คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5755/2539หลักกฎหมาย: โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน จัดหาเงินทุนจากประชาชนมาให้กู้ยืมโดยจำนองที่ดินเป็นประกัน โจทก์มีสิทธิได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการชำระหนี้การประกันการให้กู้ยืมเงินหรือการซื้ออสังหาริมทรัพย์ที่รับจำนองไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลหรือเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ แต่ต้องจำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวภายในสามปีนับแต่วันที่อสังหาริมทรัพย์นั้นตกมาเป็นของโจทก์หรือภายในกำหนดเวลากว่านั้น ตามที่ได้รับอนุญาตจากธนาคารแห่งประเทศไทย ดังที่พระราชบัญญัติการประกอบธุรกิจเงินทุน ธุรกิจหลักทรัพย์ และธุรกิจเครดิตฟองซิเอร์พ.ศ. 2522 มาตรา 20(1)(ข) บัญญัติไว้ ทั้งนี้ก็เพื่อให้ได้เงินคืนมาชำระหนี้จำนองและหนี้ที่โจทก์จัดหาทุนมาจากประชาชนกับเป็นกำไรของโจทก์อีกส่วนหนึ่งนั่นเอง วิธีการดังกล่าวเป็นธุรกิจปกติของโจทก์ ดังนั้น การที่โจทก์ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์รับจำนองไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลตามวัตถุประสงค์ดังกล่าวจึงเป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เพื่อมีไว้ในการประกอบกิจการ การที่โจทก์ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไปตามพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนอสังหาริมทรัพย์ พ.ศ. 2530จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2(6) แห่งประมวลรัษฎากร ดังที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) มาตรา 3(5)กำหนดไว้ โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6(3)โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ได้รับอนุญาตจากกระทรวงการคลังให้ประกอบกิจการเงินทุนเพื่อการพาณิชย์ เพื่อการพัฒนา เพื่อการจำหน่ายและบริโภคกับเพื่อการเคหะ เมื่อประมาณเดือนกุมภาพันธ์ 2577เจ้าพนักงานตรวจสอบภาษีอากรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535ของโจทก์ สืบเนื่องจากโจทก์ได้ขอคืนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายไว้เกินกว่าที่ต้องเสียภาษี เจ้าพนักงานของจำเลยทำการตรวจสอบไต่สวนแล้วได้แจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะเบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีเดือนพฤศจิกายน 2535 เป็นเงินรวม 10,385,612 บาท โจทก์อุทธรณ์คัดค้านคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีความเห็นยืนตามการประเมิน แต่ให้ลดภาษีและงดเบี้ยปรับ คงเรียกเก็บภาษีอากรเป็นเงินรวม7,875,495.03 บาท โจทก์ไม่เห็นด้วย กล่าวคือ โจทก์เป็นสถาบันการเงินประกอบธุรกิจเงินทุน แต่รายได้โจทก์จำนวน 190,160,450 บาทที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำไปประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาลนั้น เป็นรายได้จากการขายที่ดินพร้อมไม้ยืนต้นให้การทางพิเศษแห่งประเทศไทยเพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชนโดยการถูกเวนคืน ไม่ใช่การขายที่เป็นการค้าหรือหากำไร จึงไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงไม่ชอบ ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ ต 2/1041/6/100005 ลงวันที่ 10 พฤษภาคม2537 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 114/2538/1 ลงวันที่ 7 ธันวาคม 2538จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่าข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์ประกอบกิจการธุรกิจเงินทุนโดยได้รับอนุญาตจากกระทรวงการคลัง โจทก์รับจำนองที่ดิน 3 แปลง ในลำดับที่ 2และได้ซื้อที่ดินดังกล่าวจากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาล ต่อมาโจทก์ขายที่ดินพร้อมต้นไม้ในที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทย ตามพระราชกฤษฎีกากำหนดเขตที่ดินในบริเวณที่ที่จะเวนคืนในท้องที่เขตพระโขนง เขตยานนาวา เขตปทุมวันเขตบางรัก เขตสัมพันธวงศ์ เขตป้อมปราบศัตรูพ่าย เขตพระนครเขตดุสิต เขตบางเขน เขตพญาไท และเขตห้วยขวาง กรุงเทพมหานครพ.ศ. 2530 ประกอบพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนที่ดิน พ.ศ. 2530เพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชน ในราคา 190,160,450 บาทครั้นโจทก์ขอคืนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 เจ้าพนักงานของจำเลยได้ทำการตรวจสอบไต่สวนแล้วพบว่าโจทก์มิได้นำรายรับดังกล่าวไปสำแดงเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ จึงได้ประเมินและแจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับการขายที่ดินให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยดังกล่าวเป็นเงิน 10,385,612 บาทโจทก์อุทธรณ์คัดค้าน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีความเห็นยืนตามการประเมิน แต่ให้ลดภาษีและงดเบี้ยปรับ คงเรียกเก็บภาษีอากรเป็นเงินรวม 7,875,495.03 บาทมีปัญหาต้องวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ปัญหาดังกล่าวนี้ข้อสำคัญอยู่ที่ว่าที่ดินและต้นไม้ในที่ดินอันเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ขายไปนั้น เป็นทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการหรือไม่เพราะหากเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการแล้ว พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร(ฉบับที่ 244) พ.ศ. 2534 มาตรา 3(5) ได้กำหนดให้เป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ตามบทบัญญัติในหมวด 5ว่าด้วยภาษีธุรกิจเฉพาะ ผู้ขายต้องมีหน้าที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3 ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6 (3)ในปัญหาที่ว่า อสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ขายไปนั้นเป็นทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการหรือไม่นี้ โจทก์นำสืบว่า โจทก์ซื้อที่ดินทั้งสามแปลงไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลเมื่อวันที่28 ธันวาคม 2530 ซึ่งเป็นที่ดินที่โจทก์รับจำนองไว้ในลำดับที่ 2ตามหลักฐานในโฉนดที่ดินเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 30 ถึงแผ่นที่ 49ซื้อแล้วโจทก์ปล่อยทิ้งไว้โดยไม่ได้ใช้ทำประโยชน์ ต่อมามีพระราชกฤษฎีกากำหนดเขตที่ดินในบริเวณที่ที่จะเวนคืนในท้องที่เขตพระโขนง เขตดุสิต และเขตห้วยขวาง กรุงเทพมหานคร พ.ศ. 2530เพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชนซึ่งที่ดินทั้งสามแปลงอยู่ในแนวเขตเวนคืนนี้ ตามที่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยได้ขอเข้าสำรวจกับมีหนังสือแจ้งให้โจทก์ไปทำสัญญาเพื่อรับเงินค่าทดแทนตามเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 9 ถึง 11 โจทก์จึงได้ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไปตามพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนที่ดิน พ.ศ. 2530 ในราคา 190,160,450 บาทโจทก์มิได้ดำเนินการขายไปโดยสมัครใจหรือตามวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการของโจทก์โดยปกติ เพื่อมุ่งในทางค้าหรือหากำไรฝ่ายจำเลยนำสืบว่า โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน โดยจัดหาเงินทุนจากประชาชน แล้วให้กู้ยืมโดยมีหลักทรัพย์จำนองเป็นประกัน การที่โจทก์ซื้อที่ดินที่ปรับจำนองไว้ในลำดับที่ 2 ก็เพื่อเอาไว้จำหน่ายเอาเงินชำระหนี้จำนองดังที่โจทก์แสดงรายละเอียดไว้ในงบดุลปี 2534ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 273 เกี่ยวกับทรัพย์สินรอการขายณ วันที่ 31 ธันวาคม 2534 ไว้สองรายการคือ ก.ที่ดิน 1 แปลงเนื้อที่ 5 ไร่ 4 ตารางวา ตั้งอยู่ในกรุงเทพมหานคร โจทก์ได้รับโอนมาจากลูกหนี้กู้ยืมแทนการชำระหนี้ โดยบันทึกในบัญชีทรัพย์สินรอการขายด้วยจำนวนเงินเท่ากับยอดหนี้ 31.67 ล้านบาทซึ่งบริษัทรับจ้างประเมินราคาได้ประเมินราคาไว้ว่า ไม่มีมูลค่าจะประเมินได้ โจทก์ได้ตั้งจำนวนกันไว้เพื่อการลดค่าเพียง7.35 ล้านบาท ข. ที่ดิน 16 แปลง รวมเนื้อที่ 63 ไร่ ตั้งอยู่ในกรุงเทพมหานคร โจทก์ได้มาจากการประมูลขายทอดตลาดของศาลในปี 2530 บันทึกบัญชีตามราคาที่ซื้อมา 176.65 ล้านบาท ฉะนั้นที่ดินที่โจทก์ซื้อมาเพื่อขายเอาเงินชำระหนี้จำนองดังกล่าวจึงเป็นทรัพย์สินที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการ พิเคราะห์แล้วเห็นว่า โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน จัดหาเงินทุนจากประชาชนมาให้กู้ยืมโดยจำนองที่ดินเป็นประกัน โจทก์มีสิทธิได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการชำระหนี้ การประกันการให้กู้ยืมเงินหรือการซื้ออสังหาริมทรัพย์ที่รับจำนองไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลหรือเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ แต่ต้องจำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวภายในสามปีนับแต่วันที่อสังหาริมทรัพย์นั้นตกมาเป็นของโจทก์หรือภายในกำหนดเวลากว่านั้น ตามที่ได้รับอนุญาตจากธนาคารแห่งประเทศไทย ดังที่พระราชบัญญัติการประกอบธุรกิจเงินทุนธุรกิจหลักทรัพย์ และธุรกิจเครดิตฟองซิเอร์ พ.ศ. 2522มาตรา 20(2)(ข) บัญญัติไว้ ทั้งนี้ก็เพื่อให้ได้เงินคืนมาชำระหนี้จำนองและหนี้ที่โจทก์จัดหาทุนมาจากประชาชนกับเป็นกำไรของโจทก์อีกส่วนหนึ่งนั่นเอง วิธีการดังกล่าวเป็นธุรกิจปกติของโจทก์ ดังนั้นการที่โจทก์ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลตามวัตถุประสงค์ดังกล่าว จึงเป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เพื่อมีไว้ในการประกอบกิจการ การที่โจทก์ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไป จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากรดังที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)มาตรา 3(5) กำหนดไว้ โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3 ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6 (3) เมื่อโจทก์ไม่ได้นำรายรับดังกล่าวไปสำแดงเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะการที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะภาษีบำรุงเทศบาล เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยืนตามการประเมิน แต่ให้งดเบี้ยปรับ และลดภาษีบำรุงเทศบาลลงให้จำนวน 228,192 บาท จึงชอบแล้ว กรณีนี้เจ้าพนักงานประเมินมิได้อ้างว่า โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ที่ไม่เข้าลักษณะตาม (1) (2) (3) (4) หรือ (5) ที่ได้กระทำภายใน 5 ปี นับแต่วันที่ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เข้าลักษณะตาม (6)ของมาตรา 3 แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร(ฉบับที่ 244) ดังนั้นการที่โจทก์ยกข้ออ้างว่า การที่โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์นั้นเป็นการขายหรือถูกเวนคืนตามกฎหมายว่าด้วยการเวนคืนอสังหาริมทรัพย์ จึงไม่เป็นสาระแก่การวินิจฉัยศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์ชอบแล้วพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5755/2539บริษัท เงินทุน เอราวั ณ ทรัสต์ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 91/2, ม. 91/6 พ.ร.บ.การประกอบธุรกิจเงินทุน ธุรกิจหลักทรัพย์ และธุรกิจเครดิตฟองซิเอร์ พ.ศ.2522 ม. 20 พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ม. 3 (5)โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน จัดหาเงินทุนจากประชาชนมาให้กู้ยืมโดยจำนองที่ดินเป็นประกัน โจทก์มีสิทธิได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการชำระหนี้การประกันการให้กู้ยืมเงินหรือการซื้ออสังหาริมทรัพย์ที่รับจำนองไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลหรือเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ แต่ต้องจำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวภายในสามปีนับแต่วันที่อสังหาริมทรัพย์นั้นตกมาเป็นของโจทก์หรือภายในกำหนดเวลากว่านั้น ตามที่ได้รับอนุญาตจากธนาคารแห่งประเทศไทย ดังที่พระราชบัญญัติการประกอบธุรกิจเงินทุน ธุรกิจหลักทรัพย์ และธุรกิจเครดิตฟองซิเอร์พ.ศ. 2522 มาตรา 20(1)(ข) บัญญัติไว้ ทั้งนี้ก็เพื่อให้ได้เงินคืนมาชำระหนี้จำนองและหนี้ที่โจทก์จัดหาทุนมาจากประชาชนกับเป็นกำไรของโจทก์อีกส่วนหนึ่งนั่นเอง วิธีการดังกล่าวเป็นธุรกิจปกติของโจทก์ ดังนั้น การที่โจทก์ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์รับจำนองไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลตามวัตถุประสงค์ดังกล่าวจึงเป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เพื่อมีไว้ในการประกอบกิจการ การที่โจทก์ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไปตามพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนอสังหาริมทรัพย์ พ.ศ. 2530จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2(6) แห่งประมวลรัษฎากร ดังที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) มาตรา 3(5)กำหนดไว้ โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6(3)โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ได้รับอนุญาตจากกระทรวงการคลังให้ประกอบกิจการเงินทุนเพื่อการพาณิชย์ เพื่อการพัฒนา เพื่อการจำหน่ายและบริโภคกับเพื่อการเคหะ เมื่อประมาณเดือนกุมภาพันธ์ 2577เจ้าพนักงานตรวจสอบภาษีอากรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535ของโจทก์ สืบเนื่องจากโจทก์ได้ขอคืนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายไว้เกินกว่าที่ต้องเสียภาษี เจ้าพนักงานของจำเลยทำการตรวจสอบไต่สวนแล้วได้แจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะเบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีเดือนพฤศจิกายน 2535 เป็นเงินรวม 10,385,612 บาท โจทก์อุทธรณ์คัดค้านคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีความเห็นยืนตามการประเมิน แต่ให้ลดภาษีและงดเบี้ยปรับ คงเรียกเก็บภาษีอากรเป็นเงินรวม7,875,495.03 บาท โจทก์ไม่เห็นด้วย กล่าวคือ โจทก์เป็นสถาบันการเงินประกอบธุรกิจเงินทุน แต่รายได้โจทก์จำนวน 190,160,450 บาทที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำไปประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาลนั้น เป็นรายได้จากการขายที่ดินพร้อมไม้ยืนต้นให้การทางพิเศษแห่งประเทศไทยเพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชนโดยการถูกเวนคืน ไม่ใช่การขายที่เป็นการค้าหรือหากำไร จึงไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงไม่ชอบ ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ ต 2/1041/6/100005 ลงวันที่ 10 พฤษภาคม2537 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 114/2538/1 ลงวันที่ 7 ธันวาคม 2538จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่าข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์ประกอบกิจการธุรกิจเงินทุนโดยได้รับอนุญาตจากกระทรวงการคลัง โจทก์รับจำนองที่ดิน 3 แปลง ในลำดับที่ 2และได้ซื้อที่ดินดังกล่าวจากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาล ต่อมาโจทก์ขายที่ดินพร้อมต้นไม้ในที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทย ตามพระราชกฤษฎีกากำหนดเขตที่ดินในบริเวณที่ที่จะเวนคืนในท้องที่เขตพระโขนง เขตยานนาวา เขตปทุมวันเขตบางรัก เขตสัมพันธวงศ์ เขตป้อมปราบศัตรูพ่าย เขตพระนครเขตดุสิต เขตบางเขน เขตพญาไท และเขตห้วยขวาง กรุงเทพมหานครพ.ศ. 2530 ประกอบพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนที่ดิน พ.ศ. 2530เพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชน ในราคา 190,160,450 บาทครั้นโจทก์ขอคืนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 เจ้าพนักงานของจำเลยได้ทำการตรวจสอบไต่สวนแล้วพบว่าโจทก์มิได้นำรายรับดังกล่าวไปสำแดงเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ จึงได้ประเมินและแจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับการขายที่ดินให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยดังกล่าวเป็นเงิน 10,385,612 บาทโจทก์อุทธรณ์คัดค้าน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีความเห็นยืนตามการประเมิน แต่ให้ลดภาษีและงดเบี้ยปรับ คงเรียกเก็บภาษีอากรเป็นเงินรวม 7,875,495.03 บาทมีปัญหาต้องวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ปัญหาดังกล่าวนี้ข้อสำคัญอยู่ที่ว่าที่ดินและต้นไม้ในที่ดินอันเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ขายไปนั้น เป็นทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการหรือไม่เพราะหากเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการแล้ว พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร(ฉบับที่ 244) พ.ศ. 2534 มาตรา 3(5) ได้กำหนดให้เป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ตามบทบัญญัติในหมวด 5ว่าด้วยภาษีธุรกิจเฉพาะ ผู้ขายต้องมีหน้าที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3 ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6 (3)ในปัญหาที่ว่า อสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ขายไปนั้นเป็นทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการหรือไม่นี้ โจทก์นำสืบว่า โจทก์ซื้อที่ดินทั้งสามแปลงไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลเมื่อวันที่28 ธันวาคม 2530 ซึ่งเป็นที่ดินที่โจทก์รับจำนองไว้ในลำดับที่ 2ตามหลักฐานในโฉนดที่ดินเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 30 ถึงแผ่นที่ 49ซื้อแล้วโจทก์ปล่อยทิ้งไว้โดยไม่ได้ใช้ทำประโยชน์ ต่อมามีพระราชกฤษฎีกากำหนดเขตที่ดินในบริเวณที่ที่จะเวนคืนในท้องที่เขตพระโขนง เขตดุสิต และเขตห้วยขวาง กรุงเทพมหานคร พ.ศ. 2530เพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชนซึ่งที่ดินทั้งสามแปลงอยู่ในแนวเขตเวนคืนนี้ ตามที่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยได้ขอเข้าสำรวจกับมีหนังสือแจ้งให้โจทก์ไปทำสัญญาเพื่อรับเงินค่าทดแทนตามเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 9 ถึง 11 โจทก์จึงได้ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไปตามพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนที่ดิน พ.ศ. 2530 ในราคา 190,160,450 บาทโจทก์มิได้ดำเนินการขายไปโดยสมัครใจหรือตามวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการของโจทก์โดยปกติ เพื่อมุ่งในทางค้าหรือหากำไรฝ่ายจำเลยนำสืบว่า โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน โดยจัดหาเงินทุนจากประชาชน แล้วให้กู้ยืมโดยมีหลักทรัพย์จำนองเป็นประกัน การที่โจทก์ซื้อที่ดินที่ปรับจำนองไว้ในลำดับที่ 2 ก็เพื่อเอาไว้จำหน่ายเอาเงินชำระหนี้จำนองดังที่โจทก์แสดงรายละเอียดไว้ในงบดุลปี 2534ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 273 เกี่ยวกับทรัพย์สินรอการขายณ วันที่ 31 ธันวาคม 2534 ไว้สองรายการคือ ก.ที่ดิน 1 แปลงเนื้อที่ 5 ไร่ 4 ตารางวา ตั้งอยู่ในกรุงเทพมหานคร โจทก์ได้รับโอนมาจากลูกหนี้กู้ยืมแทนการชำระหนี้ โดยบันทึกในบัญชีทรัพย์สินรอการขายด้วยจำนวนเงินเท่ากับยอดหนี้ 31.67 ล้านบาทซึ่งบริษัทรับจ้างประเมินราคาได้ประเมินราคาไว้ว่า ไม่มีมูลค่าจะประเมินได้ โจทก์ได้ตั้งจำนวนกันไว้เพื่อการลดค่าเพียง7.35 ล้านบาท ข. ที่ดิน 16 แปลง รวมเนื้อที่ 63 ไร่ ตั้งอยู่ในกรุงเทพมหานคร โจทก์ได้มาจากการประมูลขายทอดตลาดของศาลในปี 2530 บันทึกบัญชีตามราคาที่ซื้อมา 176.65 ล้านบาท ฉะนั้นที่ดินที่โจทก์ซื้อมาเพื่อขายเอาเงินชำระหนี้จำนองดังกล่าวจึงเป็นทรัพย์สินที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการ พิเคราะห์แล้วเห็นว่า โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน จัดหาเงินทุนจากประชาชนมาให้กู้ยืมโดยจำนองที่ดินเป็นประกัน โจทก์มีสิทธิได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการชำระหนี้ การประกันการให้กู้ยืมเงินหรือการซื้ออสังหาริมทรัพย์ที่รับจำนองไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลหรือเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ แต่ต้องจำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวภายในสามปีนับแต่วันที่อสังหาริมทรัพย์นั้นตกมาเป็นของโจทก์หรือภายในกำหนดเวลากว่านั้น ตามที่ได้รับอนุญาตจากธนาคารแห่งประเทศไทย ดังที่พระราชบัญญัติการประกอบธุรกิจเงินทุนธุรกิจหลักทรัพย์ และธุรกิจเครดิตฟองซิเอร์ พ.ศ. 2522มาตรา 20(2)(ข) บัญญัติไว้ ทั้งนี้ก็เพื่อให้ได้เงินคืนมาชำระหนี้จำนองและหนี้ที่โจทก์จัดหาทุนมาจากประชาชนกับเป็นกำไรของโจทก์อีกส่วนหนึ่งนั่นเอง วิธีการดังกล่าวเป็นธุรกิจปกติของโจทก์ ดังนั้นการที่โจทก์ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลตามวัตถุประสงค์ดังกล่าว จึงเป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เพื่อมีไว้ในการประกอบกิจการ การที่โจทก์ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไป จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากรดังที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)มาตรา 3(5) กำหนดไว้ โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3 ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6 (3) เมื่อโจทก์ไม่ได้นำรายรับดังกล่าวไปสำแดงเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะการที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะภาษีบำรุงเทศบาล เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยืนตามการประเมิน แต่ให้งดเบี้ยปรับ และลดภาษีบำรุงเทศบาลลงให้จำนวน 228,192 บาท จึงชอบแล้ว กรณีนี้เจ้าพนักงานประเมินมิได้อ้างว่า โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ที่ไม่เข้าลักษณะตาม (1) (2) (3) (4) หรือ (5) ที่ได้กระทำภายใน 5 ปี นับแต่วันที่ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เข้าลักษณะตาม (6)ของมาตรา 3 แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร(ฉบับที่ 244) ดังนั้นการที่โจทก์ยกข้ออ้างว่า การที่โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์นั้นเป็นการขายหรือถูกเวนคืนตามกฎหมายว่าด้วยการเวนคืนอสังหาริมทรัพย์ จึงไม่เป็นสาระแก่การวินิจฉัยศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์ชอบแล้วพิพากษายืน(สุนพ กีรติยุติ-ชลอ บุณยเนตร-จำลอง สุขศิริ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ได้รับอนุญาตจากกระทรวงการคลังให้ประกอบกิจการเงินทุนเพื่อการพาณิชย์ เพื่อการพัฒนา เพื่อการจำหน่ายและบริโภคกับเพื่อการเคหะ เมื่อประมาณเดือนกุมภาพันธ์ 2577เจ้าพนักงานตรวจสอบภาษีอากรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535ของโจทก์ สืบเนื่องจากโจทก์ได้ขอคืนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายไว้เกินกว่าที่ต้องเสียภาษี เจ้าพนักงานของจำเลยทำการตรวจสอบไต่สวนแล้วได้แจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะเบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีเดือนพฤศจิกายน 2535 เป็นเงินรวม 10,385,612 บาท โจทก์อุทธรณ์คัดค้านคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีความเห็นยืนตามการประเมิน แต่ให้ลดภาษีและงดเบี้ยปรับ คงเรียกเก็บภาษีอากรเป็นเงินรวม7,875,495.03 บาท โจทก์ไม่เห็นด้วย กล่าวคือ โจทก์เป็นสถาบันการเงินประกอบธุรกิจเงินทุน แต่รายได้โจทก์จำนวน 190,160,450 บาทที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำไปประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาลนั้น เป็นรายได้จากการขายที่ดินพร้อมไม้ยืนต้นให้การทางพิเศษแห่งประเทศไทยเพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชนโดยการถูกเวนคืน ไม่ใช่การขายที่เป็นการค้าหรือหากำไร จึงไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงไม่ชอบ ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ ต 2/1041/6/100005 ลงวันที่ 10 พฤษภาคม2537 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 114/2538/1 ลงวันที่ 7 ธันวาคม 2538จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่าข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์ประกอบกิจการธุรกิจเงินทุนโดยได้รับอนุญาตจากกระทรวงการคลัง โจทก์รับจำนองที่ดิน 3 แปลง ในลำดับที่ 2และได้ซื้อที่ดินดังกล่าวจากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาล ต่อมาโจทก์ขายที่ดินพร้อมต้นไม้ในที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทย ตามพระราชกฤษฎีกากำหนดเขตที่ดินในบริเวณที่ที่จะเวนคืนในท้องที่เขตพระโขนง เขตยานนาวา เขตปทุมวันเขตบางรัก เขตสัมพันธวงศ์ เขตป้อมปราบศัตรูพ่าย เขตพระนครเขตดุสิต เขตบางเขน เขตพญาไท และเขตห้วยขวาง กรุงเทพมหานครพ.ศ. 2530 ประกอบพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนที่ดิน พ.ศ. 2530เพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชน ในราคา 190,160,450 บาทครั้นโจทก์ขอคืนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 เจ้าพนักงานของจำเลยได้ทำการตรวจสอบไต่สวนแล้วพบว่าโจทก์มิได้นำรายรับดังกล่าวไปสำแดงเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ จึงได้ประเมินและแจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับการขายที่ดินให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยดังกล่าวเป็นเงิน 10,385,612 บาทโจทก์อุทธรณ์คัดค้าน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีความเห็นยืนตามการประเมิน แต่ให้ลดภาษีและงดเบี้ยปรับ คงเรียกเก็บภาษีอากรเป็นเงินรวม 7,875,495.03 บาทมีปัญหาต้องวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ปัญหาดังกล่าวนี้ข้อสำคัญอยู่ที่ว่าที่ดินและต้นไม้ในที่ดินอันเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ขายไปนั้น เป็นทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการหรือไม่เพราะหากเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการแล้ว พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร(ฉบับที่ 244) พ.ศ. 2534 มาตรา 3(5) ได้กำหนดให้เป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ตามบทบัญญัติในหมวด 5ว่าด้วยภาษีธุรกิจเฉพาะ ผู้ขายต้องมีหน้าที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3 ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6 (3)ในปัญหาที่ว่า อสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ขายไปนั้นเป็นทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการหรือไม่นี้ โจทก์นำสืบว่า โจทก์ซื้อที่ดินทั้งสามแปลงไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลเมื่อวันที่28 ธันวาคม 2530 ซึ่งเป็นที่ดินที่โจทก์รับจำนองไว้ในลำดับที่ 2ตามหลักฐานในโฉนดที่ดินเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 30 ถึงแผ่นที่ 49ซื้อแล้วโจทก์ปล่อยทิ้งไว้โดยไม่ได้ใช้ทำประโยชน์ ต่อมามีพระราชกฤษฎีกากำหนดเขตที่ดินในบริเวณที่ที่จะเวนคืนในท้องที่เขตพระโขนง เขตดุสิต และเขตห้วยขวาง กรุงเทพมหานคร พ.ศ. 2530เพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชนซึ่งที่ดินทั้งสามแปลงอยู่ในแนวเขตเวนคืนนี้ ตามที่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยได้ขอเข้าสำรวจกับมีหนังสือแจ้งให้โจทก์ไปทำสัญญาเพื่อรับเงินค่าทดแทนตามเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 9 ถึง 11 โจทก์จึงได้ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไปตามพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนที่ดิน พ.ศ. 2530 ในราคา 190,160,450 บาทโจทก์มิได้ดำเนินการขายไปโดยสมัครใจหรือตามวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการของโจทก์โดยปกติ เพื่อมุ่งในทางค้าหรือหากำไรฝ่ายจำเลยนำสืบว่า โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน โดยจัดหาเงินทุนจากประชาชน แล้วให้กู้ยืมโดยมีหลักทรัพย์จำนองเป็นประกัน การที่โจทก์ซื้อที่ดินที่ปรับจำนองไว้ในลำดับที่ 2 ก็เพื่อเอาไว้จำหน่ายเอาเงินชำระหนี้จำนองดังที่โจทก์แสดงรายละเอียดไว้ในงบดุลปี 2534ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 273 เกี่ยวกับทรัพย์สินรอการขายณ วันที่ 31 ธันวาคม 2534 ไว้สองรายการคือ ก.ที่ดิน 1 แปลงเนื้อที่ 5 ไร่ 4 ตารางวา ตั้งอยู่ในกรุงเทพมหานคร โจทก์ได้รับโอนมาจากลูกหนี้กู้ยืมแทนการชำระหนี้ โดยบันทึกในบัญชีทรัพย์สินรอการขายด้วยจำนวนเงินเท่ากับยอดหนี้ 31.67 ล้านบาทซึ่งบริษัทรับจ้างประเมินราคาได้ประเมินราคาไว้ว่า ไม่มีมูลค่าจะประเมินได้ โจทก์ได้ตั้งจำนวนกันไว้เพื่อการลดค่าเพียง7.35 ล้านบาท ข. ที่ดิน 16 แปลง รวมเนื้อที่ 63 ไร่ ตั้งอยู่ในกรุงเทพมหานคร โจทก์ได้มาจากการประมูลขายทอดตลาดของศาลในปี 2530 บันทึกบัญชีตามราคาที่ซื้อมา 176.65 ล้านบาท ฉะนั้นที่ดินที่โจทก์ซื้อมาเพื่อขายเอาเงินชำระหนี้จำนองดังกล่าวจึงเป็นทรัพย์สินที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการ พิเคราะห์แล้วเห็นว่า โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน จัดหาเงินทุนจากประชาชนมาให้กู้ยืมโดยจำนองที่ดินเป็นประกัน โจทก์มีสิทธิได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการชำระหนี้ การประกันการให้กู้ยืมเงินหรือการซื้ออสังหาริมทรัพย์ที่รับจำนองไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลหรือเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ แต่ต้องจำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวภายในสามปีนับแต่วันที่อสังหาริมทรัพย์นั้นตกมาเป็นของโจทก์หรือภายในกำหนดเวลากว่านั้น ตามที่ได้รับอนุญาตจากธนาคารแห่งประเทศไทย ดังที่พระราชบัญญัติการประกอบธุรกิจเงินทุนธุรกิจหลักทรัพย์ และธุรกิจเครดิตฟองซิเอร์ พ.ศ. 2522มาตรา 20(2)(ข) บัญญัติไว้ ทั้งนี้ก็เพื่อให้ได้เงินคืนมาชำระหนี้จำนองและหนี้ที่โจทก์จัดหาทุนมาจากประชาชนกับเป็นกำไรของโจทก์อีกส่วนหนึ่งนั่นเอง วิธีการดังกล่าวเป็นธุรกิจปกติของโจทก์ ดังนั้นการที่โจทก์ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลตามวัตถุประสงค์ดังกล่าว จึงเป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เพื่อมีไว้ในการประกอบกิจการ การที่โจทก์ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไป จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากรดังที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)มาตรา 3(5) กำหนดไว้ โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3 ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6 (3) เมื่อโจทก์ไม่ได้นำรายรับดังกล่าวไปสำแดงเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะการที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะภาษีบำรุงเทศบาล เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยืนตามการประเมิน แต่ให้งดเบี้ยปรับ และลดภาษีบำรุงเทศบาลลงให้จำนวน 228,192 บาท จึงชอบแล้ว กรณีนี้เจ้าพนักงานประเมินมิได้อ้างว่า โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ที่ไม่เข้าลักษณะตาม (1) (2) (3) (4) หรือ (5) ที่ได้กระทำภายใน 5 ปี นับแต่วันที่ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เข้าลักษณะตาม (6)ของมาตรา 3 แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร(ฉบับที่ 244) ดังนั้นการที่โจทก์ยกข้ออ้างว่า การที่โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์นั้นเป็นการขายหรือถูกเวนคืนตามกฎหมายว่าด้วยการเวนคืนอสังหาริมทรัพย์ จึงไม่เป็นสาระแก่การวินิจฉัยศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์ชอบแล้วพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5755/2539บริษัท เงินทุน เอราวั ณ ทรัสต์ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 91/2, ม. 91/6 พ.ร.บ.การประกอบธุรกิจเงินทุน ธุรกิจหลักทรัพย์ และธุรกิจเครดิตฟองซิเอร์ พ.ศ.2522 ม. 20 พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ม. 3 (5)โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน จัดหาเงินทุนจากประชาชนมาให้กู้ยืมโดยจำนองที่ดินเป็นประกัน โจทก์มีสิทธิได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการชำระหนี้การประกันการให้กู้ยืมเงินหรือการซื้ออสังหาริมทรัพย์ที่รับจำนองไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลหรือเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ แต่ต้องจำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวภายในสามปีนับแต่วันที่อสังหาริมทรัพย์นั้นตกมาเป็นของโจทก์หรือภายในกำหนดเวลากว่านั้น ตามที่ได้รับอนุญาตจากธนาคารแห่งประเทศไทย ดังที่พระราชบัญญัติการประกอบธุรกิจเงินทุน ธุรกิจหลักทรัพย์ และธุรกิจเครดิตฟองซิเอร์พ.ศ. 2522 มาตรา 20(1)(ข) บัญญัติไว้ ทั้งนี้ก็เพื่อให้ได้เงินคืนมาชำระหนี้จำนองและหนี้ที่โจทก์จัดหาทุนมาจากประชาชนกับเป็นกำไรของโจทก์อีกส่วนหนึ่งนั่นเอง วิธีการดังกล่าวเป็นธุรกิจปกติของโจทก์ ดังนั้น การที่โจทก์ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์รับจำนองไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลตามวัตถุประสงค์ดังกล่าวจึงเป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เพื่อมีไว้ในการประกอบกิจการ การที่โจทก์ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไปตามพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนอสังหาริมทรัพย์ พ.ศ. 2530จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2(6) แห่งประมวลรัษฎากร ดังที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) มาตรา 3(5)กำหนดไว้ โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6(3)โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ได้รับอนุญาตจากกระทรวงการคลังให้ประกอบกิจการเงินทุนเพื่อการพาณิชย์ เพื่อการพัฒนา เพื่อการจำหน่ายและบริโภคกับเพื่อการเคหะ เมื่อประมาณเดือนกุมภาพันธ์ 2577เจ้าพนักงานตรวจสอบภาษีอากรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535ของโจทก์ สืบเนื่องจากโจทก์ได้ขอคืนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายไว้เกินกว่าที่ต้องเสียภาษี เจ้าพนักงานของจำเลยทำการตรวจสอบไต่สวนแล้วได้แจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะเบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีเดือนพฤศจิกายน 2535 เป็นเงินรวม 10,385,612 บาท โจทก์อุทธรณ์คัดค้านคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีความเห็นยืนตามการประเมิน แต่ให้ลดภาษีและงดเบี้ยปรับ คงเรียกเก็บภาษีอากรเป็นเงินรวม7,875,495.03 บาท โจทก์ไม่เห็นด้วย กล่าวคือ โจทก์เป็นสถาบันการเงินประกอบธุรกิจเงินทุน แต่รายได้โจทก์จำนวน 190,160,450 บาทที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำไปประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาลนั้น เป็นรายได้จากการขายที่ดินพร้อมไม้ยืนต้นให้การทางพิเศษแห่งประเทศไทยเพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชนโดยการถูกเวนคืน ไม่ใช่การขายที่เป็นการค้าหรือหากำไร จึงไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงไม่ชอบ ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ ต 2/1041/6/100005 ลงวันที่ 10 พฤษภาคม2537 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 114/2538/1 ลงวันที่ 7 ธันวาคม 2538จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่าข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์ประกอบกิจการธุรกิจเงินทุนโดยได้รับอนุญาตจากกระทรวงการคลัง โจทก์รับจำนองที่ดิน 3 แปลง ในลำดับที่ 2และได้ซื้อที่ดินดังกล่าวจากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาล ต่อมาโจทก์ขายที่ดินพร้อมต้นไม้ในที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทย ตามพระราชกฤษฎีกากำหนดเขตที่ดินในบริเวณที่ที่จะเวนคืนในท้องที่เขตพระโขนง เขตยานนาวา เขตปทุมวันเขตบางรัก เขตสัมพันธวงศ์ เขตป้อมปราบศัตรูพ่าย เขตพระนครเขตดุสิต เขตบางเขน เขตพญาไท และเขตห้วยขวาง กรุงเทพมหานครพ.ศ. 2530 ประกอบพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนที่ดิน พ.ศ. 2530เพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชน ในราคา 190,160,450 บาทครั้นโจทก์ขอคืนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 เจ้าพนักงานของจำเลยได้ทำการตรวจสอบไต่สวนแล้วพบว่าโจทก์มิได้นำรายรับดังกล่าวไปสำแดงเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ จึงได้ประเมินและแจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับการขายที่ดินให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยดังกล่าวเป็นเงิน 10,385,612 บาทโจทก์อุทธรณ์คัดค้าน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีความเห็นยืนตามการประเมิน แต่ให้ลดภาษีและงดเบี้ยปรับ คงเรียกเก็บภาษีอากรเป็นเงินรวม 7,875,495.03 บาทมีปัญหาต้องวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ปัญหาดังกล่าวนี้ข้อสำคัญอยู่ที่ว่าที่ดินและต้นไม้ในที่ดินอันเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ขายไปนั้น เป็นทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการหรือไม่เพราะหากเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการแล้ว พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร(ฉบับที่ 244) พ.ศ. 2534 มาตรา 3(5) ได้กำหนดให้เป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ตามบทบัญญัติในหมวด 5ว่าด้วยภาษีธุรกิจเฉพาะ ผู้ขายต้องมีหน้าที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3 ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6 (3)ในปัญหาที่ว่า อสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ขายไปนั้นเป็นทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการหรือไม่นี้ โจทก์นำสืบว่า โจทก์ซื้อที่ดินทั้งสามแปลงไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลเมื่อวันที่28 ธันวาคม 2530 ซึ่งเป็นที่ดินที่โจทก์รับจำนองไว้ในลำดับที่ 2ตามหลักฐานในโฉนดที่ดินเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 30 ถึงแผ่นที่ 49ซื้อแล้วโจทก์ปล่อยทิ้งไว้โดยไม่ได้ใช้ทำประโยชน์ ต่อมามีพระราชกฤษฎีกากำหนดเขตที่ดินในบริเวณที่ที่จะเวนคืนในท้องที่เขตพระโขนง เขตดุสิต และเขตห้วยขวาง กรุงเทพมหานคร พ.ศ. 2530เพื่อสร้างทางพิเศษระบบรถไฟฟ้าขนส่งมวลชนซึ่งที่ดินทั้งสามแปลงอยู่ในแนวเขตเวนคืนนี้ ตามที่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยได้ขอเข้าสำรวจกับมีหนังสือแจ้งให้โจทก์ไปทำสัญญาเพื่อรับเงินค่าทดแทนตามเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 9 ถึง 11 โจทก์จึงได้ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไปตามพระราชบัญญัติว่าด้วยการเวนคืนที่ดิน พ.ศ. 2530 ในราคา 190,160,450 บาทโจทก์มิได้ดำเนินการขายไปโดยสมัครใจหรือตามวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการของโจทก์โดยปกติ เพื่อมุ่งในทางค้าหรือหากำไรฝ่ายจำเลยนำสืบว่า โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน โดยจัดหาเงินทุนจากประชาชน แล้วให้กู้ยืมโดยมีหลักทรัพย์จำนองเป็นประกัน การที่โจทก์ซื้อที่ดินที่ปรับจำนองไว้ในลำดับที่ 2 ก็เพื่อเอาไว้จำหน่ายเอาเงินชำระหนี้จำนองดังที่โจทก์แสดงรายละเอียดไว้ในงบดุลปี 2534ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 273 เกี่ยวกับทรัพย์สินรอการขายณ วันที่ 31 ธันวาคม 2534 ไว้สองรายการคือ ก.ที่ดิน 1 แปลงเนื้อที่ 5 ไร่ 4 ตารางวา ตั้งอยู่ในกรุงเทพมหานคร โจทก์ได้รับโอนมาจากลูกหนี้กู้ยืมแทนการชำระหนี้ โดยบันทึกในบัญชีทรัพย์สินรอการขายด้วยจำนวนเงินเท่ากับยอดหนี้ 31.67 ล้านบาทซึ่งบริษัทรับจ้างประเมินราคาได้ประเมินราคาไว้ว่า ไม่มีมูลค่าจะประเมินได้ โจทก์ได้ตั้งจำนวนกันไว้เพื่อการลดค่าเพียง7.35 ล้านบาท ข. ที่ดิน 16 แปลง รวมเนื้อที่ 63 ไร่ ตั้งอยู่ในกรุงเทพมหานคร โจทก์ได้มาจากการประมูลขายทอดตลาดของศาลในปี 2530 บันทึกบัญชีตามราคาที่ซื้อมา 176.65 ล้านบาท ฉะนั้นที่ดินที่โจทก์ซื้อมาเพื่อขายเอาเงินชำระหนี้จำนองดังกล่าวจึงเป็นทรัพย์สินที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการ พิเคราะห์แล้วเห็นว่า โจทก์ประกอบกิจการเงินทุน จัดหาเงินทุนจากประชาชนมาให้กู้ยืมโดยจำนองที่ดินเป็นประกัน โจทก์มีสิทธิได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการชำระหนี้ การประกันการให้กู้ยืมเงินหรือการซื้ออสังหาริมทรัพย์ที่รับจำนองไว้จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลหรือเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ แต่ต้องจำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวภายในสามปีนับแต่วันที่อสังหาริมทรัพย์นั้นตกมาเป็นของโจทก์หรือภายในกำหนดเวลากว่านั้น ตามที่ได้รับอนุญาตจากธนาคารแห่งประเทศไทย ดังที่พระราชบัญญัติการประกอบธุรกิจเงินทุนธุรกิจหลักทรัพย์ และธุรกิจเครดิตฟองซิเอร์ พ.ศ. 2522มาตรา 20(2)(ข) บัญญัติไว้ ทั้งนี้ก็เพื่อให้ได้เงินคืนมาชำระหนี้จำนองและหนี้ที่โจทก์จัดหาทุนมาจากประชาชนกับเป็นกำไรของโจทก์อีกส่วนหนึ่งนั่นเอง วิธีการดังกล่าวเป็นธุรกิจปกติของโจทก์ ดังนั้นการที่โจทก์ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์จากการขายทอดตลาดโดยคำสั่งศาลตามวัตถุประสงค์ดังกล่าว จึงเป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เพื่อมีไว้ในการประกอบกิจการ การที่โจทก์ขายที่ดินดังกล่าวให้แก่การทางพิเศษแห่งประเทศไทยไป จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากรดังที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)มาตรา 3(5) กำหนดไว้ โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะในอัตราร้อยละ 3 ของรายรับ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/6 (3) เมื่อโจทก์ไม่ได้นำรายรับดังกล่าวไปสำแดงเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะการที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะภาษีบำรุงเทศบาล เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยืนตามการประเมิน แต่ให้งดเบี้ยปรับ และลดภาษีบำรุงเทศบาลลงให้จำนวน 228,192 บาท จึงชอบแล้ว กรณีนี้เจ้าพนักงานประเมินมิได้อ้างว่า โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ที่ไม่เข้าลักษณะตาม (1) (2) (3) (4) หรือ (5) ที่ได้กระทำภายใน 5 ปี นับแต่วันที่ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์เข้าลักษณะตาม (6)ของมาตรา 3 แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางการค้าหรือหากำไร(ฉบับที่ 244) ดังนั้นการที่โจทก์ยกข้ออ้างว่า การที่โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์นั้นเป็นการขายหรือถูกเวนคืนตามกฎหมายว่าด้วยการเวนคืนอสังหาริมทรัพย์ จึงไม่เป็นสาระแก่การวินิจฉัยศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์ชอบแล้วพิพากษายืน(สุนพ กีรติยุติ-ชลอ บุณยเนตร-จำลอง สุขศิริ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ