คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 7765/2543หลักกฎหมาย: โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกโจทก์ยินดีที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเพิ่มเติม แต่ขอให้พิจารณางดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ด้วย และในตอนท้ายก็มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดสำหรับค่ารับรองของบุคคลภายนอกโดยงดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่ม คำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่มีข้อโต้แย้งคัดค้านการประเมินและไม่มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยกเลิก การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอก ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในปัญหาว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ โจทก์ย่อมไม่มีอำนาจนำปัญหานี้มาฟ้องต่อศาล การที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารโรงแรมและภัตตาคารของโจทก์รับประทานอาหารโดยไม่คิดมูลค่า เป็นการให้บริการตามความหมายในมาตรา 77/1 (10) แห่ง ป. รัษฎากร เพราะเป็นการกระทำอันอาจหาประโยชน์ อันมีมูลค่า ซึ่งมิใช่การขายสินค้าและถือเป็นการใช้บริการจากกิจการของตนเองโดยเฉพาะการให้พนักงานและ ผู้บริหารรับประทานอาหารไม่ใช่การนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการโดยตรง จะถือเป็นการนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 2) ไม่ได้โจทก์ จึงเป็นผู้ประกอบการและได้ให้บริการอันอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจึงต้องนำราคาค่าอาหารดังกล่าวมาเป็น มูลค่าของการให้บริการของโจทก์ แม้การให้บริการของโจทก์จะเข้าเงื่อนไขที่จะไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 78) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไขค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 (4) แห่ง ป. รัษฎากร แต่ประกาศดังกล่าวใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 สิงหาคม 2541 ส่วนภาระภาษีของโจทก์ตามการประเมินในคดีนี้เป็นภาษีของเดือนสิงหาคม 2540 ถึงเดือนมีนาคม 2541 ประกาศดังกล่าวจึงไม่มีผลบังคับใช้กับคดีนี้ เพราะประมวลรัษฎากรเป็นกฎหมายที่กำหนดให้ใช้ในแต่ละปีภาษีหากมีการเปลี่ยนแปลงกฎหมายมาตราใดก็จะมีผลใช้บังคับนับแต่วันที่ระบุให้มีผลใช้เป็นต้นไป ไม่มีผลบังคับย้อนหลังไปในปีภาษี หรือเดือนภาษีที่ล่วงมาแล้ว ดังนั้นแม้โจทก์เพียงได้รับแจ้งการประเมินและยังไม่มีการชำระภาษีตามการประเมินโจทก์ก็ไม่ได้รับ ยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์ยอมรับที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอก แต่ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์งดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับกรณีดังกล่าวนี้ ส่วนกรณีภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหารของโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ว่าการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็นเรื่องสวัสดิการปกติของธุรกิจโรงแรมทุกแห่ง ไม่เข้าลักษณะคำนิยามคำว่า "ขาย" ตามประมวลรัษฎากร ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดยกเลิกการประเมินการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็น ยอดขายที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม แม้ว่าตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่ปรากฏว่าโจทก์อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารดังกล่าวก็ตาม แต่การที่โจทก์ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยกเลิกการประเมินที่ถือว่าการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็นยอดขายที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มนั้น ถือได้ว่าเป็นการอุทธรณ์ว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจากการที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารของโจทก์รับประทานอาหารรวมถึงเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมายด้วย เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาวินิจฉัยชี้ขาดยืนตามการประเมินของ เจ้าพนักงานประเมินและพิจารณาลดเบี้ยปรับลง โจทก์ไม่พอใจ จึงอุทธรณ์ต่อศาล ขอให้เพิกถอนการประเมินของ เจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และขอให้ศาลพิจารณางดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารทุกกรณี ย่อมถือได้ว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ในเรื่องเบี้ยปรับกรณีภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหารของโจทก์ ซึ่งเป็นส่วนหนึ่งของภาษีมูลค่าเพิ่มแล้ว ศาลย่อมมีอำนาจพิจารณางดเบี้ยปรับให้ แก่โจทก์ได้ โจทก์ลงบัญชีโดยเปิดเผย ไม่มีเจตนาหรือกระทำการใด ๆ อันเป็นการหลีกเลี่ยงภาษีอากร แต่เป็นปัญหา ข้อกฎหมายที่มีความเห็นไม่ตรงกันว่าโจทก์ควรต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงาน ผู้บริหารและค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์หรือไม่เท่านั้น ทั้งโจทก์ให้ความร่วมมือต่อเจ้าพนักงานในการ ตรวจสอบภาษีเป็นอย่างดี ที่ศาลภาษีอากรกลางพิจารณางดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารทุกกรณีให้แก่โจทก์เป็นการเหมาะสมและชอบด้วยกฎหมายแล้วโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.73.1) เลขที่ 11840040/5/100219 ถึง เลขที่ 11840040/5/100226 ของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/48 ถึง เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/55 ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การและแก้ไขคำให้การว่า การประเมินเรียกเก็บค่าภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากโจทก์เป็นการประเมินที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้พิจารณาและวินิจฉัยโดยชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.73.1 เลขที่ 11840040/5/100219 ถึง เลขที่ 11840040/5/100226 ลงวันที่ 20 พฤษภาคม 2541 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/48 ถึง เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/55 ลงวันที่ 11 กันยายน 2541 เฉพาะในส่วนเบี้ยปรับ ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ คำขออื่นของโจทก์นอกจากนี้ให้ยก โจทก์และจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า สำหรับค่ารับรองบุคคลภายนอกบริษัทยินดีที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเพิ่มเติม แต่ขอได้โปรดพิจารณางดเบี้ยปรับและ ลดเงินเพิ่มให้แก่บริษัทด้วย และในตอนท้ายก็มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดสำหรับค่ารับรองของบุคคลภายนอกโดยงดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่ม คำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่มีข้อโต้แย้งคัดค้านการประเมิน และทั้งไม่มี คำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ วินิจฉัยยกเลิกการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรอง บุคคลภายนอก ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในปัญหาว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรอง บุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ โจทก์ย่อมไม่มีอำนาจนำปัญหานี้มาฟ้องต่อศาลได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางไม่กำหนดประเด็นข้อพิพาทว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้อง เสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ไว้ด้วย จึงชอบแล้ว การที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารรับประทานอาหารโดยไม่คิดมูลค่านั้น เป็นการให้บริการตามความหมายในมาตรา 77/1 (10) แห่ง ป. รัษฎากร เพราะเป็นการกระทำอันอาจหาประโยชน์อันมีมูลค่า ซึ่งมิใช่การขายสินค้าและถือเป็นการใช้บริการจากกิจการของตนเองโดยเฉพาะ การให้พนักงานและผู้บริหารรับประทานอาหารไม่ใช่การนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการโดยตรง จะถือเป็นการนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการ ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 2) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการนำสินค้าไปใช้เพื่อประกอบกิจการของตนเองโดยตรง ตามมาตรา 77/1 (10) (ก) ไม่ได้ และตามมาตรา 77/2 (1) ก็บัญญัติว่า การให้บริการโดยผู้ประกอบการอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งความหมายของผู้ประกอบการตามมาตรา 77/1 (5) กำหนดว่า หมายความว่าบุคคลซึ่งขายสินค้าหรือให้บริการในทางธุรกิจหรือวิชาชีพ ไม่ว่าการกระทำ ดังกล่าวจะได้รับประโยชน์หรือได้รับค่าตอบแทนหรือไม่ ดังนั้น จึงถือว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการและได้ให้บริการอันอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ที่โจทก์อ้างในอุทธรณ์ว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 78) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไขค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 (4) แห่ง ป. รัษฎากรนั้น ประกาศดังกล่าวใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 สิงหาคม 2541 แต่คดีนี้เกิดก่อนการใช้ประกาศฉบับนี้ เพราะเป็นภาษีของเดือนสิงหาคม 2540 ถึงเดือนมีนาคม 2541 ประกาศดังกล่าวจึงไม่มีผลบังคับใช้กับคดีนี้ เพราะประมวลรัษฎากรเป็นกฎหมายที่กำหนดให้ใช้ในแต่ละปีภาษี หากมีการเปลี่ยนแปลงกฎหมายมาตราใดก็จะมีผลใช้บังคับนับแต่วันที่ระบุให้มีผลใช้เป็นต้นไป ไม่มีผลบังคับย้อนหลังไปในปีภาษีหรือเดือนภาษีที่ล่วงมาแล้ว ดังนั้น แม้โจทก์เพียงได้รับแจ้งการประเมินและยังไม่มีการชำระภาษีตามการประเมิน โจทก์ก็ไม่ได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม มีปัญหาวินิจฉัยต่อไปตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า โจทก์ไม่ได้อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและค่าอาหารผู้บริหารต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ การที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้งดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ในส่วนค่าอาหารพนักงานและผู้บริหารจึงเป็นการไม่ชอบนั้น เห็นว่า เบี้ยปรับนั้นเป็นผลมาจากการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมิน หากโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีโจทก์ก็ไม่ต้องเสียเบี้ยปรับ การประเมินเบี้ยปรับก็ไม่อาจกระทำได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์อุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหาร ก็ย่อมต้องถือให้มีผลเป็นการอุทธรณ์เบี้ยปรับทั้งสองรายการดังกล่าวด้วย คดีนี้ข้อเท็จจริงได้ความว่าโจทก์ลงบัญชีโดยเปิดเผยไม่ได้มีเจตนาหรือกระทำการใด ๆ อันเป็นการหลีกเลี่ยงภาษี กรณีเป็นปัญหาข้อกฎหมายที่เห็นไม่ตรงกันว่าโจทก์ควรต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานผู้บริหารและค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์หรือไม่เท่านั้น อีกทั้งโจทก์ได้ให้ความร่วมมือต่อเจ้าพนักงานในการตรวจสอบภาษีเป็นอย่างดี เช่นนี้ ที่ศาลภาษีอากรกลางงดเบี้ยปรับแก่โจทก์เสียทั้งสิ้นจึงเหมาะสมและชอบด้วยกฎหมายแล้ว พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 7765/2543บริษัทเดอะสมุยบีช จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 30, ม. 77/1 ( (5), ม. 77/2 (1), ม. 79, ม. 89 ประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 2) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการนำ โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกโจทก์ยินดีที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเพิ่มเติม แต่ขอให้พิจารณางดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ด้วย และในตอนท้ายก็มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดสำหรับค่ารับรองของบุคคลภายนอกโดยงดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่ม คำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่มีข้อโต้แย้งคัดค้านการประเมินและไม่มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยกเลิก การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอก ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในปัญหาว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ โจทก์ย่อมไม่มีอำนาจนำปัญหานี้มาฟ้องต่อศาล การที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารโรงแรมและภัตตาคารของโจทก์รับประทานอาหารโดยไม่คิดมูลค่า เป็นการให้บริการตามความหมายในมาตรา 77/1 (10) แห่ง ป. รัษฎากร เพราะเป็นการกระทำอันอาจหาประโยชน์ อันมีมูลค่า ซึ่งมิใช่การขายสินค้าและถือเป็นการใช้บริการจากกิจการของตนเองโดยเฉพาะการให้พนักงานและ ผู้บริหารรับประทานอาหารไม่ใช่การนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการโดยตรง จะถือเป็นการนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 2) ไม่ได้โจทก์ จึงเป็นผู้ประกอบการและได้ให้บริการอันอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจึงต้องนำราคาค่าอาหารดังกล่าวมาเป็น มูลค่าของการให้บริการของโจทก์ แม้การให้บริการของโจทก์จะเข้าเงื่อนไขที่จะไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 78) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไขค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 (4) แห่ง ป. รัษฎากร แต่ประกาศดังกล่าวใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 สิงหาคม 2541 ส่วนภาระภาษีของโจทก์ตามการประเมินในคดีนี้เป็นภาษีของเดือนสิงหาคม 2540 ถึงเดือนมีนาคม 2541 ประกาศดังกล่าวจึงไม่มีผลบังคับใช้กับคดีนี้ เพราะประมวลรัษฎากรเป็นกฎหมายที่กำหนดให้ใช้ในแต่ละปีภาษีหากมีการเปลี่ยนแปลงกฎหมายมาตราใดก็จะมีผลใช้บังคับนับแต่วันที่ระบุให้มีผลใช้เป็นต้นไป ไม่มีผลบังคับย้อนหลังไปในปีภาษี หรือเดือนภาษีที่ล่วงมาแล้ว ดังนั้นแม้โจทก์เพียงได้รับแจ้งการประเมินและยังไม่มีการชำระภาษีตามการประเมินโจทก์ก็ไม่ได้รับ ยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์ยอมรับที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอก แต่ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์งดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับกรณีดังกล่าวนี้ ส่วนกรณีภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหารของโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ว่าการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็นเรื่องสวัสดิการปกติของธุรกิจโรงแรมทุกแห่ง ไม่เข้าลักษณะคำนิยามคำว่า "ขาย" ตามประมวลรัษฎากร ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดยกเลิกการประเมินการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็น ยอดขายที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม แม้ว่าตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่ปรากฏว่าโจทก์อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารดังกล่าวก็ตาม แต่การที่โจทก์ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยกเลิกการประเมินที่ถือว่าการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็นยอดขายที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มนั้น ถือได้ว่าเป็นการอุทธรณ์ว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจากการที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารของโจทก์รับประทานอาหารรวมถึงเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมายด้วย เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาวินิจฉัยชี้ขาดยืนตามการประเมินของ เจ้าพนักงานประเมินและพิจารณาลดเบี้ยปรับลง โจทก์ไม่พอใจ จึงอุทธรณ์ต่อศาล ขอให้เพิกถอนการประเมินของ เจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และขอให้ศาลพิจารณางดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารทุกกรณี ย่อมถือได้ว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ในเรื่องเบี้ยปรับกรณีภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหารของโจทก์ ซึ่งเป็นส่วนหนึ่งของภาษีมูลค่าเพิ่มแล้ว ศาลย่อมมีอำนาจพิจารณางดเบี้ยปรับให้ แก่โจทก์ได้ โจทก์ลงบัญชีโดยเปิดเผย ไม่มีเจตนาหรือกระทำการใด ๆ อันเป็นการหลีกเลี่ยงภาษีอากร แต่เป็นปัญหา ข้อกฎหมายที่มีความเห็นไม่ตรงกันว่าโจทก์ควรต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงาน ผู้บริหารและค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์หรือไม่เท่านั้น ทั้งโจทก์ให้ความร่วมมือต่อเจ้าพนักงานในการ ตรวจสอบภาษีเป็นอย่างดี ที่ศาลภาษีอากรกลางพิจารณางดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารทุกกรณีให้แก่โจทก์เป็นการเหมาะสมและชอบด้วยกฎหมายแล้วโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.73.1) เลขที่ 11840040/5/100219 ถึง เลขที่ 11840040/5/100226 ของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/48 ถึง เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/55 ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การและแก้ไขคำให้การว่า การประเมินเรียกเก็บค่าภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากโจทก์เป็นการประเมินที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้พิจารณาและวินิจฉัยโดยชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.73.1 เลขที่ 11840040/5/100219 ถึง เลขที่ 11840040/5/100226 ลงวันที่ 20 พฤษภาคม 2541 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/48 ถึง เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/55 ลงวันที่ 11 กันยายน 2541 เฉพาะในส่วนเบี้ยปรับ ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ คำขออื่นของโจทก์นอกจากนี้ให้ยก โจทก์และจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า สำหรับค่ารับรองบุคคลภายนอกบริษัทยินดีที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเพิ่มเติม แต่ขอได้โปรดพิจารณางดเบี้ยปรับและ ลดเงินเพิ่มให้แก่บริษัทด้วย และในตอนท้ายก็มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดสำหรับค่ารับรองของบุคคลภายนอกโดยงดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่ม คำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่มีข้อโต้แย้งคัดค้านการประเมิน และทั้งไม่มี คำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ วินิจฉัยยกเลิกการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรอง บุคคลภายนอก ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในปัญหาว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรอง บุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ โจทก์ย่อมไม่มีอำนาจนำปัญหานี้มาฟ้องต่อศาลได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางไม่กำหนดประเด็นข้อพิพาทว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้อง เสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ไว้ด้วย จึงชอบแล้ว การที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารรับประทานอาหารโดยไม่คิดมูลค่านั้น เป็นการให้บริการตามความหมายในมาตรา 77/1 (10) แห่ง ป. รัษฎากร เพราะเป็นการกระทำอันอาจหาประโยชน์อันมีมูลค่า ซึ่งมิใช่การขายสินค้าและถือเป็นการใช้บริการจากกิจการของตนเองโดยเฉพาะ การให้พนักงานและผู้บริหารรับประทานอาหารไม่ใช่การนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการโดยตรง จะถือเป็นการนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการ ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 2) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการนำสินค้าไปใช้เพื่อประกอบกิจการของตนเองโดยตรง ตามมาตรา 77/1 (10) (ก) ไม่ได้ และตามมาตรา 77/2 (1) ก็บัญญัติว่า การให้บริการโดยผู้ประกอบการอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งความหมายของผู้ประกอบการตามมาตรา 77/1 (5) กำหนดว่า หมายความว่าบุคคลซึ่งขายสินค้าหรือให้บริการในทางธุรกิจหรือวิชาชีพ ไม่ว่าการกระทำ ดังกล่าวจะได้รับประโยชน์หรือได้รับค่าตอบแทนหรือไม่ ดังนั้น จึงถือว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการและได้ให้บริการอันอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ที่โจทก์อ้างในอุทธรณ์ว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 78) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไขค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 (4) แห่ง ป. รัษฎากรนั้น ประกาศดังกล่าวใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 สิงหาคม 2541 แต่คดีนี้เกิดก่อนการใช้ประกาศฉบับนี้ เพราะเป็นภาษีของเดือนสิงหาคม 2540 ถึงเดือนมีนาคม 2541 ประกาศดังกล่าวจึงไม่มีผลบังคับใช้กับคดีนี้ เพราะประมวลรัษฎากรเป็นกฎหมายที่กำหนดให้ใช้ในแต่ละปีภาษี หากมีการเปลี่ยนแปลงกฎหมายมาตราใดก็จะมีผลใช้บังคับนับแต่วันที่ระบุให้มีผลใช้เป็นต้นไป ไม่มีผลบังคับย้อนหลังไปในปีภาษีหรือเดือนภาษีที่ล่วงมาแล้ว ดังนั้น แม้โจทก์เพียงได้รับแจ้งการประเมินและยังไม่มีการชำระภาษีตามการประเมิน โจทก์ก็ไม่ได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม มีปัญหาวินิจฉัยต่อไปตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า โจทก์ไม่ได้อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและค่าอาหารผู้บริหารต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ การที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้งดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ในส่วนค่าอาหารพนักงานและผู้บริหารจึงเป็นการไม่ชอบนั้น เห็นว่า เบี้ยปรับนั้นเป็นผลมาจากการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมิน หากโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีโจทก์ก็ไม่ต้องเสียเบี้ยปรับ การประเมินเบี้ยปรับก็ไม่อาจกระทำได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์อุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหาร ก็ย่อมต้องถือให้มีผลเป็นการอุทธรณ์เบี้ยปรับทั้งสองรายการดังกล่าวด้วย คดีนี้ข้อเท็จจริงได้ความว่าโจทก์ลงบัญชีโดยเปิดเผยไม่ได้มีเจตนาหรือกระทำการใด ๆ อันเป็นการหลีกเลี่ยงภาษี กรณีเป็นปัญหาข้อกฎหมายที่เห็นไม่ตรงกันว่าโจทก์ควรต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานผู้บริหารและค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์หรือไม่เท่านั้น อีกทั้งโจทก์ได้ให้ความร่วมมือต่อเจ้าพนักงานในการตรวจสอบภาษีเป็นอย่างดี เช่นนี้ ที่ศาลภาษีอากรกลางงดเบี้ยปรับแก่โจทก์เสียทั้งสิ้นจึงเหมาะสมและชอบด้วยกฎหมายแล้ว พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ.(โนรี จันทร์ทร-ณรงค์ศักดิ์ วิจิตรสาระวงศ์-ทวีวัฒน์ แดงทองดี)ศาลภาษีอากรกลาง - นางสาวชูชีพ ปิณฑะสิริศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.73.1) เลขที่ 11840040/5/100219 ถึง เลขที่ 11840040/5/100226 ของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/48 ถึง เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/55 ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การและแก้ไขคำให้การว่า การประเมินเรียกเก็บค่าภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากโจทก์เป็นการประเมินที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้พิจารณาและวินิจฉัยโดยชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.73.1 เลขที่ 11840040/5/100219 ถึง เลขที่ 11840040/5/100226 ลงวันที่ 20 พฤษภาคม 2541 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/48 ถึง เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/55 ลงวันที่ 11 กันยายน 2541 เฉพาะในส่วนเบี้ยปรับ ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ คำขออื่นของโจทก์นอกจากนี้ให้ยก โจทก์และจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า สำหรับค่ารับรองบุคคลภายนอกบริษัทยินดีที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเพิ่มเติม แต่ขอได้โปรดพิจารณางดเบี้ยปรับและ ลดเงินเพิ่มให้แก่บริษัทด้วย และในตอนท้ายก็มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดสำหรับค่ารับรองของบุคคลภายนอกโดยงดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่ม คำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่มีข้อโต้แย้งคัดค้านการประเมิน และทั้งไม่มี คำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ วินิจฉัยยกเลิกการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรอง บุคคลภายนอก ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในปัญหาว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรอง บุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ โจทก์ย่อมไม่มีอำนาจนำปัญหานี้มาฟ้องต่อศาลได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางไม่กำหนดประเด็นข้อพิพาทว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้อง เสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ไว้ด้วย จึงชอบแล้ว การที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารรับประทานอาหารโดยไม่คิดมูลค่านั้น เป็นการให้บริการตามความหมายในมาตรา 77/1 (10) แห่ง ป. รัษฎากร เพราะเป็นการกระทำอันอาจหาประโยชน์อันมีมูลค่า ซึ่งมิใช่การขายสินค้าและถือเป็นการใช้บริการจากกิจการของตนเองโดยเฉพาะ การให้พนักงานและผู้บริหารรับประทานอาหารไม่ใช่การนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการโดยตรง จะถือเป็นการนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการ ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 2) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการนำสินค้าไปใช้เพื่อประกอบกิจการของตนเองโดยตรง ตามมาตรา 77/1 (10) (ก) ไม่ได้ และตามมาตรา 77/2 (1) ก็บัญญัติว่า การให้บริการโดยผู้ประกอบการอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งความหมายของผู้ประกอบการตามมาตรา 77/1 (5) กำหนดว่า หมายความว่าบุคคลซึ่งขายสินค้าหรือให้บริการในทางธุรกิจหรือวิชาชีพ ไม่ว่าการกระทำ ดังกล่าวจะได้รับประโยชน์หรือได้รับค่าตอบแทนหรือไม่ ดังนั้น จึงถือว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการและได้ให้บริการอันอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ที่โจทก์อ้างในอุทธรณ์ว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 78) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไขค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 (4) แห่ง ป. รัษฎากรนั้น ประกาศดังกล่าวใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 สิงหาคม 2541 แต่คดีนี้เกิดก่อนการใช้ประกาศฉบับนี้ เพราะเป็นภาษีของเดือนสิงหาคม 2540 ถึงเดือนมีนาคม 2541 ประกาศดังกล่าวจึงไม่มีผลบังคับใช้กับคดีนี้ เพราะประมวลรัษฎากรเป็นกฎหมายที่กำหนดให้ใช้ในแต่ละปีภาษี หากมีการเปลี่ยนแปลงกฎหมายมาตราใดก็จะมีผลใช้บังคับนับแต่วันที่ระบุให้มีผลใช้เป็นต้นไป ไม่มีผลบังคับย้อนหลังไปในปีภาษีหรือเดือนภาษีที่ล่วงมาแล้ว ดังนั้น แม้โจทก์เพียงได้รับแจ้งการประเมินและยังไม่มีการชำระภาษีตามการประเมิน โจทก์ก็ไม่ได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม มีปัญหาวินิจฉัยต่อไปตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า โจทก์ไม่ได้อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและค่าอาหารผู้บริหารต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ การที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้งดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ในส่วนค่าอาหารพนักงานและผู้บริหารจึงเป็นการไม่ชอบนั้น เห็นว่า เบี้ยปรับนั้นเป็นผลมาจากการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมิน หากโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีโจทก์ก็ไม่ต้องเสียเบี้ยปรับ การประเมินเบี้ยปรับก็ไม่อาจกระทำได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์อุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหาร ก็ย่อมต้องถือให้มีผลเป็นการอุทธรณ์เบี้ยปรับทั้งสองรายการดังกล่าวด้วย คดีนี้ข้อเท็จจริงได้ความว่าโจทก์ลงบัญชีโดยเปิดเผยไม่ได้มีเจตนาหรือกระทำการใด ๆ อันเป็นการหลีกเลี่ยงภาษี กรณีเป็นปัญหาข้อกฎหมายที่เห็นไม่ตรงกันว่าโจทก์ควรต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานผู้บริหารและค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์หรือไม่เท่านั้น อีกทั้งโจทก์ได้ให้ความร่วมมือต่อเจ้าพนักงานในการตรวจสอบภาษีเป็นอย่างดี เช่นนี้ ที่ศาลภาษีอากรกลางงดเบี้ยปรับแก่โจทก์เสียทั้งสิ้นจึงเหมาะสมและชอบด้วยกฎหมายแล้ว พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 7765/2543บริษัทเดอะสมุยบีช จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 30, ม. 77/1 ( (5), ม. 77/2 (1), ม. 79, ม. 89 ประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 2) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการนำ โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกโจทก์ยินดีที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเพิ่มเติม แต่ขอให้พิจารณางดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ด้วย และในตอนท้ายก็มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดสำหรับค่ารับรองของบุคคลภายนอกโดยงดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่ม คำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่มีข้อโต้แย้งคัดค้านการประเมินและไม่มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยกเลิก การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอก ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในปัญหาว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ โจทก์ย่อมไม่มีอำนาจนำปัญหานี้มาฟ้องต่อศาล การที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารโรงแรมและภัตตาคารของโจทก์รับประทานอาหารโดยไม่คิดมูลค่า เป็นการให้บริการตามความหมายในมาตรา 77/1 (10) แห่ง ป. รัษฎากร เพราะเป็นการกระทำอันอาจหาประโยชน์ อันมีมูลค่า ซึ่งมิใช่การขายสินค้าและถือเป็นการใช้บริการจากกิจการของตนเองโดยเฉพาะการให้พนักงานและ ผู้บริหารรับประทานอาหารไม่ใช่การนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการโดยตรง จะถือเป็นการนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 2) ไม่ได้โจทก์ จึงเป็นผู้ประกอบการและได้ให้บริการอันอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจึงต้องนำราคาค่าอาหารดังกล่าวมาเป็น มูลค่าของการให้บริการของโจทก์ แม้การให้บริการของโจทก์จะเข้าเงื่อนไขที่จะไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 78) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไขค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 (4) แห่ง ป. รัษฎากร แต่ประกาศดังกล่าวใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 สิงหาคม 2541 ส่วนภาระภาษีของโจทก์ตามการประเมินในคดีนี้เป็นภาษีของเดือนสิงหาคม 2540 ถึงเดือนมีนาคม 2541 ประกาศดังกล่าวจึงไม่มีผลบังคับใช้กับคดีนี้ เพราะประมวลรัษฎากรเป็นกฎหมายที่กำหนดให้ใช้ในแต่ละปีภาษีหากมีการเปลี่ยนแปลงกฎหมายมาตราใดก็จะมีผลใช้บังคับนับแต่วันที่ระบุให้มีผลใช้เป็นต้นไป ไม่มีผลบังคับย้อนหลังไปในปีภาษี หรือเดือนภาษีที่ล่วงมาแล้ว ดังนั้นแม้โจทก์เพียงได้รับแจ้งการประเมินและยังไม่มีการชำระภาษีตามการประเมินโจทก์ก็ไม่ได้รับ ยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์ยอมรับที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอก แต่ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์งดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับกรณีดังกล่าวนี้ ส่วนกรณีภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหารของโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ว่าการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็นเรื่องสวัสดิการปกติของธุรกิจโรงแรมทุกแห่ง ไม่เข้าลักษณะคำนิยามคำว่า "ขาย" ตามประมวลรัษฎากร ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดยกเลิกการประเมินการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็น ยอดขายที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม แม้ว่าตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่ปรากฏว่าโจทก์อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารดังกล่าวก็ตาม แต่การที่โจทก์ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยกเลิกการประเมินที่ถือว่าการให้พนักงานของโจทก์รับประทานอาหารเป็นยอดขายที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มนั้น ถือได้ว่าเป็นการอุทธรณ์ว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจากการที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารของโจทก์รับประทานอาหารรวมถึงเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมายด้วย เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาวินิจฉัยชี้ขาดยืนตามการประเมินของ เจ้าพนักงานประเมินและพิจารณาลดเบี้ยปรับลง โจทก์ไม่พอใจ จึงอุทธรณ์ต่อศาล ขอให้เพิกถอนการประเมินของ เจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และขอให้ศาลพิจารณางดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารทุกกรณี ย่อมถือได้ว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ในเรื่องเบี้ยปรับกรณีภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหารของโจทก์ ซึ่งเป็นส่วนหนึ่งของภาษีมูลค่าเพิ่มแล้ว ศาลย่อมมีอำนาจพิจารณางดเบี้ยปรับให้ แก่โจทก์ได้ โจทก์ลงบัญชีโดยเปิดเผย ไม่มีเจตนาหรือกระทำการใด ๆ อันเป็นการหลีกเลี่ยงภาษีอากร แต่เป็นปัญหา ข้อกฎหมายที่มีความเห็นไม่ตรงกันว่าโจทก์ควรต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงาน ผู้บริหารและค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์หรือไม่เท่านั้น ทั้งโจทก์ให้ความร่วมมือต่อเจ้าพนักงานในการ ตรวจสอบภาษีเป็นอย่างดี ที่ศาลภาษีอากรกลางพิจารณางดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารทุกกรณีให้แก่โจทก์เป็นการเหมาะสมและชอบด้วยกฎหมายแล้วโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.73.1) เลขที่ 11840040/5/100219 ถึง เลขที่ 11840040/5/100226 ของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/48 ถึง เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/55 ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การและแก้ไขคำให้การว่า การประเมินเรียกเก็บค่าภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากโจทก์เป็นการประเมินที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้พิจารณาและวินิจฉัยโดยชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ภ.พ.73.1 เลขที่ 11840040/5/100219 ถึง เลขที่ 11840040/5/100226 ลงวันที่ 20 พฤษภาคม 2541 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/48 ถึง เลขที่ สฎ. /ฝ.1/2/41/4/55 ลงวันที่ 11 กันยายน 2541 เฉพาะในส่วนเบี้ยปรับ ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ คำขออื่นของโจทก์นอกจากนี้ให้ยก โจทก์และจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า สำหรับค่ารับรองบุคคลภายนอกบริษัทยินดีที่จะเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเพิ่มเติม แต่ขอได้โปรดพิจารณางดเบี้ยปรับและ ลดเงินเพิ่มให้แก่บริษัทด้วย และในตอนท้ายก็มีคำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดสำหรับค่ารับรองของบุคคลภายนอกโดยงดเบี้ยปรับและลดเงินเพิ่ม คำอุทธรณ์ของโจทก์ไม่มีข้อโต้แย้งคัดค้านการประเมิน และทั้งไม่มี คำขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ วินิจฉัยยกเลิกการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารเลี้ยงรับรอง บุคคลภายนอก ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในปัญหาว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรอง บุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ โจทก์ย่อมไม่มีอำนาจนำปัญหานี้มาฟ้องต่อศาลได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางไม่กำหนดประเด็นข้อพิพาทว่าค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์อยู่ในบังคับต้อง เสียภาษีมูลค่าเพิ่มหรือไม่ไว้ด้วย จึงชอบแล้ว การที่โจทก์ให้พนักงานและผู้บริหารรับประทานอาหารโดยไม่คิดมูลค่านั้น เป็นการให้บริการตามความหมายในมาตรา 77/1 (10) แห่ง ป. รัษฎากร เพราะเป็นการกระทำอันอาจหาประโยชน์อันมีมูลค่า ซึ่งมิใช่การขายสินค้าและถือเป็นการใช้บริการจากกิจการของตนเองโดยเฉพาะ การให้พนักงานและผู้บริหารรับประทานอาหารไม่ใช่การนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการโดยตรง จะถือเป็นการนำบริการไปใช้ในการบริหารงานของกิจการ ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 2) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการนำสินค้าไปใช้เพื่อประกอบกิจการของตนเองโดยตรง ตามมาตรา 77/1 (10) (ก) ไม่ได้ และตามมาตรา 77/2 (1) ก็บัญญัติว่า การให้บริการโดยผู้ประกอบการอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งความหมายของผู้ประกอบการตามมาตรา 77/1 (5) กำหนดว่า หมายความว่าบุคคลซึ่งขายสินค้าหรือให้บริการในทางธุรกิจหรือวิชาชีพ ไม่ว่าการกระทำ ดังกล่าวจะได้รับประโยชน์หรือได้รับค่าตอบแทนหรือไม่ ดังนั้น จึงถือว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการและได้ให้บริการอันอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ที่โจทก์อ้างในอุทธรณ์ว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 78) เรื่อง กำหนดลักษณะและเงื่อนไขค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 (4) แห่ง ป. รัษฎากรนั้น ประกาศดังกล่าวใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 สิงหาคม 2541 แต่คดีนี้เกิดก่อนการใช้ประกาศฉบับนี้ เพราะเป็นภาษีของเดือนสิงหาคม 2540 ถึงเดือนมีนาคม 2541 ประกาศดังกล่าวจึงไม่มีผลบังคับใช้กับคดีนี้ เพราะประมวลรัษฎากรเป็นกฎหมายที่กำหนดให้ใช้ในแต่ละปีภาษี หากมีการเปลี่ยนแปลงกฎหมายมาตราใดก็จะมีผลใช้บังคับนับแต่วันที่ระบุให้มีผลใช้เป็นต้นไป ไม่มีผลบังคับย้อนหลังไปในปีภาษีหรือเดือนภาษีที่ล่วงมาแล้ว ดังนั้น แม้โจทก์เพียงได้รับแจ้งการประเมินและยังไม่มีการชำระภาษีตามการประเมิน โจทก์ก็ไม่ได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม มีปัญหาวินิจฉัยต่อไปตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า โจทก์ไม่ได้อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและค่าอาหารผู้บริหารต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ การที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้งดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ในส่วนค่าอาหารพนักงานและผู้บริหารจึงเป็นการไม่ชอบนั้น เห็นว่า เบี้ยปรับนั้นเป็นผลมาจากการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมิน หากโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีโจทก์ก็ไม่ต้องเสียเบี้ยปรับ การประเมินเบี้ยปรับก็ไม่อาจกระทำได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์อุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มค่าอาหารสวัสดิการพนักงานและผู้บริหาร ก็ย่อมต้องถือให้มีผลเป็นการอุทธรณ์เบี้ยปรับทั้งสองรายการดังกล่าวด้วย คดีนี้ข้อเท็จจริงได้ความว่าโจทก์ลงบัญชีโดยเปิดเผยไม่ได้มีเจตนาหรือกระทำการใด ๆ อันเป็นการหลีกเลี่ยงภาษี กรณีเป็นปัญหาข้อกฎหมายที่เห็นไม่ตรงกันว่าโจทก์ควรต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับค่าอาหารสวัสดิการพนักงานผู้บริหารและค่าอาหารเลี้ยงรับรองบุคคลภายนอกของโจทก์หรือไม่เท่านั้น อีกทั้งโจทก์ได้ให้ความร่วมมือต่อเจ้าพนักงานในการตรวจสอบภาษีเป็นอย่างดี เช่นนี้ ที่ศาลภาษีอากรกลางงดเบี้ยปรับแก่โจทก์เสียทั้งสิ้นจึงเหมาะสมและชอบด้วยกฎหมายแล้ว พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ.(โนรี จันทร์ทร-ณรงค์ศักดิ์ วิจิตรสาระวงศ์-ทวีวัฒน์ แดงทองดี)ศาลภาษีอากรกลาง - นางสาวชูชีพ ปิณฑะสิริศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ