คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1802/2533หลักกฎหมาย: โจทก์เป็นลูกจ้างของโรงพยาบาล ได้รับค่าจ้างเป็นรายเดือนและทางโรงพยาบาลตกลงให้โจทก์เปิดคลีนิก พิเศษ นอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลโดยเมื่อได้เงินมาก็แบ่งรายได้ให้โรงพยาบาล เงินที่โจทก์ได้รับจากคนป่วยของโจทก์เองที่มาทำการรักษาที่โรงพยาบาลนอกเวลาทำการปกตินี้มิใช่เงินที่โรงพยาบาลจ่ายให้เป็นเงินเดือนหรือค่าจ้างแก่โจทก์ จึงเป็นเงินที่โจทก์ได้รับมาจากการประกอบวิชาชีพอิสระมิใช่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) แต่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์สำเร็จการศึกษาแพทย์ศาสตร์บัณฑิตจากมหาวิทยาลัยมหิดล และได้รับอนุญาตให้เป็นประกอบโรคศิลปะแผนปัจจุบันในสาขาเวชกรรมชั้นหนึ่ง เมื่อวันที่ 1 มกราคม 2529 โจทก์ได้ทำสัญญารับจ้างทำงานในโรงพยาบาลลานนาของบริษัทเชียงใหม่ธุรกิจการแพทย์จำกัด วันที่ 15 มิถุนายน 2530 โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินจากเจ้าพนักงานประเมินท้องที่จังหวัดเชียงใหม่ ซึ่งเป็นพนักงานของจำเลยให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี พ.ศ. 2529เพิ่มอีกเป็นจำนวน 71,968.60 บาท กับเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา 27 อีกเป็นเงิน 3,238.59 บาท รวมเป็นเงิน 75,207 บาท(น่าจะเป็น 75,207.19 บาท) โจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินดังกล่าวจึงได้อุทธรณ์คัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในเขตท้องที่จังหวัดเชียงใหม่ ต่อมาเมื่อวันที่16 สิงหาคม 2531 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยได้วินิจฉัยอุทธรณ์และมีคำสั่งให้ยกอุทธรณ์ซึ่งโจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลย และก็ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรกมารพิจารณาอุทธรณ์ เพราะเงินได้ของโจทก์จำนวน315,500 บาท นั้น โจทก์ได้มาจากการประกอบวิชาชีพอิสระของโจทก์นอกเวลาทำการในโรงพยาบาล การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำเงินได้จำนวน 315,500 บาท มารวมเป็นเงินได้ของโจทก์ ประเภทค่าจ้างแรงงานตามประมวลรัษฎากร มาตรา 10(1) จึงไม่ถูกต้อง ขอให้ศาลพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลย กับขอให้งดเรียกเงินเพิ่มหรือเบี้ยปรับด้วย และขอให้ศาลสั่งให้จำเลยคืนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไปจากโจทก์จำนวน90,320 บาท พร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ด้วยจำเลยให้การว่า โจทก์แสดงรายการไว้ในแบบ ภ.ง.ด.90 ว่าเงินจำนวน 315,500 บาท เป็นเงินได้ตามมาตรา 40(6) นั้นไม่ถูกต้องที่ถูกต้องเป็นเงินได้ตามมาตรา 40(1) เพราะโจทก์เป็นลูกจ้างทำงานในตำแหน่งแพทย์ประจำอยู่ที่โรงพยาบาลลานนา การที่โจทก์ได้ปฏิบัติงานนอกเวลาทำงานปกติทำการรักษาคนไข้ทั่วไป หรือคนไข้ที่โจทก์เป็นผู้นำเข้ามารักษาในโรงพยาบาลที่ตนทำงานประจำอยู่ โดยโรงพยาบาลได้จ่ายค่ารักษาดังกล่าวเพิ่มให้อีกต่างหากนอกเหนือจากเงินเดือนประจำที่จ่ายให้ตามปกติ เข้าลักษณะเป็นการทำงานให้นายจ้างที่ได้จ่ายค่าตอบแทนเป็นเงินเดือนประจำให้กับตนอยู่แล้ว ดังนั้นค่าบริการที่โจทก์ได้รับเพิ่มจากเงินเดือนจึงเข้าลักษณะเป็นเงินได้เนื่องจากการจ้างแรงงานตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร ไม่ใช่เงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระตามประมวลรัษฎากรมาตรา 40(6)แต่อย่างใด ขอให้ศาลพิพากษายกฟ้องโจทก์ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลย ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เลขที่ 5014-1-08565 ลงวันที่ 15 มิถุนายน 2530และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 18/2531 ลงวันที่ 16 สิงหาคม 2531 และให้จำเลยคืนเงินภาษีพร้อมทั้งเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไว้โจทก์จำนวน90,320 บาท ให้แก่โจทก์ พร้อมด้วยดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่คืนให้โจทก์โดยไม่คิดทบต้นเนื่องจากคำขอท้ายฟ้องโจทก์ไม่ได้ระบุว่าขอให้ชำระดอกเบี้ยแต่เมื่อใด จึงให้ชำระดอกเบี้ยนับแต่วันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระให้โจทก์เสร็จสิ้นแต่มิให้เกินจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีอากรฟังข้อเท็จจริงว่า โจทก์ได้รับอนุญาตให้ประกอบโรคศิลปะ โดยประกอบวิชาชีพเป็นแพทย์ประจำที่โรงพยาบาลลานนาซึ่งเป็นของบริษัทเชียงใหม่ธุรกิจการแพทย์ จำกัด ในปีภาษี พ.ศ. 2529โจทก์ได้รับค่าจ้างจากโรงพยาบาลลานนา 388,079 บาท นอกจากนี้โจทก์ยังได้รับเงินจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการตามปกติของโจทก์ 315,500 บาท และยังมีรายได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระที่คลีนิกส่วนตัวอีก 16,300 บาท โจทก์ได้เสียภาษีในเงินได้พึงประเมินทั้งหมดโดยถือว่าเงินที่ได้รับค่าจ้างจากโรงพยาบาลลานนา 388,079 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1)และเงินที่ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการตามปกติจำนวน 315,500 บาท กับเงินที่ได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระที่คลีนิกส่วนตัวจำนวน 16,300 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร แต่เจ้าหน้าที่ของจำเลยเห็นว่าเงินที่ได้โจทก์ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการปกติของโจทก์จำนวน 315,500 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร จึงได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มรวมทั้งเงินเพิ่ม 90,320 บาท โจทก์จึงได้เสียภาษีเพิ่มในจำนวนดังกล่าวแล้ว และวินิจฉัยว่าปัญหาตามอุทธรณ์จำเลยมีว่าเงินที่โจทก์ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนา นอกเวลาทำการปกติของโจทก์เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) หรือมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร เห็นว่ารายรับส่วนนี้พยานโจทก์มีตัวโจทก์ นายประวิทย์ อัครชิโนเรศ เบิกความตรงกันว่า โจทก์เป็นลูกจ้างของโรงพยาบาลลานนา ได้รับค่าจ้างเดือนละ 29,520 บาทและทางโรงพยาบาลตกลงให้โจทก์เปิดคลินิกพิเศษนอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลลานนาได้ โดยแบ่งรายได้เข้าโรงพยาบาลลานนาไม่ต่ำกว่าร้อยละ 20 อย่างสูงไม่เกินร้อยละ 80 ฝ่ายจำเลยไม่มีพยานหลักฐานใดสนับสนุนให้เห็นว่าโรงพยาบาลลานนาจ่ายเงินดังกล่าวให้โจทก์เป็นเงินเดือน หรือค่าจ้าง คงมีแต่นายสง่า ลิ้มพัฒนาชาติ เจ้าหน้าที่ของจำเลยได้ตรวจแบบแสดงรายการเสียภาษีของโจทก์ เห็นว่าเป็นแพทย์โดยได้รับเงินเดือนจากโรงพยาบาลลานนา และยังได้รับเงินในการปฏิบัติงานนอกเวลาอีกจำนวนหนึ่ง จึงถือว่าเป็นค่าจ้างที่โรงพยาบาลจ่ายให้ พยานหลักฐานโจทก์ดังกล่าวมีน้ำหนักดีกว่าพยานจำเลย รับฟังได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าว โจทก์ได้รับจากคนป่วยที่มาทำการรักษาโดยโจทก์ใช้สถานที่ของโรงพยาบาลลานนา เมื่อได้เงินมาแล้วก็แบ่งส่วนให้โรงพยาบาล มิใช่เป็นเงินที่โรงพยาบาลจ่ายให้เป็นเงินเดือนหรือค่าจ้างแก่โจทก์ เงินที่โจทก์ได้รับจากคนป่วยที่มารักษาที่โรงพยาบาลลานนา นอกเวลาทำการปกติของโจทก์ จึงเป็นเงินที่โจทก์ได้รับมาจากการประกอบวิชาชีพอิสระ มิใช่เป็นเงินได้พึงประเมินตามาตรา 40(1) แต่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6)แห่งประมวลรัษฎากร ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยฟังไม่ขึ้นพิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1802/2533นาย ศักดิ์ชัย ผล ประเสริฐโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 40 (1), ม. 40 (6)โจทก์เป็นลูกจ้างของโรงพยาบาล ได้รับค่าจ้างเป็นรายเดือนและทางโรงพยาบาลตกลงให้โจทก์เปิดคลีนิก พิเศษ นอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลโดยเมื่อได้เงินมาก็แบ่งรายได้ให้โรงพยาบาล เงินที่โจทก์ได้รับจากคนป่วยของโจทก์เองที่มาทำการรักษาที่โรงพยาบาลนอกเวลาทำการปกตินี้มิใช่เงินที่โรงพยาบาลจ่ายให้เป็นเงินเดือนหรือค่าจ้างแก่โจทก์ จึงเป็นเงินที่โจทก์ได้รับมาจากการประกอบวิชาชีพอิสระมิใช่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) แต่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์สำเร็จการศึกษาแพทย์ศาสตร์บัณฑิตจากมหาวิทยาลัยมหิดล และได้รับอนุญาตให้เป็นประกอบโรคศิลปะแผนปัจจุบันในสาขาเวชกรรมชั้นหนึ่ง เมื่อวันที่ 1 มกราคม 2529 โจทก์ได้ทำสัญญารับจ้างทำงานในโรงพยาบาลลานนาของบริษัทเชียงใหม่ธุรกิจการแพทย์จำกัด วันที่ 15 มิถุนายน 2530 โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินจากเจ้าพนักงานประเมินท้องที่จังหวัดเชียงใหม่ ซึ่งเป็นพนักงานของจำเลยให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี พ.ศ. 2529เพิ่มอีกเป็นจำนวน 71,968.60 บาท กับเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา 27 อีกเป็นเงิน 3,238.59 บาท รวมเป็นเงิน 75,207 บาท(น่าจะเป็น 75,207.19 บาท) โจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินดังกล่าวจึงได้อุทธรณ์คัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในเขตท้องที่จังหวัดเชียงใหม่ ต่อมาเมื่อวันที่16 สิงหาคม 2531 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยได้วินิจฉัยอุทธรณ์และมีคำสั่งให้ยกอุทธรณ์ซึ่งโจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลย และก็ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรกมารพิจารณาอุทธรณ์ เพราะเงินได้ของโจทก์จำนวน315,500 บาท นั้น โจทก์ได้มาจากการประกอบวิชาชีพอิสระของโจทก์นอกเวลาทำการในโรงพยาบาล การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำเงินได้จำนวน 315,500 บาท มารวมเป็นเงินได้ของโจทก์ ประเภทค่าจ้างแรงงานตามประมวลรัษฎากร มาตรา 10(1) จึงไม่ถูกต้อง ขอให้ศาลพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลย กับขอให้งดเรียกเงินเพิ่มหรือเบี้ยปรับด้วย และขอให้ศาลสั่งให้จำเลยคืนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไปจากโจทก์จำนวน90,320 บาท พร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ด้วยจำเลยให้การว่า โจทก์แสดงรายการไว้ในแบบ ภ.ง.ด.90 ว่าเงินจำนวน 315,500 บาท เป็นเงินได้ตามมาตรา 40(6) นั้นไม่ถูกต้องที่ถูกต้องเป็นเงินได้ตามมาตรา 40(1) เพราะโจทก์เป็นลูกจ้างทำงานในตำแหน่งแพทย์ประจำอยู่ที่โรงพยาบาลลานนา การที่โจทก์ได้ปฏิบัติงานนอกเวลาทำงานปกติทำการรักษาคนไข้ทั่วไป หรือคนไข้ที่โจทก์เป็นผู้นำเข้ามารักษาในโรงพยาบาลที่ตนทำงานประจำอยู่ โดยโรงพยาบาลได้จ่ายค่ารักษาดังกล่าวเพิ่มให้อีกต่างหากนอกเหนือจากเงินเดือนประจำที่จ่ายให้ตามปกติ เข้าลักษณะเป็นการทำงานให้นายจ้างที่ได้จ่ายค่าตอบแทนเป็นเงินเดือนประจำให้กับตนอยู่แล้ว ดังนั้นค่าบริการที่โจทก์ได้รับเพิ่มจากเงินเดือนจึงเข้าลักษณะเป็นเงินได้เนื่องจากการจ้างแรงงานตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร ไม่ใช่เงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระตามประมวลรัษฎากรมาตรา 40(6)แต่อย่างใด ขอให้ศาลพิพากษายกฟ้องโจทก์ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลย ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เลขที่ 5014-1-08565 ลงวันที่ 15 มิถุนายน 2530และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 18/2531 ลงวันที่ 16 สิงหาคม 2531 และให้จำเลยคืนเงินภาษีพร้อมทั้งเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไว้โจทก์จำนวน90,320 บาท ให้แก่โจทก์ พร้อมด้วยดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่คืนให้โจทก์โดยไม่คิดทบต้นเนื่องจากคำขอท้ายฟ้องโจทก์ไม่ได้ระบุว่าขอให้ชำระดอกเบี้ยแต่เมื่อใด จึงให้ชำระดอกเบี้ยนับแต่วันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระให้โจทก์เสร็จสิ้นแต่มิให้เกินจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีอากรฟังข้อเท็จจริงว่า โจทก์ได้รับอนุญาตให้ประกอบโรคศิลปะ โดยประกอบวิชาชีพเป็นแพทย์ประจำที่โรงพยาบาลลานนาซึ่งเป็นของบริษัทเชียงใหม่ธุรกิจการแพทย์ จำกัด ในปีภาษี พ.ศ. 2529โจทก์ได้รับค่าจ้างจากโรงพยาบาลลานนา 388,079 บาท นอกจากนี้โจทก์ยังได้รับเงินจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการตามปกติของโจทก์ 315,500 บาท และยังมีรายได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระที่คลีนิกส่วนตัวอีก 16,300 บาท โจทก์ได้เสียภาษีในเงินได้พึงประเมินทั้งหมดโดยถือว่าเงินที่ได้รับค่าจ้างจากโรงพยาบาลลานนา 388,079 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1)และเงินที่ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการตามปกติจำนวน 315,500 บาท กับเงินที่ได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระที่คลีนิกส่วนตัวจำนวน 16,300 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร แต่เจ้าหน้าที่ของจำเลยเห็นว่าเงินที่ได้โจทก์ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการปกติของโจทก์จำนวน 315,500 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร จึงได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มรวมทั้งเงินเพิ่ม 90,320 บาท โจทก์จึงได้เสียภาษีเพิ่มในจำนวนดังกล่าวแล้ว และวินิจฉัยว่าปัญหาตามอุทธรณ์จำเลยมีว่าเงินที่โจทก์ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนา นอกเวลาทำการปกติของโจทก์เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) หรือมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร เห็นว่ารายรับส่วนนี้พยานโจทก์มีตัวโจทก์ นายประวิทย์ อัครชิโนเรศ เบิกความตรงกันว่า โจทก์เป็นลูกจ้างของโรงพยาบาลลานนา ได้รับค่าจ้างเดือนละ 29,520 บาทและทางโรงพยาบาลตกลงให้โจทก์เปิดคลินิกพิเศษนอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลลานนาได้ โดยแบ่งรายได้เข้าโรงพยาบาลลานนาไม่ต่ำกว่าร้อยละ 20 อย่างสูงไม่เกินร้อยละ 80 ฝ่ายจำเลยไม่มีพยานหลักฐานใดสนับสนุนให้เห็นว่าโรงพยาบาลลานนาจ่ายเงินดังกล่าวให้โจทก์เป็นเงินเดือน หรือค่าจ้าง คงมีแต่นายสง่า ลิ้มพัฒนาชาติ เจ้าหน้าที่ของจำเลยได้ตรวจแบบแสดงรายการเสียภาษีของโจทก์ เห็นว่าเป็นแพทย์โดยได้รับเงินเดือนจากโรงพยาบาลลานนา และยังได้รับเงินในการปฏิบัติงานนอกเวลาอีกจำนวนหนึ่ง จึงถือว่าเป็นค่าจ้างที่โรงพยาบาลจ่ายให้ พยานหลักฐานโจทก์ดังกล่าวมีน้ำหนักดีกว่าพยานจำเลย รับฟังได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าว โจทก์ได้รับจากคนป่วยที่มาทำการรักษาโดยโจทก์ใช้สถานที่ของโรงพยาบาลลานนา เมื่อได้เงินมาแล้วก็แบ่งส่วนให้โรงพยาบาล มิใช่เป็นเงินที่โรงพยาบาลจ่ายให้เป็นเงินเดือนหรือค่าจ้างแก่โจทก์ เงินที่โจทก์ได้รับจากคนป่วยที่มารักษาที่โรงพยาบาลลานนา นอกเวลาทำการปกติของโจทก์ จึงเป็นเงินที่โจทก์ได้รับมาจากการประกอบวิชาชีพอิสระ มิใช่เป็นเงินได้พึงประเมินตามาตรา 40(1) แต่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6)แห่งประมวลรัษฎากร ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยฟังไม่ขึ้นพิพากษายืน.(ก้าน อันนานนท์-เดชา สุวรรณโณ-ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า โจทก์สำเร็จการศึกษาแพทย์ศาสตร์บัณฑิตจากมหาวิทยาลัยมหิดล และได้รับอนุญาตให้เป็นประกอบโรคศิลปะแผนปัจจุบันในสาขาเวชกรรมชั้นหนึ่ง เมื่อวันที่ 1 มกราคม 2529 โจทก์ได้ทำสัญญารับจ้างทำงานในโรงพยาบาลลานนาของบริษัทเชียงใหม่ธุรกิจการแพทย์จำกัด วันที่ 15 มิถุนายน 2530 โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินจากเจ้าพนักงานประเมินท้องที่จังหวัดเชียงใหม่ ซึ่งเป็นพนักงานของจำเลยให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี พ.ศ. 2529เพิ่มอีกเป็นจำนวน 71,968.60 บาท กับเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา 27 อีกเป็นเงิน 3,238.59 บาท รวมเป็นเงิน 75,207 บาท(น่าจะเป็น 75,207.19 บาท) โจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินดังกล่าวจึงได้อุทธรณ์คัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในเขตท้องที่จังหวัดเชียงใหม่ ต่อมาเมื่อวันที่16 สิงหาคม 2531 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยได้วินิจฉัยอุทธรณ์และมีคำสั่งให้ยกอุทธรณ์ซึ่งโจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลย และก็ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรกมารพิจารณาอุทธรณ์ เพราะเงินได้ของโจทก์จำนวน315,500 บาท นั้น โจทก์ได้มาจากการประกอบวิชาชีพอิสระของโจทก์นอกเวลาทำการในโรงพยาบาล การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำเงินได้จำนวน 315,500 บาท มารวมเป็นเงินได้ของโจทก์ ประเภทค่าจ้างแรงงานตามประมวลรัษฎากร มาตรา 10(1) จึงไม่ถูกต้อง ขอให้ศาลพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลย กับขอให้งดเรียกเงินเพิ่มหรือเบี้ยปรับด้วย และขอให้ศาลสั่งให้จำเลยคืนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไปจากโจทก์จำนวน90,320 บาท พร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ด้วยจำเลยให้การว่า โจทก์แสดงรายการไว้ในแบบ ภ.ง.ด.90 ว่าเงินจำนวน 315,500 บาท เป็นเงินได้ตามมาตรา 40(6) นั้นไม่ถูกต้องที่ถูกต้องเป็นเงินได้ตามมาตรา 40(1) เพราะโจทก์เป็นลูกจ้างทำงานในตำแหน่งแพทย์ประจำอยู่ที่โรงพยาบาลลานนา การที่โจทก์ได้ปฏิบัติงานนอกเวลาทำงานปกติทำการรักษาคนไข้ทั่วไป หรือคนไข้ที่โจทก์เป็นผู้นำเข้ามารักษาในโรงพยาบาลที่ตนทำงานประจำอยู่ โดยโรงพยาบาลได้จ่ายค่ารักษาดังกล่าวเพิ่มให้อีกต่างหากนอกเหนือจากเงินเดือนประจำที่จ่ายให้ตามปกติ เข้าลักษณะเป็นการทำงานให้นายจ้างที่ได้จ่ายค่าตอบแทนเป็นเงินเดือนประจำให้กับตนอยู่แล้ว ดังนั้นค่าบริการที่โจทก์ได้รับเพิ่มจากเงินเดือนจึงเข้าลักษณะเป็นเงินได้เนื่องจากการจ้างแรงงานตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร ไม่ใช่เงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระตามประมวลรัษฎากรมาตรา 40(6)แต่อย่างใด ขอให้ศาลพิพากษายกฟ้องโจทก์ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลย ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เลขที่ 5014-1-08565 ลงวันที่ 15 มิถุนายน 2530และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 18/2531 ลงวันที่ 16 สิงหาคม 2531 และให้จำเลยคืนเงินภาษีพร้อมทั้งเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไว้โจทก์จำนวน90,320 บาท ให้แก่โจทก์ พร้อมด้วยดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่คืนให้โจทก์โดยไม่คิดทบต้นเนื่องจากคำขอท้ายฟ้องโจทก์ไม่ได้ระบุว่าขอให้ชำระดอกเบี้ยแต่เมื่อใด จึงให้ชำระดอกเบี้ยนับแต่วันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระให้โจทก์เสร็จสิ้นแต่มิให้เกินจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีอากรฟังข้อเท็จจริงว่า โจทก์ได้รับอนุญาตให้ประกอบโรคศิลปะ โดยประกอบวิชาชีพเป็นแพทย์ประจำที่โรงพยาบาลลานนาซึ่งเป็นของบริษัทเชียงใหม่ธุรกิจการแพทย์ จำกัด ในปีภาษี พ.ศ. 2529โจทก์ได้รับค่าจ้างจากโรงพยาบาลลานนา 388,079 บาท นอกจากนี้โจทก์ยังได้รับเงินจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการตามปกติของโจทก์ 315,500 บาท และยังมีรายได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระที่คลีนิกส่วนตัวอีก 16,300 บาท โจทก์ได้เสียภาษีในเงินได้พึงประเมินทั้งหมดโดยถือว่าเงินที่ได้รับค่าจ้างจากโรงพยาบาลลานนา 388,079 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1)และเงินที่ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการตามปกติจำนวน 315,500 บาท กับเงินที่ได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระที่คลีนิกส่วนตัวจำนวน 16,300 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร แต่เจ้าหน้าที่ของจำเลยเห็นว่าเงินที่ได้โจทก์ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการปกติของโจทก์จำนวน 315,500 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร จึงได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มรวมทั้งเงินเพิ่ม 90,320 บาท โจทก์จึงได้เสียภาษีเพิ่มในจำนวนดังกล่าวแล้ว และวินิจฉัยว่าปัญหาตามอุทธรณ์จำเลยมีว่าเงินที่โจทก์ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนา นอกเวลาทำการปกติของโจทก์เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) หรือมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร เห็นว่ารายรับส่วนนี้พยานโจทก์มีตัวโจทก์ นายประวิทย์ อัครชิโนเรศ เบิกความตรงกันว่า โจทก์เป็นลูกจ้างของโรงพยาบาลลานนา ได้รับค่าจ้างเดือนละ 29,520 บาทและทางโรงพยาบาลตกลงให้โจทก์เปิดคลินิกพิเศษนอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลลานนาได้ โดยแบ่งรายได้เข้าโรงพยาบาลลานนาไม่ต่ำกว่าร้อยละ 20 อย่างสูงไม่เกินร้อยละ 80 ฝ่ายจำเลยไม่มีพยานหลักฐานใดสนับสนุนให้เห็นว่าโรงพยาบาลลานนาจ่ายเงินดังกล่าวให้โจทก์เป็นเงินเดือน หรือค่าจ้าง คงมีแต่นายสง่า ลิ้มพัฒนาชาติ เจ้าหน้าที่ของจำเลยได้ตรวจแบบแสดงรายการเสียภาษีของโจทก์ เห็นว่าเป็นแพทย์โดยได้รับเงินเดือนจากโรงพยาบาลลานนา และยังได้รับเงินในการปฏิบัติงานนอกเวลาอีกจำนวนหนึ่ง จึงถือว่าเป็นค่าจ้างที่โรงพยาบาลจ่ายให้ พยานหลักฐานโจทก์ดังกล่าวมีน้ำหนักดีกว่าพยานจำเลย รับฟังได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าว โจทก์ได้รับจากคนป่วยที่มาทำการรักษาโดยโจทก์ใช้สถานที่ของโรงพยาบาลลานนา เมื่อได้เงินมาแล้วก็แบ่งส่วนให้โรงพยาบาล มิใช่เป็นเงินที่โรงพยาบาลจ่ายให้เป็นเงินเดือนหรือค่าจ้างแก่โจทก์ เงินที่โจทก์ได้รับจากคนป่วยที่มารักษาที่โรงพยาบาลลานนา นอกเวลาทำการปกติของโจทก์ จึงเป็นเงินที่โจทก์ได้รับมาจากการประกอบวิชาชีพอิสระ มิใช่เป็นเงินได้พึงประเมินตามาตรา 40(1) แต่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6)แห่งประมวลรัษฎากร ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยฟังไม่ขึ้นพิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1802/2533นาย ศักดิ์ชัย ผล ประเสริฐโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 40 (1), ม. 40 (6)โจทก์เป็นลูกจ้างของโรงพยาบาล ได้รับค่าจ้างเป็นรายเดือนและทางโรงพยาบาลตกลงให้โจทก์เปิดคลีนิก พิเศษ นอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลโดยเมื่อได้เงินมาก็แบ่งรายได้ให้โรงพยาบาล เงินที่โจทก์ได้รับจากคนป่วยของโจทก์เองที่มาทำการรักษาที่โรงพยาบาลนอกเวลาทำการปกตินี้มิใช่เงินที่โรงพยาบาลจ่ายให้เป็นเงินเดือนหรือค่าจ้างแก่โจทก์ จึงเป็นเงินที่โจทก์ได้รับมาจากการประกอบวิชาชีพอิสระมิใช่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) แต่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์สำเร็จการศึกษาแพทย์ศาสตร์บัณฑิตจากมหาวิทยาลัยมหิดล และได้รับอนุญาตให้เป็นประกอบโรคศิลปะแผนปัจจุบันในสาขาเวชกรรมชั้นหนึ่ง เมื่อวันที่ 1 มกราคม 2529 โจทก์ได้ทำสัญญารับจ้างทำงานในโรงพยาบาลลานนาของบริษัทเชียงใหม่ธุรกิจการแพทย์จำกัด วันที่ 15 มิถุนายน 2530 โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินจากเจ้าพนักงานประเมินท้องที่จังหวัดเชียงใหม่ ซึ่งเป็นพนักงานของจำเลยให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี พ.ศ. 2529เพิ่มอีกเป็นจำนวน 71,968.60 บาท กับเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา 27 อีกเป็นเงิน 3,238.59 บาท รวมเป็นเงิน 75,207 บาท(น่าจะเป็น 75,207.19 บาท) โจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินดังกล่าวจึงได้อุทธรณ์คัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในเขตท้องที่จังหวัดเชียงใหม่ ต่อมาเมื่อวันที่16 สิงหาคม 2531 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยได้วินิจฉัยอุทธรณ์และมีคำสั่งให้ยกอุทธรณ์ซึ่งโจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลย และก็ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรกมารพิจารณาอุทธรณ์ เพราะเงินได้ของโจทก์จำนวน315,500 บาท นั้น โจทก์ได้มาจากการประกอบวิชาชีพอิสระของโจทก์นอกเวลาทำการในโรงพยาบาล การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำเงินได้จำนวน 315,500 บาท มารวมเป็นเงินได้ของโจทก์ ประเภทค่าจ้างแรงงานตามประมวลรัษฎากร มาตรา 10(1) จึงไม่ถูกต้อง ขอให้ศาลพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลย กับขอให้งดเรียกเงินเพิ่มหรือเบี้ยปรับด้วย และขอให้ศาลสั่งให้จำเลยคืนภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไปจากโจทก์จำนวน90,320 บาท พร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ด้วยจำเลยให้การว่า โจทก์แสดงรายการไว้ในแบบ ภ.ง.ด.90 ว่าเงินจำนวน 315,500 บาท เป็นเงินได้ตามมาตรา 40(6) นั้นไม่ถูกต้องที่ถูกต้องเป็นเงินได้ตามมาตรา 40(1) เพราะโจทก์เป็นลูกจ้างทำงานในตำแหน่งแพทย์ประจำอยู่ที่โรงพยาบาลลานนา การที่โจทก์ได้ปฏิบัติงานนอกเวลาทำงานปกติทำการรักษาคนไข้ทั่วไป หรือคนไข้ที่โจทก์เป็นผู้นำเข้ามารักษาในโรงพยาบาลที่ตนทำงานประจำอยู่ โดยโรงพยาบาลได้จ่ายค่ารักษาดังกล่าวเพิ่มให้อีกต่างหากนอกเหนือจากเงินเดือนประจำที่จ่ายให้ตามปกติ เข้าลักษณะเป็นการทำงานให้นายจ้างที่ได้จ่ายค่าตอบแทนเป็นเงินเดือนประจำให้กับตนอยู่แล้ว ดังนั้นค่าบริการที่โจทก์ได้รับเพิ่มจากเงินเดือนจึงเข้าลักษณะเป็นเงินได้เนื่องจากการจ้างแรงงานตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร ไม่ใช่เงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระตามประมวลรัษฎากรมาตรา 40(6)แต่อย่างใด ขอให้ศาลพิพากษายกฟ้องโจทก์ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลย ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เลขที่ 5014-1-08565 ลงวันที่ 15 มิถุนายน 2530และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 18/2531 ลงวันที่ 16 สิงหาคม 2531 และให้จำเลยคืนเงินภาษีพร้อมทั้งเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไว้โจทก์จำนวน90,320 บาท ให้แก่โจทก์ พร้อมด้วยดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่คืนให้โจทก์โดยไม่คิดทบต้นเนื่องจากคำขอท้ายฟ้องโจทก์ไม่ได้ระบุว่าขอให้ชำระดอกเบี้ยแต่เมื่อใด จึงให้ชำระดอกเบี้ยนับแต่วันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระให้โจทก์เสร็จสิ้นแต่มิให้เกินจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีอากรฟังข้อเท็จจริงว่า โจทก์ได้รับอนุญาตให้ประกอบโรคศิลปะ โดยประกอบวิชาชีพเป็นแพทย์ประจำที่โรงพยาบาลลานนาซึ่งเป็นของบริษัทเชียงใหม่ธุรกิจการแพทย์ จำกัด ในปีภาษี พ.ศ. 2529โจทก์ได้รับค่าจ้างจากโรงพยาบาลลานนา 388,079 บาท นอกจากนี้โจทก์ยังได้รับเงินจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการตามปกติของโจทก์ 315,500 บาท และยังมีรายได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระที่คลีนิกส่วนตัวอีก 16,300 บาท โจทก์ได้เสียภาษีในเงินได้พึงประเมินทั้งหมดโดยถือว่าเงินที่ได้รับค่าจ้างจากโรงพยาบาลลานนา 388,079 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1)และเงินที่ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการตามปกติจำนวน 315,500 บาท กับเงินที่ได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระที่คลีนิกส่วนตัวจำนวน 16,300 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร แต่เจ้าหน้าที่ของจำเลยเห็นว่าเงินที่ได้โจทก์ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนานอกเวลาทำการปกติของโจทก์จำนวน 315,500 บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) แห่งประมวลรัษฎากร จึงได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มรวมทั้งเงินเพิ่ม 90,320 บาท โจทก์จึงได้เสียภาษีเพิ่มในจำนวนดังกล่าวแล้ว และวินิจฉัยว่าปัญหาตามอุทธรณ์จำเลยมีว่าเงินที่โจทก์ได้รับจากการรักษาคนไข้ในโรงพยาบาลลานนา นอกเวลาทำการปกติของโจทก์เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) หรือมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร เห็นว่ารายรับส่วนนี้พยานโจทก์มีตัวโจทก์ นายประวิทย์ อัครชิโนเรศ เบิกความตรงกันว่า โจทก์เป็นลูกจ้างของโรงพยาบาลลานนา ได้รับค่าจ้างเดือนละ 29,520 บาทและทางโรงพยาบาลตกลงให้โจทก์เปิดคลินิกพิเศษนอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลลานนาได้ โดยแบ่งรายได้เข้าโรงพยาบาลลานนาไม่ต่ำกว่าร้อยละ 20 อย่างสูงไม่เกินร้อยละ 80 ฝ่ายจำเลยไม่มีพยานหลักฐานใดสนับสนุนให้เห็นว่าโรงพยาบาลลานนาจ่ายเงินดังกล่าวให้โจทก์เป็นเงินเดือน หรือค่าจ้าง คงมีแต่นายสง่า ลิ้มพัฒนาชาติ เจ้าหน้าที่ของจำเลยได้ตรวจแบบแสดงรายการเสียภาษีของโจทก์ เห็นว่าเป็นแพทย์โดยได้รับเงินเดือนจากโรงพยาบาลลานนา และยังได้รับเงินในการปฏิบัติงานนอกเวลาอีกจำนวนหนึ่ง จึงถือว่าเป็นค่าจ้างที่โรงพยาบาลจ่ายให้ พยานหลักฐานโจทก์ดังกล่าวมีน้ำหนักดีกว่าพยานจำเลย รับฟังได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าว โจทก์ได้รับจากคนป่วยที่มาทำการรักษาโดยโจทก์ใช้สถานที่ของโรงพยาบาลลานนา เมื่อได้เงินมาแล้วก็แบ่งส่วนให้โรงพยาบาล มิใช่เป็นเงินที่โรงพยาบาลจ่ายให้เป็นเงินเดือนหรือค่าจ้างแก่โจทก์ เงินที่โจทก์ได้รับจากคนป่วยที่มารักษาที่โรงพยาบาลลานนา นอกเวลาทำการปกติของโจทก์ จึงเป็นเงินที่โจทก์ได้รับมาจากการประกอบวิชาชีพอิสระ มิใช่เป็นเงินได้พึงประเมินตามาตรา 40(1) แต่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(6)แห่งประมวลรัษฎากร ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยฟังไม่ขึ้นพิพากษายืน.(ก้าน อันนานนท์-เดชา สุวรรณโณ-ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ