ECLI:NL:HR:2002:AB2884, Hoge Raad, 08-03-2002, 35525
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2002-03-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Met betrekking tot dit geschilpunt rijst de vraag onder welke omstandigheden een zodanig verband tussen de op grond van de Wbm geheven afvalstoffenbelasting en de eveneens volgens de Wbm voor diezelfde belasting geldende vrijstellingen, verminderingen en tegemoetkomingen aanwezig moet worden geacht, dat die belasting moet worden aangemerkt als steunmaatregel dan wel als een onlosmakelijk onderdeel van of als een (begin van) tot uitvoering brengen van steunmaatregelen. In de tekst van de Wbm is niet een directe relatie gelegd tussen de afvalstoffenbelasting en de financiering van bepaalde vrijstellingen, verminderingen en tegemoetkomingen in die belasting voor bepaalde belastingplichtigen en bepaalde afvalstoffen. De opbrengst van de afvalstoffenbelasting vloeit in de algemene middelen. Door de in de Wbm opgenomen vrijstellingen, verminderingen en tegemoetkomingen vloeit minder afvalstoffenbelasting in de algemene middelen dan wanneer die faciliteiten niet zouden bestaan. Wel staat vast dat een klein deel van de afvalstoffenbelasting (ƒ 0,70 per ton afvalstoffen) dient ter compensatie van de effecten van de in 3.1.3. vermelde teruggaveregelingen ("verfijningen"), die bij de Wijzigingswet zijn ingevoerd (zie de nadere conclusie van de Advocaat-Generaal, punten 6.3 en 6.4).

Nr. 35.525
      8 maart 2002
      NA
      gewezen op het beroep in cassatie van Streekgewest Westelijk Noord-Brabant te Roosendaal alsmede het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 15 juli 1999, nr. BK-96/03827, betreffende na te melden op aangifte voldaan bedrag aan afvalstoffenbelasting als bedoeld in hoofdstuk III van de Wet belastingen op milieugrondslag.
    
    
     1.Aangifte, bezwaar en geding voor het Hof
    
    
      Belanghebbende heeft op aangifte over het tijdvak 1 januari 1995 tot en met 31 januari 1995 een bedrag van
      f. 499.914 aan afvalstoffenbelasting voldaan.
      Belanghebbende heeft tegen dit bedrag bezwaar gemaakt en verzocht om gedeeltelijke teruggaaf, welk verzoek bij uitspraak van de Inspecteur is afgewezen.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft de uitspraak van de Inspecteur op het bezwaarschrift vernietigd en een teruggaaf verleend van ƒ 80.796,40. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
    2.Geding in cassatie
    
    
      Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. De beroepschriften in cassatie zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
      Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben over en weer een vertoogschrift ingediend. 
      Partijen hebben hun standpunten doen toelichten, belanghebbende door mr. P.H.L.M. Kuypers, advocaat te Breda en Brussel, de Staatssecretaris door mr. R.L.H. IJzerman, advocaat te 's-Gravenhage.
      De Advocaat-Generaal J.W. Ilsink heeft op 29 augustus 2000 geconcludeerd tot verwerping van het beroep van belanghebbende en inzake het beroep van de Staatssecretaris tot vernietiging van de uitspraak van het Hof alsmede die van de Inspecteur en tot ongegrondverklaring van het bezwaar. Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. 
      De Advocaat-Generaal heeft op 16 mei 2001 nader geconcludeerd en daarbij zijn eerdere conclusie tot verwerping van het beroep van belanghebbende gehandhaafd. Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. Nu deze reactie bij de Hoge Raad na afloop van de daartoe gestelde termijn is ingediend, slaat de Hoge Raad op dit stuk geen acht.
      De inhoud van de beide voormelde conclusies dient als hier in dit arrest ingelast te worden beschouwd.
    
    
    3.Beoordeling van het beroep van belanghebbende
    
    3.1.In cassatie kan, voorzover thans van belang, van het volgende worden uitgegaan.
    
    3.1.1. De Nederlandse regering heeft bij brief van 7 augustus 1992 bij de Commissie van de Europese Gemeenschappen (hierna: de Commissie) op de voet van artikel 93, lid 3, EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 3, EG) aangemeld het voorstel van Wet op de verbruiksbelastingen op milieugrondslag (22 849), dat later heeft geleid tot de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: de Wbm.) Bij brief van 3 december 1992 heeft de Commissie de Nederlandse regering medegedeeld dat zij bij beschikking van 25 november 1992 had besloten geen bezwaar in te brengen tegen de in de Wbm vervatte steunmaatregelen (de beschikking is opgenomen in het Publicatieblad van de Europese Gemeenschappen van 24 maart 1993, C-83, blz. 3).
    
    3.1.2. Bij de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel werd besloten tot enkele wijzigingen. Na aanmelding daarvan bij de Commissie bij brief van de Nederlandse regering van 6 december 1993 liet de Commissie bij brief van 13 april 1994 weten dat zij op 29 maart 1994 had besloten geen bezwaar te maken tegen de voorgenomen wijzigingen (deze beschikking is opgenomen in het Publicatieblad van 4 juni 1994, C-153, blz. 20).
    
    3.1.3. Op 13 oktober 1994 werd een wetsvoorstel Wijziging van de Wet belastingen op milieugrondslag in verband met het aanbrengen van een permanente verfijning alsmede twee tijdelijke verfijningen (23 935) ingediend. Dat voorstel voorzag met betrekking tot de afvalstoffenbelasting in een verhoging van het tarief van ƒ 28,50 tot ƒ 29,20 per 1000 kg afvalstoffen en in de mogelijkheid van teruggaaf van afvalstoffenbelasting aan degene die ontinktingsresidu ter verwerking afgeeft en aan degene die kunststofrecyclingsafval afgeeft aan een afvalverwerkingsinrichting. Deze als "verfijningen" aangeduide maatregelen werden door de Nederlandse regering gemeld aan de Commissie bij brief van 27 oktober 1994.
    
    3.1.4. De Commissie wees de Nederlandse regering bij brief van 25 november 1994 erop dat de aanmelding onvolledig was, en stelde daarbij enige vragen. De Nederlandse regering beantwoordde deze vragen bij brief van 20 december 1994. In deze brief berichtte de Nederlandse regering bovendien dat nader nog twee nieuwe steunmaatregelen in het wetsvoorstel waren opgenomen, te weten een nihiltarief voor retourbemaling (dit betreft een andere, in dezelfde wet geregelde, belasting, te weten de grondwaterbelasting, doch niet de thans aan de orde zijnde afvalstoffenbelasting) en een tijdelijke vrijstelling van afvalstoffenbelasting voor reinigbare baggerspecie.
    
    3.1.5. De Wbm, de daarbij behorende Invoeringswet alsmede de Wijzigingswet zijn door de Eerste Kamer der Staten-Generaal aangenomen op 21 december 1994.
    
    3.1.6. Bij Koninklijk Besluit van 23 december 1994 (Stb. 949) tot vaststelling van het tijdstip van inwerkingtreding van de Wbm en van de daarbij behorende Invoeringswet is het tijdstip van inwerkingtreding van de gewijzigde Wbm, voorzover thans van belang, bepaald op 1 januari 1995. 
    
    
      3.1.7.Nadat de Commissie was gebleken dat de Wbm in de gewijzigde vorm per 1 januari 1995 in werking was getreden, heeft zij de Nederlandse regering bij brief van 25 januari 1995 onder meer om de volledige teksten van de Wbm verzocht en medegedeeld dat zij de in die wet vervatte maatregelen als niet-aangemelde steun beschouwde, nu deze waren ingevoerd voordat de Commissie zich daarover had uitgelaten, en dat de Nederlandse regering op de voet van de Wbm geen steun mocht verlenen tot de Commissie haar standpunt bekend zou hebben gemaakt. Dat laatste heeft eerst plaatsgevonden na afloop van het onderhavige tijdvak van heffing: bij een faxbericht van 23 mei 1995, aangevuld bij een brief van 
      3 juli 1995, heeft de Commissie te kennen gegeven geen met de gemeenschappelijke markt onverenigbare steunelementen aanwezig te achten. 
    
    
    3.1.8. De afvalstoffenbelasting, waarover het in deze procedure gaat, is van belanghebbende geheven over de maand januari 1995 door middel van voldoening op aangifte, welke heeft plaatsgevonden op 28 februari 1995.
    
    
      3.2. Belanghebbende heeft voor het Hof onder meer gesteld dat de heffing van afvalstoffenbelasting over het onderhavige tijdvak heeft plaatsgevonden zonder geldige titel of rechtsgrondslag, omdat de Wbm, vanwege het ontbreken van goedkeuring door de Commissie van hierin opgenomen steunmaatregelen op het tijdstip van inwerkingtreding van de wet, op grond van artikel 93, lid 3, EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 3, slotzin, EG) in het geheel niet ten uitvoer mocht worden gelegd, hetgeen volgens belanghebbende impliceert dat het KB van 
      23 december 1994 buiten werking dient te worden gesteld. Het Hof heeft het beroep van belanghebbende in zoverre verworpen. Tegen dit oordeel richten zich de middelen van belanghebbende.
    
    
    
      3.3. Partijen verschillen onder meer van mening over het antwoord op de vraag of belanghebbende een beroep toekomt op het bepaalde in artikel 93, lid 3, slotzin, EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 3, slotzin, EG).
      De Staatssecretaris heeft dit betwist, met het argument dat een beroep op een bepaling van gemeenschapsrecht slechts openstaat indien het belang tot bescherming waarvan die bepaling strekt, wordt of dreigt te worden geschonden (relativiteitsbeginsel). Aangezien de evenvermelde bepaling niet strekt tot een beperking van fiscale lasten, maar tot het tegengaan van vervalsing van grensoverschrijdende mededinging door steun-maatregelen, kan een beroep op die bepaling volgens de Staatssecretaris slechts worden gedaan door een justitiabele die kan wijzen op grensoverschrijdende activiteiten waarin hij door de betrokken nationale maatregel wordt geraakt. Dat beroep wordt hem volgens de Staatssecretaris echter ontzegd als hij geen grensoverschrijdende activiteiten, en dus ook geen schade in het door de verdragsbepaling beschermde belang, kan aantonen. De Staatssecretaris wijst in dit verband erop dat het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen in zijn arrest van 21 november 1991, zaak C-354/90, FNCE, Jur. 1991, blz. I-5505, punt 12, spreekt over "... justitiabelen die zich op een dergelijke miskenning [te weten van artikel 93, lid 3, laatste volzin, EG-Verdrag] kunnen beroepen ...", waaruit volgens de Staatssecretaris valt af te leiden dat er in de visie van dat Hof justitiabelen zijn die dat niet kunnen. 
      Belanghebbende heeft tegen deze opvatting onder meer ingebracht dat daarin de bijzondere eigen taak en verantwoordelijkheid van de nationale rechter worden miskend, welke inhouden dat deze de volle en eenvormige werking van het gemeenschapsrecht moet garanderen. Het gaat er niet om of een rechtzoekende de onderhavige bepaling mag inroepen, maar het gaat erom dat de nationale rechter de directe werking van de bepaling moet handhaven door de buitentoepassingverklaring van elke met het verbod strijdige maatregel. Belanghebbende wijst in dit verband op punt 8 van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 11 december 1973, zaak 120-83, Lorenz, Jur. I 1973, blz. 1471, te weten "... dat het uitvoeringsverbod van artikel 93 
      lid 3, laatste volzin, (...) rechtstreeks werkt en voor burgers rechten schept die door de nationale rechterlijke instanties moeten worden gehandhaafd." Bovendien is, aldus belanghebbende, onjuist de stelling dat de onderhavige bepaling louter strekt tot de bescherming tegen vervalsing van concurrentie. De strekking van de onderhavige bepaling is de goede werking van de gemeenschappelijke markt en het waarborgen van de in het artikel geregelde procedure voor de Commissie. De relativiteitsleer mist volgens belanghebbende in dit kader toepassing. 
      De aldus door partijen aan de orde gestelde vraag omtrent de uitlegging van artikel 93, lid 3, derde volzin, van het EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 3, derde volzin, EG) heeft nog geen duidelijke beantwoording gevonden in reeds door het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen gewezen arresten, terwijl over het antwoord op die vraag evenmin redelijkerwijs geen twijfel kan bestaan. De Hoge Raad zal daarom de hierna onder 4.1 te formuleren vraag op de voet van artikel 234 EG voorleggen aan het Hof van Justitie ter verkrijging van een prejudiciële beslissing.
    
     
    3.4. Voor het geval aan belanghebbende een beroep toekomt op evenvermelde bepaling van Europees recht, heeft het volgende te gelden.
    
    
      3.4.1.Het beroep van belanghebbende steunt op het uitgangspunt dat de heffing van de onderwerpelijke afvalstoffenbelasting over de maand januari 1995 een onlosmakelijk onderdeel uitmaakt van de steunmaatregelen die bestaan uit vrijstellingen, verminderingen en/of tegemoetkomingen ter zake van diezelfde belasting voor bepaalde belastingplichtigen en bepaalde afvalstoffen. Belanghebbende heeft in dit kader in hoofdzaak, kort samengevat, aangevoerd dat hier sprake is van steun die door middel van belastingvrijstellingen wordt ten uitvoer gelegd (met verwijzing naar HvJ EG 2 juli 1974, zaak 
      C-173/73, Italië/Commissie, Jur. 1974, blz. 709), dat de steunmaatregelen bestaan uit de heffing en vrijstelling (dan wel vermindering of tegemoetkoming) tezamen, en daaraan toegevoegd dat, nu de steun is gegeven in de vorm van een vrijstelling (dan wel vermindering of tegemoetkoming), de steun, zo deze op grond van bepalingen van Europees recht ongedaan moet worden gemaakt, alleen maar kan worden teruggevorderd door middel van het ongedaan maken van de heffingen.
    
    
    3.4.2.De Staatssecretaris heeft onder meer tegengeworpen dat een eventueel verbod als vervat in artikel 93, lid 3, slotzin, EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 3, slotzin, EG) slechts de Wijzigingswet treft, en dan daarvan alleen de eigenlijke steunelementen, niet de op de Wbm en de Wijzigingswet berustende belastingplicht als zodanig, ook niet voorzover het tarief van de afvalstoffenbelasting bij de Wijzigingswet is verhoogd. Voorts heeft de Staatssecretaris aangevoerd dat de afvalstoffenbelasting naar haar aard geen steunmaatregel is, dat de heffing daarvan evenmin als uitvoering van steunmaatregelen kan worden beschouwd, en voorts dat de door belanghebbende in dit geding bepleite teruggaaf van afvalstoffenbelasting niet als terugvordering van verleende steun kan worden aangemerkt. De Staatssecretaris heeft voorts aangevoerd dat blijkens het arrest van het Gerecht van eerste aanleg van 16 september 1998, zaak T-188/95, Waterleiding Maatschappij "Noord-West Brabant" NV/Commissie, Jur. 1998, blz. II-3713, in het bijzonder punt 38, ook volgens de Commissie onderscheid moet worden gemaakt tussen de heffing van de in de Wbm opgenomen belastingen en de daarin opgenomen steunregelingen.
    
    3.4.3.Met betrekking tot dit geschilpunt rijst de vraag onder welke omstandigheden een zodanig verband tussen de op grond van de Wbm geheven afvalstoffenbelasting en de eveneens volgens de Wbm voor diezelfde belasting geldende vrijstellingen, verminderingen en tegemoetkomingen aanwezig moet worden geacht, dat die belasting moet worden aangemerkt als steunmaatregel dan wel als een onlosmakelijk onderdeel van of als een (begin van) tot uitvoering brengen van steunmaatregelen. In de tekst van de Wbm is niet een directe relatie gelegd tussen de afvalstoffenbelasting en de financiering van bepaalde vrijstellingen, verminderingen en tegemoetkomingen in die belasting voor bepaalde belastingplichtigen en bepaalde afvalstoffen. De opbrengst van de afvalstoffenbelasting vloeit in de algemene middelen. Door de in de Wbm opgenomen vrijstellingen, verminderingen en tegemoetkomingen vloeit minder afvalstoffenbelasting in de algemene middelen dan wanneer die faciliteiten niet zouden bestaan. Wel staat vast dat een klein deel van de afvalstoffenbelasting (ƒ 0,70 per ton afvalstoffen) dient ter compensatie van de effecten van de in 3.1.3. vermelde teruggaveregelingen ("verfijningen"), die bij de Wijzigingswet zijn ingevoerd (zie de nadere conclusie van de Advocaat-Generaal, punten 6.3 en 6.4).
    
    3.4.4.Belanghebbende heeft echter het standpunt ingenomen dat de heffing een integraal onderdeel van de steunmaatregelen vormt, nu de steun juist bestaat uit de toekenning van vrijstellingen van, tegemoetkomingen in of verminderingen van die heffing. Aangezien de heffing het middel is waarmee de vrijstellingen een begunstigend effect hebben, vormen de heffing en de vrijstellingen etc. gezamenlijk de steunmaatregel. De wijze van financiering van de steun is in deze zaak irrelevant. Voorzover de maatregelen echter worden gefinancierd door de afvalstoffenbelasting, is sprake van een parafiscale maatregel, aldus belanghebbende.
    
    3.4.5.De Staatssecretaris heeft zich op het standpunt gesteld dat niet de heffing zelf, maar (alleen) de daarop toegestane vrijstellingen, verminderingen en tegemoetkomingen de steunmaatregelen vormen die in voorkomend geval op grond van artikel 93, lid 3, slotzin, EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 3, slotzin, EG) niet mogen worden uitgevoerd.
    
    3.4.6.Ook op dit punt rijzen vragen omtrent de uitlegging van artikel 93, lid 3, slotzin, van het EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 3, slotzin, EG), welke nog geen duidelijke beantwoording hebben gevonden in reeds door het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen gewezen arresten, terwijl over het antwoord op die vragen evenmin redelijkerwijs geen twijfel kan bestaan. De Hoge Raad zal daarom de hierna onder 4.2 tot en met 4.6 te formuleren vragen op de voet van artikel 234 EG voorleggen aan het Hof van Justitie ter verkrijging van een prejudiciële beslissing.
    
    
      4. Beslissing
      De Hoge Raad verzoekt het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen uitspraak te doen over de volgende vragen:
    
    
    4.1. Kan alleen een beroep worden gedaan op het bepaalde in artikel 93, lid 3, slotzin, EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 3, slotzin, EG) door een justitiabele die als gevolg van een steunmaatregel wordt getroffen door vervalsing van grensoverschrijdende mededinging?
    
    4.2. Moet in een geval waarin een steunmaatregel als bedoeld in artikel 93, lid 3, slotzin, EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 3, slotzin, EG) bestaat in vrijstelling van (waaronder te begrijpen vermindering van en tegemoetkoming in) een belasting waarvan de opbrengst in de algemene middelen vloeit, terwijl daarbij niet is voorzien in een opschorting van de vrijstelling hangende de aanmeldingsprocedure, reeds op grond van de omstandigheid dat de belastingheffing van degenen die geen vrijstelling genieten het middel is waardoor een begunstigend effect wordt bewerkstelligd, die belasting worden aangemerkt als een onderdeel van die steunmaatregel, zodat zolang de uitvoering van die steunmaatregel niet is toegestaan op grond van evenvermelde bepaling, het daarin neergelegde verbod eveneens van toepassing is op (de heffing van) die belasting?
    
    4.3. Voor het geval de vorige vraag ontkennend beantwoord wordt: Moet in een geval waarin een verband als bedoeld in de slotzin van 3.4.3 te onderkennen is tussen de verhoging van een bepaalde belasting waarvan de opbrengst in de algemene middelen vloeit, en een voorgenomen steunmaatregel in de zin van artikel 93, lid 3, slotzin, EG-Verdrag (thans artikel 88, lid 3, slotzin, EG), de invoering van die verhoging worden aangemerkt als een (begin van) tot uitvoering brengen, in de zin van die bepaling, van die steunmaatregel? Zo de beantwoording van die vraag afhankelijk is van de intensiteit van dat verband, welke omstandigheden zijn daarbij dan van belang? 
    
    4.4.Indien het verbod tot uitvoering van de steunmaatregel ook de belasting treft, geldt dan dat een eindbeslissing van de Commissie waarbij de steunmaatregel verenigbaar wordt verklaard met de gemeenschappelijke markt, niet tot gevolg heeft dat de ongeldigheid van de belasting achteraf wordt gedekt?
    
    4.5.Indien het verbod tot uitvoering van de steunmaatregel ook de belasting treft, kan degene van wie de belasting wordt geheven zich daartegen met een beroep op de rechtstreekse werking van artikel 93, lid 3, EG-Verdrag dan in rechte verzetten voor het volle bedrag van de belasting of slechts voor een gedeelte?
    
    4.6.In het laatste geval, vloeien uit het gemeenschapsrecht specifieke eisen voort met betrekking tot de wijze waarop moet worden bepaald welk deel van de belasting onder het verbod van artikel 93, lid 2, slotzin, EG-Verdrag valt?
    
    De Hoge Raad houdt iedere verdere uitspraak aan en schorst het geding totdat het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen naar aanleiding van het vorenstaande verzoek uitspraak zal hebben gedaan.
    
    Dit arrest is op 8 maart 2002 vastgesteld door de vice-president E. Korthals Altes als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, P.J. van Amersfoort, P. Lourens en J.W. van den Berge, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en op die datum in het openbaar uitgesproken.