คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1914/2531หลักกฎหมาย: พระราชกำหนด กำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14)พ.ศ. 2529 เปิดโอกาสให้ผู้ที่ยังไม่ได้เสียภาษีหรือเสียไว้ไม่ถูกต้อง ยื่นคำขอเสียภาษีภายในระยะเวลาและตามแบบที่อธิบดีกำหนดเมื่อผู้ยื่นคำขอเสียภาษีได้ปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้แล้ว ก็เป็นอันให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวนประเมิน ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิที่จะได้รับยกเว้นตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 วรรคแรก คงมีเฉพาะเพียงกรณีตามมาตรา30 วรรคห้าเท่านั้น ดังนี้ เมื่อ อ. ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบ อ.1 และได้ชำระภาษีอากรแล้ว แม้ภายหลังจะปรากฏว่าอ.ได้แสดงรายการทรัพย์สินหนี้สินรายได้ไม่ถูกต้องในแบบอ.1ก็เป็นเพียงคำขอเสียภาษีมีข้อบกพร่องเท่านั้น หาทำให้ อ.ไม่ได้รับสิทธิยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบ ไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรไม่โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นทายาทของนายอาทร สังขะวัฒนะซึ่งถึงแก่กรรมไปแล้ว ก่อนถึงแก่กรรม นายอาทรได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 หรือแบบ อ.1 สำหรับรายรับปีภาษีพ.ศ. 2521-2522 โดยแก้ไขแบบ อ.1 ให้ถูกต้องและชำระภาษีเงินได้และภาษีการค้าตามคำขอแล้ว ต่อมา เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าให้นายอาทรชำระภาษีอีกซึ่งเป็นการไม่ถูกต้องเพราะนายอาทรได้รับสิทธิประโยชน์จากพระราชกำหนด ฉบับดังกล่าวแล้ว แม้นายอาทรได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่โจทก์เห็นว่า กรณีเช่นนี้เป็นการละเมิดและฝ่าฝืนมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว จึงขอให้เพิกถอนการประเมินจำเลยให้การว่า นายอาทรยื่นแบบ อ.1 และขอแก้ไขไว้ไม่ถูกต้องตามข้อเท็จจริง และยื่นคำขอหลังจากที่เจ้าพนักงานได้ประเมินจึงไม่ได้รับความคุ้มครอง ตามพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 การประเมินจึงชอบแล้วทั้งโจทก์ฟ้องคดีนี้โดยคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่ได้วินิจฉัยอุทธรณ์ของนายอาทรจึงไม่มีอำนาจฟ้องศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องโดยไม่ต้องรอคำวินิจฉัยอุทธรณ์ และพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "การที่ทางราชการได้ออกพระราชกำหนด แก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529ก็เพื่อเปิดโอกาสให้ผู้ที่ยังไม่ได้เสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ สำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปีภาษี พ.ศ. 2527 หรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527 ไปเสียภาษีอากรหรือเสียภาษีอากรเพิ่มเติมโดยมีหลักเกณฑ์คำนวณภาษีอากรตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว และผู้ที่ประสงค์จะได้รับประโยชน์ตามมาตรานี้ต้องยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนด โดยกำหนดเวลาไว้ด้วยว่าต้องยื่นคำขอเสียภาษีอากรภายในเดือนกรกฎาคม พ.ศ. 2529 และต้องชำระภาษีอากรตามอัตราที่ต้องเสียตามมาตรา 30 นี้ ภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนดความในมาตราเดียวกันนี้ได้บัญญัติไว้ด้วยว่า เมื่อผู้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรได้ปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้แล้วก็เป็นอันให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวนประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากร รวมทั้งความผิดอาญาตามประมวลรัษฎากรด้วยแสดงให้เห็นว่าพระราชกำหนดนี้มีเจตนารมณ์ที่จะให้ประโยชน์แก่ผู้ยื่นคำขอเสียภาษีอากร ทั้งนี้โดยมุ่งหวังให้ผู้ที่ไม่เคยเสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องมาเสียภาษีอากรหรือเสียภาษีอากรเพิ่มเติมกับทางราชการโดยจะไม่นำวิธีการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรมาใช้กับผู้ต้องเสียภาษีอากรตามวิธีการพิเศษนี้ ในขณะเดียวกันทางราชการก็กำหนดวิธีการคำนวณการเสียภาษีอากรไว้เป็นพิเศษต่างหากจากวิธีการตามปกติ กล่าวคือมาตรา 30 ดังกล่าวได้กำหนดวิธีการคำนวณภาษีโดยคิดจากมูลค่าของทรัพย์สินทั้งหมดหักด้วยมูลค่าของหนี้สินทั้งหมดที่มีอยู่ในอัตราร้อยละ 3.0 หรือคำนวณจากยอดเงินได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆถัวเฉลี่ยตามจำนวนปีที่มีเงินได้หรือรายได้แต่ไม่เกินห้าปีก่อนปีภาษีหรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคมพ.ศ. 2527 ตามอัตราที่กำหนดไว้ในมาตราเดียวกันนี้ แล้วแต่จำนวนใดจะสูงกว่ากัน ก็ให้เสียภาษีอากรตามจำนวนนั้น จะเห็นได้ว่าวิธีการคำนวณภาษีอากรดังกล่าวเป็นเพียงวิธีการเพื่อให้ได้จำนวนภาษีอากรที่ผู้ยื่นคำขอจะต้องเสียเท่านั้นหาใช่เป็นเงื่อนไขของผู้ยื่นคำขอว่าถ้าผู้ยื่นคำขอแจ้งมูลค่าทรัพย์สินทั้งหมดที่มีอยู่ หรือยอดรายได้ไม่ตรงกับความเป็นจริงแล้ว ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิที่จะได้รับยกเว้น ตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 วรรคแรก เหตุที่ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิและไม่ได้รับการยกเว้นดังกล่าวคงมีเพียงกรณีตามมาตรา 30 วรรคห้า ซึ่งบัญญัติว่า ในกรณีภาษีอากรที่ผู้ใดขอชำระตามวรรคหนึ่งถึงกำหนดชำระแล้วถ้าไม่ชำระไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วนภายในระยะเวลาและตามหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนด ผู้นั้นหมดสิทธิที่จะได้รับการยกเว้นตามวรรคหนึ่ง แต่กรณีของนายอาทรไม่ตรงตามที่กฎหมายบัญญัติไว้ดังกล่าว ดังนั้นเมื่อนายอาทรได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบ อ.1 และได้ชำระภาษีอากรให้จำเลยที่ 1 ตามใบเสร็จรับเงิน เอกสารหมาย จ.1 ในวันที่ 18 กุมภาพันธ์2529 ซึ่งพระราชกำหนดดังกล่าวใช้บังคับแล้ว จึงเห็นได้ว่านายอาทรได้ปฏิบัติครบถ้วนตามที่กฎหมายบัญญัติไว้แล้วตั้งแต่ยื่นคำขอเสียภาษีอากรและได้ชำระภาษีอากรตามแบบที่จำเลยที่ 1 กำหนดครบถ้วนนายอาทรจึงได้รับการยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบ ไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากร แม้ภายหลังจะปรากฏจากผลการวิเคราะห์แบบ อ.1 ของเจ้าพนักงานว่านายอาทรได้แสดงรายการทรัพย์สินหนี้สิน รายได้ไม่ถูกต้องในแบบ อ.1 ก็เป็นเพียงคำขอเสียภาษีของนายอาทรมีข้อบกพร่องเท่านั้น หามีผลทำให้นายอาทรซึ่งเป็นผู้ได้รับสิทธิยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรอยู่แล้ว กลายเป็นผู้ไม่ได้รับสิทธิยกเว้นไม่เมื่อนายอาทรได้รับสิทธิยกเว้นดังกล่าว จำเลยจึงไม่มีอำนาจประเมินภาษีอากรเอากับนายอาทรดังที่โจทก์ฟ้อง ดังนั้น การที่จำเลยทำการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าประจำปีพ.ศ. 2522 ตามแบบแจ้งการประเมินตามฟ้องที่ส่งให้นายอาทรเมื่อวันที่ 20 กุมภาพันธ์ 2529 ด้วยวิธีปิดหมายภายหลังจากที่นายอาทรได้ยื่นแบบ อ.1 และชำระค่าภาษีอากรให้จำเลยแล้วนั้นจึงเป็นการประเมินที่ไม่ชอบ คำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลางไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกา"พิพากษากลับให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าของจำเลย ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1914/2531นาง ไสว สังขะวัฒนะ กับพวกโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 23, ม. 40, ม. 77 พ.ร.ก.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 ม. 30พระราชกำหนด กำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14)พ.ศ. 2529 เปิดโอกาสให้ผู้ที่ยังไม่ได้เสียภาษีหรือเสียไว้ไม่ถูกต้อง ยื่นคำขอเสียภาษีภายในระยะเวลาและตามแบบที่อธิบดีกำหนดเมื่อผู้ยื่นคำขอเสียภาษีได้ปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้แล้ว ก็เป็นอันให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวนประเมิน ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิที่จะได้รับยกเว้นตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 วรรคแรก คงมีเฉพาะเพียงกรณีตามมาตรา30 วรรคห้าเท่านั้น ดังนี้ เมื่อ อ. ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบ อ.1 และได้ชำระภาษีอากรแล้ว แม้ภายหลังจะปรากฏว่าอ.ได้แสดงรายการทรัพย์สินหนี้สินรายได้ไม่ถูกต้องในแบบอ.1ก็เป็นเพียงคำขอเสียภาษีมีข้อบกพร่องเท่านั้น หาทำให้ อ.ไม่ได้รับสิทธิยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบ ไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรไม่โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นทายาทของนายอาทร สังขะวัฒนะซึ่งถึงแก่กรรมไปแล้ว ก่อนถึงแก่กรรม นายอาทรได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 หรือแบบ อ.1 สำหรับรายรับปีภาษีพ.ศ. 2521-2522 โดยแก้ไขแบบ อ.1 ให้ถูกต้องและชำระภาษีเงินได้และภาษีการค้าตามคำขอแล้ว ต่อมา เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าให้นายอาทรชำระภาษีอีกซึ่งเป็นการไม่ถูกต้องเพราะนายอาทรได้รับสิทธิประโยชน์จากพระราชกำหนด ฉบับดังกล่าวแล้ว แม้นายอาทรได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่โจทก์เห็นว่า กรณีเช่นนี้เป็นการละเมิดและฝ่าฝืนมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว จึงขอให้เพิกถอนการประเมินจำเลยให้การว่า นายอาทรยื่นแบบ อ.1 และขอแก้ไขไว้ไม่ถูกต้องตามข้อเท็จจริง และยื่นคำขอหลังจากที่เจ้าพนักงานได้ประเมินจึงไม่ได้รับความคุ้มครอง ตามพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 การประเมินจึงชอบแล้วทั้งโจทก์ฟ้องคดีนี้โดยคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่ได้วินิจฉัยอุทธรณ์ของนายอาทรจึงไม่มีอำนาจฟ้องศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องโดยไม่ต้องรอคำวินิจฉัยอุทธรณ์ และพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "การที่ทางราชการได้ออกพระราชกำหนด แก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529ก็เพื่อเปิดโอกาสให้ผู้ที่ยังไม่ได้เสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ สำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปีภาษี พ.ศ. 2527 หรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527 ไปเสียภาษีอากรหรือเสียภาษีอากรเพิ่มเติมโดยมีหลักเกณฑ์คำนวณภาษีอากรตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว และผู้ที่ประสงค์จะได้รับประโยชน์ตามมาตรานี้ต้องยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนด โดยกำหนดเวลาไว้ด้วยว่าต้องยื่นคำขอเสียภาษีอากรภายในเดือนกรกฎาคม พ.ศ. 2529 และต้องชำระภาษีอากรตามอัตราที่ต้องเสียตามมาตรา 30 นี้ ภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนดความในมาตราเดียวกันนี้ได้บัญญัติไว้ด้วยว่า เมื่อผู้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรได้ปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้แล้วก็เป็นอันให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวนประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากร รวมทั้งความผิดอาญาตามประมวลรัษฎากรด้วยแสดงให้เห็นว่าพระราชกำหนดนี้มีเจตนารมณ์ที่จะให้ประโยชน์แก่ผู้ยื่นคำขอเสียภาษีอากร ทั้งนี้โดยมุ่งหวังให้ผู้ที่ไม่เคยเสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องมาเสียภาษีอากรหรือเสียภาษีอากรเพิ่มเติมกับทางราชการโดยจะไม่นำวิธีการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรมาใช้กับผู้ต้องเสียภาษีอากรตามวิธีการพิเศษนี้ ในขณะเดียวกันทางราชการก็กำหนดวิธีการคำนวณการเสียภาษีอากรไว้เป็นพิเศษต่างหากจากวิธีการตามปกติ กล่าวคือมาตรา 30 ดังกล่าวได้กำหนดวิธีการคำนวณภาษีโดยคิดจากมูลค่าของทรัพย์สินทั้งหมดหักด้วยมูลค่าของหนี้สินทั้งหมดที่มีอยู่ในอัตราร้อยละ 3.0 หรือคำนวณจากยอดเงินได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆถัวเฉลี่ยตามจำนวนปีที่มีเงินได้หรือรายได้แต่ไม่เกินห้าปีก่อนปีภาษีหรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคมพ.ศ. 2527 ตามอัตราที่กำหนดไว้ในมาตราเดียวกันนี้ แล้วแต่จำนวนใดจะสูงกว่ากัน ก็ให้เสียภาษีอากรตามจำนวนนั้น จะเห็นได้ว่าวิธีการคำนวณภาษีอากรดังกล่าวเป็นเพียงวิธีการเพื่อให้ได้จำนวนภาษีอากรที่ผู้ยื่นคำขอจะต้องเสียเท่านั้นหาใช่เป็นเงื่อนไขของผู้ยื่นคำขอว่าถ้าผู้ยื่นคำขอแจ้งมูลค่าทรัพย์สินทั้งหมดที่มีอยู่ หรือยอดรายได้ไม่ตรงกับความเป็นจริงแล้ว ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิที่จะได้รับยกเว้น ตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 วรรคแรก เหตุที่ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิและไม่ได้รับการยกเว้นดังกล่าวคงมีเพียงกรณีตามมาตรา 30 วรรคห้า ซึ่งบัญญัติว่า ในกรณีภาษีอากรที่ผู้ใดขอชำระตามวรรคหนึ่งถึงกำหนดชำระแล้วถ้าไม่ชำระไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วนภายในระยะเวลาและตามหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนด ผู้นั้นหมดสิทธิที่จะได้รับการยกเว้นตามวรรคหนึ่ง แต่กรณีของนายอาทรไม่ตรงตามที่กฎหมายบัญญัติไว้ดังกล่าว ดังนั้นเมื่อนายอาทรได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบ อ.1 และได้ชำระภาษีอากรให้จำเลยที่ 1 ตามใบเสร็จรับเงิน เอกสารหมาย จ.1 ในวันที่ 18 กุมภาพันธ์2529 ซึ่งพระราชกำหนดดังกล่าวใช้บังคับแล้ว จึงเห็นได้ว่านายอาทรได้ปฏิบัติครบถ้วนตามที่กฎหมายบัญญัติไว้แล้วตั้งแต่ยื่นคำขอเสียภาษีอากรและได้ชำระภาษีอากรตามแบบที่จำเลยที่ 1 กำหนดครบถ้วนนายอาทรจึงได้รับการยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบ ไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากร แม้ภายหลังจะปรากฏจากผลการวิเคราะห์แบบ อ.1 ของเจ้าพนักงานว่านายอาทรได้แสดงรายการทรัพย์สินหนี้สิน รายได้ไม่ถูกต้องในแบบ อ.1 ก็เป็นเพียงคำขอเสียภาษีของนายอาทรมีข้อบกพร่องเท่านั้น หามีผลทำให้นายอาทรซึ่งเป็นผู้ได้รับสิทธิยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรอยู่แล้ว กลายเป็นผู้ไม่ได้รับสิทธิยกเว้นไม่เมื่อนายอาทรได้รับสิทธิยกเว้นดังกล่าว จำเลยจึงไม่มีอำนาจประเมินภาษีอากรเอากับนายอาทรดังที่โจทก์ฟ้อง ดังนั้น การที่จำเลยทำการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าประจำปีพ.ศ. 2522 ตามแบบแจ้งการประเมินตามฟ้องที่ส่งให้นายอาทรเมื่อวันที่ 20 กุมภาพันธ์ 2529 ด้วยวิธีปิดหมายภายหลังจากที่นายอาทรได้ยื่นแบบ อ.1 และชำระค่าภาษีอากรให้จำเลยแล้วนั้นจึงเป็นการประเมินที่ไม่ชอบ คำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลางไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกา"พิพากษากลับให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าของจำเลย(ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-ประวิทย์ ขัมภรัตน์)แหล่งที่มาเนติบัณฑิตยสภาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นทายาทของนายอาทร สังขะวัฒนะซึ่งถึงแก่กรรมไปแล้ว ก่อนถึงแก่กรรม นายอาทรได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 หรือแบบ อ.1 สำหรับรายรับปีภาษีพ.ศ. 2521-2522 โดยแก้ไขแบบ อ.1 ให้ถูกต้องและชำระภาษีเงินได้และภาษีการค้าตามคำขอแล้ว ต่อมา เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าให้นายอาทรชำระภาษีอีกซึ่งเป็นการไม่ถูกต้องเพราะนายอาทรได้รับสิทธิประโยชน์จากพระราชกำหนด ฉบับดังกล่าวแล้ว แม้นายอาทรได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่โจทก์เห็นว่า กรณีเช่นนี้เป็นการละเมิดและฝ่าฝืนมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว จึงขอให้เพิกถอนการประเมินจำเลยให้การว่า นายอาทรยื่นแบบ อ.1 และขอแก้ไขไว้ไม่ถูกต้องตามข้อเท็จจริง และยื่นคำขอหลังจากที่เจ้าพนักงานได้ประเมินจึงไม่ได้รับความคุ้มครอง ตามพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 การประเมินจึงชอบแล้วทั้งโจทก์ฟ้องคดีนี้โดยคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่ได้วินิจฉัยอุทธรณ์ของนายอาทรจึงไม่มีอำนาจฟ้องศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องโดยไม่ต้องรอคำวินิจฉัยอุทธรณ์ และพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "การที่ทางราชการได้ออกพระราชกำหนด แก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529ก็เพื่อเปิดโอกาสให้ผู้ที่ยังไม่ได้เสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ สำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปีภาษี พ.ศ. 2527 หรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527 ไปเสียภาษีอากรหรือเสียภาษีอากรเพิ่มเติมโดยมีหลักเกณฑ์คำนวณภาษีอากรตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว และผู้ที่ประสงค์จะได้รับประโยชน์ตามมาตรานี้ต้องยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนด โดยกำหนดเวลาไว้ด้วยว่าต้องยื่นคำขอเสียภาษีอากรภายในเดือนกรกฎาคม พ.ศ. 2529 และต้องชำระภาษีอากรตามอัตราที่ต้องเสียตามมาตรา 30 นี้ ภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนดความในมาตราเดียวกันนี้ได้บัญญัติไว้ด้วยว่า เมื่อผู้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรได้ปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้แล้วก็เป็นอันให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวนประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากร รวมทั้งความผิดอาญาตามประมวลรัษฎากรด้วยแสดงให้เห็นว่าพระราชกำหนดนี้มีเจตนารมณ์ที่จะให้ประโยชน์แก่ผู้ยื่นคำขอเสียภาษีอากร ทั้งนี้โดยมุ่งหวังให้ผู้ที่ไม่เคยเสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องมาเสียภาษีอากรหรือเสียภาษีอากรเพิ่มเติมกับทางราชการโดยจะไม่นำวิธีการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรมาใช้กับผู้ต้องเสียภาษีอากรตามวิธีการพิเศษนี้ ในขณะเดียวกันทางราชการก็กำหนดวิธีการคำนวณการเสียภาษีอากรไว้เป็นพิเศษต่างหากจากวิธีการตามปกติ กล่าวคือมาตรา 30 ดังกล่าวได้กำหนดวิธีการคำนวณภาษีโดยคิดจากมูลค่าของทรัพย์สินทั้งหมดหักด้วยมูลค่าของหนี้สินทั้งหมดที่มีอยู่ในอัตราร้อยละ 3.0 หรือคำนวณจากยอดเงินได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆถัวเฉลี่ยตามจำนวนปีที่มีเงินได้หรือรายได้แต่ไม่เกินห้าปีก่อนปีภาษีหรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคมพ.ศ. 2527 ตามอัตราที่กำหนดไว้ในมาตราเดียวกันนี้ แล้วแต่จำนวนใดจะสูงกว่ากัน ก็ให้เสียภาษีอากรตามจำนวนนั้น จะเห็นได้ว่าวิธีการคำนวณภาษีอากรดังกล่าวเป็นเพียงวิธีการเพื่อให้ได้จำนวนภาษีอากรที่ผู้ยื่นคำขอจะต้องเสียเท่านั้นหาใช่เป็นเงื่อนไขของผู้ยื่นคำขอว่าถ้าผู้ยื่นคำขอแจ้งมูลค่าทรัพย์สินทั้งหมดที่มีอยู่ หรือยอดรายได้ไม่ตรงกับความเป็นจริงแล้ว ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิที่จะได้รับยกเว้น ตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 วรรคแรก เหตุที่ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิและไม่ได้รับการยกเว้นดังกล่าวคงมีเพียงกรณีตามมาตรา 30 วรรคห้า ซึ่งบัญญัติว่า ในกรณีภาษีอากรที่ผู้ใดขอชำระตามวรรคหนึ่งถึงกำหนดชำระแล้วถ้าไม่ชำระไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วนภายในระยะเวลาและตามหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนด ผู้นั้นหมดสิทธิที่จะได้รับการยกเว้นตามวรรคหนึ่ง แต่กรณีของนายอาทรไม่ตรงตามที่กฎหมายบัญญัติไว้ดังกล่าว ดังนั้นเมื่อนายอาทรได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบ อ.1 และได้ชำระภาษีอากรให้จำเลยที่ 1 ตามใบเสร็จรับเงิน เอกสารหมาย จ.1 ในวันที่ 18 กุมภาพันธ์2529 ซึ่งพระราชกำหนดดังกล่าวใช้บังคับแล้ว จึงเห็นได้ว่านายอาทรได้ปฏิบัติครบถ้วนตามที่กฎหมายบัญญัติไว้แล้วตั้งแต่ยื่นคำขอเสียภาษีอากรและได้ชำระภาษีอากรตามแบบที่จำเลยที่ 1 กำหนดครบถ้วนนายอาทรจึงได้รับการยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบ ไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากร แม้ภายหลังจะปรากฏจากผลการวิเคราะห์แบบ อ.1 ของเจ้าพนักงานว่านายอาทรได้แสดงรายการทรัพย์สินหนี้สิน รายได้ไม่ถูกต้องในแบบ อ.1 ก็เป็นเพียงคำขอเสียภาษีของนายอาทรมีข้อบกพร่องเท่านั้น หามีผลทำให้นายอาทรซึ่งเป็นผู้ได้รับสิทธิยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรอยู่แล้ว กลายเป็นผู้ไม่ได้รับสิทธิยกเว้นไม่เมื่อนายอาทรได้รับสิทธิยกเว้นดังกล่าว จำเลยจึงไม่มีอำนาจประเมินภาษีอากรเอากับนายอาทรดังที่โจทก์ฟ้อง ดังนั้น การที่จำเลยทำการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าประจำปีพ.ศ. 2522 ตามแบบแจ้งการประเมินตามฟ้องที่ส่งให้นายอาทรเมื่อวันที่ 20 กุมภาพันธ์ 2529 ด้วยวิธีปิดหมายภายหลังจากที่นายอาทรได้ยื่นแบบ อ.1 และชำระค่าภาษีอากรให้จำเลยแล้วนั้นจึงเป็นการประเมินที่ไม่ชอบ คำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลางไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกา"พิพากษากลับให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าของจำเลย ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1914/2531นาง ไสว สังขะวัฒนะ กับพวกโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 23, ม. 40, ม. 77 พ.ร.ก.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 ม. 30พระราชกำหนด กำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14)พ.ศ. 2529 เปิดโอกาสให้ผู้ที่ยังไม่ได้เสียภาษีหรือเสียไว้ไม่ถูกต้อง ยื่นคำขอเสียภาษีภายในระยะเวลาและตามแบบที่อธิบดีกำหนดเมื่อผู้ยื่นคำขอเสียภาษีได้ปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้แล้ว ก็เป็นอันให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวนประเมิน ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิที่จะได้รับยกเว้นตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 วรรคแรก คงมีเฉพาะเพียงกรณีตามมาตรา30 วรรคห้าเท่านั้น ดังนี้ เมื่อ อ. ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบ อ.1 และได้ชำระภาษีอากรแล้ว แม้ภายหลังจะปรากฏว่าอ.ได้แสดงรายการทรัพย์สินหนี้สินรายได้ไม่ถูกต้องในแบบอ.1ก็เป็นเพียงคำขอเสียภาษีมีข้อบกพร่องเท่านั้น หาทำให้ อ.ไม่ได้รับสิทธิยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบ ไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรไม่โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นทายาทของนายอาทร สังขะวัฒนะซึ่งถึงแก่กรรมไปแล้ว ก่อนถึงแก่กรรม นายอาทรได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 หรือแบบ อ.1 สำหรับรายรับปีภาษีพ.ศ. 2521-2522 โดยแก้ไขแบบ อ.1 ให้ถูกต้องและชำระภาษีเงินได้และภาษีการค้าตามคำขอแล้ว ต่อมา เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าให้นายอาทรชำระภาษีอีกซึ่งเป็นการไม่ถูกต้องเพราะนายอาทรได้รับสิทธิประโยชน์จากพระราชกำหนด ฉบับดังกล่าวแล้ว แม้นายอาทรได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่โจทก์เห็นว่า กรณีเช่นนี้เป็นการละเมิดและฝ่าฝืนมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว จึงขอให้เพิกถอนการประเมินจำเลยให้การว่า นายอาทรยื่นแบบ อ.1 และขอแก้ไขไว้ไม่ถูกต้องตามข้อเท็จจริง และยื่นคำขอหลังจากที่เจ้าพนักงานได้ประเมินจึงไม่ได้รับความคุ้มครอง ตามพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 การประเมินจึงชอบแล้วทั้งโจทก์ฟ้องคดีนี้โดยคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่ได้วินิจฉัยอุทธรณ์ของนายอาทรจึงไม่มีอำนาจฟ้องศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องโดยไม่ต้องรอคำวินิจฉัยอุทธรณ์ และพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "การที่ทางราชการได้ออกพระราชกำหนด แก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529ก็เพื่อเปิดโอกาสให้ผู้ที่ยังไม่ได้เสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ สำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปีภาษี พ.ศ. 2527 หรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527 ไปเสียภาษีอากรหรือเสียภาษีอากรเพิ่มเติมโดยมีหลักเกณฑ์คำนวณภาษีอากรตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว และผู้ที่ประสงค์จะได้รับประโยชน์ตามมาตรานี้ต้องยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนด โดยกำหนดเวลาไว้ด้วยว่าต้องยื่นคำขอเสียภาษีอากรภายในเดือนกรกฎาคม พ.ศ. 2529 และต้องชำระภาษีอากรตามอัตราที่ต้องเสียตามมาตรา 30 นี้ ภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนดความในมาตราเดียวกันนี้ได้บัญญัติไว้ด้วยว่า เมื่อผู้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรได้ปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้แล้วก็เป็นอันให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวนประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากร รวมทั้งความผิดอาญาตามประมวลรัษฎากรด้วยแสดงให้เห็นว่าพระราชกำหนดนี้มีเจตนารมณ์ที่จะให้ประโยชน์แก่ผู้ยื่นคำขอเสียภาษีอากร ทั้งนี้โดยมุ่งหวังให้ผู้ที่ไม่เคยเสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องมาเสียภาษีอากรหรือเสียภาษีอากรเพิ่มเติมกับทางราชการโดยจะไม่นำวิธีการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรมาใช้กับผู้ต้องเสียภาษีอากรตามวิธีการพิเศษนี้ ในขณะเดียวกันทางราชการก็กำหนดวิธีการคำนวณการเสียภาษีอากรไว้เป็นพิเศษต่างหากจากวิธีการตามปกติ กล่าวคือมาตรา 30 ดังกล่าวได้กำหนดวิธีการคำนวณภาษีโดยคิดจากมูลค่าของทรัพย์สินทั้งหมดหักด้วยมูลค่าของหนี้สินทั้งหมดที่มีอยู่ในอัตราร้อยละ 3.0 หรือคำนวณจากยอดเงินได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆถัวเฉลี่ยตามจำนวนปีที่มีเงินได้หรือรายได้แต่ไม่เกินห้าปีก่อนปีภาษีหรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคมพ.ศ. 2527 ตามอัตราที่กำหนดไว้ในมาตราเดียวกันนี้ แล้วแต่จำนวนใดจะสูงกว่ากัน ก็ให้เสียภาษีอากรตามจำนวนนั้น จะเห็นได้ว่าวิธีการคำนวณภาษีอากรดังกล่าวเป็นเพียงวิธีการเพื่อให้ได้จำนวนภาษีอากรที่ผู้ยื่นคำขอจะต้องเสียเท่านั้นหาใช่เป็นเงื่อนไขของผู้ยื่นคำขอว่าถ้าผู้ยื่นคำขอแจ้งมูลค่าทรัพย์สินทั้งหมดที่มีอยู่ หรือยอดรายได้ไม่ตรงกับความเป็นจริงแล้ว ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิที่จะได้รับยกเว้น ตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 30 วรรคแรก เหตุที่ผู้ยื่นคำขอจะหมดสิทธิและไม่ได้รับการยกเว้นดังกล่าวคงมีเพียงกรณีตามมาตรา 30 วรรคห้า ซึ่งบัญญัติว่า ในกรณีภาษีอากรที่ผู้ใดขอชำระตามวรรคหนึ่งถึงกำหนดชำระแล้วถ้าไม่ชำระไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วนภายในระยะเวลาและตามหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนด ผู้นั้นหมดสิทธิที่จะได้รับการยกเว้นตามวรรคหนึ่ง แต่กรณีของนายอาทรไม่ตรงตามที่กฎหมายบัญญัติไว้ดังกล่าว ดังนั้นเมื่อนายอาทรได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบ อ.1 และได้ชำระภาษีอากรให้จำเลยที่ 1 ตามใบเสร็จรับเงิน เอกสารหมาย จ.1 ในวันที่ 18 กุมภาพันธ์2529 ซึ่งพระราชกำหนดดังกล่าวใช้บังคับแล้ว จึงเห็นได้ว่านายอาทรได้ปฏิบัติครบถ้วนตามที่กฎหมายบัญญัติไว้แล้วตั้งแต่ยื่นคำขอเสียภาษีอากรและได้ชำระภาษีอากรตามแบบที่จำเลยที่ 1 กำหนดครบถ้วนนายอาทรจึงได้รับการยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบ ไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากร แม้ภายหลังจะปรากฏจากผลการวิเคราะห์แบบ อ.1 ของเจ้าพนักงานว่านายอาทรได้แสดงรายการทรัพย์สินหนี้สิน รายได้ไม่ถูกต้องในแบบ อ.1 ก็เป็นเพียงคำขอเสียภาษีของนายอาทรมีข้อบกพร่องเท่านั้น หามีผลทำให้นายอาทรซึ่งเป็นผู้ได้รับสิทธิยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรอยู่แล้ว กลายเป็นผู้ไม่ได้รับสิทธิยกเว้นไม่เมื่อนายอาทรได้รับสิทธิยกเว้นดังกล่าว จำเลยจึงไม่มีอำนาจประเมินภาษีอากรเอากับนายอาทรดังที่โจทก์ฟ้อง ดังนั้น การที่จำเลยทำการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าประจำปีพ.ศ. 2522 ตามแบบแจ้งการประเมินตามฟ้องที่ส่งให้นายอาทรเมื่อวันที่ 20 กุมภาพันธ์ 2529 ด้วยวิธีปิดหมายภายหลังจากที่นายอาทรได้ยื่นแบบ อ.1 และชำระค่าภาษีอากรให้จำเลยแล้วนั้นจึงเป็นการประเมินที่ไม่ชอบ คำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลางไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกา"พิพากษากลับให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าของจำเลย(ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-ประวิทย์ ขัมภรัตน์)แหล่งที่มาเนติบัณฑิตยสภาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ