คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1397/2559หลักกฎหมาย: โจทก์ทำสัญญาให้ผู้ซื้อชำระค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีในการซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ สำหรับค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมเป็นกรณีที่คู่สัญญาตกลงกันเป็นอย่างอื่น และค่าธรรมเนียมดังกล่าวผู้ซื้อจ่ายให้แก่กรมที่ดิน ไม่ใช่จ่ายให้โจทก์ ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนจึงไม่เป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ กรณีไม่เข้าลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่ง ป.รัษฎากร ส่วนค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทน จะเห็นได้ว่าโจทก์ในฐานะผู้ขายมีหน้าที่ตามกฎหมายโดยตรงที่จะต้องเสีย ค่าภาษีอากรดังกล่าวจึงเป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ มีลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) การที่โจทก์ขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท เป็นกรณีที่โจทก์อ้างว่า โจทก์ได้ชำระค่าภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินให้แก่ผู้ซื้อเกินไปกว่าที่ควรต้องชำระ จึงเป็นคดีพิพาทเกี่ยวกับการขอคืนค่าภาษีอากร ตามมาตรา 7 (3) แห่ง พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ซึ่งมาตรา 9 ระบุเงื่อนไขให้ต้องขอคืนภาษีอากรตามหลักเกณฑ์วิธีการและระยะเวลาที่กำหนดไว้ จึงจะดำเนินการในศาลภาษีอากรได้ เมื่อปรากฏว่า ในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะครั้งแรก โจทก์ขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์การประเมินภาษี มิได้เป็นการยื่นคำร้องขอคืนตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในมาตรา 91/11 แห่ง ป.รัษฎากร ส่วนในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะครั้งที่สอง ยังอยู่ในระหว่างที่จำเลยตรวจสอบและยังไม่มีคำวินิจฉัยในเรื่องการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าว โจทก์ยื่นฟ้องเป็นคดีนี้หลังจากการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเวลาเพียง 26 วัน เมื่อทางพิจารณาไม่ปรากฏว่า การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ต้องตรวจสอบบัญชีเอกสารหลักฐานก่อนว่าโจทก์เสียภาษีถูกต้องหรือไม่ และเจ้าพนักงานประเมินสามารถทราบได้แน่ชัดว่าโจทก์จะได้รับคืนภาษีตามจำนวนที่ขอคืนได้หรือไม่ จึงฟังไม่ได้ว่า โจทก์ถูกโต้แย้งสิทธิตาม ป.วิ.พ. มาตรา 55 ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 17 โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องในส่วนนี้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ภธ73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 ลงวันที่ 29 เมษายน 2553 เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.2)/161 ถึง 164/2553 ให้จำเลยคืนเงิน 1,643,890.17 บาท พร้อมดอกเบี้ยตามมาตรา 4 ทศ แห่งประมวลรัษฎากร และให้งดหรือลดเบี้ยปรับ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังเป็นยุติว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด โดยเป็นบริษัทบริหารสินทรัพย์ตามพระราชกำหนดบริษัทบริหารสินทรัพย์ พ.ศ.2541 มีวัตถุประสงค์ประกอบกิจการบริหารสินทรัพย์ด้อยคุณภาพซึ่งรับโอนมาจากสถาบันการเงิน เดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 80,550,000 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 126,152,958 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 203,277,398 บาท โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 210,363,398 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 40,497,500 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 46,275,400 บาท เดือนภาษีกรกฎาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 1 ราย ในราคาซื้อขาย 600,000 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 1,351,000 บาท ต่อมาโจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 200,790 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 41,470 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 1,216 บาท และเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 72 บาท รวมเป็นเงิน 243,548 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินดังกล่าวพร้อม ขอคืนเงิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้วแต่ให้ลดเบี้ยปรับคงเหลือเรียกเก็บร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย หลังจากนั้น วันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะที่โจทก์อ้างว่าโจทก์ได้ชำระไว้เกิน สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ เดือนภาษีมีนาคม เดือนภาษีมิถุนายน และเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นเงิน 1,643,890.17 บาท ซึ่งอยู่ระหว่างการตรวจสอบของเจ้าพนักงานของจำเลย มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ประมวลรัษฎากร หมวด 5 ภาษีธุรกิจเฉพาะ มาตรา 91/1 (1) บัญญัติว่า "รายรับ หมายความว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับ ไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักรอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ" ซึ่งทางพิจารณาได้ความว่า สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 2,545,885.50 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 1,261,542.50 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ รวมเป็นเงิน 1,284,343 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 529,120 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 529,110 บาท ค่าอากรแสตมป์เป็นเงิน 10 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 475,428 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 462,779 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์รวมเป็นเงิน 12,649 บาท เดือนภาษีกรกฎาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 1 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 28,572 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 13,525 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์รวมเป็นเงิน 15,047 บาท ซึ่งกรณีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมนั้น ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 457 บัญญัติให้ผู้ซื้อและผู้ขายพึงออกใช้เท่ากันทั้งสองฝ่าย แต่โจทก์ทำสัญญากับผู้ซื้อให้ผู้ซื้อชำระค่าธรรมเนียมทั้งสิ้น เป็นกรณีที่คู่สัญญาตกลงกันเป็นอย่างอื่น และค่าธรรมเนียมดังกล่าวผู้ซื้อจ่ายให้แก่กรมที่ดิน ไม่ใช่กรณีที่จ่ายเงินค่าธรรมเนียมดังกล่าวให้โจทก์ ดังนั้น ค่าธรรมเนียมที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์จึงไม่เป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับ อันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ กรณีไม่เข้าลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์นั้น จะเห็นได้ว่าโจทก์ในฐานะผู้ขายมีหน้าที่ตามกฎหมายโดยตรงที่จะต้องเสียค่าภาษีอากรดังกล่าว ดังนั้น ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์จึงเป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ อันมีลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายมานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังขึ้นบางส่วน มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปว่า จำเลยต้องคืนเงิน 1,643,890.17 บาท พร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์หรือไม่ โดยโจทก์อุทธรณ์ว่า ราคาซื้อขายที่ดินระหว่างโจทก์กับผู้ซื้อเป็นไปตามความเป็นจริง และโจทก์นำราคาซื้อขายที่แท้จริงดังกล่าวมาเป็นรายรับของโจทก์ และนำไปเป็นฐานในการคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะ แต่ในกรณีที่ราคาซื้อขายต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรม จำเลยไม่ยอมรับว่าเป็นราคาตลาด และประเมินให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะเพิ่มเติม โดยวิธีการนำราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมมาคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ โจทก์จึงจำยอมต้องชำระค่าภาษีไปก่อนตามหลักเกณฑ์ที่เจ้าพนักงานที่ดินถือปฏิบัติตามคำสั่งของจำเลย นั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 91/11 บัญญัติว่า "การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะ ให้กระทำได้ตามเงื่อนไขดังต่อไปนี้... (2) คำร้องขอคืนภาษีให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด..." ทางพิจารณาได้ความว่า โจทก์ยื่นขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท จำนวนสองครั้ง ครั้งแรก วันที่ 26 พฤษภาคม 2553 โจทก์ยื่นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพื่อขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประมินเลขที่ ภธ 73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 พร้อมกับขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์ครั้งที่สอง วันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 โจทก์ยื่นขอคืนตามแบบการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะตามกฎหมาย จะเห็นได้ว่า การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมิน เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินนำเอาค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีในการซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ผู้ขาย ไปเป็นรายรับที่ต้องนำมาใช้เป็นฐานในการคำนวณเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ อันเป็นผลให้โจทก์มีภาระภาษีเพิ่มมากขึ้น ส่วนที่โจทก์ขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท เป็นกรณีที่โจทก์อ้างว่า โจทก์ได้ชำระค่าภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินเกินไปกว่าที่ควรต้องชำระ ดังนั้น การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินและการขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์จึงเป็นคนละกรณี สำหรับการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นคดีพิพาทเกี่ยวกับการขอคืนค่าภาษีอากรตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 7 (3) แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ซึ่งมาตรา 9 ระบุเงื่อนไขให้ต้องขอคืนภาษีอากรตามหลักเกณฑ์วิธีการและระยะเวลาที่กำหนดไว้ จึงจะดำเนินการในศาลภาษีอากรได้ เมื่อปรากฏว่า ในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ครั้งแรก โจทก์ขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์การประเมินภาษีที่โจทก์ยื่นต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เห็นได้ชัดว่า มิได้เป็นการยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในบทบัญญัติมาตรา 91/11 แห่งประมวลรัษฎากร ทั้งยังสอดคล้องกับคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ปรากฏแต่เพียงเหตุผลแห่งการวินิจฉัยสำหรับการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเท่านั้น ส่วนในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ครั้งที่สอง โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะในวันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 หลังจากนั้นในระหว่างที่จำเลยตรวจสอบและยังไม่มีคำวินิจฉัยในเรื่องการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าว โจทก์ก็ยื่นฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลางในวันที่ 7 ธันวาคม 2553 โจทก์จึงยื่นฟ้องเป็นคดีนี้หลังจากยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเวลาเพียง 20 วัน เมื่อทางพิจารณาไม่ปรากฏว่า การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ต้องตรวจสอบบัญชีเอกสารหลักฐานก่อนว่าโจทก์เสียภาษีถูกต้องหรือไม่ และเจ้าพนักงานประเมินสามารถทราบได้แน่ชัดว่าโจทก์จะได้รับคืนภาษีตามจำนวนที่ขอคืนได้หรือไม่ การที่โจทก์นำคดีมาฟ้องขณะที่ยังอยู่ระหว่างการตรวจสอบดังกล่าว จึงฟังไม่ได้ว่า โจทก์ถูกโต้แย้งสิทธิตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 55 ประกอบมาตรา 17 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องคดีในส่วนนี้ ปัญหานี้แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดยกขึ้นอุทธรณ์ แต่เป็นปัญหาข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นสมควรยกขึ้นวินิจฉัย ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 (5) ประกอบมาตรา 246 และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 29 ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องในส่วนนี้มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วยในผล สำหรับอุทธรณ์ข้ออื่นของโจทก์ไม่จำต้องวินิจฉัยเพราะไม่ทำให้ผลของคดีเปลี่ยนแปลงไป พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ภธ 73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 ลงวันที่ 29 เมษายน 2553 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.2)/161 ถึง 164/2553 โดยมิให้นำเอาค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อชำระแทนโจทก์มารวมคำนวณเป็นรายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 เป็นเงิน 1,261,542.50 บาท สำหรับเดือนภาษีมีนาคม 2551 เป็นเงิน 529,110 บาท สำหรับเดือนภาษีมิถุนายน 2551 เป็นเงิน 462,779 บาท และสำหรับเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นเงิน 13,525 บาท นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1397/2559บริษัทบริหารสินทรัพย์ทวี จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.วิ.พ. ม. 55 ป.รัษฎากร ม. 91/1 (1), ม. 91/11 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 7 (3), ม. 9, ม. 17โจทก์ทำสัญญาให้ผู้ซื้อชำระค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีในการซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ สำหรับค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมเป็นกรณีที่คู่สัญญาตกลงกันเป็นอย่างอื่น และค่าธรรมเนียมดังกล่าวผู้ซื้อจ่ายให้แก่กรมที่ดิน ไม่ใช่จ่ายให้โจทก์ ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนจึงไม่เป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ กรณีไม่เข้าลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่ง ป.รัษฎากร ส่วนค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทน จะเห็นได้ว่าโจทก์ในฐานะผู้ขายมีหน้าที่ตามกฎหมายโดยตรงที่จะต้องเสีย ค่าภาษีอากรดังกล่าวจึงเป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ มีลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) การที่โจทก์ขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท เป็นกรณีที่โจทก์อ้างว่า โจทก์ได้ชำระค่าภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินให้แก่ผู้ซื้อเกินไปกว่าที่ควรต้องชำระ จึงเป็นคดีพิพาทเกี่ยวกับการขอคืนค่าภาษีอากร ตามมาตรา 7 (3) แห่ง พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ซึ่งมาตรา 9 ระบุเงื่อนไขให้ต้องขอคืนภาษีอากรตามหลักเกณฑ์วิธีการและระยะเวลาที่กำหนดไว้ จึงจะดำเนินการในศาลภาษีอากรได้ เมื่อปรากฏว่า ในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะครั้งแรก โจทก์ขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์การประเมินภาษี มิได้เป็นการยื่นคำร้องขอคืนตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในมาตรา 91/11 แห่ง ป.รัษฎากร ส่วนในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะครั้งที่สอง ยังอยู่ในระหว่างที่จำเลยตรวจสอบและยังไม่มีคำวินิจฉัยในเรื่องการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าว โจทก์ยื่นฟ้องเป็นคดีนี้หลังจากการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเวลาเพียง 26 วัน เมื่อทางพิจารณาไม่ปรากฏว่า การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ต้องตรวจสอบบัญชีเอกสารหลักฐานก่อนว่าโจทก์เสียภาษีถูกต้องหรือไม่ และเจ้าพนักงานประเมินสามารถทราบได้แน่ชัดว่าโจทก์จะได้รับคืนภาษีตามจำนวนที่ขอคืนได้หรือไม่ จึงฟังไม่ได้ว่า โจทก์ถูกโต้แย้งสิทธิตาม ป.วิ.พ. มาตรา 55 ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 17 โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องในส่วนนี้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ภธ73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 ลงวันที่ 29 เมษายน 2553 เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.2)/161 ถึง 164/2553 ให้จำเลยคืนเงิน 1,643,890.17 บาท พร้อมดอกเบี้ยตามมาตรา 4 ทศ แห่งประมวลรัษฎากร และให้งดหรือลดเบี้ยปรับ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังเป็นยุติว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด โดยเป็นบริษัทบริหารสินทรัพย์ตามพระราชกำหนดบริษัทบริหารสินทรัพย์ พ.ศ.2541 มีวัตถุประสงค์ประกอบกิจการบริหารสินทรัพย์ด้อยคุณภาพซึ่งรับโอนมาจากสถาบันการเงิน เดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 80,550,000 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 126,152,958 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 203,277,398 บาท โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 210,363,398 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 40,497,500 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 46,275,400 บาท เดือนภาษีกรกฎาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 1 ราย ในราคาซื้อขาย 600,000 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 1,351,000 บาท ต่อมาโจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 200,790 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 41,470 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 1,216 บาท และเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 72 บาท รวมเป็นเงิน 243,548 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินดังกล่าวพร้อม ขอคืนเงิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้วแต่ให้ลดเบี้ยปรับคงเหลือเรียกเก็บร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย หลังจากนั้น วันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะที่โจทก์อ้างว่าโจทก์ได้ชำระไว้เกิน สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ เดือนภาษีมีนาคม เดือนภาษีมิถุนายน และเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นเงิน 1,643,890.17 บาท ซึ่งอยู่ระหว่างการตรวจสอบของเจ้าพนักงานของจำเลย มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ประมวลรัษฎากร หมวด 5 ภาษีธุรกิจเฉพาะ มาตรา 91/1 (1) บัญญัติว่า "รายรับ หมายความว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับ ไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักรอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ" ซึ่งทางพิจารณาได้ความว่า สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 2,545,885.50 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 1,261,542.50 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ รวมเป็นเงิน 1,284,343 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 529,120 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 529,110 บาท ค่าอากรแสตมป์เป็นเงิน 10 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 475,428 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 462,779 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์รวมเป็นเงิน 12,649 บาท เดือนภาษีกรกฎาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 1 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 28,572 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 13,525 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์รวมเป็นเงิน 15,047 บาท ซึ่งกรณีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมนั้น ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 457 บัญญัติให้ผู้ซื้อและผู้ขายพึงออกใช้เท่ากันทั้งสองฝ่าย แต่โจทก์ทำสัญญากับผู้ซื้อให้ผู้ซื้อชำระค่าธรรมเนียมทั้งสิ้น เป็นกรณีที่คู่สัญญาตกลงกันเป็นอย่างอื่น และค่าธรรมเนียมดังกล่าวผู้ซื้อจ่ายให้แก่กรมที่ดิน ไม่ใช่กรณีที่จ่ายเงินค่าธรรมเนียมดังกล่าวให้โจทก์ ดังนั้น ค่าธรรมเนียมที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์จึงไม่เป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับ อันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ กรณีไม่เข้าลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์นั้น จะเห็นได้ว่าโจทก์ในฐานะผู้ขายมีหน้าที่ตามกฎหมายโดยตรงที่จะต้องเสียค่าภาษีอากรดังกล่าว ดังนั้น ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์จึงเป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ อันมีลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายมานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังขึ้นบางส่วน มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปว่า จำเลยต้องคืนเงิน 1,643,890.17 บาท พร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์หรือไม่ โดยโจทก์อุทธรณ์ว่า ราคาซื้อขายที่ดินระหว่างโจทก์กับผู้ซื้อเป็นไปตามความเป็นจริง และโจทก์นำราคาซื้อขายที่แท้จริงดังกล่าวมาเป็นรายรับของโจทก์ และนำไปเป็นฐานในการคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะ แต่ในกรณีที่ราคาซื้อขายต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรม จำเลยไม่ยอมรับว่าเป็นราคาตลาด และประเมินให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะเพิ่มเติม โดยวิธีการนำราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมมาคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ โจทก์จึงจำยอมต้องชำระค่าภาษีไปก่อนตามหลักเกณฑ์ที่เจ้าพนักงานที่ดินถือปฏิบัติตามคำสั่งของจำเลย นั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 91/11 บัญญัติว่า "การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะ ให้กระทำได้ตามเงื่อนไขดังต่อไปนี้... (2) คำร้องขอคืนภาษีให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด..." ทางพิจารณาได้ความว่า โจทก์ยื่นขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท จำนวนสองครั้ง ครั้งแรก วันที่ 26 พฤษภาคม 2553 โจทก์ยื่นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพื่อขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประมินเลขที่ ภธ 73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 พร้อมกับขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์ครั้งที่สอง วันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 โจทก์ยื่นขอคืนตามแบบการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะตามกฎหมาย จะเห็นได้ว่า การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมิน เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินนำเอาค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีในการซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ผู้ขาย ไปเป็นรายรับที่ต้องนำมาใช้เป็นฐานในการคำนวณเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ อันเป็นผลให้โจทก์มีภาระภาษีเพิ่มมากขึ้น ส่วนที่โจทก์ขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท เป็นกรณีที่โจทก์อ้างว่า โจทก์ได้ชำระค่าภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินเกินไปกว่าที่ควรต้องชำระ ดังนั้น การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินและการขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์จึงเป็นคนละกรณี สำหรับการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นคดีพิพาทเกี่ยวกับการขอคืนค่าภาษีอากรตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 7 (3) แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ซึ่งมาตรา 9 ระบุเงื่อนไขให้ต้องขอคืนภาษีอากรตามหลักเกณฑ์วิธีการและระยะเวลาที่กำหนดไว้ จึงจะดำเนินการในศาลภาษีอากรได้ เมื่อปรากฏว่า ในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ครั้งแรก โจทก์ขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์การประเมินภาษีที่โจทก์ยื่นต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เห็นได้ชัดว่า มิได้เป็นการยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในบทบัญญัติมาตรา 91/11 แห่งประมวลรัษฎากร ทั้งยังสอดคล้องกับคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ปรากฏแต่เพียงเหตุผลแห่งการวินิจฉัยสำหรับการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเท่านั้น ส่วนในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ครั้งที่สอง โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะในวันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 หลังจากนั้นในระหว่างที่จำเลยตรวจสอบและยังไม่มีคำวินิจฉัยในเรื่องการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าว โจทก์ก็ยื่นฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลางในวันที่ 7 ธันวาคม 2553 โจทก์จึงยื่นฟ้องเป็นคดีนี้หลังจากยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเวลาเพียง 20 วัน เมื่อทางพิจารณาไม่ปรากฏว่า การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ต้องตรวจสอบบัญชีเอกสารหลักฐานก่อนว่าโจทก์เสียภาษีถูกต้องหรือไม่ และเจ้าพนักงานประเมินสามารถทราบได้แน่ชัดว่าโจทก์จะได้รับคืนภาษีตามจำนวนที่ขอคืนได้หรือไม่ การที่โจทก์นำคดีมาฟ้องขณะที่ยังอยู่ระหว่างการตรวจสอบดังกล่าว จึงฟังไม่ได้ว่า โจทก์ถูกโต้แย้งสิทธิตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 55 ประกอบมาตรา 17 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องคดีในส่วนนี้ ปัญหานี้แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดยกขึ้นอุทธรณ์ แต่เป็นปัญหาข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นสมควรยกขึ้นวินิจฉัย ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 (5) ประกอบมาตรา 246 และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 29 ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องในส่วนนี้มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วยในผล สำหรับอุทธรณ์ข้ออื่นของโจทก์ไม่จำต้องวินิจฉัยเพราะไม่ทำให้ผลของคดีเปลี่ยนแปลงไป พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ภธ 73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 ลงวันที่ 29 เมษายน 2553 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.2)/161 ถึง 164/2553 โดยมิให้นำเอาค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อชำระแทนโจทก์มารวมคำนวณเป็นรายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 เป็นเงิน 1,261,542.50 บาท สำหรับเดือนภาษีมีนาคม 2551 เป็นเงิน 529,110 บาท สำหรับเดือนภาษีมิถุนายน 2551 เป็นเงิน 462,779 บาท และสำหรับเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นเงิน 13,525 บาท นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ(โสฬส สุวรรณเนตร์-ไสลเกษ วัฒนพันธุ์-อดิเทพ ถิระวัฒน์)ศาลภาษีอากรกลาง - นายประเสริฐ โหล่วประดิษฐ์แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกภาษีอากรหมายเลขคดีดำศาลฎีกาภษ.9/2555หมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นพ189/2553หมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นพ150/2554หมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ภธ73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 ลงวันที่ 29 เมษายน 2553 เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.2)/161 ถึง 164/2553 ให้จำเลยคืนเงิน 1,643,890.17 บาท พร้อมดอกเบี้ยตามมาตรา 4 ทศ แห่งประมวลรัษฎากร และให้งดหรือลดเบี้ยปรับ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังเป็นยุติว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด โดยเป็นบริษัทบริหารสินทรัพย์ตามพระราชกำหนดบริษัทบริหารสินทรัพย์ พ.ศ.2541 มีวัตถุประสงค์ประกอบกิจการบริหารสินทรัพย์ด้อยคุณภาพซึ่งรับโอนมาจากสถาบันการเงิน เดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 80,550,000 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 126,152,958 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 203,277,398 บาท โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 210,363,398 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 40,497,500 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 46,275,400 บาท เดือนภาษีกรกฎาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 1 ราย ในราคาซื้อขาย 600,000 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 1,351,000 บาท ต่อมาโจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 200,790 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 41,470 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 1,216 บาท และเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 72 บาท รวมเป็นเงิน 243,548 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินดังกล่าวพร้อม ขอคืนเงิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้วแต่ให้ลดเบี้ยปรับคงเหลือเรียกเก็บร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย หลังจากนั้น วันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะที่โจทก์อ้างว่าโจทก์ได้ชำระไว้เกิน สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ เดือนภาษีมีนาคม เดือนภาษีมิถุนายน และเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นเงิน 1,643,890.17 บาท ซึ่งอยู่ระหว่างการตรวจสอบของเจ้าพนักงานของจำเลย มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ประมวลรัษฎากร หมวด 5 ภาษีธุรกิจเฉพาะ มาตรา 91/1 (1) บัญญัติว่า "รายรับ หมายความว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับ ไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักรอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ" ซึ่งทางพิจารณาได้ความว่า สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 2,545,885.50 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 1,261,542.50 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ รวมเป็นเงิน 1,284,343 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 529,120 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 529,110 บาท ค่าอากรแสตมป์เป็นเงิน 10 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 475,428 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 462,779 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์รวมเป็นเงิน 12,649 บาท เดือนภาษีกรกฎาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 1 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 28,572 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 13,525 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์รวมเป็นเงิน 15,047 บาท ซึ่งกรณีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมนั้น ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 457 บัญญัติให้ผู้ซื้อและผู้ขายพึงออกใช้เท่ากันทั้งสองฝ่าย แต่โจทก์ทำสัญญากับผู้ซื้อให้ผู้ซื้อชำระค่าธรรมเนียมทั้งสิ้น เป็นกรณีที่คู่สัญญาตกลงกันเป็นอย่างอื่น และค่าธรรมเนียมดังกล่าวผู้ซื้อจ่ายให้แก่กรมที่ดิน ไม่ใช่กรณีที่จ่ายเงินค่าธรรมเนียมดังกล่าวให้โจทก์ ดังนั้น ค่าธรรมเนียมที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์จึงไม่เป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับ อันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ กรณีไม่เข้าลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์นั้น จะเห็นได้ว่าโจทก์ในฐานะผู้ขายมีหน้าที่ตามกฎหมายโดยตรงที่จะต้องเสียค่าภาษีอากรดังกล่าว ดังนั้น ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์จึงเป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ อันมีลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายมานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังขึ้นบางส่วน มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปว่า จำเลยต้องคืนเงิน 1,643,890.17 บาท พร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์หรือไม่ โดยโจทก์อุทธรณ์ว่า ราคาซื้อขายที่ดินระหว่างโจทก์กับผู้ซื้อเป็นไปตามความเป็นจริง และโจทก์นำราคาซื้อขายที่แท้จริงดังกล่าวมาเป็นรายรับของโจทก์ และนำไปเป็นฐานในการคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะ แต่ในกรณีที่ราคาซื้อขายต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรม จำเลยไม่ยอมรับว่าเป็นราคาตลาด และประเมินให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะเพิ่มเติม โดยวิธีการนำราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมมาคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ โจทก์จึงจำยอมต้องชำระค่าภาษีไปก่อนตามหลักเกณฑ์ที่เจ้าพนักงานที่ดินถือปฏิบัติตามคำสั่งของจำเลย นั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 91/11 บัญญัติว่า "การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะ ให้กระทำได้ตามเงื่อนไขดังต่อไปนี้... (2) คำร้องขอคืนภาษีให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด..." ทางพิจารณาได้ความว่า โจทก์ยื่นขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท จำนวนสองครั้ง ครั้งแรก วันที่ 26 พฤษภาคม 2553 โจทก์ยื่นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพื่อขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประมินเลขที่ ภธ 73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 พร้อมกับขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์ครั้งที่สอง วันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 โจทก์ยื่นขอคืนตามแบบการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะตามกฎหมาย จะเห็นได้ว่า การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมิน เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินนำเอาค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีในการซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ผู้ขาย ไปเป็นรายรับที่ต้องนำมาใช้เป็นฐานในการคำนวณเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ อันเป็นผลให้โจทก์มีภาระภาษีเพิ่มมากขึ้น ส่วนที่โจทก์ขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท เป็นกรณีที่โจทก์อ้างว่า โจทก์ได้ชำระค่าภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินเกินไปกว่าที่ควรต้องชำระ ดังนั้น การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินและการขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์จึงเป็นคนละกรณี สำหรับการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นคดีพิพาทเกี่ยวกับการขอคืนค่าภาษีอากรตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 7 (3) แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ซึ่งมาตรา 9 ระบุเงื่อนไขให้ต้องขอคืนภาษีอากรตามหลักเกณฑ์วิธีการและระยะเวลาที่กำหนดไว้ จึงจะดำเนินการในศาลภาษีอากรได้ เมื่อปรากฏว่า ในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ครั้งแรก โจทก์ขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์การประเมินภาษีที่โจทก์ยื่นต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เห็นได้ชัดว่า มิได้เป็นการยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในบทบัญญัติมาตรา 91/11 แห่งประมวลรัษฎากร ทั้งยังสอดคล้องกับคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ปรากฏแต่เพียงเหตุผลแห่งการวินิจฉัยสำหรับการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเท่านั้น ส่วนในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ครั้งที่สอง โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะในวันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 หลังจากนั้นในระหว่างที่จำเลยตรวจสอบและยังไม่มีคำวินิจฉัยในเรื่องการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าว โจทก์ก็ยื่นฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลางในวันที่ 7 ธันวาคม 2553 โจทก์จึงยื่นฟ้องเป็นคดีนี้หลังจากยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเวลาเพียง 20 วัน เมื่อทางพิจารณาไม่ปรากฏว่า การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ต้องตรวจสอบบัญชีเอกสารหลักฐานก่อนว่าโจทก์เสียภาษีถูกต้องหรือไม่ และเจ้าพนักงานประเมินสามารถทราบได้แน่ชัดว่าโจทก์จะได้รับคืนภาษีตามจำนวนที่ขอคืนได้หรือไม่ การที่โจทก์นำคดีมาฟ้องขณะที่ยังอยู่ระหว่างการตรวจสอบดังกล่าว จึงฟังไม่ได้ว่า โจทก์ถูกโต้แย้งสิทธิตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 55 ประกอบมาตรา 17 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องคดีในส่วนนี้ ปัญหานี้แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดยกขึ้นอุทธรณ์ แต่เป็นปัญหาข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นสมควรยกขึ้นวินิจฉัย ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 (5) ประกอบมาตรา 246 และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 29 ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องในส่วนนี้มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วยในผล สำหรับอุทธรณ์ข้ออื่นของโจทก์ไม่จำต้องวินิจฉัยเพราะไม่ทำให้ผลของคดีเปลี่ยนแปลงไป พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ภธ 73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 ลงวันที่ 29 เมษายน 2553 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.2)/161 ถึง 164/2553 โดยมิให้นำเอาค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อชำระแทนโจทก์มารวมคำนวณเป็นรายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 เป็นเงิน 1,261,542.50 บาท สำหรับเดือนภาษีมีนาคม 2551 เป็นเงิน 529,110 บาท สำหรับเดือนภาษีมิถุนายน 2551 เป็นเงิน 462,779 บาท และสำหรับเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นเงิน 13,525 บาท นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1397/2559บริษัทบริหารสินทรัพย์ทวี จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.วิ.พ. ม. 55 ป.รัษฎากร ม. 91/1 (1), ม. 91/11 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 7 (3), ม. 9, ม. 17โจทก์ทำสัญญาให้ผู้ซื้อชำระค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีในการซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ สำหรับค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมเป็นกรณีที่คู่สัญญาตกลงกันเป็นอย่างอื่น และค่าธรรมเนียมดังกล่าวผู้ซื้อจ่ายให้แก่กรมที่ดิน ไม่ใช่จ่ายให้โจทก์ ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนจึงไม่เป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ กรณีไม่เข้าลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่ง ป.รัษฎากร ส่วนค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทน จะเห็นได้ว่าโจทก์ในฐานะผู้ขายมีหน้าที่ตามกฎหมายโดยตรงที่จะต้องเสีย ค่าภาษีอากรดังกล่าวจึงเป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ มีลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) การที่โจทก์ขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท เป็นกรณีที่โจทก์อ้างว่า โจทก์ได้ชำระค่าภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินให้แก่ผู้ซื้อเกินไปกว่าที่ควรต้องชำระ จึงเป็นคดีพิพาทเกี่ยวกับการขอคืนค่าภาษีอากร ตามมาตรา 7 (3) แห่ง พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ซึ่งมาตรา 9 ระบุเงื่อนไขให้ต้องขอคืนภาษีอากรตามหลักเกณฑ์วิธีการและระยะเวลาที่กำหนดไว้ จึงจะดำเนินการในศาลภาษีอากรได้ เมื่อปรากฏว่า ในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะครั้งแรก โจทก์ขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์การประเมินภาษี มิได้เป็นการยื่นคำร้องขอคืนตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในมาตรา 91/11 แห่ง ป.รัษฎากร ส่วนในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะครั้งที่สอง ยังอยู่ในระหว่างที่จำเลยตรวจสอบและยังไม่มีคำวินิจฉัยในเรื่องการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าว โจทก์ยื่นฟ้องเป็นคดีนี้หลังจากการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเวลาเพียง 26 วัน เมื่อทางพิจารณาไม่ปรากฏว่า การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ต้องตรวจสอบบัญชีเอกสารหลักฐานก่อนว่าโจทก์เสียภาษีถูกต้องหรือไม่ และเจ้าพนักงานประเมินสามารถทราบได้แน่ชัดว่าโจทก์จะได้รับคืนภาษีตามจำนวนที่ขอคืนได้หรือไม่ จึงฟังไม่ได้ว่า โจทก์ถูกโต้แย้งสิทธิตาม ป.วิ.พ. มาตรา 55 ประกอบ พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 17 โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องในส่วนนี้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ภธ73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 ลงวันที่ 29 เมษายน 2553 เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.2)/161 ถึง 164/2553 ให้จำเลยคืนเงิน 1,643,890.17 บาท พร้อมดอกเบี้ยตามมาตรา 4 ทศ แห่งประมวลรัษฎากร และให้งดหรือลดเบี้ยปรับ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังเป็นยุติว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด โดยเป็นบริษัทบริหารสินทรัพย์ตามพระราชกำหนดบริษัทบริหารสินทรัพย์ พ.ศ.2541 มีวัตถุประสงค์ประกอบกิจการบริหารสินทรัพย์ด้อยคุณภาพซึ่งรับโอนมาจากสถาบันการเงิน เดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 80,550,000 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 126,152,958 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 203,277,398 บาท โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 210,363,398 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย ในราคาซื้อขาย 40,497,500 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 46,275,400 บาท เดือนภาษีกรกฎาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 1 ราย ในราคาซื้อขาย 600,000 บาท แต่โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน เป็นรายรับ 1,351,000 บาท ต่อมาโจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 200,790 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 41,470 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 1,216 บาท และเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นภาษี เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น 72 บาท รวมเป็นเงิน 243,548 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินดังกล่าวพร้อม ขอคืนเงิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้วแต่ให้ลดเบี้ยปรับคงเหลือเรียกเก็บร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย หลังจากนั้น วันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะที่โจทก์อ้างว่าโจทก์ได้ชำระไว้เกิน สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ เดือนภาษีมีนาคม เดือนภาษีมิถุนายน และเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นเงิน 1,643,890.17 บาท ซึ่งอยู่ระหว่างการตรวจสอบของเจ้าพนักงานของจำเลย มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ประมวลรัษฎากร หมวด 5 ภาษีธุรกิจเฉพาะ มาตรา 91/1 (1) บัญญัติว่า "รายรับ หมายความว่า เงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับ ไม่ว่าในหรือนอกราชอาณาจักรอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการ" ซึ่งทางพิจารณาได้ความว่า สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 2,545,885.50 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 1,261,542.50 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ รวมเป็นเงิน 1,284,343 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 529,120 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 529,110 บาท ค่าอากรแสตมป์เป็นเงิน 10 บาท เดือนภาษีมิถุนายน 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 2 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 475,428 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 462,779 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์รวมเป็นเงิน 12,649 บาท เดือนภาษีกรกฎาคม 2551 โจทก์จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อสังหาริมทรัพย์แก่ผู้ซื้อ 1 ราย มีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ 28,572 บาท โดยแยกเป็น ค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อออกแทนให้กึ่งหนึ่งเป็นเงิน 13,525 บาท ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์รวมเป็นเงิน 15,047 บาท ซึ่งกรณีค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมนั้น ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 457 บัญญัติให้ผู้ซื้อและผู้ขายพึงออกใช้เท่ากันทั้งสองฝ่าย แต่โจทก์ทำสัญญากับผู้ซื้อให้ผู้ซื้อชำระค่าธรรมเนียมทั้งสิ้น เป็นกรณีที่คู่สัญญาตกลงกันเป็นอย่างอื่น และค่าธรรมเนียมดังกล่าวผู้ซื้อจ่ายให้แก่กรมที่ดิน ไม่ใช่กรณีที่จ่ายเงินค่าธรรมเนียมดังกล่าวให้โจทก์ ดังนั้น ค่าธรรมเนียมที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์จึงไม่เป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับ อันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ กรณีไม่เข้าลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์นั้น จะเห็นได้ว่าโจทก์ในฐานะผู้ขายมีหน้าที่ตามกฎหมายโดยตรงที่จะต้องเสียค่าภาษีอากรดังกล่าว ดังนั้น ค่าภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ ค่าภาษีบำรุงท้องที่ และค่าอากรแสตมป์ ที่ผู้ซื้อออกแทนโจทก์จึงเป็นเงิน ทรัพย์สิน ค่าตอบแทน หรือประโยชน์ใด ๆ อันมีมูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับอันเนื่องมาจากการประกอบกิจการของโจทก์ อันมีลักษณะเป็นรายรับที่จะต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายมานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังขึ้นบางส่วน มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปว่า จำเลยต้องคืนเงิน 1,643,890.17 บาท พร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์หรือไม่ โดยโจทก์อุทธรณ์ว่า ราคาซื้อขายที่ดินระหว่างโจทก์กับผู้ซื้อเป็นไปตามความเป็นจริง และโจทก์นำราคาซื้อขายที่แท้จริงดังกล่าวมาเป็นรายรับของโจทก์ และนำไปเป็นฐานในการคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะ แต่ในกรณีที่ราคาซื้อขายต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรม จำเลยไม่ยอมรับว่าเป็นราคาตลาด และประเมินให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะเพิ่มเติม โดยวิธีการนำราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมมาคำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ โจทก์จึงจำยอมต้องชำระค่าภาษีไปก่อนตามหลักเกณฑ์ที่เจ้าพนักงานที่ดินถือปฏิบัติตามคำสั่งของจำเลย นั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 91/11 บัญญัติว่า "การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะ ให้กระทำได้ตามเงื่อนไขดังต่อไปนี้... (2) คำร้องขอคืนภาษีให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด..." ทางพิจารณาได้ความว่า โจทก์ยื่นขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท จำนวนสองครั้ง ครั้งแรก วันที่ 26 พฤษภาคม 2553 โจทก์ยื่นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพื่อขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประมินเลขที่ ภธ 73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 พร้อมกับขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์ครั้งที่สอง วันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 โจทก์ยื่นขอคืนตามแบบการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะตามกฎหมาย จะเห็นได้ว่า การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมิน เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินนำเอาค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมและค่าภาษีในการซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ซื้อรับภาระแทนโจทก์ผู้ขาย ไปเป็นรายรับที่ต้องนำมาใช้เป็นฐานในการคำนวณเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ อันเป็นผลให้โจทก์มีภาระภาษีเพิ่มมากขึ้น ส่วนที่โจทก์ขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 1,643,890.17 บาท เป็นกรณีที่โจทก์อ้างว่า โจทก์ได้ชำระค่าภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินเกินไปกว่าที่ควรต้องชำระ ดังนั้น การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินและการขอคืนเงินค่าภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์จึงเป็นคนละกรณี สำหรับการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นคดีพิพาทเกี่ยวกับการขอคืนค่าภาษีอากรตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 7 (3) แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ซึ่งมาตรา 9 ระบุเงื่อนไขให้ต้องขอคืนภาษีอากรตามหลักเกณฑ์วิธีการและระยะเวลาที่กำหนดไว้ จึงจะดำเนินการในศาลภาษีอากรได้ เมื่อปรากฏว่า ในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ครั้งแรก โจทก์ขอคืนเงินมาในคำอุทธรณ์การประเมินภาษีที่โจทก์ยื่นต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เห็นได้ชัดว่า มิได้เป็นการยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในบทบัญญัติมาตรา 91/11 แห่งประมวลรัษฎากร ทั้งยังสอดคล้องกับคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ปรากฏแต่เพียงเหตุผลแห่งการวินิจฉัยสำหรับการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเท่านั้น ส่วนในการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์ครั้งที่สอง โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะในวันที่ 17 พฤศจิกายน 2553 หลังจากนั้นในระหว่างที่จำเลยตรวจสอบและยังไม่มีคำวินิจฉัยในเรื่องการขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าว โจทก์ก็ยื่นฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลางในวันที่ 7 ธันวาคม 2553 โจทก์จึงยื่นฟ้องเป็นคดีนี้หลังจากยื่นคำร้องขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเวลาเพียง 20 วัน เมื่อทางพิจารณาไม่ปรากฏว่า การขอคืนภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์เป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ต้องตรวจสอบบัญชีเอกสารหลักฐานก่อนว่าโจทก์เสียภาษีถูกต้องหรือไม่ และเจ้าพนักงานประเมินสามารถทราบได้แน่ชัดว่าโจทก์จะได้รับคืนภาษีตามจำนวนที่ขอคืนได้หรือไม่ การที่โจทก์นำคดีมาฟ้องขณะที่ยังอยู่ระหว่างการตรวจสอบดังกล่าว จึงฟังไม่ได้ว่า โจทก์ถูกโต้แย้งสิทธิตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 55 ประกอบมาตรา 17 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องคดีในส่วนนี้ ปัญหานี้แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดยกขึ้นอุทธรณ์ แต่เป็นปัญหาข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นสมควรยกขึ้นวินิจฉัย ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 (5) ประกอบมาตรา 246 และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 29 ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องในส่วนนี้มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วยในผล สำหรับอุทธรณ์ข้ออื่นของโจทก์ไม่จำต้องวินิจฉัยเพราะไม่ทำให้ผลของคดีเปลี่ยนแปลงไป พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ ภธ 73.1 - 03022042 - 25530429 - 006 - 00008 ถึง 00011 ลงวันที่ 29 เมษายน 2553 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.2)/161 ถึง 164/2553 โดยมิให้นำเอาค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมที่ผู้ซื้อชำระแทนโจทก์มารวมคำนวณเป็นรายรับเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ สำหรับเดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2551 เป็นเงิน 1,261,542.50 บาท สำหรับเดือนภาษีมีนาคม 2551 เป็นเงิน 529,110 บาท สำหรับเดือนภาษีมิถุนายน 2551 เป็นเงิน 462,779 บาท และสำหรับเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 เป็นเงิน 13,525 บาท นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ(โสฬส สุวรรณเนตร์-ไสลเกษ วัฒนพันธุ์-อดิเทพ ถิระวัฒน์)ศาลภาษีอากรกลาง - นายประเสริฐ โหล่วประดิษฐ์แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกภาษีอากรหมายเลขคดีดำศาลฎีกาภษ.9/2555หมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นพ189/2553หมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นพ150/2554หมายเหตุ