คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1633/2519หลักกฎหมาย: เจ้าพนักงานประเมินของกรมสรรพากรประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล โจทก์เห็นว่าไม่ถูกต้องจึงอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ดังนี้โจทก์มีอำนาจฟ้องกรมสรรพากรได้ เพราะมูลกรณีเรื่องภาษีอากรอยู่ในกรอกอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 5 การที่อธิบดีกรมสรรพากรสั่งให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาโดยอนุญาตให้โจทก์ทุเลาการเสียภาษีอากรตามมาตรา 31 วรรคแรกนั้น มีผลเพียงว่าภาษีอากรที่ครบกำหนดต้องชำระ แต่ได้รับการทุเลาการเสียภาษีนั้น เจ้าพนักงานของกรมสรรพากรจะใช้อำนาจตามมาตรา 12 ทำการยึดทรัพย์โจทก์นำมาขายทอดตลาดเพื่อชำระภาษีอากรในระหว่างการทุเลาการเสียภาษีอากรไม่ได้เท่านั้น หามีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าแต่ประการใดไม่ดังนั้น การคำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าจึงต้องดำเนินเรื่อยไป ตั้งแต่วันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมิน จนกว่าจะชำระเสร็จสิ้นตามมาตรา 86 ทวิ (มิใช่วันที่โจทก์รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์) มาตรา 27 ซึ่งกำหนดให้เสียเงินเพิ่มร้อนละยี่สิบแห่งภาษีอากรที่ต้องเสียหรือนำส่งนั้น เป็นบทบัญญัติทั่วไปสำหรับกรณีที่มีการค้างชำระภาษีอื่นซึ่งมิได้บทบัญญัติใช้บังคับโดยเฉพาะ สำหรับภาษีการค้านั้น มีบทบัญญัติเฉพาะสำหรับกรณีที่ไม่มีการชำระภาษีภายในกำหนดจะต้องเสียภาษีเพิ่มอีกร้อยละหนึ่งต่อเดือนหรือเศษของเดือนตามมารตรา 89 ทวิ จึงนำมาตรา 27 มาใช้บังคับในกรณีนี้ไม่ได้ การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์นำเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือนไปชำระนั้น เป็นการแจ้งให้โจทก์ปฏิบัติให้ถูกต้องตามมาตรา 89 ทวิ เท่านั้น ซึ่งแม้จะไม่แจ้ง โจทก์ก็ยังต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้ารายพิพาทจนกว่าโจทก์จะชำระเสร็จสิ้นอยู่นั่นเอง จึงมิใช่เป็นการประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มโจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าของจำเลยสั่งให้โจทก์เสียภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาล ซึ่งโจทก์เห็นว่าประเมินไม่ถูกต้องจึงยื่นอุทธรณ์คัดค้านต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรและอธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติให้ทุเลาการเสียภาษี ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ให้โจทก์ชำระภาษีรวมเป็นเงิน 95,771.75บาท กับให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรอีกร้อยละ1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีตั้งแต่วันที่ 16 พฤศจิกายน 2513จนถึงวันชำระ โจทก์เห็นว่า โจทก์ไม่ควรเสียเงินเพิ่มดังกล่าว จึงขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เฉพาะส่วนที่สั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มนั้นจำเลยให้การว่า คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว และโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ในประเด็นแรกจำเลยแก้ฎีกาว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องกรมสรรพากรจำเลย เพราะกรมสรรพากรเป็นนิติบุคคลต่างหาก ส่วนคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นคณะบุคคลที่ได้รับแต่งตั้งมาจากต่างกรมต่างกระทรวงกรมสรรพากรเองไม่ได้โต้แย้งโจทก์ ไม่ได้มีคำสั่งให้โจทก์ปฏิบัติ ควรที่โจทก์จะต้องฟ้องกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เรื่องนี้ประมวลรัษฎากร มาตรา 5 บัญญัติว่า"ภาษีอากรซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะนี้ให้อยู่ในอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร" เมื่อปรากฏว่า มูลกรณีเรื่องภาษีอากรในคดีเรื่องนี้อยู่ในกรอบอำนาจหน้าที่และการควบคุมของจำเลย โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องจำเลย คำแก้ฎีกาของจำเลยข้อนี้ตกไปประเด็นข้อ 2 โจทก์ฎีกาว่า ตนไม่ควรจะต้องเสียเงินเพิ่มรายพิพาทเพราะประมวลรัษฎากร มาตรา 31 วรรคแรก บัญญัติว่า "การอุทธรณ์ไม่เป็นการทุเลาการเสียภาษีอากร ถ้าไม่เสียภาษีอากรในเวลาที่กฎหมายกำหนด ให้ถือเป็นภาษีอากรค้างตามมาตรา 12 เว้นแต่กรณีที่ผู้อุทธรณ์ได้รับอนุมัติจากอธิบดีให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาได้ ก็ให้มีหน้าที่ชำระภายในสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ หรือได้รับทราบคำพิพากษาถึงที่สุด แล้วแต่กรณี"ซึ่งโจทก์เห็นว่า การที่อธิบดีกรมสรรพากรให้ทุเลาการเสียภาษีอากรรายพิพาทเป็นการรอคำวินิจฉัยหรือคำพิพากษาแล้ว กำหนดเวลาที่จะต้องชำระภาษีรายพิพาทภายในเวลา 30 วันจึงต้องนับจากวันที่โจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์เมื่อวันที่ 22 เมษายน 2517 คือโจทก์ต้องชำระภาษีรายพิพาทภายในวันที่ 22 พฤษภาคม 2517 ดังนั้น โจทก์จึงไม่ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือน นับจากวันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา 86 ทวิ ศาลฎีกาเห็นว่าเรื่องที่อธิบดีสั่งให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาโดยอนุญาตให้ทุเลาการเสียภาษีอากรตามมาตรา 31 วรรคแรกนั้นมีผลเพียงว่า ภาษีอากรที่ครบกำหนดต้องชำระ แต่ได้รับการทุเลาการเสียภาษีนั้นเจ้าพนักงานของกรมสรรพากรจะใช้อำนาจตามมาตรา 12 ประมวลรัษฎากรทำการยึดทรัพย์ผู้รับแจ้งนำมาขายทอดตลาดเพื่อชำระภาษีอากรในระหว่างการทุเลาการเสียภาษีอากรไม่ได้เท่านั้น การทุเลาการเสียภาษีอากรนี้หาได้มีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าแต่ประการใดไม่ ถ้าประมวลรัษฎากรมีเจตนารมณ์ที่จะให้การทุเลาการเสียภาษีอากรมีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าอีกส่วนหนึ่งด้วย ก็ควรบัญญัติไว้โดยแจ้งชัดเช่นนั้น ดังนั้น การคำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าจึงต้องดำเนินเรื่อยไปตั้งแต่วันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินจนกว่าจะชำระเสร็จสิ้นตามมาตรา 86 ทวิที่โจทก์ฎีกาว่า แม้โจทก์จะไม่เสียภาษีภายในกำหนด โจทก์ก็ไม่ต้องรับผิดเสียภาษีเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 27 กำหนดให้เสียเงินเพิ่มร้อยละยี่สิบแห่งภาษีอากรที่ต้องเสียหรือนำส่งนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ตามมาตรา 27 นั้น เป็นบทบัญญัติทั่วไป ซึ่งใช้สำหรับกรณีที่มีการค้างชำระภาษีอื่นซึ่งมิได้มีบทบัญญัติใช้บังคับโดยเฉพาะ สำหรับภาษีการค้านั้น มีบทบัญญัติเฉพาะสำหรับกรณีที่ไม่มีการชำระภาษีภายในกำหนด จะต้องเสียภาษีเพิ่มอีกร้อยละหนึ่งต่อเดือนหรือเศษของเดือน ตามมาตรา 89 ทวิ ประมวลรัษฎากรจึงนำบทบัญญัติดังกล่าวมาใช้บังคับในกรณีนี้ไม่ได้ประเด็นข้อ 3 ที่โจทก์ฎีกาว่า คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ใช่เจ้าพนักงานประเมินตามมาตรา 16 แห่งประมวลรัษฎากร หากแต่เป็นเพียงคณะกรรมการซึ่งได้รับแต่งตั้งขึ้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 มีแต่อำนาจหน้าที่พิจารณาวินิจฉัยอุทธรณ์เท่านั้น หาได้มีอำนาจประเมินให้โจทก์เสียเงินเพิ่มภาษีการค้าอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนไม่ นั้น เห็นว่าการที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์นำเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือนไปชำระนั้น มิใช่เป็นการประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่ม หากแต่เป็นการแจ้งให้โจทก์ปฏิบัติให้ถูกต้องตามมาตรา 89 ทวิ ประมวลรัษฎากรเท่านั้น ดังนั้น ถึงแม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไม่แจ้งให้โจทก์ทราบเรื่องนี้ โจทก์ก็ยังต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้ารายพิพาทจนกว่าโจทก์จะชำระภาษีรายพิพาทเสร็จสิ้นอยู่นั่นเองฎีกาของโจทก์ทั้งสองประเด็นเป็นอันตกไปพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1633/2519บริษัทภาพยนตร์ยูไนเต็ดอาร์ติสออฟไทยแลนด์โจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.วิ.พ. ม. 55 ป.รัษฎากร เจ้าพนักงานประเมินของกรมสรรพากรประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล โจทก์เห็นว่าไม่ถูกต้องจึงอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ดังนี้โจทก์มีอำนาจฟ้องกรมสรรพากรได้ เพราะมูลกรณีเรื่องภาษีอากรอยู่ในกรอกอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 5 การที่อธิบดีกรมสรรพากรสั่งให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาโดยอนุญาตให้โจทก์ทุเลาการเสียภาษีอากรตามมาตรา 31 วรรคแรกนั้น มีผลเพียงว่าภาษีอากรที่ครบกำหนดต้องชำระ แต่ได้รับการทุเลาการเสียภาษีนั้น เจ้าพนักงานของกรมสรรพากรจะใช้อำนาจตามมาตรา 12 ทำการยึดทรัพย์โจทก์นำมาขายทอดตลาดเพื่อชำระภาษีอากรในระหว่างการทุเลาการเสียภาษีอากรไม่ได้เท่านั้น หามีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าแต่ประการใดไม่ดังนั้น การคำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าจึงต้องดำเนินเรื่อยไป ตั้งแต่วันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมิน จนกว่าจะชำระเสร็จสิ้นตามมาตรา 86 ทวิ (มิใช่วันที่โจทก์รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์) มาตรา 27 ซึ่งกำหนดให้เสียเงินเพิ่มร้อนละยี่สิบแห่งภาษีอากรที่ต้องเสียหรือนำส่งนั้น เป็นบทบัญญัติทั่วไปสำหรับกรณีที่มีการค้างชำระภาษีอื่นซึ่งมิได้บทบัญญัติใช้บังคับโดยเฉพาะ สำหรับภาษีการค้านั้น มีบทบัญญัติเฉพาะสำหรับกรณีที่ไม่มีการชำระภาษีภายในกำหนดจะต้องเสียภาษีเพิ่มอีกร้อยละหนึ่งต่อเดือนหรือเศษของเดือนตามมารตรา 89 ทวิ จึงนำมาตรา 27 มาใช้บังคับในกรณีนี้ไม่ได้ การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์นำเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือนไปชำระนั้น เป็นการแจ้งให้โจทก์ปฏิบัติให้ถูกต้องตามมาตรา 89 ทวิ เท่านั้น ซึ่งแม้จะไม่แจ้ง โจทก์ก็ยังต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้ารายพิพาทจนกว่าโจทก์จะชำระเสร็จสิ้นอยู่นั่นเอง จึงมิใช่เป็นการประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มโจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าของจำเลยสั่งให้โจทก์เสียภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาล ซึ่งโจทก์เห็นว่าประเมินไม่ถูกต้องจึงยื่นอุทธรณ์คัดค้านต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรและอธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติให้ทุเลาการเสียภาษี ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ให้โจทก์ชำระภาษีรวมเป็นเงิน 95,771.75บาท กับให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรอีกร้อยละ1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีตั้งแต่วันที่ 16 พฤศจิกายน 2513จนถึงวันชำระ โจทก์เห็นว่า โจทก์ไม่ควรเสียเงินเพิ่มดังกล่าว จึงขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เฉพาะส่วนที่สั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มนั้นจำเลยให้การว่า คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว และโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ในประเด็นแรกจำเลยแก้ฎีกาว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องกรมสรรพากรจำเลย เพราะกรมสรรพากรเป็นนิติบุคคลต่างหาก ส่วนคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นคณะบุคคลที่ได้รับแต่งตั้งมาจากต่างกรมต่างกระทรวงกรมสรรพากรเองไม่ได้โต้แย้งโจทก์ ไม่ได้มีคำสั่งให้โจทก์ปฏิบัติ ควรที่โจทก์จะต้องฟ้องกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เรื่องนี้ประมวลรัษฎากร มาตรา 5 บัญญัติว่า"ภาษีอากรซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะนี้ให้อยู่ในอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร" เมื่อปรากฏว่า มูลกรณีเรื่องภาษีอากรในคดีเรื่องนี้อยู่ในกรอบอำนาจหน้าที่และการควบคุมของจำเลย โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องจำเลย คำแก้ฎีกาของจำเลยข้อนี้ตกไปประเด็นข้อ 2 โจทก์ฎีกาว่า ตนไม่ควรจะต้องเสียเงินเพิ่มรายพิพาทเพราะประมวลรัษฎากร มาตรา 31 วรรคแรก บัญญัติว่า "การอุทธรณ์ไม่เป็นการทุเลาการเสียภาษีอากร ถ้าไม่เสียภาษีอากรในเวลาที่กฎหมายกำหนด ให้ถือเป็นภาษีอากรค้างตามมาตรา 12 เว้นแต่กรณีที่ผู้อุทธรณ์ได้รับอนุมัติจากอธิบดีให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาได้ ก็ให้มีหน้าที่ชำระภายในสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ หรือได้รับทราบคำพิพากษาถึงที่สุด แล้วแต่กรณี"ซึ่งโจทก์เห็นว่า การที่อธิบดีกรมสรรพากรให้ทุเลาการเสียภาษีอากรรายพิพาทเป็นการรอคำวินิจฉัยหรือคำพิพากษาแล้ว กำหนดเวลาที่จะต้องชำระภาษีรายพิพาทภายในเวลา 30 วันจึงต้องนับจากวันที่โจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์เมื่อวันที่ 22 เมษายน 2517 คือโจทก์ต้องชำระภาษีรายพิพาทภายในวันที่ 22 พฤษภาคม 2517 ดังนั้น โจทก์จึงไม่ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือน นับจากวันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา 86 ทวิ ศาลฎีกาเห็นว่าเรื่องที่อธิบดีสั่งให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาโดยอนุญาตให้ทุเลาการเสียภาษีอากรตามมาตรา 31 วรรคแรกนั้นมีผลเพียงว่า ภาษีอากรที่ครบกำหนดต้องชำระ แต่ได้รับการทุเลาการเสียภาษีนั้นเจ้าพนักงานของกรมสรรพากรจะใช้อำนาจตามมาตรา 12 ประมวลรัษฎากรทำการยึดทรัพย์ผู้รับแจ้งนำมาขายทอดตลาดเพื่อชำระภาษีอากรในระหว่างการทุเลาการเสียภาษีอากรไม่ได้เท่านั้น การทุเลาการเสียภาษีอากรนี้หาได้มีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าแต่ประการใดไม่ ถ้าประมวลรัษฎากรมีเจตนารมณ์ที่จะให้การทุเลาการเสียภาษีอากรมีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าอีกส่วนหนึ่งด้วย ก็ควรบัญญัติไว้โดยแจ้งชัดเช่นนั้น ดังนั้น การคำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าจึงต้องดำเนินเรื่อยไปตั้งแต่วันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินจนกว่าจะชำระเสร็จสิ้นตามมาตรา 86 ทวิที่โจทก์ฎีกาว่า แม้โจทก์จะไม่เสียภาษีภายในกำหนด โจทก์ก็ไม่ต้องรับผิดเสียภาษีเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 27 กำหนดให้เสียเงินเพิ่มร้อยละยี่สิบแห่งภาษีอากรที่ต้องเสียหรือนำส่งนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ตามมาตรา 27 นั้น เป็นบทบัญญัติทั่วไป ซึ่งใช้สำหรับกรณีที่มีการค้างชำระภาษีอื่นซึ่งมิได้มีบทบัญญัติใช้บังคับโดยเฉพาะ สำหรับภาษีการค้านั้น มีบทบัญญัติเฉพาะสำหรับกรณีที่ไม่มีการชำระภาษีภายในกำหนด จะต้องเสียภาษีเพิ่มอีกร้อยละหนึ่งต่อเดือนหรือเศษของเดือน ตามมาตรา 89 ทวิ ประมวลรัษฎากรจึงนำบทบัญญัติดังกล่าวมาใช้บังคับในกรณีนี้ไม่ได้ประเด็นข้อ 3 ที่โจทก์ฎีกาว่า คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ใช่เจ้าพนักงานประเมินตามมาตรา 16 แห่งประมวลรัษฎากร หากแต่เป็นเพียงคณะกรรมการซึ่งได้รับแต่งตั้งขึ้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 มีแต่อำนาจหน้าที่พิจารณาวินิจฉัยอุทธรณ์เท่านั้น หาได้มีอำนาจประเมินให้โจทก์เสียเงินเพิ่มภาษีการค้าอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนไม่ นั้น เห็นว่าการที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์นำเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือนไปชำระนั้น มิใช่เป็นการประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่ม หากแต่เป็นการแจ้งให้โจทก์ปฏิบัติให้ถูกต้องตามมาตรา 89 ทวิ ประมวลรัษฎากรเท่านั้น ดังนั้น ถึงแม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไม่แจ้งให้โจทก์ทราบเรื่องนี้ โจทก์ก็ยังต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้ารายพิพาทจนกว่าโจทก์จะชำระภาษีรายพิพาทเสร็จสิ้นอยู่นั่นเองฎีกาของโจทก์ทั้งสองประเด็นเป็นอันตกไปพิพากษายืน(ธานินทร์ กรัยวิเชียร-สอน ไชยสุต-เพียร ศรีอรุณ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าของจำเลยสั่งให้โจทก์เสียภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาล ซึ่งโจทก์เห็นว่าประเมินไม่ถูกต้องจึงยื่นอุทธรณ์คัดค้านต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรและอธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติให้ทุเลาการเสียภาษี ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ให้โจทก์ชำระภาษีรวมเป็นเงิน 95,771.75บาท กับให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรอีกร้อยละ1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีตั้งแต่วันที่ 16 พฤศจิกายน 2513จนถึงวันชำระ โจทก์เห็นว่า โจทก์ไม่ควรเสียเงินเพิ่มดังกล่าว จึงขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เฉพาะส่วนที่สั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มนั้นจำเลยให้การว่า คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว และโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ในประเด็นแรกจำเลยแก้ฎีกาว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องกรมสรรพากรจำเลย เพราะกรมสรรพากรเป็นนิติบุคคลต่างหาก ส่วนคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นคณะบุคคลที่ได้รับแต่งตั้งมาจากต่างกรมต่างกระทรวงกรมสรรพากรเองไม่ได้โต้แย้งโจทก์ ไม่ได้มีคำสั่งให้โจทก์ปฏิบัติ ควรที่โจทก์จะต้องฟ้องกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เรื่องนี้ประมวลรัษฎากร มาตรา 5 บัญญัติว่า"ภาษีอากรซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะนี้ให้อยู่ในอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร" เมื่อปรากฏว่า มูลกรณีเรื่องภาษีอากรในคดีเรื่องนี้อยู่ในกรอบอำนาจหน้าที่และการควบคุมของจำเลย โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องจำเลย คำแก้ฎีกาของจำเลยข้อนี้ตกไปประเด็นข้อ 2 โจทก์ฎีกาว่า ตนไม่ควรจะต้องเสียเงินเพิ่มรายพิพาทเพราะประมวลรัษฎากร มาตรา 31 วรรคแรก บัญญัติว่า "การอุทธรณ์ไม่เป็นการทุเลาการเสียภาษีอากร ถ้าไม่เสียภาษีอากรในเวลาที่กฎหมายกำหนด ให้ถือเป็นภาษีอากรค้างตามมาตรา 12 เว้นแต่กรณีที่ผู้อุทธรณ์ได้รับอนุมัติจากอธิบดีให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาได้ ก็ให้มีหน้าที่ชำระภายในสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ หรือได้รับทราบคำพิพากษาถึงที่สุด แล้วแต่กรณี"ซึ่งโจทก์เห็นว่า การที่อธิบดีกรมสรรพากรให้ทุเลาการเสียภาษีอากรรายพิพาทเป็นการรอคำวินิจฉัยหรือคำพิพากษาแล้ว กำหนดเวลาที่จะต้องชำระภาษีรายพิพาทภายในเวลา 30 วันจึงต้องนับจากวันที่โจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์เมื่อวันที่ 22 เมษายน 2517 คือโจทก์ต้องชำระภาษีรายพิพาทภายในวันที่ 22 พฤษภาคม 2517 ดังนั้น โจทก์จึงไม่ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือน นับจากวันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา 86 ทวิ ศาลฎีกาเห็นว่าเรื่องที่อธิบดีสั่งให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาโดยอนุญาตให้ทุเลาการเสียภาษีอากรตามมาตรา 31 วรรคแรกนั้นมีผลเพียงว่า ภาษีอากรที่ครบกำหนดต้องชำระ แต่ได้รับการทุเลาการเสียภาษีนั้นเจ้าพนักงานของกรมสรรพากรจะใช้อำนาจตามมาตรา 12 ประมวลรัษฎากรทำการยึดทรัพย์ผู้รับแจ้งนำมาขายทอดตลาดเพื่อชำระภาษีอากรในระหว่างการทุเลาการเสียภาษีอากรไม่ได้เท่านั้น การทุเลาการเสียภาษีอากรนี้หาได้มีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าแต่ประการใดไม่ ถ้าประมวลรัษฎากรมีเจตนารมณ์ที่จะให้การทุเลาการเสียภาษีอากรมีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าอีกส่วนหนึ่งด้วย ก็ควรบัญญัติไว้โดยแจ้งชัดเช่นนั้น ดังนั้น การคำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าจึงต้องดำเนินเรื่อยไปตั้งแต่วันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินจนกว่าจะชำระเสร็จสิ้นตามมาตรา 86 ทวิที่โจทก์ฎีกาว่า แม้โจทก์จะไม่เสียภาษีภายในกำหนด โจทก์ก็ไม่ต้องรับผิดเสียภาษีเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 27 กำหนดให้เสียเงินเพิ่มร้อยละยี่สิบแห่งภาษีอากรที่ต้องเสียหรือนำส่งนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ตามมาตรา 27 นั้น เป็นบทบัญญัติทั่วไป ซึ่งใช้สำหรับกรณีที่มีการค้างชำระภาษีอื่นซึ่งมิได้มีบทบัญญัติใช้บังคับโดยเฉพาะ สำหรับภาษีการค้านั้น มีบทบัญญัติเฉพาะสำหรับกรณีที่ไม่มีการชำระภาษีภายในกำหนด จะต้องเสียภาษีเพิ่มอีกร้อยละหนึ่งต่อเดือนหรือเศษของเดือน ตามมาตรา 89 ทวิ ประมวลรัษฎากรจึงนำบทบัญญัติดังกล่าวมาใช้บังคับในกรณีนี้ไม่ได้ประเด็นข้อ 3 ที่โจทก์ฎีกาว่า คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ใช่เจ้าพนักงานประเมินตามมาตรา 16 แห่งประมวลรัษฎากร หากแต่เป็นเพียงคณะกรรมการซึ่งได้รับแต่งตั้งขึ้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 มีแต่อำนาจหน้าที่พิจารณาวินิจฉัยอุทธรณ์เท่านั้น หาได้มีอำนาจประเมินให้โจทก์เสียเงินเพิ่มภาษีการค้าอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนไม่ นั้น เห็นว่าการที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์นำเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือนไปชำระนั้น มิใช่เป็นการประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่ม หากแต่เป็นการแจ้งให้โจทก์ปฏิบัติให้ถูกต้องตามมาตรา 89 ทวิ ประมวลรัษฎากรเท่านั้น ดังนั้น ถึงแม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไม่แจ้งให้โจทก์ทราบเรื่องนี้ โจทก์ก็ยังต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้ารายพิพาทจนกว่าโจทก์จะชำระภาษีรายพิพาทเสร็จสิ้นอยู่นั่นเองฎีกาของโจทก์ทั้งสองประเด็นเป็นอันตกไปพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1633/2519บริษัทภาพยนตร์ยูไนเต็ดอาร์ติสออฟไทยแลนด์โจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.วิ.พ. ม. 55 ป.รัษฎากร เจ้าพนักงานประเมินของกรมสรรพากรประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าเงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล โจทก์เห็นว่าไม่ถูกต้องจึงอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ดังนี้โจทก์มีอำนาจฟ้องกรมสรรพากรได้ เพราะมูลกรณีเรื่องภาษีอากรอยู่ในกรอกอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 5 การที่อธิบดีกรมสรรพากรสั่งให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาโดยอนุญาตให้โจทก์ทุเลาการเสียภาษีอากรตามมาตรา 31 วรรคแรกนั้น มีผลเพียงว่าภาษีอากรที่ครบกำหนดต้องชำระ แต่ได้รับการทุเลาการเสียภาษีนั้น เจ้าพนักงานของกรมสรรพากรจะใช้อำนาจตามมาตรา 12 ทำการยึดทรัพย์โจทก์นำมาขายทอดตลาดเพื่อชำระภาษีอากรในระหว่างการทุเลาการเสียภาษีอากรไม่ได้เท่านั้น หามีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าแต่ประการใดไม่ดังนั้น การคำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าจึงต้องดำเนินเรื่อยไป ตั้งแต่วันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมิน จนกว่าจะชำระเสร็จสิ้นตามมาตรา 86 ทวิ (มิใช่วันที่โจทก์รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์) มาตรา 27 ซึ่งกำหนดให้เสียเงินเพิ่มร้อนละยี่สิบแห่งภาษีอากรที่ต้องเสียหรือนำส่งนั้น เป็นบทบัญญัติทั่วไปสำหรับกรณีที่มีการค้างชำระภาษีอื่นซึ่งมิได้บทบัญญัติใช้บังคับโดยเฉพาะ สำหรับภาษีการค้านั้น มีบทบัญญัติเฉพาะสำหรับกรณีที่ไม่มีการชำระภาษีภายในกำหนดจะต้องเสียภาษีเพิ่มอีกร้อยละหนึ่งต่อเดือนหรือเศษของเดือนตามมารตรา 89 ทวิ จึงนำมาตรา 27 มาใช้บังคับในกรณีนี้ไม่ได้ การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์นำเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือนไปชำระนั้น เป็นการแจ้งให้โจทก์ปฏิบัติให้ถูกต้องตามมาตรา 89 ทวิ เท่านั้น ซึ่งแม้จะไม่แจ้ง โจทก์ก็ยังต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้ารายพิพาทจนกว่าโจทก์จะชำระเสร็จสิ้นอยู่นั่นเอง จึงมิใช่เป็นการประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มโจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าของจำเลยสั่งให้โจทก์เสียภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาล ซึ่งโจทก์เห็นว่าประเมินไม่ถูกต้องจึงยื่นอุทธรณ์คัดค้านต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรและอธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติให้ทุเลาการเสียภาษี ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ให้โจทก์ชำระภาษีรวมเป็นเงิน 95,771.75บาท กับให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรอีกร้อยละ1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีตั้งแต่วันที่ 16 พฤศจิกายน 2513จนถึงวันชำระ โจทก์เห็นว่า โจทก์ไม่ควรเสียเงินเพิ่มดังกล่าว จึงขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เฉพาะส่วนที่สั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มนั้นจำเลยให้การว่า คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว และโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ในประเด็นแรกจำเลยแก้ฎีกาว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องกรมสรรพากรจำเลย เพราะกรมสรรพากรเป็นนิติบุคคลต่างหาก ส่วนคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นคณะบุคคลที่ได้รับแต่งตั้งมาจากต่างกรมต่างกระทรวงกรมสรรพากรเองไม่ได้โต้แย้งโจทก์ ไม่ได้มีคำสั่งให้โจทก์ปฏิบัติ ควรที่โจทก์จะต้องฟ้องกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เรื่องนี้ประมวลรัษฎากร มาตรา 5 บัญญัติว่า"ภาษีอากรซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะนี้ให้อยู่ในอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร" เมื่อปรากฏว่า มูลกรณีเรื่องภาษีอากรในคดีเรื่องนี้อยู่ในกรอบอำนาจหน้าที่และการควบคุมของจำเลย โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องจำเลย คำแก้ฎีกาของจำเลยข้อนี้ตกไปประเด็นข้อ 2 โจทก์ฎีกาว่า ตนไม่ควรจะต้องเสียเงินเพิ่มรายพิพาทเพราะประมวลรัษฎากร มาตรา 31 วรรคแรก บัญญัติว่า "การอุทธรณ์ไม่เป็นการทุเลาการเสียภาษีอากร ถ้าไม่เสียภาษีอากรในเวลาที่กฎหมายกำหนด ให้ถือเป็นภาษีอากรค้างตามมาตรา 12 เว้นแต่กรณีที่ผู้อุทธรณ์ได้รับอนุมัติจากอธิบดีให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาได้ ก็ให้มีหน้าที่ชำระภายในสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ หรือได้รับทราบคำพิพากษาถึงที่สุด แล้วแต่กรณี"ซึ่งโจทก์เห็นว่า การที่อธิบดีกรมสรรพากรให้ทุเลาการเสียภาษีอากรรายพิพาทเป็นการรอคำวินิจฉัยหรือคำพิพากษาแล้ว กำหนดเวลาที่จะต้องชำระภาษีรายพิพาทภายในเวลา 30 วันจึงต้องนับจากวันที่โจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์เมื่อวันที่ 22 เมษายน 2517 คือโจทก์ต้องชำระภาษีรายพิพาทภายในวันที่ 22 พฤษภาคม 2517 ดังนั้น โจทก์จึงไม่ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือน นับจากวันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา 86 ทวิ ศาลฎีกาเห็นว่าเรื่องที่อธิบดีสั่งให้รอคำวินิจฉัยอุทธรณ์หรือคำพิพากษาโดยอนุญาตให้ทุเลาการเสียภาษีอากรตามมาตรา 31 วรรคแรกนั้นมีผลเพียงว่า ภาษีอากรที่ครบกำหนดต้องชำระ แต่ได้รับการทุเลาการเสียภาษีนั้นเจ้าพนักงานของกรมสรรพากรจะใช้อำนาจตามมาตรา 12 ประมวลรัษฎากรทำการยึดทรัพย์ผู้รับแจ้งนำมาขายทอดตลาดเพื่อชำระภาษีอากรในระหว่างการทุเลาการเสียภาษีอากรไม่ได้เท่านั้น การทุเลาการเสียภาษีอากรนี้หาได้มีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าแต่ประการใดไม่ ถ้าประมวลรัษฎากรมีเจตนารมณ์ที่จะให้การทุเลาการเสียภาษีอากรมีผลเป็นการยกเว้นการเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าอีกส่วนหนึ่งด้วย ก็ควรบัญญัติไว้โดยแจ้งชัดเช่นนั้น ดังนั้น การคำนวณเรียกเก็บเงินเพิ่มภาษีการค้าจึงต้องดำเนินเรื่อยไปตั้งแต่วันที่โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินจนกว่าจะชำระเสร็จสิ้นตามมาตรา 86 ทวิที่โจทก์ฎีกาว่า แม้โจทก์จะไม่เสียภาษีภายในกำหนด โจทก์ก็ไม่ต้องรับผิดเสียภาษีเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 27 กำหนดให้เสียเงินเพิ่มร้อยละยี่สิบแห่งภาษีอากรที่ต้องเสียหรือนำส่งนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ตามมาตรา 27 นั้น เป็นบทบัญญัติทั่วไป ซึ่งใช้สำหรับกรณีที่มีการค้างชำระภาษีอื่นซึ่งมิได้มีบทบัญญัติใช้บังคับโดยเฉพาะ สำหรับภาษีการค้านั้น มีบทบัญญัติเฉพาะสำหรับกรณีที่ไม่มีการชำระภาษีภายในกำหนด จะต้องเสียภาษีเพิ่มอีกร้อยละหนึ่งต่อเดือนหรือเศษของเดือน ตามมาตรา 89 ทวิ ประมวลรัษฎากรจึงนำบทบัญญัติดังกล่าวมาใช้บังคับในกรณีนี้ไม่ได้ประเด็นข้อ 3 ที่โจทก์ฎีกาว่า คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ใช่เจ้าพนักงานประเมินตามมาตรา 16 แห่งประมวลรัษฎากร หากแต่เป็นเพียงคณะกรรมการซึ่งได้รับแต่งตั้งขึ้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 มีแต่อำนาจหน้าที่พิจารณาวินิจฉัยอุทธรณ์เท่านั้น หาได้มีอำนาจประเมินให้โจทก์เสียเงินเพิ่มภาษีการค้าอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนไม่ นั้น เห็นว่าการที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์นำเงินเพิ่มภาษีการค้าร้อยละ 1 ต่อเดือนไปชำระนั้น มิใช่เป็นการประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่ม หากแต่เป็นการแจ้งให้โจทก์ปฏิบัติให้ถูกต้องตามมาตรา 89 ทวิ ประมวลรัษฎากรเท่านั้น ดังนั้น ถึงแม้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไม่แจ้งให้โจทก์ทราบเรื่องนี้ โจทก์ก็ยังต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้ารายพิพาทจนกว่าโจทก์จะชำระภาษีรายพิพาทเสร็จสิ้นอยู่นั่นเองฎีกาของโจทก์ทั้งสองประเด็นเป็นอันตกไปพิพากษายืน(ธานินทร์ กรัยวิเชียร-สอน ไชยสุต-เพียร ศรีอรุณ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ