คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 12131/2558หลักกฎหมาย: หลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันคือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน โดยเพิ่มเติมจากข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรฯ ฉบับที่ 4 ที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้แม้จะเป็นเวลาที่ยังไม่มีการแก้ไขเพิ่มเติมข้อบังคับดังกล่าว ถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้เป็นลายลักษณ์อักษรแล้ว เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพประจำปีภาษี 2550 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ โจทก์จึงเป็นผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี ซึ่งตาม ป.รัษฎากร มาตรา 63 เดิม ที่ใช้บังคับในขณะพิพากษาคดีนี้ มีเจตนารมณ์ที่จะใช้บังคับแก่บุคคลผู้มีหน้าที่เสียภาษีที่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงินเกินกว่าที่ควรต้องเสียเท่านั้น มิได้บัญญัติขยายรวมไปถึงบุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี แต่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย ดังเช่นโจทก์ในคดีนี้ ซึ่งต่อมาภายหลังจึงได้มีการแก้ไขเพิ่มเติมมาตรา 63 ดังกล่าว โดยมาตรา 63 วรรคสอง ที่แก้ไขใหม่ บัญญัติให้บุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในปีภาษีแต่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย บุคคลนั้นมีสิทธิได้รับเงินคืนแต่ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายในกำหนด กรณีของโจทก์จึงไม่อยู่ภายใต้บังคับ ป.รัษฎากร มาตรา 63 เดิม เมื่อกรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น โจทก์จึงมีความชอบธรรมที่จะใช้สิทธิขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการภาษีตามมาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติให้ใช้กับกรณีทั่วไป จึงต้องคืนภาษีให้กับโจทก์โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระเงินจำนวน 444,181.07 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ของต้นเงินจำนวน 411,787.22 บาท นับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรจำนวน 217,546.63 บาท แก่โจทก์ พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนดังกล่าวโดยไม่คิดทบต้นนับแต่วันที่ 8 พฤษภาคม 2554 จนถึงวันที่ลงในหนังสือแจ้งคำสั่งคืนเงินภาษีอากรแต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืน กับให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 5,000 บาท จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยประการแรกมีว่า เงินที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ เห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษี โดยเงินได้ตาม (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ซึ่งตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ประสงค์จะให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด กรณีของโจทก์มีข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน กำหนดเวลาการจ้างแรงงานไว้ในข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 ให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้เพียงกรณีเดียวว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมามีการประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โดยมีหลักการสำคัญตามประกาศนี้ ข้อ 1 ให้เป็นความสมัครใจระหว่างพนักงานกับธนาคาร ผู้จัดการมีสิทธิในการพิจารณาผู้เข้าโครงการและสามารถบริหารวงเงินและจำนวนได้ตามความเหมาะสมภายใต้ภาพรวม ธนาคารมีสิทธิจะพิจารณาไม่อนุญาตได้ตามที่เห็นสมควร และข้อ 5 ยังมีการจ่ายผลประโยชน์ตอบแทนพิเศษแก่ผู้ออกจากงานตามประกาศนี้ด้วย โดยมีวัตถุประสงค์ให้เป็นทางเลือกสำหรับพนักงานที่ปฏิบัติงานมานานและต้องการพักผ่อนหรือมีปัญหาด้านสุขภาพ ปัญหาด้านการปรับตัวในการรองรับภารกิจ รวมทั้งเป็นการปรับเปลี่ยนสภาพกำลังคนให้เหมาะสม ซึ่งเห็นได้ว่าธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรใช้ประกาศนี้เพื่อจูงใจพนักงานให้ขอออกจากงาน เนื่องจากต้องการลดกำลังคนขององค์กรให้มีขนาดเหมาะสม และลดค่าใช้จ่ายจากการมีพนักงานมากเกินความจำเป็น ซึ่งแตกต่างจากกรณีการลาออกของพนักงานตามปกติธรรมดา ที่เกิดจากความต้องการของพนักงานฝ่ายเดียว และธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรก็ไม่ต้องจ่ายเงินตอบแทนพิเศษหรือให้สิทธิประโยชน์อื่นใดนอกเหนือจากสิทธิของลูกจ้างที่จะได้รับเพราะการลาออกตามปกติโดยสิ้นเชิง จึงถือว่าการออกจากงานตามเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ไม่ใช่การลาออกจากงานตามปกติที่ระบุไว้ในข้อบังคับ ข้อ 16 (2) ดังที่จำเลยอุทธรณ์ หากแต่การออกจากงานตามประกาศนี้มีลักษณะที่เกิดจากความประสงค์ของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ที่กำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขให้พนักงานเกษียณอายุออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ เพื่อให้ยืดหยุ่นเหมาะสมกับเหตุผลและความจำเป็นในขณะนั้น โดยยังคงหลักการให้พนักงานทำงานได้จนถึงอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อบังคับเดิม ขณะเดียวกันก็ให้พนักงานบางส่วนที่พอจะลดอัตรากำลังลงได้ได้เกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ แต่พนักงานบางส่วนที่ยังจำเป็นต้องให้อยู่ทำหน้าที่ต่อไปหรือยังไม่มีผู้ทำหน้าที่ทดแทนได้ ก็อยู่ในดุลพินิจของธนาคารที่จะไม่อนุญาตให้ออกจากงานก่อนกำหนดได้ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์และประสิทธิภาพการทำงานของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร จึงย่อมเห็นได้ว่าหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน โดยเพิ่มเติมจากเดิมที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ตามประกาศนี้ ดังนั้น การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้แม้จะเป็นเวลาที่ยังไม่มีการแก้ไขเพิ่มเติมข้อบังคับเดิมก็ตาม แต่ก็ถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้เป็นลายลักษณ์อักษรแล้ว นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุไม่ต่ำ 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาไม่น้อยกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยข้อนี้มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยประการต่อไปมีว่า โจทก์มีสิทธิที่จะได้รับเงินค่าภาษีอากรคืนหรือไม่ เห็นว่า เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพประจำปีภาษี 2550 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ โจทก์จึงเป็นผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี ซึ่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 63 เดิม ที่ใช้บังคับในขณะพิพากษาคดีนี้ มีเจตนารมณ์ที่จะใช้บังคับแก่บุคคลผู้มีหน้าที่เสียภาษีที่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงินเกินกว่าที่ควรต้องเสียเท่านั้น มิได้บัญญัติขยายรวมไปถึงบุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี แต่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายดังเช่นโจทก์คดีนี้ ซึ่งต่อมาภายหลังจึงได้มีการแก้ไขเพิ่มเติมมาตรา 63 ดังกล่าว โดยมาตรา 63 วรรคสอง ที่แก้ไขใหม่ บัญญัติให้บุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในปีภาษีแต่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย บุคคลนั้นมีสิทธิได้รับเงินคืนแต่ต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีภายในกำหนด กรณีของโจทก์จึงไม่อยู่ภายใต้บังคับประมวลรัษฎากรมาตรา 63 เดิม เมื่อกรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น โจทก์จึงมีความชอบธรรมที่จะใช้สิทธิขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติให้ใช้กับกรณีทั่วไปจึงต้องคืนเงินภาษีอากรให้แก่โจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินค่าภาษีอากร 217,546.63 บาท แก่โจทก์นั้นชอบแล้ว ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 12131/2558นายทรงวุฒิ ตันพานิชโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 27 ตรี, ม. 42, ม. 63 (เดิม) กฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร หลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันคือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน โดยเพิ่มเติมจากข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรฯ ฉบับที่ 4 ที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้แม้จะเป็นเวลาที่ยังไม่มีการแก้ไขเพิ่มเติมข้อบังคับดังกล่าว ถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้เป็นลายลักษณ์อักษรแล้ว เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพประจำปีภาษี 2550 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ โจทก์จึงเป็นผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี ซึ่งตาม ป.รัษฎากร มาตรา 63 เดิม ที่ใช้บังคับในขณะพิพากษาคดีนี้ มีเจตนารมณ์ที่จะใช้บังคับแก่บุคคลผู้มีหน้าที่เสียภาษีที่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงินเกินกว่าที่ควรต้องเสียเท่านั้น มิได้บัญญัติขยายรวมไปถึงบุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี แต่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย ดังเช่นโจทก์ในคดีนี้ ซึ่งต่อมาภายหลังจึงได้มีการแก้ไขเพิ่มเติมมาตรา 63 ดังกล่าว โดยมาตรา 63 วรรคสอง ที่แก้ไขใหม่ บัญญัติให้บุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในปีภาษีแต่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย บุคคลนั้นมีสิทธิได้รับเงินคืนแต่ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายในกำหนด กรณีของโจทก์จึงไม่อยู่ภายใต้บังคับ ป.รัษฎากร มาตรา 63 เดิม เมื่อกรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น โจทก์จึงมีความชอบธรรมที่จะใช้สิทธิขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการภาษีตามมาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติให้ใช้กับกรณีทั่วไป จึงต้องคืนภาษีให้กับโจทก์โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระเงินจำนวน 444,181.07 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ของต้นเงินจำนวน 411,787.22 บาท นับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรจำนวน 217,546.63 บาท แก่โจทก์ พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนดังกล่าวโดยไม่คิดทบต้นนับแต่วันที่ 8 พฤษภาคม 2554 จนถึงวันที่ลงในหนังสือแจ้งคำสั่งคืนเงินภาษีอากรแต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืน กับให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 5,000 บาท จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยประการแรกมีว่า เงินที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ เห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษี โดยเงินได้ตาม (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ซึ่งตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ประสงค์จะให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด กรณีของโจทก์มีข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน กำหนดเวลาการจ้างแรงงานไว้ในข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 ให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้เพียงกรณีเดียวว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมามีการประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โดยมีหลักการสำคัญตามประกาศนี้ ข้อ 1 ให้เป็นความสมัครใจระหว่างพนักงานกับธนาคาร ผู้จัดการมีสิทธิในการพิจารณาผู้เข้าโครงการและสามารถบริหารวงเงินและจำนวนได้ตามความเหมาะสมภายใต้ภาพรวม ธนาคารมีสิทธิจะพิจารณาไม่อนุญาตได้ตามที่เห็นสมควร และข้อ 5 ยังมีการจ่ายผลประโยชน์ตอบแทนพิเศษแก่ผู้ออกจากงานตามประกาศนี้ด้วย โดยมีวัตถุประสงค์ให้เป็นทางเลือกสำหรับพนักงานที่ปฏิบัติงานมานานและต้องการพักผ่อนหรือมีปัญหาด้านสุขภาพ ปัญหาด้านการปรับตัวในการรองรับภารกิจ รวมทั้งเป็นการปรับเปลี่ยนสภาพกำลังคนให้เหมาะสม ซึ่งเห็นได้ว่าธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรใช้ประกาศนี้เพื่อจูงใจพนักงานให้ขอออกจากงาน เนื่องจากต้องการลดกำลังคนขององค์กรให้มีขนาดเหมาะสม และลดค่าใช้จ่ายจากการมีพนักงานมากเกินความจำเป็น ซึ่งแตกต่างจากกรณีการลาออกของพนักงานตามปกติธรรมดา ที่เกิดจากความต้องการของพนักงานฝ่ายเดียว และธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรก็ไม่ต้องจ่ายเงินตอบแทนพิเศษหรือให้สิทธิประโยชน์อื่นใดนอกเหนือจากสิทธิของลูกจ้างที่จะได้รับเพราะการลาออกตามปกติโดยสิ้นเชิง จึงถือว่าการออกจากงานตามเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ไม่ใช่การลาออกจากงานตามปกติที่ระบุไว้ในข้อบังคับ ข้อ 16 (2) ดังที่จำเลยอุทธรณ์ หากแต่การออกจากงานตามประกาศนี้มีลักษณะที่เกิดจากความประสงค์ของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ที่กำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขให้พนักงานเกษียณอายุออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ เพื่อให้ยืดหยุ่นเหมาะสมกับเหตุผลและความจำเป็นในขณะนั้น โดยยังคงหลักการให้พนักงานทำงานได้จนถึงอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อบังคับเดิม ขณะเดียวกันก็ให้พนักงานบางส่วนที่พอจะลดอัตรากำลังลงได้ได้เกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ แต่พนักงานบางส่วนที่ยังจำเป็นต้องให้อยู่ทำหน้าที่ต่อไปหรือยังไม่มีผู้ทำหน้าที่ทดแทนได้ ก็อยู่ในดุลพินิจของธนาคารที่จะไม่อนุญาตให้ออกจากงานก่อนกำหนดได้ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์และประสิทธิภาพการทำงานของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร จึงย่อมเห็นได้ว่าหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน โดยเพิ่มเติมจากเดิมที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ตามประกาศนี้ ดังนั้น การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้แม้จะเป็นเวลาที่ยังไม่มีการแก้ไขเพิ่มเติมข้อบังคับเดิมก็ตาม แต่ก็ถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้เป็นลายลักษณ์อักษรแล้ว นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุไม่ต่ำ 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาไม่น้อยกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยข้อนี้มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยประการต่อไปมีว่า โจทก์มีสิทธิที่จะได้รับเงินค่าภาษีอากรคืนหรือไม่ เห็นว่า เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพประจำปีภาษี 2550 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ โจทก์จึงเป็นผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี ซึ่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 63 เดิม ที่ใช้บังคับในขณะพิพากษาคดีนี้ มีเจตนารมณ์ที่จะใช้บังคับแก่บุคคลผู้มีหน้าที่เสียภาษีที่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงินเกินกว่าที่ควรต้องเสียเท่านั้น มิได้บัญญัติขยายรวมไปถึงบุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี แต่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายดังเช่นโจทก์คดีนี้ ซึ่งต่อมาภายหลังจึงได้มีการแก้ไขเพิ่มเติมมาตรา 63 ดังกล่าว โดยมาตรา 63 วรรคสอง ที่แก้ไขใหม่ บัญญัติให้บุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในปีภาษีแต่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย บุคคลนั้นมีสิทธิได้รับเงินคืนแต่ต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีภายในกำหนด กรณีของโจทก์จึงไม่อยู่ภายใต้บังคับประมวลรัษฎากรมาตรา 63 เดิม เมื่อกรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น โจทก์จึงมีความชอบธรรมที่จะใช้สิทธิขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติให้ใช้กับกรณีทั่วไปจึงต้องคืนเงินภาษีอากรให้แก่โจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินค่าภาษีอากร 217,546.63 บาท แก่โจทก์นั้นชอบแล้ว ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ(อดิเทพ ถิระวัฒน์-กรองเกียรติ คมสัน-ภาภูมิ สรอัฑฒ์)ศาลภาษีอากรกลาง - นายสิริชัย สุวรรณรัตน์แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกภาษีอากรหมายเลขคดีดำศาลฎีกาภษ.87/2555หมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นพ1/2555หมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นพ152/2555หมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระเงินจำนวน 444,181.07 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ของต้นเงินจำนวน 411,787.22 บาท นับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรจำนวน 217,546.63 บาท แก่โจทก์ พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนดังกล่าวโดยไม่คิดทบต้นนับแต่วันที่ 8 พฤษภาคม 2554 จนถึงวันที่ลงในหนังสือแจ้งคำสั่งคืนเงินภาษีอากรแต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืน กับให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 5,000 บาท จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยประการแรกมีว่า เงินที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ เห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษี โดยเงินได้ตาม (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ซึ่งตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ประสงค์จะให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด กรณีของโจทก์มีข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน กำหนดเวลาการจ้างแรงงานไว้ในข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 ให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้เพียงกรณีเดียวว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมามีการประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โดยมีหลักการสำคัญตามประกาศนี้ ข้อ 1 ให้เป็นความสมัครใจระหว่างพนักงานกับธนาคาร ผู้จัดการมีสิทธิในการพิจารณาผู้เข้าโครงการและสามารถบริหารวงเงินและจำนวนได้ตามความเหมาะสมภายใต้ภาพรวม ธนาคารมีสิทธิจะพิจารณาไม่อนุญาตได้ตามที่เห็นสมควร และข้อ 5 ยังมีการจ่ายผลประโยชน์ตอบแทนพิเศษแก่ผู้ออกจากงานตามประกาศนี้ด้วย โดยมีวัตถุประสงค์ให้เป็นทางเลือกสำหรับพนักงานที่ปฏิบัติงานมานานและต้องการพักผ่อนหรือมีปัญหาด้านสุขภาพ ปัญหาด้านการปรับตัวในการรองรับภารกิจ รวมทั้งเป็นการปรับเปลี่ยนสภาพกำลังคนให้เหมาะสม ซึ่งเห็นได้ว่าธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรใช้ประกาศนี้เพื่อจูงใจพนักงานให้ขอออกจากงาน เนื่องจากต้องการลดกำลังคนขององค์กรให้มีขนาดเหมาะสม และลดค่าใช้จ่ายจากการมีพนักงานมากเกินความจำเป็น ซึ่งแตกต่างจากกรณีการลาออกของพนักงานตามปกติธรรมดา ที่เกิดจากความต้องการของพนักงานฝ่ายเดียว และธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรก็ไม่ต้องจ่ายเงินตอบแทนพิเศษหรือให้สิทธิประโยชน์อื่นใดนอกเหนือจากสิทธิของลูกจ้างที่จะได้รับเพราะการลาออกตามปกติโดยสิ้นเชิง จึงถือว่าการออกจากงานตามเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ไม่ใช่การลาออกจากงานตามปกติที่ระบุไว้ในข้อบังคับ ข้อ 16 (2) ดังที่จำเลยอุทธรณ์ หากแต่การออกจากงานตามประกาศนี้มีลักษณะที่เกิดจากความประสงค์ของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ที่กำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขให้พนักงานเกษียณอายุออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ เพื่อให้ยืดหยุ่นเหมาะสมกับเหตุผลและความจำเป็นในขณะนั้น โดยยังคงหลักการให้พนักงานทำงานได้จนถึงอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อบังคับเดิม ขณะเดียวกันก็ให้พนักงานบางส่วนที่พอจะลดอัตรากำลังลงได้ได้เกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ แต่พนักงานบางส่วนที่ยังจำเป็นต้องให้อยู่ทำหน้าที่ต่อไปหรือยังไม่มีผู้ทำหน้าที่ทดแทนได้ ก็อยู่ในดุลพินิจของธนาคารที่จะไม่อนุญาตให้ออกจากงานก่อนกำหนดได้ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์และประสิทธิภาพการทำงานของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร จึงย่อมเห็นได้ว่าหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน โดยเพิ่มเติมจากเดิมที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ตามประกาศนี้ ดังนั้น การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้แม้จะเป็นเวลาที่ยังไม่มีการแก้ไขเพิ่มเติมข้อบังคับเดิมก็ตาม แต่ก็ถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้เป็นลายลักษณ์อักษรแล้ว นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุไม่ต่ำ 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาไม่น้อยกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยข้อนี้มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยประการต่อไปมีว่า โจทก์มีสิทธิที่จะได้รับเงินค่าภาษีอากรคืนหรือไม่ เห็นว่า เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพประจำปีภาษี 2550 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ โจทก์จึงเป็นผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี ซึ่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 63 เดิม ที่ใช้บังคับในขณะพิพากษาคดีนี้ มีเจตนารมณ์ที่จะใช้บังคับแก่บุคคลผู้มีหน้าที่เสียภาษีที่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงินเกินกว่าที่ควรต้องเสียเท่านั้น มิได้บัญญัติขยายรวมไปถึงบุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี แต่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายดังเช่นโจทก์คดีนี้ ซึ่งต่อมาภายหลังจึงได้มีการแก้ไขเพิ่มเติมมาตรา 63 ดังกล่าว โดยมาตรา 63 วรรคสอง ที่แก้ไขใหม่ บัญญัติให้บุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในปีภาษีแต่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย บุคคลนั้นมีสิทธิได้รับเงินคืนแต่ต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีภายในกำหนด กรณีของโจทก์จึงไม่อยู่ภายใต้บังคับประมวลรัษฎากรมาตรา 63 เดิม เมื่อกรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น โจทก์จึงมีความชอบธรรมที่จะใช้สิทธิขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติให้ใช้กับกรณีทั่วไปจึงต้องคืนเงินภาษีอากรให้แก่โจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินค่าภาษีอากร 217,546.63 บาท แก่โจทก์นั้นชอบแล้ว ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 12131/2558นายทรงวุฒิ ตันพานิชโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 27 ตรี, ม. 42, ม. 63 (เดิม) กฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร หลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันคือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน โดยเพิ่มเติมจากข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรฯ ฉบับที่ 4 ที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้แม้จะเป็นเวลาที่ยังไม่มีการแก้ไขเพิ่มเติมข้อบังคับดังกล่าว ถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้เป็นลายลักษณ์อักษรแล้ว เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพประจำปีภาษี 2550 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ โจทก์จึงเป็นผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี ซึ่งตาม ป.รัษฎากร มาตรา 63 เดิม ที่ใช้บังคับในขณะพิพากษาคดีนี้ มีเจตนารมณ์ที่จะใช้บังคับแก่บุคคลผู้มีหน้าที่เสียภาษีที่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงินเกินกว่าที่ควรต้องเสียเท่านั้น มิได้บัญญัติขยายรวมไปถึงบุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี แต่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย ดังเช่นโจทก์ในคดีนี้ ซึ่งต่อมาภายหลังจึงได้มีการแก้ไขเพิ่มเติมมาตรา 63 ดังกล่าว โดยมาตรา 63 วรรคสอง ที่แก้ไขใหม่ บัญญัติให้บุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในปีภาษีแต่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย บุคคลนั้นมีสิทธิได้รับเงินคืนแต่ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายในกำหนด กรณีของโจทก์จึงไม่อยู่ภายใต้บังคับ ป.รัษฎากร มาตรา 63 เดิม เมื่อกรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น โจทก์จึงมีความชอบธรรมที่จะใช้สิทธิขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการภาษีตามมาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติให้ใช้กับกรณีทั่วไป จึงต้องคืนภาษีให้กับโจทก์โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยชำระเงินจำนวน 444,181.07 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ของต้นเงินจำนวน 411,787.22 บาท นับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรจำนวน 217,546.63 บาท แก่โจทก์ พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนดังกล่าวโดยไม่คิดทบต้นนับแต่วันที่ 8 พฤษภาคม 2554 จนถึงวันที่ลงในหนังสือแจ้งคำสั่งคืนเงินภาษีอากรแต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืน กับให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 5,000 บาท จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยประการแรกมีว่า เงินที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ เห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 บัญญัติถึงเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษี โดยเงินได้ตาม (17) คือเงินได้ตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวง และตามข้อ 2 (36) แห่งกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากรกำหนดว่า เงินหรือผลประโยชน์ใด ๆ ที่ลูกจ้างได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ เมื่อลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ทั้งนี้ ตามหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ซึ่งตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ข้อ 1 (1) กำหนดว่า (1) กรณีเกษียณอายุ ลูกจ้างผู้นั้นต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ซึ่งออกจากงานเพราะครบกำหนดหรือสิ้นกำหนดเวลาทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่เป็นลายลักษณ์อักษร และเข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพตามกฎหมายว่าด้วยกองทุนสำรองเลี้ยงชีพมาแล้วไม่น้อยกว่า 5 ปี แสดงให้เห็นถึงหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการยกเว้นภาษีเงินได้ประเภทนี้ประสงค์จะให้มีการเข้าเป็นสมาชิกกองทุนเป็นระยะยาวไม่น้อยกว่า 5 ปี และต้องมีอายุไม่ต่ำกว่า 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งไม่ให้ประโยชน์ในการยกเว้นภาษีในกรณีสมาชิกลาออกจากงานหรือออกเพราะเหตุที่กระทำความผิด กรณีของโจทก์มีข้อบังคับธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ฉบับที่ 4 ว่าด้วยการบรรจุ การแต่งตั้ง การเรียกประกัน การเลื่อนเงินเดือน และการถอดถอน สำหรับพนักงาน กำหนดเวลาการจ้างแรงงานไว้ในข้อ 16 (4) ประกอบข้อ 19 ให้พนักงานออกจากงานกรณีเกษียณอายุไว้เพียงกรณีเดียวว่า พนักงานคนใดมีอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ให้ออกจากงานเมื่อสิ้นปีงบประมาณ ต่อมามีการประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 โดยมีหลักการสำคัญตามประกาศนี้ ข้อ 1 ให้เป็นความสมัครใจระหว่างพนักงานกับธนาคาร ผู้จัดการมีสิทธิในการพิจารณาผู้เข้าโครงการและสามารถบริหารวงเงินและจำนวนได้ตามความเหมาะสมภายใต้ภาพรวม ธนาคารมีสิทธิจะพิจารณาไม่อนุญาตได้ตามที่เห็นสมควร และข้อ 5 ยังมีการจ่ายผลประโยชน์ตอบแทนพิเศษแก่ผู้ออกจากงานตามประกาศนี้ด้วย โดยมีวัตถุประสงค์ให้เป็นทางเลือกสำหรับพนักงานที่ปฏิบัติงานมานานและต้องการพักผ่อนหรือมีปัญหาด้านสุขภาพ ปัญหาด้านการปรับตัวในการรองรับภารกิจ รวมทั้งเป็นการปรับเปลี่ยนสภาพกำลังคนให้เหมาะสม ซึ่งเห็นได้ว่าธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรใช้ประกาศนี้เพื่อจูงใจพนักงานให้ขอออกจากงาน เนื่องจากต้องการลดกำลังคนขององค์กรให้มีขนาดเหมาะสม และลดค่าใช้จ่ายจากการมีพนักงานมากเกินความจำเป็น ซึ่งแตกต่างจากกรณีการลาออกของพนักงานตามปกติธรรมดา ที่เกิดจากความต้องการของพนักงานฝ่ายเดียว และธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตรก็ไม่ต้องจ่ายเงินตอบแทนพิเศษหรือให้สิทธิประโยชน์อื่นใดนอกเหนือจากสิทธิของลูกจ้างที่จะได้รับเพราะการลาออกตามปกติโดยสิ้นเชิง จึงถือว่าการออกจากงานตามเงื่อนไขแห่งประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ไม่ใช่การลาออกจากงานตามปกติที่ระบุไว้ในข้อบังคับ ข้อ 16 (2) ดังที่จำเลยอุทธรณ์ หากแต่การออกจากงานตามประกาศนี้มีลักษณะที่เกิดจากความประสงค์ของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร ที่กำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขให้พนักงานเกษียณอายุออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ เพื่อให้ยืดหยุ่นเหมาะสมกับเหตุผลและความจำเป็นในขณะนั้น โดยยังคงหลักการให้พนักงานทำงานได้จนถึงอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ ตามข้อบังคับเดิม ขณะเดียวกันก็ให้พนักงานบางส่วนที่พอจะลดอัตรากำลังลงได้ได้เกษียณอายุก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ แต่พนักงานบางส่วนที่ยังจำเป็นต้องให้อยู่ทำหน้าที่ต่อไปหรือยังไม่มีผู้ทำหน้าที่ทดแทนได้ ก็อยู่ในดุลพินิจของธนาคารที่จะไม่อนุญาตให้ออกจากงานก่อนกำหนดได้ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์และประสิทธิภาพการทำงานของธนาคารเพื่อการเกษตรและสหกรณ์การเกษตร จึงย่อมเห็นได้ว่าหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดตามประกาศเรื่อง โครงการเกษียณอายุก่อนกำหนดประจำปี 2550 ที่ให้พนักงานออกจากงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ โดยความสมัครใจร่วมกันนี้ก็คือข้อกำหนดส่วนหนึ่งในหลักเกณฑ์การเกษียณอายุงาน โดยเพิ่มเติมจากเดิมที่กำหนดให้เกษียณเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ เป็นให้เกษียณอายุเมื่ออายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ หรือเกษียณอายุงานก่อนอายุครบ 60 ปีบริบูรณ์ได้ตามประกาศนี้ ดังนั้น การที่โจทก์ใช้สิทธิตามประกาศนี้แม้จะเป็นเวลาที่ยังไม่มีการแก้ไขเพิ่มเติมข้อบังคับเดิมก็ตาม แต่ก็ถือได้ว่าเป็นการเกษียณอายุโดยการออกจากงานเมื่อสิ้นกำหนดเวลาการทำงานตามสัญญาจ้างแรงงานที่กำหนดไว้เป็นลายลักษณ์อักษรแล้ว นอกจากนี้ขณะออกจากงานโจทก์ก็มีอายุไม่ต่ำ 55 ปีบริบูรณ์ ทั้งโจทก์เข้าเป็นสมาชิกกองทุนสำรองเลี้ยงชีพเป็นเวลาไม่น้อยกว่า 5 ปีแล้ว จึงต้องด้วยหลักเกณฑ์ที่มีผลให้เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพได้รับยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 (17) ประกอบด้วยกฎกระทรวง ฉบับที่ 126 (พ.ศ.2509) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการยกเว้นรัษฎากร ข้อ 2 (36) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 52) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ เงื่อนไข และวิธีการ สำหรับกรณีลูกจ้างออกจากงานเพราะเกษียณอายุ ทุพพลภาพ หรือตาย ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยข้อนี้มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยประการต่อไปมีว่า โจทก์มีสิทธิที่จะได้รับเงินค่าภาษีอากรคืนหรือไม่ เห็นว่า เงินได้ที่โจทก์ได้รับจากกองทุนสำรองเลี้ยงชีพประจำปีภาษี 2550 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ โจทก์จึงเป็นผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี ซึ่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 63 เดิม ที่ใช้บังคับในขณะพิพากษาคดีนี้ มีเจตนารมณ์ที่จะใช้บังคับแก่บุคคลผู้มีหน้าที่เสียภาษีที่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงินเกินกว่าที่ควรต้องเสียเท่านั้น มิได้บัญญัติขยายรวมไปถึงบุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษี แต่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายดังเช่นโจทก์คดีนี้ ซึ่งต่อมาภายหลังจึงได้มีการแก้ไขเพิ่มเติมมาตรา 63 ดังกล่าว โดยมาตรา 63 วรรคสอง ที่แก้ไขใหม่ บัญญัติให้บุคคลผู้ไม่มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในปีภาษีแต่ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย บุคคลนั้นมีสิทธิได้รับเงินคืนแต่ต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีภายในกำหนด กรณีของโจทก์จึงไม่อยู่ภายใต้บังคับประมวลรัษฎากรมาตรา 63 เดิม เมื่อกรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น โจทก์จึงมีความชอบธรรมที่จะใช้สิทธิขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติให้ใช้กับกรณีทั่วไปจึงต้องคืนเงินภาษีอากรให้แก่โจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินค่าภาษีอากร 217,546.63 บาท แก่โจทก์นั้นชอบแล้ว ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ(อดิเทพ ถิระวัฒน์-กรองเกียรติ คมสัน-ภาภูมิ สรอัฑฒ์)ศาลภาษีอากรกลาง - นายสิริชัย สุวรรณรัตน์แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกภาษีอากรหมายเลขคดีดำศาลฎีกาภษ.87/2555หมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นพ1/2555หมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นพ152/2555หมายเหตุ