คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9772/2539หลักกฎหมาย: ตามประมวลรัษฎากรมาตรา83วรรคสี่,87และ86วรรคหนึ่งกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขายรายงานภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าเป็นรายสถานประกอบการโดยต้องลงรายการในรายงานภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการฉะนั้นใบกำกับภาษีสำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมายล.1แผ่นที่63,66,70,73,76,80,84,86ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1แผ่นที่64,67,71,74,77,81,83,87โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพาสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้งดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากรตามประมวลรัษฎากรมาตรา83/10(1)ตามเอกสารหมายล.1แผ่นที่62,65,69,72,75,79,82และ85เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา86/14และมาตรา77/1(18)(ก)บัญญัติไว้แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกันแต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้วย่อมแยกการซื้อขายการนำเข้าการส่งออกการให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากรมาตรา82/3และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีณที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา87วรรคหนึ่งและวรรคสามบัญญัติไว้ฉะนั้นโจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมายล.1แผ่นที่62,65,69,72,75,79,82และ85ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริงเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา88(2)มาตรา89(3)และมาตรา89/1 การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่กรณีจึงมีเหตุสมควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา89/1นั้นเนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด4ส่วน7มาตรา83วรรคสองจึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษีแต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระเงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมินแต่ประมวลรัษฎากรมาตรา89/1ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากรมาตรา89วรรคท้ายบัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา89/1ได้..LONGโจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน ภาษี มูลค่า เพิ่ม ตาม หนังสือแจ้ง การ ประเมิน เลขที่ 2067/5/100177 เลขที่2067/5/100178 เลขที่ 2067/5/100233 เลขที่ 2067/5/100234เพิกถอน คำวินิจฉัยอุทธรณ์ ของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ลงวันที่17 มกราคม 2538 และ ให้ งด เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ แก่ โจทก์จำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ภาษี มูลค่า เพิ่ม ของ เจ้าพนักงานประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ ของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ชอบ ด้วยเหตุผล ทั้ง ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมาย ทุกประการ ขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า ข้อเท็จจริง ฟังได้ ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ประกอบกิจการผลิตแถบผ้ายางยือ และริบบิ้นจำหน่ายในราชอาณาจักรและส่งออกนอกราชอาณาจักร โจทก์จดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการภาษีมูลค่าเพิ่มมีสถานประกอบการสองแห่งคือสำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่ที่กรุงเทพมหานคร และสำนักงานสาขาตั้งอยู่ที่ 600/3 หมู่ที่ 5ถนนสุขาภิบาล 8 ตำบลหนองขาม อำเภอศรีราชา จังหวัดชลบุรีสถานประกอบการทั้งสองแห่งแยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมูลค่าเพิ่มต่างหากจากกันสำหรับเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์2536 โจทก์แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) โดยสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ยื่นไว้ตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 8 และ 10 ส่วนสถานประกอบการสาขายื่นไว้ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 180 ถึง 184 โดยสถานประกอบการสาขาได้นำใบเสร็จรับเงินของกรมศุลกากรจำนวน 8 ฉบับ ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ใบกำกับภาษีที่ออกโดยบริษัทเชลล์แห่งปรเทศไทย จำกัด จำนวน 1 ฉบับ ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 68 และใบส่งของ/ใบแจ้งหนี้ที่ออกโดยยืนยงการพิมพ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 78 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสำนักงานสาขาแต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์จะนำเอกสารดังกล่าวมาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาไม่ได้ จึงทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์ ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 และ 5 และประเมินเบี้ยปรับเงินเพิ่มของภาษีดังกล่าวตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ลง1 แผ่นที่ 6 และ 7 โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 12 ถึง 16 อ้างว่าสถานประกอบการสาขามีสิทธินำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79,82 และ85 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาได้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีมูลค่าเพิ่มและเงินเพิ่มตามการประเมินส่วนเบี้ยปรับลดให้ร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย ปรากฏตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์และรายงานการประชุมคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 17 ถึง 24ประเด็นที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อแรกมีว่าโจทก์มีสิทธิที่จะนำใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ไปขอหักภาษีขายของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ได้หรือไม่ ในปัญหาข้อนี้ประมวลรัษฎากรมาตรา 83 วรรคสี่ ได้บัญญัติไว้ว่า "ถ้าผู้ประกอบการจดทะเบียนมีสถานประกอบการหลายแห่ง การยื่นแบบแสดงรายการภาษีและการชำระภาษีให้แยกยื่นและชำระเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้ เว้นแต่ผู้ประกอบการจดทะเบียนจะยื่นคำร้องต่ออธิบดีขออนุมัติยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีรวมกัน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่แห่งใดแห่งหนึ่ง หรือ ณ สถานที่ที่อธิบดีกำหนดตามวรรคสามก็ได้และเมื่อได้รับอนุมัติจากอธิบดีแล้วให้ถือปฏิบัติตั้งแต่เดือนภาษีที่อธิบดีกำหนดเป็นต้นไป" และมาตรา 87 บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 87/1 และมาตรา 87/2 ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนมีหน้าที่จัดทำรายงานเกี่ยวกับการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มดังต่อไปนี้(1) รายงาน ภาษี ขาย(2) รายงาน ภาษี ซื้อ(3) รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าในกรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ต้องเสียภาษีตามมาตรา 82/16 ให้มีหน้าที่จัดทำรายงานมูลค่าของฐานภาษีและรายงานสินค้าและวัตถุดิบรายงานที่ต้องจัดทำตามวรรคหนึ่งและวรรคสองให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด และให้จัดทำเป็นรายสถานประกอบการวิธีลงรายการในรายงานให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด และการลงรายการให้ลงภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าหรือบริการนั้นทั้งนี้ เว้นแต่ในกรณีจำเป็นอธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่นตามที่เห็นสมควรได้" นอกจากนี้ ประมวลรัษฎากร มาตรา 86 วรรคหนึ่งบัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 86/1 มาตรา 86/2 และมาตรา 86/8ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำใบกำกับภาษีและสำเนาใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการทุกครั้ง และต้องจัดทำในทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น พร้อมทั้งให้ส่งมอบใบกำกับภาษีนั้นแก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการส่วนสำเนาใบกำกับภาษีให้เก็บรักษาไว้ตามมาตรา 87/3" และวรรคสามบัญญัติว่า "ใบกำกับภาษีให้ออกเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้เว้นแต่อธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่น" ดังนี้ ย่อมเห็นได้ว่ากฎหมายกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขาย รายงาน ภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้นใบกำกับภาษี สำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป ข้อเท็จจริงปรากฏว่าสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 63,66, 70, 73, 76, 80, 84, 86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 64, 67, 71, 74, 77, 81, 83, 87 โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10 (1) ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นใบกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 86/14และมาตรา 77/1 (18)(ก) บัญญัติไว้ แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการสาขาของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อการขาย การนำเข้า การส่งออก การให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ ฉะนั้น โจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อต่อไปมีว่า มีเหตุสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ลงอีกหรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีเช่นนี้ ศาลฎีกาจึงเห็นควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ปัญหาต้องวินิจฉัยในข้อต่อไปมีว่า ศาลจะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ได้หรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4ส่วน 7 มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมิน แต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามฟ้องบางส่วน โดยให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9772/2539บริษัท ที.ยู.ซี. อิลาสติค จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 77/1 (18(ก), ม. 82 (3), ม. 83 วรรคสี่, ม. 86 วรรคหนึ่ง, ม. 86/14 87 วรรคหนึ่ง, ม. 86/14 87 วรรคสาม, ม. 88 (2), ม. 89 (3), ม. 89/1ตามประมวลรัษฎากรมาตรา83วรรคสี่,87และ86วรรคหนึ่งกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขายรายงานภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าเป็นรายสถานประกอบการโดยต้องลงรายการในรายงานภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการฉะนั้นใบกำกับภาษีสำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมายล.1แผ่นที่63,66,70,73,76,80,84,86ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1แผ่นที่64,67,71,74,77,81,83,87โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพาสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้งดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากรตามประมวลรัษฎากรมาตรา83/10(1)ตามเอกสารหมายล.1แผ่นที่62,65,69,72,75,79,82และ85เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา86/14และมาตรา77/1(18)(ก)บัญญัติไว้แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกันแต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้วย่อมแยกการซื้อขายการนำเข้าการส่งออกการให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากรมาตรา82/3และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีณที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา87วรรคหนึ่งและวรรคสามบัญญัติไว้ฉะนั้นโจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมายล.1แผ่นที่62,65,69,72,75,79,82และ85ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริงเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา88(2)มาตรา89(3)และมาตรา89/1 การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่กรณีจึงมีเหตุสมควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา89/1นั้นเนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด4ส่วน7มาตรา83วรรคสองจึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษีแต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระเงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมินแต่ประมวลรัษฎากรมาตรา89/1ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากรมาตรา89วรรคท้ายบัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา89/1ได้..LONGโจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน ภาษี มูลค่า เพิ่ม ตาม หนังสือแจ้ง การ ประเมิน เลขที่ 2067/5/100177 เลขที่2067/5/100178 เลขที่ 2067/5/100233 เลขที่ 2067/5/100234เพิกถอน คำวินิจฉัยอุทธรณ์ ของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ลงวันที่17 มกราคม 2538 และ ให้ งด เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ แก่ โจทก์จำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ภาษี มูลค่า เพิ่ม ของ เจ้าพนักงานประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ ของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ชอบ ด้วยเหตุผล ทั้ง ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมาย ทุกประการ ขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า ข้อเท็จจริง ฟังได้ ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ประกอบกิจการผลิตแถบผ้ายางยือ และริบบิ้นจำหน่ายในราชอาณาจักรและส่งออกนอกราชอาณาจักร โจทก์จดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการภาษีมูลค่าเพิ่มมีสถานประกอบการสองแห่งคือสำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่ที่กรุงเทพมหานคร และสำนักงานสาขาตั้งอยู่ที่ 600/3 หมู่ที่ 5ถนนสุขาภิบาล 8 ตำบลหนองขาม อำเภอศรีราชา จังหวัดชลบุรีสถานประกอบการทั้งสองแห่งแยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมูลค่าเพิ่มต่างหากจากกันสำหรับเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์2536 โจทก์แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) โดยสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ยื่นไว้ตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 8 และ 10 ส่วนสถานประกอบการสาขายื่นไว้ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 180 ถึง 184 โดยสถานประกอบการสาขาได้นำใบเสร็จรับเงินของกรมศุลกากรจำนวน 8 ฉบับ ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ใบกำกับภาษีที่ออกโดยบริษัทเชลล์แห่งปรเทศไทย จำกัด จำนวน 1 ฉบับ ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 68 และใบส่งของ/ใบแจ้งหนี้ที่ออกโดยยืนยงการพิมพ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 78 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสำนักงานสาขาแต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์จะนำเอกสารดังกล่าวมาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาไม่ได้ จึงทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์ ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 และ 5 และประเมินเบี้ยปรับเงินเพิ่มของภาษีดังกล่าวตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ลง1 แผ่นที่ 6 และ 7 โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 12 ถึง 16 อ้างว่าสถานประกอบการสาขามีสิทธินำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79,82 และ85 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาได้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีมูลค่าเพิ่มและเงินเพิ่มตามการประเมินส่วนเบี้ยปรับลดให้ร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย ปรากฏตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์และรายงานการประชุมคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 17 ถึง 24ประเด็นที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อแรกมีว่าโจทก์มีสิทธิที่จะนำใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ไปขอหักภาษีขายของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ได้หรือไม่ ในปัญหาข้อนี้ประมวลรัษฎากรมาตรา 83 วรรคสี่ ได้บัญญัติไว้ว่า "ถ้าผู้ประกอบการจดทะเบียนมีสถานประกอบการหลายแห่ง การยื่นแบบแสดงรายการภาษีและการชำระภาษีให้แยกยื่นและชำระเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้ เว้นแต่ผู้ประกอบการจดทะเบียนจะยื่นคำร้องต่ออธิบดีขออนุมัติยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีรวมกัน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่แห่งใดแห่งหนึ่ง หรือ ณ สถานที่ที่อธิบดีกำหนดตามวรรคสามก็ได้และเมื่อได้รับอนุมัติจากอธิบดีแล้วให้ถือปฏิบัติตั้งแต่เดือนภาษีที่อธิบดีกำหนดเป็นต้นไป" และมาตรา 87 บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 87/1 และมาตรา 87/2 ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนมีหน้าที่จัดทำรายงานเกี่ยวกับการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มดังต่อไปนี้(1) รายงาน ภาษี ขาย(2) รายงาน ภาษี ซื้อ(3) รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าในกรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ต้องเสียภาษีตามมาตรา 82/16 ให้มีหน้าที่จัดทำรายงานมูลค่าของฐานภาษีและรายงานสินค้าและวัตถุดิบรายงานที่ต้องจัดทำตามวรรคหนึ่งและวรรคสองให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด และให้จัดทำเป็นรายสถานประกอบการวิธีลงรายการในรายงานให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด และการลงรายการให้ลงภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าหรือบริการนั้นทั้งนี้ เว้นแต่ในกรณีจำเป็นอธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่นตามที่เห็นสมควรได้" นอกจากนี้ ประมวลรัษฎากร มาตรา 86 วรรคหนึ่งบัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 86/1 มาตรา 86/2 และมาตรา 86/8ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำใบกำกับภาษีและสำเนาใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการทุกครั้ง และต้องจัดทำในทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น พร้อมทั้งให้ส่งมอบใบกำกับภาษีนั้นแก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการส่วนสำเนาใบกำกับภาษีให้เก็บรักษาไว้ตามมาตรา 87/3" และวรรคสามบัญญัติว่า "ใบกำกับภาษีให้ออกเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้เว้นแต่อธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่น" ดังนี้ ย่อมเห็นได้ว่ากฎหมายกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขาย รายงาน ภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้นใบกำกับภาษี สำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป ข้อเท็จจริงปรากฏว่าสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 63,66, 70, 73, 76, 80, 84, 86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 64, 67, 71, 74, 77, 81, 83, 87 โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10 (1) ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นใบกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 86/14และมาตรา 77/1 (18)(ก) บัญญัติไว้ แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการสาขาของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อการขาย การนำเข้า การส่งออก การให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ ฉะนั้น โจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อต่อไปมีว่า มีเหตุสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ลงอีกหรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีเช่นนี้ ศาลฎีกาจึงเห็นควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ปัญหาต้องวินิจฉัยในข้อต่อไปมีว่า ศาลจะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ได้หรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4ส่วน 7 มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมิน แต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามฟ้องบางส่วน โดยให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง(สุนพ กีรติยุติ-ชลอ บุณยเนตร-จำนอง สุขศิริ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน ภาษี มูลค่า เพิ่ม ตาม หนังสือแจ้ง การ ประเมิน เลขที่ 2067/5/100177 เลขที่2067/5/100178 เลขที่ 2067/5/100233 เลขที่ 2067/5/100234เพิกถอน คำวินิจฉัยอุทธรณ์ ของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ลงวันที่17 มกราคม 2538 และ ให้ งด เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ แก่ โจทก์จำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ภาษี มูลค่า เพิ่ม ของ เจ้าพนักงานประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ ของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ชอบ ด้วยเหตุผล ทั้ง ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมาย ทุกประการ ขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า ข้อเท็จจริง ฟังได้ ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ประกอบกิจการผลิตแถบผ้ายางยือ และริบบิ้นจำหน่ายในราชอาณาจักรและส่งออกนอกราชอาณาจักร โจทก์จดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการภาษีมูลค่าเพิ่มมีสถานประกอบการสองแห่งคือสำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่ที่กรุงเทพมหานคร และสำนักงานสาขาตั้งอยู่ที่ 600/3 หมู่ที่ 5ถนนสุขาภิบาล 8 ตำบลหนองขาม อำเภอศรีราชา จังหวัดชลบุรีสถานประกอบการทั้งสองแห่งแยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมูลค่าเพิ่มต่างหากจากกันสำหรับเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์2536 โจทก์แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) โดยสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ยื่นไว้ตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 8 และ 10 ส่วนสถานประกอบการสาขายื่นไว้ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 180 ถึง 184 โดยสถานประกอบการสาขาได้นำใบเสร็จรับเงินของกรมศุลกากรจำนวน 8 ฉบับ ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ใบกำกับภาษีที่ออกโดยบริษัทเชลล์แห่งปรเทศไทย จำกัด จำนวน 1 ฉบับ ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 68 และใบส่งของ/ใบแจ้งหนี้ที่ออกโดยยืนยงการพิมพ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 78 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสำนักงานสาขาแต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์จะนำเอกสารดังกล่าวมาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาไม่ได้ จึงทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์ ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 และ 5 และประเมินเบี้ยปรับเงินเพิ่มของภาษีดังกล่าวตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ลง1 แผ่นที่ 6 และ 7 โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 12 ถึง 16 อ้างว่าสถานประกอบการสาขามีสิทธินำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79,82 และ85 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาได้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีมูลค่าเพิ่มและเงินเพิ่มตามการประเมินส่วนเบี้ยปรับลดให้ร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย ปรากฏตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์และรายงานการประชุมคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 17 ถึง 24ประเด็นที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อแรกมีว่าโจทก์มีสิทธิที่จะนำใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ไปขอหักภาษีขายของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ได้หรือไม่ ในปัญหาข้อนี้ประมวลรัษฎากรมาตรา 83 วรรคสี่ ได้บัญญัติไว้ว่า "ถ้าผู้ประกอบการจดทะเบียนมีสถานประกอบการหลายแห่ง การยื่นแบบแสดงรายการภาษีและการชำระภาษีให้แยกยื่นและชำระเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้ เว้นแต่ผู้ประกอบการจดทะเบียนจะยื่นคำร้องต่ออธิบดีขออนุมัติยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีรวมกัน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่แห่งใดแห่งหนึ่ง หรือ ณ สถานที่ที่อธิบดีกำหนดตามวรรคสามก็ได้และเมื่อได้รับอนุมัติจากอธิบดีแล้วให้ถือปฏิบัติตั้งแต่เดือนภาษีที่อธิบดีกำหนดเป็นต้นไป" และมาตรา 87 บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 87/1 และมาตรา 87/2 ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนมีหน้าที่จัดทำรายงานเกี่ยวกับการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มดังต่อไปนี้(1) รายงาน ภาษี ขาย(2) รายงาน ภาษี ซื้อ(3) รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าในกรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ต้องเสียภาษีตามมาตรา 82/16 ให้มีหน้าที่จัดทำรายงานมูลค่าของฐานภาษีและรายงานสินค้าและวัตถุดิบรายงานที่ต้องจัดทำตามวรรคหนึ่งและวรรคสองให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด และให้จัดทำเป็นรายสถานประกอบการวิธีลงรายการในรายงานให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด และการลงรายการให้ลงภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าหรือบริการนั้นทั้งนี้ เว้นแต่ในกรณีจำเป็นอธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่นตามที่เห็นสมควรได้" นอกจากนี้ ประมวลรัษฎากร มาตรา 86 วรรคหนึ่งบัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 86/1 มาตรา 86/2 และมาตรา 86/8ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำใบกำกับภาษีและสำเนาใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการทุกครั้ง และต้องจัดทำในทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น พร้อมทั้งให้ส่งมอบใบกำกับภาษีนั้นแก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการส่วนสำเนาใบกำกับภาษีให้เก็บรักษาไว้ตามมาตรา 87/3" และวรรคสามบัญญัติว่า "ใบกำกับภาษีให้ออกเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้เว้นแต่อธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่น" ดังนี้ ย่อมเห็นได้ว่ากฎหมายกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขาย รายงาน ภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้นใบกำกับภาษี สำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป ข้อเท็จจริงปรากฏว่าสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 63,66, 70, 73, 76, 80, 84, 86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 64, 67, 71, 74, 77, 81, 83, 87 โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10 (1) ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นใบกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 86/14และมาตรา 77/1 (18)(ก) บัญญัติไว้ แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการสาขาของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อการขาย การนำเข้า การส่งออก การให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ ฉะนั้น โจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อต่อไปมีว่า มีเหตุสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ลงอีกหรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีเช่นนี้ ศาลฎีกาจึงเห็นควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ปัญหาต้องวินิจฉัยในข้อต่อไปมีว่า ศาลจะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ได้หรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4ส่วน 7 มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมิน แต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามฟ้องบางส่วน โดยให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9772/2539บริษัท ที.ยู.ซี. อิลาสติค จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 77/1 (18(ก), ม. 82 (3), ม. 83 วรรคสี่, ม. 86 วรรคหนึ่ง, ม. 86/14 87 วรรคหนึ่ง, ม. 86/14 87 วรรคสาม, ม. 88 (2), ม. 89 (3), ม. 89/1ตามประมวลรัษฎากรมาตรา83วรรคสี่,87และ86วรรคหนึ่งกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขายรายงานภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าเป็นรายสถานประกอบการโดยต้องลงรายการในรายงานภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการฉะนั้นใบกำกับภาษีสำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมายล.1แผ่นที่63,66,70,73,76,80,84,86ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1แผ่นที่64,67,71,74,77,81,83,87โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพาสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้งดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากรตามประมวลรัษฎากรมาตรา83/10(1)ตามเอกสารหมายล.1แผ่นที่62,65,69,72,75,79,82และ85เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา86/14และมาตรา77/1(18)(ก)บัญญัติไว้แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกันแต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้วย่อมแยกการซื้อขายการนำเข้าการส่งออกการให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากรมาตรา82/3และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีณที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา87วรรคหนึ่งและวรรคสามบัญญัติไว้ฉะนั้นโจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมายล.1แผ่นที่62,65,69,72,75,79,82และ85ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริงเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา88(2)มาตรา89(3)และมาตรา89/1 การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่กรณีจึงมีเหตุสมควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา89/1นั้นเนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด4ส่วน7มาตรา83วรรคสองจึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษีแต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระเงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมินแต่ประมวลรัษฎากรมาตรา89/1ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากรมาตรา89วรรคท้ายบัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา89/1ได้..LONGโจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน ภาษี มูลค่า เพิ่ม ตาม หนังสือแจ้ง การ ประเมิน เลขที่ 2067/5/100177 เลขที่2067/5/100178 เลขที่ 2067/5/100233 เลขที่ 2067/5/100234เพิกถอน คำวินิจฉัยอุทธรณ์ ของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ลงวันที่17 มกราคม 2538 และ ให้ งด เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ แก่ โจทก์จำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ภาษี มูลค่า เพิ่ม ของ เจ้าพนักงานประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ ของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ชอบ ด้วยเหตุผล ทั้ง ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมาย ทุกประการ ขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า ข้อเท็จจริง ฟังได้ ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ประกอบกิจการผลิตแถบผ้ายางยือ และริบบิ้นจำหน่ายในราชอาณาจักรและส่งออกนอกราชอาณาจักร โจทก์จดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการภาษีมูลค่าเพิ่มมีสถานประกอบการสองแห่งคือสำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่ที่กรุงเทพมหานคร และสำนักงานสาขาตั้งอยู่ที่ 600/3 หมู่ที่ 5ถนนสุขาภิบาล 8 ตำบลหนองขาม อำเภอศรีราชา จังหวัดชลบุรีสถานประกอบการทั้งสองแห่งแยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมูลค่าเพิ่มต่างหากจากกันสำหรับเดือนมกราคมและกุมภาพันธ์2536 โจทก์แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) โดยสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ยื่นไว้ตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 8 และ 10 ส่วนสถานประกอบการสาขายื่นไว้ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 180 ถึง 184 โดยสถานประกอบการสาขาได้นำใบเสร็จรับเงินของกรมศุลกากรจำนวน 8 ฉบับ ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ใบกำกับภาษีที่ออกโดยบริษัทเชลล์แห่งปรเทศไทย จำกัด จำนวน 1 ฉบับ ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 68 และใบส่งของ/ใบแจ้งหนี้ที่ออกโดยยืนยงการพิมพ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 78 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสำนักงานสาขาแต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์จะนำเอกสารดังกล่าวมาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาไม่ได้ จึงทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์ ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 และ 5 และประเมินเบี้ยปรับเงินเพิ่มของภาษีดังกล่าวตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ลง1 แผ่นที่ 6 และ 7 โจทก์อุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 12 ถึง 16 อ้างว่าสถานประกอบการสาขามีสิทธินำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79,82 และ85 มาเครดิตเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาได้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีมูลค่าเพิ่มและเงินเพิ่มตามการประเมินส่วนเบี้ยปรับลดให้ร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย ปรากฏตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์และรายงานการประชุมคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 17 ถึง 24ประเด็นที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อแรกมีว่าโจทก์มีสิทธิที่จะนำใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62,65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 ไปขอหักภาษีขายของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ได้หรือไม่ ในปัญหาข้อนี้ประมวลรัษฎากรมาตรา 83 วรรคสี่ ได้บัญญัติไว้ว่า "ถ้าผู้ประกอบการจดทะเบียนมีสถานประกอบการหลายแห่ง การยื่นแบบแสดงรายการภาษีและการชำระภาษีให้แยกยื่นและชำระเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้ เว้นแต่ผู้ประกอบการจดทะเบียนจะยื่นคำร้องต่ออธิบดีขออนุมัติยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีรวมกัน ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่แห่งใดแห่งหนึ่ง หรือ ณ สถานที่ที่อธิบดีกำหนดตามวรรคสามก็ได้และเมื่อได้รับอนุมัติจากอธิบดีแล้วให้ถือปฏิบัติตั้งแต่เดือนภาษีที่อธิบดีกำหนดเป็นต้นไป" และมาตรา 87 บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 87/1 และมาตรา 87/2 ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนมีหน้าที่จัดทำรายงานเกี่ยวกับการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มดังต่อไปนี้(1) รายงาน ภาษี ขาย(2) รายงาน ภาษี ซื้อ(3) รายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้าในกรณีผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ต้องเสียภาษีตามมาตรา 82/16 ให้มีหน้าที่จัดทำรายงานมูลค่าของฐานภาษีและรายงานสินค้าและวัตถุดิบรายงานที่ต้องจัดทำตามวรรคหนึ่งและวรรคสองให้เป็นไปตามแบบที่อธิบดีกำหนด และให้จัดทำเป็นรายสถานประกอบการวิธีลงรายการในรายงานให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการและเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด และการลงรายการให้ลงภายในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าหรือบริการนั้นทั้งนี้ เว้นแต่ในกรณีจำเป็นอธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่นตามที่เห็นสมควรได้" นอกจากนี้ ประมวลรัษฎากร มาตรา 86 วรรคหนึ่งบัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 86/1 มาตรา 86/2 และมาตรา 86/8ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำใบกำกับภาษีและสำเนาใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการทุกครั้ง และต้องจัดทำในทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น พร้อมทั้งให้ส่งมอบใบกำกับภาษีนั้นแก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการส่วนสำเนาใบกำกับภาษีให้เก็บรักษาไว้ตามมาตรา 87/3" และวรรคสามบัญญัติว่า "ใบกำกับภาษีให้ออกเป็นรายสถานประกอบการ ทั้งนี้เว้นแต่อธิบดีจะกำหนดเป็นอย่างอื่น" ดังนี้ ย่อมเห็นได้ว่ากฎหมายกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสถานประกอบการหลายแห่งให้แยกยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีเป็นรายสถานประกอบการทั้งยังต้องการที่จะควบคุมและตรวจสอบได้โดยสะดวกจึงกำหนดให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำรายงานภาษีขาย รายงาน ภาษีซื้อรายงานสินค้าและวัตถุดิบเฉพาะผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ประกอบกิจการขายสินค้า เป็นรายสถานประกอบการ โดยต้องลงรายการในรายงานในสามวันทำการนับแต่วันที่ได้มาหรือจำหน่ายออกไปซึ่งสินค้าเมื่อสถานประกอบการอยู่ต่างกันใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าจึงต้องแยกออกเป็นรายสถานประกอบการ ฉะนั้นใบกำกับภาษี สำหรับการซื้อสินค้าย่อมจะต้องแยกเป็นของแต่ละสถานประกอบการเช่นเดียวกันจะนำมาปะปนกันเพื่อใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มหาได้ไม่ เพราะจะทำให้เกิดข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีขายหรือจำนวนภาษีซื้อของแต่ละสถานประกอบการในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไป ข้อเท็จจริงปรากฏว่าสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์เป็นผู้นำเข้าสินค้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 63,66, 70, 73, 76, 80, 84, 86 ประกอบบัญชีราคาสินค้าเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 64, 67, 71, 74, 77, 81, 83, 87 โดยใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มระบุที่อยู่ของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ไว้โดยชัดแจ้ง ดังนั้นใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อกรมสรรพากร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 83/10 (1) ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 75, 79, 82 และ 85 เนื่องจากการนำเข้าสินค้าดังกล่าวเป็นใบกำกับภาษี อันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการแห่งใหญ่ของโจทก์ ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 86/14และมาตรา 77/1 (18)(ก) บัญญัติไว้ แม้สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่และสถานประกอบการสาขาของโจทก์จะเป็นสถานประกอบการของนิติบุคคลเดียวกัน แต่เมื่อมีการจดทะเบียนเป็นหลายสถานประกอบการแล้ว ย่อมแยกการซื้อการขาย การนำเข้า การส่งออก การให้บริการออกเป็นของแต่ละสถานประกอบการได้ โจทก์จึงต้องนำไปคำนวณภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 และยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษี ณ ที่ว่าการอำเภอท้องที่ที่สถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์ตั้งอยู่ กับต้องนำไปลงรายการในรายงานภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ ตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 87 วรรคหนึ่ง และวรรคสาม บัญญัติไว้ ฉะนั้น โจทก์จึงนำใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 62, 65, 69, 72, 79,82 และ 85 ซึ่งเป็นใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์ไม่ได้ เพราะเป็นการไม่ชอบด้วยบทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวไว้แล้วเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบจึงเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีของสถานประกอบการสาขาโดยแสดงจำนวนภาษีไม่ถูกต้องมีข้อผิดพลาดอันเป็นเหตุให้จำนวนภาษีซื้อของสถานประกอบการสาขาในเดือนภาษีที่แสดงไว้คลาดเคลื่อนไปเป็นเหตุให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียต่ำกว่าความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่มจากโจทก์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88(2) มาตรา 89(3) และมาตรา 89/1ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ในข้อต่อไปมีว่า มีเหตุสมควรที่จะงดหรือลดเบี้ยปรับให้แก่โจทก์ลงอีกหรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์นำใบเสร็จรับเงินที่กรมศุลกากรออกให้ในการเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากสถานประกอบการสำนักงานแห่งใหญ่ของโจทก์มาใช้คำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มของสถานประกอบการสาขาของโจทก์นั้นเป็นเรื่องที่โจทก์เข้าใจข้อกฎหมายผิดไปว่าสามารถนำใบกำกับภาษีอันเป็นภาษีซื้อของโจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลเดียวกันไปใช้ในการคำนวณภาษีด้วยการหักจากภาษีขายได้จึงได้ปฏิบัติการยื่นแบบแสดงรายการภาษีและชำระภาษีมีข้อผิดพลาดดังกล่าวโจทก์หาได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทำให้จำเลยได้รับชำระภาษีมูลค่าเพิ่มจากโจทก์น้อยไปจากวิธีการที่โจทก์จะปฏิบัติโดยถูกต้องทั้งสองสถานประกอบการแต่อย่างใดไม่ กรณีเช่นนี้ ศาลฎีกาจึงเห็นควรงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ปัญหาต้องวินิจฉัยในข้อต่อไปมีว่า ศาลจะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ได้หรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์จะต้องชำระเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 นั้น เนื่องจากโจทก์ไม่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามบทบัญญัติในหมวด 4ส่วน 7 มาตรา 83 วรรคสอง จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับโดยให้เริ่มนับเมื่อพ้นกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีจนถึงวันชำระภาษี แต่เงินเพิ่มที่คำนวณได้มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระ เงินเพิ่มนี้แม้จะเป็นภาษีอากรประเมิน แต่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ก็มิได้บัญญัติให้งดหรือลดลงได้ดังเช่นที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 89 วรรคท้าย บัญญัติให้อำนาจในการงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ไว้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดเงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89/1 ได้พิพากษาแก้เป็นว่า ให้แก้ไขการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามฟ้องบางส่วน โดยให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง(สุนพ กีรติยุติ-ชลอ บุณยเนตร-จำนอง สุขศิริ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ