ECLI:NL:HR:2020:1779, Hoge Raad, 13-11-2020, 18/04603
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2020-11-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM; art. 14a, leden 3 en 4, Wet BPM; art. 8d Uitv.reg. BPM; verzoek om teruggaaf van bpm wegens export; voor teruggaaf vereist dat ten tijde van de export de eerder verschuldigde bpm is betaald?

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
    
    
      BELASTINGKAMER
    
    
      
        Nummer	18/04603
      
        Datum	13 november 2020
    
    
    
      ARREST
    
    
    
      in de zaak van
    
    
      de VENNOOTSCHAP ONDER FIRMA [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
    
    
      tegen
    
    
      1. de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
      2. de STAAT (de MINISTER VAN JUSTITIE EN VEILIGHEID)
    
    
      op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 3 oktober 2018, nr. 17/00356, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nr. AWB 15/5671) betreffende een ten aanzien van belanghebbende gegeven beschikking op een verzoek om teruggaaf van belasting van personenauto's en motorrijwielen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
  
  
    
      1Geding in cassatie
    
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend.
      Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
      De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 23 juli 2019 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.
      Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
  
  
    
      2Uitgangspunten in cassatie
    
      2.1
      Belanghebbende heeft bij brief van 18 september 2014 de Inspecteur verzocht om teruggaaf van € 7.185 aan belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: bpm) voor een gebruikte personenauto die in het Nederlandse kentekenregister op haar naam gesteld is geweest (hierna: de auto). Aan dat verzoek heeft belanghebbende ten grondslag gelegd dat zij die tenaamstelling heeft doen vervallen, dat de auto op 29 augustus 2014 naar Duitsland is overgebracht en dat de auto op 3 september 2014 in dat land is geregistreerd. In een dergelijk geval voorziet artikel 14a, lid 1, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (tekst 2014; hierna: de Wet) in het op verzoek verlenen van teruggaaf van bpm onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden en beperkingen. 
    
    
      2.2
      De auto is op 10 oktober 2008 in Duitsland voor het eerst toegelaten op de weg. Nog diezelfde dag is de auto ingeschreven in het Nederlandse kentekenregister. In 2013 is de auto buiten Nederland gebracht en opnieuw in Duitsland geregistreerd. In verband daarmee heeft de Inspecteur aan de toenmalige eigenaar op 31 december 2013 op diens verzoek op de voet van artikel 14a van de Wet teruggaaf van bpm verleend. 
    
    
      2.3
      Daarna heeft een opvolgende eigenaar de auto naar Nederland gebracht. Deze eigenaar heeft aangifte voor de bpm gedaan met het oog op het op zijn naam doen stellen van het voor de auto eerder toegekende Nederlandse kenteken. De RDW heeft op 17 maart 2014 het in 2008 aan de auto toegekende kenteken op naam van die eigenaar gesteld.
    
    
      2.4
      Vervolgens is belanghebbende eigenaar van de auto geworden en is het Nederlandse kenteken ervan op haar naam gesteld. 
    
    
      2.5
      De Inspecteur heeft het hiervoor in 2.1 bedoelde verzoek van belanghebbende om teruggaaf van bpm bij beschikking van 31 december 2014 afgewezen omdat voor de auto in december 2013 een teruggaaf van bpm is verleend en nadien het voor de tenaamstelling van de auto op 17 maart 2014 verschuldigde bedrag aan bpm niet is voldaan. 
    
    
      2.6
      Naar aanleiding van het door belanghebbende tegen die afwijzing gemaakte bezwaar heeft de Inspecteur met dagtekening 1 juni 2015 aan de hiervoor in 2.3 bedoelde eigenaar een naheffingsaanslag opgelegd voor het bedrag aan bpm dat indertijd op aangifte had moeten worden voldaan (€ 3.585). De Inspecteur heeft bij uitspraak van 5 augustus 2015 het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard omdat deze naheffingsaanslag onbetaald is gebleven. 
      
        2.7.1
        Voor het Hof was onder meer in geschil of de Inspecteur het verzoek om teruggaaf van bpm terecht heeft afgewezen.
      
      
        2.7.2
        Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur het verzoek terecht heeft afgewezen omdat ter zake van de auto, ten tijde van de export door belanghebbende, niet de verschuldigde bpm was betaald. Het Hof heeft verder geoordeeld dat aan de Inspecteur niet kan worden tegengeworpen dat de RDW het kenteken van de auto op naam van de hiervoor in 2.3 bedoelde eigenaar heeft gesteld, terwijl de daarvoor verschuldigde bpm niet was voldaan.
      
    
  
  
    
      3Beoordeling van de middelen
    
      3.1
      
        Middel IV richt zich onder meer tegen de hiervoor in 2.7.2 weergegeven oordelen van het Hof. Indien de RDW het kenteken te naam stelt zonder verkrijging van het zogenoemde fiscaal akkoord van de Belastingdienst, is volgens het middel voor teruggaaf van bpm op de voet van artikel 14a van de Wet voldoende dat ter zake van de registratie van het motorrijtuig bpm verschuldigd is geworden. Volgens middel IV moet het voor risico van de fiscus komen wanneer de heffing of invordering van ter zake van de registratie van het motorrijtuig verschuldigd geworden bpm niet slaagt, en is de inspecteur gehouden op de voet van artikel 14a van de Wet aan degene die het desbetreffende motorrijtuig buiten Nederland heeft gebracht en in een andere lidstaat heeft geregistreerd, een bedrag uit te betalen dat gelijk is aan het na afschrijving volgens de wettelijke afschrijvingstabel resterende bedrag aan bpm. 
        	Het middel wijst verder erop dat, nadat de Rechtbank uitspraak heeft gedaan, in hoger beroep is komen vast te staan dat van de hiervoor in 2.6 bedoelde naheffingsaanslag een bedrag van € 644 is betaald. Het middel verbindt hieraan kennelijk de conclusie dat in elk geval een teruggaaf van € 644 moet worden verleend.
      
    
    
      3.2
      
        Artikel 14a, lid 1, van de Wet voorziet in teruggaaf van bpm indien de tenaamstelling van het kenteken in het kentekenregister wordt beëindigd omdat het motorrijtuig buiten Nederland wordt gebracht en het wordt geregistreerd in een andere lidstaat van de Europese Unie of een staat die partij is bij de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte. Deze bepaling strekt ertoe om in gevallen waarin het motorrijtuig niet meer is bestemd voor duurzaam gebruik in Nederland en wordt overgebracht naar het buitenland, de heffing van bpm in overeenstemming te brengen met de tijdsduur van het gebruik van dat motorrijtuig in Nederland.
        	De wijze waarop het terug te geven bedrag aan bpm in overeenstemming moet worden gebracht met die gebruiksduur in Nederland, is neergelegd in artikel 14a, lid 4, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 8d van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: de Uitvoeringsregeling). Volgens artikel 14a, lid 4, tweede volzin, van de Wet wordt in het geval dat voor het motorrijtuig al eerder teruggaaf van bpm is verleend, teruggaaf slechts verleend voor zover de eerder teruggegeven belasting op een later tijdstip alsnog als verschuldigde belasting is voldaan. 
      
    
    
      3.3
      
        Indien voor een in Nederland geregistreerd motorrijtuig eerder op de voet van artikel 14a, lid 1, van de Wet een verzoek om teruggaaf van bpm kon worden gedaan, geldt dat voor dat motorrijtuig bpm wordt verschuldigd wanneer het opnieuw in het Nederlandse kentekenregister te naam wordt gesteld.
        	Zoals de Advocaat-Generaal heeft uiteengezet in de onderdelen 4.16 tot en met 4.23 van zijn conclusie, wordt bij de registratie van een motorrijtuig in het Nederlandse kentekenregister onderscheiden tussen enerzijds de inschrijving van het motorrijtuig in dat register en anderzijds de tenaamstelling ervan. De wetgever heeft in artikel 49 van de Wegenverkeerswet 1994 voorzien in de bevoegdheid van de RDW om de inschrijving van een motorrijtuig in het kentekenregister te weigeren indien blijkt dat de ter zake daarvan verschuldigde belastingen en rechten niet zijn voldaan. De Wegenverkeerswet 1994 voorziet echter niet erin dat op die grond de tenaamstelling wordt geweigerd van een motorrijtuig dat al in het Nederlandse kentekenregister was ingeschreven, maar waarvan een eerdere tenaamstelling in het register is komen te vervallen. De RDW heeft ook niet een wettelijke taak met betrekking tot het vaststellen van verschuldigde of terug te geven bpm.Middel IV faalt voor zover het berust op de opvatting dat de RDW en/of de Belastingdienst zijn gehouden te voorkomen dat een tweede en eventueel daaropvolgende tenaamstelling(en) van een motorrijtuig niet eerder plaatsvindt of plaatsvinden dan nadat de ter zake van het motorrijtuig verschuldigde belastingen en rechten zijn voldaan. 
      
    
    
      3.4
      Artikel 14a van de Wet in samenhang gelezen met artikel 8d van de Uitvoeringsregeling voorziet bij beëindiging van de tenaamstelling van een motorrijtuig niet in (een aanspraak op) uitbetaling van een bedrag aan bpm dat niet eerder als belasting was verschuldigd. Aangezien ter zake van de hiervoor in 2.3 bedoelde tenaamstelling niet een bedrag van € 7.185 was verschuldigd maar van € 3.585, heeft de Inspecteur het verzoek om teruggaaf in zoverre terecht afgewezen. 
    
    
      3.5
      De hiervoor in 3.4 bedoelde aanspraak op uitbetaling bestaat op grond van artikel 14a van de Wet evenmin indien wordt verzocht om teruggaaf van een bedrag aan bpm dat eerder door een andere (rechts)persoon was verschuldigd maar niet is betaald. Anders dan middel IV betoogt, komt het risico dat geen teruggaaf plaatsvindt omdat deze betaling achterwege is gebleven en blijft, dus voor rekening van degene die om teruggaaf verzoekt. Voor teruggaaf van bpm op de voet van artikel 14a van de Wet is in het systeem van de Wet pas plaats indien de Belastingdienst ter zake van het motorrijtuig een bedrag aan verschuldigde bpm heeft ontvangen dat, op het tijdstip van de registratie van dat motorrijtuig in een andere lidstaat, hoger is dan het bedrag aan bpm dat - in overeenstemming met de duur van het gebruik van dat motorrijtuig in Nederland - niet voor teruggaaf in aanmerking komt. Uit artikel 14a, lid 4, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 8d van de Uitvoeringsregeling volgt namelijk dat teruggaaf van bpm alleen mogelijk is voor zover het door de Belastingdienst ontvangen bedrag aan bpm uitstijgt boven het bedrag aan bpm dat volgens artikel 8d van de Uitvoeringsregeling in overeenstemming met de tijdsduur van het gebruik van dat motorrijtuig in Nederland definitief aan de schatkist moet toevallen. Anders dan het Hof heeft aangenomen, is voor teruggaaf van bpm op de voet van artikel 14a van de Wet dus niet in algemene zin vereist dat de verschuldigde bpm volledig is betaald.
    
    
      3.6
      
        Over de in middel IV neergelegde klacht dat het Hof gevolgen had moeten verbinden aan de latere gedeeltelijke betaling van de hiervoor in 2.6 bedoelde naheffingsaanslag, wordt het volgende overwogen.
        	Indien de ter zake van de tenaamstelling van een motorrijtuig verschuldigde bpm pas geheel of gedeeltelijk is betaald nadat de inspecteur op een verzoek om teruggaaf van bpm voor datzelfde motorrijtuig afwijzend heeft beslist, moet de inspecteur - met inachtneming van hetgeen hiervoor in 3.5 is overwogen - deze latere betaling alsnog in aanmerking nemen wanneer die afwijzing niet onherroepelijk vaststaat. Indien deze bpm alsnog (geheel of gedeeltelijk) wordt betaald tijdens een gerechtelijke procedure in feitelijke instantie, brengt de taak van de (hoger)beroepsrechter mee dat ook hij met die betaling rekening houdt als daarop een beroep wordt gedaan. 
      
    
    
      3.7
      De Inspecteur heeft het Hof in zijn verweerschrift van 21 juni 2017 ervan in kennis gesteld dat van de hiervoor in 2.6 bedoelde naheffingsaanslag “thans nog een bedrag van € 2.871 open staat”. Gelet op hetgeen hiervoor in 3.5 en 3.6 is overwogen, heeft het Hof miskend dat het dan moet beoordelen of, en zo ja, in hoeverre het door de Belastingdienst ontvangen bedrag van - in dit geval - € 644 aan bpm uitstijgt boven het bedrag aan bpm dat volgens artikel 8d van de Uitvoeringsregeling in overeenstemming met de tijdsduur van het gebruik van de auto in Nederland definitief aan de schatkist moet toevallen. Middel IV slaagt in zoverre.
    
    
      3.8
      De overige klachten van middel IV en de overige middelen kunnen niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten en middelen is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie). 
      
        3.9.1
        Gelet op hetgeen hiervoor in 3.7 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. 
      
      
        3.9.2
        Zoals hiervoor in 3.2, tweede alinea, is overwogen, is de wijze waarop het terug te geven bedrag aan bpm in overeenstemming moet worden gebracht met de tijdsduur van het gebruik van het motorrijtuig in Nederland, neergelegd in artikel 14a, lid 4, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 8d van de Uitvoeringsregeling. 
      
      
        3.9.3
        De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat het op 7 maart 2014 voor de auto verschuldigd geworden bedrag aan bpm (€ 3.585) is berekend met een andere vermindering dan de vermindering die voortvloeit uit de tabel opgenomen in artikel 8, lid 5, van de Uitvoeringsregeling. Dit betekent dat het bedrag aan bpm dat voor teruggaaf in aanmerking zou kunnen komen, moet worden berekend overeenkomstig artikel 8d, lid 4, van de Uitvoeringsregeling. Gelet op de in artikel 8d, lid 1, van de Uitvoeringsregeling opgenomen tabel bedraagt op 7 maart 2014 de sinds de eerste ingebruikneming van de auto (10 oktober 2008) verstreken tijdsduur 5 jaar en 6 maanden (het afschrijvingspercentage is volgens die tabel dan 76). Het afschrijvingspercentage voor de periode van 7 maart 2014 tot 3 september 2014 bedraagt volgens die tabel in totaal 2,496. Toepassing van de in artikel 8d, lid 4, van de Uitvoeringsregeling voorgeschreven formule brengt mee dat van het op 7 maart 2014 voor de auto verschuldigd geworden bedrag aan bpm (€ 3.585) een deel, groot € 373, is toe te rekenen aan het gebruik van de auto in Nederland voor de tijdsduur van 7 maart 2014 tot 3 september 2014; dat bedrag is 2,496% van (€ 3.585 x 100) / (100 - 76), oftewel 2,496% van € 14.937. De Belastingdienst heeft van de naheffingsaanslag ter zake van de tenaamstelling op 7 maart 2014 alsnog een bedrag van € 644 aan bpm ontvangen. Het hiervoor bedoelde bedrag van € 373 valt de schatkist definitief toe, maar het resterende bedrag niet. De Inspecteur dient daarom het resterende bedrag van € 271 aan belanghebbende terug te geven. 
      
    
  
  
    
      4Proceskosten
    
      4.1
      De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
    
    
      4.2
      
        Over de kosten van belanghebbende voor het geding voor de Rechtbank en voor het Hof wordt beslist als volgt.
        	Zowel de Rechtbank als het Hof heeft de Inspecteur veroordeeld in de kosten van belanghebbende voor de in beroep respectievelijk in hoger beroep beroepsmatig verleende rechtsbijstand. 
        	De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard maar heeft de Inspecteur en de Staat toch veroordeeld tot een proceskostenvergoeding (ieder voor de helft ervan), uitsluitend omdat de Rechtbank het verzoek van belanghebbende om vergoeding van immateriële schade wegens het zowel in de fase van bezwaar als in de fase van beroep overschrijden van de redelijke termijn heeft gehonoreerd. De Rechtbank heeft de hoogte van deze vergoeding vastgesteld met toepassing van de wegingsfactor 0,5 als bedoeld in onderdeel C1 van de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht.
        	Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. Niettemin heeft ook het Hof de Inspecteur veroordeeld tot een vergoeding van de kosten van het geding in hoger beroep, dit omdat het Hof de Inspecteur heeft opgedragen aan belanghebbende rente te vergoeden wegens het te laat uitbetalen van de door de Rechtbank vastgestelde vergoeding van immateriële schade. Daarbij heeft het Hof de hoogte van deze vergoeding vastgesteld met toepassing van de wegingsfactor 0,5.
        	Op grond van hetgeen hiervoor in 3.9.3 is overwogen, is het tegen de uitspraak op bezwaar ingestelde beroep gegrond. Hierin ziet de Hoge Raad – doende wat de Rechtbank respectievelijk het Hof had behoren te doen – aanleiding de Inspecteur te veroordelen tot een hogere vergoeding van de kosten van het geding dan de Rechtbank respectievelijk het Hof heeft vastgesteld. Daarbij geldt dat de Rechtbank de proceskostenvergoeding geheel ten laste van de Inspecteur had moeten laten komen. Aangezien de Rechtbank de Staat heeft veroordeeld tot het betalen van een proceskostenvergoeding van € 247,50 en de Staat deze veroordeling niet heeft bestreden, zal de Hoge Raad de uitspraak van het Hof op dit punt in stand laten en de door de Inspecteur te betalen vergoeding dienovereenkomstig beperken.
      
    
    
      4.3
      De Rechtbank heeft geen aanleiding gezien voor een vergoeding van de in verband met de behandeling van het bezwaar gemaakte kosten. Dit oordeel blijft in stand. Niet kan worden gezegd dat het aan de Inspecteur te wijten is geweest dat het bestreden besluit (de afwijzing van het verzoek om teruggaaf) wordt herroepen, een en ander als bedoeld in artikel 7:15, lid 2, Awb. Immers, zoals hiervoor in 2.5 en 2.6 is weergegeven, was de ter zake van de tenaamstelling van de auto op 17 maart 2014 verschuldigde bpm niet betaald op het tijdstip waarop de Inspecteur het verzoek van belanghebbende om teruggaaf van bpm afwees. Naar volgt uit hetgeen hiervoor in 3.5 en 3.6 is geoordeeld, was die afwijzing toen terecht. 
    
  
  
    
      5Beslissing
    
      	De Hoge Raad:
      - verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      - vernietigt de uitspraken van het Hof en de Rechtbank, behalve voor zover deze betrekking hebben op de vergoeding van immateriële schade en van wettelijke rente wegens het niet tijdig uitbetalen van die vergoeding, op de griffierechten, en op de door de Staat te betalen vergoeding van proceskosten,
      - vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,
      - verleent een teruggaaf van € 271 aan belasting van personenauto’s en motorrijwielen,
      - draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 508,
      - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 3.544 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
      - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het geding voor het Hof, vastgesteld op € 1.575 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en in de kosten van belanghebbende voor het geding voor de Rechtbank, vastgesteld op € 1.327,50 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 13 november 2020.
    
    
  
  
     ECLI:NL:PHR:2019:787.
  
  
     Zie Kamerstukken II 2006/07, 30 804, nr. 9, blz. 9 en 10 en blz. 17.
  
  
     Artikel 1, lid 7, van de Wet.
  
  
     Vgl. HR 30 januari 2015, ECLI:NL:HR:2015:143, rechtsoverweging 2.4, laatste volzin. 
  
  
     Vgl. HR 17 januari 2017, ECLI:NL:HR:2017:2872, rechtsoverweging 2.4.