ECLI:NL:HR:2022:697, Hoge Raad, 27-05-2022, 21/01854
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2022-05-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001. Toepassing vrije ruimte werkkostenregeling voor werknemer zonder inhoudingsplichtige werkgever.

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
    
    
    
      BELASTINGKAMER
    
    
    
      
        Nummer	21/01854
      
        Datum 27 mei 2022
    
    
    
      ARREST
    
    
    
      in de zaak van
    
    
    
      
        [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen
    
    
    
      1. de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN 
      2. de STAAT (de MINISTER VAN JUSTITIE EN VEILIGHEID)
    
    
    
      op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 18 maart 2021, nr. 20/00223 tot en met 20/00228, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. BRE 17/5776, 17/5784 en 17/6105) betreffende de aan belanghebbende voor de jaren 2010, 2013, en 2014 opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
    
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      Belanghebbende, vertegenwoordigd door M.J. van Dam, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld en daarbij een aantal middelen aangevoerd. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      Zowel de Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P1], als de Minister van Justitie en Veiligheid, vertegenwoordigd door [P2], heeft een verweerschrift ingediend.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
    
  
  
    
      2Uitgangspunten in cassatie
    
      2.1
      Belanghebbende werkte in de jaren 2010, 2013 en gedurende het jaar 2014 tot en met 31 augustus als rijnvarende aan boord van een motortankschip dat eigendom was van een Nederlandse B.V. en werd geëxploiteerd door een Nederlandse vennootschap onder firma. Belanghebbende stond toen op de loonlijst van het in Luxemburg gevestigde [A] S.a.r.l. (hierna: [A]). Op de jaaropgaven van belanghebbende staan “cotisations sociales” (socialeverzekeringspremies) vermeld. De Inspecteur heeft een deel van die premies als pensioenpremies in aftrek toegelaten op het naar Nederlandse maatstaven berekende loon van belanghebbende. 
    
    
      2.2
      Op 22 augustus 2019 heeft de Sociale Verzekeringsbank (hierna: de Svb) een A1-verklaring afgegeven die voor de periode 17 oktober 2011 tot en met 31 augustus 2014 de Nederlandse socialeverzekeringswetgeving als toepasselijke wetgeving aanwijst. Voor het jaar 2010 is niet in geschil dat belanghebbende in Nederland is verzekerd.
    
    
      2.3
      Het Hof heeft geoordeeld dat de belastingrechter en de Inspecteur zijn gebonden aan de door de Svb afgegeven A1-verklaring met als gevolg dat belanghebbende gedurende het jaar 2013 en gedurende de periode 1 januari tot en met 31 augustus 2014 sociaal verzekerd is in Nederland.
    
    
      2.4
      Voorts heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbende op haar naar Nederlandse maatstaven berekende loon geen aftrek als bedoeld in artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 kan toepassen, omdat gesteld noch gebleken is dat in het loon vergoedingen en verstrekkingen als bedoeld in dat artikel zijn opgenomen.
    
  
  
    
      3Beoordeling van de middelen
    
      3.1
      Belanghebbende komt met twee middelen op tegen de uitspraak van het Hof. Het eerste middel, dat is gericht tegen het in 2.3 weergegeven oordeel van het Hof, kan niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van dit middel is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).
    
    
      3.2
      
        Het tweede middel richt zich tegen het in 2.4 weergegeven oordeel van het Hof. Het middel voert aan dat de Luxemburgse werkgever van belanghebbende niet inhoudingsplichtig is voor de loonbelasting en dat werknemers met een niet-inhoudingsplichtige werkgever op basis van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 in de aangifte inkomstenbelasting een beroep kunnen doen op de gerichte vrijstellingen en de zogenaamde ‘vrije ruimte’ van artikel 31a, lid 2 (thans: lid 3), Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB). 
        	Het middel betoogt in wezen dat het Hof ten onrechte voor toepassing van de vrije ruimte de voorwaarde stelt dat als eindheffingsbestanddeel aangewezen vergoedingen en verstrekkingen in de zin van artikel 31, lid 1, letters f en g, Wet LB in het loon zijn opgenomen. Door die voorwaarde te stellen miskent het Hof volgens het middel dat de werkgever van belanghebbende niet inhoudingsplichtig is en dus geen Nederlandse salarisadministratie voert waarin vergoedingen en verstrekkingen als eindheffingsbestanddeel kunnen worden aangewezen.
      
    
    
      3.3
      Voor zover het middel betrekking heeft op 2010 faalt het omdat artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 pas sinds 1 januari 2011 van toepassing is.
      
        3.4.1
        Wat betreft de jaren 2013 en 2014 wordt het volgende voorop gesteld. Artikel 31, lid 1, letters f en g, Wet LB biedt aan inhoudingsplichtigen de mogelijkheid om onder voorwaarden vergoedingen en verstrekkingen als eindheffingsbestanddeel voor de werkkostenregeling aan te wijzen. Die bestanddelen worden dan belast tegen een speciaal tarief. Voor door de inhoudingsplichtige aangewezen vergoedingen en verstrekkingen geldt dat zij onbelast zijn voor zover de waarde daarvan de zogenaamde vrije ruimte niet overschrijdt. De vrije ruimte wordt per inhoudingsplichtige bepaald en beliep in de jaren 2013 en 2014 1,5 procent van de loonsom (artikel 31a, lid 2, Wet LB, tekst 2013 en 2014). 
      
      
        3.4.2
        In de parlementaire geschiedenis van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 is opgemerkt dat dit artikellid is bedoeld om te voorkomen dat werknemers met een niet-inhoudingsplichtige werkgever in een nadeliger positie komen dan andere werknemers en dat daarom in artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 een regeling is opgenomen die ertoe leidt dat aan eerstgenoemde werknemers in elk geval een vrijstelling wordt gegeven die gelijk is aan het percentage van de vrije ruimte in artikel 31a, lid 2, Wet LB. Uit de tekst van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 noch uit de parlementaire geschiedenis van deze bepaling kan worden afgeleid dat die aftrek alleen zou gelden voor door de werkgever aangewezen vergoedingen en verstrekkingen. Een zodanige eis ligt ook niet voor de hand. Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 31a Wet LB volgt dat de inhoudingsplichtige de vrije ruimte kan toepassen ongeacht de mate waarin in aangewezen vergoedingen en verstrekkingen een beloningselement te onderkennen valt. Gewoon loon kan dus ook onder de vrije ruimte worden gebracht. In de situatie dat een werkgever niet inhoudingsplichtig is, kan in redelijkheid niet worden verwacht dat die werkgever zich richt naar het systeem van de Nederlandse loonbelasting.
      
      
        3.4.3
        Daarom is het in overeenstemming met de bedoeling van de wetgever, zoals deze blijkt uit de zojuist genoemde parlementaire geschiedenis, dat artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 zo wordt uitgelegd dat in deze gevallen de werknemer een vrijstelling geniet ter grootte van het bedrag van de in artikel 31a, lid 2, Wet LB vermelde vrije ruimte, ongeacht of zijn werkgever vergoedingen en verstrekkingen als eindheffingsbestanddelen heeft aangewezen. De bestreden uitspraak berust in zoverre op een andere en daarom onjuiste rechtsopvatting. Het middel slaagt.
      
    
    
      3.5
      Kennelijk is niet in geschil dat [A] in de jaren 2013 en 2014 niet inhoudingsplichtig is voor de Nederlandse loonbelasting. Daarom leidt hetgeen in 3.4.1 tot en met 3.4.3 is overwogen tot de slotsom dat belanghebbende voor de jaren 2013 en 2014 recht heeft op een vrijstelling ter hoogte van de vrije ruimte van artikel 31a, lid 2, Wet LB (in de jaren 2013 en 2014: 1,5  procent) van het door haar van [A] genoten loon. Verwijzing moet volgen voor de vaststelling van de belastbare inkomens uit werk en woning van belanghebbende in de jaren 2013 en 2014 met inachtneming van dit arrest.
    
  
  
    
      4Proceskosten
    	De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak met nummer 21/01855 met deze zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht. 
  
  
    
      5Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      - verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      - vernietigt de uitspraak van het Hof, maar uitsluitend voor zover daarbij de aan belanghebbende voor de jaren 2013 en 2014 opgelegde aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen in stand zijn gelaten,
      - verwijst het geding naar het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
      - draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 134,
      - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op de helft van € 3.036, derhalve € 1.518, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 27 mei 2022.
    
    
  
  
     	ECLI:NL:GHSHE:2021:787.
  
  
     	Kamerstukken II 2009/10, 32 130, nr. 3, blz. 54.
  
  
     	Kamerstukken II 2009/10, 32 130, nr. 3, blz. 7-10.