คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2347/2534หลักกฎหมาย: แม้ประมวลรัษฎากรจะเป็นกฎหมายพิเศษอันเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อยของประชาชน และตามมาตรา 49 จะบัญญัติให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้นโดยอนุมัติอธิบดีกรมสรรพากรก็ตาม แต่ก็ไม่จำต้องตีความโดยเคร่งครัดว่าผู้มีอำนาจอนุมัติจะต้องเป็นตัวอธิบดีกรมสรรพากรเองเท่านั้น เพราะตามประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 218 เรื่องระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน ข้อ 42 วรรคสอง บัญญัติว่า ในกรณีที่ไม่มีผู้ดำรงตำแหน่งอธิบดีหรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ ให้รองอธิบดีเป็นผู้รักษาราชการแทน และตามข้อ 44 วรรคแรก บัญญัติให้ผู้รักษาราชการแทนดังกล่าวมีอำนาจเช่นเดียวกับผู้ซึ่งตนแทน ดังนั้น รองอธิบดีกรมสรรพากรซึ่งรักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากร ย่อมมีอำนาจอนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 ได้โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและเงินเพิ่ม สำหรับปี พ.ศ. 2514-2518รวมเป็นเงิน 760,790.05 บาท โดยไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 49เพราะไม่ได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรก่อนทำการประเมินและคณะกรรมการอุทธรณ์ซึ่งประกอบด้วยจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4ก็ไม่ยกข้ออุทธรณ์ดังกล่าวขึ้นวินิจฉัยตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ด้วยขอให้เพิกถอนการประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินสำหรับท้องที่จังหวัดสุราษฎร์ธานี จำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามฎีกาโจทก์ข้อแรกว่า การที่นายวิทย์ ตันตยกุล รองอธิบดีกรมสรรพากร รักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากร เป็นผู้อนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์เป็นการชอบด้วยบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 49 หรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่าแม้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 จะบัญญัติให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้นโดยอนุมัติอธิบดี ซึ่งหมายความถึงอธิบดีกรมสรรพากรก็ตาม แต่ก็ไม่ใช่ว่าต้องตีความโดยเคร่งครัดดังที่โจทก์ฎีกาว่า ผู้มีอำนาจอนุมัติจะต้องเป็นตัวอธิบดีกรมสรรพากรเองเท่านั้น ถ้าตีความเช่นนี้แล้ว เมื่อตำแหน่งอธิบดีกรมสรรพากรว่างลงหรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ การบริหารราชการของกรมสรรพากรเกี่ยวกับการให้คำอนุมัติตามมาตรานี้ก็จะขัดข้องทำให้ราชการต้องคั่งค้างล่าช้าไปโดยไม่สมควร เพราะจะต้องรอให้มีตัวอธิบดีหรือตัวอธิบดีมาปฏิบัติราชการได้เสียก่อนจึงจะพิจารณาให้คำอนุมัติได้ การตีความโดยเคร่งครัดเช่นนี้น่าจะไม่ใช่เจตนารมณ์ของกฎหมาย และแม้ประมวลรัษฎากรจะเป็นกฎหมายพิเศษอันเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อยของประชาชนดังที่โจทก์ฎีกาก็ตาม ก็จะตีความโดยเคร่งครัดเช่นนั้นไม่ได้ ต้องนำประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 218เรื่องระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน ข้อ 42 วรรคสอง ซึ่งบัญญัติว่า"ในกรณีที่ไม่มีผู้ดำรงตำแหน่งอธิบดี หรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ ให้รองอธิบดีเป็นผู้รักษาราชการแทน..." และข้อ 44 วรรคแรกบัญญัติว่า "ให้ผู้รักษาราชการแทนตามข้อ 42... มีอำนาจเช่นเดียวกับผู้ซึ่งตนแทน" มาใช้บังคับ ฉะนั้น นายวิทย์ ตันตยกุล รองอธิบดีกรมสรรพากรซึ่งรักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากรในขณะนั้น ย่อมมีอำนาจหน้าที่เช่นเดียวกับอธิบดีกรมสรรพากรกล่าวคือ มีอำนาจให้คำอนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ได้ การอนุมัติดังกล่าวจึงชอบด้วยบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 49 แล้วปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามฎีกาของโจทก์ข้อต่อไปมีว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ปัญหาข้อนี้ ศาลฎีกาวินิจฉัยพยานหลักฐานของโจทก์จำเลยแล้วเห็นว่า พยานหลักฐานของจำเลยมีน้ำหนักยิ่งกว่าพยานหลักฐานของโจทก์ ข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่า ในปีพ.ศ. 2514 โจทก์มีเงินสะสมจากการค้าขายมาหลายปีกับเงินที่โจทก์ได้รับมรดกมาซื้อที่ดิน หากแต่เป็นเงินได้เกิดจากการค้าขายเครื่องเหล็กและจัดสรรที่ดินของโจทก์ในปีนั้นเอง และฟังไม่ได้ว่าโจทก์ได้กู้เงินจากบุคคลอื่นมาปรับปรุงและซื้อที่ดินดังที่โจทก์ฟ้องแต่เชื่อว่าจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานประเมินนำมาคำนวณภาษีเงินได้ของโจทก์ในปี พ.ศ. 2515-2518 นั้น เป็นรายได้ของโจทก์ที่ได้มาจากการค้าขายและจัดสรรที่ดิน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินซึ่งแก้ไขข้อบกพร่องโดยคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบแล้วพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2347/2534นาย อุด มศักดิ์ ลิ้มพันธ์อุดมโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 49 ประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 218 ข้อ 42, ข้อ 44แม้ประมวลรัษฎากรจะเป็นกฎหมายพิเศษอันเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อยของประชาชน และตามมาตรา 49 จะบัญญัติให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้นโดยอนุมัติอธิบดีกรมสรรพากรก็ตาม แต่ก็ไม่จำต้องตีความโดยเคร่งครัดว่าผู้มีอำนาจอนุมัติจะต้องเป็นตัวอธิบดีกรมสรรพากรเองเท่านั้น เพราะตามประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 218 เรื่องระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน ข้อ 42 วรรคสอง บัญญัติว่า ในกรณีที่ไม่มีผู้ดำรงตำแหน่งอธิบดีหรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ ให้รองอธิบดีเป็นผู้รักษาราชการแทน และตามข้อ 44 วรรคแรก บัญญัติให้ผู้รักษาราชการแทนดังกล่าวมีอำนาจเช่นเดียวกับผู้ซึ่งตนแทน ดังนั้น รองอธิบดีกรมสรรพากรซึ่งรักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากร ย่อมมีอำนาจอนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 ได้โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและเงินเพิ่ม สำหรับปี พ.ศ. 2514-2518รวมเป็นเงิน 760,790.05 บาท โดยไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 49เพราะไม่ได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรก่อนทำการประเมินและคณะกรรมการอุทธรณ์ซึ่งประกอบด้วยจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4ก็ไม่ยกข้ออุทธรณ์ดังกล่าวขึ้นวินิจฉัยตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ด้วยขอให้เพิกถอนการประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินสำหรับท้องที่จังหวัดสุราษฎร์ธานี จำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามฎีกาโจทก์ข้อแรกว่า การที่นายวิทย์ ตันตยกุล รองอธิบดีกรมสรรพากร รักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากร เป็นผู้อนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์เป็นการชอบด้วยบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 49 หรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่าแม้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 จะบัญญัติให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้นโดยอนุมัติอธิบดี ซึ่งหมายความถึงอธิบดีกรมสรรพากรก็ตาม แต่ก็ไม่ใช่ว่าต้องตีความโดยเคร่งครัดดังที่โจทก์ฎีกาว่า ผู้มีอำนาจอนุมัติจะต้องเป็นตัวอธิบดีกรมสรรพากรเองเท่านั้น ถ้าตีความเช่นนี้แล้ว เมื่อตำแหน่งอธิบดีกรมสรรพากรว่างลงหรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ การบริหารราชการของกรมสรรพากรเกี่ยวกับการให้คำอนุมัติตามมาตรานี้ก็จะขัดข้องทำให้ราชการต้องคั่งค้างล่าช้าไปโดยไม่สมควร เพราะจะต้องรอให้มีตัวอธิบดีหรือตัวอธิบดีมาปฏิบัติราชการได้เสียก่อนจึงจะพิจารณาให้คำอนุมัติได้ การตีความโดยเคร่งครัดเช่นนี้น่าจะไม่ใช่เจตนารมณ์ของกฎหมาย และแม้ประมวลรัษฎากรจะเป็นกฎหมายพิเศษอันเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อยของประชาชนดังที่โจทก์ฎีกาก็ตาม ก็จะตีความโดยเคร่งครัดเช่นนั้นไม่ได้ ต้องนำประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 218เรื่องระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน ข้อ 42 วรรคสอง ซึ่งบัญญัติว่า"ในกรณีที่ไม่มีผู้ดำรงตำแหน่งอธิบดี หรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ ให้รองอธิบดีเป็นผู้รักษาราชการแทน..." และข้อ 44 วรรคแรกบัญญัติว่า "ให้ผู้รักษาราชการแทนตามข้อ 42... มีอำนาจเช่นเดียวกับผู้ซึ่งตนแทน" มาใช้บังคับ ฉะนั้น นายวิทย์ ตันตยกุล รองอธิบดีกรมสรรพากรซึ่งรักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากรในขณะนั้น ย่อมมีอำนาจหน้าที่เช่นเดียวกับอธิบดีกรมสรรพากรกล่าวคือ มีอำนาจให้คำอนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ได้ การอนุมัติดังกล่าวจึงชอบด้วยบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 49 แล้วปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามฎีกาของโจทก์ข้อต่อไปมีว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ปัญหาข้อนี้ ศาลฎีกาวินิจฉัยพยานหลักฐานของโจทก์จำเลยแล้วเห็นว่า พยานหลักฐานของจำเลยมีน้ำหนักยิ่งกว่าพยานหลักฐานของโจทก์ ข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่า ในปีพ.ศ. 2514 โจทก์มีเงินสะสมจากการค้าขายมาหลายปีกับเงินที่โจทก์ได้รับมรดกมาซื้อที่ดิน หากแต่เป็นเงินได้เกิดจากการค้าขายเครื่องเหล็กและจัดสรรที่ดินของโจทก์ในปีนั้นเอง และฟังไม่ได้ว่าโจทก์ได้กู้เงินจากบุคคลอื่นมาปรับปรุงและซื้อที่ดินดังที่โจทก์ฟ้องแต่เชื่อว่าจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานประเมินนำมาคำนวณภาษีเงินได้ของโจทก์ในปี พ.ศ. 2515-2518 นั้น เป็นรายได้ของโจทก์ที่ได้มาจากการค้าขายและจัดสรรที่ดิน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินซึ่งแก้ไขข้อบกพร่องโดยคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบแล้วพิพากษายืน(จรัส อุดมวรชาติ-ก้าน อันนานนท์-โสภณ จันเทรมะ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและเงินเพิ่ม สำหรับปี พ.ศ. 2514-2518รวมเป็นเงิน 760,790.05 บาท โดยไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 49เพราะไม่ได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรก่อนทำการประเมินและคณะกรรมการอุทธรณ์ซึ่งประกอบด้วยจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4ก็ไม่ยกข้ออุทธรณ์ดังกล่าวขึ้นวินิจฉัยตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ด้วยขอให้เพิกถอนการประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินสำหรับท้องที่จังหวัดสุราษฎร์ธานี จำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามฎีกาโจทก์ข้อแรกว่า การที่นายวิทย์ ตันตยกุล รองอธิบดีกรมสรรพากร รักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากร เป็นผู้อนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์เป็นการชอบด้วยบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 49 หรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่าแม้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 จะบัญญัติให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้นโดยอนุมัติอธิบดี ซึ่งหมายความถึงอธิบดีกรมสรรพากรก็ตาม แต่ก็ไม่ใช่ว่าต้องตีความโดยเคร่งครัดดังที่โจทก์ฎีกาว่า ผู้มีอำนาจอนุมัติจะต้องเป็นตัวอธิบดีกรมสรรพากรเองเท่านั้น ถ้าตีความเช่นนี้แล้ว เมื่อตำแหน่งอธิบดีกรมสรรพากรว่างลงหรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ การบริหารราชการของกรมสรรพากรเกี่ยวกับการให้คำอนุมัติตามมาตรานี้ก็จะขัดข้องทำให้ราชการต้องคั่งค้างล่าช้าไปโดยไม่สมควร เพราะจะต้องรอให้มีตัวอธิบดีหรือตัวอธิบดีมาปฏิบัติราชการได้เสียก่อนจึงจะพิจารณาให้คำอนุมัติได้ การตีความโดยเคร่งครัดเช่นนี้น่าจะไม่ใช่เจตนารมณ์ของกฎหมาย และแม้ประมวลรัษฎากรจะเป็นกฎหมายพิเศษอันเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อยของประชาชนดังที่โจทก์ฎีกาก็ตาม ก็จะตีความโดยเคร่งครัดเช่นนั้นไม่ได้ ต้องนำประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 218เรื่องระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน ข้อ 42 วรรคสอง ซึ่งบัญญัติว่า"ในกรณีที่ไม่มีผู้ดำรงตำแหน่งอธิบดี หรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ ให้รองอธิบดีเป็นผู้รักษาราชการแทน..." และข้อ 44 วรรคแรกบัญญัติว่า "ให้ผู้รักษาราชการแทนตามข้อ 42... มีอำนาจเช่นเดียวกับผู้ซึ่งตนแทน" มาใช้บังคับ ฉะนั้น นายวิทย์ ตันตยกุล รองอธิบดีกรมสรรพากรซึ่งรักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากรในขณะนั้น ย่อมมีอำนาจหน้าที่เช่นเดียวกับอธิบดีกรมสรรพากรกล่าวคือ มีอำนาจให้คำอนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ได้ การอนุมัติดังกล่าวจึงชอบด้วยบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 49 แล้วปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามฎีกาของโจทก์ข้อต่อไปมีว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ปัญหาข้อนี้ ศาลฎีกาวินิจฉัยพยานหลักฐานของโจทก์จำเลยแล้วเห็นว่า พยานหลักฐานของจำเลยมีน้ำหนักยิ่งกว่าพยานหลักฐานของโจทก์ ข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่า ในปีพ.ศ. 2514 โจทก์มีเงินสะสมจากการค้าขายมาหลายปีกับเงินที่โจทก์ได้รับมรดกมาซื้อที่ดิน หากแต่เป็นเงินได้เกิดจากการค้าขายเครื่องเหล็กและจัดสรรที่ดินของโจทก์ในปีนั้นเอง และฟังไม่ได้ว่าโจทก์ได้กู้เงินจากบุคคลอื่นมาปรับปรุงและซื้อที่ดินดังที่โจทก์ฟ้องแต่เชื่อว่าจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานประเมินนำมาคำนวณภาษีเงินได้ของโจทก์ในปี พ.ศ. 2515-2518 นั้น เป็นรายได้ของโจทก์ที่ได้มาจากการค้าขายและจัดสรรที่ดิน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินซึ่งแก้ไขข้อบกพร่องโดยคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบแล้วพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2347/2534นาย อุด มศักดิ์ ลิ้มพันธ์อุดมโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 49 ประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 218 ข้อ 42, ข้อ 44แม้ประมวลรัษฎากรจะเป็นกฎหมายพิเศษอันเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อยของประชาชน และตามมาตรา 49 จะบัญญัติให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้นโดยอนุมัติอธิบดีกรมสรรพากรก็ตาม แต่ก็ไม่จำต้องตีความโดยเคร่งครัดว่าผู้มีอำนาจอนุมัติจะต้องเป็นตัวอธิบดีกรมสรรพากรเองเท่านั้น เพราะตามประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 218 เรื่องระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน ข้อ 42 วรรคสอง บัญญัติว่า ในกรณีที่ไม่มีผู้ดำรงตำแหน่งอธิบดีหรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ ให้รองอธิบดีเป็นผู้รักษาราชการแทน และตามข้อ 44 วรรคแรก บัญญัติให้ผู้รักษาราชการแทนดังกล่าวมีอำนาจเช่นเดียวกับผู้ซึ่งตนแทน ดังนั้น รองอธิบดีกรมสรรพากรซึ่งรักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากร ย่อมมีอำนาจอนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 ได้โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและเงินเพิ่ม สำหรับปี พ.ศ. 2514-2518รวมเป็นเงิน 760,790.05 บาท โดยไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 49เพราะไม่ได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรก่อนทำการประเมินและคณะกรรมการอุทธรณ์ซึ่งประกอบด้วยจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4ก็ไม่ยกข้ออุทธรณ์ดังกล่าวขึ้นวินิจฉัยตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ด้วยขอให้เพิกถอนการประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินสำหรับท้องที่จังหวัดสุราษฎร์ธานี จำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามฎีกาโจทก์ข้อแรกว่า การที่นายวิทย์ ตันตยกุล รองอธิบดีกรมสรรพากร รักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากร เป็นผู้อนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์เป็นการชอบด้วยบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 49 หรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่าแม้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 จะบัญญัติให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้นโดยอนุมัติอธิบดี ซึ่งหมายความถึงอธิบดีกรมสรรพากรก็ตาม แต่ก็ไม่ใช่ว่าต้องตีความโดยเคร่งครัดดังที่โจทก์ฎีกาว่า ผู้มีอำนาจอนุมัติจะต้องเป็นตัวอธิบดีกรมสรรพากรเองเท่านั้น ถ้าตีความเช่นนี้แล้ว เมื่อตำแหน่งอธิบดีกรมสรรพากรว่างลงหรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ การบริหารราชการของกรมสรรพากรเกี่ยวกับการให้คำอนุมัติตามมาตรานี้ก็จะขัดข้องทำให้ราชการต้องคั่งค้างล่าช้าไปโดยไม่สมควร เพราะจะต้องรอให้มีตัวอธิบดีหรือตัวอธิบดีมาปฏิบัติราชการได้เสียก่อนจึงจะพิจารณาให้คำอนุมัติได้ การตีความโดยเคร่งครัดเช่นนี้น่าจะไม่ใช่เจตนารมณ์ของกฎหมาย และแม้ประมวลรัษฎากรจะเป็นกฎหมายพิเศษอันเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อยของประชาชนดังที่โจทก์ฎีกาก็ตาม ก็จะตีความโดยเคร่งครัดเช่นนั้นไม่ได้ ต้องนำประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 218เรื่องระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน ข้อ 42 วรรคสอง ซึ่งบัญญัติว่า"ในกรณีที่ไม่มีผู้ดำรงตำแหน่งอธิบดี หรือมีแต่ไม่อาจปฏิบัติราชการได้ ให้รองอธิบดีเป็นผู้รักษาราชการแทน..." และข้อ 44 วรรคแรกบัญญัติว่า "ให้ผู้รักษาราชการแทนตามข้อ 42... มีอำนาจเช่นเดียวกับผู้ซึ่งตนแทน" มาใช้บังคับ ฉะนั้น นายวิทย์ ตันตยกุล รองอธิบดีกรมสรรพากรซึ่งรักษาราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากรในขณะนั้น ย่อมมีอำนาจหน้าที่เช่นเดียวกับอธิบดีกรมสรรพากรกล่าวคือ มีอำนาจให้คำอนุมัติให้เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ได้ การอนุมัติดังกล่าวจึงชอบด้วยบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 49 แล้วปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามฎีกาของโจทก์ข้อต่อไปมีว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ปัญหาข้อนี้ ศาลฎีกาวินิจฉัยพยานหลักฐานของโจทก์จำเลยแล้วเห็นว่า พยานหลักฐานของจำเลยมีน้ำหนักยิ่งกว่าพยานหลักฐานของโจทก์ ข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่า ในปีพ.ศ. 2514 โจทก์มีเงินสะสมจากการค้าขายมาหลายปีกับเงินที่โจทก์ได้รับมรดกมาซื้อที่ดิน หากแต่เป็นเงินได้เกิดจากการค้าขายเครื่องเหล็กและจัดสรรที่ดินของโจทก์ในปีนั้นเอง และฟังไม่ได้ว่าโจทก์ได้กู้เงินจากบุคคลอื่นมาปรับปรุงและซื้อที่ดินดังที่โจทก์ฟ้องแต่เชื่อว่าจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานประเมินนำมาคำนวณภาษีเงินได้ของโจทก์ในปี พ.ศ. 2515-2518 นั้น เป็นรายได้ของโจทก์ที่ได้มาจากการค้าขายและจัดสรรที่ดิน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินซึ่งแก้ไขข้อบกพร่องโดยคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบแล้วพิพากษายืน(จรัส อุดมวรชาติ-ก้าน อันนานนท์-โสภณ จันเทรมะ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ