คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2755/2534หลักกฎหมาย: การที่ ป.กรรมการของโจทก์ลงลายมือชื่อในคำอุทธรณ์ที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพียงคนเดียวโดยมิได้ประทับตราบริษัทโจทก์ เป็นการกระทำภายในขอบวัตถุประสงค์ของโจทก์ โจทก์ก็ได้ยอมรับเอาผลของการกระทำนั้น ถือได้ว่าเป็นการให้สัตยาบันแก่การยื่นอุทธรณ์ของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยก็ได้ยอมรับคำอุทธรณ์ที่ ป.ทำไปว่าเป็นอุทธรณ์ของโจทก์ ถือว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว จึงมีอำนาจฟ้อง การที่โจทก์เพียงแต่ใช้แรงงานและเครื่องมือเครื่องใช้ของโจทก์ผลิตสบู่ขึ้นมาตามสูตรและส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาสัมภาระทั้งหมดที่ใช้ในการผลิต ย่อมแสดงว่าผู้ว่าจ้างหวังผลสำเร็จแห่งการงานที่จ้างเป็นสำคัญ และเป็นที่เห็นได้ว่าสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้นนั้นตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ว่าจ้างมาแต่แรก เงินที่ผู้ว่าจ้างจ่ายให้โจทก์จึงมิใช่ค่าตอบแทนการโอนกรรมสิทธิ์ในสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้น แต่เป็นเงินสินจ้างหรือค่าตอบแทนในการที่โจทก์ผลิตสบู่ให้ตามที่ว่าจ้าง นอกจากนี้ยังปรากฏด้วยว่าผู้ว่าจ้างได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตให้แก่จำเลยไว้แล้ว กรณีจึงมิใช่การขายของแต่เป็นการรับจ้างทำของ จะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4 การรับจ้างทำของชนิด 1 (ฉ)ในฐานะผู้รับจ้างโจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบกิจการตามวัตถุประสงค์ ๒ ลักษณะ คือผลิตสินค้าจำหน่ายเองและรับจ้างผลิตสินค้าตามคำสั่งของผู้ว่าจ้าง โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีการค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ จากจำเลยรวม ๕ ฉบับ อ้างว่าโจทก์ชำระภาษีประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของชนิด ๑ (ฉ) ซึ่งไม่ถูกต้อง จึงให้โจทก์ชำระภาษีประเภทการค้า ๑ การขายของชนิด ๑ (ก) รวมเป็นเงิน ๒,๔๒๖,๕๗๐.๖๙ บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกคำอุทธรณ์ของโจทก์ ๒ ฉบับ ลดภาษีการค้าบางส่วน ๑ ฉบับ และให้ปลดภาษีการค้า ๑ ฉบับ คงเหลือเงินภาษีที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์สั่งให้โจทก์นำไปชำระเป็นเงิน ๑,๔๓๗,๗๔๒.๖๙ บาท พร้อมด้วยเงินเพิ่ม โจทก์ไม่เห็นด้วยเนื่องในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ ในส่วนที่เป็นการรับจ้างทำของมีผู้ว่าจ้างหลายรายมาว่าจ้างโจทก์ผลิตสบู่ โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาวัตถุดิบ น้ำหอม ฉลาก กระดาษห่อ กล่องบรรจุและบล็อกทำก้อนสบู่ให้โจทก์ โจทก์ผลิตสบู่ตามสูตรหรือส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนดและประทับตราเครื่องหมายการค้าของผู้ว่าจ้างไว้บนสินค้าและนำไปห่อใส่กล่องที่โจทก์รับมาแล้วส่งให้ผู้ว่าจ้างนอกจากนี้ยังรับจ้างผลิตแป้งหอมชนิดต่าง ๆ เนยชนิดต่าง ๆ และรับจ้างทำของอื่น ๆ เช่นการบรรจุหีบห่อ ปิดสลาก หรือหีบห่อสินค้าสำเร็จรูปร่วมกับของชำร่วยหรือของแถมที่ผู้ว่าจ้างต้องการจำหน่ายเป็นสินค้าควบคู่ไปกับการรับจ้างทำของดังกล่าวอีกด้วย ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๑๓ - ๒๕๑๖ โจทก์เคยรับจ้างผลิตสบู่หอมเชอร์ลักซ์ให้กับบริษัทเดนซ่าเคมีภัณฑ์ จำกัดมาก่อน โจทก์สำคัญผิดในข้อกฎหมายชำระภาษีการค้าผิดประเภทในฐานะผู้ผลิต ทั้งที่โจทก์เป็นเพียงผู้รับจ้างทำของ โจทก์ขอคืนเงินภาษีที่ชำระเกิน ซึ่งจำเลยได้คืนให้ จำเลยได้ย้อนกลับไปทำการประเมินบริษัทเดนซ่าเคมีภัณฑ์ จำกัด ให้เสียภาษีสำหรับสินค้ารายเดียวกันนั้นในฐานะผู้ผลิตบริษัทดังกล่าวฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน คดีถึงที่สุดโดยศาลฎีกามีคำพิพากษาให้จำเลยแพ้คดี เนื่องจากศาลฎีกาในคดีดังกล่าวฟังว่าบริษัทดังกล่าวมิใช่ผู้ผลิต แต่เป็นผู้ซื้อจากโจทก์ตามคำพิพากษาฎีกาที่ ๒๕๖๐/๒๕๒๔ จำเลยได้อาศัยเหตุผลตามคำพิพากษาฎีกาดังกล่าวประเมินให้โจทก์เสียภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี ๒๕๒๐ - ๒๕๒๗ ในฐานะผู้ผลิต สำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๐ - ๒๕๒๒ โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินแล้วเช่นกัน ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การว่า การยื่นอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ในคำอุทธรณ์มีนายประสิทธิ์ บุญศิริธรรม คนเดียวลงนาม ไม่มีกรรมการของโจทก์ลงนามด้วย จึงถือไม่ได้ว่าโจทก์ได้มีการอุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัย ก็หามีผลทำให้อุทธรณ์ของโจทก์ถูกต้องขึ้นมาไม่ โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ ถึง ๒๕๒๗ โจทก์ไม่ได้รับจ้างผลิตสบู่ชนิดต่าง ๆผลิตแป้ง เนย ดังที่โจทก์อ้าง แต่เป็นผู้ผลิตและนำออกขายเอง ในฐานะผู้ประกอบอุตสาหกรรมทำสบู่ และเครื่องอุปโภคบริโภคอื่น ๆ ทุกชนิดทุกประเภท ตามวัตถุประสงค์ที่โจทก์จดทะเบียนไว้ส่วนการรับจ้างอื่น ๆ ตามที่โจทก์อ้างในฟ้อง โจทก์ไม่เคยแสดงรายรับจากการรับจ้างในประเภทดังกล่าวในแบบแสดงรายการการค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ ให้จำเลยทราบแต่ประการใด และไม่ได้เสียภาษีการค้าในยอดรายรับดังกล่าวแก่จำเลย การผลิตของโจทก์ไม่ว่าจะผลิตเองหรือผลิตตามคำสั่งของผู้ว่าจ้างโจทก์ ก็เป็นผู้ผลิตเพื่อนำออกขายนั่นเอง ต้องด้วยคำนิยามคำว่า "ผลิต" ในประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ ก่อนมีการแก้ไข ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อต้องวินิจฉัยตามฎีกาจำเลยประการแรกมีว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องหรือไม่ จำเลยอ้างว่านายประสิทธิ์คนเดียวลงลายมือชื่อในคำอุทธรณ์ที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โดยมิได้ประทับตราบริษัท ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ จึงไม่มีอำนาจฟ้อง และที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า นายประสิทธิ์เป็นตัวแทนโจทก์กระทำโดยปราศจากอำนาจและโจทก์ให้สัตยาบัน เป็นการวินิจฉัยนอกประเด็นนั้น เห็นว่า การวินิจฉัยของศาลอุทธรณ์อ้างข้อกฎหมายต่าง ๆ ที่แสดงให้เห็นว่า โจทก์มีอำนาจฟ้อง จึงเป็นการวินิจฉัยในประเด็นโดยตรงมิใช่นอกประเด็นดังข้ออ้างของจำเลย และการที่นายประสิทธิ์เป็นกรรมการของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคล กระทำภายในขอบวัตถุประสงค์ของโจทก์ นับว่าเป็นผู้แทนของโจทก์โดยไม่จำต้องมีสัญญาแต่อย่างใด เมื่อนายประสิทธิ์กระทำไปแล้ว โจทก์ได้ยอมรับเอาผลของการกระทำนั้นถือได้ว่าเป็นการให้สัตยาบันแก่การยื่นอุทธรณ์ของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณา และคณะ-กรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยก็ได้ยอมรับคำอุทธรณ์ที่นายประสิทธิ์ทำไปว่าเป็นอุทธรณ์ของโจทก์ กรณีเช่นนี้ถือว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว จึงมีอำนาจฟ้อง ฎีกาจำเลยประการต่อไปมีว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ซึ่งโต้เถียงกันเกี่ยวกับรายรับที่โจทก์ได้รับจากบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด ของรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ ถึงสิ้นเดือนตุลาคม ๒๕๒๕ว่าเป็นรายรับจากการรับจ้างทำสบู่ตรานกแก้วอันจะต้องเสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของ ชนิด ๑ (ฉ) ในฐานะผู้รับจ้างทำของหรือเป็นรายรับจากการที่โจทก์ผลิตสบู่ตรานกแก้วแล้วขายให้แก่บริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด อันจะต้องเสียภาษีการค้า ประเภทการค้า ๑ การขายของชนิด ๑ (ก) ในฐานะผู้ผลิต ปัญหาดังกล่าวศาลฎีกาเห็นว่ากรณีใดเป็นการรับจ้างทำของหรือการขายของนั้นต้องพิจารณาตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏ สำหรับคดีนี้โจทก์มีนางพูนสุข มโนมัยกิต นายประสิทธิ์ บุญศิริธรรม และนายอนุพันธ์ หวังดำรงเวช ซึ่งเป็นผู้จัดการฝ่ายบัญชีของบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด เบิกความตรงกันว่าโจทก์รับจ้างผลิตสบู่ตรานกแก้วขนาด ๑๘ กรัม ให้บริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด โดยใช้สูตรและส่วนผสมตามที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โจทก์ได้รับค่าจ้างก้อนละ ๙ สตางค์ วัตถุดิบ วัสดุหีบห่อและวัสดุอื่น ๆ ที่ใช้ในการผลิต ทางบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด เป็นผู้จัดหาให้โจทก์ ซึ่งมีจำนวนมากตามใบส่งของเอกสารหมาย จ.๑๔ มีการทำสัญญาว่าจ้างเป็นหลักฐาน ตามเอกสารหมาย จ.๑๕ นายอนุพันธ์ยังยืนยันด้วยว่าโจทก์ต้องส่งมอบสบู่ทั้งหมดให้ผู้ว่าจ้าง ไม่มีสิทธินำไปขายเอง เพราะสบู่ที่ผลิตขึ้นทั้งหมดเป็นของบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด โดยบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด ได้เสียภาษีส่วนนี้ในฐานะผู้ผลิตและขายสินค้าไว้แล้ว ฝ่ายจำเลยมิได้สืบให้เห็นเป็นอย่างอื่น เพียงแต่นางอรุณี ซ้องสุข ผู้ตรวจสอบภาษีรายนี้เบิกความว่าได้ตรวจเอกสารหลักฐานแล้วเห็นว่าโจทก์มิได้มีวัตถุประสงค์ในการรับจ้างผลิตสบู่ และมิได้จดทะเบียนการค้าเกี่ยวกับการรับจ้างทำของ ทั้งในรายละเอียดประกอบงบดุลในปี พ.ศ.๒๕๒๖ มีการแสดงจำนวนสบู่ตรานกแก้ว ๑๘ กรัม ราคาเป็นศูนย์ พยานเชื่อว่าสบู่ตรานกแก้ว ๑๘ กรัม เป็นสินค้าที่โจทก์ผลิตและขายให้ผู้อื่น แต่พยานเบิกความตามที่ได้ตรวจเอกสารเท่านั้น มิได้รู้เห็นว่าความจริงเป็นอย่างไร ทั้งงบดุลที่แสดงรายการที่พยานสงสัยก็มีเฉพาะในปี พ.ศ.๒๕๒๖ ซึ่งมิได้เป็นปัญหาในคดีนี้ ในหนังสือรับรองการจดทะเบียน โจทก์ก็ได้ระบุวัตถุประสงค์ข้อหนึ่งว่าประกอบอุตสาหกรรมทำสบู่ และในตอนยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีการค้า เอกสารหมาย ล.๖ - ล.๘ ก็ระบุว่ามีรายได้จากการรับจ้างทำสบู่ด้วย ข้ออ้างของพยานจำเลยจึงไม่มีเหตุผลเพียงพอ ส่วนโจทก์มีทั้งพยานบุคคลที่มิได้มีส่วนได้เสียในบริษัทโจทก์ และมีพยานเอกสารที่เกี่ยวข้องมาสนับสนุน จึงมีน้ำหนักอันควรรับฟังน่าเชื่อว่าข้อเท็จจริงเป็นดังที่โจทก์นำสืบ ซึ่งการที่โจทก์เพียงแต่ใช้แรงงานและเครื่องมือเครื่องใช้ของโจทก์ผลิตสบู่ขึ้นมา ตามสูตรและส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาสัมภาระทั้งหมดที่ใช้ในการผลิต ย่อมแสดงว่าผู้ว่าจ้างหวังผลสำเร็จแห่งการงานที่จ้างเป็นสำคัญและเป็นที่เห็นได้ว่าสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้นนั้น ตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ว่าจ้างมาแต่แรก เงินที่ผู้ว่าจ้างจ่ายให้โจทก์ จึงมิใช่ค่าตอบแทนการโอนกรรมสิทธิ์ในสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้น แต่เป็นเงินสินจ้างหรือค่าตอบแทนในการที่โจทก์ผลิตสบู่ให้ตามที่ว่าจ้าง นอกจากนี้ยังปรากฏด้วยว่าผู้ว่าจ้างได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตให้แก่จำเลยไว้แล้ว กรณีเช่นนี้จึงมิใช่การขายของ แต่เป็นการรับจ้างทำของจะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของชนิด ๑ (ฉ) ในฐานะผู้รับจ้าง พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2755/2534บริษัทถ้วยทองอุตสาหกรรม จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 453, ม. 587 ป.วิ.พ. ม. 55 ป.รัษฎากร ม. 77 บัญชีอัการที่ ป.กรรมการของโจทก์ลงลายมือชื่อในคำอุทธรณ์ที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพียงคนเดียวโดยมิได้ประทับตราบริษัทโจทก์ เป็นการกระทำภายในขอบวัตถุประสงค์ของโจทก์ โจทก์ก็ได้ยอมรับเอาผลของการกระทำนั้น ถือได้ว่าเป็นการให้สัตยาบันแก่การยื่นอุทธรณ์ของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยก็ได้ยอมรับคำอุทธรณ์ที่ ป.ทำไปว่าเป็นอุทธรณ์ของโจทก์ ถือว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว จึงมีอำนาจฟ้อง การที่โจทก์เพียงแต่ใช้แรงงานและเครื่องมือเครื่องใช้ของโจทก์ผลิตสบู่ขึ้นมาตามสูตรและส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาสัมภาระทั้งหมดที่ใช้ในการผลิต ย่อมแสดงว่าผู้ว่าจ้างหวังผลสำเร็จแห่งการงานที่จ้างเป็นสำคัญ และเป็นที่เห็นได้ว่าสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้นนั้นตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ว่าจ้างมาแต่แรก เงินที่ผู้ว่าจ้างจ่ายให้โจทก์จึงมิใช่ค่าตอบแทนการโอนกรรมสิทธิ์ในสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้น แต่เป็นเงินสินจ้างหรือค่าตอบแทนในการที่โจทก์ผลิตสบู่ให้ตามที่ว่าจ้าง นอกจากนี้ยังปรากฏด้วยว่าผู้ว่าจ้างได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตให้แก่จำเลยไว้แล้ว กรณีจึงมิใช่การขายของแต่เป็นการรับจ้างทำของ จะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4 การรับจ้างทำของชนิด 1 (ฉ)ในฐานะผู้รับจ้างโจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบกิจการตามวัตถุประสงค์ ๒ ลักษณะ คือผลิตสินค้าจำหน่ายเองและรับจ้างผลิตสินค้าตามคำสั่งของผู้ว่าจ้าง โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีการค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ จากจำเลยรวม ๕ ฉบับ อ้างว่าโจทก์ชำระภาษีประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของชนิด ๑ (ฉ) ซึ่งไม่ถูกต้อง จึงให้โจทก์ชำระภาษีประเภทการค้า ๑ การขายของชนิด ๑ (ก) รวมเป็นเงิน ๒,๔๒๖,๕๗๐.๖๙ บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกคำอุทธรณ์ของโจทก์ ๒ ฉบับ ลดภาษีการค้าบางส่วน ๑ ฉบับ และให้ปลดภาษีการค้า ๑ ฉบับ คงเหลือเงินภาษีที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์สั่งให้โจทก์นำไปชำระเป็นเงิน ๑,๔๓๗,๗๔๒.๖๙ บาท พร้อมด้วยเงินเพิ่ม โจทก์ไม่เห็นด้วยเนื่องในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ ในส่วนที่เป็นการรับจ้างทำของมีผู้ว่าจ้างหลายรายมาว่าจ้างโจทก์ผลิตสบู่ โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาวัตถุดิบ น้ำหอม ฉลาก กระดาษห่อ กล่องบรรจุและบล็อกทำก้อนสบู่ให้โจทก์ โจทก์ผลิตสบู่ตามสูตรหรือส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนดและประทับตราเครื่องหมายการค้าของผู้ว่าจ้างไว้บนสินค้าและนำไปห่อใส่กล่องที่โจทก์รับมาแล้วส่งให้ผู้ว่าจ้างนอกจากนี้ยังรับจ้างผลิตแป้งหอมชนิดต่าง ๆ เนยชนิดต่าง ๆ และรับจ้างทำของอื่น ๆ เช่นการบรรจุหีบห่อ ปิดสลาก หรือหีบห่อสินค้าสำเร็จรูปร่วมกับของชำร่วยหรือของแถมที่ผู้ว่าจ้างต้องการจำหน่ายเป็นสินค้าควบคู่ไปกับการรับจ้างทำของดังกล่าวอีกด้วย ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๑๓ - ๒๕๑๖ โจทก์เคยรับจ้างผลิตสบู่หอมเชอร์ลักซ์ให้กับบริษัทเดนซ่าเคมีภัณฑ์ จำกัดมาก่อน โจทก์สำคัญผิดในข้อกฎหมายชำระภาษีการค้าผิดประเภทในฐานะผู้ผลิต ทั้งที่โจทก์เป็นเพียงผู้รับจ้างทำของ โจทก์ขอคืนเงินภาษีที่ชำระเกิน ซึ่งจำเลยได้คืนให้ จำเลยได้ย้อนกลับไปทำการประเมินบริษัทเดนซ่าเคมีภัณฑ์ จำกัด ให้เสียภาษีสำหรับสินค้ารายเดียวกันนั้นในฐานะผู้ผลิตบริษัทดังกล่าวฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน คดีถึงที่สุดโดยศาลฎีกามีคำพิพากษาให้จำเลยแพ้คดี เนื่องจากศาลฎีกาในคดีดังกล่าวฟังว่าบริษัทดังกล่าวมิใช่ผู้ผลิต แต่เป็นผู้ซื้อจากโจทก์ตามคำพิพากษาฎีกาที่ ๒๕๖๐/๒๕๒๔ จำเลยได้อาศัยเหตุผลตามคำพิพากษาฎีกาดังกล่าวประเมินให้โจทก์เสียภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี ๒๕๒๐ - ๒๕๒๗ ในฐานะผู้ผลิต สำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๐ - ๒๕๒๒ โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินแล้วเช่นกัน ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การว่า การยื่นอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ในคำอุทธรณ์มีนายประสิทธิ์ บุญศิริธรรม คนเดียวลงนาม ไม่มีกรรมการของโจทก์ลงนามด้วย จึงถือไม่ได้ว่าโจทก์ได้มีการอุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัย ก็หามีผลทำให้อุทธรณ์ของโจทก์ถูกต้องขึ้นมาไม่ โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ ถึง ๒๕๒๗ โจทก์ไม่ได้รับจ้างผลิตสบู่ชนิดต่าง ๆผลิตแป้ง เนย ดังที่โจทก์อ้าง แต่เป็นผู้ผลิตและนำออกขายเอง ในฐานะผู้ประกอบอุตสาหกรรมทำสบู่ และเครื่องอุปโภคบริโภคอื่น ๆ ทุกชนิดทุกประเภท ตามวัตถุประสงค์ที่โจทก์จดทะเบียนไว้ส่วนการรับจ้างอื่น ๆ ตามที่โจทก์อ้างในฟ้อง โจทก์ไม่เคยแสดงรายรับจากการรับจ้างในประเภทดังกล่าวในแบบแสดงรายการการค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ ให้จำเลยทราบแต่ประการใด และไม่ได้เสียภาษีการค้าในยอดรายรับดังกล่าวแก่จำเลย การผลิตของโจทก์ไม่ว่าจะผลิตเองหรือผลิตตามคำสั่งของผู้ว่าจ้างโจทก์ ก็เป็นผู้ผลิตเพื่อนำออกขายนั่นเอง ต้องด้วยคำนิยามคำว่า "ผลิต" ในประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ ก่อนมีการแก้ไข ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อต้องวินิจฉัยตามฎีกาจำเลยประการแรกมีว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องหรือไม่ จำเลยอ้างว่านายประสิทธิ์คนเดียวลงลายมือชื่อในคำอุทธรณ์ที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โดยมิได้ประทับตราบริษัท ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ จึงไม่มีอำนาจฟ้อง และที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า นายประสิทธิ์เป็นตัวแทนโจทก์กระทำโดยปราศจากอำนาจและโจทก์ให้สัตยาบัน เป็นการวินิจฉัยนอกประเด็นนั้น เห็นว่า การวินิจฉัยของศาลอุทธรณ์อ้างข้อกฎหมายต่าง ๆ ที่แสดงให้เห็นว่า โจทก์มีอำนาจฟ้อง จึงเป็นการวินิจฉัยในประเด็นโดยตรงมิใช่นอกประเด็นดังข้ออ้างของจำเลย และการที่นายประสิทธิ์เป็นกรรมการของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคล กระทำภายในขอบวัตถุประสงค์ของโจทก์ นับว่าเป็นผู้แทนของโจทก์โดยไม่จำต้องมีสัญญาแต่อย่างใด เมื่อนายประสิทธิ์กระทำไปแล้ว โจทก์ได้ยอมรับเอาผลของการกระทำนั้นถือได้ว่าเป็นการให้สัตยาบันแก่การยื่นอุทธรณ์ของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณา และคณะ-กรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยก็ได้ยอมรับคำอุทธรณ์ที่นายประสิทธิ์ทำไปว่าเป็นอุทธรณ์ของโจทก์ กรณีเช่นนี้ถือว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว จึงมีอำนาจฟ้อง ฎีกาจำเลยประการต่อไปมีว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ซึ่งโต้เถียงกันเกี่ยวกับรายรับที่โจทก์ได้รับจากบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด ของรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ ถึงสิ้นเดือนตุลาคม ๒๕๒๕ว่าเป็นรายรับจากการรับจ้างทำสบู่ตรานกแก้วอันจะต้องเสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของ ชนิด ๑ (ฉ) ในฐานะผู้รับจ้างทำของหรือเป็นรายรับจากการที่โจทก์ผลิตสบู่ตรานกแก้วแล้วขายให้แก่บริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด อันจะต้องเสียภาษีการค้า ประเภทการค้า ๑ การขายของชนิด ๑ (ก) ในฐานะผู้ผลิต ปัญหาดังกล่าวศาลฎีกาเห็นว่ากรณีใดเป็นการรับจ้างทำของหรือการขายของนั้นต้องพิจารณาตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏ สำหรับคดีนี้โจทก์มีนางพูนสุข มโนมัยกิต นายประสิทธิ์ บุญศิริธรรม และนายอนุพันธ์ หวังดำรงเวช ซึ่งเป็นผู้จัดการฝ่ายบัญชีของบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด เบิกความตรงกันว่าโจทก์รับจ้างผลิตสบู่ตรานกแก้วขนาด ๑๘ กรัม ให้บริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด โดยใช้สูตรและส่วนผสมตามที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โจทก์ได้รับค่าจ้างก้อนละ ๙ สตางค์ วัตถุดิบ วัสดุหีบห่อและวัสดุอื่น ๆ ที่ใช้ในการผลิต ทางบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด เป็นผู้จัดหาให้โจทก์ ซึ่งมีจำนวนมากตามใบส่งของเอกสารหมาย จ.๑๔ มีการทำสัญญาว่าจ้างเป็นหลักฐาน ตามเอกสารหมาย จ.๑๕ นายอนุพันธ์ยังยืนยันด้วยว่าโจทก์ต้องส่งมอบสบู่ทั้งหมดให้ผู้ว่าจ้าง ไม่มีสิทธินำไปขายเอง เพราะสบู่ที่ผลิตขึ้นทั้งหมดเป็นของบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด โดยบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด ได้เสียภาษีส่วนนี้ในฐานะผู้ผลิตและขายสินค้าไว้แล้ว ฝ่ายจำเลยมิได้สืบให้เห็นเป็นอย่างอื่น เพียงแต่นางอรุณี ซ้องสุข ผู้ตรวจสอบภาษีรายนี้เบิกความว่าได้ตรวจเอกสารหลักฐานแล้วเห็นว่าโจทก์มิได้มีวัตถุประสงค์ในการรับจ้างผลิตสบู่ และมิได้จดทะเบียนการค้าเกี่ยวกับการรับจ้างทำของ ทั้งในรายละเอียดประกอบงบดุลในปี พ.ศ.๒๕๒๖ มีการแสดงจำนวนสบู่ตรานกแก้ว ๑๘ กรัม ราคาเป็นศูนย์ พยานเชื่อว่าสบู่ตรานกแก้ว ๑๘ กรัม เป็นสินค้าที่โจทก์ผลิตและขายให้ผู้อื่น แต่พยานเบิกความตามที่ได้ตรวจเอกสารเท่านั้น มิได้รู้เห็นว่าความจริงเป็นอย่างไร ทั้งงบดุลที่แสดงรายการที่พยานสงสัยก็มีเฉพาะในปี พ.ศ.๒๕๒๖ ซึ่งมิได้เป็นปัญหาในคดีนี้ ในหนังสือรับรองการจดทะเบียน โจทก์ก็ได้ระบุวัตถุประสงค์ข้อหนึ่งว่าประกอบอุตสาหกรรมทำสบู่ และในตอนยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีการค้า เอกสารหมาย ล.๖ - ล.๘ ก็ระบุว่ามีรายได้จากการรับจ้างทำสบู่ด้วย ข้ออ้างของพยานจำเลยจึงไม่มีเหตุผลเพียงพอ ส่วนโจทก์มีทั้งพยานบุคคลที่มิได้มีส่วนได้เสียในบริษัทโจทก์ และมีพยานเอกสารที่เกี่ยวข้องมาสนับสนุน จึงมีน้ำหนักอันควรรับฟังน่าเชื่อว่าข้อเท็จจริงเป็นดังที่โจทก์นำสืบ ซึ่งการที่โจทก์เพียงแต่ใช้แรงงานและเครื่องมือเครื่องใช้ของโจทก์ผลิตสบู่ขึ้นมา ตามสูตรและส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาสัมภาระทั้งหมดที่ใช้ในการผลิต ย่อมแสดงว่าผู้ว่าจ้างหวังผลสำเร็จแห่งการงานที่จ้างเป็นสำคัญและเป็นที่เห็นได้ว่าสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้นนั้น ตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ว่าจ้างมาแต่แรก เงินที่ผู้ว่าจ้างจ่ายให้โจทก์ จึงมิใช่ค่าตอบแทนการโอนกรรมสิทธิ์ในสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้น แต่เป็นเงินสินจ้างหรือค่าตอบแทนในการที่โจทก์ผลิตสบู่ให้ตามที่ว่าจ้าง นอกจากนี้ยังปรากฏด้วยว่าผู้ว่าจ้างได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตให้แก่จำเลยไว้แล้ว กรณีเช่นนี้จึงมิใช่การขายของ แต่เป็นการรับจ้างทำของจะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของชนิด ๑ (ฉ) ในฐานะผู้รับจ้าง พิพากษายืน.(ก้าน อันนานนท์-ตัน เวทไว-ประจักษ์ พุทธิสมบัติ)ศาลแพ่ง - นายประดิษฐ์ ทรงฤกษ์ศาลอุทธรณ์ - นายสุนพ กีรติยุติแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบกิจการตามวัตถุประสงค์ ๒ ลักษณะ คือผลิตสินค้าจำหน่ายเองและรับจ้างผลิตสินค้าตามคำสั่งของผู้ว่าจ้าง โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีการค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ จากจำเลยรวม ๕ ฉบับ อ้างว่าโจทก์ชำระภาษีประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของชนิด ๑ (ฉ) ซึ่งไม่ถูกต้อง จึงให้โจทก์ชำระภาษีประเภทการค้า ๑ การขายของชนิด ๑ (ก) รวมเป็นเงิน ๒,๔๒๖,๕๗๐.๖๙ บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกคำอุทธรณ์ของโจทก์ ๒ ฉบับ ลดภาษีการค้าบางส่วน ๑ ฉบับ และให้ปลดภาษีการค้า ๑ ฉบับ คงเหลือเงินภาษีที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์สั่งให้โจทก์นำไปชำระเป็นเงิน ๑,๔๓๗,๗๔๒.๖๙ บาท พร้อมด้วยเงินเพิ่ม โจทก์ไม่เห็นด้วยเนื่องในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ ในส่วนที่เป็นการรับจ้างทำของมีผู้ว่าจ้างหลายรายมาว่าจ้างโจทก์ผลิตสบู่ โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาวัตถุดิบ น้ำหอม ฉลาก กระดาษห่อ กล่องบรรจุและบล็อกทำก้อนสบู่ให้โจทก์ โจทก์ผลิตสบู่ตามสูตรหรือส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนดและประทับตราเครื่องหมายการค้าของผู้ว่าจ้างไว้บนสินค้าและนำไปห่อใส่กล่องที่โจทก์รับมาแล้วส่งให้ผู้ว่าจ้างนอกจากนี้ยังรับจ้างผลิตแป้งหอมชนิดต่าง ๆ เนยชนิดต่าง ๆ และรับจ้างทำของอื่น ๆ เช่นการบรรจุหีบห่อ ปิดสลาก หรือหีบห่อสินค้าสำเร็จรูปร่วมกับของชำร่วยหรือของแถมที่ผู้ว่าจ้างต้องการจำหน่ายเป็นสินค้าควบคู่ไปกับการรับจ้างทำของดังกล่าวอีกด้วย ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๑๓ - ๒๕๑๖ โจทก์เคยรับจ้างผลิตสบู่หอมเชอร์ลักซ์ให้กับบริษัทเดนซ่าเคมีภัณฑ์ จำกัดมาก่อน โจทก์สำคัญผิดในข้อกฎหมายชำระภาษีการค้าผิดประเภทในฐานะผู้ผลิต ทั้งที่โจทก์เป็นเพียงผู้รับจ้างทำของ โจทก์ขอคืนเงินภาษีที่ชำระเกิน ซึ่งจำเลยได้คืนให้ จำเลยได้ย้อนกลับไปทำการประเมินบริษัทเดนซ่าเคมีภัณฑ์ จำกัด ให้เสียภาษีสำหรับสินค้ารายเดียวกันนั้นในฐานะผู้ผลิตบริษัทดังกล่าวฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน คดีถึงที่สุดโดยศาลฎีกามีคำพิพากษาให้จำเลยแพ้คดี เนื่องจากศาลฎีกาในคดีดังกล่าวฟังว่าบริษัทดังกล่าวมิใช่ผู้ผลิต แต่เป็นผู้ซื้อจากโจทก์ตามคำพิพากษาฎีกาที่ ๒๕๖๐/๒๕๒๔ จำเลยได้อาศัยเหตุผลตามคำพิพากษาฎีกาดังกล่าวประเมินให้โจทก์เสียภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี ๒๕๒๐ - ๒๕๒๗ ในฐานะผู้ผลิต สำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๐ - ๒๕๒๒ โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินแล้วเช่นกัน ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การว่า การยื่นอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ในคำอุทธรณ์มีนายประสิทธิ์ บุญศิริธรรม คนเดียวลงนาม ไม่มีกรรมการของโจทก์ลงนามด้วย จึงถือไม่ได้ว่าโจทก์ได้มีการอุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัย ก็หามีผลทำให้อุทธรณ์ของโจทก์ถูกต้องขึ้นมาไม่ โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ ถึง ๒๕๒๗ โจทก์ไม่ได้รับจ้างผลิตสบู่ชนิดต่าง ๆผลิตแป้ง เนย ดังที่โจทก์อ้าง แต่เป็นผู้ผลิตและนำออกขายเอง ในฐานะผู้ประกอบอุตสาหกรรมทำสบู่ และเครื่องอุปโภคบริโภคอื่น ๆ ทุกชนิดทุกประเภท ตามวัตถุประสงค์ที่โจทก์จดทะเบียนไว้ส่วนการรับจ้างอื่น ๆ ตามที่โจทก์อ้างในฟ้อง โจทก์ไม่เคยแสดงรายรับจากการรับจ้างในประเภทดังกล่าวในแบบแสดงรายการการค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ ให้จำเลยทราบแต่ประการใด และไม่ได้เสียภาษีการค้าในยอดรายรับดังกล่าวแก่จำเลย การผลิตของโจทก์ไม่ว่าจะผลิตเองหรือผลิตตามคำสั่งของผู้ว่าจ้างโจทก์ ก็เป็นผู้ผลิตเพื่อนำออกขายนั่นเอง ต้องด้วยคำนิยามคำว่า "ผลิต" ในประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ ก่อนมีการแก้ไข ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อต้องวินิจฉัยตามฎีกาจำเลยประการแรกมีว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องหรือไม่ จำเลยอ้างว่านายประสิทธิ์คนเดียวลงลายมือชื่อในคำอุทธรณ์ที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โดยมิได้ประทับตราบริษัท ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ จึงไม่มีอำนาจฟ้อง และที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า นายประสิทธิ์เป็นตัวแทนโจทก์กระทำโดยปราศจากอำนาจและโจทก์ให้สัตยาบัน เป็นการวินิจฉัยนอกประเด็นนั้น เห็นว่า การวินิจฉัยของศาลอุทธรณ์อ้างข้อกฎหมายต่าง ๆ ที่แสดงให้เห็นว่า โจทก์มีอำนาจฟ้อง จึงเป็นการวินิจฉัยในประเด็นโดยตรงมิใช่นอกประเด็นดังข้ออ้างของจำเลย และการที่นายประสิทธิ์เป็นกรรมการของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคล กระทำภายในขอบวัตถุประสงค์ของโจทก์ นับว่าเป็นผู้แทนของโจทก์โดยไม่จำต้องมีสัญญาแต่อย่างใด เมื่อนายประสิทธิ์กระทำไปแล้ว โจทก์ได้ยอมรับเอาผลของการกระทำนั้นถือได้ว่าเป็นการให้สัตยาบันแก่การยื่นอุทธรณ์ของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณา และคณะ-กรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยก็ได้ยอมรับคำอุทธรณ์ที่นายประสิทธิ์ทำไปว่าเป็นอุทธรณ์ของโจทก์ กรณีเช่นนี้ถือว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว จึงมีอำนาจฟ้อง ฎีกาจำเลยประการต่อไปมีว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ซึ่งโต้เถียงกันเกี่ยวกับรายรับที่โจทก์ได้รับจากบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด ของรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ ถึงสิ้นเดือนตุลาคม ๒๕๒๕ว่าเป็นรายรับจากการรับจ้างทำสบู่ตรานกแก้วอันจะต้องเสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของ ชนิด ๑ (ฉ) ในฐานะผู้รับจ้างทำของหรือเป็นรายรับจากการที่โจทก์ผลิตสบู่ตรานกแก้วแล้วขายให้แก่บริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด อันจะต้องเสียภาษีการค้า ประเภทการค้า ๑ การขายของชนิด ๑ (ก) ในฐานะผู้ผลิต ปัญหาดังกล่าวศาลฎีกาเห็นว่ากรณีใดเป็นการรับจ้างทำของหรือการขายของนั้นต้องพิจารณาตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏ สำหรับคดีนี้โจทก์มีนางพูนสุข มโนมัยกิต นายประสิทธิ์ บุญศิริธรรม และนายอนุพันธ์ หวังดำรงเวช ซึ่งเป็นผู้จัดการฝ่ายบัญชีของบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด เบิกความตรงกันว่าโจทก์รับจ้างผลิตสบู่ตรานกแก้วขนาด ๑๘ กรัม ให้บริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด โดยใช้สูตรและส่วนผสมตามที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โจทก์ได้รับค่าจ้างก้อนละ ๙ สตางค์ วัตถุดิบ วัสดุหีบห่อและวัสดุอื่น ๆ ที่ใช้ในการผลิต ทางบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด เป็นผู้จัดหาให้โจทก์ ซึ่งมีจำนวนมากตามใบส่งของเอกสารหมาย จ.๑๔ มีการทำสัญญาว่าจ้างเป็นหลักฐาน ตามเอกสารหมาย จ.๑๕ นายอนุพันธ์ยังยืนยันด้วยว่าโจทก์ต้องส่งมอบสบู่ทั้งหมดให้ผู้ว่าจ้าง ไม่มีสิทธินำไปขายเอง เพราะสบู่ที่ผลิตขึ้นทั้งหมดเป็นของบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด โดยบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด ได้เสียภาษีส่วนนี้ในฐานะผู้ผลิตและขายสินค้าไว้แล้ว ฝ่ายจำเลยมิได้สืบให้เห็นเป็นอย่างอื่น เพียงแต่นางอรุณี ซ้องสุข ผู้ตรวจสอบภาษีรายนี้เบิกความว่าได้ตรวจเอกสารหลักฐานแล้วเห็นว่าโจทก์มิได้มีวัตถุประสงค์ในการรับจ้างผลิตสบู่ และมิได้จดทะเบียนการค้าเกี่ยวกับการรับจ้างทำของ ทั้งในรายละเอียดประกอบงบดุลในปี พ.ศ.๒๕๒๖ มีการแสดงจำนวนสบู่ตรานกแก้ว ๑๘ กรัม ราคาเป็นศูนย์ พยานเชื่อว่าสบู่ตรานกแก้ว ๑๘ กรัม เป็นสินค้าที่โจทก์ผลิตและขายให้ผู้อื่น แต่พยานเบิกความตามที่ได้ตรวจเอกสารเท่านั้น มิได้รู้เห็นว่าความจริงเป็นอย่างไร ทั้งงบดุลที่แสดงรายการที่พยานสงสัยก็มีเฉพาะในปี พ.ศ.๒๕๒๖ ซึ่งมิได้เป็นปัญหาในคดีนี้ ในหนังสือรับรองการจดทะเบียน โจทก์ก็ได้ระบุวัตถุประสงค์ข้อหนึ่งว่าประกอบอุตสาหกรรมทำสบู่ และในตอนยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีการค้า เอกสารหมาย ล.๖ - ล.๘ ก็ระบุว่ามีรายได้จากการรับจ้างทำสบู่ด้วย ข้ออ้างของพยานจำเลยจึงไม่มีเหตุผลเพียงพอ ส่วนโจทก์มีทั้งพยานบุคคลที่มิได้มีส่วนได้เสียในบริษัทโจทก์ และมีพยานเอกสารที่เกี่ยวข้องมาสนับสนุน จึงมีน้ำหนักอันควรรับฟังน่าเชื่อว่าข้อเท็จจริงเป็นดังที่โจทก์นำสืบ ซึ่งการที่โจทก์เพียงแต่ใช้แรงงานและเครื่องมือเครื่องใช้ของโจทก์ผลิตสบู่ขึ้นมา ตามสูตรและส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาสัมภาระทั้งหมดที่ใช้ในการผลิต ย่อมแสดงว่าผู้ว่าจ้างหวังผลสำเร็จแห่งการงานที่จ้างเป็นสำคัญและเป็นที่เห็นได้ว่าสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้นนั้น ตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ว่าจ้างมาแต่แรก เงินที่ผู้ว่าจ้างจ่ายให้โจทก์ จึงมิใช่ค่าตอบแทนการโอนกรรมสิทธิ์ในสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้น แต่เป็นเงินสินจ้างหรือค่าตอบแทนในการที่โจทก์ผลิตสบู่ให้ตามที่ว่าจ้าง นอกจากนี้ยังปรากฏด้วยว่าผู้ว่าจ้างได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตให้แก่จำเลยไว้แล้ว กรณีเช่นนี้จึงมิใช่การขายของ แต่เป็นการรับจ้างทำของจะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของชนิด ๑ (ฉ) ในฐานะผู้รับจ้าง พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2755/2534บริษัทถ้วยทองอุตสาหกรรม จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 453, ม. 587 ป.วิ.พ. ม. 55 ป.รัษฎากร ม. 77 บัญชีอัการที่ ป.กรรมการของโจทก์ลงลายมือชื่อในคำอุทธรณ์ที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพียงคนเดียวโดยมิได้ประทับตราบริษัทโจทก์ เป็นการกระทำภายในขอบวัตถุประสงค์ของโจทก์ โจทก์ก็ได้ยอมรับเอาผลของการกระทำนั้น ถือได้ว่าเป็นการให้สัตยาบันแก่การยื่นอุทธรณ์ของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยก็ได้ยอมรับคำอุทธรณ์ที่ ป.ทำไปว่าเป็นอุทธรณ์ของโจทก์ ถือว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว จึงมีอำนาจฟ้อง การที่โจทก์เพียงแต่ใช้แรงงานและเครื่องมือเครื่องใช้ของโจทก์ผลิตสบู่ขึ้นมาตามสูตรและส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาสัมภาระทั้งหมดที่ใช้ในการผลิต ย่อมแสดงว่าผู้ว่าจ้างหวังผลสำเร็จแห่งการงานที่จ้างเป็นสำคัญ และเป็นที่เห็นได้ว่าสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้นนั้นตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ว่าจ้างมาแต่แรก เงินที่ผู้ว่าจ้างจ่ายให้โจทก์จึงมิใช่ค่าตอบแทนการโอนกรรมสิทธิ์ในสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้น แต่เป็นเงินสินจ้างหรือค่าตอบแทนในการที่โจทก์ผลิตสบู่ให้ตามที่ว่าจ้าง นอกจากนี้ยังปรากฏด้วยว่าผู้ว่าจ้างได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตให้แก่จำเลยไว้แล้ว กรณีจึงมิใช่การขายของแต่เป็นการรับจ้างทำของ จะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 4 การรับจ้างทำของชนิด 1 (ฉ)ในฐานะผู้รับจ้างโจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบกิจการตามวัตถุประสงค์ ๒ ลักษณะ คือผลิตสินค้าจำหน่ายเองและรับจ้างผลิตสินค้าตามคำสั่งของผู้ว่าจ้าง โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีการค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ จากจำเลยรวม ๕ ฉบับ อ้างว่าโจทก์ชำระภาษีประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของชนิด ๑ (ฉ) ซึ่งไม่ถูกต้อง จึงให้โจทก์ชำระภาษีประเภทการค้า ๑ การขายของชนิด ๑ (ก) รวมเป็นเงิน ๒,๔๒๖,๕๗๐.๖๙ บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกคำอุทธรณ์ของโจทก์ ๒ ฉบับ ลดภาษีการค้าบางส่วน ๑ ฉบับ และให้ปลดภาษีการค้า ๑ ฉบับ คงเหลือเงินภาษีที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์สั่งให้โจทก์นำไปชำระเป็นเงิน ๑,๔๓๗,๗๔๒.๖๙ บาท พร้อมด้วยเงินเพิ่ม โจทก์ไม่เห็นด้วยเนื่องในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ ในส่วนที่เป็นการรับจ้างทำของมีผู้ว่าจ้างหลายรายมาว่าจ้างโจทก์ผลิตสบู่ โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาวัตถุดิบ น้ำหอม ฉลาก กระดาษห่อ กล่องบรรจุและบล็อกทำก้อนสบู่ให้โจทก์ โจทก์ผลิตสบู่ตามสูตรหรือส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนดและประทับตราเครื่องหมายการค้าของผู้ว่าจ้างไว้บนสินค้าและนำไปห่อใส่กล่องที่โจทก์รับมาแล้วส่งให้ผู้ว่าจ้างนอกจากนี้ยังรับจ้างผลิตแป้งหอมชนิดต่าง ๆ เนยชนิดต่าง ๆ และรับจ้างทำของอื่น ๆ เช่นการบรรจุหีบห่อ ปิดสลาก หรือหีบห่อสินค้าสำเร็จรูปร่วมกับของชำร่วยหรือของแถมที่ผู้ว่าจ้างต้องการจำหน่ายเป็นสินค้าควบคู่ไปกับการรับจ้างทำของดังกล่าวอีกด้วย ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๑๓ - ๒๕๑๖ โจทก์เคยรับจ้างผลิตสบู่หอมเชอร์ลักซ์ให้กับบริษัทเดนซ่าเคมีภัณฑ์ จำกัดมาก่อน โจทก์สำคัญผิดในข้อกฎหมายชำระภาษีการค้าผิดประเภทในฐานะผู้ผลิต ทั้งที่โจทก์เป็นเพียงผู้รับจ้างทำของ โจทก์ขอคืนเงินภาษีที่ชำระเกิน ซึ่งจำเลยได้คืนให้ จำเลยได้ย้อนกลับไปทำการประเมินบริษัทเดนซ่าเคมีภัณฑ์ จำกัด ให้เสียภาษีสำหรับสินค้ารายเดียวกันนั้นในฐานะผู้ผลิตบริษัทดังกล่าวฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน คดีถึงที่สุดโดยศาลฎีกามีคำพิพากษาให้จำเลยแพ้คดี เนื่องจากศาลฎีกาในคดีดังกล่าวฟังว่าบริษัทดังกล่าวมิใช่ผู้ผลิต แต่เป็นผู้ซื้อจากโจทก์ตามคำพิพากษาฎีกาที่ ๒๕๖๐/๒๕๒๔ จำเลยได้อาศัยเหตุผลตามคำพิพากษาฎีกาดังกล่าวประเมินให้โจทก์เสียภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี ๒๕๒๐ - ๒๕๒๗ ในฐานะผู้ผลิต สำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๐ - ๒๕๒๒ โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินแล้วเช่นกัน ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การว่า การยื่นอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ในคำอุทธรณ์มีนายประสิทธิ์ บุญศิริธรรม คนเดียวลงนาม ไม่มีกรรมการของโจทก์ลงนามด้วย จึงถือไม่ได้ว่าโจทก์ได้มีการอุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัย ก็หามีผลทำให้อุทธรณ์ของโจทก์ถูกต้องขึ้นมาไม่ โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ ถึง ๒๕๒๗ โจทก์ไม่ได้รับจ้างผลิตสบู่ชนิดต่าง ๆผลิตแป้ง เนย ดังที่โจทก์อ้าง แต่เป็นผู้ผลิตและนำออกขายเอง ในฐานะผู้ประกอบอุตสาหกรรมทำสบู่ และเครื่องอุปโภคบริโภคอื่น ๆ ทุกชนิดทุกประเภท ตามวัตถุประสงค์ที่โจทก์จดทะเบียนไว้ส่วนการรับจ้างอื่น ๆ ตามที่โจทก์อ้างในฟ้อง โจทก์ไม่เคยแสดงรายรับจากการรับจ้างในประเภทดังกล่าวในแบบแสดงรายการการค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ - ๒๕๒๗ ให้จำเลยทราบแต่ประการใด และไม่ได้เสียภาษีการค้าในยอดรายรับดังกล่าวแก่จำเลย การผลิตของโจทก์ไม่ว่าจะผลิตเองหรือผลิตตามคำสั่งของผู้ว่าจ้างโจทก์ ก็เป็นผู้ผลิตเพื่อนำออกขายนั่นเอง ต้องด้วยคำนิยามคำว่า "ผลิต" ในประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ ก่อนมีการแก้ไข ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อต้องวินิจฉัยตามฎีกาจำเลยประการแรกมีว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องหรือไม่ จำเลยอ้างว่านายประสิทธิ์คนเดียวลงลายมือชื่อในคำอุทธรณ์ที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โดยมิได้ประทับตราบริษัท ถือว่าโจทก์มิได้อุทธรณ์ จึงไม่มีอำนาจฟ้อง และที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า นายประสิทธิ์เป็นตัวแทนโจทก์กระทำโดยปราศจากอำนาจและโจทก์ให้สัตยาบัน เป็นการวินิจฉัยนอกประเด็นนั้น เห็นว่า การวินิจฉัยของศาลอุทธรณ์อ้างข้อกฎหมายต่าง ๆ ที่แสดงให้เห็นว่า โจทก์มีอำนาจฟ้อง จึงเป็นการวินิจฉัยในประเด็นโดยตรงมิใช่นอกประเด็นดังข้ออ้างของจำเลย และการที่นายประสิทธิ์เป็นกรรมการของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคล กระทำภายในขอบวัตถุประสงค์ของโจทก์ นับว่าเป็นผู้แทนของโจทก์โดยไม่จำต้องมีสัญญาแต่อย่างใด เมื่อนายประสิทธิ์กระทำไปแล้ว โจทก์ได้ยอมรับเอาผลของการกระทำนั้นถือได้ว่าเป็นการให้สัตยาบันแก่การยื่นอุทธรณ์ของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณา และคณะ-กรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยก็ได้ยอมรับคำอุทธรณ์ที่นายประสิทธิ์ทำไปว่าเป็นอุทธรณ์ของโจทก์ กรณีเช่นนี้ถือว่าโจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว จึงมีอำนาจฟ้อง ฎีกาจำเลยประการต่อไปมีว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ซึ่งโต้เถียงกันเกี่ยวกับรายรับที่โจทก์ได้รับจากบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด ของรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๓ ถึงสิ้นเดือนตุลาคม ๒๕๒๕ว่าเป็นรายรับจากการรับจ้างทำสบู่ตรานกแก้วอันจะต้องเสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของ ชนิด ๑ (ฉ) ในฐานะผู้รับจ้างทำของหรือเป็นรายรับจากการที่โจทก์ผลิตสบู่ตรานกแก้วแล้วขายให้แก่บริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด อันจะต้องเสียภาษีการค้า ประเภทการค้า ๑ การขายของชนิด ๑ (ก) ในฐานะผู้ผลิต ปัญหาดังกล่าวศาลฎีกาเห็นว่ากรณีใดเป็นการรับจ้างทำของหรือการขายของนั้นต้องพิจารณาตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏ สำหรับคดีนี้โจทก์มีนางพูนสุข มโนมัยกิต นายประสิทธิ์ บุญศิริธรรม และนายอนุพันธ์ หวังดำรงเวช ซึ่งเป็นผู้จัดการฝ่ายบัญชีของบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด เบิกความตรงกันว่าโจทก์รับจ้างผลิตสบู่ตรานกแก้วขนาด ๑๘ กรัม ให้บริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด โดยใช้สูตรและส่วนผสมตามที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โจทก์ได้รับค่าจ้างก้อนละ ๙ สตางค์ วัตถุดิบ วัสดุหีบห่อและวัสดุอื่น ๆ ที่ใช้ในการผลิต ทางบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด เป็นผู้จัดหาให้โจทก์ ซึ่งมีจำนวนมากตามใบส่งของเอกสารหมาย จ.๑๔ มีการทำสัญญาว่าจ้างเป็นหลักฐาน ตามเอกสารหมาย จ.๑๕ นายอนุพันธ์ยังยืนยันด้วยว่าโจทก์ต้องส่งมอบสบู่ทั้งหมดให้ผู้ว่าจ้าง ไม่มีสิทธินำไปขายเอง เพราะสบู่ที่ผลิตขึ้นทั้งหมดเป็นของบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด โดยบริษัทรูเปียอุตสาหกรรม จำกัด ได้เสียภาษีส่วนนี้ในฐานะผู้ผลิตและขายสินค้าไว้แล้ว ฝ่ายจำเลยมิได้สืบให้เห็นเป็นอย่างอื่น เพียงแต่นางอรุณี ซ้องสุข ผู้ตรวจสอบภาษีรายนี้เบิกความว่าได้ตรวจเอกสารหลักฐานแล้วเห็นว่าโจทก์มิได้มีวัตถุประสงค์ในการรับจ้างผลิตสบู่ และมิได้จดทะเบียนการค้าเกี่ยวกับการรับจ้างทำของ ทั้งในรายละเอียดประกอบงบดุลในปี พ.ศ.๒๕๒๖ มีการแสดงจำนวนสบู่ตรานกแก้ว ๑๘ กรัม ราคาเป็นศูนย์ พยานเชื่อว่าสบู่ตรานกแก้ว ๑๘ กรัม เป็นสินค้าที่โจทก์ผลิตและขายให้ผู้อื่น แต่พยานเบิกความตามที่ได้ตรวจเอกสารเท่านั้น มิได้รู้เห็นว่าความจริงเป็นอย่างไร ทั้งงบดุลที่แสดงรายการที่พยานสงสัยก็มีเฉพาะในปี พ.ศ.๒๕๒๖ ซึ่งมิได้เป็นปัญหาในคดีนี้ ในหนังสือรับรองการจดทะเบียน โจทก์ก็ได้ระบุวัตถุประสงค์ข้อหนึ่งว่าประกอบอุตสาหกรรมทำสบู่ และในตอนยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีการค้า เอกสารหมาย ล.๖ - ล.๘ ก็ระบุว่ามีรายได้จากการรับจ้างทำสบู่ด้วย ข้ออ้างของพยานจำเลยจึงไม่มีเหตุผลเพียงพอ ส่วนโจทก์มีทั้งพยานบุคคลที่มิได้มีส่วนได้เสียในบริษัทโจทก์ และมีพยานเอกสารที่เกี่ยวข้องมาสนับสนุน จึงมีน้ำหนักอันควรรับฟังน่าเชื่อว่าข้อเท็จจริงเป็นดังที่โจทก์นำสืบ ซึ่งการที่โจทก์เพียงแต่ใช้แรงงานและเครื่องมือเครื่องใช้ของโจทก์ผลิตสบู่ขึ้นมา ตามสูตรและส่วนผสมที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โดยผู้ว่าจ้างเป็นผู้จัดหาสัมภาระทั้งหมดที่ใช้ในการผลิต ย่อมแสดงว่าผู้ว่าจ้างหวังผลสำเร็จแห่งการงานที่จ้างเป็นสำคัญและเป็นที่เห็นได้ว่าสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้นนั้น ตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ว่าจ้างมาแต่แรก เงินที่ผู้ว่าจ้างจ่ายให้โจทก์ จึงมิใช่ค่าตอบแทนการโอนกรรมสิทธิ์ในสบู่ที่โจทก์ผลิตขึ้น แต่เป็นเงินสินจ้างหรือค่าตอบแทนในการที่โจทก์ผลิตสบู่ให้ตามที่ว่าจ้าง นอกจากนี้ยังปรากฏด้วยว่าผู้ว่าจ้างได้เสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตให้แก่จำเลยไว้แล้ว กรณีเช่นนี้จึงมิใช่การขายของ แต่เป็นการรับจ้างทำของจะต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า ๔ การรับจ้างทำของชนิด ๑ (ฉ) ในฐานะผู้รับจ้าง พิพากษายืน.(ก้าน อันนานนท์-ตัน เวทไว-ประจักษ์ พุทธิสมบัติ)ศาลแพ่ง - นายประดิษฐ์ ทรงฤกษ์ศาลอุทธรณ์ - นายสุนพ กีรติยุติแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ