คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1080/2533หลักกฎหมาย: ผู้ต้องเสียภาษีฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขณะที่คดีอยู่ในระหว่างพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง กรมสรรพากร กลับนำมูลกรณีเดียว กันมาฟ้องขอให้ผู้ต้องเสียภาษีชำระค่าภาษีอากรตาม ที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัย ดังนี้ โดย ที่บทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2) บัญญัติว่า ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อ ศาลนั้น ย่อมเป็นที่เห็นได้ ว่าที่บัญญัติไว้เช่นนี้ ก็โดย วัตถุประสงค์เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ศาลจึงมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไข ยกเลิกหรือเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อผู้ต้อง เสีย ภาษีอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อ ศาลอยู่ โจทก์มีสิทธิจะได้ รับชำระภาษีตาม ที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอฟังคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน การที่ผู้ต้องเสียภาษีไม่ชำระภาษีอากรตาม คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงหาได้เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องไม่ เพราะมิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อ ศาลก็จะไร้ผล.โจทก์ฟ้องขอให้ชำระเงินค่าภาษีอากรแก่โจทก์เป็นเงินทั้งสิ้น1,121,665.06 บาทจำเลยให้การว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องเนื่องจากจำเลยได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของจำเลย จำเลยได้ฟ้องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาเมื่อยังไม่มีคำพิพากษา โจทก์ไม่อาจฟ้องให้จำเลยชำระภาษีอากรที่จำเลยยังอุทธรณ์คำวินิจฉัยต่อศาลได้ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ววินิจฉัยว่า คดีที่จำเลยฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลชั้นต้น การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ อาจถูกเปลี่ยนแปลงแก้ไขหรือเพิกถอนโดยคำสั่งหรือคำพิพากษาของศาลได้โจทก์มีสิทธิได้รับชำระค่าภาษีอากรหรือไม่ ต้องรอคำวินิจฉัยของศาลเสียก่อน โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง พิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าเจ้าพนักงานประเมินของโจทก์หมายเรียกจำเลยมาตรวจสอบไต่สวนการชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลของจำเลย สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2515, 2516 แล้วมีหนังสือลงวันที่ 2 พฤศจิกายน 2522 แจ้งการประเมินให้จำเลยชำระภาษีอากรให้โจทก์ เป็นเงินทั้งสิ้น1,019,695.52 บาท จำเลยอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการคณะนั้นพิจารณาแล้ว มีคำวินิจฉัยให้ลดเงินเพิ่มที่เรียกเก็บลงร้อยละ 50 ของเงินเพิ่มตามกฎหมาย คงให้จำเลยชำระภาษีอากรพร้อมเงินเพิ่มให้โจทก์เป็นเงินทั้งสิ้น 934,720.09 บาทจำเลยอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลาง ขณะที่คดีนั้นอยู่ในระหว่างพิจารณาโจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระภาษีอากรที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้จำเลยชำระให้โจทก์เป็นคดีนี้คดีมีปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า ที่จำเลยไม่ชำระเงินตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้โจทก์ เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องได้หรือไม่ พิจารณาแล้วบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2) บัญญัติว่า "ฯลฯ ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล ฯลฯ" เป็นที่เห็นได้ว่าที่กฎหมายบัญญัติไว้เช่นนี้ก็โดยวัตถุประสงค์เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินและคำวินิจฉัยชอบหรือไม่ ศาลจึงมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไข ยกเลิกหรือเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อจำเลยอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลอยู่ โจทก์มีสิทธิจะได้รับชำระภาษีอากรตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน การที่จำเลยไม่ชำระภาษีอากรตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จึงหาได้เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องดังที่อุทธรณ์ไม่ เพราะมิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลก็จะไร้ผล"พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1080/2533กรมสรรพากรโจทก์บริษัท คอน ติเนนตัล โอเวอร์ซีส จำกัดจำเลย ป.วิ.พ. ม. 55 ป.รัษฎากร ม. 30ผู้ต้องเสียภาษีฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขณะที่คดีอยู่ในระหว่างพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง กรมสรรพากร กลับนำมูลกรณีเดียว กันมาฟ้องขอให้ผู้ต้องเสียภาษีชำระค่าภาษีอากรตาม ที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัย ดังนี้ โดย ที่บทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2) บัญญัติว่า ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อ ศาลนั้น ย่อมเป็นที่เห็นได้ ว่าที่บัญญัติไว้เช่นนี้ ก็โดย วัตถุประสงค์เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ศาลจึงมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไข ยกเลิกหรือเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อผู้ต้อง เสีย ภาษีอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อ ศาลอยู่ โจทก์มีสิทธิจะได้ รับชำระภาษีตาม ที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอฟังคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน การที่ผู้ต้องเสียภาษีไม่ชำระภาษีอากรตาม คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงหาได้เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องไม่ เพราะมิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อ ศาลก็จะไร้ผล.โจทก์ฟ้องขอให้ชำระเงินค่าภาษีอากรแก่โจทก์เป็นเงินทั้งสิ้น1,121,665.06 บาทจำเลยให้การว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องเนื่องจากจำเลยได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของจำเลย จำเลยได้ฟ้องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาเมื่อยังไม่มีคำพิพากษา โจทก์ไม่อาจฟ้องให้จำเลยชำระภาษีอากรที่จำเลยยังอุทธรณ์คำวินิจฉัยต่อศาลได้ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ววินิจฉัยว่า คดีที่จำเลยฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลชั้นต้น การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ อาจถูกเปลี่ยนแปลงแก้ไขหรือเพิกถอนโดยคำสั่งหรือคำพิพากษาของศาลได้โจทก์มีสิทธิได้รับชำระค่าภาษีอากรหรือไม่ ต้องรอคำวินิจฉัยของศาลเสียก่อน โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง พิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าเจ้าพนักงานประเมินของโจทก์หมายเรียกจำเลยมาตรวจสอบไต่สวนการชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลของจำเลย สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2515, 2516 แล้วมีหนังสือลงวันที่ 2 พฤศจิกายน 2522 แจ้งการประเมินให้จำเลยชำระภาษีอากรให้โจทก์ เป็นเงินทั้งสิ้น1,019,695.52 บาท จำเลยอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการคณะนั้นพิจารณาแล้ว มีคำวินิจฉัยให้ลดเงินเพิ่มที่เรียกเก็บลงร้อยละ 50 ของเงินเพิ่มตามกฎหมาย คงให้จำเลยชำระภาษีอากรพร้อมเงินเพิ่มให้โจทก์เป็นเงินทั้งสิ้น 934,720.09 บาทจำเลยอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลาง ขณะที่คดีนั้นอยู่ในระหว่างพิจารณาโจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระภาษีอากรที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้จำเลยชำระให้โจทก์เป็นคดีนี้คดีมีปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า ที่จำเลยไม่ชำระเงินตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้โจทก์ เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องได้หรือไม่ พิจารณาแล้วบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2) บัญญัติว่า "ฯลฯ ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล ฯลฯ" เป็นที่เห็นได้ว่าที่กฎหมายบัญญัติไว้เช่นนี้ก็โดยวัตถุประสงค์เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินและคำวินิจฉัยชอบหรือไม่ ศาลจึงมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไข ยกเลิกหรือเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อจำเลยอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลอยู่ โจทก์มีสิทธิจะได้รับชำระภาษีอากรตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน การที่จำเลยไม่ชำระภาษีอากรตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จึงหาได้เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องดังที่อุทธรณ์ไม่ เพราะมิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลก็จะไร้ผล"พิพากษายืน.(เดชา สุวรรณโณ-อุดม เฟื่องฟุ้ง-ตัน เวทไว)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคดีนี้เดิมจำเลยซึ่งเป็นเอกชนได้อุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ต่อมาเมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยยกอุทธรณ์ของจำเลย จำเลยจึงฟ้องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลาง ขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวขณะที่คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง โจทก์คือกรมสรรพากรกลับนำคดีมาฟ้องยังศาลภาษีอากรกลาง ขอให้บังคับจำเลยชำระภาษีอากรกรณีเดียวกันกับที่จำเลยฟ้องขอให้เพิกถอนอยู่ที่ศาลภาษีอากรกลาง คดีจึงมีปัญหาว่า ที่จำเลยไม่ชำระเงินตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้โจทก์ เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำมาฟ้องได้หรือไม่ ศาลฎีกาได้วินิจฉัย โดยนำบทบัญญัติประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2)ซึ่งมีใจความตอนหนึ่งว่า ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล โดยอธิบายว่าที่กฎหมายบัญญัติไว้เช่นนี้ก็โดยวัตถุประสงค์เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ศาลจึงมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไข ยกเลิกหรือเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ โจทก์มีสิทธิจะได้รับชำระภาษีอากรตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมิน และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน การที่จำเลยไม่ชำระภาษีอากรตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงไม่เป็นการโต้แย้งสิทธิโจทก์ที่จะนำมาฟ้อง เพราะมิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลก็จะไร้ผล แนวคิดของศาลฎีกาดังกล่าว ได้เคยวินิจฉัยไว้แล้วในคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5061/2531 ระหว่าง กรมสรรพากร โจทก์ ห้างหุ้นส่วนจำกัดเพนเนลส์คำกอง ที่ 1 นายคำกอง บัวเพชร ที่ 2 จำเลย โดยวินิจฉัยว่า ในกรณีที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล ตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากร มาตรา30(2) และคดียังอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลนั้น เป็นที่เห็นได้ว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน ที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วมีคำวินิจฉัยเห็นชอบ อาจถูกเปลี่ยนแปลงแก้ไขหรือเพิกถอนคำสั่งหรือคำพิพากษาของศาลได้ กรมสรรพากรมีสิทธิที่จะได้รับชำระภาษีอากร ตามที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน มิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล ตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากรก็จะไร้ผล คดีนี้ข้อเท็จจริงปรากฏตามฟ้องว่าจำเลยที่ 1 ผู้ต้องเสียภาษีอากรอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล และคดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลอุทธรณ์ คดียังไม่ถึงที่สุด โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องพิพากษายืนตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลางที่ให้ยกฟ้องโจทก์ โปรดสังเกตด้วยว่า สำหรับคดีตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5061/2531นั้น คดีที่จำเลยที่ 1 ฟ้องกรมสรรพากรขอให้เพิกถอนการประเมินคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้น คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลอุทธรณ์แล้วโจทก์นำคดีมาฟ้องจำเลยในประเด็นข้อหาเดียวกันนี้ต่อศาลภาษีอากรกลาง ส่วนคดีตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1080/2533ที่หมายเหตุนี้ ปรากฏว่าเดิมผู้ต้องเสียภาษีคือบริษัทคอนติเนนตัลโอเวอร์ซีส จำกัด เป็นโจทก์ฟ้องกรมสรรพากรเป็นจำเลยก่อน ขณะที่คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง กรมสรรพากรกลับนำคดีอันมีประเด็นและข้อหาเดิมนั้นเองมาฟ้องบริษัทคอนติเนนตัลโอเวอร์ซีสจำกัด เป็นจำเลยให้ชำระค่าภาษีอากร โดยคดีแรกนั้นเป็นศาลต่างชั้นกัน ศาลฎีกาก็วินิจฉัยว่าฟ้องไม่ได้เช่นกัน และมีข้อสังเกตว่าศาลฎีกาใช้คำว่าคดียังไม่ถึงที่สุด ในการวินิจฉัยนั้น ศาลฎีกานำหลักกฎหมายตามประมวลรัษฎากรมาตรา 30(2) ดังที่กล่าวแล้วมาเป็นหลักในการวินิจฉัย โดยมิได้กล่าวถึงหลักทั่วไปตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง ว่าด้วยการดำเนินกระบวนพิจารณาประกอบเลย ทั้งนี้ศาลฎีกาคงเห็นว่าบทบัญญัติว่าด้วยการดำเนินคดีกรณีนี้มีอยู่ในประมวลรัษฎากรแล้ว เรื่องนี้ใคร่จะขอให้นำไปเปรียบเทียบกับกรณีที่ผู้ต้องเสียภาษีอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของกรมสรรพากรอยู่ มีปัญหาว่าในระหว่างที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังพิจารณาไม่แล้วเสร็จอยู่นี้ กรมสรรพากรก็ดี ผู้ต้องเสียภาษีก็ดีจะนำคดีซึ่งเกี่ยวกับการพิจารณาอุทธรณ์นั้นมาฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลางโดยไม่รอฟังคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้หรือไม่ เดิมทีก็มีปัญหาถกเถียงกันอยู่เป็นสองฝ่าย คือฝ่ายหนึ่งว่านำคดีมาฟ้องไม่ได้ ต้องรอคำวินิจฉัยอุทธรณ์เสียก่อน แต่อีกฝ่ายหนึ่งก็ว่าฟ้องได้ โดยไม่จำเป็นต้องรอฟังคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ต่อมาเมื่อคดีขึ้นสู่ศาลฎีกา โดยกรมสรรพากรเป็นโจทก์ฟ้องบริษัทเสนาตระการ จำกัดกับพวกเป็นจำเลย ซึ่งศาลฎีกาได้วินิจฉัยไว้ในคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 350/2531 ว่า การที่กฎหมายกำหนดให้มีการอุทธรณ์การประเมินก็เพื่อให้ผู้มีหน้าที่พิจารณาอุทธรณ์ได้ตรวจสอบคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินว่าชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ประการใด เมื่อพิจารณาแล้วผู้มีอำนาจหน้าที่ในการพิจารณาอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไขความเห็นของเจ้าพนักงานประเมินได้ตามที่เห็นสมควร เมื่อผู้ถูกประเมินได้ใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่มีคำวินิจฉัย และหากมีการวินิจฉัยหนี้ที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมิน และกรมสรรพากรแจ้งให้ผู้ถือประเมินทราบนั้น อาจเปลี่ยนแปลงแก้ไขโดยคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ ชอบที่จะรอคำวินิจแัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก่อนกรมสรรพากรโจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง และก่อนหน้านี้ศาลฎีกาได้วินิจฉัยไว้ในคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 167/2531 ในทำนองเดียวกัน ปัญหาที่ถกเถียงและสงสัยกันมานานเป็นอันยุติ กล่าวคือ ในระหว่างพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์อยู่ กรมสรรพากรย่อมไม่อาจนำมูลที่พิพาทกันอันเป็นเหตุให้มีการอุทธรณ์การประเมินนั้น มาฟ้องบังคับให้ผู้ถูกประเมินหรือผู้อุทธรณ์รับผิดชำระค่าภาษีอากรที่ถูกประเมิน โดยจะต้องรอคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก่อน จึงจะมีอำนาจฟ้องบังคับให้ผู้ต้องเสียภาษีนั้นชำระค่าภาษีอากรได้ แนวคิดและหลักการตามที่ศาลฎีกาวินิจฉัยไว้นั้น ย่อมชอบด้วยเหตุผลเป็นอย่างยิ่ง เพราะหากตีความว่าการอุทธรณ์การประเมินเป็นเรื่องบังคับผู้รับประเมินฝ่ายเดียว ประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติว่ากรมสรรพากรจะฟ้องระหว่างรอคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ได้ ดังนั้นกรมสรรพากรจึงฟ้องได้หากตีความเช่นนี้ ผลในทางปฏิบัติก็คือบทบัญญัติเรื่องอุทธรณ์การประเมินตามประมวลรัษฎากรก็จะไร้ประโยชน์ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 350/2531) หมายความว่าการอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็จะไม่มีประโยชน์ในทางปฏิบัติ เพราะหากถือว่าฟ้องได้ในระหว่างนั้น ก็จะมีการนำคดีมาสู่ศาลภาษีอากรกลาง และพิจารณาซ้ำซ้อนไปพร้อม ๆ กันในประเด็นเดียวกัน ต่างกันแต่ว่าฝ่ายหนึ่งเป็นฝ่ายบริหาร แต่อีกฝ่ายหนึ่งเป็นฝ่ายตุลาการ และผลออกมาก็จะต้องถือตามคำวินิจฉัยหรือคำพิพากษาของศาล ดังนี้ ก็จะเป็นที่เห็นชัดได้ว่าบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์การประเมินก็ไม่จำเป็นต้องนำมาใช้บังคับ การบัญญัติกฎหมายออกมาแล้วไม่อาจใช้บังคับได้ย่อมเป็นการสูญเปล่า คณะกรรมการที่ถูกตั้งขึ้นมาก็สิ้นเปลืองเป็นการเสียเวลาและกลายเป็นเรื่องซ้ำซ้อนไป แนวคิดจากคำพิพากษาศาลฎีกาดังกล่าวจึงชอบด้วยหลักการและเหตุผลในทางกฎหมาย อันทำให้มีผลบังคับได้ในทางปฏิบัติโดยแท้จริง เพราะการออกกฎหมายมานั้นก็เพื่อให้ปฏิบัติได้ และอำนวยความเป็นธรรมแก่สังคมส่วนรวมเป็นสำคัญ ต่อมายังได้มีคดีมาสู่ศาลฎีกาอีกเรื่องหนึ่ง โดยกรมสรรพากรเป็นโจทก์ฟ้องทายาทของผู้ตาย ให้นำเงินจากกองมรดกมาชำระค่าภาษีอากร ข้อเท็จจริงได้ความว่าขณะที่ผู้ตายยังมีชีวิตอยู่ได้ขายทรัพย์สินไปและยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีไว้ โดยมิได้นำเงินจากการขายที่ดินมารวมคำนวณเสียภาษีเงินได้ แต่ได้ระบุข้อยกเว้นไว้ พนักงานเจ้าหน้าที่ของกรมสรรพากรตรวจสอบไต่สวนแล้ว เห็นว่าเงินได้จากการขายที่ดินไม่ได้รับการยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา จึงประเมินให้ผู้ตายเสียภาษีโดยแจ้งไปยังผู้จัดการมรดกและทายาทของผู้ตาย ให้ชำระค่าภาษีอากรตามที่แจ้งการประเมินไป ทายาทของผู้ตายไม่เห็นด้วยจึงอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่ขณะที่ยังไม่ทราบผลของคำวินิจฉัยอุทธรณ์กรมสรรพากรเกรงคดีจะขาดอายุความจึงนำคดีมาฟ้องขอให้บังคับทายาทนำทรัพย์สินจากกองมรดกมาชำระค่าภาษีอากรตามจำนวนที่เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินไปเป็นเงิน 8 ล้านบาทเศษ ปัญหามีว่ากรมสรรพากรมีอำนาจนำคดีดังกล่าวมาฟ้องทายาทของผู้ตายต่อศาลภาษีอากรกลาง เพื่อให้นำทรัพย์สินจากกองมรดกของผู้ตายมาชำระค่าภาษีอากรก่อนที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะมีคำวินิจฉัยได้หรือไม่ ศาลฎีกาได้วินิจฉัยไว้ว่า คดีนี้จำเลยที่ 1 ที่ 2 ได้ใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว แต่ได้ความว่าคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่ได้มีคำวินิจฉัย กรณีของโจทก์จึงต้องห้ามมิให้นำคดีมาฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลาง ตามมาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากร และวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 ซึ่งบัญญัติว่าคดีตามมาตรา 7(1) ในกรณีที่กฎหมายเกี่ยวกับภาษีอากรบัญญัติให้คัดค้านหรืออุทธรณ์คำสั่งหรือคำวินิจฉัยต่อเจ้าพนักงานหรือคณะกรรมการตามหลักเกณฑ์วิธีการ และระยะเวลาที่กำหนดไว้จะฟ้องคดีในศาลภาษีอากรได้ก็ต่อเมื่อได้มีการปฏิบัติตามหลักเกณฑ์วิธีการ และระยะเวลาเช่นว่านั้น และได้มีการวินิจฉัยชี้ขาดคำคัดค้านหรือคำอุทธรณ์นั้นเสร็จแล้ว (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5555/2531) ศาลฎีกาตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5555/2531 ได้นำหลักการในมาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาอ้างไว้ในคำวินิจฉัยด้วย ทั้งนี้เนื่องจากคดีนี้ได้มีการฟ้องกันเมื่อมีการจัดตั้งศาลภาษีอากรกลางขึ้นมาแล้วและมีการบังคับใช้บทบัญญัติดังกล่าวนี้แล้ว แต่ 2 คดีแรกคือคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 167/2531 และ 530/2531 เป็นคดีมีมาสู่การวินิจฉัยของศาลก่อนศาลภาษีอากรกลางเปิดดำเนินการ จึงกล่าวถึงเฉพาะบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คดีภาษีอากรตามมาตรา 30 แห่งประมวลรัษฎากรเท่านั้น แต่ซึ่งหลักใหญ่การใช้ความแห่งคำวินิจฉัยก็ยังคงเป็นเช่นเดียวกัน ดังที่กล่าวมาแล้ว แต่ยังกล่าวไว้ในตอนท้ายแห่งคำวินิจฉัยด้วยว่า บทบัญญัติมาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรนั้น หาได้บังคับเฉพาะแต่ผู้ถูกประเมินแต่เพียงฝ่ายเดียวไม่ กรมสรรพากรก็ตกอยู่ในบังคับของกฎหมายดังกล่าวด้วย ซึ่งเป็นการย้ำให้เห็นเจตนารมณ์แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรชัดเจนยิ่งขึ้น ซึ่งก็เป็นการสนับสนุนและอธิบายตามหลักการของประมวลรัษฎากรมาตรา 30 ให้ผู้ใช้กฎหมายได้เห็นชัดเจนยิ่งขึ้นด้วยเช่นกัน ท่านผู้อ่านโปรดนำตัวอย่างคดีที่อยู่ระหว่างการพิจารณาอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งห้ามมิให้ผู้อุทธรณ์และกรมสรรพากรนำคดีมาสู่ศาลจนกว่าจะมีคำวินิจฉัยอุทธรณ์เสียก่อน กับคดีตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1080/2533 กับ 5061/2531 ซึ่งเอกชนผู้ต้องเสียภาษีมาฟ้องต่อศาลขอให้มีคำพิพากษาเพิกถอนการประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ แต่ขณะที่คดีอยู่ระหว่างการพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง กรมสรรพากรกลับนำมูลกรณีเดียวกันนี้มาฟ้องต่อศาลขอให้เอกชนซึ่งฟ้องกรมสรรพากรอยู่แล้วนั้นให้ชำระค่าภาษีให้แก่กรมสรรพากร ศาลฎีกาวินิจฉัยไว้ว่าห้ามกรมสรรพากรฟ้อง จนกว่าคดีที่เอกชนฟ้องกรมสรรพากรถึงที่สุดก่อน เมื่อเปรียบเทียบกันแล้วจะเห็นได้ว่าศาลฎีกามีแนวคิดทำนองเดียวกันว่า ไม่ว่าเอกชนหรือกรมสรรพากร หากคดีอยู่ระหว่างการพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือของศาล ห้ามมิให้ฝ่ายใดฝ่ายหนึ่งนำคดีมาฟ้องศาลอีก จนกว่าคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะมีคำวินิจฉัยหรือศาลมีคำพิพากษาถึงที่สุดแล้ว กรณีที่กรมสรรพากรถูกฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้น ไม่น่าจะเป็นห่วงว่าคดีหรือสิทธิเรียกร้องให้ชำระค่าภาษีอากรจะขาดอายุความ เพราะเหตุว่าเมื่อแจ้งการประเมินให้ผู้ต้องเสียภาษีทราบแล้ว แต่ไม่ยอมชำระค่าภาษีอากรภายในกำหนดผลก็คือว่าภาษีอากรที่ถูกแจ้งให้นำมาชำระนั้นกลายเป็นภาษีค้างตามความในประมวลรัษฎากร มาตรา 12 กรมสรรพากรย่อมดำเนินการยึด อายัดและขายทอดตลาดนำเงินมาชำระค่าภาษีได้อยู่แล้ว ไม่จำเป็นต้องนำคดีมาฟ้องอีก หากแต่ควรดำเนินการเกี่ยวกับการบังคับคดีต่อไป จะได้ประโยชน์มากกว่า อย่างไรก็ดี เกี่ยวกับอายุความหนี้ภาษีอากรนั้นประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 167 กำหนดไว้ว่ามีกำหนดอายุความสิบปี โดยนับตั้งแต่วันที่หนี้ค่าภาษีอากรถึงกำหนดชำระแล้ว กล่าวคือนับตั้งแต่วันครบกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีและชำระภาษี(คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1678/2518,1882/2518,888/2519 และ1550/2522) มิใช่นับแต่วันที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้ชำระค่าภาษีอากร และเมื่อเจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินให้ผู้ต้องเสียภาษีทราบแล้ว อายุความย่อมสะดุดหยุดลงนับตั้งแต่วันที่ได้รับแจ้งการประเมิน (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1330/2522 และ 1781/2531)ทั้งนี้เพราะการแจ้งการประเมินนั้น ถือได้ว่าได้ทำการอื่นใดอันมีผลเป็นอย่างเดียวกันกับการฟ้องคดีเพื่อตั้งหลักฐานสิทธิเรียกร้องหรือเพื่อให้ใช้หนี้ตามที่เรียกร้อง อายุความย่อมสะดุดหยุดลง(คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1781/2531 และ 4178/2532) ผลของอายุความสะดุดหยุดลงเป็นไปตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 181 คือระยะเวลาที่ล่วงไปก่อนแล้วไม่ให้นับเข้าในอายุความ แล้วเริ่มนับอายุความขึ้นใหม่ซึ่งมีกำหนดเวลาเท่ากับอายุความเดิม เช่นคดีเรียกร้องค่าภาษีอากรของรัฐบาลนี้ก็ต้องเริ่มนับหนึ่งใหม่ไปตั้งแต่วันผู้มีเงินได้นั้นได้รับแจ้งการประเมินไปอีกสิบปีซึ่งเป็นประโยชน์แก่รัฐในการจัดเก็บภาษีอากร แต่เป็นโทษแก่ผู้ต้องเสียภาษีอย่างมาก เพราะหากมีเหตุเช่นนี้อายุความซึ่งมีเพียงสิบปีอาจกลายเป็น 12 ปี 15 ปี ได้เกินกว่าอายุความตามปกติที่มีกำหนดเวลาอย่างสูงไม่เกินสิบปี ยิ่งกว่านั้นหากต่อมาผู้รับแจ้งประเมินนั้นได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และเมื่อมีคำวินิจฉัยอุทธรณ์แล้ว ผู้นั้นไม่เห็นด้วยได้ฟ้องคดีต่อศาลขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ภายในกำหนดเวลาตามประมวลรัษฎากรมาตรา 30(2) ซึ่งเป็นคดีสืบเนื่องกันมาดังนี้ ย่อมเป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดอยู่ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 175(คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1330/2522 และ 1781/2531) และคดีก็จะสะดุดหยุดอยู่จนกว่าคดีจะได้วินิจฉัยถึงที่สุด ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 175 แล้วเริ่มนับอายุความต่อจากอายุความเดิม (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3382/2524) เมื่อเป็นเช่นนี้กำหนดหรือระยะเวลาที่กรมสรรพากรจะจัดเก็บภาษีก็จะมีระยะเวลามากยิ่งขึ้น หนี้ภาษีอากรดังกล่าวจึงนับว่าเป็นหนี้ที่กฎหมายได้ให้เวลาแก่กรมสรรพากรจัดเก็บภาษีแก่ผู้ต้องเสียภาษีไว้มากทีเดียว ปัญหาที่ว่าคดีจะขาดอายุความนั้นไม่น่าต้องวิตกจนเกินไป แต่เมื่อหันกลับมาดูผู้มีเงินได้หรือผู้ต้องเสียภาษีบ้างกลับต้องหวาดวิตกว่าตนจะต้องถูกฟ้องบังคับให้เสียภาษีอีก แม้พ้นกำหนดสิบปีนับแต่วันที่ตนยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีและชำระภาษีแล้ว และเพื่อให้ท่านผู้อ่านเห็นชัดขึ้นว่าอายุความคดีเรียกร้องบังคับให้ชำระหนี้ภาษีอากรนั้นอาจขยายยาวเกินกว่า 10 ปีได้โปรดศึกษาจากคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1781/2531 โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล ของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2515,2516 และ 2517 และการประเมินภาษีการค้าเดือนมกราคม 2515 กับเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ด้วย อ้างว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบและหนี้ค่าภาษีขาดอายุความแล้ว จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วหนี้ค่าภาษีอากรไม่ขาดอายุความ ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบ พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้น จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า สำหรับปัญหาในเรื่องอายุความนั้น โจทก์แก้อุทธรณ์อ้างว่าหนี้ภาษีรายนี้ขาดอายุความเพราะจำเลยไม่ยึดหรืออายัดทรัพย์สินของโจทก์มาชำระหนี้ค่าภาษีอากรภายใน 10 ปี นับแต่วันที่จำเลยแจ้งการประเมินภาษีให้โจทก์ทราบนั้นพิเคราะห์แล้วเห็นว่า โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินให้เสียภาษีจากจำเลยเมื่อวันที่ 27 พฤษภาคม 2519 และวันที่ 27 ธันวาคม 2519อายุความย่อมสะดุดหยุดลงนับแต่วันดังกล่าวตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 173 แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยชี้ขาดเมื่อวันที่ 14 มิถุนายน 2529 แต่เมื่อโจทก์อุทธรณ์การประเมินดังกล่าวทั้งฟ้องคดีต่อศาลเป็นคดีนี้สืบเนื่องกันมา ถือได้ว่าเป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดอยู่ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 175 ดังนั้นหนี้รายนี้จึงไม่ขาดอายุความ จากตัวอย่างคดีนี้ ท่านผู้อ่านคงเห็นแล้วว่าโอกาสที่กรมสรรพากรที่ไม่อาจเรียกร้องให้ผู้ต้องเสียภาษีชำระหนี้ภาษีอากรเพราะคดีขาดอายุความฟ้องร้องนั้นแทบไม่มีเลย และข้อสังเกตเกี่ยวกับเรื่องอายุความสะดุดหยุดอยู่ในคดีนี้ ปรากฏว่าผู้ฟ้องคดีรวมทั้งอุทธรณ์การประเมินคือผู้ต้องเสียภาษี แต่อายุความฟ้องร้องหนี้ภาษีอากรของกรมสรรพากรเจ้าหนี้กลับสะดุดหยุดอยู่ ซึ่งเป็นประโยชน์แก่กรมสรรพากรหรืออีกนัยหนึ่งคือรัฐโดยตรงซึ่งก็คงพอได้หลักว่าเกี่ยวกับหนี้ภาษีอากรตามประมวลรัษฎากรนี้ประกอบกับประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 175 แม้ผู้ฟ้องคดีเป็นผู้ต้องชำระหนี้ภาษีอากรก็ทำให้อายุความสะดุดหยุดอยู่เช่นกัน อนึ่ง สำหรับคำพิพากษาศาลฎีกาอันเป็นหัวข้อหมายเหตุ มีปัญหาน่าคิดว่าถ้าหากเป็นกรณีที่กรมสรรพากรฟ้องขอให้ผู้ต้องเสียภาษีชำระค่าภาษีอากรต่อศาลภาษีอากรกลาง และในระหว่างการพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง ดังนี้ ผู้ต้องเสียภาษีที่ถูกกรมสรรพากรฟ้องเป็นจำเลยอยู่นั้นจะนำมูลกรณีเดียวกันนั้นมาฟ้องกรมสรรพากรโดยขอให้ศาลมีคำพิพากษาเพิกถอนการประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ได้หรือไม่ แนวคำวินิจฉัยของศาลฎีกาโดยตรงไม่มี ก็คงต้องนำคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2061/2531 และ 1080/2533 มาเทียบเคียง และเห็นว่าน่าจะตกอยู่ในบังคับแห่งหลักการเดียวกันกับคำวินิจฉัยของศาลฎีกาตามคำพิพากษาศาลฎีกาดังกล่าว. พลประสิทธิ์ ฤทธิ์รักษา.คำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้ชำระเงินค่าภาษีอากรแก่โจทก์เป็นเงินทั้งสิ้น1,121,665.06 บาทจำเลยให้การว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องเนื่องจากจำเลยได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของจำเลย จำเลยได้ฟ้องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาเมื่อยังไม่มีคำพิพากษา โจทก์ไม่อาจฟ้องให้จำเลยชำระภาษีอากรที่จำเลยยังอุทธรณ์คำวินิจฉัยต่อศาลได้ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ววินิจฉัยว่า คดีที่จำเลยฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลชั้นต้น การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ อาจถูกเปลี่ยนแปลงแก้ไขหรือเพิกถอนโดยคำสั่งหรือคำพิพากษาของศาลได้โจทก์มีสิทธิได้รับชำระค่าภาษีอากรหรือไม่ ต้องรอคำวินิจฉัยของศาลเสียก่อน โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง พิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าเจ้าพนักงานประเมินของโจทก์หมายเรียกจำเลยมาตรวจสอบไต่สวนการชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลของจำเลย สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2515, 2516 แล้วมีหนังสือลงวันที่ 2 พฤศจิกายน 2522 แจ้งการประเมินให้จำเลยชำระภาษีอากรให้โจทก์ เป็นเงินทั้งสิ้น1,019,695.52 บาท จำเลยอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการคณะนั้นพิจารณาแล้ว มีคำวินิจฉัยให้ลดเงินเพิ่มที่เรียกเก็บลงร้อยละ 50 ของเงินเพิ่มตามกฎหมาย คงให้จำเลยชำระภาษีอากรพร้อมเงินเพิ่มให้โจทก์เป็นเงินทั้งสิ้น 934,720.09 บาทจำเลยอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลาง ขณะที่คดีนั้นอยู่ในระหว่างพิจารณาโจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระภาษีอากรที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้จำเลยชำระให้โจทก์เป็นคดีนี้คดีมีปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า ที่จำเลยไม่ชำระเงินตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้โจทก์ เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องได้หรือไม่ พิจารณาแล้วบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2) บัญญัติว่า "ฯลฯ ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล ฯลฯ" เป็นที่เห็นได้ว่าที่กฎหมายบัญญัติไว้เช่นนี้ก็โดยวัตถุประสงค์เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินและคำวินิจฉัยชอบหรือไม่ ศาลจึงมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไข ยกเลิกหรือเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อจำเลยอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลอยู่ โจทก์มีสิทธิจะได้รับชำระภาษีอากรตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน การที่จำเลยไม่ชำระภาษีอากรตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จึงหาได้เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องดังที่อุทธรณ์ไม่ เพราะมิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลก็จะไร้ผล"พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1080/2533กรมสรรพากรโจทก์บริษัท คอน ติเนนตัล โอเวอร์ซีส จำกัดจำเลย ป.วิ.พ. ม. 55 ป.รัษฎากร ม. 30ผู้ต้องเสียภาษีฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขณะที่คดีอยู่ในระหว่างพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง กรมสรรพากร กลับนำมูลกรณีเดียว กันมาฟ้องขอให้ผู้ต้องเสียภาษีชำระค่าภาษีอากรตาม ที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัย ดังนี้ โดย ที่บทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2) บัญญัติว่า ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อ ศาลนั้น ย่อมเป็นที่เห็นได้ ว่าที่บัญญัติไว้เช่นนี้ ก็โดย วัตถุประสงค์เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ศาลจึงมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไข ยกเลิกหรือเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อผู้ต้อง เสีย ภาษีอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อ ศาลอยู่ โจทก์มีสิทธิจะได้ รับชำระภาษีตาม ที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอฟังคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน การที่ผู้ต้องเสียภาษีไม่ชำระภาษีอากรตาม คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงหาได้เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องไม่ เพราะมิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อ ศาลก็จะไร้ผล.โจทก์ฟ้องขอให้ชำระเงินค่าภาษีอากรแก่โจทก์เป็นเงินทั้งสิ้น1,121,665.06 บาทจำเลยให้การว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องเนื่องจากจำเลยได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของจำเลย จำเลยได้ฟ้องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาเมื่อยังไม่มีคำพิพากษา โจทก์ไม่อาจฟ้องให้จำเลยชำระภาษีอากรที่จำเลยยังอุทธรณ์คำวินิจฉัยต่อศาลได้ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ววินิจฉัยว่า คดีที่จำเลยฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลชั้นต้น การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ อาจถูกเปลี่ยนแปลงแก้ไขหรือเพิกถอนโดยคำสั่งหรือคำพิพากษาของศาลได้โจทก์มีสิทธิได้รับชำระค่าภาษีอากรหรือไม่ ต้องรอคำวินิจฉัยของศาลเสียก่อน โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง พิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าเจ้าพนักงานประเมินของโจทก์หมายเรียกจำเลยมาตรวจสอบไต่สวนการชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลของจำเลย สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2515, 2516 แล้วมีหนังสือลงวันที่ 2 พฤศจิกายน 2522 แจ้งการประเมินให้จำเลยชำระภาษีอากรให้โจทก์ เป็นเงินทั้งสิ้น1,019,695.52 บาท จำเลยอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการคณะนั้นพิจารณาแล้ว มีคำวินิจฉัยให้ลดเงินเพิ่มที่เรียกเก็บลงร้อยละ 50 ของเงินเพิ่มตามกฎหมาย คงให้จำเลยชำระภาษีอากรพร้อมเงินเพิ่มให้โจทก์เป็นเงินทั้งสิ้น 934,720.09 บาทจำเลยอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลาง ขณะที่คดีนั้นอยู่ในระหว่างพิจารณาโจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระภาษีอากรที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้จำเลยชำระให้โจทก์เป็นคดีนี้คดีมีปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า ที่จำเลยไม่ชำระเงินตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้โจทก์ เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องได้หรือไม่ พิจารณาแล้วบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2) บัญญัติว่า "ฯลฯ ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล ฯลฯ" เป็นที่เห็นได้ว่าที่กฎหมายบัญญัติไว้เช่นนี้ก็โดยวัตถุประสงค์เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินและคำวินิจฉัยชอบหรือไม่ ศาลจึงมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไข ยกเลิกหรือเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อจำเลยอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลอยู่ โจทก์มีสิทธิจะได้รับชำระภาษีอากรตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน การที่จำเลยไม่ชำระภาษีอากรตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จึงหาได้เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำคดีมาฟ้องดังที่อุทธรณ์ไม่ เพราะมิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลก็จะไร้ผล"พิพากษายืน.(เดชา สุวรรณโณ-อุดม เฟื่องฟุ้ง-ตัน เวทไว)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคดีนี้เดิมจำเลยซึ่งเป็นเอกชนได้อุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ต่อมาเมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยยกอุทธรณ์ของจำเลย จำเลยจึงฟ้องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลาง ขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวขณะที่คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง โจทก์คือกรมสรรพากรกลับนำคดีมาฟ้องยังศาลภาษีอากรกลาง ขอให้บังคับจำเลยชำระภาษีอากรกรณีเดียวกันกับที่จำเลยฟ้องขอให้เพิกถอนอยู่ที่ศาลภาษีอากรกลาง คดีจึงมีปัญหาว่า ที่จำเลยไม่ชำระเงินตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้โจทก์ เป็นการโต้แย้งสิทธิที่โจทก์จะนำมาฟ้องได้หรือไม่ ศาลฎีกาได้วินิจฉัย โดยนำบทบัญญัติประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2)ซึ่งมีใจความตอนหนึ่งว่า ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล โดยอธิบายว่าที่กฎหมายบัญญัติไว้เช่นนี้ก็โดยวัตถุประสงค์เพื่อให้ศาลพิจารณาว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ศาลจึงมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไข ยกเลิกหรือเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ โจทก์มีสิทธิจะได้รับชำระภาษีอากรตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมิน และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน การที่จำเลยไม่ชำระภาษีอากรตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงไม่เป็นการโต้แย้งสิทธิโจทก์ที่จะนำมาฟ้อง เพราะมิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลก็จะไร้ผล แนวคิดของศาลฎีกาดังกล่าว ได้เคยวินิจฉัยไว้แล้วในคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5061/2531 ระหว่าง กรมสรรพากร โจทก์ ห้างหุ้นส่วนจำกัดเพนเนลส์คำกอง ที่ 1 นายคำกอง บัวเพชร ที่ 2 จำเลย โดยวินิจฉัยว่า ในกรณีที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล ตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากร มาตรา30(2) และคดียังอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลนั้น เป็นที่เห็นได้ว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน ที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วมีคำวินิจฉัยเห็นชอบ อาจถูกเปลี่ยนแปลงแก้ไขหรือเพิกถอนคำสั่งหรือคำพิพากษาของศาลได้ กรมสรรพากรมีสิทธิที่จะได้รับชำระภาษีอากร ตามที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยแล้วหรือไม่ จึงต้องรอคำวินิจฉัยชี้ขาดของศาลเสียก่อน มิฉะนั้นบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล ตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากรก็จะไร้ผล คดีนี้ข้อเท็จจริงปรากฏตามฟ้องว่าจำเลยที่ 1 ผู้ต้องเสียภาษีอากรอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล และคดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลอุทธรณ์ คดียังไม่ถึงที่สุด โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องพิพากษายืนตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลางที่ให้ยกฟ้องโจทก์ โปรดสังเกตด้วยว่า สำหรับคดีตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5061/2531นั้น คดีที่จำเลยที่ 1 ฟ้องกรมสรรพากรขอให้เพิกถอนการประเมินคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้น คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลอุทธรณ์แล้วโจทก์นำคดีมาฟ้องจำเลยในประเด็นข้อหาเดียวกันนี้ต่อศาลภาษีอากรกลาง ส่วนคดีตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1080/2533ที่หมายเหตุนี้ ปรากฏว่าเดิมผู้ต้องเสียภาษีคือบริษัทคอนติเนนตัลโอเวอร์ซีส จำกัด เป็นโจทก์ฟ้องกรมสรรพากรเป็นจำเลยก่อน ขณะที่คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง กรมสรรพากรกลับนำคดีอันมีประเด็นและข้อหาเดิมนั้นเองมาฟ้องบริษัทคอนติเนนตัลโอเวอร์ซีสจำกัด เป็นจำเลยให้ชำระค่าภาษีอากร โดยคดีแรกนั้นเป็นศาลต่างชั้นกัน ศาลฎีกาก็วินิจฉัยว่าฟ้องไม่ได้เช่นกัน และมีข้อสังเกตว่าศาลฎีกาใช้คำว่าคดียังไม่ถึงที่สุด ในการวินิจฉัยนั้น ศาลฎีกานำหลักกฎหมายตามประมวลรัษฎากรมาตรา 30(2) ดังที่กล่าวแล้วมาเป็นหลักในการวินิจฉัย โดยมิได้กล่าวถึงหลักทั่วไปตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง ว่าด้วยการดำเนินกระบวนพิจารณาประกอบเลย ทั้งนี้ศาลฎีกาคงเห็นว่าบทบัญญัติว่าด้วยการดำเนินคดีกรณีนี้มีอยู่ในประมวลรัษฎากรแล้ว เรื่องนี้ใคร่จะขอให้นำไปเปรียบเทียบกับกรณีที่ผู้ต้องเสียภาษีอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของกรมสรรพากรอยู่ มีปัญหาว่าในระหว่างที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังพิจารณาไม่แล้วเสร็จอยู่นี้ กรมสรรพากรก็ดี ผู้ต้องเสียภาษีก็ดีจะนำคดีซึ่งเกี่ยวกับการพิจารณาอุทธรณ์นั้นมาฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลางโดยไม่รอฟังคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้หรือไม่ เดิมทีก็มีปัญหาถกเถียงกันอยู่เป็นสองฝ่าย คือฝ่ายหนึ่งว่านำคดีมาฟ้องไม่ได้ ต้องรอคำวินิจฉัยอุทธรณ์เสียก่อน แต่อีกฝ่ายหนึ่งก็ว่าฟ้องได้ โดยไม่จำเป็นต้องรอฟังคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ต่อมาเมื่อคดีขึ้นสู่ศาลฎีกา โดยกรมสรรพากรเป็นโจทก์ฟ้องบริษัทเสนาตระการ จำกัดกับพวกเป็นจำเลย ซึ่งศาลฎีกาได้วินิจฉัยไว้ในคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 350/2531 ว่า การที่กฎหมายกำหนดให้มีการอุทธรณ์การประเมินก็เพื่อให้ผู้มีหน้าที่พิจารณาอุทธรณ์ได้ตรวจสอบคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินว่าชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ประการใด เมื่อพิจารณาแล้วผู้มีอำนาจหน้าที่ในการพิจารณาอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจเปลี่ยนแปลงแก้ไขความเห็นของเจ้าพนักงานประเมินได้ตามที่เห็นสมควร เมื่อผู้ถูกประเมินได้ใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่มีคำวินิจฉัย และหากมีการวินิจฉัยหนี้ที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมิน และกรมสรรพากรแจ้งให้ผู้ถือประเมินทราบนั้น อาจเปลี่ยนแปลงแก้ไขโดยคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ ชอบที่จะรอคำวินิจแัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก่อนกรมสรรพากรโจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง และก่อนหน้านี้ศาลฎีกาได้วินิจฉัยไว้ในคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 167/2531 ในทำนองเดียวกัน ปัญหาที่ถกเถียงและสงสัยกันมานานเป็นอันยุติ กล่าวคือ ในระหว่างพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์อยู่ กรมสรรพากรย่อมไม่อาจนำมูลที่พิพาทกันอันเป็นเหตุให้มีการอุทธรณ์การประเมินนั้น มาฟ้องบังคับให้ผู้ถูกประเมินหรือผู้อุทธรณ์รับผิดชำระค่าภาษีอากรที่ถูกประเมิน โดยจะต้องรอคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก่อน จึงจะมีอำนาจฟ้องบังคับให้ผู้ต้องเสียภาษีนั้นชำระค่าภาษีอากรได้ แนวคิดและหลักการตามที่ศาลฎีกาวินิจฉัยไว้นั้น ย่อมชอบด้วยเหตุผลเป็นอย่างยิ่ง เพราะหากตีความว่าการอุทธรณ์การประเมินเป็นเรื่องบังคับผู้รับประเมินฝ่ายเดียว ประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติว่ากรมสรรพากรจะฟ้องระหว่างรอคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ได้ ดังนั้นกรมสรรพากรจึงฟ้องได้หากตีความเช่นนี้ ผลในทางปฏิบัติก็คือบทบัญญัติเรื่องอุทธรณ์การประเมินตามประมวลรัษฎากรก็จะไร้ประโยชน์ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 350/2531) หมายความว่าการอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็จะไม่มีประโยชน์ในทางปฏิบัติ เพราะหากถือว่าฟ้องได้ในระหว่างนั้น ก็จะมีการนำคดีมาสู่ศาลภาษีอากรกลาง และพิจารณาซ้ำซ้อนไปพร้อม ๆ กันในประเด็นเดียวกัน ต่างกันแต่ว่าฝ่ายหนึ่งเป็นฝ่ายบริหาร แต่อีกฝ่ายหนึ่งเป็นฝ่ายตุลาการ และผลออกมาก็จะต้องถือตามคำวินิจฉัยหรือคำพิพากษาของศาล ดังนี้ ก็จะเป็นที่เห็นชัดได้ว่าบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์การประเมินก็ไม่จำเป็นต้องนำมาใช้บังคับ การบัญญัติกฎหมายออกมาแล้วไม่อาจใช้บังคับได้ย่อมเป็นการสูญเปล่า คณะกรรมการที่ถูกตั้งขึ้นมาก็สิ้นเปลืองเป็นการเสียเวลาและกลายเป็นเรื่องซ้ำซ้อนไป แนวคิดจากคำพิพากษาศาลฎีกาดังกล่าวจึงชอบด้วยหลักการและเหตุผลในทางกฎหมาย อันทำให้มีผลบังคับได้ในทางปฏิบัติโดยแท้จริง เพราะการออกกฎหมายมานั้นก็เพื่อให้ปฏิบัติได้ และอำนวยความเป็นธรรมแก่สังคมส่วนรวมเป็นสำคัญ ต่อมายังได้มีคดีมาสู่ศาลฎีกาอีกเรื่องหนึ่ง โดยกรมสรรพากรเป็นโจทก์ฟ้องทายาทของผู้ตาย ให้นำเงินจากกองมรดกมาชำระค่าภาษีอากร ข้อเท็จจริงได้ความว่าขณะที่ผู้ตายยังมีชีวิตอยู่ได้ขายทรัพย์สินไปและยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีไว้ โดยมิได้นำเงินจากการขายที่ดินมารวมคำนวณเสียภาษีเงินได้ แต่ได้ระบุข้อยกเว้นไว้ พนักงานเจ้าหน้าที่ของกรมสรรพากรตรวจสอบไต่สวนแล้ว เห็นว่าเงินได้จากการขายที่ดินไม่ได้รับการยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา จึงประเมินให้ผู้ตายเสียภาษีโดยแจ้งไปยังผู้จัดการมรดกและทายาทของผู้ตาย ให้ชำระค่าภาษีอากรตามที่แจ้งการประเมินไป ทายาทของผู้ตายไม่เห็นด้วยจึงอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่ขณะที่ยังไม่ทราบผลของคำวินิจฉัยอุทธรณ์กรมสรรพากรเกรงคดีจะขาดอายุความจึงนำคดีมาฟ้องขอให้บังคับทายาทนำทรัพย์สินจากกองมรดกมาชำระค่าภาษีอากรตามจำนวนที่เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินไปเป็นเงิน 8 ล้านบาทเศษ ปัญหามีว่ากรมสรรพากรมีอำนาจนำคดีดังกล่าวมาฟ้องทายาทของผู้ตายต่อศาลภาษีอากรกลาง เพื่อให้นำทรัพย์สินจากกองมรดกของผู้ตายมาชำระค่าภาษีอากรก่อนที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะมีคำวินิจฉัยได้หรือไม่ ศาลฎีกาได้วินิจฉัยไว้ว่า คดีนี้จำเลยที่ 1 ที่ 2 ได้ใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว แต่ได้ความว่าคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่ได้มีคำวินิจฉัย กรณีของโจทก์จึงต้องห้ามมิให้นำคดีมาฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลาง ตามมาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากร และวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 ซึ่งบัญญัติว่าคดีตามมาตรา 7(1) ในกรณีที่กฎหมายเกี่ยวกับภาษีอากรบัญญัติให้คัดค้านหรืออุทธรณ์คำสั่งหรือคำวินิจฉัยต่อเจ้าพนักงานหรือคณะกรรมการตามหลักเกณฑ์วิธีการ และระยะเวลาที่กำหนดไว้จะฟ้องคดีในศาลภาษีอากรได้ก็ต่อเมื่อได้มีการปฏิบัติตามหลักเกณฑ์วิธีการ และระยะเวลาเช่นว่านั้น และได้มีการวินิจฉัยชี้ขาดคำคัดค้านหรือคำอุทธรณ์นั้นเสร็จแล้ว (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5555/2531) ศาลฎีกาตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5555/2531 ได้นำหลักการในมาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาอ้างไว้ในคำวินิจฉัยด้วย ทั้งนี้เนื่องจากคดีนี้ได้มีการฟ้องกันเมื่อมีการจัดตั้งศาลภาษีอากรกลางขึ้นมาแล้วและมีการบังคับใช้บทบัญญัติดังกล่าวนี้แล้ว แต่ 2 คดีแรกคือคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 167/2531 และ 530/2531 เป็นคดีมีมาสู่การวินิจฉัยของศาลก่อนศาลภาษีอากรกลางเปิดดำเนินการ จึงกล่าวถึงเฉพาะบทบัญญัติว่าด้วยการอุทธรณ์คดีภาษีอากรตามมาตรา 30 แห่งประมวลรัษฎากรเท่านั้น แต่ซึ่งหลักใหญ่การใช้ความแห่งคำวินิจฉัยก็ยังคงเป็นเช่นเดียวกัน ดังที่กล่าวมาแล้ว แต่ยังกล่าวไว้ในตอนท้ายแห่งคำวินิจฉัยด้วยว่า บทบัญญัติมาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรนั้น หาได้บังคับเฉพาะแต่ผู้ถูกประเมินแต่เพียงฝ่ายเดียวไม่ กรมสรรพากรก็ตกอยู่ในบังคับของกฎหมายดังกล่าวด้วย ซึ่งเป็นการย้ำให้เห็นเจตนารมณ์แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรชัดเจนยิ่งขึ้น ซึ่งก็เป็นการสนับสนุนและอธิบายตามหลักการของประมวลรัษฎากรมาตรา 30 ให้ผู้ใช้กฎหมายได้เห็นชัดเจนยิ่งขึ้นด้วยเช่นกัน ท่านผู้อ่านโปรดนำตัวอย่างคดีที่อยู่ระหว่างการพิจารณาอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งห้ามมิให้ผู้อุทธรณ์และกรมสรรพากรนำคดีมาสู่ศาลจนกว่าจะมีคำวินิจฉัยอุทธรณ์เสียก่อน กับคดีตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1080/2533 กับ 5061/2531 ซึ่งเอกชนผู้ต้องเสียภาษีมาฟ้องต่อศาลขอให้มีคำพิพากษาเพิกถอนการประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ แต่ขณะที่คดีอยู่ระหว่างการพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง กรมสรรพากรกลับนำมูลกรณีเดียวกันนี้มาฟ้องต่อศาลขอให้เอกชนซึ่งฟ้องกรมสรรพากรอยู่แล้วนั้นให้ชำระค่าภาษีให้แก่กรมสรรพากร ศาลฎีกาวินิจฉัยไว้ว่าห้ามกรมสรรพากรฟ้อง จนกว่าคดีที่เอกชนฟ้องกรมสรรพากรถึงที่สุดก่อน เมื่อเปรียบเทียบกันแล้วจะเห็นได้ว่าศาลฎีกามีแนวคิดทำนองเดียวกันว่า ไม่ว่าเอกชนหรือกรมสรรพากร หากคดีอยู่ระหว่างการพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือของศาล ห้ามมิให้ฝ่ายใดฝ่ายหนึ่งนำคดีมาฟ้องศาลอีก จนกว่าคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะมีคำวินิจฉัยหรือศาลมีคำพิพากษาถึงที่สุดแล้ว กรณีที่กรมสรรพากรถูกฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้น ไม่น่าจะเป็นห่วงว่าคดีหรือสิทธิเรียกร้องให้ชำระค่าภาษีอากรจะขาดอายุความ เพราะเหตุว่าเมื่อแจ้งการประเมินให้ผู้ต้องเสียภาษีทราบแล้ว แต่ไม่ยอมชำระค่าภาษีอากรภายในกำหนดผลก็คือว่าภาษีอากรที่ถูกแจ้งให้นำมาชำระนั้นกลายเป็นภาษีค้างตามความในประมวลรัษฎากร มาตรา 12 กรมสรรพากรย่อมดำเนินการยึด อายัดและขายทอดตลาดนำเงินมาชำระค่าภาษีได้อยู่แล้ว ไม่จำเป็นต้องนำคดีมาฟ้องอีก หากแต่ควรดำเนินการเกี่ยวกับการบังคับคดีต่อไป จะได้ประโยชน์มากกว่า อย่างไรก็ดี เกี่ยวกับอายุความหนี้ภาษีอากรนั้นประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 167 กำหนดไว้ว่ามีกำหนดอายุความสิบปี โดยนับตั้งแต่วันที่หนี้ค่าภาษีอากรถึงกำหนดชำระแล้ว กล่าวคือนับตั้งแต่วันครบกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีและชำระภาษี(คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1678/2518,1882/2518,888/2519 และ1550/2522) มิใช่นับแต่วันที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้ชำระค่าภาษีอากร และเมื่อเจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินให้ผู้ต้องเสียภาษีทราบแล้ว อายุความย่อมสะดุดหยุดลงนับตั้งแต่วันที่ได้รับแจ้งการประเมิน (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1330/2522 และ 1781/2531)ทั้งนี้เพราะการแจ้งการประเมินนั้น ถือได้ว่าได้ทำการอื่นใดอันมีผลเป็นอย่างเดียวกันกับการฟ้องคดีเพื่อตั้งหลักฐานสิทธิเรียกร้องหรือเพื่อให้ใช้หนี้ตามที่เรียกร้อง อายุความย่อมสะดุดหยุดลง(คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1781/2531 และ 4178/2532) ผลของอายุความสะดุดหยุดลงเป็นไปตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 181 คือระยะเวลาที่ล่วงไปก่อนแล้วไม่ให้นับเข้าในอายุความ แล้วเริ่มนับอายุความขึ้นใหม่ซึ่งมีกำหนดเวลาเท่ากับอายุความเดิม เช่นคดีเรียกร้องค่าภาษีอากรของรัฐบาลนี้ก็ต้องเริ่มนับหนึ่งใหม่ไปตั้งแต่วันผู้มีเงินได้นั้นได้รับแจ้งการประเมินไปอีกสิบปีซึ่งเป็นประโยชน์แก่รัฐในการจัดเก็บภาษีอากร แต่เป็นโทษแก่ผู้ต้องเสียภาษีอย่างมาก เพราะหากมีเหตุเช่นนี้อายุความซึ่งมีเพียงสิบปีอาจกลายเป็น 12 ปี 15 ปี ได้เกินกว่าอายุความตามปกติที่มีกำหนดเวลาอย่างสูงไม่เกินสิบปี ยิ่งกว่านั้นหากต่อมาผู้รับแจ้งประเมินนั้นได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และเมื่อมีคำวินิจฉัยอุทธรณ์แล้ว ผู้นั้นไม่เห็นด้วยได้ฟ้องคดีต่อศาลขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ภายในกำหนดเวลาตามประมวลรัษฎากรมาตรา 30(2) ซึ่งเป็นคดีสืบเนื่องกันมาดังนี้ ย่อมเป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดอยู่ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 175(คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1330/2522 และ 1781/2531) และคดีก็จะสะดุดหยุดอยู่จนกว่าคดีจะได้วินิจฉัยถึงที่สุด ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 175 แล้วเริ่มนับอายุความต่อจากอายุความเดิม (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3382/2524) เมื่อเป็นเช่นนี้กำหนดหรือระยะเวลาที่กรมสรรพากรจะจัดเก็บภาษีก็จะมีระยะเวลามากยิ่งขึ้น หนี้ภาษีอากรดังกล่าวจึงนับว่าเป็นหนี้ที่กฎหมายได้ให้เวลาแก่กรมสรรพากรจัดเก็บภาษีแก่ผู้ต้องเสียภาษีไว้มากทีเดียว ปัญหาที่ว่าคดีจะขาดอายุความนั้นไม่น่าต้องวิตกจนเกินไป แต่เมื่อหันกลับมาดูผู้มีเงินได้หรือผู้ต้องเสียภาษีบ้างกลับต้องหวาดวิตกว่าตนจะต้องถูกฟ้องบังคับให้เสียภาษีอีก แม้พ้นกำหนดสิบปีนับแต่วันที่ตนยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีและชำระภาษีแล้ว และเพื่อให้ท่านผู้อ่านเห็นชัดขึ้นว่าอายุความคดีเรียกร้องบังคับให้ชำระหนี้ภาษีอากรนั้นอาจขยายยาวเกินกว่า 10 ปีได้โปรดศึกษาจากคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1781/2531 โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล ของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2515,2516 และ 2517 และการประเมินภาษีการค้าเดือนมกราคม 2515 กับเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ด้วย อ้างว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบและหนี้ค่าภาษีขาดอายุความแล้ว จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วหนี้ค่าภาษีอากรไม่ขาดอายุความ ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบ พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้น จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า สำหรับปัญหาในเรื่องอายุความนั้น โจทก์แก้อุทธรณ์อ้างว่าหนี้ภาษีรายนี้ขาดอายุความเพราะจำเลยไม่ยึดหรืออายัดทรัพย์สินของโจทก์มาชำระหนี้ค่าภาษีอากรภายใน 10 ปี นับแต่วันที่จำเลยแจ้งการประเมินภาษีให้โจทก์ทราบนั้นพิเคราะห์แล้วเห็นว่า โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินให้เสียภาษีจากจำเลยเมื่อวันที่ 27 พฤษภาคม 2519 และวันที่ 27 ธันวาคม 2519อายุความย่อมสะดุดหยุดลงนับแต่วันดังกล่าวตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 173 แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยชี้ขาดเมื่อวันที่ 14 มิถุนายน 2529 แต่เมื่อโจทก์อุทธรณ์การประเมินดังกล่าวทั้งฟ้องคดีต่อศาลเป็นคดีนี้สืบเนื่องกันมา ถือได้ว่าเป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดอยู่ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 175 ดังนั้นหนี้รายนี้จึงไม่ขาดอายุความ จากตัวอย่างคดีนี้ ท่านผู้อ่านคงเห็นแล้วว่าโอกาสที่กรมสรรพากรที่ไม่อาจเรียกร้องให้ผู้ต้องเสียภาษีชำระหนี้ภาษีอากรเพราะคดีขาดอายุความฟ้องร้องนั้นแทบไม่มีเลย และข้อสังเกตเกี่ยวกับเรื่องอายุความสะดุดหยุดอยู่ในคดีนี้ ปรากฏว่าผู้ฟ้องคดีรวมทั้งอุทธรณ์การประเมินคือผู้ต้องเสียภาษี แต่อายุความฟ้องร้องหนี้ภาษีอากรของกรมสรรพากรเจ้าหนี้กลับสะดุดหยุดอยู่ ซึ่งเป็นประโยชน์แก่กรมสรรพากรหรืออีกนัยหนึ่งคือรัฐโดยตรงซึ่งก็คงพอได้หลักว่าเกี่ยวกับหนี้ภาษีอากรตามประมวลรัษฎากรนี้ประกอบกับประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 175 แม้ผู้ฟ้องคดีเป็นผู้ต้องชำระหนี้ภาษีอากรก็ทำให้อายุความสะดุดหยุดอยู่เช่นกัน อนึ่ง สำหรับคำพิพากษาศาลฎีกาอันเป็นหัวข้อหมายเหตุ มีปัญหาน่าคิดว่าถ้าหากเป็นกรณีที่กรมสรรพากรฟ้องขอให้ผู้ต้องเสียภาษีชำระค่าภาษีอากรต่อศาลภาษีอากรกลาง และในระหว่างการพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง ดังนี้ ผู้ต้องเสียภาษีที่ถูกกรมสรรพากรฟ้องเป็นจำเลยอยู่นั้นจะนำมูลกรณีเดียวกันนั้นมาฟ้องกรมสรรพากรโดยขอให้ศาลมีคำพิพากษาเพิกถอนการประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ได้หรือไม่ แนวคำวินิจฉัยของศาลฎีกาโดยตรงไม่มี ก็คงต้องนำคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2061/2531 และ 1080/2533 มาเทียบเคียง และเห็นว่าน่าจะตกอยู่ในบังคับแห่งหลักการเดียวกันกับคำวินิจฉัยของศาลฎีกาตามคำพิพากษาศาลฎีกาดังกล่าว. พลประสิทธิ์ ฤทธิ์รักษา.