คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 258/2530หลักกฎหมาย: ข้อแตกต่างระหว่างการซื้อขายและการรับจ้างทำของนั้นหาได้อยู่ที่เจตนาและกิริยาของคู่กรณีที่ประพฤติต่อกันแต่ประการเดียวไม่แต่ความสำคัญอยู่ที่จะต้องพิจารณาว่าสัมภาระกับงานที่รับทำจนสำเร็จนั้นสิ่งไหนสำคัญกว่ากัน ถ้า การงานที่รับทำจนสำเร็จสำคัญกว่าสัมภาระก็เป็นการรับจ้างทำของ แต่ถ้า ไม่สำคัญกว่าก็เป็นการซื้อขาย การผลิตอิฐทนไฟไม่ว่าจะเป็นการผลิตตามแบบมาตรฐานหรือผลิตตามคำสั่งเป็นการเฉพาะรายของโจทก์นั้น วัตถุดิบหรือสัมภาระที่ใช้ในการทำอิฐ ทน ไฟ ได้แก่ บล๊อกไซด์ชามอสอลูมิน่า ดิน ทนไฟ นำมาผสมกันเติม ด้วยสารเคมี แล้วนำไปอัดเป็นรูปแบบต่าง ๆ จากนั้นจึงนำไปเผาไฟ อิฐทนไฟที่ผลิตได้หาได้มีความสำคัญไปกว่าสัมภาระหรือวัตถุดิบที่นำมาใช้ในการผลิตไม่ การผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งเฉพาะรายของลูกค้าจึงหาใช่เป็นการรับจ้างทำของไม่ แต่เป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟเช่นเดียวกันอิฐทนไฟแบบมาตรฐานรายรับที่ได้จากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายจึงต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1.การขายของ ชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7 เช่นเดียวกับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน จะนำมาแยกเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า4. การรับจ้างทำของ ชนิด 1(ฉ) ในอัตราร้อยละ 2 หาได้ไม่.โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ได้ความว่าโจทก์ประกอบกิจการค้าและอุตสาหกรรม เป็นผู้ผลิตและจำหน่ายปูนซิเมนต์ อิฐทนไฟและวัสดุก่อสร้างต่าง ๆ เฉพาะการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟนั้น โจทก์ได้นำรายรับจากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแยกเสียภาษีการค้าออกเป็น2 ประเภท กล่าวคือ สำหรับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐานซึ่งมีอยู่ 5 แบบ แต่ละแบบมี 15 ขนาดนั้น โจทก์นำรายรับจากการจำหน่ายเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1. การขายของ ชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7 ส่วนอีกประเภทหนึ่งเป็นการผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายที่ต้องการอิฐทนไฟที่มีแบบขนาด และการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน โจทก์นำรายรับจากการจำหน่ายเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4. การรับจ้างทำของ ขนิด1(ฉ) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 2 โดยอ้างว่าเป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟในลักษณะของการรับจ้างทำของจากที่ได้ความดังกล่าวปัญหาวินิจฉัยมีว่า การที่โจทก์ผลิตอิฐทนไฟที่มีรูปแบบ ขนาด และการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐานตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายนี้จะถือว่าเป็นการซื้อขายอิฐทนไฟเช่นเดียวกับการจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน หรือจะถือว่าเป็นการรับจ้างทำของซึ่งมีอัตราภาษีการค้าต่างกัน ศาลฎีกาเห็นว่า ข้อแตกต่างระหว่างการซื้อขายและการรับจ้างทำของนั้นหาได้อยู่ที่เจตนาและกริยาของคู่กรณีที่ประพฤติต่อกันแต่ประการเดียวไม่ แต่ความสำคัญอยู่ที่ว่าจะต้องพิจารณาว่า สัมภาระกับการงานที่รับทำจนเสร็จนั้นสิ่งไหนสำคัญกว่ากัน ถ้าการงานที่รับทำจนสำเร็จสำคัญกว่าสัมภาระก็เป็นการรับจ้างทำของ แต่ถ้าไม่สำคัญกว่าก็เป็นการซื้อขาย สำหรับการผลิตอิฐทนไฟไม่ว่าจะเป็นการผลิตแบบมาตรฐานหรือผลิตตามคำสั่งเป็นการเฉพาะรายนี้ ปรากฏจากคำเบิกความของนายมารุต มังคละพฤกษ์พยานโจทก์ซึ่งเป็นผู้อำนวยการกิจการวัสดุทนไฟว่า วัตถุดิบหรือ3ัมภาระที่ใช้ในการทำอิฐทนไฟ ได้แก่ บล็อกไซด์ ชามอส อลูมิน่า ดินทนไฟ นำมาผสมกันเติมด้วยสารเคมี แล้วนำไปอัดเป็นรูปแบบต่าง ๆ จากนั้นจึงนำไปเผาไฟ จึงเห็นได้ว่าอิฐทนไฟที่ผลิตหาได้มีความสำคัญไปกว่าสัมภาระหรือวัตถุดิบที่นำมาใช้ในการผลิตไม่ การผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งเฉพาะรายของลูกค้าจึงหาใช่เป็นการรับจ้างทำของไม่ แต่เป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟเช่นเดียวกับอิฐทนไฟแบบมาตรฐานนั่นเองดังนั้นรายรับที่ได้จากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายจะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1. การขายของชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า ในอัตราร้อยละ 7 เช่นเดียวกับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน จะนำมาแยกเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4. การรับจ้างทำของ ชนิด 1(ฉ) ในอัตราร้อยละ 2 หาได้ไม่ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้ว อุทธรณ์โจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ให้โจทก์ใช้ค่าทนายความชั้นฎีกา 4,000 บาทแทนจำเลย. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 258/2530บริษัท ปูนซีเมนต์ ไทย จำกัด โดย นาย เติม บุญ เฉลียวโจทก์ผู้รับมอบอำนาจโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 453, ม. 587 ป.รัษฎากร ม. 78, , บัญชีอัตราภาษีการค้า ประเภทการค้า 1 การขายของ ชนิด 1(ก) บัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า 4 ข้อแตกต่างระหว่างการซื้อขายและการรับจ้างทำของนั้นหาได้อยู่ที่เจตนาและกิริยาของคู่กรณีที่ประพฤติต่อกันแต่ประการเดียวไม่แต่ความสำคัญอยู่ที่จะต้องพิจารณาว่าสัมภาระกับงานที่รับทำจนสำเร็จนั้นสิ่งไหนสำคัญกว่ากัน ถ้า การงานที่รับทำจนสำเร็จสำคัญกว่าสัมภาระก็เป็นการรับจ้างทำของ แต่ถ้า ไม่สำคัญกว่าก็เป็นการซื้อขาย การผลิตอิฐทนไฟไม่ว่าจะเป็นการผลิตตามแบบมาตรฐานหรือผลิตตามคำสั่งเป็นการเฉพาะรายของโจทก์นั้น วัตถุดิบหรือสัมภาระที่ใช้ในการทำอิฐ ทน ไฟ ได้แก่ บล๊อกไซด์ชามอสอลูมิน่า ดิน ทนไฟ นำมาผสมกันเติม ด้วยสารเคมี แล้วนำไปอัดเป็นรูปแบบต่าง ๆ จากนั้นจึงนำไปเผาไฟ อิฐทนไฟที่ผลิตได้หาได้มีความสำคัญไปกว่าสัมภาระหรือวัตถุดิบที่นำมาใช้ในการผลิตไม่ การผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งเฉพาะรายของลูกค้าจึงหาใช่เป็นการรับจ้างทำของไม่ แต่เป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟเช่นเดียวกันอิฐทนไฟแบบมาตรฐานรายรับที่ได้จากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายจึงต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1.การขายของ ชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7 เช่นเดียวกับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน จะนำมาแยกเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า4. การรับจ้างทำของ ชนิด 1(ฉ) ในอัตราร้อยละ 2 หาได้ไม่.โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ได้ความว่าโจทก์ประกอบกิจการค้าและอุตสาหกรรม เป็นผู้ผลิตและจำหน่ายปูนซิเมนต์ อิฐทนไฟและวัสดุก่อสร้างต่าง ๆ เฉพาะการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟนั้น โจทก์ได้นำรายรับจากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแยกเสียภาษีการค้าออกเป็น2 ประเภท กล่าวคือ สำหรับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐานซึ่งมีอยู่ 5 แบบ แต่ละแบบมี 15 ขนาดนั้น โจทก์นำรายรับจากการจำหน่ายเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1. การขายของ ชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7 ส่วนอีกประเภทหนึ่งเป็นการผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายที่ต้องการอิฐทนไฟที่มีแบบขนาด และการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน โจทก์นำรายรับจากการจำหน่ายเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4. การรับจ้างทำของ ขนิด1(ฉ) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 2 โดยอ้างว่าเป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟในลักษณะของการรับจ้างทำของจากที่ได้ความดังกล่าวปัญหาวินิจฉัยมีว่า การที่โจทก์ผลิตอิฐทนไฟที่มีรูปแบบ ขนาด และการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐานตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายนี้จะถือว่าเป็นการซื้อขายอิฐทนไฟเช่นเดียวกับการจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน หรือจะถือว่าเป็นการรับจ้างทำของซึ่งมีอัตราภาษีการค้าต่างกัน ศาลฎีกาเห็นว่า ข้อแตกต่างระหว่างการซื้อขายและการรับจ้างทำของนั้นหาได้อยู่ที่เจตนาและกริยาของคู่กรณีที่ประพฤติต่อกันแต่ประการเดียวไม่ แต่ความสำคัญอยู่ที่ว่าจะต้องพิจารณาว่า สัมภาระกับการงานที่รับทำจนเสร็จนั้นสิ่งไหนสำคัญกว่ากัน ถ้าการงานที่รับทำจนสำเร็จสำคัญกว่าสัมภาระก็เป็นการรับจ้างทำของ แต่ถ้าไม่สำคัญกว่าก็เป็นการซื้อขาย สำหรับการผลิตอิฐทนไฟไม่ว่าจะเป็นการผลิตแบบมาตรฐานหรือผลิตตามคำสั่งเป็นการเฉพาะรายนี้ ปรากฏจากคำเบิกความของนายมารุต มังคละพฤกษ์พยานโจทก์ซึ่งเป็นผู้อำนวยการกิจการวัสดุทนไฟว่า วัตถุดิบหรือ3ัมภาระที่ใช้ในการทำอิฐทนไฟ ได้แก่ บล็อกไซด์ ชามอส อลูมิน่า ดินทนไฟ นำมาผสมกันเติมด้วยสารเคมี แล้วนำไปอัดเป็นรูปแบบต่าง ๆ จากนั้นจึงนำไปเผาไฟ จึงเห็นได้ว่าอิฐทนไฟที่ผลิตหาได้มีความสำคัญไปกว่าสัมภาระหรือวัตถุดิบที่นำมาใช้ในการผลิตไม่ การผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งเฉพาะรายของลูกค้าจึงหาใช่เป็นการรับจ้างทำของไม่ แต่เป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟเช่นเดียวกับอิฐทนไฟแบบมาตรฐานนั่นเองดังนั้นรายรับที่ได้จากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายจะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1. การขายของชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า ในอัตราร้อยละ 7 เช่นเดียวกับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน จะนำมาแยกเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4. การรับจ้างทำของ ชนิด 1(ฉ) ในอัตราร้อยละ 2 หาได้ไม่ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้ว อุทธรณ์โจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ให้โจทก์ใช้ค่าทนายความชั้นฎีกา 4,000 บาทแทนจำเลย.(ชูเชิด รักตะบุตร์-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-สมศักดิ์ จูสวัสดิ์)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุภาษีการค้าเป็นภาษีที่เก็บจากผู้ประกอบการค้าในราชอาณาจักรโดยเก็บจากฐานรายรับก่อนหักรายจ่าย (GrossReceipts) ตามอัตราภาษีที่กำหนดไว้ในบัญชีอัตราภาษีการค้าของประมวลรัษฎากร ซึ่งอัตราภาษีนี้ย่อมแตกต่างกันไปแล้วแต่ประเภทของการค้า การค้าบางประเภทเสียเพียงร้อยละ 2.5 ของรายรับ เช่น การค้าประเภท 6. คลังสินค้า แต่บางประเภทก็เสียถึงร้อยละ 20 ของรายรับ เช่น การค้าประเภท 14.มหรสพ (ข) และแม้จะเป็นการค้าในประเภทเดียวกันแต่ต่างชนิดกันก็อาจจะเสียภาษีในอัตราต่างกันก็ได้ เช่น การค้าประเภท 1. การขายของซึ่งในปัจจุบันเก็บอยู่ 7 ชนิดนั้น บางชนิดก็เสียเพียงร้อยละ 1.5ของรายรับ เช่น การค้าชนิด 6 สมุด เอกสารและสิ่งตีพิมพ์ แต่บางชนิดก็เสียถึงร้อยละ 40 ของรายรับ ได้แก่ การค้าชนิด 4(ข) รถยนต์นั่งหรือรถยนต์โดยสารที่มีที่นั่งไม่เกินสิบคนที่ใช้เครื่องยนต์ดีเซล(บัญชีอัตราภาษีการค้ากำหนดให้เสียในอัตราร้อยละ 50 ของรายรับ แต่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 มาตรา 10 ลดอัตราให้เหลือเพียงร้อยละ 40 ของรายรับ) คดีนี้มีปัญหาว่า การที่โจทก์ผลิตอิฐทนไฟที่มีรูปแบบ ขนาดและการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐานตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะราย จะถือเป็นการซื้อขายหรือเป็นการรับจ้างทำของ ถ้าถือเป็นการซื้อขาย ก็เป็นการประกอบการค้าประเภท 1. การขายของ ชนิด1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า ซึ่งเสียภาษีในอัตราร้อยละ 7 ของรายรับ (อัตราขณะผลิต) แต่ถ้าถือเป็นการรับจ้างทำของ ก็เป็นการประกอบการค้าประเภท 4. การรับจ้างทำของ ชนิด 1(ฉ) ซึ่งเสียภาษีในอัตราเพียงร้อยละ 2 ของรายรับ (อัตราขณะผลิต) ต่างกันถึงร้อยละ 5 อันว่าซื้อขายนั้นคือสัญญาซึ่งบุคคลฝ่ายหนึ่งเรียกว่า ผู้ขายโอนกรรมสิทธิ์แห่งทรัพย์สินให้แก่บุคคลอีกฝ่ายหนึ่งเรียกว่า ผู้ซื้อและผู้ซื้อตกลงว่าจะใช้ราคาทรัพย์สินให้แก่ผู้ขาย (ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 453) ส่วนการรับจ้างทำของนั้นคือสัญญาซึ่งบุคคลคนหนึ่งเรียกว่าผู้รับจ้าง ตกลงรับจะทำการงานสิ่งใดสิ่งหนึ่งจนสำเร็จให้แก่บุคคลอีกคนหนึ่ง เรียกว่า ผู้รับจ้าง และผู้ว่าจ้างตกลงจะให้สินจ้างเพื่อผลสำเร็จแห่งการงานที่ทำนั้น (ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 587) การซื้อขายและการรับจ้างทำของจึงต่างกันที่การซื้อขายมุ่งถึงการโอนกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สิน ส่วนการรับจ้างทำของมุ่งถึงการทำงานและผลสำเร็จของงานเป็นสำคัญ ซึ่งผลสำเร็จของงานอาจปรากฏออกมาเป็นทรัพย์สิ่งของหรือไม่ก็ได้ กรณีที่ปรากฏออกมาเป็นทรัพย์สิ่งของ เช่น สินค้า และตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ว่าจ้างโดยวัตถุดิบหรือสัมภาระที่ใช้ในการทำเป็นของผู้รับจ้าง ย่อมทำให้การรับจ้างทำของคล้ายคลึงกับการซื้อขายมาก ในบางกรณีเป็นการยากที่จะวินิจฉัยว่าเป็นการซื้อขายหรือการรับจ้างทำของ ถือเป็นปัญหาคาบเกี่ยวดังเช่นกรณีในคดีนี้เป็นต้น การที่โจทก์ซึ่งผลิตอิฐทนไฟแบบมาตราฐานขายเป็นปกติได้รับคำสั่งจากลูกค้าเป็นการเฉพาะรายให้ผลิตอิฐทนไฟที่มีรูปแบบ ขนาดและการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐานนั้น มีทางคิดได้เหมือนกันว่าเป็นการรับจ้างทำของ ไม่ใช่การซื้อขาย เพราะอิฐทนไฟที่ผลิตนั้นต้องผลิตตามคำสั่งเฉพาะรายของลูกค้า ไม่ใช่อิฐทนไฟที่มีรูปแบบ ขนาดและการทนความร้อนเหมือนกับอิฐทนไฟแบบมาตรฐานที่โจทก์ผลิตขายเป็นปกติ. ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรม.คำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ได้ความว่าโจทก์ประกอบกิจการค้าและอุตสาหกรรม เป็นผู้ผลิตและจำหน่ายปูนซิเมนต์ อิฐทนไฟและวัสดุก่อสร้างต่าง ๆ เฉพาะการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟนั้น โจทก์ได้นำรายรับจากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแยกเสียภาษีการค้าออกเป็น2 ประเภท กล่าวคือ สำหรับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐานซึ่งมีอยู่ 5 แบบ แต่ละแบบมี 15 ขนาดนั้น โจทก์นำรายรับจากการจำหน่ายเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1. การขายของ ชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7 ส่วนอีกประเภทหนึ่งเป็นการผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายที่ต้องการอิฐทนไฟที่มีแบบขนาด และการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน โจทก์นำรายรับจากการจำหน่ายเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4. การรับจ้างทำของ ขนิด1(ฉ) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 2 โดยอ้างว่าเป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟในลักษณะของการรับจ้างทำของจากที่ได้ความดังกล่าวปัญหาวินิจฉัยมีว่า การที่โจทก์ผลิตอิฐทนไฟที่มีรูปแบบ ขนาด และการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐานตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายนี้จะถือว่าเป็นการซื้อขายอิฐทนไฟเช่นเดียวกับการจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน หรือจะถือว่าเป็นการรับจ้างทำของซึ่งมีอัตราภาษีการค้าต่างกัน ศาลฎีกาเห็นว่า ข้อแตกต่างระหว่างการซื้อขายและการรับจ้างทำของนั้นหาได้อยู่ที่เจตนาและกริยาของคู่กรณีที่ประพฤติต่อกันแต่ประการเดียวไม่ แต่ความสำคัญอยู่ที่ว่าจะต้องพิจารณาว่า สัมภาระกับการงานที่รับทำจนเสร็จนั้นสิ่งไหนสำคัญกว่ากัน ถ้าการงานที่รับทำจนสำเร็จสำคัญกว่าสัมภาระก็เป็นการรับจ้างทำของ แต่ถ้าไม่สำคัญกว่าก็เป็นการซื้อขาย สำหรับการผลิตอิฐทนไฟไม่ว่าจะเป็นการผลิตแบบมาตรฐานหรือผลิตตามคำสั่งเป็นการเฉพาะรายนี้ ปรากฏจากคำเบิกความของนายมารุต มังคละพฤกษ์พยานโจทก์ซึ่งเป็นผู้อำนวยการกิจการวัสดุทนไฟว่า วัตถุดิบหรือ3ัมภาระที่ใช้ในการทำอิฐทนไฟ ได้แก่ บล็อกไซด์ ชามอส อลูมิน่า ดินทนไฟ นำมาผสมกันเติมด้วยสารเคมี แล้วนำไปอัดเป็นรูปแบบต่าง ๆ จากนั้นจึงนำไปเผาไฟ จึงเห็นได้ว่าอิฐทนไฟที่ผลิตหาได้มีความสำคัญไปกว่าสัมภาระหรือวัตถุดิบที่นำมาใช้ในการผลิตไม่ การผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งเฉพาะรายของลูกค้าจึงหาใช่เป็นการรับจ้างทำของไม่ แต่เป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟเช่นเดียวกับอิฐทนไฟแบบมาตรฐานนั่นเองดังนั้นรายรับที่ได้จากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายจะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1. การขายของชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า ในอัตราร้อยละ 7 เช่นเดียวกับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน จะนำมาแยกเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4. การรับจ้างทำของ ชนิด 1(ฉ) ในอัตราร้อยละ 2 หาได้ไม่ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้ว อุทธรณ์โจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ให้โจทก์ใช้ค่าทนายความชั้นฎีกา 4,000 บาทแทนจำเลย. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 258/2530บริษัท ปูนซีเมนต์ ไทย จำกัด โดย นาย เติม บุญ เฉลียวโจทก์ผู้รับมอบอำนาจโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 453, ม. 587 ป.รัษฎากร ม. 78, , บัญชีอัตราภาษีการค้า ประเภทการค้า 1 การขายของ ชนิด 1(ก) บัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า 4 ข้อแตกต่างระหว่างการซื้อขายและการรับจ้างทำของนั้นหาได้อยู่ที่เจตนาและกิริยาของคู่กรณีที่ประพฤติต่อกันแต่ประการเดียวไม่แต่ความสำคัญอยู่ที่จะต้องพิจารณาว่าสัมภาระกับงานที่รับทำจนสำเร็จนั้นสิ่งไหนสำคัญกว่ากัน ถ้า การงานที่รับทำจนสำเร็จสำคัญกว่าสัมภาระก็เป็นการรับจ้างทำของ แต่ถ้า ไม่สำคัญกว่าก็เป็นการซื้อขาย การผลิตอิฐทนไฟไม่ว่าจะเป็นการผลิตตามแบบมาตรฐานหรือผลิตตามคำสั่งเป็นการเฉพาะรายของโจทก์นั้น วัตถุดิบหรือสัมภาระที่ใช้ในการทำอิฐ ทน ไฟ ได้แก่ บล๊อกไซด์ชามอสอลูมิน่า ดิน ทนไฟ นำมาผสมกันเติม ด้วยสารเคมี แล้วนำไปอัดเป็นรูปแบบต่าง ๆ จากนั้นจึงนำไปเผาไฟ อิฐทนไฟที่ผลิตได้หาได้มีความสำคัญไปกว่าสัมภาระหรือวัตถุดิบที่นำมาใช้ในการผลิตไม่ การผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งเฉพาะรายของลูกค้าจึงหาใช่เป็นการรับจ้างทำของไม่ แต่เป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟเช่นเดียวกันอิฐทนไฟแบบมาตรฐานรายรับที่ได้จากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายจึงต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1.การขายของ ชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7 เช่นเดียวกับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน จะนำมาแยกเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า4. การรับจ้างทำของ ชนิด 1(ฉ) ในอัตราร้อยละ 2 หาได้ไม่.โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ได้ความว่าโจทก์ประกอบกิจการค้าและอุตสาหกรรม เป็นผู้ผลิตและจำหน่ายปูนซิเมนต์ อิฐทนไฟและวัสดุก่อสร้างต่าง ๆ เฉพาะการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟนั้น โจทก์ได้นำรายรับจากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแยกเสียภาษีการค้าออกเป็น2 ประเภท กล่าวคือ สำหรับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐานซึ่งมีอยู่ 5 แบบ แต่ละแบบมี 15 ขนาดนั้น โจทก์นำรายรับจากการจำหน่ายเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1. การขายของ ชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7 ส่วนอีกประเภทหนึ่งเป็นการผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายที่ต้องการอิฐทนไฟที่มีแบบขนาด และการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน โจทก์นำรายรับจากการจำหน่ายเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4. การรับจ้างทำของ ขนิด1(ฉ) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 2 โดยอ้างว่าเป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟในลักษณะของการรับจ้างทำของจากที่ได้ความดังกล่าวปัญหาวินิจฉัยมีว่า การที่โจทก์ผลิตอิฐทนไฟที่มีรูปแบบ ขนาด และการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐานตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายนี้จะถือว่าเป็นการซื้อขายอิฐทนไฟเช่นเดียวกับการจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน หรือจะถือว่าเป็นการรับจ้างทำของซึ่งมีอัตราภาษีการค้าต่างกัน ศาลฎีกาเห็นว่า ข้อแตกต่างระหว่างการซื้อขายและการรับจ้างทำของนั้นหาได้อยู่ที่เจตนาและกริยาของคู่กรณีที่ประพฤติต่อกันแต่ประการเดียวไม่ แต่ความสำคัญอยู่ที่ว่าจะต้องพิจารณาว่า สัมภาระกับการงานที่รับทำจนเสร็จนั้นสิ่งไหนสำคัญกว่ากัน ถ้าการงานที่รับทำจนสำเร็จสำคัญกว่าสัมภาระก็เป็นการรับจ้างทำของ แต่ถ้าไม่สำคัญกว่าก็เป็นการซื้อขาย สำหรับการผลิตอิฐทนไฟไม่ว่าจะเป็นการผลิตแบบมาตรฐานหรือผลิตตามคำสั่งเป็นการเฉพาะรายนี้ ปรากฏจากคำเบิกความของนายมารุต มังคละพฤกษ์พยานโจทก์ซึ่งเป็นผู้อำนวยการกิจการวัสดุทนไฟว่า วัตถุดิบหรือ3ัมภาระที่ใช้ในการทำอิฐทนไฟ ได้แก่ บล็อกไซด์ ชามอส อลูมิน่า ดินทนไฟ นำมาผสมกันเติมด้วยสารเคมี แล้วนำไปอัดเป็นรูปแบบต่าง ๆ จากนั้นจึงนำไปเผาไฟ จึงเห็นได้ว่าอิฐทนไฟที่ผลิตหาได้มีความสำคัญไปกว่าสัมภาระหรือวัตถุดิบที่นำมาใช้ในการผลิตไม่ การผลิตอิฐทนไฟตามคำสั่งเฉพาะรายของลูกค้าจึงหาใช่เป็นการรับจ้างทำของไม่ แต่เป็นการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟเช่นเดียวกับอิฐทนไฟแบบมาตรฐานนั่นเองดังนั้นรายรับที่ได้จากการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะรายจะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 1. การขายของชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า ในอัตราร้อยละ 7 เช่นเดียวกับการผลิตและจำหน่ายอิฐทนไฟแบบมาตรฐาน จะนำมาแยกเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4. การรับจ้างทำของ ชนิด 1(ฉ) ในอัตราร้อยละ 2 หาได้ไม่ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้ว อุทธรณ์โจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ให้โจทก์ใช้ค่าทนายความชั้นฎีกา 4,000 บาทแทนจำเลย.(ชูเชิด รักตะบุตร์-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-สมศักดิ์ จูสวัสดิ์)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุภาษีการค้าเป็นภาษีที่เก็บจากผู้ประกอบการค้าในราชอาณาจักรโดยเก็บจากฐานรายรับก่อนหักรายจ่าย (GrossReceipts) ตามอัตราภาษีที่กำหนดไว้ในบัญชีอัตราภาษีการค้าของประมวลรัษฎากร ซึ่งอัตราภาษีนี้ย่อมแตกต่างกันไปแล้วแต่ประเภทของการค้า การค้าบางประเภทเสียเพียงร้อยละ 2.5 ของรายรับ เช่น การค้าประเภท 6. คลังสินค้า แต่บางประเภทก็เสียถึงร้อยละ 20 ของรายรับ เช่น การค้าประเภท 14.มหรสพ (ข) และแม้จะเป็นการค้าในประเภทเดียวกันแต่ต่างชนิดกันก็อาจจะเสียภาษีในอัตราต่างกันก็ได้ เช่น การค้าประเภท 1. การขายของซึ่งในปัจจุบันเก็บอยู่ 7 ชนิดนั้น บางชนิดก็เสียเพียงร้อยละ 1.5ของรายรับ เช่น การค้าชนิด 6 สมุด เอกสารและสิ่งตีพิมพ์ แต่บางชนิดก็เสียถึงร้อยละ 40 ของรายรับ ได้แก่ การค้าชนิด 4(ข) รถยนต์นั่งหรือรถยนต์โดยสารที่มีที่นั่งไม่เกินสิบคนที่ใช้เครื่องยนต์ดีเซล(บัญชีอัตราภาษีการค้ากำหนดให้เสียในอัตราร้อยละ 50 ของรายรับ แต่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 มาตรา 10 ลดอัตราให้เหลือเพียงร้อยละ 40 ของรายรับ) คดีนี้มีปัญหาว่า การที่โจทก์ผลิตอิฐทนไฟที่มีรูปแบบ ขนาดและการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐานตามคำสั่งของลูกค้าเป็นการเฉพาะราย จะถือเป็นการซื้อขายหรือเป็นการรับจ้างทำของ ถ้าถือเป็นการซื้อขาย ก็เป็นการประกอบการค้าประเภท 1. การขายของ ชนิด1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า ซึ่งเสียภาษีในอัตราร้อยละ 7 ของรายรับ (อัตราขณะผลิต) แต่ถ้าถือเป็นการรับจ้างทำของ ก็เป็นการประกอบการค้าประเภท 4. การรับจ้างทำของ ชนิด 1(ฉ) ซึ่งเสียภาษีในอัตราเพียงร้อยละ 2 ของรายรับ (อัตราขณะผลิต) ต่างกันถึงร้อยละ 5 อันว่าซื้อขายนั้นคือสัญญาซึ่งบุคคลฝ่ายหนึ่งเรียกว่า ผู้ขายโอนกรรมสิทธิ์แห่งทรัพย์สินให้แก่บุคคลอีกฝ่ายหนึ่งเรียกว่า ผู้ซื้อและผู้ซื้อตกลงว่าจะใช้ราคาทรัพย์สินให้แก่ผู้ขาย (ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 453) ส่วนการรับจ้างทำของนั้นคือสัญญาซึ่งบุคคลคนหนึ่งเรียกว่าผู้รับจ้าง ตกลงรับจะทำการงานสิ่งใดสิ่งหนึ่งจนสำเร็จให้แก่บุคคลอีกคนหนึ่ง เรียกว่า ผู้รับจ้าง และผู้ว่าจ้างตกลงจะให้สินจ้างเพื่อผลสำเร็จแห่งการงานที่ทำนั้น (ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 587) การซื้อขายและการรับจ้างทำของจึงต่างกันที่การซื้อขายมุ่งถึงการโอนกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สิน ส่วนการรับจ้างทำของมุ่งถึงการทำงานและผลสำเร็จของงานเป็นสำคัญ ซึ่งผลสำเร็จของงานอาจปรากฏออกมาเป็นทรัพย์สิ่งของหรือไม่ก็ได้ กรณีที่ปรากฏออกมาเป็นทรัพย์สิ่งของ เช่น สินค้า และตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ว่าจ้างโดยวัตถุดิบหรือสัมภาระที่ใช้ในการทำเป็นของผู้รับจ้าง ย่อมทำให้การรับจ้างทำของคล้ายคลึงกับการซื้อขายมาก ในบางกรณีเป็นการยากที่จะวินิจฉัยว่าเป็นการซื้อขายหรือการรับจ้างทำของ ถือเป็นปัญหาคาบเกี่ยวดังเช่นกรณีในคดีนี้เป็นต้น การที่โจทก์ซึ่งผลิตอิฐทนไฟแบบมาตราฐานขายเป็นปกติได้รับคำสั่งจากลูกค้าเป็นการเฉพาะรายให้ผลิตอิฐทนไฟที่มีรูปแบบ ขนาดและการทนความร้อนสูงกว่าอิฐทนไฟแบบมาตรฐานนั้น มีทางคิดได้เหมือนกันว่าเป็นการรับจ้างทำของ ไม่ใช่การซื้อขาย เพราะอิฐทนไฟที่ผลิตนั้นต้องผลิตตามคำสั่งเฉพาะรายของลูกค้า ไม่ใช่อิฐทนไฟที่มีรูปแบบ ขนาดและการทนความร้อนเหมือนกับอิฐทนไฟแบบมาตรฐานที่โจทก์ผลิตขายเป็นปกติ. ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรม.