คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9772/2539หลักกฎหมาย: ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83 วรรคสี่,87 และ 86วรรคหนึ่งกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวก จึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขายรายงานภาษีซื้อ รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกัน ใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้น ใบกำกับภาษีสำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่63,66,70,73,76,80,84,86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 64,67,71,74,77,81,83,87โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพาสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากรตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10(1) ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65,69,72,75,79,82 และ 85เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 86/14 และมาตรา 77/1(18)(ก) บัญญัติไว้แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อขายการนำเข้า การส่งออกการให้บริการ ออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ฉะนั้นโจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62,65,69,72,75,79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้ว เมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาด อันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1 การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้น เป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้ จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าว โจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีจึงมีเหตุสมควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4 ส่วน 7มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมินแต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้..LONGโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ 2067/5/100177 เลขที่2067/5/100178 เลขที่ 2067/5/100233 เลขที่ 2067/5/100234เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ลงวันที่17 มกราคม 2538 และให้งดเงินเพิ่มเบี้ยปรับแก่โจทก์จำเลยให้การว่า การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยเหตุผลทั้งข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายทุกประการ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ประกอบกิจการผลิตแถบผ้ายางยือ และริบบิ้นจำหน่ายในราชอาณาจักรและส่งออกนอกราชอาณาจักร โจทก์จดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการภาษีมูลค่าเพิ่มมีสถานประกอบการสองแห่งคือสำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่ที่กรุงเทพมหานคร และสำนักงานสาขาตั้งอยู่ที่ 600/3 หมู่ที่ 5ถนนสุขาภิบาล 8 ตำบลหนองขาม อำเภอศรีราชา จังหวัดชลบุรีสถานประกอบการทั้งสองแห่งแยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมูลค่าเพิ่มต่างหากจากกันสำหรับเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์2536 โจทก์แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) โดยสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ยื่นไว้ตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 8 และ 10 ส่วนสถานประกอบการสาขายื่นไว้ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 180 ถึง 184 โดยสถานประกอบการสาขาได้นำใบเสร็จรับเงินของกรมศุลกากรจำนวน 8 ฉบับ ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ใบกำกับภาษีที่ออกโดยบริษัทเชลล์แห่งปรเทศไทย จำกัด จำนวน 1 ฉบับ ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 68 และใบส่งของ/ใบแจ้งหนี้ที่ออกโดยยืนยงการพิมพ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 78 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสำนักงานสาขาแต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์จะนำเอกสารดังกล่าวมาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาไม่ได้ จึงทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์ ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 และ 5 และประเมินเบี้ยปรับเงินเพิ่มของภาษีดังกล่าวตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ลง1 แผ่นที่ 6 และ 7 โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 12 ถึง 16 อ้างว่าสถานประกอบการสาขามีสิทธินำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79,82 และ85 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาได้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีมูลค่าเพิ่มและเงินเพิ่มตามการประเมินส่วนเบี้ยปรับลดให้ร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย ปรากฏตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์และรายงานการประชุมคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 17 ถึง 24ประเด็นที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อแรกมีว่าโจทก์มีสิทธิที่จะนำใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ไปขอหักภาษีขายของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ได้หรือไม่ ในปัญหาข้อนี้ประมวลรัษฎากรมาตรา 83 วรรคสี่ ได้บัญญัติไว้ว่า "ถ้าผู้ประกอบการจดทะเบียนมีสถานประกอบการหลายแห่ง การยื่นแบบแสดงรายการภาษีและการชำระภาษีให้แยกยื่นและชำระเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้ เว้นแต่ผู้ประกอบการจดทะเบียนจะยื่นคำร้องต่ออธิบดีขออนุมัติยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีรวมกัน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่แห่งใดแห่งหนึ่ง หรือ ณ สถานที่ที่อธิบดีกำหนดตามวรรคสามก็ได้และเมื่อได้รับอนุมัติจากอธิบดีแล้วให้ถือปฏิบัติตั้งแต่เดือนภาษีที่อธิบดีกำหนดเป็นต้นไป" และมาตรา 87 บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 87/1 และมาตรา 87/2 ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนมีหน้าที่จัดทำรายงานเกี่ยวกับการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มดังต่อไปนี้(1) รายงานภาษีขาย(2) รายงานภาษีซื้อ(3) รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าในกรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ต้องเสียภาษีตามมาตรา 82/16 ให้มีหน้าที่จัดทำรายงานมูลค่าของฐานภาษีและรายงานสินค้าและวัตถุดิบรายงานที่ต้องจัดทำตามวรรคหนึ่งและวรรคสองให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด และให้จัดทำเป็นรายสถานประกอบการวิธีลงรายการในรายงานให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด และการลงรายการให้ลงภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าหรือบริการนั้นทั้งนี้ เว้นแต่ในกรณีจำเป็นอธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่นตามที่เห็นสมควรได้" นอกจากนี้ ประมวลรัษฎากร มาตรา 86 วรรคหนึ่งบัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 86/1 มาตรา 86/2 และมาตรา 86/8ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำใบกำกับภาษีและสำเนาใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการทุกครั้ง และต้องจัดทำในทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น พร้อมทั้งให้ส่งมอบใบกำกับภาษีนั้นแก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการส่วนสำเนาใบกำกับภาษีให้เก็บรักษาไว้ตามมาตรา 87/3" และวรรคสามบัญญัติว่า "ใบกำกับภาษีให้ออกเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้เว้นแต่อธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่น" ดังนี้ ย่อมเห็นได้ว่ากฎหมายกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขาย รายงาน ภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้นใบกำกับภาษี สำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป ข้อเท็จจริงปรากฏว่าสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 63,66, 70, 73, 76, 80, 84, 86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 64, 67, 71, 74, 77, 81, 83, 87 โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10 (1) ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นใบกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 86/14และมาตรา 77/1 (18)(ก) บัญญัติไว้ แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการสาขาของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อการขาย การนำเข้า การส่งออก การให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ ฉะนั้น โจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อต่อไปมีว่า มีเหตุสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ลงอีกหรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีเช่นนี้ ศาลฎีกาจึงเห็นควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ปัญหาต้องวินิจฉัยในข้อต่อไปมีว่า ศาลจะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ได้หรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4ส่วน 7 มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมิน แต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามฟ้องบางส่วน โดยให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9772/2539บริษัท ที . ยู.ซี. อิลาสติค จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 77/1 (18), ม. 82 (3), ม. 83 วรรคสี่, ม. 86 วรรคหนึ่ง, ม. 86/14, ม. 87 วรรคหนึ่ง, ม. 87 วรรคสาม, ม. 88 (2), ม. 89 (3), ม. 98/1ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83 วรรคสี่,87 และ 86วรรคหนึ่งกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวก จึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขายรายงานภาษีซื้อ รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกัน ใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้น ใบกำกับภาษีสำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่63,66,70,73,76,80,84,86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 64,67,71,74,77,81,83,87โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพาสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากรตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10(1) ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65,69,72,75,79,82 และ 85เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 86/14 และมาตรา 77/1(18)(ก) บัญญัติไว้แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อขายการนำเข้า การส่งออกการให้บริการ ออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ฉะนั้นโจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62,65,69,72,75,79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้ว เมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาด อันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1 การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้น เป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้ จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าว โจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีจึงมีเหตุสมควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4 ส่วน 7มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมินแต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้..LONGโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ 2067/5/100177 เลขที่2067/5/100178 เลขที่ 2067/5/100233 เลขที่ 2067/5/100234เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ลงวันที่17 มกราคม 2538 และให้งดเงินเพิ่มเบี้ยปรับแก่โจทก์จำเลยให้การว่า การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยเหตุผลทั้งข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายทุกประการ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ประกอบกิจการผลิตแถบผ้ายางยือ และริบบิ้นจำหน่ายในราชอาณาจักรและส่งออกนอกราชอาณาจักร โจทก์จดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการภาษีมูลค่าเพิ่มมีสถานประกอบการสองแห่งคือสำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่ที่กรุงเทพมหานคร และสำนักงานสาขาตั้งอยู่ที่ 600/3 หมู่ที่ 5ถนนสุขาภิบาล 8 ตำบลหนองขาม อำเภอศรีราชา จังหวัดชลบุรีสถานประกอบการทั้งสองแห่งแยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมูลค่าเพิ่มต่างหากจากกันสำหรับเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์2536 โจทก์แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) โดยสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ยื่นไว้ตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 8 และ 10 ส่วนสถานประกอบการสาขายื่นไว้ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 180 ถึง 184 โดยสถานประกอบการสาขาได้นำใบเสร็จรับเงินของกรมศุลกากรจำนวน 8 ฉบับ ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ใบกำกับภาษีที่ออกโดยบริษัทเชลล์แห่งปรเทศไทย จำกัด จำนวน 1 ฉบับ ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 68 และใบส่งของ/ใบแจ้งหนี้ที่ออกโดยยืนยงการพิมพ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 78 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสำนักงานสาขาแต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์จะนำเอกสารดังกล่าวมาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาไม่ได้ จึงทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์ ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 และ 5 และประเมินเบี้ยปรับเงินเพิ่มของภาษีดังกล่าวตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ลง1 แผ่นที่ 6 และ 7 โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 12 ถึง 16 อ้างว่าสถานประกอบการสาขามีสิทธินำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79,82 และ85 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาได้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีมูลค่าเพิ่มและเงินเพิ่มตามการประเมินส่วนเบี้ยปรับลดให้ร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย ปรากฏตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์และรายงานการประชุมคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 17 ถึง 24ประเด็นที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อแรกมีว่าโจทก์มีสิทธิที่จะนำใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ไปขอหักภาษีขายของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ได้หรือไม่ ในปัญหาข้อนี้ประมวลรัษฎากรมาตรา 83 วรรคสี่ ได้บัญญัติไว้ว่า "ถ้าผู้ประกอบการจดทะเบียนมีสถานประกอบการหลายแห่ง การยื่นแบบแสดงรายการภาษีและการชำระภาษีให้แยกยื่นและชำระเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้ เว้นแต่ผู้ประกอบการจดทะเบียนจะยื่นคำร้องต่ออธิบดีขออนุมัติยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีรวมกัน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่แห่งใดแห่งหนึ่ง หรือ ณ สถานที่ที่อธิบดีกำหนดตามวรรคสามก็ได้และเมื่อได้รับอนุมัติจากอธิบดีแล้วให้ถือปฏิบัติตั้งแต่เดือนภาษีที่อธิบดีกำหนดเป็นต้นไป" และมาตรา 87 บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 87/1 และมาตรา 87/2 ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนมีหน้าที่จัดทำรายงานเกี่ยวกับการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มดังต่อไปนี้(1) รายงานภาษีขาย(2) รายงานภาษีซื้อ(3) รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าในกรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ต้องเสียภาษีตามมาตรา 82/16 ให้มีหน้าที่จัดทำรายงานมูลค่าของฐานภาษีและรายงานสินค้าและวัตถุดิบรายงานที่ต้องจัดทำตามวรรคหนึ่งและวรรคสองให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด และให้จัดทำเป็นรายสถานประกอบการวิธีลงรายการในรายงานให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด และการลงรายการให้ลงภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าหรือบริการนั้นทั้งนี้ เว้นแต่ในกรณีจำเป็นอธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่นตามที่เห็นสมควรได้" นอกจากนี้ ประมวลรัษฎากร มาตรา 86 วรรคหนึ่งบัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 86/1 มาตรา 86/2 และมาตรา 86/8ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำใบกำกับภาษีและสำเนาใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการทุกครั้ง และต้องจัดทำในทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น พร้อมทั้งให้ส่งมอบใบกำกับภาษีนั้นแก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการส่วนสำเนาใบกำกับภาษีให้เก็บรักษาไว้ตามมาตรา 87/3" และวรรคสามบัญญัติว่า "ใบกำกับภาษีให้ออกเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้เว้นแต่อธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่น" ดังนี้ ย่อมเห็นได้ว่ากฎหมายกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขาย รายงาน ภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้นใบกำกับภาษี สำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป ข้อเท็จจริงปรากฏว่าสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 63,66, 70, 73, 76, 80, 84, 86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 64, 67, 71, 74, 77, 81, 83, 87 โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10 (1) ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นใบกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 86/14และมาตรา 77/1 (18)(ก) บัญญัติไว้ แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการสาขาของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อการขาย การนำเข้า การส่งออก การให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ ฉะนั้น โจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อต่อไปมีว่า มีเหตุสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ลงอีกหรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีเช่นนี้ ศาลฎีกาจึงเห็นควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ปัญหาต้องวินิจฉัยในข้อต่อไปมีว่า ศาลจะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ได้หรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4ส่วน 7 มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมิน แต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามฟ้องบางส่วน โดยให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง(สุนพ กีรติยุติ-ชลอ บุณยเนตร-จำนอง สุขศิริ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ 2067/5/100177 เลขที่2067/5/100178 เลขที่ 2067/5/100233 เลขที่ 2067/5/100234เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ลงวันที่17 มกราคม 2538 และให้งดเงินเพิ่มเบี้ยปรับแก่โจทก์จำเลยให้การว่า การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยเหตุผลทั้งข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายทุกประการ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ประกอบกิจการผลิตแถบผ้ายางยือ และริบบิ้นจำหน่ายในราชอาณาจักรและส่งออกนอกราชอาณาจักร โจทก์จดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการภาษีมูลค่าเพิ่มมีสถานประกอบการสองแห่งคือสำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่ที่กรุงเทพมหานคร และสำนักงานสาขาตั้งอยู่ที่ 600/3 หมู่ที่ 5ถนนสุขาภิบาล 8 ตำบลหนองขาม อำเภอศรีราชา จังหวัดชลบุรีสถานประกอบการทั้งสองแห่งแยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมูลค่าเพิ่มต่างหากจากกันสำหรับเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์2536 โจทก์แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) โดยสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ยื่นไว้ตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 8 และ 10 ส่วนสถานประกอบการสาขายื่นไว้ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 180 ถึง 184 โดยสถานประกอบการสาขาได้นำใบเสร็จรับเงินของกรมศุลกากรจำนวน 8 ฉบับ ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ใบกำกับภาษีที่ออกโดยบริษัทเชลล์แห่งปรเทศไทย จำกัด จำนวน 1 ฉบับ ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 68 และใบส่งของ/ใบแจ้งหนี้ที่ออกโดยยืนยงการพิมพ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 78 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสำนักงานสาขาแต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์จะนำเอกสารดังกล่าวมาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาไม่ได้ จึงทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์ ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 และ 5 และประเมินเบี้ยปรับเงินเพิ่มของภาษีดังกล่าวตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ลง1 แผ่นที่ 6 และ 7 โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 12 ถึง 16 อ้างว่าสถานประกอบการสาขามีสิทธินำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79,82 และ85 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาได้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีมูลค่าเพิ่มและเงินเพิ่มตามการประเมินส่วนเบี้ยปรับลดให้ร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย ปรากฏตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์และรายงานการประชุมคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 17 ถึง 24ประเด็นที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อแรกมีว่าโจทก์มีสิทธิที่จะนำใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ไปขอหักภาษีขายของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ได้หรือไม่ ในปัญหาข้อนี้ประมวลรัษฎากรมาตรา 83 วรรคสี่ ได้บัญญัติไว้ว่า "ถ้าผู้ประกอบการจดทะเบียนมีสถานประกอบการหลายแห่ง การยื่นแบบแสดงรายการภาษีและการชำระภาษีให้แยกยื่นและชำระเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้ เว้นแต่ผู้ประกอบการจดทะเบียนจะยื่นคำร้องต่ออธิบดีขออนุมัติยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีรวมกัน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่แห่งใดแห่งหนึ่ง หรือ ณ สถานที่ที่อธิบดีกำหนดตามวรรคสามก็ได้และเมื่อได้รับอนุมัติจากอธิบดีแล้วให้ถือปฏิบัติตั้งแต่เดือนภาษีที่อธิบดีกำหนดเป็นต้นไป" และมาตรา 87 บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 87/1 และมาตรา 87/2 ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนมีหน้าที่จัดทำรายงานเกี่ยวกับการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มดังต่อไปนี้(1) รายงานภาษีขาย(2) รายงานภาษีซื้อ(3) รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าในกรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ต้องเสียภาษีตามมาตรา 82/16 ให้มีหน้าที่จัดทำรายงานมูลค่าของฐานภาษีและรายงานสินค้าและวัตถุดิบรายงานที่ต้องจัดทำตามวรรคหนึ่งและวรรคสองให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด และให้จัดทำเป็นรายสถานประกอบการวิธีลงรายการในรายงานให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด และการลงรายการให้ลงภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าหรือบริการนั้นทั้งนี้ เว้นแต่ในกรณีจำเป็นอธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่นตามที่เห็นสมควรได้" นอกจากนี้ ประมวลรัษฎากร มาตรา 86 วรรคหนึ่งบัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 86/1 มาตรา 86/2 และมาตรา 86/8ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำใบกำกับภาษีและสำเนาใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการทุกครั้ง และต้องจัดทำในทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น พร้อมทั้งให้ส่งมอบใบกำกับภาษีนั้นแก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการส่วนสำเนาใบกำกับภาษีให้เก็บรักษาไว้ตามมาตรา 87/3" และวรรคสามบัญญัติว่า "ใบกำกับภาษีให้ออกเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้เว้นแต่อธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่น" ดังนี้ ย่อมเห็นได้ว่ากฎหมายกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขาย รายงาน ภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้นใบกำกับภาษี สำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป ข้อเท็จจริงปรากฏว่าสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 63,66, 70, 73, 76, 80, 84, 86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 64, 67, 71, 74, 77, 81, 83, 87 โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10 (1) ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นใบกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 86/14และมาตรา 77/1 (18)(ก) บัญญัติไว้ แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการสาขาของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อการขาย การนำเข้า การส่งออก การให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ ฉะนั้น โจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อต่อไปมีว่า มีเหตุสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ลงอีกหรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีเช่นนี้ ศาลฎีกาจึงเห็นควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ปัญหาต้องวินิจฉัยในข้อต่อไปมีว่า ศาลจะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ได้หรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4ส่วน 7 มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมิน แต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามฟ้องบางส่วน โดยให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9772/2539บริษัท ที . ยู.ซี. อิลาสติค จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 77/1 (18), ม. 82 (3), ม. 83 วรรคสี่, ม. 86 วรรคหนึ่ง, ม. 86/14, ม. 87 วรรคหนึ่ง, ม. 87 วรรคสาม, ม. 88 (2), ม. 89 (3), ม. 98/1ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83 วรรคสี่,87 และ 86วรรคหนึ่งกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวก จึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขายรายงานภาษีซื้อ รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกัน ใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้น ใบกำกับภาษีสำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่63,66,70,73,76,80,84,86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 64,67,71,74,77,81,83,87โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพาสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากรตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10(1) ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65,69,72,75,79,82 และ 85เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 86/14 และมาตรา 77/1(18)(ก) บัญญัติไว้แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อขายการนำเข้า การส่งออกการให้บริการ ออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ฉะนั้นโจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62,65,69,72,75,79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้ว เมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาด อันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1 การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้น เป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้ จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าว โจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีจึงมีเหตุสมควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4 ส่วน 7มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมินแต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้..LONGโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ 2067/5/100177 เลขที่2067/5/100178 เลขที่ 2067/5/100233 เลขที่ 2067/5/100234เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ลงวันที่17 มกราคม 2538 และให้งดเงินเพิ่มเบี้ยปรับแก่โจทก์จำเลยให้การว่า การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยเหตุผลทั้งข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายทุกประการ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ประกอบกิจการผลิตแถบผ้ายางยือ และริบบิ้นจำหน่ายในราชอาณาจักรและส่งออกนอกราชอาณาจักร โจทก์จดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการภาษีมูลค่าเพิ่มมีสถานประกอบการสองแห่งคือสำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่ที่กรุงเทพมหานคร และสำนักงานสาขาตั้งอยู่ที่ 600/3 หมู่ที่ 5ถนนสุขาภิบาล 8 ตำบลหนองขาม อำเภอศรีราชา จังหวัดชลบุรีสถานประกอบการทั้งสองแห่งแยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมูลค่าเพิ่มต่างหากจากกันสำหรับเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์2536 โจทก์แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) โดยสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ยื่นไว้ตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 8 และ 10 ส่วนสถานประกอบการสาขายื่นไว้ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 180 ถึง 184 โดยสถานประกอบการสาขาได้นำใบเสร็จรับเงินของกรมศุลกากรจำนวน 8 ฉบับ ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ใบกำกับภาษีที่ออกโดยบริษัทเชลล์แห่งปรเทศไทย จำกัด จำนวน 1 ฉบับ ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 68 และใบส่งของ/ใบแจ้งหนี้ที่ออกโดยยืนยงการพิมพ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 78 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสำนักงานสาขาแต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์จะนำเอกสารดังกล่าวมาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาไม่ได้ จึงทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์ ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 และ 5 และประเมินเบี้ยปรับเงินเพิ่มของภาษีดังกล่าวตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ลง1 แผ่นที่ 6 และ 7 โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 12 ถึง 16 อ้างว่าสถานประกอบการสาขามีสิทธินำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79,82 และ85 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาได้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีมูลค่าเพิ่มและเงินเพิ่มตามการประเมินส่วนเบี้ยปรับลดให้ร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย ปรากฏตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์และรายงานการประชุมคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 17 ถึง 24ประเด็นที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อแรกมีว่าโจทก์มีสิทธิที่จะนำใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ไปขอหักภาษีขายของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ได้หรือไม่ ในปัญหาข้อนี้ประมวลรัษฎากรมาตรา 83 วรรคสี่ ได้บัญญัติไว้ว่า "ถ้าผู้ประกอบการจดทะเบียนมีสถานประกอบการหลายแห่ง การยื่นแบบแสดงรายการภาษีและการชำระภาษีให้แยกยื่นและชำระเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้ เว้นแต่ผู้ประกอบการจดทะเบียนจะยื่นคำร้องต่ออธิบดีขออนุมัติยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีรวมกัน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่แห่งใดแห่งหนึ่ง หรือ ณ สถานที่ที่อธิบดีกำหนดตามวรรคสามก็ได้และเมื่อได้รับอนุมัติจากอธิบดีแล้วให้ถือปฏิบัติตั้งแต่เดือนภาษีที่อธิบดีกำหนดเป็นต้นไป" และมาตรา 87 บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 87/1 และมาตรา 87/2 ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนมีหน้าที่จัดทำรายงานเกี่ยวกับการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มดังต่อไปนี้(1) รายงานภาษีขาย(2) รายงานภาษีซื้อ(3) รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าในกรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ต้องเสียภาษีตามมาตรา 82/16 ให้มีหน้าที่จัดทำรายงานมูลค่าของฐานภาษีและรายงานสินค้าและวัตถุดิบรายงานที่ต้องจัดทำตามวรรคหนึ่งและวรรคสองให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด และให้จัดทำเป็นรายสถานประกอบการวิธีลงรายการในรายงานให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด และการลงรายการให้ลงภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าหรือบริการนั้นทั้งนี้ เว้นแต่ในกรณีจำเป็นอธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่นตามที่เห็นสมควรได้" นอกจากนี้ ประมวลรัษฎากร มาตรา 86 วรรคหนึ่งบัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 86/1 มาตรา 86/2 และมาตรา 86/8ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำใบกำกับภาษีและสำเนาใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการทุกครั้ง และต้องจัดทำในทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น พร้อมทั้งให้ส่งมอบใบกำกับภาษีนั้นแก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการส่วนสำเนาใบกำกับภาษีให้เก็บรักษาไว้ตามมาตรา 87/3" และวรรคสามบัญญัติว่า "ใบกำกับภาษีให้ออกเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้เว้นแต่อธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่น" ดังนี้ ย่อมเห็นได้ว่ากฎหมายกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขาย รายงาน ภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้นใบกำกับภาษี สำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป ข้อเท็จจริงปรากฏว่าสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 63,66, 70, 73, 76, 80, 84, 86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 64, 67, 71, 74, 77, 81, 83, 87 โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10 (1) ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นใบกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 86/14และมาตรา 77/1 (18)(ก) บัญญัติไว้ แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการสาขาของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อการขาย การนำเข้า การส่งออก การให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ ฉะนั้น โจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อต่อไปมีว่า มีเหตุสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ลงอีกหรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีเช่นนี้ ศาลฎีกาจึงเห็นควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ปัญหาต้องวินิจฉัยในข้อต่อไปมีว่า ศาลจะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ได้หรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4ส่วน 7 มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมิน แต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามฟ้องบางส่วน โดยให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง(สุนพ กีรติยุติ-ชลอ บุณยเนตร-จำนอง สุขศิริ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ