ECLI:NL:HR:2011:BP8945, Hoge Raad, 25-03-2011, 09/03831
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2011-03-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting; artikelen 15 (oud) en 20a Wet Vpb 1969; activiteitentoets ter zake van verrekening van voorvoegingsverliezen.

Nr. 09/03831
      25 maart 2011
    
    
    Arrest
    
    gewezen op het beroep in cassatie van X Beheer B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 14 augustus 2009, nr. 08/00411, betreffende een beschikking als bedoeld in artikel 21a, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
    
    1. Het geding in feitelijke instanties
    
    
      De Inspecteur heeft bij beschikking geweigerd verliezen van A B.V. van de jaren 1993 tot en met 1996 te verrekenen met de belastbare winst van belanghebbende over het jaar 2003 (hierna: de verliesverrekeningsbeschikking). De verliesverrekenings-beschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
      De Rechtbank te Breda (nr. AWB 07/137) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en een verrekend verlies vastgesteld. 
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
      Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep ongegrond verklaard en de verliesverrekeningsbeschikking gehandhaafd.
    
    
    2. Geding in cassatie
    
    
      Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
      De Minister van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    3. Beoordeling van het middel
    
    3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
    
    3.1.1. Belanghebbende houdt sinds 27 december 1995 alle aandelen in A B.V. (hierna: A BV). In de jaren 1993 tot en met 1996 heeft A BV verliezen geleden tot een bedrag van in totaal € 169.666 (hierna: de voorvoegingsverliezen). A BV dreef een detailhandel in naaimachines en aanverwante artikelen.
    
    3.1.2. Met ingang van 1 januari 1997 vormen A BV, haar zustermaatschappij B B.V. (hierna: B BV) en belanghebbende als moedermaatschappij een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (tekst 2003; hierna: de Wet). Sinds die datum ontplooit A BV geen activiteiten meer.
    
    
      3.1.3. Bij het aangaan van de fiscale eenheid werden voorwaarden gesteld, waaronder de destijds geldende standaardvoorwaarde 3a, welke voorwaarde onder meer bepaalt:
      "Voor de toepassing van artikel 20 van de Wet of daarvoor in de plaats getreden wettelijke bepalingen op vóór het verenigingstijdstip geleden verliezen [...] wordt de winst van de moedermaatschappij en de dochtermaatschappijen telkenjare berekend alsof die maatschappijen afzonderlijk belastingplichtig waren."
    
    
    3.1.4. Aan belanghebbende is op de voet van artikel IV, lid 2, van de Wet van 11 december 2002 tot wijziging van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 c.a. (herziening regime fiscale eenheid), Stb. 2002, 618, een beschikking afgegeven op grond waarvan ten aanzien van belanghebbende voor de jaren 2003 en 2004 artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 zoals dat luidde tot 1 januari 2003 van toepassing is.
    
    3.1.5. Per 1 januari 2003 zijn de activa en passiva van B BV (binnen de fiscale eenheid) overgedragen aan A BV.
    
    3.1.6. In 2003 zijn alle aandelen in belanghebbende overgedragen aan derden.
    
    3.1.7. De Inspecteur heeft met een beroep op artikel 20a, lid 1, van de Wet geweigerd de voorvoegingsverliezen van A BV te verrekenen met de belastbare winst van belanghebbende van het jaar 2003.
    
    3.1.8. Voor het Hof was in geschil of de zogenoemde activiteitentoets van artikel 20a, lid 4, letter a, van de Wet in het licht van evenvermelde standaardvoorwaarde 3a moet worden toegepast op het niveau van de fiscale eenheid (in welk geval de omvang van de werkzaamheden niet te veel afgenomen zou zijn, zodat de voorvoegingsverliezen verrekend konden worden) of dat die toets moet worden toegepast op het niveau van A BV (in welk geval de omvang van de werkzaamheden te veel zou zijn afgenomen om de voorvoegingsverliezen te kunnen verrekenen).
    
    3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat uit standaardvoorwaarde 3a de bedoeling van de wetgever blijkt dat het aangaan van een fiscale eenheid niet ruimere verrekeningsmogelijkheden kan creëren voor verliezen van jaren voorafgaande aan de voeging dan zonder de fiscale eenheid zouden hebben bestaan en dat die bedoeling alleen tot zijn recht kan komen wanneer in het onderhavige geval de activiteitentoets op het niveau van A BV wordt aangelegd.
    
    3.3. Het middel bestrijdt dat oordeel met het betoog dat die bedoeling niet is vervat in standaardvoorwaarde 3a, aangezien daarin niet is bepaald op welk niveau de omvang van de werkzaamheden moet worden gemeten en dat die omvang daarom moet worden getoetst op het niveau van de fiscale eenheid.
    
    
      3.4.1. Ingevolge artikel 20a, lid 1, van de Wet zijn na een aandeelhouderswisseling verliezen van daaraan voorafgaande jaren niet meer voorwaarts verrekenbaar indien het uiteindelijke belang in de belastingplichtige in belangrijke mate is gewijzigd.
      Vast staat dat in 2003 alle aandelen in belanghebbende zijn vervreemd, zodat de voorvoegingsverliezen slechts verrekenbaar zijn als is voldaan aan - voor zover hier van belang - de activiteitentoets.
    
    
    3.4.2. Voor de activiteitentoets is volgens artikel 20a, lid 4, letter a, van de Wet van belang de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden van de belastingplichtige. Artikel 15 van de Wet bepaalt, voor zover hier van belang, dat zolang alle aandelen van een naamloze of besloten vennootschap in het bezit zijn van een andere zodanige vennootschap, op verzoek van beide belastingplichtigen de belasting wordt geheven alsof de eerstbedoelde vennootschap in de laatstbedoelde is opgegaan. Dit houdt in dat, voor zover niet in de door de Minister van Financiën voor de toepassing van het artikel te stellen voorwaarden het tegendeel is bepaald, alle aangelegenheden van de dochtervennootschap voor de heffing van de vennootschapsbelasting worden aangemerkt als aangelegenheden van de moedervennootschap (HR 27 april 1988, nr. 24226, BNB 1988/220). Aangezien standaardvoorwaarde 3a slechts de wijze van verrekening van verliezen over het verenigingstijdstip heen regelt, is daarom in een geval als het onderhavige voor het aanleggen van de activiteitentoets voor het tijdstip direct voorafgaande aan de aandeelhouderswisseling de moedermaatschappij van een fiscale eenheid de in aanmerking te nemen belastingplichtige.
    
    3.4.3. Het hiervoor in 3.4.2 overwogene brengt mee dat het middel slaagt. Voor dat geval was voor het Hof niet in geschil dat de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden niet is afgenomen tot minder dan 30 percent van de gezamenlijke omvang van de werkzaamheden bij het begin van het oudste jaar waarvan het verlies nog niet is verrekend. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
    
    4. Proceskosten
    
    De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof.
    
    5. Beslissing
    
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      vernietigt de uitspraak van het Hof,
      bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
      gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 447,
      gelast dat de Staat aan het Hof betaalt het griffierecht ter zake van de behandeling van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ten bedrage van € 433,
      veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
      veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    Dit arrest is gewezen door de raadsheer C.B. Bavinck als voorzitter, en de raadsheren A.R. Leemreis, J.A.C.A. Overgaauw, P.M.F. van Loon en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 25 maart 2011.