คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1647/2540หลักกฎหมาย: รถยนต์ที่โจทก์นำเข้ามาในราชอาณาจักรยี่ห้อโฟล์คสวาเกนรุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตูห้องโดยสารด้านหลังปิดทึบหมดไม่มีกระจก โดยนำแผ่นเหล็กมาเชื่อมติดกับตัวถึงแล้วนำยางมาติดไว้ตรงรอยเชื่อม หากตัดแผ่นเหล็กที่เชื่อมในลักษณะเป็นรูปหน้าต่างออกและนำเบาะหลังไปใส่ไว้ ก็จะมีสภาพเช่นเดียวกับรถโฟล์คสวาเกนรุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตูจึงเป็นรถยนต์นั่งตามคำจำกัดความในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3) พ.ศ. 2534 มิใช่รถยนต์บรรทุกชนิดแวน จึงต้องเสียภาษีตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01โจทก์ฟ้องว่า จำเลยที่ 1 เป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง จำเลยที่ 2 เป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์คำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตของโจทก์โดยมีนายอรัญ ธรรมโน เป็นประธานกรรมการ เมื่อวันที่ 12 มิถุนายน 2536 และวันที่ 7กรกฎาคม 2536 โจทก์นำเข้ารถบรรทุกชนิดแวนตู้ทึบยี่ห้อโฟล์คสวาเกน ขนาดเครื่องยนต์1,896 ซี.ซี. จากประเทศอังกฤษ ซึ่งตามปกติรถบรรทุกชนิดแวนไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทย แต่พนักงานเจ้าหน้าที่ประเมินของจำเลยที่ 1 ได้สั่งให้โจทก์วางเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน 2536 เป็นเงิน 203,500 บาท และสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 7 กรกฎาคม2536 เป็นเงิน 195,800 บาท ต่อมาจำเลยที่ 1 ได้แจ้งประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยให้โจทก์ชำระสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน 2536 เป็นเงินรวม 203,096 บาท และสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 7 กรกฎาคม 2536 เป็นเงินรวม195,440 บาท โดยจำเลยที่ 1 ให้เหตุผลว่ารถยนต์ที่โจทก์นำเข้าเป็น "รถยนต์นั่ง" โจทก์เห็นว่ารถยนต์ของโจทก์เป็น "รถบรรทุกชนิดแวน" โจทก์จึงคัดค้านการประเมินต่อจำเลยที่ 1 แต่จำเลยที่ 1 วินิจฉัยให้ยกคำคัดค้านของโจทก์ โจทก์จึงอุทธรณ์คำวินิจฉัยดังกล่าวต่อจำเลยที่ 2 ต่อมาวันที่ 2 มิถุนายน 2537 โจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยจำเลยที่ 2 วินิจฉัยว่ารถยนต์ของโจทก์เป็นรถยนต์นั่งที่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยของจำเลยที่ 1 และเพิกถอนการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 กับให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยจำนวน 398,536 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีนับแต่วันที่โจทก์วางเงินประกันจนกว่าชำระเสร็จแก่โจทก์จำเลยทั้งสองให้การว่า การประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่คำวินิจฉัยคำคัดค้านของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า เมื่อวันที่ 12มิถุนายน 2536 และวันที่ 7 กรกฎาคม 2536 โจทก์ได้นำรถยนต์พิพาทจำนวน 2 คัน ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนขนาดเครื่องยนต์ 1896 ซี.ซี. จากประเทศอังกฤษเข้ามาในราชอาณาจักรตามใบรับรองการนำเข้าเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 107 และ 77 รถยนต์พิพาททั้งสองคันมีรูปร่างลักษณะปรากฏตามภาพถ่ายท้ายฟ้องหมายเลข 4 โจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มเลขที่ 0106-006-1897-3และเลขที่ 0106-0076-1066 ตามเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 1 และ 10 สำแดงว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวนตู้ทึบ ซึ่งเป็นรถยนต์ประเภทที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต แต่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 มีคำสั่งให้โจทก์วางเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์พิพาทคันที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน2536 เป็นเงินรวม 203,500 บาท และสำหรับรถยนต์พิพาทคันที่นำเข้าในวันที่ 7กรกฎาคม 2536 เป็นเงินรวม 195,800 บาท ตามหนังสือการสั่งวางประกันเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 6 และที่ 14 โจทก์ได้วางเงินตามคำสั่งดังกล่าวแล้วตามใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 1 และที่ 2 ต่อมาจำเลยที่ 1 ได้แจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์พิพาททั้งสองคันดังกล่าวเป็นเงิน 203,096 บาทและ 195,440 บาท ตามลำดับ ตามแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้าเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 3 และที่ 4 โดยจำเลยที่ 1 ให้เหตุผลว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็น"รถยนต์นั่ง" ตามความหมายในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01 ท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 5และ 6 โจทก์ได้ยื่นคำคัดค้านการประเมินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 92 และ 93 กับแผ่นที่ 62 และ 63 จำเลยที่ 1 วินิจฉัยให้ยกคำคัดค้านของโจทก์ตามคำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 3 โจทก์ยื่นอุทธรณ์คำวินิจฉัยดังกล่าวต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามคำอุทธรณ์คำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต เอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 30 และ 31 กับแผ่นที่ 27 และ 28คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 9 คดีมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็นรถยนต์นั่งหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน)และจำเลยที่ 1 จะต้องคืนเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยพร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์หรือไม่ เพียงใด ปัญหาว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็นรถยนต์นั่งหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ข้อนี้โจทก์มีนายสมหวังบุญพิบูลย์พงษ์ หุ้นส่วนผู้จัดการของโจทก์ นางวาณี สุทธิธนาคม หุ้นส่วนของโจทก์นายสาธิต ภู่หอมเจริญ เจ้าพนักงานประเมินของกรมศุลกากร ร้อยโทพิทักษ์พันธ์ วิเศษภักดีกรรมการบริหารฝ่ายขายของบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด และนางอัจฉรา ราชแก้วนักวิชาการขนส่ง 5 เป็นพยานเบิกความสรุปได้ว่า ก่อนหน้าที่โจทก์จะนำรถยนต์พิพาททั้งสองคันเข้ามาในราชอาณาจักร โจทก์เคยนำรถยนต์รุ่นเดียวกับรถยนต์พิพาทเข้ามาในราชอาณาจักร 1 คัน ซึ่งกรมศุลกากรได้เรียกเก็บอากรขาเข้าในประเภทพิกัด 8704.311รถบรรทุกชนิดแวน โดยโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย จ.6 แผ่นที่ 1 และในการนำเข้ารถยนต์พิพาททั้งสองคัน กรมศุลกากรก็คงเรียกเก็บภาษีอากรในประเภทพิกัด8704.311 แต่ในครั้งหลังนี้กรมศุลกากรแจ้งว่า จำเลยที่ 1 ได้แจ้งให้กรมศุลกากรเรียกเก็บภาษีสรรพสามิตจากโจทก์โดยอ้างว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์นั่ง ทั้ง ๆ ที่กรมการขนส่งทางบกรับจดทะเบียนรถยนต์พิพาททั้งสองคันในประเภทรถบรรทุกส่วนบุคคลตามเอกสารหมาย จ.4 แผ่นที่ 2 และ 3 รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวน โดยลักษณะของรถด้านหน้าที่นั่งสำหรับคนขับและคนนั่งด้านหน้า ด้านหลังเป็นพื้นเรียบใช้บรรทุกสิ่งของไม่มีกระจกหน้าต่างและประตู ซึ่งกรมศุลกากรได้พิจารณาวินิจฉัยมาแล้วว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวน ตามประกาศกรมศุลกากรเรื่อง แจ้งอัตราอากร (ว.อ. ที่ 89/2516) เอกสารหมาย จ.3 แผ่นที่ 5 โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ศาลฎีกาเห็นว่า ที่โจทก์อ้างว่า โจทก์เคยนำรถยนต์ประเภทเดียวกันกับรถยนต์พิพาททั้งสองคันเข้ามาในราชอาณาจักรเมื่อวันที่ 31 มีนาคม 2536 ซึ่งกรมศุลกากรได้เรียกเก็บค่าอากรขาเข้าประเภทพิกัด 8704.311 รถบรรทุกชนิดแวน โดยโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตและในการจดทะเบียนต่อกรมการขนส่งทางบกกรมการขนส่งทางบกก็รับจดทะเบียนรถยนต์พิพาททั้งสองคันในประเภทรถบรรทุกส่วนบุคคลนั้น แม้จะฟังได้ตามที่โจทก์อ้างก็หามีผลทำให้รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตไปด้วยไม่ เพราะการพิจารณาว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์นั่งที่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นจะต้องพิจารณาหลักเกณฑ์ ตามพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 2) พ.ศ. 2534 มาตรา 4 ซึ่งบัญญัติว่า"ให้ผู้ประกอบอุตสาหกรรม ผู้ประกอบกิจการสถานบริการ ผู้นำเข้าซึ่งสินค้าหรือผู้อื่นที่พระราชบัญญัตินี้กำหนดให้เป็นผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้น" และตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3)พ.ศ. 2534 ตอนที่ 5 รถยนต์ ลักษณะสินค้า ให้จำกัดความว่า "รถยนต์นั่ง" หมายความว่ารถเก๋งหรือรถยนต์ที่ออกแบบสำหรับเพื่อใช้สำหรับนั่งเป็นปกติวิสัย และให้หมายความรวมถึงรถยนต์ในลักษณะทำนองเดียวกัน เช่นรถยนต์ที่มีหลังคาติดต่อเป็นเนื้อเดียวกันในลักษณะถาวร ด้านข้างและหรือด้านหลังคนขับมีประตูหรือหน้าต่างและมีที่นั่ง ทั้งนี้ไม่ว่าจะมีที่นั่งเท่าใด และ "รถยนต์กระบะ" หมายความว่า รถยนต์ที่มีที่นั่งด้านหน้าตอนเดียวสำหรับคนขับและตอนหลังเป็นกระบะบรรทุกซึ่งเปิดโล่งจนถึงท้ายรถโดยไม่มีหลังคาในการเผชิญสืบรถยนต์พิพาททั้งสองคันของศาลภาษีอากรกลาง ตามรายงานกระบวนพิจารณาลงวันที่ 8 กุมภาพันธ์ 2538 ปรากฏตามที่โจทก์นำชี้ว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันมีลักษณะภายนอกและภายในเหมือนกันเป็นรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน ตรงท้ายรถด้านหลังมีอักษรภาษาอังกฤษเขียนว่า GOLF CL ลักษณะที่นั่งตอนหน้าเป็นเบาะคู่มีที่นั่งคนขับ1 ที่นั่งและที่นั่งผู้โดยสารอยู่ติดกับที่นั่งคนขับ บริเวณตัวถังด้านข้างทั้งสองด้านของรถมีแผ่นเหล็กเชื่อมติดตายเป็นแผ่นทึบ ส่วนของหลังคาเป็นเหล็กชิ้นเดียวกันตลอดทั้งคันส่วนท้ายของรถเป็นประตูชิ้นเดียวเปิดยกขึ้น โดยส่วนบนของประตูเป็นกระจกส่วนล่างเป็นแผ่นเหล็ก ภายในตัวรถแบ่งเป็น 2 ส่วน ส่วนหน้าเป็นที่นั่งคนขับ ด้านหลังไม่มีที่นั่งผู้โดยสาร แต่เป็นพื้นไม้อัดแผ่นเรียบระหว่างที่นั่งตอนหน้าและส่วนพื้นด้านหลังมีแผ่นเหล็กกั้น และจำเลยทั้งสองนำชี้ว่า ภายในรถตอนท้ายมีวัตถุทำด้วยไฟเบอร์บุตัวถังเหมือนรถยนต์นั่งทั่วไป โดยสามารถใช้เป็นที่วางแขนผู้นั่งตอนหลังได้และส่วนที่เป็นพื้นไม้หากถอดออกไปสามารถนำเบาะที่นั่งมาติดตั้งได้ทันที เนื่องจากตัวถังทำขึ้นเพื่อใช้รองรับเบาะที่นั่งและมีพนักพิงสำหรับผู้โดยสารที่นั่งตอนหลังอยู่แล้วสำหรับแผ่นเหล็กที่กั้นอยู่ด้านหลังคนขับไม่มีลักษณะถาวร เพราะยึดติดด้วยนอตข้างละ 1 ตัว สามารถถอดออกได้ง่ายตำแหน่งของห้องโดยสารตอนหลังด้านข้างมีรูเจาะไว้เพื่อยึดติดเข็มขัดนิรภัยสำหรับผู้นั่งตอนหลัง ภายในรถทั้งตอนหน้าและตอนหลังกรุด้วยไฟเบอร์ที่ผนังมีลักษณะเหมือนรถยนต์นั่งทั่วไป บริเวณผนังรถตอนท้ายซึ่งเชื่อมด้วยแผ่นเหล็กตรงตำแหน่งซึ่งควรจะเป็นหน้าต่างของรถยนต์นั่งทั่วไปยังมีขอบยางติดอยู่ หากตัดแผ่นเหล็กออกสามารถนำกระจกติดตั้งแทนแผ่นเหล็กได้ จากลักษณะรถยนต์พิพาททั้งสองคันดังกล่าวมาเป็นที่เห็นได้ว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันมิใช่รถยนต์กระบะตามความหมายที่ระบุไว้ในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตเนื่องจากรถยนต์พิพาททั้งสองคันมีหลังคาปิดตลอดทั้งคัน ร้อยโทพิทักษ์พันธ์ วิเศษภักดีกรรมการบริหารฝ่ายขายของบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด พยานโจทก์เบิกความว่าบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด เป็นผู้แทนจำหน่ายรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนในประเทศไทยหากบริษัทผู้ผลิตรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนที่ประเทศเยอรมนี ผลิตมารุ่งใดออกจำหน่าย บริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด จะทราบเสมอ รถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนรุ่นกอล์ฟ ที่มีการผลิตจำหน่ายเป็นรถยนต์นั่งมีทั้งแบบรุ่น 3 ประตู และ 5 ประตู ตามใบโฆษณาเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 1 ถึง 9 ส่วนรถยนต์พิพาททั้งสองคันตามภาพถ่ายท้ายฟ้องหมายเลข 4 เป็นรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตู คงมีข้อแตกต่างจากรถยนต์รุ่นเดียวกับที่บริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด จำหน่าย โดยห้องโดยสารด้านหลังของรถยนต์พิพาททั้งสองคันปิดทึบหมด ไม่มีกระจก นางวาณี สุทธิธนาคมพยานโจทก์ซึ่งเป็นหุ้นส่วนของโจทก์เบิกความตอบคำถามค้านว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันมีโครงสร้างเหมือนกับรถยนต์ตามที่ปรากฏในใบโฆษณาเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 1 ถึง 9โดยมีตัวถังด้านท้ายรถยนต์พิพาททั้งสองคันบริเวณที่มีลักษณะคล้ายหน้าต่างเป็นการนำแผ่นเหล็กมาเชื่อมติดกับตัวถังแล้วนำยางมาติดไว้ตรงรอยเชื่อม หากนำรถยนต์พิพาททั้งสองคันมาตัดแผ่นเหล็กที่เชื่อมในลักษณะเป็นรูปหน้าต่างออก และนำเบาะหลังไปใส่ไว้รถยนต์พิพาททั้งสองคันก็จะมีสภาพเช่นเดียวกับรถโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตูตามคำเบิกความของพยานโจทก์ดังกล่าวมาแสดงว่าโครงสร้างของรถทั้งหมดมีลักษณะเช่นเดียวกับรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟแบบ 3 ประตู รถยนต์พิพาททั้งสองคันจึงเป็นรถยนต์นั่งตามคำจำกัดความที่หมายความว่ารถเก๋งหรือรถยนต์ที่ออกแบบสำหรับเพื่อใช้สำหรับนั่งเป็นปกติวิสัย และให้หมายความรวมถึงรถยนต์ในลักษณะทำนองเดียวกันตามกฎหมายดังกล่าวข้างต้น การที่รถยนต์พิพาททั้งสองคันมิใช่รถยนต์กระบะ(รถบรรทุกชนิดแวน) แต่เป็นรถยนต์นั่งตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01ท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3) พ.ศ. 2534 การประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยของจำเลยที่ 1 และการพิจารณาอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว จำเลยที่ 1 จึงไม่ต้องคืนเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยพร้อมดอกเบี้ยแก่โจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1647/2540ห้างหุ้นส่วนจำกัด มิสเตอร์แวเรียซคาร์ซโจทก์กรมสรรพสามิต กับพวกจำเลย พ.ร.บ.ภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 ม. 7รถยนต์ที่โจทก์นำเข้ามาในราชอาณาจักรยี่ห้อโฟล์คสวาเกนรุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตูห้องโดยสารด้านหลังปิดทึบหมดไม่มีกระจก โดยนำแผ่นเหล็กมาเชื่อมติดกับตัวถึงแล้วนำยางมาติดไว้ตรงรอยเชื่อม หากตัดแผ่นเหล็กที่เชื่อมในลักษณะเป็นรูปหน้าต่างออกและนำเบาะหลังไปใส่ไว้ ก็จะมีสภาพเช่นเดียวกับรถโฟล์คสวาเกนรุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตูจึงเป็นรถยนต์นั่งตามคำจำกัดความในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3) พ.ศ. 2534 มิใช่รถยนต์บรรทุกชนิดแวน จึงต้องเสียภาษีตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01โจทก์ฟ้องว่า จำเลยที่ 1 เป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง จำเลยที่ 2 เป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์คำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตของโจทก์โดยมีนายอรัญ ธรรมโน เป็นประธานกรรมการ เมื่อวันที่ 12 มิถุนายน 2536 และวันที่ 7กรกฎาคม 2536 โจทก์นำเข้ารถบรรทุกชนิดแวนตู้ทึบยี่ห้อโฟล์คสวาเกน ขนาดเครื่องยนต์1,896 ซี.ซี. จากประเทศอังกฤษ ซึ่งตามปกติรถบรรทุกชนิดแวนไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทย แต่พนักงานเจ้าหน้าที่ประเมินของจำเลยที่ 1 ได้สั่งให้โจทก์วางเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน 2536 เป็นเงิน 203,500 บาท และสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 7 กรกฎาคม2536 เป็นเงิน 195,800 บาท ต่อมาจำเลยที่ 1 ได้แจ้งประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยให้โจทก์ชำระสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน 2536 เป็นเงินรวม 203,096 บาท และสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 7 กรกฎาคม 2536 เป็นเงินรวม195,440 บาท โดยจำเลยที่ 1 ให้เหตุผลว่ารถยนต์ที่โจทก์นำเข้าเป็น "รถยนต์นั่ง" โจทก์เห็นว่ารถยนต์ของโจทก์เป็น "รถบรรทุกชนิดแวน" โจทก์จึงคัดค้านการประเมินต่อจำเลยที่ 1 แต่จำเลยที่ 1 วินิจฉัยให้ยกคำคัดค้านของโจทก์ โจทก์จึงอุทธรณ์คำวินิจฉัยดังกล่าวต่อจำเลยที่ 2 ต่อมาวันที่ 2 มิถุนายน 2537 โจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยจำเลยที่ 2 วินิจฉัยว่ารถยนต์ของโจทก์เป็นรถยนต์นั่งที่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยของจำเลยที่ 1 และเพิกถอนการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 กับให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยจำนวน 398,536 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีนับแต่วันที่โจทก์วางเงินประกันจนกว่าชำระเสร็จแก่โจทก์จำเลยทั้งสองให้การว่า การประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่คำวินิจฉัยคำคัดค้านของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า เมื่อวันที่ 12มิถุนายน 2536 และวันที่ 7 กรกฎาคม 2536 โจทก์ได้นำรถยนต์พิพาทจำนวน 2 คัน ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนขนาดเครื่องยนต์ 1896 ซี.ซี. จากประเทศอังกฤษเข้ามาในราชอาณาจักรตามใบรับรองการนำเข้าเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 107 และ 77 รถยนต์พิพาททั้งสองคันมีรูปร่างลักษณะปรากฏตามภาพถ่ายท้ายฟ้องหมายเลข 4 โจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มเลขที่ 0106-006-1897-3และเลขที่ 0106-0076-1066 ตามเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 1 และ 10 สำแดงว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวนตู้ทึบ ซึ่งเป็นรถยนต์ประเภทที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต แต่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 มีคำสั่งให้โจทก์วางเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์พิพาทคันที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน2536 เป็นเงินรวม 203,500 บาท และสำหรับรถยนต์พิพาทคันที่นำเข้าในวันที่ 7กรกฎาคม 2536 เป็นเงินรวม 195,800 บาท ตามหนังสือการสั่งวางประกันเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 6 และที่ 14 โจทก์ได้วางเงินตามคำสั่งดังกล่าวแล้วตามใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 1 และที่ 2 ต่อมาจำเลยที่ 1 ได้แจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์พิพาททั้งสองคันดังกล่าวเป็นเงิน 203,096 บาทและ 195,440 บาท ตามลำดับ ตามแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้าเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 3 และที่ 4 โดยจำเลยที่ 1 ให้เหตุผลว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็น"รถยนต์นั่ง" ตามความหมายในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01 ท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 5และ 6 โจทก์ได้ยื่นคำคัดค้านการประเมินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 92 และ 93 กับแผ่นที่ 62 และ 63 จำเลยที่ 1 วินิจฉัยให้ยกคำคัดค้านของโจทก์ตามคำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 3 โจทก์ยื่นอุทธรณ์คำวินิจฉัยดังกล่าวต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามคำอุทธรณ์คำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต เอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 30 และ 31 กับแผ่นที่ 27 และ 28คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 9 คดีมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็นรถยนต์นั่งหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน)และจำเลยที่ 1 จะต้องคืนเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยพร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์หรือไม่ เพียงใด ปัญหาว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็นรถยนต์นั่งหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ข้อนี้โจทก์มีนายสมหวังบุญพิบูลย์พงษ์ หุ้นส่วนผู้จัดการของโจทก์ นางวาณี สุทธิธนาคม หุ้นส่วนของโจทก์นายสาธิต ภู่หอมเจริญ เจ้าพนักงานประเมินของกรมศุลกากร ร้อยโทพิทักษ์พันธ์ วิเศษภักดีกรรมการบริหารฝ่ายขายของบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด และนางอัจฉรา ราชแก้วนักวิชาการขนส่ง 5 เป็นพยานเบิกความสรุปได้ว่า ก่อนหน้าที่โจทก์จะนำรถยนต์พิพาททั้งสองคันเข้ามาในราชอาณาจักร โจทก์เคยนำรถยนต์รุ่นเดียวกับรถยนต์พิพาทเข้ามาในราชอาณาจักร 1 คัน ซึ่งกรมศุลกากรได้เรียกเก็บอากรขาเข้าในประเภทพิกัด 8704.311รถบรรทุกชนิดแวน โดยโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย จ.6 แผ่นที่ 1 และในการนำเข้ารถยนต์พิพาททั้งสองคัน กรมศุลกากรก็คงเรียกเก็บภาษีอากรในประเภทพิกัด8704.311 แต่ในครั้งหลังนี้กรมศุลกากรแจ้งว่า จำเลยที่ 1 ได้แจ้งให้กรมศุลกากรเรียกเก็บภาษีสรรพสามิตจากโจทก์โดยอ้างว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์นั่ง ทั้ง ๆ ที่กรมการขนส่งทางบกรับจดทะเบียนรถยนต์พิพาททั้งสองคันในประเภทรถบรรทุกส่วนบุคคลตามเอกสารหมาย จ.4 แผ่นที่ 2 และ 3 รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวน โดยลักษณะของรถด้านหน้าที่นั่งสำหรับคนขับและคนนั่งด้านหน้า ด้านหลังเป็นพื้นเรียบใช้บรรทุกสิ่งของไม่มีกระจกหน้าต่างและประตู ซึ่งกรมศุลกากรได้พิจารณาวินิจฉัยมาแล้วว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวน ตามประกาศกรมศุลกากรเรื่อง แจ้งอัตราอากร (ว.อ. ที่ 89/2516) เอกสารหมาย จ.3 แผ่นที่ 5 โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ศาลฎีกาเห็นว่า ที่โจทก์อ้างว่า โจทก์เคยนำรถยนต์ประเภทเดียวกันกับรถยนต์พิพาททั้งสองคันเข้ามาในราชอาณาจักรเมื่อวันที่ 31 มีนาคม 2536 ซึ่งกรมศุลกากรได้เรียกเก็บค่าอากรขาเข้าประเภทพิกัด 8704.311 รถบรรทุกชนิดแวน โดยโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตและในการจดทะเบียนต่อกรมการขนส่งทางบกกรมการขนส่งทางบกก็รับจดทะเบียนรถยนต์พิพาททั้งสองคันในประเภทรถบรรทุกส่วนบุคคลนั้น แม้จะฟังได้ตามที่โจทก์อ้างก็หามีผลทำให้รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตไปด้วยไม่ เพราะการพิจารณาว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์นั่งที่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นจะต้องพิจารณาหลักเกณฑ์ ตามพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 2) พ.ศ. 2534 มาตรา 4 ซึ่งบัญญัติว่า"ให้ผู้ประกอบอุตสาหกรรม ผู้ประกอบกิจการสถานบริการ ผู้นำเข้าซึ่งสินค้าหรือผู้อื่นที่พระราชบัญญัตินี้กำหนดให้เป็นผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้น" และตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3)พ.ศ. 2534 ตอนที่ 5 รถยนต์ ลักษณะสินค้า ให้จำกัดความว่า "รถยนต์นั่ง" หมายความว่ารถเก๋งหรือรถยนต์ที่ออกแบบสำหรับเพื่อใช้สำหรับนั่งเป็นปกติวิสัย และให้หมายความรวมถึงรถยนต์ในลักษณะทำนองเดียวกัน เช่นรถยนต์ที่มีหลังคาติดต่อเป็นเนื้อเดียวกันในลักษณะถาวร ด้านข้างและหรือด้านหลังคนขับมีประตูหรือหน้าต่างและมีที่นั่ง ทั้งนี้ไม่ว่าจะมีที่นั่งเท่าใด และ "รถยนต์กระบะ" หมายความว่า รถยนต์ที่มีที่นั่งด้านหน้าตอนเดียวสำหรับคนขับและตอนหลังเป็นกระบะบรรทุกซึ่งเปิดโล่งจนถึงท้ายรถโดยไม่มีหลังคาในการเผชิญสืบรถยนต์พิพาททั้งสองคันของศาลภาษีอากรกลาง ตามรายงานกระบวนพิจารณาลงวันที่ 8 กุมภาพันธ์ 2538 ปรากฏตามที่โจทก์นำชี้ว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันมีลักษณะภายนอกและภายในเหมือนกันเป็นรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน ตรงท้ายรถด้านหลังมีอักษรภาษาอังกฤษเขียนว่า GOLF CL ลักษณะที่นั่งตอนหน้าเป็นเบาะคู่มีที่นั่งคนขับ1 ที่นั่งและที่นั่งผู้โดยสารอยู่ติดกับที่นั่งคนขับ บริเวณตัวถังด้านข้างทั้งสองด้านของรถมีแผ่นเหล็กเชื่อมติดตายเป็นแผ่นทึบ ส่วนของหลังคาเป็นเหล็กชิ้นเดียวกันตลอดทั้งคันส่วนท้ายของรถเป็นประตูชิ้นเดียวเปิดยกขึ้น โดยส่วนบนของประตูเป็นกระจกส่วนล่างเป็นแผ่นเหล็ก ภายในตัวรถแบ่งเป็น 2 ส่วน ส่วนหน้าเป็นที่นั่งคนขับ ด้านหลังไม่มีที่นั่งผู้โดยสาร แต่เป็นพื้นไม้อัดแผ่นเรียบระหว่างที่นั่งตอนหน้าและส่วนพื้นด้านหลังมีแผ่นเหล็กกั้น และจำเลยทั้งสองนำชี้ว่า ภายในรถตอนท้ายมีวัตถุทำด้วยไฟเบอร์บุตัวถังเหมือนรถยนต์นั่งทั่วไป โดยสามารถใช้เป็นที่วางแขนผู้นั่งตอนหลังได้และส่วนที่เป็นพื้นไม้หากถอดออกไปสามารถนำเบาะที่นั่งมาติดตั้งได้ทันที เนื่องจากตัวถังทำขึ้นเพื่อใช้รองรับเบาะที่นั่งและมีพนักพิงสำหรับผู้โดยสารที่นั่งตอนหลังอยู่แล้วสำหรับแผ่นเหล็กที่กั้นอยู่ด้านหลังคนขับไม่มีลักษณะถาวร เพราะยึดติดด้วยนอตข้างละ 1 ตัว สามารถถอดออกได้ง่ายตำแหน่งของห้องโดยสารตอนหลังด้านข้างมีรูเจาะไว้เพื่อยึดติดเข็มขัดนิรภัยสำหรับผู้นั่งตอนหลัง ภายในรถทั้งตอนหน้าและตอนหลังกรุด้วยไฟเบอร์ที่ผนังมีลักษณะเหมือนรถยนต์นั่งทั่วไป บริเวณผนังรถตอนท้ายซึ่งเชื่อมด้วยแผ่นเหล็กตรงตำแหน่งซึ่งควรจะเป็นหน้าต่างของรถยนต์นั่งทั่วไปยังมีขอบยางติดอยู่ หากตัดแผ่นเหล็กออกสามารถนำกระจกติดตั้งแทนแผ่นเหล็กได้ จากลักษณะรถยนต์พิพาททั้งสองคันดังกล่าวมาเป็นที่เห็นได้ว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันมิใช่รถยนต์กระบะตามความหมายที่ระบุไว้ในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตเนื่องจากรถยนต์พิพาททั้งสองคันมีหลังคาปิดตลอดทั้งคัน ร้อยโทพิทักษ์พันธ์ วิเศษภักดีกรรมการบริหารฝ่ายขายของบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด พยานโจทก์เบิกความว่าบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด เป็นผู้แทนจำหน่ายรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนในประเทศไทยหากบริษัทผู้ผลิตรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนที่ประเทศเยอรมนี ผลิตมารุ่งใดออกจำหน่าย บริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด จะทราบเสมอ รถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนรุ่นกอล์ฟ ที่มีการผลิตจำหน่ายเป็นรถยนต์นั่งมีทั้งแบบรุ่น 3 ประตู และ 5 ประตู ตามใบโฆษณาเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 1 ถึง 9 ส่วนรถยนต์พิพาททั้งสองคันตามภาพถ่ายท้ายฟ้องหมายเลข 4 เป็นรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตู คงมีข้อแตกต่างจากรถยนต์รุ่นเดียวกับที่บริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด จำหน่าย โดยห้องโดยสารด้านหลังของรถยนต์พิพาททั้งสองคันปิดทึบหมด ไม่มีกระจก นางวาณี สุทธิธนาคมพยานโจทก์ซึ่งเป็นหุ้นส่วนของโจทก์เบิกความตอบคำถามค้านว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันมีโครงสร้างเหมือนกับรถยนต์ตามที่ปรากฏในใบโฆษณาเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 1 ถึง 9โดยมีตัวถังด้านท้ายรถยนต์พิพาททั้งสองคันบริเวณที่มีลักษณะคล้ายหน้าต่างเป็นการนำแผ่นเหล็กมาเชื่อมติดกับตัวถังแล้วนำยางมาติดไว้ตรงรอยเชื่อม หากนำรถยนต์พิพาททั้งสองคันมาตัดแผ่นเหล็กที่เชื่อมในลักษณะเป็นรูปหน้าต่างออก และนำเบาะหลังไปใส่ไว้รถยนต์พิพาททั้งสองคันก็จะมีสภาพเช่นเดียวกับรถโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตูตามคำเบิกความของพยานโจทก์ดังกล่าวมาแสดงว่าโครงสร้างของรถทั้งหมดมีลักษณะเช่นเดียวกับรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟแบบ 3 ประตู รถยนต์พิพาททั้งสองคันจึงเป็นรถยนต์นั่งตามคำจำกัดความที่หมายความว่ารถเก๋งหรือรถยนต์ที่ออกแบบสำหรับเพื่อใช้สำหรับนั่งเป็นปกติวิสัย และให้หมายความรวมถึงรถยนต์ในลักษณะทำนองเดียวกันตามกฎหมายดังกล่าวข้างต้น การที่รถยนต์พิพาททั้งสองคันมิใช่รถยนต์กระบะ(รถบรรทุกชนิดแวน) แต่เป็นรถยนต์นั่งตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01ท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3) พ.ศ. 2534 การประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยของจำเลยที่ 1 และการพิจารณาอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว จำเลยที่ 1 จึงไม่ต้องคืนเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยพร้อมดอกเบี้ยแก่โจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย"พิพากษายืน(สมพงษ์ สนธิเณร-สะสม สิริเจริญสุข-ชลอ บุณยเนตร)แหล่งที่มาเนติบัณฑิตยสภาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า จำเลยที่ 1 เป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง จำเลยที่ 2 เป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์คำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตของโจทก์โดยมีนายอรัญ ธรรมโน เป็นประธานกรรมการ เมื่อวันที่ 12 มิถุนายน 2536 และวันที่ 7กรกฎาคม 2536 โจทก์นำเข้ารถบรรทุกชนิดแวนตู้ทึบยี่ห้อโฟล์คสวาเกน ขนาดเครื่องยนต์1,896 ซี.ซี. จากประเทศอังกฤษ ซึ่งตามปกติรถบรรทุกชนิดแวนไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทย แต่พนักงานเจ้าหน้าที่ประเมินของจำเลยที่ 1 ได้สั่งให้โจทก์วางเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน 2536 เป็นเงิน 203,500 บาท และสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 7 กรกฎาคม2536 เป็นเงิน 195,800 บาท ต่อมาจำเลยที่ 1 ได้แจ้งประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยให้โจทก์ชำระสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน 2536 เป็นเงินรวม 203,096 บาท และสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 7 กรกฎาคม 2536 เป็นเงินรวม195,440 บาท โดยจำเลยที่ 1 ให้เหตุผลว่ารถยนต์ที่โจทก์นำเข้าเป็น "รถยนต์นั่ง" โจทก์เห็นว่ารถยนต์ของโจทก์เป็น "รถบรรทุกชนิดแวน" โจทก์จึงคัดค้านการประเมินต่อจำเลยที่ 1 แต่จำเลยที่ 1 วินิจฉัยให้ยกคำคัดค้านของโจทก์ โจทก์จึงอุทธรณ์คำวินิจฉัยดังกล่าวต่อจำเลยที่ 2 ต่อมาวันที่ 2 มิถุนายน 2537 โจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยจำเลยที่ 2 วินิจฉัยว่ารถยนต์ของโจทก์เป็นรถยนต์นั่งที่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยของจำเลยที่ 1 และเพิกถอนการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 กับให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยจำนวน 398,536 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีนับแต่วันที่โจทก์วางเงินประกันจนกว่าชำระเสร็จแก่โจทก์จำเลยทั้งสองให้การว่า การประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่คำวินิจฉัยคำคัดค้านของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า เมื่อวันที่ 12มิถุนายน 2536 และวันที่ 7 กรกฎาคม 2536 โจทก์ได้นำรถยนต์พิพาทจำนวน 2 คัน ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนขนาดเครื่องยนต์ 1896 ซี.ซี. จากประเทศอังกฤษเข้ามาในราชอาณาจักรตามใบรับรองการนำเข้าเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 107 และ 77 รถยนต์พิพาททั้งสองคันมีรูปร่างลักษณะปรากฏตามภาพถ่ายท้ายฟ้องหมายเลข 4 โจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มเลขที่ 0106-006-1897-3และเลขที่ 0106-0076-1066 ตามเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 1 และ 10 สำแดงว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวนตู้ทึบ ซึ่งเป็นรถยนต์ประเภทที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต แต่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 มีคำสั่งให้โจทก์วางเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์พิพาทคันที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน2536 เป็นเงินรวม 203,500 บาท และสำหรับรถยนต์พิพาทคันที่นำเข้าในวันที่ 7กรกฎาคม 2536 เป็นเงินรวม 195,800 บาท ตามหนังสือการสั่งวางประกันเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 6 และที่ 14 โจทก์ได้วางเงินตามคำสั่งดังกล่าวแล้วตามใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 1 และที่ 2 ต่อมาจำเลยที่ 1 ได้แจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์พิพาททั้งสองคันดังกล่าวเป็นเงิน 203,096 บาทและ 195,440 บาท ตามลำดับ ตามแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้าเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 3 และที่ 4 โดยจำเลยที่ 1 ให้เหตุผลว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็น"รถยนต์นั่ง" ตามความหมายในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01 ท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 5และ 6 โจทก์ได้ยื่นคำคัดค้านการประเมินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 92 และ 93 กับแผ่นที่ 62 และ 63 จำเลยที่ 1 วินิจฉัยให้ยกคำคัดค้านของโจทก์ตามคำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 3 โจทก์ยื่นอุทธรณ์คำวินิจฉัยดังกล่าวต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามคำอุทธรณ์คำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต เอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 30 และ 31 กับแผ่นที่ 27 และ 28คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 9 คดีมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็นรถยนต์นั่งหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน)และจำเลยที่ 1 จะต้องคืนเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยพร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์หรือไม่ เพียงใด ปัญหาว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็นรถยนต์นั่งหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ข้อนี้โจทก์มีนายสมหวังบุญพิบูลย์พงษ์ หุ้นส่วนผู้จัดการของโจทก์ นางวาณี สุทธิธนาคม หุ้นส่วนของโจทก์นายสาธิต ภู่หอมเจริญ เจ้าพนักงานประเมินของกรมศุลกากร ร้อยโทพิทักษ์พันธ์ วิเศษภักดีกรรมการบริหารฝ่ายขายของบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด และนางอัจฉรา ราชแก้วนักวิชาการขนส่ง 5 เป็นพยานเบิกความสรุปได้ว่า ก่อนหน้าที่โจทก์จะนำรถยนต์พิพาททั้งสองคันเข้ามาในราชอาณาจักร โจทก์เคยนำรถยนต์รุ่นเดียวกับรถยนต์พิพาทเข้ามาในราชอาณาจักร 1 คัน ซึ่งกรมศุลกากรได้เรียกเก็บอากรขาเข้าในประเภทพิกัด 8704.311รถบรรทุกชนิดแวน โดยโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย จ.6 แผ่นที่ 1 และในการนำเข้ารถยนต์พิพาททั้งสองคัน กรมศุลกากรก็คงเรียกเก็บภาษีอากรในประเภทพิกัด8704.311 แต่ในครั้งหลังนี้กรมศุลกากรแจ้งว่า จำเลยที่ 1 ได้แจ้งให้กรมศุลกากรเรียกเก็บภาษีสรรพสามิตจากโจทก์โดยอ้างว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์นั่ง ทั้ง ๆ ที่กรมการขนส่งทางบกรับจดทะเบียนรถยนต์พิพาททั้งสองคันในประเภทรถบรรทุกส่วนบุคคลตามเอกสารหมาย จ.4 แผ่นที่ 2 และ 3 รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวน โดยลักษณะของรถด้านหน้าที่นั่งสำหรับคนขับและคนนั่งด้านหน้า ด้านหลังเป็นพื้นเรียบใช้บรรทุกสิ่งของไม่มีกระจกหน้าต่างและประตู ซึ่งกรมศุลกากรได้พิจารณาวินิจฉัยมาแล้วว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวน ตามประกาศกรมศุลกากรเรื่อง แจ้งอัตราอากร (ว.อ. ที่ 89/2516) เอกสารหมาย จ.3 แผ่นที่ 5 โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ศาลฎีกาเห็นว่า ที่โจทก์อ้างว่า โจทก์เคยนำรถยนต์ประเภทเดียวกันกับรถยนต์พิพาททั้งสองคันเข้ามาในราชอาณาจักรเมื่อวันที่ 31 มีนาคม 2536 ซึ่งกรมศุลกากรได้เรียกเก็บค่าอากรขาเข้าประเภทพิกัด 8704.311 รถบรรทุกชนิดแวน โดยโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตและในการจดทะเบียนต่อกรมการขนส่งทางบกกรมการขนส่งทางบกก็รับจดทะเบียนรถยนต์พิพาททั้งสองคันในประเภทรถบรรทุกส่วนบุคคลนั้น แม้จะฟังได้ตามที่โจทก์อ้างก็หามีผลทำให้รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตไปด้วยไม่ เพราะการพิจารณาว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์นั่งที่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นจะต้องพิจารณาหลักเกณฑ์ ตามพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 2) พ.ศ. 2534 มาตรา 4 ซึ่งบัญญัติว่า"ให้ผู้ประกอบอุตสาหกรรม ผู้ประกอบกิจการสถานบริการ ผู้นำเข้าซึ่งสินค้าหรือผู้อื่นที่พระราชบัญญัตินี้กำหนดให้เป็นผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้น" และตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3)พ.ศ. 2534 ตอนที่ 5 รถยนต์ ลักษณะสินค้า ให้จำกัดความว่า "รถยนต์นั่ง" หมายความว่ารถเก๋งหรือรถยนต์ที่ออกแบบสำหรับเพื่อใช้สำหรับนั่งเป็นปกติวิสัย และให้หมายความรวมถึงรถยนต์ในลักษณะทำนองเดียวกัน เช่นรถยนต์ที่มีหลังคาติดต่อเป็นเนื้อเดียวกันในลักษณะถาวร ด้านข้างและหรือด้านหลังคนขับมีประตูหรือหน้าต่างและมีที่นั่ง ทั้งนี้ไม่ว่าจะมีที่นั่งเท่าใด และ "รถยนต์กระบะ" หมายความว่า รถยนต์ที่มีที่นั่งด้านหน้าตอนเดียวสำหรับคนขับและตอนหลังเป็นกระบะบรรทุกซึ่งเปิดโล่งจนถึงท้ายรถโดยไม่มีหลังคาในการเผชิญสืบรถยนต์พิพาททั้งสองคันของศาลภาษีอากรกลาง ตามรายงานกระบวนพิจารณาลงวันที่ 8 กุมภาพันธ์ 2538 ปรากฏตามที่โจทก์นำชี้ว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันมีลักษณะภายนอกและภายในเหมือนกันเป็นรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน ตรงท้ายรถด้านหลังมีอักษรภาษาอังกฤษเขียนว่า GOLF CL ลักษณะที่นั่งตอนหน้าเป็นเบาะคู่มีที่นั่งคนขับ1 ที่นั่งและที่นั่งผู้โดยสารอยู่ติดกับที่นั่งคนขับ บริเวณตัวถังด้านข้างทั้งสองด้านของรถมีแผ่นเหล็กเชื่อมติดตายเป็นแผ่นทึบ ส่วนของหลังคาเป็นเหล็กชิ้นเดียวกันตลอดทั้งคันส่วนท้ายของรถเป็นประตูชิ้นเดียวเปิดยกขึ้น โดยส่วนบนของประตูเป็นกระจกส่วนล่างเป็นแผ่นเหล็ก ภายในตัวรถแบ่งเป็น 2 ส่วน ส่วนหน้าเป็นที่นั่งคนขับ ด้านหลังไม่มีที่นั่งผู้โดยสาร แต่เป็นพื้นไม้อัดแผ่นเรียบระหว่างที่นั่งตอนหน้าและส่วนพื้นด้านหลังมีแผ่นเหล็กกั้น และจำเลยทั้งสองนำชี้ว่า ภายในรถตอนท้ายมีวัตถุทำด้วยไฟเบอร์บุตัวถังเหมือนรถยนต์นั่งทั่วไป โดยสามารถใช้เป็นที่วางแขนผู้นั่งตอนหลังได้และส่วนที่เป็นพื้นไม้หากถอดออกไปสามารถนำเบาะที่นั่งมาติดตั้งได้ทันที เนื่องจากตัวถังทำขึ้นเพื่อใช้รองรับเบาะที่นั่งและมีพนักพิงสำหรับผู้โดยสารที่นั่งตอนหลังอยู่แล้วสำหรับแผ่นเหล็กที่กั้นอยู่ด้านหลังคนขับไม่มีลักษณะถาวร เพราะยึดติดด้วยนอตข้างละ 1 ตัว สามารถถอดออกได้ง่ายตำแหน่งของห้องโดยสารตอนหลังด้านข้างมีรูเจาะไว้เพื่อยึดติดเข็มขัดนิรภัยสำหรับผู้นั่งตอนหลัง ภายในรถทั้งตอนหน้าและตอนหลังกรุด้วยไฟเบอร์ที่ผนังมีลักษณะเหมือนรถยนต์นั่งทั่วไป บริเวณผนังรถตอนท้ายซึ่งเชื่อมด้วยแผ่นเหล็กตรงตำแหน่งซึ่งควรจะเป็นหน้าต่างของรถยนต์นั่งทั่วไปยังมีขอบยางติดอยู่ หากตัดแผ่นเหล็กออกสามารถนำกระจกติดตั้งแทนแผ่นเหล็กได้ จากลักษณะรถยนต์พิพาททั้งสองคันดังกล่าวมาเป็นที่เห็นได้ว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันมิใช่รถยนต์กระบะตามความหมายที่ระบุไว้ในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตเนื่องจากรถยนต์พิพาททั้งสองคันมีหลังคาปิดตลอดทั้งคัน ร้อยโทพิทักษ์พันธ์ วิเศษภักดีกรรมการบริหารฝ่ายขายของบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด พยานโจทก์เบิกความว่าบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด เป็นผู้แทนจำหน่ายรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนในประเทศไทยหากบริษัทผู้ผลิตรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนที่ประเทศเยอรมนี ผลิตมารุ่งใดออกจำหน่าย บริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด จะทราบเสมอ รถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนรุ่นกอล์ฟ ที่มีการผลิตจำหน่ายเป็นรถยนต์นั่งมีทั้งแบบรุ่น 3 ประตู และ 5 ประตู ตามใบโฆษณาเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 1 ถึง 9 ส่วนรถยนต์พิพาททั้งสองคันตามภาพถ่ายท้ายฟ้องหมายเลข 4 เป็นรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตู คงมีข้อแตกต่างจากรถยนต์รุ่นเดียวกับที่บริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด จำหน่าย โดยห้องโดยสารด้านหลังของรถยนต์พิพาททั้งสองคันปิดทึบหมด ไม่มีกระจก นางวาณี สุทธิธนาคมพยานโจทก์ซึ่งเป็นหุ้นส่วนของโจทก์เบิกความตอบคำถามค้านว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันมีโครงสร้างเหมือนกับรถยนต์ตามที่ปรากฏในใบโฆษณาเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 1 ถึง 9โดยมีตัวถังด้านท้ายรถยนต์พิพาททั้งสองคันบริเวณที่มีลักษณะคล้ายหน้าต่างเป็นการนำแผ่นเหล็กมาเชื่อมติดกับตัวถังแล้วนำยางมาติดไว้ตรงรอยเชื่อม หากนำรถยนต์พิพาททั้งสองคันมาตัดแผ่นเหล็กที่เชื่อมในลักษณะเป็นรูปหน้าต่างออก และนำเบาะหลังไปใส่ไว้รถยนต์พิพาททั้งสองคันก็จะมีสภาพเช่นเดียวกับรถโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตูตามคำเบิกความของพยานโจทก์ดังกล่าวมาแสดงว่าโครงสร้างของรถทั้งหมดมีลักษณะเช่นเดียวกับรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟแบบ 3 ประตู รถยนต์พิพาททั้งสองคันจึงเป็นรถยนต์นั่งตามคำจำกัดความที่หมายความว่ารถเก๋งหรือรถยนต์ที่ออกแบบสำหรับเพื่อใช้สำหรับนั่งเป็นปกติวิสัย และให้หมายความรวมถึงรถยนต์ในลักษณะทำนองเดียวกันตามกฎหมายดังกล่าวข้างต้น การที่รถยนต์พิพาททั้งสองคันมิใช่รถยนต์กระบะ(รถบรรทุกชนิดแวน) แต่เป็นรถยนต์นั่งตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01ท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3) พ.ศ. 2534 การประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยของจำเลยที่ 1 และการพิจารณาอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว จำเลยที่ 1 จึงไม่ต้องคืนเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยพร้อมดอกเบี้ยแก่โจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1647/2540ห้างหุ้นส่วนจำกัด มิสเตอร์แวเรียซคาร์ซโจทก์กรมสรรพสามิต กับพวกจำเลย พ.ร.บ.ภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 ม. 7รถยนต์ที่โจทก์นำเข้ามาในราชอาณาจักรยี่ห้อโฟล์คสวาเกนรุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตูห้องโดยสารด้านหลังปิดทึบหมดไม่มีกระจก โดยนำแผ่นเหล็กมาเชื่อมติดกับตัวถึงแล้วนำยางมาติดไว้ตรงรอยเชื่อม หากตัดแผ่นเหล็กที่เชื่อมในลักษณะเป็นรูปหน้าต่างออกและนำเบาะหลังไปใส่ไว้ ก็จะมีสภาพเช่นเดียวกับรถโฟล์คสวาเกนรุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตูจึงเป็นรถยนต์นั่งตามคำจำกัดความในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3) พ.ศ. 2534 มิใช่รถยนต์บรรทุกชนิดแวน จึงต้องเสียภาษีตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01โจทก์ฟ้องว่า จำเลยที่ 1 เป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง จำเลยที่ 2 เป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์คำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตของโจทก์โดยมีนายอรัญ ธรรมโน เป็นประธานกรรมการ เมื่อวันที่ 12 มิถุนายน 2536 และวันที่ 7กรกฎาคม 2536 โจทก์นำเข้ารถบรรทุกชนิดแวนตู้ทึบยี่ห้อโฟล์คสวาเกน ขนาดเครื่องยนต์1,896 ซี.ซี. จากประเทศอังกฤษ ซึ่งตามปกติรถบรรทุกชนิดแวนไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทย แต่พนักงานเจ้าหน้าที่ประเมินของจำเลยที่ 1 ได้สั่งให้โจทก์วางเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน 2536 เป็นเงิน 203,500 บาท และสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 7 กรกฎาคม2536 เป็นเงิน 195,800 บาท ต่อมาจำเลยที่ 1 ได้แจ้งประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยให้โจทก์ชำระสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน 2536 เป็นเงินรวม 203,096 บาท และสำหรับรถยนต์ที่นำเข้าในวันที่ 7 กรกฎาคม 2536 เป็นเงินรวม195,440 บาท โดยจำเลยที่ 1 ให้เหตุผลว่ารถยนต์ที่โจทก์นำเข้าเป็น "รถยนต์นั่ง" โจทก์เห็นว่ารถยนต์ของโจทก์เป็น "รถบรรทุกชนิดแวน" โจทก์จึงคัดค้านการประเมินต่อจำเลยที่ 1 แต่จำเลยที่ 1 วินิจฉัยให้ยกคำคัดค้านของโจทก์ โจทก์จึงอุทธรณ์คำวินิจฉัยดังกล่าวต่อจำเลยที่ 2 ต่อมาวันที่ 2 มิถุนายน 2537 โจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยจำเลยที่ 2 วินิจฉัยว่ารถยนต์ของโจทก์เป็นรถยนต์นั่งที่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยของจำเลยที่ 1 และเพิกถอนการพิจารณาอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 กับให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยจำนวน 398,536 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีนับแต่วันที่โจทก์วางเงินประกันจนกว่าชำระเสร็จแก่โจทก์จำเลยทั้งสองให้การว่า การประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่คำวินิจฉัยคำคัดค้านของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า เมื่อวันที่ 12มิถุนายน 2536 และวันที่ 7 กรกฎาคม 2536 โจทก์ได้นำรถยนต์พิพาทจำนวน 2 คัน ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนขนาดเครื่องยนต์ 1896 ซี.ซี. จากประเทศอังกฤษเข้ามาในราชอาณาจักรตามใบรับรองการนำเข้าเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 107 และ 77 รถยนต์พิพาททั้งสองคันมีรูปร่างลักษณะปรากฏตามภาพถ่ายท้ายฟ้องหมายเลข 4 โจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มเลขที่ 0106-006-1897-3และเลขที่ 0106-0076-1066 ตามเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 1 และ 10 สำแดงว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวนตู้ทึบ ซึ่งเป็นรถยนต์ประเภทที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต แต่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 มีคำสั่งให้โจทก์วางเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์พิพาทคันที่นำเข้าในวันที่ 12 มิถุนายน2536 เป็นเงินรวม 203,500 บาท และสำหรับรถยนต์พิพาทคันที่นำเข้าในวันที่ 7กรกฎาคม 2536 เป็นเงินรวม 195,800 บาท ตามหนังสือการสั่งวางประกันเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 6 และที่ 14 โจทก์ได้วางเงินตามคำสั่งดังกล่าวแล้วตามใบเสร็จรับเงินเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 1 และที่ 2 ต่อมาจำเลยที่ 1 ได้แจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยสำหรับรถยนต์พิพาททั้งสองคันดังกล่าวเป็นเงิน 203,096 บาทและ 195,440 บาท ตามลำดับ ตามแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้าเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 3 และที่ 4 โดยจำเลยที่ 1 ให้เหตุผลว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็น"รถยนต์นั่ง" ตามความหมายในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01 ท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 5และ 6 โจทก์ได้ยื่นคำคัดค้านการประเมินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 92 และ 93 กับแผ่นที่ 62 และ 63 จำเลยที่ 1 วินิจฉัยให้ยกคำคัดค้านของโจทก์ตามคำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิตเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 3 โจทก์ยื่นอุทธรณ์คำวินิจฉัยดังกล่าวต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามคำอุทธรณ์คำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต เอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 30 และ 31 กับแผ่นที่ 27 และ 28คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 9 คดีมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็นรถยนต์นั่งหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน)และจำเลยที่ 1 จะต้องคืนเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยพร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์หรือไม่ เพียงใด ปัญหาว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันที่โจทก์นำเข้าเป็นรถยนต์นั่งหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ข้อนี้โจทก์มีนายสมหวังบุญพิบูลย์พงษ์ หุ้นส่วนผู้จัดการของโจทก์ นางวาณี สุทธิธนาคม หุ้นส่วนของโจทก์นายสาธิต ภู่หอมเจริญ เจ้าพนักงานประเมินของกรมศุลกากร ร้อยโทพิทักษ์พันธ์ วิเศษภักดีกรรมการบริหารฝ่ายขายของบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด และนางอัจฉรา ราชแก้วนักวิชาการขนส่ง 5 เป็นพยานเบิกความสรุปได้ว่า ก่อนหน้าที่โจทก์จะนำรถยนต์พิพาททั้งสองคันเข้ามาในราชอาณาจักร โจทก์เคยนำรถยนต์รุ่นเดียวกับรถยนต์พิพาทเข้ามาในราชอาณาจักร 1 คัน ซึ่งกรมศุลกากรได้เรียกเก็บอากรขาเข้าในประเภทพิกัด 8704.311รถบรรทุกชนิดแวน โดยโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ตามใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มเอกสารหมาย จ.6 แผ่นที่ 1 และในการนำเข้ารถยนต์พิพาททั้งสองคัน กรมศุลกากรก็คงเรียกเก็บภาษีอากรในประเภทพิกัด8704.311 แต่ในครั้งหลังนี้กรมศุลกากรแจ้งว่า จำเลยที่ 1 ได้แจ้งให้กรมศุลกากรเรียกเก็บภาษีสรรพสามิตจากโจทก์โดยอ้างว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์นั่ง ทั้ง ๆ ที่กรมการขนส่งทางบกรับจดทะเบียนรถยนต์พิพาททั้งสองคันในประเภทรถบรรทุกส่วนบุคคลตามเอกสารหมาย จ.4 แผ่นที่ 2 และ 3 รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวน โดยลักษณะของรถด้านหน้าที่นั่งสำหรับคนขับและคนนั่งด้านหน้า ด้านหลังเป็นพื้นเรียบใช้บรรทุกสิ่งของไม่มีกระจกหน้าต่างและประตู ซึ่งกรมศุลกากรได้พิจารณาวินิจฉัยมาแล้วว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถบรรทุกชนิดแวน ตามประกาศกรมศุลกากรเรื่อง แจ้งอัตราอากร (ว.อ. ที่ 89/2516) เอกสารหมาย จ.3 แผ่นที่ 5 โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต ศาลฎีกาเห็นว่า ที่โจทก์อ้างว่า โจทก์เคยนำรถยนต์ประเภทเดียวกันกับรถยนต์พิพาททั้งสองคันเข้ามาในราชอาณาจักรเมื่อวันที่ 31 มีนาคม 2536 ซึ่งกรมศุลกากรได้เรียกเก็บค่าอากรขาเข้าประเภทพิกัด 8704.311 รถบรรทุกชนิดแวน โดยโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตและในการจดทะเบียนต่อกรมการขนส่งทางบกกรมการขนส่งทางบกก็รับจดทะเบียนรถยนต์พิพาททั้งสองคันในประเภทรถบรรทุกส่วนบุคคลนั้น แม้จะฟังได้ตามที่โจทก์อ้างก็หามีผลทำให้รถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตไปด้วยไม่ เพราะการพิจารณาว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันเป็นรถยนต์นั่งที่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตหรือเป็นรถยนต์กระบะ (รถบรรทุกชนิดแวน) ที่ไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตนั้นจะต้องพิจารณาหลักเกณฑ์ ตามพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 มาตรา 7 แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 2) พ.ศ. 2534 มาตรา 4 ซึ่งบัญญัติว่า"ให้ผู้ประกอบอุตสาหกรรม ผู้ประกอบกิจการสถานบริการ ผู้นำเข้าซึ่งสินค้าหรือผู้อื่นที่พระราชบัญญัตินี้กำหนดให้เป็นผู้มีหน้าที่เสียภาษีมีหน้าที่เสียภาษีตามมูลค่าหรือปริมาณของสินค้าหรือบริการนั้นตามอัตราที่ระบุไว้ในกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตที่ใช้อยู่ในเวลาที่ความรับผิดในอันจะต้องเสียภาษีเกิดขึ้น" และตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3)พ.ศ. 2534 ตอนที่ 5 รถยนต์ ลักษณะสินค้า ให้จำกัดความว่า "รถยนต์นั่ง" หมายความว่ารถเก๋งหรือรถยนต์ที่ออกแบบสำหรับเพื่อใช้สำหรับนั่งเป็นปกติวิสัย และให้หมายความรวมถึงรถยนต์ในลักษณะทำนองเดียวกัน เช่นรถยนต์ที่มีหลังคาติดต่อเป็นเนื้อเดียวกันในลักษณะถาวร ด้านข้างและหรือด้านหลังคนขับมีประตูหรือหน้าต่างและมีที่นั่ง ทั้งนี้ไม่ว่าจะมีที่นั่งเท่าใด และ "รถยนต์กระบะ" หมายความว่า รถยนต์ที่มีที่นั่งด้านหน้าตอนเดียวสำหรับคนขับและตอนหลังเป็นกระบะบรรทุกซึ่งเปิดโล่งจนถึงท้ายรถโดยไม่มีหลังคาในการเผชิญสืบรถยนต์พิพาททั้งสองคันของศาลภาษีอากรกลาง ตามรายงานกระบวนพิจารณาลงวันที่ 8 กุมภาพันธ์ 2538 ปรากฏตามที่โจทก์นำชี้ว่ารถยนต์พิพาททั้งสองคันมีลักษณะภายนอกและภายในเหมือนกันเป็นรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน ตรงท้ายรถด้านหลังมีอักษรภาษาอังกฤษเขียนว่า GOLF CL ลักษณะที่นั่งตอนหน้าเป็นเบาะคู่มีที่นั่งคนขับ1 ที่นั่งและที่นั่งผู้โดยสารอยู่ติดกับที่นั่งคนขับ บริเวณตัวถังด้านข้างทั้งสองด้านของรถมีแผ่นเหล็กเชื่อมติดตายเป็นแผ่นทึบ ส่วนของหลังคาเป็นเหล็กชิ้นเดียวกันตลอดทั้งคันส่วนท้ายของรถเป็นประตูชิ้นเดียวเปิดยกขึ้น โดยส่วนบนของประตูเป็นกระจกส่วนล่างเป็นแผ่นเหล็ก ภายในตัวรถแบ่งเป็น 2 ส่วน ส่วนหน้าเป็นที่นั่งคนขับ ด้านหลังไม่มีที่นั่งผู้โดยสาร แต่เป็นพื้นไม้อัดแผ่นเรียบระหว่างที่นั่งตอนหน้าและส่วนพื้นด้านหลังมีแผ่นเหล็กกั้น และจำเลยทั้งสองนำชี้ว่า ภายในรถตอนท้ายมีวัตถุทำด้วยไฟเบอร์บุตัวถังเหมือนรถยนต์นั่งทั่วไป โดยสามารถใช้เป็นที่วางแขนผู้นั่งตอนหลังได้และส่วนที่เป็นพื้นไม้หากถอดออกไปสามารถนำเบาะที่นั่งมาติดตั้งได้ทันที เนื่องจากตัวถังทำขึ้นเพื่อใช้รองรับเบาะที่นั่งและมีพนักพิงสำหรับผู้โดยสารที่นั่งตอนหลังอยู่แล้วสำหรับแผ่นเหล็กที่กั้นอยู่ด้านหลังคนขับไม่มีลักษณะถาวร เพราะยึดติดด้วยนอตข้างละ 1 ตัว สามารถถอดออกได้ง่ายตำแหน่งของห้องโดยสารตอนหลังด้านข้างมีรูเจาะไว้เพื่อยึดติดเข็มขัดนิรภัยสำหรับผู้นั่งตอนหลัง ภายในรถทั้งตอนหน้าและตอนหลังกรุด้วยไฟเบอร์ที่ผนังมีลักษณะเหมือนรถยนต์นั่งทั่วไป บริเวณผนังรถตอนท้ายซึ่งเชื่อมด้วยแผ่นเหล็กตรงตำแหน่งซึ่งควรจะเป็นหน้าต่างของรถยนต์นั่งทั่วไปยังมีขอบยางติดอยู่ หากตัดแผ่นเหล็กออกสามารถนำกระจกติดตั้งแทนแผ่นเหล็กได้ จากลักษณะรถยนต์พิพาททั้งสองคันดังกล่าวมาเป็นที่เห็นได้ว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันมิใช่รถยนต์กระบะตามความหมายที่ระบุไว้ในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตเนื่องจากรถยนต์พิพาททั้งสองคันมีหลังคาปิดตลอดทั้งคัน ร้อยโทพิทักษ์พันธ์ วิเศษภักดีกรรมการบริหารฝ่ายขายของบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด พยานโจทก์เบิกความว่าบริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด เป็นผู้แทนจำหน่ายรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนในประเทศไทยหากบริษัทผู้ผลิตรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนที่ประเทศเยอรมนี ผลิตมารุ่งใดออกจำหน่าย บริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด จะทราบเสมอ รถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกนรุ่นกอล์ฟ ที่มีการผลิตจำหน่ายเป็นรถยนต์นั่งมีทั้งแบบรุ่น 3 ประตู และ 5 ประตู ตามใบโฆษณาเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 1 ถึง 9 ส่วนรถยนต์พิพาททั้งสองคันตามภาพถ่ายท้ายฟ้องหมายเลข 4 เป็นรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตู คงมีข้อแตกต่างจากรถยนต์รุ่นเดียวกับที่บริษัทเยอรมันมอเตอร์เวอร์ค จำกัด จำหน่าย โดยห้องโดยสารด้านหลังของรถยนต์พิพาททั้งสองคันปิดทึบหมด ไม่มีกระจก นางวาณี สุทธิธนาคมพยานโจทก์ซึ่งเป็นหุ้นส่วนของโจทก์เบิกความตอบคำถามค้านว่า รถยนต์พิพาททั้งสองคันมีโครงสร้างเหมือนกับรถยนต์ตามที่ปรากฏในใบโฆษณาเอกสารหมาย ล.4 แผ่นที่ 1 ถึง 9โดยมีตัวถังด้านท้ายรถยนต์พิพาททั้งสองคันบริเวณที่มีลักษณะคล้ายหน้าต่างเป็นการนำแผ่นเหล็กมาเชื่อมติดกับตัวถังแล้วนำยางมาติดไว้ตรงรอยเชื่อม หากนำรถยนต์พิพาททั้งสองคันมาตัดแผ่นเหล็กที่เชื่อมในลักษณะเป็นรูปหน้าต่างออก และนำเบาะหลังไปใส่ไว้รถยนต์พิพาททั้งสองคันก็จะมีสภาพเช่นเดียวกับรถโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟ แบบ 3 ประตูตามคำเบิกความของพยานโจทก์ดังกล่าวมาแสดงว่าโครงสร้างของรถทั้งหมดมีลักษณะเช่นเดียวกับรถยนต์ยี่ห้อโฟล์คสวาเกน รุ่นกอล์ฟแบบ 3 ประตู รถยนต์พิพาททั้งสองคันจึงเป็นรถยนต์นั่งตามคำจำกัดความที่หมายความว่ารถเก๋งหรือรถยนต์ที่ออกแบบสำหรับเพื่อใช้สำหรับนั่งเป็นปกติวิสัย และให้หมายความรวมถึงรถยนต์ในลักษณะทำนองเดียวกันตามกฎหมายดังกล่าวข้างต้น การที่รถยนต์พิพาททั้งสองคันมิใช่รถยนต์กระบะ(รถบรรทุกชนิดแวน) แต่เป็นรถยนต์นั่งตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 05.01ท้ายพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต พ.ศ. 2527 แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 3) พ.ศ. 2534 การประเมินภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยของจำเลยที่ 1 และการพิจารณาอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว จำเลยที่ 1 จึงไม่ต้องคืนเงินประกันภาษีสรรพสามิตและภาษีเพื่อมหาดไทยพร้อมดอกเบี้ยแก่โจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย"พิพากษายืน(สมพงษ์ สนธิเณร-สะสม สิริเจริญสุข-ชลอ บุณยเนตร)แหล่งที่มาเนติบัณฑิตยสภาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ