คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1292/2518หลักกฎหมาย: น้ำมันสะระแหน่และน้ำมันระกำนั้น แม้ก่อนจะใช้รับประทานหรือทา ต้องนำไปผสมกับแอลกอฮอล์หรือวัสลินเสียก่อน แต่การใช้แอลกอฮอล์หรือวัสลินผสมก็เพื่อจะลดหรือบรรเทาความเข้มของตัวยาและเพื่อสะดวกในการใช้เท่านั้น จึงถือว่าเป็นยาที่อาจอุปโภคบริโภคได้ทันทีโดยไม่จำต้องเปลี่ยนหรือดัดแปลงหรือผสมกับสิ่งอื่นอีก และเป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ซึ่งเป็นยาผงนั้น การเอาสิ่งอื่นมาผสมเพื่อให้ตัวยาเกาะแน่นเป็นยาเม็ด หรือเอายาผง 3 ประเภทนี้ละลายในน้ำกลั่นก่อนเพื่อใช้เป็นยาฉีด แต่การผสมหรือใช้ละลายดังกล่าวก็เพื่อความสะดวกในการอุปโภคบริโภคเท่านั้น แม้ไม่ผสมกับสิ่งอื่นหรือละลายกับน้ำกลั่น ยา 3 ประเภทนี้ก็อยู่ในสภาพที่อาจอุปโภคและบริโภคได้ทันที จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูป ชะเอมแท่งนั้น การสะกัดโดยใช้แอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอม ก็เพื่อความสะดวกในการใช้ จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูป ประมวลรัษฎากร มาตรา 87 (2) และ 85 (3) มิได้เพ่งเล็งว่า ผู้ประกอบการค้าขัดขืนหรือมีเจตนาจะหลีกเลี่ยงภาษีการค้าหรือไม่ การที่โจทก์ผู้ประกอบการค้ายื่นแบบแสดงรายการสินค้าโดยคาดหมายเอาว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป ทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อน เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจทำการประเมินแล้วสั่งให้โจทก์ชำระภาษีตามที่ประเมินพร้อมด้วยเบี้ยปรับ และเมื่อโจทก์โต้แย้งไม่ยอมชำระภายในกำหนด เช่นนี้ โจทก์ต้องเสียทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 (3) และมาตรา 89 ทวิ ไม่มีเหตุที่ศาลจะสั่งยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีและคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่สั่งให้ผู้ประกอบการค้าชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่สั่งให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับสินค้าหลายชนิดซึ่งโจทก์นำเข้ามาในราชอาณาจักร โดยโจทก์ถือว่าสินค้าเหล่านั้นเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป โจทก์เสียค่าขึ้นศาลแต่ละศาลมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิม ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า สินค้าตามฟ้องบางชนิดไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป แต่มิได้สั่งไว้ว่าเงินภาษีเพิ่มเบี้ยปรับ และเงินเพิ่มเอากับสินค้าชนิดนั้นควรถูกเพิกถอนไปด้วยหรือไม่ โจทก์อุทธรณ์และฎีกาขอให้ศาลอุทธรณ์และศาลฎีกายกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งหมดเสียนั้น แต่โจทก์มิได้กล่าวมาในฟ้องหรือนำสืบให้ปรากฏว่าสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปนั้น เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนเท่าใด เพื่อจะได้เป็นแนวทางในการคิดหักเงินค่าขึ้นศาลให้โจทก์ เมื่อไม่มีทางคิดเงินเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเกี่ยวกับสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าเป็นสินค้าสำเร็จรูปนั้นว่าเป็นจำนวนเงินเท่าใดแล้ว จึงคืนเงินค่าขึ้นศาลในชั้นอุทธรณ์และชั้นฎีกาจากจำนวนทุนทรัพย์ดังกล่าวให้โจทก์ไม่ได้โจทก์ฟ้องและเพิ่มเติมฟ้องว่า โจทก์เป็นห้างหุ้นส่วนสามัญนิติบุคคล ประกอบการค้าผลิตและจำหน่ายเวชภัณฑ์ และนำเข้ามาซึ่งเวชภัณฑ์และเคมีภัณฑ์เพื่อจำหน่ายแก่โรงงานยาต่าง ๆ ภายในประเทศ จำเลยที่ ๑ เป็นกรมในรัฐบาล มีจำเลยที่ ๒ เป็นอธิบดี จำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ เป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีตามประมวลรัษฎากร เมื่อระหว่างเดือนธันวาคม ๒๕๐๔ ถึงเดือนธันวาคม ๒๕๐๘ โจทก์ได้นำเข้ามาซึ่งวัตถุดิบในการผลิตยาจากต่างประเทศคือ ๑. ตัวยาน้ำมันสะระแหน่ ๒. ตัวยาระงับความรู้สึก (บาบิตอล) ๓. ขวดเปล่า ๔. หลอดข้าวเหนียวสำหรับบรรจุยา ๕. ตัวยาน้ำมันยูคาลิปตัส ๖. ตัวยาน้ำมันระกำ ๗. ตัวยาควินิน ๘. ตัวยาควินินซัลเฟตผง ๙. ตัวยาชะเอมแท่ง หลายครั้ง ซึ่งสินค้าเหล่านี้มิใช่สินค้าสำเร็จรูป มาขายให้แก่โรงงานเพื่อใช้เป็นวัตถุผลิตขายต่อไป โจทก์ชำระค่าภาษีขาเข้าในอัตราร้อยละ ๓๐ และได้ชำระค่าภาษีการค้าโดยคำนวณกำไรมาตรฐานร้อยละ ๑๐ ของราคา ซี.ไอ.เอฟ. และคำนวณภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑.๕ ของรายรับตามบัญชีอัตรากำไรมาตรฐาน และตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้าที่ ๑ ชนิด ๙ (ก) แต่เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินว่า โจทก์คำนวณอัตรากำไรมาตรฐานและคำนวณภาษีการค้าสำหรับภาษีการค้าเดือนกันยายน ๒๕๐๔ เดือนมกราคมถึงธันวาคม ๒๕๐๕ เดือนมกราคมถึงธันวาคม ๒๕๐๖ เดือนมกราคมถึงกันยายน ๒๕๐๗ เดือนกันยายน ๒๕๐๘ และเดือนธันวาคม ๒๕๐๘ ไม่ถูกต้อง เพราะสินค้าต่าง ๆ ดังกล่าวนั้นเป็นสินค้าสำเร็จรูป ต้องคำนวณอัตรากำไรมาตรฐานร้อยละ ๒๐ ของราคา ซี.ไอ.เอฟ. และต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๕ ของรายรับ ตามสำเนาเอกสารท้ายฟ้องหมาย ๒ ถึง ๗ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน มีคำสั่งให้โจทก์เสียภาษีการค้ารวมทั้ง ๖ รายการเป็นค่าภาษีการค้า ๑๑๐,๙๒๔.๔๙ บาท เบี้ยปรับ ๑๑๐,๙๒๔.๔๙ บาท เงินเพิ่ม ๑๙,๐๔๑.๑๐ บาท ภาษีบำรุงเทศบาล ๒๔,๐๘๒.๘๙ บาท รวมทั้งสิ้น ๒๖๔,๙๗๒.๙๘ บาท การประเมินภาษีการค้าของจำเลยที่ ๑ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ ไม่ถูกต้อง และไม่ชอบด้วยกฎหมายและข้อเท็จจริง เพราะสินค้าดังกล่าวไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป คือ ตามสภาพไม่อาจจะอุปโภคบริโภคได้ โดยไม่จำต้องเปลี่ยนแปลงหรือดัดแปลงหรือนำไปผสมกับสิ่งอื่น ที่โจทก์เสียภาษีไว้เดิม จึงถูกต้องแล้ว หากสินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินก็ไม่มีอำนาจสั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มพร้อมทั้งเบี้ยปรับ เพราะกรณีมิใช่โจทก์ขัดขืนไม่ยอมชำระภาษีแต่เป็นเรื่องชำระไม่ครบ โจทก์มิได้มีเจตนาจะหลีกเลี่ยง ขอให้สั่งงดเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์ และให้ยกเลิกเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์และคำสั่งพนักงานประเมินที่สั่งให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาล เป็นเงิน ๒๖๔,๙๗๒ บาท ๙๘ สตางค์ ตามสำเนาท้ายฟ้อง หากสินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าสำเร็จรูป ขอให้ยกเลิกเพิกถอนคำสั่งที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม ๑๒๙,๙๖๕.๖๐ บาทเสีย จำเลยทั้งสี่ให้การเป็นใจความว่า จำเลยทั้งสี่กระทำไปตามอำนาจหน้าที่โดยชอบด้วยกฎหมาย การประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมิน และการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีได้กระทำไปโดยถูกต้องแล้ว เพราะโจทก์คำนวณภาษีมาไม่ถูกต้อง ที่โจทก์ขอให้ลดเงินเพิ่มและเบี้ยปรับนั้น โจทก์พยายามเลี่ยงภาษีโดยยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องผิดพลาด ทำให้จำนวนเงินที่ต้องเสียภาษีคลาดเคลื่อนไป เพราะโจทก์มิได้เอากำไรมาตรฐานมาคำนวณด้วย เป็นการฝ่าฝืนประมวลรัษฎากร โจทก์จึงต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามที่เจ้าพนักงานประเมินสั่งให้โจทก์เสียนั้นถูกต้องตามกฎหมายแล้ว โจทก์ไม่ฟ้องภายใน ๓๐ วัน จึงขาดอายุความ ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วฟังว่า ฟ้องโจทก์ไม่ขาดอายุความ น้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่งนั้นไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ส่วนยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ขวดเปล่า หลอดข้าวเหนียว น้ำมันยูคาลิปตัส น้ำมันระกำ ควินิน และควินินซัลเฟตผง เป็นสินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า ให้โจทก์เสียภาษีน้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่งอย่างสินค้าสำเร็จรูปจึงไม่ถูกต้อง ส่วนสินค้านอกจากนี้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยคำนวณและสั่งถูกต้องแล้ว โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีก็ต้องคำนวณภาษีตามที่กฎหมายกำหนดไว้ โจทก์ยื่นรายการไม่ถูกต้องผิดพลาด ทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อนไป จำเลยจึงมีอำนาจประเมินและวินิจฉัยอุทธรณ์ และสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ พิพากษาให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินภาษีอากรรายพิพาท เฉพาะรายการสินค้าน้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่ง ที่สั่งว่าสินค้าสองชนิดนี้เป็นสินค้าสำเร็จรูป ตามแบบแจ้งรายการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ในคดีนี้เสีย ให้คำนวณเสียภาษีทั้งสองชนิดนี้อย่างสินค้าไม่สำเร็จรูป คำขอนอกจากนี้ให้ยก โจทก์จำเลยอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้คำพิพากษาของศาลชั้นต้นเป็นว่า น้ำมันสะระแหน่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผงไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ให้เพิกถอนคำสั่งเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เฉพาะรายการยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ที่สั่งว่าเป็นสินค้าสำเร็จรูปตามแบบแจ้งรายการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์คดีนี้เสียด้วย ให้คำนวณการเสียภาษีการค้าสำหรับยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง อย่างสินค้าไม่สำเร็จรูป นอกจากที่แก้นี้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยฎีกา มีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยในชั้นฎีกาว่า น้ำมันระกำ น้ำมันสะระแหน่ ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน ควินินซัลเฟตผล และชะเอมแท่ง ตามที่โจทก์และจำเลยฎีกา เป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่ และมีเหตุยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มหรือไม่ ค่าขึ้นศาลที่โจทก์เสียมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิมในการยื่นอุทธรณ์และฎีกาจะต้องคืนให้โจทก์หรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว เห็นว่า น้ำมันสะระแหน่และน้ำมันระกำ ก่อนจะใช้รับประทานหรือทา ต้องนำไปผสมกับแอลกอฮอล์หรือวัสลินเสียก่อนนั้น แอลกอฮอล์หรือวัสลินมิใช่เป็นสารเคมีที่ก่อให้เกิดมีการเปลี่ยนแปลงในสภาพของตัวยาทั้งสองชนิดนี้แต่อย่างใดไม่ การใช้แอลกอฮอล์หรือวัสลินผสมก็เพื่อจะลดหรือบรรเทาความเข้มของตัวยา และเพื่อสะดวกในการใช้เท่านั้น ยา ๒ ประเภทนี้จึงถือว่าเป็นยาที่อาจอุปโภคบริโภคได้ทันทีโดยไม่จำต้องเปลี่ยนหรือดัดแปลงหรือผสมกับสิ่งอื่นอีก ความสะดวกหรือเหมาะสมในการใช้ จึงมิใช่เป็นเรื่องที่กฎหมายถือเป็นเกณฑ์ว่าสินค้านั้นเป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่สำเร็จรูปดังที่โจทก์ฎีกาขึ้นมา ยาสองชนิดนี้จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน หรือควินินผง ควินินซัลเฟตผง ยาทั้งสามรายการนี้มีลักษณะเช่นเดียวกัน คือ เป็นผง ตัวยาผงทั้งสามประเภทนี้ ถึงแม้ยาระงับความรู้สึกบาบิตอลจะเป็นยาอันตราย ต้องอยู่ในความควบคุมของแพทย์ที่จะจ่ายให้คนไข้รับประทาน ก็เป็นเรื่องการควบคุมการใช้ยาประเภทนี้มิให้เกิดอันตรายแก่ประชาชน อันเป็นความสะดวกแก่การใช้ยาประเภทนี้ และยาควินินผง ควินินซัลเฟตผง ประชาชนผู้ใช้และแพทย์ที่มีความรู้ถึงขนาดที่กำหนดไว้ ก็ใช้ตัวยาผงทั้งสามชนิดนี้รับประทานได้ทันที การผสมสิ่งอื่นเพื่อให้มีความเหนียวทำให้ตัวยาเกาะแน่นเป็นยาเม็ดก็ดี หรือเอายาผงสามประเภทนี้ละลายในน้ำกลั่นก่อนเพื่อใช้เป็นยาฉีดก็ดี ตลอดจนยาผงสามประเภทนี้ แพทย์ไม่จ่ายให้คนไข้รับประทาน และไม่มีใครนิยมรับประทานในสภาพเป็นผงก็ตาม ก็หาได้ทำให้ยาผงนั้นเปลี่ยนแปลงไม่ การผสมหรือใช้ละลายดังกล่าวก็เพื่อความสะดวกในการอุปโภคและบริโภคเท่านั้น แม้ไม่ผสมกับสิ่งอื่นหรือละลายกับน้ำกลั่น ยาสามประเภทนี้ก็อยู่ในสภาพที่อาจอุปโภคและบริโภคได้ทันที จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูปดังที่จำเลยฎีกาขึ้นมา ที่ศาลอุทธรณ์ฟังว่าไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย ชะเอมแท่งที่ศาลล่างทั้งสองฟังมาว่าไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป เพราะต้องเอามาสะกัดในแอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอมเสียก่อน จึงผสมกับยาอื่นได้ โดยลำพังเป็นแท่งยังใช้อะไรไม่ได้นั้น พิเคราะห์แล้ว การสะกัดโดยใช้แอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอม ก็เพื่อความสะดวกในการใช้ จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูปตามที่จำเลยฎีกาขึ้นมา ศาลฎีกาจึงไม่เห็นด้วยกับความเห็นของศาลล่างทั้งสอง ประเด็นที่ว่า มีเหตุจะยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่ให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มหรือไม่ พิเคราะห์แล้ว โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการสินค้าไว้ไม่ถูกต้องโดยอ้างว่าสินค้าประเภทยาต่าง ๆ ดังกล่าว เป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป โจทก์คำนวณกำไรไว้ร้อยละ ๕ และเสียภาษีอัตราร้อยละ ๑.๕ ซึ่งไม่ถูกต้อง และผิดพลาด ทำให้จำนวนเงินภาษีคลาดเคลื่อนไป เพราะอัตรากำไรมาตรฐานที่จะคำนวณโจทก์มิได้เอามาคำนวณด้วย เป็นการฝ่าฝืนประมวลรัษฎากร จึงต้องเสียเบี้ยปรับ ที่โจทก์ฎีกาว่า โจทก์มิได้ขัดขืนไม่ยอมชำระ และมิได้มีเจตนาจะหลีกเลี่ยง โจทก์เชื่อโดยสุจริตว่าสินค้าที่โจทก์นำเข้ามาเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป แม้กรมศุลกากรยังเรียกเก็บอากรขาเข้าในพิกัดอัตราศุลกากรในหมวดเคมีภัณฑ์ และการตีความว่าสินค้าชนิดใด ประเภทใด เป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่ เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังวินิจฉัยไม่ตรงกันนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๗ (๒) และมาตรา ๘๙ (๓) มิได้เพ่งเล็งถึงว่า โจทก์ขัดขืนหรือมีเจตนาจะหลีกเลี่ยงภาษีการค้าหรือไม่ การที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการสินค้าไม่ถูกต้อง โดยคาดหมายว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อน เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจทำการประเมิน แล้วสั่งให้โจทก์ชำระภาษีตามที่ประเมินพร้อมด้วยเบี้ยปรับ และเมื่อโจทก์โต้แย้งไม่ยอมชำระภายในกำหนดเช่นนี้ โจทก์ต้องเสียทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๗ (๓) และมาตรา ๘๙ ทวิ จึงไม่มีเหตุที่จะยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ดังที่โจทก์ฎีกาขึ้นมา ประเด็นข้อสุดท้ายว่า ค่าขึ้นศาลที่โจทก์เสียมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิม เมื่อศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า สินค้าตามฟ้องบางชนิดไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยได้ประเมินภาษีเพิ่มขึ้นด้วยเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามสินค้านั้นไว้แล้ว ศาลล่างมิได้สั่งเรื่องนี้ไว้ว่า เงินภาษีเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม เอากับสินค้าชนิดนั้นควรถูกเพิกถอนไปด้วยหรือไม่ เมื่อโจทก์อุทธรณ์และฎีกาขอให้ศาลอุทธรณ์และศาลฎีกายกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งหมดเสียนั้น โจทก์ต้องเสียค่าขึ้นศาลมาเต็มจำนวนสำหรับทุนทรัพย์ประเภทนี้ด้วยนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า โจทก์มิได้กล่าวมาในฟ้องหรือนำสืบให้ปรากฏว่าสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปนั้น เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนเท่าใด เพื่อจะได้เป็นแนวทางในการคิดหักเงินค่าขึ้นศาลให้โจทก์ เมื่อไม่มีทางคิดเงินเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเกี่ยวกับสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าไม่สำเร็จรูปนั้น ว่าเป็นจำนวนเงินเท่าใดแล้ว ศาลฎีกาจึงไม่สั่งคืนเงินค่าขึ้นศาลจากจำนวนทุนทรัพย์ดังกล่าวนี้ให้โจทก์ตามที่โจทก์ฎีกาขอมา พิพากษาแก้คำพิพากษาศาลอุทธรณ์เป็นว่า ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ชะเอมแท่ง เป็นสินค้าสำเร็จรูป ให้ยกคำขอที่ให้สั่งเพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมิน เฉพาะรายการสินค้ายาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน ควินินซัลเฟตผง และชะเอมแท่ง นอกจากที่แก้นี้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลอุทธรณ์ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1292/2518ห้างหุ้นส่วนสามัญนิติบุคคล ห้างขายยาซินเซียร์ โดยนายซือห่าว แซ่ตันหุ้นส่วนผู้จัดการ ผู้กระทำการแทนโจทก์กรมสรรพากร กับพวกรวม 5 คนล. ป.รัษฎากร ม. 77, ม. 87, ม. 89, ม. 89 ทวิ ป.วิ.พ. ม. 16, ม. 150น้ำมันสะระแหน่และน้ำมันระกำนั้น แม้ก่อนจะใช้รับประทานหรือทา ต้องนำไปผสมกับแอลกอฮอล์หรือวัสลินเสียก่อน แต่การใช้แอลกอฮอล์หรือวัสลินผสมก็เพื่อจะลดหรือบรรเทาความเข้มของตัวยาและเพื่อสะดวกในการใช้เท่านั้น จึงถือว่าเป็นยาที่อาจอุปโภคบริโภคได้ทันทีโดยไม่จำต้องเปลี่ยนหรือดัดแปลงหรือผสมกับสิ่งอื่นอีก และเป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ซึ่งเป็นยาผงนั้น การเอาสิ่งอื่นมาผสมเพื่อให้ตัวยาเกาะแน่นเป็นยาเม็ด หรือเอายาผง 3 ประเภทนี้ละลายในน้ำกลั่นก่อนเพื่อใช้เป็นยาฉีด แต่การผสมหรือใช้ละลายดังกล่าวก็เพื่อความสะดวกในการอุปโภคบริโภคเท่านั้น แม้ไม่ผสมกับสิ่งอื่นหรือละลายกับน้ำกลั่น ยา 3 ประเภทนี้ก็อยู่ในสภาพที่อาจอุปโภคและบริโภคได้ทันที จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูป ชะเอมแท่งนั้น การสะกัดโดยใช้แอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอม ก็เพื่อความสะดวกในการใช้ จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูป ประมวลรัษฎากร มาตรา 87 (2) และ 85 (3) มิได้เพ่งเล็งว่า ผู้ประกอบการค้าขัดขืนหรือมีเจตนาจะหลีกเลี่ยงภาษีการค้าหรือไม่ การที่โจทก์ผู้ประกอบการค้ายื่นแบบแสดงรายการสินค้าโดยคาดหมายเอาว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป ทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อน เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจทำการประเมินแล้วสั่งให้โจทก์ชำระภาษีตามที่ประเมินพร้อมด้วยเบี้ยปรับ และเมื่อโจทก์โต้แย้งไม่ยอมชำระภายในกำหนด เช่นนี้ โจทก์ต้องเสียทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 (3) และมาตรา 89 ทวิ ไม่มีเหตุที่ศาลจะสั่งยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีและคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่สั่งให้ผู้ประกอบการค้าชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่สั่งให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับสินค้าหลายชนิดซึ่งโจทก์นำเข้ามาในราชอาณาจักร โดยโจทก์ถือว่าสินค้าเหล่านั้นเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป โจทก์เสียค่าขึ้นศาลแต่ละศาลมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิม ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า สินค้าตามฟ้องบางชนิดไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป แต่มิได้สั่งไว้ว่าเงินภาษีเพิ่มเบี้ยปรับ และเงินเพิ่มเอากับสินค้าชนิดนั้นควรถูกเพิกถอนไปด้วยหรือไม่ โจทก์อุทธรณ์และฎีกาขอให้ศาลอุทธรณ์และศาลฎีกายกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งหมดเสียนั้น แต่โจทก์มิได้กล่าวมาในฟ้องหรือนำสืบให้ปรากฏว่าสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปนั้น เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนเท่าใด เพื่อจะได้เป็นแนวทางในการคิดหักเงินค่าขึ้นศาลให้โจทก์ เมื่อไม่มีทางคิดเงินเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเกี่ยวกับสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าเป็นสินค้าสำเร็จรูปนั้นว่าเป็นจำนวนเงินเท่าใดแล้ว จึงคืนเงินค่าขึ้นศาลในชั้นอุทธรณ์และชั้นฎีกาจากจำนวนทุนทรัพย์ดังกล่าวให้โจทก์ไม่ได้โจทก์ฟ้องและเพิ่มเติมฟ้องว่า โจทก์เป็นห้างหุ้นส่วนสามัญนิติบุคคล ประกอบการค้าผลิตและจำหน่ายเวชภัณฑ์ และนำเข้ามาซึ่งเวชภัณฑ์และเคมีภัณฑ์เพื่อจำหน่ายแก่โรงงานยาต่าง ๆ ภายในประเทศ จำเลยที่ ๑ เป็นกรมในรัฐบาล มีจำเลยที่ ๒ เป็นอธิบดี จำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ เป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีตามประมวลรัษฎากร เมื่อระหว่างเดือนธันวาคม ๒๕๐๔ ถึงเดือนธันวาคม ๒๕๐๘ โจทก์ได้นำเข้ามาซึ่งวัตถุดิบในการผลิตยาจากต่างประเทศคือ ๑. ตัวยาน้ำมันสะระแหน่ ๒. ตัวยาระงับความรู้สึก (บาบิตอล) ๓. ขวดเปล่า ๔. หลอดข้าวเหนียวสำหรับบรรจุยา ๕. ตัวยาน้ำมันยูคาลิปตัส ๖. ตัวยาน้ำมันระกำ ๗. ตัวยาควินิน ๘. ตัวยาควินินซัลเฟตผง ๙. ตัวยาชะเอมแท่ง หลายครั้ง ซึ่งสินค้าเหล่านี้มิใช่สินค้าสำเร็จรูป มาขายให้แก่โรงงานเพื่อใช้เป็นวัตถุผลิตขายต่อไป โจทก์ชำระค่าภาษีขาเข้าในอัตราร้อยละ ๓๐ และได้ชำระค่าภาษีการค้าโดยคำนวณกำไรมาตรฐานร้อยละ ๑๐ ของราคา ซี.ไอ.เอฟ. และคำนวณภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑.๕ ของรายรับตามบัญชีอัตรากำไรมาตรฐาน และตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้าที่ ๑ ชนิด ๙ (ก) แต่เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินว่า โจทก์คำนวณอัตรากำไรมาตรฐานและคำนวณภาษีการค้าสำหรับภาษีการค้าเดือนกันยายน ๒๕๐๔ เดือนมกราคมถึงธันวาคม ๒๕๐๕ เดือนมกราคมถึงธันวาคม ๒๕๐๖ เดือนมกราคมถึงกันยายน ๒๕๐๗ เดือนกันยายน ๒๕๐๘ และเดือนธันวาคม ๒๕๐๘ ไม่ถูกต้อง เพราะสินค้าต่าง ๆ ดังกล่าวนั้นเป็นสินค้าสำเร็จรูป ต้องคำนวณอัตรากำไรมาตรฐานร้อยละ ๒๐ ของราคา ซี.ไอ.เอฟ. และต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๕ ของรายรับ ตามสำเนาเอกสารท้ายฟ้องหมาย ๒ ถึง ๗ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน มีคำสั่งให้โจทก์เสียภาษีการค้ารวมทั้ง ๖ รายการเป็นค่าภาษีการค้า ๑๑๐,๙๒๔.๔๙ บาท เบี้ยปรับ ๑๑๐,๙๒๔.๔๙ บาท เงินเพิ่ม ๑๙,๐๔๑.๑๐ บาท ภาษีบำรุงเทศบาล ๒๔,๐๘๒.๘๙ บาท รวมทั้งสิ้น ๒๖๔,๙๗๒.๙๘ บาท การประเมินภาษีการค้าของจำเลยที่ ๑ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ ไม่ถูกต้อง และไม่ชอบด้วยกฎหมายและข้อเท็จจริง เพราะสินค้าดังกล่าวไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป คือ ตามสภาพไม่อาจจะอุปโภคบริโภคได้ โดยไม่จำต้องเปลี่ยนแปลงหรือดัดแปลงหรือนำไปผสมกับสิ่งอื่น ที่โจทก์เสียภาษีไว้เดิม จึงถูกต้องแล้ว หากสินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินก็ไม่มีอำนาจสั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มพร้อมทั้งเบี้ยปรับ เพราะกรณีมิใช่โจทก์ขัดขืนไม่ยอมชำระภาษีแต่เป็นเรื่องชำระไม่ครบ โจทก์มิได้มีเจตนาจะหลีกเลี่ยง ขอให้สั่งงดเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์ และให้ยกเลิกเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์และคำสั่งพนักงานประเมินที่สั่งให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาล เป็นเงิน ๒๖๔,๙๗๒ บาท ๙๘ สตางค์ ตามสำเนาท้ายฟ้อง หากสินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าสำเร็จรูป ขอให้ยกเลิกเพิกถอนคำสั่งที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม ๑๒๙,๙๖๕.๖๐ บาทเสีย จำเลยทั้งสี่ให้การเป็นใจความว่า จำเลยทั้งสี่กระทำไปตามอำนาจหน้าที่โดยชอบด้วยกฎหมาย การประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมิน และการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีได้กระทำไปโดยถูกต้องแล้ว เพราะโจทก์คำนวณภาษีมาไม่ถูกต้อง ที่โจทก์ขอให้ลดเงินเพิ่มและเบี้ยปรับนั้น โจทก์พยายามเลี่ยงภาษีโดยยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องผิดพลาด ทำให้จำนวนเงินที่ต้องเสียภาษีคลาดเคลื่อนไป เพราะโจทก์มิได้เอากำไรมาตรฐานมาคำนวณด้วย เป็นการฝ่าฝืนประมวลรัษฎากร โจทก์จึงต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามที่เจ้าพนักงานประเมินสั่งให้โจทก์เสียนั้นถูกต้องตามกฎหมายแล้ว โจทก์ไม่ฟ้องภายใน ๓๐ วัน จึงขาดอายุความ ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วฟังว่า ฟ้องโจทก์ไม่ขาดอายุความ น้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่งนั้นไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ส่วนยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ขวดเปล่า หลอดข้าวเหนียว น้ำมันยูคาลิปตัส น้ำมันระกำ ควินิน และควินินซัลเฟตผง เป็นสินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า ให้โจทก์เสียภาษีน้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่งอย่างสินค้าสำเร็จรูปจึงไม่ถูกต้อง ส่วนสินค้านอกจากนี้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยคำนวณและสั่งถูกต้องแล้ว โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีก็ต้องคำนวณภาษีตามที่กฎหมายกำหนดไว้ โจทก์ยื่นรายการไม่ถูกต้องผิดพลาด ทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อนไป จำเลยจึงมีอำนาจประเมินและวินิจฉัยอุทธรณ์ และสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ พิพากษาให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินภาษีอากรรายพิพาท เฉพาะรายการสินค้าน้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่ง ที่สั่งว่าสินค้าสองชนิดนี้เป็นสินค้าสำเร็จรูป ตามแบบแจ้งรายการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ในคดีนี้เสีย ให้คำนวณเสียภาษีทั้งสองชนิดนี้อย่างสินค้าไม่สำเร็จรูป คำขอนอกจากนี้ให้ยก โจทก์จำเลยอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้คำพิพากษาของศาลชั้นต้นเป็นว่า น้ำมันสะระแหน่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผงไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ให้เพิกถอนคำสั่งเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เฉพาะรายการยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ที่สั่งว่าเป็นสินค้าสำเร็จรูปตามแบบแจ้งรายการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์คดีนี้เสียด้วย ให้คำนวณการเสียภาษีการค้าสำหรับยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง อย่างสินค้าไม่สำเร็จรูป นอกจากที่แก้นี้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยฎีกา มีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยในชั้นฎีกาว่า น้ำมันระกำ น้ำมันสะระแหน่ ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน ควินินซัลเฟตผล และชะเอมแท่ง ตามที่โจทก์และจำเลยฎีกา เป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่ และมีเหตุยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มหรือไม่ ค่าขึ้นศาลที่โจทก์เสียมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิมในการยื่นอุทธรณ์และฎีกาจะต้องคืนให้โจทก์หรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว เห็นว่า น้ำมันสะระแหน่และน้ำมันระกำ ก่อนจะใช้รับประทานหรือทา ต้องนำไปผสมกับแอลกอฮอล์หรือวัสลินเสียก่อนนั้น แอลกอฮอล์หรือวัสลินมิใช่เป็นสารเคมีที่ก่อให้เกิดมีการเปลี่ยนแปลงในสภาพของตัวยาทั้งสองชนิดนี้แต่อย่างใดไม่ การใช้แอลกอฮอล์หรือวัสลินผสมก็เพื่อจะลดหรือบรรเทาความเข้มของตัวยา และเพื่อสะดวกในการใช้เท่านั้น ยา ๒ ประเภทนี้จึงถือว่าเป็นยาที่อาจอุปโภคบริโภคได้ทันทีโดยไม่จำต้องเปลี่ยนหรือดัดแปลงหรือผสมกับสิ่งอื่นอีก ความสะดวกหรือเหมาะสมในการใช้ จึงมิใช่เป็นเรื่องที่กฎหมายถือเป็นเกณฑ์ว่าสินค้านั้นเป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่สำเร็จรูปดังที่โจทก์ฎีกาขึ้นมา ยาสองชนิดนี้จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน หรือควินินผง ควินินซัลเฟตผง ยาทั้งสามรายการนี้มีลักษณะเช่นเดียวกัน คือ เป็นผง ตัวยาผงทั้งสามประเภทนี้ ถึงแม้ยาระงับความรู้สึกบาบิตอลจะเป็นยาอันตราย ต้องอยู่ในความควบคุมของแพทย์ที่จะจ่ายให้คนไข้รับประทาน ก็เป็นเรื่องการควบคุมการใช้ยาประเภทนี้มิให้เกิดอันตรายแก่ประชาชน อันเป็นความสะดวกแก่การใช้ยาประเภทนี้ และยาควินินผง ควินินซัลเฟตผง ประชาชนผู้ใช้และแพทย์ที่มีความรู้ถึงขนาดที่กำหนดไว้ ก็ใช้ตัวยาผงทั้งสามชนิดนี้รับประทานได้ทันที การผสมสิ่งอื่นเพื่อให้มีความเหนียวทำให้ตัวยาเกาะแน่นเป็นยาเม็ดก็ดี หรือเอายาผงสามประเภทนี้ละลายในน้ำกลั่นก่อนเพื่อใช้เป็นยาฉีดก็ดี ตลอดจนยาผงสามประเภทนี้ แพทย์ไม่จ่ายให้คนไข้รับประทาน และไม่มีใครนิยมรับประทานในสภาพเป็นผงก็ตาม ก็หาได้ทำให้ยาผงนั้นเปลี่ยนแปลงไม่ การผสมหรือใช้ละลายดังกล่าวก็เพื่อความสะดวกในการอุปโภคและบริโภคเท่านั้น แม้ไม่ผสมกับสิ่งอื่นหรือละลายกับน้ำกลั่น ยาสามประเภทนี้ก็อยู่ในสภาพที่อาจอุปโภคและบริโภคได้ทันที จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูปดังที่จำเลยฎีกาขึ้นมา ที่ศาลอุทธรณ์ฟังว่าไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย ชะเอมแท่งที่ศาลล่างทั้งสองฟังมาว่าไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป เพราะต้องเอามาสะกัดในแอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอมเสียก่อน จึงผสมกับยาอื่นได้ โดยลำพังเป็นแท่งยังใช้อะไรไม่ได้นั้น พิเคราะห์แล้ว การสะกัดโดยใช้แอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอม ก็เพื่อความสะดวกในการใช้ จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูปตามที่จำเลยฎีกาขึ้นมา ศาลฎีกาจึงไม่เห็นด้วยกับความเห็นของศาลล่างทั้งสอง ประเด็นที่ว่า มีเหตุจะยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่ให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มหรือไม่ พิเคราะห์แล้ว โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการสินค้าไว้ไม่ถูกต้องโดยอ้างว่าสินค้าประเภทยาต่าง ๆ ดังกล่าว เป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป โจทก์คำนวณกำไรไว้ร้อยละ ๕ และเสียภาษีอัตราร้อยละ ๑.๕ ซึ่งไม่ถูกต้อง และผิดพลาด ทำให้จำนวนเงินภาษีคลาดเคลื่อนไป เพราะอัตรากำไรมาตรฐานที่จะคำนวณโจทก์มิได้เอามาคำนวณด้วย เป็นการฝ่าฝืนประมวลรัษฎากร จึงต้องเสียเบี้ยปรับ ที่โจทก์ฎีกาว่า โจทก์มิได้ขัดขืนไม่ยอมชำระ และมิได้มีเจตนาจะหลีกเลี่ยง โจทก์เชื่อโดยสุจริตว่าสินค้าที่โจทก์นำเข้ามาเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป แม้กรมศุลกากรยังเรียกเก็บอากรขาเข้าในพิกัดอัตราศุลกากรในหมวดเคมีภัณฑ์ และการตีความว่าสินค้าชนิดใด ประเภทใด เป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่ เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังวินิจฉัยไม่ตรงกันนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๗ (๒) และมาตรา ๘๙ (๓) มิได้เพ่งเล็งถึงว่า โจทก์ขัดขืนหรือมีเจตนาจะหลีกเลี่ยงภาษีการค้าหรือไม่ การที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการสินค้าไม่ถูกต้อง โดยคาดหมายว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อน เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจทำการประเมิน แล้วสั่งให้โจทก์ชำระภาษีตามที่ประเมินพร้อมด้วยเบี้ยปรับ และเมื่อโจทก์โต้แย้งไม่ยอมชำระภายในกำหนดเช่นนี้ โจทก์ต้องเสียทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๗ (๓) และมาตรา ๘๙ ทวิ จึงไม่มีเหตุที่จะยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ดังที่โจทก์ฎีกาขึ้นมา ประเด็นข้อสุดท้ายว่า ค่าขึ้นศาลที่โจทก์เสียมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิม เมื่อศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า สินค้าตามฟ้องบางชนิดไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยได้ประเมินภาษีเพิ่มขึ้นด้วยเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามสินค้านั้นไว้แล้ว ศาลล่างมิได้สั่งเรื่องนี้ไว้ว่า เงินภาษีเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม เอากับสินค้าชนิดนั้นควรถูกเพิกถอนไปด้วยหรือไม่ เมื่อโจทก์อุทธรณ์และฎีกาขอให้ศาลอุทธรณ์และศาลฎีกายกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งหมดเสียนั้น โจทก์ต้องเสียค่าขึ้นศาลมาเต็มจำนวนสำหรับทุนทรัพย์ประเภทนี้ด้วยนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า โจทก์มิได้กล่าวมาในฟ้องหรือนำสืบให้ปรากฏว่าสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปนั้น เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนเท่าใด เพื่อจะได้เป็นแนวทางในการคิดหักเงินค่าขึ้นศาลให้โจทก์ เมื่อไม่มีทางคิดเงินเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเกี่ยวกับสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าไม่สำเร็จรูปนั้น ว่าเป็นจำนวนเงินเท่าใดแล้ว ศาลฎีกาจึงไม่สั่งคืนเงินค่าขึ้นศาลจากจำนวนทุนทรัพย์ดังกล่าวนี้ให้โจทก์ตามที่โจทก์ฎีกาขอมา พิพากษาแก้คำพิพากษาศาลอุทธรณ์เป็นว่า ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ชะเอมแท่ง เป็นสินค้าสำเร็จรูป ให้ยกคำขอที่ให้สั่งเพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมิน เฉพาะรายการสินค้ายาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน ควินินซัลเฟตผง และชะเอมแท่ง นอกจากที่แก้นี้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลอุทธรณ์(เดช วุฒิสิงห์ชัย-บัญญัติ สุชีวะ-ผสม จิตรชุ่ม)ศาลแพ่ง - นายสำเนียง ด้วงมหาสอนศาลอุทธรณ์ - นายประถม วิเชียรเนตรแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องและเพิ่มเติมฟ้องว่า โจทก์เป็นห้างหุ้นส่วนสามัญนิติบุคคล ประกอบการค้าผลิตและจำหน่ายเวชภัณฑ์ และนำเข้ามาซึ่งเวชภัณฑ์และเคมีภัณฑ์เพื่อจำหน่ายแก่โรงงานยาต่าง ๆ ภายในประเทศ จำเลยที่ ๑ เป็นกรมในรัฐบาล มีจำเลยที่ ๒ เป็นอธิบดี จำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ เป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีตามประมวลรัษฎากร เมื่อระหว่างเดือนธันวาคม ๒๕๐๔ ถึงเดือนธันวาคม ๒๕๐๘ โจทก์ได้นำเข้ามาซึ่งวัตถุดิบในการผลิตยาจากต่างประเทศคือ ๑. ตัวยาน้ำมันสะระแหน่ ๒. ตัวยาระงับความรู้สึก (บาบิตอล) ๓. ขวดเปล่า ๔. หลอดข้าวเหนียวสำหรับบรรจุยา ๕. ตัวยาน้ำมันยูคาลิปตัส ๖. ตัวยาน้ำมันระกำ ๗. ตัวยาควินิน ๘. ตัวยาควินินซัลเฟตผง ๙. ตัวยาชะเอมแท่ง หลายครั้ง ซึ่งสินค้าเหล่านี้มิใช่สินค้าสำเร็จรูป มาขายให้แก่โรงงานเพื่อใช้เป็นวัตถุผลิตขายต่อไป โจทก์ชำระค่าภาษีขาเข้าในอัตราร้อยละ ๓๐ และได้ชำระค่าภาษีการค้าโดยคำนวณกำไรมาตรฐานร้อยละ ๑๐ ของราคา ซี.ไอ.เอฟ. และคำนวณภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑.๕ ของรายรับตามบัญชีอัตรากำไรมาตรฐาน และตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้าที่ ๑ ชนิด ๙ (ก) แต่เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินว่า โจทก์คำนวณอัตรากำไรมาตรฐานและคำนวณภาษีการค้าสำหรับภาษีการค้าเดือนกันยายน ๒๕๐๔ เดือนมกราคมถึงธันวาคม ๒๕๐๕ เดือนมกราคมถึงธันวาคม ๒๕๐๖ เดือนมกราคมถึงกันยายน ๒๕๐๗ เดือนกันยายน ๒๕๐๘ และเดือนธันวาคม ๒๕๐๘ ไม่ถูกต้อง เพราะสินค้าต่าง ๆ ดังกล่าวนั้นเป็นสินค้าสำเร็จรูป ต้องคำนวณอัตรากำไรมาตรฐานร้อยละ ๒๐ ของราคา ซี.ไอ.เอฟ. และต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๕ ของรายรับ ตามสำเนาเอกสารท้ายฟ้องหมาย ๒ ถึง ๗ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน มีคำสั่งให้โจทก์เสียภาษีการค้ารวมทั้ง ๖ รายการเป็นค่าภาษีการค้า ๑๑๐,๙๒๔.๔๙ บาท เบี้ยปรับ ๑๑๐,๙๒๔.๔๙ บาท เงินเพิ่ม ๑๙,๐๔๑.๑๐ บาท ภาษีบำรุงเทศบาล ๒๔,๐๘๒.๘๙ บาท รวมทั้งสิ้น ๒๖๔,๙๗๒.๙๘ บาท การประเมินภาษีการค้าของจำเลยที่ ๑ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ ไม่ถูกต้อง และไม่ชอบด้วยกฎหมายและข้อเท็จจริง เพราะสินค้าดังกล่าวไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป คือ ตามสภาพไม่อาจจะอุปโภคบริโภคได้ โดยไม่จำต้องเปลี่ยนแปลงหรือดัดแปลงหรือนำไปผสมกับสิ่งอื่น ที่โจทก์เสียภาษีไว้เดิม จึงถูกต้องแล้ว หากสินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินก็ไม่มีอำนาจสั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มพร้อมทั้งเบี้ยปรับ เพราะกรณีมิใช่โจทก์ขัดขืนไม่ยอมชำระภาษีแต่เป็นเรื่องชำระไม่ครบ โจทก์มิได้มีเจตนาจะหลีกเลี่ยง ขอให้สั่งงดเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์ และให้ยกเลิกเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์และคำสั่งพนักงานประเมินที่สั่งให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาล เป็นเงิน ๒๖๔,๙๗๒ บาท ๙๘ สตางค์ ตามสำเนาท้ายฟ้อง หากสินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าสำเร็จรูป ขอให้ยกเลิกเพิกถอนคำสั่งที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม ๑๒๙,๙๖๕.๖๐ บาทเสีย จำเลยทั้งสี่ให้การเป็นใจความว่า จำเลยทั้งสี่กระทำไปตามอำนาจหน้าที่โดยชอบด้วยกฎหมาย การประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมิน และการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีได้กระทำไปโดยถูกต้องแล้ว เพราะโจทก์คำนวณภาษีมาไม่ถูกต้อง ที่โจทก์ขอให้ลดเงินเพิ่มและเบี้ยปรับนั้น โจทก์พยายามเลี่ยงภาษีโดยยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องผิดพลาด ทำให้จำนวนเงินที่ต้องเสียภาษีคลาดเคลื่อนไป เพราะโจทก์มิได้เอากำไรมาตรฐานมาคำนวณด้วย เป็นการฝ่าฝืนประมวลรัษฎากร โจทก์จึงต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามที่เจ้าพนักงานประเมินสั่งให้โจทก์เสียนั้นถูกต้องตามกฎหมายแล้ว โจทก์ไม่ฟ้องภายใน ๓๐ วัน จึงขาดอายุความ ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วฟังว่า ฟ้องโจทก์ไม่ขาดอายุความ น้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่งนั้นไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ส่วนยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ขวดเปล่า หลอดข้าวเหนียว น้ำมันยูคาลิปตัส น้ำมันระกำ ควินิน และควินินซัลเฟตผง เป็นสินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า ให้โจทก์เสียภาษีน้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่งอย่างสินค้าสำเร็จรูปจึงไม่ถูกต้อง ส่วนสินค้านอกจากนี้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยคำนวณและสั่งถูกต้องแล้ว โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีก็ต้องคำนวณภาษีตามที่กฎหมายกำหนดไว้ โจทก์ยื่นรายการไม่ถูกต้องผิดพลาด ทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อนไป จำเลยจึงมีอำนาจประเมินและวินิจฉัยอุทธรณ์ และสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ พิพากษาให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินภาษีอากรรายพิพาท เฉพาะรายการสินค้าน้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่ง ที่สั่งว่าสินค้าสองชนิดนี้เป็นสินค้าสำเร็จรูป ตามแบบแจ้งรายการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ในคดีนี้เสีย ให้คำนวณเสียภาษีทั้งสองชนิดนี้อย่างสินค้าไม่สำเร็จรูป คำขอนอกจากนี้ให้ยก โจทก์จำเลยอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้คำพิพากษาของศาลชั้นต้นเป็นว่า น้ำมันสะระแหน่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผงไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ให้เพิกถอนคำสั่งเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เฉพาะรายการยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ที่สั่งว่าเป็นสินค้าสำเร็จรูปตามแบบแจ้งรายการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์คดีนี้เสียด้วย ให้คำนวณการเสียภาษีการค้าสำหรับยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง อย่างสินค้าไม่สำเร็จรูป นอกจากที่แก้นี้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยฎีกา มีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยในชั้นฎีกาว่า น้ำมันระกำ น้ำมันสะระแหน่ ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน ควินินซัลเฟตผล และชะเอมแท่ง ตามที่โจทก์และจำเลยฎีกา เป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่ และมีเหตุยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มหรือไม่ ค่าขึ้นศาลที่โจทก์เสียมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิมในการยื่นอุทธรณ์และฎีกาจะต้องคืนให้โจทก์หรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว เห็นว่า น้ำมันสะระแหน่และน้ำมันระกำ ก่อนจะใช้รับประทานหรือทา ต้องนำไปผสมกับแอลกอฮอล์หรือวัสลินเสียก่อนนั้น แอลกอฮอล์หรือวัสลินมิใช่เป็นสารเคมีที่ก่อให้เกิดมีการเปลี่ยนแปลงในสภาพของตัวยาทั้งสองชนิดนี้แต่อย่างใดไม่ การใช้แอลกอฮอล์หรือวัสลินผสมก็เพื่อจะลดหรือบรรเทาความเข้มของตัวยา และเพื่อสะดวกในการใช้เท่านั้น ยา ๒ ประเภทนี้จึงถือว่าเป็นยาที่อาจอุปโภคบริโภคได้ทันทีโดยไม่จำต้องเปลี่ยนหรือดัดแปลงหรือผสมกับสิ่งอื่นอีก ความสะดวกหรือเหมาะสมในการใช้ จึงมิใช่เป็นเรื่องที่กฎหมายถือเป็นเกณฑ์ว่าสินค้านั้นเป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่สำเร็จรูปดังที่โจทก์ฎีกาขึ้นมา ยาสองชนิดนี้จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน หรือควินินผง ควินินซัลเฟตผง ยาทั้งสามรายการนี้มีลักษณะเช่นเดียวกัน คือ เป็นผง ตัวยาผงทั้งสามประเภทนี้ ถึงแม้ยาระงับความรู้สึกบาบิตอลจะเป็นยาอันตราย ต้องอยู่ในความควบคุมของแพทย์ที่จะจ่ายให้คนไข้รับประทาน ก็เป็นเรื่องการควบคุมการใช้ยาประเภทนี้มิให้เกิดอันตรายแก่ประชาชน อันเป็นความสะดวกแก่การใช้ยาประเภทนี้ และยาควินินผง ควินินซัลเฟตผง ประชาชนผู้ใช้และแพทย์ที่มีความรู้ถึงขนาดที่กำหนดไว้ ก็ใช้ตัวยาผงทั้งสามชนิดนี้รับประทานได้ทันที การผสมสิ่งอื่นเพื่อให้มีความเหนียวทำให้ตัวยาเกาะแน่นเป็นยาเม็ดก็ดี หรือเอายาผงสามประเภทนี้ละลายในน้ำกลั่นก่อนเพื่อใช้เป็นยาฉีดก็ดี ตลอดจนยาผงสามประเภทนี้ แพทย์ไม่จ่ายให้คนไข้รับประทาน และไม่มีใครนิยมรับประทานในสภาพเป็นผงก็ตาม ก็หาได้ทำให้ยาผงนั้นเปลี่ยนแปลงไม่ การผสมหรือใช้ละลายดังกล่าวก็เพื่อความสะดวกในการอุปโภคและบริโภคเท่านั้น แม้ไม่ผสมกับสิ่งอื่นหรือละลายกับน้ำกลั่น ยาสามประเภทนี้ก็อยู่ในสภาพที่อาจอุปโภคและบริโภคได้ทันที จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูปดังที่จำเลยฎีกาขึ้นมา ที่ศาลอุทธรณ์ฟังว่าไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย ชะเอมแท่งที่ศาลล่างทั้งสองฟังมาว่าไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป เพราะต้องเอามาสะกัดในแอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอมเสียก่อน จึงผสมกับยาอื่นได้ โดยลำพังเป็นแท่งยังใช้อะไรไม่ได้นั้น พิเคราะห์แล้ว การสะกัดโดยใช้แอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอม ก็เพื่อความสะดวกในการใช้ จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูปตามที่จำเลยฎีกาขึ้นมา ศาลฎีกาจึงไม่เห็นด้วยกับความเห็นของศาลล่างทั้งสอง ประเด็นที่ว่า มีเหตุจะยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่ให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มหรือไม่ พิเคราะห์แล้ว โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการสินค้าไว้ไม่ถูกต้องโดยอ้างว่าสินค้าประเภทยาต่าง ๆ ดังกล่าว เป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป โจทก์คำนวณกำไรไว้ร้อยละ ๕ และเสียภาษีอัตราร้อยละ ๑.๕ ซึ่งไม่ถูกต้อง และผิดพลาด ทำให้จำนวนเงินภาษีคลาดเคลื่อนไป เพราะอัตรากำไรมาตรฐานที่จะคำนวณโจทก์มิได้เอามาคำนวณด้วย เป็นการฝ่าฝืนประมวลรัษฎากร จึงต้องเสียเบี้ยปรับ ที่โจทก์ฎีกาว่า โจทก์มิได้ขัดขืนไม่ยอมชำระ และมิได้มีเจตนาจะหลีกเลี่ยง โจทก์เชื่อโดยสุจริตว่าสินค้าที่โจทก์นำเข้ามาเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป แม้กรมศุลกากรยังเรียกเก็บอากรขาเข้าในพิกัดอัตราศุลกากรในหมวดเคมีภัณฑ์ และการตีความว่าสินค้าชนิดใด ประเภทใด เป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่ เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังวินิจฉัยไม่ตรงกันนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๗ (๒) และมาตรา ๘๙ (๓) มิได้เพ่งเล็งถึงว่า โจทก์ขัดขืนหรือมีเจตนาจะหลีกเลี่ยงภาษีการค้าหรือไม่ การที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการสินค้าไม่ถูกต้อง โดยคาดหมายว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อน เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจทำการประเมิน แล้วสั่งให้โจทก์ชำระภาษีตามที่ประเมินพร้อมด้วยเบี้ยปรับ และเมื่อโจทก์โต้แย้งไม่ยอมชำระภายในกำหนดเช่นนี้ โจทก์ต้องเสียทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๗ (๓) และมาตรา ๘๙ ทวิ จึงไม่มีเหตุที่จะยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ดังที่โจทก์ฎีกาขึ้นมา ประเด็นข้อสุดท้ายว่า ค่าขึ้นศาลที่โจทก์เสียมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิม เมื่อศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า สินค้าตามฟ้องบางชนิดไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยได้ประเมินภาษีเพิ่มขึ้นด้วยเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามสินค้านั้นไว้แล้ว ศาลล่างมิได้สั่งเรื่องนี้ไว้ว่า เงินภาษีเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม เอากับสินค้าชนิดนั้นควรถูกเพิกถอนไปด้วยหรือไม่ เมื่อโจทก์อุทธรณ์และฎีกาขอให้ศาลอุทธรณ์และศาลฎีกายกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งหมดเสียนั้น โจทก์ต้องเสียค่าขึ้นศาลมาเต็มจำนวนสำหรับทุนทรัพย์ประเภทนี้ด้วยนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า โจทก์มิได้กล่าวมาในฟ้องหรือนำสืบให้ปรากฏว่าสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปนั้น เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนเท่าใด เพื่อจะได้เป็นแนวทางในการคิดหักเงินค่าขึ้นศาลให้โจทก์ เมื่อไม่มีทางคิดเงินเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเกี่ยวกับสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าไม่สำเร็จรูปนั้น ว่าเป็นจำนวนเงินเท่าใดแล้ว ศาลฎีกาจึงไม่สั่งคืนเงินค่าขึ้นศาลจากจำนวนทุนทรัพย์ดังกล่าวนี้ให้โจทก์ตามที่โจทก์ฎีกาขอมา พิพากษาแก้คำพิพากษาศาลอุทธรณ์เป็นว่า ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ชะเอมแท่ง เป็นสินค้าสำเร็จรูป ให้ยกคำขอที่ให้สั่งเพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมิน เฉพาะรายการสินค้ายาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน ควินินซัลเฟตผง และชะเอมแท่ง นอกจากที่แก้นี้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลอุทธรณ์ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1292/2518ห้างหุ้นส่วนสามัญนิติบุคคล ห้างขายยาซินเซียร์ โดยนายซือห่าว แซ่ตันหุ้นส่วนผู้จัดการ ผู้กระทำการแทนโจทก์กรมสรรพากร กับพวกรวม 5 คนล. ป.รัษฎากร ม. 77, ม. 87, ม. 89, ม. 89 ทวิ ป.วิ.พ. ม. 16, ม. 150น้ำมันสะระแหน่และน้ำมันระกำนั้น แม้ก่อนจะใช้รับประทานหรือทา ต้องนำไปผสมกับแอลกอฮอล์หรือวัสลินเสียก่อน แต่การใช้แอลกอฮอล์หรือวัสลินผสมก็เพื่อจะลดหรือบรรเทาความเข้มของตัวยาและเพื่อสะดวกในการใช้เท่านั้น จึงถือว่าเป็นยาที่อาจอุปโภคบริโภคได้ทันทีโดยไม่จำต้องเปลี่ยนหรือดัดแปลงหรือผสมกับสิ่งอื่นอีก และเป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ซึ่งเป็นยาผงนั้น การเอาสิ่งอื่นมาผสมเพื่อให้ตัวยาเกาะแน่นเป็นยาเม็ด หรือเอายาผง 3 ประเภทนี้ละลายในน้ำกลั่นก่อนเพื่อใช้เป็นยาฉีด แต่การผสมหรือใช้ละลายดังกล่าวก็เพื่อความสะดวกในการอุปโภคบริโภคเท่านั้น แม้ไม่ผสมกับสิ่งอื่นหรือละลายกับน้ำกลั่น ยา 3 ประเภทนี้ก็อยู่ในสภาพที่อาจอุปโภคและบริโภคได้ทันที จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูป ชะเอมแท่งนั้น การสะกัดโดยใช้แอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอม ก็เพื่อความสะดวกในการใช้ จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูป ประมวลรัษฎากร มาตรา 87 (2) และ 85 (3) มิได้เพ่งเล็งว่า ผู้ประกอบการค้าขัดขืนหรือมีเจตนาจะหลีกเลี่ยงภาษีการค้าหรือไม่ การที่โจทก์ผู้ประกอบการค้ายื่นแบบแสดงรายการสินค้าโดยคาดหมายเอาว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป ทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อน เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจทำการประเมินแล้วสั่งให้โจทก์ชำระภาษีตามที่ประเมินพร้อมด้วยเบี้ยปรับ และเมื่อโจทก์โต้แย้งไม่ยอมชำระภายในกำหนด เช่นนี้ โจทก์ต้องเสียทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 (3) และมาตรา 89 ทวิ ไม่มีเหตุที่ศาลจะสั่งยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีและคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่สั่งให้ผู้ประกอบการค้าชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่สั่งให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับสินค้าหลายชนิดซึ่งโจทก์นำเข้ามาในราชอาณาจักร โดยโจทก์ถือว่าสินค้าเหล่านั้นเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป โจทก์เสียค่าขึ้นศาลแต่ละศาลมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิม ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า สินค้าตามฟ้องบางชนิดไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป แต่มิได้สั่งไว้ว่าเงินภาษีเพิ่มเบี้ยปรับ และเงินเพิ่มเอากับสินค้าชนิดนั้นควรถูกเพิกถอนไปด้วยหรือไม่ โจทก์อุทธรณ์และฎีกาขอให้ศาลอุทธรณ์และศาลฎีกายกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งหมดเสียนั้น แต่โจทก์มิได้กล่าวมาในฟ้องหรือนำสืบให้ปรากฏว่าสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปนั้น เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนเท่าใด เพื่อจะได้เป็นแนวทางในการคิดหักเงินค่าขึ้นศาลให้โจทก์ เมื่อไม่มีทางคิดเงินเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเกี่ยวกับสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าเป็นสินค้าสำเร็จรูปนั้นว่าเป็นจำนวนเงินเท่าใดแล้ว จึงคืนเงินค่าขึ้นศาลในชั้นอุทธรณ์และชั้นฎีกาจากจำนวนทุนทรัพย์ดังกล่าวให้โจทก์ไม่ได้โจทก์ฟ้องและเพิ่มเติมฟ้องว่า โจทก์เป็นห้างหุ้นส่วนสามัญนิติบุคคล ประกอบการค้าผลิตและจำหน่ายเวชภัณฑ์ และนำเข้ามาซึ่งเวชภัณฑ์และเคมีภัณฑ์เพื่อจำหน่ายแก่โรงงานยาต่าง ๆ ภายในประเทศ จำเลยที่ ๑ เป็นกรมในรัฐบาล มีจำเลยที่ ๒ เป็นอธิบดี จำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ เป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีตามประมวลรัษฎากร เมื่อระหว่างเดือนธันวาคม ๒๕๐๔ ถึงเดือนธันวาคม ๒๕๐๘ โจทก์ได้นำเข้ามาซึ่งวัตถุดิบในการผลิตยาจากต่างประเทศคือ ๑. ตัวยาน้ำมันสะระแหน่ ๒. ตัวยาระงับความรู้สึก (บาบิตอล) ๓. ขวดเปล่า ๔. หลอดข้าวเหนียวสำหรับบรรจุยา ๕. ตัวยาน้ำมันยูคาลิปตัส ๖. ตัวยาน้ำมันระกำ ๗. ตัวยาควินิน ๘. ตัวยาควินินซัลเฟตผง ๙. ตัวยาชะเอมแท่ง หลายครั้ง ซึ่งสินค้าเหล่านี้มิใช่สินค้าสำเร็จรูป มาขายให้แก่โรงงานเพื่อใช้เป็นวัตถุผลิตขายต่อไป โจทก์ชำระค่าภาษีขาเข้าในอัตราร้อยละ ๓๐ และได้ชำระค่าภาษีการค้าโดยคำนวณกำไรมาตรฐานร้อยละ ๑๐ ของราคา ซี.ไอ.เอฟ. และคำนวณภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑.๕ ของรายรับตามบัญชีอัตรากำไรมาตรฐาน และตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้าที่ ๑ ชนิด ๙ (ก) แต่เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินว่า โจทก์คำนวณอัตรากำไรมาตรฐานและคำนวณภาษีการค้าสำหรับภาษีการค้าเดือนกันยายน ๒๕๐๔ เดือนมกราคมถึงธันวาคม ๒๕๐๕ เดือนมกราคมถึงธันวาคม ๒๕๐๖ เดือนมกราคมถึงกันยายน ๒๕๐๗ เดือนกันยายน ๒๕๐๘ และเดือนธันวาคม ๒๕๐๘ ไม่ถูกต้อง เพราะสินค้าต่าง ๆ ดังกล่าวนั้นเป็นสินค้าสำเร็จรูป ต้องคำนวณอัตรากำไรมาตรฐานร้อยละ ๒๐ ของราคา ซี.ไอ.เอฟ. และต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๕ ของรายรับ ตามสำเนาเอกสารท้ายฟ้องหมาย ๒ ถึง ๗ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน มีคำสั่งให้โจทก์เสียภาษีการค้ารวมทั้ง ๖ รายการเป็นค่าภาษีการค้า ๑๑๐,๙๒๔.๔๙ บาท เบี้ยปรับ ๑๑๐,๙๒๔.๔๙ บาท เงินเพิ่ม ๑๙,๐๔๑.๑๐ บาท ภาษีบำรุงเทศบาล ๒๔,๐๘๒.๘๙ บาท รวมทั้งสิ้น ๒๖๔,๙๗๒.๙๘ บาท การประเมินภาษีการค้าของจำเลยที่ ๑ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ ไม่ถูกต้อง และไม่ชอบด้วยกฎหมายและข้อเท็จจริง เพราะสินค้าดังกล่าวไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป คือ ตามสภาพไม่อาจจะอุปโภคบริโภคได้ โดยไม่จำต้องเปลี่ยนแปลงหรือดัดแปลงหรือนำไปผสมกับสิ่งอื่น ที่โจทก์เสียภาษีไว้เดิม จึงถูกต้องแล้ว หากสินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินก็ไม่มีอำนาจสั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มพร้อมทั้งเบี้ยปรับ เพราะกรณีมิใช่โจทก์ขัดขืนไม่ยอมชำระภาษีแต่เป็นเรื่องชำระไม่ครบ โจทก์มิได้มีเจตนาจะหลีกเลี่ยง ขอให้สั่งงดเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์ และให้ยกเลิกเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์และคำสั่งพนักงานประเมินที่สั่งให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาล เป็นเงิน ๒๖๔,๙๗๒ บาท ๙๘ สตางค์ ตามสำเนาท้ายฟ้อง หากสินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าสำเร็จรูป ขอให้ยกเลิกเพิกถอนคำสั่งที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม ๑๒๙,๙๖๕.๖๐ บาทเสีย จำเลยทั้งสี่ให้การเป็นใจความว่า จำเลยทั้งสี่กระทำไปตามอำนาจหน้าที่โดยชอบด้วยกฎหมาย การประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมิน และการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีได้กระทำไปโดยถูกต้องแล้ว เพราะโจทก์คำนวณภาษีมาไม่ถูกต้อง ที่โจทก์ขอให้ลดเงินเพิ่มและเบี้ยปรับนั้น โจทก์พยายามเลี่ยงภาษีโดยยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องผิดพลาด ทำให้จำนวนเงินที่ต้องเสียภาษีคลาดเคลื่อนไป เพราะโจทก์มิได้เอากำไรมาตรฐานมาคำนวณด้วย เป็นการฝ่าฝืนประมวลรัษฎากร โจทก์จึงต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามที่เจ้าพนักงานประเมินสั่งให้โจทก์เสียนั้นถูกต้องตามกฎหมายแล้ว โจทก์ไม่ฟ้องภายใน ๓๐ วัน จึงขาดอายุความ ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วฟังว่า ฟ้องโจทก์ไม่ขาดอายุความ น้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่งนั้นไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ส่วนยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ขวดเปล่า หลอดข้าวเหนียว น้ำมันยูคาลิปตัส น้ำมันระกำ ควินิน และควินินซัลเฟตผง เป็นสินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า ให้โจทก์เสียภาษีน้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่งอย่างสินค้าสำเร็จรูปจึงไม่ถูกต้อง ส่วนสินค้านอกจากนี้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยคำนวณและสั่งถูกต้องแล้ว โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีก็ต้องคำนวณภาษีตามที่กฎหมายกำหนดไว้ โจทก์ยื่นรายการไม่ถูกต้องผิดพลาด ทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อนไป จำเลยจึงมีอำนาจประเมินและวินิจฉัยอุทธรณ์ และสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ พิพากษาให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินภาษีอากรรายพิพาท เฉพาะรายการสินค้าน้ำมันสะระแหน่และชะเอมแท่ง ที่สั่งว่าสินค้าสองชนิดนี้เป็นสินค้าสำเร็จรูป ตามแบบแจ้งรายการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ในคดีนี้เสีย ให้คำนวณเสียภาษีทั้งสองชนิดนี้อย่างสินค้าไม่สำเร็จรูป คำขอนอกจากนี้ให้ยก โจทก์จำเลยอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้คำพิพากษาของศาลชั้นต้นเป็นว่า น้ำมันสะระแหน่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผงไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ให้เพิกถอนคำสั่งเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เฉพาะรายการยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ที่สั่งว่าเป็นสินค้าสำเร็จรูปตามแบบแจ้งรายการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์คดีนี้เสียด้วย ให้คำนวณการเสียภาษีการค้าสำหรับยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง อย่างสินค้าไม่สำเร็จรูป นอกจากที่แก้นี้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยฎีกา มีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยในชั้นฎีกาว่า น้ำมันระกำ น้ำมันสะระแหน่ ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน ควินินซัลเฟตผล และชะเอมแท่ง ตามที่โจทก์และจำเลยฎีกา เป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่ และมีเหตุยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มหรือไม่ ค่าขึ้นศาลที่โจทก์เสียมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิมในการยื่นอุทธรณ์และฎีกาจะต้องคืนให้โจทก์หรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว เห็นว่า น้ำมันสะระแหน่และน้ำมันระกำ ก่อนจะใช้รับประทานหรือทา ต้องนำไปผสมกับแอลกอฮอล์หรือวัสลินเสียก่อนนั้น แอลกอฮอล์หรือวัสลินมิใช่เป็นสารเคมีที่ก่อให้เกิดมีการเปลี่ยนแปลงในสภาพของตัวยาทั้งสองชนิดนี้แต่อย่างใดไม่ การใช้แอลกอฮอล์หรือวัสลินผสมก็เพื่อจะลดหรือบรรเทาความเข้มของตัวยา และเพื่อสะดวกในการใช้เท่านั้น ยา ๒ ประเภทนี้จึงถือว่าเป็นยาที่อาจอุปโภคบริโภคได้ทันทีโดยไม่จำต้องเปลี่ยนหรือดัดแปลงหรือผสมกับสิ่งอื่นอีก ความสะดวกหรือเหมาะสมในการใช้ จึงมิใช่เป็นเรื่องที่กฎหมายถือเป็นเกณฑ์ว่าสินค้านั้นเป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่สำเร็จรูปดังที่โจทก์ฎีกาขึ้นมา ยาสองชนิดนี้จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูป ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน หรือควินินผง ควินินซัลเฟตผง ยาทั้งสามรายการนี้มีลักษณะเช่นเดียวกัน คือ เป็นผง ตัวยาผงทั้งสามประเภทนี้ ถึงแม้ยาระงับความรู้สึกบาบิตอลจะเป็นยาอันตราย ต้องอยู่ในความควบคุมของแพทย์ที่จะจ่ายให้คนไข้รับประทาน ก็เป็นเรื่องการควบคุมการใช้ยาประเภทนี้มิให้เกิดอันตรายแก่ประชาชน อันเป็นความสะดวกแก่การใช้ยาประเภทนี้ และยาควินินผง ควินินซัลเฟตผง ประชาชนผู้ใช้และแพทย์ที่มีความรู้ถึงขนาดที่กำหนดไว้ ก็ใช้ตัวยาผงทั้งสามชนิดนี้รับประทานได้ทันที การผสมสิ่งอื่นเพื่อให้มีความเหนียวทำให้ตัวยาเกาะแน่นเป็นยาเม็ดก็ดี หรือเอายาผงสามประเภทนี้ละลายในน้ำกลั่นก่อนเพื่อใช้เป็นยาฉีดก็ดี ตลอดจนยาผงสามประเภทนี้ แพทย์ไม่จ่ายให้คนไข้รับประทาน และไม่มีใครนิยมรับประทานในสภาพเป็นผงก็ตาม ก็หาได้ทำให้ยาผงนั้นเปลี่ยนแปลงไม่ การผสมหรือใช้ละลายดังกล่าวก็เพื่อความสะดวกในการอุปโภคและบริโภคเท่านั้น แม้ไม่ผสมกับสิ่งอื่นหรือละลายกับน้ำกลั่น ยาสามประเภทนี้ก็อยู่ในสภาพที่อาจอุปโภคและบริโภคได้ทันที จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูปดังที่จำเลยฎีกาขึ้นมา ที่ศาลอุทธรณ์ฟังว่าไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย ชะเอมแท่งที่ศาลล่างทั้งสองฟังมาว่าไม่เป็นสินค้าสำเร็จรูป เพราะต้องเอามาสะกัดในแอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอมเสียก่อน จึงผสมกับยาอื่นได้ โดยลำพังเป็นแท่งยังใช้อะไรไม่ได้นั้น พิเคราะห์แล้ว การสะกัดโดยใช้แอลกอฮอล์และน้ำ หรือทำน้ำยาสะกัดชะเอม ก็เพื่อความสะดวกในการใช้ จึงเป็นสินค้าสำเร็จรูปตามที่จำเลยฎีกาขึ้นมา ศาลฎีกาจึงไม่เห็นด้วยกับความเห็นของศาลล่างทั้งสอง ประเด็นที่ว่า มีเหตุจะยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่ให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มหรือไม่ พิเคราะห์แล้ว โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการสินค้าไว้ไม่ถูกต้องโดยอ้างว่าสินค้าประเภทยาต่าง ๆ ดังกล่าว เป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป โจทก์คำนวณกำไรไว้ร้อยละ ๕ และเสียภาษีอัตราร้อยละ ๑.๕ ซึ่งไม่ถูกต้อง และผิดพลาด ทำให้จำนวนเงินภาษีคลาดเคลื่อนไป เพราะอัตรากำไรมาตรฐานที่จะคำนวณโจทก์มิได้เอามาคำนวณด้วย เป็นการฝ่าฝืนประมวลรัษฎากร จึงต้องเสียเบี้ยปรับ ที่โจทก์ฎีกาว่า โจทก์มิได้ขัดขืนไม่ยอมชำระ และมิได้มีเจตนาจะหลีกเลี่ยง โจทก์เชื่อโดยสุจริตว่าสินค้าที่โจทก์นำเข้ามาเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูป แม้กรมศุลกากรยังเรียกเก็บอากรขาเข้าในพิกัดอัตราศุลกากรในหมวดเคมีภัณฑ์ และการตีความว่าสินค้าชนิดใด ประเภทใด เป็นสินค้าสำเร็จรูปหรือไม่ เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังวินิจฉัยไม่ตรงกันนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๗ (๒) และมาตรา ๘๙ (๓) มิได้เพ่งเล็งถึงว่า โจทก์ขัดขืนหรือมีเจตนาจะหลีกเลี่ยงภาษีการค้าหรือไม่ การที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการสินค้าไม่ถูกต้อง โดยคาดหมายว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อน เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจทำการประเมิน แล้วสั่งให้โจทก์ชำระภาษีตามที่ประเมินพร้อมด้วยเบี้ยปรับ และเมื่อโจทก์โต้แย้งไม่ยอมชำระภายในกำหนดเช่นนี้ โจทก์ต้องเสียทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๗ (๓) และมาตรา ๘๙ ทวิ จึงไม่มีเหตุที่จะยกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ดังที่โจทก์ฎีกาขึ้นมา ประเด็นข้อสุดท้ายว่า ค่าขึ้นศาลที่โจทก์เสียมาตามจำนวนทุนทรัพย์ตามฟ้องเดิม เมื่อศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า สินค้าตามฟ้องบางชนิดไม่ใช่สินค้าสำเร็จรูป เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยได้ประเมินภาษีเพิ่มขึ้นด้วยเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามสินค้านั้นไว้แล้ว ศาลล่างมิได้สั่งเรื่องนี้ไว้ว่า เงินภาษีเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม เอากับสินค้าชนิดนั้นควรถูกเพิกถอนไปด้วยหรือไม่ เมื่อโจทก์อุทธรณ์และฎีกาขอให้ศาลอุทธรณ์และศาลฎีกายกเลิกเพิกถอนคำสั่งของจำเลยที่สั่งให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งหมดเสียนั้น โจทก์ต้องเสียค่าขึ้นศาลมาเต็มจำนวนสำหรับทุนทรัพย์ประเภทนี้ด้วยนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า โจทก์มิได้กล่าวมาในฟ้องหรือนำสืบให้ปรากฏว่าสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าเป็นสินค้าไม่สำเร็จรูปนั้น เจ้าพนักงานประเมินและจำเลยสั่งให้โจทก์เสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนเท่าใด เพื่อจะได้เป็นแนวทางในการคิดหักเงินค่าขึ้นศาลให้โจทก์ เมื่อไม่มีทางคิดเงินเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเกี่ยวกับสินค้าที่ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ฟังมาว่าไม่สำเร็จรูปนั้น ว่าเป็นจำนวนเงินเท่าใดแล้ว ศาลฎีกาจึงไม่สั่งคืนเงินค่าขึ้นศาลจากจำนวนทุนทรัพย์ดังกล่าวนี้ให้โจทก์ตามที่โจทก์ฎีกาขอมา พิพากษาแก้คำพิพากษาศาลอุทธรณ์เป็นว่า ยาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน และควินินซัลเฟตผง ชะเอมแท่ง เป็นสินค้าสำเร็จรูป ให้ยกคำขอที่ให้สั่งเพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษี และคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมิน เฉพาะรายการสินค้ายาระงับความรู้สึกบาบิตอล ควินิน ควินินซัลเฟตผง และชะเอมแท่ง นอกจากที่แก้นี้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลอุทธรณ์(เดช วุฒิสิงห์ชัย-บัญญัติ สุชีวะ-ผสม จิตรชุ่ม)ศาลแพ่ง - นายสำเนียง ด้วงมหาสอนศาลอุทธรณ์ - นายประถม วิเชียรเนตรแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ