ECLI:NL:HR:2014:666, Hoge Raad, 28-03-2014, 13/00923
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2014-03-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting. Art. 5, lid 1, aanhef en letter c ten eerste, Wet Vpb 1969. Werkzaamheden van belanghebbende, een AWBZ-thuiszorginstelling, bestaan niet uit de genezing of verpleging van zieken, kraamvrouwen of gebrekkigen.

28 maart 2014
    nr. 13/00923
    
    Arrest
    
    
      gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 10 januari 2013, nrs. 11/00501, 11/00502, 11/00503, 11/00525 en 11/00531, betreffende aan Stichting [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslagen in de vennootschapsbelasting.
    
  
  
    
      1Het geding in feitelijke instanties
    
      Aan belanghebbende zijn voor de jaren 2002 tot en met 2005 aanslagen in de vennootschapsbelasting opgelegd, welke aanslagen, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken van de Inspecteur zijn gehandhaafd.
      De Rechtbank te Haarlem (nrs. AWB 09/5447, 09/5448, 09/5449 en 09/5450) heeft de tegen die uitspraken ingestelde beroepen voor de jaren 2002 tot en met 2004 gegrond verklaard en voor het jaar 2005 ongegrond, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd voor de jaren 2002 tot en met 2004, de aanslagen voor de jaren 2002 en 2003 vernietigd en de aanslag voor het jaar 2004 verminderd.
      	Zowel belanghebbende als de Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. 
      Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, behoudens de beslissing inzake de beroepen voor de jaren 2002 en 2003, de bij de Rechtbank ingestelde beroepen voor de jaren 2004 en 2005 gegrond verklaard, de op die jaren betrekking hebbende uitspraken van de Inspecteur vernietigd en die aanslagen verminderd tot nihil. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
  
  
    
      2Geding in cassatie
    
      	De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
      	Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 
      	De Advocaat‑Generaal P.J. Wattel heeft op 27 september 2013 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep.
      	De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
    
  
  
    
      3Beoordeling van het middel
    
      3.1.
      In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
      
        3.1.1.
        Belanghebbende is een zogeheten toegelaten AWBZ-thuiszorginstelling. Op basis van deze toelating mag belanghebbende uit AWBZ-middelen gefinancierde zorg in natura verlenen aan zorgvragers. De AWBZ-zorg is regionaal georganiseerd. Per regio voert een zorgkantoor namens de gezamenlijke zorgverzekeraars de AWBZ uit. Het zorgkantoor stemt de zorgvraag en het zorgaanbod voor de AWBZ zo goed mogelijk op elkaar af. Het zorgkantoor koopt onder andere de zorg in en sluit contracten af met de zorgaanbieders (waaronder belanghebbende) en ziet toe op de juiste besteding van de AWBZ-gelden.
      
      
        3.1.2.
        Aangezien belanghebbende landelijk opereert en daarmee in verschillende regio’s activiteiten verricht, werkt zij met regionale steunpunten (hierna: de steunpunten). De steunpunten zijn zelfstandig werkende bureaus met een eigen directie en van belanghebbende onafhankelijke eigenaren. De steunpunten hebben merendeels zelf geen AWBZ-toelating. De steunpunten coördineren voor hun cliënten, de zorgvragers, behalve zorg in natura tevens persoonsgebonden budgetten of particulier gefinancierde zorg.
      
      
        3.1.3.
        De activiteiten in het kader van de zorgverlening worden verricht door zogeheten ‘zelfstandigen zonder personeel’ (hierna: ZZP‑ers). Voor de aan de zorgvrager geleverde uren thuiszorg ontvangt belanghebbende een vergoeding van het zorgkantoor uit het AWBZ-fonds.
      
      
        3.1.4.
        Wanneer een zorgvrager met een indicatie van de Regionale Indicatie Organen (tot en met 2004) of het Centrum Indicatiestelling Zorg (vanaf 2005) bij een steunpunt komt, zoekt het steunpunt naar een zorgverlener die beschikt over de benodigde kwaliteiten en beschikbaar is. Wanneer de zorgverlener de werkzaamheden niet naar tevredenheid van de zorgvrager verricht, kan een klacht worden ingediend bij belanghebbende.
      
      
        3.1.5.
        
          De activiteiten van belanghebbende bestaan onder meer uit:
          - de onderhandeling met de betrokken instanties zoals zorgkantoren, het College Tarieven Gezondheidszorg (hierna: het CTG) en de overheid;
          - het verzorgen van eventuele nacalculaties in verband met de uitgevoerde extra zorguren ten opzichte van het aantal geplande zorguren in het voorafgaande jaar; 
          - het zorgdragen voor de financiering van het budget op basis van de gemaakte afspraken met de betrokken instanties;
          - het opbouwen en in stand houden van het netwerk van de steunpunten en zorgverleners om de continuïteit van de zorg te waarborgen conform de wettelijke AWBZ-plicht;
          - het zorgdragen voor de administratieve afwikkeling en publicatie van jaarstukken die gepaard gaan met de activiteiten van een AWBZ-thuiszorginstelling;
          - het verstrekken van gegevens aan het Centraal Administratie Kantoor, dat de eigen bijdragen van de zorgvragers berekent en int;
          - de administratieve afhandeling van de verleende diensten door de steunpunten;
          - de administratieve afhandeling van de verleende zorgdiensten door de zorgverleners;
          - het verzorgen van de financiële administratie;
          - het voeren van overleg met de fiscus;
          - de advisering over de bedrijfsvoering;
          - de acquisitie ten behoeve van de zorgverleners;
          - het fungeren als aanspreekpunt voor vragen van steunpunten, zorgverleners en vooral zorgvragers;
          - de behandeling van klachten van zorgvragers.
        
      
      
        3.1.6.
        Belanghebbende heeft niet om uitreiking van aangiftebiljetten voor de vennootschapsbelasting gevraagd, omdat zij van mening is dat zij niet belastingplichtig was voor de vennootschapsbelasting. Belanghebbende heeft in de onderhavige jaren minder kosten gemaakt per jaar dan in het vastgestelde tarief van het CTG was gebudgetteerd.
      
    
    
      3.2.
      
        Voor het Hof was, voor zover in cassatie van belang, in geschil of op belanghebbende de vrijstelling van artikel 5, lid 1, aanhef en letter c, ten eerste, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) van toepassing is.
        Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende voldoet aan de zogenoemde instellingentoets. De in de statuten genoemde primaire doelstelling - tot 3 maart 2005: het ontwikkelen en bevorderen van de privatisering van de sociaal-maatschappelijke dienstverlening; vanaf 3 maart 2005 (kort samengevat) het aanbieden, (doen) uitvoeren van het verlenen van diensten en zorgtaken op het gebied van de thuisverzorging en thuisverpleging - is rechtstreeks gericht op het bevorderen van het algemeen nut. Ook de wijze waarop belanghebbende haar statutaire doelstelling feitelijk nastreeft, is naar het oordeel van het Hof rechtstreeks gericht op het algemeen belang. 
        Belanghebbende voldoet naar het oordeel van het Hof tevens aan de winstbestemmingstoets van artikel 4 van het Uitvoeringsbesluit vennootschapsbelasting 1971 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) doordat belanghebbende als gevolg van de van toepassing zijnde statuten de behaalde winst uitsluitend kan aanwenden ten bate van een ingevolge artikel 4 van het Uitvoeringsbesluit vrijgesteld lichaam of een algemeen maatschappelijk belang.
        Ten aanzien van de werkzaamhedentoets heeft het Hof geoordeeld dat de door derden (ZZP-ers) verrichte zorgwerkzaamheden niet kunnen worden beschouwd als werkzaamheden die door belanghebbende zelf worden verricht. Voor de vraag of belanghebbende aan de werkzaamhedentoets voldoet dienen deze werkzaamheden buiten beschouwing te worden gelaten. De uiteindelijke verantwoordelijkheid voor de werkzaamheden van de zorgverleners berust echter onverminderd bij belanghebbende en het is belanghebbende die op de kwantiteit en kwaliteit ervan – onder meer door middel van een klachtenregeling – kan worden aangesproken. De met de organisatorisch/bestuurlijke taak verband houdende werkzaamheden van belanghebbende zijn, aldus het Hof, zozeer ‘zorgspecifiek’ - ook de complexe regelgeving op het terrein van de (financiering van de) zorg vormt hiervoor een aanwijzing – dat zij moeten worden aangemerkt als werkzaamheden in de zin van artikel 5, lid 1, aanhef en letter c, ten eerste, van de Wet. Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende uitsluitend of in ieder geval nagenoeg uitsluitend werkzaamheden verricht als bedoeld in artikel 5, lid 1, aanhef en letter c, ten eerste, van de Wet. 
        Hiertegen keert zich het middel.
      
      
        3.3.1.
        
          Bij de behandeling van het middel wordt het volgende vooropgesteld.
          Uit de tekst van artikel 5, lid 1, aanhef en letter c, ten eerste, van de Wet volgt dat om in aanmerking te kunnen komen voor de in dit artikel vervatte vrijstelling de werkzaamheden van een belastingplichtige uitsluitend of nagenoeg uitsluitend dienen te bestaan uit het genezen, verplegen of verzorgen van zieken, kraamvrouwen of gebrekkigen. Voor het van toepassing zijn van de vrijstelling is noodzakelijk dat de zorginstelling zich rechtstreeks ten opzichte van de zorgvragers verplicht de gevraagde zorg te verlenen, welke wordt verricht door voor haar al dan niet in loondienst werkzaam zijnde zorgverleners. Bezien vanuit de zorgvragers moet de zorg worden verricht door de zorginstelling.
        
      
      
        3.3.2.
        De uitspraak van het Hof en de stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat belanghebbende niet voldoet aan de hiervoor in 3.3.1 omschreven vereisten. De zorgvragers richten zich bij het vragen om zorg tot de (van belanghebbende onafhankelijke) steunpunten die ervoor zorgen dat een (zelfstandige) zorgverlener de gevraagde zorg verleent. Dat belanghebbende een toegelaten AWBZ-thuiszorginstelling is en de uiteindelijke verantwoordelijkheid voor de werkzaamheden van de zorgverleners bij belanghebbende berust, betekent niet dat, bezien vanuit de zorgvragers, belanghebbende de instelling is die de zorg verleent. Reeds daarom komt aan belanghebbende geen beroep op de in artikel 5, lid 1, aanhef en letter c, ten eerste, van de Wet vervatte vrijstelling toe. De omstandigheid dat “werkzaamheden die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend dienen te bestaan uit het genezen, verplegen of verzorgen van  zieken, kraamvrouwen of gebrekkigen”, ruimte biedt voor interpretatie overeenkomstig de daarover heersende maatschappelijke opvattingen, houdt niet in dat de tekst van artikel 5, lid 1, aanhef en letter c, ten eerste, van de Wet ook ruimte biedt om in een geval waarin dergelijke werkzaamheden door een belastingplichtige niet zelf worden verricht, daarmee samenhangende werkzaamheden van administratieve en organisatorische aard onder het bereik van de vrijstelling te brengen. Het middel slaagt mitsdien. 
      
      
        3.3.3. ’
        s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing dient te volgen voor een onderzoek naar het antwoord op de vraag of sprake is van door de Inspecteur gewekt vertrouwen dat belanghebbende niet belastingplichtig zou zijn voor de vennootschapsbelasting.
      
    
  
  
    
      4Proceskosten
    	De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
  
  
    
      5Beslissing
    
      	De Hoge Raad:
      	verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      	vernietigt de uitspraak van het Hof,
      	verwijst het geding naar het Gerechtshof Den Haag ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
    
    
      
      
    
    
      Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, C.B. Bavinck, R.J. Koopman en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 28 maart 2014.