คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4925/2533หลักกฎหมาย: การที่บริษัท พ.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศได้จัดส่งคนงานเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแนะนำแก่โจทก์ในการประกอบกิจการโรงแรมของโจทก์เท่านั้น ยังถือไม่ได้ว่าเป็นการเข้ามาประกอบกิจการในประเทศไทย โจทก์ผู้จ่ายเงินได้ตามมาตรา 40 (2) ให้แก่บริษัทดังกล่าวจึงมีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย และนำส่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 (1) โจทก์ทำสัญญาจ้างบริษัท ฮ.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศเป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ในด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ การที่บริษัทดังกล่าวปฏิบัติงานให้โจทก์ตามสัญญานั้น บริษัทดังกล่าวจะต้องมีค่าใช้จ่ายของตนเองเพื่อทำงานให้บรรลุผลตามสัญญา ดังนั้น ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาด กับค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทดังกล่าว จึงเป็นเงินได้จากการที่บริษัทดังกล่าวรับทำงานให้โจทก์ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (2) หาใช่เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์ซึ่งบริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปก่อนแล้วโจทก์จะจ่ายคืนให้ในภายหลังไม่ โจทก์ผู้จ่ายเงินได้ให้แก่บริษัทดังกล่าวจึงมีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายและนำส่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 3 เตรส การที่โจทก์จ้างบริษัท ฮ.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ เข้ามาดำเนินกิจการโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อให้กิจการโรงแรมของโจทก์เป็นไปด้วยดี ดังนั้นเงินที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทดังกล่าว ก็เพื่อผลสำเร็จแห่งการงานที่บริษัทดังกล่าวจะบริหารโรงแรมให้โจทก์ จึงถือเป็นเงินค่าจ้างทำของ แม้โจทก์จะเรียกเงินที่จ่ายนั้นว่าเป็น ค่าการตลาด ค่าธรรมเนียม หรือเงินจ่ายคืนสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก็ตาม แต่แท้จริงแล้วล้วนเป็นเงินค่าจ้างทำของทั้งสิ้น บริษัท ฮ.จึงต้องเสียภาษีการค้าตามประเภทการค้า 4 ชนิด 1 (ฉ) โจทก์ผู้จ่ายเงินค่าจ้างทำของให้แก่บริษัท ฮ. จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษีการค้า และภาษีบำรุงเทศบาล แล้วนำส่งตามประมวลรัษฎากรมาตรา 78 สัตตรส ประกอบด้วยมาตรา 78 ปัณรส วรรคสองโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่สั่งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่ม รวมจำนวน ๒,๒๘๗,๑๔๙ บาท จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามฟ้องชอบด้วยกฎหมายแล้วขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ยุติในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบกิจการโรงแรม ก่อนโจทก์ก่อสร้างโรงแรมคือเมื่อวันที่ ๑๔ สิงหาคม ๒๕๒๔ โจทก์ได้ทำสัญญาสองฉบับกับบริษัทเพ็นนินซูลาโอเวอร์ซีส์ แมนเนจเม้นท์ จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทที่ตั้งขึ้นตามฎหมายของต่างประเทศให้เป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ สัญญาฉบับแรกเป็นสัญญาให้คำปรึกษาบริการโรงแรม การตลาด และค่าธรรมเนียม แต่สัญญาฉบับนี้ยังไม่ทันใช้บังคับก็ถูกยกเลิก แล้วโจทก์ทำสัญญาฉบับที่ ๒ กับบริษัทเดิมอีก เป็นสัญญาการให้บริการทางเทคนิคและปรึกษาซึ่งมีค่าตอบแทนที่โจทก์ต้องจ่ายให้แก่บริษัทดังกล่าวตามสัญญาคือ ค่าที่ปรึกษา ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชยค่าการตลาด และค่าส่งเสริมการตลาด ต่อมาโจทก์ได้เลิกสัญญากับบริษัทดังกล่าว และเมื่อวันที่ ๑๓กันยายน ๒๕๒๕ โจทก์ได้ทำสัญญาใหม่กับบริษัทฮ่องกงแอนด์เซี่ยงไฮ้โฮเต็ล จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศ ประกอบกิจการในประเทศไทย เป็นสัญญาการดำเนินการหรือประกอบการโดยให้คำปรึกษาและให้บริการกับควบคุมดูแลกิจการของโจทก์ในด้านบริหาร การก่อสร้างโรงแรม และเกี่ยวกับธุรกิจโรงแรม โดยโจทก์ต้องจ่ายค่าตอบแทนให้คือ ค่าธรรมเนียม ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาดและค่าส่งเสริมการตลาด ปรากฏว่าค่าตอบแทนที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทต่างประเทศทั้งสองดังกล่าวซึ่งได้แก่ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาด และค่าส่งเสริมการตลาดนั้น โจทก์มิได้หักภาษี ณ ที่จ่ายแล้วนำส่งให้แก่จำเลย ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๖ ตามมาตรา ๗๐ (๑) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินภาษีและเงินเพิ่มจำนวน๒๐๔,๖๔๗ บาท และสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๘ ตามมาตรา ๓ เตรส แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินค่าภาษีและเงินเพิ่มจำนวน ๑,๒๓๗,๙๓๓ บาท กับภาษีสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๕ - ๒๕๒๘ ตามมาตรา ๗๘ สัตตรสแห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มจำนวน ๘๔๔,๕๖๙ บาทรวมเป็นค่าภาษีและเงินเพิ่มทั้งหมดจำนวน ๒,๒๘๗,๑๔๙ บาท โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินแล้วคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้ยืนตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาดและค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเพ็นนินซูล่าโฮเวอร์ซีส์แมนเนจเม้นท์ จำกัด เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เอง ซึ่งบริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายไปแล้วโจทก์จ่ายคืนให้ภายหลังตามสัญญาระหว่างโจทก์กับบริษัทดังกล่าวไม่ใช่เป็นเงินได้จากการรับทำงานให้ของบริษัทดังกล่าวตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๒) นั้นศาลฎีกาเห็นว่า การที่บริษัทดังกล่าวปฏิบัติงานให้ตามสัญญาที่ทำไว้กับโจทก์นั้น บริษัทดังกล่าวจะต้องมีค่าใช้จ่ายของบริษัทเองเพื่อการทำงานให้บรรลุผลตามสัญญา แม้นางสาวพวงพร ปิ่นรัตน์ พยานโจทก์จะเบิกความว่า ค่าใช้จ่ายเหล่านี้ซึ่งรวมถึงค่าโฆษณาในต่างประเทศเกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์และค่าจัดนิทรรศการของโจทก์ในต่างประเทศ ซึ่งบริษัทดังกล่าวได้จ่ายแทนโจทก์ไปก่อนนั้น เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองก็ตาม คำเบิกความเช่นนี้ก็ขัดต่อเหตุผล เพราะโจทก์ว่าจ้างบริษัทดังกล่าวให้เป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ในด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ บริษัทดังกล่าวจึงมีสิทธิได้รับค่าจ้างจากโจทก์ตามสัญญาที่ได้ทำไว้ต่อกัน การที่โจทก์กล่าวอ้างและนำสืบว่า บริษัทดังกล่าวไม่ได้ค่าจ้างจากโจทก์แต่กลับต้องออกค่าใช้จ่ายต่าง ๆ ของโจทก์แทนโจทก์ไปก่อนแล้วโจทก์จึงชดใช้ให้ในภายหลังนั้น ยากที่จะรับฟังได้ เพราะบริษัทดังกล่าวย่อมจะต้องเสี่ยงต่อการขาดทุนในการปฏิบัติงานให้โจทก์ตามสัญญาอย่างยิ่ง เนื่องจากโจทก์อาจบิดพลิ้วไม่ยอมชดใช้ค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปก่อนคืนให้บริษัทดังกล่าวก็เป็นได้ กรณีน่าเชื่อว่าค่าใช้จ่ายเบิกชดเชยและค่าการตลาดกับค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวนั้นเป็นเงินได้จากการรับทำงานให้โจทก์ของบริษัทดังกล่าวตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๒) หาใช่เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองซึ่งบริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปแล้ว โจทก์จ่ายคืนให้ภายหลังไม่ ดังเหตุผลที่ได้กล่าวมาแล้ว ทั้งสัญญาที่โจทก์ทำกับบริษัทดังกล่าวพร้อมคำแปลก็ไม่มีข้อความตอนใดระบุว่า ค่าใช้จ่ายดังกล่าวเป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองแต่ประการใด ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า บริษัทเพ็นนินซูล่าโอเวอร์ซีส์แมนเนจเม้นท์ จำกัด ประกอบกิจการในประเทศไทยนั้น โจทก์ไม่มีพยานมาเบิกความยืนยันเช่นนั้นเลย โจทก์คงมีแต่นางสาวพวงพรปิ่นรัตน์ มาเบิกความตอบคำถามค้านของทนายจำเลยเพียงว่า บริษัทดังกล่าวได้จัดส่งคนของบริษัทเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแก่โจทก์ด้วย ที่โจทก์กล่าวอ้างว่า การที่บริษัทดังกล่าวส่งคนเข้ามาในประเทศไทย เพื่อให้คำปรึกษาแก่โจทก์ ย่อมถือว่าบริษัทได้ประกอบกิจการในประเทศไทยแล้วนั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย เพราะเห็นได้ว่า การที่คนของบริษัทดังกล่าวเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแนะนำแก่โจทก์นั้น เป็นเพียงการให้คำปรึกษาแนะนำในการประกอบกิจการของโจทก์เท่านั้น ยังถือไม่ได้ว่าเป็นการเข้ามาประกอบกิจการของบริษัทดังกล่าวแต่ประการใด ตามพฤติการณ์แห่งคดีไม่อาจฟังได้ว่า บริษัทดังกล่าวประกอบกิจการในประเทศไทย ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า เงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทฮ่องกงแอนด์เซี่ยงไฮ้ โฮเต็ล จำกัดในปี พ.ศ.๒๕๒๘ จำนวน ๑๗,๘๑๗,๒๘๒.๔๗ บาท และเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเดียวกันนี้ระหว่างปี พ.ศ.๒๕๒๕ ถึง ๒๕๒๘ เป็นเงินจำนวน ๑๖,๒๕๖,๘๑๔.๔๙ บาทนั้น ไม่ใช่จ่ายเป็นค่าจ้างทำของแต่เป็นเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวเป็นค่าธรรมเนียมและเป็นเงินที่โจทก์จ่ายคืนให้บริษัทดังกล่าวสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก่อนนั้น พิเคราะห์แล้วเห็นว่า การที่โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวเข้ามาดำเนินกิจการโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อหวังผลสำเร็จในการประกอบกิจการของโจทก์โดยอาศัยความสามารถในการบริหารงานของบริษัทดังกล่าว ดังได้ความจากนางสาวพวงพรปิ่นรัตน์ พยานโจทก์ว่า บริษัทดังกล่าวเข้ามาดำเนินกิจการของโจทก์โดยจัดส่งคนมาควบคุมการทำงานของโจทก์ด้วย บริษัทดังกล่าวมีความเชี่ยวชาญในการบริหารกิจการโรงแรมและได้บริหารกิจการโรงแรมต่าง ๆ ทั่วโลก การที่โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวมาบริหารโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อให้กิจการโรงแรมของโจทก์เป็นไปด้วยดี ดังนั้นเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวก็เพื่อผลสำเร็จแห่งการงานที่บริษัทจะบริหารโรงแรมให้โจทก์ จึงถือเป็นเงินค่าจ้างทำของ แม้โจทก์จะเรียกเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวว่าเป็นค่าการตลาด ค่าธรรมเนียม หรือเงินจ่ายคืนให้บริษัทดังกล่าวสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก็ตาม แต่แท้จริงเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวล้วนเป็นค่าจ้างทำของทั้งสิ้นเพราะเห็นได้ชัดว่า โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวบริหารงานของโจทก์ จึงไม่มีเหตุผลที่บริษัทดังกล่าวจะต้องออกเงินค่าใช้จ่ายต่าง ๆ แทนโจทก์แล้วเรียกคืนจากโจทก์ในภายหลัง ซึ่งทำให้บริษัทดังกล่าวมีแต่จะขาดทุน จึงฟังได้ว่าเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวนั้นเป็นค่าจ้างทำของทั้งสิ้น พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4925/2533บริษัทโรงแรมราชดำริ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 3 เตรส, ม. 70 (1), ม. 78 ปัณรส วรรคสอง, ม. 78 สัตตรส บัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า 4 ป.พ.พ. ม. 587การที่บริษัท พ.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศได้จัดส่งคนงานเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแนะนำแก่โจทก์ในการประกอบกิจการโรงแรมของโจทก์เท่านั้น ยังถือไม่ได้ว่าเป็นการเข้ามาประกอบกิจการในประเทศไทย โจทก์ผู้จ่ายเงินได้ตามมาตรา 40 (2) ให้แก่บริษัทดังกล่าวจึงมีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย และนำส่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 (1) โจทก์ทำสัญญาจ้างบริษัท ฮ.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศเป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ในด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ การที่บริษัทดังกล่าวปฏิบัติงานให้โจทก์ตามสัญญานั้น บริษัทดังกล่าวจะต้องมีค่าใช้จ่ายของตนเองเพื่อทำงานให้บรรลุผลตามสัญญา ดังนั้น ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาด กับค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทดังกล่าว จึงเป็นเงินได้จากการที่บริษัทดังกล่าวรับทำงานให้โจทก์ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (2) หาใช่เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์ซึ่งบริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปก่อนแล้วโจทก์จะจ่ายคืนให้ในภายหลังไม่ โจทก์ผู้จ่ายเงินได้ให้แก่บริษัทดังกล่าวจึงมีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายและนำส่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 3 เตรส การที่โจทก์จ้างบริษัท ฮ.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ เข้ามาดำเนินกิจการโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อให้กิจการโรงแรมของโจทก์เป็นไปด้วยดี ดังนั้นเงินที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทดังกล่าว ก็เพื่อผลสำเร็จแห่งการงานที่บริษัทดังกล่าวจะบริหารโรงแรมให้โจทก์ จึงถือเป็นเงินค่าจ้างทำของ แม้โจทก์จะเรียกเงินที่จ่ายนั้นว่าเป็น ค่าการตลาด ค่าธรรมเนียม หรือเงินจ่ายคืนสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก็ตาม แต่แท้จริงแล้วล้วนเป็นเงินค่าจ้างทำของทั้งสิ้น บริษัท ฮ.จึงต้องเสียภาษีการค้าตามประเภทการค้า 4 ชนิด 1 (ฉ) โจทก์ผู้จ่ายเงินค่าจ้างทำของให้แก่บริษัท ฮ. จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษีการค้า และภาษีบำรุงเทศบาล แล้วนำส่งตามประมวลรัษฎากรมาตรา 78 สัตตรส ประกอบด้วยมาตรา 78 ปัณรส วรรคสองโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่สั่งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่ม รวมจำนวน ๒,๒๘๗,๑๔๙ บาท จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามฟ้องชอบด้วยกฎหมายแล้วขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ยุติในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบกิจการโรงแรม ก่อนโจทก์ก่อสร้างโรงแรมคือเมื่อวันที่ ๑๔ สิงหาคม ๒๕๒๔ โจทก์ได้ทำสัญญาสองฉบับกับบริษัทเพ็นนินซูลาโอเวอร์ซีส์ แมนเนจเม้นท์ จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทที่ตั้งขึ้นตามฎหมายของต่างประเทศให้เป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ สัญญาฉบับแรกเป็นสัญญาให้คำปรึกษาบริการโรงแรม การตลาด และค่าธรรมเนียม แต่สัญญาฉบับนี้ยังไม่ทันใช้บังคับก็ถูกยกเลิก แล้วโจทก์ทำสัญญาฉบับที่ ๒ กับบริษัทเดิมอีก เป็นสัญญาการให้บริการทางเทคนิคและปรึกษาซึ่งมีค่าตอบแทนที่โจทก์ต้องจ่ายให้แก่บริษัทดังกล่าวตามสัญญาคือ ค่าที่ปรึกษา ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชยค่าการตลาด และค่าส่งเสริมการตลาด ต่อมาโจทก์ได้เลิกสัญญากับบริษัทดังกล่าว และเมื่อวันที่ ๑๓กันยายน ๒๕๒๕ โจทก์ได้ทำสัญญาใหม่กับบริษัทฮ่องกงแอนด์เซี่ยงไฮ้โฮเต็ล จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศ ประกอบกิจการในประเทศไทย เป็นสัญญาการดำเนินการหรือประกอบการโดยให้คำปรึกษาและให้บริการกับควบคุมดูแลกิจการของโจทก์ในด้านบริหาร การก่อสร้างโรงแรม และเกี่ยวกับธุรกิจโรงแรม โดยโจทก์ต้องจ่ายค่าตอบแทนให้คือ ค่าธรรมเนียม ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาดและค่าส่งเสริมการตลาด ปรากฏว่าค่าตอบแทนที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทต่างประเทศทั้งสองดังกล่าวซึ่งได้แก่ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาด และค่าส่งเสริมการตลาดนั้น โจทก์มิได้หักภาษี ณ ที่จ่ายแล้วนำส่งให้แก่จำเลย ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๖ ตามมาตรา ๗๐ (๑) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินภาษีและเงินเพิ่มจำนวน๒๐๔,๖๔๗ บาท และสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๘ ตามมาตรา ๓ เตรส แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินค่าภาษีและเงินเพิ่มจำนวน ๑,๒๓๗,๙๓๓ บาท กับภาษีสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๕ - ๒๕๒๘ ตามมาตรา ๗๘ สัตตรสแห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มจำนวน ๘๔๔,๕๖๙ บาทรวมเป็นค่าภาษีและเงินเพิ่มทั้งหมดจำนวน ๒,๒๘๗,๑๔๙ บาท โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินแล้วคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้ยืนตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาดและค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเพ็นนินซูล่าโฮเวอร์ซีส์แมนเนจเม้นท์ จำกัด เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เอง ซึ่งบริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายไปแล้วโจทก์จ่ายคืนให้ภายหลังตามสัญญาระหว่างโจทก์กับบริษัทดังกล่าวไม่ใช่เป็นเงินได้จากการรับทำงานให้ของบริษัทดังกล่าวตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๒) นั้นศาลฎีกาเห็นว่า การที่บริษัทดังกล่าวปฏิบัติงานให้ตามสัญญาที่ทำไว้กับโจทก์นั้น บริษัทดังกล่าวจะต้องมีค่าใช้จ่ายของบริษัทเองเพื่อการทำงานให้บรรลุผลตามสัญญา แม้นางสาวพวงพร ปิ่นรัตน์ พยานโจทก์จะเบิกความว่า ค่าใช้จ่ายเหล่านี้ซึ่งรวมถึงค่าโฆษณาในต่างประเทศเกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์และค่าจัดนิทรรศการของโจทก์ในต่างประเทศ ซึ่งบริษัทดังกล่าวได้จ่ายแทนโจทก์ไปก่อนนั้น เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองก็ตาม คำเบิกความเช่นนี้ก็ขัดต่อเหตุผล เพราะโจทก์ว่าจ้างบริษัทดังกล่าวให้เป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ในด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ บริษัทดังกล่าวจึงมีสิทธิได้รับค่าจ้างจากโจทก์ตามสัญญาที่ได้ทำไว้ต่อกัน การที่โจทก์กล่าวอ้างและนำสืบว่า บริษัทดังกล่าวไม่ได้ค่าจ้างจากโจทก์แต่กลับต้องออกค่าใช้จ่ายต่าง ๆ ของโจทก์แทนโจทก์ไปก่อนแล้วโจทก์จึงชดใช้ให้ในภายหลังนั้น ยากที่จะรับฟังได้ เพราะบริษัทดังกล่าวย่อมจะต้องเสี่ยงต่อการขาดทุนในการปฏิบัติงานให้โจทก์ตามสัญญาอย่างยิ่ง เนื่องจากโจทก์อาจบิดพลิ้วไม่ยอมชดใช้ค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปก่อนคืนให้บริษัทดังกล่าวก็เป็นได้ กรณีน่าเชื่อว่าค่าใช้จ่ายเบิกชดเชยและค่าการตลาดกับค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวนั้นเป็นเงินได้จากการรับทำงานให้โจทก์ของบริษัทดังกล่าวตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๒) หาใช่เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองซึ่งบริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปแล้ว โจทก์จ่ายคืนให้ภายหลังไม่ ดังเหตุผลที่ได้กล่าวมาแล้ว ทั้งสัญญาที่โจทก์ทำกับบริษัทดังกล่าวพร้อมคำแปลก็ไม่มีข้อความตอนใดระบุว่า ค่าใช้จ่ายดังกล่าวเป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองแต่ประการใด ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า บริษัทเพ็นนินซูล่าโอเวอร์ซีส์แมนเนจเม้นท์ จำกัด ประกอบกิจการในประเทศไทยนั้น โจทก์ไม่มีพยานมาเบิกความยืนยันเช่นนั้นเลย โจทก์คงมีแต่นางสาวพวงพรปิ่นรัตน์ มาเบิกความตอบคำถามค้านของทนายจำเลยเพียงว่า บริษัทดังกล่าวได้จัดส่งคนของบริษัทเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแก่โจทก์ด้วย ที่โจทก์กล่าวอ้างว่า การที่บริษัทดังกล่าวส่งคนเข้ามาในประเทศไทย เพื่อให้คำปรึกษาแก่โจทก์ ย่อมถือว่าบริษัทได้ประกอบกิจการในประเทศไทยแล้วนั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย เพราะเห็นได้ว่า การที่คนของบริษัทดังกล่าวเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแนะนำแก่โจทก์นั้น เป็นเพียงการให้คำปรึกษาแนะนำในการประกอบกิจการของโจทก์เท่านั้น ยังถือไม่ได้ว่าเป็นการเข้ามาประกอบกิจการของบริษัทดังกล่าวแต่ประการใด ตามพฤติการณ์แห่งคดีไม่อาจฟังได้ว่า บริษัทดังกล่าวประกอบกิจการในประเทศไทย ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า เงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทฮ่องกงแอนด์เซี่ยงไฮ้ โฮเต็ล จำกัดในปี พ.ศ.๒๕๒๘ จำนวน ๑๗,๘๑๗,๒๘๒.๔๗ บาท และเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเดียวกันนี้ระหว่างปี พ.ศ.๒๕๒๕ ถึง ๒๕๒๘ เป็นเงินจำนวน ๑๖,๒๕๖,๘๑๔.๔๙ บาทนั้น ไม่ใช่จ่ายเป็นค่าจ้างทำของแต่เป็นเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวเป็นค่าธรรมเนียมและเป็นเงินที่โจทก์จ่ายคืนให้บริษัทดังกล่าวสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก่อนนั้น พิเคราะห์แล้วเห็นว่า การที่โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวเข้ามาดำเนินกิจการโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อหวังผลสำเร็จในการประกอบกิจการของโจทก์โดยอาศัยความสามารถในการบริหารงานของบริษัทดังกล่าว ดังได้ความจากนางสาวพวงพรปิ่นรัตน์ พยานโจทก์ว่า บริษัทดังกล่าวเข้ามาดำเนินกิจการของโจทก์โดยจัดส่งคนมาควบคุมการทำงานของโจทก์ด้วย บริษัทดังกล่าวมีความเชี่ยวชาญในการบริหารกิจการโรงแรมและได้บริหารกิจการโรงแรมต่าง ๆ ทั่วโลก การที่โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวมาบริหารโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อให้กิจการโรงแรมของโจทก์เป็นไปด้วยดี ดังนั้นเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวก็เพื่อผลสำเร็จแห่งการงานที่บริษัทจะบริหารโรงแรมให้โจทก์ จึงถือเป็นเงินค่าจ้างทำของ แม้โจทก์จะเรียกเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวว่าเป็นค่าการตลาด ค่าธรรมเนียม หรือเงินจ่ายคืนให้บริษัทดังกล่าวสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก็ตาม แต่แท้จริงเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวล้วนเป็นค่าจ้างทำของทั้งสิ้นเพราะเห็นได้ชัดว่า โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวบริหารงานของโจทก์ จึงไม่มีเหตุผลที่บริษัทดังกล่าวจะต้องออกเงินค่าใช้จ่ายต่าง ๆ แทนโจทก์แล้วเรียกคืนจากโจทก์ในภายหลัง ซึ่งทำให้บริษัทดังกล่าวมีแต่จะขาดทุน จึงฟังได้ว่าเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวนั้นเป็นค่าจ้างทำของทั้งสิ้น พิพากษายืน.(ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล-สวิน อักขรายุธ-ตัน เวทไว)ศาลภาษีอากรกลาง - นายสุนทร สิทธิเวชวิจิตรศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่สั่งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่ม รวมจำนวน ๒,๒๘๗,๑๔๙ บาท จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามฟ้องชอบด้วยกฎหมายแล้วขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ยุติในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบกิจการโรงแรม ก่อนโจทก์ก่อสร้างโรงแรมคือเมื่อวันที่ ๑๔ สิงหาคม ๒๕๒๔ โจทก์ได้ทำสัญญาสองฉบับกับบริษัทเพ็นนินซูลาโอเวอร์ซีส์ แมนเนจเม้นท์ จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทที่ตั้งขึ้นตามฎหมายของต่างประเทศให้เป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ สัญญาฉบับแรกเป็นสัญญาให้คำปรึกษาบริการโรงแรม การตลาด และค่าธรรมเนียม แต่สัญญาฉบับนี้ยังไม่ทันใช้บังคับก็ถูกยกเลิก แล้วโจทก์ทำสัญญาฉบับที่ ๒ กับบริษัทเดิมอีก เป็นสัญญาการให้บริการทางเทคนิคและปรึกษาซึ่งมีค่าตอบแทนที่โจทก์ต้องจ่ายให้แก่บริษัทดังกล่าวตามสัญญาคือ ค่าที่ปรึกษา ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชยค่าการตลาด และค่าส่งเสริมการตลาด ต่อมาโจทก์ได้เลิกสัญญากับบริษัทดังกล่าว และเมื่อวันที่ ๑๓กันยายน ๒๕๒๕ โจทก์ได้ทำสัญญาใหม่กับบริษัทฮ่องกงแอนด์เซี่ยงไฮ้โฮเต็ล จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศ ประกอบกิจการในประเทศไทย เป็นสัญญาการดำเนินการหรือประกอบการโดยให้คำปรึกษาและให้บริการกับควบคุมดูแลกิจการของโจทก์ในด้านบริหาร การก่อสร้างโรงแรม และเกี่ยวกับธุรกิจโรงแรม โดยโจทก์ต้องจ่ายค่าตอบแทนให้คือ ค่าธรรมเนียม ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาดและค่าส่งเสริมการตลาด ปรากฏว่าค่าตอบแทนที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทต่างประเทศทั้งสองดังกล่าวซึ่งได้แก่ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาด และค่าส่งเสริมการตลาดนั้น โจทก์มิได้หักภาษี ณ ที่จ่ายแล้วนำส่งให้แก่จำเลย ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๖ ตามมาตรา ๗๐ (๑) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินภาษีและเงินเพิ่มจำนวน๒๐๔,๖๔๗ บาท และสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๘ ตามมาตรา ๓ เตรส แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินค่าภาษีและเงินเพิ่มจำนวน ๑,๒๓๗,๙๓๓ บาท กับภาษีสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๕ - ๒๕๒๘ ตามมาตรา ๗๘ สัตตรสแห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มจำนวน ๘๔๔,๕๖๙ บาทรวมเป็นค่าภาษีและเงินเพิ่มทั้งหมดจำนวน ๒,๒๘๗,๑๔๙ บาท โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินแล้วคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้ยืนตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาดและค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเพ็นนินซูล่าโฮเวอร์ซีส์แมนเนจเม้นท์ จำกัด เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เอง ซึ่งบริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายไปแล้วโจทก์จ่ายคืนให้ภายหลังตามสัญญาระหว่างโจทก์กับบริษัทดังกล่าวไม่ใช่เป็นเงินได้จากการรับทำงานให้ของบริษัทดังกล่าวตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๒) นั้นศาลฎีกาเห็นว่า การที่บริษัทดังกล่าวปฏิบัติงานให้ตามสัญญาที่ทำไว้กับโจทก์นั้น บริษัทดังกล่าวจะต้องมีค่าใช้จ่ายของบริษัทเองเพื่อการทำงานให้บรรลุผลตามสัญญา แม้นางสาวพวงพร ปิ่นรัตน์ พยานโจทก์จะเบิกความว่า ค่าใช้จ่ายเหล่านี้ซึ่งรวมถึงค่าโฆษณาในต่างประเทศเกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์และค่าจัดนิทรรศการของโจทก์ในต่างประเทศ ซึ่งบริษัทดังกล่าวได้จ่ายแทนโจทก์ไปก่อนนั้น เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองก็ตาม คำเบิกความเช่นนี้ก็ขัดต่อเหตุผล เพราะโจทก์ว่าจ้างบริษัทดังกล่าวให้เป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ในด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ บริษัทดังกล่าวจึงมีสิทธิได้รับค่าจ้างจากโจทก์ตามสัญญาที่ได้ทำไว้ต่อกัน การที่โจทก์กล่าวอ้างและนำสืบว่า บริษัทดังกล่าวไม่ได้ค่าจ้างจากโจทก์แต่กลับต้องออกค่าใช้จ่ายต่าง ๆ ของโจทก์แทนโจทก์ไปก่อนแล้วโจทก์จึงชดใช้ให้ในภายหลังนั้น ยากที่จะรับฟังได้ เพราะบริษัทดังกล่าวย่อมจะต้องเสี่ยงต่อการขาดทุนในการปฏิบัติงานให้โจทก์ตามสัญญาอย่างยิ่ง เนื่องจากโจทก์อาจบิดพลิ้วไม่ยอมชดใช้ค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปก่อนคืนให้บริษัทดังกล่าวก็เป็นได้ กรณีน่าเชื่อว่าค่าใช้จ่ายเบิกชดเชยและค่าการตลาดกับค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวนั้นเป็นเงินได้จากการรับทำงานให้โจทก์ของบริษัทดังกล่าวตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๒) หาใช่เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองซึ่งบริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปแล้ว โจทก์จ่ายคืนให้ภายหลังไม่ ดังเหตุผลที่ได้กล่าวมาแล้ว ทั้งสัญญาที่โจทก์ทำกับบริษัทดังกล่าวพร้อมคำแปลก็ไม่มีข้อความตอนใดระบุว่า ค่าใช้จ่ายดังกล่าวเป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองแต่ประการใด ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า บริษัทเพ็นนินซูล่าโอเวอร์ซีส์แมนเนจเม้นท์ จำกัด ประกอบกิจการในประเทศไทยนั้น โจทก์ไม่มีพยานมาเบิกความยืนยันเช่นนั้นเลย โจทก์คงมีแต่นางสาวพวงพรปิ่นรัตน์ มาเบิกความตอบคำถามค้านของทนายจำเลยเพียงว่า บริษัทดังกล่าวได้จัดส่งคนของบริษัทเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแก่โจทก์ด้วย ที่โจทก์กล่าวอ้างว่า การที่บริษัทดังกล่าวส่งคนเข้ามาในประเทศไทย เพื่อให้คำปรึกษาแก่โจทก์ ย่อมถือว่าบริษัทได้ประกอบกิจการในประเทศไทยแล้วนั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย เพราะเห็นได้ว่า การที่คนของบริษัทดังกล่าวเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแนะนำแก่โจทก์นั้น เป็นเพียงการให้คำปรึกษาแนะนำในการประกอบกิจการของโจทก์เท่านั้น ยังถือไม่ได้ว่าเป็นการเข้ามาประกอบกิจการของบริษัทดังกล่าวแต่ประการใด ตามพฤติการณ์แห่งคดีไม่อาจฟังได้ว่า บริษัทดังกล่าวประกอบกิจการในประเทศไทย ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า เงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทฮ่องกงแอนด์เซี่ยงไฮ้ โฮเต็ล จำกัดในปี พ.ศ.๒๕๒๘ จำนวน ๑๗,๘๑๗,๒๘๒.๔๗ บาท และเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเดียวกันนี้ระหว่างปี พ.ศ.๒๕๒๕ ถึง ๒๕๒๘ เป็นเงินจำนวน ๑๖,๒๕๖,๘๑๔.๔๙ บาทนั้น ไม่ใช่จ่ายเป็นค่าจ้างทำของแต่เป็นเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวเป็นค่าธรรมเนียมและเป็นเงินที่โจทก์จ่ายคืนให้บริษัทดังกล่าวสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก่อนนั้น พิเคราะห์แล้วเห็นว่า การที่โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวเข้ามาดำเนินกิจการโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อหวังผลสำเร็จในการประกอบกิจการของโจทก์โดยอาศัยความสามารถในการบริหารงานของบริษัทดังกล่าว ดังได้ความจากนางสาวพวงพรปิ่นรัตน์ พยานโจทก์ว่า บริษัทดังกล่าวเข้ามาดำเนินกิจการของโจทก์โดยจัดส่งคนมาควบคุมการทำงานของโจทก์ด้วย บริษัทดังกล่าวมีความเชี่ยวชาญในการบริหารกิจการโรงแรมและได้บริหารกิจการโรงแรมต่าง ๆ ทั่วโลก การที่โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวมาบริหารโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อให้กิจการโรงแรมของโจทก์เป็นไปด้วยดี ดังนั้นเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวก็เพื่อผลสำเร็จแห่งการงานที่บริษัทจะบริหารโรงแรมให้โจทก์ จึงถือเป็นเงินค่าจ้างทำของ แม้โจทก์จะเรียกเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวว่าเป็นค่าการตลาด ค่าธรรมเนียม หรือเงินจ่ายคืนให้บริษัทดังกล่าวสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก็ตาม แต่แท้จริงเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวล้วนเป็นค่าจ้างทำของทั้งสิ้นเพราะเห็นได้ชัดว่า โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวบริหารงานของโจทก์ จึงไม่มีเหตุผลที่บริษัทดังกล่าวจะต้องออกเงินค่าใช้จ่ายต่าง ๆ แทนโจทก์แล้วเรียกคืนจากโจทก์ในภายหลัง ซึ่งทำให้บริษัทดังกล่าวมีแต่จะขาดทุน จึงฟังได้ว่าเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวนั้นเป็นค่าจ้างทำของทั้งสิ้น พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4925/2533บริษัทโรงแรมราชดำริ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 3 เตรส, ม. 70 (1), ม. 78 ปัณรส วรรคสอง, ม. 78 สัตตรส บัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า 4 ป.พ.พ. ม. 587การที่บริษัท พ.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศได้จัดส่งคนงานเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแนะนำแก่โจทก์ในการประกอบกิจการโรงแรมของโจทก์เท่านั้น ยังถือไม่ได้ว่าเป็นการเข้ามาประกอบกิจการในประเทศไทย โจทก์ผู้จ่ายเงินได้ตามมาตรา 40 (2) ให้แก่บริษัทดังกล่าวจึงมีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย และนำส่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 (1) โจทก์ทำสัญญาจ้างบริษัท ฮ.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศเป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ในด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ การที่บริษัทดังกล่าวปฏิบัติงานให้โจทก์ตามสัญญานั้น บริษัทดังกล่าวจะต้องมีค่าใช้จ่ายของตนเองเพื่อทำงานให้บรรลุผลตามสัญญา ดังนั้น ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาด กับค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทดังกล่าว จึงเป็นเงินได้จากการที่บริษัทดังกล่าวรับทำงานให้โจทก์ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (2) หาใช่เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์ซึ่งบริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปก่อนแล้วโจทก์จะจ่ายคืนให้ในภายหลังไม่ โจทก์ผู้จ่ายเงินได้ให้แก่บริษัทดังกล่าวจึงมีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายและนำส่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 3 เตรส การที่โจทก์จ้างบริษัท ฮ.ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ เข้ามาดำเนินกิจการโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อให้กิจการโรงแรมของโจทก์เป็นไปด้วยดี ดังนั้นเงินที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทดังกล่าว ก็เพื่อผลสำเร็จแห่งการงานที่บริษัทดังกล่าวจะบริหารโรงแรมให้โจทก์ จึงถือเป็นเงินค่าจ้างทำของ แม้โจทก์จะเรียกเงินที่จ่ายนั้นว่าเป็น ค่าการตลาด ค่าธรรมเนียม หรือเงินจ่ายคืนสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก็ตาม แต่แท้จริงแล้วล้วนเป็นเงินค่าจ้างทำของทั้งสิ้น บริษัท ฮ.จึงต้องเสียภาษีการค้าตามประเภทการค้า 4 ชนิด 1 (ฉ) โจทก์ผู้จ่ายเงินค่าจ้างทำของให้แก่บริษัท ฮ. จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษีการค้า และภาษีบำรุงเทศบาล แล้วนำส่งตามประมวลรัษฎากรมาตรา 78 สัตตรส ประกอบด้วยมาตรา 78 ปัณรส วรรคสองโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่สั่งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่ม รวมจำนวน ๒,๒๘๗,๑๔๙ บาท จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามฟ้องชอบด้วยกฎหมายแล้วขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ยุติในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบกิจการโรงแรม ก่อนโจทก์ก่อสร้างโรงแรมคือเมื่อวันที่ ๑๔ สิงหาคม ๒๕๒๔ โจทก์ได้ทำสัญญาสองฉบับกับบริษัทเพ็นนินซูลาโอเวอร์ซีส์ แมนเนจเม้นท์ จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทที่ตั้งขึ้นตามฎหมายของต่างประเทศให้เป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ สัญญาฉบับแรกเป็นสัญญาให้คำปรึกษาบริการโรงแรม การตลาด และค่าธรรมเนียม แต่สัญญาฉบับนี้ยังไม่ทันใช้บังคับก็ถูกยกเลิก แล้วโจทก์ทำสัญญาฉบับที่ ๒ กับบริษัทเดิมอีก เป็นสัญญาการให้บริการทางเทคนิคและปรึกษาซึ่งมีค่าตอบแทนที่โจทก์ต้องจ่ายให้แก่บริษัทดังกล่าวตามสัญญาคือ ค่าที่ปรึกษา ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชยค่าการตลาด และค่าส่งเสริมการตลาด ต่อมาโจทก์ได้เลิกสัญญากับบริษัทดังกล่าว และเมื่อวันที่ ๑๓กันยายน ๒๕๒๕ โจทก์ได้ทำสัญญาใหม่กับบริษัทฮ่องกงแอนด์เซี่ยงไฮ้โฮเต็ล จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทต่างประเทศ ประกอบกิจการในประเทศไทย เป็นสัญญาการดำเนินการหรือประกอบการโดยให้คำปรึกษาและให้บริการกับควบคุมดูแลกิจการของโจทก์ในด้านบริหาร การก่อสร้างโรงแรม และเกี่ยวกับธุรกิจโรงแรม โดยโจทก์ต้องจ่ายค่าตอบแทนให้คือ ค่าธรรมเนียม ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาดและค่าส่งเสริมการตลาด ปรากฏว่าค่าตอบแทนที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทต่างประเทศทั้งสองดังกล่าวซึ่งได้แก่ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาด และค่าส่งเสริมการตลาดนั้น โจทก์มิได้หักภาษี ณ ที่จ่ายแล้วนำส่งให้แก่จำเลย ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๖ ตามมาตรา ๗๐ (๑) แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินภาษีและเงินเพิ่มจำนวน๒๐๔,๖๔๗ บาท และสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๘ ตามมาตรา ๓ เตรส แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินค่าภาษีและเงินเพิ่มจำนวน ๑,๒๓๗,๙๓๓ บาท กับภาษีสำหรับปี พ.ศ.๒๕๒๕ - ๒๕๒๘ ตามมาตรา ๗๘ สัตตรสแห่งประมวลรัษฎากร เป็นเงินภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มจำนวน ๘๔๔,๕๖๙ บาทรวมเป็นค่าภาษีและเงินเพิ่มทั้งหมดจำนวน ๒,๒๘๗,๑๔๙ บาท โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินแล้วคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้ยืนตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า ค่าใช้จ่ายเบิกชดเชย ค่าการตลาดและค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเพ็นนินซูล่าโฮเวอร์ซีส์แมนเนจเม้นท์ จำกัด เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เอง ซึ่งบริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายไปแล้วโจทก์จ่ายคืนให้ภายหลังตามสัญญาระหว่างโจทก์กับบริษัทดังกล่าวไม่ใช่เป็นเงินได้จากการรับทำงานให้ของบริษัทดังกล่าวตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๒) นั้นศาลฎีกาเห็นว่า การที่บริษัทดังกล่าวปฏิบัติงานให้ตามสัญญาที่ทำไว้กับโจทก์นั้น บริษัทดังกล่าวจะต้องมีค่าใช้จ่ายของบริษัทเองเพื่อการทำงานให้บรรลุผลตามสัญญา แม้นางสาวพวงพร ปิ่นรัตน์ พยานโจทก์จะเบิกความว่า ค่าใช้จ่ายเหล่านี้ซึ่งรวมถึงค่าโฆษณาในต่างประเทศเกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์และค่าจัดนิทรรศการของโจทก์ในต่างประเทศ ซึ่งบริษัทดังกล่าวได้จ่ายแทนโจทก์ไปก่อนนั้น เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองก็ตาม คำเบิกความเช่นนี้ก็ขัดต่อเหตุผล เพราะโจทก์ว่าจ้างบริษัทดังกล่าวให้เป็นผู้ให้คำปรึกษาแก่โจทก์ในด้านต่าง ๆ เกี่ยวกับกิจการโรงแรมของโจทก์ บริษัทดังกล่าวจึงมีสิทธิได้รับค่าจ้างจากโจทก์ตามสัญญาที่ได้ทำไว้ต่อกัน การที่โจทก์กล่าวอ้างและนำสืบว่า บริษัทดังกล่าวไม่ได้ค่าจ้างจากโจทก์แต่กลับต้องออกค่าใช้จ่ายต่าง ๆ ของโจทก์แทนโจทก์ไปก่อนแล้วโจทก์จึงชดใช้ให้ในภายหลังนั้น ยากที่จะรับฟังได้ เพราะบริษัทดังกล่าวย่อมจะต้องเสี่ยงต่อการขาดทุนในการปฏิบัติงานให้โจทก์ตามสัญญาอย่างยิ่ง เนื่องจากโจทก์อาจบิดพลิ้วไม่ยอมชดใช้ค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปก่อนคืนให้บริษัทดังกล่าวก็เป็นได้ กรณีน่าเชื่อว่าค่าใช้จ่ายเบิกชดเชยและค่าการตลาดกับค่าส่งเสริมการตลาดที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวนั้นเป็นเงินได้จากการรับทำงานให้โจทก์ของบริษัทดังกล่าวตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๒) หาใช่เป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองซึ่งบริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายไปแล้ว โจทก์จ่ายคืนให้ภายหลังไม่ ดังเหตุผลที่ได้กล่าวมาแล้ว ทั้งสัญญาที่โจทก์ทำกับบริษัทดังกล่าวพร้อมคำแปลก็ไม่มีข้อความตอนใดระบุว่า ค่าใช้จ่ายดังกล่าวเป็นค่าใช้จ่ายของโจทก์เองแต่ประการใด ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า บริษัทเพ็นนินซูล่าโอเวอร์ซีส์แมนเนจเม้นท์ จำกัด ประกอบกิจการในประเทศไทยนั้น โจทก์ไม่มีพยานมาเบิกความยืนยันเช่นนั้นเลย โจทก์คงมีแต่นางสาวพวงพรปิ่นรัตน์ มาเบิกความตอบคำถามค้านของทนายจำเลยเพียงว่า บริษัทดังกล่าวได้จัดส่งคนของบริษัทเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแก่โจทก์ด้วย ที่โจทก์กล่าวอ้างว่า การที่บริษัทดังกล่าวส่งคนเข้ามาในประเทศไทย เพื่อให้คำปรึกษาแก่โจทก์ ย่อมถือว่าบริษัทได้ประกอบกิจการในประเทศไทยแล้วนั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย เพราะเห็นได้ว่า การที่คนของบริษัทดังกล่าวเข้ามาในประเทศไทยเพื่อให้คำปรึกษาแนะนำแก่โจทก์นั้น เป็นเพียงการให้คำปรึกษาแนะนำในการประกอบกิจการของโจทก์เท่านั้น ยังถือไม่ได้ว่าเป็นการเข้ามาประกอบกิจการของบริษัทดังกล่าวแต่ประการใด ตามพฤติการณ์แห่งคดีไม่อาจฟังได้ว่า บริษัทดังกล่าวประกอบกิจการในประเทศไทย ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า เงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทฮ่องกงแอนด์เซี่ยงไฮ้ โฮเต็ล จำกัดในปี พ.ศ.๒๕๒๘ จำนวน ๑๗,๘๑๗,๒๘๒.๔๗ บาท และเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเดียวกันนี้ระหว่างปี พ.ศ.๒๕๒๕ ถึง ๒๕๒๘ เป็นเงินจำนวน ๑๖,๒๕๖,๘๑๔.๔๙ บาทนั้น ไม่ใช่จ่ายเป็นค่าจ้างทำของแต่เป็นเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวเป็นค่าธรรมเนียมและเป็นเงินที่โจทก์จ่ายคืนให้บริษัทดังกล่าวสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก่อนนั้น พิเคราะห์แล้วเห็นว่า การที่โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวเข้ามาดำเนินกิจการโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อหวังผลสำเร็จในการประกอบกิจการของโจทก์โดยอาศัยความสามารถในการบริหารงานของบริษัทดังกล่าว ดังได้ความจากนางสาวพวงพรปิ่นรัตน์ พยานโจทก์ว่า บริษัทดังกล่าวเข้ามาดำเนินกิจการของโจทก์โดยจัดส่งคนมาควบคุมการทำงานของโจทก์ด้วย บริษัทดังกล่าวมีความเชี่ยวชาญในการบริหารกิจการโรงแรมและได้บริหารกิจการโรงแรมต่าง ๆ ทั่วโลก การที่โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวมาบริหารโรงแรมของโจทก์ก็เพื่อให้กิจการโรงแรมของโจทก์เป็นไปด้วยดี ดังนั้นเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวก็เพื่อผลสำเร็จแห่งการงานที่บริษัทจะบริหารโรงแรมให้โจทก์ จึงถือเป็นเงินค่าจ้างทำของ แม้โจทก์จะเรียกเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวว่าเป็นค่าการตลาด ค่าธรรมเนียม หรือเงินจ่ายคืนให้บริษัทดังกล่าวสำหรับค่าใช้จ่ายที่บริษัทดังกล่าวได้ทดรองจ่ายแทนโจทก์ไปก็ตาม แต่แท้จริงเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวล้วนเป็นค่าจ้างทำของทั้งสิ้นเพราะเห็นได้ชัดว่า โจทก์จ้างบริษัทดังกล่าวบริหารงานของโจทก์ จึงไม่มีเหตุผลที่บริษัทดังกล่าวจะต้องออกเงินค่าใช้จ่ายต่าง ๆ แทนโจทก์แล้วเรียกคืนจากโจทก์ในภายหลัง ซึ่งทำให้บริษัทดังกล่าวมีแต่จะขาดทุน จึงฟังได้ว่าเงินที่โจทก์จ่ายให้บริษัทดังกล่าวนั้นเป็นค่าจ้างทำของทั้งสิ้น พิพากษายืน.(ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล-สวิน อักขรายุธ-ตัน เวทไว)ศาลภาษีอากรกลาง - นายสุนทร สิทธิเวชวิจิตรศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ