คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1015/2539หลักกฎหมาย: การที่โจทก์แนะนำบริษัทม.เป็นบริษัทต่างประเทศให้แก่บริษัทท. ซึ่งเป็นลูกค้าโจทก์ในประเทศไทยจนมีการซื้อขายสินค้ากันแม้บริษัทท. จะทำสัญญาซื้อขายและชำระราคาให้แก่บริษัทม.โดยตรงโดยโจทก์มิได้มีส่วนรับผิดเกี่ยวกับการซื้อขายหรือการชำระค่าสินค้าก็ตามแต่เนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกันจึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศเมื่อบริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าย่อมมีเงินได้หรือผลกำไรรวมอยู่ด้วยโจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นแบบรายการและเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา76ทวิ ตามประมวลรัษฎากรมาตรา70ทวินั้นผู้ที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยนั้นต้องเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรโจทก์เป็นเพียงผู้แทนทำการติดต่อลูกค้าในประเทศไทยในการขายสินค้าแทนบริษัทต่างประเทศไม่ปรากฏว่าโจทก์เป็นสาขาบริษัทต่างประเทศและเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรแต่อย่างไรแม้ค่าสินค้าที่ลูกค้าชำระจะมีเงินกำไรรวมอยู่ด้วยแต่โจทก์มิได้มีส่วนเกี่ยวข้องในการส่งเงินไปชำระค่าสินค้าถือไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยจึงไม่ต้องเสียภาษีตามมาตรา70ทวิโจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยมีหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชี ตั้งแต่วันที่1 เมษายน 2525 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2526 โดยกล่าวอ้างว่าโจทก์เป็นผู้กระทำการแทนบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง)จำกัด มีหน้าที่ต้องชำระภาษีเงินได้เงินเพิ่มและเบี้ยปรับแทนบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวเพราะมีเงินได้จากการดำเนินกิจการจำนวน76,996.22 บาท โดยมิได้เสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 76 ทวิแห่งประมวลรัษฎากร จึงต้องชำระภาษีจากการดำเนินกิจการนั้นเป็นจำนวน 3,849.81 บาท และยังตรวจสอบพบว่า โจทก์มิได้ยื่นแบบประมาณการกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีตามประมวลรัษฎากรมาตรา 67 ทวิโจทก์จึงต้องชำระเงินเพิ่มร้อยละ 20 ของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีเป็นเงินจำนวน 384.98 บาท และตรวจพบว่า โจทก์จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยเป็นเงินจำนวน 5,774.72 บาท โดยไม่ได้เสียภาษีจากเงินกำไรที่จำหน่ายนั้นตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงต้องชำระภาษีจากการจำหน่ายเงินกำไรนั้น เป็นเงินจำนวน 962.45 บาท และเบี้ยปรับจำนวน 1,924.90 บาท เป็นเงินภาษีที่ต้องชำระ 2,887 บาทรวมเงินภาษีทั้งสิ้น 7,121.79 บาท โจทก์ยื่นอุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล เงินเพิ่มและเบี้ยปรับของจำเลยจำเลยให้การว่า จากการตรวจสอบพบว่า โจทก์เคยได้รับการแต่งตั้งให้เป็นตัวแทนของบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น จำกัดประเทศญี่ปุ่นและบริษัทในเครือมิตซูบิชิมาก่อนในรอบระยะเวลาบัญชีของโจทก์ตั้งแต่วันที่ 1 เมษายน 2525 ถึงวันที่ 31 มีนาคม 2526โจทก์เป็นผู้ทำการแทนและเป็นผู้ติดต่อของบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด เพื่อขายสินค้าให้แก่บริษัทไทยคูราโบ จำกัด เป็นเงิน 76,996.22 บาท โจทก์ซึ่งเป็นตัวแทนมีหน้าที่ตามกฎหมายที่จะต้องยื่นแบบรายการและเสียภาษีสำหรับเงินได้จำนวนดังกล่าว เมื่อโจทก์ไม่ได้ดำเนินการดังกล่าวโจทก์จึงต้องชำระภาษีจากเงินได้จำนวนดังกล่าวการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา โดยผู้พิพากษาที่นั่งพิจารณาคดีในศาลภาษีอากรกลางรับรองว่ามีเหตุอันควรอุทธรณ์ได้ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "การที่โจทก์แนะนำบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศให้แก่บริษัทไทยคูราโบ จำกัด ซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์ในประเทศไทย ได้มีการติดต่อผ่านโจทก์จนทำการซื้อขายสินค้ากันแม้ผู้ซื้อซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์จะทำสัญญาซื้อขาย และชำระค่าสินค้าให้แก่ผู้ขายซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศโดยตรงโดยโจทก์มิได้มีส่วนรับผิดเกี่ยวกับการซื้อขายหรือการชำระค่าสินค้าก็ตามแต่การที่บริษัทต่างประเทศสามารถขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทยได้ก็เนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกัน จึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ เมื่อบริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าย่อมมีเงินได้หรือผลกำไรรวมอยู่ด้วย โจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นแบบรายการและเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นปัญหาข้อต่อไปมีว่า โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีจากการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิหรือไม่ เห็นว่า ตามบทบัญญัติดังกล่าว ผู้ที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยนั้นต้องเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไร โจทก์เป็นเพียงผู้แทนทำการติดต่อกับลูกค้าในประเทศไทยในการขายสินค้าแทนบริษัทต่างประเทศไม่ปรากฏว่าโจทก์เป็นสาขาของบริษัทต่างประเทศและเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรแต่อย่างใด โดยข้อเท็จจริงได้ความว่า ลูกค้าของโจทก์ในประเทศไทยได้ติดต่อทำสัญญาซื้อขายและชำระค่าสินค้าให้แก่บริษัทต่างประเทศโดยตรง แม้ค่าสินค้าที่ลูกค้าชำระจะมีเงินกำไรรวมอยู่ด้วย แต่โจทก์ก็มิได้มีส่วนเกี่ยวข้องในการส่งเงินไปชำระค่าสินค้าถือไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยจึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีจากการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยตามมาตรา 70 ทวิ คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 ที่ศาลภาษีอากรกลางอ้างข้อเท็จจริงไม่ตรงกับคดีนี้ การประเมินของจำเลยในส่วนนี้ไม่ชอบ อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังขึ้น"พิพากษาแก้เป็นว่า ให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.3/1041/2/100078 ลงวันที่ 7 กรกฎาคม 2535นอกจากที่แก้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1015/2539บริษัท ไทย-เอ็มซี จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 70 ทวิ, ม. 76 ทวิการที่โจทก์แนะนำบริษัทม.เป็นบริษัทต่างประเทศให้แก่บริษัทท. ซึ่งเป็นลูกค้าโจทก์ในประเทศไทยจนมีการซื้อขายสินค้ากันแม้บริษัทท. จะทำสัญญาซื้อขายและชำระราคาให้แก่บริษัทม.โดยตรงโดยโจทก์มิได้มีส่วนรับผิดเกี่ยวกับการซื้อขายหรือการชำระค่าสินค้าก็ตามแต่เนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกันจึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศเมื่อบริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าย่อมมีเงินได้หรือผลกำไรรวมอยู่ด้วยโจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นแบบรายการและเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา76ทวิ ตามประมวลรัษฎากรมาตรา70ทวินั้นผู้ที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยนั้นต้องเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรโจทก์เป็นเพียงผู้แทนทำการติดต่อลูกค้าในประเทศไทยในการขายสินค้าแทนบริษัทต่างประเทศไม่ปรากฏว่าโจทก์เป็นสาขาบริษัทต่างประเทศและเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรแต่อย่างไรแม้ค่าสินค้าที่ลูกค้าชำระจะมีเงินกำไรรวมอยู่ด้วยแต่โจทก์มิได้มีส่วนเกี่ยวข้องในการส่งเงินไปชำระค่าสินค้าถือไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยจึงไม่ต้องเสียภาษีตามมาตรา70ทวิโจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยมีหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชี ตั้งแต่วันที่1 เมษายน 2525 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2526 โดยกล่าวอ้างว่าโจทก์เป็นผู้กระทำการแทนบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง)จำกัด มีหน้าที่ต้องชำระภาษีเงินได้เงินเพิ่มและเบี้ยปรับแทนบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวเพราะมีเงินได้จากการดำเนินกิจการจำนวน76,996.22 บาท โดยมิได้เสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 76 ทวิแห่งประมวลรัษฎากร จึงต้องชำระภาษีจากการดำเนินกิจการนั้นเป็นจำนวน 3,849.81 บาท และยังตรวจสอบพบว่า โจทก์มิได้ยื่นแบบประมาณการกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีตามประมวลรัษฎากรมาตรา 67 ทวิโจทก์จึงต้องชำระเงินเพิ่มร้อยละ 20 ของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีเป็นเงินจำนวน 384.98 บาท และตรวจพบว่า โจทก์จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยเป็นเงินจำนวน 5,774.72 บาท โดยไม่ได้เสียภาษีจากเงินกำไรที่จำหน่ายนั้นตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงต้องชำระภาษีจากการจำหน่ายเงินกำไรนั้น เป็นเงินจำนวน 962.45 บาท และเบี้ยปรับจำนวน 1,924.90 บาท เป็นเงินภาษีที่ต้องชำระ 2,887 บาทรวมเงินภาษีทั้งสิ้น 7,121.79 บาท โจทก์ยื่นอุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล เงินเพิ่มและเบี้ยปรับของจำเลยจำเลยให้การว่า จากการตรวจสอบพบว่า โจทก์เคยได้รับการแต่งตั้งให้เป็นตัวแทนของบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น จำกัดประเทศญี่ปุ่นและบริษัทในเครือมิตซูบิชิมาก่อนในรอบระยะเวลาบัญชีของโจทก์ตั้งแต่วันที่ 1 เมษายน 2525 ถึงวันที่ 31 มีนาคม 2526โจทก์เป็นผู้ทำการแทนและเป็นผู้ติดต่อของบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด เพื่อขายสินค้าให้แก่บริษัทไทยคูราโบ จำกัด เป็นเงิน 76,996.22 บาท โจทก์ซึ่งเป็นตัวแทนมีหน้าที่ตามกฎหมายที่จะต้องยื่นแบบรายการและเสียภาษีสำหรับเงินได้จำนวนดังกล่าว เมื่อโจทก์ไม่ได้ดำเนินการดังกล่าวโจทก์จึงต้องชำระภาษีจากเงินได้จำนวนดังกล่าวการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา โดยผู้พิพากษาที่นั่งพิจารณาคดีในศาลภาษีอากรกลางรับรองว่ามีเหตุอันควรอุทธรณ์ได้ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "การที่โจทก์แนะนำบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศให้แก่บริษัทไทยคูราโบ จำกัด ซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์ในประเทศไทย ได้มีการติดต่อผ่านโจทก์จนทำการซื้อขายสินค้ากันแม้ผู้ซื้อซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์จะทำสัญญาซื้อขาย และชำระค่าสินค้าให้แก่ผู้ขายซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศโดยตรงโดยโจทก์มิได้มีส่วนรับผิดเกี่ยวกับการซื้อขายหรือการชำระค่าสินค้าก็ตามแต่การที่บริษัทต่างประเทศสามารถขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทยได้ก็เนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกัน จึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ เมื่อบริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าย่อมมีเงินได้หรือผลกำไรรวมอยู่ด้วย โจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นแบบรายการและเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นปัญหาข้อต่อไปมีว่า โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีจากการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิหรือไม่ เห็นว่า ตามบทบัญญัติดังกล่าว ผู้ที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยนั้นต้องเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไร โจทก์เป็นเพียงผู้แทนทำการติดต่อกับลูกค้าในประเทศไทยในการขายสินค้าแทนบริษัทต่างประเทศไม่ปรากฏว่าโจทก์เป็นสาขาของบริษัทต่างประเทศและเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรแต่อย่างใด โดยข้อเท็จจริงได้ความว่า ลูกค้าของโจทก์ในประเทศไทยได้ติดต่อทำสัญญาซื้อขายและชำระค่าสินค้าให้แก่บริษัทต่างประเทศโดยตรง แม้ค่าสินค้าที่ลูกค้าชำระจะมีเงินกำไรรวมอยู่ด้วย แต่โจทก์ก็มิได้มีส่วนเกี่ยวข้องในการส่งเงินไปชำระค่าสินค้าถือไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยจึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีจากการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยตามมาตรา 70 ทวิ คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 ที่ศาลภาษีอากรกลางอ้างข้อเท็จจริงไม่ตรงกับคดีนี้ การประเมินของจำเลยในส่วนนี้ไม่ชอบ อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังขึ้น"พิพากษาแก้เป็นว่า ให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.3/1041/2/100078 ลงวันที่ 7 กรกฎาคม 2535นอกจากที่แก้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง(สุประดิษฐ์ หุตะสิงห์-สะสม สิริเจริญสุข-สถิตย์ สิทธิลักษณ์)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุหากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศมีลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อในการประกอบกิจการในประเทศไทย ซึ่งเป็นเหตุให้ได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทย ให้ถือว่าบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นประกอบกิจการในประเทศไทย และให้ถือว่าบุคคลผู้เป็นลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อเช่นว่านั้น ไม่ว่าจะเป็นบุคคลธรรมดาหรือนิติบุคคลเป็นตัวแทนของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและให้บุคคลนั้นมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการเสียภาษีตามบทบัญญัติในส่วนนี้เฉพาะที่เกี่ยวกับเงินได้หรือผลกำไรที่กล่าวมาแล้ว ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ การจัดเก็บภาษีดังกล่าวเป็นการจัดเก็บภาษีโดยอาศัยหลักแหล่งเงินได้ซึ่งจะเรียกเก็บจากเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทย โดยบุคคลผู้เป็นลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนฯมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการเสียภาษีตามบทบัญญัติในส่วนนี้ ในคดีที่บันทึกนี้โจทก์อ้างว่า โจทก์เป็นตัวแทนและได้รับค่านายหน้าจากบริษัทในประเทศไทย โจทก์จึงมิใช่ลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อของบริษัทต่างประเทศ ซึ่งศาลฎีกาก็ได้วินิจฉัยไว้ว่า การที่โจทก์แนะนำบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง)จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศให้แก่บริษัทไทยคูราโบ จำกัดซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์ในประเทศไทยได้มีการติดต่อผ่านโจทก์จนมีการซื้อขายสินค้ากัน แม้ผู้ซื้อซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์จะทำสัญญาซื้อขาย และชำระค่าสินค้าให้แก่ผู้ขายซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศโดยตรง แต่การที่บริษัทต่างประเทศสามารถขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทยได้ก็เนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกัน จึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ เมื่อบริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าย่อมมีเงินได้หรือผลกำไรรวมอยู่ด้วย โจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นแบบรายการและเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ คดีนี้มีข้อสังเกตว่า แม้โจทก์จะเป็นตัวแทนและได้รับค่าตอบแทนจากบริษัทในประเทศไทยโดยที่โจทก์ไม่ได้รับค่าตอบแทนจากบริษัทต่างประเทศก็ตาม แต่ถ้ามีการทำสัญญาซื้อขายเนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกันแล้ว ก็ถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศดังที่ศาลฎีกาได้วินิจฉัยไว้ กรณีบริษัทฯ ต่างประเทศ ขายสินค้าให้แก่ผู้ซื้อในประเทศไทยโดยบุคคลในประเทศเป็นผู้ดำเนินการแนะนำให้ผู้สั่งซื้อสินค้าจากต่างประเทศ ถ้าบุคคลในประเทศได้ประกอบธุรกิจอย่างเป็นอิสระจากบริษัทฯ ต่างประเทศดังกล่าวโดยปรากฏว่า 1. ในทางปฏิบัติบุคคลในประเทศได้กระทำการเป็นนายหน้าหรือตัวแทนเพื่อขายสินค้าให้แก่บริษัทฯ ต่างประเทศเป็นการทั่วไปโดยมิได้กระทำให้แก่บริษัทฯ ต่างประเทศแห่งใดแห่งหนึ่งหรือกลุ่มใดกลุ่มหนึ่งโดยเฉพาะหรือเป็นส่วนใหญ่ และ 2. ไม่มีข้อสัญญาหรือข้อตกลงระหว่างบุคคลในประเทศกับบริษัทฯต่างประเทศที่มีผลเป็นการจำกัดสิทธิบุคคลในประเทศในการกระทำการเป็นนายหน้าหรือตัวแทนเพื่อการขายสินค้าประเภทเดียวกันกับบุคคลอื่นในต่างประเทศและในทางปฏิบัติไม่เคยปรากฏว่ามีการจำกัดสิทธิเช่นนั้น และ 3. ในการประกอบธุรกิจดังกล่าว บุคคลในประเทศมิได้รับประโยชน์อย่างอื่นใดจากบริษัทฯ ต่างประเทศ เว้นแต่ค่านายหน้าสำหรับการซื้อขายสินค้าแต่ละคราวเท่านั้น และ 4. ในการซื้อขายสินค้า ผู้ซื้อสินค้าได้ชำระหรือจะได้ชำระเงินค่าสินค้าให้บริษัทฯ ต่างประเทศนั้นโดยตรง กรณีเช่นนี้ พึงเข้าใจได้ว่าบุคคลในประเทศมิใช่ลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อที่บริษัทฯ ต่างประเทศ "มี" ในการประกอบกิจการในประเทศไทยตามความในมาตรา 76 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร(คำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากรที่ 2/2526) สำหรับคดีที่บันทึกนี้ไม่มีการต่อสู้เรื่องคำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากรเข้ามา มีข้อสังเกตว่า แม้คำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากรจะไม่มีผลเป็นกฎหมาย แต่ถ้ากรณีตรงตามคำวินิจฉัยแล้วเจ้าหน้าที่กรมสรรพากรก็ต้องปฏิบัติตามเมื่อเจ้าหน้าที่กรมสรรพากรไม่เรียกเก็บภาษีจากบุคคลในประเทศดังกล่าว ก็จะมีผลเสมือนว่าบุคคลดังกล่าวไม่มีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการเสียภาษีเช่นเดียวกัน ลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อนอกจากจะมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการเสียภาษีตาม ประมวลรัษฎากรมาตรา 76 ทวิ แล้ว หากบุคคลนั้นเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นใดที่กันไว้จากกำไร หรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย บุคคลนั้นต้องเสียภาษีเงินได้ในจำนวนเงินที่จำหน่ายนั้นตามอัตราภาษีเงินได้สำหรับบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ ด้วย(คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 191/2524) คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 191/2524 โจทก์จ้างบริษัทต่างประเทศเป็นที่ปรึกษาโดยส่งคนมาในประเทศ โจทก์ส่งค่าจ้างไปยังบริษัทต่างประเทศ เงินนี้ถือเป็นเงินกำไรหรือถือเป็นเงินของบริษัทต่างประเทศรวมอยู่ด้วย ซึ่งโจทก์ต้องเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ ที่โจทก์เสียภาษีเงินได้แทนบริษัทต่างประเทศไปแล้วก็เป็นเพียงการเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ และมาตรา 71(1) การเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ เป็นการเสียภาษีในการจำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย ไม่ใช่เสียภาษีซ้ำซ้อน แต่ถ้าบุคคลนั้นมิได้เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไร เช่นบุคคลนั้นเป็นตัวแทนหรือนายหน้าของบริษัทต่างประเทศ ได้ขายสินค้าให้แก่ผู้ซื้อในประเทศไทย โดยผู้ซื้อและผู้ขายชำระเงินกันเอง บุคคลนั้นไม่เกี่ยวข้องกับการชำระเงินหรือราคาซึ่งถือว่าเป็นกำไรเดิมศาลฎีกาเคยวินิจฉัยว่า บุคคลนั้นก็ไม่ต้องเสียภาษีเงินได้ในจำนวนเงินที่จำหน่ายนั้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 358/2524, 2956/2525 และ 3895/2525) คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 358/2524 ตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ(ใช้บังคับระหว่างปี พ.ศ. 2509 ถึง พ.ศ. 2510) ที่บัญญัติว่า"บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใดจำหน่ายเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นใดที่กันไว้จากกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยให้เสียภาษีเงินได้ ฯลฯ" นั้นหมายความว่าผู้ที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายเงินกำไร ต้องเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรและเงินที่จำหน่ายนั้นต้องเป็นกำไรโดยแท้จริงหรือที่ถือได้ว่าเป็นกำไร โจทก์เป็นเพียงผู้ทำการแทนทำการติดต่อกับลูกค้าในประเทศไทยในการขายสินค้าแทนบริษัทอาตาก้า จำกัด ในประเทศญี่ปุ่น เมื่อติดต่อได้ลูกค้าในประเทศไทยแล้ว โจทก์จะแจ้งให้บริษัทนั้นทราบว่ามีลูกค้าในประเทศไทย ต้องการซื้อสินค้าชนิดใดแล้วบริษัทดังกล่าวจะติดต่อทำสัญญากับลูกค้ารับเงินจากลูกค้าและส่งสินค้าให้ลูกค้าเองโจทก์เพียงแต่ได้รับค่านายหน้าจากผู้ขายเท่านั้น ไม่มีหน้าที่เกี่ยวกับการเงินของลูกค้า ไม่ถือว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินซึ่งลูกค้าส่งไปเป็นค่าซื้อสินค้าบริษัทอาตาก้า จำกัด ในประเทศญี่ปุ่นเอง อันจะถือได้ว่าเป็นการจำหน่ายเงินกำไร โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีเงินได้ตาม มาตรา 70 ทวิ อีก คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3895/2525 บริษัท น.(ประเทศญี่ปุ่น)ทำสัญญาขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทยโดยโจทก์ลงชื่อในสัญญาเป็นผู้ขายในฐานะตัวแทนโจทก์จึงเป็นตัวแทนของบริษัท น.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศในการประกอบกิจการในประเทศไทย ซึ่งเป็นเหตุให้ได้รับเงินได้จากการขายสินค้ามิใช่เป็นเพียงลูกจ้างหรือผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อเท่านั้น โจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการและเสียภาษีเงินได้สำหรับการขายสินค้าดังกล่าวตามประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ ผู้ที่จะต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายเงินกำไร ออกไปจากประเทศไทยตามมาตรา 70 ทวิ ต้องเป็นผู้จำหน่ายกำไร และเงินที่จำหน่ายนั้นต้องเป็นกำไรโดยแท้จริงหรือถือได้ว่าเป็นกำไร เงินที่ลูกค้าในประเทศไทยส่งไปให้แก่บริษัท น. ที่ประเทศญี่ปุ่น เป็นเงินค่าสินค้าซึ่งลูกค้าเป็นผู้ส่งเองโดยทางเลตเตอร์ออฟเครดิต ถือไม่ได้ว่ามีการจำหน่ายเงินกำไรด้วยเพราะโจทก์มิได้เป็นผู้จำหน่ายเงินจำนวนดังกล่าว โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีเงินได้ตาม มาตรา 70 ทวิ ต่อมาศาลฎีกาได้วินิจฉัยในคำพิพากษาศาลฎีกาที่5766-5767/2534 ว่า คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 โจทก์เป็นบริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายต่างประเทศมีสาขาในประเทศไทยและเป็นบริษัทในเครือเดียวกันกับบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน โจทก์ทำสัญญาขายและรับจ้างติดตั้งอุปกรณ์โทรศัพท์ให้แก่องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยโดยกำหนดให้บริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน เป็นผู้รับเงิน ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า แม้ว่าโจทก์จะเป็นผู้ทำสัญญาขายและรับจ้างติดตั้งอุปกรณ์โทรศัพท์ให้แก่องค์การโทรศัพท์ก็ตาม แต่บริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน เป็นผู้กำหนดราคาและรับผิดชอบในความชำรุดบกพร่อง การจ่ายเงินตามสัญญาซื้อขายนั้นองค์การโทรศัพท์จ่ายให้กับบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน โดยธนาคารโลกเป็นผู้จ่ายให้ในนามขององค์การโทรศัพท์ จากนั้นบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน จะส่งส่วนต่างระหว่างราคาที่ระบุไว้กับองค์การโทรศัพท์กับราคาที่โจทก์กำหนดไว้กับบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน มาให้โจทก์ในประเทศไทย ข้อปฏิบัติระหว่างโจทก์กับองค์การโทรศัพท์ จึงถือไม่ได้ว่ามีการซื้อขายระหว่างกัน ถือว่าโจทก์มีฐานะเป็นสาขาหรือสถานประกอบการของบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน องค์การโทรศัพท์ได้จ่ายเงินให้แก่บริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน โดยโจทก์เป็นตัวแทนในการทำสัญญาซื้อขายในประเทศไทย ศาลฎีกาได้พิจารณาถึงการจ่ายเงินตามข้อตกลงในสัญญาดังกล่าวแล้วเห็นว่า เป็นสัญญาที่มีข้อตกลงในลักษณะพิเศษ มิได้เป็นไปตามปกติธรรมดาของการซื้อขายสินค้าทั่ว ๆ ไป ที่คู่กรณีในสัญญาจะต้องจ่ายเงินค่าสินค้าให้แก่กัน แต่กลับระบุให้จ่ายแก่บริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน ซึ่งมิได้ปรากฏในสัญญาว่าเป็นคู่สัญญากันในเมื่อการเช่นนี้ถ้าทำตามหลักการค้าทั่วไปจะต้องมีการจ่ายเงินจำนวนที่ปรากฏตามสัญญาในประเทศไทยและอยู่ในบังคับความรับผิดในเรื่องภาษีอากรตามที่ ประมวลรัษฎากร กำหนดแต่ด้วยวิธีในการทำสัญญาของโจทก์เป็นเหตุให้เงินจำนวนมากนี้มิได้เข้าจ่ายในประเทศไทยโจทก์เพียงใช้สถานที่ในประเทศไทยเพื่อให้เกิดประโยชน์แก่โจทก์และบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน ในต่างประเทศ โดยที่ประเทศไทยในฐานะเจ้าของพื้นที่ที่ประกอบการให้เกิดประโยชน์นั้น มิได้รับประโยชน์ในเงินส่วนนี้เลย ทั้ง ๆ ที่โดยความชอบธรรมแล้วเงินจำนวนนี้จะต้องตกอยู่ในประเทศไทย กรณีจึงต้องถือว่าโจทก์ในฐานะที่เป็นสถานประกอบการถาวรของบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน เป็นผู้จำหน่ายเงินดังกล่าวออกจากประเทศไทย เพราะโจทก์และบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน เป็นผู้กำหนดวิธีการให้เกิดผลเช่นนั้น แต่ศาลฎีกาในคดีที่บันทึกนี้ได้วินิจฉัยเดินตามแนวคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 358/2524, 2956/2525 และ 3895/2525 เมื่อพิจารณาจากคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 ศาลฎีกาได้วินิจฉัยว่าแม้โจทก์จะมิได้เป็นผู้ชำระเงินให้แก่บริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน แต่ก็ต้องถือว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินดังกล่าวออกจากประเทศไทยซึ่งเป็นปัญหาที่น่าพิจารณาว่า คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534ได้กลับหลักตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 358/2524, 2956/2525 และ3895/2525 แล้วหรือไม่ และฎีกาที่บันทึกนี้ได้กลับหลักตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 มาใช้หลักเดิมตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 358/2524, 2956/2525 และ 3895/2525 อีกหรือไม่ แต่ศาลฎีกาในคดีที่บันทึกนี้ ก็วินิจฉัยไว้ว่า ข้อเท็จจริงในคดีนี้ต่างกับข้อเท็จจริงตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 โดยมิได้วินิจฉัยว่าจะกลับหลักดังกล่าว มีข้อสังเกตว่า คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 และศาลฎีกาในคดีที่บันทึกนี้มิได้เป็นการวินิจฉัยโดยที่ประชุมใหญ่จึงไม่น่าจะถือว่าฎีกาใดได้กลับหลักใดไปแล้วซึ่งปัญหานี้น่าจะทำการศึกษาและรอคำวินิจฉัยของศาลฎีกาต่อไป สมชาย พงษ์พัฒนาศิลป์คำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยมีหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชี ตั้งแต่วันที่1 เมษายน 2525 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2526 โดยกล่าวอ้างว่าโจทก์เป็นผู้กระทำการแทนบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง)จำกัด มีหน้าที่ต้องชำระภาษีเงินได้เงินเพิ่มและเบี้ยปรับแทนบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวเพราะมีเงินได้จากการดำเนินกิจการจำนวน76,996.22 บาท โดยมิได้เสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 76 ทวิแห่งประมวลรัษฎากร จึงต้องชำระภาษีจากการดำเนินกิจการนั้นเป็นจำนวน 3,849.81 บาท และยังตรวจสอบพบว่า โจทก์มิได้ยื่นแบบประมาณการกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีตามประมวลรัษฎากรมาตรา 67 ทวิโจทก์จึงต้องชำระเงินเพิ่มร้อยละ 20 ของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีเป็นเงินจำนวน 384.98 บาท และตรวจพบว่า โจทก์จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยเป็นเงินจำนวน 5,774.72 บาท โดยไม่ได้เสียภาษีจากเงินกำไรที่จำหน่ายนั้นตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงต้องชำระภาษีจากการจำหน่ายเงินกำไรนั้น เป็นเงินจำนวน 962.45 บาท และเบี้ยปรับจำนวน 1,924.90 บาท เป็นเงินภาษีที่ต้องชำระ 2,887 บาทรวมเงินภาษีทั้งสิ้น 7,121.79 บาท โจทก์ยื่นอุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล เงินเพิ่มและเบี้ยปรับของจำเลยจำเลยให้การว่า จากการตรวจสอบพบว่า โจทก์เคยได้รับการแต่งตั้งให้เป็นตัวแทนของบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น จำกัดประเทศญี่ปุ่นและบริษัทในเครือมิตซูบิชิมาก่อนในรอบระยะเวลาบัญชีของโจทก์ตั้งแต่วันที่ 1 เมษายน 2525 ถึงวันที่ 31 มีนาคม 2526โจทก์เป็นผู้ทำการแทนและเป็นผู้ติดต่อของบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด เพื่อขายสินค้าให้แก่บริษัทไทยคูราโบ จำกัด เป็นเงิน 76,996.22 บาท โจทก์ซึ่งเป็นตัวแทนมีหน้าที่ตามกฎหมายที่จะต้องยื่นแบบรายการและเสียภาษีสำหรับเงินได้จำนวนดังกล่าว เมื่อโจทก์ไม่ได้ดำเนินการดังกล่าวโจทก์จึงต้องชำระภาษีจากเงินได้จำนวนดังกล่าวการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา โดยผู้พิพากษาที่นั่งพิจารณาคดีในศาลภาษีอากรกลางรับรองว่ามีเหตุอันควรอุทธรณ์ได้ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "การที่โจทก์แนะนำบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศให้แก่บริษัทไทยคูราโบ จำกัด ซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์ในประเทศไทย ได้มีการติดต่อผ่านโจทก์จนทำการซื้อขายสินค้ากันแม้ผู้ซื้อซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์จะทำสัญญาซื้อขาย และชำระค่าสินค้าให้แก่ผู้ขายซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศโดยตรงโดยโจทก์มิได้มีส่วนรับผิดเกี่ยวกับการซื้อขายหรือการชำระค่าสินค้าก็ตามแต่การที่บริษัทต่างประเทศสามารถขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทยได้ก็เนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกัน จึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ เมื่อบริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าย่อมมีเงินได้หรือผลกำไรรวมอยู่ด้วย โจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นแบบรายการและเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นปัญหาข้อต่อไปมีว่า โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีจากการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิหรือไม่ เห็นว่า ตามบทบัญญัติดังกล่าว ผู้ที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยนั้นต้องเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไร โจทก์เป็นเพียงผู้แทนทำการติดต่อกับลูกค้าในประเทศไทยในการขายสินค้าแทนบริษัทต่างประเทศไม่ปรากฏว่าโจทก์เป็นสาขาของบริษัทต่างประเทศและเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรแต่อย่างใด โดยข้อเท็จจริงได้ความว่า ลูกค้าของโจทก์ในประเทศไทยได้ติดต่อทำสัญญาซื้อขายและชำระค่าสินค้าให้แก่บริษัทต่างประเทศโดยตรง แม้ค่าสินค้าที่ลูกค้าชำระจะมีเงินกำไรรวมอยู่ด้วย แต่โจทก์ก็มิได้มีส่วนเกี่ยวข้องในการส่งเงินไปชำระค่าสินค้าถือไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยจึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีจากการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยตามมาตรา 70 ทวิ คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 ที่ศาลภาษีอากรกลางอ้างข้อเท็จจริงไม่ตรงกับคดีนี้ การประเมินของจำเลยในส่วนนี้ไม่ชอบ อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังขึ้น"พิพากษาแก้เป็นว่า ให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.3/1041/2/100078 ลงวันที่ 7 กรกฎาคม 2535นอกจากที่แก้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1015/2539บริษัท ไทย-เอ็มซี จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 70 ทวิ, ม. 76 ทวิการที่โจทก์แนะนำบริษัทม.เป็นบริษัทต่างประเทศให้แก่บริษัทท. ซึ่งเป็นลูกค้าโจทก์ในประเทศไทยจนมีการซื้อขายสินค้ากันแม้บริษัทท. จะทำสัญญาซื้อขายและชำระราคาให้แก่บริษัทม.โดยตรงโดยโจทก์มิได้มีส่วนรับผิดเกี่ยวกับการซื้อขายหรือการชำระค่าสินค้าก็ตามแต่เนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกันจึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศเมื่อบริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าย่อมมีเงินได้หรือผลกำไรรวมอยู่ด้วยโจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นแบบรายการและเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา76ทวิ ตามประมวลรัษฎากรมาตรา70ทวินั้นผู้ที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยนั้นต้องเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรโจทก์เป็นเพียงผู้แทนทำการติดต่อลูกค้าในประเทศไทยในการขายสินค้าแทนบริษัทต่างประเทศไม่ปรากฏว่าโจทก์เป็นสาขาบริษัทต่างประเทศและเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรแต่อย่างไรแม้ค่าสินค้าที่ลูกค้าชำระจะมีเงินกำไรรวมอยู่ด้วยแต่โจทก์มิได้มีส่วนเกี่ยวข้องในการส่งเงินไปชำระค่าสินค้าถือไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยจึงไม่ต้องเสียภาษีตามมาตรา70ทวิโจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยมีหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชี ตั้งแต่วันที่1 เมษายน 2525 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2526 โดยกล่าวอ้างว่าโจทก์เป็นผู้กระทำการแทนบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง)จำกัด มีหน้าที่ต้องชำระภาษีเงินได้เงินเพิ่มและเบี้ยปรับแทนบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวเพราะมีเงินได้จากการดำเนินกิจการจำนวน76,996.22 บาท โดยมิได้เสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 76 ทวิแห่งประมวลรัษฎากร จึงต้องชำระภาษีจากการดำเนินกิจการนั้นเป็นจำนวน 3,849.81 บาท และยังตรวจสอบพบว่า โจทก์มิได้ยื่นแบบประมาณการกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีตามประมวลรัษฎากรมาตรา 67 ทวิโจทก์จึงต้องชำระเงินเพิ่มร้อยละ 20 ของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีเป็นเงินจำนวน 384.98 บาท และตรวจพบว่า โจทก์จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยเป็นเงินจำนวน 5,774.72 บาท โดยไม่ได้เสียภาษีจากเงินกำไรที่จำหน่ายนั้นตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงต้องชำระภาษีจากการจำหน่ายเงินกำไรนั้น เป็นเงินจำนวน 962.45 บาท และเบี้ยปรับจำนวน 1,924.90 บาท เป็นเงินภาษีที่ต้องชำระ 2,887 บาทรวมเงินภาษีทั้งสิ้น 7,121.79 บาท โจทก์ยื่นอุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล เงินเพิ่มและเบี้ยปรับของจำเลยจำเลยให้การว่า จากการตรวจสอบพบว่า โจทก์เคยได้รับการแต่งตั้งให้เป็นตัวแทนของบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น จำกัดประเทศญี่ปุ่นและบริษัทในเครือมิตซูบิชิมาก่อนในรอบระยะเวลาบัญชีของโจทก์ตั้งแต่วันที่ 1 เมษายน 2525 ถึงวันที่ 31 มีนาคม 2526โจทก์เป็นผู้ทำการแทนและเป็นผู้ติดต่อของบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด เพื่อขายสินค้าให้แก่บริษัทไทยคูราโบ จำกัด เป็นเงิน 76,996.22 บาท โจทก์ซึ่งเป็นตัวแทนมีหน้าที่ตามกฎหมายที่จะต้องยื่นแบบรายการและเสียภาษีสำหรับเงินได้จำนวนดังกล่าว เมื่อโจทก์ไม่ได้ดำเนินการดังกล่าวโจทก์จึงต้องชำระภาษีจากเงินได้จำนวนดังกล่าวการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา โดยผู้พิพากษาที่นั่งพิจารณาคดีในศาลภาษีอากรกลางรับรองว่ามีเหตุอันควรอุทธรณ์ได้ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "การที่โจทก์แนะนำบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง) จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศให้แก่บริษัทไทยคูราโบ จำกัด ซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์ในประเทศไทย ได้มีการติดต่อผ่านโจทก์จนทำการซื้อขายสินค้ากันแม้ผู้ซื้อซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์จะทำสัญญาซื้อขาย และชำระค่าสินค้าให้แก่ผู้ขายซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศโดยตรงโดยโจทก์มิได้มีส่วนรับผิดเกี่ยวกับการซื้อขายหรือการชำระค่าสินค้าก็ตามแต่การที่บริษัทต่างประเทศสามารถขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทยได้ก็เนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกัน จึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ เมื่อบริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าย่อมมีเงินได้หรือผลกำไรรวมอยู่ด้วย โจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นแบบรายการและเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นปัญหาข้อต่อไปมีว่า โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีจากการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิหรือไม่ เห็นว่า ตามบทบัญญัติดังกล่าว ผู้ที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยนั้นต้องเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไร โจทก์เป็นเพียงผู้แทนทำการติดต่อกับลูกค้าในประเทศไทยในการขายสินค้าแทนบริษัทต่างประเทศไม่ปรากฏว่าโจทก์เป็นสาขาของบริษัทต่างประเทศและเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรแต่อย่างใด โดยข้อเท็จจริงได้ความว่า ลูกค้าของโจทก์ในประเทศไทยได้ติดต่อทำสัญญาซื้อขายและชำระค่าสินค้าให้แก่บริษัทต่างประเทศโดยตรง แม้ค่าสินค้าที่ลูกค้าชำระจะมีเงินกำไรรวมอยู่ด้วย แต่โจทก์ก็มิได้มีส่วนเกี่ยวข้องในการส่งเงินไปชำระค่าสินค้าถือไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยจึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีจากการจำหน่ายกำไรออกไปจากประเทศไทยตามมาตรา 70 ทวิ คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 ที่ศาลภาษีอากรกลางอ้างข้อเท็จจริงไม่ตรงกับคดีนี้ การประเมินของจำเลยในส่วนนี้ไม่ชอบ อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังขึ้น"พิพากษาแก้เป็นว่า ให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.3/1041/2/100078 ลงวันที่ 7 กรกฎาคม 2535นอกจากที่แก้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง(สุประดิษฐ์ หุตะสิงห์-สะสม สิริเจริญสุข-สถิตย์ สิทธิลักษณ์)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุหากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศมีลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อในการประกอบกิจการในประเทศไทย ซึ่งเป็นเหตุให้ได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทย ให้ถือว่าบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นประกอบกิจการในประเทศไทย และให้ถือว่าบุคคลผู้เป็นลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อเช่นว่านั้น ไม่ว่าจะเป็นบุคคลธรรมดาหรือนิติบุคคลเป็นตัวแทนของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและให้บุคคลนั้นมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการเสียภาษีตามบทบัญญัติในส่วนนี้เฉพาะที่เกี่ยวกับเงินได้หรือผลกำไรที่กล่าวมาแล้ว ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ การจัดเก็บภาษีดังกล่าวเป็นการจัดเก็บภาษีโดยอาศัยหลักแหล่งเงินได้ซึ่งจะเรียกเก็บจากเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทย โดยบุคคลผู้เป็นลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนฯมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการเสียภาษีตามบทบัญญัติในส่วนนี้ ในคดีที่บันทึกนี้โจทก์อ้างว่า โจทก์เป็นตัวแทนและได้รับค่านายหน้าจากบริษัทในประเทศไทย โจทก์จึงมิใช่ลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อของบริษัทต่างประเทศ ซึ่งศาลฎีกาก็ได้วินิจฉัยไว้ว่า การที่โจทก์แนะนำบริษัทมิตซูบิชิ คอร์ปอเรชั่น (ฮ่องกง)จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศให้แก่บริษัทไทยคูราโบ จำกัดซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์ในประเทศไทยได้มีการติดต่อผ่านโจทก์จนมีการซื้อขายสินค้ากัน แม้ผู้ซื้อซึ่งเป็นลูกค้าของโจทก์จะทำสัญญาซื้อขาย และชำระค่าสินค้าให้แก่ผู้ขายซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศโดยตรง แต่การที่บริษัทต่างประเทศสามารถขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทยได้ก็เนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกัน จึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ เมื่อบริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าย่อมมีเงินได้หรือผลกำไรรวมอยู่ด้วย โจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นแบบรายการและเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ คดีนี้มีข้อสังเกตว่า แม้โจทก์จะเป็นตัวแทนและได้รับค่าตอบแทนจากบริษัทในประเทศไทยโดยที่โจทก์ไม่ได้รับค่าตอบแทนจากบริษัทต่างประเทศก็ตาม แต่ถ้ามีการทำสัญญาซื้อขายเนื่องมาจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกันแล้ว ก็ถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อให้แก่บริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศดังที่ศาลฎีกาได้วินิจฉัยไว้ กรณีบริษัทฯ ต่างประเทศ ขายสินค้าให้แก่ผู้ซื้อในประเทศไทยโดยบุคคลในประเทศเป็นผู้ดำเนินการแนะนำให้ผู้สั่งซื้อสินค้าจากต่างประเทศ ถ้าบุคคลในประเทศได้ประกอบธุรกิจอย่างเป็นอิสระจากบริษัทฯ ต่างประเทศดังกล่าวโดยปรากฏว่า 1. ในทางปฏิบัติบุคคลในประเทศได้กระทำการเป็นนายหน้าหรือตัวแทนเพื่อขายสินค้าให้แก่บริษัทฯ ต่างประเทศเป็นการทั่วไปโดยมิได้กระทำให้แก่บริษัทฯ ต่างประเทศแห่งใดแห่งหนึ่งหรือกลุ่มใดกลุ่มหนึ่งโดยเฉพาะหรือเป็นส่วนใหญ่ และ 2. ไม่มีข้อสัญญาหรือข้อตกลงระหว่างบุคคลในประเทศกับบริษัทฯต่างประเทศที่มีผลเป็นการจำกัดสิทธิบุคคลในประเทศในการกระทำการเป็นนายหน้าหรือตัวแทนเพื่อการขายสินค้าประเภทเดียวกันกับบุคคลอื่นในต่างประเทศและในทางปฏิบัติไม่เคยปรากฏว่ามีการจำกัดสิทธิเช่นนั้น และ 3. ในการประกอบธุรกิจดังกล่าว บุคคลในประเทศมิได้รับประโยชน์อย่างอื่นใดจากบริษัทฯ ต่างประเทศ เว้นแต่ค่านายหน้าสำหรับการซื้อขายสินค้าแต่ละคราวเท่านั้น และ 4. ในการซื้อขายสินค้า ผู้ซื้อสินค้าได้ชำระหรือจะได้ชำระเงินค่าสินค้าให้บริษัทฯ ต่างประเทศนั้นโดยตรง กรณีเช่นนี้ พึงเข้าใจได้ว่าบุคคลในประเทศมิใช่ลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อที่บริษัทฯ ต่างประเทศ "มี" ในการประกอบกิจการในประเทศไทยตามความในมาตรา 76 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร(คำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากรที่ 2/2526) สำหรับคดีที่บันทึกนี้ไม่มีการต่อสู้เรื่องคำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากรเข้ามา มีข้อสังเกตว่า แม้คำวินิจฉัยของคณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากรจะไม่มีผลเป็นกฎหมาย แต่ถ้ากรณีตรงตามคำวินิจฉัยแล้วเจ้าหน้าที่กรมสรรพากรก็ต้องปฏิบัติตามเมื่อเจ้าหน้าที่กรมสรรพากรไม่เรียกเก็บภาษีจากบุคคลในประเทศดังกล่าว ก็จะมีผลเสมือนว่าบุคคลดังกล่าวไม่มีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการเสียภาษีเช่นเดียวกัน ลูกจ้างหรือผู้กระทำการแทนหรือผู้ติดต่อนอกจากจะมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการเสียภาษีตาม ประมวลรัษฎากรมาตรา 76 ทวิ แล้ว หากบุคคลนั้นเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นใดที่กันไว้จากกำไร หรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย บุคคลนั้นต้องเสียภาษีเงินได้ในจำนวนเงินที่จำหน่ายนั้นตามอัตราภาษีเงินได้สำหรับบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ ด้วย(คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 191/2524) คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 191/2524 โจทก์จ้างบริษัทต่างประเทศเป็นที่ปรึกษาโดยส่งคนมาในประเทศ โจทก์ส่งค่าจ้างไปยังบริษัทต่างประเทศ เงินนี้ถือเป็นเงินกำไรหรือถือเป็นเงินของบริษัทต่างประเทศรวมอยู่ด้วย ซึ่งโจทก์ต้องเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ ที่โจทก์เสียภาษีเงินได้แทนบริษัทต่างประเทศไปแล้วก็เป็นเพียงการเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ และมาตรา 71(1) การเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ เป็นการเสียภาษีในการจำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย ไม่ใช่เสียภาษีซ้ำซ้อน แต่ถ้าบุคคลนั้นมิได้เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไร เช่นบุคคลนั้นเป็นตัวแทนหรือนายหน้าของบริษัทต่างประเทศ ได้ขายสินค้าให้แก่ผู้ซื้อในประเทศไทย โดยผู้ซื้อและผู้ขายชำระเงินกันเอง บุคคลนั้นไม่เกี่ยวข้องกับการชำระเงินหรือราคาซึ่งถือว่าเป็นกำไรเดิมศาลฎีกาเคยวินิจฉัยว่า บุคคลนั้นก็ไม่ต้องเสียภาษีเงินได้ในจำนวนเงินที่จำหน่ายนั้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 358/2524, 2956/2525 และ 3895/2525) คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 358/2524 ตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ(ใช้บังคับระหว่างปี พ.ศ. 2509 ถึง พ.ศ. 2510) ที่บัญญัติว่า"บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใดจำหน่ายเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นใดที่กันไว้จากกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยให้เสียภาษีเงินได้ ฯลฯ" นั้นหมายความว่าผู้ที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายเงินกำไร ต้องเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรและเงินที่จำหน่ายนั้นต้องเป็นกำไรโดยแท้จริงหรือที่ถือได้ว่าเป็นกำไร โจทก์เป็นเพียงผู้ทำการแทนทำการติดต่อกับลูกค้าในประเทศไทยในการขายสินค้าแทนบริษัทอาตาก้า จำกัด ในประเทศญี่ปุ่น เมื่อติดต่อได้ลูกค้าในประเทศไทยแล้ว โจทก์จะแจ้งให้บริษัทนั้นทราบว่ามีลูกค้าในประเทศไทย ต้องการซื้อสินค้าชนิดใดแล้วบริษัทดังกล่าวจะติดต่อทำสัญญากับลูกค้ารับเงินจากลูกค้าและส่งสินค้าให้ลูกค้าเองโจทก์เพียงแต่ได้รับค่านายหน้าจากผู้ขายเท่านั้น ไม่มีหน้าที่เกี่ยวกับการเงินของลูกค้า ไม่ถือว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินซึ่งลูกค้าส่งไปเป็นค่าซื้อสินค้าบริษัทอาตาก้า จำกัด ในประเทศญี่ปุ่นเอง อันจะถือได้ว่าเป็นการจำหน่ายเงินกำไร โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีเงินได้ตาม มาตรา 70 ทวิ อีก คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3895/2525 บริษัท น.(ประเทศญี่ปุ่น)ทำสัญญาขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทยโดยโจทก์ลงชื่อในสัญญาเป็นผู้ขายในฐานะตัวแทนโจทก์จึงเป็นตัวแทนของบริษัท น.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศในการประกอบกิจการในประเทศไทย ซึ่งเป็นเหตุให้ได้รับเงินได้จากการขายสินค้ามิใช่เป็นเพียงลูกจ้างหรือผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อเท่านั้น โจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการและเสียภาษีเงินได้สำหรับการขายสินค้าดังกล่าวตามประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ ผู้ที่จะต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายเงินกำไร ออกไปจากประเทศไทยตามมาตรา 70 ทวิ ต้องเป็นผู้จำหน่ายกำไร และเงินที่จำหน่ายนั้นต้องเป็นกำไรโดยแท้จริงหรือถือได้ว่าเป็นกำไร เงินที่ลูกค้าในประเทศไทยส่งไปให้แก่บริษัท น. ที่ประเทศญี่ปุ่น เป็นเงินค่าสินค้าซึ่งลูกค้าเป็นผู้ส่งเองโดยทางเลตเตอร์ออฟเครดิต ถือไม่ได้ว่ามีการจำหน่ายเงินกำไรด้วยเพราะโจทก์มิได้เป็นผู้จำหน่ายเงินจำนวนดังกล่าว โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีเงินได้ตาม มาตรา 70 ทวิ ต่อมาศาลฎีกาได้วินิจฉัยในคำพิพากษาศาลฎีกาที่5766-5767/2534 ว่า คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 โจทก์เป็นบริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายต่างประเทศมีสาขาในประเทศไทยและเป็นบริษัทในเครือเดียวกันกับบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน โจทก์ทำสัญญาขายและรับจ้างติดตั้งอุปกรณ์โทรศัพท์ให้แก่องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยโดยกำหนดให้บริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน เป็นผู้รับเงิน ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า แม้ว่าโจทก์จะเป็นผู้ทำสัญญาขายและรับจ้างติดตั้งอุปกรณ์โทรศัพท์ให้แก่องค์การโทรศัพท์ก็ตาม แต่บริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน เป็นผู้กำหนดราคาและรับผิดชอบในความชำรุดบกพร่อง การจ่ายเงินตามสัญญาซื้อขายนั้นองค์การโทรศัพท์จ่ายให้กับบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน โดยธนาคารโลกเป็นผู้จ่ายให้ในนามขององค์การโทรศัพท์ จากนั้นบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน จะส่งส่วนต่างระหว่างราคาที่ระบุไว้กับองค์การโทรศัพท์กับราคาที่โจทก์กำหนดไว้กับบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน มาให้โจทก์ในประเทศไทย ข้อปฏิบัติระหว่างโจทก์กับองค์การโทรศัพท์ จึงถือไม่ได้ว่ามีการซื้อขายระหว่างกัน ถือว่าโจทก์มีฐานะเป็นสาขาหรือสถานประกอบการของบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน องค์การโทรศัพท์ได้จ่ายเงินให้แก่บริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน โดยโจทก์เป็นตัวแทนในการทำสัญญาซื้อขายในประเทศไทย ศาลฎีกาได้พิจารณาถึงการจ่ายเงินตามข้อตกลงในสัญญาดังกล่าวแล้วเห็นว่า เป็นสัญญาที่มีข้อตกลงในลักษณะพิเศษ มิได้เป็นไปตามปกติธรรมดาของการซื้อขายสินค้าทั่ว ๆ ไป ที่คู่กรณีในสัญญาจะต้องจ่ายเงินค่าสินค้าให้แก่กัน แต่กลับระบุให้จ่ายแก่บริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน ซึ่งมิได้ปรากฏในสัญญาว่าเป็นคู่สัญญากันในเมื่อการเช่นนี้ถ้าทำตามหลักการค้าทั่วไปจะต้องมีการจ่ายเงินจำนวนที่ปรากฏตามสัญญาในประเทศไทยและอยู่ในบังคับความรับผิดในเรื่องภาษีอากรตามที่ ประมวลรัษฎากร กำหนดแต่ด้วยวิธีในการทำสัญญาของโจทก์เป็นเหตุให้เงินจำนวนมากนี้มิได้เข้าจ่ายในประเทศไทยโจทก์เพียงใช้สถานที่ในประเทศไทยเพื่อให้เกิดประโยชน์แก่โจทก์และบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน ในต่างประเทศ โดยที่ประเทศไทยในฐานะเจ้าของพื้นที่ที่ประกอบการให้เกิดประโยชน์นั้น มิได้รับประโยชน์ในเงินส่วนนี้เลย ทั้ง ๆ ที่โดยความชอบธรรมแล้วเงินจำนวนนี้จะต้องตกอยู่ในประเทศไทย กรณีจึงต้องถือว่าโจทก์ในฐานะที่เป็นสถานประกอบการถาวรของบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน เป็นผู้จำหน่ายเงินดังกล่าวออกจากประเทศไทย เพราะโจทก์และบริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน เป็นผู้กำหนดวิธีการให้เกิดผลเช่นนั้น แต่ศาลฎีกาในคดีที่บันทึกนี้ได้วินิจฉัยเดินตามแนวคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 358/2524, 2956/2525 และ 3895/2525 เมื่อพิจารณาจากคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 ศาลฎีกาได้วินิจฉัยว่าแม้โจทก์จะมิได้เป็นผู้ชำระเงินให้แก่บริษัทแอลเอ็ม อีริคสัน แต่ก็ต้องถือว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินดังกล่าวออกจากประเทศไทยซึ่งเป็นปัญหาที่น่าพิจารณาว่า คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534ได้กลับหลักตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 358/2524, 2956/2525 และ3895/2525 แล้วหรือไม่ และฎีกาที่บันทึกนี้ได้กลับหลักตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 มาใช้หลักเดิมตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 358/2524, 2956/2525 และ 3895/2525 อีกหรือไม่ แต่ศาลฎีกาในคดีที่บันทึกนี้ ก็วินิจฉัยไว้ว่า ข้อเท็จจริงในคดีนี้ต่างกับข้อเท็จจริงตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 โดยมิได้วินิจฉัยว่าจะกลับหลักดังกล่าว มีข้อสังเกตว่า คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5766-5767/2534 และศาลฎีกาในคดีที่บันทึกนี้มิได้เป็นการวินิจฉัยโดยที่ประชุมใหญ่จึงไม่น่าจะถือว่าฎีกาใดได้กลับหลักใดไปแล้วซึ่งปัญหานี้น่าจะทำการศึกษาและรอคำวินิจฉัยของศาลฎีกาต่อไป สมชาย พงษ์พัฒนาศิลป์