คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 528/2537หลักกฎหมาย: โจทก์ซื้อเหล็กแผ่นมาใช้ทำแบบในการก่อสร้าง ซึ่งโดยสภาพเหล็กแผ่นเป็นวัตถุที่คงทนถาวรไม่เสื่อมสภาพโดยง่าย เมื่อนำมาใช้ทำแบบในการก่อสร้างย่อมสามารถใช้ได้หลายครั้งและมีอายุการใช้งานมากกว่า 1 ปี รายจ่ายค่าเหล็กแผ่นจึงต้องถือว่าเป็นรายจ่ายที่บังเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของโจทก์ การที่เจ้าพนักงานประเมินถือว่าเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนและไม่ยอมให้ถือเป็นค่าใช้จ่ายทั้งหมดในแต่ละปี โดยเพียงแต่คำนวณหักเป็นค่าเสื่อมราคาให้ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีจึงเป็นการชอบแล้วโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ถูกต้องแล้วศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้ว่า จำเลยได้ประเมินและเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 เพิ่มเติมเป็นเงิน113,181.91 บาท เงินเพิ่ม 22,636.38 บาท รวมเป็นเงิน 135,818.29บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519 เพิ่มเติมเป็นเงิน 712,047.88 บาทเงินเพิ่ม 142,809.50 บาท รวมเป็นเงิน 854,856.98 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2520 เพิ่มเติมเป็นเงิน 1,795,370.86 บาท เงินเพิ่ม359,078.09 บาท รวมเป็นเงิน 2,154,444.55 บาท และในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2521 เพิ่มเติมเป็นเงิน 20,911,040.33 บาท เงินเพิ่ม4,182,208.07 บาท รวมเป็นเงิน 25,093,248.40 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยแก้ไขคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินให้ลดภาษีที่เรียกเก็บและเงินเพิ่ม โดยในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 คงเรียกเก็บภาษี 27,460.69 บาท เงินเพิ่ม 5,492.13 บาท รวมเป็นเงิน32,952.82 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519 คงเรียกเก็บภาษี456,027.41 บาท เงินเพิ่ม 91,205.48 บาท รวมเป็นเงิน547,232.89 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2520 คงเรียกเก็บภาษี1,586,828.10 บาท เงินเพิ่ม 309,365.62 บาท รวมเป็นเงิน1,856,193.72 บาท และในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2521 คงเรียกเก็บภาษี 20,904,056.17 บาท เงินเพิ่ม 4,180,811.23 บาท รวมเป็นเงิน25,084,867.40 บาท โจทก์เห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ถูกต้อง ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์สำหรับรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (5) รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนนั้น โจทก์อ้างว่าเหล็กแผ่นที่ซื้อมาทำแบบส่วนใหญ่จะนำมาตัดกว้าง 1 เมตร ยาว 1 เมตร นำมาทำเป็นแบบ เมื่อปูนแห้งต้องงัดเหล็กแผ่นออก ทำให้เหล็กแผ่นโค้งงอหมดสภาพไปโดยใช้งานไม่ถึง6 เดือน หลังจากนั้นก็จะมีสภาพเป็นเศษเหล็ก ศาลฎีกาเห็นว่า โจทก์ซื้อเหล็กแผ่นดังกล่าวมาเพื่อใช้ทำแบบในการก่อสร้างซึ่งโดยสภาพเหล็กแผ่นเป็นวัตถุที่คงทนถาวรไม่เสื่อมสภาพโดยง่าย เมื่อนำมาใช้ทำแบบในการก่อสร้างย่อมสามารถใช้ได้หลายครั้ง นายสว่างตั้งนิสสัยตรงพยานโจทก์เองก็เบิกความยอมรับในข้อนี้ และตามรายงานการตรวจสอบเอกสารหมาย จ.ล.1 แผ่นที่ 14 ปรากฏว่าเหล็กแผ่นดังกล่าวมีอายุการใช้งานได้มากกว่า 1 ปี ด้วยเหตุนี้รายจ่ายค่าเหล็กแผ่นดังกล่าวจึงต้องถือว่าเป็นรายจ่ายที่บังเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของโจทก์ ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินถือว่าเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน และไม่ยอมให้ถือเป็นรายจ่ายทั้งหมดในแต่ละปี โดยเพียงแต่คำนวณหักเป็นค่าเสื่อมราคาให้ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีจึงเป็นการชอบแล้วพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 528/2537บริษัท ปัญญา มิตร จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 65 ตรี (5) โจทก์ซื้อเหล็กแผ่นมาใช้ทำแบบในการก่อสร้าง ซึ่งโดยสภาพเหล็กแผ่นเป็นวัตถุที่คงทนถาวรไม่เสื่อมสภาพโดยง่าย เมื่อนำมาใช้ทำแบบในการก่อสร้างย่อมสามารถใช้ได้หลายครั้งและมีอายุการใช้งานมากกว่า 1 ปี รายจ่ายค่าเหล็กแผ่นจึงต้องถือว่าเป็นรายจ่ายที่บังเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของโจทก์ การที่เจ้าพนักงานประเมินถือว่าเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนและไม่ยอมให้ถือเป็นค่าใช้จ่ายทั้งหมดในแต่ละปี โดยเพียงแต่คำนวณหักเป็นค่าเสื่อมราคาให้ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีจึงเป็นการชอบแล้วโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ถูกต้องแล้วศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้ว่า จำเลยได้ประเมินและเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 เพิ่มเติมเป็นเงิน113,181.91 บาท เงินเพิ่ม 22,636.38 บาท รวมเป็นเงิน 135,818.29บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519 เพิ่มเติมเป็นเงิน 712,047.88 บาทเงินเพิ่ม 142,809.50 บาท รวมเป็นเงิน 854,856.98 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2520 เพิ่มเติมเป็นเงิน 1,795,370.86 บาท เงินเพิ่ม359,078.09 บาท รวมเป็นเงิน 2,154,444.55 บาท และในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2521 เพิ่มเติมเป็นเงิน 20,911,040.33 บาท เงินเพิ่ม4,182,208.07 บาท รวมเป็นเงิน 25,093,248.40 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยแก้ไขคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินให้ลดภาษีที่เรียกเก็บและเงินเพิ่ม โดยในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 คงเรียกเก็บภาษี 27,460.69 บาท เงินเพิ่ม 5,492.13 บาท รวมเป็นเงิน32,952.82 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519 คงเรียกเก็บภาษี456,027.41 บาท เงินเพิ่ม 91,205.48 บาท รวมเป็นเงิน547,232.89 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2520 คงเรียกเก็บภาษี1,586,828.10 บาท เงินเพิ่ม 309,365.62 บาท รวมเป็นเงิน1,856,193.72 บาท และในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2521 คงเรียกเก็บภาษี 20,904,056.17 บาท เงินเพิ่ม 4,180,811.23 บาท รวมเป็นเงิน25,084,867.40 บาท โจทก์เห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ถูกต้อง ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์สำหรับรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (5) รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนนั้น โจทก์อ้างว่าเหล็กแผ่นที่ซื้อมาทำแบบส่วนใหญ่จะนำมาตัดกว้าง 1 เมตร ยาว 1 เมตร นำมาทำเป็นแบบ เมื่อปูนแห้งต้องงัดเหล็กแผ่นออก ทำให้เหล็กแผ่นโค้งงอหมดสภาพไปโดยใช้งานไม่ถึง6 เดือน หลังจากนั้นก็จะมีสภาพเป็นเศษเหล็ก ศาลฎีกาเห็นว่า โจทก์ซื้อเหล็กแผ่นดังกล่าวมาเพื่อใช้ทำแบบในการก่อสร้างซึ่งโดยสภาพเหล็กแผ่นเป็นวัตถุที่คงทนถาวรไม่เสื่อมสภาพโดยง่าย เมื่อนำมาใช้ทำแบบในการก่อสร้างย่อมสามารถใช้ได้หลายครั้ง นายสว่างตั้งนิสสัยตรงพยานโจทก์เองก็เบิกความยอมรับในข้อนี้ และตามรายงานการตรวจสอบเอกสารหมาย จ.ล.1 แผ่นที่ 14 ปรากฏว่าเหล็กแผ่นดังกล่าวมีอายุการใช้งานได้มากกว่า 1 ปี ด้วยเหตุนี้รายจ่ายค่าเหล็กแผ่นดังกล่าวจึงต้องถือว่าเป็นรายจ่ายที่บังเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของโจทก์ ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินถือว่าเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน และไม่ยอมให้ถือเป็นรายจ่ายทั้งหมดในแต่ละปี โดยเพียงแต่คำนวณหักเป็นค่าเสื่อมราคาให้ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีจึงเป็นการชอบแล้วพิพากษายืน(จรัญ หัตถกรรม-เจริญ นิลเอสงฆ์-สุวรรณ ตระการพันธุ์)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ1. รายจ่ายของธุรกิจอาจแบ่งออกได้เป็นรายจ่ายเพื่อหากำไร(RevenueExpenditure) และรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน(CapitalExpenditure) รายจ่ายประเภทแรกถือเป็นค่าใช้จ่าย(Expense) กิจการสามารถนำไปหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ทั้งหมดในรอบระยะเวลาบัญชีที่เกิดรายจ่ายดังกล่าว รายจ่ายประเภทนี้จะแสดงเป็นรายการหนึ่งในงบกำไรขาดทุน แต่รายจ่ายประเภทหลังนั้นถือเป็นทรัพย์สินหรือสินทรัพย์ (Asset) ต้องทยอยหักในรูปของค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคา (Depreciation) หรือตัดบัญชี (Amortization) เป็นรอบระยะเวลาบัญชีไปซึ่งกินเวลาหลายรอบระยะเวลาบัญชีทั้งทรัพย์สินบางประเภท เช่น ที่ดินก็หักค่าเสื่อมราคาไม่ได้ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2347/2536) ซึ่งรายจ่ายประเภทหลังนี้จะแสดงในงบดุล รายจ่ายใดเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไรและรายจ่ายใดเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนนั้นมีหลักการพิจารณาดังนี้ (1) หลักประโยชน์ (BenefitPrinciple) ตามหลักนี้รายจ่ายใดถ้าจ่ายไปแล้วเป็นประโยชน์แก่กิจการเฉพาะในรอบระยะเวลาบัญชีปีปัจจุบันเท่านั้น รายจ่ายนั้นถือเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไร เช่นเงินเดือนค่าจ้างลูกจ้างพนักงาน ค่านายหน้า ค่าโฆษณา ค่าน้ำค่าไฟฟ้า ค่าไปรษณียากร ส่วนรายจ่ายใดถ้าจ่ายไปแล้วก่อให้เกิดประโยชน์แก่กิจการเกินกว่า 1 รอบระยะเวลาบัญชีแล้ว รายจ่ายนั้นถือเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน เช่นรายจ่ายค่าก่อสร้างอาคารสำนักงาน โรงงาน รายจ่ายค่าต่อเติมอาคาร เงินกินเปล่าหรือเงินช่วยค่าก่อสร้างเพื่อให้ได้มาซึ่งสิทธิการเช่า รายจ่ายค่าซื้อเครื่องจักร เครื่องใช้สำนักงาน รถยนต์ที่ซื้อมาใช้ในกิจการ หลักนี้เป็นหลักที่นักบัญชีใช้กันมาช้านาน (2) หลักกรรมสิทธิ์ (OwnershipPrinciple) ตามหลักนี้รายจ่ายที่จะถือเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนมิได้หมายถึงรายจ่ายที่กิจการได้รับประโยชน์เท่านั้นแต่ต้องเป็นรายจ่ายที่จ่ายแล้วบังเกิดเป็นทุนรอนของกิจการขึ้นมา ลักษณะที่จะเป็นทุนรอนของกิจการขึ้นมาก็คือเป็นทรัพย์สินของกิจการ หลักนี้มีที่มาจากคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 949/2509 คดีระหว่างบริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัดโจทก์ กรมสรรพากร กับพวก จำเลย ซึ่งวินิจฉัยว่า "รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (5) มิใช่หมายถึงรายจ่ายที่บริษัทได้รับประโยชน์จากรายจ่ายเท่านั้นแต่ต้องเป็นรายจ่ายที่บังเกิดเป็นทุนรอนของบริษัทขึ้นมา ลักษณะที่จะเป็นทุนรอนของบริษัทขึ้นมาก็คือเป็นทรัพย์สินของบริษัท รายจ่ายที่โจทก์จ่ายไปในการสร้างท่าเรือสร้างทางแยกและสร้างถนนที่ไม่บังเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของบริษัท จึงมิใช่รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 35 ตรี (5)" และคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 168/2521 คดีระหว่างบริษัทชลประทานซีเมนต์ จำกัดโจทก์ กรมสรรพากรกับพวก จำเลย ซึ่งวินิจฉัยว่า "รายจ่ายค่าติดตั้งสถานีวิทยุซึ่งตั้งขึ้นแล้วเป็นทรัพย์สินของบริษัทโจทก์และรายจ่ายค่าผู้เชี่ยวชาญในการติดตั้งเครื่องจักรและเตาเผาของบริษัทโจทก์เป็นรายจ่ายที่บริษัทโจทก์จ่ายไปแล้วได้รับประโยชน์จากการใช้และเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของบริษัทโจทก์ถือว่าเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (5)" (3) หลักความมีนัยสำคัญหรือหลักสาระสำคัญ (MaterialityPrinciple) หลักนี้มาจากข้อสมมุติฐานขั้นพื้นฐานทางการบัญชี(BasicAccountingConcepts) ที่ว่าในการพิจารณาว่าควรจะเปิดเผยข้อมูลอะไรบ้างนั้น ควรที่จะพิจารณาเปิดเผยเฉพาะข้อมูลที่สำคัญ ๆ อันจะมีผลกระทบต่อการตัดสินใจเท่านั้น ข้อมูลที่ไม่สำคัญไม่ควรจะเปิดเผย เพราะจะทำให้สาระสำคัญ ๆ มีความชัดเจนน้อยลง ตามหลักนี้รายจ่ายใดถ้าเป็นจำนวนเงินเพียงเล็กน้อย แม้จ่ายออกไปแล้ว จะทำให้กิจการได้รับประโยชน์เกินกว่า 1 รอบระยะเวลาบัญชีหรือทำให้กิจการได้มาซึ่งทรัพย์สินรายจ่ายนั้นก็ไม่ถือเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน แต่จะถือเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไร จำนวนเงินเท่าใด จึงจะถือเป็นเงินจำนวนเล็กน้อยนั้นโดยทั่วไปถ้ามีจำนวนเงินต่ำกว่า 500 บาท แล้วถือเป็นเงินจำนวนเล็กน้อย เช่น เงินค่าซื้อไม้แขวนเสื้อราคา 100 บาท จะไม่ถือเป็นรายจ่าย อันมีลักษณะเป็นการลงทุน แม้ว่าจ่ายไปแล้วจะทำให้กิจการได้รับประโยชน์จากไม้แขวนเสื้อเกินกว่า 1 รอบระยะเวลาบัญชีและได้มาซึ่งกรรมสิทธิ์ในไม้แขวนเสื้อนั้นก็ตาม แต่จะถือเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไร เพราะเงินที่จ่ายไปนั้นต่ำกว่า 500 บาท อย่างไรก็ดี บางบริษัทอาจถือจำนวนเงินมากกว่า 500 บาท เป็นรายจ่ายเพื่อหากำไรก็ได้ เช่น บางบริษัทอาจถือว่ารายจ่ายใดถ้าต่ำกว่า 2,000 บาท ให้ถือเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไร หรือบางบริษัทอาจถือว่ารายจ่ายใดถ้าจ่ายต่ำกว่า 10,000บาท ให้ถือเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไรก็ได้ แล้วแต่นโยบายของแต่ละบริษัท 2. โจทก์ในคดีนี้ซื้อเหล็กแผ่นมาใช้ทำแบบในการก่อสร้างซึ่งแบบในการก่อสร้างนั้นมีอายุใช้งานเกินกว่า 1 ปี รายจ่ายค่าซื้อเหล็กแผ่นจึงเป็นรายจ่ายที่จ่ายไปแล้วก่อให้เกิดประโยชน์แก่กิจการของโจทก์เกินกว่า 1 รอบระยะเวลาบัญชีและเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์ กรณีเข้าทั้งหลักประโยชน์ (BenefitPrinciple) และหลักกรรมสิทธิ์ (OwnershipPrinciple) รายจ่ายค่าซื้อเหล็กแผ่นจึงเข้าข่ายเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน โจทก์จะหักเป็นค่าใช้จ่ายทั้งหมดในรอบระยะเวลาบัญชีที่ซื้อไม่ได้ต้องทยอยหักในรูปของค่าเสื่อมราคา ซึ่งหากใช้วิธีหักแบบเส้นตรง (Straight-lineMethod) ก็หักได้ไม่เกินรอบระยะเวลาบัญชีละ 20% ฉะนั้น ที่โจทก์นำไปหักเป็นค่าใช้จ่ายทั้งหมดในรอบระยะเวลาบัญชีที่ซื้อเหล็กแผ่นดังกล่าวจึงไม่ถูกต้อง การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่ให้ทยอยหักเป็นค่าเสื่อมราคาในแต่ละรอบระยะเวลาจึงถูกต้องแล้ว ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรมคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ถูกต้องแล้วศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้ว่า จำเลยได้ประเมินและเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 เพิ่มเติมเป็นเงิน113,181.91 บาท เงินเพิ่ม 22,636.38 บาท รวมเป็นเงิน 135,818.29บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519 เพิ่มเติมเป็นเงิน 712,047.88 บาทเงินเพิ่ม 142,809.50 บาท รวมเป็นเงิน 854,856.98 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2520 เพิ่มเติมเป็นเงิน 1,795,370.86 บาท เงินเพิ่ม359,078.09 บาท รวมเป็นเงิน 2,154,444.55 บาท และในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2521 เพิ่มเติมเป็นเงิน 20,911,040.33 บาท เงินเพิ่ม4,182,208.07 บาท รวมเป็นเงิน 25,093,248.40 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยแก้ไขคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินให้ลดภาษีที่เรียกเก็บและเงินเพิ่ม โดยในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 คงเรียกเก็บภาษี 27,460.69 บาท เงินเพิ่ม 5,492.13 บาท รวมเป็นเงิน32,952.82 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519 คงเรียกเก็บภาษี456,027.41 บาท เงินเพิ่ม 91,205.48 บาท รวมเป็นเงิน547,232.89 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2520 คงเรียกเก็บภาษี1,586,828.10 บาท เงินเพิ่ม 309,365.62 บาท รวมเป็นเงิน1,856,193.72 บาท และในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2521 คงเรียกเก็บภาษี 20,904,056.17 บาท เงินเพิ่ม 4,180,811.23 บาท รวมเป็นเงิน25,084,867.40 บาท โจทก์เห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ถูกต้อง ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์สำหรับรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (5) รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนนั้น โจทก์อ้างว่าเหล็กแผ่นที่ซื้อมาทำแบบส่วนใหญ่จะนำมาตัดกว้าง 1 เมตร ยาว 1 เมตร นำมาทำเป็นแบบ เมื่อปูนแห้งต้องงัดเหล็กแผ่นออก ทำให้เหล็กแผ่นโค้งงอหมดสภาพไปโดยใช้งานไม่ถึง6 เดือน หลังจากนั้นก็จะมีสภาพเป็นเศษเหล็ก ศาลฎีกาเห็นว่า โจทก์ซื้อเหล็กแผ่นดังกล่าวมาเพื่อใช้ทำแบบในการก่อสร้างซึ่งโดยสภาพเหล็กแผ่นเป็นวัตถุที่คงทนถาวรไม่เสื่อมสภาพโดยง่าย เมื่อนำมาใช้ทำแบบในการก่อสร้างย่อมสามารถใช้ได้หลายครั้ง นายสว่างตั้งนิสสัยตรงพยานโจทก์เองก็เบิกความยอมรับในข้อนี้ และตามรายงานการตรวจสอบเอกสารหมาย จ.ล.1 แผ่นที่ 14 ปรากฏว่าเหล็กแผ่นดังกล่าวมีอายุการใช้งานได้มากกว่า 1 ปี ด้วยเหตุนี้รายจ่ายค่าเหล็กแผ่นดังกล่าวจึงต้องถือว่าเป็นรายจ่ายที่บังเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของโจทก์ ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินถือว่าเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน และไม่ยอมให้ถือเป็นรายจ่ายทั้งหมดในแต่ละปี โดยเพียงแต่คำนวณหักเป็นค่าเสื่อมราคาให้ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีจึงเป็นการชอบแล้วพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 528/2537บริษัท ปัญญา มิตร จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 65 ตรี (5) โจทก์ซื้อเหล็กแผ่นมาใช้ทำแบบในการก่อสร้าง ซึ่งโดยสภาพเหล็กแผ่นเป็นวัตถุที่คงทนถาวรไม่เสื่อมสภาพโดยง่าย เมื่อนำมาใช้ทำแบบในการก่อสร้างย่อมสามารถใช้ได้หลายครั้งและมีอายุการใช้งานมากกว่า 1 ปี รายจ่ายค่าเหล็กแผ่นจึงต้องถือว่าเป็นรายจ่ายที่บังเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของโจทก์ การที่เจ้าพนักงานประเมินถือว่าเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนและไม่ยอมให้ถือเป็นค่าใช้จ่ายทั้งหมดในแต่ละปี โดยเพียงแต่คำนวณหักเป็นค่าเสื่อมราคาให้ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีจึงเป็นการชอบแล้วโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ถูกต้องแล้วศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้ว่า จำเลยได้ประเมินและเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 เพิ่มเติมเป็นเงิน113,181.91 บาท เงินเพิ่ม 22,636.38 บาท รวมเป็นเงิน 135,818.29บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519 เพิ่มเติมเป็นเงิน 712,047.88 บาทเงินเพิ่ม 142,809.50 บาท รวมเป็นเงิน 854,856.98 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2520 เพิ่มเติมเป็นเงิน 1,795,370.86 บาท เงินเพิ่ม359,078.09 บาท รวมเป็นเงิน 2,154,444.55 บาท และในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2521 เพิ่มเติมเป็นเงิน 20,911,040.33 บาท เงินเพิ่ม4,182,208.07 บาท รวมเป็นเงิน 25,093,248.40 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยแก้ไขคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินให้ลดภาษีที่เรียกเก็บและเงินเพิ่ม โดยในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 คงเรียกเก็บภาษี 27,460.69 บาท เงินเพิ่ม 5,492.13 บาท รวมเป็นเงิน32,952.82 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519 คงเรียกเก็บภาษี456,027.41 บาท เงินเพิ่ม 91,205.48 บาท รวมเป็นเงิน547,232.89 บาท ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2520 คงเรียกเก็บภาษี1,586,828.10 บาท เงินเพิ่ม 309,365.62 บาท รวมเป็นเงิน1,856,193.72 บาท และในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2521 คงเรียกเก็บภาษี 20,904,056.17 บาท เงินเพิ่ม 4,180,811.23 บาท รวมเป็นเงิน25,084,867.40 บาท โจทก์เห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ถูกต้อง ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์สำหรับรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (5) รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนนั้น โจทก์อ้างว่าเหล็กแผ่นที่ซื้อมาทำแบบส่วนใหญ่จะนำมาตัดกว้าง 1 เมตร ยาว 1 เมตร นำมาทำเป็นแบบ เมื่อปูนแห้งต้องงัดเหล็กแผ่นออก ทำให้เหล็กแผ่นโค้งงอหมดสภาพไปโดยใช้งานไม่ถึง6 เดือน หลังจากนั้นก็จะมีสภาพเป็นเศษเหล็ก ศาลฎีกาเห็นว่า โจทก์ซื้อเหล็กแผ่นดังกล่าวมาเพื่อใช้ทำแบบในการก่อสร้างซึ่งโดยสภาพเหล็กแผ่นเป็นวัตถุที่คงทนถาวรไม่เสื่อมสภาพโดยง่าย เมื่อนำมาใช้ทำแบบในการก่อสร้างย่อมสามารถใช้ได้หลายครั้ง นายสว่างตั้งนิสสัยตรงพยานโจทก์เองก็เบิกความยอมรับในข้อนี้ และตามรายงานการตรวจสอบเอกสารหมาย จ.ล.1 แผ่นที่ 14 ปรากฏว่าเหล็กแผ่นดังกล่าวมีอายุการใช้งานได้มากกว่า 1 ปี ด้วยเหตุนี้รายจ่ายค่าเหล็กแผ่นดังกล่าวจึงต้องถือว่าเป็นรายจ่ายที่บังเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของโจทก์ ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินถือว่าเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน และไม่ยอมให้ถือเป็นรายจ่ายทั้งหมดในแต่ละปี โดยเพียงแต่คำนวณหักเป็นค่าเสื่อมราคาให้ในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชีจึงเป็นการชอบแล้วพิพากษายืน(จรัญ หัตถกรรม-เจริญ นิลเอสงฆ์-สุวรรณ ตระการพันธุ์)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ1. รายจ่ายของธุรกิจอาจแบ่งออกได้เป็นรายจ่ายเพื่อหากำไร(RevenueExpenditure) และรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน(CapitalExpenditure) รายจ่ายประเภทแรกถือเป็นค่าใช้จ่าย(Expense) กิจการสามารถนำไปหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ทั้งหมดในรอบระยะเวลาบัญชีที่เกิดรายจ่ายดังกล่าว รายจ่ายประเภทนี้จะแสดงเป็นรายการหนึ่งในงบกำไรขาดทุน แต่รายจ่ายประเภทหลังนั้นถือเป็นทรัพย์สินหรือสินทรัพย์ (Asset) ต้องทยอยหักในรูปของค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคา (Depreciation) หรือตัดบัญชี (Amortization) เป็นรอบระยะเวลาบัญชีไปซึ่งกินเวลาหลายรอบระยะเวลาบัญชีทั้งทรัพย์สินบางประเภท เช่น ที่ดินก็หักค่าเสื่อมราคาไม่ได้ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2347/2536) ซึ่งรายจ่ายประเภทหลังนี้จะแสดงในงบดุล รายจ่ายใดเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไรและรายจ่ายใดเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนนั้นมีหลักการพิจารณาดังนี้ (1) หลักประโยชน์ (BenefitPrinciple) ตามหลักนี้รายจ่ายใดถ้าจ่ายไปแล้วเป็นประโยชน์แก่กิจการเฉพาะในรอบระยะเวลาบัญชีปีปัจจุบันเท่านั้น รายจ่ายนั้นถือเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไร เช่นเงินเดือนค่าจ้างลูกจ้างพนักงาน ค่านายหน้า ค่าโฆษณา ค่าน้ำค่าไฟฟ้า ค่าไปรษณียากร ส่วนรายจ่ายใดถ้าจ่ายไปแล้วก่อให้เกิดประโยชน์แก่กิจการเกินกว่า 1 รอบระยะเวลาบัญชีแล้ว รายจ่ายนั้นถือเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน เช่นรายจ่ายค่าก่อสร้างอาคารสำนักงาน โรงงาน รายจ่ายค่าต่อเติมอาคาร เงินกินเปล่าหรือเงินช่วยค่าก่อสร้างเพื่อให้ได้มาซึ่งสิทธิการเช่า รายจ่ายค่าซื้อเครื่องจักร เครื่องใช้สำนักงาน รถยนต์ที่ซื้อมาใช้ในกิจการ หลักนี้เป็นหลักที่นักบัญชีใช้กันมาช้านาน (2) หลักกรรมสิทธิ์ (OwnershipPrinciple) ตามหลักนี้รายจ่ายที่จะถือเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนมิได้หมายถึงรายจ่ายที่กิจการได้รับประโยชน์เท่านั้นแต่ต้องเป็นรายจ่ายที่จ่ายแล้วบังเกิดเป็นทุนรอนของกิจการขึ้นมา ลักษณะที่จะเป็นทุนรอนของกิจการขึ้นมาก็คือเป็นทรัพย์สินของกิจการ หลักนี้มีที่มาจากคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 949/2509 คดีระหว่างบริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัดโจทก์ กรมสรรพากร กับพวก จำเลย ซึ่งวินิจฉัยว่า "รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (5) มิใช่หมายถึงรายจ่ายที่บริษัทได้รับประโยชน์จากรายจ่ายเท่านั้นแต่ต้องเป็นรายจ่ายที่บังเกิดเป็นทุนรอนของบริษัทขึ้นมา ลักษณะที่จะเป็นทุนรอนของบริษัทขึ้นมาก็คือเป็นทรัพย์สินของบริษัท รายจ่ายที่โจทก์จ่ายไปในการสร้างท่าเรือสร้างทางแยกและสร้างถนนที่ไม่บังเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของบริษัท จึงมิใช่รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 35 ตรี (5)" และคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 168/2521 คดีระหว่างบริษัทชลประทานซีเมนต์ จำกัดโจทก์ กรมสรรพากรกับพวก จำเลย ซึ่งวินิจฉัยว่า "รายจ่ายค่าติดตั้งสถานีวิทยุซึ่งตั้งขึ้นแล้วเป็นทรัพย์สินของบริษัทโจทก์และรายจ่ายค่าผู้เชี่ยวชาญในการติดตั้งเครื่องจักรและเตาเผาของบริษัทโจทก์เป็นรายจ่ายที่บริษัทโจทก์จ่ายไปแล้วได้รับประโยชน์จากการใช้และเกิดเป็นทุนรอนหรือทรัพย์สินของบริษัทโจทก์ถือว่าเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (5)" (3) หลักความมีนัยสำคัญหรือหลักสาระสำคัญ (MaterialityPrinciple) หลักนี้มาจากข้อสมมุติฐานขั้นพื้นฐานทางการบัญชี(BasicAccountingConcepts) ที่ว่าในการพิจารณาว่าควรจะเปิดเผยข้อมูลอะไรบ้างนั้น ควรที่จะพิจารณาเปิดเผยเฉพาะข้อมูลที่สำคัญ ๆ อันจะมีผลกระทบต่อการตัดสินใจเท่านั้น ข้อมูลที่ไม่สำคัญไม่ควรจะเปิดเผย เพราะจะทำให้สาระสำคัญ ๆ มีความชัดเจนน้อยลง ตามหลักนี้รายจ่ายใดถ้าเป็นจำนวนเงินเพียงเล็กน้อย แม้จ่ายออกไปแล้ว จะทำให้กิจการได้รับประโยชน์เกินกว่า 1 รอบระยะเวลาบัญชีหรือทำให้กิจการได้มาซึ่งทรัพย์สินรายจ่ายนั้นก็ไม่ถือเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน แต่จะถือเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไร จำนวนเงินเท่าใด จึงจะถือเป็นเงินจำนวนเล็กน้อยนั้นโดยทั่วไปถ้ามีจำนวนเงินต่ำกว่า 500 บาท แล้วถือเป็นเงินจำนวนเล็กน้อย เช่น เงินค่าซื้อไม้แขวนเสื้อราคา 100 บาท จะไม่ถือเป็นรายจ่าย อันมีลักษณะเป็นการลงทุน แม้ว่าจ่ายไปแล้วจะทำให้กิจการได้รับประโยชน์จากไม้แขวนเสื้อเกินกว่า 1 รอบระยะเวลาบัญชีและได้มาซึ่งกรรมสิทธิ์ในไม้แขวนเสื้อนั้นก็ตาม แต่จะถือเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไร เพราะเงินที่จ่ายไปนั้นต่ำกว่า 500 บาท อย่างไรก็ดี บางบริษัทอาจถือจำนวนเงินมากกว่า 500 บาท เป็นรายจ่ายเพื่อหากำไรก็ได้ เช่น บางบริษัทอาจถือว่ารายจ่ายใดถ้าต่ำกว่า 2,000 บาท ให้ถือเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไร หรือบางบริษัทอาจถือว่ารายจ่ายใดถ้าจ่ายต่ำกว่า 10,000บาท ให้ถือเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไรก็ได้ แล้วแต่นโยบายของแต่ละบริษัท 2. โจทก์ในคดีนี้ซื้อเหล็กแผ่นมาใช้ทำแบบในการก่อสร้างซึ่งแบบในการก่อสร้างนั้นมีอายุใช้งานเกินกว่า 1 ปี รายจ่ายค่าซื้อเหล็กแผ่นจึงเป็นรายจ่ายที่จ่ายไปแล้วก่อให้เกิดประโยชน์แก่กิจการของโจทก์เกินกว่า 1 รอบระยะเวลาบัญชีและเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์ กรณีเข้าทั้งหลักประโยชน์ (BenefitPrinciple) และหลักกรรมสิทธิ์ (OwnershipPrinciple) รายจ่ายค่าซื้อเหล็กแผ่นจึงเข้าข่ายเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน โจทก์จะหักเป็นค่าใช้จ่ายทั้งหมดในรอบระยะเวลาบัญชีที่ซื้อไม่ได้ต้องทยอยหักในรูปของค่าเสื่อมราคา ซึ่งหากใช้วิธีหักแบบเส้นตรง (Straight-lineMethod) ก็หักได้ไม่เกินรอบระยะเวลาบัญชีละ 20% ฉะนั้น ที่โจทก์นำไปหักเป็นค่าใช้จ่ายทั้งหมดในรอบระยะเวลาบัญชีที่ซื้อเหล็กแผ่นดังกล่าวจึงไม่ถูกต้อง การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่ให้ทยอยหักเป็นค่าเสื่อมราคาในแต่ละรอบระยะเวลาจึงถูกต้องแล้ว ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรม