Aquest Dictamen té per objecte el Projecte de decret pel qual s'aprova el Reglament de l'impost sobre les estades en establiments turístics.
El Projecte consta d'un preàmbul, un article únic que aprova el Reglament, una disposició addicional, una disposició final i un annex que incorpora el Reglament, el qual consta de 12 articles, estructurats en tres títols i una disposició addicional.
El preàmbul esmenta la finalitat de l'impost, creat per la Llei 5/2012, de 20 de març, de mesures fiscals, financeres i administratives i de creació de l'impost sobre estades en establiments turístics (art. 98 a 114), i la funció del Reglament com a instrument de desplegament d'aquesta Llei, amb la incorporació de les normes indispensables per a l'aplicació efectiva de l'impost.
També explicita que el Reglament desplega únicament les normes legals relatives al nou gravamen, i remet a una norma reglamentària posterior el desplegament de les normes legals que regulen el fons per al foment del turisme, creat per l'article 115 de la mateixa llei, i fa una síntesi del contingut del Reglament.
L'article 1 aprova el Reglament de l'impost sobre les estades en establiments turístics.
La disposició addicional faculta la persona titular del departament competent en matèria tributària perquè dicti les disposicions necessàries per a desplegar i aplicar el Decret.
La disposició final estableix l'entrada en vigor de la norma, que serà l'1 de novembre de 2012, en concordança amb el que estableix la disposició final desena de la Llei 5/2012.
El títol I del Reglament, intitulat "Disposicions generals", engloba els articles 1 i 2, que regulen l'objecte del Reglament i el règim jurídic de l'impost, i indica les normes legals i reglamentàries d'aplicació.
El títol II, referent als "Elements essencials de l'impost", està integrat pels articles 3 a 8.
L'article 3, que regula el fet imposable, estableix una norma relativa al còmput del nombre de dies o fraccions d'estada, i indica que a aquest efecte són d'aplicació les normes o usos que tenen fixats els establiments o equipaments d'allotjament turístic.
L'article 4 desplega l'article 106 de la Llei i indica, d'una banda, que, per a la declaració de la responsabilitat solidària de les persones o entitats intermediàries, s'ha de seguir el procediment previst en la normativa tributària general i, d'una altra, estableix el règim aplicable en el supòsit que el substitut hagi ingressat la quota tributària sense haver-la pogut repercutir al contribuent i preveu una acció de regrés contra la persona o entitat intermediària, segons estableix l'article 106.2 de la Llei.
En l'article 5 es regula la quota tributària i s'especifica que són unitats d'estada els dies o fraccions del període continuat que suposa l'estada del contribuent a l'establiment o equipament turístic.
També estableix una regla de còmput relativa als supòsits en què l'allotjament sigui contractat en règim de cessió o arrendament de temporada.
A l'últim, s'estableix una regla específica per a les embarcacions de creuer turístic relativa al còmput del nombre de dies o fraccions d'estada, i es considera que únicament es computa com a estada el termini superior a 12 hores en què el vaixell resta amarrat en un port marítim del territori de Catalunya.
En l'article 6 es regula la forma d'acreditació de la concurrència dels requisits que donen dret a l'aplicació de les exempcions previstes en la llei relatives a les estades subvencionades per programes socials d'una Administració pública de qualsevol estat membre de la Unió Europea i a les persones d'edat igual o inferior a setze anys, previstes en l'article 108 de la Llei.
L'article 7 concreta, en desplegament de l'article 109 de la Llei, la meritació i l'exigibilitat de l'impost en el cas de les estades en embarcacions de creuer, i diferencia els supòsits de trànsit en què es merita l'impost dels supòsits en què un port de Catalunya és el punt d'inici o de destinació final, cas en el qual no es merita l'impost.
L'article 8 regula la repercussió de l'impost i estableix que el subjecte passiu substitut ha de consignar separadament l'impost en la factura que emeti als seus clients i els requisits formals d'aquesta repercussió.
El títol III, intitulat "Normes d'aplicació dels tributs", està integrat pels articles 9 a 12.
L'article 9 estableix que el període de liquidació de l'impost coincideix amb el trimestre natural.
L'article 10 estableix el termini i el lloc de presentació i ingrés de les autoliquidacions, i estableix que aquest es pot dur a terme en qualsevol entitat col·laboradora habilitada a aquest efecte.
També estableix el moment en què s'entén presentada l'autoliquidació i exonera de l'obligació de presentar l'autoliquidació en el supòsit en què d'aquesta liquidació no resulti cap quantitat a ingressar.
L'article 11 regula les relacions entre l'Administració tributària i els obligats tributaris, i preveu en l'apartat 1 que, en l'aplicació de l'impost, l'Agència Tributària de Catalunya es pot adreçar al subjecte passiu substitut o, si escau, al contribuent directament o per mitjà del seu representant legal.
També preveu una norma específica relativa a les embarcacions de creuer turístic que considera la possibilitat d'adreçar-se al consignatari del vaixell que actuï en nom i representació del subjecte passiu substitut, d'acord amb la normativa aplicable.
I en l'article 12 es preveu la possibilitat que, per a aplicar l'impost i en els termes de l'article 21 de la Llei 7/2007, de 17 de juliol, de l'Agència Tributària de Catalunya, aquest ens signi convenis de col·laboració amb altres administracions públiques i amb entitats i institucions públiques o privades.
La disposició addicional estableix que, mitjançant ordre de la persona titular del departament competent en matèria de tributs, es podrà establir la presentació i l'ingrés de l'autoliquidació per via telemàtica.
La Comissió Jurídica Assessora és competent per a dictaminar preceptivament sobre els projectes de reglament que es dictin per a desplegar lleis, com ara és el cas, segons disposa l'article 8.2.b) de la Llei 5/2005, de 2 de maig.
En aquest cas, es tracta de dictaminar sobre un projecte de disposició general que es dicta en desplegament de la Llei 5/2012, de 20 de març, de mesures fiscals, financeres i administratives i de creació de l'impost sobre estades en establiments turístics.
En l'examen de supòsits com aquest, en què es dictamina sobre un projecte reglamentari, és doctrina reiterada d'aquesta Comissió que l'abast de la seva intervenció comporta l'estudi de la competència de la Generalitat de Catalunya; l'habilitació del Govern per a dictar la norma de què es tracta; la comprovació que s'han seguit els tràmits procedimentals previstos en la llei per a elaborar aquest tipus de disposicions, i l'anàlisi de la legalitat, així com la formulació de suggeriments sobre eventuals deficiències que cal evitar o sobre possibles millores que cal introduir en el Projecte.
El contingut de la iniciativa normativa que es projecta s'integra dins de l'àmbit competencial que correspon a la Generalitat de Catalunya en matèria de tributs propis.
L'article 203.5 de l'Estatut d'autonomia atribueix a la Generalitat la competència per a establir, mitjançant una llei del Parlament, els seus propis tributs, sobre els quals té capacitat normativa.
D'acord amb aquesta norma, la Generalitat està competencialment habilitada per a aprovar la disposició projectada, el contingut de la qual abasta tant la regulació dels elements materials de l'impost, com aspectes procedimentals relatius a l'aplicació del tribut, sobre els quals també deté capacitat normativa.
L'article 68 de l'Estatut d'autonomia estableix que el Govern "Exerceix la funció executiva i la potestat reglamentària d'acord amb aquest Estatut i les lleis".
L'article 39.1 de la Llei 13/2008, de 5 de novembre, del president de la Generalitat i del Govern estableix que correspon al Govern la titularitat de la potestat reglamentària en l'exercici de les competències de la Generalitat, i l'article 26.e) de la mateixa disposició legal atribueix al Govern l'exercici de la potestat reglamentària "en tots els casos en què no sigui específicament atribuïda al president o presidenta de la Generalitat o als consellers".
La llei de creació de l'impost preveu el desplegament reglamentari de determinats preceptes legals.
Així, l'article 106.2, que remet a la norma reglamentària la determinació de les condicions en les quals el substitut del contribuent es pot dirigir contra la persona o entitat intermediària que actua com a representant del contribuent.
L'article 108.2 atribueix al Reglament la regulació de l'acreditació documental de les circumstàncies que generen el dret a aplicar les exempcions.
L'article 110.1 remet al Reglament la determinació del termini per a presentar l'autoliquidació i efectuar l'ingrés de l'impost.
Així mateix, la disposició final primera de la Llei faculta el Govern de la Generalitat perquè dicti les disposicions necessàries per a desplegar i aplicar la llei.
A l'empara de les habilitacions exposades i en exercici de la potestat reglamentària que atorga al Govern l'article 68 de l'EAC, es pot considerar que aquest compta amb habilitació legal suficient per a aprovar la disposició projectada i que el rang de la norma és l'adequat.
El procediment d'elaboració s'ha d'ajustar a les previsions dels articles 61 a 70 de la Llei 26/2010, de 3 d'agost, de règim jurídic i de procediment de les administracions públiques de Catalunya.
La memòria general que exigeix l'article 64.2 de la Llei es refereix als extrems que indica el precepte legal i justifica la necessitat de la disposició reglamentària per tal d'introduir "aquelles normes de definició i concreció dels conceptes introduïts per la llei i d'aquelles regles procedimentals necessàries per a la correcta aplicació i exigència del tribut".
Igualment identifica el marc normatiu en què s'insereix el Projecte de disposició, així com la relació de les disposicions afectades, la taula de vigències i derogacions resultants i la competència de la Generalitat de Catalunya.
També inclou una extensa relació de les persones i entitats a les quals s'ha d'atorgar el tràmit d'audiència i es pronuncia sobre la conveniència de sotmetre el Projecte al tràmit d'informació pública.
La memòria d'avaluació de l'impacte de les mesures proposades, ni en l'apartat relatiu a l'impacte pressupostari ni en el relatiu a l'impacte econòmic i social, no fa una previsió dels efectes econòmics de la regulació continguda en el Projecte de decret.
Pel que fa a la previsió d'ingressos, es remet a la que s'hagi incorporat al pressupost per al 2012, i pel que fa a la càrrega fiscal dels destinataris de la norma s'indica que aquesta ni els incrementa ni els disminueix.
La Comissió considera que, en aquest expedient, el contingut d'aquests documents no serveix a la finalitat per a la qual la Llei exigeix que es formulin en el procediment d'elaboració de la norma.
No s'estima la incidència de les mesures proposades en els ingressos de la Generalitat, tot i que, com es veurà, en relació amb els creuers turístics s'estableix un supòsit de no-subjecció de transcendència en aquest àmbit.
Tampoc no es formula cap consideració sobre el cost i el benefici de la norma per als seus destinataris i per a la realitat social i econòmica, més enllà de la quantificació de les càrregues administratives que recauen sobre els subjectes passius en concepte de substitut del contribuent.
La Comissió considera que aquests informes s'han de completar atesa la funció que compleixen en el procediment per tal d'aportar al Govern tota la informació necessària per a poder adoptar la decisió que més s'adapti a l'interès públic.
En el tràmit d'audiència s'ha donat participació a un ampli ventall d'entitats vinculades al sector turístic, segons es detalla en els antecedents d'aquest Dictamen; s'ha sotmès a informació pública i les al·legacions formulades han estat objecte de valoració motivada per part de l'òrgan que ha tramitat el procediment.
La Comissió constata que no consta com a tal una memòria de les observacions presentades en el tràmit de consulta interdepartamental, tot i la importància d'aquestes en l'expedient, perquè han introduït una modificació substancial que afecta el fet imposable de l'impost en relació amb els creuers turístics (art. 5.3 del Projecte).
Sobre aquesta qüestió, la Comissió, tal com va indicar en el Dictamen 127/12, entre d'altres, entén que caldria explicitar la ponderació de les raons d'interès públic que han dut a aquest replantejament de l'abast de la iniciativa normativa, especialment en aquest cas en què es tracta de modificacions que ja es van suggerir en el tràmit d'audiència i van ser rebutjades d'una manera motivada.
Per les mateixes raons es considera que el més correcte hauria estat actualitzar la Memòria, tal com ha indicat en diverses ocasions aquesta Comissió (dictàmens 204/08 i 62/09), per tal de motivar i exterioritzar entre les diverses opcions que es plantegen al titular de la potestat reglamentària aquella que es proposa definitivament per ser la més adequada a les finalitats que es persegueixen i, en definitiva, a l'òptima satisfacció de l'interès públic.
Altrament, la manca de justificació suficient podria afectar l'adequada formació de la voluntat administrativa (dictàmens 500/01 i 53/04).
D'altra banda, sobre el contingut final d'aquesta norma, la Comissió observa que la justificació d'aquesta introducció per part de l'òrgan responsable de la tramitació és un document sense signatura emanat per la Direcció General de Tributs i Joc, anomalia que no s'ha de produir.
V. Consideracions sobre el contingut del Projecte
Per major fidelitat amb la Llei (art. 100) s'apunta la conveniència de substituir la frase "la finalitat de gravar la capacitat econòmica singular que manifesten els contribuents" per una referència a "l'objecte" de l'impost en els termes que el precepte legal esmentat utilitza.
També caldria referir-se al títol competencial que habilita l'Administració de la Generalitat de Catalunya per a aprovar la norma projectada en els termes assenyalats en el fonament jurídic III d'aquest Dictamen.
Es recomana substituir l'expressió "Per falta de regulació específica" per una clàusula d'aplicació de la normativa supletòria que podria adoptar la formulació següent: "En defecte de regulació específica [...]".
El precepte guanyaria claredat si s'especifiqués que la declaració de responsabilitat solidària a la qual es fa esment és l'establerta en l'apartat 1 de l'article 106 de la Llei, atès que el segon apartat d'aquest precepte regula les relacions entre el substitut i el responsable alienes a la intervenció de l'Administració tributària.
Aquest precepte especifica que, en els supòsits d'estada en embarcacions de creuer turístic, únicament es computa "pel termini de temps superior a 12 hores que el vaixell resta amarrat en un port marítim del territori de Catalunya".
El resultat a què porta aquesta precisió reglamentària és la no-subjecció d'aquelles estades en embarcacions de creuer turístic per un termini igual o inferior a les 12 hores, la qual cosa planteja dubtes sobre l'adequació d'aquesta previsió reglamentària al contingut de la Llei des de la perspectiva del respecte al principi de reserva de llei en matèria tributària (art. 31.3 de la Constitució i art. 203.5 de l'Estatut d'autonomia de Catalunya).
En aquest cas, es tracta d'un impost, no d'una taxa.
Tanmateix, tot i el caràcter relatiu de la reserva de llei, el Tribunal ha delimitat aquells àmbits en els quals el principi s'ha de desplegar amb el màxim detall.
Així, com es recull en la Interlocutòria 123/2009, de 28 d'abril, "[...]
El règim aplicable a les estades en embarcacions de creuer turístic deriva de les normes següents de la Llei.
L'article 103 estableix sobre això que "1.
Constitueix el fet imposable de l'impost sobre estades en establiments turístics l'estada que fa el contribuent en un dels establiments i equipaments a què fa referència l'article 103.3, situats a Catalunya".
L'apartat 2 d'aquest precepte defineix què s'entén per "estada" i estableix que "als efectes del que estableix aquesta llei, s'entén per estada el gaudiment del servei d'allotjament, per dia o fracció, amb pernoctació o sense, d'acord amb l'article 100.2", i la mateixa Llei inclou les embarcacions de creuer turístic dins de l'àmbit dels establiments, l'estada en els quals dóna lloc al naixement de l'obligació tributària (apartat 3), i els equipara als hotels de cinc estrelles i gran luxe (article 107.3).
El fet de contrastar aquestes normes amb l'àmbit del principi de legalitat posa de manifest que la norma reglamentària, mitjançant el còmput de les estades superiors a 12 hores, condueix a la no-subjecció d'un nombre important de supòsits.
En aquest sentit, la Comissió fa avinent que, en tractar-se d'una norma que incideix en un element cobert per la reserva de llei, no hi ha cap habilitació ni explícita ni implícita per a donar suport a aquesta intervenció reglamentària.
El legislador defineix l'estada per dia o fracció, i no ha previst cap remissió per tal de delimitar què s'entén per fracció.
L'anàlisi de l'expedient posa de manifest que en el decurs de la tramitació del procediment s'han presentat diverses al·legacions per tal d'establir un nombre d'hores mínim a partir del qual es considera realitzat el fet imposable.
Aquestes al·legacions es refereixen a la incidència que el nou impost tindrà en els operadors d'aquest sector i en especial sobre els ports de Catalunya, en el sentit que hi pot haver una desviació cap a d'altres situats fora de Catalunya.
Tot i que aquestes al·legacions han estat rebutjades en la memòria de les observacions presentades, a l'últim aquesta al·legació s'ha incorporat al Projecte de decret.
L'expedient incorpora una nota emesa per la Direcció General de Tributs en relació amb les observacions presentades pel Departament de Territori i Sostenibilitat i el Departament d'Empresa i Ocupació, en la qual es manifesta que "la realitat ens diu que la majoria dels creuers que amarren al Port de Barcelona -que és el de més trànsit- no hi estan més de 12 hores (de fet, gairebé cap, segons hem pogut verificar del calendari d'arribades i sortides d'aquestes embarcacions) [...]".
La mateixa nota continua dient que "[...] de l'anàlisi de les entrades i sortides d'embarcacions de creuer al Port de Barcelona (per prendre com a referència el port amb trànsit turístic més important de Catalunya) efectuada en relació amb el mesos d'abril, juliol i agost, resulta que la gran majoria d'embarcacions estan amarrades a port una durada igual o inferior a les 12 hores (per a les quals, per tant, no es meritaria l'impost conforme a la proposta presentada); només entre un 20 i un 25 % dels creuers superarien aquesta durada mínima", per la qual cosa aquesta definició del concepte de fracció "deixa fora de l'impost més de les 3⁄4 parts dels possibles subjectes passius substituts".
En el context que s'acaba d'exposar, la Comissió conclou que la modificació proposada suposa una alteració de la configuració de l'impost, ja que deixa fora del seu àmbit un nombre d'estades rellevant, que el legislador, en no matisar el concepte de fracció, les ha volgut sotmetre a gravamen.
Per tant, en tractar-se d'una norma reglamentària que afecta un element essencial del tribut, com és el fet imposable, sense habilitació legal, i que determina la mateixa subjecció al tribut, la Comissió considera que és improcedent incloure-la en el text projectat.
Aquest precepte matisa que l'impost únicament es merita i és exigible en relació amb els contribuents que es troben en trànsit, de manera que aquells passatgers que tenen en un port de Catalunya l'inici o final del viatge no resten subjectes a l'impost.
La Comissió entén que aquesta norma s'ajusta a la configuració legal de l'impost que grava els viatgers a bord d'un creuer turístic en trànsit.
Per raons de tècnica normativa, s'aconsella suprimir l'expressió "En aquest sentit".
Se suggereix revisar la referència en plural "dels tributs" per "de l'impost".
Aquest precepte identifica el moment de presentar l'autoliquidació amb el moment de fer l'ingrés.
La Comissió fa avinent que aquesta equiparació no s'ajusta al règim establert per la Llei 58/2003, de 17 de desembre, general tributària (LGT), perquè aquesta llei diferencia els efectes que es deriven de la manca de presentació de l'autoliquidació i els que deriven de la manca de pagament un cop presentada l'autoliquidació.
Els efectes derivats de la primera conducta es produeixen en seu sancionadora i la Llei 5/2012 (art. 112) remet expressament al règim establert en l'LGT en matèria d'infraccions i sancions.
D'acord amb article 191.1 de l'LGT la manca de pagament no és constitutiva d'infracció, sinó que la conducta sancionable apareix vinculada a l'incompliment del deure de declarar l'existència del deute mitjançant la presentació de l'autoliquidació, per la qual cosa no és procedent equiparar ambdós moments (presentació de l'autoliquidació i pagament) perquè els seus efectes jurídics són diferents.
Aquest precepte estableix que en l'aplicació de l'impost, que segons l'LGT comprèn, entre d'altres, els procediments de gestió, inspecció i recaptació del tribut (art. 83.1 de l'LGT), l'Agència Tributària de Catalunya "es pot adreçar al subjecte passiu/substitut o, si escau, al contribuent, directament o per mitjà del seu representant legal".
Aquesta derivació de responsabilitat cap al contribuent existint un subjecte passiu substitut no es troba expressament recollida ni en l'LGT ni en la llei que regula l'impost, tot i que es podria entendre que és conseqüència del fet que el legislador estableix la figura del responsable solidari (art. 106.1), que en situar-se, en aquest cas, "al costat" del contribuent (art. 41 de l'LGT) portaria a considerar que la substitució prevista no és total, amb la qual cosa seria possible exigir l'impost al contribuent en el cas de manca de pagament per part del substitut.
Interpretat en aquests termes, l'expressió "si escau" podria encabir-se legalment.
En altre cas, aquesta observació esdevindria essencial.
Un cop valorades les observacions formulades en els fonaments jurídics III i IV d'aquest Dictamen i tingudes en compte les que es formulen amb caràcter essencial, es pot elevar al Govern per a la seva aprovació el Projecte de decret pel qual s'aprova el Reglament de l'impost sobre les estades en establiments turístics.