คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4667/2549หลักกฎหมาย: เมื่อศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ลูกหนี้เด็ดขาด เจ้าหนี้ในมูลหนี้ที่เกิดขึ้นก่อนศาลมีคำสั่งดังกล่าว ต้องยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ตามมาตรา 27 และมาตรา 91 เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์มีอำนาจตรวจคำขอรับชำระหนี้ และสอบสวนพยานหลักฐานที่เกี่ยวข้องแล้วเสนอความเห็นต่อศาล ศาลมีอำนาจพิจารณามีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ทั้งหมดหรือแต่บางส่วนหรือยกคำร้องขอรับชำระหนี้ ตามมาตรา 106, 107 เจ้าหนี้จะดำเนินการแจ้งการประเมินตามวิธีการที่กำหนดไว้ใน ป.รัษฎากรฯ เพื่อเรียกให้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์หาใดไม่ ป.รัษฎากรฯ มาตรา 91/5 (6) บัญญัติให้คิดฐานภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรจากรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ ทั้งสิ้น ไม่มีบทบัญญัติในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะให้ถือเอาราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินเป็นฐานในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะ ส่วนที่เจ้าหนี้ประเมินภาษีธุรกิจเพิ่มโดยอาศัยบทบัญญัติมาตรา 49 ทวิ ก็อยู่ในส่วนการจัดเก็บภาษีบุคคลธรรมดา และมาตรา 69 ทวิ ก็อยู่ในส่วนเก็บภาษีนิติบุคคล ซึ่งไม่มีบทบัญญัติให้นำมาใช้บังคับในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะด้วย ดังนั้น การที่ลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะโดยมีฐานภาษีจากรายรับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ก่อนหักรายจ่ายซึ่งเป็นราคาซื้อขายกันในขณะนั้น เป็นการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในราคาตลาดตามความหมายของมาตรา 91/16 และมาตรา 91/1 (3) แล้ว เจ้าหนี้ไม่มีอำนาจประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยประกันและเงินเพิ่มอีกคดีสืบเนื่องมาจากศาลชั้นต้นมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดเมื่อวันที่ 3 กรกฎาคม 2544 เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ค่าภาษีอากรจำนวน 1,367,047 บาท จากกองทรัพย์สินของลูกหนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ได้ให้บรรดาเจ้าหนี้ ลูกหนี้ตรวจคำขอรับชำระหนี้ตามมาตรา 104 แห่งพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 แล้ว ปรากฏว่ากองทุนเพื่อการฟื้นฟูและพัฒนาระบบสถาบันการเงิน เจ้าหนี้รายที่ 14 โต้แย้งคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้รายนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้ว เห็นควรให้ยกคำขอรับชำรหนี้ของเจ้าหนี้เสียทั้งสิ้นตามมาตรา 107 (1) แห่งพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้ตามความเห็นของเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ เจ้าหนี้อุทธรณ์เฉพาะปัญหาข้อกฎหมายโดยตรงต่อศาลฎีกาโดยได้รับอนุญาตจากศาลชั้นต้นตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 223 ทวิ ประกอบพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลล้มละลายและวิธีพิจารณาคดีล้มละลาย พ.ศ.2542 มาตรา 14 ศาลฎีกาแผนกคดีล้มละลายวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงเบื้องต้นรับฟังเป็นยุติว่าลูกหนี้เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทมหาชนจำกัด มีวัตถุประสงค์ประกอบธุรกิจเงินทุนและธุรกิจหลักทรัพย์ ต่อมาลูกหนี้ถูกกระทรวงการคลังมีคำสั่งให้ระงับกิจการโดยมีองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินหรือ ปรส. เข้าจัดกิจการและแต่งตั้งให้นายจักรกฤษณ์ จันทรสถาพร เป็นผู้ชำระบัญชี หลังจากนั้นผู้ชำระบัญชียื่นคำร้องขอต่อศาลชั้นต้นให้ลูกหนี้เป็นบุคคลล้มละลาย ศาลชั้นต้นมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดเมื่อวันที่ 3 กรกฎาคม 2544 เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ในมูลหนี้ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้วเห็นควรให้ยกคำขอรับชำระหนี้ดังกล่าว และศาลชั้นต้นมีคำสั่งยกคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้ตามความเห็นของเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของเจ้าหนี้ประการแรกว่า หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินมีผลผูกพันเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้หรือไม่ เจ้าหนี้อุทธรณ์ว่า เจ้าพนักงานประเมินของเจ้าหนี้ตรวจสอบพบว่าลูกหนี้ได้ขายอสังหาริมทรัพย์ของลูกหนี้ โดยองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินหรือ ปรส. เป็นผู้ดำเนินการขายทอดตลาดแล้วลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะเพื่อชำระภาษีดังกล่าวต่อกรมสรรพากรประจำเดือนธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 โดยมีฐานภาษีจากราคาขายทอดตลาดซึ่งต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดิน ทำให้การเสียภาษีธุรกิจเฉพาะของลูกหนี้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินของเจ้าหนี้จึงมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะลงวันที่ 1 ตุลาคม 2544 ไปยังลูกหนี้ให้ชำระภาษีเพิ่ม คิดฐานภาษีตามราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยได้แจ้งให้ผู้ชำระบัญชีและเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้นำเงินภาษีไปชำระภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับหนังสือ ไม่มีผู้ใดอุทธรณ์คัดค้านหนี้ภาษีอากรตามการประเมินจึงเป็นเด็ดขาดและเป็นหนี้ภาษีอากรค้างชำระตามกฎหมาย เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ไม่มีสิทธิโต้แย้งหนี้ภาษีอากรนี้อีก ในปัญหาดังกล่าวศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดแล้ว เจ้าหนี้จะได้รับชำระหนี้ในมูลหนี้ที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ได้ก็แต่โดยการยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ตามพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 มาตรา 27 และมาตรา 91 ซึ่งในกรณีเช่นนี้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ย่อมมีอำนาจที่จะตรวจคำขอรับชำระหนี้ และสอบสวนพยานหลักฐานที่เกี่ยวข้องว่ามูลหนี้นั้นชอบด้วยกฎหมายที่เจ้าหนี้จะขอรับชำระหนี้ได้หรือไม่ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์แก่เจ้าหนี้ทั้งปวงแล้วทำความเห็นเสนอต่อศาล และศาลก็มีอำนาจตามมาตรา 106,107 แห่งพระราชบัญญัติล้มละลายฯ ที่จะพิจารณามีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ทั้งหมดหรือแต่บางส่วนหรือให้ยกคำขอรับชำระหนี้นั้นตามที่ได้ความจากการสอบสวนก็ได้เจ้าหนี้จะดำเนินการแจ้งการประเมินตามวิธีการที่กำหนดไว้ในประมวลรัษฎากรเพื่อเรียกให้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์หาได้ไม่ ดังนั้นหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินจึงหามีผลผูกพันเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้แต่อย่างใดไม่อุทธรณ์ของเจ้าหนี้ขอนี้ฟังไม่ขึ้น ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยประการต่อไปมีว่า เจ้าหนี้มีสิทธิได้รับชำระหนี้ตามที่ขอไว้หรือไม่ เจ้าหนี้อุทธรณ์ว่า อธิบดีกรมสรรพากรได้มีคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.82/2542 ข้อ 6 (2) เรื่องการเสียภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร กรณีราคาซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ตามบันทึกถ้อยคำการชำระภาษีอากร (ท.ด.16) ต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน ให้คำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะตามราคาประเมินทุนทรัพย์ หลักเกณฑ์ดังกล่าวเป็นข้อที่กรมสรรพากรถือปฏิบัติเพื่อให้เกิดความเสมอภาคและป้องกันการสมรู้ในการประมูลซื้อขายทรัพย์สินอันจะก่อให้เกิดความเสียหายในการจัดเก็บภาษีของรัฐ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจกำหนดฐานภาษีรายนี้ตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินได้ เห็นว่า คำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.82/2542 ดังกล่าวข้อ 9 ให้เริ่มใช้บังคับสำหรับการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตั้งแต่วันที่ 31 มกราคม 2542 จึงไม่มีผลย้อนหลังไปถึงการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์คดีนี้ซึ่งได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับของเดือนภาษีธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 นอกจากนี้ประมวลรัษฎากร มาตรา 91/5 (6) บัญญัติให้คิดฐานภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรจากรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ ทั้งสิ้น หากเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่ารายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวต่ำกว่าราคาตลาดก็มีอำนาจประเมินภาษีเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ตามมาตรา 91/15 และ 91/16 อย่างไรก็ตาม ไม่มีบทบัญญัติในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะให้ถือเอาราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินเป็นฐานในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะแต่อย่างใด ที่เจ้าหนี้อ้างในชั้นขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ว่าประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะรายนี้เพิ่มโดยอาศัยมาตรา 49 ทวิ และมาตรา 69 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรนั้นก็ได้ความว่า มาตรา 49 ทวิ เป็นบทบัญญัติในส่วนการเก็บภาษีจากบุคคลธรรมดา และมาตรา 69 ทวิอยู่ในส่วนการเก็บภาษีจากบริษัทและห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่มีบทกฎหมายให้นำบทบัญญัติสองมาตรานี้มาใช้บังคับในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะด้วย ดังนั้น การที่ลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะโดยมีฐานภาษีจากรายรับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ก่อนหักรายจ่ายซึ่งเป็นราคาซื้อขายกันในขณะนั้นจึงเป็นการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในราคาตลาดตามความหมายของมาตรา 91/16 และมาตรา 91/1 (3) แล้ว ประกอบกับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ของลูกหนี้เป็นการดำเนินการโดยองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินซึ่งเป็นองค์การของรัฐจัดตั้งขึ้นโดยกฎหมายเพื่อดำเนินการกับบริษัทเงินทุนและบริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ที่ถูกระงับการดำเนินกิจการตามคำสั่งของรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังเมื่อปี 2540 การขายทอดตลาดดังกล่าวอยู่ในช่วงเวลาที่ภาวะเศรษฐกิจของประเทศกำลังถดถอยจึงอาจขายได้ราคาไม่เท่ากับในภาวะเศรษฐกิจปกติ เมื่อไม่ปรากฏว่ามีการสมรู้ในการประมูลราคาแล้ว จึงต้องฟังว่าเป็นการขายทอดตลาดในราคาตลาดโดยชอบ และลูกหนี้ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในเดือนธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 ถูกต้องแล้ว เจ้าหนี้ไม่มีอำนาจประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับและเงินเพิ่มอีกและไม่มีสิทธิรับชำระหนี้คดีนี้ ที่ศาลชั้นต้นมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้เจ้าหนี้นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของเจ้าหนี้ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน" พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4667/2549นายจักรกฤษณ์ จันทรสถาพร ผู้ชำระบัญชี ร้องขอให้บริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ ธนนคร จำกัด (มหาชน) ล้มละลาย กรมสรรพากรเจ้าหนี้ ป.รัษฎากร ม. 91/1 (3), ม. 91/5 (6), ม. 91/16 พ.ร.บ.ล้มละลาย พ.ศ.2483 ม. 106, ม. 107เมื่อศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ลูกหนี้เด็ดขาด เจ้าหนี้ในมูลหนี้ที่เกิดขึ้นก่อนศาลมีคำสั่งดังกล่าว ต้องยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ตามมาตรา 27 และมาตรา 91 เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์มีอำนาจตรวจคำขอรับชำระหนี้ และสอบสวนพยานหลักฐานที่เกี่ยวข้องแล้วเสนอความเห็นต่อศาล ศาลมีอำนาจพิจารณามีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ทั้งหมดหรือแต่บางส่วนหรือยกคำร้องขอรับชำระหนี้ ตามมาตรา 106, 107 เจ้าหนี้จะดำเนินการแจ้งการประเมินตามวิธีการที่กำหนดไว้ใน ป.รัษฎากรฯ เพื่อเรียกให้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์หาใดไม่ ป.รัษฎากรฯ มาตรา 91/5 (6) บัญญัติให้คิดฐานภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรจากรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ ทั้งสิ้น ไม่มีบทบัญญัติในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะให้ถือเอาราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินเป็นฐานในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะ ส่วนที่เจ้าหนี้ประเมินภาษีธุรกิจเพิ่มโดยอาศัยบทบัญญัติมาตรา 49 ทวิ ก็อยู่ในส่วนการจัดเก็บภาษีบุคคลธรรมดา และมาตรา 69 ทวิ ก็อยู่ในส่วนเก็บภาษีนิติบุคคล ซึ่งไม่มีบทบัญญัติให้นำมาใช้บังคับในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะด้วย ดังนั้น การที่ลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะโดยมีฐานภาษีจากรายรับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ก่อนหักรายจ่ายซึ่งเป็นราคาซื้อขายกันในขณะนั้น เป็นการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในราคาตลาดตามความหมายของมาตรา 91/16 และมาตรา 91/1 (3) แล้ว เจ้าหนี้ไม่มีอำนาจประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยประกันและเงินเพิ่มอีกคดีสืบเนื่องมาจากศาลชั้นต้นมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดเมื่อวันที่ 3 กรกฎาคม 2544 เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ค่าภาษีอากรจำนวน 1,367,047 บาท จากกองทรัพย์สินของลูกหนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ได้ให้บรรดาเจ้าหนี้ ลูกหนี้ตรวจคำขอรับชำระหนี้ตามมาตรา 104 แห่งพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 แล้ว ปรากฏว่ากองทุนเพื่อการฟื้นฟูและพัฒนาระบบสถาบันการเงิน เจ้าหนี้รายที่ 14 โต้แย้งคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้รายนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้ว เห็นควรให้ยกคำขอรับชำรหนี้ของเจ้าหนี้เสียทั้งสิ้นตามมาตรา 107 (1) แห่งพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้ตามความเห็นของเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ เจ้าหนี้อุทธรณ์เฉพาะปัญหาข้อกฎหมายโดยตรงต่อศาลฎีกาโดยได้รับอนุญาตจากศาลชั้นต้นตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 223 ทวิ ประกอบพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลล้มละลายและวิธีพิจารณาคดีล้มละลาย พ.ศ.2542 มาตรา 14 ศาลฎีกาแผนกคดีล้มละลายวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงเบื้องต้นรับฟังเป็นยุติว่าลูกหนี้เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทมหาชนจำกัด มีวัตถุประสงค์ประกอบธุรกิจเงินทุนและธุรกิจหลักทรัพย์ ต่อมาลูกหนี้ถูกกระทรวงการคลังมีคำสั่งให้ระงับกิจการโดยมีองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินหรือ ปรส. เข้าจัดกิจการและแต่งตั้งให้นายจักรกฤษณ์ จันทรสถาพร เป็นผู้ชำระบัญชี หลังจากนั้นผู้ชำระบัญชียื่นคำร้องขอต่อศาลชั้นต้นให้ลูกหนี้เป็นบุคคลล้มละลาย ศาลชั้นต้นมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดเมื่อวันที่ 3 กรกฎาคม 2544 เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ในมูลหนี้ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้วเห็นควรให้ยกคำขอรับชำระหนี้ดังกล่าว และศาลชั้นต้นมีคำสั่งยกคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้ตามความเห็นของเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของเจ้าหนี้ประการแรกว่า หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินมีผลผูกพันเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้หรือไม่ เจ้าหนี้อุทธรณ์ว่า เจ้าพนักงานประเมินของเจ้าหนี้ตรวจสอบพบว่าลูกหนี้ได้ขายอสังหาริมทรัพย์ของลูกหนี้ โดยองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินหรือ ปรส. เป็นผู้ดำเนินการขายทอดตลาดแล้วลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะเพื่อชำระภาษีดังกล่าวต่อกรมสรรพากรประจำเดือนธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 โดยมีฐานภาษีจากราคาขายทอดตลาดซึ่งต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดิน ทำให้การเสียภาษีธุรกิจเฉพาะของลูกหนี้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินของเจ้าหนี้จึงมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะลงวันที่ 1 ตุลาคม 2544 ไปยังลูกหนี้ให้ชำระภาษีเพิ่ม คิดฐานภาษีตามราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยได้แจ้งให้ผู้ชำระบัญชีและเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้นำเงินภาษีไปชำระภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับหนังสือ ไม่มีผู้ใดอุทธรณ์คัดค้านหนี้ภาษีอากรตามการประเมินจึงเป็นเด็ดขาดและเป็นหนี้ภาษีอากรค้างชำระตามกฎหมาย เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ไม่มีสิทธิโต้แย้งหนี้ภาษีอากรนี้อีก ในปัญหาดังกล่าวศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดแล้ว เจ้าหนี้จะได้รับชำระหนี้ในมูลหนี้ที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ได้ก็แต่โดยการยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ตามพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 มาตรา 27 และมาตรา 91 ซึ่งในกรณีเช่นนี้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ย่อมมีอำนาจที่จะตรวจคำขอรับชำระหนี้ และสอบสวนพยานหลักฐานที่เกี่ยวข้องว่ามูลหนี้นั้นชอบด้วยกฎหมายที่เจ้าหนี้จะขอรับชำระหนี้ได้หรือไม่ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์แก่เจ้าหนี้ทั้งปวงแล้วทำความเห็นเสนอต่อศาล และศาลก็มีอำนาจตามมาตรา 106,107 แห่งพระราชบัญญัติล้มละลายฯ ที่จะพิจารณามีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ทั้งหมดหรือแต่บางส่วนหรือให้ยกคำขอรับชำระหนี้นั้นตามที่ได้ความจากการสอบสวนก็ได้เจ้าหนี้จะดำเนินการแจ้งการประเมินตามวิธีการที่กำหนดไว้ในประมวลรัษฎากรเพื่อเรียกให้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์หาได้ไม่ ดังนั้นหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินจึงหามีผลผูกพันเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้แต่อย่างใดไม่อุทธรณ์ของเจ้าหนี้ขอนี้ฟังไม่ขึ้น ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยประการต่อไปมีว่า เจ้าหนี้มีสิทธิได้รับชำระหนี้ตามที่ขอไว้หรือไม่ เจ้าหนี้อุทธรณ์ว่า อธิบดีกรมสรรพากรได้มีคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.82/2542 ข้อ 6 (2) เรื่องการเสียภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร กรณีราคาซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ตามบันทึกถ้อยคำการชำระภาษีอากร (ท.ด.16) ต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน ให้คำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะตามราคาประเมินทุนทรัพย์ หลักเกณฑ์ดังกล่าวเป็นข้อที่กรมสรรพากรถือปฏิบัติเพื่อให้เกิดความเสมอภาคและป้องกันการสมรู้ในการประมูลซื้อขายทรัพย์สินอันจะก่อให้เกิดความเสียหายในการจัดเก็บภาษีของรัฐ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจกำหนดฐานภาษีรายนี้ตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินได้ เห็นว่า คำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.82/2542 ดังกล่าวข้อ 9 ให้เริ่มใช้บังคับสำหรับการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตั้งแต่วันที่ 31 มกราคม 2542 จึงไม่มีผลย้อนหลังไปถึงการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์คดีนี้ซึ่งได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับของเดือนภาษีธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 นอกจากนี้ประมวลรัษฎากร มาตรา 91/5 (6) บัญญัติให้คิดฐานภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรจากรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ ทั้งสิ้น หากเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่ารายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวต่ำกว่าราคาตลาดก็มีอำนาจประเมินภาษีเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ตามมาตรา 91/15 และ 91/16 อย่างไรก็ตาม ไม่มีบทบัญญัติในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะให้ถือเอาราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินเป็นฐานในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะแต่อย่างใด ที่เจ้าหนี้อ้างในชั้นขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ว่าประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะรายนี้เพิ่มโดยอาศัยมาตรา 49 ทวิ และมาตรา 69 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรนั้นก็ได้ความว่า มาตรา 49 ทวิ เป็นบทบัญญัติในส่วนการเก็บภาษีจากบุคคลธรรมดา และมาตรา 69 ทวิอยู่ในส่วนการเก็บภาษีจากบริษัทและห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่มีบทกฎหมายให้นำบทบัญญัติสองมาตรานี้มาใช้บังคับในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะด้วย ดังนั้น การที่ลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะโดยมีฐานภาษีจากรายรับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ก่อนหักรายจ่ายซึ่งเป็นราคาซื้อขายกันในขณะนั้นจึงเป็นการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในราคาตลาดตามความหมายของมาตรา 91/16 และมาตรา 91/1 (3) แล้ว ประกอบกับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ของลูกหนี้เป็นการดำเนินการโดยองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินซึ่งเป็นองค์การของรัฐจัดตั้งขึ้นโดยกฎหมายเพื่อดำเนินการกับบริษัทเงินทุนและบริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ที่ถูกระงับการดำเนินกิจการตามคำสั่งของรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังเมื่อปี 2540 การขายทอดตลาดดังกล่าวอยู่ในช่วงเวลาที่ภาวะเศรษฐกิจของประเทศกำลังถดถอยจึงอาจขายได้ราคาไม่เท่ากับในภาวะเศรษฐกิจปกติ เมื่อไม่ปรากฏว่ามีการสมรู้ในการประมูลราคาแล้ว จึงต้องฟังว่าเป็นการขายทอดตลาดในราคาตลาดโดยชอบ และลูกหนี้ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในเดือนธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 ถูกต้องแล้ว เจ้าหนี้ไม่มีอำนาจประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับและเงินเพิ่มอีกและไม่มีสิทธิรับชำระหนี้คดีนี้ ที่ศาลชั้นต้นมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้เจ้าหนี้นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของเจ้าหนี้ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน" พิพากษายืน(สุทัศน์ ศิริมหาพฤกษ์-สมชาย พงษธา-ไพโรจน์ วายุภาพ)แหล่งที่มาสำนักวิชาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: คดีสืบเนื่องมาจากศาลชั้นต้นมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดเมื่อวันที่ 3 กรกฎาคม 2544 เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ค่าภาษีอากรจำนวน 1,367,047 บาท จากกองทรัพย์สินของลูกหนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ได้ให้บรรดาเจ้าหนี้ ลูกหนี้ตรวจคำขอรับชำระหนี้ตามมาตรา 104 แห่งพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 แล้ว ปรากฏว่ากองทุนเพื่อการฟื้นฟูและพัฒนาระบบสถาบันการเงิน เจ้าหนี้รายที่ 14 โต้แย้งคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้รายนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้ว เห็นควรให้ยกคำขอรับชำรหนี้ของเจ้าหนี้เสียทั้งสิ้นตามมาตรา 107 (1) แห่งพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้ตามความเห็นของเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ เจ้าหนี้อุทธรณ์เฉพาะปัญหาข้อกฎหมายโดยตรงต่อศาลฎีกาโดยได้รับอนุญาตจากศาลชั้นต้นตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 223 ทวิ ประกอบพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลล้มละลายและวิธีพิจารณาคดีล้มละลาย พ.ศ.2542 มาตรา 14 ศาลฎีกาแผนกคดีล้มละลายวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงเบื้องต้นรับฟังเป็นยุติว่าลูกหนี้เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทมหาชนจำกัด มีวัตถุประสงค์ประกอบธุรกิจเงินทุนและธุรกิจหลักทรัพย์ ต่อมาลูกหนี้ถูกกระทรวงการคลังมีคำสั่งให้ระงับกิจการโดยมีองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินหรือ ปรส. เข้าจัดกิจการและแต่งตั้งให้นายจักรกฤษณ์ จันทรสถาพร เป็นผู้ชำระบัญชี หลังจากนั้นผู้ชำระบัญชียื่นคำร้องขอต่อศาลชั้นต้นให้ลูกหนี้เป็นบุคคลล้มละลาย ศาลชั้นต้นมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดเมื่อวันที่ 3 กรกฎาคม 2544 เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ในมูลหนี้ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้วเห็นควรให้ยกคำขอรับชำระหนี้ดังกล่าว และศาลชั้นต้นมีคำสั่งยกคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้ตามความเห็นของเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของเจ้าหนี้ประการแรกว่า หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินมีผลผูกพันเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้หรือไม่ เจ้าหนี้อุทธรณ์ว่า เจ้าพนักงานประเมินของเจ้าหนี้ตรวจสอบพบว่าลูกหนี้ได้ขายอสังหาริมทรัพย์ของลูกหนี้ โดยองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินหรือ ปรส. เป็นผู้ดำเนินการขายทอดตลาดแล้วลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะเพื่อชำระภาษีดังกล่าวต่อกรมสรรพากรประจำเดือนธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 โดยมีฐานภาษีจากราคาขายทอดตลาดซึ่งต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดิน ทำให้การเสียภาษีธุรกิจเฉพาะของลูกหนี้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินของเจ้าหนี้จึงมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะลงวันที่ 1 ตุลาคม 2544 ไปยังลูกหนี้ให้ชำระภาษีเพิ่ม คิดฐานภาษีตามราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยได้แจ้งให้ผู้ชำระบัญชีและเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้นำเงินภาษีไปชำระภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับหนังสือ ไม่มีผู้ใดอุทธรณ์คัดค้านหนี้ภาษีอากรตามการประเมินจึงเป็นเด็ดขาดและเป็นหนี้ภาษีอากรค้างชำระตามกฎหมาย เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ไม่มีสิทธิโต้แย้งหนี้ภาษีอากรนี้อีก ในปัญหาดังกล่าวศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดแล้ว เจ้าหนี้จะได้รับชำระหนี้ในมูลหนี้ที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ได้ก็แต่โดยการยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ตามพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 มาตรา 27 และมาตรา 91 ซึ่งในกรณีเช่นนี้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ย่อมมีอำนาจที่จะตรวจคำขอรับชำระหนี้ และสอบสวนพยานหลักฐานที่เกี่ยวข้องว่ามูลหนี้นั้นชอบด้วยกฎหมายที่เจ้าหนี้จะขอรับชำระหนี้ได้หรือไม่ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์แก่เจ้าหนี้ทั้งปวงแล้วทำความเห็นเสนอต่อศาล และศาลก็มีอำนาจตามมาตรา 106,107 แห่งพระราชบัญญัติล้มละลายฯ ที่จะพิจารณามีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ทั้งหมดหรือแต่บางส่วนหรือให้ยกคำขอรับชำระหนี้นั้นตามที่ได้ความจากการสอบสวนก็ได้เจ้าหนี้จะดำเนินการแจ้งการประเมินตามวิธีการที่กำหนดไว้ในประมวลรัษฎากรเพื่อเรียกให้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์หาได้ไม่ ดังนั้นหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินจึงหามีผลผูกพันเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้แต่อย่างใดไม่อุทธรณ์ของเจ้าหนี้ขอนี้ฟังไม่ขึ้น ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยประการต่อไปมีว่า เจ้าหนี้มีสิทธิได้รับชำระหนี้ตามที่ขอไว้หรือไม่ เจ้าหนี้อุทธรณ์ว่า อธิบดีกรมสรรพากรได้มีคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.82/2542 ข้อ 6 (2) เรื่องการเสียภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร กรณีราคาซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ตามบันทึกถ้อยคำการชำระภาษีอากร (ท.ด.16) ต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน ให้คำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะตามราคาประเมินทุนทรัพย์ หลักเกณฑ์ดังกล่าวเป็นข้อที่กรมสรรพากรถือปฏิบัติเพื่อให้เกิดความเสมอภาคและป้องกันการสมรู้ในการประมูลซื้อขายทรัพย์สินอันจะก่อให้เกิดความเสียหายในการจัดเก็บภาษีของรัฐ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจกำหนดฐานภาษีรายนี้ตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินได้ เห็นว่า คำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.82/2542 ดังกล่าวข้อ 9 ให้เริ่มใช้บังคับสำหรับการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตั้งแต่วันที่ 31 มกราคม 2542 จึงไม่มีผลย้อนหลังไปถึงการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์คดีนี้ซึ่งได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับของเดือนภาษีธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 นอกจากนี้ประมวลรัษฎากร มาตรา 91/5 (6) บัญญัติให้คิดฐานภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรจากรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ ทั้งสิ้น หากเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่ารายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวต่ำกว่าราคาตลาดก็มีอำนาจประเมินภาษีเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ตามมาตรา 91/15 และ 91/16 อย่างไรก็ตาม ไม่มีบทบัญญัติในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะให้ถือเอาราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินเป็นฐานในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะแต่อย่างใด ที่เจ้าหนี้อ้างในชั้นขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ว่าประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะรายนี้เพิ่มโดยอาศัยมาตรา 49 ทวิ และมาตรา 69 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรนั้นก็ได้ความว่า มาตรา 49 ทวิ เป็นบทบัญญัติในส่วนการเก็บภาษีจากบุคคลธรรมดา และมาตรา 69 ทวิอยู่ในส่วนการเก็บภาษีจากบริษัทและห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่มีบทกฎหมายให้นำบทบัญญัติสองมาตรานี้มาใช้บังคับในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะด้วย ดังนั้น การที่ลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะโดยมีฐานภาษีจากรายรับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ก่อนหักรายจ่ายซึ่งเป็นราคาซื้อขายกันในขณะนั้นจึงเป็นการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในราคาตลาดตามความหมายของมาตรา 91/16 และมาตรา 91/1 (3) แล้ว ประกอบกับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ของลูกหนี้เป็นการดำเนินการโดยองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินซึ่งเป็นองค์การของรัฐจัดตั้งขึ้นโดยกฎหมายเพื่อดำเนินการกับบริษัทเงินทุนและบริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ที่ถูกระงับการดำเนินกิจการตามคำสั่งของรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังเมื่อปี 2540 การขายทอดตลาดดังกล่าวอยู่ในช่วงเวลาที่ภาวะเศรษฐกิจของประเทศกำลังถดถอยจึงอาจขายได้ราคาไม่เท่ากับในภาวะเศรษฐกิจปกติ เมื่อไม่ปรากฏว่ามีการสมรู้ในการประมูลราคาแล้ว จึงต้องฟังว่าเป็นการขายทอดตลาดในราคาตลาดโดยชอบ และลูกหนี้ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในเดือนธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 ถูกต้องแล้ว เจ้าหนี้ไม่มีอำนาจประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับและเงินเพิ่มอีกและไม่มีสิทธิรับชำระหนี้คดีนี้ ที่ศาลชั้นต้นมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้เจ้าหนี้นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของเจ้าหนี้ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน" พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4667/2549นายจักรกฤษณ์ จันทรสถาพร ผู้ชำระบัญชี ร้องขอให้บริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ ธนนคร จำกัด (มหาชน) ล้มละลาย กรมสรรพากรเจ้าหนี้ ป.รัษฎากร ม. 91/1 (3), ม. 91/5 (6), ม. 91/16 พ.ร.บ.ล้มละลาย พ.ศ.2483 ม. 106, ม. 107เมื่อศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ลูกหนี้เด็ดขาด เจ้าหนี้ในมูลหนี้ที่เกิดขึ้นก่อนศาลมีคำสั่งดังกล่าว ต้องยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ตามมาตรา 27 และมาตรา 91 เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์มีอำนาจตรวจคำขอรับชำระหนี้ และสอบสวนพยานหลักฐานที่เกี่ยวข้องแล้วเสนอความเห็นต่อศาล ศาลมีอำนาจพิจารณามีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ทั้งหมดหรือแต่บางส่วนหรือยกคำร้องขอรับชำระหนี้ ตามมาตรา 106, 107 เจ้าหนี้จะดำเนินการแจ้งการประเมินตามวิธีการที่กำหนดไว้ใน ป.รัษฎากรฯ เพื่อเรียกให้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์หาใดไม่ ป.รัษฎากรฯ มาตรา 91/5 (6) บัญญัติให้คิดฐานภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรจากรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ ทั้งสิ้น ไม่มีบทบัญญัติในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะให้ถือเอาราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินเป็นฐานในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะ ส่วนที่เจ้าหนี้ประเมินภาษีธุรกิจเพิ่มโดยอาศัยบทบัญญัติมาตรา 49 ทวิ ก็อยู่ในส่วนการจัดเก็บภาษีบุคคลธรรมดา และมาตรา 69 ทวิ ก็อยู่ในส่วนเก็บภาษีนิติบุคคล ซึ่งไม่มีบทบัญญัติให้นำมาใช้บังคับในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะด้วย ดังนั้น การที่ลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะโดยมีฐานภาษีจากรายรับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ก่อนหักรายจ่ายซึ่งเป็นราคาซื้อขายกันในขณะนั้น เป็นการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในราคาตลาดตามความหมายของมาตรา 91/16 และมาตรา 91/1 (3) แล้ว เจ้าหนี้ไม่มีอำนาจประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยประกันและเงินเพิ่มอีกคดีสืบเนื่องมาจากศาลชั้นต้นมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดเมื่อวันที่ 3 กรกฎาคม 2544 เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ค่าภาษีอากรจำนวน 1,367,047 บาท จากกองทรัพย์สินของลูกหนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ได้ให้บรรดาเจ้าหนี้ ลูกหนี้ตรวจคำขอรับชำระหนี้ตามมาตรา 104 แห่งพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 แล้ว ปรากฏว่ากองทุนเพื่อการฟื้นฟูและพัฒนาระบบสถาบันการเงิน เจ้าหนี้รายที่ 14 โต้แย้งคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้รายนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้ว เห็นควรให้ยกคำขอรับชำรหนี้ของเจ้าหนี้เสียทั้งสิ้นตามมาตรา 107 (1) แห่งพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้ตามความเห็นของเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ เจ้าหนี้อุทธรณ์เฉพาะปัญหาข้อกฎหมายโดยตรงต่อศาลฎีกาโดยได้รับอนุญาตจากศาลชั้นต้นตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 223 ทวิ ประกอบพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลล้มละลายและวิธีพิจารณาคดีล้มละลาย พ.ศ.2542 มาตรา 14 ศาลฎีกาแผนกคดีล้มละลายวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงเบื้องต้นรับฟังเป็นยุติว่าลูกหนี้เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทมหาชนจำกัด มีวัตถุประสงค์ประกอบธุรกิจเงินทุนและธุรกิจหลักทรัพย์ ต่อมาลูกหนี้ถูกกระทรวงการคลังมีคำสั่งให้ระงับกิจการโดยมีองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินหรือ ปรส. เข้าจัดกิจการและแต่งตั้งให้นายจักรกฤษณ์ จันทรสถาพร เป็นผู้ชำระบัญชี หลังจากนั้นผู้ชำระบัญชียื่นคำร้องขอต่อศาลชั้นต้นให้ลูกหนี้เป็นบุคคลล้มละลาย ศาลชั้นต้นมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดเมื่อวันที่ 3 กรกฎาคม 2544 เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ในมูลหนี้ค่าภาษีธุรกิจเฉพาะ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้วเห็นควรให้ยกคำขอรับชำระหนี้ดังกล่าว และศาลชั้นต้นมีคำสั่งยกคำขอรับชำระหนี้ของเจ้าหนี้ตามความเห็นของเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของเจ้าหนี้ประการแรกว่า หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินมีผลผูกพันเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้หรือไม่ เจ้าหนี้อุทธรณ์ว่า เจ้าพนักงานประเมินของเจ้าหนี้ตรวจสอบพบว่าลูกหนี้ได้ขายอสังหาริมทรัพย์ของลูกหนี้ โดยองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินหรือ ปรส. เป็นผู้ดำเนินการขายทอดตลาดแล้วลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะเพื่อชำระภาษีดังกล่าวต่อกรมสรรพากรประจำเดือนธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 โดยมีฐานภาษีจากราคาขายทอดตลาดซึ่งต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดิน ทำให้การเสียภาษีธุรกิจเฉพาะของลูกหนี้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินของเจ้าหนี้จึงมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะลงวันที่ 1 ตุลาคม 2544 ไปยังลูกหนี้ให้ชำระภาษีเพิ่ม คิดฐานภาษีตามราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยได้แจ้งให้ผู้ชำระบัญชีและเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้นำเงินภาษีไปชำระภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับหนังสือ ไม่มีผู้ใดอุทธรณ์คัดค้านหนี้ภาษีอากรตามการประเมินจึงเป็นเด็ดขาดและเป็นหนี้ภาษีอากรค้างชำระตามกฎหมาย เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ไม่มีสิทธิโต้แย้งหนี้ภาษีอากรนี้อีก ในปัญหาดังกล่าวศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้เด็ดขาดแล้ว เจ้าหนี้จะได้รับชำระหนี้ในมูลหนี้ที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ได้ก็แต่โดยการยื่นคำขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ตามพระราชบัญญัติล้มละลาย พ.ศ.2483 มาตรา 27 และมาตรา 91 ซึ่งในกรณีเช่นนี้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ย่อมมีอำนาจที่จะตรวจคำขอรับชำระหนี้ และสอบสวนพยานหลักฐานที่เกี่ยวข้องว่ามูลหนี้นั้นชอบด้วยกฎหมายที่เจ้าหนี้จะขอรับชำระหนี้ได้หรือไม่ ทั้งนี้เพื่อประโยชน์แก่เจ้าหนี้ทั้งปวงแล้วทำความเห็นเสนอต่อศาล และศาลก็มีอำนาจตามมาตรา 106,107 แห่งพระราชบัญญัติล้มละลายฯ ที่จะพิจารณามีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ทั้งหมดหรือแต่บางส่วนหรือให้ยกคำขอรับชำระหนี้นั้นตามที่ได้ความจากการสอบสวนก็ได้เจ้าหนี้จะดำเนินการแจ้งการประเมินตามวิธีการที่กำหนดไว้ในประมวลรัษฎากรเพื่อเรียกให้เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์หาได้ไม่ ดังนั้นหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของเจ้าพนักงานประเมินจึงหามีผลผูกพันเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้แต่อย่างใดไม่อุทธรณ์ของเจ้าหนี้ขอนี้ฟังไม่ขึ้น ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยประการต่อไปมีว่า เจ้าหนี้มีสิทธิได้รับชำระหนี้ตามที่ขอไว้หรือไม่ เจ้าหนี้อุทธรณ์ว่า อธิบดีกรมสรรพากรได้มีคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.82/2542 ข้อ 6 (2) เรื่องการเสียภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร กรณีราคาซื้อขายอสังหาริมทรัพย์ตามบันทึกถ้อยคำการชำระภาษีอากร (ท.ด.16) ต่ำกว่าราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน ให้คำนวณภาษีธุรกิจเฉพาะตามราคาประเมินทุนทรัพย์ หลักเกณฑ์ดังกล่าวเป็นข้อที่กรมสรรพากรถือปฏิบัติเพื่อให้เกิดความเสมอภาคและป้องกันการสมรู้ในการประมูลซื้อขายทรัพย์สินอันจะก่อให้เกิดความเสียหายในการจัดเก็บภาษีของรัฐ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจกำหนดฐานภาษีรายนี้ตามราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินได้ เห็นว่า คำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.82/2542 ดังกล่าวข้อ 9 ให้เริ่มใช้บังคับสำหรับการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตั้งแต่วันที่ 31 มกราคม 2542 จึงไม่มีผลย้อนหลังไปถึงการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์คดีนี้ซึ่งได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะจากรายรับของเดือนภาษีธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 นอกจากนี้ประมวลรัษฎากร มาตรา 91/5 (6) บัญญัติให้คิดฐานภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรจากรายรับก่อนหักรายจ่ายใดๆ ทั้งสิ้น หากเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่ารายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวต่ำกว่าราคาตลาดก็มีอำนาจประเมินภาษีเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ตามมาตรา 91/15 และ 91/16 อย่างไรก็ตาม ไม่มีบทบัญญัติในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะให้ถือเอาราคาประเมินทุนทรัพย์ในการเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมของกรมที่ดินเป็นฐานในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะแต่อย่างใด ที่เจ้าหนี้อ้างในชั้นขอรับชำระหนี้ต่อเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ว่าประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะรายนี้เพิ่มโดยอาศัยมาตรา 49 ทวิ และมาตรา 69 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรนั้นก็ได้ความว่า มาตรา 49 ทวิ เป็นบทบัญญัติในส่วนการเก็บภาษีจากบุคคลธรรมดา และมาตรา 69 ทวิอยู่ในส่วนการเก็บภาษีจากบริษัทและห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่มีบทกฎหมายให้นำบทบัญญัติสองมาตรานี้มาใช้บังคับในหมวดภาษีธุรกิจเฉพาะด้วย ดังนั้น การที่ลูกหนี้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะโดยมีฐานภาษีจากรายรับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ก่อนหักรายจ่ายซึ่งเป็นราคาซื้อขายกันในขณะนั้นจึงเป็นการยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในราคาตลาดตามความหมายของมาตรา 91/16 และมาตรา 91/1 (3) แล้ว ประกอบกับการขายทอดตลาดอสังหาริมทรัพย์ของลูกหนี้เป็นการดำเนินการโดยองค์การเพื่อการปฏิรูประบบสถาบันการเงินซึ่งเป็นองค์การของรัฐจัดตั้งขึ้นโดยกฎหมายเพื่อดำเนินการกับบริษัทเงินทุนและบริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ที่ถูกระงับการดำเนินกิจการตามคำสั่งของรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังเมื่อปี 2540 การขายทอดตลาดดังกล่าวอยู่ในช่วงเวลาที่ภาวะเศรษฐกิจของประเทศกำลังถดถอยจึงอาจขายได้ราคาไม่เท่ากับในภาวะเศรษฐกิจปกติ เมื่อไม่ปรากฏว่ามีการสมรู้ในการประมูลราคาแล้ว จึงต้องฟังว่าเป็นการขายทอดตลาดในราคาตลาดโดยชอบ และลูกหนี้ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในเดือนธันวาคม 2541 และเดือนมกราคม 2542 ถูกต้องแล้ว เจ้าหนี้ไม่มีอำนาจประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับและเงินเพิ่มอีกและไม่มีสิทธิรับชำระหนี้คดีนี้ ที่ศาลชั้นต้นมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้เจ้าหนี้นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของเจ้าหนี้ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน" พิพากษายืน(สุทัศน์ ศิริมหาพฤกษ์-สมชาย พงษธา-ไพโรจน์ วายุภาพ)แหล่งที่มาสำนักวิชาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ