คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 8855/2543หลักกฎหมาย: เบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีมูลค่าเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/2 ภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีอากรประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 14 และมาตรา 77 และมาตรา 88/5 ได้บัญญัติไว้เป็นการเฉพาะสำหรับ การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโดยกำหนดให้เจ้าพนักงานประเมินเเจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังผู้มีหน้าที่เสียภาษี ซึ่งผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินตามบทบัญญัติในส่วน 2 ของหมวด 2 ลักษณะ 2 ก็ได้ การที่โจทก์เพียงแต่ได้รับแจ้งผลการตรวจสอบจากเจ้าพนักงานของจำเลยยังถือไม่ได้ว่ามีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ โจทก์จึงยังไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีดังกล่าว หากมีการแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มไปยังโจทก์ โจทก์ย่อมมีสิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ ในการยื่นแบบแสดงรายการภาษี มูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) เพิ่มเติมครั้งที่ 1 โจทก์ได้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระจำนวน 4,964,000 บาท และได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร (แบบ ค.10) แล้ว เมื่อจำเลยยังไม่ได้แจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับเพิ่มเติม จำเลยจึงยังไม่อาจนำเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มที่คำนวณได้จากผลการตรวจสอบดังกล่าวมาหักกลบลบหนี้กับจำนวนเงินที่จำเลยต้องคืนให้โจทก์เนื่องจากการชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระโจทก์ฟ้องขอให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรที่ชำระเกินไปพร้อมดอกเบี้ยร้อยละ ๗.๕ ต่อปี นับแต่วันฟ้องจนกว่า จะชำระเสร็จ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้จำเลยคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท พร้อมดอกเบี้ย ร้อยละ ๗.๕ ต่อปี นับแต่วันที่ ๗ พฤศจิกายน ๒๕๔๑ เป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ แต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงิน ที่ได้รับคืนจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท และดอกเบี้ยนับแต่วันที่ ๗ พฤศจิกายน ๒๕๔๑ จนถึงวันฟ้อง ต้องไม่เกิน ๑๓๙,๔๗๓ บาท ให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ ๕,๐๐๐ บาท จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรตรวจสำนวนประชุมปรึกษาแล้วข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้จากพยานหลักฐานโจทก์จำเลยและที่โจทก์จำเลยแถลงรับร่วมกันว่า เมื่อวันที่ ๑๕ มกราคม ๒๕๓๙ โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) สำหรับเดือนธันวาคม ๒๕๓๘ ต่อเจ้าพนักงานของจำเลยแสดงยอดขาย ภาษีขาย ยอดซื้อ ภาษีซื้อ และขอคืนภาษีเป็นเงินสดจำนวน ๕,๕๘๔,๒๑๔.๐๒ บาท ต่อมาในวันที่ ๑๔ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติม ครั้งที่ ๑ ยื่นแจ้งยอดซื้อเกินไป ๘๐,๐๐๐,๐๐๐ บาท พร้อมนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มจำนวน ๕,๖๐๐,๐๐๐ บาท เงินเพิ่ม ๘๔,๐๐๐ บาท เบี้ยปรับ ๒๘๐,๐๐๐ บาท รวมชำระภาษีทั้งสิ้น ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท หลังจากนั้นวันที่ ๒๘ พฤษภาคม ๒๕๓๙ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๒ เป็นการยื่นเพื่อปรับปรุงยอดขาย ภาษีขาย ของประเภทธุรกิจที่บริษัทดำเนินการอยู่เป็นปกติสุข ยอดขายแจ้งไว้ขาดจำนวน ๒๓๐,๐๐๐ บาท เป็นภาษีขาย ๑๖,๑๐๐ บาท พร้อมนำส่งภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติมจำนวน ๑๕,๗๘๕.๙๘ บาท เงินเพิ่ม ๑,๒๐๗.๕๐ บาท เบี้ยปรับ ๓,๒๒๐ บาท รวมชำระภาษีทั้งสิ้น ๒๐,๒๑๓.๔๘ บาท ต่อมาโจทก์ได้รับแจ้งจากเจ้าพนักงานของจำเลยว่า โจทก์ไม่มีสิทธิขอคืนภาษีตามที่โจทก์ได้ระบุไว้ในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) (ฉบับปกติ) เนื่องจากเป็นภาษีซื้อที่ไม่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการประกอบกิจการของโจทก์ ทั้งข้อความในใบกำกับภาษีซื้อมีข้อความไม่สมบูรณ์ในส่วนที่เป็นสาระสำคัญ และต้อง รับผิดเบี้ยปรับอีกหนึ่งเท่าของภาษีซื้อที่แสดงไว้เกินเป็นเงิน ๕,๖๐๐,๐๐๐ บาท ส่วนแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๑ ซึ่งโจทก์ได้ยื่นแบบพร้อมชำระภาษีไว้รวม ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท นั้น เป็นการยื่นแบบแสดงรายการและชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ ให้โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนได้ และสำหรับแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๒ โจทก์ต้องเสียเบี้ยปรับอีก ๑ เท่าของยอดภาษีขายที่แจ้งไว้ขาดไปจำนวน ๑๖,๑๐๐ บาท แต่ได้ชำระเบี้ยปรับ ไว้แล้ว ๓,๒๒๐ บาท คงเป็นเบี้ยปรับที่โจทก์ต้องชำระทั้งสิ้น ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท ต่อมาวันที่ ๑๐ กันยายน ๒๕๔๑ เจ้าพนักงานของจำเลยได้คืนเงินที่โจทก์ได้ชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ต้องเสียตามการยื่นแบบแสดงรายการเพิ่มเติมตฃครั้งที่ ๑ จำนวน ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท แต่ได้นำเบี้ยปรับที่เห็นว่าโจทก์ต้องรับผิดจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท ซึ่งยังไม่ได้มีการแจ้ง การประเมินให้โจทก์นำเงินมาชำระก่อนมาหักกลบลบหนี้แล้ว คงคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๓,๑๕๙,๑๗๐ บาท มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์จำเลยว่า จำเลยต้องคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ ๗.๕ ต่อปี หรือไม่ เห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๙/๒ ให้ถือว่าเบี้ยปรับเป็นภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีอากรประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๔ และมาตรา ๗๗ ดังนั้น เมื่อเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมิน ภาษีมูลค่าเพิ่มแล้ว ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๘/๕ ได้บัญญัติไว้เป็นการเฉพาะสำหรับการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม โดยกำหนดให้เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังผู้มีหน้าที่เสียภาษี ในกรณีนี้ผู้มีหน้าที่เสียภาษี จะใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินตามบทบัญญัติในส่วน ๒ ของหมวด ๒ ลักษณะ ๒ ก็ได้ การที่โจทก์เพียงแต่ได้รับแจ้งผลการตรวจสอบจากเจ้าพนักงานของจำเลยกรณีเช่นนี้ยังถือไม่ได้ว่ามีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ โจทก์จึงยังไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีดังกล่าว อีกทั้งหากมีการแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มไปยังโจทก์ โจทก์ย่อมมีสิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อข้อเท็จจริงปรากฏว่า ในการยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๑ โจทก์ได้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระจำนวน ๔,๙๖๔,๐๐๐ บาท และได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร (แบบ ค.๑๐) แล้ว จำเลยจึงยังไม่อาจนำเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มดังกล่าวมาหักกลบลบหนี้กับจำนวนเงินที่จำเลยต้องคืนให้โจทก์เนื่องจากการชำระภาษี โดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท แก่โจทก์นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยในผล อุทธรณ์จำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ . ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 8855/2543บริษัทเคอร์รี่เซ็นเตอร์ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 341 ป.รัษฎากร ม. 14, ม. 30, ม. 77, ม. 84, ม. 88/5, ม. 89, ม. 89/2เบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีมูลค่าเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/2 ภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีอากรประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 14 และมาตรา 77 และมาตรา 88/5 ได้บัญญัติไว้เป็นการเฉพาะสำหรับ การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโดยกำหนดให้เจ้าพนักงานประเมินเเจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังผู้มีหน้าที่เสียภาษี ซึ่งผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินตามบทบัญญัติในส่วน 2 ของหมวด 2 ลักษณะ 2 ก็ได้ การที่โจทก์เพียงแต่ได้รับแจ้งผลการตรวจสอบจากเจ้าพนักงานของจำเลยยังถือไม่ได้ว่ามีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ โจทก์จึงยังไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีดังกล่าว หากมีการแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มไปยังโจทก์ โจทก์ย่อมมีสิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ ในการยื่นแบบแสดงรายการภาษี มูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) เพิ่มเติมครั้งที่ 1 โจทก์ได้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระจำนวน 4,964,000 บาท และได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร (แบบ ค.10) แล้ว เมื่อจำเลยยังไม่ได้แจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับเพิ่มเติม จำเลยจึงยังไม่อาจนำเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มที่คำนวณได้จากผลการตรวจสอบดังกล่าวมาหักกลบลบหนี้กับจำนวนเงินที่จำเลยต้องคืนให้โจทก์เนื่องจากการชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระโจทก์ฟ้องขอให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรที่ชำระเกินไปพร้อมดอกเบี้ยร้อยละ ๗.๕ ต่อปี นับแต่วันฟ้องจนกว่า จะชำระเสร็จ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้จำเลยคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท พร้อมดอกเบี้ย ร้อยละ ๗.๕ ต่อปี นับแต่วันที่ ๗ พฤศจิกายน ๒๕๔๑ เป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ แต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงิน ที่ได้รับคืนจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท และดอกเบี้ยนับแต่วันที่ ๗ พฤศจิกายน ๒๕๔๑ จนถึงวันฟ้อง ต้องไม่เกิน ๑๓๙,๔๗๓ บาท ให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ ๕,๐๐๐ บาท จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรตรวจสำนวนประชุมปรึกษาแล้วข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้จากพยานหลักฐานโจทก์จำเลยและที่โจทก์จำเลยแถลงรับร่วมกันว่า เมื่อวันที่ ๑๕ มกราคม ๒๕๓๙ โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) สำหรับเดือนธันวาคม ๒๕๓๘ ต่อเจ้าพนักงานของจำเลยแสดงยอดขาย ภาษีขาย ยอดซื้อ ภาษีซื้อ และขอคืนภาษีเป็นเงินสดจำนวน ๕,๕๘๔,๒๑๔.๐๒ บาท ต่อมาในวันที่ ๑๔ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติม ครั้งที่ ๑ ยื่นแจ้งยอดซื้อเกินไป ๘๐,๐๐๐,๐๐๐ บาท พร้อมนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มจำนวน ๕,๖๐๐,๐๐๐ บาท เงินเพิ่ม ๘๔,๐๐๐ บาท เบี้ยปรับ ๒๘๐,๐๐๐ บาท รวมชำระภาษีทั้งสิ้น ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท หลังจากนั้นวันที่ ๒๘ พฤษภาคม ๒๕๓๙ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๒ เป็นการยื่นเพื่อปรับปรุงยอดขาย ภาษีขาย ของประเภทธุรกิจที่บริษัทดำเนินการอยู่เป็นปกติสุข ยอดขายแจ้งไว้ขาดจำนวน ๒๓๐,๐๐๐ บาท เป็นภาษีขาย ๑๖,๑๐๐ บาท พร้อมนำส่งภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติมจำนวน ๑๕,๗๘๕.๙๘ บาท เงินเพิ่ม ๑,๒๐๗.๕๐ บาท เบี้ยปรับ ๓,๒๒๐ บาท รวมชำระภาษีทั้งสิ้น ๒๐,๒๑๓.๔๘ บาท ต่อมาโจทก์ได้รับแจ้งจากเจ้าพนักงานของจำเลยว่า โจทก์ไม่มีสิทธิขอคืนภาษีตามที่โจทก์ได้ระบุไว้ในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) (ฉบับปกติ) เนื่องจากเป็นภาษีซื้อที่ไม่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการประกอบกิจการของโจทก์ ทั้งข้อความในใบกำกับภาษีซื้อมีข้อความไม่สมบูรณ์ในส่วนที่เป็นสาระสำคัญ และต้อง รับผิดเบี้ยปรับอีกหนึ่งเท่าของภาษีซื้อที่แสดงไว้เกินเป็นเงิน ๕,๖๐๐,๐๐๐ บาท ส่วนแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๑ ซึ่งโจทก์ได้ยื่นแบบพร้อมชำระภาษีไว้รวม ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท นั้น เป็นการยื่นแบบแสดงรายการและชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ ให้โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนได้ และสำหรับแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๒ โจทก์ต้องเสียเบี้ยปรับอีก ๑ เท่าของยอดภาษีขายที่แจ้งไว้ขาดไปจำนวน ๑๖,๑๐๐ บาท แต่ได้ชำระเบี้ยปรับ ไว้แล้ว ๓,๒๒๐ บาท คงเป็นเบี้ยปรับที่โจทก์ต้องชำระทั้งสิ้น ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท ต่อมาวันที่ ๑๐ กันยายน ๒๕๔๑ เจ้าพนักงานของจำเลยได้คืนเงินที่โจทก์ได้ชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ต้องเสียตามการยื่นแบบแสดงรายการเพิ่มเติมตฃครั้งที่ ๑ จำนวน ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท แต่ได้นำเบี้ยปรับที่เห็นว่าโจทก์ต้องรับผิดจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท ซึ่งยังไม่ได้มีการแจ้ง การประเมินให้โจทก์นำเงินมาชำระก่อนมาหักกลบลบหนี้แล้ว คงคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๓,๑๕๙,๑๗๐ บาท มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์จำเลยว่า จำเลยต้องคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ ๗.๕ ต่อปี หรือไม่ เห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๙/๒ ให้ถือว่าเบี้ยปรับเป็นภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีอากรประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๔ และมาตรา ๗๗ ดังนั้น เมื่อเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมิน ภาษีมูลค่าเพิ่มแล้ว ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๘/๕ ได้บัญญัติไว้เป็นการเฉพาะสำหรับการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม โดยกำหนดให้เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังผู้มีหน้าที่เสียภาษี ในกรณีนี้ผู้มีหน้าที่เสียภาษี จะใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินตามบทบัญญัติในส่วน ๒ ของหมวด ๒ ลักษณะ ๒ ก็ได้ การที่โจทก์เพียงแต่ได้รับแจ้งผลการตรวจสอบจากเจ้าพนักงานของจำเลยกรณีเช่นนี้ยังถือไม่ได้ว่ามีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ โจทก์จึงยังไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีดังกล่าว อีกทั้งหากมีการแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มไปยังโจทก์ โจทก์ย่อมมีสิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อข้อเท็จจริงปรากฏว่า ในการยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๑ โจทก์ได้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระจำนวน ๔,๙๖๔,๐๐๐ บาท และได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร (แบบ ค.๑๐) แล้ว จำเลยจึงยังไม่อาจนำเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มดังกล่าวมาหักกลบลบหนี้กับจำนวนเงินที่จำเลยต้องคืนให้โจทก์เนื่องจากการชำระภาษี โดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท แก่โจทก์นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยในผล อุทธรณ์จำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ .(ธีรศักดิ์ เตียวัฒนานนท์-สันติ ทักราล-ทวีวัฒน์ แดงทองดี)ศาลภาษีอากรกลาง - นายประสิทธิ์ สนามชวดศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรที่ชำระเกินไปพร้อมดอกเบี้ยร้อยละ ๗.๕ ต่อปี นับแต่วันฟ้องจนกว่า จะชำระเสร็จ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้จำเลยคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท พร้อมดอกเบี้ย ร้อยละ ๗.๕ ต่อปี นับแต่วันที่ ๗ พฤศจิกายน ๒๕๔๑ เป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ แต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงิน ที่ได้รับคืนจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท และดอกเบี้ยนับแต่วันที่ ๗ พฤศจิกายน ๒๕๔๑ จนถึงวันฟ้อง ต้องไม่เกิน ๑๓๙,๔๗๓ บาท ให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ ๕,๐๐๐ บาท จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรตรวจสำนวนประชุมปรึกษาแล้วข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้จากพยานหลักฐานโจทก์จำเลยและที่โจทก์จำเลยแถลงรับร่วมกันว่า เมื่อวันที่ ๑๕ มกราคม ๒๕๓๙ โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) สำหรับเดือนธันวาคม ๒๕๓๘ ต่อเจ้าพนักงานของจำเลยแสดงยอดขาย ภาษีขาย ยอดซื้อ ภาษีซื้อ และขอคืนภาษีเป็นเงินสดจำนวน ๕,๕๘๔,๒๑๔.๐๒ บาท ต่อมาในวันที่ ๑๔ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติม ครั้งที่ ๑ ยื่นแจ้งยอดซื้อเกินไป ๘๐,๐๐๐,๐๐๐ บาท พร้อมนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มจำนวน ๕,๖๐๐,๐๐๐ บาท เงินเพิ่ม ๘๔,๐๐๐ บาท เบี้ยปรับ ๒๘๐,๐๐๐ บาท รวมชำระภาษีทั้งสิ้น ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท หลังจากนั้นวันที่ ๒๘ พฤษภาคม ๒๕๓๙ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๒ เป็นการยื่นเพื่อปรับปรุงยอดขาย ภาษีขาย ของประเภทธุรกิจที่บริษัทดำเนินการอยู่เป็นปกติสุข ยอดขายแจ้งไว้ขาดจำนวน ๒๓๐,๐๐๐ บาท เป็นภาษีขาย ๑๖,๑๐๐ บาท พร้อมนำส่งภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติมจำนวน ๑๕,๗๘๕.๙๘ บาท เงินเพิ่ม ๑,๒๐๗.๕๐ บาท เบี้ยปรับ ๓,๒๒๐ บาท รวมชำระภาษีทั้งสิ้น ๒๐,๒๑๓.๔๘ บาท ต่อมาโจทก์ได้รับแจ้งจากเจ้าพนักงานของจำเลยว่า โจทก์ไม่มีสิทธิขอคืนภาษีตามที่โจทก์ได้ระบุไว้ในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) (ฉบับปกติ) เนื่องจากเป็นภาษีซื้อที่ไม่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการประกอบกิจการของโจทก์ ทั้งข้อความในใบกำกับภาษีซื้อมีข้อความไม่สมบูรณ์ในส่วนที่เป็นสาระสำคัญ และต้อง รับผิดเบี้ยปรับอีกหนึ่งเท่าของภาษีซื้อที่แสดงไว้เกินเป็นเงิน ๕,๖๐๐,๐๐๐ บาท ส่วนแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๑ ซึ่งโจทก์ได้ยื่นแบบพร้อมชำระภาษีไว้รวม ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท นั้น เป็นการยื่นแบบแสดงรายการและชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ ให้โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนได้ และสำหรับแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๒ โจทก์ต้องเสียเบี้ยปรับอีก ๑ เท่าของยอดภาษีขายที่แจ้งไว้ขาดไปจำนวน ๑๖,๑๐๐ บาท แต่ได้ชำระเบี้ยปรับ ไว้แล้ว ๓,๒๒๐ บาท คงเป็นเบี้ยปรับที่โจทก์ต้องชำระทั้งสิ้น ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท ต่อมาวันที่ ๑๐ กันยายน ๒๕๔๑ เจ้าพนักงานของจำเลยได้คืนเงินที่โจทก์ได้ชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ต้องเสียตามการยื่นแบบแสดงรายการเพิ่มเติมตฃครั้งที่ ๑ จำนวน ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท แต่ได้นำเบี้ยปรับที่เห็นว่าโจทก์ต้องรับผิดจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท ซึ่งยังไม่ได้มีการแจ้ง การประเมินให้โจทก์นำเงินมาชำระก่อนมาหักกลบลบหนี้แล้ว คงคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๓,๑๕๙,๑๗๐ บาท มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์จำเลยว่า จำเลยต้องคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ ๗.๕ ต่อปี หรือไม่ เห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๙/๒ ให้ถือว่าเบี้ยปรับเป็นภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีอากรประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๔ และมาตรา ๗๗ ดังนั้น เมื่อเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมิน ภาษีมูลค่าเพิ่มแล้ว ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๘/๕ ได้บัญญัติไว้เป็นการเฉพาะสำหรับการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม โดยกำหนดให้เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังผู้มีหน้าที่เสียภาษี ในกรณีนี้ผู้มีหน้าที่เสียภาษี จะใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินตามบทบัญญัติในส่วน ๒ ของหมวด ๒ ลักษณะ ๒ ก็ได้ การที่โจทก์เพียงแต่ได้รับแจ้งผลการตรวจสอบจากเจ้าพนักงานของจำเลยกรณีเช่นนี้ยังถือไม่ได้ว่ามีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ โจทก์จึงยังไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีดังกล่าว อีกทั้งหากมีการแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มไปยังโจทก์ โจทก์ย่อมมีสิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อข้อเท็จจริงปรากฏว่า ในการยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๑ โจทก์ได้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระจำนวน ๔,๙๖๔,๐๐๐ บาท และได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร (แบบ ค.๑๐) แล้ว จำเลยจึงยังไม่อาจนำเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มดังกล่าวมาหักกลบลบหนี้กับจำนวนเงินที่จำเลยต้องคืนให้โจทก์เนื่องจากการชำระภาษี โดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท แก่โจทก์นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยในผล อุทธรณ์จำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ . ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 8855/2543บริษัทเคอร์รี่เซ็นเตอร์ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 341 ป.รัษฎากร ม. 14, ม. 30, ม. 77, ม. 84, ม. 88/5, ม. 89, ม. 89/2เบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีมูลค่าเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/2 ภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีอากรประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 14 และมาตรา 77 และมาตรา 88/5 ได้บัญญัติไว้เป็นการเฉพาะสำหรับ การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโดยกำหนดให้เจ้าพนักงานประเมินเเจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังผู้มีหน้าที่เสียภาษี ซึ่งผู้มีหน้าที่เสียภาษีจะใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินตามบทบัญญัติในส่วน 2 ของหมวด 2 ลักษณะ 2 ก็ได้ การที่โจทก์เพียงแต่ได้รับแจ้งผลการตรวจสอบจากเจ้าพนักงานของจำเลยยังถือไม่ได้ว่ามีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ โจทก์จึงยังไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีดังกล่าว หากมีการแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มไปยังโจทก์ โจทก์ย่อมมีสิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ ในการยื่นแบบแสดงรายการภาษี มูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) เพิ่มเติมครั้งที่ 1 โจทก์ได้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระจำนวน 4,964,000 บาท และได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร (แบบ ค.10) แล้ว เมื่อจำเลยยังไม่ได้แจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับเพิ่มเติม จำเลยจึงยังไม่อาจนำเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มที่คำนวณได้จากผลการตรวจสอบดังกล่าวมาหักกลบลบหนี้กับจำนวนเงินที่จำเลยต้องคืนให้โจทก์เนื่องจากการชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระโจทก์ฟ้องขอให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรที่ชำระเกินไปพร้อมดอกเบี้ยร้อยละ ๗.๕ ต่อปี นับแต่วันฟ้องจนกว่า จะชำระเสร็จ จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้จำเลยคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท พร้อมดอกเบี้ย ร้อยละ ๗.๕ ต่อปี นับแต่วันที่ ๗ พฤศจิกายน ๒๕๔๑ เป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ แต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงิน ที่ได้รับคืนจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท และดอกเบี้ยนับแต่วันที่ ๗ พฤศจิกายน ๒๕๔๑ จนถึงวันฟ้อง ต้องไม่เกิน ๑๓๙,๔๗๓ บาท ให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ ๕,๐๐๐ บาท จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรตรวจสำนวนประชุมปรึกษาแล้วข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้จากพยานหลักฐานโจทก์จำเลยและที่โจทก์จำเลยแถลงรับร่วมกันว่า เมื่อวันที่ ๑๕ มกราคม ๒๕๓๙ โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) สำหรับเดือนธันวาคม ๒๕๓๘ ต่อเจ้าพนักงานของจำเลยแสดงยอดขาย ภาษีขาย ยอดซื้อ ภาษีซื้อ และขอคืนภาษีเป็นเงินสดจำนวน ๕,๕๘๔,๒๑๔.๐๒ บาท ต่อมาในวันที่ ๑๔ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติม ครั้งที่ ๑ ยื่นแจ้งยอดซื้อเกินไป ๘๐,๐๐๐,๐๐๐ บาท พร้อมนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มจำนวน ๕,๖๐๐,๐๐๐ บาท เงินเพิ่ม ๘๔,๐๐๐ บาท เบี้ยปรับ ๒๘๐,๐๐๐ บาท รวมชำระภาษีทั้งสิ้น ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท หลังจากนั้นวันที่ ๒๘ พฤษภาคม ๒๕๓๙ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๒ เป็นการยื่นเพื่อปรับปรุงยอดขาย ภาษีขาย ของประเภทธุรกิจที่บริษัทดำเนินการอยู่เป็นปกติสุข ยอดขายแจ้งไว้ขาดจำนวน ๒๓๐,๐๐๐ บาท เป็นภาษีขาย ๑๖,๑๐๐ บาท พร้อมนำส่งภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติมจำนวน ๑๕,๗๘๕.๙๘ บาท เงินเพิ่ม ๑,๒๐๗.๕๐ บาท เบี้ยปรับ ๓,๒๒๐ บาท รวมชำระภาษีทั้งสิ้น ๒๐,๒๑๓.๔๘ บาท ต่อมาโจทก์ได้รับแจ้งจากเจ้าพนักงานของจำเลยว่า โจทก์ไม่มีสิทธิขอคืนภาษีตามที่โจทก์ได้ระบุไว้ในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) (ฉบับปกติ) เนื่องจากเป็นภาษีซื้อที่ไม่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการประกอบกิจการของโจทก์ ทั้งข้อความในใบกำกับภาษีซื้อมีข้อความไม่สมบูรณ์ในส่วนที่เป็นสาระสำคัญ และต้อง รับผิดเบี้ยปรับอีกหนึ่งเท่าของภาษีซื้อที่แสดงไว้เกินเป็นเงิน ๕,๖๐๐,๐๐๐ บาท ส่วนแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๑ ซึ่งโจทก์ได้ยื่นแบบพร้อมชำระภาษีไว้รวม ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท นั้น เป็นการยื่นแบบแสดงรายการและชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ ให้โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนได้ และสำหรับแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๒ โจทก์ต้องเสียเบี้ยปรับอีก ๑ เท่าของยอดภาษีขายที่แจ้งไว้ขาดไปจำนวน ๑๖,๑๐๐ บาท แต่ได้ชำระเบี้ยปรับ ไว้แล้ว ๓,๒๒๐ บาท คงเป็นเบี้ยปรับที่โจทก์ต้องชำระทั้งสิ้น ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท ต่อมาวันที่ ๑๐ กันยายน ๒๕๔๑ เจ้าพนักงานของจำเลยได้คืนเงินที่โจทก์ได้ชำระภาษีโดยไม่มีหน้าที่ต้องเสียตามการยื่นแบบแสดงรายการเพิ่มเติมตฃครั้งที่ ๑ จำนวน ๕,๙๖๔,๐๐๐ บาท แต่ได้นำเบี้ยปรับที่เห็นว่าโจทก์ต้องรับผิดจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท ซึ่งยังไม่ได้มีการแจ้ง การประเมินให้โจทก์นำเงินมาชำระก่อนมาหักกลบลบหนี้แล้ว คงคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๓,๑๕๙,๑๗๐ บาท มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์จำเลยว่า จำเลยต้องคืนเงินให้โจทก์จำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ ๗.๕ ต่อปี หรือไม่ เห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๙/๒ ให้ถือว่าเบี้ยปรับเป็นภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีอากรประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๔ และมาตรา ๗๗ ดังนั้น เมื่อเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมิน ภาษีมูลค่าเพิ่มแล้ว ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๘/๕ ได้บัญญัติไว้เป็นการเฉพาะสำหรับการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม โดยกำหนดให้เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังผู้มีหน้าที่เสียภาษี ในกรณีนี้ผู้มีหน้าที่เสียภาษี จะใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินตามบทบัญญัติในส่วน ๒ ของหมวด ๒ ลักษณะ ๒ ก็ได้ การที่โจทก์เพียงแต่ได้รับแจ้งผลการตรวจสอบจากเจ้าพนักงานของจำเลยกรณีเช่นนี้ยังถือไม่ได้ว่ามีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและแจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังโจทก์ โจทก์จึงยังไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีดังกล่าว อีกทั้งหากมีการแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มไปยังโจทก์ โจทก์ย่อมมีสิทธิอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อข้อเท็จจริงปรากฏว่า ในการยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. ๓๐) เพิ่มเติมครั้งที่ ๑ โจทก์ได้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มโดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระจำนวน ๔,๙๖๔,๐๐๐ บาท และได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร (แบบ ค.๑๐) แล้ว จำเลยจึงยังไม่อาจนำเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มดังกล่าวมาหักกลบลบหนี้กับจำนวนเงินที่จำเลยต้องคืนให้โจทก์เนื่องจากการชำระภาษี โดยไม่มีหน้าที่ต้องชำระที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยคืนเงินจำนวน ๒,๘๐๔,๘๓๐ บาท แก่โจทก์นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยในผล อุทธรณ์จำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ .(ธีรศักดิ์ เตียวัฒนานนท์-สันติ ทักราล-ทวีวัฒน์ แดงทองดี)ศาลภาษีอากรกลาง - นายประสิทธิ์ สนามชวดศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ