คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3990/2541หลักกฎหมาย: ฟ้องอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งหมดเมื่ออ่านรวมกันแล้วก็คือโจทก์ประสงค์จะอุทธรณ์ว่าการประเมินภาษีสรรพสามิต ของเจ้าพนักงานสรรพสามิตไม่ชอบนั่นเอง ประเด็นในชั้นอุทธรณ์จึงมีว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ในการพิจารณาปัญหานี้จำเป็นที่ศาลจะต้องพิจารณาถึงตัวบทกฎหมายในเรื่องการเสียภาษีสรรพสามิตว่ามีอยู่อย่างไร คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรที่พิจารณาพิพากษาถึงภาษีสรรพสามิตจึงเป็นเรื่องอยู่ในประเด็น หาใช่เป็นการพิจารณาพิพากษานอกประเด็นไม่ คำสั่งกรมสรรพสามิตที่ 41/2535 เป็นคำสั่งที่อธิบดีกรมสรรพสามิตออกเพื่อตีความว่า สิ่งใดบ้างเป็นเครื่องปรับอากาศตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ 03.01 ในกรณีที่มีผู้นำของเข้ามา ซึ่งจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตในขณะนำเข้าโดยกฎหมายถือว่าความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นเกิดขึ้นในเวลาเดียวกับความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีศุลกากรสำหรับของที่นำเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร ส่วนฐาน ในการคำนวณภาษีคือ มูลค่าที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะต้องเสียภาษีนั้น ต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์ที่พระราชบัญญัติสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 มาตรา 8 บัญญัติไว้ กล่าวโดยสรุปมาตรา 7 เป็นการวางหลักว่าผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้นส่วนมาตรา 8 เป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การคำนวณภาษี หรือวิธีการ หาฐานภาษีนั่นเอง โดยแยกออกเป็นกรณี ๆ ไป ได้แก่กรณีสินค้า ที่ผลิตในราชอาณาจักร กรณีสินค้านำเข้า และกรณีบริการ กรณีของโจทก์โจทก์สั่งชิ้นส่วนของเครื่องปรับอากาศเข้ามา แล้วโจทก์จึงมาสั่งคอมเพรสเซอร์มาประกอบเข้ากับชิ้นส่วน ที่นำเข้า ขายเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์ให้แก่บุคคลภายนอก อีกต่อหนึ่ง ถือเป็นกรณีสินค้าผลิตในราชอาณาจักรตามความหมายของคำว่าผลิต ที่ระบุไว้ ในมาตรา 4 ของพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 การคำนวณค่าภาษีต้องเป็นไปตามมาตรา 8(1) คือ ถือตามราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรม ซึ่งโจทก์รับอยู่แล้วว่า ต้องมีชิ้นส่วนต่าง ๆ นอกเหนือจากที่สั่งเข้ามา จึงจะประกอบ เป็นเครื่องปรับอากาศได้ เพราะฉะนั้นราคาของเครื่องปรับอากาศแต่ละเครื่องที่โจทก์ขายจึงต้องมีราคาทุนเพิ่มขึ้นจากเดิมราคาขายจึงต้องสูงขึ้น เมื่อโจทก์เสียภาษีไว้ไม่ถูกต้องเจ้าพนักงานตรวจสอบพบก็มีอำนาจประเมินใหม่ให้ถูกต้องได้โจทก์จะอ้างว่าได้เสียภาษีสรรพสามิตไปแล้วตอนนำเข้าตามคำสั่งที่ 41/2535 จึงไม่ต้องเสียอีกไม่ได้โจทก์ฟ้องขอให้จำเลยเพิกถอนการประเมินภาษีสรรพสามิตโดยโจทก์ไม่ต้องรับผิดชำระค่าภาษีสรรพสามิตให้แก่จำเลยเป็นเงิน 5,988,731.74 บาทจำเลยขาดนัดยื่นคำให้การศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์จำเลยอุทธรณ์คำสั่งที่ไม่อนุญาตให้ยื่นคำให้การต่อศาลฎีกาโจทก์อุทธรณ์คำพิพากษาที่ยกฟ้องต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ประกอบธุรกิจสั่งซื้ออุปกรณ์ อะไหล่ ชิ้นส่วนต่าง ๆของเครื่องปรับอากาศรถยนต์จากต่างประเทศให้แก่บุคคลภายนอกชิ้นส่วนที่โจทก์นำเข้ายังไม่เพียงพอที่จะนำมาประกอบเป็นเครื่องปรับอากาศได้ ยังขาดอุปกรณ์ เช่น คอมเพรสเซอร์โจทก์สั่งซื้อคอมเพรสเซอร์จากบริษัทศรีไทยเจริญ เอ็นเตอร์ไพรส์จำกัด นำมารวมกันเป็นเซ็ทครบชุดเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์จำหน่ายให้แก่บริษัทพระนครยนตรการ จำกัด ที่โจทก์นำสืบว่าบริษัทเทอร์โมคอนโทรล (2506) จำกัด เป็นผู้ก่อตั้งเครื่องปรับอากาศรถยนต์คดีนี้ทั้งหมด เป็นการนำสืบนอกฟ้องรับฟังไม่ได้ ในการนี้โจทก์เสียภาษีสรรพสามิตตามคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535 คือ เสียเฉพาะของที่คำสั่งดังกล่าวระบุให้เป็นเครื่องปรับอากาศ ได้แก่ แผงส่งลมเย็น แผงระบายความร้อนและคอมเพรสเซอร์ มิได้นำอุปกรณ์อื่นที่จำเป็นในการติดตั้งเป็นเครื่องปรับอากาศมารวมคำนวณเป็นฐานภาษีด้วย ต่อมาวันที่ 12 กุมภาพันธ์ 2539 จำเลยมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตมายังโจทก์ตามเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 6 ว่าการที่โจทก์แสดงมูลค่าสินค้าที่จะต้องเสียภาษีสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2537 ทั้งสิ้น 59,613,100 บาท ภาษีที่ต้องชำระ 8,345,834 บาท ซึ่งเป็นมูลค่าของอุปกรณ์ที่จะต้องเสียภาษีสรรพสามิต คือ แผงส่งลมเย็น แผงระบายความร้อนและคอมเพรสเซอร์นั้น ไม่ถูกต้อง และได้กำหนดมูลค่าสินค้าที่จะต้องเสียภาษีสรรพสามิตเพิ่มเป็นเงิน 92,512,409.92 บาทคิดเป็นภาษี 12,951,737.40 บาท และประเมินให้โจทก์เสียภาษีสรรพสามิต เบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีเก็บเพิ่มมหาดไทยรวมเป็นเงิน11,450,747.45 บาท โดยนำอุปกรณ์ที่มิใช่อุปกรณ์ตามคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535 มารวมคำนวณเป็นมูลค่าสินค้าเพื่อเป็นฐานในการเสียภาษีสรรพสามิต โจทก์ไม่เห็นด้วยจึงได้ทำคำคัดค้าน จำเลยมีคำวินิจฉัยคำคัดค้านแจ้งให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติม 5,444,301.58 บาท และภาษีเก็บเพิ่มเพื่อกระทรวงมหาดไทยร้อยละ 10 จำนวน 544,430.16 บาท รวมทั้งสิ้น 5,988,731.74 บาทโดยให้งดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยคำคัดค้านแล้ว คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ปัญหาที่โจทก์อุทธรณ์ว่า คำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535ที่กำหนดให้ผู้มีหน้าที่เสียภาษีเสียภาษีสรรพสามิตเฉพาะสิ่งที่กำหนดไม่ได้กำหนดให้เสียภาษีอุปกรณ์ชิ้นส่วน ส่วนการเสียภาษีสรรพสามิตโดยกำหนดให้เสียภาษีจากมูลค่าสินค้าและราคาขายณ โรงอุตสาหกรรม จำเลยได้กำหนดขึ้นภายหลังในปี 2538 เป็นอีกประเภทหนึ่ง ประเด็นข้อพิพาทของโจทก์คือ คำสั่งที่ 41/2535 เท่านั้น เห็นว่า ฟ้องอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งหมดเมื่ออ่านรวมกันแล้วก็คือ โจทก์ประสงค์จะอุทธรณ์ว่าการประเมินภาษีสรรพสามิตของเจ้าพนักงานสรรพสามิตไม่ชอบนั่นเอง ประเด็นในชั้นอุทธรณ์จึงมีว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ในการพิจารณาปัญหานี้จำเป็นอยู่ที่ศาลจะต้องพิจารณาถึงตัวบทกฎหมายในเรื่องการเสียภาษีสรรพสามิตว่ามีอยู่อย่างไร คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางที่พิจารณาพิพากษาถึงภาษีสรรพสามิตจึงเป็นเรื่องอยู่ในประเด็น หาใช่เป็นการพิจารณาพิพากษานอกประเด็นดังโจทก์กล่าวอ้างในอุทธรณ์ไม่สำหรับประเด็นที่ว่าการประเมินและคำวินิจฉัยคำคัดค้านรวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่นั้น โจทก์ยกขึ้นกล่าวอ้างในอุทธรณ์ว่าการประเมินไม่ชอบ เพราะคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535กำหนดให้เสียภาษีสรรพสามิตเฉพาะสิ่งที่กำหนด ไม่ได้กำหนดให้เสียภาษีอุปกรณ์ชิ้นส่วนเห็นว่า คำสั่งกรมสรรพสามิตที่ 41/2535เป็นคำสั่งที่อธิบดีกรมสรรพสามิตออกเพื่อตีความว่า สิ่งใดบ้างเป็นเครื่องปรับอากาศตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ 03.01ในกรณีที่มีผู้นำของเข้ามา ซึ่งจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตในขณะนำเข้าโดยกฎหมายถือว่าความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นเกิดขึ้นในเวลาเดียวกับความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีศุลกากรสำหรับของที่นำเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากรส่วนฐานในการคำนวณภาษีคือ มูลค่าที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะต้องเสียภาษีนั้น ต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์ที่พระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 มาตรา 8 บัญญัติไว้กล่าวโดยสรุป มาตรา 7 เป็นการวางหลักว่าผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้นส่วนมาตรา 8 เป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การคำนวณภาษี หรือวิธีการหาฐานภาษีนั่นเอง โดยแยกออกเป็นกรณี ๆ ไปได้แก่ กรณีสินค้าที่ผลิตในราชอาณาจักร กรณีสินค้านำเข้าและกรณีบริการ กรณีของโจทก์ ข้อเท็จจริงตามที่กล่าวในฟ้อง โจทก์สั่งชิ้นส่วนของเครื่องปรับอากาศเข้ามา แล้วโจทก์จึงมาสั่งคอมเพรสเซอร์มาประกอบเข้ากับชิ้นส่วนที่นำเข้า ขายเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์ให้แก่บุคคลภายนอกอีกต่อหนึ่ง ถือเป็นกรณีสินค้าผลิตในราชอาณาจักร ตามความหมายของคำว่า ผลิต ที่ระบุไว้ในมาตรา 4 ของพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 การคำนวณค่าภาษีต้องเป็นไปตามมาตรา 8(1) คือ ถือตามราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมซึ่งโจทก์รับอยู่แล้วว่าต้องมีชิ้นส่วนต่าง ๆ นอกเหนือจากที่สั่งเข้ามา จึงจะประกอบเป็นเครื่องปรับอากาศได้ เพราะฉะนั้นราคาของเครื่องปรับอากาศแต่ละเครื่องที่โจทก์ขายจึงต้องมีราคาทุนเพิ่มขึ้นจากเดิม ราคาขายจึงต้องสูงขึ้น เมื่อโจทก์เสียภาษีไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานตรวจสอบพบก็มีอำนาจประเมินใหม่ให้ถูกต้องได้ โจทก์จะอ้างว่าได้เสียภาษีสรรพสามิตไปแล้วตอนนำเข้าตามคำสั่ง ที่ 41/2535 จึงไม่ต้องเสียอีกไม่ได้การประเมินและคำวินิจฉัยคำคัดค้านรวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ที่จำเลยอุทธรณ์ขอให้ศาลฎีกาอนุญาตให้จำเลยยื่นคำให้การต่อสู้คดีนั้นไม่จำต้องวินิจฉัยอีกต่อไป เพราะไม่เป็นประโยชน์ต่อรูปคดีของจำเลยพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3990/2541บริษัท โปรเท็กโทล ( ประเทศ ไทย ) จำกัดโจทก์กรมสรรพสามิตจำเลย ป.วิ.พ. ม. 142, ม. 246 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 17, ม. 29 พ.ร.บ.ภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 ม. 4, ม. 7, ม. 8 คำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535 ฟ้องอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งหมดเมื่ออ่านรวมกันแล้วก็คือโจทก์ประสงค์จะอุทธรณ์ว่าการประเมินภาษีสรรพสามิต ของเจ้าพนักงานสรรพสามิตไม่ชอบนั่นเอง ประเด็นในชั้นอุทธรณ์จึงมีว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ในการพิจารณาปัญหานี้จำเป็นที่ศาลจะต้องพิจารณาถึงตัวบทกฎหมายในเรื่องการเสียภาษีสรรพสามิตว่ามีอยู่อย่างไร คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรที่พิจารณาพิพากษาถึงภาษีสรรพสามิตจึงเป็นเรื่องอยู่ในประเด็น หาใช่เป็นการพิจารณาพิพากษานอกประเด็นไม่ คำสั่งกรมสรรพสามิตที่ 41/2535 เป็นคำสั่งที่อธิบดีกรมสรรพสามิตออกเพื่อตีความว่า สิ่งใดบ้างเป็นเครื่องปรับอากาศตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ 03.01 ในกรณีที่มีผู้นำของเข้ามา ซึ่งจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตในขณะนำเข้าโดยกฎหมายถือว่าความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นเกิดขึ้นในเวลาเดียวกับความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีศุลกากรสำหรับของที่นำเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร ส่วนฐาน ในการคำนวณภาษีคือ มูลค่าที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะต้องเสียภาษีนั้น ต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์ที่พระราชบัญญัติสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 มาตรา 8 บัญญัติไว้ กล่าวโดยสรุปมาตรา 7 เป็นการวางหลักว่าผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้นส่วนมาตรา 8 เป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การคำนวณภาษี หรือวิธีการ หาฐานภาษีนั่นเอง โดยแยกออกเป็นกรณี ๆ ไป ได้แก่กรณีสินค้า ที่ผลิตในราชอาณาจักร กรณีสินค้านำเข้า และกรณีบริการ กรณีของโจทก์โจทก์สั่งชิ้นส่วนของเครื่องปรับอากาศเข้ามา แล้วโจทก์จึงมาสั่งคอมเพรสเซอร์มาประกอบเข้ากับชิ้นส่วน ที่นำเข้า ขายเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์ให้แก่บุคคลภายนอก อีกต่อหนึ่ง ถือเป็นกรณีสินค้าผลิตในราชอาณาจักรตามความหมายของคำว่าผลิต ที่ระบุไว้ ในมาตรา 4 ของพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 การคำนวณค่าภาษีต้องเป็นไปตามมาตรา 8(1) คือ ถือตามราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรม ซึ่งโจทก์รับอยู่แล้วว่า ต้องมีชิ้นส่วนต่าง ๆ นอกเหนือจากที่สั่งเข้ามา จึงจะประกอบ เป็นเครื่องปรับอากาศได้ เพราะฉะนั้นราคาของเครื่องปรับอากาศแต่ละเครื่องที่โจทก์ขายจึงต้องมีราคาทุนเพิ่มขึ้นจากเดิมราคาขายจึงต้องสูงขึ้น เมื่อโจทก์เสียภาษีไว้ไม่ถูกต้องเจ้าพนักงานตรวจสอบพบก็มีอำนาจประเมินใหม่ให้ถูกต้องได้โจทก์จะอ้างว่าได้เสียภาษีสรรพสามิตไปแล้วตอนนำเข้าตามคำสั่งที่ 41/2535 จึงไม่ต้องเสียอีกไม่ได้โจทก์ฟ้องขอให้จำเลยเพิกถอนการประเมินภาษีสรรพสามิตโดยโจทก์ไม่ต้องรับผิดชำระค่าภาษีสรรพสามิตให้แก่จำเลยเป็นเงิน 5,988,731.74 บาทจำเลยขาดนัดยื่นคำให้การศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์จำเลยอุทธรณ์คำสั่งที่ไม่อนุญาตให้ยื่นคำให้การต่อศาลฎีกาโจทก์อุทธรณ์คำพิพากษาที่ยกฟ้องต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ประกอบธุรกิจสั่งซื้ออุปกรณ์ อะไหล่ ชิ้นส่วนต่าง ๆของเครื่องปรับอากาศรถยนต์จากต่างประเทศให้แก่บุคคลภายนอกชิ้นส่วนที่โจทก์นำเข้ายังไม่เพียงพอที่จะนำมาประกอบเป็นเครื่องปรับอากาศได้ ยังขาดอุปกรณ์ เช่น คอมเพรสเซอร์โจทก์สั่งซื้อคอมเพรสเซอร์จากบริษัทศรีไทยเจริญ เอ็นเตอร์ไพรส์จำกัด นำมารวมกันเป็นเซ็ทครบชุดเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์จำหน่ายให้แก่บริษัทพระนครยนตรการ จำกัด ที่โจทก์นำสืบว่าบริษัทเทอร์โมคอนโทรล (2506) จำกัด เป็นผู้ก่อตั้งเครื่องปรับอากาศรถยนต์คดีนี้ทั้งหมด เป็นการนำสืบนอกฟ้องรับฟังไม่ได้ ในการนี้โจทก์เสียภาษีสรรพสามิตตามคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535 คือ เสียเฉพาะของที่คำสั่งดังกล่าวระบุให้เป็นเครื่องปรับอากาศ ได้แก่ แผงส่งลมเย็น แผงระบายความร้อนและคอมเพรสเซอร์ มิได้นำอุปกรณ์อื่นที่จำเป็นในการติดตั้งเป็นเครื่องปรับอากาศมารวมคำนวณเป็นฐานภาษีด้วย ต่อมาวันที่ 12 กุมภาพันธ์ 2539 จำเลยมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตมายังโจทก์ตามเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 6 ว่าการที่โจทก์แสดงมูลค่าสินค้าที่จะต้องเสียภาษีสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2537 ทั้งสิ้น 59,613,100 บาท ภาษีที่ต้องชำระ 8,345,834 บาท ซึ่งเป็นมูลค่าของอุปกรณ์ที่จะต้องเสียภาษีสรรพสามิต คือ แผงส่งลมเย็น แผงระบายความร้อนและคอมเพรสเซอร์นั้น ไม่ถูกต้อง และได้กำหนดมูลค่าสินค้าที่จะต้องเสียภาษีสรรพสามิตเพิ่มเป็นเงิน 92,512,409.92 บาทคิดเป็นภาษี 12,951,737.40 บาท และประเมินให้โจทก์เสียภาษีสรรพสามิต เบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีเก็บเพิ่มมหาดไทยรวมเป็นเงิน11,450,747.45 บาท โดยนำอุปกรณ์ที่มิใช่อุปกรณ์ตามคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535 มารวมคำนวณเป็นมูลค่าสินค้าเพื่อเป็นฐานในการเสียภาษีสรรพสามิต โจทก์ไม่เห็นด้วยจึงได้ทำคำคัดค้าน จำเลยมีคำวินิจฉัยคำคัดค้านแจ้งให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติม 5,444,301.58 บาท และภาษีเก็บเพิ่มเพื่อกระทรวงมหาดไทยร้อยละ 10 จำนวน 544,430.16 บาท รวมทั้งสิ้น 5,988,731.74 บาทโดยให้งดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยคำคัดค้านแล้ว คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ปัญหาที่โจทก์อุทธรณ์ว่า คำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535ที่กำหนดให้ผู้มีหน้าที่เสียภาษีเสียภาษีสรรพสามิตเฉพาะสิ่งที่กำหนดไม่ได้กำหนดให้เสียภาษีอุปกรณ์ชิ้นส่วน ส่วนการเสียภาษีสรรพสามิตโดยกำหนดให้เสียภาษีจากมูลค่าสินค้าและราคาขายณ โรงอุตสาหกรรม จำเลยได้กำหนดขึ้นภายหลังในปี 2538 เป็นอีกประเภทหนึ่ง ประเด็นข้อพิพาทของโจทก์คือ คำสั่งที่ 41/2535 เท่านั้น เห็นว่า ฟ้องอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งหมดเมื่ออ่านรวมกันแล้วก็คือ โจทก์ประสงค์จะอุทธรณ์ว่าการประเมินภาษีสรรพสามิตของเจ้าพนักงานสรรพสามิตไม่ชอบนั่นเอง ประเด็นในชั้นอุทธรณ์จึงมีว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ในการพิจารณาปัญหานี้จำเป็นอยู่ที่ศาลจะต้องพิจารณาถึงตัวบทกฎหมายในเรื่องการเสียภาษีสรรพสามิตว่ามีอยู่อย่างไร คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางที่พิจารณาพิพากษาถึงภาษีสรรพสามิตจึงเป็นเรื่องอยู่ในประเด็น หาใช่เป็นการพิจารณาพิพากษานอกประเด็นดังโจทก์กล่าวอ้างในอุทธรณ์ไม่สำหรับประเด็นที่ว่าการประเมินและคำวินิจฉัยคำคัดค้านรวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่นั้น โจทก์ยกขึ้นกล่าวอ้างในอุทธรณ์ว่าการประเมินไม่ชอบ เพราะคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535กำหนดให้เสียภาษีสรรพสามิตเฉพาะสิ่งที่กำหนด ไม่ได้กำหนดให้เสียภาษีอุปกรณ์ชิ้นส่วนเห็นว่า คำสั่งกรมสรรพสามิตที่ 41/2535เป็นคำสั่งที่อธิบดีกรมสรรพสามิตออกเพื่อตีความว่า สิ่งใดบ้างเป็นเครื่องปรับอากาศตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ 03.01ในกรณีที่มีผู้นำของเข้ามา ซึ่งจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตในขณะนำเข้าโดยกฎหมายถือว่าความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นเกิดขึ้นในเวลาเดียวกับความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีศุลกากรสำหรับของที่นำเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากรส่วนฐานในการคำนวณภาษีคือ มูลค่าที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะต้องเสียภาษีนั้น ต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์ที่พระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 มาตรา 8 บัญญัติไว้กล่าวโดยสรุป มาตรา 7 เป็นการวางหลักว่าผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้นส่วนมาตรา 8 เป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การคำนวณภาษี หรือวิธีการหาฐานภาษีนั่นเอง โดยแยกออกเป็นกรณี ๆ ไปได้แก่ กรณีสินค้าที่ผลิตในราชอาณาจักร กรณีสินค้านำเข้าและกรณีบริการ กรณีของโจทก์ ข้อเท็จจริงตามที่กล่าวในฟ้อง โจทก์สั่งชิ้นส่วนของเครื่องปรับอากาศเข้ามา แล้วโจทก์จึงมาสั่งคอมเพรสเซอร์มาประกอบเข้ากับชิ้นส่วนที่นำเข้า ขายเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์ให้แก่บุคคลภายนอกอีกต่อหนึ่ง ถือเป็นกรณีสินค้าผลิตในราชอาณาจักร ตามความหมายของคำว่า ผลิต ที่ระบุไว้ในมาตรา 4 ของพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 การคำนวณค่าภาษีต้องเป็นไปตามมาตรา 8(1) คือ ถือตามราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมซึ่งโจทก์รับอยู่แล้วว่าต้องมีชิ้นส่วนต่าง ๆ นอกเหนือจากที่สั่งเข้ามา จึงจะประกอบเป็นเครื่องปรับอากาศได้ เพราะฉะนั้นราคาของเครื่องปรับอากาศแต่ละเครื่องที่โจทก์ขายจึงต้องมีราคาทุนเพิ่มขึ้นจากเดิม ราคาขายจึงต้องสูงขึ้น เมื่อโจทก์เสียภาษีไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานตรวจสอบพบก็มีอำนาจประเมินใหม่ให้ถูกต้องได้ โจทก์จะอ้างว่าได้เสียภาษีสรรพสามิตไปแล้วตอนนำเข้าตามคำสั่ง ที่ 41/2535 จึงไม่ต้องเสียอีกไม่ได้การประเมินและคำวินิจฉัยคำคัดค้านรวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ที่จำเลยอุทธรณ์ขอให้ศาลฎีกาอนุญาตให้จำเลยยื่นคำให้การต่อสู้คดีนั้นไม่จำต้องวินิจฉัยอีกต่อไป เพราะไม่เป็นประโยชน์ต่อรูปคดีของจำเลยพิพากษายืน(สมศักดิ์ วงศ์ยืน-ยงยุทธ ธารีสาร-สุนทร สิทธิเวชวิจิตร)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้จำเลยเพิกถอนการประเมินภาษีสรรพสามิตโดยโจทก์ไม่ต้องรับผิดชำระค่าภาษีสรรพสามิตให้แก่จำเลยเป็นเงิน 5,988,731.74 บาทจำเลยขาดนัดยื่นคำให้การศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์จำเลยอุทธรณ์คำสั่งที่ไม่อนุญาตให้ยื่นคำให้การต่อศาลฎีกาโจทก์อุทธรณ์คำพิพากษาที่ยกฟ้องต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ประกอบธุรกิจสั่งซื้ออุปกรณ์ อะไหล่ ชิ้นส่วนต่าง ๆของเครื่องปรับอากาศรถยนต์จากต่างประเทศให้แก่บุคคลภายนอกชิ้นส่วนที่โจทก์นำเข้ายังไม่เพียงพอที่จะนำมาประกอบเป็นเครื่องปรับอากาศได้ ยังขาดอุปกรณ์ เช่น คอมเพรสเซอร์โจทก์สั่งซื้อคอมเพรสเซอร์จากบริษัทศรีไทยเจริญ เอ็นเตอร์ไพรส์จำกัด นำมารวมกันเป็นเซ็ทครบชุดเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์จำหน่ายให้แก่บริษัทพระนครยนตรการ จำกัด ที่โจทก์นำสืบว่าบริษัทเทอร์โมคอนโทรล (2506) จำกัด เป็นผู้ก่อตั้งเครื่องปรับอากาศรถยนต์คดีนี้ทั้งหมด เป็นการนำสืบนอกฟ้องรับฟังไม่ได้ ในการนี้โจทก์เสียภาษีสรรพสามิตตามคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535 คือ เสียเฉพาะของที่คำสั่งดังกล่าวระบุให้เป็นเครื่องปรับอากาศ ได้แก่ แผงส่งลมเย็น แผงระบายความร้อนและคอมเพรสเซอร์ มิได้นำอุปกรณ์อื่นที่จำเป็นในการติดตั้งเป็นเครื่องปรับอากาศมารวมคำนวณเป็นฐานภาษีด้วย ต่อมาวันที่ 12 กุมภาพันธ์ 2539 จำเลยมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตมายังโจทก์ตามเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 6 ว่าการที่โจทก์แสดงมูลค่าสินค้าที่จะต้องเสียภาษีสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2537 ทั้งสิ้น 59,613,100 บาท ภาษีที่ต้องชำระ 8,345,834 บาท ซึ่งเป็นมูลค่าของอุปกรณ์ที่จะต้องเสียภาษีสรรพสามิต คือ แผงส่งลมเย็น แผงระบายความร้อนและคอมเพรสเซอร์นั้น ไม่ถูกต้อง และได้กำหนดมูลค่าสินค้าที่จะต้องเสียภาษีสรรพสามิตเพิ่มเป็นเงิน 92,512,409.92 บาทคิดเป็นภาษี 12,951,737.40 บาท และประเมินให้โจทก์เสียภาษีสรรพสามิต เบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีเก็บเพิ่มมหาดไทยรวมเป็นเงิน11,450,747.45 บาท โดยนำอุปกรณ์ที่มิใช่อุปกรณ์ตามคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535 มารวมคำนวณเป็นมูลค่าสินค้าเพื่อเป็นฐานในการเสียภาษีสรรพสามิต โจทก์ไม่เห็นด้วยจึงได้ทำคำคัดค้าน จำเลยมีคำวินิจฉัยคำคัดค้านแจ้งให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติม 5,444,301.58 บาท และภาษีเก็บเพิ่มเพื่อกระทรวงมหาดไทยร้อยละ 10 จำนวน 544,430.16 บาท รวมทั้งสิ้น 5,988,731.74 บาทโดยให้งดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยคำคัดค้านแล้ว คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ปัญหาที่โจทก์อุทธรณ์ว่า คำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535ที่กำหนดให้ผู้มีหน้าที่เสียภาษีเสียภาษีสรรพสามิตเฉพาะสิ่งที่กำหนดไม่ได้กำหนดให้เสียภาษีอุปกรณ์ชิ้นส่วน ส่วนการเสียภาษีสรรพสามิตโดยกำหนดให้เสียภาษีจากมูลค่าสินค้าและราคาขายณ โรงอุตสาหกรรม จำเลยได้กำหนดขึ้นภายหลังในปี 2538 เป็นอีกประเภทหนึ่ง ประเด็นข้อพิพาทของโจทก์คือ คำสั่งที่ 41/2535 เท่านั้น เห็นว่า ฟ้องอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งหมดเมื่ออ่านรวมกันแล้วก็คือ โจทก์ประสงค์จะอุทธรณ์ว่าการประเมินภาษีสรรพสามิตของเจ้าพนักงานสรรพสามิตไม่ชอบนั่นเอง ประเด็นในชั้นอุทธรณ์จึงมีว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ในการพิจารณาปัญหานี้จำเป็นอยู่ที่ศาลจะต้องพิจารณาถึงตัวบทกฎหมายในเรื่องการเสียภาษีสรรพสามิตว่ามีอยู่อย่างไร คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางที่พิจารณาพิพากษาถึงภาษีสรรพสามิตจึงเป็นเรื่องอยู่ในประเด็น หาใช่เป็นการพิจารณาพิพากษานอกประเด็นดังโจทก์กล่าวอ้างในอุทธรณ์ไม่สำหรับประเด็นที่ว่าการประเมินและคำวินิจฉัยคำคัดค้านรวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่นั้น โจทก์ยกขึ้นกล่าวอ้างในอุทธรณ์ว่าการประเมินไม่ชอบ เพราะคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535กำหนดให้เสียภาษีสรรพสามิตเฉพาะสิ่งที่กำหนด ไม่ได้กำหนดให้เสียภาษีอุปกรณ์ชิ้นส่วนเห็นว่า คำสั่งกรมสรรพสามิตที่ 41/2535เป็นคำสั่งที่อธิบดีกรมสรรพสามิตออกเพื่อตีความว่า สิ่งใดบ้างเป็นเครื่องปรับอากาศตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ 03.01ในกรณีที่มีผู้นำของเข้ามา ซึ่งจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตในขณะนำเข้าโดยกฎหมายถือว่าความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นเกิดขึ้นในเวลาเดียวกับความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีศุลกากรสำหรับของที่นำเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากรส่วนฐานในการคำนวณภาษีคือ มูลค่าที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะต้องเสียภาษีนั้น ต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์ที่พระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 มาตรา 8 บัญญัติไว้กล่าวโดยสรุป มาตรา 7 เป็นการวางหลักว่าผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้นส่วนมาตรา 8 เป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การคำนวณภาษี หรือวิธีการหาฐานภาษีนั่นเอง โดยแยกออกเป็นกรณี ๆ ไปได้แก่ กรณีสินค้าที่ผลิตในราชอาณาจักร กรณีสินค้านำเข้าและกรณีบริการ กรณีของโจทก์ ข้อเท็จจริงตามที่กล่าวในฟ้อง โจทก์สั่งชิ้นส่วนของเครื่องปรับอากาศเข้ามา แล้วโจทก์จึงมาสั่งคอมเพรสเซอร์มาประกอบเข้ากับชิ้นส่วนที่นำเข้า ขายเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์ให้แก่บุคคลภายนอกอีกต่อหนึ่ง ถือเป็นกรณีสินค้าผลิตในราชอาณาจักร ตามความหมายของคำว่า ผลิต ที่ระบุไว้ในมาตรา 4 ของพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 การคำนวณค่าภาษีต้องเป็นไปตามมาตรา 8(1) คือ ถือตามราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมซึ่งโจทก์รับอยู่แล้วว่าต้องมีชิ้นส่วนต่าง ๆ นอกเหนือจากที่สั่งเข้ามา จึงจะประกอบเป็นเครื่องปรับอากาศได้ เพราะฉะนั้นราคาของเครื่องปรับอากาศแต่ละเครื่องที่โจทก์ขายจึงต้องมีราคาทุนเพิ่มขึ้นจากเดิม ราคาขายจึงต้องสูงขึ้น เมื่อโจทก์เสียภาษีไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานตรวจสอบพบก็มีอำนาจประเมินใหม่ให้ถูกต้องได้ โจทก์จะอ้างว่าได้เสียภาษีสรรพสามิตไปแล้วตอนนำเข้าตามคำสั่ง ที่ 41/2535 จึงไม่ต้องเสียอีกไม่ได้การประเมินและคำวินิจฉัยคำคัดค้านรวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ที่จำเลยอุทธรณ์ขอให้ศาลฎีกาอนุญาตให้จำเลยยื่นคำให้การต่อสู้คดีนั้นไม่จำต้องวินิจฉัยอีกต่อไป เพราะไม่เป็นประโยชน์ต่อรูปคดีของจำเลยพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3990/2541บริษัท โปรเท็กโทล ( ประเทศ ไทย ) จำกัดโจทก์กรมสรรพสามิตจำเลย ป.วิ.พ. ม. 142, ม. 246 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 17, ม. 29 พ.ร.บ.ภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 ม. 4, ม. 7, ม. 8 คำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535 ฟ้องอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งหมดเมื่ออ่านรวมกันแล้วก็คือโจทก์ประสงค์จะอุทธรณ์ว่าการประเมินภาษีสรรพสามิต ของเจ้าพนักงานสรรพสามิตไม่ชอบนั่นเอง ประเด็นในชั้นอุทธรณ์จึงมีว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ในการพิจารณาปัญหานี้จำเป็นที่ศาลจะต้องพิจารณาถึงตัวบทกฎหมายในเรื่องการเสียภาษีสรรพสามิตว่ามีอยู่อย่างไร คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรที่พิจารณาพิพากษาถึงภาษีสรรพสามิตจึงเป็นเรื่องอยู่ในประเด็น หาใช่เป็นการพิจารณาพิพากษานอกประเด็นไม่ คำสั่งกรมสรรพสามิตที่ 41/2535 เป็นคำสั่งที่อธิบดีกรมสรรพสามิตออกเพื่อตีความว่า สิ่งใดบ้างเป็นเครื่องปรับอากาศตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ 03.01 ในกรณีที่มีผู้นำของเข้ามา ซึ่งจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตในขณะนำเข้าโดยกฎหมายถือว่าความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นเกิดขึ้นในเวลาเดียวกับความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีศุลกากรสำหรับของที่นำเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร ส่วนฐาน ในการคำนวณภาษีคือ มูลค่าที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะต้องเสียภาษีนั้น ต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์ที่พระราชบัญญัติสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 มาตรา 8 บัญญัติไว้ กล่าวโดยสรุปมาตรา 7 เป็นการวางหลักว่าผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้นส่วนมาตรา 8 เป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การคำนวณภาษี หรือวิธีการ หาฐานภาษีนั่นเอง โดยแยกออกเป็นกรณี ๆ ไป ได้แก่กรณีสินค้า ที่ผลิตในราชอาณาจักร กรณีสินค้านำเข้า และกรณีบริการ กรณีของโจทก์โจทก์สั่งชิ้นส่วนของเครื่องปรับอากาศเข้ามา แล้วโจทก์จึงมาสั่งคอมเพรสเซอร์มาประกอบเข้ากับชิ้นส่วน ที่นำเข้า ขายเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์ให้แก่บุคคลภายนอก อีกต่อหนึ่ง ถือเป็นกรณีสินค้าผลิตในราชอาณาจักรตามความหมายของคำว่าผลิต ที่ระบุไว้ ในมาตรา 4 ของพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 การคำนวณค่าภาษีต้องเป็นไปตามมาตรา 8(1) คือ ถือตามราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรม ซึ่งโจทก์รับอยู่แล้วว่า ต้องมีชิ้นส่วนต่าง ๆ นอกเหนือจากที่สั่งเข้ามา จึงจะประกอบ เป็นเครื่องปรับอากาศได้ เพราะฉะนั้นราคาของเครื่องปรับอากาศแต่ละเครื่องที่โจทก์ขายจึงต้องมีราคาทุนเพิ่มขึ้นจากเดิมราคาขายจึงต้องสูงขึ้น เมื่อโจทก์เสียภาษีไว้ไม่ถูกต้องเจ้าพนักงานตรวจสอบพบก็มีอำนาจประเมินใหม่ให้ถูกต้องได้โจทก์จะอ้างว่าได้เสียภาษีสรรพสามิตไปแล้วตอนนำเข้าตามคำสั่งที่ 41/2535 จึงไม่ต้องเสียอีกไม่ได้โจทก์ฟ้องขอให้จำเลยเพิกถอนการประเมินภาษีสรรพสามิตโดยโจทก์ไม่ต้องรับผิดชำระค่าภาษีสรรพสามิตให้แก่จำเลยเป็นเงิน 5,988,731.74 บาทจำเลยขาดนัดยื่นคำให้การศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์จำเลยอุทธรณ์คำสั่งที่ไม่อนุญาตให้ยื่นคำให้การต่อศาลฎีกาโจทก์อุทธรณ์คำพิพากษาที่ยกฟ้องต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ประกอบธุรกิจสั่งซื้ออุปกรณ์ อะไหล่ ชิ้นส่วนต่าง ๆของเครื่องปรับอากาศรถยนต์จากต่างประเทศให้แก่บุคคลภายนอกชิ้นส่วนที่โจทก์นำเข้ายังไม่เพียงพอที่จะนำมาประกอบเป็นเครื่องปรับอากาศได้ ยังขาดอุปกรณ์ เช่น คอมเพรสเซอร์โจทก์สั่งซื้อคอมเพรสเซอร์จากบริษัทศรีไทยเจริญ เอ็นเตอร์ไพรส์จำกัด นำมารวมกันเป็นเซ็ทครบชุดเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์จำหน่ายให้แก่บริษัทพระนครยนตรการ จำกัด ที่โจทก์นำสืบว่าบริษัทเทอร์โมคอนโทรล (2506) จำกัด เป็นผู้ก่อตั้งเครื่องปรับอากาศรถยนต์คดีนี้ทั้งหมด เป็นการนำสืบนอกฟ้องรับฟังไม่ได้ ในการนี้โจทก์เสียภาษีสรรพสามิตตามคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535 คือ เสียเฉพาะของที่คำสั่งดังกล่าวระบุให้เป็นเครื่องปรับอากาศ ได้แก่ แผงส่งลมเย็น แผงระบายความร้อนและคอมเพรสเซอร์ มิได้นำอุปกรณ์อื่นที่จำเป็นในการติดตั้งเป็นเครื่องปรับอากาศมารวมคำนวณเป็นฐานภาษีด้วย ต่อมาวันที่ 12 กุมภาพันธ์ 2539 จำเลยมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตมายังโจทก์ตามเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 6 ว่าการที่โจทก์แสดงมูลค่าสินค้าที่จะต้องเสียภาษีสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2537 ทั้งสิ้น 59,613,100 บาท ภาษีที่ต้องชำระ 8,345,834 บาท ซึ่งเป็นมูลค่าของอุปกรณ์ที่จะต้องเสียภาษีสรรพสามิต คือ แผงส่งลมเย็น แผงระบายความร้อนและคอมเพรสเซอร์นั้น ไม่ถูกต้อง และได้กำหนดมูลค่าสินค้าที่จะต้องเสียภาษีสรรพสามิตเพิ่มเป็นเงิน 92,512,409.92 บาทคิดเป็นภาษี 12,951,737.40 บาท และประเมินให้โจทก์เสียภาษีสรรพสามิต เบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีเก็บเพิ่มมหาดไทยรวมเป็นเงิน11,450,747.45 บาท โดยนำอุปกรณ์ที่มิใช่อุปกรณ์ตามคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535 มารวมคำนวณเป็นมูลค่าสินค้าเพื่อเป็นฐานในการเสียภาษีสรรพสามิต โจทก์ไม่เห็นด้วยจึงได้ทำคำคัดค้าน จำเลยมีคำวินิจฉัยคำคัดค้านแจ้งให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติม 5,444,301.58 บาท และภาษีเก็บเพิ่มเพื่อกระทรวงมหาดไทยร้อยละ 10 จำนวน 544,430.16 บาท รวมทั้งสิ้น 5,988,731.74 บาทโดยให้งดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยคำคัดค้านแล้ว คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ปัญหาที่โจทก์อุทธรณ์ว่า คำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535ที่กำหนดให้ผู้มีหน้าที่เสียภาษีเสียภาษีสรรพสามิตเฉพาะสิ่งที่กำหนดไม่ได้กำหนดให้เสียภาษีอุปกรณ์ชิ้นส่วน ส่วนการเสียภาษีสรรพสามิตโดยกำหนดให้เสียภาษีจากมูลค่าสินค้าและราคาขายณ โรงอุตสาหกรรม จำเลยได้กำหนดขึ้นภายหลังในปี 2538 เป็นอีกประเภทหนึ่ง ประเด็นข้อพิพาทของโจทก์คือ คำสั่งที่ 41/2535 เท่านั้น เห็นว่า ฟ้องอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งหมดเมื่ออ่านรวมกันแล้วก็คือ โจทก์ประสงค์จะอุทธรณ์ว่าการประเมินภาษีสรรพสามิตของเจ้าพนักงานสรรพสามิตไม่ชอบนั่นเอง ประเด็นในชั้นอุทธรณ์จึงมีว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ในการพิจารณาปัญหานี้จำเป็นอยู่ที่ศาลจะต้องพิจารณาถึงตัวบทกฎหมายในเรื่องการเสียภาษีสรรพสามิตว่ามีอยู่อย่างไร คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางที่พิจารณาพิพากษาถึงภาษีสรรพสามิตจึงเป็นเรื่องอยู่ในประเด็น หาใช่เป็นการพิจารณาพิพากษานอกประเด็นดังโจทก์กล่าวอ้างในอุทธรณ์ไม่สำหรับประเด็นที่ว่าการประเมินและคำวินิจฉัยคำคัดค้านรวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบหรือไม่นั้น โจทก์ยกขึ้นกล่าวอ้างในอุทธรณ์ว่าการประเมินไม่ชอบ เพราะคำสั่งกรมสรรพสามิต ที่ 41/2535กำหนดให้เสียภาษีสรรพสามิตเฉพาะสิ่งที่กำหนด ไม่ได้กำหนดให้เสียภาษีอุปกรณ์ชิ้นส่วนเห็นว่า คำสั่งกรมสรรพสามิตที่ 41/2535เป็นคำสั่งที่อธิบดีกรมสรรพสามิตออกเพื่อตีความว่า สิ่งใดบ้างเป็นเครื่องปรับอากาศตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ 03.01ในกรณีที่มีผู้นำของเข้ามา ซึ่งจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตในขณะนำเข้าโดยกฎหมายถือว่าความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นเกิดขึ้นในเวลาเดียวกับความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีศุลกากรสำหรับของที่นำเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากรส่วนฐานในการคำนวณภาษีคือ มูลค่าที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะต้องเสียภาษีนั้น ต้องเป็นไปตามหลักเกณฑ์ที่พระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 มาตรา 8 บัญญัติไว้กล่าวโดยสรุป มาตรา 7 เป็นการวางหลักว่าผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้นส่วนมาตรา 8 เป็นการกำหนดหลักเกณฑ์การคำนวณภาษี หรือวิธีการหาฐานภาษีนั่นเอง โดยแยกออกเป็นกรณี ๆ ไปได้แก่ กรณีสินค้าที่ผลิตในราชอาณาจักร กรณีสินค้านำเข้าและกรณีบริการ กรณีของโจทก์ ข้อเท็จจริงตามที่กล่าวในฟ้อง โจทก์สั่งชิ้นส่วนของเครื่องปรับอากาศเข้ามา แล้วโจทก์จึงมาสั่งคอมเพรสเซอร์มาประกอบเข้ากับชิ้นส่วนที่นำเข้า ขายเป็นเครื่องปรับอากาศรถยนต์ให้แก่บุคคลภายนอกอีกต่อหนึ่ง ถือเป็นกรณีสินค้าผลิตในราชอาณาจักร ตามความหมายของคำว่า ผลิต ที่ระบุไว้ในมาตรา 4 ของพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 การคำนวณค่าภาษีต้องเป็นไปตามมาตรา 8(1) คือ ถือตามราคาขาย ณ โรงอุตสาหกรรมซึ่งโจทก์รับอยู่แล้วว่าต้องมีชิ้นส่วนต่าง ๆ นอกเหนือจากที่สั่งเข้ามา จึงจะประกอบเป็นเครื่องปรับอากาศได้ เพราะฉะนั้นราคาของเครื่องปรับอากาศแต่ละเครื่องที่โจทก์ขายจึงต้องมีราคาทุนเพิ่มขึ้นจากเดิม ราคาขายจึงต้องสูงขึ้น เมื่อโจทก์เสียภาษีไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานตรวจสอบพบก็มีอำนาจประเมินใหม่ให้ถูกต้องได้ โจทก์จะอ้างว่าได้เสียภาษีสรรพสามิตไปแล้วตอนนำเข้าตามคำสั่ง ที่ 41/2535 จึงไม่ต้องเสียอีกไม่ได้การประเมินและคำวินิจฉัยคำคัดค้านรวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ที่จำเลยอุทธรณ์ขอให้ศาลฎีกาอนุญาตให้จำเลยยื่นคำให้การต่อสู้คดีนั้นไม่จำต้องวินิจฉัยอีกต่อไป เพราะไม่เป็นประโยชน์ต่อรูปคดีของจำเลยพิพากษายืน(สมศักดิ์ วงศ์ยืน-ยงยุทธ ธารีสาร-สุนทร สิทธิเวชวิจิตร)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ