คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 525/2522หลักกฎหมาย: โจทก์สั่งซื้อใบชาจากต่างประเทศเข้ามาจำหน่าย โดยเสียภาษีการค้าในการนำเข้าถูกต้องแล้ว การที่โจทก์นำใบชาดังกล่าวมาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องเป็นชนิดตามที่ได้แยกไว้แล้วจากต่างประเทศ มิได้นำมาปนกันนั้นเป็นการกระทำเพื่อความสะดวกแก่ผู้ซื้อรายย่อยจะซื้อได้เท่าจำนวนที่ต้องการ และสะดวกในการที่จะนำพาไป การที่มีเครื่องหมายการค้าและตรายี่ห้อของโจทก์ประทับอยู่ด้วย ก็เพื่อให้ผู้ซื้อทราบถึงชนิดของใบชาและทราบว่าเป็นสินค้าของโจทก์นั่นเอง สินค้าใบชาดังกล่าวยังคงมีสภาพเป็นสินค้าใบชาของเดิม มิได้แปรรูปหรือเปลี่ยนสภาพเป็นสินค้าชนิดใหม่ และการกระทำของโจทก์หาใช่เป็นการประกอบหรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้าไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ ไม่ จึงไม่ใช่การผลิตตามมาตรา 77 โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตโจทก์ฟ้องใจความว่า โจทก์เป็นผู้นำเข้าซึ่งสินค้าใบชาที่บรรจุในหีบหรือลังซึ่งมีชื่อการค้าและเครื่องหมายการค้าของโจทก์ประทับอยู่ที่หีบ หรือลังนั้น แล้วนำใบชาดังกล่าวมาแบ่งบรรจุในห่อกระดาษ กล่องกระดาษและกระป๋องขนาดต่าง ๆ เพื่อจำหน่าย โดยโจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๕ และ ๗ ที่ด่านศุลกากรขณะนำเข้ามาแล้ว ต่อมาจำเลยที่ ๒ มีหนังสือแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าให้โจทก์นำเงินภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีเทศบาลสำหรับเดือนเมษยน ๒๕๐๖ ถึงเดือนกุมภาพันธ์ ๒๕๐๙ และเดือนพฤศจิกายน ๒๕๑๒ ถึงเดือนกันยายน ๒๕๑๓ รวมเป็นเงิน ๓๖,๙๖๐.๓๘ บาทไปชำระ โดยอ้างว่าการที่โจทก์นำใบชามาแบ่งบรรจุเป็นหีบห่อและกระป๋องเล็ก ๆ ซึ่งมีชื่อการค้าหรือเครื่องหมายการค้าเป็นการผลิตใบชาขึ้นใหม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตสำหรับรายรับจากการขายของในเดือนเมษายน ๒๕๐๖ ถึงเดือนกุมภาพันธ์ ๒๕๐๙ ในอัตราร้อยละ ๑.๕ และสำหรับรายรับจากการขายของในเดือน พฤศจิกายน ๒๕๑๒ ถึงเดือนกันยายน ๒๕๑๓ ในอัตราร้อยละ ๕ และ ๗ ตามลำดับ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยืนยันตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบด้วยกฎหมาย เพราะโจทก์นำใบชาที่สั่งเข้ามาแบ่งบรรจุห่อและกระป๋องเล็ก ๆ เพื่อความสะดวกในการจำหน่าย ไม่ได้แปรรูปแปรสภาพของใบชาให้ผิดไปจากเดิม โจทก์ไม่ใช่ผู้ผลิตตามกฎหมาย ขอให้พิพากษาเพิกถอนใบสั่งประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีบำรุงเทศบาลและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสีย จำเลยทั้งห้าให้การว่า ฟ้องโจทก์เคลือบคลุม โจทก์เป็นผู้นำสินค้าใบชาเข้ามาในราชอาณาจักรเพื่อนำมาขาย โจทก์เสียภาษีการค้าในฐานะนำเข้ามาขายถูกต้องแล้ว แต่เมื่อโจทก์นำใบชามาบรรจุในหีบห่อและกระป๋องที่มีเครื่องหมายการค้าของโจทก์ โจทก์ก็เป็นผู้ผลิตตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ โจทก์จึงต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิต การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยข้อเท็จจริง ข้อกฎหมายทุกประการ โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องจำเลย ศาลชั้นต้นพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยทั้งห้าอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน จำเลยทั้งห้าฎีกา ข้อเท็จจริงฟังได้เป็นยุติว่า โจทก์สั่งซื้อใบชาจากต่างประเทศเข้ามาจำหน่ายโดยเสียภาษีการค้าในการนำเข้าถูกต้องแล้ว โจทก์จำหน่ายใบชาไปในสภาพเดิมประมาณร้อยละ ๘๐ ที่เหลืออีกร้อยละ ๒๐ โจทก์นำมาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องจำหน่าย โดยประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ลงบนห่อและกระป๋องบางส่วน ส่วนที่เหลือจำหน่ายไปโดยไม่ได้ประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ เฉพาะส่วนที่โจทก์แบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องโดยประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ด้วยนั้น เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ ๑ ได้ประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าเงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีเทศบาลโดยถือว่าโจทก์ผู้ผลิตสินค้าใบชา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ปัญหาว่าโจทก์เป็นผู้ผลิตต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอีกส่วนหนึ่งหรือไม่ เห็นว่าประมวลรัษฎากรมาตรา ๗๗ ได้นิยามคำว่า "ผลิต" ไว้ว่า "หมายความว่า ทำการเกษตรหรือขุดค้นทรัพยากรธรรมชาติ ประกอบ แปรรูป แปรสภาพสินค้า หรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้า ไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ " การที่โจทก์นำใบชาสั่งจากต่างประเทศซึ่งได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้ามาแล้ว มาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องเป็นชนิดตามที่ได้แยกไว้แล้วจากต่างประเทศ มิได้นำมาปนกันนั้น เห็นได้ว่าเป็นการกระทำเพื่อความสะดวกแก่ผู้ซื้อรายย่อยจะซื้อได้เท่าจำนวนที่ต้องการและสะดวกในการที่จะนำพาไป การที่มีเครื่องหมายการค้าและตรายี่ห้อของโจทก์ประทับอยู่ด้วยก็เพื่อให้ผู้ซื้อทราบถึงชนิดของใบชาและทราบว่าเป็นสินค้าของโจทก์นั่นเอง สินค้าใบชาดังกล่าวยังคงมีสภาพเป็นสินค้าใบชาของเดิม มิได้แปรรูปหรือเปลี่ยนสภาพเป็นสินค้าชนิดใหม่ และการกระทำดังกล่าวหาใช่เป็นการประกอบหรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้าไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ ไม่ การกระทำของโจทก์จึงไม่ใช่การผลิต โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตตามประมวลรัษฎากร พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 525/2522บริษัทชุยติ้น จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกล. ป.รัษฎากร ม. 77, โจทก์สั่งซื้อใบชาจากต่างประเทศเข้ามาจำหน่าย โดยเสียภาษีการค้าในการนำเข้าถูกต้องแล้ว การที่โจทก์นำใบชาดังกล่าวมาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องเป็นชนิดตามที่ได้แยกไว้แล้วจากต่างประเทศ มิได้นำมาปนกันนั้นเป็นการกระทำเพื่อความสะดวกแก่ผู้ซื้อรายย่อยจะซื้อได้เท่าจำนวนที่ต้องการ และสะดวกในการที่จะนำพาไป การที่มีเครื่องหมายการค้าและตรายี่ห้อของโจทก์ประทับอยู่ด้วย ก็เพื่อให้ผู้ซื้อทราบถึงชนิดของใบชาและทราบว่าเป็นสินค้าของโจทก์นั่นเอง สินค้าใบชาดังกล่าวยังคงมีสภาพเป็นสินค้าใบชาของเดิม มิได้แปรรูปหรือเปลี่ยนสภาพเป็นสินค้าชนิดใหม่ และการกระทำของโจทก์หาใช่เป็นการประกอบหรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้าไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ ไม่ จึงไม่ใช่การผลิตตามมาตรา 77 โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตโจทก์ฟ้องใจความว่า โจทก์เป็นผู้นำเข้าซึ่งสินค้าใบชาที่บรรจุในหีบหรือลังซึ่งมีชื่อการค้าและเครื่องหมายการค้าของโจทก์ประทับอยู่ที่หีบ หรือลังนั้น แล้วนำใบชาดังกล่าวมาแบ่งบรรจุในห่อกระดาษ กล่องกระดาษและกระป๋องขนาดต่าง ๆ เพื่อจำหน่าย โดยโจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๕ และ ๗ ที่ด่านศุลกากรขณะนำเข้ามาแล้ว ต่อมาจำเลยที่ ๒ มีหนังสือแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าให้โจทก์นำเงินภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีเทศบาลสำหรับเดือนเมษยน ๒๕๐๖ ถึงเดือนกุมภาพันธ์ ๒๕๐๙ และเดือนพฤศจิกายน ๒๕๑๒ ถึงเดือนกันยายน ๒๕๑๓ รวมเป็นเงิน ๓๖,๙๖๐.๓๘ บาทไปชำระ โดยอ้างว่าการที่โจทก์นำใบชามาแบ่งบรรจุเป็นหีบห่อและกระป๋องเล็ก ๆ ซึ่งมีชื่อการค้าหรือเครื่องหมายการค้าเป็นการผลิตใบชาขึ้นใหม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตสำหรับรายรับจากการขายของในเดือนเมษายน ๒๕๐๖ ถึงเดือนกุมภาพันธ์ ๒๕๐๙ ในอัตราร้อยละ ๑.๕ และสำหรับรายรับจากการขายของในเดือน พฤศจิกายน ๒๕๑๒ ถึงเดือนกันยายน ๒๕๑๓ ในอัตราร้อยละ ๕ และ ๗ ตามลำดับ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยืนยันตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบด้วยกฎหมาย เพราะโจทก์นำใบชาที่สั่งเข้ามาแบ่งบรรจุห่อและกระป๋องเล็ก ๆ เพื่อความสะดวกในการจำหน่าย ไม่ได้แปรรูปแปรสภาพของใบชาให้ผิดไปจากเดิม โจทก์ไม่ใช่ผู้ผลิตตามกฎหมาย ขอให้พิพากษาเพิกถอนใบสั่งประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีบำรุงเทศบาลและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสีย จำเลยทั้งห้าให้การว่า ฟ้องโจทก์เคลือบคลุม โจทก์เป็นผู้นำสินค้าใบชาเข้ามาในราชอาณาจักรเพื่อนำมาขาย โจทก์เสียภาษีการค้าในฐานะนำเข้ามาขายถูกต้องแล้ว แต่เมื่อโจทก์นำใบชามาบรรจุในหีบห่อและกระป๋องที่มีเครื่องหมายการค้าของโจทก์ โจทก์ก็เป็นผู้ผลิตตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ โจทก์จึงต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิต การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยข้อเท็จจริง ข้อกฎหมายทุกประการ โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องจำเลย ศาลชั้นต้นพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยทั้งห้าอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน จำเลยทั้งห้าฎีกา ข้อเท็จจริงฟังได้เป็นยุติว่า โจทก์สั่งซื้อใบชาจากต่างประเทศเข้ามาจำหน่ายโดยเสียภาษีการค้าในการนำเข้าถูกต้องแล้ว โจทก์จำหน่ายใบชาไปในสภาพเดิมประมาณร้อยละ ๘๐ ที่เหลืออีกร้อยละ ๒๐ โจทก์นำมาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องจำหน่าย โดยประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ลงบนห่อและกระป๋องบางส่วน ส่วนที่เหลือจำหน่ายไปโดยไม่ได้ประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ เฉพาะส่วนที่โจทก์แบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องโดยประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ด้วยนั้น เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ ๑ ได้ประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าเงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีเทศบาลโดยถือว่าโจทก์ผู้ผลิตสินค้าใบชา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ปัญหาว่าโจทก์เป็นผู้ผลิตต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอีกส่วนหนึ่งหรือไม่ เห็นว่าประมวลรัษฎากรมาตรา ๗๗ ได้นิยามคำว่า "ผลิต" ไว้ว่า "หมายความว่า ทำการเกษตรหรือขุดค้นทรัพยากรธรรมชาติ ประกอบ แปรรูป แปรสภาพสินค้า หรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้า ไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ " การที่โจทก์นำใบชาสั่งจากต่างประเทศซึ่งได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้ามาแล้ว มาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องเป็นชนิดตามที่ได้แยกไว้แล้วจากต่างประเทศ มิได้นำมาปนกันนั้น เห็นได้ว่าเป็นการกระทำเพื่อความสะดวกแก่ผู้ซื้อรายย่อยจะซื้อได้เท่าจำนวนที่ต้องการและสะดวกในการที่จะนำพาไป การที่มีเครื่องหมายการค้าและตรายี่ห้อของโจทก์ประทับอยู่ด้วยก็เพื่อให้ผู้ซื้อทราบถึงชนิดของใบชาและทราบว่าเป็นสินค้าของโจทก์นั่นเอง สินค้าใบชาดังกล่าวยังคงมีสภาพเป็นสินค้าใบชาของเดิม มิได้แปรรูปหรือเปลี่ยนสภาพเป็นสินค้าชนิดใหม่ และการกระทำดังกล่าวหาใช่เป็นการประกอบหรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้าไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ ไม่ การกระทำของโจทก์จึงไม่ใช่การผลิต โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตตามประมวลรัษฎากร พิพากษายืน(สุวัฒน์ รัตรสาร-สมบัติ วังตาล-ประทีป ชุ่มวัฒนะ)ศาลแพ่ง - นายเสวก จันทร์ผ่องศาลอุทธรณ์ - นายสุชาติ จิวะชาติแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องใจความว่า โจทก์เป็นผู้นำเข้าซึ่งสินค้าใบชาที่บรรจุในหีบหรือลังซึ่งมีชื่อการค้าและเครื่องหมายการค้าของโจทก์ประทับอยู่ที่หีบ หรือลังนั้น แล้วนำใบชาดังกล่าวมาแบ่งบรรจุในห่อกระดาษ กล่องกระดาษและกระป๋องขนาดต่าง ๆ เพื่อจำหน่าย โดยโจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๕ และ ๗ ที่ด่านศุลกากรขณะนำเข้ามาแล้ว ต่อมาจำเลยที่ ๒ มีหนังสือแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าให้โจทก์นำเงินภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีเทศบาลสำหรับเดือนเมษยน ๒๕๐๖ ถึงเดือนกุมภาพันธ์ ๒๕๐๙ และเดือนพฤศจิกายน ๒๕๑๒ ถึงเดือนกันยายน ๒๕๑๓ รวมเป็นเงิน ๓๖,๙๖๐.๓๘ บาทไปชำระ โดยอ้างว่าการที่โจทก์นำใบชามาแบ่งบรรจุเป็นหีบห่อและกระป๋องเล็ก ๆ ซึ่งมีชื่อการค้าหรือเครื่องหมายการค้าเป็นการผลิตใบชาขึ้นใหม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตสำหรับรายรับจากการขายของในเดือนเมษายน ๒๕๐๖ ถึงเดือนกุมภาพันธ์ ๒๕๐๙ ในอัตราร้อยละ ๑.๕ และสำหรับรายรับจากการขายของในเดือน พฤศจิกายน ๒๕๑๒ ถึงเดือนกันยายน ๒๕๑๓ ในอัตราร้อยละ ๕ และ ๗ ตามลำดับ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยืนยันตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบด้วยกฎหมาย เพราะโจทก์นำใบชาที่สั่งเข้ามาแบ่งบรรจุห่อและกระป๋องเล็ก ๆ เพื่อความสะดวกในการจำหน่าย ไม่ได้แปรรูปแปรสภาพของใบชาให้ผิดไปจากเดิม โจทก์ไม่ใช่ผู้ผลิตตามกฎหมาย ขอให้พิพากษาเพิกถอนใบสั่งประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีบำรุงเทศบาลและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสีย จำเลยทั้งห้าให้การว่า ฟ้องโจทก์เคลือบคลุม โจทก์เป็นผู้นำสินค้าใบชาเข้ามาในราชอาณาจักรเพื่อนำมาขาย โจทก์เสียภาษีการค้าในฐานะนำเข้ามาขายถูกต้องแล้ว แต่เมื่อโจทก์นำใบชามาบรรจุในหีบห่อและกระป๋องที่มีเครื่องหมายการค้าของโจทก์ โจทก์ก็เป็นผู้ผลิตตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ โจทก์จึงต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิต การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยข้อเท็จจริง ข้อกฎหมายทุกประการ โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องจำเลย ศาลชั้นต้นพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยทั้งห้าอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน จำเลยทั้งห้าฎีกา ข้อเท็จจริงฟังได้เป็นยุติว่า โจทก์สั่งซื้อใบชาจากต่างประเทศเข้ามาจำหน่ายโดยเสียภาษีการค้าในการนำเข้าถูกต้องแล้ว โจทก์จำหน่ายใบชาไปในสภาพเดิมประมาณร้อยละ ๘๐ ที่เหลืออีกร้อยละ ๒๐ โจทก์นำมาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องจำหน่าย โดยประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ลงบนห่อและกระป๋องบางส่วน ส่วนที่เหลือจำหน่ายไปโดยไม่ได้ประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ เฉพาะส่วนที่โจทก์แบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องโดยประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ด้วยนั้น เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ ๑ ได้ประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าเงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีเทศบาลโดยถือว่าโจทก์ผู้ผลิตสินค้าใบชา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ปัญหาว่าโจทก์เป็นผู้ผลิตต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอีกส่วนหนึ่งหรือไม่ เห็นว่าประมวลรัษฎากรมาตรา ๗๗ ได้นิยามคำว่า "ผลิต" ไว้ว่า "หมายความว่า ทำการเกษตรหรือขุดค้นทรัพยากรธรรมชาติ ประกอบ แปรรูป แปรสภาพสินค้า หรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้า ไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ " การที่โจทก์นำใบชาสั่งจากต่างประเทศซึ่งได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้ามาแล้ว มาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องเป็นชนิดตามที่ได้แยกไว้แล้วจากต่างประเทศ มิได้นำมาปนกันนั้น เห็นได้ว่าเป็นการกระทำเพื่อความสะดวกแก่ผู้ซื้อรายย่อยจะซื้อได้เท่าจำนวนที่ต้องการและสะดวกในการที่จะนำพาไป การที่มีเครื่องหมายการค้าและตรายี่ห้อของโจทก์ประทับอยู่ด้วยก็เพื่อให้ผู้ซื้อทราบถึงชนิดของใบชาและทราบว่าเป็นสินค้าของโจทก์นั่นเอง สินค้าใบชาดังกล่าวยังคงมีสภาพเป็นสินค้าใบชาของเดิม มิได้แปรรูปหรือเปลี่ยนสภาพเป็นสินค้าชนิดใหม่ และการกระทำดังกล่าวหาใช่เป็นการประกอบหรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้าไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ ไม่ การกระทำของโจทก์จึงไม่ใช่การผลิต โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตตามประมวลรัษฎากร พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 525/2522บริษัทชุยติ้น จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกล. ป.รัษฎากร ม. 77, โจทก์สั่งซื้อใบชาจากต่างประเทศเข้ามาจำหน่าย โดยเสียภาษีการค้าในการนำเข้าถูกต้องแล้ว การที่โจทก์นำใบชาดังกล่าวมาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องเป็นชนิดตามที่ได้แยกไว้แล้วจากต่างประเทศ มิได้นำมาปนกันนั้นเป็นการกระทำเพื่อความสะดวกแก่ผู้ซื้อรายย่อยจะซื้อได้เท่าจำนวนที่ต้องการ และสะดวกในการที่จะนำพาไป การที่มีเครื่องหมายการค้าและตรายี่ห้อของโจทก์ประทับอยู่ด้วย ก็เพื่อให้ผู้ซื้อทราบถึงชนิดของใบชาและทราบว่าเป็นสินค้าของโจทก์นั่นเอง สินค้าใบชาดังกล่าวยังคงมีสภาพเป็นสินค้าใบชาของเดิม มิได้แปรรูปหรือเปลี่ยนสภาพเป็นสินค้าชนิดใหม่ และการกระทำของโจทก์หาใช่เป็นการประกอบหรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้าไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ ไม่ จึงไม่ใช่การผลิตตามมาตรา 77 โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตโจทก์ฟ้องใจความว่า โจทก์เป็นผู้นำเข้าซึ่งสินค้าใบชาที่บรรจุในหีบหรือลังซึ่งมีชื่อการค้าและเครื่องหมายการค้าของโจทก์ประทับอยู่ที่หีบ หรือลังนั้น แล้วนำใบชาดังกล่าวมาแบ่งบรรจุในห่อกระดาษ กล่องกระดาษและกระป๋องขนาดต่าง ๆ เพื่อจำหน่าย โดยโจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๕ และ ๗ ที่ด่านศุลกากรขณะนำเข้ามาแล้ว ต่อมาจำเลยที่ ๒ มีหนังสือแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าให้โจทก์นำเงินภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีเทศบาลสำหรับเดือนเมษยน ๒๕๐๖ ถึงเดือนกุมภาพันธ์ ๒๕๐๙ และเดือนพฤศจิกายน ๒๕๑๒ ถึงเดือนกันยายน ๒๕๑๓ รวมเป็นเงิน ๓๖,๙๖๐.๓๘ บาทไปชำระ โดยอ้างว่าการที่โจทก์นำใบชามาแบ่งบรรจุเป็นหีบห่อและกระป๋องเล็ก ๆ ซึ่งมีชื่อการค้าหรือเครื่องหมายการค้าเป็นการผลิตใบชาขึ้นใหม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตสำหรับรายรับจากการขายของในเดือนเมษายน ๒๕๐๖ ถึงเดือนกุมภาพันธ์ ๒๕๐๙ ในอัตราร้อยละ ๑.๕ และสำหรับรายรับจากการขายของในเดือน พฤศจิกายน ๒๕๑๒ ถึงเดือนกันยายน ๒๕๑๓ ในอัตราร้อยละ ๕ และ ๗ ตามลำดับ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยืนยันตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบด้วยกฎหมาย เพราะโจทก์นำใบชาที่สั่งเข้ามาแบ่งบรรจุห่อและกระป๋องเล็ก ๆ เพื่อความสะดวกในการจำหน่าย ไม่ได้แปรรูปแปรสภาพของใบชาให้ผิดไปจากเดิม โจทก์ไม่ใช่ผู้ผลิตตามกฎหมาย ขอให้พิพากษาเพิกถอนใบสั่งประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีบำรุงเทศบาลและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสีย จำเลยทั้งห้าให้การว่า ฟ้องโจทก์เคลือบคลุม โจทก์เป็นผู้นำสินค้าใบชาเข้ามาในราชอาณาจักรเพื่อนำมาขาย โจทก์เสียภาษีการค้าในฐานะนำเข้ามาขายถูกต้องแล้ว แต่เมื่อโจทก์นำใบชามาบรรจุในหีบห่อและกระป๋องที่มีเครื่องหมายการค้าของโจทก์ โจทก์ก็เป็นผู้ผลิตตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ โจทก์จึงต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิต การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยข้อเท็จจริง ข้อกฎหมายทุกประการ โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องจำเลย ศาลชั้นต้นพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยทั้งห้าอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน จำเลยทั้งห้าฎีกา ข้อเท็จจริงฟังได้เป็นยุติว่า โจทก์สั่งซื้อใบชาจากต่างประเทศเข้ามาจำหน่ายโดยเสียภาษีการค้าในการนำเข้าถูกต้องแล้ว โจทก์จำหน่ายใบชาไปในสภาพเดิมประมาณร้อยละ ๘๐ ที่เหลืออีกร้อยละ ๒๐ โจทก์นำมาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องจำหน่าย โดยประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ลงบนห่อและกระป๋องบางส่วน ส่วนที่เหลือจำหน่ายไปโดยไม่ได้ประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ เฉพาะส่วนที่โจทก์แบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องโดยประทับตราเครื่องหมายการค้าของโจทก์ด้วยนั้น เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ ๑ ได้ประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าเงินเพิ่ม เบี้ยปรับและภาษีเทศบาลโดยถือว่าโจทก์ผู้ผลิตสินค้าใบชา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ปัญหาว่าโจทก์เป็นผู้ผลิตต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอีกส่วนหนึ่งหรือไม่ เห็นว่าประมวลรัษฎากรมาตรา ๗๗ ได้นิยามคำว่า "ผลิต" ไว้ว่า "หมายความว่า ทำการเกษตรหรือขุดค้นทรัพยากรธรรมชาติ ประกอบ แปรรูป แปรสภาพสินค้า หรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้า ไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ " การที่โจทก์นำใบชาสั่งจากต่างประเทศซึ่งได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้ามาแล้ว มาแบ่งบรรจุเป็นห่อและกระป๋องเป็นชนิดตามที่ได้แยกไว้แล้วจากต่างประเทศ มิได้นำมาปนกันนั้น เห็นได้ว่าเป็นการกระทำเพื่อความสะดวกแก่ผู้ซื้อรายย่อยจะซื้อได้เท่าจำนวนที่ต้องการและสะดวกในการที่จะนำพาไป การที่มีเครื่องหมายการค้าและตรายี่ห้อของโจทก์ประทับอยู่ด้วยก็เพื่อให้ผู้ซื้อทราบถึงชนิดของใบชาและทราบว่าเป็นสินค้าของโจทก์นั่นเอง สินค้าใบชาดังกล่าวยังคงมีสภาพเป็นสินค้าใบชาของเดิม มิได้แปรรูปหรือเปลี่ยนสภาพเป็นสินค้าชนิดใหม่ และการกระทำดังกล่าวหาใช่เป็นการประกอบหรือทำการอย่างใดอย่างหนึ่งให้มีขึ้นซึ่งสินค้าไม่ว่าด้วยวิธีใด ๆ ไม่ การกระทำของโจทก์จึงไม่ใช่การผลิต โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตตามประมวลรัษฎากร พิพากษายืน(สุวัฒน์ รัตรสาร-สมบัติ วังตาล-ประทีป ชุ่มวัฒนะ)ศาลแพ่ง - นายเสวก จันทร์ผ่องศาลอุทธรณ์ - นายสุชาติ จิวะชาติแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ