**Ризик од интерна измама** е ризик од загуба поради злоупотреба на службената дејност или нечесно однесување на вработените во некоја организација. Интерната измама претставува една од седумте категории настани кои може да предизвикаат загуба од оперативен ризик.

Што претставува интерната измама?
---------------------------------

Интерната измама може да се јави под различни имиња и тоа како измама од вработени, внатрешна измама, злоупотреба на службена должност. Интерната измама претставува една од седумте категории на настани кои можат да предизвикаат загуби од оперативен ризик според Базел 2. Според Базелскиот комитет за банкарска супервизија, интерната измама е ризичен настан со ниска честота на појава и висока сериозност на загубите. Гледано по деловни линии, кај финансирањето на корпорации, трговијата и продажбата, комерцијалното банкарство и управувањето со средства, интерната измама е ризичен настан со ниска честота на појава и висока сериозност на загубите, додека кај банкарството на мало, интерната измама е ризичен настан со ниска честота на појава и средна сериозност на загубите.

Постојат повеќе дефиниции за интерната измама. Според правната дефиниција „измамата претставува намерно погрешно претставување на материјалностите, што предизвикува претрпување на штета на жртвата". Според Базелскиот комитет, интерната измама претстaвува „загуба, која се должи на дејствие со цел намерно да се проневери незаконски да се присвои имот или да се заобиколат прописите, законот или политиката на компанијата со исклучок на разновидни дискриминирачки настани, што вклучува барем една интерна страна." Асоцијацијата на сертифицирани истражувачи на измама ја дефинира измамата како „употреба на професијата за лично збогатување преку намерна злоупотреба или погрешна примена на ресурсите и средствата на организацијата". Асоцијацијата на сертифицирани јавни сметководители ја дефинира измамата како „широко правен концепт којшто се разликува од грешка зависно од тоа дали акцијата е намерна или ненамерна". Најзначаен заеднички елемент на сите овие дефиниции на измамата е намерата бидејќи доколку повредата на другата страна настанала како резултат на грешка, овој акт не претставува измама. Опструкција во истражувањата, минато неприфатливо однесување или појава на директна и индиректна полза претставуваат значајни индикатори дека актот, односно дејството, е извршено со намера.

Импликации од ризикот од интерна измама
---------------------------------------

Измамата од вработени лица е глобален проблем. Според истражувањето на измамата дело на „Ернст и Јанг" (Ernst & Young) во кое биле опфатени 2.200 испитаници (вработени лица) од 22 држави во Европа, 55% од испитаниците очекувале пораст интерната измама во наредните неколку години, а 36% од нив сметале дека како одговор на кризата прогласувањето на технолошки вишок на голем број вработени може да создаде дупки во финансиската контрола. Ризикот од интерна измама може да доведе до големи финансиски проблеми, со уништувачки ефекти. Според истражувањето на „Асоцијацијата на сертифицирани истражувачи на измама" (*ACFE*) во 2012 година, кое обезбедува анализа на 1.388 случаи на интерна измама во САД низ широк опсек на индустрии, комапниите губат просечно 5% од своите годишни приходи поради интерна измама. Според истражувањето на асоцијацијата, дури половина од организациите не можат да ги покријат овие загуби со пари или други средства. Најчесто погодени од интерната измама се банките и останатите финансиски институции (16,7%), а потоа следат државата и јавна администрација (10,3%) и производствениот сектор (10,1%).

Според резултатите од истражувањето на интегритетот од страна на „КПМГ" (*KPMG*), спроведено на неколку континенти (Европа, Африка, Азија, Блискиот Исток, Тихиот Океан), во споредба со другите индустрии, вработените во банкарството и осигурувањето како најсилно регулирани индустрии изјавиле дека се најретко погодени од интерна измама. Како одговор на загубите од интерна измама репутацијата на финансиската институција може да биде сериозно загрозена. Според истражувањето на „КПМГ", во споредба со другите индустрии, вработените во банкарството и финансиската индустрија изјавиле дека доживуваат најголема загуба на јавната доверба како резултат на несодветното однесување на вработените. Така, според ова истражување, дури 71% од директорите се загрижени за губење на довербата кај јавноста како резултат на измамата и несоодветното однесување на вработените. Со повеќе од 50% следуваат стравот од законски казни и санкции (54%) и губењето на нови и постоечки клиенти (52%), а со помало значење биле загубата на можноста да привлечат и одржат добри вработени (43%) и падот на вредноста на акциите (34%).

Трите елементи на измамата
--------------------------

Мотивот, можноста и рационализацијата се трите основни елементи на т.н. триаголник на измама чии основи се поставени од страна на криминологот Доналд Р. Креси (Donald R. Cressey) уште во раните 1950-ти години. Постои голема веројатност дека дадена личност ќе изврши измама кога сите три елементи се присутни кај неа, поради тоа што тие заедно создаваат зрели услови за вршење измама. И денес, истражувачите го применуваат триаголникот на измама во истражувањето на луѓето кои вршат измама, затоа што тој покажува зошто луѓето вршат измама.

*Мотивацијата (притисокот)* ги опфаќа потребите што ја поттикнуваат една личност да изврши измама. Тие можат да бидат од финансиска и нефинансиска природа. Оние од финансиска природа можат да бидат заради реална потреба: покривање на личен долг, инвестициони загуби, високи медицински трошоци од една страна или задоволување на нескротливите желби за одредени материјалности, како: склоност кон коцкање, алкохол, дрога итн. Оние од нефинансиска природа можат да бидат: притисок за остварување на нереално високи цели, незадоволство од работата, страв од губење на работата, желба за успех или прикривање на лошото работење. Институцијата може да го ограничи овој елемент на триаголникот на измама со соодветно плаќање на вработените и преку поставување на систем на реални цели.

*Можноста* е вториот елемент на триаголникот на измамата. Станува збор за согледана способност од измамникот за вршење на измама без да биде откриен. Таа постои кога вработените ќе ги откријат слабостите на системот на контрола. На пример, слабата контрола им овозможува на вработените во банките да префрлат средства од сметките на клиентите на нивните сметки, за сопствена корист да обработуваат измамнички кредити, да фалсификуваат кредитни апликации, да покријат лични трошоци од банкарските средства. Покрај малата веројатност за откривање и слабата интерна контрола, можностите за измама се особено изразени во средини во кои политиките во врска со прифатливото однесување на вработените се нејасни. Можноста како елемент на триаголникот на измама е најлесна за контрола, бидејќи е едноставно да се ограничи пристапот на вработените и да се има увид преку мониторинг на нив и нивното работење.

*Рационализацијата* претставува еден вид оправдување на личноста пред себеси за причините да ја изврши измамата. Тоа може да биде: незадоволство од ниската плата или бонуси и сметање дека институцијата им ги должи парите, да гледа на измамата како на позајмување пари од институцијата или, пак, едноставно да смета дека институцијата го заслужува тоа поради слабата контрола. Овој елемент на измамата е невозможно да се контролира поради тоа што менџментот никогаш не може да знае како точно размислуваат вработените.

Според резултатите од истражувањето, спроведено од „КПМГ", под наслов „Кој е типичниот измамник?", алчноста и притисокот за постигнување на големи финансиски таргети претставуваат главни мотиви за вршење на измама од вработените. Превисоките цели делуваат како притисок врз вработените за нивно остварување, па во немоќ да ги исполнат, од страв дека ќе се соочат со намалување на бонусите или уште полошо губење на работата, вршат лажно прикажување на остварените резултати ли други видови измама. Слабата интерна контола ја олеснува измамата од вработените преку создавање на можности за вршење измама. Сите истражувања укажуваат дека главна причина за ранливоста на институциите на измама од вработените е недоволната интерна контрола. Според „Делоит" (*Deloitte*), главни фактори кои придонесуваат за измама од вработените се: недоволна интерна контрола (22%), соработка меѓу вработени и трети лица (17%) и надворешен притисок и незадоволни вработени/менаџери (16%). Според резултатите од истржувањето на „ACFE" од 2012 годina, недоволната интерна контрола со 35% е клучниот недостаток кој придонесува за измама од вработените. Според истражувањето за измама на KPMG, во дури 74% од случаите слабата интерна контрола е „виновна" за измама дело на вработените.

Профил на интерен измамник
--------------------------

Според неколку истражувања, утврдено е дека интерните измамници имаат заедничко однесување и лични особини кои им помагаат на истражувачите на измама во идентификацијата и запирањето на вработените од вршење измами кои можат да прераснат во огромни финансиски загуби. Според истражувањеto на „ACFE", интерните измамници имаат чиста историја на вработеност без обвиненија за измама или осуденост (87% немаат криминално досие). Повеќе од половината, односно 54% од измамниците биле на возраст од 31-45 години и дури 2/3 од вкупните измами се дело на машката популација. Во најголем број интерни измами, поголемите загуби од измама одат заедно со подолго време на вработеност во институцијата (дури 42% од измамите се дело на вработени со работен стаж од 1-5 години). Повисоките загуби одат правопропорционално и со повисокото ниво на образование (54% се дела на дипломирани измамници или магистри) и со повисоко ниво на авторитет. Поголемиот дел од т.н. нечесни работници (55% се менаџери или извршни директори) имаат високо котирачки работни позиции на доверба и авторитет и ги користат слабостите на интерната контрола за да ги прикријат нивните криминални дејствија. Исто така, измамата извршена од двајца или повеќе вработени нанесува двојно поголеми загуби од измамата извршена од едно лице.

Според истражувањата на „КПМГ" се добиени слични резултати: Дури 41% од измамниците биле на возраст од 36-45 години и дури 2/3 од вкупните измами дело на машката популација (мажите учествуваат со 64%, а жените со 33% во вкупниот износ на измами). 53% од измамите се дело на менаџментот и супервизорите, а дури 60% работеле повеќе од пет години и 33% повеќе од 10 години во институцијата. Исто така, измамата извршена од двајца или повеќе вработени учествувала со 61% од вкупните интерни измами. Просечно се потребни три години за откривање на измама од вработените.

„Црвени знамиња" како предупредувачки сигнали на интерна измама
---------------------------------------------------------------

„Црвените знамиња" претставуваат збир на лични одлики на вработените, состојби и околности во институциите кои се разликуваат од нормалните и индицираат поголема веројатност за извршена измама. Тие претставуваат предупредувачки сигнали дека нешто е надвор од вообичаеното и затоа треба да биде испитано. Постојат повеќе предупредувачки сигнали кои можат да помогнат во откривањето на измамата. Сепак присуството на дел од нив кај некој вработен не значи дека тој извршил измама, туку дека е поголема веројатноста за извршена измама, па треба да му се обрне посебно внимание. Сепак, според истражувањето на „КПМГ", од 56% од случаите на кои им претходеле „црвените знамиња", само 6 % биле препознати и алармирани. Постојат различни поделби на „црвените знамиња" според различни автори. Според една, некои од симптомите на интерна измама се: сметководствени аномалии (неправилности во изворните документи), слабости во интерната контрола (недостаток на некој од нејзините видови како поделба на должностите, овластувања, документација), аналитички аномалии, екстравагантен животен стил, невообичаено однесување и сугестии и поплаки. Многу посеопфатна и подетална е поделбата на предупредувачките сигнали на Коенен (*Coenen*), според кого постојат „црвени знамиња" кај вработените и „црвени знамиња" кај компаниите.

### „Црвени знамиња" кај вработените

Според оваа поделба постојат четири основни групи на „црвени знамиња" кај вработените, кои упатвуваат на постоење ризик од измама и тоа: промена во животниот стил, лични проблеми, однос кон работата и работни навики. Асоцијацијата на сертифицирани истражувачи на измама разликува 16 најважни предупредувачки сигнали на интерната измама. Според резултатите од нејзиното истражување, со 36% од случаите, на врвот се наоѓа живеење над средствата; живoтот со финансиски тешкотии е втор предупредувачки сигнал (27%); на трето место е невообичано тесната соработка со големи комапнии и клиенти (19%); најпосле, со честота од 18%, прикажувањето прекумерна контрола и одбивањето да се поделат должностите е четвртото најчесто „црвено знаме".

### „Црвени знамиња" кај институциите

#### Структурни „црвени знамиња"

Можности за појава на измама може да создаде и самата структурна поставеност на институцијата. Отсуството на инстутиционална култура, ротација на работните места, едукација на вработените, недоволна физичка сигурност, сигурност на средствата и информациите, неказнување на нечесните вработени итн. се некои од најважните структурни предупредувачки сигнали на интерна измама. Институционалната култура е од особено значење затоа што таа во голема мера го одредува однесувањето на вработените. Доколку не постои етичко однесување на менаџментот постои голема можност тоа да се пренесе и на вработените. Затоа, основна задача на врвниот менаџмент е создавање на модел на чесен работник во очекување дека кон него ќе се придржуваат вработените. 

#### Кадровски „црвени знамиња"

Отсуството на надзор на работењето, непостоење на практика на испитување на минатото на кандидатите пред нивнотот вработување, недоволен обем на вработени, недоволно познавање на работните обврски, немање пример од менаџментот за етичко однесување и недоволно плаќање, се главните кадровски „црвени знамиња" што доведуваат до потенцијална опасност од интерна измама.

#### Оперативни „црвени знамиња"

Недоволната интерна контрола е најзначајниот вид на оперативните „црвени знамиња". Незаинтересираноста на менаџментот за искоренување на недостатоците на интерната контрола претставува предупредувачки сигнал дека може да дојде до измама. Неопходно е да постојат јасни линии на авторитет, спротивното би значело сигнал дека постои зголемена можност од измама.

#### Сметководствени „црвени знамиња"

Непостоечката или недоволната интерна контрола и кај овој вид на „црвени знамиња" е главниот виновник за интерната измама. Недоволната интерна контрола, особено слабите практики на чување на евиденцијата создава поволни услови за вршење измама од вработените затоа што лесно можат да ја прикријат измамата поради тоа што едноставно ќе ги сокријат доказите. Најзначајни меѓу сметководствените „црвени знамиња" се: невообичаено време на реализиција на трансакциите, пречеста или премногу ретка честота на трансакциите, невообичаени преголеми или премали износи на средства на сметките на клиентите итн. 

#### Финансиски „црвени знамиња"

Превисоко поставени цели, невообичаениот изглед на финансиските извештаи и редовни недостатоци за исти работи евидентирани од ревизијата се главни видови финансиски „црвени знамиња". Поставените нереално високи цели, кои вработените не можат да ги исполнат, може да претставуваат мотив за нив да извршат измама. 

#### Професионални „црвени знамиња"

Односот на менаџерите со ревизијата претставува главниот вид на професионално „црвено знаме". Во случај кога менаџментот го одбива или одложува пристапот на ревизијата до информациите, тоа треба да биде знак дека е потребно понатамошно испитување поради постоење на можност за интерна измама.

Видови на интерна измама
------------------------

Најшироко распространета категоризација на интерната измама е онаа на Асоцијацијата на сертифицирани истражувачи на измама, според која сите облици на интерна измама се распределени во три групи и тоа:

* Проневера на средства – каде вработениот ги краде или злоупотребува средствата на организацијата. Овој вид на измама е најчест, но со најмал износ на загуби. Според истражувањата на „ACFE", овие измами учествуваат со 87% од случаите, со просечна загуба од 120.000 долари;
* Корупција – каде вработениот го злоупотребува неговото влијание во деловната транскација на начин што ја прекршува неговата должност со цел да добие директна или индиректна полза. Според истражувањата на „ACFE", овие облици на измама учествуваат со 1/3 од случаите, со просечна загуба од 250.000 долари;
* Измами во финансиските извештаи – каде вработениот врши намерно погрешно прикажување на суштински информации во финансиските извештаи на институцијата. Овој вид измами најретко се јавува, но затоа води кон најголеми загуби. Според истражувањата на „ACFE", тие учествуваат со 8% од случаите, со просечна загуба од 1 милион долари.

  

Во зависност од тоа кој е жртвата, постојат следниве видови интерна измама:

* Подготвувачи се вработените, а самата институција е жртва (измама против институцијата);
* Подготвувачи се менаџерите, а акционерите или позајмувачите се жртви (измама во корист на институцијата);
* Инвестициона измама, каде жртви се невнимателните поединци-инвеститори, како на пример, т.н. „Понзи шеми" кои претставуваат ветување на висок принос на инвеститорот и користење на неговите пари за да се плати претходниот инвеститор.

### Видови на измама од вработени

* Кредити на непостоечки позајмувачи (*Loans to „Phantom" Borrowers*) – вработен во банката поднесува лажна апликација за кредит, кој подоцна не се отплаќа.
* Кредитно преклопување (*Loan lapping*) – вработениот измамник го отплаќа одобрениот кредит со користење на ратите од друг кредит.
* Соучество од страна на банкарскиот службеник (*Nominee or „Straw Borrower" Loans*) – како позајмувач се појавува трето надворешно лице, а банкарскиот службеник, кој е соучесник, го одобрува кредитот.
* Поткупување на банкарскиот службеник (*Kickbacks on illegal Loans*).
* Неовластено повлекување на средства од сметки на клиенти (*Looting Customer Accounts*)
* Проневера на средства преку користење на слабостите на банката, односно злоупотреби на банкарските процеси и процедури што не се поврзани со сметките на клиентите (*Looting Noncustomer Funds*), каде спаѓаат: благајничка кражба на готовина (*Skimming*) и измами со фактури за плаќање (*Billing Fraud*).
* Измама со чекови и фалсификување (*Check fraud and Tampering*).
* Кражба на доверливи информации.
* Внатрешна злоупотреба на компјутери.
* Измами со лажни фирми и непостоечки фактури (*Shell Company Frauds and Submitting Phony Invoices*)
* Измами со трошоците за патувања и забава (*Travel and Entertainment Fraud*)

### Видови на измама од менаџери

* Кражба и проневера (*Looting and Embezzlement*), како: измама со чекови на ниво на менаџментот, крадење готовина, крадење од сметки на клиенти, пренасочување на приходните средства на лични сметки итн.
* Нелегални финансиски трансакции / Корупција (*Illegal Financial Transactions/Corruption*): поткупување, одобрување на кредит на самите себеси, подмитување.
* Лажно финансиско известување (*Fraudulent Financial Reporting, Cooking the books*), како: прикажување на лажни приходи и заработка, измамничко признавање на расходите, манипулирање, прикривање на обврските, потценување на трошоците, пренагласување на средствата итн.

Наводи
------

1. ↑  I. A. Moosa, *Operational risk management*. New York: Palgrave Macmillan, 2007, стр. 105.
2. ↑  Tracy L. Coenen, *Essentials of corporate fraud*. New Jersey: John Wiley & Sons, 2008, стр. 7.
3. ↑  Basel Committee on Banking Supervision, „Operational Risk, Supporting Document to the New Basel Capital Accord", January 2001, стр. 21.
4. ↑  ACFE, *Report to nations on Occupational risk of fraud and abuse*, 2012, стр. 6.
5. ↑  Peter Goldmann, *Fraud in the Markets: Why it Happens and how to Fight it*. John Wiley & Sons, 2010, стр. 4.
6. ↑  Ernst & Young, *European fraud survey - Is integrity a casualty of the downturn?*, 2009, стр. 2.
7. ↑  ACFE, *Report to nations on Occupational risk of fraud and abuse*, 2012, стр. 4.
8. ↑  ACFE, *Report to nations on Occupational risk of fraud and abuse*, 2012, стр. 5.
9. ↑  ACFE, *Report to nations on Occupational risk of fraud and abuse*, 2012, стр. 28.
10. ↑  KPMG, *Forensic integrity survey*, 2009, стр. 1.
11. ↑  KPMG, *Forensic integrity survey*, 2009, стр. 2.
12. ↑  KPMG, *Forensic integrity survey*, 2009, стр. 4.
13. ↑  Tracy L. Coenen, *Essentials of corporate fraud* (Vol. 37). John Wiley & Sons, 2008, стр. 9-13.
14. ↑  KPMG, *Who is the typical fraudster?*, 2011, стр. 9.
15. ↑  Deloitte, *The inside story: The changing role od internal audit in dealing with financial fraud*, 2010, стр. 7.
16. ↑  ACFE, *Report to the nations on Occupational risk of fraud and abuse*, 2012, стр. 38.
17. ↑  KPMG, *Who is the typical fraudster?*, 2011, стр. 10.
18. ↑  ACFE, *Report to the nations on Occupational risk of fraud and abuse*, 2012, стр. 39-66.
19. ↑  KPMG, *Who is the typical fraudster?*, 2011, стр. 3-8 и 16.
20. ↑  KPMG, *Who is the typical fraudster?*, 2011, стр. 13.
21. ↑  W. S. Albrecht, C. O. Albrecht, C. C. Albrecht, M. F. Zimbelman, *Fraud examination* (fourth edition). South Western, 2012, стр. 137.
22. ↑  T. L. Coenen, *Essential of corporate fraud*. New Jersey: John Wiley & Sons, 2008, стр. 30-68.
23. ↑  ACFE, *Report to the nations on Occupational risk of fraud and abuse*, 2012, стр. 57.
24. ↑  ACFE, *Report to the nations on Occupational risk of fraud and abuse*, 2012, стр. 10.
25. ↑  W. S. Albrecht, C. O. Albrecht, C. C. Albrecht, M.F. Zimbelman, *Fraud examination*, fourth edition. South Western, 2012, стр. 10.