คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3594/2534หลักกฎหมาย: โจทก์มีใบเสร็จรับเงินซึ่งเขียนด้วยลายมือบุคคลคนเดียวกันรวม 43 ฉบับมาแสดงอ้างว่าซื้อสินค้าจากร้าน ช.และร้านท.แต่โจทก์ไม่อาจหาผู้รับเงินได้ทั้งสองรายอ้างว่าร้านค้าทั้งสองรายเลิกกิจการไปแล้ว และไม่อาจตามหาเจ้าของร้านมาแสดงตัวได้ดังนี้ โจทก์น่าจะนำสืบพยานหลักฐานอื่นประกอบให้น่าเชื่อว่าโจทก์ได้สั่งซื้อสินค้าไปจากร้านค้าทั้งสองจริง และได้ชำระเงินไปจริงด้วยวิธีการใด แต่โจทก์หาได้นำสืบอย่างหนึ่งอย่างใดไม่จึงไม่น่าเชื่อว่าจะมีการจ่ายเงินค่าสินค้าไปจริง ตามพฤติการณ์ถือได้ว่ารายจ่ายดังกล่าวเป็นรายจ่ายซึ่งผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18) คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์เท่ากับยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน เมื่อได้ทำคำวินิจฉัยเป็นหนังสือและส่งไปยังโจทก์ผู้อุทธรณ์ ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 34 จึงชอบแล้ว เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34 ไม่ได้บัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องให้เหตุผลในคำวินิจฉัยแจ้งไปยังผู้อุทธรณ์ด้วยแต่อย่างใด รายจ่ายใดที่โจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งไว้ในชั้นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการเกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นแล้ว โจทก์จะยกมากล่าวอ้างในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่.โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า คดีขึ้นสู่การวินิจฉัยของศาลฎีกาประเด็นแรกว่า เงินค่าซื้อวัสดุในการก่อสร้างของโจทก์ตามเอกสารหมาย จ.3จำนวน 43 ฉบับ ถือเป็นรายจ่ายนำไปหักออกจากรายได้เพื่อคำนวณหากำไรสุทธิที่โจทก์จะต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2520 ได้หรือไม่ นั้น โจทก์มีใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย จ.3 รวม 43 ฉบับ มาแสดง นายกำธร ธรรมวโร ซึ่งเป็นกรรมการบริษัทโจทก์เบิกความว่า โจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างมาจากร้าน ชัยเจริญและร้านไทยวาณิช การชำระเงินค่าวัสดุก่อสร้างแก่ร้านค้าทั้งสองโจทก์ชำระเป็นเงินสด บางครั้งชำระเป็นเช็คของนายกำธร เองเป็นเช็คส่วนตัวเนื่องจากหนี้ของโจทก์และของนายกำธร แยก กันไม่ได้การซื้อวัสดุก่อสร้างดังกล่าวโจทก์ติดต่อกับพนักงานขายของร้านค้าผู้ขาย ซึ่งพนักงานขายคนเดียวอาจไปติดต่อซื้อจากร้านค้าหลายร้านรวมกัน ใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ.3 ทั้งหมดเขียนขึ้นด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน อาจเป็นเพราะพนักงานขายคนเดียวเป็นผู้เขียนขึ้นทั้งหมดก็ได้ ร้านค้าทั้งสองร้านที่โจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างแม้จะเป็นร้านขนาดเล็ก แต่ก็อาจจะมีสถานที่เก็บวัสดุก่อสร้างที่จะขายไว้ในสถานที่อื่นก็ได้ ในการที่โจทก์ไปทำการก่อสร้างต่างจังหวัดโจทก์ยังคงสั่งซื้อวัสดุก่อสร้างจากร้านค้าทั้งสองซึ่งอยู่ในกรุงเทพมหานครก็เพราะเหตุว่าทั้งสองร้านขายราคาถูกกว่าต่างจังหวัดเหตุที่โจทก์ตามหาเจ้าของร้านค้าทั้งสองมาเป็นพยานรับรองใบเสร็จรับเงินไม่ได้ก็เพราะร้านค้าทั้งสองเลิกกิจการไปแล้วและเป็นเวลานานประมาณ 5 ปีมาแล้วด้วย นายมนันต์ ปิลันธดิลก ซึ่งเคยเป็นลูกจ้างของโจทก์มีหน้าที่ควบคุมงานก่อสร้างเบิกความว่าโจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างผ่านนายหน้า เพราะซื้อได้ราคาถูกกว่าการซื้อโดยตรง ร้านค้าทั้งสองที่โจทก์ซื้อวัสดุแม้จะเป็นร้านเล็ก แต่ก็มีวัสดุจำนวนมากขายให้โจทก์ ถ้าหากจำเป็นก็อาจสั่งซื้อต่อไปยังบริษัทใหญ่ให้โจทก์อีกทอดหนึ่ง จำเลยทั้งสี่มีนางนฤมล พงศ์สุวรรณซึ่งรับราชการในตำแหน่งเจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีอากรของจำเลยที่ 1เบิกความว่า ได้ตรวจสอบรายรับและรายจ่ายของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2520 มียอดรายจ่ายสูงจำนวน 2,958,400 บาทที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงิน โจทก์อ้างว่าได้จ่ายให้แก่บุคคลภายนอกโดยมีใบเสร็จรับเงิน ใน นามของร้านชัยเจริญและร้านไทยวาณิช จึงจำต้องพิสูจน์ว่ามีผู้รับตามที่โจทก์จ่ายไปจริงหรือไม่ ได้มีหนังสือติดต่อไปยังร้านค้าทั้งสอง ปรากฏว่าส่งให้ไม่ได้เมื่อไปหาหลักฐานที่กระทรวงพาณิชย์ ทราบว่าร้านค้าทั้งสองได้จดทะเบียนพาณิชย์ไว้โดยไม่มีการเปลี่ยนแปลงที่อยู่ ให้เจ้าพนักงานนำหนังสือสอบถามไปส่งแก่ร้านค้าทั้งสอง ปรากฏว่าร้านชัยเจริญมีเลขที่ร้านจริงแต่เป็นร้านค้าของผู้อื่น ส่วนร้านไทยวาณิช ไม่มีร้านค้า เมื่อตรวจสอบหลักฐานการชำระภาษีของร้านค้าทั้งสองปรากฏว่าไม่เคยมีการเสียภาษีเลย จึงแจ้งให้โจทก์ไปพิสูจน์ว่าใครเป็นผู้รับเงินตามที่โจทก์อ้างว่าได้จ่ายไปนั้น โจทก์มอบอำนาจให้นายเบญจ์ ธีระโกเมน ไปพิสูจน์แทนนายเบญจ์ แจ้งว่าไม่สามารถนำเจ้าของร้านค้าทั้งสองไปให้เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ตรวจสอบได้ จึงถือว่ารายจ่ายจำนวน 2,958,400 บาท ของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2520 ไม่ใช่รายจ่ายจริงเพราะโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเห็นว่า ใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ. 3 ซึ่ง โจทก์อ้างว่าได้จ่ายเงินไปจริงในการซื้อวัสดุก่อสร้างไปใช้ในงานรับเหมาก่อสร้างของโจทก์แม้ว่าโจทก์จะให้เหตุผลกล่าวแก้ข้อพิสูจน์ของเอกสารหมาย จ.3 ซึ่งมีจำนวน 43 ฉบับ ว่าที่เขียนด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน อาจเป็นเพราะโจทก์สั่งซื้อวัสดุก่อสร้างผ่านนายหน้าคนเดียวกัน นายหน้าอาจเป็นคนเขียนใบเสร็จรับเงินทั้งหมดก็ได้ การชำระเงินตามใบเสร็จรับเงินทั้งหมดชำระกันในระยะเวลาปลายปี พ.ศ. 2520 เป็นเพราะโจทก์ไม่ได้ชำระด้วยเงินสดจึงคิดบัญชีกันในปลายปี ข้อกล่าวแก้ของโจทก์ดังกล่าวเป็นเพียงข้ออ้างของพยานบุคคลของโจทก์ซึ่งน่าระแวงว่าจะเบิกความช่วยเหลือโจทก์โดยไม่มีหลักฐานอื่นใดสนับสนุน ข้อกล่าวแก้ของโจทก์จึงมีน้ำหนักน้อยไม่น่าเชื่อ ส่วนในเรื่องการพิสูจน์หาผู้รับเงินจำนวนที่โจทก์ได้จ่ายไปนั้น โจทก์หาไม่ได้ทั้งสองรายอ้างว่าร้านค้าทั้งสองรายเลิกกิจการไปแล้วทั้งเป็นเวลานานประมาณ5 ปี ไม่อาจตามหาเจ้าของร้านมาแสดงตัวได้ เห็นว่า โจทก์น่าจะพิสูจน์ได้ด้วยการนำสืบพยานหลักฐานอื่นประกอบให้น่าเชื่อว่าโจทก์ได้สั่งซื้อวัสดุก่อสร้างไปจากร้านค้าทั้งสองจริง และได้ชำระเงินค่าวัสดุก่อสร้างนั้นไปจริงด้วยวิธีการใดแต่โจทก์หาได้นำสืบอย่างหนึ่งอย่างใดไม่ ดังนี้ จึงไม่น่าเชื่อว่าจะมีการจ่ายเงินค่าซื้อวัสดุก่อสร้างไปจริง ตามพฤติการณ์จึงถือได้ว่ารายจ่ายค่าซื้อวัสดุก่อสร้างจำนวน 2,958,400 บาท โจทก์ซึ่งเป็นผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ ซึ่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18) ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิประเด็นต่อไปเรื่องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ทำคำวินิจฉัยอุทธรณ์ส่งไปยังโจทก์ชอบด้วยประมวลรัษฎากรหรือไม่ ได้ความว่าโจทก์อุทธรณ์การประเมินภาษีอากรไปยังคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์ให้ข้อเท็จจริงและรายละเอียดในการอุทธรณ์โดยกล่าวอ้างว่ารายจ่ายค่าซื้อวัสดุก่อสร้างตามเอกสารหมาย จ.3 โจทก์ได้จ่ายให้แก่ร้านชัยเจริญ และร้านไทยวาณิช เป็นการกล่าวอ้างว่าเป็นรายจ่ายที่นำไปหักจากรายได้เพื่อคำนวณหากำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ เท่ากับยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมินว่าค่าวัสดุก่อสร้างที่โจทก์จ่ายไปเป็นรายจ่ายที่โจทก์ผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ได้ทำคำวินิจฉัยเป็นหนังสือและส่งไปยังโจทก์ผู้อุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34จึงชอบแล้ว เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34 ไม่ได้บัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องให้เหตุผลในคำวินิจฉัยแจ้งไปยังโจทก์ด้วยแต่อย่างใดประเด็นสุดท้ายเรื่องรายจ่ายตามเอกสารหมาย ล.16 ล.17 และ ล.18จะนำมาหักออกจากรายได้เพื่อคำนวณกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2520 ของโจทก์ได้หรือไม่ นั้น เห็นว่า รายจ่ายตามเอกสารหมายล.16 ล. 17 และ ล.18 โจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งไว้ในขั้นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการเกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นแล้ว โจทก์จะยกมากล่าวอ้างในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่ศาลฎีกาไม่รับวินิจฉัยพิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3594/2534บริษัท กำธรพานิช จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 30, ม. 34, ม. 65, ม. 65 ตรี (โจทก์มีใบเสร็จรับเงินซึ่งเขียนด้วยลายมือบุคคลคนเดียวกันรวม 43 ฉบับมาแสดงอ้างว่าซื้อสินค้าจากร้าน ช.และร้านท.แต่โจทก์ไม่อาจหาผู้รับเงินได้ทั้งสองรายอ้างว่าร้านค้าทั้งสองรายเลิกกิจการไปแล้ว และไม่อาจตามหาเจ้าของร้านมาแสดงตัวได้ดังนี้ โจทก์น่าจะนำสืบพยานหลักฐานอื่นประกอบให้น่าเชื่อว่าโจทก์ได้สั่งซื้อสินค้าไปจากร้านค้าทั้งสองจริง และได้ชำระเงินไปจริงด้วยวิธีการใด แต่โจทก์หาได้นำสืบอย่างหนึ่งอย่างใดไม่จึงไม่น่าเชื่อว่าจะมีการจ่ายเงินค่าสินค้าไปจริง ตามพฤติการณ์ถือได้ว่ารายจ่ายดังกล่าวเป็นรายจ่ายซึ่งผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18) คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์เท่ากับยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน เมื่อได้ทำคำวินิจฉัยเป็นหนังสือและส่งไปยังโจทก์ผู้อุทธรณ์ ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 34 จึงชอบแล้ว เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34 ไม่ได้บัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องให้เหตุผลในคำวินิจฉัยแจ้งไปยังผู้อุทธรณ์ด้วยแต่อย่างใด รายจ่ายใดที่โจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งไว้ในชั้นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการเกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นแล้ว โจทก์จะยกมากล่าวอ้างในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่.โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า คดีขึ้นสู่การวินิจฉัยของศาลฎีกาประเด็นแรกว่า เงินค่าซื้อวัสดุในการก่อสร้างของโจทก์ตามเอกสารหมาย จ.3จำนวน 43 ฉบับ ถือเป็นรายจ่ายนำไปหักออกจากรายได้เพื่อคำนวณหากำไรสุทธิที่โจทก์จะต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2520 ได้หรือไม่ นั้น โจทก์มีใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย จ.3 รวม 43 ฉบับ มาแสดง นายกำธร ธรรมวโร ซึ่งเป็นกรรมการบริษัทโจทก์เบิกความว่า โจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างมาจากร้าน ชัยเจริญและร้านไทยวาณิช การชำระเงินค่าวัสดุก่อสร้างแก่ร้านค้าทั้งสองโจทก์ชำระเป็นเงินสด บางครั้งชำระเป็นเช็คของนายกำธร เองเป็นเช็คส่วนตัวเนื่องจากหนี้ของโจทก์และของนายกำธร แยก กันไม่ได้การซื้อวัสดุก่อสร้างดังกล่าวโจทก์ติดต่อกับพนักงานขายของร้านค้าผู้ขาย ซึ่งพนักงานขายคนเดียวอาจไปติดต่อซื้อจากร้านค้าหลายร้านรวมกัน ใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ.3 ทั้งหมดเขียนขึ้นด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน อาจเป็นเพราะพนักงานขายคนเดียวเป็นผู้เขียนขึ้นทั้งหมดก็ได้ ร้านค้าทั้งสองร้านที่โจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างแม้จะเป็นร้านขนาดเล็ก แต่ก็อาจจะมีสถานที่เก็บวัสดุก่อสร้างที่จะขายไว้ในสถานที่อื่นก็ได้ ในการที่โจทก์ไปทำการก่อสร้างต่างจังหวัดโจทก์ยังคงสั่งซื้อวัสดุก่อสร้างจากร้านค้าทั้งสองซึ่งอยู่ในกรุงเทพมหานครก็เพราะเหตุว่าทั้งสองร้านขายราคาถูกกว่าต่างจังหวัดเหตุที่โจทก์ตามหาเจ้าของร้านค้าทั้งสองมาเป็นพยานรับรองใบเสร็จรับเงินไม่ได้ก็เพราะร้านค้าทั้งสองเลิกกิจการไปแล้วและเป็นเวลานานประมาณ 5 ปีมาแล้วด้วย นายมนันต์ ปิลันธดิลก ซึ่งเคยเป็นลูกจ้างของโจทก์มีหน้าที่ควบคุมงานก่อสร้างเบิกความว่าโจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างผ่านนายหน้า เพราะซื้อได้ราคาถูกกว่าการซื้อโดยตรง ร้านค้าทั้งสองที่โจทก์ซื้อวัสดุแม้จะเป็นร้านเล็ก แต่ก็มีวัสดุจำนวนมากขายให้โจทก์ ถ้าหากจำเป็นก็อาจสั่งซื้อต่อไปยังบริษัทใหญ่ให้โจทก์อีกทอดหนึ่ง จำเลยทั้งสี่มีนางนฤมล พงศ์สุวรรณซึ่งรับราชการในตำแหน่งเจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีอากรของจำเลยที่ 1เบิกความว่า ได้ตรวจสอบรายรับและรายจ่ายของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2520 มียอดรายจ่ายสูงจำนวน 2,958,400 บาทที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงิน โจทก์อ้างว่าได้จ่ายให้แก่บุคคลภายนอกโดยมีใบเสร็จรับเงิน ใน นามของร้านชัยเจริญและร้านไทยวาณิช จึงจำต้องพิสูจน์ว่ามีผู้รับตามที่โจทก์จ่ายไปจริงหรือไม่ ได้มีหนังสือติดต่อไปยังร้านค้าทั้งสอง ปรากฏว่าส่งให้ไม่ได้เมื่อไปหาหลักฐานที่กระทรวงพาณิชย์ ทราบว่าร้านค้าทั้งสองได้จดทะเบียนพาณิชย์ไว้โดยไม่มีการเปลี่ยนแปลงที่อยู่ ให้เจ้าพนักงานนำหนังสือสอบถามไปส่งแก่ร้านค้าทั้งสอง ปรากฏว่าร้านชัยเจริญมีเลขที่ร้านจริงแต่เป็นร้านค้าของผู้อื่น ส่วนร้านไทยวาณิช ไม่มีร้านค้า เมื่อตรวจสอบหลักฐานการชำระภาษีของร้านค้าทั้งสองปรากฏว่าไม่เคยมีการเสียภาษีเลย จึงแจ้งให้โจทก์ไปพิสูจน์ว่าใครเป็นผู้รับเงินตามที่โจทก์อ้างว่าได้จ่ายไปนั้น โจทก์มอบอำนาจให้นายเบญจ์ ธีระโกเมน ไปพิสูจน์แทนนายเบญจ์ แจ้งว่าไม่สามารถนำเจ้าของร้านค้าทั้งสองไปให้เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ตรวจสอบได้ จึงถือว่ารายจ่ายจำนวน 2,958,400 บาท ของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2520 ไม่ใช่รายจ่ายจริงเพราะโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเห็นว่า ใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ. 3 ซึ่ง โจทก์อ้างว่าได้จ่ายเงินไปจริงในการซื้อวัสดุก่อสร้างไปใช้ในงานรับเหมาก่อสร้างของโจทก์แม้ว่าโจทก์จะให้เหตุผลกล่าวแก้ข้อพิสูจน์ของเอกสารหมาย จ.3 ซึ่งมีจำนวน 43 ฉบับ ว่าที่เขียนด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน อาจเป็นเพราะโจทก์สั่งซื้อวัสดุก่อสร้างผ่านนายหน้าคนเดียวกัน นายหน้าอาจเป็นคนเขียนใบเสร็จรับเงินทั้งหมดก็ได้ การชำระเงินตามใบเสร็จรับเงินทั้งหมดชำระกันในระยะเวลาปลายปี พ.ศ. 2520 เป็นเพราะโจทก์ไม่ได้ชำระด้วยเงินสดจึงคิดบัญชีกันในปลายปี ข้อกล่าวแก้ของโจทก์ดังกล่าวเป็นเพียงข้ออ้างของพยานบุคคลของโจทก์ซึ่งน่าระแวงว่าจะเบิกความช่วยเหลือโจทก์โดยไม่มีหลักฐานอื่นใดสนับสนุน ข้อกล่าวแก้ของโจทก์จึงมีน้ำหนักน้อยไม่น่าเชื่อ ส่วนในเรื่องการพิสูจน์หาผู้รับเงินจำนวนที่โจทก์ได้จ่ายไปนั้น โจทก์หาไม่ได้ทั้งสองรายอ้างว่าร้านค้าทั้งสองรายเลิกกิจการไปแล้วทั้งเป็นเวลานานประมาณ5 ปี ไม่อาจตามหาเจ้าของร้านมาแสดงตัวได้ เห็นว่า โจทก์น่าจะพิสูจน์ได้ด้วยการนำสืบพยานหลักฐานอื่นประกอบให้น่าเชื่อว่าโจทก์ได้สั่งซื้อวัสดุก่อสร้างไปจากร้านค้าทั้งสองจริง และได้ชำระเงินค่าวัสดุก่อสร้างนั้นไปจริงด้วยวิธีการใดแต่โจทก์หาได้นำสืบอย่างหนึ่งอย่างใดไม่ ดังนี้ จึงไม่น่าเชื่อว่าจะมีการจ่ายเงินค่าซื้อวัสดุก่อสร้างไปจริง ตามพฤติการณ์จึงถือได้ว่ารายจ่ายค่าซื้อวัสดุก่อสร้างจำนวน 2,958,400 บาท โจทก์ซึ่งเป็นผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ ซึ่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18) ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิประเด็นต่อไปเรื่องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ทำคำวินิจฉัยอุทธรณ์ส่งไปยังโจทก์ชอบด้วยประมวลรัษฎากรหรือไม่ ได้ความว่าโจทก์อุทธรณ์การประเมินภาษีอากรไปยังคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์ให้ข้อเท็จจริงและรายละเอียดในการอุทธรณ์โดยกล่าวอ้างว่ารายจ่ายค่าซื้อวัสดุก่อสร้างตามเอกสารหมาย จ.3 โจทก์ได้จ่ายให้แก่ร้านชัยเจริญ และร้านไทยวาณิช เป็นการกล่าวอ้างว่าเป็นรายจ่ายที่นำไปหักจากรายได้เพื่อคำนวณหากำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ เท่ากับยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมินว่าค่าวัสดุก่อสร้างที่โจทก์จ่ายไปเป็นรายจ่ายที่โจทก์ผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ได้ทำคำวินิจฉัยเป็นหนังสือและส่งไปยังโจทก์ผู้อุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34จึงชอบแล้ว เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34 ไม่ได้บัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องให้เหตุผลในคำวินิจฉัยแจ้งไปยังโจทก์ด้วยแต่อย่างใดประเด็นสุดท้ายเรื่องรายจ่ายตามเอกสารหมาย ล.16 ล.17 และ ล.18จะนำมาหักออกจากรายได้เพื่อคำนวณกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2520 ของโจทก์ได้หรือไม่ นั้น เห็นว่า รายจ่ายตามเอกสารหมายล.16 ล. 17 และ ล.18 โจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งไว้ในขั้นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการเกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นแล้ว โจทก์จะยกมากล่าวอ้างในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่ศาลฎีกาไม่รับวินิจฉัยพิพากษายืน.(ไพฑูรย์ เนติโพธิ์-ก้าน อันนานนท์-ตัน เวทไว)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุประเด็นเกี่ยวกับการจ่ายเงินค่าวัสดุก่อสร้างของบริษัทโจทก์ที่ศาลฎีกาวินิจฉัยตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(18) แม้จะไม่ปรากฏคำพิพากษาศาลฎีกาที่วินิจฉัยไว้โดยอาศัยข้อเท็จจริงเช่นเดียวกับคดีนี้ แต่พยานหลักฐานเท่าที่ดจทก์นำสืบน่าจะยังไม่อาจพิสูจน์ได้ว่ารายจ่ายค่าวัสดุก่อสร้างใครเป็นผู้รับ จึงไม่อาจนำรายจ่ายดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิอันเป็นเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ได้ ทั้งนี้โดยเทียบเคียงกับคำพิพากษาศาลฎีกา 2 ฉบับดังต่อไปนี้ คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3071/2531 ใบรับเงินซึ่งเป็นหลักฐานการจ่ายเงินของห้างหุ้นส่วนจำกัดโจทก์มีแต่ชื่อตัวผู้รับเงินซึ่งเป็นผู้ขายโดยไม่ระบุนามสกุลและบ้านเลขที่ของผู้รับเงินหรือผู้ขายแสดงว่าโจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ตัวผู้ขายยางให้โจทก์และรับเงินไปจากโจทก์ น่าเชื่อว่าโจทก์ทำใบรับเงินเหล่านี้ขึ้นเอง ต้องถือว่ารายจ่ายของโจทก์ตามใบรับเงินที่โจทก์นำมาให้ตรวจสอบนั้นเป็นรายจ่ายที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงินรายจ่ายที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชีตามใบรับเงินเหล่านี้จึงไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา65 ตรี (18) เมื่อใบรับเงินที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งหมดรับฟังไม่ได้ราคายางที่โจทก์ซื้อตามที่ระบุในใบรับเงินย่อมรับฟังไม่ได้ตามไปด้วย เมื่อกรมสรรพากรจำเลยกำหนดราคายางขึ้นมาโดยอาศัยประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์เป็นหลัก ย่อมเป็นการกำหนดราคาที่มีเหตุผล ทั้งราคายางตามประกาศดังกล่าวก็ระบุไว้โดยละเอียดเป็นรายเดือนทุกเดือนในสามรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวตามประเภทของยาง การกำหนดราคายางที่จำเลยกระทำในกรณีนี้จึงชอบแล้ว คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2735/2532 รายจ่ายที่ไม่ปรากฏชื่อหรือที่อยู่ของผู้รับเงินแม้ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตตรวจสอบรับรองว่าได้จ่ายไปจริงก็ตาม เมื่อบริษัทโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงินจำนวนดังกล่าว ย่อมเป็นรายจ่ายที่ต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18) เรื่องนี้แม้ศาลฎีกาจะมิได้วินิจฉัยว่าใบเสร็จรับเงินซึ่งเขียนด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน น่าเชื่อว่าโจทก์ทำใบเสร็จรับเงินดังกล่าวขึ้นเองก็ตาม แต่คงมีเหตุผลให้ศาลฎีกาเชื่อเช่นนั้น เพราะร้านที่โจทก์ไปซื้อวัสดุก่อสร้างเป็นการซื้อจากร้านถึง 2 ร้าน และไม่ปรากฏว่าซื้อในเวลาเดียวกันหรือเวลาใกล้เคียงกัน ใบเสร็จรับเงินของร้านทั้งสองจึงไม่น่าจะเขียนด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน ใบเสร็จรับเงินของโจทก์ที่แสดงต่อศาลจึงไม่มีน้ำหนักให้เชื่อได้ว่าเป็นใบเสร็จรับเงินที่แท้จริง และมีผู้รับเงินไปตามใบเสร็จนั้น อันจะถือว่าเป็นรายจ่ายที่สามารถพิสูจน์ตัวผู้รับได้ สำหรับประเด็นที่ศาลฎีกาวินิจฉัยเกี่ยวกับประมวลรัษฎากรมาตรา 34 ว่าคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์โดยทำคำวินิจฉัยเป็นหนังสือและส่งไปยังโจทก์ผู้อุทธรณ์ชอบแล้วเพราะบทมาตราดังกล่าวมิได้บัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องให้เหตุผลในคำวินิจฉัยด้วย แม้ประเด็นข้อนี้จะไม่ปรากฏคำพิพากษาศาลฎีกาวินิจฉัยไว้เป็นบรรทัดฐานและเป็นการวางหลักใหม่ก็ตาม แต่ก็ถือว่าเป็นหลักที่ถูกต้องชอบด้วยบทบัญญัติดังกล่าวแล้วเพราะถ้อยคำตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34 ก็มิได้บัญญัติให้คำวินิจฉัยอุทธรณ์ต้องแสดงเหตุผลในคำวินิจฉัยโดยบัญญัติเพียงว่า "คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของผู้มีหน้าที่พิจารณาอุทธรณ์ตามมาตรา 29 หรือมาตรา 30ให้ทำเป็นหนังสือและให้ส่งไปยังผู้อุทธรณ์" เท่านั้น จึงไม่อาจแปลขยายความบทบัญญัติของกฎหมาย บังคับให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องแสดงเหตุผลในคำวินิจฉัยได้อย่างไรก็ดี หากคำวินิจฉัยให้แสดงเหตุผลแห่งคำวินิจฉัยด้วยก็คงต้องถือว่าคำนิจฉัยนั้นชอบด้วยบทบัญญัติมาตราดังกล่าว เพราะการที่ทำเกินไปกว่าที่บทบัญญัติของกฎหมายกำหนดไว้แต่มิได้ขาดสาระสำคัญที่กฎหมายต้องการทั้งไม่เป็นการขัดต่อกฎหมาย ย่อมไม่ต้องห้ามและทำได้เสมอ ในเรื่องนี้ปรากฏว่าโจทก์กล่าวอ้างชัดแจ้งในอุทธรณ์อยู่แล้วว่ารายจ่ายค่าวัสดุก่อสร้างโจทก์ได้จ่ายให้แก่ร้านค้า 2 ร้าน อันเป็นการกล่าวอ้างว่าเป็นรายจ่ายที่มีผู้รับสามารถนำไปหักจากรายได้เพื่อคำนวณหากำไรสุทธิได้ เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพียงแต่วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ จึงมีความหมายชัดเจนอยู่ในตัวว่า คณะกรรมการนี้เห็นด้วยกับความเห็นของเจ้าพนักงานประเมินว่าค่าวัสดุก่อสร้างที่โจทก์จ่ายไปเป็นรายจ่ายที่โจทก์ผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ เมื่อคณะกรรมการดังกล่าวมิได้ให้เหตุผลใดเพิ่มเติม ก็เท่ากับเห็นด้วยกับเหตุผลของเจ้าพนักงานประเมินทุกประการ โจทก์ย่อมสามารถอุทธรณ์คัดค้านคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลได้โดยไม่จำต้องอาศัยเหตุผลแห่งคำวินิจฉัยอุทธรณ์แต่อย่างใดข้อสังเกตประการหนึ่งในเรื่องนี้คือ การทำคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งเป็นการกระทำของหน่วยงานฝ่ายบริหารนั้นไม่มีข้อบังคับอย่างการทำคำพิพากษาหรือคำสั่งของศาลอันเป็นการวินิจฉัยโดยฝ่ายตุลาการ ซึ่งทั้งในคดีแพ่งและคดีอาญา คำพิพากษาหรือคำสั่งของศาลกฎหมายบังคับให้ต้องปรากฏเหตุผลแห่งคำวินิจฉัยด้วยเสมอ ทั้งนี้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 141(4)และประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความอาญา มาตรา 186(6) เหตุผลคงเป็นเพราะศาลยุติธรรมเป็นสถาบันสุดท้าย เมื่อมีคำตัดสินอย่างใดอย่างหนึ่งย่อมผูกพันคู่ความให้ต้องปฏิบัติตามจึงต้องชี้แจงแสดงเหตุผลให้ประชาชนผู้มีอรรถคดีทรายอย่างแจ้งชัด ส่วนประเด็นสุดท้ายในคดีนี้ เป็นปัญหาเกี่ยวกับรายจ่ายที่จำเลยเห็นว่าโจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ได้อีก 3 รายการ คือ รายจ่ายที่ไม่ปรากฏว่าบุคคลใดเป็นผู้รับจำนวน 19,000 บาท ซึ่งเป็นหลักฐานการจ่ายทำขึ้นมาเอง และไม่มีที่อยู่ของผู้รับเงินตามเอกสารหมายล.16 รายการซื้อวัสดุก่อสร้างจากร้านที่อยู่ใกล้เคียงกับกรุงเทพมหานคร แต่ปรากฏว่ามีการก่อสร้างในต่างจังหวัด จำนวน 100,000 บาทตามเอกสารหมาย ล.17 และรายการจ่ายเงินเดือนให้พนักงานของโจทก์แต่ไม่มีผู้ลงลายมือชื่อรับเงินจำนวน 2,000 บาท ตามเอกสารหมาย ล.18ซึ่งปรากฏว่าตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ในชั้นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งปัญหาดังกล่าวไว้โจทก์โต้แย้งว่าประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2) มิได้บัญญัติว่าการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลจะอุทธรณ์ได้เฉพาะข้อที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการดังกล่าวแล้วเท่านั้น โจทก์จึงมีสิทธิยกเอาข้ออื่นนอกเหนือจากที่เคยยกขึ้นอุทธรณ์ในชั้นพิจารณาของคณะกรรมการฯ มาฟ้องศาลได้ ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า เมื่อโจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งในปัญหาดังกล่าวไว้ในชั้นอุทธรณ์การประเมิน แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการเกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นแล้ว โจทก์จะยกมาต่อสู้ในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่ศาลฎีกาวินิจฉัยประเด็นนี้ตามนัยคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1307-1308/2531ซึ่งวินิจฉัยว่า "เงินค่าภาษีอากรรายการใดที่โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการการพิจารณาอุทธรณ์ แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการนั้นแล้ว ดังนี้ โจทก์จะยกมาต่อสู้ในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่ปัญหานี้แม้ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์จะวินิจฉัยให้ก็ถือไม่ได้ว่าเป็นข้อที่ว่ากันมาแล้วในศาลล่างทั้งสองโดยชอบ ศาลฎีกาไม่รับวินิจฉัย" ปัญหาดังกล่าวเป็นปัญหาเกี่ยวกับอำนาจฟ้องเมื่อโจทก์มิได้ปฎิบัติตามขั้นตอนที่กฎหมายกำหนดไว้ให้ทำก่อนฟ้อง โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องหรือโต้แย้งในปัญหานั้นได้อีก อย่างไรก็ดี หากโจทก์ได้อุทธรณ์เกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นไว้แล้วโดยให้เหตุผลแห่งการอุทธรณ์คัดค้านไว้อย่างหนึ่ง แต่ในชั้นศาลโจทก์ยกเหตุผลอื่นที่มิได้เคยอ้างไว้ในชั้นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ดังนี้โจทก์ชอบที่จะทำได้และถือว่าโจทก์ยังมีอำนาจฟ้องในประเด็นนั้นอยู่ดังคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2432/2531 ซึ่งวินิจฉัยว่า "ประมวลรัษฎากรมาตรา 30(2) มิได้บัญญัติไว้ว่าการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลจะต้องอ้างเหตุผลเช่นเดียวกับที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการดังกล่าวโจทก์จึงอ้างเหตุผลอื่นนอกจากที่เคยยกขึ้นอุทธรณ์ไว้ได้ อุทธรณ์ของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีใจความสำคัญว่าเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลจากโจทก์โดยมิชอบและขอให้ยกเลิกการประเมินดังกล่าวการที่โจทก์กล่าวอ้างในชั้นศาลถึงการส่งหมายเรียกและการกำหนดรอบระยะเวลาบัญชีไม่ถูกต้องนั้นก็เป็นเหตุผลที่โจทก์กล่าวอ้างเพื่อเป็นข้อพิสูจน์ว่าการประเมินภาษีดังกล่าวไม่ชอบนั่นเอง จึงเป็นการกล่าวอ้างในเรื่องเดียวกับที่โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจาณาอุทธรณ์แล้ว".คำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า คดีขึ้นสู่การวินิจฉัยของศาลฎีกาประเด็นแรกว่า เงินค่าซื้อวัสดุในการก่อสร้างของโจทก์ตามเอกสารหมาย จ.3จำนวน 43 ฉบับ ถือเป็นรายจ่ายนำไปหักออกจากรายได้เพื่อคำนวณหากำไรสุทธิที่โจทก์จะต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2520 ได้หรือไม่ นั้น โจทก์มีใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย จ.3 รวม 43 ฉบับ มาแสดง นายกำธร ธรรมวโร ซึ่งเป็นกรรมการบริษัทโจทก์เบิกความว่า โจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างมาจากร้าน ชัยเจริญและร้านไทยวาณิช การชำระเงินค่าวัสดุก่อสร้างแก่ร้านค้าทั้งสองโจทก์ชำระเป็นเงินสด บางครั้งชำระเป็นเช็คของนายกำธร เองเป็นเช็คส่วนตัวเนื่องจากหนี้ของโจทก์และของนายกำธร แยก กันไม่ได้การซื้อวัสดุก่อสร้างดังกล่าวโจทก์ติดต่อกับพนักงานขายของร้านค้าผู้ขาย ซึ่งพนักงานขายคนเดียวอาจไปติดต่อซื้อจากร้านค้าหลายร้านรวมกัน ใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ.3 ทั้งหมดเขียนขึ้นด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน อาจเป็นเพราะพนักงานขายคนเดียวเป็นผู้เขียนขึ้นทั้งหมดก็ได้ ร้านค้าทั้งสองร้านที่โจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างแม้จะเป็นร้านขนาดเล็ก แต่ก็อาจจะมีสถานที่เก็บวัสดุก่อสร้างที่จะขายไว้ในสถานที่อื่นก็ได้ ในการที่โจทก์ไปทำการก่อสร้างต่างจังหวัดโจทก์ยังคงสั่งซื้อวัสดุก่อสร้างจากร้านค้าทั้งสองซึ่งอยู่ในกรุงเทพมหานครก็เพราะเหตุว่าทั้งสองร้านขายราคาถูกกว่าต่างจังหวัดเหตุที่โจทก์ตามหาเจ้าของร้านค้าทั้งสองมาเป็นพยานรับรองใบเสร็จรับเงินไม่ได้ก็เพราะร้านค้าทั้งสองเลิกกิจการไปแล้วและเป็นเวลานานประมาณ 5 ปีมาแล้วด้วย นายมนันต์ ปิลันธดิลก ซึ่งเคยเป็นลูกจ้างของโจทก์มีหน้าที่ควบคุมงานก่อสร้างเบิกความว่าโจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างผ่านนายหน้า เพราะซื้อได้ราคาถูกกว่าการซื้อโดยตรง ร้านค้าทั้งสองที่โจทก์ซื้อวัสดุแม้จะเป็นร้านเล็ก แต่ก็มีวัสดุจำนวนมากขายให้โจทก์ ถ้าหากจำเป็นก็อาจสั่งซื้อต่อไปยังบริษัทใหญ่ให้โจทก์อีกทอดหนึ่ง จำเลยทั้งสี่มีนางนฤมล พงศ์สุวรรณซึ่งรับราชการในตำแหน่งเจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีอากรของจำเลยที่ 1เบิกความว่า ได้ตรวจสอบรายรับและรายจ่ายของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2520 มียอดรายจ่ายสูงจำนวน 2,958,400 บาทที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงิน โจทก์อ้างว่าได้จ่ายให้แก่บุคคลภายนอกโดยมีใบเสร็จรับเงิน ใน นามของร้านชัยเจริญและร้านไทยวาณิช จึงจำต้องพิสูจน์ว่ามีผู้รับตามที่โจทก์จ่ายไปจริงหรือไม่ ได้มีหนังสือติดต่อไปยังร้านค้าทั้งสอง ปรากฏว่าส่งให้ไม่ได้เมื่อไปหาหลักฐานที่กระทรวงพาณิชย์ ทราบว่าร้านค้าทั้งสองได้จดทะเบียนพาณิชย์ไว้โดยไม่มีการเปลี่ยนแปลงที่อยู่ ให้เจ้าพนักงานนำหนังสือสอบถามไปส่งแก่ร้านค้าทั้งสอง ปรากฏว่าร้านชัยเจริญมีเลขที่ร้านจริงแต่เป็นร้านค้าของผู้อื่น ส่วนร้านไทยวาณิช ไม่มีร้านค้า เมื่อตรวจสอบหลักฐานการชำระภาษีของร้านค้าทั้งสองปรากฏว่าไม่เคยมีการเสียภาษีเลย จึงแจ้งให้โจทก์ไปพิสูจน์ว่าใครเป็นผู้รับเงินตามที่โจทก์อ้างว่าได้จ่ายไปนั้น โจทก์มอบอำนาจให้นายเบญจ์ ธีระโกเมน ไปพิสูจน์แทนนายเบญจ์ แจ้งว่าไม่สามารถนำเจ้าของร้านค้าทั้งสองไปให้เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ตรวจสอบได้ จึงถือว่ารายจ่ายจำนวน 2,958,400 บาท ของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2520 ไม่ใช่รายจ่ายจริงเพราะโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเห็นว่า ใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ. 3 ซึ่ง โจทก์อ้างว่าได้จ่ายเงินไปจริงในการซื้อวัสดุก่อสร้างไปใช้ในงานรับเหมาก่อสร้างของโจทก์แม้ว่าโจทก์จะให้เหตุผลกล่าวแก้ข้อพิสูจน์ของเอกสารหมาย จ.3 ซึ่งมีจำนวน 43 ฉบับ ว่าที่เขียนด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน อาจเป็นเพราะโจทก์สั่งซื้อวัสดุก่อสร้างผ่านนายหน้าคนเดียวกัน นายหน้าอาจเป็นคนเขียนใบเสร็จรับเงินทั้งหมดก็ได้ การชำระเงินตามใบเสร็จรับเงินทั้งหมดชำระกันในระยะเวลาปลายปี พ.ศ. 2520 เป็นเพราะโจทก์ไม่ได้ชำระด้วยเงินสดจึงคิดบัญชีกันในปลายปี ข้อกล่าวแก้ของโจทก์ดังกล่าวเป็นเพียงข้ออ้างของพยานบุคคลของโจทก์ซึ่งน่าระแวงว่าจะเบิกความช่วยเหลือโจทก์โดยไม่มีหลักฐานอื่นใดสนับสนุน ข้อกล่าวแก้ของโจทก์จึงมีน้ำหนักน้อยไม่น่าเชื่อ ส่วนในเรื่องการพิสูจน์หาผู้รับเงินจำนวนที่โจทก์ได้จ่ายไปนั้น โจทก์หาไม่ได้ทั้งสองรายอ้างว่าร้านค้าทั้งสองรายเลิกกิจการไปแล้วทั้งเป็นเวลานานประมาณ5 ปี ไม่อาจตามหาเจ้าของร้านมาแสดงตัวได้ เห็นว่า โจทก์น่าจะพิสูจน์ได้ด้วยการนำสืบพยานหลักฐานอื่นประกอบให้น่าเชื่อว่าโจทก์ได้สั่งซื้อวัสดุก่อสร้างไปจากร้านค้าทั้งสองจริง และได้ชำระเงินค่าวัสดุก่อสร้างนั้นไปจริงด้วยวิธีการใดแต่โจทก์หาได้นำสืบอย่างหนึ่งอย่างใดไม่ ดังนี้ จึงไม่น่าเชื่อว่าจะมีการจ่ายเงินค่าซื้อวัสดุก่อสร้างไปจริง ตามพฤติการณ์จึงถือได้ว่ารายจ่ายค่าซื้อวัสดุก่อสร้างจำนวน 2,958,400 บาท โจทก์ซึ่งเป็นผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ ซึ่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18) ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิประเด็นต่อไปเรื่องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ทำคำวินิจฉัยอุทธรณ์ส่งไปยังโจทก์ชอบด้วยประมวลรัษฎากรหรือไม่ ได้ความว่าโจทก์อุทธรณ์การประเมินภาษีอากรไปยังคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์ให้ข้อเท็จจริงและรายละเอียดในการอุทธรณ์โดยกล่าวอ้างว่ารายจ่ายค่าซื้อวัสดุก่อสร้างตามเอกสารหมาย จ.3 โจทก์ได้จ่ายให้แก่ร้านชัยเจริญ และร้านไทยวาณิช เป็นการกล่าวอ้างว่าเป็นรายจ่ายที่นำไปหักจากรายได้เพื่อคำนวณหากำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ เท่ากับยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมินว่าค่าวัสดุก่อสร้างที่โจทก์จ่ายไปเป็นรายจ่ายที่โจทก์ผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ได้ทำคำวินิจฉัยเป็นหนังสือและส่งไปยังโจทก์ผู้อุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34จึงชอบแล้ว เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34 ไม่ได้บัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องให้เหตุผลในคำวินิจฉัยแจ้งไปยังโจทก์ด้วยแต่อย่างใดประเด็นสุดท้ายเรื่องรายจ่ายตามเอกสารหมาย ล.16 ล.17 และ ล.18จะนำมาหักออกจากรายได้เพื่อคำนวณกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2520 ของโจทก์ได้หรือไม่ นั้น เห็นว่า รายจ่ายตามเอกสารหมายล.16 ล. 17 และ ล.18 โจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งไว้ในขั้นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการเกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นแล้ว โจทก์จะยกมากล่าวอ้างในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่ศาลฎีกาไม่รับวินิจฉัยพิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3594/2534บริษัท กำธรพานิช จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 30, ม. 34, ม. 65, ม. 65 ตรี (โจทก์มีใบเสร็จรับเงินซึ่งเขียนด้วยลายมือบุคคลคนเดียวกันรวม 43 ฉบับมาแสดงอ้างว่าซื้อสินค้าจากร้าน ช.และร้านท.แต่โจทก์ไม่อาจหาผู้รับเงินได้ทั้งสองรายอ้างว่าร้านค้าทั้งสองรายเลิกกิจการไปแล้ว และไม่อาจตามหาเจ้าของร้านมาแสดงตัวได้ดังนี้ โจทก์น่าจะนำสืบพยานหลักฐานอื่นประกอบให้น่าเชื่อว่าโจทก์ได้สั่งซื้อสินค้าไปจากร้านค้าทั้งสองจริง และได้ชำระเงินไปจริงด้วยวิธีการใด แต่โจทก์หาได้นำสืบอย่างหนึ่งอย่างใดไม่จึงไม่น่าเชื่อว่าจะมีการจ่ายเงินค่าสินค้าไปจริง ตามพฤติการณ์ถือได้ว่ารายจ่ายดังกล่าวเป็นรายจ่ายซึ่งผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18) คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์เท่ากับยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมิน เมื่อได้ทำคำวินิจฉัยเป็นหนังสือและส่งไปยังโจทก์ผู้อุทธรณ์ ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 34 จึงชอบแล้ว เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34 ไม่ได้บัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องให้เหตุผลในคำวินิจฉัยแจ้งไปยังผู้อุทธรณ์ด้วยแต่อย่างใด รายจ่ายใดที่โจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งไว้ในชั้นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการเกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นแล้ว โจทก์จะยกมากล่าวอ้างในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่.โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า คดีขึ้นสู่การวินิจฉัยของศาลฎีกาประเด็นแรกว่า เงินค่าซื้อวัสดุในการก่อสร้างของโจทก์ตามเอกสารหมาย จ.3จำนวน 43 ฉบับ ถือเป็นรายจ่ายนำไปหักออกจากรายได้เพื่อคำนวณหากำไรสุทธิที่โจทก์จะต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2520 ได้หรือไม่ นั้น โจทก์มีใบเสร็จรับเงินตามเอกสารหมาย จ.3 รวม 43 ฉบับ มาแสดง นายกำธร ธรรมวโร ซึ่งเป็นกรรมการบริษัทโจทก์เบิกความว่า โจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างมาจากร้าน ชัยเจริญและร้านไทยวาณิช การชำระเงินค่าวัสดุก่อสร้างแก่ร้านค้าทั้งสองโจทก์ชำระเป็นเงินสด บางครั้งชำระเป็นเช็คของนายกำธร เองเป็นเช็คส่วนตัวเนื่องจากหนี้ของโจทก์และของนายกำธร แยก กันไม่ได้การซื้อวัสดุก่อสร้างดังกล่าวโจทก์ติดต่อกับพนักงานขายของร้านค้าผู้ขาย ซึ่งพนักงานขายคนเดียวอาจไปติดต่อซื้อจากร้านค้าหลายร้านรวมกัน ใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ.3 ทั้งหมดเขียนขึ้นด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน อาจเป็นเพราะพนักงานขายคนเดียวเป็นผู้เขียนขึ้นทั้งหมดก็ได้ ร้านค้าทั้งสองร้านที่โจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างแม้จะเป็นร้านขนาดเล็ก แต่ก็อาจจะมีสถานที่เก็บวัสดุก่อสร้างที่จะขายไว้ในสถานที่อื่นก็ได้ ในการที่โจทก์ไปทำการก่อสร้างต่างจังหวัดโจทก์ยังคงสั่งซื้อวัสดุก่อสร้างจากร้านค้าทั้งสองซึ่งอยู่ในกรุงเทพมหานครก็เพราะเหตุว่าทั้งสองร้านขายราคาถูกกว่าต่างจังหวัดเหตุที่โจทก์ตามหาเจ้าของร้านค้าทั้งสองมาเป็นพยานรับรองใบเสร็จรับเงินไม่ได้ก็เพราะร้านค้าทั้งสองเลิกกิจการไปแล้วและเป็นเวลานานประมาณ 5 ปีมาแล้วด้วย นายมนันต์ ปิลันธดิลก ซึ่งเคยเป็นลูกจ้างของโจทก์มีหน้าที่ควบคุมงานก่อสร้างเบิกความว่าโจทก์ซื้อวัสดุก่อสร้างผ่านนายหน้า เพราะซื้อได้ราคาถูกกว่าการซื้อโดยตรง ร้านค้าทั้งสองที่โจทก์ซื้อวัสดุแม้จะเป็นร้านเล็ก แต่ก็มีวัสดุจำนวนมากขายให้โจทก์ ถ้าหากจำเป็นก็อาจสั่งซื้อต่อไปยังบริษัทใหญ่ให้โจทก์อีกทอดหนึ่ง จำเลยทั้งสี่มีนางนฤมล พงศ์สุวรรณซึ่งรับราชการในตำแหน่งเจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีอากรของจำเลยที่ 1เบิกความว่า ได้ตรวจสอบรายรับและรายจ่ายของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2520 มียอดรายจ่ายสูงจำนวน 2,958,400 บาทที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงิน โจทก์อ้างว่าได้จ่ายให้แก่บุคคลภายนอกโดยมีใบเสร็จรับเงิน ใน นามของร้านชัยเจริญและร้านไทยวาณิช จึงจำต้องพิสูจน์ว่ามีผู้รับตามที่โจทก์จ่ายไปจริงหรือไม่ ได้มีหนังสือติดต่อไปยังร้านค้าทั้งสอง ปรากฏว่าส่งให้ไม่ได้เมื่อไปหาหลักฐานที่กระทรวงพาณิชย์ ทราบว่าร้านค้าทั้งสองได้จดทะเบียนพาณิชย์ไว้โดยไม่มีการเปลี่ยนแปลงที่อยู่ ให้เจ้าพนักงานนำหนังสือสอบถามไปส่งแก่ร้านค้าทั้งสอง ปรากฏว่าร้านชัยเจริญมีเลขที่ร้านจริงแต่เป็นร้านค้าของผู้อื่น ส่วนร้านไทยวาณิช ไม่มีร้านค้า เมื่อตรวจสอบหลักฐานการชำระภาษีของร้านค้าทั้งสองปรากฏว่าไม่เคยมีการเสียภาษีเลย จึงแจ้งให้โจทก์ไปพิสูจน์ว่าใครเป็นผู้รับเงินตามที่โจทก์อ้างว่าได้จ่ายไปนั้น โจทก์มอบอำนาจให้นายเบญจ์ ธีระโกเมน ไปพิสูจน์แทนนายเบญจ์ แจ้งว่าไม่สามารถนำเจ้าของร้านค้าทั้งสองไปให้เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ตรวจสอบได้ จึงถือว่ารายจ่ายจำนวน 2,958,400 บาท ของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2520 ไม่ใช่รายจ่ายจริงเพราะโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเห็นว่า ใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ. 3 ซึ่ง โจทก์อ้างว่าได้จ่ายเงินไปจริงในการซื้อวัสดุก่อสร้างไปใช้ในงานรับเหมาก่อสร้างของโจทก์แม้ว่าโจทก์จะให้เหตุผลกล่าวแก้ข้อพิสูจน์ของเอกสารหมาย จ.3 ซึ่งมีจำนวน 43 ฉบับ ว่าที่เขียนด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน อาจเป็นเพราะโจทก์สั่งซื้อวัสดุก่อสร้างผ่านนายหน้าคนเดียวกัน นายหน้าอาจเป็นคนเขียนใบเสร็จรับเงินทั้งหมดก็ได้ การชำระเงินตามใบเสร็จรับเงินทั้งหมดชำระกันในระยะเวลาปลายปี พ.ศ. 2520 เป็นเพราะโจทก์ไม่ได้ชำระด้วยเงินสดจึงคิดบัญชีกันในปลายปี ข้อกล่าวแก้ของโจทก์ดังกล่าวเป็นเพียงข้ออ้างของพยานบุคคลของโจทก์ซึ่งน่าระแวงว่าจะเบิกความช่วยเหลือโจทก์โดยไม่มีหลักฐานอื่นใดสนับสนุน ข้อกล่าวแก้ของโจทก์จึงมีน้ำหนักน้อยไม่น่าเชื่อ ส่วนในเรื่องการพิสูจน์หาผู้รับเงินจำนวนที่โจทก์ได้จ่ายไปนั้น โจทก์หาไม่ได้ทั้งสองรายอ้างว่าร้านค้าทั้งสองรายเลิกกิจการไปแล้วทั้งเป็นเวลานานประมาณ5 ปี ไม่อาจตามหาเจ้าของร้านมาแสดงตัวได้ เห็นว่า โจทก์น่าจะพิสูจน์ได้ด้วยการนำสืบพยานหลักฐานอื่นประกอบให้น่าเชื่อว่าโจทก์ได้สั่งซื้อวัสดุก่อสร้างไปจากร้านค้าทั้งสองจริง และได้ชำระเงินค่าวัสดุก่อสร้างนั้นไปจริงด้วยวิธีการใดแต่โจทก์หาได้นำสืบอย่างหนึ่งอย่างใดไม่ ดังนี้ จึงไม่น่าเชื่อว่าจะมีการจ่ายเงินค่าซื้อวัสดุก่อสร้างไปจริง ตามพฤติการณ์จึงถือได้ว่ารายจ่ายค่าซื้อวัสดุก่อสร้างจำนวน 2,958,400 บาท โจทก์ซึ่งเป็นผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ ซึ่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18) ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิประเด็นต่อไปเรื่องคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ทำคำวินิจฉัยอุทธรณ์ส่งไปยังโจทก์ชอบด้วยประมวลรัษฎากรหรือไม่ ได้ความว่าโจทก์อุทธรณ์การประเมินภาษีอากรไปยังคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์ให้ข้อเท็จจริงและรายละเอียดในการอุทธรณ์โดยกล่าวอ้างว่ารายจ่ายค่าซื้อวัสดุก่อสร้างตามเอกสารหมาย จ.3 โจทก์ได้จ่ายให้แก่ร้านชัยเจริญ และร้านไทยวาณิช เป็นการกล่าวอ้างว่าเป็นรายจ่ายที่นำไปหักจากรายได้เพื่อคำนวณหากำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ เท่ากับยืนตามความเห็นของเจ้าพนักงานประเมินว่าค่าวัสดุก่อสร้างที่โจทก์จ่ายไปเป็นรายจ่ายที่โจทก์ผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ได้ทำคำวินิจฉัยเป็นหนังสือและส่งไปยังโจทก์ผู้อุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34จึงชอบแล้ว เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34 ไม่ได้บัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องให้เหตุผลในคำวินิจฉัยแจ้งไปยังโจทก์ด้วยแต่อย่างใดประเด็นสุดท้ายเรื่องรายจ่ายตามเอกสารหมาย ล.16 ล.17 และ ล.18จะนำมาหักออกจากรายได้เพื่อคำนวณกำไรสุทธิในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2520 ของโจทก์ได้หรือไม่ นั้น เห็นว่า รายจ่ายตามเอกสารหมายล.16 ล. 17 และ ล.18 โจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งไว้ในขั้นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการเกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นแล้ว โจทก์จะยกมากล่าวอ้างในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่ศาลฎีกาไม่รับวินิจฉัยพิพากษายืน.(ไพฑูรย์ เนติโพธิ์-ก้าน อันนานนท์-ตัน เวทไว)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุประเด็นเกี่ยวกับการจ่ายเงินค่าวัสดุก่อสร้างของบริษัทโจทก์ที่ศาลฎีกาวินิจฉัยตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(18) แม้จะไม่ปรากฏคำพิพากษาศาลฎีกาที่วินิจฉัยไว้โดยอาศัยข้อเท็จจริงเช่นเดียวกับคดีนี้ แต่พยานหลักฐานเท่าที่ดจทก์นำสืบน่าจะยังไม่อาจพิสูจน์ได้ว่ารายจ่ายค่าวัสดุก่อสร้างใครเป็นผู้รับ จึงไม่อาจนำรายจ่ายดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิอันเป็นเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ได้ ทั้งนี้โดยเทียบเคียงกับคำพิพากษาศาลฎีกา 2 ฉบับดังต่อไปนี้ คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3071/2531 ใบรับเงินซึ่งเป็นหลักฐานการจ่ายเงินของห้างหุ้นส่วนจำกัดโจทก์มีแต่ชื่อตัวผู้รับเงินซึ่งเป็นผู้ขายโดยไม่ระบุนามสกุลและบ้านเลขที่ของผู้รับเงินหรือผู้ขายแสดงว่าโจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ตัวผู้ขายยางให้โจทก์และรับเงินไปจากโจทก์ น่าเชื่อว่าโจทก์ทำใบรับเงินเหล่านี้ขึ้นเอง ต้องถือว่ารายจ่ายของโจทก์ตามใบรับเงินที่โจทก์นำมาให้ตรวจสอบนั้นเป็นรายจ่ายที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงินรายจ่ายที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชีตามใบรับเงินเหล่านี้จึงไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา65 ตรี (18) เมื่อใบรับเงินที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งหมดรับฟังไม่ได้ราคายางที่โจทก์ซื้อตามที่ระบุในใบรับเงินย่อมรับฟังไม่ได้ตามไปด้วย เมื่อกรมสรรพากรจำเลยกำหนดราคายางขึ้นมาโดยอาศัยประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์เป็นหลัก ย่อมเป็นการกำหนดราคาที่มีเหตุผล ทั้งราคายางตามประกาศดังกล่าวก็ระบุไว้โดยละเอียดเป็นรายเดือนทุกเดือนในสามรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวตามประเภทของยาง การกำหนดราคายางที่จำเลยกระทำในกรณีนี้จึงชอบแล้ว คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2735/2532 รายจ่ายที่ไม่ปรากฏชื่อหรือที่อยู่ของผู้รับเงินแม้ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตตรวจสอบรับรองว่าได้จ่ายไปจริงก็ตาม เมื่อบริษัทโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงินจำนวนดังกล่าว ย่อมเป็นรายจ่ายที่ต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18) เรื่องนี้แม้ศาลฎีกาจะมิได้วินิจฉัยว่าใบเสร็จรับเงินซึ่งเขียนด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน น่าเชื่อว่าโจทก์ทำใบเสร็จรับเงินดังกล่าวขึ้นเองก็ตาม แต่คงมีเหตุผลให้ศาลฎีกาเชื่อเช่นนั้น เพราะร้านที่โจทก์ไปซื้อวัสดุก่อสร้างเป็นการซื้อจากร้านถึง 2 ร้าน และไม่ปรากฏว่าซื้อในเวลาเดียวกันหรือเวลาใกล้เคียงกัน ใบเสร็จรับเงินของร้านทั้งสองจึงไม่น่าจะเขียนด้วยลายมือของบุคคลคนเดียวกัน ใบเสร็จรับเงินของโจทก์ที่แสดงต่อศาลจึงไม่มีน้ำหนักให้เชื่อได้ว่าเป็นใบเสร็จรับเงินที่แท้จริง และมีผู้รับเงินไปตามใบเสร็จนั้น อันจะถือว่าเป็นรายจ่ายที่สามารถพิสูจน์ตัวผู้รับได้ สำหรับประเด็นที่ศาลฎีกาวินิจฉัยเกี่ยวกับประมวลรัษฎากรมาตรา 34 ว่าคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์โดยทำคำวินิจฉัยเป็นหนังสือและส่งไปยังโจทก์ผู้อุทธรณ์ชอบแล้วเพราะบทมาตราดังกล่าวมิได้บัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องให้เหตุผลในคำวินิจฉัยด้วย แม้ประเด็นข้อนี้จะไม่ปรากฏคำพิพากษาศาลฎีกาวินิจฉัยไว้เป็นบรรทัดฐานและเป็นการวางหลักใหม่ก็ตาม แต่ก็ถือว่าเป็นหลักที่ถูกต้องชอบด้วยบทบัญญัติดังกล่าวแล้วเพราะถ้อยคำตามประมวลรัษฎากร มาตรา 34 ก็มิได้บัญญัติให้คำวินิจฉัยอุทธรณ์ต้องแสดงเหตุผลในคำวินิจฉัยโดยบัญญัติเพียงว่า "คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของผู้มีหน้าที่พิจารณาอุทธรณ์ตามมาตรา 29 หรือมาตรา 30ให้ทำเป็นหนังสือและให้ส่งไปยังผู้อุทธรณ์" เท่านั้น จึงไม่อาจแปลขยายความบทบัญญัติของกฎหมาย บังคับให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องแสดงเหตุผลในคำวินิจฉัยได้อย่างไรก็ดี หากคำวินิจฉัยให้แสดงเหตุผลแห่งคำวินิจฉัยด้วยก็คงต้องถือว่าคำนิจฉัยนั้นชอบด้วยบทบัญญัติมาตราดังกล่าว เพราะการที่ทำเกินไปกว่าที่บทบัญญัติของกฎหมายกำหนดไว้แต่มิได้ขาดสาระสำคัญที่กฎหมายต้องการทั้งไม่เป็นการขัดต่อกฎหมาย ย่อมไม่ต้องห้ามและทำได้เสมอ ในเรื่องนี้ปรากฏว่าโจทก์กล่าวอ้างชัดแจ้งในอุทธรณ์อยู่แล้วว่ารายจ่ายค่าวัสดุก่อสร้างโจทก์ได้จ่ายให้แก่ร้านค้า 2 ร้าน อันเป็นการกล่าวอ้างว่าเป็นรายจ่ายที่มีผู้รับสามารถนำไปหักจากรายได้เพื่อคำนวณหากำไรสุทธิได้ เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพียงแต่วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ จึงมีความหมายชัดเจนอยู่ในตัวว่า คณะกรรมการนี้เห็นด้วยกับความเห็นของเจ้าพนักงานประเมินว่าค่าวัสดุก่อสร้างที่โจทก์จ่ายไปเป็นรายจ่ายที่โจทก์ผู้จ่ายพิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ เมื่อคณะกรรมการดังกล่าวมิได้ให้เหตุผลใดเพิ่มเติม ก็เท่ากับเห็นด้วยกับเหตุผลของเจ้าพนักงานประเมินทุกประการ โจทก์ย่อมสามารถอุทธรณ์คัดค้านคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลได้โดยไม่จำต้องอาศัยเหตุผลแห่งคำวินิจฉัยอุทธรณ์แต่อย่างใดข้อสังเกตประการหนึ่งในเรื่องนี้คือ การทำคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งเป็นการกระทำของหน่วยงานฝ่ายบริหารนั้นไม่มีข้อบังคับอย่างการทำคำพิพากษาหรือคำสั่งของศาลอันเป็นการวินิจฉัยโดยฝ่ายตุลาการ ซึ่งทั้งในคดีแพ่งและคดีอาญา คำพิพากษาหรือคำสั่งของศาลกฎหมายบังคับให้ต้องปรากฏเหตุผลแห่งคำวินิจฉัยด้วยเสมอ ทั้งนี้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 141(4)และประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความอาญา มาตรา 186(6) เหตุผลคงเป็นเพราะศาลยุติธรรมเป็นสถาบันสุดท้าย เมื่อมีคำตัดสินอย่างใดอย่างหนึ่งย่อมผูกพันคู่ความให้ต้องปฏิบัติตามจึงต้องชี้แจงแสดงเหตุผลให้ประชาชนผู้มีอรรถคดีทรายอย่างแจ้งชัด ส่วนประเด็นสุดท้ายในคดีนี้ เป็นปัญหาเกี่ยวกับรายจ่ายที่จำเลยเห็นว่าโจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ได้อีก 3 รายการ คือ รายจ่ายที่ไม่ปรากฏว่าบุคคลใดเป็นผู้รับจำนวน 19,000 บาท ซึ่งเป็นหลักฐานการจ่ายทำขึ้นมาเอง และไม่มีที่อยู่ของผู้รับเงินตามเอกสารหมายล.16 รายการซื้อวัสดุก่อสร้างจากร้านที่อยู่ใกล้เคียงกับกรุงเทพมหานคร แต่ปรากฏว่ามีการก่อสร้างในต่างจังหวัด จำนวน 100,000 บาทตามเอกสารหมาย ล.17 และรายการจ่ายเงินเดือนให้พนักงานของโจทก์แต่ไม่มีผู้ลงลายมือชื่อรับเงินจำนวน 2,000 บาท ตามเอกสารหมาย ล.18ซึ่งปรากฏว่าตามคำอุทธรณ์ของโจทก์ในชั้นอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งปัญหาดังกล่าวไว้โจทก์โต้แย้งว่าประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2) มิได้บัญญัติว่าการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลจะอุทธรณ์ได้เฉพาะข้อที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการดังกล่าวแล้วเท่านั้น โจทก์จึงมีสิทธิยกเอาข้ออื่นนอกเหนือจากที่เคยยกขึ้นอุทธรณ์ในชั้นพิจารณาของคณะกรรมการฯ มาฟ้องศาลได้ ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า เมื่อโจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งในปัญหาดังกล่าวไว้ในชั้นอุทธรณ์การประเมิน แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการเกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นแล้ว โจทก์จะยกมาต่อสู้ในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่ศาลฎีกาวินิจฉัยประเด็นนี้ตามนัยคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1307-1308/2531ซึ่งวินิจฉัยว่า "เงินค่าภาษีอากรรายการใดที่โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการการพิจารณาอุทธรณ์ แสดงว่าโจทก์พอใจการประเมินในรายการนั้นแล้ว ดังนี้ โจทก์จะยกมาต่อสู้ในชั้นศาลว่าการประเมินรายการนั้นไม่ถูกต้องหาได้ไม่ปัญหานี้แม้ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์จะวินิจฉัยให้ก็ถือไม่ได้ว่าเป็นข้อที่ว่ากันมาแล้วในศาลล่างทั้งสองโดยชอบ ศาลฎีกาไม่รับวินิจฉัย" ปัญหาดังกล่าวเป็นปัญหาเกี่ยวกับอำนาจฟ้องเมื่อโจทก์มิได้ปฎิบัติตามขั้นตอนที่กฎหมายกำหนดไว้ให้ทำก่อนฟ้อง โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องหรือโต้แย้งในปัญหานั้นได้อีก อย่างไรก็ดี หากโจทก์ได้อุทธรณ์เกี่ยวกับรายจ่ายเหล่านั้นไว้แล้วโดยให้เหตุผลแห่งการอุทธรณ์คัดค้านไว้อย่างหนึ่ง แต่ในชั้นศาลโจทก์ยกเหตุผลอื่นที่มิได้เคยอ้างไว้ในชั้นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ดังนี้โจทก์ชอบที่จะทำได้และถือว่าโจทก์ยังมีอำนาจฟ้องในประเด็นนั้นอยู่ดังคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2432/2531 ซึ่งวินิจฉัยว่า "ประมวลรัษฎากรมาตรา 30(2) มิได้บัญญัติไว้ว่าการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลจะต้องอ้างเหตุผลเช่นเดียวกับที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการดังกล่าวโจทก์จึงอ้างเหตุผลอื่นนอกจากที่เคยยกขึ้นอุทธรณ์ไว้ได้ อุทธรณ์ของโจทก์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีใจความสำคัญว่าเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลจากโจทก์โดยมิชอบและขอให้ยกเลิกการประเมินดังกล่าวการที่โจทก์กล่าวอ้างในชั้นศาลถึงการส่งหมายเรียกและการกำหนดรอบระยะเวลาบัญชีไม่ถูกต้องนั้นก็เป็นเหตุผลที่โจทก์กล่าวอ้างเพื่อเป็นข้อพิสูจน์ว่าการประเมินภาษีดังกล่าวไม่ชอบนั่นเอง จึงเป็นการกล่าวอ้างในเรื่องเดียวกับที่โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจาณาอุทธรณ์แล้ว".