คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3580/2524หลักกฎหมาย: การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ของเจ้าพนักงานประเมินในคดีก่อนได้คิดจากยอดภาษีจำนวนหนึ่งที่ได้ประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา 48(2)แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งยังไม่ถูกต้องแต่การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ครั้งพิพาทนี้ได้คิดจากยอดเงินภาษีอีกจำนวนหนึ่ง.ซึ่งได้แก้การประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา 48(1) โดยได้คิดหักเงินภาษีที่โจทก์ได้ชำระจากการประเมินครั้งแรกออกหมดแล้วฉะนั้น การคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีก่อนกับคดีนี้จึงเป็นการคิดจากยอดเงินภาษีคนละจำนวนกัน ทั้งในคดีก่อนก็มีประเด็นวินิจฉัยแต่เพียงว่าโจทก์จะของดหรือลดเงินเพิ่มลงได้บ้างหรือไม่เท่านั้นไม่มีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มหรือไม่ดังนี้ อำนาจในการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้รายนี้จึงหาได้ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนไม่ ประมวลรัษฎากร มาตรา 19 และ 20 บัญญัติให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินที่จะดำเนินการแก้ไขการประเมินที่ผิดพลาดให้ถูกต้องได้ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่ยื่นรายการโดยจะต้องปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้ เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงอันเป็นเหตุให้เจ้าพนักงานประเมินประเมินให้โจทก์เสียภาษีไม่ถูกต้องดังนี้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจที่จะแก้การประเมินให้ถูกต้องได้ และอำนาจแก้การประเมินก็หาจำเป็นที่จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลงไปไม่ และแม้ผู้ยื่นรายการจะได้เสียภาษีตามที่ประเมินไปแล้ว แต่ถ้ายังอยู่ในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่วันยื่นรายการ เจ้าพนักงานประเมินก็ยังมีอำนาจที่จะแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้โจทก์ฟ้องว่า เดิมเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มภาษีเป็นเงินทั้งสิ้น ๔๐,๗๕๖.๖๖ บาท ซึ่งต่อมาโจทก์ได้ยื่นฟ้องต่อศาลว่าโจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มดังกล่าวแต่ศาลได้พิพากษาให้ยกฟ้อง คดีถึงที่สุด โจทก์จึงได้ชำระภาษีไปแล้ว ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินมายังโจทก์อีกโดยให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้และเงินเพิ่มรวม ๔,๕๔๘,๕๐๗.๒๔ บาท โจทก์ยื่นอุทธรณ์คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ยกอุทธรณ์ โจทก์เห็นว่าการประเมินดังกล่าวเป็นการมิชอบด้วยกฎหมาย เพราะเป็นการประเมินซ้ำในยอดรายรับอันเดียวกัน และภาษีเงินได้ตามยอดเงินได้พึงประเมินดังกล่าวศาลได้พิพากษาคดีถึงที่สุดแล้วว่าให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้และเงินเพิ่มซึ่งโจทก์ก็ได้ชำระแล้วทั้งโจทก์ได้แสดงรายการเงินได้ไว้อย่างถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินไม่มีสิทธิที่จะประเมินให้โจทก์เสียภาษีอีก ขอให้พิพากษาว่าการประเมินไม่ชอบด้วยกฎหมาย โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีตามที่แจ้งมานั้น และขอให้ยกคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลย จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในตอนแรกยังไม่ถูกต้อง โดยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๘(๒) แห่งประมวลรัษฎากร เพราะโจทก์อ้างว่าโจทก์ซื้อที่ดินมาแล้วขายให้กรมตำรวจไปในราคาเท่าเดิม แต่ต่อมาเห็นว่าการประเมินดังกล่าวไม่ถูกต้อง เพราะการขายที่ดินของโจทก์มีลักษณะเป็นการค้าหากำไร ซึ่งจะต้องเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๘(๑) เจ้าพนักงานประเมินจึงได้แจ้งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มใหม่โดยหักเงินภาษีที่โจทก์ชำระไว้เดิมออกแล้ว การประเมินดังกล่าวชอบด้วยกฎหมายไม่เป็นการประเมินซ้ำ คำพิพากษาในคดีก่อนวินิจฉัยในประเด็นอื่นไม่ผูกพันจำเลยในคดีนี้ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยข้อกฎหมายว่า ปัญหาข้อแรกโจทก์ฎีกาว่า ที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าคำพิพากษาในคดีก่อนตามสำนวนของศาลแพ่งคดีหมายเลขแดงที่ ๖๕๘๔/๒๕๑๗ ไม่ผูกพันคู่ความคดีนี้ เพราะคดีก่อนเป็นกรณีที่โจทก์ขอ งดหรือลดเบี้ยปรับได้หรือไม่ ส่วนคดีนี้โจทก์กล่าวอ้างว่าการประเมินภาษีครั้งที่ ๓ เป็นการประเมินซ้ำ และไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙, ๒๐ ซึ่งเป็นกรณีคนละประเด็นกันนั้น โจทก์เห็นว่าข้อวินิจฉัยดังกล่าวยังไม่ชอบ เพราะคดีก่อนมีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มตามที่ประเมินหรือไม่ควรต้องเสีย ซึ่งศาลชั้นต้นในคดีก่อนพิพากษาว่าโจทก์ต้องเสียเงินเพิ่มและค่าปรับ ฉะนั้นเงินเพิ่มและค่าปรับสำหรับจำนวนเงินได้ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท จึงยุติไปในคดีก่อนแล้ว เจ้าพนักงานประเมินไม่มีสิทธิคิดประเมินเงินเพิ่มภาษีในคดีนี้อีก ตามฎีกาของโจทก์ดังกล่าวจึงมีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยว่า การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้สำหรับจำนวนเงินได้ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนแล้วหรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้วเห็นว่าการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ของเจ้าพนักงานประเมินในคดีก่อนนั้น ได้คิดจากยอดเงินภาษีจำนวน ๓๓,๙๖๓.๘๘ บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา ๔๘(๒) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งยังไม่ถูกต้องแต่การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ครั้งพิพาทนี้ ได้คิดจากยอดเงินภาษีจำนวน ๓,๗๙๐,๔๒๒.๗๐ บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้แก้การประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา ๔๘(๑) แห่งประมวลรัษฎากร โดยได้คิดหักเงินภาษีที่โจทก์ได้ชำระจากการประเมินครั้งแรกออกหมดแล้ว ฉะนั้นการคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีก่อน และการคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีนี้ จึงเป็นการคิดจากยอดเงินภาษีคนละจำนวนกัน ทั้งในคดีก่อนก็มีประเด็นข้อวินิจฉัยแต่เพียงว่าโจทก์จะของดหรือลดเงินเพิ่มลงได้บ้างหรือไม่เท่านั้น ซึ่งศาลชั้นต้นวินิจฉัยว่าโจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีจึงพิพากษายกฟ้อง ในคดีก่อนไม่ได้มีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มหรือไม่ควรต้องเสียดังโจทก์กล่าวอ้างในฎีกาแต่อย่างใด ดังนี้อำนาจในการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้รายนี้จึงหาได้ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนไม่ ปัญหาข้อสุดท้ายโจทก์ฎีกาว่า ที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินภาษีเงินได้ครั้งที่ ๓ ตามเอกสารหมาย จ.๔ ชอบด้วยประมวลรัษฎากรมาตรา ๑๙ และ ๒๐ นั้น โจทก์เห็นว่าอำนาจแก้จำนวนเงินประเมินน่าจะต้องอยู่ภายใต้หลักที่ว่า จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลง และการประเมินครั้งก่อนจะต้องไม่ยุติถึงที่สุดไปแล้ว แต่เรื่องนี้เงินได้ของโจทก์คงเป็นเงินจำนวนเดิมคือ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท และการประเมินครั้งก่อนถึงที่สุดไปแล้วจำเลยกลับประเมินเพิ่มเติมเข้ามาอีก จึงน่าจะไม่ชอบด้วยกฎหมาย ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้วเห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙ บัญญัติว่า "เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้ ถ้าภายในเวลาห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวนและออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้ผู้ยื่นรายการ หรือพยานนั้นนำบัญชีหรือพยานหลักฐานอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ แต่ต้องให้เวลาล่วงหน้าไม่น้อยกว่าเจ็ดวันนับแต่วันส่งหมาย"และมาตรา ๒๐ บัญญัติว่า "เมื่อได้จัดการตามมาตรา ๑๙ และทราบข้อความแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะแก้จำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิม โดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏ และแจ้งจำนวนเงินที่จะต้องชำระอีกไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร ในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้" ตามบทกฎหมายดังกล่าวนี้เป็นการให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินที่จะดำเนินการแก้ไขการประเมินที่ผิดพลาดให้ถูกต้องได้ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่ยื่นรายการ โดยจะต้องปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้ และข้อเท็จจริงในคดีนี้ก็ได้ความว่า โจทก์ได้แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริง กล่าวคือโจทก์ซื้อที่ดินมาเพื่อมุ่งในทางการค้าหากำไร โดยซื้อมาในราคา ๔,๑๐๐,๐๐๐ บาท แล้วขายให้กรมตำรวจไปในราคา ๑๒,๓๐๐,๐๐๐ บาท แต่กลับแสดงว่าเป็นการขายทรัพย์สินซึ่งมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพื่อขอยกเว้นภาษีตามมาตรา ๔๒(๙) แห่งประมวลรัษฎากร อันเป็นเหตุให้เจ้าพนักงานประเมินเข้าใจว่าโจทก์ซื้อที่ดินมาในราคา ๑๒,๓๐๐,๐๐๐ บาท และขายไปในราคาเดียวกันจึงประเมินให้โจทก์เสียภาษีในอัตราร้อยละ ๐.๕ ของเงินรายได้ตามมาตรา ๔๒(๒) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งไม่ถูกต้อง ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตรวจพบความผิดพลาดดังกล่าวได้มีมติเสนอเรื่องนี้ให้กรมสรรพากรพิจารณา กรมสรรพากรจึงส่งเรื่องให้เจ้าพนักงานประเมินดำเนินการประเมินให้ถูกต้อง เมื่อปรากฏข้อเท็จจริงขึ้นเช่นนี้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจที่จะแก้การประเมินให้ถูกต้องได้ และอำนาจแก้การประเมินก็หาจำเป็นที่จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลงไปดังโจทก์ฎีกาไม่เพราะกฎหมายมิได้บัญญัติไว้เช่นนั้น ถึงหากรายการตามแบบที่ยื่นจะไม่ถูกต้องโดยประการอื่นเจ้าพนักงานประเมินก็มีอำนาจแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้และถึงแม้ว่าผู้ยื่นรายการจะได้เสียภาษีตามที่ประเมินไปแล้ว แต่ถ้าหากยังอยู่ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ เจ้าพนักงานประเมินก็ยังมีอำนาจที่จะแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้เช่นเดียวกัน ฉะนั้นการประเมินภาษีครั้งที่พิพาทตามเอกสารหมาย จ.๔ จึงเป็นการแก้การประเมินครั้งแรกตามเอกสารหมาย จ.๑ ให้ถูกต้องตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙ และ ๒๐ ได้บัญญัติให้อำนาจไว้นั่นเองจึงเป็นการประเมินที่ชอบด้วยกฎหมายที่ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน ให้ยกฟ้องโจทก์มานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยฎีกาโจทก์ทุกข้อฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3580/2524หม่อมหลวงฉันแข ดารากรโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.วิ.พ. ม. 144, ม. 145, ม. 148 ป.รัษฎากร ม. 19, ม. 20, ม. 48 (1) (2)การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ของเจ้าพนักงานประเมินในคดีก่อนได้คิดจากยอดภาษีจำนวนหนึ่งที่ได้ประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา 48(2)แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งยังไม่ถูกต้องแต่การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ครั้งพิพาทนี้ได้คิดจากยอดเงินภาษีอีกจำนวนหนึ่ง.ซึ่งได้แก้การประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา 48(1) โดยได้คิดหักเงินภาษีที่โจทก์ได้ชำระจากการประเมินครั้งแรกออกหมดแล้วฉะนั้น การคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีก่อนกับคดีนี้จึงเป็นการคิดจากยอดเงินภาษีคนละจำนวนกัน ทั้งในคดีก่อนก็มีประเด็นวินิจฉัยแต่เพียงว่าโจทก์จะของดหรือลดเงินเพิ่มลงได้บ้างหรือไม่เท่านั้นไม่มีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มหรือไม่ดังนี้ อำนาจในการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้รายนี้จึงหาได้ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนไม่ ประมวลรัษฎากร มาตรา 19 และ 20 บัญญัติให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินที่จะดำเนินการแก้ไขการประเมินที่ผิดพลาดให้ถูกต้องได้ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่ยื่นรายการโดยจะต้องปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้ เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงอันเป็นเหตุให้เจ้าพนักงานประเมินประเมินให้โจทก์เสียภาษีไม่ถูกต้องดังนี้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจที่จะแก้การประเมินให้ถูกต้องได้ และอำนาจแก้การประเมินก็หาจำเป็นที่จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลงไปไม่ และแม้ผู้ยื่นรายการจะได้เสียภาษีตามที่ประเมินไปแล้ว แต่ถ้ายังอยู่ในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่วันยื่นรายการ เจ้าพนักงานประเมินก็ยังมีอำนาจที่จะแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้โจทก์ฟ้องว่า เดิมเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มภาษีเป็นเงินทั้งสิ้น ๔๐,๗๕๖.๖๖ บาท ซึ่งต่อมาโจทก์ได้ยื่นฟ้องต่อศาลว่าโจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มดังกล่าวแต่ศาลได้พิพากษาให้ยกฟ้อง คดีถึงที่สุด โจทก์จึงได้ชำระภาษีไปแล้ว ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินมายังโจทก์อีกโดยให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้และเงินเพิ่มรวม ๔,๕๔๘,๕๐๗.๒๔ บาท โจทก์ยื่นอุทธรณ์คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ยกอุทธรณ์ โจทก์เห็นว่าการประเมินดังกล่าวเป็นการมิชอบด้วยกฎหมาย เพราะเป็นการประเมินซ้ำในยอดรายรับอันเดียวกัน และภาษีเงินได้ตามยอดเงินได้พึงประเมินดังกล่าวศาลได้พิพากษาคดีถึงที่สุดแล้วว่าให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้และเงินเพิ่มซึ่งโจทก์ก็ได้ชำระแล้วทั้งโจทก์ได้แสดงรายการเงินได้ไว้อย่างถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินไม่มีสิทธิที่จะประเมินให้โจทก์เสียภาษีอีก ขอให้พิพากษาว่าการประเมินไม่ชอบด้วยกฎหมาย โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีตามที่แจ้งมานั้น และขอให้ยกคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลย จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในตอนแรกยังไม่ถูกต้อง โดยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๘(๒) แห่งประมวลรัษฎากร เพราะโจทก์อ้างว่าโจทก์ซื้อที่ดินมาแล้วขายให้กรมตำรวจไปในราคาเท่าเดิม แต่ต่อมาเห็นว่าการประเมินดังกล่าวไม่ถูกต้อง เพราะการขายที่ดินของโจทก์มีลักษณะเป็นการค้าหากำไร ซึ่งจะต้องเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๘(๑) เจ้าพนักงานประเมินจึงได้แจ้งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มใหม่โดยหักเงินภาษีที่โจทก์ชำระไว้เดิมออกแล้ว การประเมินดังกล่าวชอบด้วยกฎหมายไม่เป็นการประเมินซ้ำ คำพิพากษาในคดีก่อนวินิจฉัยในประเด็นอื่นไม่ผูกพันจำเลยในคดีนี้ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยข้อกฎหมายว่า ปัญหาข้อแรกโจทก์ฎีกาว่า ที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าคำพิพากษาในคดีก่อนตามสำนวนของศาลแพ่งคดีหมายเลขแดงที่ ๖๕๘๔/๒๕๑๗ ไม่ผูกพันคู่ความคดีนี้ เพราะคดีก่อนเป็นกรณีที่โจทก์ขอ งดหรือลดเบี้ยปรับได้หรือไม่ ส่วนคดีนี้โจทก์กล่าวอ้างว่าการประเมินภาษีครั้งที่ ๓ เป็นการประเมินซ้ำ และไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙, ๒๐ ซึ่งเป็นกรณีคนละประเด็นกันนั้น โจทก์เห็นว่าข้อวินิจฉัยดังกล่าวยังไม่ชอบ เพราะคดีก่อนมีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มตามที่ประเมินหรือไม่ควรต้องเสีย ซึ่งศาลชั้นต้นในคดีก่อนพิพากษาว่าโจทก์ต้องเสียเงินเพิ่มและค่าปรับ ฉะนั้นเงินเพิ่มและค่าปรับสำหรับจำนวนเงินได้ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท จึงยุติไปในคดีก่อนแล้ว เจ้าพนักงานประเมินไม่มีสิทธิคิดประเมินเงินเพิ่มภาษีในคดีนี้อีก ตามฎีกาของโจทก์ดังกล่าวจึงมีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยว่า การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้สำหรับจำนวนเงินได้ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนแล้วหรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้วเห็นว่าการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ของเจ้าพนักงานประเมินในคดีก่อนนั้น ได้คิดจากยอดเงินภาษีจำนวน ๓๓,๙๖๓.๘๘ บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา ๔๘(๒) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งยังไม่ถูกต้องแต่การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ครั้งพิพาทนี้ ได้คิดจากยอดเงินภาษีจำนวน ๓,๗๙๐,๔๒๒.๗๐ บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้แก้การประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา ๔๘(๑) แห่งประมวลรัษฎากร โดยได้คิดหักเงินภาษีที่โจทก์ได้ชำระจากการประเมินครั้งแรกออกหมดแล้ว ฉะนั้นการคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีก่อน และการคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีนี้ จึงเป็นการคิดจากยอดเงินภาษีคนละจำนวนกัน ทั้งในคดีก่อนก็มีประเด็นข้อวินิจฉัยแต่เพียงว่าโจทก์จะของดหรือลดเงินเพิ่มลงได้บ้างหรือไม่เท่านั้น ซึ่งศาลชั้นต้นวินิจฉัยว่าโจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีจึงพิพากษายกฟ้อง ในคดีก่อนไม่ได้มีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มหรือไม่ควรต้องเสียดังโจทก์กล่าวอ้างในฎีกาแต่อย่างใด ดังนี้อำนาจในการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้รายนี้จึงหาได้ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนไม่ ปัญหาข้อสุดท้ายโจทก์ฎีกาว่า ที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินภาษีเงินได้ครั้งที่ ๓ ตามเอกสารหมาย จ.๔ ชอบด้วยประมวลรัษฎากรมาตรา ๑๙ และ ๒๐ นั้น โจทก์เห็นว่าอำนาจแก้จำนวนเงินประเมินน่าจะต้องอยู่ภายใต้หลักที่ว่า จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลง และการประเมินครั้งก่อนจะต้องไม่ยุติถึงที่สุดไปแล้ว แต่เรื่องนี้เงินได้ของโจทก์คงเป็นเงินจำนวนเดิมคือ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท และการประเมินครั้งก่อนถึงที่สุดไปแล้วจำเลยกลับประเมินเพิ่มเติมเข้ามาอีก จึงน่าจะไม่ชอบด้วยกฎหมาย ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้วเห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙ บัญญัติว่า "เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้ ถ้าภายในเวลาห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวนและออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้ผู้ยื่นรายการ หรือพยานนั้นนำบัญชีหรือพยานหลักฐานอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ แต่ต้องให้เวลาล่วงหน้าไม่น้อยกว่าเจ็ดวันนับแต่วันส่งหมาย"และมาตรา ๒๐ บัญญัติว่า "เมื่อได้จัดการตามมาตรา ๑๙ และทราบข้อความแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะแก้จำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิม โดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏ และแจ้งจำนวนเงินที่จะต้องชำระอีกไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร ในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้" ตามบทกฎหมายดังกล่าวนี้เป็นการให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินที่จะดำเนินการแก้ไขการประเมินที่ผิดพลาดให้ถูกต้องได้ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่ยื่นรายการ โดยจะต้องปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้ และข้อเท็จจริงในคดีนี้ก็ได้ความว่า โจทก์ได้แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริง กล่าวคือโจทก์ซื้อที่ดินมาเพื่อมุ่งในทางการค้าหากำไร โดยซื้อมาในราคา ๔,๑๐๐,๐๐๐ บาท แล้วขายให้กรมตำรวจไปในราคา ๑๒,๓๐๐,๐๐๐ บาท แต่กลับแสดงว่าเป็นการขายทรัพย์สินซึ่งมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพื่อขอยกเว้นภาษีตามมาตรา ๔๒(๙) แห่งประมวลรัษฎากร อันเป็นเหตุให้เจ้าพนักงานประเมินเข้าใจว่าโจทก์ซื้อที่ดินมาในราคา ๑๒,๓๐๐,๐๐๐ บาท และขายไปในราคาเดียวกันจึงประเมินให้โจทก์เสียภาษีในอัตราร้อยละ ๐.๕ ของเงินรายได้ตามมาตรา ๔๒(๒) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งไม่ถูกต้อง ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตรวจพบความผิดพลาดดังกล่าวได้มีมติเสนอเรื่องนี้ให้กรมสรรพากรพิจารณา กรมสรรพากรจึงส่งเรื่องให้เจ้าพนักงานประเมินดำเนินการประเมินให้ถูกต้อง เมื่อปรากฏข้อเท็จจริงขึ้นเช่นนี้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจที่จะแก้การประเมินให้ถูกต้องได้ และอำนาจแก้การประเมินก็หาจำเป็นที่จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลงไปดังโจทก์ฎีกาไม่เพราะกฎหมายมิได้บัญญัติไว้เช่นนั้น ถึงหากรายการตามแบบที่ยื่นจะไม่ถูกต้องโดยประการอื่นเจ้าพนักงานประเมินก็มีอำนาจแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้และถึงแม้ว่าผู้ยื่นรายการจะได้เสียภาษีตามที่ประเมินไปแล้ว แต่ถ้าหากยังอยู่ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ เจ้าพนักงานประเมินก็ยังมีอำนาจที่จะแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้เช่นเดียวกัน ฉะนั้นการประเมินภาษีครั้งที่พิพาทตามเอกสารหมาย จ.๔ จึงเป็นการแก้การประเมินครั้งแรกตามเอกสารหมาย จ.๑ ให้ถูกต้องตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙ และ ๒๐ ได้บัญญัติให้อำนาจไว้นั่นเองจึงเป็นการประเมินที่ชอบด้วยกฎหมายที่ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน ให้ยกฟ้องโจทก์มานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยฎีกาโจทก์ทุกข้อฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน(พินิจ สังขนันท์-ทวี กสิยพงศ์-ธาดา วัชรานันท์)ศาลแพ่ง - นายอภินย์ ปุษปาคมศาลอุทธรณ์ - นายภักดิ์ บุณย์ภักดีแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า เดิมเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มภาษีเป็นเงินทั้งสิ้น ๔๐,๗๕๖.๖๖ บาท ซึ่งต่อมาโจทก์ได้ยื่นฟ้องต่อศาลว่าโจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มดังกล่าวแต่ศาลได้พิพากษาให้ยกฟ้อง คดีถึงที่สุด โจทก์จึงได้ชำระภาษีไปแล้ว ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินมายังโจทก์อีกโดยให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้และเงินเพิ่มรวม ๔,๕๔๘,๕๐๗.๒๔ บาท โจทก์ยื่นอุทธรณ์คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ยกอุทธรณ์ โจทก์เห็นว่าการประเมินดังกล่าวเป็นการมิชอบด้วยกฎหมาย เพราะเป็นการประเมินซ้ำในยอดรายรับอันเดียวกัน และภาษีเงินได้ตามยอดเงินได้พึงประเมินดังกล่าวศาลได้พิพากษาคดีถึงที่สุดแล้วว่าให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้และเงินเพิ่มซึ่งโจทก์ก็ได้ชำระแล้วทั้งโจทก์ได้แสดงรายการเงินได้ไว้อย่างถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินไม่มีสิทธิที่จะประเมินให้โจทก์เสียภาษีอีก ขอให้พิพากษาว่าการประเมินไม่ชอบด้วยกฎหมาย โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีตามที่แจ้งมานั้น และขอให้ยกคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลย จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในตอนแรกยังไม่ถูกต้อง โดยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๘(๒) แห่งประมวลรัษฎากร เพราะโจทก์อ้างว่าโจทก์ซื้อที่ดินมาแล้วขายให้กรมตำรวจไปในราคาเท่าเดิม แต่ต่อมาเห็นว่าการประเมินดังกล่าวไม่ถูกต้อง เพราะการขายที่ดินของโจทก์มีลักษณะเป็นการค้าหากำไร ซึ่งจะต้องเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๘(๑) เจ้าพนักงานประเมินจึงได้แจ้งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มใหม่โดยหักเงินภาษีที่โจทก์ชำระไว้เดิมออกแล้ว การประเมินดังกล่าวชอบด้วยกฎหมายไม่เป็นการประเมินซ้ำ คำพิพากษาในคดีก่อนวินิจฉัยในประเด็นอื่นไม่ผูกพันจำเลยในคดีนี้ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยข้อกฎหมายว่า ปัญหาข้อแรกโจทก์ฎีกาว่า ที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าคำพิพากษาในคดีก่อนตามสำนวนของศาลแพ่งคดีหมายเลขแดงที่ ๖๕๘๔/๒๕๑๗ ไม่ผูกพันคู่ความคดีนี้ เพราะคดีก่อนเป็นกรณีที่โจทก์ขอ งดหรือลดเบี้ยปรับได้หรือไม่ ส่วนคดีนี้โจทก์กล่าวอ้างว่าการประเมินภาษีครั้งที่ ๓ เป็นการประเมินซ้ำ และไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙, ๒๐ ซึ่งเป็นกรณีคนละประเด็นกันนั้น โจทก์เห็นว่าข้อวินิจฉัยดังกล่าวยังไม่ชอบ เพราะคดีก่อนมีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มตามที่ประเมินหรือไม่ควรต้องเสีย ซึ่งศาลชั้นต้นในคดีก่อนพิพากษาว่าโจทก์ต้องเสียเงินเพิ่มและค่าปรับ ฉะนั้นเงินเพิ่มและค่าปรับสำหรับจำนวนเงินได้ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท จึงยุติไปในคดีก่อนแล้ว เจ้าพนักงานประเมินไม่มีสิทธิคิดประเมินเงินเพิ่มภาษีในคดีนี้อีก ตามฎีกาของโจทก์ดังกล่าวจึงมีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยว่า การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้สำหรับจำนวนเงินได้ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนแล้วหรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้วเห็นว่าการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ของเจ้าพนักงานประเมินในคดีก่อนนั้น ได้คิดจากยอดเงินภาษีจำนวน ๓๓,๙๖๓.๘๘ บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา ๔๘(๒) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งยังไม่ถูกต้องแต่การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ครั้งพิพาทนี้ ได้คิดจากยอดเงินภาษีจำนวน ๓,๗๙๐,๔๒๒.๗๐ บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้แก้การประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา ๔๘(๑) แห่งประมวลรัษฎากร โดยได้คิดหักเงินภาษีที่โจทก์ได้ชำระจากการประเมินครั้งแรกออกหมดแล้ว ฉะนั้นการคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีก่อน และการคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีนี้ จึงเป็นการคิดจากยอดเงินภาษีคนละจำนวนกัน ทั้งในคดีก่อนก็มีประเด็นข้อวินิจฉัยแต่เพียงว่าโจทก์จะของดหรือลดเงินเพิ่มลงได้บ้างหรือไม่เท่านั้น ซึ่งศาลชั้นต้นวินิจฉัยว่าโจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีจึงพิพากษายกฟ้อง ในคดีก่อนไม่ได้มีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มหรือไม่ควรต้องเสียดังโจทก์กล่าวอ้างในฎีกาแต่อย่างใด ดังนี้อำนาจในการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้รายนี้จึงหาได้ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนไม่ ปัญหาข้อสุดท้ายโจทก์ฎีกาว่า ที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินภาษีเงินได้ครั้งที่ ๓ ตามเอกสารหมาย จ.๔ ชอบด้วยประมวลรัษฎากรมาตรา ๑๙ และ ๒๐ นั้น โจทก์เห็นว่าอำนาจแก้จำนวนเงินประเมินน่าจะต้องอยู่ภายใต้หลักที่ว่า จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลง และการประเมินครั้งก่อนจะต้องไม่ยุติถึงที่สุดไปแล้ว แต่เรื่องนี้เงินได้ของโจทก์คงเป็นเงินจำนวนเดิมคือ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท และการประเมินครั้งก่อนถึงที่สุดไปแล้วจำเลยกลับประเมินเพิ่มเติมเข้ามาอีก จึงน่าจะไม่ชอบด้วยกฎหมาย ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้วเห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙ บัญญัติว่า "เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้ ถ้าภายในเวลาห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวนและออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้ผู้ยื่นรายการ หรือพยานนั้นนำบัญชีหรือพยานหลักฐานอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ แต่ต้องให้เวลาล่วงหน้าไม่น้อยกว่าเจ็ดวันนับแต่วันส่งหมาย"และมาตรา ๒๐ บัญญัติว่า "เมื่อได้จัดการตามมาตรา ๑๙ และทราบข้อความแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะแก้จำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิม โดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏ และแจ้งจำนวนเงินที่จะต้องชำระอีกไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร ในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้" ตามบทกฎหมายดังกล่าวนี้เป็นการให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินที่จะดำเนินการแก้ไขการประเมินที่ผิดพลาดให้ถูกต้องได้ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่ยื่นรายการ โดยจะต้องปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้ และข้อเท็จจริงในคดีนี้ก็ได้ความว่า โจทก์ได้แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริง กล่าวคือโจทก์ซื้อที่ดินมาเพื่อมุ่งในทางการค้าหากำไร โดยซื้อมาในราคา ๔,๑๐๐,๐๐๐ บาท แล้วขายให้กรมตำรวจไปในราคา ๑๒,๓๐๐,๐๐๐ บาท แต่กลับแสดงว่าเป็นการขายทรัพย์สินซึ่งมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพื่อขอยกเว้นภาษีตามมาตรา ๔๒(๙) แห่งประมวลรัษฎากร อันเป็นเหตุให้เจ้าพนักงานประเมินเข้าใจว่าโจทก์ซื้อที่ดินมาในราคา ๑๒,๓๐๐,๐๐๐ บาท และขายไปในราคาเดียวกันจึงประเมินให้โจทก์เสียภาษีในอัตราร้อยละ ๐.๕ ของเงินรายได้ตามมาตรา ๔๒(๒) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งไม่ถูกต้อง ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตรวจพบความผิดพลาดดังกล่าวได้มีมติเสนอเรื่องนี้ให้กรมสรรพากรพิจารณา กรมสรรพากรจึงส่งเรื่องให้เจ้าพนักงานประเมินดำเนินการประเมินให้ถูกต้อง เมื่อปรากฏข้อเท็จจริงขึ้นเช่นนี้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจที่จะแก้การประเมินให้ถูกต้องได้ และอำนาจแก้การประเมินก็หาจำเป็นที่จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลงไปดังโจทก์ฎีกาไม่เพราะกฎหมายมิได้บัญญัติไว้เช่นนั้น ถึงหากรายการตามแบบที่ยื่นจะไม่ถูกต้องโดยประการอื่นเจ้าพนักงานประเมินก็มีอำนาจแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้และถึงแม้ว่าผู้ยื่นรายการจะได้เสียภาษีตามที่ประเมินไปแล้ว แต่ถ้าหากยังอยู่ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ เจ้าพนักงานประเมินก็ยังมีอำนาจที่จะแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้เช่นเดียวกัน ฉะนั้นการประเมินภาษีครั้งที่พิพาทตามเอกสารหมาย จ.๔ จึงเป็นการแก้การประเมินครั้งแรกตามเอกสารหมาย จ.๑ ให้ถูกต้องตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙ และ ๒๐ ได้บัญญัติให้อำนาจไว้นั่นเองจึงเป็นการประเมินที่ชอบด้วยกฎหมายที่ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน ให้ยกฟ้องโจทก์มานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยฎีกาโจทก์ทุกข้อฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3580/2524หม่อมหลวงฉันแข ดารากรโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.วิ.พ. ม. 144, ม. 145, ม. 148 ป.รัษฎากร ม. 19, ม. 20, ม. 48 (1) (2)การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ของเจ้าพนักงานประเมินในคดีก่อนได้คิดจากยอดภาษีจำนวนหนึ่งที่ได้ประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา 48(2)แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งยังไม่ถูกต้องแต่การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ครั้งพิพาทนี้ได้คิดจากยอดเงินภาษีอีกจำนวนหนึ่ง.ซึ่งได้แก้การประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา 48(1) โดยได้คิดหักเงินภาษีที่โจทก์ได้ชำระจากการประเมินครั้งแรกออกหมดแล้วฉะนั้น การคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีก่อนกับคดีนี้จึงเป็นการคิดจากยอดเงินภาษีคนละจำนวนกัน ทั้งในคดีก่อนก็มีประเด็นวินิจฉัยแต่เพียงว่าโจทก์จะของดหรือลดเงินเพิ่มลงได้บ้างหรือไม่เท่านั้นไม่มีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มหรือไม่ดังนี้ อำนาจในการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้รายนี้จึงหาได้ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนไม่ ประมวลรัษฎากร มาตรา 19 และ 20 บัญญัติให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินที่จะดำเนินการแก้ไขการประเมินที่ผิดพลาดให้ถูกต้องได้ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่ยื่นรายการโดยจะต้องปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้ เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงอันเป็นเหตุให้เจ้าพนักงานประเมินประเมินให้โจทก์เสียภาษีไม่ถูกต้องดังนี้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจที่จะแก้การประเมินให้ถูกต้องได้ และอำนาจแก้การประเมินก็หาจำเป็นที่จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลงไปไม่ และแม้ผู้ยื่นรายการจะได้เสียภาษีตามที่ประเมินไปแล้ว แต่ถ้ายังอยู่ในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่วันยื่นรายการ เจ้าพนักงานประเมินก็ยังมีอำนาจที่จะแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้โจทก์ฟ้องว่า เดิมเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มภาษีเป็นเงินทั้งสิ้น ๔๐,๗๕๖.๖๖ บาท ซึ่งต่อมาโจทก์ได้ยื่นฟ้องต่อศาลว่าโจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มดังกล่าวแต่ศาลได้พิพากษาให้ยกฟ้อง คดีถึงที่สุด โจทก์จึงได้ชำระภาษีไปแล้ว ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินมายังโจทก์อีกโดยให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้และเงินเพิ่มรวม ๔,๕๔๘,๕๐๗.๒๔ บาท โจทก์ยื่นอุทธรณ์คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ยกอุทธรณ์ โจทก์เห็นว่าการประเมินดังกล่าวเป็นการมิชอบด้วยกฎหมาย เพราะเป็นการประเมินซ้ำในยอดรายรับอันเดียวกัน และภาษีเงินได้ตามยอดเงินได้พึงประเมินดังกล่าวศาลได้พิพากษาคดีถึงที่สุดแล้วว่าให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้และเงินเพิ่มซึ่งโจทก์ก็ได้ชำระแล้วทั้งโจทก์ได้แสดงรายการเงินได้ไว้อย่างถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินไม่มีสิทธิที่จะประเมินให้โจทก์เสียภาษีอีก ขอให้พิพากษาว่าการประเมินไม่ชอบด้วยกฎหมาย โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีตามที่แจ้งมานั้น และขอให้ยกคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลย จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในตอนแรกยังไม่ถูกต้อง โดยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๘(๒) แห่งประมวลรัษฎากร เพราะโจทก์อ้างว่าโจทก์ซื้อที่ดินมาแล้วขายให้กรมตำรวจไปในราคาเท่าเดิม แต่ต่อมาเห็นว่าการประเมินดังกล่าวไม่ถูกต้อง เพราะการขายที่ดินของโจทก์มีลักษณะเป็นการค้าหากำไร ซึ่งจะต้องเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๘(๑) เจ้าพนักงานประเมินจึงได้แจ้งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มใหม่โดยหักเงินภาษีที่โจทก์ชำระไว้เดิมออกแล้ว การประเมินดังกล่าวชอบด้วยกฎหมายไม่เป็นการประเมินซ้ำ คำพิพากษาในคดีก่อนวินิจฉัยในประเด็นอื่นไม่ผูกพันจำเลยในคดีนี้ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยข้อกฎหมายว่า ปัญหาข้อแรกโจทก์ฎีกาว่า ที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าคำพิพากษาในคดีก่อนตามสำนวนของศาลแพ่งคดีหมายเลขแดงที่ ๖๕๘๔/๒๕๑๗ ไม่ผูกพันคู่ความคดีนี้ เพราะคดีก่อนเป็นกรณีที่โจทก์ขอ งดหรือลดเบี้ยปรับได้หรือไม่ ส่วนคดีนี้โจทก์กล่าวอ้างว่าการประเมินภาษีครั้งที่ ๓ เป็นการประเมินซ้ำ และไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙, ๒๐ ซึ่งเป็นกรณีคนละประเด็นกันนั้น โจทก์เห็นว่าข้อวินิจฉัยดังกล่าวยังไม่ชอบ เพราะคดีก่อนมีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มตามที่ประเมินหรือไม่ควรต้องเสีย ซึ่งศาลชั้นต้นในคดีก่อนพิพากษาว่าโจทก์ต้องเสียเงินเพิ่มและค่าปรับ ฉะนั้นเงินเพิ่มและค่าปรับสำหรับจำนวนเงินได้ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท จึงยุติไปในคดีก่อนแล้ว เจ้าพนักงานประเมินไม่มีสิทธิคิดประเมินเงินเพิ่มภาษีในคดีนี้อีก ตามฎีกาของโจทก์ดังกล่าวจึงมีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยว่า การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้สำหรับจำนวนเงินได้ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนแล้วหรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้วเห็นว่าการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ของเจ้าพนักงานประเมินในคดีก่อนนั้น ได้คิดจากยอดเงินภาษีจำนวน ๓๓,๙๖๓.๘๘ บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา ๔๘(๒) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งยังไม่ถูกต้องแต่การคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้ครั้งพิพาทนี้ ได้คิดจากยอดเงินภาษีจำนวน ๓,๗๙๐,๔๒๒.๗๐ บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้แก้การประเมินให้โจทก์เสียตามมาตรา ๔๘(๑) แห่งประมวลรัษฎากร โดยได้คิดหักเงินภาษีที่โจทก์ได้ชำระจากการประเมินครั้งแรกออกหมดแล้ว ฉะนั้นการคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีก่อน และการคิดเงินเพิ่มภาษีในคดีนี้ จึงเป็นการคิดจากยอดเงินภาษีคนละจำนวนกัน ทั้งในคดีก่อนก็มีประเด็นข้อวินิจฉัยแต่เพียงว่าโจทก์จะของดหรือลดเงินเพิ่มลงได้บ้างหรือไม่เท่านั้น ซึ่งศาลชั้นต้นวินิจฉัยว่าโจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีจึงพิพากษายกฟ้อง ในคดีก่อนไม่ได้มีประเด็นว่าจากยอดเงินได้จำนวนเดียวกันโจทก์ควรต้องเสียเงินเพิ่มหรือไม่ควรต้องเสียดังโจทก์กล่าวอ้างในฎีกาแต่อย่างใด ดังนี้อำนาจในการคิดเงินเพิ่มภาษีเงินได้รายนี้จึงหาได้ยุติไปตามคำพิพากษาในคดีก่อนไม่ ปัญหาข้อสุดท้ายโจทก์ฎีกาว่า ที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินภาษีเงินได้ครั้งที่ ๓ ตามเอกสารหมาย จ.๔ ชอบด้วยประมวลรัษฎากรมาตรา ๑๙ และ ๒๐ นั้น โจทก์เห็นว่าอำนาจแก้จำนวนเงินประเมินน่าจะต้องอยู่ภายใต้หลักที่ว่า จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลง และการประเมินครั้งก่อนจะต้องไม่ยุติถึงที่สุดไปแล้ว แต่เรื่องนี้เงินได้ของโจทก์คงเป็นเงินจำนวนเดิมคือ ๑๒,๕๒๓,๒๙๖ บาท และการประเมินครั้งก่อนถึงที่สุดไปแล้วจำเลยกลับประเมินเพิ่มเติมเข้ามาอีก จึงน่าจะไม่ชอบด้วยกฎหมาย ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้วเห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙ บัญญัติว่า "เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้ ถ้าภายในเวลาห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวนและออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้ผู้ยื่นรายการ หรือพยานนั้นนำบัญชีหรือพยานหลักฐานอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ แต่ต้องให้เวลาล่วงหน้าไม่น้อยกว่าเจ็ดวันนับแต่วันส่งหมาย"และมาตรา ๒๐ บัญญัติว่า "เมื่อได้จัดการตามมาตรา ๑๙ และทราบข้อความแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะแก้จำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิม โดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏ และแจ้งจำนวนเงินที่จะต้องชำระอีกไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร ในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้" ตามบทกฎหมายดังกล่าวนี้เป็นการให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินที่จะดำเนินการแก้ไขการประเมินที่ผิดพลาดให้ถูกต้องได้ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่ยื่นรายการ โดยจะต้องปฏิบัติตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนดไว้ และข้อเท็จจริงในคดีนี้ก็ได้ความว่า โจทก์ได้แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริง กล่าวคือโจทก์ซื้อที่ดินมาเพื่อมุ่งในทางการค้าหากำไร โดยซื้อมาในราคา ๔,๑๐๐,๐๐๐ บาท แล้วขายให้กรมตำรวจไปในราคา ๑๒,๓๐๐,๐๐๐ บาท แต่กลับแสดงว่าเป็นการขายทรัพย์สินซึ่งมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพื่อขอยกเว้นภาษีตามมาตรา ๔๒(๙) แห่งประมวลรัษฎากร อันเป็นเหตุให้เจ้าพนักงานประเมินเข้าใจว่าโจทก์ซื้อที่ดินมาในราคา ๑๒,๓๐๐,๐๐๐ บาท และขายไปในราคาเดียวกันจึงประเมินให้โจทก์เสียภาษีในอัตราร้อยละ ๐.๕ ของเงินรายได้ตามมาตรา ๔๒(๒) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งไม่ถูกต้อง ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตรวจพบความผิดพลาดดังกล่าวได้มีมติเสนอเรื่องนี้ให้กรมสรรพากรพิจารณา กรมสรรพากรจึงส่งเรื่องให้เจ้าพนักงานประเมินดำเนินการประเมินให้ถูกต้อง เมื่อปรากฏข้อเท็จจริงขึ้นเช่นนี้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจที่จะแก้การประเมินให้ถูกต้องได้ และอำนาจแก้การประเมินก็หาจำเป็นที่จำนวนเงินได้เดิมจะต้องเปลี่ยนแปลงไปดังโจทก์ฎีกาไม่เพราะกฎหมายมิได้บัญญัติไว้เช่นนั้น ถึงหากรายการตามแบบที่ยื่นจะไม่ถูกต้องโดยประการอื่นเจ้าพนักงานประเมินก็มีอำนาจแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้และถึงแม้ว่าผู้ยื่นรายการจะได้เสียภาษีตามที่ประเมินไปแล้ว แต่ถ้าหากยังอยู่ภายในกำหนดเวลาห้าปีนับแต่วันที่ได้ยื่นรายการ เจ้าพนักงานประเมินก็ยังมีอำนาจที่จะแก้ไขการประเมินให้ถูกต้องได้เช่นเดียวกัน ฉะนั้นการประเมินภาษีครั้งที่พิพาทตามเอกสารหมาย จ.๔ จึงเป็นการแก้การประเมินครั้งแรกตามเอกสารหมาย จ.๑ ให้ถูกต้องตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๙ และ ๒๐ ได้บัญญัติให้อำนาจไว้นั่นเองจึงเป็นการประเมินที่ชอบด้วยกฎหมายที่ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน ให้ยกฟ้องโจทก์มานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยฎีกาโจทก์ทุกข้อฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน(พินิจ สังขนันท์-ทวี กสิยพงศ์-ธาดา วัชรานันท์)ศาลแพ่ง - นายอภินย์ ปุษปาคมศาลอุทธรณ์ - นายภักดิ์ บุณย์ภักดีแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ