คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 350/2540หลักกฎหมาย: การครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆที่มิใช่สาธารณสมบัติของแผ่นดินประเภทที่เป็นทรัพย์สินสำหรับพลเมืองใช้ร่วมกันหรือใช้เพื่อประโยชน์ของแผ่นดินโดยเฉพาะนั้นผู้ครอบครองย่อมมีสิทธิครอบครองและยกขึ้นใช้ยันบุคคลอื่นที่มิใช่รัฐได้ดังนั้นผู้ครอบครองจึงโอนไปซึ่งการครอบครองโดยการส่งมอบที่ดินอันเป็นทรัพย์สินที่ครอบครองให้แก่กันได้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา1378และสิทธิครอบครองเป็นสิทธิอันเกี่ยวกับกรรมสิทธิ์ในที่ดินซึ่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา100เดิมบัญญัติให้หมายรวมเป็นอสังหาริมทรัพย์ด้วยดังนั้นการที่โจทก์โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆให้แก่ผู้รับโอนไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงินจำนวน25,500,000บาทย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ตามบทบัญญัติแห่งประมวลกฎหมายรัษฎากรมาตรา77 โจทก์ยอมรับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆจำนวน1,500ไร่จากบริษัทม. เมื่อวันที่12พฤษภาคม2532แทนการรับชำระด้วยเงินสดจำนวน25,500,000บาทแล้วโอนขายให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน56รายเมื่อระหว่างวันที่28มิถุนายน2532ถึงวันที่19ตุลาคม2532ในระยะเวลาอันสั้นย่อมเห็นได้ว่าโจทก์มีเจตนารับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆดังกล่าวไว้เพื่อจะโอนต่อให้ผู้อื่นโดยมุ่งในค่าตอบแทนมาแต่ต้นอีกทั้งโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดมีวัตถุประสงค์ประกอบการค้าดำเนินการให้เช่าช่วงที่ดินตามสัญญาเช่าช่วงที่บริษัทม.ทำกับโจทก์ค่าเช่าช่วงที่โจทก์ได้รับจากกิจการย่อมเป็นกำไรที่โจทก์มุ่งจะนำไปแบ่งปันแก่ผู้ถือหุ้นฉะนั้นการที่โจทก์รับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดจากบริษัทม. แทนการชำระหนี้ด้วยเงินสดแล้วโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆดังกล่าวนั้นไม่โดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงินย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกี่ยวเนื่องกับกิจการเพื่อให้ได้เงินค่าเช่าช่วงแต่กิจการที่ทำมาแบ่งปันกำไรให้ผู้ถือหุ้นนั่นเองนอกจากนี้โจทก์ยังได้โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆบางส่วนไปในระหว่างที่โจทก์จดทะเบียนมีวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการค้าซื้อขายที่ดินจัดสรรที่ดินแล้วด้วยดังนี้ย่อมถือได้ว่าโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ไปในทางการค้าหรือหากำไรเข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าอสังหาริมทรัพย์ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า11ซึ่งกำหนดให้ผู้ขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ3.5โจทก์จึงมีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับจำนวน25,500,000บาทดังกล่าวตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา78วรรคหนึ่งบัญญัติไว้กับมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าเป็นรายเดือนต่อเจ้าพนักงานณที่ว่าการอำเภอท้องที่ซึ่งสถานการค้าตั้งอยู่ภายในวันที่15ของเดือนถัดไปตามประมวลรัษฎากรมาตรา84,85และ85ทวิแต่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการการค้าไว้ไม่ถูกต้องกล่าวคือมิได้นำรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ไปรวมคำนวณเสียภาษีการค้าด้วยเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีโดยแก้ไขเพิ่มเติมรายการในแบบแสดงรายการการค้าเพื่อให้ถูกต้องตามความจริงแล้วแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา87,87ทวิ(2)และ88กับมีอำนาจเรียกเบี้ยปรับอีก1เท่าของเงินภาษีตามประมวลรัษฎากรมาตรา89(3)และเรียกเงินเพิ่มตามมาตรา89ทวิตลอดจนภาษีบำรุงเทศบาลตามพระราชบัญญัติรายได้เทศบาลพ.ศ.2497มาตรา12(1)ได้ด้วยโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หากการขายที่ดินของโจทก์อยู่ในบังคับที่จะต้องเสียภาษีการค้าของดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ด้วยจำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว โจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงไม่ยื่นแบบแสดงรายการรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าว โจทก์จึงต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมาย พฤติการณ์ของโจทก์ดังกล่าวไม่สมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มให้แต่อย่างใด ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ข้อเท็จจริงฟังได้โดยโจทก์จำเลยมิได้โต้แย้งกันแล้วว่า วันที่ 12 พฤษภาคม2532 โจทก์จดทะเบียนให้เช่าช่วงที่ดินตามหนังสือรับรองการทำประโยชน์จำนวน 21 แปลง เนื้อที่ 1544 ไร่เศษ ที่ตำบลบางพระ อำเภอปากพนังจังหวัดนครศรีธรรมราช แก่บริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด เป็นเวลา 15 ปีบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ตกลงชำระค่าเช่าแก่โจทก์ตลอดการเช่าช่วงคราวเดียวเป็นเงิน 26,000,000 บาท โดยบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัดได้โอนสิทธิครอบครองที่ดิน หมู่บ้านท่าโพธิ์ ตำบลท่าทองอำเภอกาญจนดิษฐ์จังหวัดสุราษฎร์ธานี เนื้อที่ประมาณ 1,500 ไร่ซึ่งไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ให้แก่โจทก์ตีชำระหนี้เงินค่าเช่าช่วงดังกล่าวเป็นเงิน 25,500,000 บาท ต่อมาระหว่างวันที่28 มิถุนายน 2532 ถึงวันที่ 19 ตุลาคม 2532 โจทก์ได้แบ่งโอนสิทธิครอบครองที่ดินดังกล่าวให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน 56 ราย โดยได้รับค่าตอบแทนในราคาไร่ละ 17,000 บาท รวมแล้วเป็นเงินจำนวน25,500,000 บาท คงเหลือปัญหาที่โจทก์อุทธรณ์โต้แย้งในชั้นนี้เพียงว่า การที่โจทก์โอนสิทธิการครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆที่โจทก์ได้รับมาจากการตีราคาหนี้เงินค่าเช่าช่วงจากบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ให้แก่ผู้รับโอนไปรวม 56 ราย โดยได้รับค่าตอบแทนมาเป็นเงินทั้งสิ้น 25,500,000 บาท นั้นเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร เข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 11 การค้าอสังหาริมทรัพย์ อันจะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 3.5 ของรายรับจำนวน 25,500,000 บาท ดังกล่าวหรือไม่ เห็นว่า การครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ที่มิใช่สาธารณสมบัติของแผ่นดินประเภทที่เป็นทรัพย์สินสำหรับพลเมืองใช้ร่วมกันหรือใช้เพื่อประโยชน์ของแผ่นดินโดยเฉพาะนั้น ผู้ครอบครองย่อมมีสิทธิครอบครองและยกขึ้นใช้ยันบุคคลอื่นที่มิใช่รัฐได้ตามนัยคำพิพากษาฎีกาที่ 1626/2511 คดีระหว่าง นายทองทศ อินทรทัตโจทก์ นางสมจิตต์ วุฒิเสถียร จำเลยที่ 1 นางเล็ก จิตรานุเคราะห์จำเลยที่ 2 ดังนั้น ผู้ครอบครองจึงโอนไปซึ่งการครอบครองโดยการส่งมอบที่ดินอันเป็นทรัพย์สินที่ครอบครองให้แก่กันได้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1378 และสิทธิครอบครองเป็นสิทธิอันเกี่ยวกับกรรมสิทธิ์ในที่ดินซึ่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 100 ที่ใช้บังคับอยู่ในปี 2532 นั้นบัญญัติให้หมายรวมเป็นอสังหาริมทรัพย์ด้วย ดังนั้นการที่โจทก์โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ให้แก่ผู้รับโอนไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงินจำนวน 25,500,000 บาท ย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ตามบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 77 โจทก์ยอมรับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ จำนวน 1,500 ไร่ จากบริษัทมงคลวัฒน์จำกัด เมื่อวันที่ 12 พฤษภาคม 2532 แทนการรับชำระด้วยเงินสดจำนวน 25,500,000 บาท แล้วโอนขายให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน 56 รายเมื่อระหว่างวันที่ 28 มิถุนายน 2532 ถึงวันที่ 19 ตุลาคม 2532 ในระยะเวลาอันสั้นย่อมเห็นได้ว่า โจทก์มีเจตนารับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ดังกล่าวไว้เพื่อจะโอนต่อให้ผู้อื่นโดยมุ่งในค่าตอบแทนมาแต่ต้น อีกทั้งโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด มีวัตถุประสงค์ประกอบการค้าดำเนินการให้เช่าช่วงที่ดินตามสัญญาเช่าช่วงที่บริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ทำกับโจทก์ค่าเช่าช่วงที่โจทก์ได้รับจากกิจการย่อมเป็นกำไรที่โจทก์มุ่งจะนำไปแบ่งปันแก่ผู้ถือหุ้น ฉะนั้น การที่โจทก์รับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดจากบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด แทนการชำระหนี้ด้วยเงินสดแล้วโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ดังกล่าวนั้นไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงิน ย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกี่ยวเนื่องกับกิจการเพื่อให้ได้เงินค่าเช่าช่วงแต่กิจการที่ทำมาแบ่งปันกำไรให้ผู้ถือหุ้นนั่นเอง นอกจากนี้โจทก์ยังได้โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ บางส่วน ไปในระหว่างที่โจทก์จดทะเบียนมีวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการค้า ซื้อขายที่ดิน จัดสรรที่ดินแล้วด้วย ดังนี้ ย่อมถือได้ว่าโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ดังได้วินิจฉัยแล้วนั้นไปในทางการค้าหรือหากำไร เข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าอสังหาริมทรัพย์ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 11 ซึ่งกำหนดให้ผู้ขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 3.5 โจทก์จึงมีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับจำนวน25,500,000 บาท ดังกล่าว ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 78วรรคหนึ่งบัญญัติไว้ กับมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าเป็นรายเดือนต่อเจ้าพนักงาน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ซึ่งสถานการค้าตั้งอยู่ภายในวันที่ 15 ของเดือนถัดไป ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 84, 85,และ 85 ทวิ แต่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการการค้าไว้ไม่ถูกต้อง กล่าวคือมิได้นำรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ไปรวมคำนวณเสียภาษีการค้าด้วยเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีโดยแก้ไขเพิ่มเติมรายการในแบบแสดงรายการการค้าเพื่อให้ถูกต้องตามความจริง แล้วแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 87, 87 ทวิ(2)และ 88 กับมีอำนาจเรียกเบี้ยปรับอีก 1 เท่า ของเงินภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(3) และเรียกเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิตลอดจนภาษีบำรุงเทศบาลตามพระราชบัญญัติรายได้เทศบาล พ.ศ. 2497มาตรา 12(1) ที่ใช้บังคับอยู่ในปี 2532 ได้ด้วย การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบด้วยกฎหมายแล้วพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 350/2540บริษัท ประจักษ์สหพันธ์ (1982) จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.พ.พ. ม. 100, ม. 1378 ป.รัษฎากร ม. 77, ม. 78 วรรคหนึ่ง, ม. 84, ม. 85 ทวิ, ม. 87, ม. 87 ทวิ (2), ม. 88, ม. 89 (3), ม. 89 ทวิ พ.ร.บ.รายได้เทศบาล พ.ศ.2497 ม. 12 (1)การครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆที่มิใช่สาธารณสมบัติของแผ่นดินประเภทที่เป็นทรัพย์สินสำหรับพลเมืองใช้ร่วมกันหรือใช้เพื่อประโยชน์ของแผ่นดินโดยเฉพาะนั้นผู้ครอบครองย่อมมีสิทธิครอบครองและยกขึ้นใช้ยันบุคคลอื่นที่มิใช่รัฐได้ดังนั้นผู้ครอบครองจึงโอนไปซึ่งการครอบครองโดยการส่งมอบที่ดินอันเป็นทรัพย์สินที่ครอบครองให้แก่กันได้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา1378และสิทธิครอบครองเป็นสิทธิอันเกี่ยวกับกรรมสิทธิ์ในที่ดินซึ่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา100เดิมบัญญัติให้หมายรวมเป็นอสังหาริมทรัพย์ด้วยดังนั้นการที่โจทก์โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆให้แก่ผู้รับโอนไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงินจำนวน25,500,000บาทย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ตามบทบัญญัติแห่งประมวลกฎหมายรัษฎากรมาตรา77 โจทก์ยอมรับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆจำนวน1,500ไร่จากบริษัทม. เมื่อวันที่12พฤษภาคม2532แทนการรับชำระด้วยเงินสดจำนวน25,500,000บาทแล้วโอนขายให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน56รายเมื่อระหว่างวันที่28มิถุนายน2532ถึงวันที่19ตุลาคม2532ในระยะเวลาอันสั้นย่อมเห็นได้ว่าโจทก์มีเจตนารับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆดังกล่าวไว้เพื่อจะโอนต่อให้ผู้อื่นโดยมุ่งในค่าตอบแทนมาแต่ต้นอีกทั้งโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดมีวัตถุประสงค์ประกอบการค้าดำเนินการให้เช่าช่วงที่ดินตามสัญญาเช่าช่วงที่บริษัทม.ทำกับโจทก์ค่าเช่าช่วงที่โจทก์ได้รับจากกิจการย่อมเป็นกำไรที่โจทก์มุ่งจะนำไปแบ่งปันแก่ผู้ถือหุ้นฉะนั้นการที่โจทก์รับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดจากบริษัทม. แทนการชำระหนี้ด้วยเงินสดแล้วโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆดังกล่าวนั้นไม่โดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงินย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกี่ยวเนื่องกับกิจการเพื่อให้ได้เงินค่าเช่าช่วงแต่กิจการที่ทำมาแบ่งปันกำไรให้ผู้ถือหุ้นนั่นเองนอกจากนี้โจทก์ยังได้โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆบางส่วนไปในระหว่างที่โจทก์จดทะเบียนมีวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการค้าซื้อขายที่ดินจัดสรรที่ดินแล้วด้วยดังนี้ย่อมถือได้ว่าโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ไปในทางการค้าหรือหากำไรเข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าอสังหาริมทรัพย์ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า11ซึ่งกำหนดให้ผู้ขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ3.5โจทก์จึงมีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับจำนวน25,500,000บาทดังกล่าวตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา78วรรคหนึ่งบัญญัติไว้กับมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าเป็นรายเดือนต่อเจ้าพนักงานณที่ว่าการอำเภอท้องที่ซึ่งสถานการค้าตั้งอยู่ภายในวันที่15ของเดือนถัดไปตามประมวลรัษฎากรมาตรา84,85และ85ทวิแต่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการการค้าไว้ไม่ถูกต้องกล่าวคือมิได้นำรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ไปรวมคำนวณเสียภาษีการค้าด้วยเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีโดยแก้ไขเพิ่มเติมรายการในแบบแสดงรายการการค้าเพื่อให้ถูกต้องตามความจริงแล้วแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา87,87ทวิ(2)และ88กับมีอำนาจเรียกเบี้ยปรับอีก1เท่าของเงินภาษีตามประมวลรัษฎากรมาตรา89(3)และเรียกเงินเพิ่มตามมาตรา89ทวิตลอดจนภาษีบำรุงเทศบาลตามพระราชบัญญัติรายได้เทศบาลพ.ศ.2497มาตรา12(1)ได้ด้วยโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หากการขายที่ดินของโจทก์อยู่ในบังคับที่จะต้องเสียภาษีการค้าของดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ด้วยจำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว โจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงไม่ยื่นแบบแสดงรายการรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าว โจทก์จึงต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมาย พฤติการณ์ของโจทก์ดังกล่าวไม่สมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มให้แต่อย่างใด ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ข้อเท็จจริงฟังได้โดยโจทก์จำเลยมิได้โต้แย้งกันแล้วว่า วันที่ 12 พฤษภาคม2532 โจทก์จดทะเบียนให้เช่าช่วงที่ดินตามหนังสือรับรองการทำประโยชน์จำนวน 21 แปลง เนื้อที่ 1544 ไร่เศษ ที่ตำบลบางพระ อำเภอปากพนังจังหวัดนครศรีธรรมราช แก่บริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด เป็นเวลา 15 ปีบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ตกลงชำระค่าเช่าแก่โจทก์ตลอดการเช่าช่วงคราวเดียวเป็นเงิน 26,000,000 บาท โดยบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัดได้โอนสิทธิครอบครองที่ดิน หมู่บ้านท่าโพธิ์ ตำบลท่าทองอำเภอกาญจนดิษฐ์จังหวัดสุราษฎร์ธานี เนื้อที่ประมาณ 1,500 ไร่ซึ่งไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ให้แก่โจทก์ตีชำระหนี้เงินค่าเช่าช่วงดังกล่าวเป็นเงิน 25,500,000 บาท ต่อมาระหว่างวันที่28 มิถุนายน 2532 ถึงวันที่ 19 ตุลาคม 2532 โจทก์ได้แบ่งโอนสิทธิครอบครองที่ดินดังกล่าวให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน 56 ราย โดยได้รับค่าตอบแทนในราคาไร่ละ 17,000 บาท รวมแล้วเป็นเงินจำนวน25,500,000 บาท คงเหลือปัญหาที่โจทก์อุทธรณ์โต้แย้งในชั้นนี้เพียงว่า การที่โจทก์โอนสิทธิการครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆที่โจทก์ได้รับมาจากการตีราคาหนี้เงินค่าเช่าช่วงจากบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ให้แก่ผู้รับโอนไปรวม 56 ราย โดยได้รับค่าตอบแทนมาเป็นเงินทั้งสิ้น 25,500,000 บาท นั้นเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร เข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 11 การค้าอสังหาริมทรัพย์ อันจะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 3.5 ของรายรับจำนวน 25,500,000 บาท ดังกล่าวหรือไม่ เห็นว่า การครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ที่มิใช่สาธารณสมบัติของแผ่นดินประเภทที่เป็นทรัพย์สินสำหรับพลเมืองใช้ร่วมกันหรือใช้เพื่อประโยชน์ของแผ่นดินโดยเฉพาะนั้น ผู้ครอบครองย่อมมีสิทธิครอบครองและยกขึ้นใช้ยันบุคคลอื่นที่มิใช่รัฐได้ตามนัยคำพิพากษาฎีกาที่ 1626/2511 คดีระหว่าง นายทองทศ อินทรทัตโจทก์ นางสมจิตต์ วุฒิเสถียร จำเลยที่ 1 นางเล็ก จิตรานุเคราะห์จำเลยที่ 2 ดังนั้น ผู้ครอบครองจึงโอนไปซึ่งการครอบครองโดยการส่งมอบที่ดินอันเป็นทรัพย์สินที่ครอบครองให้แก่กันได้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1378 และสิทธิครอบครองเป็นสิทธิอันเกี่ยวกับกรรมสิทธิ์ในที่ดินซึ่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 100 ที่ใช้บังคับอยู่ในปี 2532 นั้นบัญญัติให้หมายรวมเป็นอสังหาริมทรัพย์ด้วย ดังนั้นการที่โจทก์โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ให้แก่ผู้รับโอนไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงินจำนวน 25,500,000 บาท ย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ตามบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 77 โจทก์ยอมรับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ จำนวน 1,500 ไร่ จากบริษัทมงคลวัฒน์จำกัด เมื่อวันที่ 12 พฤษภาคม 2532 แทนการรับชำระด้วยเงินสดจำนวน 25,500,000 บาท แล้วโอนขายให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน 56 รายเมื่อระหว่างวันที่ 28 มิถุนายน 2532 ถึงวันที่ 19 ตุลาคม 2532 ในระยะเวลาอันสั้นย่อมเห็นได้ว่า โจทก์มีเจตนารับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ดังกล่าวไว้เพื่อจะโอนต่อให้ผู้อื่นโดยมุ่งในค่าตอบแทนมาแต่ต้น อีกทั้งโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด มีวัตถุประสงค์ประกอบการค้าดำเนินการให้เช่าช่วงที่ดินตามสัญญาเช่าช่วงที่บริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ทำกับโจทก์ค่าเช่าช่วงที่โจทก์ได้รับจากกิจการย่อมเป็นกำไรที่โจทก์มุ่งจะนำไปแบ่งปันแก่ผู้ถือหุ้น ฉะนั้น การที่โจทก์รับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดจากบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด แทนการชำระหนี้ด้วยเงินสดแล้วโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ดังกล่าวนั้นไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงิน ย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกี่ยวเนื่องกับกิจการเพื่อให้ได้เงินค่าเช่าช่วงแต่กิจการที่ทำมาแบ่งปันกำไรให้ผู้ถือหุ้นนั่นเอง นอกจากนี้โจทก์ยังได้โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ บางส่วน ไปในระหว่างที่โจทก์จดทะเบียนมีวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการค้า ซื้อขายที่ดิน จัดสรรที่ดินแล้วด้วย ดังนี้ ย่อมถือได้ว่าโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ดังได้วินิจฉัยแล้วนั้นไปในทางการค้าหรือหากำไร เข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าอสังหาริมทรัพย์ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 11 ซึ่งกำหนดให้ผู้ขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 3.5 โจทก์จึงมีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับจำนวน25,500,000 บาท ดังกล่าว ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 78วรรคหนึ่งบัญญัติไว้ กับมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าเป็นรายเดือนต่อเจ้าพนักงาน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ซึ่งสถานการค้าตั้งอยู่ภายในวันที่ 15 ของเดือนถัดไป ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 84, 85,และ 85 ทวิ แต่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการการค้าไว้ไม่ถูกต้อง กล่าวคือมิได้นำรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ไปรวมคำนวณเสียภาษีการค้าด้วยเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีโดยแก้ไขเพิ่มเติมรายการในแบบแสดงรายการการค้าเพื่อให้ถูกต้องตามความจริง แล้วแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 87, 87 ทวิ(2)และ 88 กับมีอำนาจเรียกเบี้ยปรับอีก 1 เท่า ของเงินภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(3) และเรียกเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิตลอดจนภาษีบำรุงเทศบาลตามพระราชบัญญัติรายได้เทศบาล พ.ศ. 2497มาตรา 12(1) ที่ใช้บังคับอยู่ในปี 2532 ได้ด้วย การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบด้วยกฎหมายแล้วพิพากษายืน(สถิตย์ ไพเราะ-ปรีชา เฉลิมวณิชย์-อำนวย สุขพรหม)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หากการขายที่ดินของโจทก์อยู่ในบังคับที่จะต้องเสียภาษีการค้าของดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ด้วยจำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว โจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงไม่ยื่นแบบแสดงรายการรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าว โจทก์จึงต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมาย พฤติการณ์ของโจทก์ดังกล่าวไม่สมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มให้แต่อย่างใด ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ข้อเท็จจริงฟังได้โดยโจทก์จำเลยมิได้โต้แย้งกันแล้วว่า วันที่ 12 พฤษภาคม2532 โจทก์จดทะเบียนให้เช่าช่วงที่ดินตามหนังสือรับรองการทำประโยชน์จำนวน 21 แปลง เนื้อที่ 1544 ไร่เศษ ที่ตำบลบางพระ อำเภอปากพนังจังหวัดนครศรีธรรมราช แก่บริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด เป็นเวลา 15 ปีบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ตกลงชำระค่าเช่าแก่โจทก์ตลอดการเช่าช่วงคราวเดียวเป็นเงิน 26,000,000 บาท โดยบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัดได้โอนสิทธิครอบครองที่ดิน หมู่บ้านท่าโพธิ์ ตำบลท่าทองอำเภอกาญจนดิษฐ์จังหวัดสุราษฎร์ธานี เนื้อที่ประมาณ 1,500 ไร่ซึ่งไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ให้แก่โจทก์ตีชำระหนี้เงินค่าเช่าช่วงดังกล่าวเป็นเงิน 25,500,000 บาท ต่อมาระหว่างวันที่28 มิถุนายน 2532 ถึงวันที่ 19 ตุลาคม 2532 โจทก์ได้แบ่งโอนสิทธิครอบครองที่ดินดังกล่าวให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน 56 ราย โดยได้รับค่าตอบแทนในราคาไร่ละ 17,000 บาท รวมแล้วเป็นเงินจำนวน25,500,000 บาท คงเหลือปัญหาที่โจทก์อุทธรณ์โต้แย้งในชั้นนี้เพียงว่า การที่โจทก์โอนสิทธิการครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆที่โจทก์ได้รับมาจากการตีราคาหนี้เงินค่าเช่าช่วงจากบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ให้แก่ผู้รับโอนไปรวม 56 ราย โดยได้รับค่าตอบแทนมาเป็นเงินทั้งสิ้น 25,500,000 บาท นั้นเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร เข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 11 การค้าอสังหาริมทรัพย์ อันจะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 3.5 ของรายรับจำนวน 25,500,000 บาท ดังกล่าวหรือไม่ เห็นว่า การครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ที่มิใช่สาธารณสมบัติของแผ่นดินประเภทที่เป็นทรัพย์สินสำหรับพลเมืองใช้ร่วมกันหรือใช้เพื่อประโยชน์ของแผ่นดินโดยเฉพาะนั้น ผู้ครอบครองย่อมมีสิทธิครอบครองและยกขึ้นใช้ยันบุคคลอื่นที่มิใช่รัฐได้ตามนัยคำพิพากษาฎีกาที่ 1626/2511 คดีระหว่าง นายทองทศ อินทรทัตโจทก์ นางสมจิตต์ วุฒิเสถียร จำเลยที่ 1 นางเล็ก จิตรานุเคราะห์จำเลยที่ 2 ดังนั้น ผู้ครอบครองจึงโอนไปซึ่งการครอบครองโดยการส่งมอบที่ดินอันเป็นทรัพย์สินที่ครอบครองให้แก่กันได้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1378 และสิทธิครอบครองเป็นสิทธิอันเกี่ยวกับกรรมสิทธิ์ในที่ดินซึ่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 100 ที่ใช้บังคับอยู่ในปี 2532 นั้นบัญญัติให้หมายรวมเป็นอสังหาริมทรัพย์ด้วย ดังนั้นการที่โจทก์โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ให้แก่ผู้รับโอนไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงินจำนวน 25,500,000 บาท ย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ตามบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 77 โจทก์ยอมรับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ จำนวน 1,500 ไร่ จากบริษัทมงคลวัฒน์จำกัด เมื่อวันที่ 12 พฤษภาคม 2532 แทนการรับชำระด้วยเงินสดจำนวน 25,500,000 บาท แล้วโอนขายให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน 56 รายเมื่อระหว่างวันที่ 28 มิถุนายน 2532 ถึงวันที่ 19 ตุลาคม 2532 ในระยะเวลาอันสั้นย่อมเห็นได้ว่า โจทก์มีเจตนารับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ดังกล่าวไว้เพื่อจะโอนต่อให้ผู้อื่นโดยมุ่งในค่าตอบแทนมาแต่ต้น อีกทั้งโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด มีวัตถุประสงค์ประกอบการค้าดำเนินการให้เช่าช่วงที่ดินตามสัญญาเช่าช่วงที่บริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ทำกับโจทก์ค่าเช่าช่วงที่โจทก์ได้รับจากกิจการย่อมเป็นกำไรที่โจทก์มุ่งจะนำไปแบ่งปันแก่ผู้ถือหุ้น ฉะนั้น การที่โจทก์รับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดจากบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด แทนการชำระหนี้ด้วยเงินสดแล้วโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ดังกล่าวนั้นไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงิน ย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกี่ยวเนื่องกับกิจการเพื่อให้ได้เงินค่าเช่าช่วงแต่กิจการที่ทำมาแบ่งปันกำไรให้ผู้ถือหุ้นนั่นเอง นอกจากนี้โจทก์ยังได้โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ บางส่วน ไปในระหว่างที่โจทก์จดทะเบียนมีวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการค้า ซื้อขายที่ดิน จัดสรรที่ดินแล้วด้วย ดังนี้ ย่อมถือได้ว่าโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ดังได้วินิจฉัยแล้วนั้นไปในทางการค้าหรือหากำไร เข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าอสังหาริมทรัพย์ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 11 ซึ่งกำหนดให้ผู้ขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 3.5 โจทก์จึงมีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับจำนวน25,500,000 บาท ดังกล่าว ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 78วรรคหนึ่งบัญญัติไว้ กับมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าเป็นรายเดือนต่อเจ้าพนักงาน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ซึ่งสถานการค้าตั้งอยู่ภายในวันที่ 15 ของเดือนถัดไป ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 84, 85,และ 85 ทวิ แต่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการการค้าไว้ไม่ถูกต้อง กล่าวคือมิได้นำรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ไปรวมคำนวณเสียภาษีการค้าด้วยเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีโดยแก้ไขเพิ่มเติมรายการในแบบแสดงรายการการค้าเพื่อให้ถูกต้องตามความจริง แล้วแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 87, 87 ทวิ(2)และ 88 กับมีอำนาจเรียกเบี้ยปรับอีก 1 เท่า ของเงินภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(3) และเรียกเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิตลอดจนภาษีบำรุงเทศบาลตามพระราชบัญญัติรายได้เทศบาล พ.ศ. 2497มาตรา 12(1) ที่ใช้บังคับอยู่ในปี 2532 ได้ด้วย การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบด้วยกฎหมายแล้วพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 350/2540บริษัท ประจักษ์สหพันธ์ (1982) จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.พ.พ. ม. 100, ม. 1378 ป.รัษฎากร ม. 77, ม. 78 วรรคหนึ่ง, ม. 84, ม. 85 ทวิ, ม. 87, ม. 87 ทวิ (2), ม. 88, ม. 89 (3), ม. 89 ทวิ พ.ร.บ.รายได้เทศบาล พ.ศ.2497 ม. 12 (1)การครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆที่มิใช่สาธารณสมบัติของแผ่นดินประเภทที่เป็นทรัพย์สินสำหรับพลเมืองใช้ร่วมกันหรือใช้เพื่อประโยชน์ของแผ่นดินโดยเฉพาะนั้นผู้ครอบครองย่อมมีสิทธิครอบครองและยกขึ้นใช้ยันบุคคลอื่นที่มิใช่รัฐได้ดังนั้นผู้ครอบครองจึงโอนไปซึ่งการครอบครองโดยการส่งมอบที่ดินอันเป็นทรัพย์สินที่ครอบครองให้แก่กันได้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา1378และสิทธิครอบครองเป็นสิทธิอันเกี่ยวกับกรรมสิทธิ์ในที่ดินซึ่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา100เดิมบัญญัติให้หมายรวมเป็นอสังหาริมทรัพย์ด้วยดังนั้นการที่โจทก์โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆให้แก่ผู้รับโอนไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงินจำนวน25,500,000บาทย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ตามบทบัญญัติแห่งประมวลกฎหมายรัษฎากรมาตรา77 โจทก์ยอมรับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆจำนวน1,500ไร่จากบริษัทม. เมื่อวันที่12พฤษภาคม2532แทนการรับชำระด้วยเงินสดจำนวน25,500,000บาทแล้วโอนขายให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน56รายเมื่อระหว่างวันที่28มิถุนายน2532ถึงวันที่19ตุลาคม2532ในระยะเวลาอันสั้นย่อมเห็นได้ว่าโจทก์มีเจตนารับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆดังกล่าวไว้เพื่อจะโอนต่อให้ผู้อื่นโดยมุ่งในค่าตอบแทนมาแต่ต้นอีกทั้งโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดมีวัตถุประสงค์ประกอบการค้าดำเนินการให้เช่าช่วงที่ดินตามสัญญาเช่าช่วงที่บริษัทม.ทำกับโจทก์ค่าเช่าช่วงที่โจทก์ได้รับจากกิจการย่อมเป็นกำไรที่โจทก์มุ่งจะนำไปแบ่งปันแก่ผู้ถือหุ้นฉะนั้นการที่โจทก์รับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดจากบริษัทม. แทนการชำระหนี้ด้วยเงินสดแล้วโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆดังกล่าวนั้นไม่โดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงินย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกี่ยวเนื่องกับกิจการเพื่อให้ได้เงินค่าเช่าช่วงแต่กิจการที่ทำมาแบ่งปันกำไรให้ผู้ถือหุ้นนั่นเองนอกจากนี้โจทก์ยังได้โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดๆบางส่วนไปในระหว่างที่โจทก์จดทะเบียนมีวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการค้าซื้อขายที่ดินจัดสรรที่ดินแล้วด้วยดังนี้ย่อมถือได้ว่าโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ไปในทางการค้าหรือหากำไรเข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าอสังหาริมทรัพย์ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า11ซึ่งกำหนดให้ผู้ขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ3.5โจทก์จึงมีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับจำนวน25,500,000บาทดังกล่าวตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา78วรรคหนึ่งบัญญัติไว้กับมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าเป็นรายเดือนต่อเจ้าพนักงานณที่ว่าการอำเภอท้องที่ซึ่งสถานการค้าตั้งอยู่ภายในวันที่15ของเดือนถัดไปตามประมวลรัษฎากรมาตรา84,85และ85ทวิแต่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการการค้าไว้ไม่ถูกต้องกล่าวคือมิได้นำรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ไปรวมคำนวณเสียภาษีการค้าด้วยเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีโดยแก้ไขเพิ่มเติมรายการในแบบแสดงรายการการค้าเพื่อให้ถูกต้องตามความจริงแล้วแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา87,87ทวิ(2)และ88กับมีอำนาจเรียกเบี้ยปรับอีก1เท่าของเงินภาษีตามประมวลรัษฎากรมาตรา89(3)และเรียกเงินเพิ่มตามมาตรา89ทวิตลอดจนภาษีบำรุงเทศบาลตามพระราชบัญญัติรายได้เทศบาลพ.ศ.2497มาตรา12(1)ได้ด้วยโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หากการขายที่ดินของโจทก์อยู่ในบังคับที่จะต้องเสียภาษีการค้าของดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ด้วยจำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว โจทก์มีเจตนาหลีกเลี่ยงไม่ยื่นแบบแสดงรายการรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าว โจทก์จึงต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมาย พฤติการณ์ของโจทก์ดังกล่าวไม่สมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มให้แต่อย่างใด ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ข้อเท็จจริงฟังได้โดยโจทก์จำเลยมิได้โต้แย้งกันแล้วว่า วันที่ 12 พฤษภาคม2532 โจทก์จดทะเบียนให้เช่าช่วงที่ดินตามหนังสือรับรองการทำประโยชน์จำนวน 21 แปลง เนื้อที่ 1544 ไร่เศษ ที่ตำบลบางพระ อำเภอปากพนังจังหวัดนครศรีธรรมราช แก่บริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด เป็นเวลา 15 ปีบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ตกลงชำระค่าเช่าแก่โจทก์ตลอดการเช่าช่วงคราวเดียวเป็นเงิน 26,000,000 บาท โดยบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัดได้โอนสิทธิครอบครองที่ดิน หมู่บ้านท่าโพธิ์ ตำบลท่าทองอำเภอกาญจนดิษฐ์จังหวัดสุราษฎร์ธานี เนื้อที่ประมาณ 1,500 ไร่ซึ่งไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ให้แก่โจทก์ตีชำระหนี้เงินค่าเช่าช่วงดังกล่าวเป็นเงิน 25,500,000 บาท ต่อมาระหว่างวันที่28 มิถุนายน 2532 ถึงวันที่ 19 ตุลาคม 2532 โจทก์ได้แบ่งโอนสิทธิครอบครองที่ดินดังกล่าวให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน 56 ราย โดยได้รับค่าตอบแทนในราคาไร่ละ 17,000 บาท รวมแล้วเป็นเงินจำนวน25,500,000 บาท คงเหลือปัญหาที่โจทก์อุทธรณ์โต้แย้งในชั้นนี้เพียงว่า การที่โจทก์โอนสิทธิการครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆที่โจทก์ได้รับมาจากการตีราคาหนี้เงินค่าเช่าช่วงจากบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ให้แก่ผู้รับโอนไปรวม 56 ราย โดยได้รับค่าตอบแทนมาเป็นเงินทั้งสิ้น 25,500,000 บาท นั้นเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร เข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 11 การค้าอสังหาริมทรัพย์ อันจะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 3.5 ของรายรับจำนวน 25,500,000 บาท ดังกล่าวหรือไม่ เห็นว่า การครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ที่มิใช่สาธารณสมบัติของแผ่นดินประเภทที่เป็นทรัพย์สินสำหรับพลเมืองใช้ร่วมกันหรือใช้เพื่อประโยชน์ของแผ่นดินโดยเฉพาะนั้น ผู้ครอบครองย่อมมีสิทธิครอบครองและยกขึ้นใช้ยันบุคคลอื่นที่มิใช่รัฐได้ตามนัยคำพิพากษาฎีกาที่ 1626/2511 คดีระหว่าง นายทองทศ อินทรทัตโจทก์ นางสมจิตต์ วุฒิเสถียร จำเลยที่ 1 นางเล็ก จิตรานุเคราะห์จำเลยที่ 2 ดังนั้น ผู้ครอบครองจึงโอนไปซึ่งการครอบครองโดยการส่งมอบที่ดินอันเป็นทรัพย์สินที่ครอบครองให้แก่กันได้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1378 และสิทธิครอบครองเป็นสิทธิอันเกี่ยวกับกรรมสิทธิ์ในที่ดินซึ่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 100 ที่ใช้บังคับอยู่ในปี 2532 นั้นบัญญัติให้หมายรวมเป็นอสังหาริมทรัพย์ด้วย ดังนั้นการที่โจทก์โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ให้แก่ผู้รับโอนไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงินจำนวน 25,500,000 บาท ย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ตามบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 77 โจทก์ยอมรับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ จำนวน 1,500 ไร่ จากบริษัทมงคลวัฒน์จำกัด เมื่อวันที่ 12 พฤษภาคม 2532 แทนการรับชำระด้วยเงินสดจำนวน 25,500,000 บาท แล้วโอนขายให้แก่ผู้รับโอนไปจำนวน 56 รายเมื่อระหว่างวันที่ 28 มิถุนายน 2532 ถึงวันที่ 19 ตุลาคม 2532 ในระยะเวลาอันสั้นย่อมเห็นได้ว่า โจทก์มีเจตนารับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ดังกล่าวไว้เพื่อจะโอนต่อให้ผู้อื่นโดยมุ่งในค่าตอบแทนมาแต่ต้น อีกทั้งโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด มีวัตถุประสงค์ประกอบการค้าดำเนินการให้เช่าช่วงที่ดินตามสัญญาเช่าช่วงที่บริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด ทำกับโจทก์ค่าเช่าช่วงที่โจทก์ได้รับจากกิจการย่อมเป็นกำไรที่โจทก์มุ่งจะนำไปแบ่งปันแก่ผู้ถือหุ้น ฉะนั้น การที่โจทก์รับโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใดจากบริษัทมงคลวัฒน์ จำกัด แทนการชำระหนี้ด้วยเงินสดแล้วโอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ ดังกล่าวนั้นไปโดยมีประโยชน์ตอบแทนเป็นเงิน ย่อมเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกี่ยวเนื่องกับกิจการเพื่อให้ได้เงินค่าเช่าช่วงแต่กิจการที่ทำมาแบ่งปันกำไรให้ผู้ถือหุ้นนั่นเอง นอกจากนี้โจทก์ยังได้โอนสิทธิครอบครองที่ดินไม่มีเอกสารสิทธิใด ๆ บางส่วน ไปในระหว่างที่โจทก์จดทะเบียนมีวัตถุประสงค์ในการประกอบกิจการค้า ซื้อขายที่ดิน จัดสรรที่ดินแล้วด้วย ดังนี้ ย่อมถือได้ว่าโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ดังได้วินิจฉัยแล้วนั้นไปในทางการค้าหรือหากำไร เข้าลักษณะเป็นผู้ประกอบการค้าอสังหาริมทรัพย์ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 11 ซึ่งกำหนดให้ผู้ขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 3.5 โจทก์จึงมีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับจำนวน25,500,000 บาท ดังกล่าว ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 78วรรคหนึ่งบัญญัติไว้ กับมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าเป็นรายเดือนต่อเจ้าพนักงาน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ซึ่งสถานการค้าตั้งอยู่ภายในวันที่ 15 ของเดือนถัดไป ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 84, 85,และ 85 ทวิ แต่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการการค้าไว้ไม่ถูกต้อง กล่าวคือมิได้นำรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ไปรวมคำนวณเสียภาษีการค้าด้วยเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีโดยแก้ไขเพิ่มเติมรายการในแบบแสดงรายการการค้าเพื่อให้ถูกต้องตามความจริง แล้วแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 87, 87 ทวิ(2)และ 88 กับมีอำนาจเรียกเบี้ยปรับอีก 1 เท่า ของเงินภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(3) และเรียกเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิตลอดจนภาษีบำรุงเทศบาลตามพระราชบัญญัติรายได้เทศบาล พ.ศ. 2497มาตรา 12(1) ที่ใช้บังคับอยู่ในปี 2532 ได้ด้วย การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบด้วยกฎหมายแล้วพิพากษายืน(สถิตย์ ไพเราะ-ปรีชา เฉลิมวณิชย์-อำนวย สุขพรหม)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ