คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2402/2530หลักกฎหมาย: โจทก์ประกอบกิจการเปิดบริการลูกค้ารวม 5 ประเภท ได้แก่การบริหารร่างกาย อบตัวด้วยไอน้ำแบบซาวน่า กระชับกล้ามเนื้อด้วยไฟฟ้าเรียกว่าเอส.ซี ลดตะโพกด้วยเครื่องสั่นและลดหน้าท้องเรียกว่าอาร์.ซี และนวด ในสถานที่แห่งเดียวกันโดยคิดค่าบริการรวมกันตามจำนวนครั้งที่มารับบริการ กิจการของโจทก์ถือได้ว่าเป็นการให้บริการ ในสถานอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่นตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 4 ชนิด 2 โจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 10 ของรายรับ.โจทก์ฟ้องว่าโจทก์ประกอบกิจการ เป็นสถานบริหารร่างกายส่งเสริมสุขภาพและกายภาพบำบัดเพื่อให้ร่างกายมีส่วนสัด สวยงามและบำรุงร่างกายตลอดจนฟื้นฟูสมรรถภาพด้วยวิธีการบริหารร่างกายเป็นหลัก การที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า การประกอบกิจการค้าของโจทก์ทุกอย่าง เป็นการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือสถานนวดตัวอย่างอื่น ให้โจทก์เสียภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับทั้งหมดจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การว่า แม้กิจการค้าของโจทก์จะเป็นสถานบริการอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือไม่ก็ตามแต่กิจการของโจทก์ก็เป็นกิจการรับจ้างทำของให้บริการในสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่นซึ่งโจทก์ก็ต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับเช่นกัน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบด้วยเหตุผลและหลักกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า กิจการของโจทก์มีวัตถุประสงค์ให้ลูกค้าบริหารร่างกาย ลดน้ำหนัก เพื่อส่งเสริมสุขภาพ การนวดและอบตัวเป็นเพียงส่วนประกอบส่วนหนึ่งเท่านั้น รายรับจากการนวดตัวโจทก์ได้แยกประเภทจากรายรับประเภทอื่นและได้นำไปเสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าแล้ว ที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ทำการประเมินและวินิจฉัยอุทธรณ์ให้โจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ๑๐ ของยอดรายรับทุกประเภททั้งหมดจึงไม่ชอบ พิพากษาเพิกถอนการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมิน ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าเลขที่ใบแจ้งภาษีอากร ๑๐๔๑/๓/๐๔๙๑๗ และเลขที่ใบแจ้งภาษีอากร ๑๐๔๑/๓/๑๔๙๑๘ ลงวันที่ ๓๑ มกราคม ๒๕๒๗ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ ๔๕ก./๒๕๒๙/๒ และเลขที่ ๔๕ข./๒๕๒๙/๒ ลงวันที่ ๑๓ มีนาคม ๒๕๒๙ จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ในปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ว่า โจทก์ได้ประกอบกิจการรับจ้างทำของ ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ชนิด ๒ ซึ่งจะต้องเสียภาษีการค้าร้อยละ ๑๐ ตามคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือไม่ ศาลฎีกาวินิจฉัยว่ากิจการของโจทก์ดังกล่าวจะเป็นสถานที่ที่มีบริการอาบน้ำ นวด หรืออบตัว ซึ่งมีผู้บริการให้แก่ลูกค้า เพื่อให้บริการโดยหวังประโยชน์ในทางการค้ารวมอยู่ด้วยตรงตามพระราชบัญญัติสถานบริการ (ฉบับที่๒) พ.ศ. ๒๕๒๑ บัญญัติไว้ แต่โจทก์อ้างว่ากิจการของโจทก์ไม่ใช่สถานบริการตามบทกฎหมายดังกล่าว แต่ก็เห็นว่า บัญชีอัตราภาษีการค้า ประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่๕) พ.ศ. ๒๕๒๑ และใช้บังคับอยู่ในขณะพิพาท ได้บัญญัติถึงการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการและได้บัญญัติรวมถึง การให้บริการในสถานนวด หรืออบตัวอย่างอื่นด้วย ดังนั้น แม้โจทก์จะอ้างว่ากิจการของโจทก์ไม่ใช่สถานบริการตามพระราชบัญญัติสถานบริการแต่โจทก์ก็ปฏิเสธไม่ได้ว่ากิจการของโจทก์เป็นการให้บริการในสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่น ตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ที่แก้ไขแล้ว ดังจำเลยทั้งสี่ฎีกา ปัญหาที่ต่างนำสืบโต้แย้งกันต่อไปมีว่า กิจการของโจทก์ซึ่งได้แบ่งเป็นประเภทดังกล่าวแล้วนั้นพยานโจทก์ต่างเบิกความทอนำงเดียวกันว่า แต่ละประเภทแยกเป็นสัดส่วนเป็นแผนก ๆ ไป ลูกค้ามีสิทธิจะเลือกรับบริการจากโจทก์ในประเภทใดหรือหลายประเภทก็ได้ ซึ่งโจทก์ได้ออกใบเสร็จระบุประเภทที่ลูกค้าเข้ารับบริการไว้ รวมทั้งรายได้ที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าก็ได้มีการลงรายงานรายรับแยกประเภทไว้ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.๗ และ จ.๘ ส่วนฝ่ายจำเลยนำสืบโต้แย้งว่าโจทก์คิดค่าบริการเป็นคอร์ส แล้วแต่จำนวนครั้งที่จะมารับบริการ โดยได้ความจากนางศรีวัฒนา เกษมสุวรรณ หัวหน้าฝ่ายควบคุมการตรวจสอบ กองตรวจภาษีอากรของจำเลยที่ ๑ ซึ่งได้ไปติดต่อและได้รับคำชี้แจงจากเจ้าหน้าที่ของโจทก์ดังกล่าวแล้ว นางสาววรรณี เศรษฐธนารักษ์ นิติกร ประจำกองคดีของจำเลยที่ ๑ ซึ่งเคยไปรับบริการจากโจทก์ ก็ให้การทำนองเดียวกันว่าโจทก์คิดค่าบริการทั้งหมด ๖๐ ครั้ง เป็นเงิน ๗,๐๐๐ บาท ในเงื่อนไขว่า ลดน้ำหนักได้ตั้งแต่ ๑๐ กิโลกรัมขึ้นไป ศาลฎีกาเห็นว่าไม่ว่าโจทก์จะแยกประเภทการให้บริการเป็นแผนก ๆ หรือไม่ก็ตาม ก็เห็นได้ชัดว่าการให้บริการลูกค้าทั้งห้าประเภทดังกล่าวแล้ว ก็ล้วนแต่เป็นการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการ หรือสถานนวด หรืออบตัวอย่างอื่นตามความหมายดังที่บัญญัติไว้ในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ซึ่งโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับทั้งสิ้น โจทก์หาชอบที่จะแยกบริการที่โจทก์อ้างว่าไม่ใช่เป้นการนวดตัวออกจากบริการนวดตัวเพื่อเสียภาษีการค้าต่างหากจากการนวดตัวดังโจทก์แก้ฎีกาได้ไม่ เพราะการให้บริการดังกล่าวทั้งหมดต่างก็มีการให้บริการในสถานที่ซึ่งอยู่ในความหมายของกฎหมายดังกล่าวแล้วแห่งเดียวกันนั่นเอง แม้โจทก์จะอ้างว่ากิจการของโจทก์เป็นการออกกำลังกายหรือส่งเสริมสุขภาพอนามัยด้วยการบริการร่างกายโดยมีผู้เชี่ยวชาญคอยควบคุมดูแลด้วยดังโจทก์แก้ฎีกาก็ตาม ก็หาทำให้กิจการของโจทก์กลายเป็นไม่ใช่การให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัว ตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการ หรือสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่น ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ไปไม่ คำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางให้เพิกถอนคำสั่งและคำวินิจฉัยดังกล่าว ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่ฟังขึ้น พิพากษากลับ ยกฟ้องโจทก์. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2402/2530บริษัทเวิลด์พิกเกอร์เซนเตอร์แอนด์เฮ็ลท์คลับ จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย พ.ร.บ.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 19) พ.ศ.2508 บัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 4 ชนิด 2โจทก์ประกอบกิจการเปิดบริการลูกค้ารวม 5 ประเภท ได้แก่การบริหารร่างกาย อบตัวด้วยไอน้ำแบบซาวน่า กระชับกล้ามเนื้อด้วยไฟฟ้าเรียกว่าเอส.ซี ลดตะโพกด้วยเครื่องสั่นและลดหน้าท้องเรียกว่าอาร์.ซี และนวด ในสถานที่แห่งเดียวกันโดยคิดค่าบริการรวมกันตามจำนวนครั้งที่มารับบริการ กิจการของโจทก์ถือได้ว่าเป็นการให้บริการ ในสถานอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่นตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 4 ชนิด 2 โจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 10 ของรายรับ.โจทก์ฟ้องว่าโจทก์ประกอบกิจการ เป็นสถานบริหารร่างกายส่งเสริมสุขภาพและกายภาพบำบัดเพื่อให้ร่างกายมีส่วนสัด สวยงามและบำรุงร่างกายตลอดจนฟื้นฟูสมรรถภาพด้วยวิธีการบริหารร่างกายเป็นหลัก การที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า การประกอบกิจการค้าของโจทก์ทุกอย่าง เป็นการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือสถานนวดตัวอย่างอื่น ให้โจทก์เสียภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับทั้งหมดจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การว่า แม้กิจการค้าของโจทก์จะเป็นสถานบริการอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือไม่ก็ตามแต่กิจการของโจทก์ก็เป็นกิจการรับจ้างทำของให้บริการในสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่นซึ่งโจทก์ก็ต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับเช่นกัน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบด้วยเหตุผลและหลักกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า กิจการของโจทก์มีวัตถุประสงค์ให้ลูกค้าบริหารร่างกาย ลดน้ำหนัก เพื่อส่งเสริมสุขภาพ การนวดและอบตัวเป็นเพียงส่วนประกอบส่วนหนึ่งเท่านั้น รายรับจากการนวดตัวโจทก์ได้แยกประเภทจากรายรับประเภทอื่นและได้นำไปเสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าแล้ว ที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ทำการประเมินและวินิจฉัยอุทธรณ์ให้โจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ๑๐ ของยอดรายรับทุกประเภททั้งหมดจึงไม่ชอบ พิพากษาเพิกถอนการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมิน ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าเลขที่ใบแจ้งภาษีอากร ๑๐๔๑/๓/๐๔๙๑๗ และเลขที่ใบแจ้งภาษีอากร ๑๐๔๑/๓/๑๔๙๑๘ ลงวันที่ ๓๑ มกราคม ๒๕๒๗ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ ๔๕ก./๒๕๒๙/๒ และเลขที่ ๔๕ข./๒๕๒๙/๒ ลงวันที่ ๑๓ มีนาคม ๒๕๒๙ จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ในปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ว่า โจทก์ได้ประกอบกิจการรับจ้างทำของ ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ชนิด ๒ ซึ่งจะต้องเสียภาษีการค้าร้อยละ ๑๐ ตามคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือไม่ ศาลฎีกาวินิจฉัยว่ากิจการของโจทก์ดังกล่าวจะเป็นสถานที่ที่มีบริการอาบน้ำ นวด หรืออบตัว ซึ่งมีผู้บริการให้แก่ลูกค้า เพื่อให้บริการโดยหวังประโยชน์ในทางการค้ารวมอยู่ด้วยตรงตามพระราชบัญญัติสถานบริการ (ฉบับที่๒) พ.ศ. ๒๕๒๑ บัญญัติไว้ แต่โจทก์อ้างว่ากิจการของโจทก์ไม่ใช่สถานบริการตามบทกฎหมายดังกล่าว แต่ก็เห็นว่า บัญชีอัตราภาษีการค้า ประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่๕) พ.ศ. ๒๕๒๑ และใช้บังคับอยู่ในขณะพิพาท ได้บัญญัติถึงการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการและได้บัญญัติรวมถึง การให้บริการในสถานนวด หรืออบตัวอย่างอื่นด้วย ดังนั้น แม้โจทก์จะอ้างว่ากิจการของโจทก์ไม่ใช่สถานบริการตามพระราชบัญญัติสถานบริการแต่โจทก์ก็ปฏิเสธไม่ได้ว่ากิจการของโจทก์เป็นการให้บริการในสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่น ตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ที่แก้ไขแล้ว ดังจำเลยทั้งสี่ฎีกา ปัญหาที่ต่างนำสืบโต้แย้งกันต่อไปมีว่า กิจการของโจทก์ซึ่งได้แบ่งเป็นประเภทดังกล่าวแล้วนั้นพยานโจทก์ต่างเบิกความทอนำงเดียวกันว่า แต่ละประเภทแยกเป็นสัดส่วนเป็นแผนก ๆ ไป ลูกค้ามีสิทธิจะเลือกรับบริการจากโจทก์ในประเภทใดหรือหลายประเภทก็ได้ ซึ่งโจทก์ได้ออกใบเสร็จระบุประเภทที่ลูกค้าเข้ารับบริการไว้ รวมทั้งรายได้ที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าก็ได้มีการลงรายงานรายรับแยกประเภทไว้ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.๗ และ จ.๘ ส่วนฝ่ายจำเลยนำสืบโต้แย้งว่าโจทก์คิดค่าบริการเป็นคอร์ส แล้วแต่จำนวนครั้งที่จะมารับบริการ โดยได้ความจากนางศรีวัฒนา เกษมสุวรรณ หัวหน้าฝ่ายควบคุมการตรวจสอบ กองตรวจภาษีอากรของจำเลยที่ ๑ ซึ่งได้ไปติดต่อและได้รับคำชี้แจงจากเจ้าหน้าที่ของโจทก์ดังกล่าวแล้ว นางสาววรรณี เศรษฐธนารักษ์ นิติกร ประจำกองคดีของจำเลยที่ ๑ ซึ่งเคยไปรับบริการจากโจทก์ ก็ให้การทำนองเดียวกันว่าโจทก์คิดค่าบริการทั้งหมด ๖๐ ครั้ง เป็นเงิน ๗,๐๐๐ บาท ในเงื่อนไขว่า ลดน้ำหนักได้ตั้งแต่ ๑๐ กิโลกรัมขึ้นไป ศาลฎีกาเห็นว่าไม่ว่าโจทก์จะแยกประเภทการให้บริการเป็นแผนก ๆ หรือไม่ก็ตาม ก็เห็นได้ชัดว่าการให้บริการลูกค้าทั้งห้าประเภทดังกล่าวแล้ว ก็ล้วนแต่เป็นการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการ หรือสถานนวด หรืออบตัวอย่างอื่นตามความหมายดังที่บัญญัติไว้ในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ซึ่งโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับทั้งสิ้น โจทก์หาชอบที่จะแยกบริการที่โจทก์อ้างว่าไม่ใช่เป้นการนวดตัวออกจากบริการนวดตัวเพื่อเสียภาษีการค้าต่างหากจากการนวดตัวดังโจทก์แก้ฎีกาได้ไม่ เพราะการให้บริการดังกล่าวทั้งหมดต่างก็มีการให้บริการในสถานที่ซึ่งอยู่ในความหมายของกฎหมายดังกล่าวแล้วแห่งเดียวกันนั่นเอง แม้โจทก์จะอ้างว่ากิจการของโจทก์เป็นการออกกำลังกายหรือส่งเสริมสุขภาพอนามัยด้วยการบริการร่างกายโดยมีผู้เชี่ยวชาญคอยควบคุมดูแลด้วยดังโจทก์แก้ฎีกาก็ตาม ก็หาทำให้กิจการของโจทก์กลายเป็นไม่ใช่การให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัว ตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการ หรือสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่น ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ไปไม่ คำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางให้เพิกถอนคำสั่งและคำวินิจฉัยดังกล่าว ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่ฟังขึ้น พิพากษากลับ ยกฟ้องโจทก์.(วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-ชูเชิด รักตะบุตร์-สมศักดิ์ จูสวัสดิ์)ศาลภาษีอากรกลาง - นายสุประดิษฐ์ หุตะสิงห์ศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่าโจทก์ประกอบกิจการ เป็นสถานบริหารร่างกายส่งเสริมสุขภาพและกายภาพบำบัดเพื่อให้ร่างกายมีส่วนสัด สวยงามและบำรุงร่างกายตลอดจนฟื้นฟูสมรรถภาพด้วยวิธีการบริหารร่างกายเป็นหลัก การที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า การประกอบกิจการค้าของโจทก์ทุกอย่าง เป็นการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือสถานนวดตัวอย่างอื่น ให้โจทก์เสียภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับทั้งหมดจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การว่า แม้กิจการค้าของโจทก์จะเป็นสถานบริการอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือไม่ก็ตามแต่กิจการของโจทก์ก็เป็นกิจการรับจ้างทำของให้บริการในสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่นซึ่งโจทก์ก็ต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับเช่นกัน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบด้วยเหตุผลและหลักกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า กิจการของโจทก์มีวัตถุประสงค์ให้ลูกค้าบริหารร่างกาย ลดน้ำหนัก เพื่อส่งเสริมสุขภาพ การนวดและอบตัวเป็นเพียงส่วนประกอบส่วนหนึ่งเท่านั้น รายรับจากการนวดตัวโจทก์ได้แยกประเภทจากรายรับประเภทอื่นและได้นำไปเสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าแล้ว ที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ทำการประเมินและวินิจฉัยอุทธรณ์ให้โจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ๑๐ ของยอดรายรับทุกประเภททั้งหมดจึงไม่ชอบ พิพากษาเพิกถอนการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมิน ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าเลขที่ใบแจ้งภาษีอากร ๑๐๔๑/๓/๐๔๙๑๗ และเลขที่ใบแจ้งภาษีอากร ๑๐๔๑/๓/๑๔๙๑๘ ลงวันที่ ๓๑ มกราคม ๒๕๒๗ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ ๔๕ก./๒๕๒๙/๒ และเลขที่ ๔๕ข./๒๕๒๙/๒ ลงวันที่ ๑๓ มีนาคม ๒๕๒๙ จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ในปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ว่า โจทก์ได้ประกอบกิจการรับจ้างทำของ ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ชนิด ๒ ซึ่งจะต้องเสียภาษีการค้าร้อยละ ๑๐ ตามคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือไม่ ศาลฎีกาวินิจฉัยว่ากิจการของโจทก์ดังกล่าวจะเป็นสถานที่ที่มีบริการอาบน้ำ นวด หรืออบตัว ซึ่งมีผู้บริการให้แก่ลูกค้า เพื่อให้บริการโดยหวังประโยชน์ในทางการค้ารวมอยู่ด้วยตรงตามพระราชบัญญัติสถานบริการ (ฉบับที่๒) พ.ศ. ๒๕๒๑ บัญญัติไว้ แต่โจทก์อ้างว่ากิจการของโจทก์ไม่ใช่สถานบริการตามบทกฎหมายดังกล่าว แต่ก็เห็นว่า บัญชีอัตราภาษีการค้า ประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่๕) พ.ศ. ๒๕๒๑ และใช้บังคับอยู่ในขณะพิพาท ได้บัญญัติถึงการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการและได้บัญญัติรวมถึง การให้บริการในสถานนวด หรืออบตัวอย่างอื่นด้วย ดังนั้น แม้โจทก์จะอ้างว่ากิจการของโจทก์ไม่ใช่สถานบริการตามพระราชบัญญัติสถานบริการแต่โจทก์ก็ปฏิเสธไม่ได้ว่ากิจการของโจทก์เป็นการให้บริการในสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่น ตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ที่แก้ไขแล้ว ดังจำเลยทั้งสี่ฎีกา ปัญหาที่ต่างนำสืบโต้แย้งกันต่อไปมีว่า กิจการของโจทก์ซึ่งได้แบ่งเป็นประเภทดังกล่าวแล้วนั้นพยานโจทก์ต่างเบิกความทอนำงเดียวกันว่า แต่ละประเภทแยกเป็นสัดส่วนเป็นแผนก ๆ ไป ลูกค้ามีสิทธิจะเลือกรับบริการจากโจทก์ในประเภทใดหรือหลายประเภทก็ได้ ซึ่งโจทก์ได้ออกใบเสร็จระบุประเภทที่ลูกค้าเข้ารับบริการไว้ รวมทั้งรายได้ที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าก็ได้มีการลงรายงานรายรับแยกประเภทไว้ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.๗ และ จ.๘ ส่วนฝ่ายจำเลยนำสืบโต้แย้งว่าโจทก์คิดค่าบริการเป็นคอร์ส แล้วแต่จำนวนครั้งที่จะมารับบริการ โดยได้ความจากนางศรีวัฒนา เกษมสุวรรณ หัวหน้าฝ่ายควบคุมการตรวจสอบ กองตรวจภาษีอากรของจำเลยที่ ๑ ซึ่งได้ไปติดต่อและได้รับคำชี้แจงจากเจ้าหน้าที่ของโจทก์ดังกล่าวแล้ว นางสาววรรณี เศรษฐธนารักษ์ นิติกร ประจำกองคดีของจำเลยที่ ๑ ซึ่งเคยไปรับบริการจากโจทก์ ก็ให้การทำนองเดียวกันว่าโจทก์คิดค่าบริการทั้งหมด ๖๐ ครั้ง เป็นเงิน ๗,๐๐๐ บาท ในเงื่อนไขว่า ลดน้ำหนักได้ตั้งแต่ ๑๐ กิโลกรัมขึ้นไป ศาลฎีกาเห็นว่าไม่ว่าโจทก์จะแยกประเภทการให้บริการเป็นแผนก ๆ หรือไม่ก็ตาม ก็เห็นได้ชัดว่าการให้บริการลูกค้าทั้งห้าประเภทดังกล่าวแล้ว ก็ล้วนแต่เป็นการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการ หรือสถานนวด หรืออบตัวอย่างอื่นตามความหมายดังที่บัญญัติไว้ในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ซึ่งโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับทั้งสิ้น โจทก์หาชอบที่จะแยกบริการที่โจทก์อ้างว่าไม่ใช่เป้นการนวดตัวออกจากบริการนวดตัวเพื่อเสียภาษีการค้าต่างหากจากการนวดตัวดังโจทก์แก้ฎีกาได้ไม่ เพราะการให้บริการดังกล่าวทั้งหมดต่างก็มีการให้บริการในสถานที่ซึ่งอยู่ในความหมายของกฎหมายดังกล่าวแล้วแห่งเดียวกันนั่นเอง แม้โจทก์จะอ้างว่ากิจการของโจทก์เป็นการออกกำลังกายหรือส่งเสริมสุขภาพอนามัยด้วยการบริการร่างกายโดยมีผู้เชี่ยวชาญคอยควบคุมดูแลด้วยดังโจทก์แก้ฎีกาก็ตาม ก็หาทำให้กิจการของโจทก์กลายเป็นไม่ใช่การให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัว ตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการ หรือสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่น ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ไปไม่ คำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางให้เพิกถอนคำสั่งและคำวินิจฉัยดังกล่าว ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่ฟังขึ้น พิพากษากลับ ยกฟ้องโจทก์. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2402/2530บริษัทเวิลด์พิกเกอร์เซนเตอร์แอนด์เฮ็ลท์คลับ จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย พ.ร.บ.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 19) พ.ศ.2508 บัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 4 ชนิด 2โจทก์ประกอบกิจการเปิดบริการลูกค้ารวม 5 ประเภท ได้แก่การบริหารร่างกาย อบตัวด้วยไอน้ำแบบซาวน่า กระชับกล้ามเนื้อด้วยไฟฟ้าเรียกว่าเอส.ซี ลดตะโพกด้วยเครื่องสั่นและลดหน้าท้องเรียกว่าอาร์.ซี และนวด ในสถานที่แห่งเดียวกันโดยคิดค่าบริการรวมกันตามจำนวนครั้งที่มารับบริการ กิจการของโจทก์ถือได้ว่าเป็นการให้บริการ ในสถานอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่นตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 4 ชนิด 2 โจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 10 ของรายรับ.โจทก์ฟ้องว่าโจทก์ประกอบกิจการ เป็นสถานบริหารร่างกายส่งเสริมสุขภาพและกายภาพบำบัดเพื่อให้ร่างกายมีส่วนสัด สวยงามและบำรุงร่างกายตลอดจนฟื้นฟูสมรรถภาพด้วยวิธีการบริหารร่างกายเป็นหลัก การที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า การประกอบกิจการค้าของโจทก์ทุกอย่าง เป็นการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือสถานนวดตัวอย่างอื่น ให้โจทก์เสียภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับทั้งหมดจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การว่า แม้กิจการค้าของโจทก์จะเป็นสถานบริการอาบน้ำ นวดหรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการหรือไม่ก็ตามแต่กิจการของโจทก์ก็เป็นกิจการรับจ้างทำของให้บริการในสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่นซึ่งโจทก์ก็ต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับเช่นกัน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบด้วยเหตุผลและหลักกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า กิจการของโจทก์มีวัตถุประสงค์ให้ลูกค้าบริหารร่างกาย ลดน้ำหนัก เพื่อส่งเสริมสุขภาพ การนวดและอบตัวเป็นเพียงส่วนประกอบส่วนหนึ่งเท่านั้น รายรับจากการนวดตัวโจทก์ได้แยกประเภทจากรายรับประเภทอื่นและได้นำไปเสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าแล้ว ที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ทำการประเมินและวินิจฉัยอุทธรณ์ให้โจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ๑๐ ของยอดรายรับทุกประเภททั้งหมดจึงไม่ชอบ พิพากษาเพิกถอนการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมิน ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าเลขที่ใบแจ้งภาษีอากร ๑๐๔๑/๓/๐๔๙๑๗ และเลขที่ใบแจ้งภาษีอากร ๑๐๔๑/๓/๑๔๙๑๘ ลงวันที่ ๓๑ มกราคม ๒๕๒๗ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ ๔๕ก./๒๕๒๙/๒ และเลขที่ ๔๕ข./๒๕๒๙/๒ ลงวันที่ ๑๓ มีนาคม ๒๕๒๙ จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ในปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ว่า โจทก์ได้ประกอบกิจการรับจ้างทำของ ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ชนิด ๒ ซึ่งจะต้องเสียภาษีการค้าร้อยละ ๑๐ ตามคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือไม่ ศาลฎีกาวินิจฉัยว่ากิจการของโจทก์ดังกล่าวจะเป็นสถานที่ที่มีบริการอาบน้ำ นวด หรืออบตัว ซึ่งมีผู้บริการให้แก่ลูกค้า เพื่อให้บริการโดยหวังประโยชน์ในทางการค้ารวมอยู่ด้วยตรงตามพระราชบัญญัติสถานบริการ (ฉบับที่๒) พ.ศ. ๒๕๒๑ บัญญัติไว้ แต่โจทก์อ้างว่ากิจการของโจทก์ไม่ใช่สถานบริการตามบทกฎหมายดังกล่าว แต่ก็เห็นว่า บัญชีอัตราภาษีการค้า ประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่๕) พ.ศ. ๒๕๒๑ และใช้บังคับอยู่ในขณะพิพาท ได้บัญญัติถึงการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการและได้บัญญัติรวมถึง การให้บริการในสถานนวด หรืออบตัวอย่างอื่นด้วย ดังนั้น แม้โจทก์จะอ้างว่ากิจการของโจทก์ไม่ใช่สถานบริการตามพระราชบัญญัติสถานบริการแต่โจทก์ก็ปฏิเสธไม่ได้ว่ากิจการของโจทก์เป็นการให้บริการในสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่น ตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ที่แก้ไขแล้ว ดังจำเลยทั้งสี่ฎีกา ปัญหาที่ต่างนำสืบโต้แย้งกันต่อไปมีว่า กิจการของโจทก์ซึ่งได้แบ่งเป็นประเภทดังกล่าวแล้วนั้นพยานโจทก์ต่างเบิกความทอนำงเดียวกันว่า แต่ละประเภทแยกเป็นสัดส่วนเป็นแผนก ๆ ไป ลูกค้ามีสิทธิจะเลือกรับบริการจากโจทก์ในประเภทใดหรือหลายประเภทก็ได้ ซึ่งโจทก์ได้ออกใบเสร็จระบุประเภทที่ลูกค้าเข้ารับบริการไว้ รวมทั้งรายได้ที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าก็ได้มีการลงรายงานรายรับแยกประเภทไว้ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.๗ และ จ.๘ ส่วนฝ่ายจำเลยนำสืบโต้แย้งว่าโจทก์คิดค่าบริการเป็นคอร์ส แล้วแต่จำนวนครั้งที่จะมารับบริการ โดยได้ความจากนางศรีวัฒนา เกษมสุวรรณ หัวหน้าฝ่ายควบคุมการตรวจสอบ กองตรวจภาษีอากรของจำเลยที่ ๑ ซึ่งได้ไปติดต่อและได้รับคำชี้แจงจากเจ้าหน้าที่ของโจทก์ดังกล่าวแล้ว นางสาววรรณี เศรษฐธนารักษ์ นิติกร ประจำกองคดีของจำเลยที่ ๑ ซึ่งเคยไปรับบริการจากโจทก์ ก็ให้การทำนองเดียวกันว่าโจทก์คิดค่าบริการทั้งหมด ๖๐ ครั้ง เป็นเงิน ๗,๐๐๐ บาท ในเงื่อนไขว่า ลดน้ำหนักได้ตั้งแต่ ๑๐ กิโลกรัมขึ้นไป ศาลฎีกาเห็นว่าไม่ว่าโจทก์จะแยกประเภทการให้บริการเป็นแผนก ๆ หรือไม่ก็ตาม ก็เห็นได้ชัดว่าการให้บริการลูกค้าทั้งห้าประเภทดังกล่าวแล้ว ก็ล้วนแต่เป็นการให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัวตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการ หรือสถานนวด หรืออบตัวอย่างอื่นตามความหมายดังที่บัญญัติไว้ในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ซึ่งโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑๐ ของรายรับทั้งสิ้น โจทก์หาชอบที่จะแยกบริการที่โจทก์อ้างว่าไม่ใช่เป้นการนวดตัวออกจากบริการนวดตัวเพื่อเสียภาษีการค้าต่างหากจากการนวดตัวดังโจทก์แก้ฎีกาได้ไม่ เพราะการให้บริการดังกล่าวทั้งหมดต่างก็มีการให้บริการในสถานที่ซึ่งอยู่ในความหมายของกฎหมายดังกล่าวแล้วแห่งเดียวกันนั่นเอง แม้โจทก์จะอ้างว่ากิจการของโจทก์เป็นการออกกำลังกายหรือส่งเสริมสุขภาพอนามัยด้วยการบริการร่างกายโดยมีผู้เชี่ยวชาญคอยควบคุมดูแลด้วยดังโจทก์แก้ฎีกาก็ตาม ก็หาทำให้กิจการของโจทก์กลายเป็นไม่ใช่การให้บริการในสถานอาบน้ำ นวด หรืออบตัว ตามกฎหมายว่าด้วยสถานบริการ หรือสถานนวดหรืออบตัวอย่างอื่น ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า ๔ ชนิด ๒ ไปไม่ คำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางให้เพิกถอนคำสั่งและคำวินิจฉัยดังกล่าว ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่ฟังขึ้น พิพากษากลับ ยกฟ้องโจทก์.(วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-ชูเชิด รักตะบุตร์-สมศักดิ์ จูสวัสดิ์)ศาลภาษีอากรกลาง - นายสุประดิษฐ์ หุตะสิงห์ศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ