ik als de vraag
of binnen familieverband kan worden afgezien van de eis van een notarieel
samenlevingscontract. Aan het partnerschap zijn binnen de schenk- en erfbelasting
doorgaans grote voordelen verbonden. Die voordelen zijn uitdrukkelijk gebaseerd
op de verzorgingsgedachte, zoals die tussen gehuwden en geregistreerde partners
geldt op grond van het burgerlijk recht. Tussen andere samenwoners bestaat
alleen een afdwingbare wederzijdse verplichting tot levensonderhoud wanneer
zij dat hebben vastgelegd in een contract. Voor de kenbaarheid wordt een notarieel
contract geëist. Er is geen aanleiding hiervan af te wijken ingeval er
familiebanden bestaan.
 Met betrekking tot een reactie op het voorstel van Bartel in de NTFR 2009–1095
voor een meer gerichte zorgvrijstelling voor onder meer mantelzorgers door
een splitsing van de partnervrijstelling in een voetvrijstelling en een zorgvrijstelling,
verwijs ik allereerst naar mijn antwoord ter zake van de vraag over mantelzorg
aan de leden van de fractie van de VVD. Daar voeg ik aan toe dat in het voorstel
van Bartel aan het begrip zorgvrijstelling een andere uitleg lijkt te worden
gegeven dan mij voor ogen staat. De toekenning van een laag tarief en een
hoge vrijstelling aan de overblijvende partner stoelt op de gedachte dat de
erflater ook na zijn overlijden naar vermogen voorziet in het levensonderhoud
van zijn partner, die daarop recht heeft vanwege de wettelijke zorgplicht
van de overledene. Het is derhalve de overledene die nog zorgt voor de zorgbehoevende.
Bij de mantelzorger is de situatie echter omgekeerd. Het is niet de mantelzorger
die zorg nodig heeft na het overlijden van de erflater; de mantelzorger gaf
die zorg aan de overledene. Een zorgvrijstelling voor de mantelzorger zou
dan neerkomen op een uitgestelde beloning van de mantelzorger waaraan de staat –
lees: de belastingbetaler – meebetaalt. Daar komt bij dat het niet mogelijk
is de begrippen mantelzorg en mantelzorger goed af te bakenen en vervolgens
te vertalen in meetbare eenheden waarmee de fiscaliteit uit de voeten kan.
 
 De leden van de fractie van D66 gaan eveneens in op het voorgestelde partnerbegrip
en maken een aantal opmerkingen met betrekking tot de inhoud van het partnerbegrip
en de rechtvaardigingsgronden van de daarmee samenhangende faciliteiten, te
weten de toepassing van het lage tarief en de hoge vrijstelling.
Naar hun mening komt vooral de zorggedachte niet goed uit de verf in de voorgestelde
bepaling. Zo zien zij niet in waarom een wederzijdse zorgplicht slechts kan
bestaan tussen twee personen. En evenmin waarom die personen op hetzelfde
adres woonachtig moeten zijn. Het voorstel van de Raad van State om de hoge
partnervrijstelling te splitsen in een partnervrijstelling en een zorgvrijstelling
spreekt hen, zo begrijp ik, meer aan. Hiervoor in deze nota ben ik op verzoek
van de leden van de fracties van de ChristenUnie en de VVD al ingegaan op
de gedachte om de hoge partnervrijstelling te splitsen in een partner- en
een zorgvrijstelling. Ik moge daarnaar verwijzen. Met de leden van de fractie
van D66 ben ik van mening dat het bij partnerschap gaat om een duurzame samensmelting
van het sociale en economische leven van personen, maar dan alleen ingeval
het twee personen betreft. Voorts zijn ook de leden van de D66-fractie van
mening dat er objectieve normen moeten worden gesteld op grond waarvan kan
worden vastgesteld of er sprake is van een duurzame sociale en economische
samensmelting van twee levens. Zij erkennen dat duurzaam samenwonen zo’n
objectieve norm kan zijn, maar menen dat ook sprake kan zijn van een duurzame
gezamenlijke huishouding zonder dat sprake is van samenwonen. Zij zouden graag
zien dat aan belastingplichtigen die niet samenwonen toch de gelegenheid wordt
geboden aannemelijk te maken dat zij toch een duurzame gemeenschappelijke
huishouding voerden of voeren. Ik merk hierover op dat het voorstel van het
partnerbegrip in de Successiewet 1956 niet op zichzelf staat maar nauw samenhangt
met de introductie van het basispartnerbegrip in de fiscale kaderwet, de Algemene
wet inzake rijksbelastingen bij het komende Belastingplan 2010. Dit basispartnerbegrip
zal de grondslag zijn voor het partnerbegrip zoals dat in alle belastingwetten
wordt toegepast. Tot dat begrip behoren gehuwden, geregistreerde partners
en samenwonenden met een notarieel samenlevingscontract die bij de gemeentelijke
basisadministratie persoonsgegevens (GBA) staan ingeschreven op hetzelfde
woonadres. Deze elementen zijn coherent en handhaafbaar omdat zij eenvoudig
te controleren zijn. Vervolgens kan het basispartnerbegrip in de afzonderlijke
wetten worden uitgebreid of kunnen de voorwaarden worden aangevuld. Ook deze
uitbreidingen of aanvullingen moeten objectieve criteria zijn die goed controleerbaar
zijn. Van de voorwaarden van het uniforme basis partnerbegrip kan niet worden
afgeweken door toe te staan dat niet aan de formele en objectief toetsbare
basiseisen wordt voldaan. Dit zou een inbreuk betekenen op datgene wat met
het uniforme basisbegrip wordt beoogd te bereiken, namelijk een coherent,
voorspelbaar en handhaafbaar systeem.
 Voor de Successiewet 1956 is het basisbegrip aangevuld met het vereiste
dat het samenlevingscontract een zorgplicht, waaronder is te verstaan een
wederzijdse verplichting tot levensonderhoud naar vermogen zoals die ook voor
gehuwden en geregistreerde partners geldt, moet bevatten.
 Afzien van een samenlevingscontract, zoals de leden van de D66-fractie
bepleiten, is derhalve niet mogelijk. Deze leden vragen, indien toch een samenlevingscontract
wordt geëist, voorts om het achterwege laten van de additionele voorwaarden
aan het contract, zoals de verplichting tot notariële vastlegging en
opname van de wederzijdse zorgplicht. Deze verzoeken vloeien, naar ik begrijp,
voort uit de bezorgdheid van deze leden omdat hen niet bekend is of in bestaande
contracten een zorgplicht is opgenomen. Zij achten het onredelijk bezwarend
voor de groep bestaande samenwoners om van hen te eisen dat hun contract wordt
herzien. Anders dan deze leden ontdek ik hier een lichtpuntje. Tussenschakeling
van een notaris acht ik bepaald niet bezwaarlijk maar veeleer in het belang
van de (aanstaande) partners, omdat hij zijn deskundigheid kan inzetten om
te achterhalen wat en hoe de partners de rechtsgevolgen van hun verhouding
wensen te regelen en hen daarbij kan voorlichten en adviseren. Voor de doorsnee
burger is het recht en de rechtsgevolgen die aan bepaalde afspraken
verbonden zijn immers niet zo toegankelijk. De voordelen wegen hier mijns
inziens ruimschoots op tegen de mogelijke bezwaren. Voor mensen die menen
geen behoefte te hebben aan een uitgebreide voorlichting en advisering, bestaat
tegenwoordig ook de mogelijkheid via internet zelf een contract samen te stellen,
dan is slechts een eenmalig bezoek aan de notaris vereist. Wat de zorgplicht
betreft merk ik op dat mij bekend is dat de standaard notariële samenlevingscontracten
een clausule bevatten aangaande het wederzijdse onderhoud, zodat ik de vrees
van deze leden aangaande het onredelijk bezwarende niet deel.
 
 De fractieleden van D66 en het CDA vragen of de goedkeuringen van het
besluit van 21 juni 2007, nr. CPP2007/1223M in stand blijven. De
leden van de CDA-fractie vragen ook nadere uitleg te geven aangaande de uitzondering
op de voorwaarde dat de gemeenschappelijke huishouding tot aan het overlijden
of de schenking heeft geduurd, namelijk als de samenwoning is verbroken uitsluitend
als gevolg van buiten de wil van de als partner aangemerkte personen gelegen
redenen.
 Het aangepaste partnerbegrip heeft geen gevolgen voor de goedkeuringen
onder 2.1 tot en met 2.4 van CPP2007/1223. De goedkeuringen onder 2.1 tot
en met 2.4 betreffen wel gevallen waarin aanleiding is voor een tegemoetkoming
maar niet de situatie dat partners buiten hun wil geen partner meer zijn.
Overigens wordt in de goedkeuringen 2.1 tot en met 2.4 alleen goedgekeurd
dat het lage tarief van tariefgroep 1 van toepassing is. De partnervrijstelling
geldt niet. Die goedkeuringen blijven dan ook in stand. Wel zal de tekst worden
aangepast aan de wijzigingen door de nieuwe erf- en schenkbelasting.
 Onderdeel 3 van het beleidsbesluit vervalt. De voorwaarden voor wie nog
als partner kan worden aangemerkt na beëindiging van de gezamenlijke
huishouding tegen de wil van betrokkenen worden in een ministeriële regeling
opgenomen, zodat geen aanvullend beleid op dit onderdeel nodig is. Het gaat
hier om het volgende. Echtgenoten (die niet van tafel en bed zijn gescheiden)
en geregistreerde partners zijn elkaars partner, ook als de gezamenlijke huishouding
is verbroken. Bij ongehuwde partners moet de gezamenlijke huishouding tot
aan het overlijden of de schenking hebben geduurd. Op grond van de wettekst
moeten zij op hetzelfde adres zijn ingeschreven in de basisadministratie persoonsgegevens.
Voor die groep zal een uitzondering gelden op de voorwaarde dat de gemeenschappelijke
huishouding tot aan het overlijden of de schenking heeft geduurd. Die uitzondering
zal gelden als de samenwoning is verbroken uitsluitend als gevolg van buiten
de wil van de als partner aangemerkte personen gelegen redenen. In de Uitvoeringsregeling
Successiewet 1956 zullen de voorwaarden worden opgenomen. Daarbij kan worden
gedacht aan opname in een AWBZ-inrichting, zoals verzorgingstehuis of verpleeginrichting.
 
 Kinderen die bij hun ouders inwonen en deze verzorgen, kunnen volgens
het wetsvoorstel geen aanspraak meer maken op de partnervrijstelling, omdat
de regering een verschil in behandeling tussen inwonende en uitwonende mantelzorgers
niet te rechtvaardigen vindt. De leden van de fractie van de SGP vragen waarom
de regering het verschil in behandeling niet te rechtvaardigen vindt.
 In de belastingwetgeving is het streven erop gericht zoveel mogelijk gelijke
gevallen gelijk te behandelen. Een uitzondering op het beginsel van gelijke
behandeling is alleen toegestaan indien voor de ongelijke behandeling een
objectieve rechtvaardiging bestaat. In de relatie ouder/kind wordt wat de
Successiewet 1956 betreft in het wetsvoorstel geen onderscheid gemaakt tussen
uitwonende of inwonende kinderen. Daar is ook geen aanleiding voor. In de
aard van de relevante familierelatie, de bloedverwantschap, treedt immers
geen verandering op bij het verlaten van het huis. Dit is niet
anders wanneer de kinderen, inwonend dan wel uitwonend, mantelzorg verlenen
aan hun ouder(s). Het geven van mantelzorg, zo is hiervoor al meermaals naar
aanleiding van daarover door diverse fracties gestelde vragen, moet niet via
de erfbelasting beloond worden. De vraag van de leden van de SGP-fractie naar
een onderbouwing van het ontbreken van een faciliteit voor broers en zusters
die na het overlijden van hun ouders in de ouderlijke woning zijn blijven
wonen, begrijp ik als een vraag waarom de faciliteit voor de meerrelatie vervalt.
 In het nieuwe uniforme basispartnerbegrip kan iedereen maar één
partner hebben en is geen plaats meer voor de zogenoemde meerrelaties. De
faciliteit voor meerrelaties is destijds ingevoerd in een tijdperk waarin
de Successiewet 1956 vooropliep met het voor de fiscaliteit rekening houden
met voor die tijd moderne samenlevingsvormen. Het was een tijdperk waarin
geëxperimenteerd werd met verschillende, buitenhuwelijkse samenlevingsvormen,
waaronder de zogeheten commune. De vrijstelling voor meerrelaties kon ook
in die situaties van toepassing zijn, evenals in de voornamelijk in de agrarische
sfeer voorkomende situaties waarin broers en zusters gezamenlijk in de ouderlijke
woning waren blijven wonen. Thans wordt voor de schenk- en erfbelasting voor
de partnergrip teruggekeerd naar de tweerelaties: het huwelijk, de geregistreerde
partners en de samenwoners met vergelijkbare onderlinge verplichtingen. Deze
begrenzing geldt als gevolg van de uniformering van het basispartnerbegrip
in de Algemene wet inzake rijksbelastingen voor alle relevante wetten. De
eenheid die de uniformering van het partnerbegrip teweeg brengt, acht ik van
groot belang. Voorts zie ik geen aanleiding een uitzondering te creëren
voor broers en zusters die in de ouderlijke woning zijn blijven wonen. Het
onderscheid ten opzichte van andere broers en zusters is niet zodanig dat
dit een rechtvaardiging oplevert voor een bijzondere, ongelijke behandeling.
 Vereenvoudiging fictiebepalingen
 Naar aanleiding van de inleidende vragen van de leden van de PvdA-fractie
en de VVD-fractie wijs ik op de plaats die de fictiebepalingen binnen de Successiewet
1956 innemen. De huidige wet kent een groot aantal fictiebepalingen. Deze
fictiebepalingen zien op onderscheiden onderwerpen en zijn in de loop van
de tijd ontstaan. De grondoorzaak voor het verschijnsel van de fictiebepaling
is de sterk civielrechtelijke oriëntatie van de Successiewet 1956. Iedere
keer als de civielrechtelijke uitgangspunten niet passen bij wat de fiscale
wetgever voor ogen staat, is een vrijstelling of een fictie nodig. Ook in
dit wetsvoorstel blijft het civiele recht het uitgangspunt voor de heffing
van de schenk- en erfbelasting. Daarom blijft het aantal ficties groot, al
is wel een hergroepering aangebracht. Ik heb er voor gekozen de noodzakelijke
herziening van de Successiewet 1956 nu aan te pakken, en een meer omvattende
en fundamentelere heroverweging later te laten plaatsvinden. Dat geldt voor
alle onderwerpen van de wet, zo ook de fictiebepalingen. Deze worden daarom
bij de tijd gebracht, maar een verdergaande doordenking van specifiek de fictiebepalingen,
zoals in de fiscale literatuur wel wordt bepleit, past niet bij het karakter
van dit voorstel.
 1. Fictiebepalingen – artikel 10
 Doel en strekking
 Alvorens in te gaan op de vragen van de leden van de diverse fracties,
waarbij uitvoerig op de werking van het nieuwe artikel 10 zal worden ingegaan
om helderheid te bieden voor de uitvoeringspraktijk, zet ik eerst het doel
en de strekking van artikel 10 van de Successiewet 1956 uiteen. De centrale
gedachte van artikel 10 is dat het vermogen van een erflater dat tijdens zijn
leven is omgezet in een genotsrecht, en dus bij zijn overlijden
civielrechtelijk niet tot zijn nalatenschap behoort, bij fictie toch als een
verkrijging voor de erfbelasting wordt aanmerkt. Deze gedachte vormt al sinds
de totstandkoming van de bepaling van (thans) artikel 10 de bestaansgrond
voor het artikel. Het verkleinen van het verervende vermogen zou anders eenvoudig
te bereiken zijn, terwijl de erflater tijdens zijn leven de last daarvan niet
voelt, omdat hij het genot van dat vermogen heeft behouden. Het voorstel heeft
niet tot doel deze kerngedachte buitenspel te zetten. Wel bestonden er ten
tijde van de indiening van het wetsvoorstel onduidelijkheden over de reikwijdte
van de fictiebepaling. Inzake het begrip rechtshandeling heeft de uitspraak
van de Hoge Raad van 19 juni 2009, nr. 08/01165, LJN BG6455, inmiddels
enerzijds meer duidelijkheid geschapen. Anderzijds heeft rechtbank Haarlem
(uitspraken van 11 juni 2009, AWB 08/5589 tot en met AWB 08/5591, LJN
B17 558) over de toepassing van artikel 10 geoordeeld dat een rechtshandeling
verricht door de ene echtgenoot niet kan worden toegerekend aan de andere
echtgenoot, ook niet als deze in gemeenschap van goederen zijn gehuwd.
 De eerste uitspraak vormt voor mij aanleiding om voor te stellen het woord
rechtshandeling toch, anders dan in het wetsvoorstel was voorgesteld, te laten
staan in artikel 10, nu dit begrip van de Hoge Raad de uitleg krijgt die naar
mijn oordeel ook bedoeld is in deze fictiebepaling. Tegen de tweede uitspraak
is weliswaar hoger beroep aangetekend, maar ik wil vooruitlopend daarop reeds
in dit wetsvoorstel iedere twijfel over de toepassing van artikel 10 in dergelijke
gevallen wegnemen. Bij nota van wijzing is een nieuwe redactie van artikel
10 voorgesteld.
 
 De leden van de VVD-fractie vragen onder meer naar de gevolgen van het
voorstel voor de zogenoemde gesplitste aankoop. Inderdaad gaat deze situatie
in het wetsvoorstel onder het bereik van artikel 10 vallen. Thans valt de
verkoop van een ouder van bijvoorbeeld een huis aan een kind onder voorbehoud
van het recht van vruchtgebruik wel onder het bereik van artikel 10, maar
de situatie waarin de ouder het recht van vruchtgebruik koopt en het kind
de blote eigendom van hetzelfde huis, niet. Omdat deze gevallen zo sterk op
elkaar lijken, acht de regering een verschil in fiscale behandeling niet gewenst.
Daarom bevat het wetsvoorstel een zinsnede die op deze laatste situatie betrekking
heeft.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen naar de toepassing van artikel 10 bij
diverse testamentvormen. Hierna bespreek ik, uitgaande van de versie van artikel
10, zoals bij de nota van wijziging is voorgesteld, de gevolgen van artikel
10 voor deze testamentvormen.
 
 Door het bij nota van wijziging weer opnemen van het woord rechtshandeling
in de tekst van artikel 10, wordt bereikt dat bij de wettelijke verdeling
of bij de verdeling op grond van een traditioneel ouderlijke boedelverdelingstestament,
waarbij de langstlevende het genot verkrijgt van de vorderingen op de kinderen,
artikel 10 buiten toepassing blijft bij het overlijden van de langstlevende
ouder. In deze gevallen vindt de verdeling van rechtswege door en vanwege
het overlijden plaats en is geen sprake van een rechtshandeling van de langstlevende
echtgenoot bij de afwikkeling van de nalatenschap van de eerststervende echtgenoot.
Als er bij deze situaties zogenoemde rentevaststellingen worden gemaakt waar
het derde lid van artikel 1 op ziet, worden deze voor toepassing van de Successiewet
1956 alleen krachtens erfrecht verkregen indien deze binnen de aangiftetermijn
van artikel 45 tot stand zijn gekomen. Omdat deze rentevaststellingen binnen
de Successiewet 1956 functioneren alsof ze door de erflater zijn gemaakt,
wordt het maken van deze rentevaststellingen niet gezien als een rechtshandeling
in de zin van artikel 10. Wanneer de rentevaststelling echter buiten de aangiftetermijn
plaatsvindt of indien het testament niet voorziet in de mogelijkheid dat de
erfgenamen een (andere) rente mogen afspreken, functioneren die
rentebepalingen binnen de Successiewet 1956 niet alsof ze door de erflater
tot stand zijn gebracht. De wet behandelt deze rentevaststellingen als gemaakt
door (een of meer) erfgenamen. Daarom is er in die gevallen wel sprake van
een rechtshandeling in de zin van artikel 10.
 
 Wat het vruchtgebruiktestament betreft, de leden van de VVD-fractie vragen
hiernaar, geldt dat de erfgenamen (meestal de kinderen) de eigendom verkrijgen
van de goederen uit de nalatenschap en de langstlevende echtgenoot bij legaat
het recht van vruchtgebruik. De kinderen verkrijgen dan als erfgenaam per
saldo de blote eigendom van de nalatenschap. Bij overlijden van de langstlevende
ouder wast de blote eigendom van de kinderen aan tot volle eigendom. Het aanvaarden
van het legaat is een rechtshandeling in de zin van artikel 10, zo blijkt
uit het arrest van de Hoge Raad van 19 juni 2009, nr. 08/01165,
LJN BG6455. Eveneens is de langstlevende partij bij de rechtshandeling die
leidt tot de afgifte van het recht van vruchtgebruik. Hierbij is echter niets
ten koste van het vermogen van de langstlevende ouder gegaan. De langstlevende
ouder is namelijk nooit eigenaar van de goederen uit de nalatenschap van de
eerststervende ouder geweest. Op grond hiervan zal bij het overlijden van
de langstlevende echtgenoot artikel 10 geen toepassing vinden.
 In geval van een keuzelegaat tegen inbreng van de waarde waarbij de inbrengschuld
(en de eventuele rente daarop) tijdens leven niet door de legataris wordt
voldaan, komt artikel 10 wel in beeld. Het aanvaarden van het legaat is een
rechtshandeling van de legataris, evenals de schuldigerkenning van de inbreng.
Dit betekent dat als geen of een te lage rente over de inbrengschuld wordt
betaald, bij het overlijden van de langstlevende artikel 10 van toepassing
is op de vordering (vermeerderd met de eventuele rente). Dit is overigens
onder de huidige redactie van artikel 10 ook al het geval. Het wetsvoorstel
brengt daarin dus geen verandering.
 Met het voorgaande is tevens gezegd dat in geval van een zogenoemde quasi-wettelijke
verdeling artikel 10 van toepassing is, indien door de verdeling een genotsrecht
ontstaat dat eindigt bij het overlijden van de langstlevende. In geval van
een quasi-wettelijke verdeling in de meest zuivere zin, wordt de wettelijke
verdeling uitgeschakeld, maar wordt tegelijkertijd aan de erfgenamen (in de
praktijk de langstlevende echtgenoot en de kinderen) een aantal bevoegdheden
toegekend, waaronder het tot stand brengen van een verdeling zoals bij de
wettelijke verdeling. Indien deze verdeling vervolgens plaatsvindt, wordt
daarmee een rechtshandeling verricht als bedoeld in artikel 10. Immers door
het uitschakelen van de wettelijke verdeling worden de langstlevende en de
kinderen voor hun testamentaire of wettelijke erfdelen gerechtigd tot de nalatenschap.
Daarmee bezitten zij in zoverre de onverdeelde eigendom van de goederen die
tot de nalatenschap behoren. Indien vervolgens de nalatenschap zo wordt verdeeld
dat de langstlevende wordt overbedeeld en hij op de schuld aan de kinderen
tijdens zijn leven geen zakelijke rente betaalt, heeft de langstlevende ten
koste van zijn vermogen eigendomsrechten omgezet in een genotsrecht en bovendien
een rechtshandeling verricht. De vraag is echter of het wenselijk is om in
de situatie waarbij de verdeling uiteindelijk dezelfde uitkomst heeft als
in het geval de wettelijk verdeling van toepassing zou zijn geweest, artikel
10 toe te passen. De verdeling vindt dan weliswaar niet van rechtswege door
en bij het overlijden plaats, maar door toedoen van de erfgenamen op een later
tijdstip, maar de civielrechtelijke uitkomst is wel gelijk aan die van een
wettelijke verdeling. Het quasi-wettelijke verdelingstestament heeft dan alleen
tot doel gehad de driemaandstermijn van artikel 4:18 van het Burgerlijk Wetboek,
waar de langstlevende de gelegenheid wordt gegeven om binnen de genoemde termijn
van drie maanden, de wettelijke verdeling ongedaan te maken, te verruimen.
De uitkomst is verder gelijk aan die waarin de erflater geen testament had
opgemaakt. In dit specifieke geval acht ik eventuele toepassing
van artikel 10 bij het overlijden van de langstlevende echtgenoot, niet gewenst.
Daarom bevat de nota van wijziging het voorstel deze verdelingshandeling niet
te laten vallen onder het begrip rechtshandeling. Wel zal de verdeling van
de nalatenschap binnen de aangiftetermijn dienen plaats te vinden. De beperking
tot de aangiftetermijn komt overeen met artikel 1, derde lid (nieuw) en wordt
gesteld omwille van de uitvoeringspraktijk.
 Onder de noemer «quasi-wettelijke verdeling» wordt in de praktijk
overigens een heel scala van testamentvormen begrepen zoals die in de praktijk
zijn ontwikkeld, neergelegd in een keuzemenu voor de erfgenamen. Gedacht kan
worden aan de bevoegdheid om te kiezen voor vruchtgebruiktestament of voor
een legaat tegen inbreng van de waarde. Hiervoor is reeds aangegeven dat een
legaat tegen inbreng van de waarde tegen schuldigerkenning tot gevolg heeft
dat bij het overlijden van de langstlevende artikel 10 van toepassing is,
mits de langstlevende tot zijn overlijden het genot heeft behouden, zodat
daarvoor geen uitzondering in artikel 10 hoeft te worden gemaakt voor het
geval het legaat is opgenomen in een quasi-wettelijke verdelingstestament.
Ik zie echter ook geen reden om een uitzondering te verlenen voor het geval
de langstlevende en de kinderen de nalatenschap zo verdelen dat de uitkomst
gelijk is aan die van een klassiek vruchtgebruiktestament. Slechts de civielrechtelijk
gekozen weg tot verruiming van de termijn tot ongedaanmaking van de wettelijke
verdeling door de langstlevende wordt fiscaal begeleid, in de situatie waarin
de uitkomst gelijk is aan de uitkomst wanneer de erflater geen testament had
opgemaakt. Voor alle andere situaties leidt het uitoefenen van bevoegdheden
van het quasi-wettelijke verdelingstestament dus tot een rechtshandeling in
de zin van artikel 10 waardoor de fictie in de toekomst van toepassing kan
zijn.
 Op het zogenoemde ik-opa-testament kom ik later terug.
 
 De leden van de VVD-fractie vragen naar de betekenis van «ten koste
van» in artikel 10. Blijkens vaste rechtspraak wordt «ten koste
van» ingevuld als afkomstig uit het vermogen (zie gerechtshof ’s-Hertogenbosch
28 november 1958, BNB 1959/271 en gerechtshof Amsterdam 19 oktober
1989, PW 19 790). Ook de verkoop van een goed tegen een zakelijke prijs
onder voorbehoud van het recht van vruchtgebruik, valt derhalve onder de omschrijving «ten
koste van». De koper heeft de blote eigendom van dat goed dan immers
uit het vermogen van de verkoper verkregen. Het is dus niet zo dat «ten
koste van» betekent dat degene die de rechtshandeling verricht, moet
zijn verarmd.
 
 In de nota van wijziging stel ik voor om de woorden «ten koste van
zijn vermogen een vruchtgebruik heeft verworven» in artikel 10 (nieuw)
te vervangen door «ten laste van zijn vermogen een vruchtgebruik heeft
verworven». In de situaties die onder deze zinsnede vallen, gaat het
om gevallen waarbij de erflater het vruchtgebruik van een vermogensbestanddeel
aanschaft met zijn eigen vermogen. Er is dus geen sprake van het omzetten
van een eigendomsrecht op een bepaald vermogensbestanddeel in een genotsrecht
en dus niet van een «ten koste van» in de klassieke betekenis.
Het voorstel beoogt de mogelijke verwarring te voorkomen die het gevolg kan
zijn van het tweemaal gebruiken van dezelfde woorden «ten koste van»
voor twee verschillende situaties. Ten laste van betekent echter ook hier
niet dat de langstlevende als gevolg van de rechtshandeling moet zijn verarmd.
 
 Zoals hiervoor reeds aangegeven, wordt bij nota van wijziging voorgesteld
het begrip rechtshandeling terug te laten keren in artikel 10. Onder het begrip
rechtshandeling moet worden verstaan elke handeling die gericht is op een
bepaald rechtsgevolg. Toepassing van artikel 10 vereist dus niet dat er een
overeenkomst door de erflater is gesloten. Zo vormt ook het accepteren
van een last of het aanvaarden van een legaat tegen inbreng een rechtshandeling
in de zin van artikel 10 (Hoge Raad van 19 juni 2009, nr. 08/01165,
LJN BG6455). Om eventuele vragen over de reikwijdte van het begrip rechtshandeling
te voorkomen, wordt verder voorgesteld ook op te nemen «of een samenstel
van rechtshandelingen». Hiermee wordt nogmaals benadrukt dat artikel
10 ook van toepassing is op het resultaat van een complex van samenhangende
rechtshandelingen. Dat kan zich bijvoorbeeld voordoen bij een zogenoemd super-turbo-testament.
Bij een dergelijk testament verblijven op grond van de huwelijkse voorwaarden
de goederen van de huwelijksgoederengemeenschap aan de nalatenschap van de
eerststervende echtgenoot. De nalatenschap van de eerststervende echtgenoot
bevat hierdoor een overbedelingsschuld aan de langstlevende echtgenoot. Op
grond van het testament van de eerststervende echtgenoot verkrijgt de langstlevende
echtgenoot het vruchtgebruik van de nalatenschap onder de verplichting om
de (overbedelings)schulden van de nalatenschap voor zijn rekening te nemen.
In een dergelijk geval kan onder de huidige tekst van artikel 10 worden getwist
of er iets ten koste van het vermogen van de langstlevende is verkregen, in
verband met zowel een rechtshandeling waarbij de langstlevende partij was
als in verband waarmee deze een genot heeft gehad. Geoordeeld zou kunnen worden
dat het eerste element (ten koste van het vermogen van de langstlevende) zich
voordoet bij het verblijven op basis van de huwelijkse voorwaarden, terwijl
het genot samenhangt met het vruchtgebruiktestament. Het volgende voorbeeld
geeft aan dat toepassing van artikel 10 omwille van een evenwichtige belastingheffing
in een dergelijk geval niet gemist kan worden. Gesteld dat een gemeenschap
van goederen 600 bedraagt, dan beloopt de nalatenschap van de eerststervende
echtgenoot de helft daarvan of 300. De waarde van het recht van vruchtgebruik
van de langstlevende echtgenoot beloopt stel 60%. Vanwege de huwelijkse
voorwaarden bevat de nalatenschap van de eerststervende echtgenoot alle goederen
van de huwelijksgoederengemeenschap. Het recht van vruchtgebruik daarvan bedraagt
60% van 600 of 360. De verkrijging van de langstlevende wordt
dan gevormd door dit recht van vruchtgebruik van 360 waarop de overbedelingsschuld
van 300, die hij op grond van het testament op zich dient te nemen, in aftrek
komt. Per saldo bedraagt de verkrijging van de langstlevende echtgenoot 60.
De erfgenamen verkrijgen de blote eigendom van de goederen van de nalatenschap,
dus 600 minus 360 of 240, zodat samen met de verkrijging van de langstlevende
het saldo van de nalatenschap van 300 wordt belast. Bij het overlijden van
de langstlevende heeft deze geen eigen vermogen meer omdat dit geheel in een
recht van vruchtgebruik is omgezet dat bij zijn overlijden eindigt. Zonder
toepassing van artikel 10 zou in een dergelijk geval de langstlevende in het
geheel geen vermogen nalaten, terwijl hij ten tijde van het overlijden van
de eerststervende nog 300 aan eigendom had en van deze 300 het genot heeft
behouden. Juist hiertegen treedt artikel 10 op. Teneinde te bereiken dat over
deze toepassing geen twijfel kan bestaan, is bij nota van wijziging voorgesteld
ook het samenstel van rechtshandelingen in artikel 10 op te nemen.
 
 Aan de tekst van artikel 10 zijn de woorden «of diens partner»
toegevoegd. Met deze woorden wordt gedoeld op de partner van de erflater die
wel direct partij was bij de rechtshandeling of samenstel van rechtshandelingen.
Bij het toepassen van deze uitbreiding is ondermeer gedacht aan de volgende
situatie. Op grond van een ik-opa-testament, de leden van de VVD-fractie vragen
daar ook naar, heeft de zoon van opa de last aanvaard om aan zijn kinderen
(kleinkinderen van opa) een bedrag schuldig te erkennen. Het bedrag is pas
na het overlijden van de langstlevende van de zoon en diens echtgenoot opeisbaar.
De zoon heeft zijn kinderen met het aanvaarden van de last een vordering op
zichzelf verschaft (zie Hoge Raad 19 december 1990, V-N 1991/718). De
kleinkinderen zijn erfbelasting verschuldigd over de contante
waarde van de verkregen vordering. Wanneer de zoon overlijdt, vormt de nominale
waarde van de vordering een schuld in zijn nalatenschap. Over de schuld aan
zijn kinderen is de zoon bij leven geen rente verschuldigd, zodat hij bij
leven het genot heeft gehad van het ter uitvoering van de lastbepaling schuldig
gebleven bedrag. Het uitvoeren van deze lastbepaling is de rechtshandeling
waarbij de zoon partij was en waardoor bij zijn overlijden artikel 10 van
toepassing is. Als de zoon in wettelijke gemeenschap van goederen is gehuwd,
is bij zijn overlijden artikel 10 van toepassing op de helft van de vordering,
omdat slechts deze helft ten koste van zijn vermogen is verkregen. Bij het
overlijden van zijn echtgenoot is naar het oordeel van rechtbank Haarlem (11 juni
2009 AWB 08/5589 tot en met 5591, LJN B17 558) artikel 10 niet van toepassing,
omdat de echtgenoot geen partij bij de rechtshandeling is geweest. Hierdoor
treedt een inconsequentie op. Immers bij het overlijden van de zoon kan maar
de helft van de vordering in de heffing betrokken, omdat de (klein)kinderen
hun lastbevoordeling verkregen «ten koste van» de wettelijke gemeenschap
van goederen waarin de zoon gehuwd was. Zou het echtpaar buiten gemeenschap
van goederen zijn gehuwd (koude uitsluiting), of wanneer opa een uitsluitingsclausule
in zijn testament had opgenomen (artikel 1: 94 BW), dan zou bij het overlijden
van de zoon de gehele vordering onderwerp zijn van toepassing van artikel
10 en niet slechts de helft. Dit verschijnsel doet zich niet alleen voor bij
ik-opa testamenten maar telkens wanneer een in gemeenschap van goederen gehuwde
echtgenoot die bestuursbevoegd is voor het betreffende goed, de rechtshandeling
verricht waar artikel 10 op ziet. Louter door het toepasselijke huwelijksgoederenregime
is artikel 10 (over beide overlijdens bezien) op het geheel of slechts op
de helft van het betreffende vermogensbestanddeel van toepassing. Deze uitkomst
is niet beoogd. Daarom is bij nota van wijziging voorgesteld aan artikel 10
toe te voegen dat de fictie ook van toepassing is als de partner van de overledene
de rechtshandeling heeft verricht. Het gaat dan om de partner ten tijde van
de rechtshandeling.
 
 Voor de goede orde merk ik op dat indien het genot doorloopt tot het overlijden
van de langstlevende van beide partners, artikel 10 weliswaar bij het overlijden
van de eerststervende van toepassing is, maar dat van oudsher het voortgezet
vruchtgebruik voor de langstlevende partner een aftrekpost vormt voor de (klein)kinderen.
Bij de overbrenging van de bepaling van het derde lid van artikel 10 (oud)
naar artikel 7 (nieuw) komt dit aspect niet meer uitdrukkelijk naar voren.
Daarom is bij nota van wijziging voorgesteld aan de opofferingen in het eerste
lid van artikel 7 (nieuw) toe te voegen «of hetgeen door erflater ten
laste van de verkrijger werd bedongen». Dat betekent dat op de fictieve
verkrijging een bedrag in mindering komt vanwege het voortgezette vruchtgebruik
van de langstlevende echtgenoot. Dit bedrag wordt berekend aan de hand van
de tabellen van het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956.
 
 De leden van de VVD-fractie vragen of de regering bereid is een tegemoetkoming
te treffen voor dubbele erfbelasting voor de belasting die de kleinkinderen
in de nalatenschap van opa betalen als die verkrijging door de werking van
artikel 10 bij het overlijden van hun ouder opnieuw wordt belast. Artikel
7 voorziet niet in de verrekening van erfbelasting, omdat verrekening alleen
nodig is als het object door één en dezelfde verkrijger twee
maal van dezelfde persoon wordt verkregen. Dit is bijvoorbeeld aan de orde
indien eerst een schenking plaatsvindt en door het overlijden van de schenker
een fictie in werking treedt, waardoor het geschonkene bij de begiftigde nog
een keer met erfbelasting wordt belast. Omdat een mens maar eenmaal overlijdt,
hoeft de wet niet te voorzien in een verrekeningsmogelijkheid van erfbelasting
met erfbelasting. Naar het oordeel van de regering is het ook niet wenselijk
om verrekening te verlenen, omdat dan met de erfbelasting naar
het tarief ouder-kind, belasting zou worden verrekend naar het tarief grootouder-kleinkind.
Ik acht deze testamentvorm bovendien zo ongewenst dat ik het niet nodig vind
hiervoor een andere voorziening in verband met dubbele heffing in het leven
te roepen. Ten eerste beogen ik-opa testamenten op een tamelijk agressieve
wijze de belastingheffing te beperken. Omdat de vordering bij het overlijden
van opa wordt bepaald op de contante waarde is de nominale waarde ervan veel
hoger waardoor er eenvoudig een schuld kan ontstaan die bij het overlijden
van de zoon diens vermogen overtreft. Hieraan kleven civielrechtelijke nadelen.
Door de grote schuld aan de kinderen van de zoon, kunnen eventuele legaten
die de zoon in zijn testament heeft opgenomen ten gunste van bijvoorbeeld
een goed doel, mogelijk niet worden uitgekeerd. Kleinkinderen die van opa
geen lastbevoordeling hebben gekregen (bijvoorbeeld omdat ze nog niet geboren
waren toen opa overleed) verkrijgen erfrechtelijk mogelijk niets uit de nalatenschap
van zoon, omdat eerst de ik-opa schulden aan hun broers en zussen moeten worden
uitbetaald. Ten tweede lijkt een voorziening onnodig, omdat er een alternatief
voorhanden is, waarbij opa het recht van vruchtgebruik van een vermogensbestanddeel
aan zoon legateert en eigendom aan de kleinkinderen nalaat. Bij het overlijden
van de zoon vervalt zijn recht van vruchtgebruik zonder dat een schuld diens
nalatenschap uitholt ten nadele van anderen en zonder dat de heffing van erfbelasting
over (een groot deel van) zijn nalatenschap wordt gefrustreerd. In een dergelijk
geval speelt artikel 10 geen rol omdat de kleinkinderen niet iets ten koste
van het vermogen van de zoon hebben verkregen, hetgeen bij een lastbevoordeling
wel het geval is. Ten slotte mag verwacht worden dat, nu als gevolg van Hoge
Raad van 19 juni 2009, nr. 08/01165, LJN BG6455, duidelijk is dat
artikel 10 van toepassing is op ik-opa testamenten met een lastbevoordeling,
de praktijk zich niet meer zal bedienen van dit type testamenten.
 
 De leden van de ChristenUnie-fractie vragen naar de minimale rente die
betaald moet worden op schuldigerkenningen uit vrijgevigheid, wil bij overlijden
toepassing van artikel 10 achterwege blijven. De schuldigerkenning vindt vaak
plaats aan een kind. Artikel 10 vereist dan ondermeer dat de ouder het genot
heeft gehad van een vruchtgebruik dat ten laste is gekomen van de kinderen.
In de rechtspraak is uitgemaakt dat daarvan ook sprake is indien de overledene
tot zijn overlijden een deel van de vruchten genoot (Hoge Raad 2 juli
1965, nr. 15 366, BNB 1965/207). Voor de vraag wanneer een deel
van de vruchten leidt tot een genot in de zin van artikel 10, oordeelde gerechtshof
Amsterdam (28 september 1987, PW 19 634) dat daarvan sprake is indien
dit deel 25% bedraagt van de vruchten die de overledene geacht kan
worden te genieten. Voor dit laatste sloot het hof aan bij de rente op staatsleningen.
Daarbij kunnen verder de vruchten die uitgaan boven de rekenrente zoals de
tabellen van het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956 die hanteert voor het
waarderen van een vruchtgebruik, niet worden verwaarloosd (Hof Amsterdam 28 april
1995, PW 20 444). Deze rechtspraak is op zich genomen redelijk helder,
maar niet samen te vatten in een concreet rentepercentage dat in alle gevallen
toereikend is om toepassing van artikel 10 uit te sluiten. Ik wil wel een
dergelijke concrete richtlijn verstrekken, zeker nu in de praktijk is gebleken
dat daaraan een grote behoefte bestaat. Door een vaste norm in de wet op te
nemen, verkrijgt de praktijk duidelijkheid over iets waarover, zoals deze
leden terecht opmerken, al langere tijd onzekerheid bestaat. Omdat voor de
waardering van een recht van vruchtgebruik wordt uitgegaan van het in het
Uitvoeringsbesluit Successiewet gegeven percentage (thans 6%), ligt
het voor de hand hierbij aan te sluiten. Indien een langstlevende ouder op
grond van een testament een overbedelingsschuld heeft die hij tegen jaarlijkse
betaling van 4% rente levenslang schuldig mag blijven aan de kinderen,
wordt immers voor de omvang van de verkrijgingen bij de kinderen de onderbedelingsvordering
gewaardeerd onder aftrek van het vruchtgebruik berekend tegen
2% over de (forfaitair bepaalde) looptijd. Door het opnemen van deze
norm wordt dus enerzijds bereikt dat hetgeen de overledene geacht kan worden
te genieten aan een maximum wordt verbonden en anderzijds dat er ook genot
is als de vergoeding daar beneden ligt. Dus ook bij bijvoorbeeld een rente
van 5,8% is er sprake van genot; een beetje genot is immers ook genot.
Het genot is ook behouden indien 10% is overeengekomen en de ouder
6% betaalt. In dit geval heeft hij het genot over de rente behouden.
Tevens is benadrukt dat de vergoeding in beginsel jaarlijks moet worden betaald.
Wanneer dat niet is gebeurd, moeten om de toepassing van artikel 10 te voorkomen,
de gemiste rentetermijnen (inclusief rente) alsnog worden betaald. Ter verduidelijk
dient het volgende voorbeeld. Een ouder erkent ruim vier jaar voor zijn overlijden
een bedrag uit vrijgevigheid schuldig aan een kind tegen 6% rente.
In jaar 1 betaalt de ouder de rente. In de jaren 2 en 3 blijft de rentebetaling
achterwege. In jaar 4 betaalt de ouder de rente over dat jaar. Begin jaar
5 overlijdt de ouder. In een dergelijk geval kan er discussie ontstaan of
het vruchtgebruik tot (180 dagen voor) het overlijden heeft voortgeduurd.
Door de betaling van de rente in en over jaar 4, lijkt het genot te zijn geëindigd.
Nu slechts de helft van de verschuldigde rente is betaald, kan ook worden
gesteld dat de ouder tot het tijdstip van zijn overlijden het genot van de
schuldigerkende som heeft behouden. De bij nota van wijziging voorgestelde
tekst van artikel 10, derde lid, maakt duidelijk dat ook in een dergelijk
geval artikel 10 van toepassing is. Indien de ouder echter meer dan 180 dagen
voor overlijden ook de rente over de openstaande jaren heeft betaald, is het
genot in de zin van artikel 10 wel gestopt.
 2. Artikel 11
 De Hoge Raad heeft recent in een tweetal arresten geoordeeld dat er onder
omstandigheden geen schenking aanwezig is indien een ouder in het kader van
een gefaseerde bedrijfsopvolging uit de maatschap met zijn kind treedt en
zijn maatschapsaandeel tegen een prijs beneden de waarde overdraagt aan zijn
kind. De leden van de ChristenUnie-fractie wijzen op deze arresten. In beide
gevallen gaat het om de situatie dat een kind op grond van het maatschapscontract
en omwille van de voortgezette bedrijfsuitoefening, voor het maatschapsaandeel
van de ouder een lagere prijs dan de waarde in het economische verkeer behoeft
te betalen (HR 20 maart 2009, nr. 43 393 en 43 394, V-N
2009/15.23). Bij het aangaan van het maatschapscontract heeft de ouder ingestemd
met deze voor de overnemende maat gunstige uittreedcondities. Hoewel er daarom
op dat moment sprake lijkt van een voorwaardelijke schenking (afhankelijk
van het uittreden en overnemen), is de Hoge Raad van oordeel dat de ouder
op het moment van uittreden een uit de redelijkheid en billijkheid voortvloeiende
verplichting nakomt, voor zover de lagere overnamesom noodzakelijk is om de
voortgezette bedrijfsuitoefening te verzekeren. In de berechte situaties,
die zagen op kwesties van vóór de invoering van de huidige bedrijfsopvolgingsregeling,
was de overnamesom vastgesteld op een niveau waarbij een nog juist lonende
exploitatie door het overnemende kind mogelijk was en had het kind het voornemen
om de onderneming voort te zetten.
 
 Er bestaan meerdere redenen die aanleiding geven om de wet aan te passen
en de overname tegen een lagere waarde dan de waarde in het economische verkeer
zoals gedefinieerd in artikel 21, tiende lid, bij fictie als schenking aan
te merken. Ten eerste is de precieze invulling van de «nog juist lonende
exploitatiewaarde» nog niet verkend en kan daarmee aanleiding geven
tot veel discussie en onduidelijkheid rondom bedrijfsoverdrachten. De omschrijving «nog
juist lonende exploitatie» herinnert aan een resolutie van 25 augustus
1965, welke reeds in 1987 is ingetrokken (besluit van 30 juni
1987, nr. 287–9104, BNB 1987/255). Voor de bedrijfsopvolgingsregeling
in de Successiewet 1956 geldt de waarde going concern, die voor – en
in overleg met – verschillende bedrijfssectoren concreet is uitgewerkt
in een rekenmodel. Ten tweede is in de Successiewet 1956 sinds 2002 een voorziening
opgenomen voor de kwesties die bij de Hoge Raad aan de orde waren. Inmiddels
wordt het verschil tussen de liquidatiewaarde en de waarde going concern (plus
90% van de waarde going concern) onder voorwaarde dat de verkrijger
de onderneming vijf jaar voortzet, vrijgesteld. Op basis van de arresten kan
discussie ontstaan over de voortzettingsbedoeling van de opvolger ten tijde
van de overdracht. Het voorstel brengt deze discussie terug naar het genormeerde
voortzettingsvereiste gedurende vijf jaar na de verkrijging. Ten derde wordt
gelijkheid bereikt met situaties waarin de bedrijfsopvolging plaatsvindt als
gevolg van een overlijden. In geval de ouder door zijn overlijden niet langer
deel uitmaakt van de maatschap, leiden de bepalingen van dit soort van maatschapscontracten
thans reeds tot een fictieve verkrijging voor de erfbelasting. Het verschil
tussen de liquidatiewaarde en de waarde going concern is dan op grond van
deze fictiebepaling belast. Dit verschil is vervolgens in de bedrijfsopvolgingsregeling
vrijgesteld, onder voorwaarde dat de verkrijger de onderneming vijf jaar voortzet.
Voor gevallen als de berechte vormt het verschil tussen liquidatiewaarde en
de «nog juist lonende exploitatiewaarde» bij overdracht tijdens
leven, geen belaste verkrijging. Het onderscheid komt naar voren bij niet-voortzetten
binnen de vijfjaarstermijn van de bedrijfsopvolgingsregeling. Bij de overdracht
tijdens leven is er dan geen – voorwaardelijke vrijgestelde –
verkrijging waarvan de vrijstelling kan worden teruggenomen en bij overgang
krachtens overlijden wel. Dit kan leiden tot een groot verschil in fiscale
behandeling in overigens gelijke gevallen en gaat in tegen de uitgangspunten
van de bedrijfsopvolgingsregeling. Eenzelfde verschil in fiscale behandeling
treedt op in vergelijking met overdrachten buiten vennootschapsverhoudingen,
omdat de overdragende ondernemer bij deze overdracht geen uit de redelijkheid
en billijkheid voortvloeiende verplichting nakomt. Het voorstel merkt dit
soort contractuele situaties voor de schenkbelasting aan als een fictieve
verkrijging, net zoals deze voor de erfbelasting sinds 1897 een fictieve verkrijging
vormen. Daartoe is de omschrijving voor toedelings-, overnemings- en verblijvingsbedingen
in de eerste twee leden van artikel 11 aangepast. In geval het eerste lid
van toepassing is, vormt het bij leven krachtens een overeenkomst verbleven,
toegedeelde of overgenomen (aandeel in een) goed een verkrijging voor de schenkbelasting.
Op de verkrijging zijn vervolgens de bepalingen van de wet van toepassing
zodat een verschuldigde vergoeding op grond van artikel 5, tweede lid, in
mindering komt en een beroep op de bedrijfsopvolgingsregeling kan worden gedaan.
 
 De leden van de VVD-fractie, ChristenUnie-fractie en CDA-fractie merken
op dat de voorgestelde redactie van het vierde lid van artikel 11, met name
in verband met verrekenbedingen in huwelijkse voorwaarden, de reikwijdte van
de fictie vergroot. Dit is het gevolg van het samenbrengen van de bepalingen
van artikel 7 (oud), 9, eerste lid, (oud) en 11 (oud) in het nieuwe artikel
11. Omdat hiermee geen inhoudelijke wijziging is beoogd, is bij nota van wijziging
voorgesteld de tekst van artikel 7 (oud) terug te brengen in het nieuwe vierde
lid van artikel 11.
 
 Tevens maak ik van de gelegenheid gebruik bij nota van wijziging een aanpassing
in het vijfde lid van artikel 11 voor te stellen. De eerste drie leden van
artikel 11 (nieuw) zijn alleen van toepassing indien de verkrijger partner
is van erflater of een bloed- of aanverwant tot en met de vierde graad is.
Deze inperking bestond voorheen niet voor de verkrijgingen van het derde lid.
Wanneer iemand bijvoorbeeld aan een vriendin (niet partner) een bedrag schuldig
erkent onder voorwaarde dat de vriendin nog in leven is bij zijn
overlijden, leidt dat onder de huidige wet tot een belaste verkrijging en
in het voorstel niet. Dit is een niet bedoeld effect van het overbrengen van
de bepaling van artikel 9, eerste lid, naar artikel 11. Ik heb daarom bij
nota van wijziging voorgesteld de woorden «Het eerste tot en met het
derde lid» in artikel 11, vijfde lid, te vervangen door de woorden «Het
eerste en het tweede lid».
 3. Artikel 15
 De leden van de CDA-fractie en van de VVD-fractie hebben een aantal vragen
over het wetsvoorstel gesteld met betrekking tot het voorgestelde artikel
15 van de Successiewet 1956. Deze leden stellen onder meer de vraag of een
direct opeisbaar gestelde lening tussen ouders en kinderen waarover een rente
van 4% wordt berekend nooit tot een schenking ter zake van de rente
kan wordt aangemerkt. In het wetsvoorstel wordt aangesloten bij het percentage,
bedoeld in het elfde lid van artikel 21, dat wordt gehanteerd bij de berekening
van de waarde van een vruchtgebruik. Dit percentage bedraagt momenteel 6%.
Elders in deze nota wordt aangegeven dat het voornemen bestaat om dit percentage
in het uitvoeringsbesluit te handhaven. Dit betekent dat er alleen geen sprake
is van een fictieve schenking als een rente van 6% wordt gehanteerd.
In het genoemde voorbeeld is er wel sprake van een fictieve schenking.
 Onder de huidige wetgeving worden vanuit de praktijk regelmatig vragen
over de hoogte van de zakelijke rente gesteld. Dit speelt naast een schenking
van een vruchtgebruik onder andere bij een schuldigerkenning uit vrijgevigheid
en een legaat tegen inbreng van de waarde welke wordt schuldig gebleven en
die kunnen leiden tot de toepassing van artikel 10. In het bij nota van wijziging
voorgestelde derde lid van artikel 10 (nieuw) wordt voor de hoogte van de
rente aangesloten bij de bepaling in het dertiende lid van artikel 21. Ook
voor artikel 15 (nieuw) wordt bij deze bepaling aangesloten. Dit heeft tot
gevolg dat indien de partijen een lager percentage dan 6% hanteren,
een schenking wordt aangenomen. De schenking bedraagt dan het verschil tussen
het daadwerkelijk gehanteerde rentepercentage en 6%. Op dit duidelijker
in de wettekst tot uitdrukking te laten komen is in de nota van wijziging
voorgesteld om «het vruchtgebruik» te vervangen door «een
vruchtgebruik».
 
 De fractieleden vragen daarnaast of laagrentende leningen tussen vennootschappen
onder de toepassing van artikel 15 vallen. Het voorgestelde artikel 15 is
ruim geformuleerd. Dit heeft tot gevolg dat alle geldleningen die direct opeisbaar
zijn en waarover geen of een te lage rente is afgesproken onder de toepassing
van dit artikel kunnen vallen. Volledigheidshalve geef ik aan dat onder een
geldlening alle in een geldsom uitgedrukte vorderingen van een schuldeiser
wordt verstaan. Omdat artikel 15 een fictiebepaling is, vindt geen beoordeling
plaats of is voldaan is aan het civiele giftbegrip. Bij een geldlening tussen
onafhankelijke (niet-gelieerde) vennootschappen zal vanuit civielrechtelijk
oogpunt over het algemeen geen sprake zijn van een gift, omdat de geldverstrekkende
vennootschap geen wil tot bevoordeling heeft. Door deze fictiebepaling worden
ook de vennootschappen waarbij van een wil tot bevoordeling geen sprake is
in de heffing van de schenkbelasting betrokken als de overeengekomen rente
lager is dan 6%. Hetzelfde geldt voor direct opeisbare leningen met
geen of een lage rente die door een financiële instelling aan een natuurlijk
persoon of vennootschap zijn verstrekt. Ik acht het niet wenselijk dat op
deze geldleningen artikel 15 van toepassing kan zijn. Bij nota van wijziging
heb ik daarom voorgesteld de werkingssfeer van het voorgestelde artikel 15
te beperken. In de nieuwe opzet zal artikel 15 alleen van toepassing zijn
op leningen die, direct of indirect worden aangegaan tussen natuurlijke personen
en waarbij de geldgever bij het verstrekken van de lening niet handelt in
de uitoefening van zijn beroep of bedrijf. Deze wijziging brengt
mee dat artikel 15 ook niet van toepassing is op gelieerde, niet zakelijk
handelende, vennootschappen. Ik acht dit niet bezwaarlijk, omdat bij gelieerde
vennootschappen een onzakelijke lening leidt tot een informele kapitaalstorting
of een winstuitdeling. Van een informele kapitaalstorting kan bijvoorbeeld
sprake zijn als de houdstermaatschappij een onzakelijke geldlening verstrekt
aan haar dochtermaatschappij. Deze onzakelijkheid wordt gerepareerd via de
vennootschapsbelasting. Indien de vennootschap van een ouder een onzakelijke
geldlening aan de vennootschap van een kind verstrekt, is er sprake van een
winstuitdeling aan de ouder. In deze situatie is er echter tevens sprake van
een(indirecte) geldlening van de ouder aan zijn kind zodat, ingeval van een
laagrentende, direct opeisbare lening, er op grond van artikel 15 sprake is
van een fictieve schenking aan het kind. Ook tussen natuurlijke personen en
vennootschappen komt het voor dat direct opeisbare leningen met geen of een
lage rente worden afgesproken. Hierbij valt te denken aan geldleningen tussen
een ouder en de vennootschap van een kind. Ook in dat geval is er via de vennootschap
sprake van een indirecte geldlening aan het kind zodat artikel 15 van toepassing
is.
 
 Aan de regering is door de leden van de CDA-fractie gevraagd om het begrip «van
dag tot dag» nader toe te lichten. In de memorie van toelichting is
opgenomen dat is gekozen tussen «tot wederopzegging» en «van
dag tot dag». Voor het begrip «tot wederopzegging» is niet
gekozen, omdat het hier direct opeisbare leningen betreft en het heel moeilijk
is om voor deze leningen op voorhand de (verwachte) looptijd te bepalen. Volledigheidshalve
geef ik aan dat bij niet-direct opeisbare geldleningen, die vanwege de rentebepaling
(of het ontbreken daarvan) onder het civielrechtelijke begrip gift vallen,
de grootte van de schenking in het ingangsjaar van de geldlening wordt berekend
op basis van de vastgestelde of verwachte looptijd. Als de looptijd niet is
vastgesteld gebeurt dit door middel van de levensverwachting van de begiftigde.
 Nu voor het begrip «van dag tot dag» is gekozen wordt enkel
het jaarlijks fictief genoten vruchtgebruik in de heffing betrokken. Als door
een ouder een renteloze direct opeisbare lening aan zijn kind is verleend
dan is, onder de voorgestelde vrijstellingen en het ongewijzigde percentage
van het dertiende lid van artikel 21, schenkbelasting verschuldigd als het
uitgeleend bedrag meer bedraagt dan € 83 333. Dit geldt natuurlijk
alleen als de ouder in het betreffende jaar geen andere (fictieve) schenkingen
aan het kind heeft gedaan.
 De leden van de CDA-fractie vragen of door de bepaling in het wetsvoorstel
ook vorderingen en schulden die voortkomen uit het huwelijksvermogensrecht
en het erfrecht tot de toepassing van dit artikel kunnen leiden. Meer specifiek
wordt gevraagd of onderbedelingsvorderingen die kinderen krijgen op grond
van een wettelijke verdeling van de nalatenschap onder de toepassing van dit
artikel vallen. Met betrekking tot de onderbedelingsvorderingen die zijn verkregen
wegens een wettelijke verdeling merk ik op dat deze vorderingen op basis van
de bepalingen in het Burgerlijk Wetboek niet direct opeisbaar zijn. Om deze
reden is artikel 15 niet op deze vorderingen van toepassing. Bij een verdeling
van een huwelijksgemeenschap kan wel overeen worden gekomen dat een overbedelingsschuld
bijvoorbeeld renteloos en direct opeisbaar is. In zo’n geval en in soortgelijke
gevallen valt deze schuld onder de werking van artikel 15.
 In het tweede lid van artikel 15 is opgenomen dat geacht wordt dat het
totale bedrag op de laatste dag van het kalenderjaar of op de dag van overlijden
van de schuldeiser is geschonken. De leden van de VVD-fractie vragen of deze
bepaling in combinatie met de 180-dagen regeling wel redelijk uitpakt. Ik
neem aan dat hiermee de volgende situatie wordt bedoeld. De schuldeiser overlijdt
op 1 oktober van een bepaald jaar. Artikel 15 brengt met zich mee dat
het totale bedrag van het vruchtgebruik van dat jaar over de
direct opeisbare lening geacht wordt op 1 oktober te zijn geschonken.
Nu de schenking wordt geacht op overlijdensdatum te hebben plaatsgevonden,
te weten op een ondeelbaar moment net voor het overlijden, brengt dit de toepassing
van artikel 12 met zich mee. Artikel 12 wordt dan toegepast over het vruchtgebruik
over de periode van 1 januari tot 1 oktober. Door de fictiebepaling
in artikel 15 wordt in artikel 12 een groter bedrag in aanmerking genomen
als het vruchtgebruik over 180 dagen voor het overlijden. Het ligt echter
niet voor de hand om voor deze gevallen een nieuw schenkingsmoment in het
leven te roepen op de 181ste dag voor het overlijden om zo het genoten vruchtgebruik
vóór de periode van 180 dagen buiten de heffing van erfbelasting
te houden. Zoals hierboven aangegeven zal een direct opeisbare schuld, waarop
geen of een lage rente is overeengekomen, niet in alle gevallen tot de heffing
van schenkbelasting leiden. Dit is onder andere afhankelijk van de geldende
vrijstellingen en de hoogte van het uitgeleende bedrag. Volledigheidshalve
geef ik nog aan dat in dit geval de geheven schenkbelasting op de erfbelasting
in mindering mag worden gebracht.
 Voor dit wetsartikel is in het wetsvoorstel geen overgangsregeling opgenomen.
De fractieleden van het CDA ontvangen hierover graag nader uitleg. Ik heb
hiervoor gekozen omdat de partijen altijd de mogelijkheid hebben om een direct
opeisbare geldlening van een rente-bepaling te voorzien, zodat deze niet tot
een fictieve schenking leidt. De partijen zijn sinds de publicatie van het
wetsvoorstel op de hoogte van de eventuele fiscale gevolgen van het niet aanpassen
van de geldlening. Mocht de geldlening niet tijdig zijn aangepast dan kan
dit altijd nog in de jaren na de inwerkingtreding van de herziene wet plaatsvinden.
Wel is dan natuurlijk schenkbelasting over de voorafgaande jaren verschuldigd.
Bij de beslissing om geen overgangsregeling op te nemen heeft ook meegespeeld
dat de schuldenaar vanwege de direct opeisbaarheid van de lening in staat
zal zijn om de lening alsnog af te lossen.
 Op grond van artikel XII van het wetsvoorstel vinden gewijzigde of ingevoegde
artikelen van de Successiewet 1956 voor het eerst toepassing met betrekking
tot belastbare feiten die zich hebben voorgedaan op of na de datum van inwerkingtreding
van deze wet. Voor artikel 15 houdt dit concreet in dat vanaf de invoeringsdatum
van dit wetsvoorstel de betreffende direct opeisbare leningen met geen of
een te lage rente moeten worden aangepast wil er geen sprake zijn van een
fictieve schenking.
 Recht van overgang
 De leden van de fractie van de PvdA vragen zich af of het afschaffen van
het recht van overgang geen onevenwichtigheden met zich mee kan brengen, en
verzoeken de regering in dat verband te reageren op de situatie dat er twee
ondernemers zijn, van wie er één in Nederland en één
in België woont en die beiden een onderneming in Nederland hebben. Wanneer
ze beiden overlijden, wordt er thans over de waarde van de onderneming geheven
in Nederland, maar onder de nieuwe wetgeving niet meer, in het geval de erflater
in het buitenland woont.
 
 Vooraf merk ik op dat ten aanzien van de in België wonende ondernemer
met een onderneming in Nederland de beschreven situatie niet kan zien op een
ondernemer van Nederlandse nationaliteit, die in Nederland heeft gewoond en
binnen tien jaren nadat hij Nederland metterwoon heeft verlaten en in België
is gaan wonen, komt te overlijden. In dat geval is immers de zogenoemde tienjarenregeling
van artikel 3, eerste lid, van de Successiewet 1956 van toepassing. De hiervóór
bedoelde ondernemer van Nederlandse nationaliteit wordt dan als fictief inwoner
van Nederland aangemerkt, zodat op die basis zijn Nederlandse onderneming
volledig in de erfbelasting wordt betrokken.
 Is voor de in België wonende ondernemer met een onderneming in Nederland
de tienjarenregeling niet van toepassing (hij is van buitenlandse nationaliteit,
of hij is van Nederlandse nationaliteit maar woont na emigratie al langer
dan tien jaren in België, of hij is van Nederlandse nationaliteit maar
heeft altijd al in België gewoond), dan wordt in Nederland zijn onderneming
niet meer via het recht van overgang in de heffing betrokken, in tegenstelling
tot de Nederlandse onderneming van de in Nederland wonende ondernemer. Dit
betekent echter niet dat de onderneming van deze in België wonende ondernemer
nergens meer in de successieheffing zou worden betrokken. Nu hij in België
woont op het moment van overlijden, wordt op grond van artikel 1 van het Belgisch
Wetboek der Successierechten in België successierecht geheven over zijn
netto wereldvermogen, derhalve inclusief zijn Nederlandse onderneming. Aangezien
België, evenals Nederland, bij de voorkoming van dubbele successiebelasting
de verrekeningsmethode met evenredigheidslimiet hanteert, leidt dat ertoe
dat België geen Nederlandse successiebelasting over de Nederlandse onderneming
hoeft te verrekenen, nu Nederlandse successiebelasting ontbreekt. In zoverre
is er dan ook, vanuit grensoverschrijdend perspectief, naar mijn oordeel geen
sprake van een onevenwichtigheid.
 
 De leden van de PvdA-fractie vragen zich verder af of de uitvoeringstechnische
argumenten voor afschaffing van het recht van overgang sterk zijn, omdat de
buitenlandse erflater toch al bekend is vanwege de IB-aangifte voor zijn Nederlandse
winst, die ook na zijn overlijden nog zal moeten worden gedaan.
 
 In de memorie van toelichting heb ik aangegeven dat de reden voor het
voorstel voor afschaffing van het recht van overgang samenhangt met de verhouding
tussen baten en lasten, waarbij de relatief geringe opbrengst van ca. € 6
miljoen staat tegenover ingewikkelde regelgeving, die ook Europeesrechtelijk
regelmatig onder vuur ligt. Het gaat derhalve met name om een budgettair en
een fiscaal-juridisch argument, en niet zozeer om een uitvoeringstechnisch
argument. Ik ben het met de leden van de fractie van de PvdA eens dat een
uitvoeringstechnisch argument, als enig argument voor afschaffing van het
recht van overgang over een Nederlandse onderneming, niet sterk zou zijn,
omdat de gegevens voor die onderneming toch al bekend zijn. Wel vestig ik
er in dit verband nog de aandacht op dat in feite vrijwel uitsluitend aanslagen
inzake recht van overgang worden opgelegd over verkrijging van onroerende
zaken (met name vakantiewoningen), en dus het aantal aanslagen recht van overgang
over Nederlandse ondernemingen heel beperkt is. Voorts kan voor ondernemingsvermogen
verkregen van een (feitelijk of fictief) in Nederland wonende erflater een
beroep worden gedaan op de bedrijfsopvolgingsfaciliteit. Onder de huidige
Successiewet 1956 kan dat, bij toepassing van het recht van overgang, niet
voor Nederlands ondernemingsvermogen verkregen van een in buitenland (bijvoorbeeld
in België) wonende erflater. In de huidige situatie wordt dan ook het
laatstbedoelde Nederlandse ondernemingsvermogen van een in het buitenland
wonende erflater slechter behandeld dan het Nederlandse ondernemingsvermogen
van een in Nederland wonende erflater. Zou het recht van overgang worden gehandhaafd,
dan zou deze ongelijke behandeling moeten worden opgeheven.
 
 De leden van de PvdA-fractie vinden het gevolg van de afschaffing van
het recht van overgang nog vreemder, wanneer de erfgenamen in het gegeven
voorbeeld inwoners van Nederland zijn, omdat beiden nu belast zijn en in de
toekomst de ene erfgenaam wel belast wordt en de andere niet.
 
 Dienaangaande merk ik op dat in de heffingssystematiek van de Nederlandse
Successiewet 1956 niet wordt aangesloten bij de woonplaats van de erfgenaam
(verkrijger) maar bij de woonplaats van de erflater. Het voorstel tot afschaffing
van het recht van overgang heeft vanwege deze heffingssystematiek het door
de leden van de PvdA-fractie gesignaleerde onderscheid tot gevolg. In de huidige
heffingssystematiek wordt namelijk de successiebelasting geheven over de waarde
van al wat krachtens erfrecht wordt verkregen van de erflater, waarbij het
verschil uitmaakt of de erflater al dan niet in Nederland woont. De belasting
wordt daarentegen geheven van de erfgenaam (verkrijger). In het gesignaleerde
voorbeeld wordt weliswaar de ene in Nederland wonende erfgenaam in Nederland
belast en de andere in Nederland wonende erfgenaam niet belast in Nederland,
maar de laatstbedoelde erfgenaam zal in België worden belast, nu de erflater
aldaar woonde bij zijn overlijden en er geen Nederlandse belasting kan worden
verrekend met de Belgische belasting. Overigens zal de eerstbedoelde erfgenaam,
afhankelijk van de situatie, een beroep kunnen doen op de bedrijfsopvolgingsfaciliteit.
Het vorenstaande komt erop neer dat, gezien de huidige Nederlandse heffingssystematiek,
de beschreven situatie van de twee ondernemers naar mijn oordeel niet moet
worden beoordeeld vanuit de optiek van de erfgenamen, maar vanuit de optiek
van de erflater.
 Afgezonderd particulier vermogen
 Ik ben bijzonder verheugd dat er een kamerbrede instemming is om het bestaande
heffingsvacuüm door de afzondering van vermogen in afgezonderde particuliere
vermogens (APV’s) tegen te gaan. Ook in de vakliteratuur is er grote
eensgezindheid dat de regering er goed aan doet voor te stellen dat het vermogen
van APV’s wordt toegerekend aan personen. Een wettelijke regeling is
hard nodig, daarover is iedereen het eens. Een situatie van zwevend vermogen,
dat wil zeggen vermogen dat onbelast blijft, wordt onwenselijk geacht. Ondanks
deze brede steun moet zeker kritisch worden gekeken naar onderdelen van de
voorgestelde wettelijke regeling. En dat hebben de leden van de fracties gedegen
gedaan. Er zijn kanttekeningen geplaatst waarop ik nader zal ingaan. In ieder
geval komt helder naar voren dat de toerekening aan de inbrenger gedurende
zijn leven logisch en redelijk is. In internationaal verband is deze toerekening
ook niet ongebruikelijk. Aan deze toerekening hoeft derhalve niet meer te
worden gesleuteld en daarmee is een belangrijke stap gezet naar het in de
belastingheffing betrekken van zwevend vermogen.
 
 Ik wil benadrukken dat het toerekenen van vermogen van het APV aan de
inbrenger en na diens overlijden aan zijn erfgenamen verschillende gunstige
aspecten kent die mogelijk tot op heden onvoldoende belicht zijn. Bedacht
dient te worden dat het merendeel van de APV’s als belangrijkste vermogensbestanddeel
een (indirect) aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap
heeft. Bij toerekening wordt de persoon aan wie wordt toegerekend aangemerkt
als aanmerkelijkbelanghouder. De faciliteit van de bedrijfsopvolgingsregeling
is dan bijvoorbeeld mogelijk van toepassing, maar ook andere faciliteiten
voor de DGA zoals de onbelaste schenking bij
leven kan men deelachtig worden als de voorstellen van de regering kracht
van wet krijgen. Door rechtstreekse toerekening van het vermogen van het APV
aan natuurlijke personen genieten deze personen ook de bescherming die verdragen
ter voorkoming van dubbele belastingen bieden.
 
 Gevolg van de transparante benadering van APV’s is ook dat rekening
wordt gehouden met de woonplaats van de inbrenger en diens erfgenamen. Woont
de inbrenger of een erfgenaam in het buitenland dan kan Nederland slechts
zeer beperkt belasting heffen, namelijk alleen met betrekking
tot specifieke Nederlandse vermogensbestanddelen. Deze personen genieten tevens
verdragsbescherming.
 
 Het wetsvoorstel voor APV’s moet worden gezien in het perspectief
van een samenhangend geheel van verschillende heffingswetten in Nederland
die gelden voor alhier belastingplichtige natuurlijke en rechtspersonen. Nederland
loopt met de voorgestelde aanpak van APV’s internationaal voorop, dat
is zeker, maar verwacht mag worden dat ook in andere landen maatregelen komen
in de aanpak van belastingconstructies met behulp van onduidelijke (buitenlandse)
rechtsfiguren. In onder andere de discussie over de aanpassing van de Spaarrenterichtlijn
komt naar voren dat het negeren van onduidelijke rechtsfiguren op brede steun
kan rekenen. In Anglo-Amerikaanse rechtsstelsels is de trust, een belangrijke
vorm van een APV, weliswaar (beperkt) verankerd, maar de ervaring leert dat
deze verankering niet of nauwelijks tot belastingopbrengsten leidt. Landen
als het Verenigd Koninkrijk en de Verenigde Staten van Amerika hebben net
als Nederland ook veel «last» van allerlei soorten APV’s
zoals de trust die de heffingsgrondslag uithollen. Hetzelfde geldt voor andere
OESO-landen. Geen land heeft een passend antwoord op belastingconstructies
met APV’s. Veel gehoord is dat geen land goed bij dit soort vermogens
kan komen en als men er al bij komt schieten de wettelijke regelingen tekort.
Dat maakt het ook moeilijk om regelingen uit andere landen over te nemen,
omdat het vaak gaat om specifieke regelingen (bijvoorbeeld voor de Duitse
en Oostenrijkse Familienstiftung) die zijn ingebed in een totaal van wettelijke
regelingen in het betreffende land en omdat weinig of geen informatie bestaat
over de effectiviteit van dergelijke regelingen. In de literatuur wordt ook
gemeld dat aan bepaalde buitenlandse regelingen weer bezwaren kleven. Dat
sterkt mij in de gedachte dat een eigen koers moet worden gevaren. Een koers
die is ingezet in het wetsvoorstel.
 
 De leden van de CDA-fractie hebben een aantal vragen gesteld over APV’s.
Die vragen beantwoord ik hierna. Gevraagd wordt in welk deel van de APV’s
andere dan fiscale motieven een rol spelen. De afgelopen jaren heeft de praktijk
laten zien dat fiscale motieven voorop staan bij het instellen dan wel oprichten
van een APV. Andere dan fiscale motieven spelen ook wel een rol, maar zijn
veelal van ondergeschikt belang. De verwachting en bedoeling van de nieuwe
wettelijke systematiek is dat een APV voortaan met name gebruikt zal gaan
worden voor niet-fiscale doeleinden (bijvoorbeeld het bijeenhouden van familiekapitaal).
 Ook wordt gevraagd een nadere toelichting te geven op de stelling dat
geen enkele inbrenger «immers» vermogen overdraagt aan een beheerder
zonder zeker te weten dat het vermogen toekomt aan de begunstigden die hij
aanwijst. Het gaat hier om het verschil tussen een APV en een algemeen nut
beogende instelling (ANBI). Bij een ANBI doet de schenker definitief afstand
van het vermogen en kan er niet meer over beschikken. Het bestuur van de ANBI
krijgt de beschikkingsbevoegdheid om het geschonken gekregen vermogen conform
haar doelstellingen aan te wenden. Bij een APV ligt het anders: het bestuur
van het APV moet het ontvangen vermogen conform de wensen van de inbrenger
aanwenden ten behoeve van het particuliere belang. In bepaalde APV’s
wordt op papier (bijvoorbeeld in de trustakte) de beheerder vrije beschikkingsbevoegdheid
toegekend, maar in de praktijk wordt aan de veelal onbekende beheerder in
een belastingparadijs maar weinig discretionaire ruimte overgelaten. Via –
voor de inspecteur onzichtbare – instructies wordt de beheerder geïnstrueerd
hoe te handelen. Dit kan ik me ook goed voorstellen: als je de bedoeling hebt
vermogen af te zonderen voor bijvoorbeeld familieleden dan wil je ook zeker
weten dat dit vermogen bij hen terechtkomt op een manier zoals jij het wilt.
Dat heb ik willen duidelijk maken.
 
 Opgemerkt wordt dat het belangrijk is dat het doel – het bieden
van toereikende middelen aan de Belastingdienst – wel wordt gerealiseerd,
aangezien de budgettaire effecten van het belasten van afgezonderd particulier
ten aanzien van de schenk-, erf- en inkomstenbelasting worden geraamd op € 210
miljoen. De vraag of de regering kan aangeven in hoeverre zij van mening is
dat de geboden middelen daadwerkelijk toereikend zijn, wordt bevestigend beantwoord.
De voorgestelde wettelijke maatregelen voor APV’s zijn helder: ingewikkelde
juridische discussies over de toerekening van het discretionair deel van een
APV behoren tot het verleden. Toerekening vindt plaats aan de inbrenger en
na zijn overlijden aan diens erfgenamen. Belastingplichtigen en hun adviseurs
hoeven niet meer te twijfelen hoe de betrokkenheid in de aangifte moet worden
verwerkt en komen daarmee niet in de verleiding om bij geen enkele betrokkene
iets aan te geven. Omdat het instellen van onduidelijke (buitenlandse) APV’s
een fenomeen is van de laatste decennia zal vanaf 2010 in de meeste situaties
toerekening plaatsvinden aan de inbrenger omdat deze persoon veelal nog niet
zal zijn overleden. Overigens kan heldere wetgeving ook rekenen op de instemming
in de vakliteratuur. Heldere wetgeving maakt het mogelijk de vereiste budgettaire
dekking te realiseren. Die budgettaire dekking is er op basis van de cijfers
van de Belastingdienst en van de Organisatie voor Economische Samenwerking
en Ontwikkeling (OESO). Schattingen in rapporten van commissies van de Amerikaanse
Senaat laten ook zien dat er wereldwijd zodanig grote vermogens zijn ondergebracht
in APV’s dat de geprognosticeerde belastingopbrengsten kunnen worden
behaald.
 De vraag of nader kan worden ingegaan op de toerekening per erfgenaam,
beantwoord ik als volgt. Toerekening van de vermogensbestanddelen van een
APV vindt volgens de hoofdregel plaats naar rato van de inbreng aan de persoon
die vermogen in het APV heeft ingebracht. Zolang een ander dan de inbrenger
geen concreet recht krijgt richting het APV blijft tijdens zijn leven het
vermogen toegerekend worden aan de inbrenger. Zodra een begunstigde evenwel
jegens een APV een concreet juridisch afdwingbaar recht krijgt, wordt een
schenking aan de begunstigde geconstateerd die daarvoor wordt belast. De begunstigde
wordt vervolgens voor het recht betrokken in de heffing van inkomstenbelasting
(box 1, 2 of 3). Bij de inbrenger wordt in zoverre niet meer geheven:
het recht van de begunstigde is een schuld van de inbrenger. Bij overlijden
van de inbrenger worden de vermogensbestanddelen van het APV, onder aftrek
van de voormelde schuld aan de begunstigde, geacht tot de nalatenschap van
de inbrenger te behoren. De erfgenamen worden pro rata belast voor de fictieve
verkrijging krachtens erfrecht. Voor de toerekening per erfgenaam wordt de
wettelijke of de testamentaire verdeling gevolgd. Uitgegaan wordt derhalve
van de feitelijke verdeling.
 
 Een kanttekening bij de geschetste toerekening aan de erfgenamen is dat
het onder omstandigheden mogelijk is dat erfgenamen in de belastingheffing
worden betrokken die geen of slechts ten dele begunstigde van het APV zijn.
In reactie hierop wordt gewezen op de noodzaak van een robuuste aanpak. In
deze aanpak wordt zo veel mogelijk aangeknoopt bij de meest voorkomende praktijksituaties.
In de praktijk wordt gezien dat in nagenoeg alle situaties de erfgenamen ook
de begunstigden zijn van het afgezonderd particulier vermogen. Slechts in
uitzonderingssituaties zal het anders zijn. Zelden of nooit zal iemand in
de heffing worden betrokken zonder dat hij tot (een deel van) het vermogen
van het afgezonderd particulier vermogen gerechtigd zal worden. Op de vraag
of de regering kan aangeven in hoeverre zij van mening is dat de erfgenamen
van de insteller van een APV per definitie ook de beoogde begunstigden zijn,
vermeld ik dat in de praktijk van de afgelopen decennia mij geen gevallen
bekend zijn geworden waarbij de voorgestelde systematiek van toerekening tot
onbillijkheden leidt. Overigens wijs ik er op dat de inbrenger vooraf
of tussentijds rekening kan houden met de toerekening aan de erfgenamen na
zijn overlijden. Vooraf ziet op nieuwe APV’s vanaf 2010; tussentijds
ziet op bestaande APV’s. Het is weinig reëel om te veronderstellen
dat de beheerder van het afgezonderd particulier vermogen in de praktijk geen
rekening heeft te houden met akten, instructies en andere aanwijzingen. Is
evenwel duidelijk dat een erfgenaam niets zal verkrijgen uit een afgezonderd
particulier vermogen dan ligt het voor de hand dat een ander gerechtigd is
tot dit (deel van het) vermogen. In deze situatie is wettelijk voorzien: deze
andere gerechtigde wordt voor zijn gerechtigdheid belast. Ook is voorzien
in de situatie dat de erfgenaam is uitgesloten als begunstigde: er staat tegenbewijs
open in situaties van uitsluiting van begunstiging. De mogelijkheid dat personen
tussentijds van de lijst van begunstigden worden afgevoerd of dat anderen
als begunstigden aan die lijst worden toegevoegd, is de afgelopen jaren in
de praktijk niet door de Belastingdienst geconstateerd.
 
 Er is voor de belastingheffing niet «gemakshalve» aangeknoopt
bij het erfgenaamschap. Er is juist bewust bij deze categorie aangeknoopt
omdat deze categorie helder is en niet of moeilijk te manipuleren is. Er bestaat
ook geen onduidelijkheid of men erfgenaam is of niet. Of men begunstigde is,
is vaak niet (direct) duidelijk. Bovendien worden veruit alle situaties in
de praktijk bestreken. Een alternatief om na het overlijden van de inbrenger
niet te heffen bij de erfgenamen maar bij het APV zelf stuit op grotere bezwaren
dan in de voorgestelde systematiek. Erfbelasting en in volgende jaren winstbelasting
dient in dat alternatief geheven én geïnd te worden bij het APV:
dit is uiterst lastig gelet op de doorgaans feitelijke vestiging in een belastingparadijs.
In een dergelijk systeem worden in het buitenland wonende erfgenamen uiteindelijk
zwaarder belast dan ingeval rechtstreeks aan hen zou worden toegerekend. Het
alternatief om aan te knopen bij uiteindelijke daadwerkelijke verkrijgingen
door een begunstigde, laat situaties van zwevend vermogen in stand zolang
geen vermogen wordt uitgekeerd: dit vind ik erg bezwaarlijk.
 Op de vraag aan de regering nader in te gaan op haar stelling dat het
recht op de periodieke uitkeringen behoort tot het inkomen uit werk en woning
(box 1) kan worden geantwoord dat periodieke uitkeringen en verstrekkingen
bij de gerechtigde in aanmerking worden genomen. Afhankelijk van de aard van
de periodieke uitkeringen vindt belastingheffing plaats als sprake is van
inkomen uit werk en woning in box 1 (op grond van artikel 3 101) of als
sprake is van inkomen uit sparen en beleggen in box 3. Er dient wel sprake
te zijn van concreet juridisch afdwingbare rechten.
 
 Gevraagd wordt waarom geen mogelijkheid wordt geboden om, zoals in transparantieovereenkomsten
wel gebruikelijk zou zijn, de toerekening van het vermogen te wijzigen zonder
dat juridisch afdwingbare rechten ontstaan. Ik denk dat hier sprake is van
een misverstand. Uitgangspunt is dat de transparantieovereenkomst tussen de
belastingplichtigen en de Belastingdienst de toerekening van het vermogen
van het APV vaststelt. Overgang van vermogen van de inbrenger naar de begunstigde
kan niet onbelast plaatsvinden. Als onder het huidige recht eerst wordt toegerekend
aan de ouder en men wijzigt de toerekening richting de kinderen dan is dat
ook nu een belastbare schenking, ongeacht of sprake is van juridisch afdwingbare
rechten. Wordt een verwachting van een kind op de verkrijging van een uitkering
van de ouder omgezet in een afdwingbaar recht van het kind dan vindt op dat
moment een schenking van de ouder aan het kind plaats.
 Na het overlijden van de inbrenger kan een erfgenaam tegenbewijs leveren
dat het vermogen van het APV niet aan hem dient te worden toegerekend. Gevraagd
wordt door onder andere de leden van de fracties van het CDA en de VVD om
nadere uitleg over deze mogelijkheid van tegenbewijs. Ik wil
aangeven dat het de erfgenaam volledig vrijstaat hoe hij het tegenbewijs levert.
In dit soort vaak complexe feitelijke situaties is vooraf niet te bepalen
welk middel van tegenbewijs wel en welk niet kwalificeert. Net als bij iedere
vorm van tegenbewijs gelden vrije bewijsmiddelen, d.w.z. aktes, overeenkomsten,
rechterlijke uitspraken, verklaringen van andere erfgenamen et cetera. Ik
wil dit dynamische proces overlaten aan de praktijk en reken daarbij op een
redelijke opstelling van de inspecteur.
 De vraag of het begrip «particulier» gedefinieerd wordt als «ten
faveure van de belastingplichtige, zijn partner en zijn bloed- of aanverwanten
in de rechte lijn en tot en met de vierde graad van de zijlijn», beantwoord
ik ontkennend. In de praktijk zal de familiekring in veel gevallen zich in
het begin beperken tot kinderen, kleinkinderen en eventueel broers, zussen,
neven en nichten. Maar na overlijden van enkele generaties zal de familiekring
groter worden. In de praktijk zien we ook familiefondsen waartoe verwanten
in verdere graad zijn gerechtigd. De beperking tot de vierde graad van de
zijlijn geldt alleen ingeval vermogensbestanddelen worden vervreemd (artikel
2.14a, derde lid, letter b, Wet inkomstenbelasting 2001). Maar met betrekking
tot bijvoorbeeld schenkingen van vermogensbestanddelen (artikel 2.14a, derde
lid, letter a, Wet inkomstenbelasting 2001) bestaat naar mijn mening geen
reden om familieleden buiten de genoemde kring buiten aanmerking te laten.
 
 Gevraagd wordt wat wordt bedoeld met de zin: «Het lichaam heeft
afgezonderd ten faveure van zijn aandeelhouder/natuurlijk persoon; het bedrijfsbelang
is immers niet gediend met meer dan bijkomstige particuliere belangen van
de aandeelhouder, of van zijn partner of zijn bloed- en aanverwanten in de
rechte lijn en tot en met de vierde graad van de zijlijn.» Het antwoord
luidt dat als een vennootschapbelastingplichtig lichaam – bijvoorbeeld
een BV – een APV instelt en er vermogen in stort, deze BV dat doet ten
gunste van haar (groot)aandeelhouder. Het gaat per slot van rekening om een
APV die juist een particuliere belang dient. Het zakelijk belang van de BV
is met deze afzondering van vermogen ten bate van het particuliere belang
niet gediend.
 Gevraagd wordt nader in te gaan op de te introduceren bijzondere verhaalsmogelijkheid
op Nederlandse eigendommen van het APV voor gevallen waarin het innen van
het belastingverhaal veelal niet mogelijk is en welke belastingjurisdicties
de regering precies op het oog heeft. Uit de wijze waarop het in het wetsvoorstel
opgenomen artikel 23a Invorderingswet 1990 is opgebouwd, volgt dat allereerst
wordt gekeken of het APV verhaal biedt, onderdeel a. Mocht het APV geen verhaal
bieden, bijvoorbeeld omdat het is gevestigd in een niet-coöperatief belastingparadijs
of in een land waarmee geen (invorderings)verdrag bestaat, dan komt de ontvanger
pas aan onderdeel b van artikel 23a van de Invorderingswet 1990 toe. De ontvanger
zal altijd eerst trachten verhaal te halen bij het APV zelf. Hiermee is gewaarborgd
dat de derde, in wie het APV direct of indirect een belang heeft van 5%
of meer, niet onnodig wordt geconfronteerd met invorderingsmaatregelen op
grond van het voorgestelde artikel 23a, onderdeel b, van de Invorderingswet
1990. Dat volgt niet uit de tekst van het artikel maar uit de wijze waarop
het artikel is vormgegeven.
 Voorts wordt een nadere reactie verzocht op het advies van de Raad van
State om het voorgestelde verhaalsrecht in onderdeel b (goederen van derden)
te schrappen. Zoals aangegeven in de memorie van toelichting is er sprake
van een drietrapsraket bij de invordering. Allereerst wordt ingevorderd bij
de belastingschuldige zelf. Indien de invordering daar niet (volledig) slaagt,
wordt ingevorderd bij het APV op grond van artikel 23a, onderdeel a, Invorderingswet
1990. Mocht de invordering daar ook niet slagen, dan pas komen de goederen
in beeld van derden waarin het APV als deelnemer een belang heeft op grond
van artikel 23a, onderdeel b, Invorderingswet 1990. Het artikel is noodzakelijk
om een geconstrueerd invorderingsvacuüm te voorkomen. Daarnaast
is het artikel nodig om de budgettaire dekking voor de tariefsverlaging in
de Successiewet 1956 te behalen.
 De leden van de fracties van het CDA, de SP en D66 stellen een aantal
vragen over het overgangsregime voor bestaande APV’s ten aanzien waarvan
een vaststellingsovereenkomst met de Belastingdienst is gesloten. Deze vragen
maken duidelijk dat deze voor de praktijk belangrijke problematiek nader dient
te worden uiteengezet. Daarom is het allereerst van belang stil te staan bij
de vaststellingsovereenkomsten die zijn gesloten. In een vaststellingsovereenkomst
verklaren de betrokkenen gezamenlijk een overeenkomst te willen sluiten als
bedoeld in artikel 900 van het Burgerlijk Wetboek, boek 7, titel 15. Via deze
overeenkomst hebben de partijen uitdrukkelijk en zonder voorbehoud jegens
elkaar vastgesteld hoe de fiscale kwalificatie voor het verleden en voor de
toekomst luidt, dit ter voorkoming van geschillen of om een einde te maken
aan bestaande onzekerheid over de heffing en inning. De overeenkomst is gebaseerd
op de specifieke feiten en omstandigheden van het geval. Niet alleen de transparantieovereenkomst
zoals is vermeld in het zogenoemde trustbesluit maar ook specifieke schriftelijke
afspraken met de inspecteur kwalificeren als vaststellingsovereenkomsten.
In deze overeenkomsten is telkens het vermogen van het APV toegerekend aan
personen. Het laten zweven, dat wil zeggen onbelast laten van vermogen van
het APV, is nimmer afgesproken. Dat zou ook lijnrecht in strijd zijn met het
beleid. Wat is in de praktijk dan wel afgesproken? Daarover kan het volgende
worden opgemerkt. In veel transparantieovereenkomsten is overeengekomen dat
het vermogen zonder de heffing van schenkingsrecht, die kon oplopen tot maar
liefst 68%, in een APV kon worden ingebracht onder de voorwaarde dat
het ingebrachte vermogen onverkort werd aangemerkt als vermogen van de inbrenger.
In bepaalde overeenkomsten is toegerekend aan de erfgenamen of de begunstigden,
bijvoorbeeld in de situatie dat het inbrengen van vermogen buiten de Nederlandse
heffingssfeer had plaatsgevonden, en er zijn afspraken gemaakt over de waardering
van de ingebrachte vermogensbestanddelen en de verdeling tussen de erfgenamen
of begunstigden. Ook zijn er afspraken gemaakt dat tegen betaling van het
verwantentarief (tariefgroep 1 of 2) vermogen kon worden ingebracht in
een APV onder de voorwaarde dat deze verwanten het vermogen vervolgens in
hun belastingheffing in aanmerking namen.
 
 De leden van de CDA-fractie hebben het aldus juist begrepen dat er sprake
moet zijn van op 20 april 2009 bestaande afspraken over de wijze van
toerekening van vermogensbestanddelen van APV’s. De reden dat voor deze
datum is gekozen, is dat het overgangsrecht bedoeld is voor de belastingplichtige
die de vermogensbestanddelen van hun APV al sinds jaar en dag in de belastingheffing
betrekken. Zou van een latere datum worden uitgegaan dan ontstaat onbedoeld
anticipatiegedrag. Nieuwe overeenkomsten na deze datum zijn en worden daarom
niet gesloten. Het precieze aantal bestaande afspraken is onbekend maar het
gaat om enkele honderden gevallen. Het aantal gevallen waarin op geen enkele
manier richting de Belastingdienst kenbaar is gemaakt dat er sprake is van
betrokkenheid bij een APV is naar schatting vele malen hoger.
 Naar aanleiding van de vraag van de leden van de CDA-fractie ben ik bereid
een uitbreiding te geven voor gevallen waarin men geen vaststellingsovereenkomst
heeft gesloten met de Belastingdienst maar waarin men wel volledig handelt
in de geest van het transparantiebeleid dat al jarenlang wordt uitgedragen.
Gedacht kan worden aan de situatie waarin een belastingplichtige in zijn aangiftebiljet
inkomstenbelasting aankruist of op andere wijze de inspecteur op de hoogte
brengt dat hij betrokken is bij een APV en dat hij de vermogensbestanddelen
van het APV in zijn belastingheffing betrekt als ware er geen APV. Belastingplichtigen die in hun aangifte alleen de trustvraag in het aangiftebiljet
hebben aangekruist maar het vermogen van het APV niet in aanmerking hebben
genomen, hebben geen recht op toepassing van het overgangsrecht.
 
 Op de vraag of een vaststellingsovereenkomst met een betrokken belastingplichtige
bij een irrevocable discretionary trust wordt gerespecteerd, kan ik antwoorden
dat iedere vaststellingsovereenkomst wordt gerespecteerd. Alleen zuivere irrevocable
discretionary trusts zoals in de zogenoemde «trustarresten» kregen
na 18 november 1998 (de datum van de trustarresten) geen afspraak omdat
dan het vermogen zou blijven zweven. Dit soort gevallen zijn er niet geweest,
althans niet bekend bij de Belastingdienst. Er zijn echter wel overeenkomsten
gesloten over irrevocable discretionary trusts waarbij de vermogensbestanddelen
wel volledig aan personen werden toegerekend. Ook deze afspraken worden gerespecteerd.
 
 Gevraagd wordt of de boete die geldt voor zwartspaarders en die kan oplopen
tot 300% ook aan de orde kan zijn ten aanzien van APV’s. Deze
vraag beantwoord ik bevestigend. Ingeval een APV bijvoorbeeld een geheime
buitenlandse bankrekening bezit dan is het mogelijk dat een boete van 300%
wordt opgelegd aan de inbrenger of diens erfgenamen waaraan de vermogensbestanddelen
van het APV worden toegerekend als belastbaar inkomen als bedoeld in artikel
5.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Met het tussenschuiven van een APV
kan derhalve een boete niet worden ontlopen.
 Gevraagd wordt nader in te gaan op de toerekeningsvariant waarin het vermogen
wordt toegerekend aan de inbrenger gedurende diens leven en na diens overlijden
aan de begunstigden. Ik merk allereerst op dat ik verheugd ben dat er brede
steun is voor toerekening van het vermogen van een APV aan de inbrenger tijdens
zijn leven. Aangezien de meeste APV’s in de afgelopen 25 jaar zijn ingesteld
zal naar verwachting in veruit de meeste gevallen toerekening plaatsvinden
aan de inbrenger. Maar het wettelijke systeem zal ook een juiste toerekening
moeten kennen na het overlijden van de inbrenger. Ik ben mij daar terdege
van bewust en heb daarom verschillende varianten uitgebreid afgewogen. In
de afweging van pro’s en contra’s is de variant van toerekening
aan de erfgenamen naar voren gekomen als de beste variant. Deze variant sluit
goed aan bij de bestaande praktijk dat in nagenoeg alle gevallen de erfgenamen
ook de begunstigden zijn van het APV. Ingeval niet-erfgenamen begunstigden
zijn dan hebben deze begunstigden doorgaans een concreet recht richting het
APV. Dit concrete recht wordt volgens de voorgestelde wetssystematiek in alle
gevallen bij deze begunstigde belast en blijft buiten aanmerking bij de erfgenamen.
Het aanknopen bij de erfgenamen biedt ook het grote voordeel dat deze groep
bekend is of wordt op het moment van overlijden van de inbrenger. Dit geldt
niet per definitie voor de groep van begunstigden richting een APV. Personen,
niet zijnde erfgenamen, weten bijvoorbeeld niet dat ze begunstigde zijn of
de kring van begunstigden kan na het overlijden veranderen, bijvoorbeeld als
gevolg van een bijzondere gebeurtenis. Voorts biedt het toerekenen aan de
erfgenamen het voordeel dat een robuust systeem ontstaat dat aanzienlijk moeilijker
is te frustreren met behulp van fiscale constructies. Het aanwijzen van een
zogenoemde stroman in een exotisch belastingparadijs als begunstigde is aanzienlijk
eenvoudiger dan het onterven van de gebruikelijke wettelijke erfgenamen en
het aanwijzen van de genoemde stroman als erfgenaam. Tot slot wijs ik er op
dat in de literatuur wordt opgemerkt dat in het buitenland geen of slechte
ervaringen bestaan met het toerekenen aan de begunstigden. In Duitsland is
gebleken dat de toerekening van een doelvermogen aan begunstigden in de praktijk
tot grote problemen leidt.
 De leden van de CDA-fractie vragen speciale aandacht te besteden aan de
variant van een Nederlandse familiestichting, zoals ook door de commissie
Moltmaker is gesuggereerd, en verzoeken daarbij ook in te gaan op een vestigingsplaatsfictie
en op regelingen in het buitenland. De leden van de fractie van D66 vragen
ook naar buitenlandse regelingen. Zoals de leden van de CDA-fractie zelf al
aangeven levert de variant van een Nederlandse familiestichting een beperkte
aanpak van de problematiek van zwevend vermogen op. Die beperktheid schuilt
met name in het geval dat de stichting Nederland verlaat en zich elders vestigt.
Dit is niet ondenkbeeldig en zelfs bijzonder eenvoudig te realiseren: het
feitelijk leiden van de stichting wordt verplaatst naar personen in het buitenland.
Het aanhouden en aangroeien van vermogen ten behoeve van de begunstigden vindt
vervolgens onbelast plaats en ontvangen uitkeringen zullen in veel situaties
niet belast zijn. En het uitstellen van de heffing van schenk- en erfbelasting
gedurende bijvoorbeeld 60 jaar is in de praktijk eenvoudig te verlengen: de
in het buitenland gevestigde stichting draagt haar vermogen onbelast over
aan een nieuwe stichting. In een dergelijke variant blijven heffingsvacua
bestaan, hetgeen ik nu juist niet wil. Om hieraan het hoofd te bieden zou
een aanzienlijk ingewikkelder regeling moeten worden ontworpen hetgeen de
uitvoerbaarheid niet ten goede komt. Bovendien wijs ik er op dat in de praktijk
meerdere keren is aangegeven dat iedere heffing van schenkingsrecht bij inbreng
van vermogen in een familiestichting op onoverkomelijke bezwaren stuit. Tien
percent zoals de commissie Moltmaker voorstelt zou te hoog zijn, maar ook
lagere percentages zijn nog te hoog. In het ingediende wetsvoorstel is daarom
gekozen voor een sluitend systeem waarin vermogen onbelast kan worden afgezonderd
in een APV, omdat dit vermogen onverkort wordt geacht vermogen van de inbrenger
te zijn. Het introduceren van een vestigingsplaatsfictie zou voor een Nederlandse
familiestichting een oplossing kunnen bieden maar neemt de vorenstaande bezwaren
maar gedeeltelijk weg en biedt wederom mogelijkheden om vermogen te laten
zweven. Immers bij het verplaatsen van de zetel van de Nederlandse familiestichting
naar een verdragsland zal de vestigingsplaatsfictie niet werken: het woonland
is uiteindelijk heffingsbevoegd en veel verdragslanden betrekken – net
als Nederland – stichtingen niet in de belastingheffing. Mocht Nederland
wel heffingsbevoegd zijn omdat de familiestichting in een niet-verdragsland
is gevestigd dan voorzie ik grote problemen bij de inning van belastingschulden.
Het lijkt verre van denkbeeldig om te veronderstellen dat de ontvanger aanslagen
oninbaar moet verklaren als hij moet invorderen in exotische, ver weg gelegen
(voormalige) belastingparadijzen. Voorts is de Moltmaker-variant niet aantrekkelijk
voor families waarvan het merendeel van de familieleden in het buitenland
woont. Kortom, de Moltmaker-variant beantwoordt niet aan de behoeften van
de praktijk en levert te veel wetstechnische en uitvoeringsproblemen op.
 Wat betreft de vergelijking met een Duitse of Oostenrijkse Familienstiftung
merk ik op dat deze rechtsfiguur – zoals in de literatuur al wordt opgemerkt –
geen dekkende oplossing is om zwevend vermogen uit te bannen.
 
 Op verzoek van de leden van de fractie van de PvdA zal worden ingegaan
op het commentaar van de redactie van Vakstudienieuws van 8 mei 2009
op het wetsvoorstel. Veel van de opmerkingen van de redactie van Vakstudienieuws
komen terug als vragen van de diverse kamerfracties. Vakstudienieuws merkt
op dat overeenkomstig de wens uit de praktijk, een wettelijke regeling voor
APV’s hard nodig is. Met de toerekening aan de inbrenger kan men vrede
hebben. Ook in internationaal verband is dit niet ongebruikelijk (zo bijvoorbeeld
ook de Amerikaanse «grantor trust» regels in IRC, Sec. 671 t/m
679). De toerekening aan erfgenamen kan echter niet op instemming van de redactie
rekenen. Zij verzoekt om een nadere bespiegeling waarom niet voor andere oplossingen
is gekozen zoals de toerekening aan de begunstigden. Op de keuze om niet toe
te rekenen aan de begunstigde is hiervoor reeds uitgebreid ingegaan. Ik ben
me bewust dat in theorie sprake kan zijn van een discrepantie, namelijk dat erfgenamen niet per definitie begunstigden hoeven te zijn, maar
in de dagelijkse praktijk doet het probleem zich niet voor en wordt het niet
waargenomen. Volgens Vakstudienieuws leert de praktijk dat het voorgestelde
verhaalsrecht in de Invorderingswet 1990 hard nodig is om een geconstrueerd
heffingsvacuüm te pareren en in zoverre kunnen zij begrip opbrengen voor
de voorgestelde bepaling. Maar de redactie waarschuwt voor overfixatie op
het onmogelijk maken van onbedoeld gebruik. In de beantwoording van vragen
over de reikwijdte van het verhaalsrecht wordt uitgebreid stilgestaan bij
de geuite bezwaren.
 Naar aanleiding van een vraag ter zake van de leden van de PvdA-fractie
en die van de VVD-fractie deel ik mee dat in het verleden geheven schenkingsrecht
zal worden teruggegeven indien sprake is van dubbele heffing. Deze situatie
doet zich voor als in het verleden ter zake van de inbreng ten laste van het
APV schenkingsrecht is geheven en als gevolg van de nieuwe wettelijke systematiek
het in het APV afgezonderde vermogen weer wordt toegerekend aan de inbrenger.
In de nota van wijziging is hier uitvoering aan gegeven.
 De leden van de PvdA-fractie vragen in te gaan op een artikel van mr.dr.
Ineke A. Koele. Bij de Belastingdienst zijn geen gevallen uit de praktijk
bekend waarin het voorgestelde wettelijke stelsel tot gigantische overkill
zal leiden. Waarop de auteur doelt is niet duidelijk. In gevallen waarin toch
van overkill sprake is, zal de tegenbewijsregeling uitkomst bieden. Over de
opmerking van de auteur dat de fictie dat erfgenamen worden geacht het vermogen
van het doelvermogen in gelijke delen te bezitten geheel losstaat van de juridische
werkelijkheid, merk ik het volgende op. Zoals de NOB ook bepleit, verdient
het de voorkeur dat, indien en voor zover mogelijk, de fiscaalrechtelijke
benadering zoveel mogelijk aansluiting zoekt bij de civielrechtelijke uitgangspunten,
zeker in de Successiewet 1956. In de fiscale wetgeving, en zeker in de Successiewet
1956, wordt zo veel mogelijk aangesloten bij het burgerlijk recht, zo ook
in dit wetsvoorstel. Heeft een begunstigde een juridisch afdwingbaar recht
richting een APV dan wordt deze begunstigde ook zelf voor dit recht in de
belastingheffing betrokken: het fiscale recht volgt het civiele recht. De
voorgestelde wettelijke maatregelen zien echter op het zogenoemde discretionaire
deel van afgezonderde particuliere vermogens, dat wil zeggen het deel waarvoor
de civielrechtelijke duiding veelal onduidelijk is. Bij bepaalde hybride rechtsfiguren,
bijvoorbeeld de zuivere irrevocable discretionary trust, is het vermogen niet
meer van de inbrenger maar het is ook nog niet van de begunstigde. Het fiscale
recht kan niet langer uit de voeten met een naar Nederlandse begrippen onduidelijke
civielrechtelijke duiding. De Hoge Raad wijst in de zogenoemde trustarresten
ook op deze discrepantie. Daarom is voor het discretionaire gedeelte van onduidelijke
(buitenlandse) rechtsfiguren gekozen voor een robuust stelsel waarin de economische
werkelijkheid prevaleert boven de juridische vormgeving. De auteur waarschuwt
er voor dat diegenen waarop deze regeling is gericht de toepassing zullen
kunnen vermijden. Ik heb deze waarschuwing overgenomen en bij nota van wijziging
het begrip erfgenamen uitgebreid.
 Tot slot vragen de leden van de PvdA-fractie aandacht voor de in hetzelfde
artikel geschetste mogelijke samenloop van SBBI’s en APV’s. Om
misverstanden te voorkomen is in de nota van wijziging de definitie van een
afgezonderd particulier vermogen aangepast. Uitdrukkelijk is opgenomen dat
een instelling zoals genoemd in art. 32, eerste lid, onderdeel 8, van de Successiewet
1956, die een sociaal belang behartigt (SBBI), niet wordt aangemerkt als een
afgezonderd particulier vermogen.
 
 De leden van de SP-fractie hebben een aantal vragen over APV’s.
Deze vragen beantwoord ik als volgt. Op de vraag van de leden van de SP-fractie
wanneer voor het eerst APV’s zijn gebruikt om belastingheffing in het
woonland te ontgaan, kan ik meedelen dat vooral in de jaren ’80 van
de vorige eeuw brede interesse begon te ontstaan voor het fenomeen van
het APV. Dat neemt niet weg dat de Belastingdienst ook is gestuit op enkele
APV’s die al in de vijftiger, zestiger en zeventiger jaren zijn ingesteld.
 De leden van de SP-fractie merken terecht op dat al in het jaar 2000 het
beleid was dat het creëren en in stand houden van een «zwevend»
vermogen ongewenst was. In 1994 is dit beleid voor de eerste keer gepubliceerd.
Op de vraag waarom de toen ingestelde maatregelen het zwevend vermogen niet
konden voorkomen, kan worden geantwoord dat er toen nog geen wettelijke maatregelen
waren getroffen, de bestrijding vond eerst alleen in de uitvoeringssfeer plaats,
desnoods tot aan de rechter. De aanpak van zwevend vermogen was en is nog
steeds geënt op beleid, uit te voeren door de Belastingdienst. Inmiddels
hebben de ontwikkelingen in de praktijk en in de rechtspraak duidelijk gemaakt
dat beleidsregels niet volstaan. Beleid weerhoudt belastingplichtigen er niet
van massaal APV’s in te stellen. Detectie van APV’s door de Belastingdienst
blijkt evenwel steeds moeilijker te zijn. Ook de rechtspraak van de afgelopen
jaren geeft geen heldere lijn aan hoe iedere betrokkenheid bij een APV moet
worden behandeld. Alleen wettelijke maatregelen kunnen definitief een einde
maken aan de voornoemde knelpunten.
 De leden van de SP-fractie merken terecht op dat bij het instellen van
afgezonderd particulier vermogen geen sprake is van een belaste handeling.
Tot 2010 was de inbreng van vermogen in een APV een belaste schenking volgens
de zogenoemde trustarresten. Dit bleek in de praktijk eenvoudig te ontgaan
door vanuit het buitenland vermogen in te brengen in een APV, namelijk door
dit te doen buiten de tienjaarstermijn en vervolgens «berooid»
naar Nederland te (r-)emigreren. Vanaf 2010 is een inbreng onbelast zodat
tijdelijke fiscale emigratie niet nodig is aangezien het ingebrachte vermogen
op basis van de wet toegerekend wordt aan de inbrenger. Het laten inbrengen
van vermogen door niet-Nederlanders, dat wil zeggen personen die niet (fictief)
inwoner zijn, was onbelast en blijft ook onbelast. Deze inbreng valt buiten
de Nederlandse jurisdictie. De voorgestelde wetswijziging maakt echter wel
ongedaan dat bij remigratie van de desbetreffende niet-Nederlanders, dat wil
zeggen de inbrenger of na zijn overlijden diens erfgenamen, in Nederland niet
kan worden geheven. De vermogensbestanddelen van het APV worden jaarlijks
bij deze inwoners van Nederland in de heffing van inkomstenbelasting betrokken.
In de aangifte krijgt de Belastingdienst inzage in de samenstelling van het
vermogen van het APV en in de aan te geven waarde van de opties, octrooien
en merkenrechten, ongeacht of dit vermogen in de Nederlandse of buitenlandse
periode is ingebracht. Zonder de wettelijke maatregelen is een dergelijke
heffing niet of nauwelijks mogelijk; heffing is dan alleen mogelijk als de
inspecteur aannemelijk weet te maken dat de betrokkene een meer dan blote
verwachting heeft richting het APV. Bovendien zijn dergelijke APV’s
zonder de voorgestelde wetgeving moeilijk op te sporen: inbrengers en begunstigden
zullen telkens betwisten betrokken te zijn bij het APV. In hun aangifte maken
zij dan veelal geen melding van hun betrokkenheid.
 De beantwoording van de vraag van deze leden naar wat bedoeld wordt met
de passage in de memorie van toelichting dat er voor bestaande afgezonderde
particuliere vermogens een toerekening plaatsvindt van de bezittingen en schulden,
alsmede de opbrengsten en uitgaven in een vaststellingsovereenkomst, is al
eerder meegenomen bij de beantwoording van vragen van de leden van de fractie
van het CDA.
 De leden van de SP-fractie vragen naar een update van de stand van zaken
over de herziening van de Spaarrenterichtlijn. De stand van zaken van de spaartegoedenrichtlijn
is dat deze richtlijn op dit moment besproken wordt in Brussel en dat de schatting
is dat een akkoord nog wel een jaar op zich zal laten wachten. Met de ramingen
is hiermee geen rekening gehouden. Een raming is sowieso heel lastig want
het gaat hier immers om zwart geld.
 De vraag van de leden van de fractie van de SP of de buitenlandse dividendbelasting
in Nederland door de inbrenger en na diens overlijden door de erfgenamen kan
worden verrekend met de te betalen inkomstenbelasting, kan bevestigend worden
beantwoord. Deze verrekeningsmogelijkheid past volledig in het systeem van
toerekening aan de inbrenger of diens erfgenamen.
 
 De leden van de VVD-fractie hebben een aantal vragen over APV’s
die hierna zullen worden behandeld.
 Allereerst komt het de leden van de VVD-fractie als onrechtvaardig voor
dat het trustvermogen standaard (en keer op keer) tot successieheffing leidt
bij de erfgenamen van de oorspronkelijke eigenaar/erflater, indien de erfgenamen
niet de beneficiaries uit de trust zijn. Gevraagd wordt naar de rechtvaardigheidsgronden.
De rechtvaardigingsgrond voor het heffen van erfbelasting per generatie is
een belangrijke pijler in de Successiewet 1956. Deze rechtvaardiging geldt
ook voor de inbrenger van het vermogen in een hybride rechtsfiguur die zijn
particuliere belang nastreeft. Als de inbrenger overlijdt gaat het vermogen
van het APV de erfgenamen aan en is het rechtvaardig hen in de heffing te
betrekken als zij overlijden. Zodoende ontstaat geen ongelijke behandeling
met andere belastingplichtigen die direct, dat wil zeggen niet door tussenschuiven
van een APV, vermogensbestanddelen bezitten. Dit wordt slechts anders indien
de erfgenamen geen begunstigden van een APV blijken te zijn. Als zij dit kunnen
bewijzen, wordt het niet aan hen toegerekend, bij leven noch bij overlijden.
 De leden van de VVD-fractie vragen hoe volgens de regering de fiscale
positie uitpakt van de beneficiary die niets erft. Hierop luidt het antwoord
dat deze persoon niet in beeld komt indien deze geen concreet recht heeft
richting het APV. Niet de beneficiary maar de erfgenaam wordt in de heffing
betrokken behoudens tegenbewijs. Aangezien de erfgenaam veelal ook beneficiary
is zal deze persoon in de praktijk vaak wel in de heffing worden betrokken
zodra de inbrenger is overleden.
 Deze leden stellen voorts de vraag of er niet zou moeten worden gekozen
om alleen te heffen van degenen die erfgenaam zijn en ook daadwerkelijk verkrijgen
uit de trust. Ik deel dit oordeel niet omdat het vermogen dat voor deze erfgenamen
bedoeld is onbelast blijft zweven zolang niets uitgekeerd wordt. Tevens creëert
dit een ongelijkheid met personen die niets in een APV hebben ingebracht.
Het wetsvoorstel beoogt een dergelijke heffingsvacuüm en een dergelijke
ongelijke behandeling tussen economisch vergelijkbare personen te voorkomen.
 De leden van de VVD-fractie vragen hoe de heffing loopt ter zake van trustvermogen
ingeval de erflater de Staat tot enig erfgenaam benoemt. Ik begrijp de vraag
van de VVD-fractie als aan de vraag wordt toegevoegd dat de wettelijke erfgenamen
van de inbrenger weliswaar de begunstigden zijn van de trust maar dat zij
zijn onterfd. Er zou dan een heffingslek ontstaan. In de nota van wijziging
is het begrip erfgenaam uitgebreid om een heffingslek zoals hier aan de orde
is, te voorkomen.
 Tot slot vragen de leden van de VVD-fractie of kan worden aangegeven wat
de gevolgen zijn van het wetsvoorstel voor bijvoorbeeld familieverenigingen
die gemeenschappelijk een vakantiehuisje beheren. Het vermogen van de vereniging
wordt toegerekend aan de inbrengers en na hun overlijden aan diens erfgenamen
naar rato van het aantal (familie-)leden. Bedraagt het vermogen in een op
1 januari 2010 bestaande APV waarvan de inbrenger dan al is overleden
per erfgenaam minder dan € 5000 dan vindt geen toerekening plaats.
Wordt de grens van € 5000 evenwel overschreden dan vindt wel toerekening
aan en belastingheffing bij de erfgenamen plaats.
 
 De leden van de fractie van D66 vragen of het mogelijk is om een fiscale
meldplicht voor doelvermogens te creëren in de gevallen waarin een begunstigde binnenlands of buitenlands belastingplichtig is in Nederland,
waarbij bijvoorbeeld de beheerder van de trust e.d. mede aansprakelijk wordt
gesteld voor het niet voldoen aan de fiscale informatieverplichtingen. Sinds
1994 staat de vraag over betrokkenheid bij trusts en andere APV’s in
het aangiftebiljet inkomstenbelasting. In zoverre bestaat er al een fiscale
meldplicht. Maar onder het voorgestelde nieuwe wettelijke regime zal de meldplicht
in de aangifte nader worden vormgegeven. Het initiatief om te melden dat men
betrokken is bij een APV rust derhalve al jaren op de belastingplichtige maar
als gevolg van de voorgestelde wetgeving veronderstelt de regering dat discussies
over wel of niet melden tot het verleden behoren. Een medeaansprakelijkheid
van een veelal in niet-verdragsland gevestigde beheerder van een APV lijkt
mij niet opportuun. Tevens zouden de leden van de D66-fractie vernemen hoe
een dergelijke informatieplicht zich zou verhouden tot TIEA’s, die recent
zijn en worden afgesloten met belastingparadijzen, alsmede de informatie-uitwisselingsbepaling
in door Nederland gesloten belastingverdragen. Gegevensuitwisselingsverdragen,
bijvoorbeeld TIEA’s, vormen een onderdeel in het geheel van maatregelen
om in het buitenland gestald vermogen in beeld te krijgen. TIEA’s bieden
de Belastingdienst de mogelijkheid om de gegevens over de betrokkenen bij
een specifieke APV op te vragen in het land waarmee de TIEA is gesloten maar
dan moet de Nederlandse inspecteur het APV al wel op het spoor zijn. Een spontane
of automatische gegevensuitwisseling afkomstig uit het buitenland ontbreekt.
De suggestie van de leden van de D66-fractie om gegevens over APV’s
uit te wisselen zullen worden meegenomen bij de inrichting van de uitvoeringspraktijk
van internationale gegevensuitwisseling. In andere landen is men overigens
ook druk doende om meer zicht te krijgen op het bestaan van afgezonderde particuliere
vermogens en de geldstromen met de betrokken belastingplichtigen. Zo geldt
sinds kort in Ierland dat belastingplichtigen in hun aangiftebiljet melding
moeten maken van het inbrengen van vermogen in een trust.
 De leden van de fractie van D66 vragen om een uitleg van de term «particulier
belang». De term «particulier belang» moet ruim worden geïnterpreteerd,
waarbij in eerste instantie gezien wordt op het belang van een familie en
hun verwanten. Niet wordt gezien op een algemeen nut beogend belang of een
sociaal belang. Bij een particulier belang kan ook worden gedacht aan een
belang van bijvoorbeeld een groep personen die een gezamenlijk vermogensbestanddeel
(bijvoorbeeld een huis of een pakket opties) hebben. In het wetsvoorstel wordt
gebruik gemaakt van een «open» norm om ruimte te geven voor toekomstige
maatschappelijke ontwikkelingen en om een invulling aan de rechter over te
laten. Het begrip wordt daarmee zoveel als mogelijk dynamisch gehouden.
 De leden van de fracties van het CDA en van D66 vragen hoeveel «meer
dan bijkomstig» bedraagt. Onder de term «meer dan bijkomstig»
moet, afhankelijk van de feiten en omstandigheden, 10% à 15%
worden verstaan. Met deze term is de relatie tot de ANBI’s gelegd die
uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen nut beogen. Daar gaat het
om een getalsmatig criterium van 90% of meer. Er is derhalve sprake
van communicerende vaten. Een uitloop naar 15% is incidenteel mogelijk,
namelijk in het geval in enig jaar het particuliere belang «wat meer»
wordt beoogd, bijvoorbeeld omdat een uitkering buiten de algemeen nutsfeer
de 10%-grens overschrijdt. Aansluiten bij een 50% past aldus
niet in het wettelijke systeem.
 De suggestie van de leden van de D66-fractie om wettelijk vast te leggen
dat SBBI’s en APV’s elkaar niet kunnen overlappen, neem ik over
en is verwerkt in de nota van wijziging.
 Sociaal Belang Behartigende Instellingen (SBBI)
 De leden van de fractie van het CDA vragen of de regering nader kan toelichten
waarom er, gezien de inhoud van de desbetreffende communautaire bepaling en
gelet op de aan de omvang van de vrijstelling voor commerciële (btw-belaste)
ondernemers verbonden belangen, op dit moment geen ruimte is om de omzetgrens
van artikel 11, eerste lid, onderdeel v, van de Wet op de omzetbelasting 1968
te indexeren.
 Het probleem met deze vrijstelling is dat zij speelt op het raakvlak van
commerciële en niet-commerciële activiteiten. Dat maakt dat deze
vrijstelling met terughoudendheid moet worden toegepast. In de eerste plaats
vanwege economische redenen. In de BTW dient het economisch gelijke immers
in principe ook gelijk te worden behandeld. Anders ontstaan er scheve verhoudingen
en zullen benadeelde ondernemers terecht kunnen klagen. De gevoeligheid van
de vrijstelling op dit punt is in het verleden wel gebleken, met name in de
relatie tussen de reguliere horeca en de kantines van verenigingen.
 In de tweede plaats zou een te ruime vrijstelling tot juridische problemen
leiden, omdat de vrijstelling ook vanuit de EU-regelgeving niet tot verstoring
van de mededinging mag leiden. Dit wil uiteraard niet zeggen dat er in de
toekomst geen ruimte meer zou zijn om de omzetgrens aan te passen aan de inflatie.
De bestaande grens moet dan echter duidelijk te knellend blijken te zijn,
en een verhoging ook voor commerciële partijen aanvaardbaar. Op dit moment
acht de regering het niet opportuun om de omzetgrens van artikel 11, eerste
lid, onderdeel v, van de Wet op de omzetbelasting 1968 te indexeren.
 De leden van de PvdA-fractie vragen welke instellingen in aanmerking komen
voor de SBBI-status en aan welke voorwaarden deze dienen te voldoen om te
kunnen kwalificeren als SBBI. Ook de leden van de fracties van de VVD, de
ChristenUnie en de SGP hebben vragen gesteld over de voorwaarden.
 Ik merk in dit verband allereerst op dat voor de toepassing van de vrijstelling
voor SBBI’s niet vereist is dat een instelling bij beschikking is aangemerkt
als een SBBI, zoals dat bij ANBI’s wel het geval is. Voor de toepassing
van de vrijstelling zal in de praktijk van geval tot geval beoordeeld worden
of op het moment van de schenking aan de voorwaarden wordt voldaan. De voorwaarden
waaraan de instelling en de verkrijging moeten voldoen, vloeien rechtstreeks
uit de wet voort, zie het voorgestelde artikel 32, eerste lid, onder 5°,
van de Successiewet 1956.
 De ontvangende instelling dient uiteraard een sociaal belang te behartigen.
Dat moet zowel uit de regelgeving van de instelling als ook uit de feitelijke
werkzaamheden blijken. Daarnaast geldt dat de instelling niet aan een winstbelasting
mag zijn onderworpen of dat zij daarvan is vrijgesteld. Leden van het beleidsbepalend
orgaan mogen geen beloning ontvangen voor de door hen in die hoedanigheid
verrichte werkzaamheden. Slechts een vergoeding voor gemaakte onkosten en
een niet bovenmatig vacatiegeld zijn toegestaan. Voor de toepassing van de
vrijstelling is bovendien vereist dat aan de verkrijging niet een opdracht
is verbonden welke aan de verkrijging het karakter ontneemt van te zijn geschied
in het sociaal belang. Het is de inspecteur die per verkrijging bepaalt of
de vrijstelling van toepassing is. Hiermee wordt de vraag beantwoord van de
leden van de fractie van de SGP en die van de CDA-fractie wie over de toepassing
van de SBBI-vrijstelling beslist.
 In het vervolg hiervan ligt de vraag van de CDA-fractieleden en van de
SGP-fractieleden die willen vernemen of er voor de SBBI’s een register
komt en als er geen register komt, waarom niet. Ik heb hiervoor al aangegeven
dat er geen beschikkingen met betrekking tot de status van SBBI’s nodig
zijn en daaruit volgt dat er geen register komt. Bij een SBBI komt de rechtszekerheid
door het ontbreken van een register ook veel minder snel in gevaar dan bij
ANBI’s. Bij een ANBI kunnen degenen die een schenking doen
aan een ANBI in aanmerking komen voor de giftenaftrek in de inkomstenbelasting.
Dan kan het voor de schenker van belang zijn zekerheid te hebben dat hij van
de giftenaftrek gebruik kan maken. Bij de SBBI’s is er geen sprake van
een reguliere giftenaftrek, maar is alleen aftrek mogelijk voor periodieke
giften. De periodieke giftenaftrek is evenwel niet gekoppeld aan de SBBI-status,
maar aan de in de Wet inkomstenbelasting 2001 genoemde voorwaarden. De in
de Wet inkomstenbelasting 2001 voor de toepassing van de periodieke giftenaftrek
geldende voorwaarden komen niet overeen met de voorwaarden die in de Successiewet
1956 aan SBBI’s worden gesteld. Registratie als een SBBI zou dus niet
ertoe leiden dat de schenker met zekerheid kan vaststellen of de periodieke
giftenaftrek van toepassing is. Registratie als een SBBI zou ook niet bewerkstellingen
dat er zekerheid ontstaat over de toepassing van de vrijstelling van schenk-
en erfbelasting. Bij die vrijstelling is immers van belang of op het moment
van de verkrijging aan alle voorwaarden, onder andere ook de voorwaarde dat
aan de concrete verkrijging niet een opdracht is verbonden welke daaraan het
karakter ontneemt van te zijn geschied in het sociaal belang, wordt voldaan.
Onder deze omstandigheden zou het opzetten en bijwerken van een register tot
te veel administratieve lasten voor de SBBI’s en Belastingdienst leiden.
Dat acht ik, gezien de geringe rechtszekerheid die het zou meebrengen, disproportioneel.
 De leden van de fracties van het CDA, de PvdA en de VVD hebben verzocht
duidelijker aan te geven wat onder een sociaal belang wordt verstaan en wat
het verschil met algemeen belang is. Het principiële onderscheid tussen
het sociale en algemene belang is, dat het sociale belang in feite een particulier
belang is waaraan desalniettemin maatschappelijk een grote waarde wordt toegekend.
Sociaal belang behartigende instellingen dienen in de eerste plaats –
in tegenstelling tot algemeen nut beogende instellingenhet privé belang
van de leden van de instelling. Het plezier dat die leden ontlenen aan de
binnen het verband van de SBBI verrichte activiteiten – sporten, muziekmaken,
volksdansen of toneelspelen enz. – staat daarbij duidelijk voorop. Maar
daarnaast is er sprake van dat die activiteiten een toegevoegde waarde hebben,
omdat ze maatschappelijk als wenselijk worden ervaren. Die toegevoegde waarde
zit in het feit dat de activiteiten van de instelling uitgevoerd worden door,
voor en met mensen en daarmee bijdragen aan het gevoel van saamhorigheid,
solidariteit en betrokkenheid. De werkzaamheden van de sociaal belang behartigende
instelling dragen bij aan een sterkere en gezondere samenleving waarin iedereen
meetelt en dat ook ervaart. Als voorbeelden van de instellingen die in het
algemeen in aanmerking zullen kunnen komen voor de vrijstelling van schenk-
en erfbelasting, de leden van de fracties van het CDA, de PvdA en D66 vragen
daarnaar, kunnen worden genoemd amateursportinstellingen, niet-commerciële
dorpshuizen, lokale scoutinggroepen, muziekkorpsen, amateurtoneelverenigingen,
dansgroepen, personeelsverenigingen, buurtverenigingen etc.
 De ANBI onderscheidt zich van de SBBI in zoverre dat in haar doelstelling
en bij de werkzaamheden het particuliere belang van de direct betrokkenen
niet alleen niet in de eerste plaats komt, maar zelfs dat dit particuliere
belang in feite geen enkele rol speelt. De activiteiten van de ANBI moeten
immers uitsluitend of nagenoeg uitsluitend ten algemene nutte strekken. De
fractieleden van de VVD hebben in dit verband ook verzocht het onderscheid
tussen SBBI’s en APV’s duidelijker aan te geven. Het onderscheid
ligt daarin dat het APV uitsluitend het privé belang van een groep
mensen behartigt en dat daarbij geen sociaal belang speelt waarmee een bijdrage
wordt geleverd aan het maatschappelijk welzijn in het algemeen. Nu in de huidige
voorgestelde wettekst niet volledig blijkt te zijn uitgesloten dat een SBBI
ook onder de definitie van een APV zou kunnen vallen, is bij nota van wijziging
de voorgestelde wettekst aangepast. Bij de definitie van een APV wordt uitdrukkelijk
bepaald dat een SBBI niet als een APV wordt aangemerkt.
 Op de vraag van de leden van de VVD-fractie of een stichting met het doel
verstrekken van giften aan het goede doel en behoeftige mensen ook als een
SBBI aangemerkt kan worden, is het antwoord dat zulke activiteiten niet zozeer
als het behartigen van een sociaal belang maar veeleer als het dienen van
algemeen belang aangemerkt zouden kunnen worden. Als aan de overige voorwaarden
wordt voldaan, dan zal een dergelijke stichting in aanmerking kunnen komen
voor de ANBI-regeling.
 De leden van de VVD-fractie vragen of de Maatschappij tot Nut van ’t Algemeen
en de daarbij aangesloten departementen onder de vrijstelling voor SBBI’s
zullen vallen. Gelet op het voorgaande zullen deze instellingen eerder in
aanmerking komen voor de ANBI status dan die van de SBBI. Hetzelfde geldt
in principe ook voor overkoepelende organisaties waar de leden van de fractie
CDA naar vroegen. In dit verband verwijs ik nog naar mijn brief van 9 juli
2009 (Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 8) waarin onder andere
ingegaan wordt op de positie van de landelijk opererende (overkoepelende)
scoutinggroepen.
 
 De leden van de fractie van de PvdA, merken terecht op dat de giften aan
SBBI’s niet aftrekbaar zijn voor de inkomstenbelasting. Zij hebben,
evenals de leden van de fractie van de CDA de juiste conclusie getrokken dat
periodieke giften aan bijvoorbeeld sportverenigingen wel aftrekbaar zijn.
 
 Het antwoord op de vraag van de leden van de fractie van D66 naar de achtergrond
van het onderscheid tussen ANBI en SBBI wat het recht op giftenaftrek betreft
is het volgende. Er komt geen specifieke giftenregeling voor SBBI’s.
Naar verwachting zullen veel instellingen in aanmerking komen voor de vrijstelling
voor SBBI’s. De groep van toneelverenigingen, amateursportverenigingen,
dorpshuizen, scoutinggroepen, personeelsverenigingen etc is immers vrij groot.
Het betekent dat de giftenaftrek een groot budgettair beslag zou leggen op
de begroting en dat de giftenaftrek ook tot aanzienlijke verzwaring van de
uitvoeringstaken van de Belastingdienst zou leiden. In de praktijk zouden
SBBI’s echter veelal in aanmerking komen voor de reeds bestaande aftrekmogelijkheid
voor periodieke giften. Die mogelijk geldt namelijk voor periodieke giften
aan niet aan de vennootschapsbelasting onderworpen of daarvan vrijgestelde
verenigingen met volledige rechtsbevoegdheid en met ten minste 25 leden.
 
 De leden van de VVD-fractie hebben de vraag geponeerd of de vrijstellingsregeling
zoals die voor 2009 is vastgesteld en ten grondslag ligt aan onderhavig voorstel
voor de verschillende organisaties goed is uitgewerkt.
 In dit verband merk ik op dat in 2009 twee verschillende vrijstellingen
in de Successiewet 1956 zijn opgenomen. De vrijstelling die bedoeld was voor
niet-commerciële dorpshuizen behoefde geen nadere uitwerking omdat alle
voorwaarden waaraan de instellingen moesten voldoen, in de wet zijn opgenomen.
Voor de amateursportverenigingen is voorzien in een delegatiebepaling waarbij
de voor de vrijstelling in aanmerking komende instellingen zouden worden aangewezen.
De vrijstelling voor amateursportverenigingen is nader uitgewerkt in de Regeling
van de Staatssecretaris van Volksgezondheid, Welzijn en Sport van 19 juni
2009, nr. S/2 935 450, Staatscourant 2009, nr. 9825.
 
 De leden van de ChristenUnie-fractie hebben gevraagd hoeveel organisaties
bij benadering aanspraak zullen maken op de SBBI-regeling.
 Dat is moeilijk aan te geven. SBBI’s zijn een nieuwe categorie van
instellingen en zijn ook niet verplicht zich bij de Belastingdienst aan te
melden. De voor SBBI’s geldende vrijstelling wordt immers per geval
van verkrijging beoordeeld. Naar verwachting zullen er echter meer instellingen
zijn die als een SBBI’s aangemerkt kunnen worden dan ANBI’s.
 Op de meeste vragen van de leden van de D66-fractie ben ik hiervoor ingegaan.
De resterende vraag waarom het percentage voor een ANBI wordt verhoogd naar
90% zal in de volgende paragraaf worden beantwoord.
 Algemeen Nut Beogende Instellingen (ANBI) 90%-criterium
 De leden van de fracties van het CDA, de ChristenUnie, de VVD, Groenlinks,
D66 en de Partij van de Dieren hebben de vraag gesteld waarom de regering
voor de toepassing van het 90%-criterium heeft gekozen.
 Ik heb in mijn brief van 9 juli 2009 (Kamerstukken II 2008/09, 31 930,
nr. 8) al aangegeven dat de huidige ANBI-regeling mogelijkheden biedt
voor onbedoeld gebruik. Bijvoorbeeld stichtingen die deels (50%) het
algemeen belang dienen en deels (50%) een particulier belang kunnen
onder de huidige regeling met gebruik van de fiscale faciliteiten vermogen
opbouwen en vervolgens voor privé-doeleinden uitkeren. Door de invoering
van de voorwaarde dat alleen instellingen die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend
het algemeen nut beogen in aanmerking voor de ANBI-regeling komen, wordt dit
onmogelijk gemaakt. De regeling wordt in feite beter toegesneden op de echte
ANBI’s die de regering wil blijven steunen. Hiermee wordt ook de vraag
beantwoord van de leden van de fracties van de VVD, de ChristenUnie en de
SGP waarom de regeling nu al – 2 jaar na de invoering van de huidige
ANBI-regeling – wordt gewijzigd.
 De leden van de CDA-fractie en die van de SP-fractie hebben gevraagd hoeveel
van de huidige ANBI’s na aanscherping van het percentage voor algemeen
nut nog als ANBI zullen worden aangemerkt. Dit inzicht is vooraf niet te geven.
De Belastingdienst kan op basis van de huidig beschikbare informatie niet
beoordelen hoeveel instellingen aan het 90%-criterium zullen voldoen.
Duidelijkheid over het aantal «nieuwe» ANBI’s kan eerst
worden gegeven na de aanwijzingsronde (najaar 2009).
 De leden van de fractie van het CDA vragen zich in het bijzonder af waarom
juist voor 90% gekozen is. Het antwoord op deze vraag is het volgende.
Als uitgangspunt geldt dat een instelling uitsluitend (100%) het algemeen
belang moet dienen. Dat wordt beoordeeld aan de hand van de activiteiten die
de instelling met (de opbrengsten van) het vermogen verricht. Om te voorkomen
dat incidentele, kleinschalige activiteiten tot het verlies van de ANBI-status
zouden leiden, is in de wettekst de aanvulling «nagenoeg uitsluitend»
opgenomen om een kleine marge te geven om af te wijken van de 100%
norm. Hiermee is ook de vraag beantwoord van de leden van de fracties van
de SP, de VVD en de Partij van de Dieren hoe bepaald wordt of een instelling
voor 90%, 80% of 75% het algemeen belang dient.
 De leden van de VVD-fractie hebben gevraagd of er nu al aanwijzingen zijn
voor stelselmatig misbruik van de ANBI-regeling. Er zijn geen aanwijzingen
dat er sprake zou zijn van stelselmatig misbruik. Dit laat onverlet dat de
regering van mening is dat het algemeen nutcriterium aanscherping behoeft.
 De leden van de fractie van het CDA willen ook vernemen welke criteria
voor ANBI’s in Duitsland gelden. In Duitsland dient een ANBI die fiscale
voordelen wenst te genieten voor de volle 100% het algemeen nut te
dienen. Op grond van het civiele recht kan een Duitse ANBI wel gedeeltelijk
een particulier belang dienen, maar dan geniet deze ANBI geen fiscale voordelen.
 De leden van de fracties van de PvdA, de ChristenUnie en D66 hebben aangegeven
behoefte te hebben aan duidelijkheid omtrent het begrip «algemeen nut»,
zeker nu de opsomming van de charitatieve, culturele en wetenschappelijke
instellingen uit art. 6.33 Wet inkomstenbelasting 2001 is geschrapt.
 
 Het begrip «algemeen nut» wordt door dit wetsvoorstel niet
aangepast. Activiteiten die onder de huidige regelgeving aangemerkt worden
als algemeen nut beogende activiteiten blijven ook algemeen nut beogende activiteiten.
Wat onder het algemeen nut wordt verstaan wordt uiteindelijk in de jurisprudentie
bepaald. Wat betreft de charitatieve, culturele en wetenschappelijke instellingen
geldt, zoals ik ook in mijn brief van 9 juli 2009 (Kamerstukken II 2008/09,
31 930, nr. 8) heb aangegeven, dat deze instellingen nog steeds
als instellingen die algemeen nut beogen aangemerkt kunnen worden. De wijziging
van de wettekst waarbij deze instellingen niet meer uitdrukkelijk worden genoemd
als voorbeelden van ANBI’s heeft slechts tot doel de wettekst te vereenvoudigen.
 De leden van de fracties van PvdA en de VVD hebben ook gevraagd naar de
gevolgen van de invoering van het 90%-criterium voor politieke partijen.
 Ik kan deze fractieleden geruststellen. De invoering van het 90%-criterium
heeft geen gevolgen voor de politieke partijen. Het uitgangspunt is dat politieke
partijen uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen nut dienen en komen
dus, als ook aan de overige voorwaarden voldaan wordt, in aanmerking voor
de toepassing van de ANBI-regeling.
 Als antwoord op de vraag van de leden van de fractie van de PvdA wat de
nieuwe eisen voor de ANBI-status in de cultuursector betekenen geldt dat culturele
instellingen onder de aangepaste ANBI-regeling net als onder de huidige regeling
instellingen zijn die het algemeen nut beogen. Culturele instellingen die
nu als ANBI zijn aangewezen, zullen naar verwachting ook onder de nieuwe regeling
kwalificeren, mits het 90%-criterium wordt gehaald.
 Op de vraag van de leden van de fractie van de SP en die van de fractie
van de PvdA of ondernemingsactiviteiten in de weg staan aan de toepassing
van de ANBI-regeling is het antwoord dat dat niet het geval hoeft te zijn.
Reeds in mijn brief van 9 juli 2009 (Kamerstukken II 2008/09, 31 930,
nr. 8) heb ik aangegeven dat de aanscherping van de ANBI-regeling niet
tot doel heeft instellingen die ook commerciële activiteiten verrichten
van de ANBI-regeling uit te sluiten. Voor de beoordeling of een instelling
het algemeen belang beoogt is immers van belang hoe het vermogen van de instelling
of de opbrengsten daarvan gebruikt worden en niet hoe het vermogen wordt verkregen
of de opbrengsten worden gecreëerd. Het verlenen van microkredieten behoeft
dus niet in de weg te staan aan de toepassing van de ANBI-regeling, evenmin
als het beleggen van het vermogen of het exploiteren van een winkel, waar
de leden van de fractie van het CDA naar vroegen. Deze bij wijze van voorbeeld
genoemde activiteiten mogen echter geen doel op zich zijn. Het uitgangspunt
blijft immers dat het primaire doel van een ANBI het dienen van het algemeen
belang is.
 
 De leden van de fractie van het CDA hebben in het kader van de artikelsgewijze
toelichting ook de vraag gesteld hoe het uitgangspunt dat een ANBI een winkel
kan exploiteren zich verhoudt tot het artikel «Rechter geeft moskee
belastingvoordeeltje» uit de Telegraaf van 10 juni 2009 en de uitspraak
van de rechtbank waarnaar in dat artikel wordt verwezen.
 Het artikel in de Telegraaf betreft de regeling die in de Wet op de vennootschapsbelasting
1969 getroffen is voor lichamen met algemeen maatschappelijk of sociaal belang.
Die regeling staat los van de ANBI-regeling en treft het uitgangspunt dat
een ANBI in het kader van de ANBI-regeling in beginsel een winkel kan exploiteren
niet. Volledigheidshalve merk ik op dat op het artikel in de Telegraaf en
de daarmee samenhangende regeling in de vennootschapsbelasting ingegaan wordt
in het kader van de beantwoording van de vragen die de leden Remkes, De Krom
en Elias van de fractie van de VVD op 11 juni 2009 (Kamervragen 2009Z10 997)
en de leden Fritsma, Van Dijck en Graus van de fractie van PVV op 15 juni
2009 (Kamervragen 2009Z11262) hebben gesteld.
 
 De leden van de fracties van het CDA, de PvdA, de VVD, de ChristenUnie,
D66 en de Partij van de Dieren hebben geconstateerd dat voor kerkelijke en
levensbeschouwelijke instellingen een uitzondering is gemaakt wat betreft
de toepassing van het 90%-criterium en het aanvragen van nieuwe beschikkingen.
Deze fractieleden vroegen naar de achtergronden van deze bijzondere behandeling.
 In de gestelde vragen heb ik aanleiding gevonden het wetsvoorstel op dit
punt aan te passen. Het betekent dat ook bij kerkelijke en levensbeschouwelijke
instellingen net als andere instellingen aan de hand van de feitelijke situatie
getoetst wordt of aan het 90%-criterium wordt voldaan. Kerkelijke en
levensbeschouwelijke instellingen zullen dus ook net als andere instellingen
moeten verklaren (voor zover van toepassing middels de groepsbeschikkingen)
aan de nieuwe ANBI-voorwaarden te voldoen om aangewezen te kunnen worden als
een ANBI. In dit verband dient echter te worden opgemerkt dat als uitgangspunt
nog steeds geldt dat bij kerkelijke en levensbeschouwelijke instellingen ervan
wordt uitgegaan dat ze zich volledig richten op het algemeen belang en dat
naar verwachting alle kerkelijke en levensbeschouwelijke instellingen die
op dit moment de ANBI-status hebben deze ANBI-status zullen behouden. De wijziging
heeft dus ook geen gevolgen voor het met de kerken afgesloten handhavingsconvenant,
waar de leden van de fracties van het CDA en de SGP naar vragen. Omdat de
kerkelijke en levensbeschouwelijke instellingen op grond van de wijziging
aan het 90%-criterium dienen te voldoen, vervallen de volgens het wetsvoorstel
voor kerken en levensbeschouwelijke instellingen aanvullend geldende voorwaarden
dat activiteiten van deze instellingen niet voor een belangrijk deel mogen
bestaan uit actievoeren of uit (semi)commerciële activiteiten. Beantwoording
van de vragen van de leden van de fracties van het CDA, de ChristenUnie en
de SGP met betrekking tot deze aanvullende voorwaarden kan dus achterwege
blijven.
 
 De leden van de fracties van het CDA en de VVD hebben vragen gesteld over
de toepassing van de periodieke giftenaftrek bij instellingen die naar aanleiding
van het wetsvoorstel de ANBI-status zullen verliezen.
 Het antwoord op deze vragen is het volgende. In mijn eerder genoemde brief
van 9 juli 2009 heb ik reeds aangegeven dat ik ervan uit ga dat de meeste
instellingen die nu de ANBI-status hebben de ANBI-status ook zullen behouden.
Als gevolg daarvan komt naar mijn verwachting ook de aftrek van de periodieke
giften bij de meeste instellingen niet in gevaar. Slechts een beperkte groep
van instellingen die niet uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen
nut beogen komt niet meer in aanmerking voor de ANBI-regeling. Daar past bij
dat ook de aftrek van de periodieke giften in de periode dat de instelling
niet aan de nieuwe voorwaarden voldeed vervalt. Dat geldt ook in de gevallen
waarin de schenker op grond van de notariële akte geen mogelijkheid heeft
de periodieke gift te beëindigen en waar de leden van de fracties van
het CDA, de VVD en de ChristenUnie naar vragen. Omdat dit een beoogd effect
is van de wijziging van de regeling, wordt er ook geen overgangsmaatregel
voorgesteld.
 Integriteitstoets
 De leden van de fracties van de ChristenUnie, D66 en de SGP vragen waarom
besloten is een integriteitstoets bij ANBI’s in te voeren.
 Als antwoord op deze vraag geef ik aan dat de Tweede Kamer onlangs bij
verschillende gelegenheden vragen heeft gesteld met betrekking tot ANBI’s
waarvan de integriteit in twijfel werd getrokken. Gebleken is dat de Tweede
Kamer het onwenselijk acht overheidssteun te verlenen aan niet integere instellingen.
In het wetsvoorstel wordt de Belastingdienst een instrument aangereikt om
in deze situaties te kunnen ingrijpen.
 Op de vraag van de leden van de fractie van de SGP waarom gekozen is voor
deze vorm van integriteitstoets en of het wenselijk is de kwaliteit van het bestuur in de fiscale wetgeving vast te leggen is het antwoord
dat de ANBI-regeling een fiscale regeling is en dat het dan ook voor de hand
ligt de voorwaarden die voor de toepassing van een fiscale regeling gelden
in een fiscale regeling vast te leggen. Niet voldoen aan deze voorwaarden
heeft uiteraard alleen tot gevolg dat de instelling geen gebruik kan maken
van de fiscale faciliteiten. De instelling wordt door de Belastingdienst niet
strafrechtelijk veroordeeld of ontbonden.
 De leden van de fractie van D66 vroegen of bij de integriteitstoets aangesloten
is bij andere wetgeving. Daarop is mijn antwoord dat de integriteitstoets
in de wet opgenomen is naar aanleiding van de vragen die de Tweede Kamer hierover
gesteld heeft. De integriteitstoets sluit dus aan bij de criteria die de Tweede
Kamer gesteld heeft.
 De leden van de SP-fractie vragen zich in dit verband ook af of de politieke
willekeur voldoende wordt ondervangen op het moment dat een ANBI iets doet
wat een minister onwelgevallig is aangezien de minister per ministeriële
regeling kan aanwijzen wat wel en niet mag bij een ANBI. In antwoord op deze
vraag merk ik op dat ik heb besloten alle voorwaarden waaraan de integriteit
van een instelling getoetst wordt in de wet op te nemen. Het wetsvoorstel
is in die zin aangepast. Er zal geen nadere regelgeving in een ministeriële
regeling worden opgenomen.
 De leden van de fracties van de Partij van de Dieren en de SP hebben verzocht
duidelijkheid te verschaffen over de vraag voor welke personen binnen goededoelenorganisaties
nu precies de verplichting gaat gelden om een VOG (verklaring omtrent gedrag)
aan te vragen. Leden van de fractie van het CDA hebben gevraagd waarom niet
besloten is slechts de integriteit van de bestuurders van ANBI’s te
toetsen en leden van de SP-fractie vragen aanvullend of een VOG niet een te
zwaar middel is.
 Ook in dit kader kan ik mededelen dat het wetsvoorstel wordt aangepast.
In mijn brief van 9 juli 2009 gaf ik aan dat de inspecteur de integriteit
kan toetsen van de ANBI’s zelf, bestuurders van een ANBI of personen
die aan de ANBI feitelijk leiding geven dan wel personen die voor de ANBI
gezichtsbepalend zijn. De groep van personen die de ANBI-status in gevaar
kan brengen is dus beperkter dan in het oorspronkelijke wetsvoorstel. De vraag
van de leden van de fracties van het CDA, de PvdA, de ChristenUnie en GroenLinks
wie in het kader van de integriteitstoets worden aangemerkt als een persoon
die werkzaam is ten behoeve van de instelling, dan wel een persoon die anderszins
direct betrokken is bij de activiteiten van de instelling behoeft derhalve
geen beantwoording meer.
 Daarnaast geldt als uitgangspunt dat een ANBI alleen op verzoek van de
inspecteur een VOG moet overleggen. In dat verzoek zal de inspecteur ook concreet
aangeven op welke persoon het verzoek ziet. Daarnaast zal de inspecteur alleen
in de gevallen waarin er gegronde redenen zijn om aan de integriteit te twijfelen
een VOG vragen. De leden van de fracties van het CDA, de ChristenUnie en de
SGP stellen de vraag wanneer daarvan sprake is. In het algemeen zal daarvan
sprake zijn als uit betrouwbare bronnen enigszins onderbouwd gebleken is dat
men aan de integriteit kan twijfelen.
 Uit het hiervoor vermelde blijkt dat het uitdrukkelijk niet de bedoeling
is dat alle ANBI’s voor alle personen waarvoor de integriteitstoets
geldt een VOG moeten overleggen. Het zou te veel administratieve lasten met
zich meebrengen voor zowel de ANBI’s als de Belastingdienst. Onder deze
omstandigheden vind ik het overleggen van een VOG niet een te zwaar middel.
 De leden van de CDA-fractie hebben de vraag gesteld waarom de integriteitstoets
ook voor anderen dan de bestuurders van ANBI’s geldt.
 Om te beginnen vind ik het vanzelfsprekend dat ook veroordelingen van
de ANBI zelf de ANBI-status in gevaar kunnen brengen. Daarnaast ben ik van
mening dat de doelen en activiteiten van een ANBI niet alleen met behulp van
de (feitelijke) bestuurders worden bereikt en volbracht. De meeste activiteiten
worden juist door anderen dan bestuurders uitgevoerd. Ook gezichtsbepalende
personen vervullen in dit verband een belangrijke rol. Dat brengt met zich
dat ook deze personen in bepaalde– beperkte – mate aan integriteitseisen
moeten voldoen. Uit de onlangs door de Tweede Kamer bij verschillende gelegenheden
gestelde vragen is bovendien gebleken dat ook de Tweede Kamer de integriteit
van andere personen dan bestuurders belangrijk acht. Veroordelingen van personen
die feitelijk leiding geven aan de ANBI zijn in de wet opgenomen, om te voorkomen
dat de integriteitstoets te gemakkelijk ontlopen zou kunnen worden door het
niet formeel aanwijzen van leidinggevende personen als bestuurder.
 Het antwoord op de vraag van de leden van de fracties van de PvdA, de
SGP en de SP of alle veroordelingen de ANBI-status in gevaar kunnen brengen
is tweeledig. Ten eerste geldt dat slechts veroordelingen in de vier aan het
verzoek voorafgaande kalenderjaren meetellen. Veroordelingen ouder dan vier
jaar zijn niet meer van belang. Ten tweede zijn slechts onherroepelijke veroordelingen
wegens aanzetten tot haat, aanzetten tot geweld en gebruik van geweld van
belang. Met het laatste is ook de vraag van de leden van de fractie van de
Partij van de Dieren beantwoord welke misdrijven tot intrekking dan wel weigering
van een ANBI-beschikking kunnen leiden. Volledigheidshalve wordt in dit verband
opgemerkt dat het opnemen van een minimumstrafmaat, zoals de leden van de
fractie van de SP hebben voorgesteld, niet nodig is, gezien de beperkte groep
misdrijven die van belang zijn.
 Op de vraag van de leden van de fractie van de SGP of het wenselijk is
dat personen die gestraft zijn voor een misdrijf door de integriteitstoets
verder gestraft worden, antwoord ik dat het belang van het waarborgen van
de integriteit van ANBI’s zwaarder weegt dan het belang van de veroordeelde.
Bij die afweging is van belang dat slechts onherroepelijke veroordelingen
in de afgelopen vier kalenderjaren wegens aanzetten tot haat, aanzetten tot
geweld en gebruik van geweld in aanmerking worden genomen. Daardoor wordt
in mijn ogen voldoende rekening gehouden met de belangen van een veroordeelde.
 Op de vraag van de leden van de fracties van GroenLinks, het CDA, de PvdA
en de ChristenUnie of de integriteitstoets ook gevolgen heeft voor bijvoorbeeld
mensenrechtenorganisaties en instellingen die met ex-gedetineerden werken,
antwoord ik dat de integriteitstoets naar verwachting geen gevolgen heeft
voor de mensenrechtenorganisaties en instellingen die met veroordeelden werken.
De groep personen waarvoor de integriteitstoets geldt, is inmiddels beperkt
tot bestuurders, feitelijk leidinggevenden en gezichtsbepalende personen.
Daarnaast is ook het aantal misdrijven die de ANBI-status in gevaar kan brengen
beperkt tot aanzetten tot haat, aanzetten tot geweld en gebruik van geweld.
Het is uitdrukkelijk ook niet de bedoeling dat instellingen die met goede
bedoelingen juist door samenwerking met veroordeelden het algemeen nut beogen,
de ANBI-status zouden verliezen. Ik denk in dit verband bijvoorbeeld aan Leger
des Heils. Hetzelfde geldt ook voor ANBI’s die met goede bedoelingen
veroordeelde personen in binnen- en buitenland steunen.
 Als reactie op het voorstel van de leden van de fractie van GroenLinks
geef ik aan dat ik het toetsen van de integriteit van ANBI’s aan het
handelen conform het internationaal recht te onduidelijk en voor de Belastingdienst
derhalve onuitvoerbaar vind.
 De leden van de fracties van het CDA en de PvdA hebben gevraagd naar de
toepassing van de integriteitstoets bij buitenlandse ANBI’s. Het uitgangspunt
is dat voor buitenlandse ANBI’s dezelfde voorwaarden gelden als voor
binnenlandse ANBI’s. Ook bestuurders, feitelijk leidinggevende personen
en voor de buitenlandse ANBI gezichtsbepalende personen mogen niet veroordeeld
zijn wegens aanzetten tot haat, aanzetten tot geweld en gebruik van geweld.
Ook hier geldt dat een ANBI slechts op verzoek van de Belastingdienst aannemelijk
behoeft maken dat aan de integriteitseisen wordt voldaan. Opgemerkt wordt
dat slechts veroordelingen van de Nederlandse rechter wegens
aanzetten tot haat, aanzetten tot geweld en gebruik van geweld in aanmerking
worden genomen. Dit ook in antwoord aan de leden van de fractie van GroenLinks
die daar een vraag over hebben gesteld.
 Op de vraag van de leden van de fractie van de Partij van de Dieren aan
te geven aan welke voorwaarden buitenlandse partners van een Nederlandse ANBI
dienen te voldoen, wil de Nederlandse ANBI haar ANBI-status niet kwijtraken
is het antwoord dat buitenlandse partners die van een Nederlandse ANBI geld
ontvangen de status van de Nederlandse ANBI niet in gevaar kunnen brengen.
 
 De leden van de fracties van het CDA en de SGP hebben mij gevraagd aan
te geven hoe een en ander zicht verhoudt tot het rapport van het Counter Terrorism
Implementation Task Force/Working Groep on Tackling the Financing of Terrorism.
De invoering van de integriteitstoets past prima in de kaders van het rapport
van het Counter Terrorism Implementation Task Force en geeft daar een goede
invulling aan. De invoering van de integriteitstoets bewerkstelligt immers
dat niet integere instellingen de ANBI-status geweigerd/ontnomen kan worden.
De regeling acht ik ook in het licht van het rapport niet disproportioneel.
Ten eerste wordt niet verlangd dat alle ANBI’s voor alle bij de activiteiten
betrokken personen VOG’s over gaan leggen. De inspecteur zal een ANBI
verzoeken een VOG van een concreet bepaalde persoon uit een beperkte groep
van bij de ANBI betrokken personen over te leggen als er gegronde redenen
zijn aan de integriteit van die persoon te twijfelen. Ten tweede geldt dat
de groep misdrijven die tot weigering/intrekking van de ANBI-beschikking kunnen
leiden beperkt is tot aanzetten tot haat, aanzetten tot geweld en gebruik
van geweld. Leden van de fractie CDA vragen aanvullend wat de regering denkt
van de in het rapport geponeerde voorstel om een inspanningsverplichting voor
ANBI’s in te stellen om naar eer en geweten misbruik tegen te gaan,
met de kanttekening dat dit niet direct tot sancties hoeft te leiden indien
zaken aan het licht komen waarvan redelijkerwijs niet verwacht mag worden
dat deze door de ANBI-instelling konden worden ontdekt. Als antwoord op deze
vraag geef ik aan dat door de voorgestelde integriteitstoets ANBI’s
gestimuleerd worden te voorkomen dat aangezet wordt tot haat en geweld en
dat geweld wordt gebruikt. De integriteitstoets heeft niet tot gevolg dat
direct sancties worden opgelegd indien zaken aan het licht komen waarvan redelijkerwijs
niet verwacht mag worden dat deze door de ANBI instelling konden worden ontdekt.
Uitgangspunt is namelijk dat een ANBI pas actie hoeft te ondernemen op het
moment dat de inspecteur aan de integriteit twijfelt en de ANBI verzoekt een
VOG te overleggen. Als een ANBI geen VOG kan overleggen, wordt zij in de gelegenheid
gesteld binnen een redelijke termijn het probleem op te lossen. Slechts in
de gevallen waarin daaraan geen invulling wordt gegeven, kan de Belastingdienst
de ANBI-beschikking intrekken of weigeren. Op de vraag van de leden van de
fractie van het CDA hoe dit wetsvoorstel zich verhoudt tot de werkzaamheden
van de Financial Action Task Force is het antwoord dat dit wetsvoorstel geen
direct verband heeft met de werkzaamheden van de Financial Action Task Force
en daaraan ook niet in de weg staat.
 
 Ten slotte merk ik op dat de veronderstelling van de leden van de SP-fractie
dat ik niet ben ingegaan op het advies van de Raad van State dat de strafrechter
en niet de inspecteur vooraf zou moeten bepalen of en in hoeverre een instelling
dusdanig ernstige strafbare feiten heeft begaan dat zij haar ANBI-status dient
te verliezen, op een misverstand moet berusten. Naar aanleiding van het advies
van de Raad van State is het wetsvoorstel aangepast in die zin dat de inspecteur
alleen tot weigering of intrekking van de ANBI-beschikking kan overgaan, als
de strafrechter onherroepelijk geoordeeld heeft dat een strafbaar feit gepleegd
is en als daarvoor een persoon door de strafrechter is veroordeeld.
De inspecteur bepaalt niet wanneer sprake is van strafbaar handelen en wie
daarvoor verantwoordelijk is. Dat bepaalt de strafrechter. Het is nooit de
bedoeling van de Raad van State geweest dat een strafrechter over de toepassing
van de ANBI-regeling zou oordelen.
 Aanwijzingsprocedure
 De leden van de fracties van de PvdA, de SP, de SGP en D66 hebben een
verduidelijking gevraagd over de aanwijzingsprocedure. De leden van de fracties
van de PvdA, de SGP en de Partij van de Dieren hebben voorts gevraagd naar
de daaraan verbonden administratieve lasten. Meer in het bijzonder willen
de leden van de PvdA-fractie weten of er niet te weinig tijd is voor de aanwijzingsprocedure
en of de aanwijzing al dan niet met terugwerkende kracht tot onzekerheid zal
leiden. Ook is door deze leden gevraagd hoe de regering denkt over een overgangsregeling.
 Thans komen op de ANBI-lijst van de Belastingdienst 51 000 instellingen
voor, inclusief de instellingen die vallen onder de groepsbeschikkingen voor
o.m. kerkgenootschappen. Op basis van de bij de Belastingdienst beschikbare
informatie kan niet worden beoordeeld of alle huidige ANBI’s voldoen
aan het 90%-criterium. Daarom kiest de regering voor een nieuwe aanwijzingsronde
(voor zover van toepassing met gebruikmaking van de groepsbeschikkingen) met
zo weinig mogelijk administratieve lasten voor de instellingen. De huidige
ANBI’s krijgen een eenvoudig retourformulier opgestuurd waarin zij moeten
aangeven dat voldaan wordt aan de in de wet gestelde eisen voor ANBI’s,
in het bijzonder aan het 90%-criterium. De ANBI’s die verklaren
hieraan te voldoen, behouden in principe de bestaande beschikking en worden
daarmee aangemerkt als ANBI’s «nieuwe stijl». Alleen van
de instellingen die verklaren niet te voldoen aan het 90%-criterium
wordt de ANBI-beschikking ingetrokken. De aanwijzingsprocedure kan in het
najaar van 2009 worden uitgevoerd, zodat vóór 2010 bekend is
of een instelling al dan niet kwalificeert als «ANBI-nieuwe stijl».
Er is dan ook geen noodzaak voor het treffen van een overgangsregeling, waarnaar
ook de leden van de SP-fractie hebben gevraagd.
 
 De leden van de fractie van de Partij van de Dieren hebben gevraagd of
er na intrekking van de ANBI-beschikking met terugwerkende kracht belasting
geheven gaat worden. Ten onrechte niet geheven schenk- en erfbelasting zal
worden teruggevorderd bij de instelling. Voor de giftenaftrek wordt een genuanceerd
beleid voorgestaan. Wanneer de aftrekgerechtigde er op mocht vertrouwen dat
de instelling voldeed aan de nieuwe vereisten, zal de giftenaftrek niet worden
teruggevorderd. Bij gebleken kwade trouw van de aftrekgerechtigde wordt de
giftenaftrek wel teruggevorderd. Daarnaast wordt het toezicht aangescherpt
zodat de mogelijkheden tot navordering en naheffing meer benut kunnen worden.
 
 De leden van de fracties van het CDA, de PvdA en de SP vragen hoeveel
ANBI’s nog zullen kwalificeren na de in het wetsvoorstel voorgestelde
aanscherping van de regels. Zoals hiervoor al aangegeven, is op dit moment
onbekend hoeveel van de ANBI’s die thans op de ANBI-lijst staan zullen
uitvallen als gevolg van de in dit wetsvoorstel voorgestelde aanscherping
van de criteria. Voor de raming is om die reden uitgegaan van een macrobenadering,
waarbij is verondersteld dat de opbrengst kan worden gesteld op 10%
van de belastingderving welke gemoeid is met de aftrek van giften in de inkomstenbelasting
en de ANBI-vrijstelling in de schenk- en erfbelasting.
 
 De leden van de fracties van de SP en de Partij van de Dieren vragen wat
enerzijds de financiële achteruitgang van de niet meer kwalificerende
ANBI’s is, indien zij niet meer over de giftenaftrek kunnen beschikken
en wat anderzijds de opbrengsten zijn voor de staat. De leden
van de fractie van de Partij van de Dieren vragen daarnaast in welke mate
de laatste 10 jaar gebruik is gemaakt van de mogelijkheid om belastingvrij
te schenken aan goede doelen.
 Zoals blijkt uit tabel 1 op blz. 22 van de memorie van toelichting
wordt de opbrengst wegens het vervallen van de mogelijkheid van giftenaftrek
geraamd op € 33 miljoen. Uitgaande van een gemiddeld marginaal aftrektarief
van 40% zou het bijbehorende bedrag aan giften ruim € 80
miljoen belopen. Wat betreft de vraag naar het gebruik van de giftenaftrek
in de afgelopen 10 jaar verwijs ik de leden van de Partij van de Dieren naar
tabel 4 hieronder, waarin het budgettair beslag van de giftenaftrek voor de
jaren 1999–2008 is opgenomen.
 Tabel 4: Budgettair beslag giftenaftrek 1999–2008
x € mln
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 1999
 2000
 2001
 2002
 2003
 2004
 2005
 2006
 2007
 2008
 
 
 
 
 231
 231
 214
 223
 231
 197
 246
 247
 313
 318
 
 
 
 
 Bron: Miljoenennota’s 2000–2009
 
 Afsluitend, als antwoord op de vragen van de leden van de fracties van
het CDA, de SP, de VVD en de Partij van de Dieren of over de wijzigingen van
de ANBI-regeling overleg is gevoerd met de sector, merk ik op dat diverse
malen met de vertegenwoordigers van de sector en met vertegenwoordigers van
kerkelijke instellingen overleg over het wetsvoorstel heeft plaatsgevonden.
 Herroepelijke schenking
 Bij de leden van de PvdA-fractie heerst enige onduidelijkheid over het
voorgestelde artikel 53 van de Successiewet 1956. De leden van deze fractie
vragen de regering in te gaan op hetgeen over de herroepelijke schenking wordt
opgemerkt in het artikel «De voorgestelde wijziging van art. 53 SW 1956
en de gevolgen voor de herroepelijke schenking en de overlevingsclausules»
(mevr.mr. T.N. Peters van Neijenhof, WFR 2009/6815, blz. 738 e.v.).
Gelet op de aard van dat artikel beantwoord ik de gestelde vragen hierna in
de Artikelsgewijze toelichting, waar de leden van de CDA-fractie een aantal
vragen hebben gesteld over de voorgestelde maatregelen met betrekking tot
de herroepelijke schenking. 
 Aanpassing tabel in Uitvoeringsbesluit
 De leden van de CDA-, PvdA- en ChristenUnie-fracties vragen naar de gevolgen
van het geuite voornemen de huidige tabellen en rekenrente van het Uitvoeringsbesluit
Successiewet 1956 te vervangen door de tabellen van artikel 19 van het Uitvoeringsbesluit
inkomstenbelasting 2001 en de rekenrente van 4% van artikel 18 van
dat besluit. Ik heb mij beraden omtrent de opmerkingen van deze leden naar
de gevolgen voor de verkrijgingen van zowel de vruchtgebruikers als de bloot-eigenaren
(meestal de langstlevende partner respectievelijk de kinderen van de erflater).
Door het verlaten van de huidige tabellen, die op een rekenrente 6%
zijn gebaseerd, wordt het vruchtgebruik – ondanks dat de leeftijdsafhankelijke
factoren in de tabellen bij de Wet inkomstenbelasting 2001 veelal hoger zijn –
doorgaans lager gewaardeerd. De verkrijging van de kinderen/bloot-eigenaren
wordt dan hoger gewaardeerd. Daardoor zullen zij doorgaans zwaarder belast
worden dan tot nu toe het geval is. De leden van de SP-fractie wijzen hier
ook op. De verkrijging van de langstlevende partner/vruchtgebruiker zal weliswaar
lager uitvallen maar omdat deze vaak onbelast is en blijft, stijgt over de
hele nalatenschap bezien de belastingdruk. Dit is een onbedoeld effect van
de op zich logische en gewenste uniformering van de tabellen.
De tabellen van de toenmalige Wet op de vermogenbelasting liepen immers tot
2001 gelijk op met de tabellen in de Successiewet 1956. De tabellen van de
Wet inkomstenbelasting 2001 zijn bovendien gebaseerd op actuelere statistische
levensverwachtingen dan de tabellen in de Successiewet 1956. Omwille van het
nadelige financiële effect waar deze leden op duiden, zal ik echter de
huidige tabellen niet aanpassen en trek ik dit voornemen tot uniformering
van de tabellen terug.
 Wel wordt in de nota van wijziging opgenomen dat voor de bepaling van
de hoogte van de erfrechtelijke verkrijging maximaal 6% rente in aanmerking
wordt genomen. Hiermee wordt een eind gemaakt aan de mogelijkheid om door
middel van het vaststellen van hoge rentepercentages de heffing van erfbelasting
te ontgaan.
 Overgangsrecht
 De beantwoording van deze vragen komt elders in deze nota naar aanleiding
van het verslag aan de orde.
 Europese aspecten
 Naar aanleiding van het feit dat het recht van overgang vanwege Europeesrechtelijke
problemen is komen te vervallen, vragen de leden van fractie van de PvdA en
de leden van de CDA-fractie naar mogelijke Europeesrechtelijke aspecten van
de overige delen van het wetsvoorstel. De leden van de fractie van D66 vragen
of de voorgestelde maatregelen met betrekking tot het APV, de SBBI en de ANBI
houdbaar zijn in het licht van het gemeenschapsrecht.
 
 Anders dan bij het recht van overgang, is er geen jurisprudentie van het
Hof van Justitie, die aanleiding gaf tot het wijzigen van het successie- en
schenkingsrecht. In het arrest van 23 februari 2006 in de zaak C-513/03,
Van Hilten-van der Heijden, Jur. 2006, blz. I-1957, oordeelde het Hof
van Justitie dat het niet in strijd is met het Europese recht als Nederlandse
onderdanen na emigratie onderworpen blijven aan het successierecht. In het
arrest van 12 februari 2009 in de zaak C-67/08, Block, nog niet gepubliceerd,
oordeelde het Hof, in lijn met eerdere jurisprudentie, dat het Europese recht
bij de huidige stand van zijn ontwikkeling geen algemene criteria voor de
verdeling van de heffingsbevoegdheid voorschrijft. Het Hof liet daarop volgen
dat lidstaten bij de huidige stand van het gemeenschapsrecht over een zekere
autonomie beschikken en zij niet verplicht zijn hun eigen belastingsysteem
aan te passen aan de verschillende belastingsystemen van de andere lidstaten.
De lidstaten zijn daarom niet verplicht om dubbele belasting die voortvloeit
uit de parallelle uitoefening van de heffingsbevoegdheden van lidstaten, weg
te nemen.
 
 In het licht van deze jurisprudentie is Nederland vrij om zelf de aanknopingspunten
voor zijn heffingsbevoegdheid te kiezen en de grondslag van zijn belastingen
vast te stellen. Wel moet bij de invulling daarvan het gemeenschapsrecht worden
gerespecteerd. Ten aanzien van het onderhavige wetsvoorstel kan op dat punt
worden opgemerkt dat de voorgestelde bepalingen geen belemmering vormen van
het kapitaalverkeer of andere verdragsvrijheden, nu vermogensbestanddelen
van de nalatenschap, die zich buiten Nederland bevinden, niet ongunstiger
worden behandeld dan in Nederland aanwezige vermogensbestanddelen, ook niet
bij de bepalingen die zien op het afgezonderd particulier vermogen (APV).
Evenmin wordt er, in het licht van het arrest-Van Hilten-van der Heijden,
een ongeoorloofd onderscheid gemaakt naar nationaliteit van de erfgenaam of
erflater. Voor de ANBI en de SBBI geldt dat ook instellingen in andere lidstaten
kunnen kwalificeren als ANBI of SBBI, mits zij aan dezelfde voorwaarden als
een in Nederland gevestigde ANBI of SBBI voldoen. Ook hier is
dus in het licht van de huidige stand van het gemeenschaprecht geen Europeesrechtelijk
probleem.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen daarnaast ook naar de verenigbaarheid
van het wetsvoorstel met het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten
van de mens en de fundamentele vrijheden (Trb.
1990, 156) (hierna: EVRM).
 
 Een in Nederland belastingplichtige persoon die van oordeel is dat er
ten aanzien van hem sprake is van een schending van het discriminatieverbod
in het EVRM, kan zelf zich wenden tot het Europese Hof voor de rechten van
de mens (hierna: EHRM), nadat de nationale rechtsmiddelen zijn uitgeput. Dit
is derhalve een andere rechtsingang dan die voor het gemeenschapsrecht, waarbij
de nationale rechter zich kan wenden tot het Hof van Justitie. Toetsing aan
mensenrechtenverdragen, zoals het EVRM, is overigens meestal minder streng
en vergaand dan toetsing aan het gemeenschapsrecht, aangezien de discriminatie-
en belemmeringsverboden van het gemeenschapsrecht betrekking hebben op het
waarborgen van het vrije verkeer in de interne markt van de Gemeenschap.
 Voor de toetsing aan het EVRM is met name het kader van belang, dat het
EHRM heeft geschetst in zijn arrest van 22 juni 1999, nr. 46757/99
(Della Ciaja), BNB 2002/398. In dat arrest wordt
de reikwijdte van de beoordelingsbevoegdheid van het EHRM aangegeven. Het
ging daarbij om het progressieve tarief voor de Italiaanse successiebelasting,
dat werd berekend over de nalatenschap als geheel en niet over de afzonderlijke
verkrijgingen van de erfgenamen, ten nadele van de erfgenamen. Het EHRM oordeelde
dat de keuze voor een dergelijk belastingsysteem valt binnen de «margin
of appreciation» van de verdragsluitende staten en het niet aan het
EHRM maar aan de nationale autoriteiten is om een oordeel te vellen over de
doeltreffendheid van een belastingsysteem. Het EHRM wijst er nog op dat de
nationale wetgever op het gebied van belastingheffing een «wide margin
of appreciation» geniet voor de vaststelling of en in hoeverre verschillen
in overigens gelijke gevallen een verschil in behandeling rechtvaardigen en
dat het Hof slechts kijkt of bij een beroep op het discriminatieverbod maatregelen
van een staat duidelijk onlogisch of willekeurig zijn. Ook de Hoge Raad kent
de fiscale wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe, als het gaat om de
beantwoording van de vraag of een wettelijke regeling discriminatoir is of
niet (zie bijvoorbeeld zijn arrest van 12 juli 2002, BNB 2002/400, waarbij hij verwijst naar het arrest-Della Ciaja).
 Het wetsvoorstel ziet, evenals het arrest-Della Ciaja, op successieheffing
en past naar mijn oordeel binnen het kader dat het EHRM in het arrest-Della
Ciaja heeft aangegeven voor toetsing aan het discriminatieverbod van het EVRM
en dat voorziet in een ruime marge van beoordelingsvrijheid voor de nationale
wetgever. Bij de voorgestelde bepalingen van het wetsvoorstel is geen sprake
van duidelijk onlogische of willekeurige maatregelen en de bepalingen zijn
dan ook mijns inziens niet onverenigbaar met het discriminatieverbod van het
EVRM, te meer niet nu voorgesteld wordt het recht van overgang af te schaffen.
 Budgettaire effecten, verdelingseffecten en nalevingseffecten
 Voor het antwoord op de vraag van de leden van de CDA-fractie waarom het
voorstel tot invoering van de eis tot het drijven van een materiële onderneming
voor de doorschuiffaciliteit bij erven of schenken van ab-aandelen niet in
het onderhavige wetsvoorstel is opgenomen in plaats van bij het Belastingplan
2010, verwijs ik naar mijn reactie op dezelfde vraag die door deze leden is
gesteld in het schriftelijk overleg over de notitie Fiscale positie DGA (kamerstukken
2008/09, 31 075). Mijn reactie zal in september de Tweede Kamer bereiken.
 
 De leden van fracties van het CDA, de VVD en de SP vragen of de regering
een nadere toelichting kan geven op de geraamde opbrengst van € 210
miljoen door het belasten van APV’s, waarvan € 60 miljoen
schenk- en erfbelasting en € 150 miljoen inkomstenbelasting. In
het bijzonder informeren de leden van de fractie van de SP hierbij naar de
totale omvang van het particulier afgezonderde vermogen naar inschatting van
de Belastingdienst en de inventarisaties waarop deze inschatting gebaseerd
is. Ook vragen deze leden op welke aangepakte constructies in de schenk- en
erfbelasting de € 25 miljoen uit tabel 1 betrekking heeft. Meer
in het algemeen zouden de leden van D66 graag achtergrondinformatie krijgen
over de totstandkoming van het budget en de gehanteerde berekeningsmethodiek.
Ook de leden van de VVD-fractie krijgen graag een nauwkeuriger inzicht in
de financiële effecten van het wetsvoorstel. Zij vragen waar in termen
van meer- en minderopbrengsten de plussen en de minnen van het wetsvoorstel
zitten.
 
 Op de vragen van de leden van de fracties van het CDA, de VVD en de SP
over de totstandkoming van de raming van € 210 miljoen voor het
in de heffing betrekken van afgezonderd particulier vermogen kan ik het volgende
antwoorden. De Belastingdienst inventariseert sinds 2001 de afgezonderde particuliere
vermogens waarbij Nederlandse belastingplichtigen betrokken zijn. Het op deze
manier geïnventariseerde vermogen bedraagt thans ruim € 9 miljard.
Op basis van extrapolatie van de beschikbare informatie is vervolgens verondersteld
dat het totaal in de heffing te betrekken afgezonderd particulier vermogen
ongeveer € 30 miljard bedraagt, waarvan € 20,5 miljard
aan ab-pakketten en een € 9,5 miljard vermogen dat kwalificeert
voor belastingheffing in box 3. Voor de inkomstenbelasting is vervolgens geraamd
dat de jaarlijkse extra opbrengst in box 2 en box 3 respectievelijk € 37
en € 113 miljoen bedraagt, ofwel gezamenlijk het in tabel 1 op blz. 22
van de memorie van toelichting opgenomen bedrag van € 150 miljoen.
Voor de erfbelasting is verder verondersteld dat jaarlijks, rekening houdend
met de verruiming van de bedrijfsopvolgingsregeling zoals die in dit wetsvoorstel
wordt voorgesteld, ongeveer € 130 miljoen niet vrijgesteld box-2-
en daarnaast ongeveer € 150 miljoen box-3-vermogen vererft. Hierover
is naar schatting € 55 miljoen erfbelasting verschuldigd. Tezamen
met een veronderstelde opbrengst van € 5 miljoen schenkbelasting
wegens schenkingen van afgezonderd particulier vermogen resulteert het in
tabel 1 op blz. 22 van de memorie van toelichting vermelde bedrag van € 60
miljoen.
 De geraamde opbrengst van € 25 miljoen wegens aanpak diverse
constructies in de schenk- en erfbelasting heeft, dit in antwoord op de desbetreffende
vraag van de leden van de fractie van de SP, betrekking op de in hoofdstuk
8 van de memorie van toelichting opgesomde manieren op schenk- en erfbelasting
te vermijden. Dit betreft onder meer de herroepelijke schenking, de aanschaf
van gefaciliteerd vermogen in zicht van overlijden en bepaalde testamentvormen
zoals het turbotestament en het ik-opa-testament. Zoals opgemerkt in de memorie
van toelichting, dit eveneens in antwoord op een vraag van de leden van de
fractie van de SP, behoort tot deze post tevens een meeropbrengst wegens het
aanpassen van de waarderingstabel van het Uitvoeringsbesluit Successiewet
1956. Zoals elders opgemerkt in deze nota, komt in de plaats van deze maatregel
een maatregel waarmee de rente op onderbedelingsvorderingen aan een maximum
zal worden gebonden. Deze aanpassing heeft verder geen gevolgen voor de voor
het aanpakken van diverse constructies geraamde opbrengst van € 25
miljoen.
 Over de totstandkoming van het budget, de gehanteerde berekeningssystematiek
en het verschaffen van inzicht in de financiële effecten van het wetsvoorstel
kan ik aan de leden van de fracties van de VVD en D66, in aanvulling op hetgeen
ik hiervoor reeds aan de leden van de fracties van het CDA, de VVD en de SP
heb geantwoord, nog het volgende antwoorden. Wat betreft de totstandkoming
van het benodigde budget is het antwoord dat het startpunt van de wijzigingsoperatie
is geweest de berekening van de kosten van een wenselijke nieuwe tarief- en
vrijstellingenstructuur. Op basis van de berekende kosten is vervolgens bezien
in welke mate met grondslagverbredende maatregelen, berekend naar de tarieven
van de beoogde tariefstructuur, in de financiering hiervan kan worden voorzien.
Er was derhalve sprake van een iteratief proces waarbij de tarief- en vrijstellingenstructuur
voortdurend aan verandering onderhevig is geweest. Een van de voornaamste
tussentijdse aanpassingen is, zoals ik al eerder in deze nota heb opgemerkt,
geweest dat het aanvangstarief van tariefgroep 2 dat initieel was bepaald
op 20% (het dubbele van het aanvangstarief van tariefgroep 1), uiteindelijk
op 30% is bepaald, omdat budgettaire neutraliteit van het voorstel
anders niet gewaarborgd kon worden. Zoals aangegeven in de memorie van toelichting
is bij de berekening van de kosten van de nieuwe tariefstructuur gebruik gemaakt
van een simultane doorrekening van zowel tariefelementen (tariefgroepindeling
en schijfpercentages) als grondslagelementen (schijfgrenzen en vrijstellingen).
Om deze reden is het niet goed mogelijk, dit in antwoord op de desbetreffende
vraag van de leden van de fractie van de VVD, om voor de afzonderlijke maatregelen
binnen de tarief- en vrijstellingenstructuur te kwantificeren waar de minnen
en de plussen zitten.
 Uit het voorgaande volgt dat ik de vraag van de leden van de SP-fractie
of de huidige kosten voor de schenk- en erfbelasting als uitgangspunt zijn
gebruikt voor de berekening van de kosten van de aanpassing van de tariefstructuur
bevestigend kan beantwoorden, in die zin dat is uitgegaan van de kosten van
de huidige tariefstructuur bij ongewijzigd beleid in 2010.
 
 De leden van de fractie van de PvdA hebben diverse vragen over de budgettaire
elementen van het wetsvoorstel. Allereerst vragen zij of de regering kennisgenomen
heeft van het artikel De successiebelasting vanuit economisch
perspectief van Van Gilst, Nijboer en Caminada in het Weekblad Fiscaal
Recht van 18 december 2008. Deze vraag
kan ik bevestigend beantwoorden. In het verlengde hiervan vragen deze leden
of het juist is dat het effectieve tarief op erfenissen nog geen 10 procent
bedraagt, zoals de auteurs op pagina 1425 van dit artikel berekenen, en meer
in het algemeen of de juistheid van de in het artikel opgenomen cijfers en
berekeningen kan worden bevestigd.
 Zoals eerder in deze nota naar aanleiding van het verslag is opgemerkt,
kan de belastinggrondslag voor aftrek van vrijstellingen van overledenen die
niet in het successieaangifte proces worden betrokken niet uit databestanden
successierecht worden afgeleid. Het CBS schat het nagelaten privé-vermogen
(inclusief het vermogen van overledenen die buiten het successieaangifte proces
blijven) op € 10 miljard voor 2005.
Uitgaande van dit cijfer zou bij een opbrengst successierecht van € 1,5
miljard een effectief tarief berekend kunnen worden van 15%. Dat neemt
niet weg dat, zoals in casu het geval is in het door de leden van de PvdA
vermelde WFR-artikel, op basis van andere uitgangspunten en veronderstellingen
andere effectieve tariefpercentages berekend kunnen worden.
 
 De leden van de fractie van de PvdA vragen of de CBS-cijfers van 6 oktober
2008 kloppen dat 48 procent van de waarde van nalatenschappen in 2005 uit
eigen woningen bestaat, waarvan de gemiddelde waarde 162 duizend euro bedroeg,
en de gemiddelde hypotheekschuld 54 duizend euro. De door het CBS gepubliceerde
statistiek over nalatenschappen 2005 is primair gebaseerd op van de Belastingdienst
afkomstige bestanden met aangifte- en aanslaggegevens successierecht voor
het jaar 2005. Deze bestanden vormen feitelijk de enige, en daarmee meest
betrouwbare, informatiebron voor gedetailleerd inzicht in de samenstelling
van nalatenschappen in Nederland. Blijkens de door het CBS gepubliceerde gegevens over nalatenschappen 2005 bedraagt het totaal aan privé-bezittingen € 10,6
miljard, waarvan € 5 miljard bestaat uit eigen woningen. Dit spoort
met het percentage van 48% waar de leden van de fractie van de PvdA
aan refereren. Het aantal overledenen met een eigen woning bedraagt volgens
diezelfde statistiek 30 800, hetgeen overeenkomt met een gemiddelde waarde
van € 162 000 per woning. Hierbij moet overigens worden bedacht
dat in de gevallen waarin de eigen woning van een overledene deel uitmaakte
van een huwelijksgemeenschap, slechts de helft van de waarde van de woning
in de nalatenschap valt. Het door de leden van de fractie van de PvdA vermelde
bedrag aan gemiddelde hypotheekschuld van € 54 000 spoort eveneens
met de in de CBS-statistiek voor hypotheekschuld vermelde bedragen en aantallen.
Ook hier geldt dat als een hypotheekschuld van een overledene deel uitmaakte
van een huwelijksgemeenschap, slechts de helft ervan deel uitmaakt van de
nalatenschap.
 
 De leden van de PvdA-fractie vragen of de regering kan aangeven wat de
opbrengst van de successierechten in de nabije (2020) en verre (2040) toekomst
is onder het oude en nieuwe systeem. In het licht van de eerder, tijdens de
behandeling van het Belastingplan 2007, door hun aan de orde gestelde vraag
in hoeverre de toekomstige inkomsten uit de successierechten de kosten van
de vergrijzing zullen dekken, informeren ook de leden van de SP-fractie naar
het verloop van de inkomsten uit successierechten de komende 30 jaar, zowel
met als zonder invoering van het onderhavige wetsvoorstel. Zij voegen daaraan
toe dat het daarbij uiteraard niet gaat om een precieze voorspelling, maar
om een schatting, zoals gebruikelijk bij een blik in de toekomst met het oog
op de vergrijzing.
 Rekening houdend met demografische veranderingen schat het CPB, in CPB
Memorandum 2006, nr. 167, dat de ontvangsten aan successierechten zullen
toenemen van 0,3% BBP thans tot 0,5% BBP in 2040. De bijdrage aan de houdbaarheid blijft volgens het CPB echter beperkt
tot 0,1% BBP. In het licht van de gehele vergrijzingsproblematiek gaat
het dus om een relatief geringe impact. Voor de nadere argumentatie waarom
het CPB een sterke stijging van de successierechten niet waarschijnlijk acht
verwijs ik naar de hiervoor vermelde CPB-publicatie. Ook Van Gilst, Nijboer
en Caminada komen tot de conclusie dat de huidige vormgeving en omvang van
de successierechten geen extra bijdrage lijken te leveren aan het financieren
van de overheidsuitgaven die samenhangen met een vergrijzende samenleving.
 
 De maatregelen in het onderhavige wetsvoorstel hebben tot gevolg dat de
inkomsten uit de schenk- en erfbelasting ongeveer 10% lager komen te
liggen dan het huidige successie- en schenkingsrecht. Gegeven de budgettaire
neutraliteit van het wetsvoorstel wordt deze daling echter gecompenseerd door
een overeenkomstige toename van de ontvangsten inkomstenbelasting.
 
 De leden van de PvdA-fractie vragen hoe zeker de geraamde opbrengsten
zijn en op welke manier de regering in dekking zal voorzien als de opbrengsten
onverhoopt tegenvallen. In vergelijkbare zin vragen de leden van de SP-fractie
hoe hard de budgettaire effecten van tabel 1 van de memorie van toelichting
zijn en hoe zeker de regering van de bedragen is. In antwoord op deze vragen
merk ik op dat de ramingen van de kosten en opbrengsten van de diverse maatregelen
naar de best mogelijke inzichten zijn opgesteld op basis van de beschikbare
informatie. Hieraan is inherent dat de betrouwbaarheid van ramingen groter
zal zijn naarmate meer over gedetailleerde informatie, zoals bijvoorbeeld
microdata met aangifte- en aanslaggegevens, kan worden beschikt. Naarmate
ramingen meer op schattingen moeten worden gebaseerd, zoals in casu het geval
met de meeste grondslagverbredende maatregelen in dit wetsvoorstel, zal ook
de onzekerheid daarvan toenemen, waardoor de kans groter is dat
de uiteindelijke realisatie mee- of tegen zal vallen. Dat neemt echter niet
weg dat, zoals ik ook al heb opgemerkt tijdens het Algemeen Overleg van 26 januari
2009, een raming «for better or for worse» is. Eventuele meeof tegenvallers zijn endogene effecten die weglopen in
het begrotingssaldo. Mochten de inkomsten achteraf meevallen, dan wil dit
bijvoorbeeld niet zeggen dat met terugwerkende kracht de tarieven extra kunnen
worden verlaagd. Omgekeerd zullen eventuele tegenvallers als endogeen gekwalificeerd
moeten worden.
 
 Voorts vragen de leden van de fractie van de PvdA of er iets bekend is
over de omvang van erfenissen waarbij constructies in het geding zijn en of
er een andere indicatie te geven is dat het aanpakken van constructies juist
de hoogste erfenissen en vermogens raakt. Zowel de intuïtie als waarnemingen
in de praktijk wijzen uit dat het bij juridische constructies ter vermindering
of zelfs vermijding van schenk- en erfbelasting in de regel om grotere vermogens
gaat. Bedacht moet worden dat de te maken advieskosten zullen moeten opwegen
tegen het financiële voordeel, hetgeen bij kleinere vermogens niet snel
het geval zal zijn. Daarnaast blijkt het bij door de Belastingdienst gedetecteerde
APV’s als hoofdregel om aanzienlijke vermogens te gaan.
 
 De vraag van de leden van de PvdA-fractie of het denkbaar is dat er andere
manieren zijn om tot eerlijk successierecht te komen en om met draagkracht
rekening te houden als het aanpakken van constructies in de praktijk geen
succes is, lijkt uit te gaan van de premisse dat de maatregelen in het onderhavige
wetsvoorstel onvoldoende effectief zullen zijn. Vooralsnog heb ik daar geen
enkele aanwijzing voor. Ook de vraag van deze leden of indien de opbrengst
van het aanpakken van constructies bij grote erfenissen tegenvalt, het gat
dan wordt gevuld door andere grote erfenissen zwaarder te belasten acht ik
prematuur. Zou onverhoopt mogen blijken dat onderdelen van het wetsvoorstel
niet de beoogde effecten sorteren, dan zullen aanvullende maatregelen worden
getroffen opdat dat wel het geval zal zijn.
 
 Tevens vragen de leden van de PvdA-fractie zich af in hoeverre de gebruikers
van de te verbieden constructies nieuwe mogelijkheden gaan verkennen om alsnog
de belasting te kunnen ontwijken, en met hoeveel weglek is in dat opzicht
rekening is gehouden. Uiteraard valt het door de leden van de PvdA-fractie
genoemde verschijnsel niet uit te sluiten. Vooralsnog is daar echter niet
van uitgegaan en is, dit in antwoord op hun vraag, niet ex ante een bedrag
aan weglek ingecalculeerd. Mocht echter, zoals ik hierboven al heb opgemerkt,
blijken dat de maatregelen in dit wetsvoorstel onvoldoende effectief zijn,
dan zullen indien nodig aanvullende maatregelen worden getroffen.
 Het antwoord op de vraag van de leden van de PvdA-fractie of van elk van
de huidige 28 tarieven de opbrengst en de grondslag inclusief vrijstellingen
kan worden gegeven, uitgesplitst naar tariefgroep en schijf respectievelijk
successie- en schenkingsrecht is opgenomen in de tabellen 5 tot en met 8 hieronder.
De bedragen betreffen een raming 2009 op transactiebasis.
 Tabel 5: Uitsplitsing opbrengst successierecht (2009)
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Schijf
 Tariefgroep 1
 Tariefgroep 1A
 Tariefgroep
2
 Tariefgroep 3
 Totaal
 
 
 
 
 1
 77
 6
 61
 179
 
 323
 
 
 
 2
 79
 4
 36
 80
 
 200
 
 
 
 3
 119
 5
 44
 94
 
 262
 
 
 
 4
 121
 5
 42
 98
 
 266
 
 
 
 5
 108
 4
 34
 83
 
 229
 
 
 
 6
 100
 4
 28
 63
 
 196
 
 
 
 7
 126
 6
 28
 55
 
 214
 
 
 
 
 Totaal
 
 
 730
 
 
 34
 
 
 274
 
 
 652
 
 
 1 690
 
 
 
 
 
 Tabel 6: Uitsplitsing belaste grondslag successierecht
(2009)
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Schijf
 Tariefgroep 1
 Tariefgroep 1A
 Tariefgroep
2
 Tariefgroep 3
 Totaal
 
 
 
 
 1
 1 542
 75
 236
 436
 
 2 288
 
 
 
 2
 988
 31
 121
 179
 
 1 319
 
 
 
 3
 990
 27
 126
 189
 
 1 332
 
 
 
 4
 807
 21
 108
 181
 
 1 117
 
 
 
 5
 570
 13
 76
 141
 
 801
 
 
 
 6
 436
 12
 59
 100
 
 607
 
 
 
 7
 465
 13
 52
 81
 
 611
 
 
 
 
 Totaal
 
 
 5 798
 
 
 192
 
 
 779
 
 
 1 306
 
 
 8 075
 
 
 
 
 
 Tabel 7: Uitsplitsing opbrengst schenkingsrecht (2009)
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Schijf
 Tariefgroep 1
 Tariefgroep 1A
 Tariefgroep
2
 Tariefgroep 3
 Totaal
 
 
 
 
 1
 62
 3
 4
 13
 
 82
 
 
 
 2
 36
 2
 2
 7
 
 47
 
 
 
 3
 36
 2
 2
 7
 
 46
 
 
 
 4
 29
 1
 1
 5
 
 36
 
 
 
 5
 19
 2
 0
 3
 
 24
 
 
 
 6
 13
 1
 0
 1
 
 16
 
 
 
 7
 1
 1
 0
 1
 
 3
 
 
 
 
 Totaal
 
 
 196
 
 
 12
 
 
 9
 
 
 38
 
 
 255
 
 
 
 
 
 Tabel 8: Uitsplitsing belaste grondslag schenkingsrecht
(2009)
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Schijf
 Tariefgroep 1
 Tariefgroep 1A
 Tariefgroep
2
 Tariefgroep 3
 Totaal
 
 
 
 
 1
 1 242
 38
 14
 32
 
 1 326
 
 
 
 2
 452
 13
 6
 16
 
 487
 
 
 
 3
 300
 8
 5
 14
 
 327
 
 
 
 4
 191
 6
 3
 9
 
 210
 
 
 
 5
 99
 5
 1
 6
 
 111
 
 
 
 6
 57
 4
 0
 2
 
 63
 
 
 
 7
 5
 2
 0
 2
 
 9
 
 
 
 
 Totaal
 
 
 2 346
 
 
 76
 
 
 28
 
 
 81
 
 
 2 532
 
 
 
 
 
 
 Een vergelijkbare uitsplitsing voor de nieuwe tariefstructuur, de leden
van de PvdA-fractie vragen hierom, is opgenomen in de tabellen 9 tot en met
12. De bedragen betreffen een raming 2010 op transactiebasis.
 Tabel 9: Uitsplitsing opbrengst erfbelasting x € mln
(2010)
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Schijf
 Tariefgroep 1
 Tariefgroep 1A
 Tariefgroep
2
 Totaal
 
 
 
 
 1
 338
 16
 426
 
 780
 
 
 
 2
 429
 17
 268
 
 713
 
 
 
 
 Totaal
 
 
 767
 
 
 33
 
 
 693
 
 
 1 493
 
 
 
 
 
 Tabel 10: Uitsplitsing belaste grondslag erfbelasting
x € mln (2010)
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Schijf
 Tariefgroep 1
 Tariefgroep 1A
 Tariefgroep
2
 Totaal
 
 
 
 
 1
 3 382
 89
 1 419
 
 4 890
 
 
 
 2
 2 143
 47
 669
 
 2 859
 
 
 
 
 Totaal
 
 
 5 525
 
 
 136
 
 
 2 088
 
 
 7 750
 
 
 
 
 
 Tabel 11: Uitsplitsing opbrengst schenkbelasting x € mln
(2010)
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Schijf
 Tariefgroep 1
 Tariefgroep 1A
 Tariefgroep
2
 Totaal
 
 
 
 
 1
 196
 11
 35
 
 242
 
 
 
 2
 66
 6
 14
 
 86
 
 
 
 
 Totaal
 
 
 262
 
 
 16
 
 
 50
 
 
 328
 
 
 
 
 
 Tabel 12: Uitsplitsing belaste grondslag schenkbelasting
x € mln (2010)
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Schijf
 Tariefgroep 1
 Tariefgroep 1A
 Tariefgroep
2
 
 Totaal
 
 
 
 
 
 1
 1 958
 58
 118
 
 2 134
 
 
 
 2
 331
 16
 36
 
 382
 
 
 
 
 Totaal
 
 
 2 289
 
 
 74
 
 
 154
 
 
 2 517
 
 
 
 
 
 
 De leden van de PvdA-fractie vragen of de oude en nieuwe tarieven voor
de verschillende soorten verkrijgers grafisch kunnen worden weergegeven, met
op de x-as het bedrag en op de y-as het geldende tarief. De door de leden
van de PvdA gevraagde grafische weergave is opgenomen in de figuren 1 tot
en met 12 van bijlage 1.
 
 De vraag van de leden van de PvdA-fractie of het mogelijk is een inkomens-
en vermogensverdeling te geven van degenen die in de huidige en toekomstige
situatie schenkings- en successierecht respectievelijk schenk- en erfbelasting
betalen moet ontkennend worden beantwoord. Dit heeft primair te maken met
het feit dat de aanslagbestanden successie- en schenkingsrecht niet volledig
gekoppeld kunnen worden aan bestanden met inkomsten- en loonbelastinggegevens.
Ook is een complicatie dat de bestanden met inkomstenbelastinggegevens geen
informatie bevatten over de waarde van ab-aandelen, omdat dit gegeven –
in tegenstelling tot bij de vroegere vermogensbelasting – niet wordt
uitgevraagd in de aangifte.
 
 De leden van de fractie van de SP merken op dat uit tabel 2 op blz. 23
van de memorie van toelichting valt af te leiden dat de verdelingseffecten
vooral positief zijn voor niet- en ververwanten. Dit is naar hun oordeel toch
niet de bedoeling van de regering. Zij vragen hoe deze onevenwichtigheden
gerepareerd zullen worden. Anders dan de leden van de SP-fractie veronderstellen
zijn de verlaging van de tarieven voor niet- en ververwanten en de daaraan
inherente positieve verdelingseffecten uitdrukkelijk beoogd.
Dit houdt verband met het streven om vooral de hoge tarieven in de huidige
tariefgroep 3 van 41 tot en met 68% omlaag te brengen. Hieruit vloeit
voort dat de door de fractie van de SP bedoelde effecten geen reparatie behoeven.
 
 De leden van de fracties van de VVD en de SP constateren dat het voornemen
om de waarderingstabel van het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956 te vervangen
door de waarderingstabel van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001
tot verzwaring van de belastingdruk kan leiden. Zij vragen in dat kader een
aantal rekenkundige uitwerkingen om hef effect van de maatregel inzichtelijk
te maken. Zoals ik elders in deze nota geantwoord heb aan de leden van de
fracties van het CDA, de PvdA en de ChristenUnie, zie ik omwille van de onbeoogde
nadelige consequenties af van het voornemen tot aanpassing van de waarderingstabel.
De door de leden van de fracties van de SP en de VVD gevreesde negatieve consequenties
zullen als gevolg daarvan niet meer kunnen optreden. Om dezelfde reden heb
ik afgezien van nadere uitwerking van de door de leden van de SP- en VVD-fractie
gevraagde berekeningen.
 
 De leden van de fractie van D66 merken op dat twee van de voorgestelde
dekkingsmaatregelen (aanpassing regeling voor heffingsrente en aanscherping
doorschuiffaciliteit bij vererven van ab-aandelen) niet zijn opgenomen in
het huidige pakket, dat naar hun oordeel als gevolg daarvan niet budgettair
neutraal is. Zij vragen wat deze maatregelen inhouden en waarom het niet mogelijk
was deze maatregelen in het huidige pakket op te nemen. Ook de leden van de
fractie van de VVD vragen om een toelichting op deze maatregelen. De heffingsrentemaatregel
houdt in dat voortaan ook met betrekking tot verschuldigd successierecht heffingsrente
wordt berekend. Voor het moment van aanvang van het in rekening brengen van
heffingsrente zal worden aangesloten bij de aangiftetermijn van acht maanden
na overlijden. Deze maatregel, die reeds is aangekondigd in mijn brief van
6 oktober 2008, dient primair ter dekking
van de maatregel om belastingschulden en -vorderingen in aanmerking te nemen
in box 3. Het resterende bedrag van de opbrengst van de maatregel ad € 13
miljoen wordt aangewend voor de financiering van het onderhavige wetsvoorstel.
De aanscherping van de doorschuiffaciliteit bij vererving van ab-aandelen
houdt in dat voortaan vereist is dat sprake is van een materiële onderneming.
De maatregel is aangekondigd in mijn brief van 29 april 2009 (DGA-notitie) en dient primair ter financiering van het zogenoemde
DGA-pakket. Het restant van de opbrengst van de maatregel ad € 5
miljoen wordt aangewend voor de financiering van het onderhavige wetsvoorstel.
Op zich zou het mogelijk zijn geweest beide financieringsmaatregelen op te
nemen in het onderhavige wetsvoorstel. Er is echter gekozen voor de optie
om de maatregelen op te nemen in het wetsvoorstel waarmee zij zowel inhoudelijk
als budgettair de meeste binding hebben, zijnde het Belastingplan 2010.
 
 Het antwoord op de vraag van de leden van de fractie van D66 of de geraamde
opbrengsten en lasten van het pakket een meerjarenbegroting is, en zo ja voor
welke periode, is dat de in de budgettaire tabel op blz. 22 van de memorie
van toelichting opgenomen bedragen structurele bedragen betreffen, uitgedrukt
in prijzen 2010.
 
 De leden van de fractie van het CDA vragen of kan worden aangegeven hoe
het overleg verloopt met de Koninklijke Notariële Beroepsorganisatie
(KNB) inzake het ontwerp van het nieuwe aangiftebiljet en de daaropvolgende
elektronische aangiftemodule. De KNB is betrokken bij de redactie van het
nieuwe aangiftebiljet voor 2010. Bij de ontwikkeling van de digitale aangifte
zal de KNB eveneens vroegtijdig betrokken worden. Naar aanleiding
van de invoering van de digitale aangifte zal het gebruik van dit format worden
voorgeschreven.
 Overig
 De leden van de VVD-fractie constateren dat de tellingen in tabel 2 van
de memorie van toelichting niet lijken te kloppen, zeker niet ten aanzien
van broers en zusters, en vragen hoe dit te verklaren is. Zoals opgemerkt
in de tweede voetnoot van bedoelde tabel 2 is dit verschijnsel toe te schrijven
aan afrondingsverschillen. De niet op gehele miljoenen afgeronde bedragen
van – € 15 miljoen erfbelasting en € 0 miljoen schenkbelasting
voor broers en zusters bedragen bijvoorbeeld – € 15,26 miljoen
respectievelijk – € 0,45 miljoen. Afgerond op gehele miljoenen
bedraagt de optelsom van deze twee bedragen de in de tabel vermelde – € 16
miljoen (en niet – € 15 miljoen).
 
 De CDA-fractie vraagt hoeveel erfbelasting wordt geheven in het geval
waarin een kind komt te overlijden en zijn spaargeld (€ 20 000)
vererft naar zijn ouders. Als het kind in 2009 overlijdt, is de gehele verkrijging
door de ouders vrijgesteld. Overlijdt het kind in 2010 dan geldt een vrijstelling
van € 2000 en wordt het meerdere belast tegen een tarief van 30%.
Er wordt dan € 5400 aan erfbelasting geheven.
 Voorts vragen de leden van de CDA-fractie hoe de heffing van schenkbelasting
verloopt wanneer een werkgever een renteloze personeelslening aan een werknemer
verstrekt ten bedrage van € 300 000. De lening wordt verstrekt
ten behoeve van de financiering van de woning van de werknemer. In de casus
waarnaar wordt verwezen (Het Financieel Dagblad van 20 juni 2009) wordt
als uitgangspunt genomen dat de lening direct opeisbaar is en wordt gesuggereerd
dat het voorgestelde artikel 15 van de Successiewet 1956 altijd zal leiden
tot heffing van schenkbelasting, ongeacht of er sprake is van vrijgevigheid.
Dit laatste is niet juist. Ook voor de toepassing van artikel 15 zal eerst
beoordeeld moeten worden of sprake is van vrijgevigheid. In de memorie van
toelichting heb ik aangegeven dat uit het renteloze karakter van de lening
de vrijgevigheid voortvloeit. Als de renteloze lening deel uitmaakt van een
stelsel van rechtsbetrekkingen tussen de debiteur en de crediteur, kan uit
het onderlinge verband van die rechtsbetrekkingen echter voortvloeien dat
van vrijgevigheid geen sprake is. Dat laatste zal doorgaans het geval zijn
indien het genoten voordeel van de renteloosheid opkomt in het kader van een
dienstbetrekking en het voordeel in beginsel is onderworpen aan loonrespectievelijk
inkomstenbelasting. Er wordt in dat geval niet toegekomen aan heffing van
schenkbelasting. Mocht in een werkgever-werknemersituatie in een uitzonderlijk
geval toch geconstateerd worden dat sprake is van vrijgevigheid dan geldt,
als het voordeel dat voortvloeit uit de renteloosheid onderworpen is aan de
loon- of inkomstenbelasting, een vrijstelling van schenkingsrecht (artikel
33, eerste lid, onder 9°, van de Successiewet 1956). Voor de duidelijkheid
merk ik nog op dat deze vrijstelling ook van toepassing kan zijn als de voordelen
uit een personeelslening uit praktische overwegingen niet tot het loon voor
de loonheffingen wordt gerekend op grond van de goedkeuring in het besluit
van 20 februari 2009, nr. CPP2009/0078M. Deze goedkeuring ziet op
voordelen uit personeelsleningen voor zover de lening kan worden aangemerkt
als een eigen woningschuld in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001.
 
 De CDA-fractie vraagt ten slotte hoe de regering denkt over het meenemen
van de verhandelbaarheid van licenties bij de beoordeling van de waarde van
de schenking, zoals voorgesteld in het artikel «Belastingdienst betaalt
bij gratis leveren software» in Het Financieel Dagblad van 11 juni
2009. Het feit dat licenties niet verhandelbaar zijn, kan gevolgen hebben
voor de waarde. In het onderhavige geval is voor de schenkbelasting de waarde van de licenties en de invloed van een beperkte verhandelbaarheid
daarop echter niet van belang aangezien schenkingen aan ANBI’s zijn
vrijgesteld van schenkbelasting.
 
 De leden van de PvdA-fractie vragen een reactie op de commentaren van
de NOB en Het Register van Belastingadviseurs voor zover die niet reeds in
de beantwoording zijn meegenomen. Ook de leden van de VVD-fractie vragen een
reactie op de resterende vragen en opmerkingen van de NOB en die welke gesteld
zijn in WPNR, nummer 6802.
 A
 Artikel I, Successiewet 1956
 De NOB heeft tegen de naamswijziging van de krachtens de Successiewet
1956 geheven belastingen op zichzelf beschouwd geen bezwaar, maar wel tegen
de namen die gekozen zijn. De NOB doet daarbij suggesties voor andere benamingen.
Daarover merk ik op dat deze varianten ook de revue zijn gepasseerd. Doorslag
bij de uiteindelijke keuze voor een schenk- en erfbelasting heeft echter gegeven
dat de «schenk- en erfbelasting» het gemakkelijkst als begripseenheid
in de mond lijkt te liggen. De naam van de wet is niet aangepast; ik heb daarvan
afgezien toen in de loop van het proces van uitwerking van de plannen voor
de herziening van de Successiewet 1956 bleek dat een verdergaande aanpak dan
de nu voorgestelde door meer aan te sluiten bij de economisch ervaren realiteit
bij de verkrijger, niet realiseerbaar bleek.
 
 De NOB heeft met genoegen geconstateerd dat de positie van de samenwonende
partner gelijk gesteld wordt aan die van een huwelijks- of geregistreerde
partner. De NOB stelt voor in de Successiewet 1956 op te nemen dat vermogensverschuivingen
tussen partners voor de toepassing van de wet geen schenking zijn. De NOB
lijkt hierbij eraan voorbij te gaan dat de situatie van samenwonende partners
volgens het burgerlijk recht een geheel andere is dan die van huwelijks- of
geregistreerde partners. Bij laatstbedoelde partners vloeien de vermogens
bij het aangaan van het huwelijk of geregistreerd partnerschap van rechtswege
samen in de huwelijks- of partnersgoederengemeenschap, tenzij er afwijkende
huwelijkse voorwaarden of partnerschapsvoorwaarden zijn gemaakt. Bij wijziging
van de staat van die gemeenschap of van de huwelijkse voorwaarden is er indien
daarbij een vermogensverschuiving optreedt, in beginsel eveneens sprake van
een schenking. Bij samenwonende partners blijven de vermogens bij het aangaan
van de samenwoning civielrechtelijk gezien gescheiden. Dit heeft tot gevolg
dat de overdracht van vermogen van de ene partner aan de andere een handeling
is die als schenking moet worden aangemerkt. Wanneer daarbij sprake is van
voldoening aan een natuurlijke verbintenis, zal een beroep kunnen worden gedaan
op de desbetreffende vrijstellingsbepaling.
 
 Het doet mij genoegen dat de NOB het een goede zaak vindt dat het recht
van overgang wordt afgeschaft. Naar aanleiding van het bericht in de brief
van 29 april 2009, kenmerk IFZ 2009/281M, dat het Besluit 2001 zal worden
aangepast in verband met de voorgestelde afschaffing van het recht van overgang,
merkt de Orde op dat zij het wenselijk vindt dat de uitzondering in de laatste
volzin van artikel 48, eerste lid, vervalt, zodat niet indirect via de «tien
jaarsfictie» toch nog wordt geheven.
 
 Dienaangaande merk ik op dat op grond van de hiervóór bedoelde,
huidige uitzondering van het Besluit 2001 geen vermindering ter voorkoming
van dubbele belasting wordt verleend voor vermogensbestanddelen die onder
het recht van overgang vallen, ook al zou daarover in het buitenland
belasting worden betaald. Bij afschaffing van het recht van overgang zal de
laatste volzin van artikel 48, eerste lid, van het Besluit 2001 evenwel komen
te vervallen. Daarmee zal worden bereikt dat degene die feitelijk niet in
Nederland woont maar alleen als fictief inwoner van Nederland wordt aangemerkt
voor de schenk- en erfbelasting op grond van zijn of haar Nederlanderschap,
wel in aanmerking zal komen voor vermindering ter voorkoming van dubbele belasting
voor vermogensbestanddelen die onder het recht van overgang zouden vallen,
op voorwaarde dat daarover in het buitenland successie- of schenkingsrecht
wordt betaald. Voorkoming zal dan worden verleend via verrekening van deze
buitenlandse belasting met toepassing van de evenredigheidslimiet.
 B
 De NOB stelt de vraag of het niet beter is om wat het partnerbegrip betreft,
direct een koppeling te leggen met het in de Algemene wet inzake rijksbelastingen
te introduceren basis partnerbegrip. Voorts merkt de NOB op dat een bepaling
vergelijkbaar met artikel 1.2, zesde lid, Wet inkomstenbelasting 2001 omtrent
de rangorde ingeval men meerdere echtgenoten heeft, ontbreekt. Het wetsvoorstel
waarin het basispartnerbegrip in de Algemene wet inzake rijksbelastingen zal
worden geïntroduceerd is het van het Belastingplan 2010 deel uitmakende
wetsvoorstel fiscale vereenvoudiging. Dit wetsvoorstel wordt echter pas openbaar
op een tijdstip waarop het onderhavige wetsvoorstel naar thans de bedoeling
is, de Tweede Kamer reeds heeft gepasseerd en de wettekst vaststaat. Het leek
mij niet juist om in het onderhavige voorstel te verwijzen naar een nog te
introduceren bepaling waarvan de tekst zowel op het moment van indiening en,
naar alle waarschijnlijkheid, ook op het moment van stemming in de Tweede
Kamer nog niet bekend is en ook nog niet is uitgekristalliseerd. Daar komt
nog bij dat het uniforme begrip in de Algemene wet inzake rijksbelastingen
pas per 2011 effect zal hebben, zodat er ook nog niet naar kan worden verwezen.
Zonodig of indien gewenst zullen bij nota van wijziging op bijvoorbeeld de
Fiscale vereenvoudigingswet aanpassingen kunnen worden aangebracht in de partnerdefinitie
van de Successiewet 1956.
 V en W
 De NOB verzoekt de in de artikelen 25 en 26 van de Successiewet 1956 genoemde
samentelling niet te doen plaatsvinden ingeval de echtgenoten (geregistreerde
partners) een verzoek tot echtscheiding (ontbinding van het geregistreerd
partnerschap) respectievelijk de scheiding van tafel en bed hebben ingediend,
omdat de echtgenoten (geregistreerde partners) zich vanaf dat moment niet
meer als partners van elkaar zouden zien. De genoemde artikelen zijn anti
misbruik bepalingen, gericht op het voorkomen van het behalen van een tariefvoordeel
door nalatenschappen of schenkingen te splitsen in twee porties. Zij zijn
vanouds van toepassing ongeacht het huwelijks- onderscheidenlijk partnerschapsgoederenregime
(gemeenschap van goederen of juist geheel gescheiden vermogens) van de (niet
van tafel en bed gescheiden) gehuwden c.q. geregistreerde partners. Gelet
op dat karakter zie ik geen aanleiding om van samentelling af te zien indien
er een verzoek is ingediend tot scheiding (van tafel en bed), hoewel een dergelijk
verzoek wel – civielrechtelijk – een ontbinding van de huwelijksgoederengemeenschap
(niet van het huwelijk) tot gevolg heeft. Een dergelijk verzoek kan immers
worden ingetrokken dan wel op andere gronden niet leiden tot een definitieve
verbreking van de huwelijksgoederengemeenschap (zie het nieuwe derde lid van
artikel 1.99 van het Burgerlijk Wetboek). Door voor deze bepalingen rekening
te houden met een ingediend verzoek tot scheiding (van tafel en bed) zou alsnog
de weg tot het ontgaan van belasting worden geopend.
 AC en AE
 De NOB constateert dat de artikelen 32 en 33 van de Successiewet 1956
van oudsher een wat vreemde onderverdeling in leden en nummers kent, en dat
dit de artikelen lastig en ondoorzichtig leesbaar maakt. Zij doen de aanbeveling
beide artikelen te stroomlijnen en op een wijze op te schrijven zoals elders
in de wetgeving gebruikelijk is. De opmerking ter zake van door de NOB ervaren
problemen met het lezen van de genoemde artikelen neem ik serieus. Naar mijn
mening draagt echter niet alleen de wellicht thans ongebruikelijke aanduiding
van de onderverdeling van de diverse leden daaraan schuld, maar vooral ook
de hoeveelheid aan bepalingen. Dit aantal is door het wetsvoorstel verminderd,
terwijl artikel 33 beter leesbaar is geworden omdat dit artikel anders dan
nu niet meer in leden is verdeeld. Ik verwacht niet dat de artikelen beter
leesbaar zullen worden door een andere aanduiding van de verschillende onderdelen.
 Artikel II: Wet inkomstenbelasting 2001
 Het verdient volgens de NOB de voorkeur dat, indien en voor zover mogelijk
bij de behandeling van APV’s, de fiscaalrechtelijke benadering zoveel
mogelijk aansluiting zoekt bij de civielrechtelijke uitgangspunten, zeker
in de Successiewet 1956. In de fiscale wetgeving, en zeker in de Successiewet
1956, wordt zo veel mogelijk aangesloten bij het burgerlijk recht, zo ook
in dit wetsvoorstel. Heeft een begunstigde een juridisch afdwingbaar recht
richting een afgezonderd particulier vermogen dan wordt deze begunstigde ook
zelf voor dit recht in de belastingheffing betrokken: het fiscale recht volgt
het civiele recht. De voorgestelde wettelijke maatregelen zien echter op het
zogenoemde discretionaire deel van afgezonderde particuliere vermogens, dat
wil zeggen het deel waarvoor de civielrechtelijke duiding veelal onduidelijk
is. Bij bepaalde hybride rechtsfiguren, bijvoorbeeld de zuivere irrevocable
discretionary trust, is het vermogen niet meer van de inbrenger maar het is
ook nog niet van de begunstigde. Het fiscale recht kan niet langer uit de
voeten met een naar Nederlandse begrippen onduidelijke civielrechtelijke duiding.
Daarom is voor het discretionaire gedeelte van onduidelijke (buitenlandse)
rechtsfiguren gekozen voor een robuust stelsel waarin de economische werkelijkheid
prevaleert boven de juridische vormgeving.
 
 De NOB neemt wat betreft APV’s verder terecht aan dat het systeem
van toerekening op grond van artikel 2.14a van de Wet inkomstenbelasting 2001
een gesloten systeem is, zodat indien aan de voorwaarden van het zesde lid
wordt voldaan, er noch op basis van artikel 2.14a Wet inkomstenbelasting 2001
noch op basis van andere leerstukken of wettelijke bepalingen toerekening
van vermogen of inkomsten van het APV plaatsvindt aan eventuele gerechtigden
of aan degene die het vermogen heeft afgezonderd. Benadrukt wordt dat het
gaat om het discretionaire deel van het afgezonderd particulier vermogen.
 De vraag van de NOB ten slotte of subjectieve onderworpenheid nog van
belang is als de winst van het APV naar Nederlandse maatstaven op grond van
een objectieve vrijstelling is vrijgesteld, begrijp ik als volgt. De situatie
waarop de vraag betrekking heeft is bijvoorbeeld een afgezonderd particulier
vermogen, denk aan een in Nederland gevestigde stichting, welke enkel een
deelneming houdt en daarnaast als nijver beschouwd moet worden. De voordelen
uit de deelneming vallen onder de deelnemingsvrijstelling. Ondanks de toepassing
van de deelnemingsvrijstelling is op basis van het gegeven dat deze nijvere
stichting belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting voldaan aan
de voorwaarde van het zesde lid.
 
 In WPNR, nummer 6802, stellen mr. J.P. Boer en prof. dr. R.M. Freudenthal
dat de wetgever bij APV’s uitgaat van een duale benadering in die zin
dat enerzijds van transparantie wordt uitgegaan en anderzijds van non-transparantie.
Ik deel deze uitleg niet. Artikel 2.14a van de Wet inkomstenbelasting 2001
richt zich allereerst op de vraag of sprake is van een APV. Als daar sprake
van is, wordt alleen het discretionaire deel van het APV in aanmerking genomen.
De verplichting ter zake van concreet juridisch afdwingbare rechten van derden
(«fixed interest-deel») wordt als schuld bij de belastingplichtige
in aanmerking genomen; deze derde betrekt dit recht in zijn eigen belastingheffing.
 Verder stellen zij de reikwijdte van het begrip «economische deelgerechtigheid»
aan de orde. De uitleg die Boer en Freudenthal aan dit begrip geven, deel
ik niet. Van een economische deelgerechtigheid is slechts sprake in relatie
tot hybride samenwerkingsverbanden zoals personenvennootschappen. Richting
APV’s ontbreekt juist de economische deelgerechtigheid.
 Veel opmerkingen van mr. X.G.R. Auerbach in hetzelfde nummer van
WPNR zijn reeds hiervoor behandeld bij de beantwoording van de vragen van
de leden van de CDA-fractie. Auerbach is van mening dat het voorgestelde artikel
23a van de Invorderingswet 1990 potentieel een aantasting van het mensenrecht
op het ongestoord genot van eigendom is. Auerbach, en overigens ook de redactie
van Vakstudienieuws, achten de bepaling in het licht van het EVRM en in het
licht van het Europees recht kwestieus. Ik ben van mening dat er geen spanningsveld
bestaat tussen wetsvoorstel enerzijds en het Europees recht en het EVRM anderzijds.
Ik neem aan dat de auteurs met betrekking tot het EVRM de rechtsbescherming,
vervat in artikel 6 EVRM, en het eigendomsgrondrecht op basis van artikel
1 van het Eerste Protocol bij het EVRM voor ogen hebben. Deze rechtsbescherming
is ook bij het verhaalsrecht ex artikel 23a Invorderingswet 1990 gewaarborgd.
Het afgezonderd particulier vermogen of de derde die meent recht te hebben
op roerende zaken waarop ter zake van een belastingschuld beslag is gelegd, kan
een beroepschrift indienen bij de directeur op grond van artikel 22, eerste
lid, Invorderingswet 1990. Het beroep kan succesvol zijn als er bijvoorbeeld
teveel in beslag zou zijn genomen. Verder kan het afgezonderd particulier
vermogen of de derde altijd in verzet bij de civiele rechter. Rechtsbescherming
door de civiele rechter als restrechter werd voldoende geoordeeld door het
EHRM in de zaak Oerlemans.
 Ten tweede het eigendomsgrondrecht. Artikel 1 van het Eerste Protocol
van het EVRM luidt als volgt: «Iedere natuurlijke of rechtspersoon heeft
recht op het ongestoord genot van zijn eigendom. Aan niemand zal zijn eigendom
worden ontnomen behalve in het algemeen belang en onder de voorwaarden voorzien
in de wet en in de algemene beginselen van internationaal recht.
 De voorgaande bepalingen tasten echter op geen enkele wijze het recht
aan, dat een Staat heeft om die wetten toe te passen, die hij noodzakelijk
oordeelt om het gebruik van eigendom te reguleren in overeenstemming met het
algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen of boeten
te verzekeren».
 De eerste alinea geeft de nationale overheden bevoegdheden om het eigendomsrecht
te beperken. Dit kan slechts gebeuren in het algemeen belang en indien de
voorwaarden waaronder het eigendom wordt ontnomen in de wet staan. Het verhaalsrecht
zoals opgenomen in het voorgestelde artikel 23a Invorderingswet 1990 voldoet
aan deze eisen: belastingheffing en invordering die gerealiseerd wordt door
het verhaalsrecht geschiedt in het algemeen belang en de voorwaarden waaronder
dit gebeurt zijn opgenomen in artikel 23a van de Invorderingswet 1990.
 In artikel 1, tweede alinea, wordt aangegeven dat het recht van de Staat
om wetten toe te passen die hij noodzakelijk acht om de betaling van belastingen
te verzekeren niet wordt aangetast door het bepaalde in artikel
1, eerste alinea. In dit geval – bij het nieuwe artikel 23a Invorderingswet
1990 – gaat het om de verzekering van de betaling van belastingen. Zoals
aangegeven in de memorie van toelichting is onderdeel b nodig om een geconstrueerd
invorderingsvacuüm te voorkomen.
 Het EHRM heeft, in een zaak omtrent toepassing van het bodemrecht –
een ander bijzonder verhaalsrecht uit de Invorderingswet 1990 – bepaald
dat toepassing toegestaan is indien dit proportioneel geschiedt en door een
onafhankelijke rechter gecontroleerd wordt. Met betrekking tot het voorgestelde
artikel 23a Invorderingswet 1990 is proportionaliteit op twee manieren gewaarborgd.
Allereerst doordat eerst verhaal wordt gezocht bij de belastingschuldige,
dan bij het afgezonderd particulier vermogen en tot slot bij de derde. Ten
tweede wordt proportionaliteit gewaarborgd doordat bepaald is dat verhaal
kan worden gezocht tot ten hoogste het belang van het afgezonderd particulier
vermogen in de derde. Toetsing door de rechter is – zoals hierboven
is aangegeven – ook mogelijk.
 Artikel 23a Invorderingswet 1990 is in overeenstemming met het Europees
recht. In artikel 23a Invorderingswet 1990 wordt namelijk geen onderscheid
gemaakt tussen binnenlandse situaties en grensoverschrijdende situaties. In
beide gevallen wordt het afgezonderd particulier vermogen toegerekend en wordt
allereerst ingevorderd bij de belastingschuldige.
 Overigens heeft het Hof van Justitie reeds eerder geoordeeld over een
ander bijzonder verhaalsrecht. In deze zaak had de rechtbank Maastricht prejudiciële
vragen gesteld over de houdbaarheid van artikel 22 Invorderingswet 1990, het
bodemrecht, in het licht van het Europees recht. Het Hof van Justitie antwoordde
dat de maatregel zonder onderscheid van toepassing is en niet tot doel heeft
het handelsrecht met de andere lidstaten te regelen. Om die reden werd geen
strijd met het Europees recht geconstateerd.
 
 Het is mogelijk dat de kleine belegger wordt geraakt zoals ook Auerbach
stelt, door toepassing van artikel 23a, onderdeel b, Invorderingswet 1990.
In de praktijk zal dit echter niet vaak voorkomen omdat het dikwijls gaat
om een 100%-belang in een in Nederland gevestigde vennootschap zodat
er geen sprake is van kleine beleggers. Hier kan echter niet altijd vanuit
worden gegaan, daarom is gekozen voor een percentage van 5: het criterium
waarbij sprake is van een aanmerkelijk belang of van een deelneming. Om rekening
te houden met de belangen van overige aandeelhouders – indien aanwezig –
is bepaald dat slechts verhaal kan worden gezocht tot ten hoogste het belang
van het afgezonderd particulier vermogen in de hier te lande gevestigde deelneming.
Zoals aangegeven in de memorie van toelichting is er sprake van een drietrapsraket
bij de invordering. Allereerst wordt ingevorderd bij de belastingschuldige
zelf. Indien de invordering daar niet (volledig) slaagt, wordt ingevorderd
bij het afgezonderd particulier vermogen op grond van artikel 23a, onderdeel
a, Invorderingswet 1990. Mocht de invordering daar ook niet slagen, dan pas
komen de goederen in beeld van derden waarin het afgezonderd particulier vermogen
als deelnemer een belang heeft op grond van artikel 23a, onderdeel b, Invorderingswet
1990.
 Overig
 De leden van de VVD-fractie stellen dat de WOZ-waarde soms te hoog wordt
vastgesteld en dat het voorstel om bij woningen aan te sluiten bij de WOZ-waarde
zo tot een te hoge belastingheffing kan leiden. Zij vragen om een tegenbewijsregeling
op te nemen. De leden van de CDA-fractie vragen ook waarom geen mogelijkheid
voor tegenbewijs is opgenomen. Als de WOZ-waarde naar het idee van een erfgenaam
te hoog is vastgesteld, kan deze een nieuwe WOZ-beschikking aanvragen en daar
zonodig bezwaar en beroep tegen aantekenen. Nu de Wet waardering onroerende zaken zelf al voorziet in rechtsmiddelen voor de verkrijger, is het
niet nodig in de Successiewet 1956 een eigen tegenbewijsprocedure op te nemen.
 
 De leden van de VVD-fractie vragen om nader in te gaan op de recente mogelijkheid
tot banksparen en de successierechtelijke behandeling daarvan. Bij de initiatiefwet van de leden Depla en Blok (banksparen) hebben de indieners
getracht om bij de pensioenopbouw en de aflossing eigenwoningschuld een gelijk
speelveld te creëren met betrekking tot de fiscaal gefacilieerd verzekeringsproducten
en de fiscaal gefacilieerde bankspaarvariant van die producten. Het gelijke
speelveld tussen verzekeraars en banken was slechts een van de doelstellingen
van het initiatief. De kern van het voorstel is dat door het creëren
van het gelijke speelveld (beëindigen van de gedwongen winkelnering)
het aantal aanbieders zal toenemen, de concurrentie toeneemt, de transparantie
in de kostenstructuur groter wordt, waardoor de kosten voor de consumenten
lager worden. De successierechtelijke behandeling van deze bankspaarproducten
is daarom overeenkomstig met die van de verzekeringsproducten.
 
 De leden van de VVD-fractie merken op dat op meerdere plekken in het wetsvoorstel
ministeriële regelingen worden aangekondigd. Deze leden ontvangen graag
een overzicht, alsmede een globale inhoudelijke duiding.
 Ik neem aan dat deze leden aan dit overzicht vooral behoefte hebben naar
aanleiding van de in het wetsvoorstel opgenomen delegatiebevoegdheid aangaande
de integriteitstoets bij de ANBI’s. Doordat bij nota van wijziging erin
wordt voorzien dat de eisen en voorwaarden aan ANBI’s, hun bestuurders
en gezichtsbepalende personen in de wet worden opgenomen, is er geen behoefte
meer aan bepalingen ter zake in een ministeriële regeling. De overige
aangekondigde ministeriële regelingen zijn naar ik meen voldoende omschreven
in de memorie. Het betreft de nadere voorwaarden ter zake van het verbreken
van de gezamenlijke huishouding tegen de wil van samenwonende partners, en
nadere uitwerkingen op het gebied van de bedrijfsopvolgingsregeling. 
 ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING
 
 Een aantal van de in het onderdeel artikelsgewijze toelichting van het
verslag opgenomen vragen zijn hiervoor beantwoord bij de beantwoording van
de vragen uit het verslag over het Algemeen deel van de toelichting. Dit geldt
in het bijzonder voor de vragen die beantwoord zijn op het verzoek van de
leden van de fracties van de PvdA en de VVD gedaan in paragraaf Overig om
in te gaan op commentaren van de NOB, het Register Belastingadviseurs alsmede
die gesteld in WPNR. Op deze vragen wordt hierna niet meer ingegaan.
 Artikel I, onderdeel A (artikel 1 van de Successiewet)
 De hier gestelde vragen zijn in het algemeen deel van deze nota naar aanleiding
van het verslag reeds aan de orde gekomen.
 Artikel I, onderdeel A (artikel 1a en 1b van de Successiewet)
 Met betrekking tot de vraag van de leden van de fractie van het CDA om
een nadere uitleg over de uitzondering op de voorwaarde dat de gemeenschappelijke
huishouding tot aan het overlijden of de schenking heeft geduurd, merk ik
op dat hieraan uitwerking zal worden gegeven bij ministeriële regeling.
In elk geval valt de gedwongen opname in een verpleeginrichting eronder.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen voorts waarom de Successiewet 1956
niet van toepassing wordt op de BES eilanden. In reactie daarop wordt verwezen
naar de Slotverklaring van de Miniconferentie van 10 en 11 oktober 2006
(Bijlage bij Kamerstukken II 2006/07, 30 800 IV, nr. 5). In deze
Slotverklaring is door Nederland, de Nederlandse Antillen en de eilandgebieden
Bonaire, Sint Eustatius en Saba vastgelegd dat onderzoek wordt gedaan naar
het fiscale stelsel dat op de BES eilanden moet gaan gelden (zie punt 19 van
de Slotverklaring). Het voorgaande heeft geresulteerd in een bestuurlijk akkoord
dat ik op 13 januari 2009 heb ondertekend met de gedeputeerden van Financiën
van de eilandgebieden Bonaire, Sint Eustatius en Saba. Het bestuurlijke akkoord
is op 25 februari 2009 aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal gezonden
(Kamerstukken II, 2008/09, 31 568, nr. 21). Hieruit valt af te leiden
dat voor het toekomstige fiscale stelsel voor de BES eilanden geen sprake
is van de integrale overname van het Nederlands-Antilliaanse fiscale stelsel
of het Nederlandse fiscale stelsel. Wel worden elementen uit het bestaande
Nederlands-Antilliaanse fiscale stelsel en elementen uit het Nederlandse fiscale
stelsel als bouwsteen gebruikt en aan de hand van deze bouwstenen wordt voor
de BES eilanden een specifiek belastingstelsel ontwikkeld dat oog heeft voor
de internationale fiscale positie van de BES eilanden en het Koninkrijk der
Nederlanden, de versterking van de lokale economieën en de zelfredzaamheid
van de burger. De politieke verantwoordelijkheid voor de uitvoering door de
Nederlandse Belastingdienst en het opstellen van de wetgeving van dit toekomstige
fiscale stelsel voor de BES eilanden komt te liggen bij de Minister van Financiën.
 
 Op dit moment is het toekomstige fiscale stelsel voor de BES eilanden
nog in ontwikkeling. Het streven bestaat de hiervoor benodigde wetsvoorstellen
in het derde kwartaal van 2009 voor behandeling naar de Tweede Kamer der Staten-Generaal
te zenden.
 Artikel I, onderdeel C (artikel 2 van de Successiewet
1956)
 De leden van de fractie van het CDA vragen of de regering kan aangeven
welke belastingplichtigen onder de huidige Successiewet 1956 wel onder het
eerste lid van artikel 2 vallen, maar onder de nieuwe Successiewet 1956 niet.
 
 De belastingplichtigen die wel onder het huidige artikel 2, eerste lid,
vallen, maar niet meer onder artikel 2, eerste lid,
van de nieuwe Successiewet 1956, zijn personen van Nederlandse nationaliteit,
die niet in Nederland wonen en in dienstbetrekking staan tot de Staat der
Nederlanden, maar géén uitgezonden
leden van diplomatieke, permanente of consulaire vertegenwoordigingen van
Nederland in het buitenland zijn (hierna te noemen: personen van categorie
1), en ook niet zijn uitgezonden om werkzaamheden
te verrichten in een andere mogendheid in het kader van een verdrag waarbij
Nederland partij is (hierna te noemen: personen van categorie 2). Gedacht
kan worden aan de ambtenaar die in dienst is van een gemeente in de Nederlandse
grensstreek en vlak over de grens in België of Duitsland woont, of een
ambtenaar die in dienst is van een Nederlandse provincie en vlak over de grens
in België of Duitsland woont (de zogenoemde grensambtenaren). Ook kan
worden gedacht aan een niet-uitgezonden ambtenaar die in dienst is van de
centrale overheid en in het buitenland woont, of aan degene die op grond van
een ambtelijke aanstelling werkzaam is aan een Nederlandse rijksuniversiteit
en in het buitenland woont. Ten slotte valt te denken aan militairen in dienst
van het Nederlandse ministerie van Defensie, die in het buitenland (dus lokaal)
als Nederlands militair worden aangeworven om aldaar in hun woonland werkzaam
te zijn (bijvoorbeeld inwoners van de Nederlandse Antillen, die immers de
Nederlandse nationaliteit bezitten). Ook deze militairen zijn
dus niet langer als fictief inwoner van Nederland aan te merken voor de schenk-
en erfbelasting. Volledigheidshalve merk ik hierbij nog op dat tot dusverre
geen gebruik werd gemaakt van de thans in het wetsvoorstel vervallen delegatiebevoegdheid
van artikel 2, eerste lid, tweede volzin, onderdeel b, van de huidige Successiewet
1956. Op grond van genoemd onderdeel b zou de woonplaatsfictie van artikel
2, eerste lid, eerste volzin, niet voor de in die eerste volzin bedoelde Nederlander
gaan gelden, als hij militair is en bij of krachtens algemene maatregel van
bestuur zou zijn bepaald dat hij geacht wordt blijvend werkzaam te zijn buiten
Nederland (bijvoorbeeld de Nederlandse Antillen).
 
 De belastingplichtigen die wel onder het huidige artikel 2, eerste lid,
vallen, maar niet meer onder artikel 2, tweede lid, van de nieuwe Successiewet
1956, zijn personen die niet in Nederland wonen en een niet duurzaam gescheiden
echtgenoot van de hiervóór bedoelde personen van categorie 1
of 2 zijn. Voor de eigen kinderen en stiefkinderen die jonger dan 27
jaar zijn en in belangrijke mate door de personen van categorie 1 of 2
worden onderhouden in de zin van artikel 1.5 van de Wet inkomstenbelasting
2001, geldt hetzelfde als voor de bedoelde echtgenoot.
 Artikel I, onderdeel F (artikel 7 van de Successiewet
1956)
 De leden van de CDA-fractie stellen een aantal vragen met betrekking tot
de tekst en de werking van het voorgestelde artikel 7.
 Voorafgaand aan het beantwoorden van deze vragen geef ik aan dat in de
nota van wijziging een voorstel voor het aanpassen van het tweede lid van
artikel 7 is opgenomen. In dit tweede lid staat: «de waarde, bedoeld
in het eerste lid». Geconstateerd is dat deze verwijzing niet volledig
is aangezien in het eerste lid twee keer het woord «waarde» is
opgenomen. De voorgestelde wijziging ziet er op deze onduidelijkheid weg te
nemen.
 
 De fractieleden verzoeken om de term «opgeofferd» nader toe
te lichten. Deze term is afkomstig uit het huidige derde lid van artikel 11.
Met het overnemen van deze term is geen wijziging beoogd. Volledigheidshalve
geef ik nog aan dat de schenkingen, die in het verleden hebben plaatsgevonden,
niet vallen onder de term «opgeofferd». Wel kan er op grond van
het tweede lid schenk- en overdrachtsbelasting in mindering worden gebracht
op de als gevolg van de fictiebepalingen verschuldigde erfbelasting indien
deze belastingen betrekking hebben gehad op hetzelfde object.
 
 Aanvullend merk ik op dat in de nota van wijziging een voorstel met betrekking
tot het eerste lid is opgenomen waarbij een uitbreiding wordt gegeven aan
hetgeen in mindering kan komen. Naast de financiële opofferingen van
de verkrijger ter zake van de fictieve verkrijging, zoals een betaalde koopsom
of periodieke uitkering, drukt er soms nog een vruchtgebruik op de fictieve
verkrijging. Dit doet zich in de praktijk regelmatig voor wanneer een echtpaar
hun woonhuis overdraagt aan een kind, onder voorbehoud van een vruchtgebruik
op beider levens. Wanneer de eerststervende van het echtpaar overlijdt loopt
het vruchtgebruik door ten bate van de langstlevende, terwijl de fictiebepaling
van artikel 10 van toepassing is. De waarde van de doorlopende vruchtgebruik
kan dan op de fictieve verkrijging in mindering komen.
 Artikel I, onderdeel I (artikel 10 van de Successiewet
1956)
 In het wetsvoorstel is de uitzondering op de toepasselijkheid van artikel
10 in geval van het overlijden van de verkrijger voor de erflater, vervallen.
De leden van de CDA-fractie vragen hoe de heffing verloopt in een dergelijk
geval. Dit kan de situatie betreffen waarin een ouder een vermogensbestanddeel
verkoopt aan een kind onder voorbehoud van vruchtgebruik, en
het kind overlijdt voordat de ouder overlijdt. In dat geval is het vermogensbestanddeel
vererfd, bijvoorbeeld naar de kinderen (kleinkinderen van de vruchtgebruiker).
Bij overlijden van de grootouder/vruchtgebruiker wordt het bestanddeel op
grond van artikel 10 bij de kleinkinderen als fictieve verkrijging belast
tegen de volle waarde. Er geldt dan geen aftrek voor de blote-eigendomswaarde
waarover het vermogensbestanddeel in de nalatenschap van hun ouder is belast,
omdat de erfbelasting door zijn aard geen voorziening kent voor het geval
vermogen meer dan eens vererft (behoudens de«dertigdagenregeling»
in het nieuw voorgestelde artikel 53, vijfde lid).
 Artikel I, onderdeel J (artikel 11 van de Successiewet
1956)
 De vragen van de leden van de fractie van het CDA en die van de leden
van de fractie van de ChristenUnie over het (verplicht) finaal verrekenbeding
zijn beantwoord in het algemeen deel van deze nota. Ik moge daarnaar verwijzen.
 Artikel I, onderdeel K (artikel 12 van de Successiewet
1956)
 Door de leden van de CDA-fractie is de vraag gesteld of de regering heeft
overwogen om in artikel 12 een uitzondering op te nemen voor gevallen, waarin
een schenking een genotsrecht betreft dat eindigt bij overlijden van de schenker.
 Mij is niet gebleken dat zich op dit punt in de praktijk problemen voordoen
of dat de toepassing van artikel 12 tot onbillijke uitkomsten leidt. Daarom
is ook geen aanpassing van dat artikel voorgesteld. Mochten zich toch onbillijkheden
van overwegende aard voordoen dan ben ik bereid te bezien of hier met toepassing
van de hardheidsclausule een tegemoetkoming kan worden verleend.
 Artikel I, onderdeel L (artikel 13 van de Successiewet
1956)
 De leden van de CDA-fractie vragen hoe de regering denkt over het voorstel
van prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken om bij «premiesplitsing»
de premies voor levensverzekeringen aan te merken als kosten van de huishouding.
Premiesplitsing komt er kort gezegd op neer dat partners over en weer optreden
als begunstigde en verzekeringsnemer van een verzekering op het leven van
de ander. Als dat op de juiste manier gebeurt, met name voor wat betreft de
verplichting tot het betalen van de premie, is niets onttrokken aan het vermogen
van de erflater en kan, omdat artikel 13 dan niet van toepassing is, de uitkering
vrij van heffing worden genoten. De voorwaarden waaraan premiesplitsing moet
voldoen om artikel 13 niet van toepassing te laten zijn, zijn opgenomen in
het besluit van 18 juli 2008, CPP2008/1425M. Premiesplitsing is niet
mogelijk bij partners die in gemeenschap van goederen zijn gehuwd, omdat door
de gemeenschap altijd de helft van de premies onttrokken wordt aan het vermogen
van de erflater. Het voorstel van mw. Van Vijfeijken is er op gericht het
onderscheid op dit punt tussen echtgenoten die in gemeenschap van goederen
zijn gehuwd en andere gehuwde of ongehuwde partners weg te nemen. Voor het
eindresultaat van haar voorstel valt op zich wat te zeggen omdat het echtgenoten
die in gemeenschap van goederen zijn gehuwd niet langer in een nadeligere
positie plaatst ten opzichte van andere, gehuwde of ongehuwde, partners die
door premiesplitsing heffing op grond van artikel 13 kunnen vermijden. Wel
zou het voor deze laatste groepen een verhoging van de belastingdruk betekenen.
De vraag is overigens of de door haar voorgestelde weg, het introduceren van
een nieuwe fictie in de Successiewet 1956 met betrekking tot de kosten van
de huishouding, wenselijk is. Ik heb er voor gekozen een dergelijke, vérstrekkende,
maatregel met betrekking tot artikel 13 niet in dit voorstel op te nemen.
 Over het tweede lid van artikel 13 heeft mw. Van Vijfeijken opgemerkt
dat de kans bestaat dat de belastingplichtigen hun toevlucht gaan zoeken bij
familieleden die niet vallen onder de bepaling in het wetsvoorstel. Dit zie
ik ook als een mogelijk risico. Daarom acht ik het wenselijk om de kring van
personen genoemd in het tweede lid uit te breiden met de bloed- en aanverwanten
tot en met de vierde graad of hun partner. Vanwege het risico dat een natuurlijk
persoon loopt door op te treden als verzekeraar acht ik de kans niet groot
dat een persoon buiten deze kring van bloed- en aanverwanten als verzekeraar
gaat optreden. Deze uitbreiding is opgenomen in de nota van wijziging.
 Artikel I, onderdeel M (artikel 13a van de Successiewet
1956)
 De leden van de CDA-fractie vragen of overwogen is om in artikel 13a een
uitzondering op te nemen voor gevallen als beschreven in Kamerstukken II 1999/2000,
26 851, nr. 69. Het kamerstuk waaraan de genoemde leden refereren
is een verzoek om toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen
(de hardheidsclausule). Dat verzoek hield verband met de werking van artikel
13a zoals dat luidde vóór 1 maart 2003. Op grond van het
oude artikel 13a werd de volledige waarde van aanmerkelijk-belangaandelen
in pensioen- en lijfrentelichamen, die niet door de erflater werden gehouden,
in de heffing van successierecht betrokken indien bij een dergelijk lichaam
een pensioen, een uitkering ter zake van vervroegde uittreding, een lijfrente
of een kapitaalsuitkering ten behoeve van de erflater was verzekerd. Dit kon
soms tot onredelijke uitkomsten leiden, onder meer in gevallen waarin de erflater
in gemeenschap van goederen was gehuwd en op grond daarvan de helft van de
aandelen gehouden werd door de echtgenoot van de erflater. Het kamerstuk waaraan
de leden van de CDA-fractie refereren had betrekking op een dergelijke situatie
en de toenmalige staatssecretaris van Financiën heeft daarvoor op grond
van de hardheidsclausule een tegemoetkoming verleend. Onder het huidige artikel
13a, dat een geheel andere opzet heeft, doen dergelijke problemen zich niet
meer voor en het is dan ook niet nodig daarvoor een uitzondering op te nemen.
Een belangrijk verschil met het oude artikel 13a is dat het huidige artikel
alleen de waardestijging van aandelen ten gevolge van het overlijden van de
erflater in de heffing betrekt. Een dergelijke waardestijging, die een direct
gevolg is van het overlijden van de erflater, wordt terecht in de heffing
van erfbelasting betrokken. Dat geldt ook in het geval dat de leden van CDA-fractie
noemen waarin een vrouw overlijdt voordat haar man overlijdt en haar nabestaandenpensioen
is verzekerd bij de vennootschap waarin haar man ab-houder is. Er is geen
reden een uitzondering te maken indien de verkrijger de partner is van de
overledene. Met de speciale band tussen de partners wordt al rekening gehouden
door de hoge vrijstelling voor de partner en er is geen aanleiding om enkel
voor artikel 13a (materieel) een volledige vrijstelling tussen partners in
het leven te roepen.
 Artikel I, onderdeel N (artikel 15 van de Successiewet
1956)
 Voor de beantwoording van de hier gestelde vraag over de Natuurschoonwet
1928, verwijs ik naar mijn reactie onder het kopje artikel VII (artikel 7,
eerste lid, van de Natuurschoonwet 1928).
 Artikel I, onderdeel O (artikel 16 van de Successiewet
1956)
 De leden van de CDA-fractie vragen wat de regering bedoelt met de opmerking «het
tweede lid verstaat – voor zover daar al discussie over is – onder
een verkrijging krachtens erfrecht het ten gevolge van of na het overlijden
van een erflater verkrijgen van een in rechte vorderbare aanspraak op een
APV», terwijl in de wettekst slechts staat «ten gevolge van».
Zijn de uitzonderingen van art. 2.14a, vijfde en zesde lid, Wet inkomstenbelasting
2001 hier van toepassing? Voor een goed begrip van de wettelijke aanpassingen
wil ik benadrukken dat concrete rechten buiten de «APV-wetgeving»
vallen. Krijgt iemand een concreet recht ten gevolge van het overlijden van
de inbrenger dan is sprake van een verkrijging van de overleden inbrenger.
Met de terminologie «ten gevolge van» wordt tot uitdrukking gebracht
dat iedere verkrijging die zijn oorzaak vindt in het overlijden van de erflater
onder artikel 16 Successiewet 1956 valt. Die verkrijging kan direct plaatsvinden
maar kan ook enige tijd op zich laten wachten, bijvoorbeeld door een langdurige
verdeling van de nalatenschap. De vraag komt hierbij op, of de uitzonderingen
genoemd in art. 2.14a, vijfde en zesde lid, Wet inkomstenbelasting 2001, ook
doorwerken naar artikel 16 Successiewet 1956. Dit is slechts ten dele een
juiste uitleg. Artikel 2.14a, vijfde lid, Wet inkomstenbelasting 2001 (tegenbewijssituaties)
werkt door naar artikel 16 Successiewet 1956 indien bijvoorbeeld via tegenbewijs
blijkt dat niet alle wettelijke erfgenamen, maar bijvoorbeeld slechts één
daarvan de begunstigde van een APV is. In een dergelijke situatie wordt slechts
deze erfgenaam/begunstigde geacht de bezittingen en de schulden van het APV
te erven. Artikel 2.14a, zesde lid, Wet Inkomstenbelasting 2001 (zelfstandig
naar de winst belaste APV’s) heeft niet tot gevolg dat de bezittingen
en de schulden van een daar bedoeld afgezonderd particulier vermogen onbelast
vererven. Zowel het niet als het wel voor de winstbelasting belastbare gedeelte
van de bezittingen en de schulden worden in de grondslag voor de erfbelasting
betrokken. Het past niet binnen de gekozen opzet van de Successiewet 1956
om het nijvere deel van het APV buiten de heffing van erfbelasting te laten.
 Artikel I, onderdeel P (artikel 17 van de Successiewet
1956)
 De leden van de fractie van het CDA vragen waarom de regering in de toelichting
spreekt van een APV als bedoeld in het tweede lid van art. 2.14a, terwijl
de toevoeging: «tweede lid» in de wettekst van artikel 17 van
de Successiewet 1956 ontbreekt. Het ontbreken van de toevoeging «tweede
lid» is het gevolg van een omissie. In de Nota van wijziging op het
wetsvoorstel is deze omissie hersteld door het opnemen van de term «tweede
lid».
 Artikel 2.14a, zesde lid, Wet inkomstenbelasting 2001 heeft niet tot gevolg
dat de bezittingen en de schulden van een daar bedoeld zelfstandig belastingplichtig
afgezonderd particulier vermogen onbelast via schenkingen overgaan. Zowel
het niet als het wel voor de winstbelasting belastbare gedeelte van de bezittingen
en de schulden worden in de grondslag voor de schenkbelasting betrokken. Het
past niet binnen de gekozen opzet van de Successiewet 1956 om het zelfstandig
(winst)belaste deel van het APV buiten de heffing van schenkbelasting te laten
op het moment dat het APV schenkt.
 Wat betreft de samenhang tussen artikel 17 Successiewet 1956 en artikel
26a Successiewet 1956, geldt het volgende. Het voorgestelde artikel 26a Successiewet
1956 dient ter verduidelijking en ter voorkoming van misverstanden. Schenkingen
door een APV worden geacht te zijn verkregen van personen waaraan wordt toegerekend
zoals bedoeld in artikel 2.14a Wet inkomstenbelasting 2001.
 Artikel I, onderdeel R (artikel 20 van de Successiewet
1956)
 In haar commentaar stelt het NOB, de leden van de CDA, PvdA en VVD-fractie
verwijzen hiernaar, dat belastingverplichtingen die van de schenker of de
erflater naar de verkrijger worden doorgeschoven voor hun nominale waarde
op de verkrijging in mindering dienen te komen, omdat de waardering aansluit
bij de prijs die de verkregen goederen bijverkoop op de markt
zouden opbrengen. Terecht wordt gesteld dat bij de berekening van de waarde
in het economische verkeer wordt uitgegaan van een verkoopfictie tegen de
werkelijke waarde. Hieruit volgt echter nog niet dat dus de nominale waarde
als latentie in aanmerking moet worden genomen, indien gebruik wordt gemaakt
van een doorschuifregeling voor de inkomstenbelasting. Feit blijft dat deze «fictieve»
belastingschuld niet nu, maar in de toekomst is verschuldigd. Aangezien deze
schuld, in tegenstelling tot het onderliggende ondernemingsvermogen dat wel
vruchtdragend is, als het ware renteloos wordt schuldig gebleven, gebiedt
de economische realiteit een waardering op contante waarde. Dit komt overeen
met het beeld in de praktijk. Indien de erfgenamen overwegen de verkregen
onderneming of aanmerkelijkbelangaandelen op korte termijn te vervreemden,
opteren zij vaak voor afrekening in de inkomstenbelasting, zodat de nominale
belastingschuld in het passief van erflaters nalatenschap wordt meegenomen.
Indien dit voornemen niet bestaat, gaan partijen in hun onderlinge verhouding
ook uit van de contante waarde van de nominale belastingschuld. Daarom liggen
de forfaitair vastgestelde percentages op de contante waarde van de nominale
belastingschuld. De contante waarde wordt bepaald aan de hand van een geschatte
duur van het uitstel van heffing. Zo is de latentie in verband met een lijfrente
hoger dan bij een stille reserve bij een IB-onderneming, omdat de lijfrente
vaak direct na overlijden ingaat en de contante waarde van belastingheffing
over de eerste termijn daarvan nagenoeg gelijk is aan de nominale waarde.
Hoewel forfaitaire percentages altijd arbitrair zijn, lijken zij gemiddeld
een redelijke inschatting van de werkelijkheid te vormen. 
 Artikel I, onderdeel S (artikel 21 van de Successiewet
1956)
 De leden van de CDA-fractie vragen of het juist is dat als de erflater
eind 2010 overlijdt, voor de waarde van de woning wordt uitgegaan van de waarde
per 1 januari 2009. Uit de systematiek van de Wet waardering onroerende
zaken (WOZ) vloeit inderdaad voort, zoals de genoemde leden stellen, dat bij
een overlijden of een schenking in het jaar 2010 uitgegaan wordt van de waarde
van de woning per 1 januari 2009. De WOZ gaat uit van een waarde op een
peildatum die één jaar ligt voor het begin van het kalenderjaar
waarvoor de waarde geldt.
 Dit betekent overigens niet dat bij die waardebepaling altijd ook wordt
uitgegaan van de toestand van de woning per 1 januari
2009. Indien in de toestand van een onroerende zaak wijziging komt, zal in
veel gevallen de woning in aanmerking worden genomen naar de toestand bij
het begin van het kalenderjaar waarvoor de waarde geldt, in het voorbeeld
1 januari 2010. Dat is het geval indien de onroerende zaak opgaat in
een of meer andere onroerende zaken, de onroerende zaak wijzigt als gevolg
van bouw, verbouwing, verbetering, afbraak of vernietiging, van bestemming
verandert, of een verandering in waarde ondergaat als gevolg van een andere,
specifiek voor de onroerende zaak geldende, bijzondere omstandigheid (artikel
18, derde lid, van de WOZ). Belangrijke wijzigingen in de toestand van de
woning die zich voordoen vóór 1 januari van het kalenderjaar
waarin de verkrijging plaatsvindt, worden dus in de WOZ-waarde meegenomen,
zowel positief als negatief.
 Ik realiseer mij dat zich ook tussen het begin van het kalenderjaar en
de datum van overlijden wijzigingen in de toestand van de woning kunnen voordoen.
Die worden op grond van de WOZ niet meegenomen terwijl dat voor de toepassing
van de Successiewet 1956 wel wenselijk is. Daarom stel ik bij nota van wijziging
voor om voor de waardebepaling in de Successiewet 1956 de hiervoor genoemde
veranderingen in de toestand van de woning tot aan het moment van de verkrijging
mee te nemen in de waardering van de woning.
 
 De leden van de CDA-fractie hebben vragen gesteld over het gebruik van
de WOZ-waarde voor verhuurde woningen. Zij verwijzen naar jurisprudentie,
literatuur en rechtspraak waarin wordt aangegeven dat bij verhuurde panden
niet zonder meer kan worden aangesloten bij de WOZ-waarde. Ik ben het met
de genoemde leden eens dat de waarde van een verhuurde woning niet zonder
meer op de WOZ-waarde kan worden gesteld. Het wetsvoorstel voorziet daarom
ook in een tegenbewijsregeling voor verhuurde panden. Een recente ontwikkeling
is voor mij echter aanleiding geweest om voor te stellen de bepaling over
de waarde van verhuurde panden te herzien. Uit modelberekeningen is gebleken
dat er een nauw verband bestaat tussen de betaalde huur, de WOZ-waarde en
de marktwaarde van een woning in verhuurde staat. Deze modelberekeningen zijn
uitgevoerd door de Belastingdienst en externe waardedeskundigen in samenspraak
met een belangenvereniging van particuliere verhuurders. Aan de hand van de
WOZ-waarde en de jaarlijkse huursom blijkt de marktwaarde van een verhuurde
woning in zeer goede benadering te kunnen worden bepaald door middel van een
eenvoudige tabel. Bij nota van wijziging stel ik voor artikel 21 aan te passen
om de waardedrukkende werking ten gevolge van de verhuurde staat via die systematiek
te bepalen. Van een dergelijke waardedrukkende werking is overigens alleen
sprake in gevallen waarin, kort gezegd, de huurder recht heeft op huurbescherming,
die wettelijk is vastgelegd in afdeling 5 van titel 4 van Boek 7 van het Burgerlijk
Wetboek. Dat betekent onder meer dat de WOZ-waarde niet wordt verminderd in
gevallen waarin de huur een gebruik van woonruimte betreft dat naar zijn aard
slechts van korte duur is, zoals bij vakantiewoningen. De relatie tussen de
marktwaarde van een verhuurde woning, de WOZ-waarde en de huurprijs is uiteraard
niet statisch maar kan worden beïnvloed door ontwikkelingen op de woningmarkt.
Daarom zal periodiek moeten worden bezien of de wijze waarop de heffingsgrondslag
wordt berekend nog marktconform is. Om eventueel noodzakelijke aanpassingen
eenvoudig te kunnen doorvoeren, wordt de cijfermatige uitwerking van de relatie
tussen de waarde voor de Successiewet 1956, de huurprijs en de WOZ-waarde
in een algemene maatregel van bestuur opgenomen. Een delegatiebepaling in
het nieuwe achtste lid van artikel 21 maakt dat mogelijk. De wijze waarop
op dit moment de waarde van verhuurde panden wordt bepaald, wordt door zowel
de belastingplichtigen als door de Belastingdienst als moeizaam en conflictgevoelig
ervaren. Doorgaans wordt de waarde op enigerlei wijze afgeleid uit de huurprijs,
maar vaste regels zijn er niet voor. Onder de nu voorgestelde regeling wordt
de waarde van een verhuurd pand op eenvoudige en eenduidige wijze via een
tabel afgeleid uit de WOZ-waarde en de jaarlijkse huursom. Dit betekent een
belangrijke vermindering van administratieve lasten en vereenvoudiging van de
uitvoering.
 Het voornemen bestaat om in box 3 van de Wet inkomstenbelasting 2001 een
soortgelijke waardering van woningen in verhuurde staat voor te stellen.
 De leden van de CDA-fractie vragen hoe wordt omgegaan met woningen die
buiten Nederland zijn gelegen. De waarde van deze woningen wordt bepaald volgens
dezelfde systematiek als de waardebepaling op grond van de WOZ. In de nota
van wijziging is een bepaling voorgesteld waarin dit wordt bepaald.
 
 Bij de memorie van toelichting is aangegeven dat de regering voornemens
is de resolutie van 30 november 1964 nr. D4/8981, BNB 1965/96, inzake
de waardering van onroerende zaken naar het moment van de rechtshandeling,
in te trekken. Hiervoor, de leden van de CDA-fractie vragen dit, is geen overgangsrecht
voorzien. Ik zie daar ook geen aanleiding toe. De resolutie is namelijk beperkt
tot onroerende zaken. Er bestaat geen reden meer om onderscheid te maken tussen
onroerende zaken aan de ene kant en andere vermogenbestanddelen aan de andere
kant. Het verdient daarom de voorkeur de goedkeuring geheel in
te trekken bij het daarvoor meest geëigende natuurlijke moment, te weten
de inwerkingtreding van de herziene Successiewet 1956.
 
 De leden van ChristenUnie-fractie vragen of de waarderingsgrondslag voor
woningen die is opgenomen in artikel 21, vijfde lid, (de WOZ-waarde) ook van
toepassing is voor de overige onroerende zaken waarvoor een WOZ-waarde is
vastgesteld. Op grond van het wetsvoorstel wordt het gebruik van de WOZ-waarde
alleen verplicht gesteld voor woningen. Het gebruik van de WOZ-waarde voor
andere onroerende zaken dan woningen stuit op teveel bezwaren. In de memorie
van toelichting wordt hierop uitgebreid ingegaan.
 
 De leden van de ChristenUnie-fractie vragen aandacht voor de waarde die
in aanmerking wordt genomen ingeval een verhuurde woning door vererving of
schenking wordt verkregen door een huurder. In het wetsvoorstel wordt het
nu ook al geldende beginsel gehandhaafd dat eigen bewoning door de verkrijger
geen waardedrukkende werking heeft en dat bij verkrijging door een huurder
de woning voor de volledige (WOZ) waarde in aanmerking wordt genomen. De argumenten
die hiervoor bij de wetswijzigingen in 2002 en 2006 zijn aangevoerd zijn nog
steeds valide. Er is bovendien geen aanleiding om bijvoorbeeld de mogelijkheid
te openen voor ouders om eerst een woning aan een kind voor een lage prijs
te verhuren en daarna de woning, met inachtneming van een waardedrukkend effect
van de verhuurde staat, te schenken aan dat kind. De genoemde leden wijzen
op een artikel van mr. F.A.M. Schoenmaker in FBN 2009, nr. 14. In dat
artikel concludeert de auteur dat op basis van de huidige wettekst een woning
die door een huurder wordt verkregen niet voor de waarde vrij in aanmerking
moet worden genomen. Mijn interpretatie van de huidige wettekst is een andere
en deze kwestie is nu onder de rechter. De heer Schoenmaker wijst daar ook
op. Wat hier ook van zij, in het nu voorliggende wetsvoorstel wordt buiten
iedere twijfel gesteld dat bij een verkrijging door de huurder de woning bij
die huurder voor de volle waarde in aanmerking wordt genomen. Ik verwacht
daarom niet, dit in antwoord op een vraag van de genoemde leden, dat de lopende
procedure voor de Hoge Raad invloed zal hebben op dit wetsvoorstel.
 
 De leden van de ChristenUnie-fractie vragen zich af of in alle gevallen
waarin de going concern waarde lager ligt, het reëel is de waarde van
het verkregen ondernemingsvermogen op de liquidatiewaarde te stellen omdat
deze laatste waarde, bijvoorbeeld bij bedrijven met een structureel onderrendement,
niet te gelde kan worden gemaakt. Zij wijzen op beperkende bedingen in maatschapscontracten
en op minderheidsbelangen in een besloten vennootschap en vragen of het niet
beter is om geen wettelijk-fictieve waardering voor te schrijven maar deze
van geval tot geval te bepalen. Daarnaast vragen zij of het niet beter is
het voordeel dat bij de verkrijger opkomt in plaats van de waarde van verkregen
goederen als heffingsgrondslag te hanteren, alsmede naar de invloed van de
arresten van de Hoge Raad van 20 maart 2009, nrs. 43 393 en
43 394, opgenomen in V-N 2009/15.23. In artikel 21, twaalfde lid, is
tot uitdrukking gebracht dat de waarde van een onderneming tenminste op de
liquidatiewaarde wordt gesteld. Dit past binnen het systeem van de waardering
voor de Successiewet 1956, die de verkrijging belast naar de waarde in het
economische verkeer. Indien de beste prijs die kan worden verkregen niet de
waarde going concern is, maar de liquidatiewaarde, dan is dat de waarde waarvoor
voor de Successiewet 1956 moet worden uitgegaan. Indien aanmerkelijkbelangaandelen
worden verkregen, de leden van de ChristenUnie-fractie vragen hiernaar, wordt
voor de bepaling van de waarde van de aandelen gedaan alsof de onderneming
van de besloten vennootschap wordt geliquideerd en ook al het overige vermogen
wordt verkocht. Ik acht het geen probleem dat ook de «onrendabele
top» van de onderneming (in de BV) op grond van artikel 21, tiende lid
in de heffing wordt betrokken. Immers als wordt voortgezet, voorziet de bedrijfsopvolgingsregeling
in een voorwaardelijke vrijstelling van deze top op grond van in artikel 35b,
eerste lid, onderdeel a. Wanneer de verkrijger voldoet aan het voortzettingsvereiste
wordt deze 100% voorwaardelijke vrijstelling definitief. Indien de
verkrijgers echter niet voortzetten, en de onrendabele top dus kunnen realiseren,
is het opnemen van de liquidatiewaarde in de heffingsgrondslag bij uitstek
op zijn plaats. In die zin is het gestelde in de brief van 27 november
1997, nr. WDB97/545, V-N 11 december 1997, punt 3, inzake de waardering
van een onrendabel landbouwbedrijf van een BV, waar de leden van de ChristenUnie-fractie
naar vragen, achterhaald. Ik zie gegeven het voorgaande ook geen reden om
het begrip «waarde» te vervangen door «het voordeel dat
door de verkrijger wordt behaald» als gevolg van het overlijden of de
schenking, zoals de leden van de ChristenUnie-fractie vragen, zo er al een
verschil in uitkomst bestaat bij wijziging van het begrip «waarde»
in «voordeel», aangezien de waarderingssystematiek van de Successiewet
1956 nu eenmaal inhoudt dat het voordeel objectief wordt bepaald.
 
 Inzake de invloed van de arresten van de Hoge Raad van 20 maart 2009
(nr. 43 393 en 43 394, BNB 2009/179 en 2009/180) merk ik op dat
deze arresten een verschil laten ontstaan in fiscale behandeling tussen de
overdracht bij leven van een onderneming en de vererving daarvan. Dit strijd
met de uitgangspunten van de bedrijfsopvolgingsregeling, zodat ik zal voorstellen
de wet op dit punt aan te passen. In de paragraaf over de fictiebepaling van
artikel 11 in deze nota ben ik reeds uitgebreider ingegaan op deze materie,
zodat ik daar in zoverre naar verwijs.
 Artikel I, onderdeel X (artikel 26a van de Successiewet
1956)
 De leden van de CDA-fractie vragen de regering in te gaan op een casus.
Deze luidt als volgt: stel dat X onder de nieuwe regels een irrevocable discretionaire
trust instelt en vervolgens als inwoner van Nederland overlijdt met achterlating
van zijn dochters Y en Z die gelijkelijk erfgenamen en beneficiaries zijn.
Het trustvermogen wordt dan geacht door Y en Z geërfd te zijn van X,
ieder voor de helft. Vervolgens wordt de trust opgeheven en het gehele trustvermogen
uitgekeerd aan Y en Z. Wordt iedere zus nu geacht de ene helft van de uitkering
(onbelast) van zichzelf te verkrijgen en de andere helft van de uitkering
(belast) van de andere zus? Het antwoord daarop is nee, in casu krijgt iedere
zus haar eigen deel. Dit volgt uit de systematiek van de wet. In algemene
zin kan gesteld worden dat iedere inbrenger, of zijn erfgenamen na zijn overlijden,
zonder heffingsgevolgen zijn deel uit het APV kan halen mits ieders bezittingen
en schulden goed geadministreerd zijn en de handelwijze controleerbaar is.
 Verder vragen de leden van de CDA-fractie zich af waarom de voorgestelde
artikelen 16 en 17 Successiewet 1956 wel een delegatiebepaling bevatten maar
art. 26a Successiewet 1956 niet.
 Aangezien in het voorgestelde art. 26a Successiewet 1956 geen begrippen
opgenomen zijn welke een nadere uitwerking behoeven, is een dergelijke delegatiebepaling
niet nodig.
 Ten slotte vragen de leden van de CDA-fractie of het toerekeningsvraagstuk
voldoende duidelijk is naar de mening van de regering in een casus waarbij
een broer X en een zus Y vermogensbestanddelen voor een waarde van 100 in
een Zwitserse Stiftung hebben afgezonderd in de verhouding 60:40. X en Y komen
gelijktijdig te overlijden en hebben respectievelijk drie erfgenamen en één
erfgenaam. Bij leven krijgt X bij aanvang 60 toegerekend en later 600. Y krijgt
bij leven 40 toegerekend en later 400. Bij overlijden van X wordt 200 aan
iedere erfgenaam toegerekend en bij overlijden van Y wordt 400 toegerekend
aan de ene erfgenaam van Y. Hoe dit precies in vergelijkbare
situaties uitwerkt wordt verder geregeld in een ministeriële regeling.
Het van toepassing zijnde tarief is het tarief dat geldt bij overlijden van
X en Y.
 Artikel I, onderdeel AC (artikel 32 van de Successiewet
1956)
 De bij dit onderdeel gestelde vragen door de leden van de CDA-fractie
zijn voor een deel reeds beantwoord bij de vragen naar aanleiding van soortgelijke
vragen in het algemeen deel. Ik moge daarnaar verwijzen. De leden van de CDA-fractie
hebben nog enkele aanvullende vragen gesteld. Zo hebben zij in verband met
de invoering van het 90%-criterium bij ANBI’s gevraagd in welke
mate een SBBI het sociaal belang moet behartigen. Daarop is mijn antwoord
dat de in de Successiewet 1956 bij deze herziening opgenomen vrijstelling
voor SBBI’s slechts geldt, indien aan de verkrijging geen opdracht is
verbonden welke daaraan het karakter ontneemt van te zijn geschied in het
sociaal belang. Van doorslaggevende betekenis is dus dat de verkrijging voor
100% voor de behartiging van het sociaal belang wordt gebruikt. Ik
acht het daarom niet noodzakelijk de mate waarin de instelling het sociaal
belang moet behartigen, wettelijk te bepalen.
 Op de vraag van de leden van de fractie van het CDA of ook de schenkingen
van een SBBI vrijgesteld worden van de schenkbelasting is het antwoord dat
het niet het geval is. Het uitgangspunt is dat een sociaal belang behartigende
instelling zelf het verkregene voor de sociaal belang behartigende activiteiten
gebruikt. Het doel dat met de voorgestelde invoering van de SBBI-vrijstelling
wordt beoogd is het steunen van de sociaal belang behartigende instellingen
zelf. Als een SBBI aan een andere SBBI schenkt, is de vrijstelling uiteraard
wel van toepassing, vanwege het feit dat de ontvanger een SBBI is waarvoor
de vrijstelling geldt.
 Artikel I, onderdeel AH
 Artikel 35b van de Successiewet 1956
 De leden van de CDA-fractie vragen naar de andere gronden dan het niet
voldoen aan het voortzettingsvereiste waardoor het uitstel van betaling kan
eindigen voor de voortzetter (belastingschuldige). Het voorstel voorziet in
drie intrekkingsgronden van het rentedragende uitstel. Dat zijn naast het
niet langer voldoen aan het voortzettingsvereiste van artikel 35e, het faillissement
van de belastingschuldige en het geval dat de wet schuldsanering natuurlijke
personen op de belastingschuldige van toepassing is. In die gevallen vervalt
het uitstel zodat de schuld opeisbaar is en de ontvanger de vordering van
de fiscus jegens de failliet of saniet (iemand die valt onder de wet Schuldsanering)
kan indienen bij de curator.
 
 De leden van de ChristenUnie-fractie vragen of de waarde going concern
in artikel 35b gelijk is aan de waarde in de eerste zin van artikel 21, twaalfde
lid. Dit is naar mijn oordeel inderdaad het geval. Hoewel ik de gedachte van
deze leden dat deze waarde in het algemeen gelijk zou zijn aan de voorheen
geldende «agrarische waarde» in de zin van de aanschrijving van
25 augustus 1965, nr. D5/4310, kan plaatsen, onderschrijf ik deze
niet. In 1987 is deze aanschrijving ingetrokken en wordt geen gebruik meer
gemaakt van dit waarderingsbegrip. Ik wil dit begrip niet herintroduceren,
omdat het huidige begrippenstelsel voldoende dekkend is en bekend is uit andere
heffingswetten. Herintroductie van het begrip agrarische waarde zou leiden
tot een specifiek successiewettelijk waarderingsbegrip, dat de praktijk opnieuw
zou moeten verkennen. Ik acht dit ongewenst en, vanwege het bestaan van de
bedrijfsopvolgingsfaciliteiten, ook onnodig. De leden van de ChristenUnie-fractie
vragen voorts of de onderdelen 7.4.1, 7.4.2 en 7.5 van het besluit
van 10 oktober 2007, nr. CPP2007/383M, Stcr.
nr. 2007, 202 ongewijzigd blijven gelden. Ik meen dat het voorliggende
wetsvoorstel geen aanleiding vormt tot het wijzigen van deze onderdelen van
het beleidsbesluit.
 Artikel 35c van de Successiewet 1956
 De leden van de CDA-fractie hebben met instemming kennisgenomen van het
voornemen om ten aanzien van het ondernemingsbegrip aan te sluiten bij dat
van de inkomstenbelasting en vragen of de regering voornemens is een besluit
uit te vaardigen met daarin een nadere duiding van dit begrip, gelardeerd
met een aantal voorbeelden. Voor het begrip ondernemingsvermogen is aangesloten
bij het objectieve ondernemingsbegrip zoals dat wordt gehanteerd voor de inkomstenbelasting.
Hierbij maakt het geen verschil of de onderneming voor rekening van de overdrager
wordt gedreven of dat sprake is van een onderneming die in een BV wordt gedreven.
Dit begrip is in de inkomstenbelasting voldoende uitgekristalliseerd; er bestaat
veel jurisprudentie op dit punt. Het is gezien deze veelheid aan jurisprudentie
niet nodig om een besluit uit te vaardigen met voorbeelden van objectieve
ondernemingen. Dit zou overigens ook zinloos zijn, omdat steeds, zo blijkt
uit de jurisprudentie, aan de hand van de feiten moeten worden beoordeeld
of in het concrete geval sprake is van een objectieve onderneming. Wel wil
ik hier ingaan op twee concrete gevallen waar de leden van de CDA-fractie
en het NOB naar vragen. Het eerste geval is dat waarin een BV die een pand
verhuurt aan een BV van dezelfde aanmerkelijkbelanghouder, welke BV een objectieve
onderneming drijft. De vraag is of de BV die alleen het pand verhuurt ook
een onderneming drijft. Dit is niet het geval aangezien de enkele verhuur
van een pand niet leidt tot het drijven van een objectieve onderneming. Dit
betekent dat als de aandelen in beide vennootschappen zonder tussenkomst van
een houdstermaatschappij worden gehouden door een en dezelfde aandeelhouder
de aandelen in de BV waarin zich alleen het pand bevindt niet kwalificeren
voor de bedrijfsopvolgingsregeling. Dit standpunt heb ik ook reeds uitgedragen
in het besluit van 10 oktober 2007 nr. CPP2007/383M, Stcr. nr. 2007, 202, onderdeel 3.1 en daarvoor in het besluit
van 16 maart 2004, nr. CPP2003/1717M, onderdeel B1. Indien de aandelen
in beide vennootschappen worden gehouden door een houdstermaatschappij, zal
het pand wel worden aangemerkt als ondernemingsvermogen, indien de erflater
of schenker in beide zustervennootschappen een indirect aanmerkelijk belang
heeft. De toerekening van het vermogen van de zustervennootschappen aan de
houdstermaatschappij zal geconsolideerd plaatsvinden. Ik realiseer mij dat
tussen beide situaties in economische zin weinig verschil bestaat. Ik zie
echter geen reden om over te gaan tot consolidatie via de natuurlijke persoon.
Dit is een type van consolidatie die niet bestaat in het fiscale recht en
er bestaat onvoldoende aanleiding om een dergelijke noviteit in de Successiewet
1956 in te voeren. Voor de praktijk zie ik daar namelijk geen noodzaak toe,
omdat de hier genoemde situatie zich ten eerste weinig voordoet en ten tweede
belanghebbenden al sinds 2004, het jaar waarin voor het eerst een beleidsbesluit
over de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de Successiewet 1956 is gepubliceerd,
op de hoogte zijn van mijn standpunt in deze. De praktijk heeft dus voldoende
tijd gehad om zich aan te passen aan dit standpunt. Het is niet aan de wetgever
om iedere keuze voor allocatie van bijvoorbeeld een onroerende zaak, fiscaal
te begeleiden. Het tweede aan de orde gestelde geval waar ik op deze plaats
inga, is de vraag is of een door een BV verstrekte achtergestelde lening aan
een deelneming, ondernemingsvermogen van die BV vormt. Het antwoord luidt
ontkennend, omdat het enkel houden van een vordering niet leidt tot het aanwezig
zijn van een objectieve onderneming. Weliswaar zijn aan het houden van een
dergelijke vordering risico’s verbonden, maar het enkel lopen
van risico leidt niet tot het aanwezig zijn van een objectieve onderneming.
Er is geen sprake van een duurzame eenheid van kapitaal en arbeid waarmee
wordt deelgenomen in het economische verkeer met het oogmerk om winst te behalen.
Het faciliteren van de verkrijging van een dergelijke vordering past niet
in de visie, omdat geen sprake is van een bedrijfsopvolging.
 De NOB heeft verder gevraagd om een ruim standpunt in te nemen ten aanzien
van de vraag of sprake is van beleggingsvermogen dan wel ondernemingsvermogen.
Gezien het belang van de bedrijfsopvolgingsregeling zal de orde doelen op
een ruime uitleg van het begrip ondernemingsvermogen. Er bestaat geen reden
om het begrip ondernemingsvermogen ruimer uit te leggen, dan voor de toepassing
van de inkomstenbelasting het geval is. Er is sprake van beleggingsvermogen
of ondernemingsvermogen, welke vaststelling moet plaatsvinden alsof de BV
een IB-onderneming zou drijven. Zou voor een BV een andere uitleg worden gegeven
aan de begrippen ondernemings- en beleggingsvermogen, dan in geval van een
IB-onderneming, dan zou dat leiden tot een verschil van behandeling van de
rechtsvorm, terwijl met het wetsvoorstel juist wordt beoogd rechtsvormneutraliteit
te bewerkstelligen. Steeds zal moeten worden beoordeeld of sprake is van meer
dan normaal vermogensbeheer en indien dit het geval is, dan moet nog worden
beoordeeld of sprake is van een werkzaamheid indien dezelfde activiteiten
door een natuurlijk persoon zouden worden verricht, of van een IB-onderneming.
Indien een BV zich alleen bezig houdt met de verhuur van onroerende zaken
en daarvoor zelf het onderhoud verricht om de beleggingen in stand te houden,
is in beginsel sprake van normaal vermogensbeheer. Zou het hebben van een
eigen onderhoudsdienst gekoppeld aan een omvangrijke onroerendgoedportefeuille
wel leiden tot het drijven van een onderneming, zoals het NOB in haar commentaar
op het wetsvoorstel stelt, dan zou dat betekenen dat dergelijke vennootschappen
nooit een beleggingsinstelling zouden kunnen vormen in de zin van artikel
28 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 en dat is toch niet aan de orde.
Ten aanzien van een ruimer begrip voor het ondernemingsvermogen in de vennootschapsbelasting
dan voor de inkomstenbelasting, kan ik hier wel aangeven dat aangezien een
BV geen keuzevermogen kan hebben, vermogen van de BV dat vanwege het gemengde
gebruik voor een IB-ondernemer keuzevermogen zou zijn geweest, steeds wordt
meegenomen als ondernemingsvermogen.
 
 Verder vragen de leden CDA-fractie om een toelichting op en voorbeelden
van de aanscherping van de 15%-marge van artikel 7a Uitvoeringsregeling
Successiewet 1956. Aansluiting bij het materiële ondernemingsbegrip van
de inkomstenbelasting leidt er in beginsel toe dat er geen enkele faciliteit
voor de verkrijging van beleggingsvermogen meer zou moeten bestaan. Immers
in de inkomstenbelasting is het zo dat beleggingsvermogen per definitie privévermogen
vormt, omdat dat vermogen blijvend overtollig is. In theorie moet voor de
inkomstenbelasting jaarlijks worden bepaald wat tot het ondernemingsvermogen
en wat tot het beleggingsvermogen behoort. In de praktijk leidt deze vaststelling
pas tot discussie met de inspecteur in situaties waarin zich een belang voordoet,
bijvoorbeeld als met een bepaald vermogensbestanddeel een winst dan wel een
verlies wordt behaald. In de regel komen partijen uit deze discussie, maar
in incidentele gevallen moet de rechter uitkomst bieden. In het geval van
een BV maakt het voor de omvang van de te betalen vennootschapsbelasting in
de regel niet uit of sprake is van ondernemingsvermogen of van beleggingsvermogen.
Voor de toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling is dit onderscheid echter
van wezenlijk belang. Vandaar dat op het moment van schenking of vererving
van de aandelen in een dergelijke BV het onderscheid moet worden aangebracht.
Steeds is het van de feiten van het concrete geval afhankelijk of een bepaald
vermogensbestanddeel blijvend overtollig is of niet. Indien de
BV bijvoorbeeld veel liquide middelen heeft of een effectenportefeuille bezit,
kan de vraag opkomen of sprake is van overtollige middelen. Het is in eerste
instantie aan de voortzetter om aannemelijk te maken dat dit niet het geval
is. Net als bij de bepaling of sprake is van ondernemingsvermogen is het verder
niet doenlijk en weinig zinvol om voorbeelden te geven wanneer al dan niet
sprake is van blijvend overtollige middelen, waar de leden van de CDA-fractie
naar vragen. In ieder individueel geval zal beoordeeld moeten worden of de
middelen nodig zijn voor de onderneming, of niet. Wel kan ik op de vraag van
dezelfde leden antwoorden dat ten aanzien van schulden van de vennootschap
antwoorden, dat steeds zal moeten worden beoordeeld waarvoor de vennootschap
deze schulden is aangegaan. Beleggingsvermogen en ondernemingsvermogen vormen
het saldo van de bezittingen minus de daarvoor aangegane schulden. Hiermee
wordt aangesloten bij de systematiek die reeds sinds jaar en dag voor de inkomstenbelasting
bestaat en ik zie geen reden om daarvan af te wijken. Ik acht een forfaitaire
toerekening van de schulden aan de beleggingen en de activa van het ondernemingsvermogen
zoals het NOB heeft voorgesteld, ongewenst.
 Voor de situaties waarin in één oogopslag duidelijk is dat
weinig beleggingsvermogen aanwezig is, heb ik gemeend de uitvoering een handvat
te kunnen geven door de invoering van de 5%-marge. Indien de aandelen
in een BV bijvoorbeeld € 10 mio waard zijn en de BV naast «normale»
bedrijfsactiva een effectenportefeuille bezit van € 350 000,
zou discussie kunnen ontstaan over de vraag of een deel van dit vermogen blijvend
overtollig is. De 5%-marge voorkomt deze discussie. De uitkomst zou
onder de huidige 15%-marge niet anders zijn. Het verschil tussen beide
marges komt met name naar voren in situaties waarin in de BV veel beleggingsvermogen
aanwezig is. Indien bijvoorbeeld de verkregen aandelen een waarde van € 100
mio hebben en het vermogen bestaat uit € 10 mio ondernemingsvermogen
en € 90 mio beleggingsvermogen, zou onder de huidige regeling € 15
mio van het aanwezige beleggingsvermogen worden gefaciliteerd, terwijl dit
onder de voorgestelde regeling € 500 000 zal zijn. Nu niet
langer de waarde van de aanmerkelijkbelangaandelen bepalend is voor de toepassing
van de marge, maar de waarde van het ondernemingsvermogen, wordt meer recht
gedaan aan het doel van de marge en bovendien wordt mogelijk misbruik van
de regeling voorkomen. Het heeft in geval van een beleggingsvennootschap bijvoorbeeld
geen zin om deze een objectieve onderneming aan te laten schaffen. De verlaging
van 15% naar 5% heeft enerzijds om budgettaire redenen plaatsgevonden
en anderzijds omdat een marge van 5% voldoende wordt geacht om de doelstelling
voor de prakrijk te bereiken.
 
 Houders van preferente aandelen en houders van een medegerechtigdheid,
de leden van de CDA-fractie vragen daarnaar, kunnen worden beschouwd als kapitaalverschaffers,
omdat zij feitelijk niets anders zijn dan financiers van de onderneming (in
de BV). Uit de vooraf gegeven visie blijkt reeds dat dergelijke financiers
niet de ondernemers zijn waarvoor de faciliteiten zijn bedoeld. De overgang
van dit soort van kapitaalvormen, vormt geen bedrijfsopvolging. Dit is alleen
anders indien de houder van de preferente aandelen respectievelijk de medegerechtigdheid
voorheen als «ondernemer» bij de onderneming (in de BV) betrokken
is geweest en de preferente aandelen en medegerechtigdheid als het ware een
voortzetting vormen van hun eerdere gerechtigdheid als «gewone»
aandeelhouder respectievelijk IB-ondernemer, en bovendien de preferente aandelen
of medegerechtigdheid worden verkregen door degene die thans als ondernemer
betrokken is bij de onderneming. Getracht is dit uitgangspunt in artikel 35c,
derde en vierde lid tot uitdrukking te brengen. Uit de vragen van de leden
van de CDA-fractie en de opmerkingen van het NOB en het RB blijkt dat zij
de in artikel 35c, vierde lid gestelde eisen en wijze van formulering
onnodig knellend vinden. Het antwoord hierop luidt dat in artikel 35c, vierde
lid alleen de in de praktijk veelvuldig voorkomende grondvorm van gefaseerde
bedrijfsopvolging is geregeld. Ik realiseer mij dat een gefaseerde bedrijfsopvolging
civielrechtelijk ook op andere wijze vorm is te geven, waarbij toch sprake
is van een bedrijfsopvolging die gefaciliteerd zou moeten worden. Ik heb dan
ook het voornemen om in de Uitvoeringsregeling Successiewet 1956 aan te geven
welke situaties nog meer gelijk gesteld kunnen worden met een bedrijfsopvolging
als bedoeld in artikel 35c, vierde lid. Vanuit de rechtszekerheid heeft opname
van zoveel mogelijk vormen die gelijk gesteld kunnen worden met de grondvorm
van artikel 35c, vierde lid in de Uitvoeringsregeling ook de voorkeur boven
een beleidsbesluit. De praktijk kan echter zo weerbarstig zijn, de voorbeelden
die in de vakliteratuur en door het NOB en het RB zijn gegeven duiden daar
ook op, dat een Uitvoeringsregeling alleen niet toereikend zou kunnen zijn.
Indien de praktijk daartoe aanleiding geeft, zal ik bij beleidsbesluit nadere
situaties kenbaar maken die voldoen aan deze situatie, teneinde de praktijk
duidelijkheid te verschaffen over deze kwestie. Een besluit heeft als voordeel
dat nieuwe situaties via een aanpassing van dit besluit relatief snel kenbaar
gemaakt kunnen worden. Reeds nu kan ik meedelen dat de verkrijging van de
preferente aandelen in het voorbeeld dat de CDA-fractieleden geven waarin
slechts een deel van de aandelen worden omgezet in preferente aandelen en
de rest van de aandelen vast overgaan naar de bedrijfsopvolger, voor de bedrijfsopvolgingsregeling
kwalificeren, voorzover zij door de bedrijfsopvolger worden verkregen. Hetzelfde
geldt voor de situaties waar het NOB op doelt in haar commentaar. Indien gebruik
wordt gemaakt van een aandelenfusie ex artikel 3.55 Wet inkomstenbelasting
2001 of een bedrijfsfusie ex artikel 14 Wet op de vennootschapsbelasting en
de preferente aandelen direct worden uitgereikt en de bedrijfsopvolger gewone
aandelen verkrijgt, zal ten aanzien van deze preferente aandelen in de Uitvoeringsregeling
Successiewet 1956 worden aangegeven dat dit preferente aandelen zijn als bedoeld
in artikel 35c, vierde lid.
 
 De leden van de CDA-fractie, merken ten aanzien van artikel 35c nog op
dat slechts wordt gesproken van aandelen die worden gehouden door de bedrijfsopvolger
en dat daaronder dus niet de winstbewijzen vallen. In de praktijk wordt in
dit soort opvolgingssituaties echter geen gebruik gemaakt van winstbewijzen.
Om de wettekst niet onnodig complex te maken, is de term winstbewijzen daarom
hier niet gebruikt. Verder wordt bij nota van wijziging voorstellen gedaan
die er toe leiden dat in de wettekst beter tot uitdrukking wordt gebracht
dat de preferente aandelen in het kader van een bedrijfsopvolging moeten zijn
verkregen. Ten eerste zal daartoe als voorwaarde gaan gelden dat de BV ten
tijde van de uitgifte van de preferente aandelen een onderneming moest drijven.
Ten tweede wordt ten aanzien van de verkrijger geëist dat hij ten tijde
van de verkrijging van de preferente aandelen reeds als «ondernemer»
betrokken was bij de onderneming van de BV waarin hij de preferente aandelen
heeft verkregen en dat hij ook als «ondernemer» betrokken moet
blijven. Als voorwaarden zullen daartoe worden gesteld dat de verkrijger reeds
voor 5% aandeelhouder was van gewone aandelen in de vennootschap waarin
hij de preferente aandelen verkrijgt en dat hij deze aandelen evenmin als
de preferente aandelen mag vervreemden gedurende de voortzettingsperiode.
Ter beoordeling van de genoemde 5% zal het geplaatste kapitaal van
de preferente aandelen niet worden meegenomen, omdat dit kapitaal dermate
groot kan zijn dat de gewone aandeelhouders niet voldoen aan het 5%
criterium, hetgeen niet de bedoeling is. Een historisch onderzoek naar de
vraag of de preferente aandelen zijn ontstaan in het kader van een bedrijfsopvolging,
zal, anders dan het NOB meent, de regeling niet onwerkbaar maken. Het aandeelhoudersregister
van de vennootschap zal veel historische informatie kunnen verschaffen omtrent
het ontstaan van de preferente aandelen. Ook ligt het voor de
hand dat de akten en stukken die met betrekking tot de herstructurering zijn
opgemaakt, beschikbaar zijn.
 
 Verder zal het voor de gefaseerde bedrijfsopvolging niet uitmaken of de
preferente aandelen worden gehouden door de erflater of schenker in privé,
of door een door deze persoon gehouden holding. De angst van het NOB op dit
punt kan ik hiermee dus wegnemen. Toerekening van het vermogen aan de holding
kan plaatsvinden, indien de preferente aandelen zijn ontstaan in het kader
van een bedrijfsopvolging. Daartoe zullen nadere voorwaarden worden gesteld
in de Uitvoeringsregeling Successiewet 1956. Het wetsvoorstel werkt in die
zin ruimer dan het oordeel van Rechtbank Breda van 6 juni 2008, nr. AWB
07/03226, waar de fractieleden van het CDA en de PvdA naar vragen. De Rechtbank
stelt namelijk dat toerekening in het geheel niet kan plaatsvinden. Aangezien
de wijze van toerekening bij de leden van de PvdA-, CDA-, en ChristenUnie-fractie,
het NOB, het RB en in de vakliteratuur vragen oproepen, zowel in het geval
van preferente aandelen als in geval van verschillende soorten aandelen, wil
ik aangeven dat de toerekening van het vermogen van de werkmaatschappij aan
de holding zal plaatsvinden in de verhouding van de waarde van de diverse
soorten aandelen ten opzichte van de verhouding tot de waarde van de werkmaatschappijen.
Of sprake is van ondernemingsvermogen, of van beleggingsvermogen en de toepassing
van de 5%-marge vindt plaats op het niveau van de holding en niet op
het niveau van de werkmaatschappij. Bij meerdere werkmaatschappijen mag de
toerekening geconsolideerd plaatsvinden. Dit uitgangspunt zal in de wet worden
opgenomen. Bij nota van wijziging is artikel 35c, vijfde lid in deze zin aangepast.
Teneinde de werking van de toerekening te verduidelijken, volgen hier drie
voorbeelden.
 Voorbeeld 1
 X bezit alle aandelen in Holding X BV. Deze Holding bezit alle preferente
aandelen in werkmaatschappij XY BV. De zoon van X, Y, is 100% aandeelhouder
van Holding Y BV. Deze Holding bezit alle gewone aandelen in XY BV. De preferente
aandelen hebben een waarde van € 5 mio en zijn ontstaan in het kader
van een gefaseerde bedrijfsopvolging als bedoeld in artikel 35c, vierde lid.
De aandelen van holding X BV hebben dus een waarde van € 5 mio.
De preferente aandelen maken 95% uit van het aandelenkapitaal van XY
BV en de gewone aandelen de overige 5%. De werkmaatschappij bezit alleen
ondernemingsvermogen. Als X overlijdt, laat hij aandelen na met een waarde
van € 5 mio. Holding X BV drijft echter geen objectieve onderneming.
Aangezien X een indirect aanmerkelijk belang heeft in de werkmaatschappij,
mag het vermogen van de werkmaatschappij worden toegerekend aan de Holding.
Aangezien het vermogen van de werkmaatschappij geheel uit ondernemingsvermogen
bestaat, bezit Holding X BV na deze toerekening fictief € 5 mio
aan ondernemingsvermogen. Dit betekent dat over de volle waarde van de aandelen
in de holding de faciliteiten kunnen worden toegepast. Het is dus niet zo
dat de toerekening plaatsvindt aan de hand van het belang van de holding in
het aandelenkapitaal in de werkmaatschappij. Dit zou in casu een toerekening
van € 5 700 000 (95% van € 6 mio) opleveren,
hetgeen geen juiste uitkomst is.
 Voorbeeld 2
 Holding A en Holding B bezitten 100% van de aandelen A respectievelijk
B in werkmaatschappij AB BV. A is 100% aandeelhouder van Holding A
en B van Holding B. De gerechtigdheid van Holding A tot het geplaatste aandelenkapitaal
van de werkmaatschappij is 40% en voor Holding B is dat 60%.
Het vermogen van de werkmaatschappij bestaat voor € 4 mio aan ondernemingsvermogen
en voor € 1 mio aan beleggingsvermogen. De aandelen
A hebben een waarde van € 2 mio en de waarde van de aandelen B is € 3
mio. Holding B bezit verder een bedrijfspand met een waarde van € 1
mio dat door de werkmaatschappij in gebruik is als bedrijfspand. Holding A
heeft geen andere vermogensbestanddelen dan de deelneming in de werkmaatschappij.
 
 Als A overlijdt, laat hij aandelen na met een waarde van € 2
miljoen. Holding A drijft echter geen objectieve onderneming. Aangezien A
een indirect aanmerkelijk belang heeft in de werkmaatschappij, mag het vermogen
van de werkmaatschappij worden toegerekend aan de holding in de verhouding
waarde van de aandelen A: totale waarde van de werkmaatschappij, in casu dus € 2
miljoen : € 5 miljoen. Dit betekent dat 2/5e deel van het totale
vermogen van de werkmaatschappij wordt toegerekend aan holding A. Van elk
vermogensbestanddeel van de werkmaatschappij wordt dus gedaan alsof zij voor
2/5e deel aan Holding A toebehoren. Holding A bezit na deze toerekening € 1,6
miljoen aan ondernemingsvermogen en € 400 000 aan beleggingsvermogen.
De vrijstelling kan worden toegepast op 90% (1,6 miljoen + 5%
* 1,6) = € 1 512 000. Indien B overlijdt, geldt dezelfde
systematiek. Na de toerekening van 3/5e van de bezittingen en schulden van
de werkmaatschappij aan Holding B, behoort het bedrijfspand van Holding B
ook tot het ondernemingsvermogen. In de winstsfeer zou dit pand volledig tot
het ondernemingsvermogen van een IB-ondernemer hebben behoord, zodat het gehele
pand ondernemingsvermogen vormt. Het totale ondernemingsvermogen van Holding
B bedraagt dus € 3 400 000, en het beleggingsvermogen € 600 000.
De vrijstelling bedraagt 90% (3,4 miljoen + 5% van € 3,4
miljoen) = € 3 213 000.
 Voorbeeld 3
 Als het vorige voorbeeld, alleen nu is de gerechtigdheid van de aandelen
A en B in het aandelenkapitaal van de werkmaatschappij voor beide soorten
50%. Het verschil in waarde is ontstaan omdat A zich in het verleden
de op zijn aandelen betrekking hebbende winstreserve heeft laten uitkeren
en B niet. De uitkomst is desondanks niet anders dan bij voorbeeld 2, hoewel
gesteld zou kunnen worden dat het beleggingsvermogen gekoppeld zou moeten
worden aan de aandelen B. Dit zou betekenen dat van het vermogen van de werkmaatschappij € 2
mio aan ondernemingsvermogen aan Holding A moet worden toegerekend en € 2
mio ondernemingsvermogen aan Holding B plus € 1 miljoen aan beleggingsvermogen.
Voor deze opzet is niet gekozen, omdat zij voor de praktijk niet uitvoerbaar
is. De gegeven casus is redelijk rechttoe rechtaan, maar bij nog meer soorten
en afwijkende winstreserves zou steeds historisch beoordeeld moeten worden
wat met het vermogen van de winstreserve is gebeurd. Hetzelfde zou bijvoorbeeld
ook gelden voor eventuele kapitaalstortingen op de diverse soorten: is met
dat vermogen ondernemingsvermogen of beleggingsvermogen aangeschaft? Dit is
niet werkbaar. Bovendien geven de diverse soorten aandelen bij liquidatie
recht op het vermogen naar hun waarde. Daarbij is het niet zo dat B zou kunnen
stellen dat het beleggingsvermogen van hem is. Ook om die reden ligt een toerekening
naar de waarde van de aandelen van de holding ten opzichte van de aandelen
in de werkmaatschappij voor de hand. Toerekening naar de gerechtigdheid in
het aandelenkapitaal leidt verder tot onjuiste uitkomsten. In casu zou in
dat geval € 2,5 miljoen van het vermogen van de werkmaatschappij
aan Holding A worden toegerekend, terwijl de aandelen, maar € 2
miljoen waarde zijn. Omgekeerd zou de toerekening aan Holding B voor € 500 000
te weinig plaatsvinden.
 
 De leden van de CDA-fractie en de ChristenUnie en ook het NOB, vragen
om een uitleg van het begrip preferente aandelen uit artikel 35c, vierde lid.
Met de term preferente aandelen is beoogd, zoals het NOB al veronderstelde,
aan te sluiten bij de uitleg die daaraan in het spraakgebruik wordt gegeven.
Het gaat daarbij kort gezegd veelal om aandelen die alleen recht geven op
een, al dan niet cumulatief, vast dividend en niet, ook niet gedeeltelijk,
op de waardevermeerdering van de aandelen. In ieder geval vallen gewone aandelen
die juridisch preferent genoemd zouden kunnen worden, omdat zij bijvoorbeeld
een bijzonder stemrecht hebben, niet onder de preferente aandelen zoals bedoeld
in artikel 35c, vierde lid. Hierbij wordt opgemerkt dat de ontwikkelingen
in de praktijk nauwlettend zullen worden gevolgd. Voor zover zou blijken dat
de in artikel 35c, vierde lid gekozen benadering aanpassing behoeft, bijvoorbeeld
om onbedoeld ontwijkgedrag te voorkomen, zullen daartoe aanvullende voorstellen
worden gedaan.
 
 Het wetsvoorstel voorziet in het onder de bedrijfsopvolgingsregeling brengen
van onroerende zaken die horen tot een werkzaamheid als bedoeld in artikel
3.92 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna terbeschikkingstellingsregeling).
De leden van de CDA-fractie stellen de vraag hoe in deze situatie moet worden
omgegaan met de verkrijging van een recht van vruchtgebruik en de blote eigendom
op een dergelijke zaak. In geval van een vruchtgebruiktestament zijn de kinderen
veelal als erfgenaam aangewezen en verkrijgt de langstlevende het recht op
vruchtgebruik van de goederen van de nalatenschap. Indien de langstlevende
zowel het recht van vruchtgebruik op het pand als het recht van vruchtgebruik
op de aandelen verkrijgt, is hij bedrijfsopvolger in de zin van de bedrijfsopvolgingsregeling,
en komt hij voor de verkrijging van het recht van vruchtgebruik in aanmerking
voor de faciliteiten. Hetzelfde geldt voor de kinderen die èn de blote
eigendom van het pand èn de hoofdgerechtigdheid van de aandelen verkrijgen.
In het verlengde hiervan luidt het antwoord op de vraag van het NOB of de
bedrijfsopvolgingsregeling ook niet zou moeten zien op erfpachtrechten, opstalrechten,
appartementsrechten en rechten van vruchtgebruik die zien op een onroerende
zaak of een dergelijk recht daarop van toepassing is, bevestigend. Het gaat
hier om in het Burgerlijk Wetboek omschreven rechten die uit een meer omvattend
recht (meestal eigendom) zijn afgeleid. Bij nota van wijziging is daarom een
aanpassing in artikel 35c voorgesteld, inhoudende dat de bedrijfsopvolgingsregeling
ook van toepassing is op deze rechten, mits uiteraard aan de overige vereisten
is voldaan.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen verder naar de reden waarom in het
geval van de verkrijging van een ter beschikking gestelde onroerende zaak
zowel de aandelen als het pand tegelijkertijd moeten worden verkregen. Deze
reden is om uitvoeringstechnische redenen in de wet opgenomen. Indien eerst
de overdracht van de aandelen plaatsvindt en pas later het pand, eindigt door
de overdracht van de aandelen de ter beschikking stelling in de zin van artikel
3.92 Wet inkomstenbelasting 2001. Vanaf dat moment behoort het pand tot box
3. In de omgekeerde situatie dat eerst het pand wordt geschonken en daarna
de aandelen, is het nog onduidelijk of de aandelen ook bij de bedrijfsopvolger
terecht gaan komen. Het leidt tot een te grote last in de uitvoering om in
dit soort situaties te (kunnen) beoordelen of sprake is van ondernemingsvermogen
dat is verkregen in het kader van een bedrijfsopvolging. De leden van de CDA-fractie
vragen wat deze eis betekent voor situaties waarin meerdere erfgenamen zowel
aandelen in een BV als een aandeel in een aan de BV ter beschikking gesteld
bedrijfspand verkrijgen van een erflater. In dat geval voldoen alle erfgenamen
aan de criteria voor de bedrijfsopvolgingsregeling. Het is dus niet zo dat
degene die het bedrijfspand verkrijgt ook alle aandelen in de BV moet verkrijgen.
Deze eis heeft wel tot gevolg dat de verkrijging van een onroerende zaak die
ter beschikking wordt gesteld aan de BV of onderneming van een verbonden persoon,
waar de genoemde leden naar vragen, niet kwalificeert voor de bedrijfsopvolgingsregeling.
Zoals aangegeven wordt niet iedere verschaffing van vermogen
aan een onderneming gefaciliteerd voor de bedrijfsopvolgingsregeling. De bedrijfsopvolgingsregeling
is alleen bedoeld om vermogen dat van een ondernemer wordt verkregen in het
kader van een bedrijfsopvolging te faciliteren. Verder vragen deze leden waarom
de verkrijging van een vordering die ter beschikking wordt gesteld aan de
BV niet onder de regeling is gebracht. Hierbij moet worden bedacht dat vanaf
het begin dat de faciliteiten zijn geïntroduceerd (destijds in artikel
25 en 26 Invorderingswet 1990 in 1998 met terugwerkende kracht naar 1997)
de verkrijging van de toenmalige zogenoemde aanmerkelijkbelangvorderingen
(nu terbeschikkingstellingsvorderingen) van de faciliteiten waren uitgezonderd.
Hetzelfde geldt voor de verkrijging van een vordering in de zin van artikel
3.3, lid 1, onderdeel b Wet inkomstenbelasting 2001. Ik zie geen aanleiding
om hierin een verandering aan te brengen, ook niet indien de vordering is
ontstaan als gevolg van een bedrijfsoverdracht. Weliswaar kan een dergelijke
vordering onder zeer bijzondere omstandigheden ondernemingsvermogen blijven
vormen voor de IB-ondernemer, maar er is geen sprake van een objectieve onderneming.
Aan de roep van de leden van de fracties van de PvdA, CDA en ChristenUnie,
alsmede de NOB om vorderingen die zijn ontstaan als gevolg van een bedrijfsoverdracht
onder de faciliteiten te brengen, kom ik dan ook niet tegemoet. Aangezien
het wetsvoorstel hierover niets nieuws bevat en de praktijk dus weet waar
zij aan toe is, zie ik ook om die reden geen noodzaak om de wet op dit punt
te wijzigen of om in overgangsrecht te voorzien. Temeer omdat partijen de
overdracht op andere wijze kunnen vormgeven, zodat wel wordt voldaan aan de
gestelde voorwaarden, bijvoorbeeld door de overdracht te laten plaatsvinden
en de oude ondernemer via een medegerechtigdheid of via preferente aandelen
betrokken blijft bij de onderneming (in de BV). In die gevallen is sprake
van een gefaseerde bedrijfsopvolging, waarvoor de faciliteiten ook uitdrukkelijk
zijn bedoeld, mits de medegerechtigdheid respectievelijk de preferente aandelen
worden verkregen door degene die de onderneming (in de BV) drijft. Aan de
opmerking van de leden van de CDA-fractie dat de overdrager de overdracht
via een koopsom wil laten plaatsvinden, omdat hij toch ergens van moet leven,
wordt ook in deze situaties voorzien. Immers voor het verstrekken van het
kapitaal in de vorm van een medegerechtigdheid of preferente aandelen krijgt
de opvolger een vergoeding, evenals hij zou krijgen bij de overdracht tegen schuldigerkenning.
Ook daarom bestaat geen reden om de verkrijging van een «overdrachtsvordering»
te faciliteren. Indien de genoemde leden doelen op de situatie dat de overnemer
op de vordering moet aflossen, teneinde ervoor te zorgen dat de overdrager
voldoende inkomen geniet, zie ik in het geheel geen reden om de faciliteit
te verlenen, omdat er in dat geval kennelijk voldoende middelen aan de onderneming
onttrokken kunnen worden. Bovendien zou ook in geval van preferente aandelen
de aandelen deels gekocht kunnen worden door de verkrijger.
 
 De fractieleden van het CDA vragen ten slotte om in te gaan op de behandeling
van certificaten. Ten aanzien van certificaten kan worden opgemerkt dat indien
deze te vereenzelvigen zijn met de onderliggende aandelen, zij hetzelfde regime
volgen als deze aandelen. Dit betekent dat moet worden voldaan aan de voorwaarden
van onderdeel 6.4 van het besluit inzake de aanmerkelijkbelangregeling van
23 november 2006/CPP2006/2674, Stcr. nr. 236.
Hierbij maakt het niet uit op welk niveau binnen de vennootschappelijke structuur
de certificaten zijn uitgegeven. Dit standpunt heb ik ook ingenomen in onderdeel
4.4 van het beleidsbesluit van 10 oktober 2007 nr. CPP2007/383M, Stcr. nr. 2007, 202.
 Artikel 35d van de Successiewet 1956
 De leden van de CDA-fractie en de ChristenUnie alsmede de leden van de fractie van de PvdA, onderverwijzing naar het commentaar van het
NOB en RB, vragen hoe wordt omgegaan met de voorafgaande bezitseis in enkele
onderscheiden situaties. Onder andere wordt gevraagd naar de situatie waarin
de aandelen minder dan vijf jaar bestaan en de situatie waarin de verkrijger
een onderneming krachtens erfrecht heeft verkregen en vervolgens binnen een
jaar zelf overlijdt. De bezitseis is aan de ene kant bedoeld om één
element van de te faciliteren reële bedrijfsopvolging te definiëren;
er is alleen sprake van een bedrijfsopvolging indien de onderneming enige
tijd door de erflater of schenker werd gedreven. Aan de andere kant heeft
de bezitstermijn ook een anti-misbruikkarakter. Dit betekent dat de bezitseis
materieel moet worden ingevuld. Indien de aandelen bijvoorbeeld pas drie jaar
bestaan, maar voorafgaande aan die periode de onderneming minimaal twee jaar
voor rekening en risico van de huidige aanmerkelijkbelanghouder werd gedreven,
is voldaan aan de bezitseis. De Uitvoeringsregeling Successiewet 1956 voorziet
reeds hierin. Indien echter de aandelen slechts drie jaar bestaan en de onderneming
in de BV ook pas drie jaar bestaat, bestaat in geval van schenking geen reden
om de faciliteit te verlenen. Evenmin bestaat reden om de faciliteit te verlenen
indien gedurende de referentieperiode de aandelen van de schenker of erflater
zijn omgezet in preferente aandelen. Het is uitdrukkelijk de bedoeling van
de bedrijfsopvolgingsregeling alleen in reële gevallen de faciliteiten
te verlenen. Dit betekent dat de schenker respectievelijk de erflater gedurende
de bezitstermijn een «echte ondernemer» moet zijn geweest. Dit
is hij alleen indien hem ten aanzien van zijn aandelenpakket alle rechten
op de winst toekomen. Dit betekent dus zowel alle vermogensmutaties van als
alle inkomsten uit de aandelen de schenker of erflater moeten toekomen, behoudens
in de een zogenoemde vruchtgebruik/bloot eigendomsituatie, welke situatie
naar haar aard meebrengt dat de waardemutaties en inkomsten bij twee verschillende
subjecten liggen. Indien aan de eis van «echt ondernemerschap»
is voldaan en de aandelen worden vervolgens in het kader van een bedrijfsopvolging
omgezet in preferente aandelen, is het niet zo dat de referentieperiode opnieuw
gaat lopen. Materieel is immers aan de bezitstermijn voldaan. Deze situatie
zal in de Uitvoeringsregeling Successiewet 1956 worden uitgezonderd van de
bezitstermijn.
 In geval van overlijden van de verkrijger binnen een jaar nadat hijzelf
de onderneming heeft verkregen krachtens erfrecht, wordt naar de letter van
de wet niet voldaan aan de bezitstermijn in geval van overlijden en zouden
zijn erfgenamen geen vruchtvol beroep op de bedrijfsopvolgingsregeling kunnen
doen. In deze gevallen lijkt echter van misbruik geen sprake te zijn, zodat
ik deze situatie ook in de Uitvoeringsregeling Successiewet 1956 zal regelen.
Hierbij kan de opvolger, in antwoord op een andere vraag van de leden van
de CDA-fractie en de ChristenUnie, ook de partner van de erflater zijn. De
bedrijfsopvolgingsregeling is van toepassing op iedere verkrijger en stelt
dus geen eisen aan verwantschap tussen erflater en verkrijger. Het is mijn
voornemen om de uitzonderingen in de huidige Uitvoeringsregeling Successiewet
1956 te laten bestaan en verder te bezien of zij moeten worden aangepast of
aangevuld.
 Artikel 35e van de Successiewet 1956
 De bedrijfsopvolgingsregeling is bedoeld voor reële bedrijfsopvolgingen.
Dit betekent dat indien de voortzetter de onderneming niet voortzet gedurende
de voortzettingsperiode de regeling in zoverre wordt ingetrokken. Vervreemding
van een deelneming, of verkoop van een zelfstandig onderdeel van de objectieve
onderneming is bijvoorbeeld reden om de faciliteit in te trekken, indien de
verkoop met zich meebrengt dat er een gedeeltelijke staking heeft plaatsgevonden.
Of hiervan sprake is, zal worden beoordeeld aan de hand van de regels die
gelden voor de inkomstenbelasting terzake. Op dit punt bestaat de nodige jurisprudentie.
De inbreng van de verkregen onderneming in een vennootschap
onder firma is aanleiding om de faciliteiten in te trekken, voorzover de winstgerechtigdheid
overgaat op een ander. Ook als deze inbreng plaatsvindt onder voorbehoud van
stille reserves, wordt de faciliteit ingetrokken. Weliswaar hoeft voor de
inkomstenbelasting in een dergelijk geval nog niet afgerekend te worden op
grond van goed koopmansgebruik, maar dit betekent niet dat de onderneming
niet is gestaakt. In zoverre bestaat er niet zozeer een verschil in het stakingsbegrip
tussen de inkomstenbelasting en de schenk- en erfbelasting, de leden van de
CDA-fractie vragen daarnaar, als wel in het moment waarop de belasting moet
worden betaald. Om dezelfde reden werkt de niet-stakingsfictie van artikel
3.63 Wet inkomstenbelasting 2001, waarnaar deze leden vragen, niet door naar
de bedrijfsopvolgingsregeling. De oorspronkelijke verkrijger, de beoogde bedrijfsopvolger,
zet niet voort, voorzover hij zijn onderneming overdraagt. Dat hij voor de
inkomstenbelasting de claim kan doorschuiven naar een ander, doet daar niet
aan af. Wel kan de verkrijger het aandeel in de objectieve onderneming waartoe
hij reeds voor de verkrijging krachtens erfrecht of schenking gerechtigd was,
zonder sanctie aan een derde overdragen. Artikel 35e, tweede lid voorziet
in deze situatie. Het is echter niet zo dat als de gehele onderneming bijvoorbeeld
voor 40% van de waarde wordt overgedragen, het RB vraagt naar deze
situatie, de bedrijfsopvolger vervolgens 40% van de verkregen onderneming
kan overdragen zonder dat dat tot intrekking van 40% van de verleende
faciliteiten leidt. Dit zou zich namelijk niet verhouden met het feit dat
de vrijstelling wordt verleend over het totale verkregen ondernemingsvermogen,
zonder dat rekening hoeft te worden gehouden met de tegenprestatie.
 De Uitvoeringsregeling Successiewet 1956 zal, zo deel ik de leden van
de CDA-fractie en de ChristenUnie op hun vraag mede, zo spoedig mogelijk kenbaar
worden gemaakt. In deze regeling zullen de huidige uitzonderingen op het voortzettingsvereiste
worden opgenomen en zal worden bezien met welke uitzonderingen deze zal moeten
worden uitgebreid. Hieraan ligt het uitgangspunt ten grondslag, dat als de
oorspronkelijke verkrijger als «ondernemer» gerechtigd blijft
tot de onderneming (in de BV) de juridische huls waarin hij die onderneming
drijft er niet toe doet. Hij mag als het ware doorschuiven naar zichzelf,
tenzij hij bij de wijziging van de juridische huls contanten ontvangt. Het
voorgaande leidt ertoe dat in artikel 7d Uitvoeringsregeling Successiewet
1956 in ieder geval de aandelenruil en de juridische fusie geregeld zullen
worden. Ook zal het binnen de aangegeven kaders laten plaatsvinden van een
bedrijfsfusie in de zin van artikel 14 Wet op de vennootschapsbelasting 1969,
waarbij de onderneming wordt uitgezakt, het RB vraagt daar naar, geen reden
is om de faciliteiten in te trekken, voor zover er geen ander bij de vennootschap
wordt betrokken.
 Graag maak ik van de gelegenheid gebruik om het voortzettingsvereiste
ten aanzien van een ter beschikking gestelde onroerende zaak, het NOB vraagt
daarnaar, nader toe te lichten. Ten eerste is in het wetsvoorstel aangegeven
dat de onroerende zaak gedurende de voortzettingsperiode ter beschikking moet
worden gesteld aan de onderneming van de BV waarin de aandelen of winstbewijzen
direct of indirect zijn verkregen. Hiervoor is het voldoende dat materieel
sprake is van het ter beschikking stellen van een onroerende zaak in de zin
van artikel 3.92 Wet inkomstenbelasting 2001. Niet is vereist dat de voortzetter
ten aanzien van het pand ook daadwerkelijk wordt belast ex artikel 3.92 Wet
inkomstenbelasting 2001. De bedrijfsopvolgingsfaciliteit eist immers niet
dat de verkrijger ook aanmerkelijkbelanghouder wordt. Zij die dat niet worden,
kunnen een door hen aan de BV verhuurd bedrijfspand daardoor niet ter beschikking
stellen in de zin van artikel 3.92 Wet inkomstenbelasting 2001. Als zij die
verhuur voortzetten, kunnen zij voor de verkrijging van dat pand dus toch
in aanmerking komen voor de bedrijfsopvolgingsregeling. Ten tweede kan zich
de situatie voordoen dat een ter beschikking gestelde zaak binnen de voortzettingstermijn wordt vervangen door een andere, soortgelijke,
zaak. Dit kan zich bijvoorbeeld voordoen bij verhuizing of uitbreiding van
de onderneming waaraan de onroerende zaak ter beschikking wordt gesteld. Indien
deze situaties er niet toe leiden dat de onderneming wordt gestaakt, wordt
dan – formeel bezien – niet voldaan aan de voortzettingsvereisten,
omdat het verkregen pand niet meer ter beschikking wordt gesteld. Als de verkrijger
het vervangende pand aan de BV ter beschikking stelt, wordt materieel bezien
wel aan het voortzettingsvereiste voldaan. Daarom zal in de uitvoeringsregeling
worden opgenomen dat deze situatie onder voorwaarden, geen inbreuk maakt op
het voortzettingsvereiste.
 Artikel 35f van de Successiewet 1956
 De leden van de CDA-fractie vragen naar de uitwerking van het tweede lid
van artikel 35f in twee onderscheiden situaties. Gesteld dat A en B in wettelijke
gemeenschap van goederen gehuwd zijn en één kind hebben. A is
ondernemer en B overlijdt zonder dat een testament is gemaakt. De nalatenschap
van B omvat civielrechtelijk de halve onderneming, terwijl fiscaalrechtelijk
B geen ondernemer is. A verkrijgt op grond van de wettelijke verdeling het
gehele vermogen van B en krijgt daardoor een overbedelingsschuld aan het kind.
A verkrijgt dus op grond van de wettelijke verdeling de helft van de onderneming
van een niet-ondernemer. Bij beleidsbesluit van 10 oktober 2007 nr. CPP2007/383M, Stcr. nr. 2007, 202, onderdeel 3.6.1 is goedgekeurd
dat – hoewel nu van een niet-ondernemer wordt verkregen – op de
verkrijging van ondernemingsvermogen door A, de bedrijfsopvolgingsregeling
toch toepassing kan vinden. Dit goedkeurende beleid zal blijven bestaan. De
beperking van het tweede lid van artikel 35f treedt niet in werking, omdat
deze bepaling ziet op de verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap voorafgaand
aan de verdeling van de nalatenschap. In geval van de wettelijke verdeling
vindt de verdeling van de nalatenschap plaats door het overlijden en is de
langstlevende de enige gerechtigde geworden tot de goederen van de door het
overlijden ontbonden huwelijksgoederengemeenschap onder de verplichting de
schulden voor zijn of haar rekening te nemen. Omdat er geen onverdeeldheid
ontstaat, kan er geen sprake zijn van een verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap,
waar meer dan de helft van het ondernemingsvermogen aan de nalatenschap wordt
toegerekend. De beperking treedt evenmin in werking in geval de echtgenoten
buiten gemeenschap van goederen zijn gehuwd en de huwelijkse voorwaarden voorzien
in een finaal verrekenbeding. Dan bestaat er immers geen te verdelen huwelijksgoederengemeenschap.
 De beperking in het tweede lid van artikel 35f ziet op het geval waarin
voorafgaand aan een verdeling van een nalatenschap, de huwelijksgoederengemeenschap
wordt verdeeld en de onderneming aan de overleden
echtgenoot wordt toegedeeld. Diens nalatenschap omvat dan de hele onderneming
en een overbedelingsschuld aan de langstlevende echtgenoot. Indien bij de
verdeling van de nalatenschap het ondernemingsvermogen wordt toegedeeld aan
de langstlevende echtgenoot, krijgt deze via een omweg de helft van de onderneming
toegedeeld waar hij tot het moment van overlijden al krachtens huwelijksvermogensrecht
toe gerechtigd was. Deze omweg opent voor de langstlevende echtgenoot, zonder
de beperking van het tweede lid, de mogelijkheid van oneigenlijk gebruik van
de bedrijfsopvolgingsregeling. Artikel 35f maakt het wel mogelijk dat wanneer
een kind reeds bij het overlijden van de eerststervende van de ouders de gehele
onderneming overneemt er volledig gebruik van de faciliteit kan worden gemaakt.
Wanneer de onderneming geheel wordt toegedeeld aan het kind, werkt de beperking
van het tweede lid niet, en kan dit kind voor het gehele aan de nalatenschap
toegedeelde ondernemingsvermogen de bedrijfsopvolgingsregeling deelachtig
worden.
 In geval van een zogenoemde turboverdeling in combinatie met een vruchtgebruiktestament,
wordt het vermogen van de langstlevende aan de nalatenschap toegerekend en
verkrijgt deze laatste dus een onderbedelingsvordering als gevolg van de wijze
waarop de verdeling van de huwelijksgemeenschap heeft plaatsgevonden. Vervolgens
verkrijgt de langstlevende op grond van het vruchtgebruiktestament op alle
goederen van de nalatenschap het recht van vruchtgebruik en dus ook op de
helft van de onderneming die tot de huwelijkse helft van de langstlevende
behoorde. Voor dat geval ziet de bedrijfsopvolgingsfaciliteit slechts op de
helft van dat vruchtgebruik. Immers het recht van vruchtgebruik ziet voor
de helft op vermogen waartoe de langstlevende voor het overlijden reeds op
grond van het huwelijksvermogensrecht gerechtigd was. Om het een en ander
beter tot uitdrukking te laten komen, is bij nota van wijziging in artikel
35f, tweede lid opgenomen, dat dit lid niet van toepassing is op de echtgenoot
van de erflater.
 
 Uiteraard is voor een fictieve verkrijging op grond van artikel 10, zoals
op iedere fictieve verkrijging van ondernemingsvermogen – de leden van
de CDA-fractie vragen daarnaar – een beroep op de faciliteiten van de
bedrijfsopvolgingsregeling mogelijk. De leden vragen ook in te gaan op de
situatie waarin de verkrijger ondernemingsvermogen verkrijgt tegen inbreng
van de waarde, zodat de vrijstelling niet ten volle kan worden benut. Hierop
kan worden geantwoord dat het niet van belang is of de vrijstelling ten volle
kan worden benut, maar of de continuïteit van de onderneming in gevaar
komt vanwege het moeten onttrekken van contanten om de belasting te kunnen
betalen. In het gegeven voorbeeld hoeft de verkrijger geen erfbelasting te
betalen, zodat een vrijstelling in het geheel niet nodig is. Ook in het geval
de verkrijger naast het ondernemingsvermogen andere vermogen verkrijgt, dat
dusdanig klein is, dat een deel van de vrijstelling niet kan worden benut,
is er geen probleem. De vrijstelling wordt gebruikt indien en voor zover zij
nodig is.
 Artikel I, onderdeel AN (artikel 53 van de Successiewet
1956)
 De leden van de CDA-fractie en van de PvdA-fractie hebben vragen bij het
voorgestelde derde lid van artikel 53. Dit lid strekt er toe dat het genoten
voordeel ten minste wordt gesteld op het bedrag van de waarde van een vruchtgebruik
van het verkregene gedurende de bezitsperiode. Ik heb mij beraden over deze
bepaling. Het doel hiervan was de uitvoering van artikel 53 zo eenvoudig mogelijk
te maken. Het is echter ook zo dat de bepaling onredelijke uitkomsten kan
hebben in gevallen waarin duidelijk geen, of een zeer gering, voordeel is
genoten. Indien de bepaling wordt voorzien van een tegenbewijsregeling of
van uitzonderingssituaties, is de toegevoegde waarde voor de praktijk gering.
Ik heb daarom bij nota van wijziging voorgesteld die bepaling te laten vervallen.
In plaats daarvan wordt voor de toepassing van het nieuwe tweede lid van artikel
53 wordt uitgegaan van het daadwerkelijk genoten voordeel tijdens de bezitsperiode.
 
 Tevens vragen de leden van de CDA-fractie hoe zal worden omgegaan met
een situatie waarin een erflater met twee kinderen één van deze
twee kinderen heeft onterfd, de erfenis volledig overgaat naar het niet onterfde
kind en het onterfde kind na een aantal jaren de legitieme portie opeist.
 Een legitimaris heeft volgens het Burgerlijk Wetboek recht op een geldvordering
ter grootte van de helft van zijn erfdeel. In artikel 4:84 BW is bepaald dat
deze geldvordering rentedragend is vanaf het tijdstip dat daarop aanspraak
wordt gemaakt. Het niet onterfde kind heeft over de tussenliggende tijd voordelen
genoten, zoals rente. De voordelen verlagen het bedrag waarover de vermindering
op grond van artikel 53 wordt verleend.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen om nadere uitleg over het tweede lid
van het voorgestelde artikel 53, waarin is bepaald dat bij de teruggaaf van
belasting rekening wordt gehouden met «het bedrag aan belasting dat
verschuldigd zou zijn geweest indien dat was berekend over het voordeel dat
tijdens de bezitsperiode is genoten. De gedachte achter de regeling is om
zo min mogelijk verschil te laten ontstaan tussen een situatie waarin iemand
voordelen heeft genoten via bijvoorbeeld een herroepen schenking en een situatie
waarin deze voordelen direct worden geschonken. Omwille van de uitvoerbaarheid
wordt bij de toepassing van het tweede lid van artikel 53 het genoten voordeel
in één keer geacht te zijn geschonken. Indien een schenking
bijvoorbeeld na 4 jaar wordt herroepen, dan wordt de teruggave schenkbelasting
berekend over de oorspronkelijke gift minus het totaal van de in die 4 jaar
daadwerkelijk genoten voordelen. Hierbij worden de tarieven en de vrijstelling
die golden voor het jaar van de schenking toegepast.
 Ik zal het voorgaande met een cijfervoorbeeld nader toelichten. In jaar
1 worden aanmerkelijkbelangaandelen met een waarde van 1 000 door de
vader aan zijn zoon geschonken. Hierover is (stel) 95 aan schenkbelasting
verschuldigd. In de jaren 2 en 3 wordt 200 en 100 aan dividenden uitgekeerd.
Bij herroepen van deze schenking in jaar 4 moet de begiftigde de aandelen,
die dan bijvoorbeeld een waarde van 1200 hebben aan de vader (terug) overdragen.
Het bedrag waarover op verzoek vermindering wordt verleend is het bedrag van
de schenking verlaagd met de daadwerkelijk genoten voordelen. Het daadwerkelijk
genoten voordeel over de geschonken aandelen bedraagt 300. Voor de berekening
van de verlaging van de vermindering wordt er van uitgegaan dat in jaar 1
een schenking ter waarde van 300 heeft plaatsgevonden. In jaar 1 zou hierover
(stel) 29,5 aan schenkbelasting verschuldigd zijn. De vermindering die dan
wordt verleend bedraagt 95 minus 29,5 is 65,5.
 
 Door de leden van de CDA-fractie wordt gevraagd hoe de regering omgaat
met situaties waarin een herroepelijke schenking wordt gedaan, deze bij waardedaling
wordt herroepen en vervolgens wederom een (herroepelijke) schenking wordt
gedaan? De genoemde leden doelen, naar ik aanneem, op gevallen waarin een
schenking louter op grond van fiscale redenen door de schenker wordt herroepen.
De schenker kan daarbij de bedoeling hebben om een fiscale voordeel voor de
begiftigde te behalen, omdat het object van de schenking in waarde is gedaald.
Door de herroeping van de schenking en het daarna opnieuw schenken is per
saldo minder schenkbelasting verschuldigd. In een dergelijk geval worden doel
en strekking van artikel 53 gefrustreerd en zal de inspecteur de vermindering
beperken, dan wel, als dit eerst later aan het licht komt, een navorderingsaanslag
opleggen. Mochten dit soort van misbruik zich veelvuldig voordoen, dan zal
ik bezien of het wenselijk is artikel 53 aan te scherpen.
 Voor het geval dat een herroepelijke schenking is gedaan onder de huidige
wet en de herroeping geschiedt onder de herziene wet en voor de situatie dat
de erflater voor inwerkingtreding van het wetsvoorstel overlijdt en de erfgenaam
na de inwerkingtreding binnen dertig dagen na de erflater overlijdt, vragen
de leden van de CDA-fractie hoe toepassing van artikel 53 verloopt. De nieuwe
bepalingen van artikel 53 zijn in een dergelijke situatie niet van toepassing.
De schenking dan wel het overlijden en daarmee het belastbare feit waarover
de heffing wordt verminderd, hebben dan immers plaatsgevonden vóór
de inwerkingtreding van de voorgestelde bepalingen.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen zich af hoe het vijfde lid (de «dertigdagenclausule»)
zich verhoudt tot situaties waarin het testament ook een dergelijke clausule
heeft. Als het testament reeds een overgangsclausule bevat heeft de wettelijke
dertig-dagenclausule geen effect. Door de testamentaire bepaling vervalt de
erfstelling als de verkrijger binnen dertig dagen na erflater
overlijdt. De verkrijger is dan erfgenaam onder de ontbindende voorwaarde
dat hij/zij komt te overlijden binnen dertig dagen, waarmee het huidige artikel
53 al rekening houdt.
 
 In het hierboven genoemde artikel in het WFR is opgenomen dat het fiscaal
gunstig kan uitpakken als in het testament naast een dertigdagenclausule een
vruchtgebruiklegaat is opgenomen. Mocht de verkrijger dan binnen dertig dagen
na de erflater overlijden dan vervalt de erfstelling en verkrijgt hij/zij
een vruchtgebruiklegaat over de gehele nalatenschap. Door de wettelijke dertig-dagenclausule
wordt de verschuldigde belasting over de verkrijging(en) verminderd naar nihil.
De vraag is of het vruchtgebruik in een dergelijk geval mag worden gewaardeerd
aan de hand van de tabellen van het Uitvoeringsbesluit Successiewet. De legataris
verkrijgt immers dit vruchtgebruik als hij binnen dertig dagen na erflater
overlijdt. Omdat de tabellen uitgaan van een levende vruchtgebruiker is kwestieus
of deze wel van toepassing zijn. Het vijfde lid heeft tot doel om, bij overlijden
binnen dertig dagen na de verkrijging, niet tweemaal erfbelasting over dezelfde
vermogenbestanddelen te heffen. Als bijvoorbeeld de langstlevende echtgenoot
een vruchtgebruik uit de nalatenschap van de eerst stervende heeft verkregen
is van tweemaal heffen over hetgeen is verkregen geen sprake. Bij het tweede
overlijden vervalt namelijk het vruchtgebruik en over de aanwas van de blote
eigendom tot volle eigendom is geen erfbelasting verschuldigd. Omdat niet
tweemaal over hetgeen is verkregen wordt geheven stel ik in de nota van wijziging
voor om de toepassing van het vijfde lid te beperken tot de gevallen waarbij
hiervan wel sprake is.
 
 In het vierde lid van artikel 53 wordt voorzien in een rentevergoeding
over het bedrag van de vermindering vanaf de dag van betaling van de oorspronkelijk
verschuldigde belasting tot het moment waarop de wijziging in de persoon van
de verkrijger of in het verkregene plaatsvindt. Op zich past deze rentevergoeding
in het systeem van de Successiewet 1956. Een dergelijke vergoeding wordt bijvoorbeeld
ook verleend op grond van artikel 7 voor gebeurtenissen als bedoeld in de
artikelen 8, 10, 11 en 13, tweede lid. Anders dan in die artikelen is bij
artikel 53 echter sprake van een vermindering van een eerder opgelegde aanslag.
Bij een dergelijke vermindering van een aanslag wordt invorderingsrente vergoed.
In combinatie met het voorgestelde vierde lid van artikel 53 zou dus sprake
zijn van een dubbele rentevergoeding. Dat is uiteraard niet wenselijk. Aangezien
het niet voor de hand ligt om voor deze gevallen een uitzondering op te nemen
in de Invorderingswet 1990, heb ik bij nota van wijziging voorgesteld het
vierde lid van artikel 53 te laten vervallen.
 
 Daarnaast stel ik in de nota van wijziging voor om in het zesde lid op
te nemen dat het feitelijk genoten voordeel in de aangifte moeten worden opgenomen.
Dit moet een gespecificeerde opgave van de jaarlijks daadwerkelijk genoten
voordelen zijn. Mocht de inspecteur hierom verzoeken dan zullen de onderliggende
stukken, waarmee dit genoten voordeel aannemelijk wordt gemaakt, moeten worden
overlegd. Bij gerede twijfel kan de inspecteur er toe besluiten om de gevraagde
vermindering van het eerste lid niet of niet helemaal te verlenen.
 Artikel II, onderdeel A (artikel 2.14a Wet inkomstenbelasting
2001)
 Op de vraag of de regering kan aangeven hoe bepaald wordt wie de erfgenamen
zijn, kan ik het volgende aangeven. De erfgenamen worden in de eerste plaats
aangewezen op grond van het wettelijke erfrecht. Bij testament kan hiervan
worden afgeweken. Indien sprake is van een testament wordt aangesloten bij
de testamentaire aanwijzing van erfgenamen volgens dit testament.
Er kunnen zich echter situaties voordoen waarin de toerekening gemanipuleerd
wordt door bijvoorbeeld van de kinderen enkel het in het buitenland woonachtige
kind aan te merken als erfgenaam. In een dergelijk geval kan de inspecteur
wat betreft de toerekening afwijken van dit testament indien blijkt dat de
erfopvolging krachtens uiterste wilsbeschikking in overwegende mate is gericht
op het geheel of gedeeltelijk ontgaan of uitstellen van de toerekening. Daartoe
is in de nota van wijziging een bepaling opgenomen bij de tegenbewijsregeling.
 De vraag waarom de term APV niet de in wet gedefinieerd wordt, beantwoord
ik als volgt. De term APV wordt wel gedefinieerd maar er is gekozen voor een
ruime omschrijving door gebruik te maken van een «open» norm die
rekening houdt met toekomstige maatschappelijke ontwikkelingen. Het begrip
wordt daarmee zoveel als mogelijk dynamisch gehouden. Op deze wijze wordt
nu reeds ingespeeld op nieuwe buitenlandse hybride rechtsfiguren.
 De leden van de CDA-fractie hebben gevraagd hoe de belastingheffing verloopt
indien A € 10 miljoen in een Antilliaanse stichting particulier
fonds heeft gestopt, en dit vermogen bij zijn overlijden is aangegroeid tot € 15
miljoen. Tijdens leven van A wordt dit vermogen voor de volle omvang toegerekend
aan A. Indien zijn drie erfgenamen ieder € 1 miljoen ontvangen en
de rest van het fonds ten goede komt aan een ANBI, hoe verloopt de belastingheffing
dan, zo wordt gevraagd. Afhankelijk van het testament gaat normaal gesproken
bij overlijden € 12 miljoen direct naar de ANBI (vrij van erfbelasting)
en erven de drie kinderen samen € 3 miljoen (wel belast voor de
erfbelasting) waarna de toerekening aan de kinderen voor een ieder € 1
miljoen bedraagt. Stel dat het vermogen van € 12 miljoen nog bijvoorbeeld één
jaar in het APV blijft maar waarbij de ANBI een concreet recht heeft dan vindt
in dat jaar geen toerekening plaats van het vermogen aan de kinderen, omdat
ten aanzien van deze € 12 miljoen sprake is van een schuld.
 Gevraagd wordt vervolgens hoe de belastingheffing verloopt indien de insteller
van een irrevocable discretionary trust noch in Nederland woont noch in Nederland
belastingplichtig is, maar de benoemde beneficiairies wel. In een dergelijke
situatie vindt er geen heffing in Nederland plaatst zolang de inbrenger leeft.
De benoemde beneficiairies worden niet in de belastingheffing betrokken indien
zij geen concrete juridisch afdwingbare rechten hebben.
 Indien een ANBI welke in het buitenland is gevestigd en door de Belastingdienst
is erkend als ANBI, wordt aangemerkt als begunstigde, hoe verloopt dan de
belastingheffing als een inwoner van Nederland vermogen inbrengt in een irrevocable
discretionary trust, zo wordt gevraagd. De toerekening aan de inbrenger geschiedt
dan volgens de hoofdregel, tenzij en indien en voor zover de ANBI een concreet
juridisch afdwingbaar recht heeft.
 
 Wat zijn de gevolgen als de ANBI vervolgens uitkeringen doet aan kinderen
van de insteller van de trust? Uit deze vraag begrijp ik dat eerst aan de
ANBI wordt uitgekeerd en daarna de ANBI dooruitdeelt aan de kinderen van de
insteller. Deze situatie lijkt te duiden op een constructie, immers de ANBI
dient normaliter een goed doel en niet de belangen van de insteller. In casu
kan wellicht gesteld worden dat geen sprake is van een ANBI, maar van een
APV. De toerekening van het vermogen vindt dan plaats aan natuurlijke personen
in plaats van aan de instelling. Om discussie bij voorbaat te voorkomen heb
ik voorgesteld het begrip «erfgenaam» in de nota van wijziging
uit te breiden in een nieuw vierde lid van artikel 2.14a van de Wet inkomstenbelasting
2001.
 Op het verzoek van de leden van de CDA-fractie om het begrip afzonderen
van vermogen nader invulling te geven en een toelichting op het zevende lid
te geven, verstrek ik de volgende verduidelijking. Toerekening is een «overallbepaling»
die het gehele artikel 2.14a van de Wet inkomstenbelasting 2001
dekt. Het begrip «afzonderen van vermogen» staat opgenomen in
het derde lid.
 Op de vraag of de regering kan aangeven hoe de belastingheffing verloopt
indien een erflater in zijn testament een enig erfgenaam benoemt die niet
tot de beoogde begunstigden van het APV behoort, wil ik als volgt reageren.
De door de leden van de CDA-fractie geopperde situatie wordt bestreken door
het (nieuwe) vierde lid van artikel 2.14a van de Wet inkomstenbelasting 2001.
Ik verwijs hiervoor naar de nota van wijziging.
 Vervolgens vragen deze leden of de regering ten aanzien van het door haar
gegeven voorbeeld met belastingplichtigen M en N kan aangeven wat de gevolgen
zijn als M en N besluiten om terstond na het afronden van de in het voorbeeld
genoemde transactie de Stiftung op te heffen? In wezen maakt dit geen verschil
aangezien M en N aanmerkelijkbelanghouders zijn, ongeacht of de Stiftung wordt
opgeheven of niet.
 
 Refererend aan de vraag of ik van mening ben dat de tegenbewijsregeling
van het vijfde lid voldoende soelaas biedt ten aanzien van situaties waarin
erfgenamen van iemand die bij leven of overlijden vermogen aan een APV heeft
afgezonderd niet de begunstigden van dit APV zijn, wil ik aangeven dat ik
afgaande op de ervaringen van de Belastingdienst er vanuit ga dat sprake is
van een afdoende regeling. Er is sprake van een bewuste keuze. Een redelijke
opstelling van de inspecteur is vereist want de tegenbewijsregeling mag geen
onmogelijke opgave zijn. Maar het mag ook weer niet zo zijn dat er voortdurend
discussie is en daarmee onzekerheid bestaat.
 
 De vraag of ik het voorbeeld van de kunstenaar nader kan duiden en toelichten
hoe de belastingheffing verloopt als deze kunstenaar wel tot de familiekring
behoort en waarom zakelijke transacties niet ten allen tijde buiten de reikwijdte
van dit artikel geplaatst worden, beantwoord ik als volgt. Indien de kunstenaar
tot de familiekring behoort, worden de vermogensbestanddelen welke zijn ingebracht
aan deze inbrenger toegerekend. Daarnaast wordt met toerekening misbruik voorkomen
en vindt aangroei van het vermogen na inbreng in het APV ook in de belaste
sfeer plaats. De aangroei van dit vermogen leidt dan eveneens niet tot «zwevend»
vermogen.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen vervolgens hoe ik voornemens ben om
te gaan met gevallen waarin dankzij de tegenbewijsregeling iemand als «excluded
person» wordt gezien door een inspecteur. Worden overige erfgenamen
hiervan op de hoogte gesteld en welke middelen hebben zij? Het eerste deel
van de vraag beantwoordt ik bevestigend aangezien de overige erfgenamen het
deel van de «excluded person», krijgen toegerekend. Zij hebben
de normale wettelijke rechtsbescherming om de toerekening door de inspecteur
te betwisten.
 
 De vraag van de leden van de CDA-fractie of met betrekking tot verkrijgingen
van een APV waarvan de bezittingen op grond van art. 2.14a, zesde lid, Wet
inkomstenbelasting 2001, niet worden toegerekend, een schenking door het APV
geconstateerd kan worden, laat zich als volgt beantwoorden. Een afzondering
van vermogen in een APV dat op dat moment aan een belastingheffing van minstens
10% is onderworpen (art. 2.14a, zesde lid, Wet inkomstenbelasting 2001)
wordt onder art. 17a Successiewet 1956 niet als een belaste verkrijging aangemerkt.
Zodra het APV overgaat tot het doen van uitkeringen is er op dat moment sprake
van een schenking door de oorspronkelijke inbrenger. Het past niet binnen
de gekozen opzet van de Successiewet 1956 om schenkingen door een met winstbelasting
belaste APV buiten de heffing van schenkbelasting te laten.
 Vervolgens wordt gevraagd of rekening mag worden gehouden met objectieve
vrijstellingen. De veronderstelling daarbij is dat naar het winstbegrip
in de Wet vennootschapsbelasting 1969 wordt verwezen. Hierbij mag ook rekening
worden gehouden met objectieve vrijstellingen, zoals de landbouwvrijstelling
en de deelnemingsvrijstelling.
 
 Op de vraag hoe een en ander zich verhoudt tot het Europees recht en waarom
alleen winstbelasting als kwalificerende heffing wordt aangemerkt, geldt het
volgende. De regels van het EG-verdrag eisen dat geen onderscheid wordt gemaakt
tussen binnenlandse situaties en grensoverschrijdende situaties. In deze is
er geen onderscheid. Of nu Nederlandse vennootschapsbelasting of een vergelijke
vorm van buitenlandse winstbelasting wordt geheven, artikel 2.14a, zesde lid,
Wet inkomstenbelasting 2001 is bij een belastingheffing naar de winst van
ten minste 10% onverkort van toepassing.
 
 De vraag van de leden van de CDA-fractie of het zesde lid een toets per
bezitting/schuld (vermogen) dan wel opbrengst/uitgave (inkomen) bedoelt, dient
primair te worden beantwoord aan de hand van een activiteitentoets. Een voorbeeld
kan de problematiek verduidelijken. Stel in een trust bevindt zich een aanmerkelijkbelangpakket
en courante beleggingen. Tevens zijn er activiteiten op het gebied van de
financiële dienstverlening ingebracht. Als de belastingheffing over financiële
dienstverlening voldoet aan de 10%-eis van het zesde lid, vallen de
bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven die zijn toe te
rekenen aan deze ondernemingsactiviteit niet onder de toerekeningsregels van
art. 2.14a Wet inkomstenbelasting 2001. De toerekening van art. 2.14a Wet
inkomstenbelasting 2001 blijft beperkt tot het aanmerkelijkbelangpakket en
de courante beleggingen. Indien de activiteitentoets echter geen soelaas biedt
kan de vermogenstoets worden gehanteerd.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen zich af of de onderworpenheidstoets
een doorlopende toets («van dag tot dag») is en hoe omgegaan moet
worden met situaties van «sfeerovergang». Het uitgangspunt voor
de regeling is dat ten aanzien van een afgezonderd particulier vermogen tijdens
haar bestaan inkomstenbelasting bij de insteller (of diens erfgenamen) dan
wel een belasting naar de winst van minstens 10% bij de rechtsfiguur
zelf wordt geheven. De door de leden genoemde «onderworpenheidstoets»
dient dan ook doorlopend plaats te vinden om daarmee geen onbedoeld heffingsvacuüm
te creëren. Een vorm van onbelaste sfeerovergang past niet binnen deze
regeling.
 
 Ten aanzien van het door de leden van de CDA-fractie gevraagde overgangsrecht
voor afspraken ter zake van successie- en schenkingsrecht is gevolg gegeven
in het wetsvoorstel. Artikel 10a.7 van de Wet inkomstenbelasting 2001 werkt
onverkort door naar de bepalingen in de Successiewet 1956. Bestaande afspraken
zijn afspraken voor verschillende middelen en worden ook gerespecteerd voor
het schenk- en erfbelasting. Daarnaast is in de nota van wijziging overgangsrecht
opgenomen welke een mogelijkheid biedt om reeds geheven schenkings- of successierecht
terug te vragen indien op basis van de art. 2.14a Wet inkomstenbelasting 2001
alsnog toerekening plaats heeft. Overigens zijn mij geen gevallen bekend waarbij
conform de trustarresten het niet-verwantentarief is geheven en waarbij ingevolge
een transparantieovereenkomst wordt toegerekend voor de inkomstenbelasting.
 Artikel II, onderdeel B (artikel 6.33 van de Wet inkomstenbelasting
2001)
 De meeste in dit onderdeel gestelde vragen met betrekking tot het ANBI-regime
zijn reeds beantwoord in het voorgaande algemeen deel van deze nota. Eenvoudigheidshalve
moge ik hiernaar verwijzen. Resteert nog de vraag van de leden
van de fractie van het CDA hoe in andere landen, zoals Engeland, invulling
wordt gegeven aan het begrip algemeen nut.
 
 Engeland heeft gekozen voor de benadering waarbij als algemeen nut uitsluitend
aangemerkt worden de volgende doelstellingen:
 • het bestrijden van armoede of hulp aan degenen die getroffen zijn
door ouderdom, gezondheid of handicap;
 • het promoten van onderwijs, religie, gezondheid, cultuur, erfgoed,
kunst, wetenschap, amateursport, mensenrechten, milieubescherming, het welzijn
van dieren, de efficiëntie van de strijdkrachten, politie, brandweer
of andere reddingsdiensten.
 Artikel II, onderdeel C (artikel 10a.7 Wet inkomstenbelasting
2001)
 In dit artikel wordt vermeld dat de wettelijke toerekening van art. 2.14a
niet geldt voor een (deel van een) APV indien voldaan is aan een drietal cumulatieve
vereisten. Kan de regering aangeven aan wie het vermogen moet worden toegerekend
indien aan deze voorwaarden is voldaan, vragen de leden van de CDA-fractie.
 Afhankelijk van de omstandigheden vindt geen toerekening plaats. Uit doelmatigheid
is hiervoor gekozen. Zodra een natuurlijk persoon een concreet juridisch afdwingbaar
recht op een APV verkrijgt zal echter wel sprake zijn van toerekening.
 
 Op vragen welke zien op de toepassing van lid vier en lid vijf, geldt
het volgende. Veruit de meeste gevallen zien op aanmerkelijkbelangpakketten
welke zijn «gestald» in APV’s. Dit wordt gezien als belastingbesparende
constructie omdat in wezen sprake is van een aanmerkelijk belang positie.
Het beleid van de Belastingdienst is al jaren gericht op transparantie. Ik
verwijs hiervoor naar het beleidsbesluit van 15 december 2005, nr. CPP
2005/2528M, V-N 2006/15.1 en zijn voorlopers. Ik acht de onderhavige regeling
gerechtvaardigd mede gezien het budgettaire belang.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen hoe wordt omgegaan in de voorgestelde
regeling voor afgezonderd particulier vermogen met de heffing van schenkings-
of successierecht in het verleden bij instelling van het vermogen. Aan deze
situatie zal tegemoet worden gekomen in gevallen van dubbele heffing, dat
wil zeggen vanaf 2010 inkomstenbelasting bij de inbrenger en heffing
van het recht van schenking in het verleden bij het afgezonderd particulier
vermogen. Ingeval de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven
ingevolge art. 2.14a van de Wet inkomstenbelasting 2001 worden toegerekend
aan de inbrenger, zal bepaald worden dat ter voorkoming van dubbele belastingheffing
recht op teruggave van het schenkings- of successierecht dat is betaald door
het afgezonderd particulier vermogen ter zake van de inbreng, bestaat. Ingeval
toerekening plaatsvindt aan de erfgenamen van de overleden inbrenger doet
zich geen of slechts ten dele dubbele heffing voor. Immers bij de overgang
van bezittingen en schulden naar de volgende generatie zou zonder gebruikmaking
van een afgezonderd particulier vermogen ook schenkings- of successierecht
zijn geheven. Alleen in de situatie dat het derdentarief is toegepast terwijl
het tarief inbrenger – erfgenaam zou dienen te gelden, doet zich gedeeltelijke
dubbele heffing voor. Daartoe kan het afgezonderd particulier vermogen aan
de hand van een oud aanslagbiljet het gevraagde bewijs eenvoudig leveren en
een gedeeltelijke teruggave ontvangen.
 
 Op de vraag op welke waarde de verkrijgingprijs van aandelen gesteld wordt
indien er geen sprake is van iemand «die deze aandelen en winstbewijzen
heeft afgezonderd», merk ik het volgende op. In de nota van wijziging
is voor de hiervoor beschreven situatie een uitbreiding opgenomen. De waarde
zoals vermeld in het vijfde lid dient als verkrijgingsprijs van aandelen genomen
te worden.
 
 De leden van de CDA-fractie vragen zich af hoe zij de gevolgen die het
transparant worden heeft, moeten zien in verhouding tot bijvoorbeeld het arrest
van de Hoge Raad d.d. 10 januari 1996 (BNB 1996/94)? Uitgangspunt is
dat een APV (bijvoorbeeld een stichting) een zelfstandige entiteit is. Alleen
in de situatie dat iemand over het vermogen van het APV kan beschikken als
ware het zijn eigen vermogen is sprake van transparantie. Ten aanzien van
een APV wordt een wettelijke transparantie voorgesteld aangezien het particuliere
belang (veelal van de inbrenger en zijn verwanten) wordt beoogd. De regering
kiest in het wetsvoorstel voor een andere benadering. De bezittingen en schulden
van het APV worden toegerekend, ongeacht of beschikt kan worden als ware het
eigen vermogen zoals in het arrest aan de orde was. Zolang geen particulier
belang wordt beoogd blijft de entiteit zelfstandig en geldt in beginsel geen
transparantie.
 Artikel III (artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting
1969)
 Het antwoord op de vraag waarom geen overgangsrecht wordt voorgesteld
in verband met de consequenties van invoering van het vijftiende lid, luidt
als volgt. Aangezien doorgaans sprake is van belastingbesparende constructies
wordt, parallel aan de middelen inkomstenbelasting, schenk- en erfbelasting,
geen overgangsrecht gerechtvaardigd geacht. Daarnaast moeten juist bestaande
situaties waarbij de verbondenheid door middel van het tussenschuiven van
een APV gefrustreerd wordt, door deze maatregel fiscaal worden genegeerd.
 Artikel V, onderdeel B (artikel 23a van de Invorderingswet
1990)
 De leden van de CDA-fractie vragen waarom de regering het in het algemene
deel van de memorie van toelichting heeft over gevallen van vestiging in een
belastingparadijs waar het veelal niet mogelijk is de belastingschuld van
de inbrenger of diens erfgenamen te innen, terwijl dit niet terug komt in
de voorgestelde wettekst noch het artikelsgewijs commentaar. Ook in het artikelsgewijze
commentaar wordt ingegaan op de standaardsituatie dat APV’s in landen
zijn gevestigd waarmee Nederland geen (invordering)verdrag heeft. Deze worden
echter niet expliciet een belastingparadijs genoemd. Daarnaast leent de wettekst
zich er niet voor om te spreken van belastingparadijzen. De wettekst is bovendien
neutraal geformuleerd omdat de maatregel niet alleen ziet op buitenlandse,
maar ook op hier te lande gevestigde APV’s.
 Artikel VII (artikel 7, eerste lid, van de Natuurschoonwet
1928)
 De leden van de fracties van het CDA en van de ChristenUnie hebben vragen
gesteld over de bezitseis die wordt voorgesteld in de Natuurschoonwet. In
het wetsvoorstel is voor de faciliteit voor Natuurschoonwet-landgoederen de
eis gesteld dat deze ten minste gedurende één jaar voor het
overlijden of de schenking in het bezit moeten zijn geweest van de erflater
of schenker. Dat zelfde geldt voor aandelen in een transparante NSW-BV of
NV. De bedoeling van deze maatregel is te tegen te gaan dat een landgoed enkel
als instrument wordt gebruikt om vermogen belastingvrij te laten overgaan.
Naar aanleiding van de vragen van de genoemde fractieleden en de beschouwingen
die hierover in de literatuur zijn verschenen, ben ik tot de conclusie gekomen
dat de voorgestelde maatregel onvoldoende toegesneden is op het tegengaan
van het ongewenste gebruik van de NSW. Daarnaast heeft de maatregel ongewenste
neveneffecten.
 De kern van het ongewenste gebruik zit in het eerst onder bezwarende titel
vervreemden van een landgoed om dat vervolgens, onbelast, via een schenking
of uit een nalatenschap weer terug te krijgen. Het landgoed heeft dan per
saldo alleen gediend als instrument voor een onbelaste vermogensoverheveling.
De leden van de ChristenUnie-fractie geven dit aan en het komt ook naar voren
in het door de leden van de CDA-fractie genoemde artikel van Mr. dr. H.R.
Bruggink, Mw. mr. C. Vrieling in het WPNR 2009/6802. Bij nota van wijziging
stel ik voor artikel 7 van de NSW in deze zin aan te passen. Deze aanpassing
vertoont enige verwantschap met het huidige artikel 15 van de Successiewet
1956.
 Ik heb geen voornemen om de faciliteiten van de NSW ook van toepassing
te verklaren op onderbedelingsvorderingen. De faciliteiten van de NSW zijn
bedoeld voor de eigenaar van het landgoed die dat in stand moet houden. Er
is geen aanleiding om iemand die enkel een geldvordering heeft een volledige
vrijstelling van erfbelasting te verlenen.
 
 De staatssecretaris van Financiën,
 J. C. de Jager 
 
 
 BIJLAGE 1
 Vergelijking effectieve belastingdruk huidige en voorgestelde
tariefstructuur
 Figuur 1: Partners – Erfbelasting
 
 Figuur 2: Kinderen – Erfbelasting
 
 Figuur 3: Kleinkinderen – Erfbelasting
 
 Figuur 4: Broers en zussen – Erfbelasting
 
 Figuur 5: Ouders – Erfbelasting
 
 Figuur 6: Derden, neven en nichten – Erfbelasting
 
 Figuur 7: Partners – Schenkbelasting
 
 Figuur 8: Kinderen – Schenkbelasting (jaarlijkse
vrijstelling)
 
 Figuur 9: Kinderen – Schenkbelasting (eenmalige
vrijstelling)
 
 Figuur 10: Kleinkinderen – Schenkbelasting
 
 Figuur 11: Broers en zussen/Ouders – Schenkbelasting
 
 Figuur 12: Derden, neven en nichten – Schenkbelasting
 
 
 
 
 
 Zie brief van 24 oktober 2008, Kamerstukken II 2008/09, 27 789,
nr. 17.
 
 
 Het recht van overgang, met jaarlijkse een opbrengst van ongeveer € 6
miljoen, is in dit opzicht verwaarloosbaar.
 
 
 Centraal Bureau voor de Statistiek, Overledenen laten 10 miljard
euro na, CBS-webmagazine 6 oktober 2008.
 
 
 Zie eveneens het CBS-webmagazine van 6 oktober 2008.
 
 
 Ter inzage gelegd bij het Centraal Informatiepunt Tweede Kamer.
 
 
 Op het traject € 109 000–€ 151 00 (jaarlijkse
vrijstelling) respectievelijk € 125 000–€ 171 000
(eenmalige vrijstelling) is de belastingdruk van de nieuwe tariefstructuur
evenwel lager dan de huidige tariefstructuur, zie ook de figuren 8 en 9 van
bijlage 1.
 
 
 Ook het NOB, het VNO/NCW, de vereniging Familiebedrijven, de expertgroep
Familiebedrijven en het RB vragen hiernaar.
 
 
 Notitie Fiscale positie directeur-grootaandeelhouder van 29 april
2009, DB/2009/210 U.
 
 
 Weekblad Fiscaal Recht 6793, 18 december 2008, blz. 1423–1430.
 
 
 Centraal Bureau voor de Statistiek, Overledenen laten 10 miljard euro
na, CBS-webmagazine 6 oktober 2008.
 
 
 Centraal Planbureau, «Toelichting n.a.v. vragen over houdbaarheid
overheidsfinanciën», CPB Memorandum 2006, nr. 167.
 
 
 J.J. van Gilst, H. Nijboer en C.L.J. Caminada, «De successiebelasting
vanuit economisch perspectief», Weekblad Fiscaal Recht 6793, 18 december
2008, blz. 1428.
 
 
 Kamerstukken II 2008/09, 30 375, nr. 7, blz. 18.
 
 
 Ingeschat op basis van stand Miljoenennota 2009.
 
 
 Ingeschat op basis van (extrapolatie) stand Miljoenennota 2009.
 
 
 Kamerstukken II 2008/09, 30 375, nr. 6.
 
 
 Kamerstukken II 2008/09, 31 705, nr. 19.
 
 
 Kamerstukken II 2007/08, 30 432, stb. 577.