คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5827/2545หลักกฎหมาย: โจทก์รับจ้างผลิตลวดทองแดงโดยลูกค้าโจทก์นำทองแดงมาให้โจทก์ทำการผลิตแต่ไม่มีข้อตกลงในสัญญาว่า โจทก์จะต้องผลิตลวดทองแดงให้ได้น้ำหนักเท่ากับทองแดงที่ลูกค้านำมาให้โจทก์ เมื่อปรากฏว่าทองแดงมีการสูญเสียน้ำหนักเนื่องจากกระบวนการผลิต น้ำหนักทองแดงที่สูญเสียไปจึงไม่อยู่ในส่วนที่โจทก์จะต้องรับผิดตามสัญญาการที่โจทก์ไปซื้อทองแดงมาชดเชยเพื่อทำให้การผลิตลวดทองแดงได้น้ำหนักตามจำนวนที่ลูกค้าโจทก์นำมาให้โจทก์ รายจ่ายค่าซื้อทองแดงมาชดเชยการผลิตดังกล่าวย่อมเป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการของโจทก์โดยเฉพาะ จึงเป็นรายจ่ายที่ไม่ได้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(13)โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ ไม่อนุญาตให้โจทก์นำรายจ่ายเกี่ยวกับต้นทุนค่าทองแดงที่โจทก์จัดซื้อเพื่อชดเชยเศษทองแดง ที่สูญเสียไปในกระบวนการผลิต เส้นลวดทองแดงให้แก่ลูกค้าของโจทก์ มารวมคำนวณกำไรสุทธิเป็นเหตุให้ผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ลดลงโจทก์จึงยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่จำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ในฐานะคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ขอให้ศาลสั่งเพิกถอนหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ และเพิกถอน คำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีที่ชำระไว้เกินแก่โจทก์พร้อมดอกเบี้ย ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้แก้ไขหนังสือแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยให้นำรายจ่ายค่าซื้อทองแดงในปี 2533 จำนวน13,244,463.88 บาท และในปี 2534 จำนวน 20,144,606.00 บาท มาใช้คำนวณภาษีของโจทก์ โดยให้ถือเป็นค่าใช้จ่ายเพื่อกิจการโดยเฉพาะของโจทก์ เสร็จแล้วให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 และปี 2534 ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืน นับแต่วันที่ 2 มีนาคม 2536 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จ ให้จำเลยที่ 1ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์โดยกำหนดค่าทนายความให้ 5,000 บาท สำหรับจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ให้ยกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมเป็นพับจำเลยที่ 1 อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากร วินิจฉัยแล้ว เห็นว่า ตามเอกสารสัญญาว่าจ้างผลิตเส้นลวดทองแดงโดยโจทก์เป็นผู้รับจ้างผลิต มีข้อตกลงกันว่าทองแดงที่นำมาหลอมจะใช้ทองแดงแผ่นเกรดเอของลูกค้ามาเป็นวัตถุดิบเพื่อผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงขนาดเส้นผ่าศูนย์กลาง 8 มิลลิเมตร ซึ่งเป็นขนาดที่ได้ตกลงกันไว้โดยเฉพาะ แต่ไม่มีข้อความในสัญญาตอนใดระบุว่าโจทก์ผู้รับจ้างจะต้องผลิตเส้นลวดทองแดงให้มีน้ำหนักเท่ากับแผ่นทองแดงที่ลูกค้าผู้ว่าจ้างนำมาเป็นวัตถุดิบ ทั้งไม่ปรากฏข้อความว่าหากผลิตเส้นลวดทองแดงได้น้ำหนักน้อยกว่าน้ำหนักแผ่นทองแดงเนื่องจากการสูญเสียทองแดงในการผลิตโจทก์จะต้องรับผิดชอบ เมื่อพิจารณาถึงธุรกิจของโจทก์ที่ประกอบกิจการรับจ้างผลิตลวดทองแดงและสัญญาซึ่งเป็นสัญญาตามรูปแบบที่ฝ่ายโจทก์เป็นผู้กำหนดขึ้นเพื่อทำกับลูกค้าเอง เมื่อโจทก์ไม่กำหนดหน้าที่ความรับผิดในเรื่องความสูญเสียทองแดงในการผลิตไว้ให้ชัด โจทก์จะอ้างว่าธรรมเนียมประเพณีในการค้าเป็นที่ทราบดีอยู่แล้วว่าโจทก์จะเป็นผู้รับผิดชอบย่อมไม่ถูกต้อง เนื่องจากโจทก์จะต้องหวังผลกำไรจากการประกอบธุรกิจของตนการที่โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่าในการผลิตจะต้องมีการสูญเสียทองแดงไปคิดเป็นน้ำหนักจำนวนเท่าใด คิดเป็นจำนวนเงินเท่าใด ซึ่งปรากฏจากคำเบิกความของนายดนัยพยานโจทก์ว่าทองแดงสูญเสียไปในกระบวนการผลิตร้อยละ 0.1 ดังนี้เมื่อโจทก์ทราบแน่ชัดถึงความสูญเสียในการผลิตเช่นนี้แล้ว โจทก์ก็น่าจะรวมค่าสูญเสียในส่วนนี้เข้ากับค่าจ้างในการผลิตด้วยซึ่งจะทำให้โจทก์ไม่ต้องเสียค่าใช้จ่ายเพิ่มเติม ไม่ต้องเสียเวลาและไม่ต้องยุ่งยากลำบากในการที่จะต้องไปซื้อแผ่นทองแดงมาชดเชย หรือควรจะต้องระบุไว้ในสัญญาว่าแผ่นทองแดงที่นำมาผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงจะมีน้ำหนักน้อยลงร้อยละ 0.1 เพื่อให้ผู้ว่าจ้างทราบจะได้ไม่มีปัญหาเมื่อผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงแล้วได้น้ำหนักลดน้อยลง หรือมิฉะนั้นจะต้องระบุให้ชัดเจนลงไปว่าน้ำหนักที่ลดน้อยลงฝ่ายใดจะเป็นผู้รับผิดชอบ เพื่อขจัดปัญหากำไรขาดทุน และข้อโต้แย้งต่าง ๆ หาใช่เป็นเรื่องที่โจทก์ซึ่งได้รับค่าจ้างเต็มตามข้อตกลงจะต้องลดค่าจ้างหรือผลประโยชน์ที่โจทก์จะได้รับโดยการออกเงินไปซื้อแผ่นทองแดงแทนผู้ว่าจ้างอันเป็นเหตุให้โจทก์ต้องเพิ่มค่าใช้จ่ายในส่วนนี้และเป็นเหตุหนึ่งที่ทำให้โจทก์ต้องขาดทุนทั้ง ๆ ที่โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่าผู้ว่าจ้างมีหน้าที่ตามสัญญาที่จะต้องนำแผ่นทองแดงมาให้โจทก์ทำการผลิต ดังนั้นเมื่อพิจารณาสัญญา ที่ระบุว่าโจทก์ขาย (ซึ่งความจริงตามที่โจทก์จำเลยนำสืบรับกันว่าเป็นการว่าจ้างผลิต) ในราคากิโลกรัมละ 4 บาท ในปี 2533 และในราคากิโลกรัมละ4.50 บาท ในปี 2534 แต่ปรากฏว่าจากคำเบิกความของนายดนัยพยานโจทก์ว่าราคาต้นทุนของแผ่นทองแดงในปี 2533 ตกกิโลกรัมละ 74.84 และในปี 2534 ตกกิโลกรัมละ68.40 บาท จึงเป็นไปไม่ได้และไม่น่าเชื่อถือว่าราคาที่โจทก์รับจ้างผลิตจะเป็นราคาที่รวมคำนวณราคาแผ่นทองแดงที่โจทก์จะต้องซื้อมาชดเชยแผ่นทองแดงที่สูญเสียไปในการผลิต ฉะนั้น การที่โจทก์อ้างว่าได้จ่ายค่าซื้อแผ่นทองแดงมาชดเชยในการผลิตลวดทองแดงให้ลูกค้าในปี 2533 จำนวนมากถึง 13,244,463.88 บาท และในปี 2534 จำนวนมากถึง20,144,606.20 บาท ทั้ง ๆ ที่โจทก์เป็นผู้รับจ้างผลิตและในสัญญาไม่มีข้อความระบุว่าโจทก์จะต้องผลิตเส้นลวดทองแดงให้มีน้ำหนักเท่ากับแผ่นทองแดงที่ผู้ว่าจ้างนำมามอบให้โจทก์เพื่อใช้ในการผลิตและไม่มีข้อความใดระบุว่าโจทก์จะต้องรับผิดชอบในน้ำหนักที่ขาดหายไป เช่นนี้แล้วรายจ่ายค่าซื้อแผ่นทองแดงของโจทก์ดังกล่าวจึงมิใช่รายจ่ายที่โจทก์จะต้องรับผิดชอบในความสูญเสียในการผลิตทองแดงตามสัญญา แต่หากเป็นรายจ่ายที่โจทก์สมัครใจจ่ายไปเองทั้ง ๆ ที่โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องรับผิดชอบต่อผู้ว่าจ้างแต่ประการใดย่อมเป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการของโจทก์โดยเฉพาะจึงเป็นรายจ่ายที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(13) เมื่อรายจ่ายของโจทก์ดังกล่าวไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิแล้วโจทก์จึงไม่มีสิทธิได้รับเงินภาษีคืนพร้อมดอกเบี้ย ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า รายจ่ายของโจทก์เป็นรายจ่ายที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการประกอบกิจการของโจทก์มิใช่รายจ่ายต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี นั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 ฟังขึ้นพิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์สำหรับจำเลยที่ 1 เสียด้วย ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลแทนจำเลยที่ 1 โดยกำหนดค่าทนายความรวม 5,000 บาท ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5827/2545บริษัท ไทยคอปเปอร์ร็อค จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 65 ตรี (13)โจทก์รับจ้างผลิตลวดทองแดงโดยลูกค้าโจทก์นำทองแดงมาให้โจทก์ทำการผลิตแต่ไม่มีข้อตกลงในสัญญาว่า โจทก์จะต้องผลิตลวดทองแดงให้ได้น้ำหนักเท่ากับทองแดงที่ลูกค้านำมาให้โจทก์ เมื่อปรากฏว่าทองแดงมีการสูญเสียน้ำหนักเนื่องจากกระบวนการผลิต น้ำหนักทองแดงที่สูญเสียไปจึงไม่อยู่ในส่วนที่โจทก์จะต้องรับผิดตามสัญญาการที่โจทก์ไปซื้อทองแดงมาชดเชยเพื่อทำให้การผลิตลวดทองแดงได้น้ำหนักตามจำนวนที่ลูกค้าโจทก์นำมาให้โจทก์ รายจ่ายค่าซื้อทองแดงมาชดเชยการผลิตดังกล่าวย่อมเป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการของโจทก์โดยเฉพาะ จึงเป็นรายจ่ายที่ไม่ได้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(13)โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ ไม่อนุญาตให้โจทก์นำรายจ่ายเกี่ยวกับต้นทุนค่าทองแดงที่โจทก์จัดซื้อเพื่อชดเชยเศษทองแดง ที่สูญเสียไปในกระบวนการผลิต เส้นลวดทองแดงให้แก่ลูกค้าของโจทก์ มารวมคำนวณกำไรสุทธิเป็นเหตุให้ผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ลดลงโจทก์จึงยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่จำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ในฐานะคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ขอให้ศาลสั่งเพิกถอนหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ และเพิกถอน คำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีที่ชำระไว้เกินแก่โจทก์พร้อมดอกเบี้ย ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้แก้ไขหนังสือแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยให้นำรายจ่ายค่าซื้อทองแดงในปี 2533 จำนวน13,244,463.88 บาท และในปี 2534 จำนวน 20,144,606.00 บาท มาใช้คำนวณภาษีของโจทก์ โดยให้ถือเป็นค่าใช้จ่ายเพื่อกิจการโดยเฉพาะของโจทก์ เสร็จแล้วให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 และปี 2534 ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืน นับแต่วันที่ 2 มีนาคม 2536 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จ ให้จำเลยที่ 1ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์โดยกำหนดค่าทนายความให้ 5,000 บาท สำหรับจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ให้ยกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมเป็นพับจำเลยที่ 1 อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากร วินิจฉัยแล้ว เห็นว่า ตามเอกสารสัญญาว่าจ้างผลิตเส้นลวดทองแดงโดยโจทก์เป็นผู้รับจ้างผลิต มีข้อตกลงกันว่าทองแดงที่นำมาหลอมจะใช้ทองแดงแผ่นเกรดเอของลูกค้ามาเป็นวัตถุดิบเพื่อผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงขนาดเส้นผ่าศูนย์กลาง 8 มิลลิเมตร ซึ่งเป็นขนาดที่ได้ตกลงกันไว้โดยเฉพาะ แต่ไม่มีข้อความในสัญญาตอนใดระบุว่าโจทก์ผู้รับจ้างจะต้องผลิตเส้นลวดทองแดงให้มีน้ำหนักเท่ากับแผ่นทองแดงที่ลูกค้าผู้ว่าจ้างนำมาเป็นวัตถุดิบ ทั้งไม่ปรากฏข้อความว่าหากผลิตเส้นลวดทองแดงได้น้ำหนักน้อยกว่าน้ำหนักแผ่นทองแดงเนื่องจากการสูญเสียทองแดงในการผลิตโจทก์จะต้องรับผิดชอบ เมื่อพิจารณาถึงธุรกิจของโจทก์ที่ประกอบกิจการรับจ้างผลิตลวดทองแดงและสัญญาซึ่งเป็นสัญญาตามรูปแบบที่ฝ่ายโจทก์เป็นผู้กำหนดขึ้นเพื่อทำกับลูกค้าเอง เมื่อโจทก์ไม่กำหนดหน้าที่ความรับผิดในเรื่องความสูญเสียทองแดงในการผลิตไว้ให้ชัด โจทก์จะอ้างว่าธรรมเนียมประเพณีในการค้าเป็นที่ทราบดีอยู่แล้วว่าโจทก์จะเป็นผู้รับผิดชอบย่อมไม่ถูกต้อง เนื่องจากโจทก์จะต้องหวังผลกำไรจากการประกอบธุรกิจของตนการที่โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่าในการผลิตจะต้องมีการสูญเสียทองแดงไปคิดเป็นน้ำหนักจำนวนเท่าใด คิดเป็นจำนวนเงินเท่าใด ซึ่งปรากฏจากคำเบิกความของนายดนัยพยานโจทก์ว่าทองแดงสูญเสียไปในกระบวนการผลิตร้อยละ 0.1 ดังนี้เมื่อโจทก์ทราบแน่ชัดถึงความสูญเสียในการผลิตเช่นนี้แล้ว โจทก์ก็น่าจะรวมค่าสูญเสียในส่วนนี้เข้ากับค่าจ้างในการผลิตด้วยซึ่งจะทำให้โจทก์ไม่ต้องเสียค่าใช้จ่ายเพิ่มเติม ไม่ต้องเสียเวลาและไม่ต้องยุ่งยากลำบากในการที่จะต้องไปซื้อแผ่นทองแดงมาชดเชย หรือควรจะต้องระบุไว้ในสัญญาว่าแผ่นทองแดงที่นำมาผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงจะมีน้ำหนักน้อยลงร้อยละ 0.1 เพื่อให้ผู้ว่าจ้างทราบจะได้ไม่มีปัญหาเมื่อผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงแล้วได้น้ำหนักลดน้อยลง หรือมิฉะนั้นจะต้องระบุให้ชัดเจนลงไปว่าน้ำหนักที่ลดน้อยลงฝ่ายใดจะเป็นผู้รับผิดชอบ เพื่อขจัดปัญหากำไรขาดทุน และข้อโต้แย้งต่าง ๆ หาใช่เป็นเรื่องที่โจทก์ซึ่งได้รับค่าจ้างเต็มตามข้อตกลงจะต้องลดค่าจ้างหรือผลประโยชน์ที่โจทก์จะได้รับโดยการออกเงินไปซื้อแผ่นทองแดงแทนผู้ว่าจ้างอันเป็นเหตุให้โจทก์ต้องเพิ่มค่าใช้จ่ายในส่วนนี้และเป็นเหตุหนึ่งที่ทำให้โจทก์ต้องขาดทุนทั้ง ๆ ที่โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่าผู้ว่าจ้างมีหน้าที่ตามสัญญาที่จะต้องนำแผ่นทองแดงมาให้โจทก์ทำการผลิต ดังนั้นเมื่อพิจารณาสัญญา ที่ระบุว่าโจทก์ขาย (ซึ่งความจริงตามที่โจทก์จำเลยนำสืบรับกันว่าเป็นการว่าจ้างผลิต) ในราคากิโลกรัมละ 4 บาท ในปี 2533 และในราคากิโลกรัมละ4.50 บาท ในปี 2534 แต่ปรากฏว่าจากคำเบิกความของนายดนัยพยานโจทก์ว่าราคาต้นทุนของแผ่นทองแดงในปี 2533 ตกกิโลกรัมละ 74.84 และในปี 2534 ตกกิโลกรัมละ68.40 บาท จึงเป็นไปไม่ได้และไม่น่าเชื่อถือว่าราคาที่โจทก์รับจ้างผลิตจะเป็นราคาที่รวมคำนวณราคาแผ่นทองแดงที่โจทก์จะต้องซื้อมาชดเชยแผ่นทองแดงที่สูญเสียไปในการผลิต ฉะนั้น การที่โจทก์อ้างว่าได้จ่ายค่าซื้อแผ่นทองแดงมาชดเชยในการผลิตลวดทองแดงให้ลูกค้าในปี 2533 จำนวนมากถึง 13,244,463.88 บาท และในปี 2534 จำนวนมากถึง20,144,606.20 บาท ทั้ง ๆ ที่โจทก์เป็นผู้รับจ้างผลิตและในสัญญาไม่มีข้อความระบุว่าโจทก์จะต้องผลิตเส้นลวดทองแดงให้มีน้ำหนักเท่ากับแผ่นทองแดงที่ผู้ว่าจ้างนำมามอบให้โจทก์เพื่อใช้ในการผลิตและไม่มีข้อความใดระบุว่าโจทก์จะต้องรับผิดชอบในน้ำหนักที่ขาดหายไป เช่นนี้แล้วรายจ่ายค่าซื้อแผ่นทองแดงของโจทก์ดังกล่าวจึงมิใช่รายจ่ายที่โจทก์จะต้องรับผิดชอบในความสูญเสียในการผลิตทองแดงตามสัญญา แต่หากเป็นรายจ่ายที่โจทก์สมัครใจจ่ายไปเองทั้ง ๆ ที่โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องรับผิดชอบต่อผู้ว่าจ้างแต่ประการใดย่อมเป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการของโจทก์โดยเฉพาะจึงเป็นรายจ่ายที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(13) เมื่อรายจ่ายของโจทก์ดังกล่าวไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิแล้วโจทก์จึงไม่มีสิทธิได้รับเงินภาษีคืนพร้อมดอกเบี้ย ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า รายจ่ายของโจทก์เป็นรายจ่ายที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการประกอบกิจการของโจทก์มิใช่รายจ่ายต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี นั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 ฟังขึ้นพิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์สำหรับจำเลยที่ 1 เสียด้วย ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลแทนจำเลยที่ 1 โดยกำหนดค่าทนายความรวม 5,000 บาท(ธีรศักดิ์ เตียวัฒนานนท์-สมศักดิ์ วงศ์ยืน-ศุภชัย ภู่งาม)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ ไม่อนุญาตให้โจทก์นำรายจ่ายเกี่ยวกับต้นทุนค่าทองแดงที่โจทก์จัดซื้อเพื่อชดเชยเศษทองแดง ที่สูญเสียไปในกระบวนการผลิต เส้นลวดทองแดงให้แก่ลูกค้าของโจทก์ มารวมคำนวณกำไรสุทธิเป็นเหตุให้ผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ลดลงโจทก์จึงยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่จำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ในฐานะคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ขอให้ศาลสั่งเพิกถอนหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ และเพิกถอน คำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีที่ชำระไว้เกินแก่โจทก์พร้อมดอกเบี้ย ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้แก้ไขหนังสือแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยให้นำรายจ่ายค่าซื้อทองแดงในปี 2533 จำนวน13,244,463.88 บาท และในปี 2534 จำนวน 20,144,606.00 บาท มาใช้คำนวณภาษีของโจทก์ โดยให้ถือเป็นค่าใช้จ่ายเพื่อกิจการโดยเฉพาะของโจทก์ เสร็จแล้วให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 และปี 2534 ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืน นับแต่วันที่ 2 มีนาคม 2536 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จ ให้จำเลยที่ 1ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์โดยกำหนดค่าทนายความให้ 5,000 บาท สำหรับจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ให้ยกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมเป็นพับจำเลยที่ 1 อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากร วินิจฉัยแล้ว เห็นว่า ตามเอกสารสัญญาว่าจ้างผลิตเส้นลวดทองแดงโดยโจทก์เป็นผู้รับจ้างผลิต มีข้อตกลงกันว่าทองแดงที่นำมาหลอมจะใช้ทองแดงแผ่นเกรดเอของลูกค้ามาเป็นวัตถุดิบเพื่อผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงขนาดเส้นผ่าศูนย์กลาง 8 มิลลิเมตร ซึ่งเป็นขนาดที่ได้ตกลงกันไว้โดยเฉพาะ แต่ไม่มีข้อความในสัญญาตอนใดระบุว่าโจทก์ผู้รับจ้างจะต้องผลิตเส้นลวดทองแดงให้มีน้ำหนักเท่ากับแผ่นทองแดงที่ลูกค้าผู้ว่าจ้างนำมาเป็นวัตถุดิบ ทั้งไม่ปรากฏข้อความว่าหากผลิตเส้นลวดทองแดงได้น้ำหนักน้อยกว่าน้ำหนักแผ่นทองแดงเนื่องจากการสูญเสียทองแดงในการผลิตโจทก์จะต้องรับผิดชอบ เมื่อพิจารณาถึงธุรกิจของโจทก์ที่ประกอบกิจการรับจ้างผลิตลวดทองแดงและสัญญาซึ่งเป็นสัญญาตามรูปแบบที่ฝ่ายโจทก์เป็นผู้กำหนดขึ้นเพื่อทำกับลูกค้าเอง เมื่อโจทก์ไม่กำหนดหน้าที่ความรับผิดในเรื่องความสูญเสียทองแดงในการผลิตไว้ให้ชัด โจทก์จะอ้างว่าธรรมเนียมประเพณีในการค้าเป็นที่ทราบดีอยู่แล้วว่าโจทก์จะเป็นผู้รับผิดชอบย่อมไม่ถูกต้อง เนื่องจากโจทก์จะต้องหวังผลกำไรจากการประกอบธุรกิจของตนการที่โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่าในการผลิตจะต้องมีการสูญเสียทองแดงไปคิดเป็นน้ำหนักจำนวนเท่าใด คิดเป็นจำนวนเงินเท่าใด ซึ่งปรากฏจากคำเบิกความของนายดนัยพยานโจทก์ว่าทองแดงสูญเสียไปในกระบวนการผลิตร้อยละ 0.1 ดังนี้เมื่อโจทก์ทราบแน่ชัดถึงความสูญเสียในการผลิตเช่นนี้แล้ว โจทก์ก็น่าจะรวมค่าสูญเสียในส่วนนี้เข้ากับค่าจ้างในการผลิตด้วยซึ่งจะทำให้โจทก์ไม่ต้องเสียค่าใช้จ่ายเพิ่มเติม ไม่ต้องเสียเวลาและไม่ต้องยุ่งยากลำบากในการที่จะต้องไปซื้อแผ่นทองแดงมาชดเชย หรือควรจะต้องระบุไว้ในสัญญาว่าแผ่นทองแดงที่นำมาผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงจะมีน้ำหนักน้อยลงร้อยละ 0.1 เพื่อให้ผู้ว่าจ้างทราบจะได้ไม่มีปัญหาเมื่อผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงแล้วได้น้ำหนักลดน้อยลง หรือมิฉะนั้นจะต้องระบุให้ชัดเจนลงไปว่าน้ำหนักที่ลดน้อยลงฝ่ายใดจะเป็นผู้รับผิดชอบ เพื่อขจัดปัญหากำไรขาดทุน และข้อโต้แย้งต่าง ๆ หาใช่เป็นเรื่องที่โจทก์ซึ่งได้รับค่าจ้างเต็มตามข้อตกลงจะต้องลดค่าจ้างหรือผลประโยชน์ที่โจทก์จะได้รับโดยการออกเงินไปซื้อแผ่นทองแดงแทนผู้ว่าจ้างอันเป็นเหตุให้โจทก์ต้องเพิ่มค่าใช้จ่ายในส่วนนี้และเป็นเหตุหนึ่งที่ทำให้โจทก์ต้องขาดทุนทั้ง ๆ ที่โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่าผู้ว่าจ้างมีหน้าที่ตามสัญญาที่จะต้องนำแผ่นทองแดงมาให้โจทก์ทำการผลิต ดังนั้นเมื่อพิจารณาสัญญา ที่ระบุว่าโจทก์ขาย (ซึ่งความจริงตามที่โจทก์จำเลยนำสืบรับกันว่าเป็นการว่าจ้างผลิต) ในราคากิโลกรัมละ 4 บาท ในปี 2533 และในราคากิโลกรัมละ4.50 บาท ในปี 2534 แต่ปรากฏว่าจากคำเบิกความของนายดนัยพยานโจทก์ว่าราคาต้นทุนของแผ่นทองแดงในปี 2533 ตกกิโลกรัมละ 74.84 และในปี 2534 ตกกิโลกรัมละ68.40 บาท จึงเป็นไปไม่ได้และไม่น่าเชื่อถือว่าราคาที่โจทก์รับจ้างผลิตจะเป็นราคาที่รวมคำนวณราคาแผ่นทองแดงที่โจทก์จะต้องซื้อมาชดเชยแผ่นทองแดงที่สูญเสียไปในการผลิต ฉะนั้น การที่โจทก์อ้างว่าได้จ่ายค่าซื้อแผ่นทองแดงมาชดเชยในการผลิตลวดทองแดงให้ลูกค้าในปี 2533 จำนวนมากถึง 13,244,463.88 บาท และในปี 2534 จำนวนมากถึง20,144,606.20 บาท ทั้ง ๆ ที่โจทก์เป็นผู้รับจ้างผลิตและในสัญญาไม่มีข้อความระบุว่าโจทก์จะต้องผลิตเส้นลวดทองแดงให้มีน้ำหนักเท่ากับแผ่นทองแดงที่ผู้ว่าจ้างนำมามอบให้โจทก์เพื่อใช้ในการผลิตและไม่มีข้อความใดระบุว่าโจทก์จะต้องรับผิดชอบในน้ำหนักที่ขาดหายไป เช่นนี้แล้วรายจ่ายค่าซื้อแผ่นทองแดงของโจทก์ดังกล่าวจึงมิใช่รายจ่ายที่โจทก์จะต้องรับผิดชอบในความสูญเสียในการผลิตทองแดงตามสัญญา แต่หากเป็นรายจ่ายที่โจทก์สมัครใจจ่ายไปเองทั้ง ๆ ที่โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องรับผิดชอบต่อผู้ว่าจ้างแต่ประการใดย่อมเป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการของโจทก์โดยเฉพาะจึงเป็นรายจ่ายที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(13) เมื่อรายจ่ายของโจทก์ดังกล่าวไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิแล้วโจทก์จึงไม่มีสิทธิได้รับเงินภาษีคืนพร้อมดอกเบี้ย ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า รายจ่ายของโจทก์เป็นรายจ่ายที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการประกอบกิจการของโจทก์มิใช่รายจ่ายต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี นั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 ฟังขึ้นพิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์สำหรับจำเลยที่ 1 เสียด้วย ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลแทนจำเลยที่ 1 โดยกำหนดค่าทนายความรวม 5,000 บาท ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5827/2545บริษัท ไทยคอปเปอร์ร็อค จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 65 ตรี (13)โจทก์รับจ้างผลิตลวดทองแดงโดยลูกค้าโจทก์นำทองแดงมาให้โจทก์ทำการผลิตแต่ไม่มีข้อตกลงในสัญญาว่า โจทก์จะต้องผลิตลวดทองแดงให้ได้น้ำหนักเท่ากับทองแดงที่ลูกค้านำมาให้โจทก์ เมื่อปรากฏว่าทองแดงมีการสูญเสียน้ำหนักเนื่องจากกระบวนการผลิต น้ำหนักทองแดงที่สูญเสียไปจึงไม่อยู่ในส่วนที่โจทก์จะต้องรับผิดตามสัญญาการที่โจทก์ไปซื้อทองแดงมาชดเชยเพื่อทำให้การผลิตลวดทองแดงได้น้ำหนักตามจำนวนที่ลูกค้าโจทก์นำมาให้โจทก์ รายจ่ายค่าซื้อทองแดงมาชดเชยการผลิตดังกล่าวย่อมเป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการของโจทก์โดยเฉพาะ จึงเป็นรายจ่ายที่ไม่ได้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(13)โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ ไม่อนุญาตให้โจทก์นำรายจ่ายเกี่ยวกับต้นทุนค่าทองแดงที่โจทก์จัดซื้อเพื่อชดเชยเศษทองแดง ที่สูญเสียไปในกระบวนการผลิต เส้นลวดทองแดงให้แก่ลูกค้าของโจทก์ มารวมคำนวณกำไรสุทธิเป็นเหตุให้ผลขาดทุนสุทธิของโจทก์ลดลงโจทก์จึงยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่จำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ในฐานะคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ขอให้ศาลสั่งเพิกถอนหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ และเพิกถอน คำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีที่ชำระไว้เกินแก่โจทก์พร้อมดอกเบี้ย ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้แก้ไขหนังสือแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยให้นำรายจ่ายค่าซื้อทองแดงในปี 2533 จำนวน13,244,463.88 บาท และในปี 2534 จำนวน 20,144,606.00 บาท มาใช้คำนวณภาษีของโจทก์ โดยให้ถือเป็นค่าใช้จ่ายเพื่อกิจการโดยเฉพาะของโจทก์ เสร็จแล้วให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 และปี 2534 ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืน นับแต่วันที่ 2 มีนาคม 2536 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จ ให้จำเลยที่ 1ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์โดยกำหนดค่าทนายความให้ 5,000 บาท สำหรับจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ให้ยกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมเป็นพับจำเลยที่ 1 อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากร วินิจฉัยแล้ว เห็นว่า ตามเอกสารสัญญาว่าจ้างผลิตเส้นลวดทองแดงโดยโจทก์เป็นผู้รับจ้างผลิต มีข้อตกลงกันว่าทองแดงที่นำมาหลอมจะใช้ทองแดงแผ่นเกรดเอของลูกค้ามาเป็นวัตถุดิบเพื่อผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงขนาดเส้นผ่าศูนย์กลาง 8 มิลลิเมตร ซึ่งเป็นขนาดที่ได้ตกลงกันไว้โดยเฉพาะ แต่ไม่มีข้อความในสัญญาตอนใดระบุว่าโจทก์ผู้รับจ้างจะต้องผลิตเส้นลวดทองแดงให้มีน้ำหนักเท่ากับแผ่นทองแดงที่ลูกค้าผู้ว่าจ้างนำมาเป็นวัตถุดิบ ทั้งไม่ปรากฏข้อความว่าหากผลิตเส้นลวดทองแดงได้น้ำหนักน้อยกว่าน้ำหนักแผ่นทองแดงเนื่องจากการสูญเสียทองแดงในการผลิตโจทก์จะต้องรับผิดชอบ เมื่อพิจารณาถึงธุรกิจของโจทก์ที่ประกอบกิจการรับจ้างผลิตลวดทองแดงและสัญญาซึ่งเป็นสัญญาตามรูปแบบที่ฝ่ายโจทก์เป็นผู้กำหนดขึ้นเพื่อทำกับลูกค้าเอง เมื่อโจทก์ไม่กำหนดหน้าที่ความรับผิดในเรื่องความสูญเสียทองแดงในการผลิตไว้ให้ชัด โจทก์จะอ้างว่าธรรมเนียมประเพณีในการค้าเป็นที่ทราบดีอยู่แล้วว่าโจทก์จะเป็นผู้รับผิดชอบย่อมไม่ถูกต้อง เนื่องจากโจทก์จะต้องหวังผลกำไรจากการประกอบธุรกิจของตนการที่โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่าในการผลิตจะต้องมีการสูญเสียทองแดงไปคิดเป็นน้ำหนักจำนวนเท่าใด คิดเป็นจำนวนเงินเท่าใด ซึ่งปรากฏจากคำเบิกความของนายดนัยพยานโจทก์ว่าทองแดงสูญเสียไปในกระบวนการผลิตร้อยละ 0.1 ดังนี้เมื่อโจทก์ทราบแน่ชัดถึงความสูญเสียในการผลิตเช่นนี้แล้ว โจทก์ก็น่าจะรวมค่าสูญเสียในส่วนนี้เข้ากับค่าจ้างในการผลิตด้วยซึ่งจะทำให้โจทก์ไม่ต้องเสียค่าใช้จ่ายเพิ่มเติม ไม่ต้องเสียเวลาและไม่ต้องยุ่งยากลำบากในการที่จะต้องไปซื้อแผ่นทองแดงมาชดเชย หรือควรจะต้องระบุไว้ในสัญญาว่าแผ่นทองแดงที่นำมาผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงจะมีน้ำหนักน้อยลงร้อยละ 0.1 เพื่อให้ผู้ว่าจ้างทราบจะได้ไม่มีปัญหาเมื่อผลิตเป็นเส้นลวดทองแดงแล้วได้น้ำหนักลดน้อยลง หรือมิฉะนั้นจะต้องระบุให้ชัดเจนลงไปว่าน้ำหนักที่ลดน้อยลงฝ่ายใดจะเป็นผู้รับผิดชอบ เพื่อขจัดปัญหากำไรขาดทุน และข้อโต้แย้งต่าง ๆ หาใช่เป็นเรื่องที่โจทก์ซึ่งได้รับค่าจ้างเต็มตามข้อตกลงจะต้องลดค่าจ้างหรือผลประโยชน์ที่โจทก์จะได้รับโดยการออกเงินไปซื้อแผ่นทองแดงแทนผู้ว่าจ้างอันเป็นเหตุให้โจทก์ต้องเพิ่มค่าใช้จ่ายในส่วนนี้และเป็นเหตุหนึ่งที่ทำให้โจทก์ต้องขาดทุนทั้ง ๆ ที่โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่าผู้ว่าจ้างมีหน้าที่ตามสัญญาที่จะต้องนำแผ่นทองแดงมาให้โจทก์ทำการผลิต ดังนั้นเมื่อพิจารณาสัญญา ที่ระบุว่าโจทก์ขาย (ซึ่งความจริงตามที่โจทก์จำเลยนำสืบรับกันว่าเป็นการว่าจ้างผลิต) ในราคากิโลกรัมละ 4 บาท ในปี 2533 และในราคากิโลกรัมละ4.50 บาท ในปี 2534 แต่ปรากฏว่าจากคำเบิกความของนายดนัยพยานโจทก์ว่าราคาต้นทุนของแผ่นทองแดงในปี 2533 ตกกิโลกรัมละ 74.84 และในปี 2534 ตกกิโลกรัมละ68.40 บาท จึงเป็นไปไม่ได้และไม่น่าเชื่อถือว่าราคาที่โจทก์รับจ้างผลิตจะเป็นราคาที่รวมคำนวณราคาแผ่นทองแดงที่โจทก์จะต้องซื้อมาชดเชยแผ่นทองแดงที่สูญเสียไปในการผลิต ฉะนั้น การที่โจทก์อ้างว่าได้จ่ายค่าซื้อแผ่นทองแดงมาชดเชยในการผลิตลวดทองแดงให้ลูกค้าในปี 2533 จำนวนมากถึง 13,244,463.88 บาท และในปี 2534 จำนวนมากถึง20,144,606.20 บาท ทั้ง ๆ ที่โจทก์เป็นผู้รับจ้างผลิตและในสัญญาไม่มีข้อความระบุว่าโจทก์จะต้องผลิตเส้นลวดทองแดงให้มีน้ำหนักเท่ากับแผ่นทองแดงที่ผู้ว่าจ้างนำมามอบให้โจทก์เพื่อใช้ในการผลิตและไม่มีข้อความใดระบุว่าโจทก์จะต้องรับผิดชอบในน้ำหนักที่ขาดหายไป เช่นนี้แล้วรายจ่ายค่าซื้อแผ่นทองแดงของโจทก์ดังกล่าวจึงมิใช่รายจ่ายที่โจทก์จะต้องรับผิดชอบในความสูญเสียในการผลิตทองแดงตามสัญญา แต่หากเป็นรายจ่ายที่โจทก์สมัครใจจ่ายไปเองทั้ง ๆ ที่โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องรับผิดชอบต่อผู้ว่าจ้างแต่ประการใดย่อมเป็นรายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการของโจทก์โดยเฉพาะจึงเป็นรายจ่ายที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(13) เมื่อรายจ่ายของโจทก์ดังกล่าวไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิแล้วโจทก์จึงไม่มีสิทธิได้รับเงินภาษีคืนพร้อมดอกเบี้ย ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า รายจ่ายของโจทก์เป็นรายจ่ายที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการประกอบกิจการของโจทก์มิใช่รายจ่ายต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี นั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 ฟังขึ้นพิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์สำหรับจำเลยที่ 1 เสียด้วย ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลแทนจำเลยที่ 1 โดยกำหนดค่าทนายความรวม 5,000 บาท(ธีรศักดิ์ เตียวัฒนานนท์-สมศักดิ์ วงศ์ยืน-ศุภชัย ภู่งาม)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ