ECLI:NL:GHSHE:2024:932, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 20-03-2024, 22/00974
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2024-03-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Deze uitspraak is op verzoek gepubliceerd en niet door het gerechtshof geselecteerd om te worden gepubliceerd. Derhalve is er geen samenvatting beschikbaar.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummer: 22/00974
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] , gevestigd in [vestigingsplaats] ( [gemeente] ), 
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Limburg (hierna: de rechtbank) van 1 april 2022, nummer ROE 21/856, in het geding tussen 
    
    
    
      
        belanghebbende 
      
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de Belastingsamenwerking Gemeenten en Waterschappen,
      
      hierna: de heffingsambtenaar.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft in het kader van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) een beschikking gegeven en daarbij de waarde van [adres 1] in [plaats 1] (hierna: de onroerende zaak) per waardepeildatum 1 januari 2019 (hierna: waardepeildatum) vastgesteld op € 723.000.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De heffingsambtenaar heeft uitspraak op bezwaar gedaan en heeft de vastgestelde waarde gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 14 december 2023 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [persooon 1] en [taxateur 1] (taxateur), namens belanghebbende, en [persooon 2] en [taxateur 2] (taxateur), namens de heffingsambtenaar. Op deze zitting zijn de hoger beroepen in de zaken 22/00974, 22/00981, 22/00986, 22/00987, 22/00991, 22/00988 en 22/00992 gelijktijdig, maar niet gevoegd, behandeld.
      
    
    
      1.6.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek in de onderhavige zaak gesloten.
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is gebruiker van de onroerende zaak. Het betreft een activiteitencentrum voor mensen met een verstandelijke beperking. De onroerende zaak is gebouwd in 1986 en was oorspronkelijk een kantoorpand dat in 2010 is omgebouwd naar een activiteitencentrum.  De onroerende zaak bestaat uit twee verdiepingen met activiteitenruimtes (begane grond en de eerste verdieping), een kelder die wordt gebruikt als opslagruimte, een zolder met technische installatie en een fietsenstalling. De onroerende zaak is gelegen op een perceel van 1.572 m2.
      
    
    
      2.2.
      De heffingsambtenaar heeft een taxatierapport overgelegd van 22 juli 2021, waarin de waarde van de onroerende zaak per de waardepeildatum door taxateur [taxateur 2] is bepaald op € 922.000. De taxateur heeft de onroerende zaak inpandig opgenomen op 1 juli 2021. 
      
    
    
      2.3.
      In dit taxatierapport zijn voor de waardebepaling kengetallen gebruikt van het archetype N1800000 (Dagverblijf voor ouderen of verstandelijke gehandicapten) uit de Taxatiewijzer 2019, deel 9, Verzorging (hierna: de Taxatiewijzer). Uit de kengetallen per 1 januari 2019 blijkt een levensduur en restwaarde voor de ruwbouw van 45 tot 65 jaar en 25-35%, voor de afbouw van 25 tot 35 jaar en 20-35% en voor de installaties van 10 tot 20 jaar en 15-20%. Ter nadere onderbouwing van deze restwaarden heeft de heffingsambtenaar gewezen op transacties van: 
      - [adres 2] in [plaats 2] , dagverblijf, bouwjaar 2006, transactiedatum 31 december 2019, verkoopprijs € 540.000, restwaarde 38,73%;
      - [adres 3] in [plaats 3] , kinderopvang, bouwjaar 1968/1996/2000, transactiedatum 1 oktober 2020, verkoopprijs € 465.000, restwaarde 30,23%;
      - [adres 4] in [plaats 4] , dagverblijf, bouwjaar 1968, transactiedatum 3 oktober 2017, verkoopprijs € 294.000, restwaarde 25,30%.
      
    
    
      2.4.
      Voor de waardebepaling van de onroerende zaak is de heffingsambtenaar uitgegaan van een levensduur van 55 jaar en een restwaarde van 30% voor de ruwbouw, een levensduur van 14 jaar en een restwaarde van 27% voor de afbouw, en een levensduur van 14 jaar en een restwaarde van 17% voor de installaties.
      
    
    
      2.5.
      De heffingsambtenaar is voor de onderdelen afbouw en installaties uit 1986 van de onroerende zaak uitgegaan van een verlengde levensduur. In 2010 heeft een verbouwing plaatsgevonden van de onroerende zaak van kantoor tot activiteitencentrum ten behoeve van de huidige gebruiker. Conform opgave van de eigenaar bedroegen de verbouwingskosten destijds € 315.000 exclusief omzetbelasting. Het meerjarenonderhoudsplan geeft een overzicht van onderhoud en vervangingskosten voor de periode van 10 jaar, 2020 tot 2029 in totaal € 248.648 (inclusief omzetbelasting).
      
    
    
      2.6.
      Belanghebbende heeft een taxatierapport overgelegd van [A BV] van 23 mei 2022, waarin de waarde van de onroerende zaak per de peildatum door taxateurs [taxateur 1] en [taxateur 3] is bepaald op € 569.000. De volgende tabel geldt ter onderbouwing van die waarde:
      
        
          
        
      
      
    
    
      2.7.
      Ter onderbouwing van belanghebbendes restwaarde(n) van 10% zijn transactiecijfers van vier accommodaties voor kinderdagopvang geanalyseerd. Dit betreft [adres 5] in [plaats 5] , [adres 2] in [plaats 2] , [adres 3] in [plaats 3] en [adres 4] in [plaats 4] .
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft een verlenging van de levensduur van 5 jaar voor de afbouw en de installaties toegepast.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      In geschil is de hoogte van de WOZ-waarde van de onroerende zaak per de waardepeildatum. 
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert tot een gegrond hoger beroep en een verlaging van de WOZ-waarde naar een bedrag van € 569.000. De heffingsambtenaar concludeert tot een ongegrond hoger beroep en handhaving van de vastgestelde waarde van € 723.000.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      
        WOZ-waarde
      
    
    
    
      4.1.
      Ingevolge artikel 17, lid 3, Wet WOZ wordt de waarde van een onroerende zaak voor zover die niet tot woning dient bepaald op de vervangingswaarde als dit leidt tot een hogere waarde dan de waarde in het economische verkeer. Bij de berekening van de vervangingswaarde wordt rekening gehouden met:
      - de aard en de bestemming van de zaak;
      - de sinds de stichting van de zaak opgetreden technische en functionele veroudering, waarbij de invloed van latere wijzigingen in aanmerking wordt genomen.
      
    
    
      4.2.
      De vervangingswaarde wordt berekend door bij de waarde van de grond, de waarde van de opstal van de onroerende zaak op te tellen. De waarde van de grond wordt bepaald door middel van een methode van vergelijking, rekening houdend met de bestemming van de zaak. De waarde van de opstal wordt gesteld op de kosten die herbouw van een vervangend identiek object zou vergen, gecorrigeerd met een factor wegens technische veroudering en een factor wegens functionele veroudering. De correctie wegens technische veroudering wordt gebaseerd op de verstreken en de resterende gebruiksduur met inachtneming van de restwaarde. De correctie wegens functionele veroudering wordt gebaseerd op economische veroudering, verouderde bouwwijze, ondoelmatigheid en excessieve gebruikskosten.
      
    
    
      4.3.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde van de onroerende zaak moet worden vastgesteld aan de hand van de gecorrigeerde vervangingswaarde. Het hof sluit zich aan bij dit standpunt van partijen, waarvan niet is gebleken dat het onjuist is. De heffingsambtenaar heeft daarbij de Taxatiewijzer tot uitgangspunt genomen. De taxateur van belanghebbende heeft de Taxatiewijzer op het punt van de grondwaarde, de bruto vervangingswaarde, de technische levensduur en restwaarde niet tot uitgangspunt genomen, maar is bij de waardering van de onroerende zaak op de andere punten, aangesloten bij de taxatie van de heffingsambtenaar die is gebaseerd op de kengetallen van de Taxatiewijzer. 
      
      
        
          Bewijslast
        
      
      
    
    
      4.4.
      Op de heffingsambtenaar rust de last de feiten en omstandigheden te bewijzen waaruit volgt dat hij de waarde niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld, ook in het licht van hetgeen belanghebbende heeft gesteld. Slechts indien de heffingsambtenaar niet aan deze bewijslast heeft voldaan, komt de vraag aan de orde of belanghebbende de door haar verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt.
      
      
        
          Brutovervangingswaarde 
        
      
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende hanteert een lagere brutovervangswaarde voor de onderdelen afbouw en installaties in het keldergedeelte. De heffingsambtenaar heeft ter zitting verklaard dat als rekening wordt gehouden met de helft van de brutovervangingswaarde voor het keldergedeelte dat de door hem getaxeerde waarde uit komt op € 844.000. Het hof ziet geen reden om deze waarde niet te volgen. 
      
      
        
          Grondwaarde
        
      
      
    
    
      4.6.
      De heffingsambtenaar beroept zich op het door hem overgelegde taxatierapport waarin de grondwaarde van € 95 exclusief omzetbelasting per m2 is opgenomen. Volgens de heffingsambtenaar is aangesloten bij de gronduitgifteprijzen van de gemeente zelf en als deze niet beschikbaar zijn, wordt Limburg breed gekeken en dan is € 95 per m2 exclusief btw de algemene prijs. In dit geval is hij daarom van die prijs uitgegaan. Belanghebbende verdedigt een grondwaarde van € 78 exclusief omzetbelasting per m2, dat is de grondwaarde die de heffingsambtenaar in bezwaar heeft gehanteerd. 
      
    
    
      4.7.
      De bewijslast voor de grondwaarde ligt bij de heffingsambtenaar. Naar het oordeel van het hof heeft de heffingsambtenaar de grondprijs niet voldoende onderbouwd. De gehanteerde grondprijzen van de drie door de heffingsambtenaar aangedragen referenties variëren van € 55 tot € 95 exclusief omzetbelasting per m2. De heffingsambtenaar heeft geen verdere stukken overgelegd waaruit zou volgen dat € 95 per m2 de gemiddelde prijs is in Limburg. Hij heeft daarom de door hem gehanteerde grondwaarde niet aannemelijk gemaakt. Het effect op de waarde is maximaal ((€ 95 -/- € 78) * 1.572 m2) * 1,21 = € 32.336.
      
      
        
          Correctie voor technische veroudering
        
      
      
    
    
      4.8.
      Het bedrag van de correctie voor technische veroudering wordt onder meer bepaald door de technische levensduur en de restwaarde(n) na afloop van de levensduur. Deze grootheden moeten voor elk jaar opnieuw worden bepaald naar de staat waarin de onroerende zaak zich op de geldende peildatum bevindt. Tussen partijen zijn deze twee grootheden in geschil, namelijk de restwaarden van de onderdelen van het gebouw (ruwbouw, afbouw en installaties) en de technische levensduur daarvan. 
      
      
        
          Technische levensduur
        
      
      
    
    
      4.9.
      De heffingsambtenaar beroept zich op het door hem overgelegde taxatierapport. In dat taxatierapport is onder meer gebruik gemaakt van gegevens uit de Taxatiewijzer. Voor de onderdelen afbouw en de installaties heeft de heffingsambtenaar het bouwjaar op 2010 gesteld vanwege een verbouwing (r.o. 2.5).
      
    
    
      4.10.
      De heffingsambtenaar heeft ter zitting uiteengezet dat de verbouwing in 2010 bestond uit: vervanging van vloeren, vervanging van wanden en binnenmuren, wijziging van de indeling van het pand, vervanging van (binnen)kozijnen en schuifdeuren, plaatsen van een warmte terugwin installatie, vervanging van sanitair, vervanging van schakeldozen en plaatsen van een systeemplafond. In 2015 zijn ook de cv-ketels vervangen. 
      
    
    
      4.11.
      Belanghebbende betwist niet dat de verbouwing heeft plaatsgevonden in 2010, maar hij is van mening dat alleen het bouwjaar voor de afbouw en de installaties aangepast kan worden als alle gebouwelementen die daartoe behoren volledig vervangen zouden zijn en dat is volgens belanghebbende niet het geval. 
      
    
    
      4.12.
      Het hof is van oordeel dat de heffingsambtenaar aan zijn bewijslast heeft voldaan voor de verlenging van de technische levensduur van de onderdelen afbouw en installaties. Het hof acht aannemelijk dat de verbouwing zodanig ingrijpend was dat de heffingsambtenaar voor deze onderdelen terecht het bouwjaar 2010 hanteert. Uitgaande van dit bouwjaar hanteert de heffingsambtenaar in zijn berekening een levensduur van 14 jaar voor de onderdelen afbouw en installaties. Dat valt binnen de bandbreedte van de Taxatiewijzer die voor de afbouw 25 tot 35 jaar en voor de installaties 10 tot 20 jaar aangeeft.
      
      
        
          Restwaarde(n)
        
      
      
    
    
      4.13.
      Belanghebbende stelt dat de heffingsambtenaar is uitgegaan van te hoge restwaarden. 
      
    
    
      4.14.
      De heffingsambtenaar heeft de restwaarden grotendeels gebaseerd op de kengetallen van het door hem gehanteerde archetype binnen de Taxatiewijzer. Hij heeft de restwaarden nader onderbouwd met verkoopgegevens van de vergelijkingsobjecten [adres 2] in [plaats 2] , [adres 3] in [plaats 3] en [adres 4] in [plaats 4] . Daaruit volgen restwaarden van 38,73%, 30,23%, en 25,30%. Die percentages laten, aldus de heffingsambtenaar, zien dat hij niet uitgaat van te hoge restwaarden. 
      
    
    
      4.15.
      Belanghebbende heeft de door de heffingsambtenaar berekende restwaarden van deze vergelijkingsobjecten betwist. Verder heeft belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting gesteld dat de wijze waarop de restwaardepercentages in de Taxatiewijzer zijn bepaald onjuist is. Hij heeft er op gewezen dat die percentages tot stand komen aan de hand van analyses van landelijke transacties van vergelijkbare onroerende zaken. Daarbij zijn niet alleen verkoopcijfers van onroerende zaken opgenomen die hun levensduur al hebben bereikt, maar ook die van onroerende zaken waarbij dat nog niet het geval is. Belanghebbende stelt dat in die gevallen wordt uitgegaan van de dagwaarde van de onroerende zaken en niet van de restwaarde en dat een dergelijke analyse van de restwaarden en de percentages die daaruit volgen niet juist is.
      
    
    
      4.16.
      Belanghebbende heeft voor wat betreft de restwaarde uitdrukkelijk het standpunt ingenomen de richtsnoeren van de Taxatiewijzer niet als uitgangspunt voor de waardering te aanvaarden. Dit betekent voor de hoogte van de restwaarde dat wordt teruggevallen op de hoofdregel dat de heffingsambtenaar - in het licht van hetgeen belanghebbende heeft gesteld - moet voldoen aan de op hem rustende bewijslast (zie 4.4). De Taxatiewijzer kan nog steeds door de heffingsambtenaar als bewijsmiddel worden gehanteerd als daarin de marktgegevens goed zijn onderbouwd.
      
    
    
      4.17.
      De heffingsambtenaar heeft ten aanzien van de samenstelling van de restwaarden zoals opgenomen in de Taxatiewijzer geen uitleg gegeven waarbij wordt ingegaan op de stellingen van belanghebbende dat deze restwaarden niet zonder meer gehanteerd mogen worden. Naar het oordeel van het hof heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft gesteld twijfel gezaaid over de bruikbaarheid van de gegevens van de Taxatiewijzer op dit punt en heeft de heffingsambtenaar deze twijfel niet weggenomen. Het hof volgt de Taxatiewijzer voor wat betreft de restwaarden daarom niet.  
      
    
    
      4.18.
      De heffingsambtenaar heeft ter onderbouwing van zijn restwaarden verder gewezen op een drietal transacties. Daarvoor geldt dat de verkopen van de onroerende zaken [adres 3] in [plaats 3] op 1 oktober 2020 en de [adres 4] in [plaats 4] op 3 oktober 2017 was en dat deze transactiedatums ver van de waardepeildatum zijn gelegen. Verder heeft de heffingsambtenaar in zijn berekeningen geen rekening gehouden met de waardestijging tussen de waardepeildatum en deze transacties. Bovendien heeft de heffingsambtenaar bij [adres 2] in [plaats 2] geen rekening gehouden met de omstandigheid dat de onroerende zaak ten tijde van de transactie nog niet het einde van de levensduur voor de ruwbouw had bereikt.
      
    
    
      4.19.
      Het voorgaande betekent dat de heffingsambtenaar ten aanzien van de door hem gehanteerde restwaarde niet is geslaagd in de op hem rustende bewijslast. 
      
    
    
      4.20.
      Dat betekent dat het hof toe komt aan de vraag of belanghebbende de door haar verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt. Belanghebbende beroept zich op haar taxatierapport waarin met betrekking tot de restwaarden is uitgegaan van een percentage van 10%. Het is het hof niet duidelijk geworden hoe belanghebbende op dat restwaardepercentage uitkomt. In het taxatierapport geeft de taxateur aan dat is gekozen voor dit percentage en ter zitting heeft de taxateur verklaard dat het ongeveer een gemiddelde is van de percentages van de onderbouwende transacties. In de berekeningen van de restwaarden van die door belanghebbende ter vergelijking aangedragen transacties komt de taxateur tot restwaardepercentages van 0% tot 14,3%. Voor deze berekeningen geldt dat niet duidelijk is hoe deze lage restwaardepercentages tot stand zijn gekomen. Verder merkt het hof op dat de berekeningen niet aansluiten bij de onderhavige waardepeildatum.
      
    
    
      4.21.
      Gelet hierop heeft belanghebbende de door haar voorgestane restwaarde evenmin aannemelijk gemaakt.
      
    
    
      4.22.
      Nu de juistheid van het gehanteerde restwaardepercentage, als onderdeel van de waardebepaling van de onroerende zaak, door geen van beide partijen aannemelijk is gemaakt, en het hof daarmee geen van beide taxaties zonder meer kan volgen, zal het hof, met inachtneming van hetgeen partijen naar voren hebben gebracht en hebben overgelegd, de waarde van de onroerende zaak op de peildatum in goede justitie bepalen. Daarbij neemt het hof in aanmerking dat dat de taxatie van de heffingsambtenaar op € 922.000 niet kan worden gevolgd op het punt van de grondwaarde, de brutovervangingswaarde en het restwaardepercentage. In goede justitie komt het hof niet tot een lagere waarde dan de beschikte waarde van € 723.000.
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.23.
      De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.24.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.25.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door J.M. van der Vegt, voorzitter, T.A. Gladpootjes en L.B.M. Klein Tank, in tegenwoordigheid van E.A.D. Dockx, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 maart 2024 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      E.A.D. Dockx	J.M. van der Vegt
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Artikel 4, lid 2, Uitvoeringsregeling Wet WOZ.
  
  
     Vergelijk de conclusie van het Parket bij de Hoge Raad, 10 november 2023, ECLI:NL:PHR:2023:1012, onderdeel 10.11 en 10.13.