คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 8793/2558หลักกฎหมาย: ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ประเภทต่าง ๆ ที่มีเหตุอันสมควรได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีโดยเงินได้ในประเภทตามมาตรา 42 (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง ให้อำนาจฝ่ายบริหารกำหนดได้ตามนโยบายภาษีและเพื่อความเป็นธรรมแก่ผู้มีเงินได้ และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 42 (17) แสดงให้เห็นว่ารัฐประสงค์จะใช้มาตรการยกเว้นภาษีจากเงินได้ประเภทนี้เพื่อสนับสนุนระบบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ และตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี ก็แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ ที่ประสงค์ให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวอันจะเป็นประโยชน์ต่อการบริหารจัดการกองทุนได้ดี จึงให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีแก่ผู้เป็นสมาชิกไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ และไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด หลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน อันเป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การเกษียณ อายุงานเพิ่มเติมจากที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ได้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศนี้ การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้ในการออกจากงาน โดยการเกษียณอายุซึ่งอยู่ภายใต้เงื่อนไขประกาศอธิบดีกรมสรรพากรที่มุ่งส่งเสริมการออมระยะยาวเพื่อประโยชน์ในยามชราภาพของลูกจ้างก็ย่อมถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้ให้เป็นไปภายใต้หลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่เป็นลายลักษณ์อักษร นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุ 55 ปีเศษ อันเป็นกรณีที่มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์ก็เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาเกินกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตายโจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระเงินจำนวน 568,943.56 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนของต้นเงิน 535,896.65 บาท นับแต่วันถัดจากวันฟ้องจนกว่าจำเลยจะแจ้งคืนเงินแก่โจทก์ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินภาษีอากร จำนวน 477,696.04 บาท แก่โจทก์ พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ของจำนวนเงินภาษีอากรดังกล่าว นับแต่วันที่ 24 มีนาคม 2554 จนถึงวันที่ลงในหนังสือแจ้งคำสั่งคืนเงิน แต่ทั้งนี้ต้องไม่เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนจำนวน 477,696.04 บาท และดอกเบี้ยที่คิดถึงวันฟ้องต้องไม่เกินที่โจทก์ขอจำนวน 33,046.91 บาท ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยมิได้โต้แย้งกันในชั้นนี้ฟังเป็นยุติว่า โจทก์เป็นพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรตั้งแต่วันที่ 2 มกราคม 2519 และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรเมื่อปี 2540 ต่อมาวันที่ 1 ตุลาคม 2550 โจทก์ออกจากงานตามโครงการเกษียณอายุก่อนกำหนด ตามหนังสือรับรอง เดิมข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 กำหนดให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้ว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมาธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรออกประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โจทก์สมัครเข้าร่วมโครงการ และได้รับอนุญาตให้ลาออกตามคำสั่งที่ 3997/2550 มีผลตั้งแต่วันที่ 1 ตุลาคม 2550 ขณะนั้นโจทก์มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปี และเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรไม่น้อยกว่า 5 ปี โจทก์ได้รับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (1) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงิน 1,364,824.80 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 232,646.95 บาท เงินได้ที่จ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุที่ออกจากงาน 3,141,916.04 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 297,523.61 บาท และเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ 3,184,640.27 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 289,095.04 บาท วันที่ 25 มีนาคม 2551 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี 2550 แสดงเงินได้ 1,364,824.80 บาท พร้อมใบแนบคำนวณเงินได้ที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน 3,141,916.04 บาท และเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ 3,184,640.27 บาท มีภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติม 129,113.19 บาท ต่อมาวันที่ 23 ธันวาคม 2553 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี 2550 เพิ่มเติมพร้อมใบแนบที่คำนวณใหม่โดยไม่นำเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมารวมคำนวณด้วยและขอคืนภาษีจำนวน 535,896.65 บาท สำนักงานสรรพากรพื้นที่นนทบุรีมีหนังสือแจ้งไม่คืนเงินโจทก์ เนื่องจากเงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพไม่ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งโจทก์แสดงเงินได้ที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานเพียง 2,852,820 บาท ต่ำกว่าแบบแสดงรายการฉบับแรก โจทก์อุทธรณ์คำสั่งดังกล่าว ต่อมาสำนักงานสรรพากรภาค 4 มีหนังสือแจ้งไม่คืนเงินภาษีอากรโจทก์โดยให้เหตุผลว่า เงินได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเงินได้พึงประเมินที่ไม่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยมีเพียงประการเดียวว่า เงินที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพจำนวน 3,184,640.27 บาท เป็นเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่า โจทก์ออกจากงานโดยแจ้งความประสงค์ขอเกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อตกลงที่ธนาคารกำหนดเป็นคราว ๆ ไป จึงไม่ถือว่าเป็นการครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพจึงไม่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา แม้ต่อมาจะมีการแก้ไขข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน โดยกำหนดให้การเกษียณอายุก่อนครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อตกลงที่ธนาคารกำหนดเป็นคราว ๆ ไป ถือเป็นการครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษรก็ตาม แต่ก็มีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 กันยายน 2553 ซึ่งเป็นเวลาหลังจากที่โจทก์ออกจากงานไปแล้วถึง 2 ปีเศษ จึงไม่มีผลย้อนหลังไปถึงกรณีของโจทก์นั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ประเภทต่าง ๆ ที่มีเหตุอันสมควรได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษี โดยเงินได้ในประเภทตามมาตรา 42 (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง ให้อำนาจฝ่ายบริหารกำหนดได้ตามนโยบายภาษีและเพื่อความเป็นธรรมแก่ผู้มีเงินได้ และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) แสดงให้เห็นว่ารัฐประสงค์จะใช้มาตรการยกเว้นภาษีจากเงินได้ประเภทนี้เพื่อสนับสนุนระบบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ และตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี ก็แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ ที่ประสงค์ให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวอันจะเป็นประโยชน์ต่อการบริหารจัดการกองทุนได้ดี จึงให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีแก่ผู้เป็นสมาชิกไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ และไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด กรณีของโจทก์ซึ่งมีข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน กำหนดเวลาการจ้างแรงงานไว้ในข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 ให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้เพียงกรณีเดียวว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมามีการประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โดยมีหลักการสำคัญตามประกาศนี้ ข้อ 1 ให้เป็นความสมัครใจระหว่างพนักงานกับธนาคาร ผู้จัดการมีสิทธิในการพิจารณาผู้เข้าโครงการและสามารถบริหารวงเงินและจำนวนได้ตามความเหมาะสมภายใต้ภาพรวม ธนาคารมีสิทธิจะพิจารณาไม่อนุญาตได้ตามที่เห็นสมควร และยังมีการจ่ายผลประโยชน์ตอบแทนพิเศษแก่ผู้ออกจากงานตามประกาศนี้ด้วย โดยมีวัตถุประสงค์ให้เป็นทางเลือกสำหรับพนักงานที่ปฏิบัติงานมานานและต้องการพักผ่อนหรือมีปัญหาด้านสุขภาพ ปัญหาด้านการปรับตัวในการรองรับภารกิจ รวมทั้งเป็นการปรับเปลี่ยนสภาพกำลังคนให้เหมาะสม ซึ่งย่อมเห็นได้ว่าธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรใช้ประกาศนี้เพื่อจูงใจพนักงานให้ขอออกจากงาน เนื่องจากต้องการลดกำลังคนขององค์กรให้มีขนาดเหมาะสม และลดค่าใช้จ่ายจากการมีพนักงานมากเกินความจำเป็น ซึ่งแตกต่างจากกรณีการลาออกของพนักงานตามปกติธรรมดา ที่เกิดจากความต้องการของพนักงานฝ่ายเดียว และธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรก็ไม่ต้องจ่ายเงินตอบแทนพิเศษหรือให้สิทธิประโยชน์อื่นใดนอกเหนือจากสิทธิของลูกจ้างที่จะได้รับเพราะการลาออกตามปกติโดยสิ้นเชิง จึงถือว่าการออกจากงานตามเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ไม่ใช่การลาออกจากงานตามปกติ ตรงกันข้ามการออกจากงานตามประกาศนี้กลับมีลักษณะที่เกิดจากความประสงค์ของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ซึ่งก็เป็นทำนองเดียวกันกับการที่ธนาคารมีข้อบังคับให้พนักงานที่อายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ต้องเกษียณอายุออกจากงาน อันถือได้ว่าเป็นความประสงค์ของธนาคารที่จะให้พนักงานออกจากงานเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามที่กำหนดไว้ในข้อบังคับของธนาคาร ดังนั้น ตามเนื้อหาแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 นี้ อาจกล่าวได้ว่าประกาศฉบับนี้ก็คือประกาศที่กำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขให้พนักงานเกษียณอายุออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในประกาศนี้นั่นเอง เพียงแต่ธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรยังต้องการหลักเกณฑ์ที่ยืดหยุ่นให้เหมาะสมกับเหตุผลและความจำเป็นในขณะนั้น โดยยังต้องการคงหลักการให้พนักงานทำงานได้จนถึงอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อบังคับเดิมด้วย ขณะเดียวกันก็ต้องการให้พนักงานบางส่วนที่พอจะลดอัตรากำลังลงได้ได้เกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ แต่พนักงานบางส่วนที่ยังจำเป็นต้องให้อยู่ทำหน้าที่ต่อไปหรือยังไม่มีผู้ทำหน้าที่ทดแทนได้ ก็อยู่ในดุลพินิจของธนาคารที่จะไม่อนุญาตให้ออกจากงานก่อนกำหนดได้ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์และประสิทธิภาพการทำงานของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร จึงย่อมเห็นได้ว่าหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน อันเป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงานเพิ่มเติมจากที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ได้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศนี้ ดังนั้น การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้ในการออกจากงาน โดยการเกษียณอายุซึ่งอยู่ภายใต้เงื่อนไขประกาศอธิบดีกรมสรรพากรที่มุ่งส่งเสริมการออมระยะยาวเพื่อประโยชน์ในยามชราภาพของลูกจ้างก็ย่อมถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้ให้เป็นไปภายใต้หลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่เป็นลายลักษณ์อักษร นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุ 55 ปีเศษ อันเป็นกรณีที่มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์ก็เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาเกินกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 8793/2558นายบุญศิริ นิ่มมุกดาโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 42, 42 (17)ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ประเภทต่าง ๆ ที่มีเหตุอันสมควรได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีโดยเงินได้ในประเภทตามมาตรา 42 (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง ให้อำนาจฝ่ายบริหารกำหนดได้ตามนโยบายภาษีและเพื่อความเป็นธรรมแก่ผู้มีเงินได้ และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 42 (17) แสดงให้เห็นว่ารัฐประสงค์จะใช้มาตรการยกเว้นภาษีจากเงินได้ประเภทนี้เพื่อสนับสนุนระบบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ และตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี ก็แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ ที่ประสงค์ให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวอันจะเป็นประโยชน์ต่อการบริหารจัดการกองทุนได้ดี จึงให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีแก่ผู้เป็นสมาชิกไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ และไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด หลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน อันเป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การเกษียณ อายุงานเพิ่มเติมจากที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ได้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศนี้ การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้ในการออกจากงาน โดยการเกษียณอายุซึ่งอยู่ภายใต้เงื่อนไขประกาศอธิบดีกรมสรรพากรที่มุ่งส่งเสริมการออมระยะยาวเพื่อประโยชน์ในยามชราภาพของลูกจ้างก็ย่อมถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้ให้เป็นไปภายใต้หลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่เป็นลายลักษณ์อักษร นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุ 55 ปีเศษ อันเป็นกรณีที่มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์ก็เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาเกินกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตายโจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระเงินจำนวน 568,943.56 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนของต้นเงิน 535,896.65 บาท นับแต่วันถัดจากวันฟ้องจนกว่าจำเลยจะแจ้งคืนเงินแก่โจทก์ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินภาษีอากร จำนวน 477,696.04 บาท แก่โจทก์ พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ของจำนวนเงินภาษีอากรดังกล่าว นับแต่วันที่ 24 มีนาคม 2554 จนถึงวันที่ลงในหนังสือแจ้งคำสั่งคืนเงิน แต่ทั้งนี้ต้องไม่เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนจำนวน 477,696.04 บาท และดอกเบี้ยที่คิดถึงวันฟ้องต้องไม่เกินที่โจทก์ขอจำนวน 33,046.91 บาท ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยมิได้โต้แย้งกันในชั้นนี้ฟังเป็นยุติว่า โจทก์เป็นพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรตั้งแต่วันที่ 2 มกราคม 2519 และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรเมื่อปี 2540 ต่อมาวันที่ 1 ตุลาคม 2550 โจทก์ออกจากงานตามโครงการเกษียณอายุก่อนกำหนด ตามหนังสือรับรอง เดิมข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 กำหนดให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้ว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมาธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรออกประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โจทก์สมัครเข้าร่วมโครงการ และได้รับอนุญาตให้ลาออกตามคำสั่งที่ 3997/2550 มีผลตั้งแต่วันที่ 1 ตุลาคม 2550 ขณะนั้นโจทก์มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปี และเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรไม่น้อยกว่า 5 ปี โจทก์ได้รับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (1) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงิน 1,364,824.80 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 232,646.95 บาท เงินได้ที่จ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุที่ออกจากงาน 3,141,916.04 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 297,523.61 บาท และเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ 3,184,640.27 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 289,095.04 บาท วันที่ 25 มีนาคม 2551 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี 2550 แสดงเงินได้ 1,364,824.80 บาท พร้อมใบแนบคำนวณเงินได้ที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน 3,141,916.04 บาท และเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ 3,184,640.27 บาท มีภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติม 129,113.19 บาท ต่อมาวันที่ 23 ธันวาคม 2553 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี 2550 เพิ่มเติมพร้อมใบแนบที่คำนวณใหม่โดยไม่นำเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมารวมคำนวณด้วยและขอคืนภาษีจำนวน 535,896.65 บาท สำนักงานสรรพากรพื้นที่นนทบุรีมีหนังสือแจ้งไม่คืนเงินโจทก์ เนื่องจากเงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพไม่ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งโจทก์แสดงเงินได้ที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานเพียง 2,852,820 บาท ต่ำกว่าแบบแสดงรายการฉบับแรก โจทก์อุทธรณ์คำสั่งดังกล่าว ต่อมาสำนักงานสรรพากรภาค 4 มีหนังสือแจ้งไม่คืนเงินภาษีอากรโจทก์โดยให้เหตุผลว่า เงินได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเงินได้พึงประเมินที่ไม่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยมีเพียงประการเดียวว่า เงินที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพจำนวน 3,184,640.27 บาท เป็นเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่า โจทก์ออกจากงานโดยแจ้งความประสงค์ขอเกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อตกลงที่ธนาคารกำหนดเป็นคราว ๆ ไป จึงไม่ถือว่าเป็นการครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพจึงไม่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา แม้ต่อมาจะมีการแก้ไขข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน โดยกำหนดให้การเกษียณอายุก่อนครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อตกลงที่ธนาคารกำหนดเป็นคราว ๆ ไป ถือเป็นการครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษรก็ตาม แต่ก็มีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 กันยายน 2553 ซึ่งเป็นเวลาหลังจากที่โจทก์ออกจากงานไปแล้วถึง 2 ปีเศษ จึงไม่มีผลย้อนหลังไปถึงกรณีของโจทก์นั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ประเภทต่าง ๆ ที่มีเหตุอันสมควรได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษี โดยเงินได้ในประเภทตามมาตรา 42 (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง ให้อำนาจฝ่ายบริหารกำหนดได้ตามนโยบายภาษีและเพื่อความเป็นธรรมแก่ผู้มีเงินได้ และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) แสดงให้เห็นว่ารัฐประสงค์จะใช้มาตรการยกเว้นภาษีจากเงินได้ประเภทนี้เพื่อสนับสนุนระบบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ และตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี ก็แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ ที่ประสงค์ให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวอันจะเป็นประโยชน์ต่อการบริหารจัดการกองทุนได้ดี จึงให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีแก่ผู้เป็นสมาชิกไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ และไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด กรณีของโจทก์ซึ่งมีข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน กำหนดเวลาการจ้างแรงงานไว้ในข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 ให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้เพียงกรณีเดียวว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมามีการประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โดยมีหลักการสำคัญตามประกาศนี้ ข้อ 1 ให้เป็นความสมัครใจระหว่างพนักงานกับธนาคาร ผู้จัดการมีสิทธิในการพิจารณาผู้เข้าโครงการและสามารถบริหารวงเงินและจำนวนได้ตามความเหมาะสมภายใต้ภาพรวม ธนาคารมีสิทธิจะพิจารณาไม่อนุญาตได้ตามที่เห็นสมควร และยังมีการจ่ายผลประโยชน์ตอบแทนพิเศษแก่ผู้ออกจากงานตามประกาศนี้ด้วย โดยมีวัตถุประสงค์ให้เป็นทางเลือกสำหรับพนักงานที่ปฏิบัติงานมานานและต้องการพักผ่อนหรือมีปัญหาด้านสุขภาพ ปัญหาด้านการปรับตัวในการรองรับภารกิจ รวมทั้งเป็นการปรับเปลี่ยนสภาพกำลังคนให้เหมาะสม ซึ่งย่อมเห็นได้ว่าธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรใช้ประกาศนี้เพื่อจูงใจพนักงานให้ขอออกจากงาน เนื่องจากต้องการลดกำลังคนขององค์กรให้มีขนาดเหมาะสม และลดค่าใช้จ่ายจากการมีพนักงานมากเกินความจำเป็น ซึ่งแตกต่างจากกรณีการลาออกของพนักงานตามปกติธรรมดา ที่เกิดจากความต้องการของพนักงานฝ่ายเดียว และธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรก็ไม่ต้องจ่ายเงินตอบแทนพิเศษหรือให้สิทธิประโยชน์อื่นใดนอกเหนือจากสิทธิของลูกจ้างที่จะได้รับเพราะการลาออกตามปกติโดยสิ้นเชิง จึงถือว่าการออกจากงานตามเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ไม่ใช่การลาออกจากงานตามปกติ ตรงกันข้ามการออกจากงานตามประกาศนี้กลับมีลักษณะที่เกิดจากความประสงค์ของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ซึ่งก็เป็นทำนองเดียวกันกับการที่ธนาคารมีข้อบังคับให้พนักงานที่อายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ต้องเกษียณอายุออกจากงาน อันถือได้ว่าเป็นความประสงค์ของธนาคารที่จะให้พนักงานออกจากงานเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามที่กำหนดไว้ในข้อบังคับของธนาคาร ดังนั้น ตามเนื้อหาแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 นี้ อาจกล่าวได้ว่าประกาศฉบับนี้ก็คือประกาศที่กำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขให้พนักงานเกษียณอายุออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในประกาศนี้นั่นเอง เพียงแต่ธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรยังต้องการหลักเกณฑ์ที่ยืดหยุ่นให้เหมาะสมกับเหตุผลและความจำเป็นในขณะนั้น โดยยังต้องการคงหลักการให้พนักงานทำงานได้จนถึงอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อบังคับเดิมด้วย ขณะเดียวกันก็ต้องการให้พนักงานบางส่วนที่พอจะลดอัตรากำลังลงได้ได้เกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ แต่พนักงานบางส่วนที่ยังจำเป็นต้องให้อยู่ทำหน้าที่ต่อไปหรือยังไม่มีผู้ทำหน้าที่ทดแทนได้ ก็อยู่ในดุลพินิจของธนาคารที่จะไม่อนุญาตให้ออกจากงานก่อนกำหนดได้ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์และประสิทธิภาพการทำงานของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร จึงย่อมเห็นได้ว่าหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน อันเป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงานเพิ่มเติมจากที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ได้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศนี้ ดังนั้น การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้ในการออกจากงาน โดยการเกษียณอายุซึ่งอยู่ภายใต้เงื่อนไขประกาศอธิบดีกรมสรรพากรที่มุ่งส่งเสริมการออมระยะยาวเพื่อประโยชน์ในยามชราภาพของลูกจ้างก็ย่อมถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้ให้เป็นไปภายใต้หลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่เป็นลายลักษณ์อักษร นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุ 55 ปีเศษ อันเป็นกรณีที่มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์ก็เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาเกินกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ(ธัชพันธ์ ประพุทธนิติสาร-กรองเกียรติ คมสัน-นิพันธ์ ช่วยสกุล)แหล่งที่มาสำนักวิชาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุแหล่งที่มา ศูนย์วิชาการงานคดี ศาลฎีกาคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระเงินจำนวน 568,943.56 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนของต้นเงิน 535,896.65 บาท นับแต่วันถัดจากวันฟ้องจนกว่าจำเลยจะแจ้งคืนเงินแก่โจทก์ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินภาษีอากร จำนวน 477,696.04 บาท แก่โจทก์ พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ของจำนวนเงินภาษีอากรดังกล่าว นับแต่วันที่ 24 มีนาคม 2554 จนถึงวันที่ลงในหนังสือแจ้งคำสั่งคืนเงิน แต่ทั้งนี้ต้องไม่เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนจำนวน 477,696.04 บาท และดอกเบี้ยที่คิดถึงวันฟ้องต้องไม่เกินที่โจทก์ขอจำนวน 33,046.91 บาท ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยมิได้โต้แย้งกันในชั้นนี้ฟังเป็นยุติว่า โจทก์เป็นพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรตั้งแต่วันที่ 2 มกราคม 2519 และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรเมื่อปี 2540 ต่อมาวันที่ 1 ตุลาคม 2550 โจทก์ออกจากงานตามโครงการเกษียณอายุก่อนกำหนด ตามหนังสือรับรอง เดิมข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 กำหนดให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้ว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมาธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรออกประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โจทก์สมัครเข้าร่วมโครงการ และได้รับอนุญาตให้ลาออกตามคำสั่งที่ 3997/2550 มีผลตั้งแต่วันที่ 1 ตุลาคม 2550 ขณะนั้นโจทก์มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปี และเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรไม่น้อยกว่า 5 ปี โจทก์ได้รับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (1) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงิน 1,364,824.80 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 232,646.95 บาท เงินได้ที่จ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุที่ออกจากงาน 3,141,916.04 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 297,523.61 บาท และเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ 3,184,640.27 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 289,095.04 บาท วันที่ 25 มีนาคม 2551 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี 2550 แสดงเงินได้ 1,364,824.80 บาท พร้อมใบแนบคำนวณเงินได้ที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน 3,141,916.04 บาท และเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ 3,184,640.27 บาท มีภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติม 129,113.19 บาท ต่อมาวันที่ 23 ธันวาคม 2553 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี 2550 เพิ่มเติมพร้อมใบแนบที่คำนวณใหม่โดยไม่นำเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมารวมคำนวณด้วยและขอคืนภาษีจำนวน 535,896.65 บาท สำนักงานสรรพากรพื้นที่นนทบุรีมีหนังสือแจ้งไม่คืนเงินโจทก์ เนื่องจากเงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพไม่ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งโจทก์แสดงเงินได้ที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานเพียง 2,852,820 บาท ต่ำกว่าแบบแสดงรายการฉบับแรก โจทก์อุทธรณ์คำสั่งดังกล่าว ต่อมาสำนักงานสรรพากรภาค 4 มีหนังสือแจ้งไม่คืนเงินภาษีอากรโจทก์โดยให้เหตุผลว่า เงินได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเงินได้พึงประเมินที่ไม่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยมีเพียงประการเดียวว่า เงินที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพจำนวน 3,184,640.27 บาท เป็นเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่า โจทก์ออกจากงานโดยแจ้งความประสงค์ขอเกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อตกลงที่ธนาคารกำหนดเป็นคราว ๆ ไป จึงไม่ถือว่าเป็นการครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพจึงไม่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา แม้ต่อมาจะมีการแก้ไขข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน โดยกำหนดให้การเกษียณอายุก่อนครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อตกลงที่ธนาคารกำหนดเป็นคราว ๆ ไป ถือเป็นการครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษรก็ตาม แต่ก็มีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 กันยายน 2553 ซึ่งเป็นเวลาหลังจากที่โจทก์ออกจากงานไปแล้วถึง 2 ปีเศษ จึงไม่มีผลย้อนหลังไปถึงกรณีของโจทก์นั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ประเภทต่าง ๆ ที่มีเหตุอันสมควรได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษี โดยเงินได้ในประเภทตามมาตรา 42 (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง ให้อำนาจฝ่ายบริหารกำหนดได้ตามนโยบายภาษีและเพื่อความเป็นธรรมแก่ผู้มีเงินได้ และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) แสดงให้เห็นว่ารัฐประสงค์จะใช้มาตรการยกเว้นภาษีจากเงินได้ประเภทนี้เพื่อสนับสนุนระบบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ และตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี ก็แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ ที่ประสงค์ให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวอันจะเป็นประโยชน์ต่อการบริหารจัดการกองทุนได้ดี จึงให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีแก่ผู้เป็นสมาชิกไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ และไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด กรณีของโจทก์ซึ่งมีข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน กำหนดเวลาการจ้างแรงงานไว้ในข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 ให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้เพียงกรณีเดียวว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมามีการประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โดยมีหลักการสำคัญตามประกาศนี้ ข้อ 1 ให้เป็นความสมัครใจระหว่างพนักงานกับธนาคาร ผู้จัดการมีสิทธิในการพิจารณาผู้เข้าโครงการและสามารถบริหารวงเงินและจำนวนได้ตามความเหมาะสมภายใต้ภาพรวม ธนาคารมีสิทธิจะพิจารณาไม่อนุญาตได้ตามที่เห็นสมควร และยังมีการจ่ายผลประโยชน์ตอบแทนพิเศษแก่ผู้ออกจากงานตามประกาศนี้ด้วย โดยมีวัตถุประสงค์ให้เป็นทางเลือกสำหรับพนักงานที่ปฏิบัติงานมานานและต้องการพักผ่อนหรือมีปัญหาด้านสุขภาพ ปัญหาด้านการปรับตัวในการรองรับภารกิจ รวมทั้งเป็นการปรับเปลี่ยนสภาพกำลังคนให้เหมาะสม ซึ่งย่อมเห็นได้ว่าธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรใช้ประกาศนี้เพื่อจูงใจพนักงานให้ขอออกจากงาน เนื่องจากต้องการลดกำลังคนขององค์กรให้มีขนาดเหมาะสม และลดค่าใช้จ่ายจากการมีพนักงานมากเกินความจำเป็น ซึ่งแตกต่างจากกรณีการลาออกของพนักงานตามปกติธรรมดา ที่เกิดจากความต้องการของพนักงานฝ่ายเดียว และธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรก็ไม่ต้องจ่ายเงินตอบแทนพิเศษหรือให้สิทธิประโยชน์อื่นใดนอกเหนือจากสิทธิของลูกจ้างที่จะได้รับเพราะการลาออกตามปกติโดยสิ้นเชิง จึงถือว่าการออกจากงานตามเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ไม่ใช่การลาออกจากงานตามปกติ ตรงกันข้ามการออกจากงานตามประกาศนี้กลับมีลักษณะที่เกิดจากความประสงค์ของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ซึ่งก็เป็นทำนองเดียวกันกับการที่ธนาคารมีข้อบังคับให้พนักงานที่อายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ต้องเกษียณอายุออกจากงาน อันถือได้ว่าเป็นความประสงค์ของธนาคารที่จะให้พนักงานออกจากงานเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามที่กำหนดไว้ในข้อบังคับของธนาคาร ดังนั้น ตามเนื้อหาแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 นี้ อาจกล่าวได้ว่าประกาศฉบับนี้ก็คือประกาศที่กำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขให้พนักงานเกษียณอายุออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในประกาศนี้นั่นเอง เพียงแต่ธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรยังต้องการหลักเกณฑ์ที่ยืดหยุ่นให้เหมาะสมกับเหตุผลและความจำเป็นในขณะนั้น โดยยังต้องการคงหลักการให้พนักงานทำงานได้จนถึงอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อบังคับเดิมด้วย ขณะเดียวกันก็ต้องการให้พนักงานบางส่วนที่พอจะลดอัตรากำลังลงได้ได้เกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ แต่พนักงานบางส่วนที่ยังจำเป็นต้องให้อยู่ทำหน้าที่ต่อไปหรือยังไม่มีผู้ทำหน้าที่ทดแทนได้ ก็อยู่ในดุลพินิจของธนาคารที่จะไม่อนุญาตให้ออกจากงานก่อนกำหนดได้ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์และประสิทธิภาพการทำงานของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร จึงย่อมเห็นได้ว่าหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน อันเป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงานเพิ่มเติมจากที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ได้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศนี้ ดังนั้น การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้ในการออกจากงาน โดยการเกษียณอายุซึ่งอยู่ภายใต้เงื่อนไขประกาศอธิบดีกรมสรรพากรที่มุ่งส่งเสริมการออมระยะยาวเพื่อประโยชน์ในยามชราภาพของลูกจ้างก็ย่อมถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้ให้เป็นไปภายใต้หลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่เป็นลายลักษณ์อักษร นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุ 55 ปีเศษ อันเป็นกรณีที่มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์ก็เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาเกินกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 8793/2558นายบุญศิริ นิ่มมุกดาโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 42, 42 (17)ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ประเภทต่าง ๆ ที่มีเหตุอันสมควรได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีโดยเงินได้ในประเภทตามมาตรา 42 (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง ให้อำนาจฝ่ายบริหารกำหนดได้ตามนโยบายภาษีและเพื่อความเป็นธรรมแก่ผู้มีเงินได้ และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 42 (17) แสดงให้เห็นว่ารัฐประสงค์จะใช้มาตรการยกเว้นภาษีจากเงินได้ประเภทนี้เพื่อสนับสนุนระบบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ และตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี ก็แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ ที่ประสงค์ให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวอันจะเป็นประโยชน์ต่อการบริหารจัดการกองทุนได้ดี จึงให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีแก่ผู้เป็นสมาชิกไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ และไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด หลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน อันเป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การเกษียณ อายุงานเพิ่มเติมจากที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ได้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศนี้ การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้ในการออกจากงาน โดยการเกษียณอายุซึ่งอยู่ภายใต้เงื่อนไขประกาศอธิบดีกรมสรรพากรที่มุ่งส่งเสริมการออมระยะยาวเพื่อประโยชน์ในยามชราภาพของลูกจ้างก็ย่อมถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้ให้เป็นไปภายใต้หลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่เป็นลายลักษณ์อักษร นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุ 55 ปีเศษ อันเป็นกรณีที่มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์ก็เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาเกินกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตายโจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระเงินจำนวน 568,943.56 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนของต้นเงิน 535,896.65 บาท นับแต่วันถัดจากวันฟ้องจนกว่าจำเลยจะแจ้งคืนเงินแก่โจทก์ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินภาษีอากร จำนวน 477,696.04 บาท แก่โจทก์ พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ของจำนวนเงินภาษีอากรดังกล่าว นับแต่วันที่ 24 มีนาคม 2554 จนถึงวันที่ลงในหนังสือแจ้งคำสั่งคืนเงิน แต่ทั้งนี้ต้องไม่เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนจำนวน 477,696.04 บาท และดอกเบี้ยที่คิดถึงวันฟ้องต้องไม่เกินที่โจทก์ขอจำนวน 33,046.91 บาท ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยมิได้โต้แย้งกันในชั้นนี้ฟังเป็นยุติว่า โจทก์เป็นพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรตั้งแต่วันที่ 2 มกราคม 2519 และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรเมื่อปี 2540 ต่อมาวันที่ 1 ตุลาคม 2550 โจทก์ออกจากงานตามโครงการเกษียณอายุก่อนกำหนด ตามหนังสือรับรอง เดิมข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 กำหนดให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้ว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมาธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรออกประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โจทก์สมัครเข้าร่วมโครงการ และได้รับอนุญาตให้ลาออกตามคำสั่งที่ 3997/2550 มีผลตั้งแต่วันที่ 1 ตุลาคม 2550 ขณะนั้นโจทก์มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปี และเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพพนักงานธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรไม่น้อยกว่า 5 ปี โจทก์ได้รับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (1) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงิน 1,364,824.80 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 232,646.95 บาท เงินได้ที่จ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุที่ออกจากงาน 3,141,916.04 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 297,523.61 บาท และเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ 3,184,640.27 บาท หักภาษี ณ ที่จ่าย 289,095.04 บาท วันที่ 25 มีนาคม 2551 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี 2550 แสดงเงินได้ 1,364,824.80 บาท พร้อมใบแนบคำนวณเงินได้ที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน 3,141,916.04 บาท และเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ 3,184,640.27 บาท มีภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติม 129,113.19 บาท ต่อมาวันที่ 23 ธันวาคม 2553 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี 2550 เพิ่มเติมพร้อมใบแนบที่คำนวณใหม่โดยไม่นำเงินได้ที่จ่ายจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมารวมคำนวณด้วยและขอคืนภาษีจำนวน 535,896.65 บาท สำนักงานสรรพากรพื้นที่นนทบุรีมีหนังสือแจ้งไม่คืนเงินโจทก์ เนื่องจากเงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพไม่ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งโจทก์แสดงเงินได้ที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานเพียง 2,852,820 บาท ต่ำกว่าแบบแสดงรายการฉบับแรก โจทก์อุทธรณ์คำสั่งดังกล่าว ต่อมาสำนักงานสรรพากรภาค 4 มีหนังสือแจ้งไม่คืนเงินภาษีอากรโจทก์โดยให้เหตุผลว่า เงินได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเงินได้พึงประเมินที่ไม่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยมีเพียงประการเดียวว่า เงินที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพจำนวน 3,184,640.27 บาท เป็นเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่า โจทก์ออกจากงานโดยแจ้งความประสงค์ขอเกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อตกลงที่ธนาคารกำหนดเป็นคราว ๆ ไป จึงไม่ถือว่าเป็นการครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพจึงไม่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา แม้ต่อมาจะมีการแก้ไขข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน โดยกำหนดให้การเกษียณอายุก่อนครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อตกลงที่ธนาคารกำหนดเป็นคราว ๆ ไป ถือเป็นการครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษรก็ตาม แต่ก็มีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 กันยายน 2553 ซึ่งเป็นเวลาหลังจากที่โจทก์ออกจากงานไปแล้วถึง 2 ปีเศษ จึงไม่มีผลย้อนหลังไปถึงกรณีของโจทก์นั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ประเภทต่าง ๆ ที่มีเหตุอันสมควรได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษี โดยเงินได้ในประเภทตามมาตรา 42 (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง ให้อำนาจฝ่ายบริหารกำหนดได้ตามนโยบายภาษีและเพื่อความเป็นธรรมแก่ผู้มีเงินได้ และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) แสดงให้เห็นว่ารัฐประสงค์จะใช้มาตรการยกเว้นภาษีจากเงินได้ประเภทนี้เพื่อสนับสนุนระบบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ และตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี ก็แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ ที่ประสงค์ให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวอันจะเป็นประโยชน์ต่อการบริหารจัดการกองทุนได้ดี จึงให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีแก่ผู้เป็นสมาชิกไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ และไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด กรณีของโจทก์ซึ่งมีข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน กำหนดเวลาการจ้างแรงงานไว้ในข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 ให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้เพียงกรณีเดียวว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมามีการประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โดยมีหลักการสำคัญตามประกาศนี้ ข้อ 1 ให้เป็นความสมัครใจระหว่างพนักงานกับธนาคาร ผู้จัดการมีสิทธิในการพิจารณาผู้เข้าโครงการและสามารถบริหารวงเงินและจำนวนได้ตามความเหมาะสมภายใต้ภาพรวม ธนาคารมีสิทธิจะพิจารณาไม่อนุญาตได้ตามที่เห็นสมควร และยังมีการจ่ายผลประโยชน์ตอบแทนพิเศษแก่ผู้ออกจากงานตามประกาศนี้ด้วย โดยมีวัตถุประสงค์ให้เป็นทางเลือกสำหรับพนักงานที่ปฏิบัติงานมานานและต้องการพักผ่อนหรือมีปัญหาด้านสุขภาพ ปัญหาด้านการปรับตัวในการรองรับภารกิจ รวมทั้งเป็นการปรับเปลี่ยนสภาพกำลังคนให้เหมาะสม ซึ่งย่อมเห็นได้ว่าธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรใช้ประกาศนี้เพื่อจูงใจพนักงานให้ขอออกจากงาน เนื่องจากต้องการลดกำลังคนขององค์กรให้มีขนาดเหมาะสม และลดค่าใช้จ่ายจากการมีพนักงานมากเกินความจำเป็น ซึ่งแตกต่างจากกรณีการลาออกของพนักงานตามปกติธรรมดา ที่เกิดจากความต้องการของพนักงานฝ่ายเดียว และธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรก็ไม่ต้องจ่ายเงินตอบแทนพิเศษหรือให้สิทธิประโยชน์อื่นใดนอกเหนือจากสิทธิของลูกจ้างที่จะได้รับเพราะการลาออกตามปกติโดยสิ้นเชิง จึงถือว่าการออกจากงานตามเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ไม่ใช่การลาออกจากงานตามปกติ ตรงกันข้ามการออกจากงานตามประกาศนี้กลับมีลักษณะที่เกิดจากความประสงค์ของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ซึ่งก็เป็นทำนองเดียวกันกับการที่ธนาคารมีข้อบังคับให้พนักงานที่อายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ต้องเกษียณอายุออกจากงาน อันถือได้ว่าเป็นความประสงค์ของธนาคารที่จะให้พนักงานออกจากงานเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามที่กำหนดไว้ในข้อบังคับของธนาคาร ดังนั้น ตามเนื้อหาแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 นี้ อาจกล่าวได้ว่าประกาศฉบับนี้ก็คือประกาศที่กำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขให้พนักงานเกษียณอายุออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในประกาศนี้นั่นเอง เพียงแต่ธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรยังต้องการหลักเกณฑ์ที่ยืดหยุ่นให้เหมาะสมกับเหตุผลและความจำเป็นในขณะนั้น โดยยังต้องการคงหลักการให้พนักงานทำงานได้จนถึงอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อบังคับเดิมด้วย ขณะเดียวกันก็ต้องการให้พนักงานบางส่วนที่พอจะลดอัตรากำลังลงได้ได้เกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ แต่พนักงานบางส่วนที่ยังจำเป็นต้องให้อยู่ทำหน้าที่ต่อไปหรือยังไม่มีผู้ทำหน้าที่ทดแทนได้ ก็อยู่ในดุลพินิจของธนาคารที่จะไม่อนุญาตให้ออกจากงานก่อนกำหนดได้ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์และประสิทธิภาพการทำงานของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร จึงย่อมเห็นได้ว่าหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน อันเป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงานเพิ่มเติมจากที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ได้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศนี้ ดังนั้น การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้ในการออกจากงาน โดยการเกษียณอายุซึ่งอยู่ภายใต้เงื่อนไขประกาศอธิบดีกรมสรรพากรที่มุ่งส่งเสริมการออมระยะยาวเพื่อประโยชน์ในยามชราภาพของลูกจ้างก็ย่อมถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้ให้เป็นไปภายใต้หลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่เป็นลายลักษณ์อักษร นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุ 55 ปีเศษ อันเป็นกรณีที่มีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์ก็เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาเกินกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้จากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ(ธัชพันธ์ ประพุทธนิติสาร-กรองเกียรติ คมสัน-นิพันธ์ ช่วยสกุล)แหล่งที่มาสำนักวิชาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุแหล่งที่มา ศูนย์วิชาการงานคดี ศาลฎีกา