ECLI:NL:HR:1958:AY1121, Hoge Raad, 05-03-1958, 13 427
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 1958-03-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Voortzetting bedrijf na dood echtgenote, juridische eigendom, economische eigendom.

5 Maart 1958.
  No.13427.
  Fw
  
  
    
      DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN,
  
  
  
    Gezien het beroepschrift in cassatie van den Minister van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 24 Juli 1957 betreffende den aan [X] te [Z] opgelegden aanslag in de inkomstenbelasting over het jaar 1953;
    Gezien de stukken;
    Overwegende dat aan belanghebbende voor het jaar 1953 een aanslag in de inkomstenbelasting is opgelegd, berekend naar een zuiver inkomen van f 4646, -; dat de Inspecteur dezen aanslag, nadat belanghebbende daartegen had gereclameerd, heeft gehandhaafd;
    Overwegende dat het Gerechtshof op het beroep van belanghebbende de beschikking van den Inspecteur en den aanslag heeft vernietigd, na te hebben overwogen:
    "dat tussen partijen de navolgende feiten vaststaan: dat belanghebbende reeds voor 1940 voor eigen rekening een smederij-bedrijf dreef; dat belanghebbende in algehele gemeenschap van goederen was gehuwd; dat zijn echtgenote op 3 Februari 1940 is overleden; dat dientengevolge de algehele huwelijksgemeenschap werd ontbonden; dat tot de ontbonden huwelijksgemeenschap en tot de nalatenschap van de echtgenote van belanghebbende gerechtigd waren belanghebbende en zijn drie kinderen en wel belanghebbende voor 5/8 gedeelte en ieder der kinderen voor 1/8 gedeelte; dat toen ten tijde geen boedelscheiding heeft plaats gevonden en de onverdeeldheid tussen belanghebbende en zijn kinderen steeds is blijven bestaan, gelijk deze onverdeeldheid ten tijde van de zitting van het Hof - 29 Maart 1957 - nog steeds bestond; dat belanghebbende ook na het overlijden van zijn echtgenote zijn smederijbedrijf voor eigen rekening voortzette; dat het smederijbedrijf, waaronder vaste goederen en inventaris, tot de algehele huwelijksgemeenschap behoorde; dat belanghebbende de vaste goederen en bedrijfsinventaris na het overlijden van zijn echtgenote bleef gebruiken, zonder daarvoor aan zijn kinderen enige vergoeding te betalen; dat belanghebbende het smederijbedrijf (waaronder vaste goederen en inventaris) in Februari 1953 aan en derde heeft verkocht en overgedragen;
    dat het bij de aanslagregeling in aanmerking genomen inkomen als volgt werd becijferd:
  
  
  
    
      
      
      
      
        
          
            opbrengst vaste goederen
          
          
            
          
          
            f 13.500,-
          
        
        
          
            opbrengst inventaris
          
          
            
          
          
            f 1.299,45
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f 14.799,45
          
        
        
          
            boekwaarde vaste goederen na afschrijving op het geheel sinds 1940
          
          
            f 5.150,-
          
          
            
          
        
        
          
            boekwaarde inventaris na afschrijving op het geheel sinds
            1940
          
          
            f 460,-
          
          
            f 5.610,-
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f 9.189,45
          
        
        
          
            af: vrijstelling
          
          
            
          
          
            f 5.000,-
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f 4.189,45
          
        
        
          
            overig inkomen
          
          
            
          
          
            f 457,53
          
        
        
          
            aanslag naar
          
          
            
          
          
            f 4.646,-
          
        
      
    
  
  
  
    dat belanghebbende niet het verzoek heeft gedaan, de winst, behaald met of bij het overdragen van het bedrijf, te belasten op de voet van artikel 48 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941;
    dat belanghebbende de met de overdracht van het bedrijf behaalde winst als volgt berekent:
  
  
  
    
      
      
      
      
        
          
            opbrengst vaste goederen
          
          
            
          
          
            f 13.500,-
          
        
        
          
            opbrengst inventaris
          
          
            
          
          
            
              f 1.299,45
            
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f 14.799,45
          
        
        
          
            boekwaarde vaste goederen zonder afschrijving
          
          
            f  5.700,--
          
          
            
          
        
        
          
            boekwaarde inventaris zonder
            afschrijving
          
          
            
              f 800,-
            
          
          
            
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            
              f 6.500,-
            
          
        
        
          
            Overdrachtswinst
          
          
            
          
          
            f 8.299,45
          
        
      
    
  
  
  
    dat tussen belanghebbende en zijn kinderen geen enkele afspraak is gemaakt over de verdeling van de overdrachtswinst; 
    dat belanghebbende na de overdracht van het bedrijf geen enkel bedrijf meer uitoefent doch renteniert; 
    dat op de bedrijfsmiddelen het laatst is afgeschreven over 1949, te weten f 50,- op de vaste goederen en f 60,- op de inventaris;
    dat over latere jaren niet meer is afgeschreven; dat bij deze afschrijvingen geen splitsing werd gemaakt tussen belanghebbende en zijn kinderen, maar er steeds op de bedrijfsmiddelen in hun geheel werd afgeschreven; dat de boekwaarden der vaste goederen en inventaris ad resp. f 5700,- en f 800,- zijn de boekwaarden ten tijde van het overlijden van de echtgenote van belanghebbende, dat de boekwaarden ad f 5150,- en f 460,- zijn die ten tijde van de overdracht van het bedrijf;
    dat de meerdere opbrengst van vaste goederen en inventaris boven de boekwaarde geheel wordt veroorzaakt door waardeveranderingen dezer bedrijfsmiddelen; dat met name in deze meerdere opbrengst geen vergoeding van goodwill of de tegenwaarde van extra afschrijvingen zijn begrepen; dat belanghebbende nu stelt:
    'dat hij bezwaar heeft tegen het feit, dat de gehele overdrachtswinst ad f 8.299,45, verminderd met het vrijgestelde bedrag van f 5000,-, bedoeld in artikel 20,lid 3, van voormeld besluit, dus f 3299,- in zijn inkomen is begrepen; dat van het bedrag van f 8299,45 naar zijn mening 3/8 toekomt aan zijn kinderen en 5/8 aan hem, belanghebbende, zelf; dat dit 3/8 gedeelte noch economisch noch juridisch aan hem kan worden toegerekend; dat de Inspecteur verwijst naar het arrest van de Hoge Raad van 27 October 1954, B.N.B.1955/2; dat hij - belanghebbende - echter van mening is, dat hier een later arrest, namelijk dat van 10 October 1956, B.N.B. 1956/310, van toepassing is, zodat van de liquidatiewinst ten onrechte 3/8 gedeelte of f 3112,30 bij zijn inkomen is geteld; dat door hem als overdrachtswinst is gerekend 5/8 gedeelte van de overdrachtswinst, zijnde f 5187,15 plus de afschrijvingen op de bedrijfsmiddelen sinds het overlijden van zijn echtgenote ad f 890,-, zodat de totale overdrachtswinst voor hem f 6077,15 heeft bedragen; dat zijn overige inkomen in het jaar 1953 f 457,53 heeft bedragen;
    dat zijn zuiver inkomen dus moet worden berekend als volgt: 
  
  
  
    
      
      
      
        
          
            overdrachtswinst 
          
          
            f 6.077,15
          
        
        
          
            vrijstelling ingevolge voormeld artikel 20, lid 3
          
          
            f 5.000,-
          
        
        
          
            
          
          
            f 1.077,15
          
        
        
          
            overig inkomen
          
          
            
              f 457,53
            
          
        
        
          
             zuiver inkomen
          
          
            f 1.534,-
          
        
      
    
  
  
  
    dat dit zuiver inkomen volgens voormeld Besluit onbelast is;
    dat hij geen verschil ziet tussen zijn eigen geval en dat, behandeld in voormeld arrest van de Hoge Raad van 10 October 1956;" 
    dat de Inspecteur stelt: 
    "dat de omstandigheid, dat belanghebbende in algehele gemeenschap van goederen was gehuwd, niet wegnam, dat in fiscale zin het bedrijf uitsluitend voor belanghebbende's rekening werd gevoerd en het tot het bedrijf behorende vermogen voor het geheel belanghebbende's bedrijfsvermogen was; dat hierin door het overlijden van belanghebbende's echtgenote, waarna het bedrijf door belanghebbende op de oude voet werd voortgezet, geen verandering is gebracht; 
    dat derhalve, zulks overeenkomstig het arrest van de Hoge Raad van 27 October 1954, B.N.B.1955/2, terecht de gehele overdrachtswinst, onder aftrek van f 5.000,- als vrijstelling, tot belanghebbende's inkomen werd gerekend; 
    dat het beroep van belanghebbende op het arrest van de Hoge Raad van 10 October 1956 naar zijn mening niet opgaat; dat toch in genoemd arrest het de weduwe was, die het bedrijf na overlijden van haar man voortzette en voor haar het bedrijf als bron van inkomen eerst ontstond tegelijk met de staat van weduwe, terwijl in het geval van belanghebbende het steeds de belanghebbende, dus de man, is geweest, die het bedrijf voor eigen rekening voerde, zowel voor als na het overlijden van zijn echtgenote; dat uit de overwegingen van het arrest van 27 October 1954 volgt, dat de waardeveranderingen - in casu de overdrachtswinst - fiscaal geheel voor rekening van de weduwnaar zijn en dat het overlijden van de echtgenote fiscaal geen relevant gebeuren is; 
    dat voorts, al moge belanghebbende na genoemd overlijden juridisch eigenaar voor slechts 5/8 gedeelte zijn geweest, zulks niet wegnam, dat het economisch belang van het overige 3/8 deel geheel bij belanghebbende lag, zodat ook daarom de geconstateerde overdrachtswinst fiscaal geheel aan belanghebbende dient te worden toegerekend; dat, aangezien de casuspositie ten deze een geheel andere is dan in het arrest van 10 October 1956, hieraan niet afdoet, dat met betrekking tot de waardeverandering tussen belanghebbende en zijn kinderen niets is overeengekomen; 
    dat zijns inziens de Hoge Raad in zijn arrest van 10 October 1956 niet is teruggekomen op zijn arrest van 27 October 1954; dat in het onderhavige geval ten aanzien van de positie van de man door de dood van de vrouw fiscaal niets is veranderd; dat hij verwijst naar de noten onder genoemde arresten in het Weekblad voor Fiscaal Recht respectievelijk in de nummers 4233 en 4327; dat blijkens de memorie van aangifte voor het recht van successie betreffende de nalatenschap van wijlen de echtgenote van belanghebbende de huwelijksgemeenschap, bestaan hebbende tussen belanghebbende en zijn echtgenote onder meer omvatte:
  
  
  
    een winkelbehuizing met werkplaats, erf en tuin, staande en gelegen aan […] te [Z] , gemeten op 6 aren 70 centiaren, door de aangevers (zijnde belanghebbende en zijn drie kinderen) gewaardeerd op een verkoopwaarde ten sterfdage van 			f 5.700,- machines en gereedschappen waard					f 800,-
  
  
  
    dat artikel 20, lid 1, van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 - voor zover ten deze van belang - bepaalt, dat winst, behaald, anders dan op voorraden, met of bij het overdragen van een bedrijf, op daartoe gedaan verzoek, wordt belast op de voet van artikel 48, terwijl lid 3 van dit artikel 20 in zijn toenmalige redactie daaraan toevoegt, dat deze winst bij het vaststellen van het onzuiver inkomen slechts in aanmerking wordt genomen, voor zover zij meer bedraagt dan f 5.000, -; 
    dat volgens artikel 6, lid 1, van het Besluit - voorzover te deze van belang - winst is het bedrag van de gezamenlijke voordelen, die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit bedrijf; 
    dat derhalve hier de vraag moet worden beantwoord, of, en zo ja, voor welk gedeelte de bovenbedoelde overdrachtswinst behoort tot de voordelen uit bedrijf, als bedoeld in dit artikel 6, lid 1;
    dat het feit, dat van de tot het smederijbedrijf dienende vaste goederen en inventaris na het overlijden van de echtgenote van belanghebbende slechts 5/8 gedeelte in juridische eigendom aan hem toebehoorde, terwijl hij het overige 3/8 gedeelte bleef gebruiken, zonder daarvoor aan zijn kinderen enige vergoeding te betalen, medebrengt, dat - al mogen gedurende de bedrijfsuitoefening door belanghebbende deze bedrijfsmiddelen ten dienste van zijn bedrijf zijn gebezigd - de waardeveranderingen van deze bedrijfsmiddelen, plaats gevonden na het overlijden van belanghebbende's echtgenote, nu daaromtrent niets tussen hem en zijn kinderen was overeengekomen, slechts voor 5/8 gedeelte ten bate of tot schade van belanghebbende kwamen; 
    dat hieruit voortvloeit, dat ook de economische eigendom van deze bedrijfsmiddelen slechts voor 5/8 gedeelte aan belanghebbende toekwam en dat de waardevermeerderingen van het aan de kinderen toebehorende 3/8 gedeelte dier bedrijfsmiddelen niet behoren tot de voordelen uit bedrijf, als bedoeld in genoemd artikel 6, lid 1; 
    dat onder de onderhavige omstandigheden het niet ter zake doet, wie van twee echtgenoten, in algehele gemeenschap van goederen gehuwd, overlijdt, omdat alsdan de waardeveranderingen van de bedrijfsmiddelen, plaats gevonden na het overlijden van een der ouders, zo lang de ontbonden huwelijksgemeenschap en de nalatenschap niet zijn gescheiden en tussen de deelgenoten geen regeling wordt getroffen, voor de gedeelten van de kinderen ten bate of tot schade van de kinderen zullen komen; dat de grief van belanghebbende dus gegrond is; 
    dat bij de toepassing van voormeld artikel 20, lid 1, derhalve slechts moet worden gelet op het aan de belanghebbende toebehorende 5/8 gedeelte van de bedrijfsmiddelen, terwijl het andere 3/8 gedeelte, dat noch juridisch, noch economisch aan de belanghebbende kan worden toegerekend, en waarvan de meerwaarde, ontstaan na het overlijden van zijn echtgenote, dus niet aan hem toekomt, buiten beschouwing moet blijven; dat echter waardeveranderingen, ontstaan vóór het overlijden van belanghebbende's echtgenote, geheel voor zijn rekening blijven; 
    dat het Hof aanneemt, - nu partijen niet anders hebben beweerd -, dat de waarden, in de successie-memorie vermeld, waren de werkelijke verkoopwaarden op de sterfdatum;
    dat alsdan de volgende berekening kan worden opgesteld:
  
  
  
    
      
      
      
      
        
          
            verkoop vaste goederen bij overlijden
          
          
            f 5.700
          
          
            
          
        
        
          
            verkoopwaarde inventaris bij overlijden
          
          
            
              f 800,-
            
          
          
            f 6.500,-
          
        
        
          
            boekwaarde vaste goederen bij overlijden
          
          
            f 5.700,-
          
          
            
          
        
        
          
            boekwaarde inventaris bij overlijden
          
          
            
              f 800,-
            
          
          
            f 6.500,-
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f -,--
          
        
        
          
            winst voor belanghebbende opbrengst vaste goederen
          
          
            f 13.500,-
          
          
            
          
        
        
          
            opbrengst inventaris
          
          
            
              f 1.299,45
            
          
          
            
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f 14.799,45
          
        
        
          
            verkoopwaarde vaste goederen bij overlijden
          
          
            f 5.700,-
          
          
            
          
        
        
          
            verkoopwaarde inventaris bij overlijden
          
          
            
              f 800,-
            
          
          
            
              f 6.500,-
            
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f 8.299,45
          
        
        
          
            meerwaarde bedrijfsmiddelen na overlijden waarvan 5/8 gedeelte winst voor belanghebbende
          
          
            
          
          
            f 5.187,15
          
        
        
          
            afschrijving vaste goederen na overlijden 
          
          
            f 550,-
          
          
            
          
        
        
          
            afschrijving inventaris na overlijden
          
          
             f 340,-
          
          
            
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            
              f 890,-
            
          
        
        
          
            
          
          
            Overdrachtswinst
          
          
            f 6.077,15
          
        
        
          
            Vrijstelling ingevolge artikel 20, lid 3, van het Besluit
          
          
            
          
          
             f 5.000,-
          
        
        
          
            
          
          
            
          
          
            f 1.077,15
          
        
        
          
            overig inkomen van belanghebbende
          
          
            
          
          
            f 457,53
          
        
        
          
            
          
          
            zuiver inkomen
          
          
            f 534,68
          
        
      
    
  
  
  
    dat voormeld zuiver inkomen niet belast is; 
    dat bij vorenstaande berekening nog de vraag rijst, of het wel juist is, dat de afschrijvingen, na het overlijden gedaan, geheel voor belanghebbende's rekening blijven, doch het Hof op deze vraag niet behoeft in te gaan, daar, wanneer deze vraag ontkennend wordt beantwoord, het zuiver inkomen van belanghebbende nog met 3/8 van f 890,- zou moeten worden verlaagd, hetgeen niet tot een wijziging van de onderhavige beslissing zou leiden; "
    Overwegende dat de Minister als middel van cassatie heeft voorgedragen:
    Schending of verkeerde toepassing van de artikelen 6, 7 en 20 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 en van artikel 17 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, doordat het Gerechtshof op grond van de overweging dat belanghebbendes kinderen na het overlijden van zijn echtgenote voor 3/8 gedeelte in de door dat overlijden ontstane en onverdeeld gebleven boedel waren gerechtigd, heeft beslist dat het bij de verkoop van het door belanghebbende uitgeoefende smederijbedrijf behaalde voordeel, bestaande in het verschil tussen de opbrengst van de tot het bedrijf behorende vaste goederen en inventaris en de boekwaarde van deze zaken, voor zover na het overlijden van belanghebbendes echtgenote ontstaan, voor 3/8 gedeelte niet behoort tot de voordelen, welke belanghebbende heeft verkregen uit zijn bedrijfsuitoefening,
    zulks ten onrechte, aangezien de vaste goederen en de inventaris vóór het overlijden van belanghebbendes echtgenote behoorden tot het vermogen van het uitsluitend voor zijn rekening uitgeoefend bedrijf, terwijl er geen aanwijzingen zijn, dat de belanghebbende deze zaken geheel of ten dele heeft overgedragen aan zijn kinderen of dat hij ze bepaaldelijk aan zijn bedrijfsvermogen heeft willen onttrekken, zijnde de enkele omstandigheid dat de echtgenote is overleden niet voldoende om deze gevolgen teweeg te brengen, zodat de bedoelde zaken ten tijde van de gehele overdracht van het bedrijf in het onderhavige belastingjaar nog tot belanghebbendes bedrijfsvermogen behoorden en de daarmede verworven voordelen ten volle behoorden tot de door hem uit zijn bedrijf behaalde winst; 
    Overwegende dienaangaande:
    dat juist is het uitgangspunt van het cassatiemiddel, dat vóór het overlijden van belanghebbendes echtgenote de vaste goederen en de inventaris behoorden tot het vermogen van het uitsluitend voor rekening van belanghebbende uitgeoefende bedrijf en dat ook na het overlijden het bedrijf uitsluitend voor rekening van belanghebbende als diens bedrijf is voortgezet;
    dat hieruit echter niet volgt, dat, toen na het overlijden van belanghebbendes echtgenote belanghebbendes kinderen als erfgenamen van hun moeder mede in dat vermogen werden gerechtigd, dit ook voor hun deel fiscaal geacht zou moeten worden belanghebbendes bedrijfsvermogen te zijn gebleven;
    dat blijkens de uitspraak van het Hof, vóór dat het bedrijf met genoemde vaste goederen en inventaris werd overgedragen, een boedelscheiding, waarbij die goederen aan belanghebbende waren toebedeeld, niet had plaatsgevonden, waaruit volgt, dat na het overlijden van belanghebbendes echtgenote die goederen aan hem en zijn kinderen in onverdeelden eigendom zijn gaan en blijven behoren en dat deze, toen de overdracht plaats vond, voor het deel der kinderen rechtens niet meer behoorden tot belanghebbendes vermogen;
    dat het Hof heeft vastgesteld, dat tussen belanghebbende en zijn kinderen geen afspraken zijn gemaakt, welke medebrachten, dat waardeveranderingen van die zaken na het overlijden voor het geheel ten bate of ten schade van belanghebbende zouden komen, waaruit volgt, dat van dat tijdstip af die zaken voor het deel der kinderen ook economisch niet meer tot zijn bedrijfsvermogen behoorden;
    dat het Hof eveneens heeft vastgesteld, dat ten tijde van het overlijden van belanghebbendes echtgenote tussen de boekwaarde en de werkelijke waarde van genoemde zaken geen verschil bestond, waaruit volgt, dat door de bij de overdracht op die zaken tot uitdrukking gekomen winst niet werd gerealiseerd een waardevermeerdering, welke reeds ten tijde van het overlijden van belanghebbendes echtgenote aanwezig was en dus fiscaal aan belanghebbende zou moeten worden toegerekend, doch dat die winst was gemaakt door de sindsdien opgetreden waardevermeerdering van deze zaken, welke na het overlijden mede voor rekening was van de kinderen; 
    dat het Hof op den grondslag van bovengenoemde omstandigheden terecht heeft geoordeeld, dat genoemde winst door belanghebbende uitsluitend is genoten, voorzoveel betreft zijn aandeel en niet voorzoveel betreft het aandeel van de kinderen, nu niet was gesteld, dat de afrekening van die winst tussen belanghebbende en zijn kinderen in werkelijkheid heeft plaatsgehad of zal plaats hebben op andere wijze dan deze op den grondslag van genoemde omstandigheden rechtens behoort plaats te vinden;
    dat het middel dus ongegrond is;
    Verwerpt het beroep.
    Gedaan bij de Heren Nypels, Vice-President, van Rijn van Alkemade, Wiarda, van der Loos en Houwing, Raden, en door den Vice-President voornoemd uitgesproken ter Raadkamer van den vijfden Maart 1900 acht en vijftig, in tegenwoordigheid van den Substituut-Griffier Verstraaten.