ECLI:NL:HR:2013:1129, Hoge Raad, 15-11-2013, 12/00606
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2013-11-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting. Procesrecht. Art. 8:42 Awb. Art. 27e en 27j, lid 2 (oud), AWR. Behoort een klikbrief tot de op de zaak betrekking hebbende stukken? Omkering en verzwaring van de bewijslast mede van toepassing op correcties die de inspecteur voor het eerst in incidenteel hoger beroep aanvoert ter onderbouwing van de juistheid van de belastingaanslag.

15 november 2013
    nr. 12/00606
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 23 december 2011, nr. 09/00291, betreffende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de daarbij gegeven boetebeschikking.
    
  
  
    
      1Het geding in feitelijke instanties
    
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, alsmede een boete. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken de aanslag verminderd en de boetebeschikking  gehandhaafd.
      De Rechtbank te Breda (nr. AWB 07/2943) heeft het tegen die uitspraken ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de aanslag en de boete (verder) verminderd. 
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld.
      Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond verklaard voor zover het de aanslag betreft en gegrond verklaard voor zover het de boetebeschikking betreft, de uitspraak van de Inspecteur betreffende de boetebeschikking vernietigd en de boete verder verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
  
  
    
      2Geding in cassatie
    
      	Belanghebbende heeft tegen ‘s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
      	De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      	Belanghebbende heeft de zaak doen toelichten door mr. J.M.H. Römkens, advocaat te Maastricht.
    
  
  
    
      3Beoordeling van de middelen
    
      3.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        3.1.1.
        Belanghebbende dreef sinds medio 1997 een onderneming in de vorm van een eenmanszaak. Aanvankelijk bestonden de ondernemingsactiviteiten uit de in- en verkoop van tweedehands auto's en - incidenteel - nieuwe auto's. Per 1 april 2003 zijn de ondernemingsactiviteiten uitgebreid met het verrichten van APK-keuringen, spuitwerk, onderhoud en reparaties. 
      
      
        3.1.2.
        Bij belanghebbende is een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften voor de inkomstenbelasting en de omzetbelasting over de jaren 1997 tot en met 2004. Het onderzoek is aangevangen in april 2001 en afgerond in mei 2006. 
      
      
        3.1.3.
        Op 12 juni 2003 is een strafrechtelijk onderzoek jegens belanghebbende ingesteld. Tijdens het onderzoek zijn door de politie valutatransacties geïnventariseerd, die in de periode van 1 januari 2000 tot en met 5 januari 2004 hebben plaatsgevonden op naam van het autobedrijf van belanghebbende. Belanghebbende is naar aanleiding van het strafrechtelijk onderzoek vervolgd en onherroepelijk veroordeeld wegens gewoontewitwassen, medeplegen van witwassen en medeplegen van valsheid in geschrift.
      
      
        3.1.4.
        In mei 2002 heeft de Inspecteur een zogenoemde klikbrief ontvangen (hierna: de klikbrief). De Inspecteur heeft de klikbrief niet tot de op de zaak betrekking hebbende stukken gerekend en hij heeft deze evenmin aan belanghebbende, de Rechtbank of het Hof overgelegd. Als redenen daarvoor heeft de Inspecteur opgegeven dat de klikbrief niet de aanleiding vormde voor het instellen van het boekenonderzoek noch daarmee verband houdt en dat de klikbrief niet van invloed was bij het vaststellen van de in de onderhavige aanslag begrepen correcties en de aan belanghebbende opgelegde boete.
      
      
        3.1.5.
        Naar aanleiding van de uitkomsten van het boekenonderzoek en het strafrechtelijk onderzoek heeft de Inspecteur bij het vaststellen van de onderhavige aanslag een aantal correcties aangebracht op het door belanghebbende aangegeven belastbare inkomen uit werk en woning. Voor het Hof heeft de Inspecteur voor het eerst een drietal nadere (omzet)correcties aangevoerd, welke correcties volgens hem ten onrechte niet zijn begrepen in het vastgestelde belastbare inkomen uit werk en woning (hierna: de nadere correcties). 
      
      
        3.2.1.
        
          Belanghebbende heeft voor het Hof erover geklaagd, onder meer onder verwijzing naar het bepaalde in artikel 67m (tekst tot 1 juli 2009) van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR), dat de Inspecteur heeft geweigerd de klikbrief over te leggen. Het Hof heeft de hiervoor in 3.1.4 vermelde redenen van de Inspecteur als juist bestempeld en geoordeeld dat de Inspecteur daarom de klikbrief niet hoefde over te leggen. 
          Hiertegen richt zich middel II met onder andere het betoog dat het Hof niet tot dat oordeel had mogen komen zonder kennis te nemen van de inhoud van de klikbrief.
        
      
      
        3.2.2.
        Bij de beoordeling van middel II wordt het volgende vooropgesteld. Indien een belanghebbende zich – voldoende gemotiveerd - op het standpunt stelt dat een bepaald aan de inspecteur ter beschikking staand stuk dient te worden overgelegd omdat het op de zaak betrekking heeft, kan geen doorslaggevende betekenis toekomen aan de betwisting van dat laatste door de inspecteur. Die betwisting - evenals haar eventuele onderbouwing - berust immers mede op feitelijke gegevens (de inhoud van dat stuk) die aan de belanghebbende en de rechter niet bekend zijn, zodat zij door de belanghebbende niet kunnen worden weerlegd, en door de rechter niet op juistheid kunnen worden getoetst. Daarbij komt dat indien de inspecteur meent dat gewichtige redenen zich tegen overlegging van het stuk verzetten, hij zich kan beroepen op artikel 8:29 van de Awb. In het licht van dit een en ander dient artikel 8:42 van de Awb aldus te worden uitgelegd dat, behoudens gevallen van gerechtvaardigde weigering op grond van artikel 8:29 van de Awb en uitzonderingsgevallen als misbruik van procesrecht, tegemoet dient te worden gekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak (zie HR 25 april 2008, nr. 43448, ECLI:NL:HR:2008:BA3823, BNB 2008/161).
      
      
        3.2.3.
        
          In het onderhavige geval heeft het Hof zonder kennis te nemen van de inhoud van de klikbrief beslist dat deze brief niet tot de op de zaak betrekking hebbende stukken behoort, kennelijk op grond van de overweging dat die brief niet van enig belang was voor de besluitvorming van de Inspecteur. 
          Indien dit oordeel is gebaseerd op het uitgangspunt dat de rechter kan beoordelen of de inhoud van het betreffende stuk voor de besluitvorming in de zaak van belang is geweest zonder kennisneming van die inhoud, berust het gelet op het hiervoor in 3.2.2 overwogene op een onjuiste rechtsopvatting. 
          Indien het oordeel berust op de juiste rechtsopvatting dat de rechter ook zonder kennisneming van het desbetreffende stuk kan beslissen dat dit stuk niet van enig belang voor de besluitvorming kan zijn (geweest), is dit oordeel onvoldoende gemotiveerd. Niet zonder meer begrijpelijk is waarom een klikbrief niet van enig belang kan zijn geweest voor de besluitvorming in een zaak als de onderhavige. 
          Indien het Hof met zijn hiervoor in 3.2.1 omschreven oordeel tot uitdrukking wilde brengen dat belanghebbende zijn verzoek tot het overleggen van de klikbrief onvoldoende zou hebben gemotiveerd, behoefde dit oordeel eveneens nadere motivering. 
          Het middel slaagt derhalve.
        
      
    
    
      3.3.
      
        Middel III richt zich tegen de verwerping door het Hof van belanghebbendes stelling dat hij in de bezwaarfase niet is gehoord in overeenstemming met hetgeen dienaangaande is bepaald in de Awb. Het middel betoogt dat de Inspecteur ingevolge het voor hem geldende beleid zoals neergelegd in onderdeel 6 van het Besluit van de Minister van Financiën van 15 februari 2007, nr. CPP2006/2210M, Stcrt 2007,39, V-N 2007/13.8 (Besluit Fiscaal Bestuursrecht) belanghebbende had moeten uitnodigen voor een hoorgesprek of hem op de mogelijkheid van een hoorgesprek had moeten wijzen. 
        In dit betoog ligt besloten de stelling dat de Inspecteur belanghebbende niet heeft uitgenodigd voor een hoorgesprek en hem evenmin op de mogelijkheid van een hoorgesprek heeft gewezen. Aangezien uit de uitspraak van het Hof of de stukken van het geding niet blijkt dat belanghebbende deze stelling ook reeds voor het Hof heeft betrokken, kan daarop geen acht worden geslagen, omdat dit een onderzoek van feitelijke aard zou vergen, waarvoor in cassatie geen plaats is. Het middel kan daarom niet tot cassatie leiden.
      
    
    
      3.4.
      
        Middel VIII komt op tegen ‘s Hofs oordeel dat belanghebbende in hoger beroep niet meer de stelling heeft aangevoerd dat de Inspecteur had toegezegd dat voor de door hem toegepaste correctie wegens gebruik voor privédoeleinden van tot de onderneming behorende personenauto's mocht worden uitgegaan van een (gemiddelde) cataloguswaarde van ƒ 150.000. 
        Het middel slaagt. Belanghebbende heeft deze stelling, die relevant was voor de beoordeling van de hierboven vermelde en door belanghebbende ook in hoger beroep bestreden correctie, herhaald in het door hem ter zitting van het Hof overgelegde stuk van 2 juli 2011.
      
    
    
      3.5.
      
        Middel IX strekt onder meer ten betoge dat de inspecteur de nadere correcties niet voor het eerst in het incidentele hoger beroep mocht aanvoeren.  
        Het staat een partij, en dus ook de inspecteur, vrij om zich in hoger beroep te verweren met alle gronden die hij dienstig acht. Dit is slechts anders voor zover het desbetreffende standpunt onderscheidenlijk verweer ondubbelzinnig zou zijn prijsgegeven, dan wel wordt aangevoerd onder zodanige omstandigheden, dat behandeling ervan zou leiden tot een inbreuk op een goede procesorde (zie HR 10 december 2010, nr. 09/05017, ECLI:NL:HR:2011:BO6786, BNB 2011/72). In dit kader maakt het geen verschil of een nieuw standpunt in hoger beroep wordt aangevoerd bij wege van verweer of bij wege van incidenteel hoger beroep. Aangezien de gedingstukken geen aanleiding geven voor het oordeel dat zich met betrekking tot de nadere correcties één van de hiervoor bedoelde uitzonderingssituaties voordoet, volgt uit het vorenstaande dat middel IX in zoverre faalt.
      
      
        3.6.1.
        Middel X verzet zich met onder meer een rechtsklacht tegen de toepassing door het Hof van de zogeheten omkering en verzwaring van de bewijslast op de nadere correcties. Het middel betoogt dat indien de inspecteur in hoger beroep nieuwe elementen aanvoert ter onderbouwing van de juistheid van de belastingaanslag, de omkering en de verzwaring van de bewijslast niet op deze nieuwe elementen mag worden toegepast.
      
      
        3.6.2.
        Indien de rechter in beroep of in hoger beroep bevindt dat in het aan hem voorgelegde geval het bepaalde in de artikelen 27e en 27j, lid 2 (tekst tot 1 januari 2013), van de AWR van toepassing is, beoordeelt hij of is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Deze bepalingen strekken ertoe dat een belastingplichtige die verzuimt de in artikel 27e van de AWR genoemde verplichtingen na te komen, de stelplicht en de (verzwaarde) bewijslast draagt ten aanzien van feiten die van belang zijn voor de beoordeling van de vraag of de bij de uitspraak op bezwaar gehandhaafde of nader vastgestelde belastingaanslag juist is. Deze strekking brengt mee dat in voorkomend geval de hiervoor bedoelde beoordeling mede omvat de elementen die de inspecteur na de uitspraak op bezwaar aanvoert ter onderbouwing van de juistheid van de belastingaanslag  zoals die bij die uitspraak is gehandhaafd of nader is vastgesteld. Het middel faalt derhalve in zoverre.
      
    
    
      3.7.
      
        Middel XI betoogt, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 29 april 2011 nr. 09/05158, ECLI:NL:HR:2011:BN9685, BNB 2011/249, dat het Hof ten onrechte niet ambtshalve heeft onderzocht of de in geschil zijnde vergrijpboete moet worden vernietigd omdat zij niet is opgelegd binnen de daarvoor geldende wettelijke termijn. 
        Het Hof heeft niet de boete op deze grond vernietigd, maar heeft deze verminderd. Indien deze beslissing is gebaseerd op de opvatting dat het Hof niet was gehouden ambtshalve te onderzoeken of de bevoegdheid tot het opleggen van de boete door tijdsverloop was verstreken, geeft de beslissing blijk van een onjuiste, met voormeld arrest strijdige, rechtsopvatting. Indien het Hof is uitgegaan van de juiste rechtsopvatting is zijn (impliciete) oordeel om de boete niet op de hiervoor vermelde grond te vernietigen onbegrijpelijk aangezien tussen partijen niet in geschil is dat de boete is opgelegd buiten de in artikel 10, lid 3, eerste volzin, van de AWR bedoelde driejaarstermijn.   
        Gelet op het vorenstaande slaagt het middel.
      
    
    
      3.8.
      Gelet op het hiervoor in 3.2.3, 3.4 en 3.7 overwogene kan ‘s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. De middelen I, IV tot en met VII, IX voor het overige, X voor het overige, en XII tot en met XIX behoeven geen behandeling. 
    
  
  
    
      4Proceskosten
    	De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaken met de nummers 12/00599, 12/00601, 12/00605 en 12/00607 met de onderhavige zaak samenhangen in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht. 
  
  
    
      5Schadevergoeding
    Voor zover belanghebbende verzoekt om schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn in cassatie, moet dit verzoek worden afgewezen, omdat de redelijke termijn sedert de indiening van het beroep in cassatie op 31 januari 2012 niet is overschreden (vgl. HR 7 mei 2010, nr. 09/00274, ECLI:NL:HR:2010:BM3288, BNB 2010/246). Wat betreft de procedure in bezwaar, in beroep en in hoger beroep kan een zodanig verzoek niet eerst in cassatie worden gedaan.
  
  
    
      6Beslissing
    
      De Hoge Raad:
      	verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      	vernietigt de uitspraak van het Hof, 
      	verwijst het geding naar het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
      	gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 112, 
      	veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 566,40 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
      wijst het verzoek om schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn in cassatie af.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, E.N. Punt, R.J. Koopman en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 15 november 2013.