คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2930/2538หลักกฎหมาย: ตามพระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่54)พ.ศ.2517เดิมนั้นกำหนดว่าสินค้าตามบัญชีที่1หมวด8(9)ได้แก่"กระดาษทุกชนิดรวมทั้งกระดาษแข็งนอกจากกระดาษ คราฟทและกระดาษ คราฟทที่ทำเป็นลูกฟูกไม่ว่าจะปิดด้วยแผ่นเรียบหรือไม่ก็ตาม"ส่วนสินค้าตามบัญชีที่3หมวด5(2)เดิมได้แก่"กระดาษคาร์บอนเครื่องใช้เครื่องประดับของเล่นของใช้ใดๆเฉพาะที่ผลิตจากกระดาษทุกชนิดรวมทั้งกระดาษแข็งและหรือกระดาษ คราฟท หรือกระดาษ คราฟทที่ทำเป็นลูกฟูกไม่ว่าจะปิดด้วยแผ่นเรียบหรือไม่ก็ตามที่ผู้ผลิตมิใช่เป็นผู้ผลิตสินค้าตามหมวด8(9)ของบัญชีที่1ทั้งนี้เฉพาะที่ผลิตในราชอาณาจักร"จะเห็นได้ว่าก่อนใช้พระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่156)พ.ศ.2528แผ่นลูกฟูกอยู่ในบัญชี3หมวด5(2)ไม่จัดอยู่ในบัญชี1หมวด8(9) แต่เมื่อได้ใช้พระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่156)พ.ศ.2528ระบุสินค้าในบัญชีที่1หมวด8(9)คือ"กระดาษทุกชนิดรวมทั้งกระดาษแข็งนอกจากกระดาษสำหรับพิมพ์หนังสือพิมพ์"ไม่มีข้อความว่านอกจากกระดาษ คราฟทหรือกระดาษ คราฟทที่ทำเป็นแผ่นลูกฟูกแสดงว่าที่เคยยกเว้นว่าไม่อยู่ในบัญชี1หมวด8(9)แต่ให้อยู่ในบัญชี3หมวด5(2)นั้นเป็นอันยกเลิกไปกล่าวคือกฎหมายต้องการให้แผ่นลูกฟูกเสียภาษีอย่างเดียวกันกับสินค้าในบัญชี1หมวด8(9)เมื่อกรณีเป็นปัญหาเกี่ยวกับภาษีในปี2529จึงต้องใช้พระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่156)พ.ศ.2528พิจารณา การตีความคำว่า"กระดาษ"โดยใช้ความหมายจากพจนานุกรมฉบับราชบัณฑิตยสถานความหมายตามทางวิชาการหรือที่กำหนดในมาตรฐานผลิตภัณฑ์อุตสาหกรรมของกระทรวงอุตสาหกรรมจะนำมาใช้กับกรณีอันเป็นเรื่องเกี่ยวกับภาษีอากรที่บัญญัติไว้โดยเฉพาะแล้วไม่ได้โจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน และ คำชี้ขาด ดังกล่าว และให้ จำเลย คืนเงิน ภาษีการค้า พร้อม เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และ ภาษี บำรุงเทศบาล ที่ โจทก์ ได้ ชำระ ไปจำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คำวินิจฉัยของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ถูกต้อง ชอบ ด้วย ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมายแล้ว ขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิจารณา แล้ว พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า "มี ข้อ ที่ จะ ต้อง วินิจฉัยใน ชั้น นี้ ตาม อุทธรณ์ ของ โจทก์ ว่า สินค้า แผ่น ลูกฟูก ที่ โจทก์ ขาย ไปนี้ คือ ว่า เป็น สินค้า สำเร็จรูป อื่น ซึ่ง อยู่ ใน หมวด 5(2) แห่ง บัญชีที่ 3 ที่ กำหนด ให้ เสีย ภาษี ใน อัตรา ร้อยละ 1.5 หรือ เป็น สินค้าผลิตภัณฑ์ กระดาษ ทุก ชนิด ตาม หมวด 8(9) ของ บัญชี ที่ 1 แห่งพระราชกฤษฎีกา ออก ตาม ความใน ประมวลรัษฎากร ว่าด้วย การ ลด อัตรา และยกเว้น ภาษีการค้า (ฉบับที่ 5) พ.ศ. 2517 ซึ่ง ต้อง เสีย ภาษี ใน อัตราร้อยละ 9.0 ตาม ความเห็น ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ เห็นว่า เป็น ปัญหา เกี่ยวกับ ภาษี ใน ปี 2529 ซึ่ง ได้ มีพระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 ออก มา แก้ไข เพิ่มเติมพระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 ซึ่ง ใช้ อยู่ เดิม จึง ต้องใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 บังคับ สินค้า ตามข้อความ ใหม่ ของ บัญชี ที่ 1 หมวด 8(9) คือ "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้งกระดาษแข็ง นอกจาก กระดาษ สำหรับ พิมพ์ หนังสือพิมพ์ " ส่วน สินค้าตาม บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) คือ "กระดาษ คา ร์บอน เครื่องใช้เครื่องประดับ ของเล่น ของ ใช้ ใด ๆ เฉพาะ ที่ ผลิต จาก กระดาษ ทุก ชนิดรวมทั้ง กระดาษแข็ง ที่ ผู้ผลิต ไม่ใช่ ผู้ผลิต สินค้า ตาม หมวด 8(9)ของ บัญชี ที่ 1 ทั้งนี้ เฉพาะ ที่ ผลิต ใน ราชอาณาจักร " ซึ่ง ตามพระราชกฤษฎีกา (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 เดิม นั้น สินค้า ตาม บัญชีที่ 1 หมวด 8(9) ได้ แก่ "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง นอกจากกระดาษ คราฟทและ กระดาษ คราฟทที่ ทำ เป็น ลูกฟูก ไม่ว่า จะ ปิด ด้วย แผ่น เรียบหรือไม่ ก็ ตาม " ส่วน สินค้า ตาม บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) เดิม ได้ แก่"กระดาษ คา ร์บอน เครื่องใช้ เครื่องประดับ ของเล่น ของ ใช้ ใด ๆเฉพาะ ที่ ผลิต จาก กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง และ หรือ กระดาษ คราฟท หรือ กระดาษ คราฟท ที่ ทำ เป็น ลูกฟูก ไม่ว่า จะ ปิด ด้วย แผ่น เรียบ หรือไม่ ก็ ตาม ที่ ผู้ผลิต มิใช่ เป็น ผู้ผลิต สินค้า ตาม หมวด 8(9) ของบัญชี ที่ 1 ทั้งนี้ เฉพาะ ที่ ผลิต ใน ราชอาณาจักร " ดังนั้น จึง เห็นได้ว่า ก่อน ใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 แผ่น ลูกฟูกของ โจทก์ จัด อยู่ ใน บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) ไม่ จัด อยู่ ใน บัญชี 1หมวด 8(9) เพราะ ได้ บัญญัติ ให้ อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) แต่ ได้บัญญัติ ยกเว้น ไม่ให้ จัด อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9) แต่เมื่อ ได้ ใช้พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 แล้ว ได้ ตัด ข้อความที่ ว่า "นอกจาก กระดาษ คราฟท หรือ กระดาษ คราฟท ที่ ทำ เป็น แผ่น ลูกฟูก "ออกจาก บัญชี 1 หมวด 8(9) และ ตัด ข้อความ เดียว กัน นี้ ออกจาก บัญชี 3หมวด 5(2) แสดง ว่า ที่ เคย ยกเว้น ว่า ไม่อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9)แต่ ให้ อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) นั้น เป็น อัน ยกเลิก ไป โดย ปรากฏเหตุผล ใน การ ประกาศ ใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528ว่า "โดย ที่ เป็น การ สมควร ยกเลิก การ ลด อัตรา ภาษีการค้า สำหรับ กระดาษ คราฟท บางกรณี เพื่อ ให้ เหมาะสม กับ สถานการณ์ ใน ปัจจุบัน และ เป็น การ ส่งเสริม อุตสาหกรรม ภายใน ประเทศ " ฉะนั้น การ แก้ไข เพิ่มเติม ดังกล่าวจึง เป็น การแสดง ว่า กฎหมาย ต้องการ ให้ แผ่น ลูกฟูก เสีย ภาษี อย่างเดียว กันคือ จัด อยู่ ใน คำ ว่า "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง " ของ บัญชี 1หมวด 8(9) นั่นเอง ไม่อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) อีก ต่อไป ที่ โจทก์ฟ้อง ว่า สินค้า ราย พิพาท ควร จัด อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) นั้น จะ เห็นว่าสินค้า ตาม บัญชี ดังกล่าว ต้อง เป็น กระดาษ คา ร์บอน และ ของ ใช้ หรือเครื่องใช้ ที่ ทำ จาก กระดาษ แต่ แผ่น ลูกฟูก ราย พิพาท มิใช่ เครื่องใช้หรือ ของ ใช้ ทั้ง ไม่อาจ ใช้ ได้ ทันที ต้อง นำ ไป ทำ เป็น กล่อง จึง จะ ใช้ประโยชน์ ได้ ส่วน ที่ โจทก์ อุทธรณ์ ว่า สินค้า ราย พิพาท มิใช่ กระดาษโดย อ้าง ความหมาย ของ คำ ว่า "กระดาษ " จาก พจนานุกรม ฉบับ ราชบัณฑิตยสถานและ ความหมาย ตาม ทาง วิชาการ ตลอดจน ความหมาย ที่ กำหนด ใน มาตรา ฐานผลิตภัณฑ์ อุตสาหกรรม ของ กระทรวงอุตสาหกรรม นั้น เห็นว่า พจนานุกรมเป็น การ ให้ ความหมาย กว้าง ๆ ทั่ว ๆ ไป ส่วน ความหมาย อื่น ๆ ตาม ที่ โจทก์อ้าง ก็ เป็น การ ให้ ความหมาย เฉพาะ ใน เรื่อง นั้น ๆ จะ นำ มา ใช้ กับ กรณี นี้อันเป็น เรื่อง เกี่ยวกับ ภาษีอากร ที่ บัญญัติ ไว้ โดยเฉพาะ แล้ว ไม่ได้สินค้า แผ่น ลูกฟูก ราย พิพาท จึง จัด อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9) มิใช่จัด อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) ดัง โจทก์ อ้าง ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษามา ชอบแล้ว อุทธรณ์ โจทก์ ฟังไม่ขึ้น "พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2930/2538บริษัท สยามบรรจุภัณฑ์โจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 3 พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราภาษีการค้า (ฉบับที่ 156) พ.ศ.2528 ตามพระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่54)พ.ศ.2517เดิมนั้นกำหนดว่าสินค้าตามบัญชีที่1หมวด8(9)ได้แก่"กระดาษทุกชนิดรวมทั้งกระดาษแข็งนอกจากกระดาษ คราฟทและกระดาษ คราฟทที่ทำเป็นลูกฟูกไม่ว่าจะปิดด้วยแผ่นเรียบหรือไม่ก็ตาม"ส่วนสินค้าตามบัญชีที่3หมวด5(2)เดิมได้แก่"กระดาษคาร์บอนเครื่องใช้เครื่องประดับของเล่นของใช้ใดๆเฉพาะที่ผลิตจากกระดาษทุกชนิดรวมทั้งกระดาษแข็งและหรือกระดาษ คราฟท หรือกระดาษ คราฟทที่ทำเป็นลูกฟูกไม่ว่าจะปิดด้วยแผ่นเรียบหรือไม่ก็ตามที่ผู้ผลิตมิใช่เป็นผู้ผลิตสินค้าตามหมวด8(9)ของบัญชีที่1ทั้งนี้เฉพาะที่ผลิตในราชอาณาจักร"จะเห็นได้ว่าก่อนใช้พระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่156)พ.ศ.2528แผ่นลูกฟูกอยู่ในบัญชี3หมวด5(2)ไม่จัดอยู่ในบัญชี1หมวด8(9) แต่เมื่อได้ใช้พระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่156)พ.ศ.2528ระบุสินค้าในบัญชีที่1หมวด8(9)คือ"กระดาษทุกชนิดรวมทั้งกระดาษแข็งนอกจากกระดาษสำหรับพิมพ์หนังสือพิมพ์"ไม่มีข้อความว่านอกจากกระดาษ คราฟทหรือกระดาษ คราฟทที่ทำเป็นแผ่นลูกฟูกแสดงว่าที่เคยยกเว้นว่าไม่อยู่ในบัญชี1หมวด8(9)แต่ให้อยู่ในบัญชี3หมวด5(2)นั้นเป็นอันยกเลิกไปกล่าวคือกฎหมายต้องการให้แผ่นลูกฟูกเสียภาษีอย่างเดียวกันกับสินค้าในบัญชี1หมวด8(9)เมื่อกรณีเป็นปัญหาเกี่ยวกับภาษีในปี2529จึงต้องใช้พระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่156)พ.ศ.2528พิจารณา การตีความคำว่า"กระดาษ"โดยใช้ความหมายจากพจนานุกรมฉบับราชบัณฑิตยสถานความหมายตามทางวิชาการหรือที่กำหนดในมาตรฐานผลิตภัณฑ์อุตสาหกรรมของกระทรวงอุตสาหกรรมจะนำมาใช้กับกรณีอันเป็นเรื่องเกี่ยวกับภาษีอากรที่บัญญัติไว้โดยเฉพาะแล้วไม่ได้โจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน และ คำชี้ขาด ดังกล่าว และให้ จำเลย คืนเงิน ภาษีการค้า พร้อม เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และ ภาษี บำรุงเทศบาล ที่ โจทก์ ได้ ชำระ ไปจำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คำวินิจฉัยของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ถูกต้อง ชอบ ด้วย ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมายแล้ว ขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิจารณา แล้ว พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า "มี ข้อ ที่ จะ ต้อง วินิจฉัยใน ชั้น นี้ ตาม อุทธรณ์ ของ โจทก์ ว่า สินค้า แผ่น ลูกฟูก ที่ โจทก์ ขาย ไปนี้ คือ ว่า เป็น สินค้า สำเร็จรูป อื่น ซึ่ง อยู่ ใน หมวด 5(2) แห่ง บัญชีที่ 3 ที่ กำหนด ให้ เสีย ภาษี ใน อัตรา ร้อยละ 1.5 หรือ เป็น สินค้าผลิตภัณฑ์ กระดาษ ทุก ชนิด ตาม หมวด 8(9) ของ บัญชี ที่ 1 แห่งพระราชกฤษฎีกา ออก ตาม ความใน ประมวลรัษฎากร ว่าด้วย การ ลด อัตรา และยกเว้น ภาษีการค้า (ฉบับที่ 5) พ.ศ. 2517 ซึ่ง ต้อง เสีย ภาษี ใน อัตราร้อยละ 9.0 ตาม ความเห็น ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ เห็นว่า เป็น ปัญหา เกี่ยวกับ ภาษี ใน ปี 2529 ซึ่ง ได้ มีพระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 ออก มา แก้ไข เพิ่มเติมพระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 ซึ่ง ใช้ อยู่ เดิม จึง ต้องใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 บังคับ สินค้า ตามข้อความ ใหม่ ของ บัญชี ที่ 1 หมวด 8(9) คือ "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้งกระดาษแข็ง นอกจาก กระดาษ สำหรับ พิมพ์ หนังสือพิมพ์ " ส่วน สินค้าตาม บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) คือ "กระดาษ คา ร์บอน เครื่องใช้เครื่องประดับ ของเล่น ของ ใช้ ใด ๆ เฉพาะ ที่ ผลิต จาก กระดาษ ทุก ชนิดรวมทั้ง กระดาษแข็ง ที่ ผู้ผลิต ไม่ใช่ ผู้ผลิต สินค้า ตาม หมวด 8(9)ของ บัญชี ที่ 1 ทั้งนี้ เฉพาะ ที่ ผลิต ใน ราชอาณาจักร " ซึ่ง ตามพระราชกฤษฎีกา (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 เดิม นั้น สินค้า ตาม บัญชีที่ 1 หมวด 8(9) ได้ แก่ "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง นอกจากกระดาษ คราฟทและ กระดาษ คราฟทที่ ทำ เป็น ลูกฟูก ไม่ว่า จะ ปิด ด้วย แผ่น เรียบหรือไม่ ก็ ตาม " ส่วน สินค้า ตาม บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) เดิม ได้ แก่"กระดาษ คา ร์บอน เครื่องใช้ เครื่องประดับ ของเล่น ของ ใช้ ใด ๆเฉพาะ ที่ ผลิต จาก กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง และ หรือ กระดาษ คราฟท หรือ กระดาษ คราฟท ที่ ทำ เป็น ลูกฟูก ไม่ว่า จะ ปิด ด้วย แผ่น เรียบ หรือไม่ ก็ ตาม ที่ ผู้ผลิต มิใช่ เป็น ผู้ผลิต สินค้า ตาม หมวด 8(9) ของบัญชี ที่ 1 ทั้งนี้ เฉพาะ ที่ ผลิต ใน ราชอาณาจักร " ดังนั้น จึง เห็นได้ว่า ก่อน ใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 แผ่น ลูกฟูกของ โจทก์ จัด อยู่ ใน บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) ไม่ จัด อยู่ ใน บัญชี 1หมวด 8(9) เพราะ ได้ บัญญัติ ให้ อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) แต่ ได้บัญญัติ ยกเว้น ไม่ให้ จัด อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9) แต่เมื่อ ได้ ใช้พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 แล้ว ได้ ตัด ข้อความที่ ว่า "นอกจาก กระดาษ คราฟท หรือ กระดาษ คราฟท ที่ ทำ เป็น แผ่น ลูกฟูก "ออกจาก บัญชี 1 หมวด 8(9) และ ตัด ข้อความ เดียว กัน นี้ ออกจาก บัญชี 3หมวด 5(2) แสดง ว่า ที่ เคย ยกเว้น ว่า ไม่อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9)แต่ ให้ อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) นั้น เป็น อัน ยกเลิก ไป โดย ปรากฏเหตุผล ใน การ ประกาศ ใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528ว่า "โดย ที่ เป็น การ สมควร ยกเลิก การ ลด อัตรา ภาษีการค้า สำหรับ กระดาษ คราฟท บางกรณี เพื่อ ให้ เหมาะสม กับ สถานการณ์ ใน ปัจจุบัน และ เป็น การ ส่งเสริม อุตสาหกรรม ภายใน ประเทศ " ฉะนั้น การ แก้ไข เพิ่มเติม ดังกล่าวจึง เป็น การแสดง ว่า กฎหมาย ต้องการ ให้ แผ่น ลูกฟูก เสีย ภาษี อย่างเดียว กันคือ จัด อยู่ ใน คำ ว่า "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง " ของ บัญชี 1หมวด 8(9) นั่นเอง ไม่อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) อีก ต่อไป ที่ โจทก์ฟ้อง ว่า สินค้า ราย พิพาท ควร จัด อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) นั้น จะ เห็นว่าสินค้า ตาม บัญชี ดังกล่าว ต้อง เป็น กระดาษ คา ร์บอน และ ของ ใช้ หรือเครื่องใช้ ที่ ทำ จาก กระดาษ แต่ แผ่น ลูกฟูก ราย พิพาท มิใช่ เครื่องใช้หรือ ของ ใช้ ทั้ง ไม่อาจ ใช้ ได้ ทันที ต้อง นำ ไป ทำ เป็น กล่อง จึง จะ ใช้ประโยชน์ ได้ ส่วน ที่ โจทก์ อุทธรณ์ ว่า สินค้า ราย พิพาท มิใช่ กระดาษโดย อ้าง ความหมาย ของ คำ ว่า "กระดาษ " จาก พจนานุกรม ฉบับ ราชบัณฑิตยสถานและ ความหมาย ตาม ทาง วิชาการ ตลอดจน ความหมาย ที่ กำหนด ใน มาตรา ฐานผลิตภัณฑ์ อุตสาหกรรม ของ กระทรวงอุตสาหกรรม นั้น เห็นว่า พจนานุกรมเป็น การ ให้ ความหมาย กว้าง ๆ ทั่ว ๆ ไป ส่วน ความหมาย อื่น ๆ ตาม ที่ โจทก์อ้าง ก็ เป็น การ ให้ ความหมาย เฉพาะ ใน เรื่อง นั้น ๆ จะ นำ มา ใช้ กับ กรณี นี้อันเป็น เรื่อง เกี่ยวกับ ภาษีอากร ที่ บัญญัติ ไว้ โดยเฉพาะ แล้ว ไม่ได้สินค้า แผ่น ลูกฟูก ราย พิพาท จึง จัด อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9) มิใช่จัด อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) ดัง โจทก์ อ้าง ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษามา ชอบแล้ว อุทธรณ์ โจทก์ ฟังไม่ขึ้น "พิพากษายืน(นิเวศน์ คำผอง-จรัญ หัตถกรรม-ชลอ บุณยเนตร)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน และ คำชี้ขาด ดังกล่าว และให้ จำเลย คืนเงิน ภาษีการค้า พร้อม เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และ ภาษี บำรุงเทศบาล ที่ โจทก์ ได้ ชำระ ไปจำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คำวินิจฉัยของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ถูกต้อง ชอบ ด้วย ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมายแล้ว ขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิจารณา แล้ว พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า "มี ข้อ ที่ จะ ต้อง วินิจฉัยใน ชั้น นี้ ตาม อุทธรณ์ ของ โจทก์ ว่า สินค้า แผ่น ลูกฟูก ที่ โจทก์ ขาย ไปนี้ คือ ว่า เป็น สินค้า สำเร็จรูป อื่น ซึ่ง อยู่ ใน หมวด 5(2) แห่ง บัญชีที่ 3 ที่ กำหนด ให้ เสีย ภาษี ใน อัตรา ร้อยละ 1.5 หรือ เป็น สินค้าผลิตภัณฑ์ กระดาษ ทุก ชนิด ตาม หมวด 8(9) ของ บัญชี ที่ 1 แห่งพระราชกฤษฎีกา ออก ตาม ความใน ประมวลรัษฎากร ว่าด้วย การ ลด อัตรา และยกเว้น ภาษีการค้า (ฉบับที่ 5) พ.ศ. 2517 ซึ่ง ต้อง เสีย ภาษี ใน อัตราร้อยละ 9.0 ตาม ความเห็น ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ เห็นว่า เป็น ปัญหา เกี่ยวกับ ภาษี ใน ปี 2529 ซึ่ง ได้ มีพระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 ออก มา แก้ไข เพิ่มเติมพระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 ซึ่ง ใช้ อยู่ เดิม จึง ต้องใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 บังคับ สินค้า ตามข้อความ ใหม่ ของ บัญชี ที่ 1 หมวด 8(9) คือ "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้งกระดาษแข็ง นอกจาก กระดาษ สำหรับ พิมพ์ หนังสือพิมพ์ " ส่วน สินค้าตาม บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) คือ "กระดาษ คา ร์บอน เครื่องใช้เครื่องประดับ ของเล่น ของ ใช้ ใด ๆ เฉพาะ ที่ ผลิต จาก กระดาษ ทุก ชนิดรวมทั้ง กระดาษแข็ง ที่ ผู้ผลิต ไม่ใช่ ผู้ผลิต สินค้า ตาม หมวด 8(9)ของ บัญชี ที่ 1 ทั้งนี้ เฉพาะ ที่ ผลิต ใน ราชอาณาจักร " ซึ่ง ตามพระราชกฤษฎีกา (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 เดิม นั้น สินค้า ตาม บัญชีที่ 1 หมวด 8(9) ได้ แก่ "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง นอกจากกระดาษ คราฟทและ กระดาษ คราฟทที่ ทำ เป็น ลูกฟูก ไม่ว่า จะ ปิด ด้วย แผ่น เรียบหรือไม่ ก็ ตาม " ส่วน สินค้า ตาม บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) เดิม ได้ แก่"กระดาษ คา ร์บอน เครื่องใช้ เครื่องประดับ ของเล่น ของ ใช้ ใด ๆเฉพาะ ที่ ผลิต จาก กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง และ หรือ กระดาษ คราฟท หรือ กระดาษ คราฟท ที่ ทำ เป็น ลูกฟูก ไม่ว่า จะ ปิด ด้วย แผ่น เรียบ หรือไม่ ก็ ตาม ที่ ผู้ผลิต มิใช่ เป็น ผู้ผลิต สินค้า ตาม หมวด 8(9) ของบัญชี ที่ 1 ทั้งนี้ เฉพาะ ที่ ผลิต ใน ราชอาณาจักร " ดังนั้น จึง เห็นได้ว่า ก่อน ใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 แผ่น ลูกฟูกของ โจทก์ จัด อยู่ ใน บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) ไม่ จัด อยู่ ใน บัญชี 1หมวด 8(9) เพราะ ได้ บัญญัติ ให้ อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) แต่ ได้บัญญัติ ยกเว้น ไม่ให้ จัด อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9) แต่เมื่อ ได้ ใช้พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 แล้ว ได้ ตัด ข้อความที่ ว่า "นอกจาก กระดาษ คราฟท หรือ กระดาษ คราฟท ที่ ทำ เป็น แผ่น ลูกฟูก "ออกจาก บัญชี 1 หมวด 8(9) และ ตัด ข้อความ เดียว กัน นี้ ออกจาก บัญชี 3หมวด 5(2) แสดง ว่า ที่ เคย ยกเว้น ว่า ไม่อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9)แต่ ให้ อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) นั้น เป็น อัน ยกเลิก ไป โดย ปรากฏเหตุผล ใน การ ประกาศ ใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528ว่า "โดย ที่ เป็น การ สมควร ยกเลิก การ ลด อัตรา ภาษีการค้า สำหรับ กระดาษ คราฟท บางกรณี เพื่อ ให้ เหมาะสม กับ สถานการณ์ ใน ปัจจุบัน และ เป็น การ ส่งเสริม อุตสาหกรรม ภายใน ประเทศ " ฉะนั้น การ แก้ไข เพิ่มเติม ดังกล่าวจึง เป็น การแสดง ว่า กฎหมาย ต้องการ ให้ แผ่น ลูกฟูก เสีย ภาษี อย่างเดียว กันคือ จัด อยู่ ใน คำ ว่า "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง " ของ บัญชี 1หมวด 8(9) นั่นเอง ไม่อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) อีก ต่อไป ที่ โจทก์ฟ้อง ว่า สินค้า ราย พิพาท ควร จัด อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) นั้น จะ เห็นว่าสินค้า ตาม บัญชี ดังกล่าว ต้อง เป็น กระดาษ คา ร์บอน และ ของ ใช้ หรือเครื่องใช้ ที่ ทำ จาก กระดาษ แต่ แผ่น ลูกฟูก ราย พิพาท มิใช่ เครื่องใช้หรือ ของ ใช้ ทั้ง ไม่อาจ ใช้ ได้ ทันที ต้อง นำ ไป ทำ เป็น กล่อง จึง จะ ใช้ประโยชน์ ได้ ส่วน ที่ โจทก์ อุทธรณ์ ว่า สินค้า ราย พิพาท มิใช่ กระดาษโดย อ้าง ความหมาย ของ คำ ว่า "กระดาษ " จาก พจนานุกรม ฉบับ ราชบัณฑิตยสถานและ ความหมาย ตาม ทาง วิชาการ ตลอดจน ความหมาย ที่ กำหนด ใน มาตรา ฐานผลิตภัณฑ์ อุตสาหกรรม ของ กระทรวงอุตสาหกรรม นั้น เห็นว่า พจนานุกรมเป็น การ ให้ ความหมาย กว้าง ๆ ทั่ว ๆ ไป ส่วน ความหมาย อื่น ๆ ตาม ที่ โจทก์อ้าง ก็ เป็น การ ให้ ความหมาย เฉพาะ ใน เรื่อง นั้น ๆ จะ นำ มา ใช้ กับ กรณี นี้อันเป็น เรื่อง เกี่ยวกับ ภาษีอากร ที่ บัญญัติ ไว้ โดยเฉพาะ แล้ว ไม่ได้สินค้า แผ่น ลูกฟูก ราย พิพาท จึง จัด อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9) มิใช่จัด อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) ดัง โจทก์ อ้าง ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษามา ชอบแล้ว อุทธรณ์ โจทก์ ฟังไม่ขึ้น "พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2930/2538บริษัท สยามบรรจุภัณฑ์โจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 3 พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราภาษีการค้า (ฉบับที่ 156) พ.ศ.2528 ตามพระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่54)พ.ศ.2517เดิมนั้นกำหนดว่าสินค้าตามบัญชีที่1หมวด8(9)ได้แก่"กระดาษทุกชนิดรวมทั้งกระดาษแข็งนอกจากกระดาษ คราฟทและกระดาษ คราฟทที่ทำเป็นลูกฟูกไม่ว่าจะปิดด้วยแผ่นเรียบหรือไม่ก็ตาม"ส่วนสินค้าตามบัญชีที่3หมวด5(2)เดิมได้แก่"กระดาษคาร์บอนเครื่องใช้เครื่องประดับของเล่นของใช้ใดๆเฉพาะที่ผลิตจากกระดาษทุกชนิดรวมทั้งกระดาษแข็งและหรือกระดาษ คราฟท หรือกระดาษ คราฟทที่ทำเป็นลูกฟูกไม่ว่าจะปิดด้วยแผ่นเรียบหรือไม่ก็ตามที่ผู้ผลิตมิใช่เป็นผู้ผลิตสินค้าตามหมวด8(9)ของบัญชีที่1ทั้งนี้เฉพาะที่ผลิตในราชอาณาจักร"จะเห็นได้ว่าก่อนใช้พระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่156)พ.ศ.2528แผ่นลูกฟูกอยู่ในบัญชี3หมวด5(2)ไม่จัดอยู่ในบัญชี1หมวด8(9) แต่เมื่อได้ใช้พระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่156)พ.ศ.2528ระบุสินค้าในบัญชีที่1หมวด8(9)คือ"กระดาษทุกชนิดรวมทั้งกระดาษแข็งนอกจากกระดาษสำหรับพิมพ์หนังสือพิมพ์"ไม่มีข้อความว่านอกจากกระดาษ คราฟทหรือกระดาษ คราฟทที่ทำเป็นแผ่นลูกฟูกแสดงว่าที่เคยยกเว้นว่าไม่อยู่ในบัญชี1หมวด8(9)แต่ให้อยู่ในบัญชี3หมวด5(2)นั้นเป็นอันยกเลิกไปกล่าวคือกฎหมายต้องการให้แผ่นลูกฟูกเสียภาษีอย่างเดียวกันกับสินค้าในบัญชี1หมวด8(9)เมื่อกรณีเป็นปัญหาเกี่ยวกับภาษีในปี2529จึงต้องใช้พระราชกฤษฎีกา(ฉบับที่156)พ.ศ.2528พิจารณา การตีความคำว่า"กระดาษ"โดยใช้ความหมายจากพจนานุกรมฉบับราชบัณฑิตยสถานความหมายตามทางวิชาการหรือที่กำหนดในมาตรฐานผลิตภัณฑ์อุตสาหกรรมของกระทรวงอุตสาหกรรมจะนำมาใช้กับกรณีอันเป็นเรื่องเกี่ยวกับภาษีอากรที่บัญญัติไว้โดยเฉพาะแล้วไม่ได้โจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน และ คำชี้ขาด ดังกล่าว และให้ จำเลย คืนเงิน ภาษีการค้า พร้อม เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และ ภาษี บำรุงเทศบาล ที่ โจทก์ ได้ ชำระ ไปจำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คำวินิจฉัยของ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ถูกต้อง ชอบ ด้วย ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมายแล้ว ขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิจารณา แล้ว พิพากษายก ฟ้องโจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า "มี ข้อ ที่ จะ ต้อง วินิจฉัยใน ชั้น นี้ ตาม อุทธรณ์ ของ โจทก์ ว่า สินค้า แผ่น ลูกฟูก ที่ โจทก์ ขาย ไปนี้ คือ ว่า เป็น สินค้า สำเร็จรูป อื่น ซึ่ง อยู่ ใน หมวด 5(2) แห่ง บัญชีที่ 3 ที่ กำหนด ให้ เสีย ภาษี ใน อัตรา ร้อยละ 1.5 หรือ เป็น สินค้าผลิตภัณฑ์ กระดาษ ทุก ชนิด ตาม หมวด 8(9) ของ บัญชี ที่ 1 แห่งพระราชกฤษฎีกา ออก ตาม ความใน ประมวลรัษฎากร ว่าด้วย การ ลด อัตรา และยกเว้น ภาษีการค้า (ฉบับที่ 5) พ.ศ. 2517 ซึ่ง ต้อง เสีย ภาษี ใน อัตราร้อยละ 9.0 ตาม ความเห็น ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ เห็นว่า เป็น ปัญหา เกี่ยวกับ ภาษี ใน ปี 2529 ซึ่ง ได้ มีพระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 ออก มา แก้ไข เพิ่มเติมพระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 ซึ่ง ใช้ อยู่ เดิม จึง ต้องใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 บังคับ สินค้า ตามข้อความ ใหม่ ของ บัญชี ที่ 1 หมวด 8(9) คือ "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้งกระดาษแข็ง นอกจาก กระดาษ สำหรับ พิมพ์ หนังสือพิมพ์ " ส่วน สินค้าตาม บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) คือ "กระดาษ คา ร์บอน เครื่องใช้เครื่องประดับ ของเล่น ของ ใช้ ใด ๆ เฉพาะ ที่ ผลิต จาก กระดาษ ทุก ชนิดรวมทั้ง กระดาษแข็ง ที่ ผู้ผลิต ไม่ใช่ ผู้ผลิต สินค้า ตาม หมวด 8(9)ของ บัญชี ที่ 1 ทั้งนี้ เฉพาะ ที่ ผลิต ใน ราชอาณาจักร " ซึ่ง ตามพระราชกฤษฎีกา (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 เดิม นั้น สินค้า ตาม บัญชีที่ 1 หมวด 8(9) ได้ แก่ "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง นอกจากกระดาษ คราฟทและ กระดาษ คราฟทที่ ทำ เป็น ลูกฟูก ไม่ว่า จะ ปิด ด้วย แผ่น เรียบหรือไม่ ก็ ตาม " ส่วน สินค้า ตาม บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) เดิม ได้ แก่"กระดาษ คา ร์บอน เครื่องใช้ เครื่องประดับ ของเล่น ของ ใช้ ใด ๆเฉพาะ ที่ ผลิต จาก กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง และ หรือ กระดาษ คราฟท หรือ กระดาษ คราฟท ที่ ทำ เป็น ลูกฟูก ไม่ว่า จะ ปิด ด้วย แผ่น เรียบ หรือไม่ ก็ ตาม ที่ ผู้ผลิต มิใช่ เป็น ผู้ผลิต สินค้า ตาม หมวด 8(9) ของบัญชี ที่ 1 ทั้งนี้ เฉพาะ ที่ ผลิต ใน ราชอาณาจักร " ดังนั้น จึง เห็นได้ว่า ก่อน ใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 แผ่น ลูกฟูกของ โจทก์ จัด อยู่ ใน บัญชี ที่ 3 หมวด 5(2) ไม่ จัด อยู่ ใน บัญชี 1หมวด 8(9) เพราะ ได้ บัญญัติ ให้ อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) แต่ ได้บัญญัติ ยกเว้น ไม่ให้ จัด อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9) แต่เมื่อ ได้ ใช้พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528 แล้ว ได้ ตัด ข้อความที่ ว่า "นอกจาก กระดาษ คราฟท หรือ กระดาษ คราฟท ที่ ทำ เป็น แผ่น ลูกฟูก "ออกจาก บัญชี 1 หมวด 8(9) และ ตัด ข้อความ เดียว กัน นี้ ออกจาก บัญชี 3หมวด 5(2) แสดง ว่า ที่ เคย ยกเว้น ว่า ไม่อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9)แต่ ให้ อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) นั้น เป็น อัน ยกเลิก ไป โดย ปรากฏเหตุผล ใน การ ประกาศ ใช้ พระราชกฤษฎีกา ฯ (ฉบับที่ 156) พ.ศ. 2528ว่า "โดย ที่ เป็น การ สมควร ยกเลิก การ ลด อัตรา ภาษีการค้า สำหรับ กระดาษ คราฟท บางกรณี เพื่อ ให้ เหมาะสม กับ สถานการณ์ ใน ปัจจุบัน และ เป็น การ ส่งเสริม อุตสาหกรรม ภายใน ประเทศ " ฉะนั้น การ แก้ไข เพิ่มเติม ดังกล่าวจึง เป็น การแสดง ว่า กฎหมาย ต้องการ ให้ แผ่น ลูกฟูก เสีย ภาษี อย่างเดียว กันคือ จัด อยู่ ใน คำ ว่า "กระดาษ ทุก ชนิด รวมทั้ง กระดาษแข็ง " ของ บัญชี 1หมวด 8(9) นั่นเอง ไม่อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) อีก ต่อไป ที่ โจทก์ฟ้อง ว่า สินค้า ราย พิพาท ควร จัด อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) นั้น จะ เห็นว่าสินค้า ตาม บัญชี ดังกล่าว ต้อง เป็น กระดาษ คา ร์บอน และ ของ ใช้ หรือเครื่องใช้ ที่ ทำ จาก กระดาษ แต่ แผ่น ลูกฟูก ราย พิพาท มิใช่ เครื่องใช้หรือ ของ ใช้ ทั้ง ไม่อาจ ใช้ ได้ ทันที ต้อง นำ ไป ทำ เป็น กล่อง จึง จะ ใช้ประโยชน์ ได้ ส่วน ที่ โจทก์ อุทธรณ์ ว่า สินค้า ราย พิพาท มิใช่ กระดาษโดย อ้าง ความหมาย ของ คำ ว่า "กระดาษ " จาก พจนานุกรม ฉบับ ราชบัณฑิตยสถานและ ความหมาย ตาม ทาง วิชาการ ตลอดจน ความหมาย ที่ กำหนด ใน มาตรา ฐานผลิตภัณฑ์ อุตสาหกรรม ของ กระทรวงอุตสาหกรรม นั้น เห็นว่า พจนานุกรมเป็น การ ให้ ความหมาย กว้าง ๆ ทั่ว ๆ ไป ส่วน ความหมาย อื่น ๆ ตาม ที่ โจทก์อ้าง ก็ เป็น การ ให้ ความหมาย เฉพาะ ใน เรื่อง นั้น ๆ จะ นำ มา ใช้ กับ กรณี นี้อันเป็น เรื่อง เกี่ยวกับ ภาษีอากร ที่ บัญญัติ ไว้ โดยเฉพาะ แล้ว ไม่ได้สินค้า แผ่น ลูกฟูก ราย พิพาท จึง จัด อยู่ ใน บัญชี 1 หมวด 8(9) มิใช่จัด อยู่ ใน บัญชี 3 หมวด 5(2) ดัง โจทก์ อ้าง ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษามา ชอบแล้ว อุทธรณ์ โจทก์ ฟังไม่ขึ้น "พิพากษายืน(นิเวศน์ คำผอง-จรัญ หัตถกรรม-ชลอ บุณยเนตร)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ