คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5519/2561หลักกฎหมาย: คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลจำเลยที่ 1 แม้ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีเงินได้นิติบุคคลจะเป็นภาษีอากรประเมิน ซึ่งเมื่อจำเลยที่ 1 ได้รับแจ้งการประเมินและยื่นอุทธรณ์การประเมินดังกล่าวแล้ว ต่อมาจำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลตามมาตรา 30 (2) แห่ง ป.รัษฎากร ย่อมมีผลทำให้หนี้ภาษีอากรที่ถูกประเมินดังกล่าวเป็นหนี้ภาษีค้าง อันจะถูกโจทก์ยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินของจำเลยที่ 1 ได้ตามมาตรา 12 แห่ง ป.รัษฎากร และจำเลยที่ 1 ไม่มีสิทธิยกขึ้นต่อสู้ในชั้นศาลก็ตาม แต่เมื่อโจทก์นำคดีมาฟ้องให้จำเลยที่ 1 ชำระค่าภาษีตามการประเมิน ซึ่งจำเลยทั้งสองให้การปฏิเสธว่าลายมือชื่อในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมิใช่ลายมือชื่อของกรรมการของจำเลยที่ 1 แต่เป็นลายมือชื่อปลอม ภาระการพิสูจน์จึงตกแก่โจทก์ที่จะต้องนำพยานเข้าสืบเพื่อให้รับฟังได้ตามที่โจทก์กล่าวอ้างว่าจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการฉบับพิพาทอันเป็นเหตุแห่งการประเมินรายนี้ เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาท การแจ้งการประเมินของโจทก์ที่ให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามหนังสือแจ้งภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล รวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ เพราะโจทก์ไม่มีฐานรายรับหรือรายได้ที่จะใช้อำนาจประเมินภาษีจากจำเลยที่ 1 ตามข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์ จำเลยทั้งสองย่อมไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้บังคับให้จำเลยที่ 1 ชำระหนี้ภาษีอากรค้าง จำนวน 32,413,399.44 บาท แก่โจทก์ ให้จำเลยที่ 2 ร่วมกับจำเลยที่ 1 ชำระเงินแก่โจทก์จำนวน 1,629,106.14 บาท กับให้จำเลยที่ 2 รับผิดชำระดอกเบี้ยผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงิน 1,115,302.98 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยทั้งสองให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลยทั้งสอง โดยกำหนดค่าทนายความ 20,000 บาท โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้แย้งกันรับฟังได้เป็นยุติว่า จำเลยที่ 1 เป็นบริษัทจำกัด เดิมมีนาวาตรีธนวัฒน์ นายสุรสิทธิ์ และนางศิริเพ็ญ เป็นกรรมการร่วมกันลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 สำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่เลขที่ 332/48-49 วันที่ 1 ธันวาคม 2550 จำเลยที่ 1 จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นนายสุรสิทธิ์ และจำเลยที่ 2 เป็นกรรมการร่วมกันลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 ต่อมาวันที่ 3 เมษายน 2551 จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นจำเลยที่ 2 ลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 พร้อมทั้งเปลี่ยนแปลงที่ตั้งสำนักงานแห่งใหญ่เป็นเลขที่ 24 จำเลยที่ 1 จดทะเบียนเลิกบริษัทเมื่อวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 และจดทะเบียนเสร็จการชำระบัญชีเมื่อวันที่ 15 ธันวาคม 2551 โดยมีจำเลยที่ 2 เป็นผู้ชำระบัญชี เจ้าพนักงานสำนักงานสรรพากรพื้นที่สมุทรสาคร 2 ของโจทก์ตรวจสอบข้อมูลระบบกำกับดูแลจากฐานข้อมูลคอมพิวเตอร์ พบว่าแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ของจำเลยที่ 1 สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท มีความผิดปกติของยอดซื้อต่อยอดขายสูง นอกจากนี้ ยังมีการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ของจำเลยที่ 1 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 รวม 3 ฉบับ ฉบับแรกยื่นเมื่อวันที่ 29 พฤษภาคม 2551 แสดงรายได้ 0 บาท ฉบับที่ 2 ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท และฉบับที่ 3 ยื่นเพิ่มเติมครั้งที่ 1 เมื่อวันที่ 22 สิงหาคม 2551 แสดงรายได้ 0 บาท ส่วนแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2551 ถึงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 แสดงรายได้ 361,511.27 บาท ซึ่งจำเลยที่ 1 ชี้แจงว่าจำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) เฉพาะที่แสดงยอดซื้อและยอดขายเป็น 0 เท่านั้น และจำเลยที่ 1 ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับลงวันที่ 2 มิถุนายน 2551 ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 และประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 และรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2551 ถึงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 จำเลยที่ 1 ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลเมื่อวันที่ 24 เมษายน 2553 จำเลยที่ 1 อุทธรณ์การประเมินดังกล่าว ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 โดยส่งให้จำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 2 ในฐานะผู้ชำระบัญชีทราบแล้วเมื่อวันที่ 8 กุมภาพันธ์ 2556 และวันที่ 20 สิงหาคม 2556 จำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลาง และไม่ได้ชำระหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวรวมเป็นเงินทั้งสิ้น 32,413,399.44 บาท โจทก์จึงมาฟ้องเป็นคดีนี้ คดีมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า จำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับที่พิพาทต่อโจทก์จริงหรือไม่ เห็นว่า แม้จำเลยที่ 1 จะมิได้เคร่งครัดเรื่องการลงลายมือชื่อกรรมการและประทับตราบริษัทในแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีเมษายน 2551 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับที่ยื่นต่อโจทก์ก็ตาม แต่ลายมือชื่อในส่วนช่องผู้ประกอบการในแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท จะเป็นลายมือชื่อของกรรมการจำเลยที่ 1 หรือผู้ยื่นแทนจริงหรือไม่นั้น โจทก์ไม่มีผลการตรวจพิสูจน์หรือพยานหลักฐานอื่นใดมาประกอบข้อนำสืบของโจทก์ แต่ข้อเท็จจริงกลับปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทว่ามียอดขายต่อยอดซื้อสูงมากเพื่อจะขอคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ละเดือนเป็นจำนวนมาก ทั้งที่ในความเป็นจริงจำเลยที่ 1 ยังมิได้ประกอบกิจการจริง ซึ่งหากจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทนี้เพื่อขอคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มตามแบบดังกล่าวแล้ว จำเลยที่ 1 ก็ไม่น่าจะยื่นแบบ ภ.พ.30 อีกฉบับหนึ่งในแต่ละเดือนซ้ำซ้อนกันโดยแสดงยอดขายและยอดซื้อเป็น 0 บาท ต่อโจทก์ อันจะทำให้เกิดปัญหาแก่การได้รับคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มตามแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาท อีกทั้งแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทสำหรับเดือนภาษีเมษายน เดือนพฤษภาคม เดือนมิถุนายน และเดือนกรกฎาคม 2551 ก็ระบุที่อยู่สถานประกอบการของจำเลยที่ 1 เลขที่ 332/4 ซึ่งไม่ใช่ที่อยู่เดิมของจำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 1 ได้แจ้งเปลี่ยนแปลงสถานประกอบการเป็นเลขที่ 24 เมื่อวันที่ 27 มีนาคม 2551 โดยมีผลตั้งแต่วันที่ 26 เมษายน 2551 แล้ว ซึ่งข้อนี้ไม่น่าจะเป็นเพราะจำเลยที่ 1 ขาดความระมัดระวังในการกรอกแบบ ภ.พ.30 ดังที่โจทก์อ้าง เพราะปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีเมษายน เดือนพฤษภาคม เดือนมิถุนายน และเดือนกรกฎาคม 2551 ที่จำเลยที่ 1 ยื่นในช่วงเวลาเดียวกันนั้นได้ระบุสถานประกอบการแห่งใหม่อย่างถูกต้อง จากพฤติการณ์ที่มีการกรอกแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทโดยผิดพลาดเช่นนี้ ทำให้ยิ่งมีความเป็นไปได้ว่าจะมีบุคคลอื่นแอบอ้างชื่อจำเลยที่ 1 ยื่นแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทเพื่อขอคืนภาษีมูลค่าเพิ่มโดยมิชอบ ซึ่งก็สอดคล้องกับที่สำนักตรวจสอบภาษีกลางของโจทก์เองมีบันทึกข้อความระบุว่า จำเลยที่ 1 เป็นนิติบุคคลที่อาจมีผู้นำชื่อไปใช้ในการออกใบกำกับภาษีโดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย พยานหลักฐานจำเลยทั้งสองจึงมีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานโจทก์ ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท ข้อนี้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมาชอบแล้ว อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปว่า จำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับพิพาทที่ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท หรือไม่ เห็นว่า ข้อที่นางสาววิจิตรวดี พยานโจทก์เบิกความอ้างว่า แบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมีลายมือชื่อของกรรมการจำเลยที่ 1 พร้อมตราประทับ มีชื่อผู้สอบบัญชี ผู้ทำบัญชี และมีงบการเงินซึ่งผ่านการตรวจสอบโดยผู้สอบบัญชีรับอนุญาตและได้รับการอนุมัติจากกรรมการจำเลยที่ 1 แล้วนั้น ข้อเท็จจริงได้ความตามที่โจทก์ยอมรับมาในอุทธรณ์เองว่า ลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาท ไม่ตรงกับลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ที่แสดงไว้ต่อกรมพัฒนาธุรกิจการค้า ส่วนลายมือชื่อของนางสาวสุรัชดา ซึ่งมีชื่อเป็นผู้ทำบัญชีในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาท ก็ปรากฏจากการไต่สวนของสำนักงานตรวจสอบภาษีกลางของโจทก์ว่า นางสาวสุรัชดาไม่รู้จักและไม่ได้เป็นผู้ทำบัญชีให้แก่จำเลยที่ 1 อันแสดงว่านางสาวสุรัชดาถูกอ้างชื่อเป็นผู้ทำบัญชีให้จำเลยที่ 1 โดยไม่ตรงต่อความจริง อีกทั้งยังได้ความจากทางนำสืบของจำเลยทั้งสองโดยนายรชตกร ผู้สอบบัญชีซึ่งลงลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทมาเบิกความว่า พยานรับงานตรวจสอบบัญชีของจำเลยที่ 1 มาจากสำนักงานสอบบัญชี โดยไม่ทราบว่าผู้ใดทำบัญชีให้จำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 2 ไม่ได้ลงลายมือชื่อต่อหน้าพยานจึงไม่อาจยืนยันได้ว่าลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเป็นของจำเลยที่ 2 จริงหรือไม่ ดังนี้ พยานหลักฐานโจทก์จึงขาดความเชื่อมโยงให้รับฟังได้ว่าลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเป็นลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ในฐานะกรรมการของจำเลยที่ 1 จริง แต่จากพฤติการณ์ที่นางสาวสุรัชดาถูกอ้างชื่อเป็นผู้ทำบัญชีและนายรชตกรไม่ได้รู้เห็นเกี่ยวกับลายมือชื่อกรรมการของจำเลยที่ 1 ในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทดังกล่าวนี้ กลับเป็นพฤติการณ์บ่งชี้ไปในทางว่าจำเลยที่ 1 อาจจะถูกบุคคลอื่นอ้างชื่อเพื่อใช้ในการยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเช่นเดียวกับกรณีการยื่นแบบ ภ.พ.30 ดังที่ได้วินิจฉัยแล้วข้างต้น นอกจากนี้จำเลยทั้งสองยังมีนางทิพา ซึ่งเป็นนักบัญชีมาเบิกความยืนยันว่า จำเลยที่ 2 ว่าจ้างนางทิพาทำบัญชีและจัดทำแบบ ภ.ง.ด.50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีพิพาท โดยจำเลยที่ 2 ลงชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ต่อหน้านางทิพา หลังจากนั้นนางทิพาเป็นผู้ยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 และงบการเงินต่อโจทก์และกรมพัฒนาธุรกิจการค้า ซึ่งการที่จำเลยที่ 2 มอบให้นางทิพาจัดทำบัญชีตลอดจนยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 แสดงว่าจำเลยที่ 1 ไม่มีรายได้แล้ว เช่นนี้ ย่อมเป็นการผิดปกติวิสัยที่จำเลยที่ 1 จะเป็นผู้ยื่นแบบ ภ.ง.ด. 50 ฉบับพิพาทแสดงว่ามีรายได้จำนวนมากต่อโจทก์อีก เพราะเป็นการกระทำที่ขัดแย้งกันเองอย่างชัดแจ้งโดยปราศจากเหตุผล พยานหลักฐานจำเลยทั้งสองมีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานโจทก์ คดีฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับพิพาท ที่ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท ข้อนี้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมาชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้นอีกเช่นกัน มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการสุดท้ายว่า จำเลยทั้งสองต้องรับผิดต่อโจทก์ตามฟ้องหรือไม่ เห็นว่า คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์จากยอดขายตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และยอดซื้อที่ไม่สามารถแสดงใบกำกับภาษีซื้อได้ กับได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 71 (1) แห่งประมวลรัษฎากร โดยคำนวณรายได้ตามข้อมูลรายรับที่ปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 ประกอบด้วย อันเป็นการประเมินโดยอาศัยแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ฉบับพิพาท ดังนี้ แม้ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีเงินได้นิติบุคคลจะเป็นภาษีอากรประเมิน ซึ่งเมื่อจำเลยที่ 1 ได้รับแจ้งการประเมินและยื่นอุทธรณ์การประเมินดังกล่าวแล้ว ต่อมาจำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลตามมาตรา 30 (2) แห่งประมวลรัษฎากร ย่อมมีผลทำให้หนี้ภาษีอากรที่ถูกประเมินดังกล่าวเป็นหนี้ภาษีค้าง อันจะถูกโจทก์ยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินของจำเลยที่ 1 ได้ตามมาตรา 12 แห่งประมวลรัษฎากร และจำเลยที่ 1 ไม่มีสิทธิยกขึ้นต่อสู้ในชั้นศาลก็ตาม แต่เมื่อโจทก์นำคดีมาฟ้องให้จำเลยที่ 1 ชำระค่าภาษีตามที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมิน ซึ่งจำเลยทั้งสองให้การปฏิเสธว่าลายมือชื่อในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมิใช่ลายมือชื่อของกรรมการของจำเลยที่ 1 แต่เป็นลายมือชื่อปลอม ภาระการพิสูจน์จึงตกแก่โจทก์ที่จะต้องนำพยานเข้าสืบเพื่อให้รับฟังได้ตามที่โจทก์กล่าวอ้างว่าจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการฉบับพิพาทอันเป็นเหตุแห่งการประเมินรายนี้ด้วย เมื่อได้วินิจฉัยข้อเท็จจริงมาแล้วข้างต้นว่า จำเลยที่ 1 มิได้เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาท ดังนี้ เจ้าพนักงานประเมินย่อมไม่มีอำนาจนำยอดขายหรือยอดซื้อตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ฉบับพิพาทนั้นมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มและเบี้ยปรับได้ อีกทั้งไม่อาจใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 71 (1) มาประเมินให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และตามแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทด้วย การแจ้งการประเมินของโจทก์ที่ให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามหนังสือแจ้งภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล รวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ เพราะโจทก์ไม่มีฐานรายรับหรือรายได้ที่จะใช้อำนาจประเมินภาษีจากจำเลยที่ 1 ตามข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์ ฉะนั้น จำเลยทั้งสองย่อมไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ให้เป็นพับ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5519/2561กรมสรรพากรโจทก์บริษัท บ. กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 12, ม. 30 (2), ม. 71 (1)คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลจำเลยที่ 1 แม้ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีเงินได้นิติบุคคลจะเป็นภาษีอากรประเมิน ซึ่งเมื่อจำเลยที่ 1 ได้รับแจ้งการประเมินและยื่นอุทธรณ์การประเมินดังกล่าวแล้ว ต่อมาจำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลตามมาตรา 30 (2) แห่ง ป.รัษฎากร ย่อมมีผลทำให้หนี้ภาษีอากรที่ถูกประเมินดังกล่าวเป็นหนี้ภาษีค้าง อันจะถูกโจทก์ยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินของจำเลยที่ 1 ได้ตามมาตรา 12 แห่ง ป.รัษฎากร และจำเลยที่ 1 ไม่มีสิทธิยกขึ้นต่อสู้ในชั้นศาลก็ตาม แต่เมื่อโจทก์นำคดีมาฟ้องให้จำเลยที่ 1 ชำระค่าภาษีตามการประเมิน ซึ่งจำเลยทั้งสองให้การปฏิเสธว่าลายมือชื่อในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมิใช่ลายมือชื่อของกรรมการของจำเลยที่ 1 แต่เป็นลายมือชื่อปลอม ภาระการพิสูจน์จึงตกแก่โจทก์ที่จะต้องนำพยานเข้าสืบเพื่อให้รับฟังได้ตามที่โจทก์กล่าวอ้างว่าจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการฉบับพิพาทอันเป็นเหตุแห่งการประเมินรายนี้ เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาท การแจ้งการประเมินของโจทก์ที่ให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามหนังสือแจ้งภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล รวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ เพราะโจทก์ไม่มีฐานรายรับหรือรายได้ที่จะใช้อำนาจประเมินภาษีจากจำเลยที่ 1 ตามข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์ จำเลยทั้งสองย่อมไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้บังคับให้จำเลยที่ 1 ชำระหนี้ภาษีอากรค้าง จำนวน 32,413,399.44 บาท แก่โจทก์ ให้จำเลยที่ 2 ร่วมกับจำเลยที่ 1 ชำระเงินแก่โจทก์จำนวน 1,629,106.14 บาท กับให้จำเลยที่ 2 รับผิดชำระดอกเบี้ยผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงิน 1,115,302.98 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยทั้งสองให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลยทั้งสอง โดยกำหนดค่าทนายความ 20,000 บาท โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้แย้งกันรับฟังได้เป็นยุติว่า จำเลยที่ 1 เป็นบริษัทจำกัด เดิมมีนาวาตรีธนวัฒน์ นายสุรสิทธิ์ และนางศิริเพ็ญ เป็นกรรมการร่วมกันลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 สำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่เลขที่ 332/48-49 วันที่ 1 ธันวาคม 2550 จำเลยที่ 1 จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นนายสุรสิทธิ์ และจำเลยที่ 2 เป็นกรรมการร่วมกันลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 ต่อมาวันที่ 3 เมษายน 2551 จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นจำเลยที่ 2 ลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 พร้อมทั้งเปลี่ยนแปลงที่ตั้งสำนักงานแห่งใหญ่เป็นเลขที่ 24 จำเลยที่ 1 จดทะเบียนเลิกบริษัทเมื่อวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 และจดทะเบียนเสร็จการชำระบัญชีเมื่อวันที่ 15 ธันวาคม 2551 โดยมีจำเลยที่ 2 เป็นผู้ชำระบัญชี เจ้าพนักงานสำนักงานสรรพากรพื้นที่สมุทรสาคร 2 ของโจทก์ตรวจสอบข้อมูลระบบกำกับดูแลจากฐานข้อมูลคอมพิวเตอร์ พบว่าแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ของจำเลยที่ 1 สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท มีความผิดปกติของยอดซื้อต่อยอดขายสูง นอกจากนี้ ยังมีการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ของจำเลยที่ 1 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 รวม 3 ฉบับ ฉบับแรกยื่นเมื่อวันที่ 29 พฤษภาคม 2551 แสดงรายได้ 0 บาท ฉบับที่ 2 ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท และฉบับที่ 3 ยื่นเพิ่มเติมครั้งที่ 1 เมื่อวันที่ 22 สิงหาคม 2551 แสดงรายได้ 0 บาท ส่วนแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2551 ถึงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 แสดงรายได้ 361,511.27 บาท ซึ่งจำเลยที่ 1 ชี้แจงว่าจำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) เฉพาะที่แสดงยอดซื้อและยอดขายเป็น 0 เท่านั้น และจำเลยที่ 1 ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับลงวันที่ 2 มิถุนายน 2551 ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 และประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 และรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2551 ถึงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 จำเลยที่ 1 ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลเมื่อวันที่ 24 เมษายน 2553 จำเลยที่ 1 อุทธรณ์การประเมินดังกล่าว ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 โดยส่งให้จำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 2 ในฐานะผู้ชำระบัญชีทราบแล้วเมื่อวันที่ 8 กุมภาพันธ์ 2556 และวันที่ 20 สิงหาคม 2556 จำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลาง และไม่ได้ชำระหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวรวมเป็นเงินทั้งสิ้น 32,413,399.44 บาท โจทก์จึงมาฟ้องเป็นคดีนี้ คดีมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า จำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับที่พิพาทต่อโจทก์จริงหรือไม่ เห็นว่า แม้จำเลยที่ 1 จะมิได้เคร่งครัดเรื่องการลงลายมือชื่อกรรมการและประทับตราบริษัทในแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีเมษายน 2551 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับที่ยื่นต่อโจทก์ก็ตาม แต่ลายมือชื่อในส่วนช่องผู้ประกอบการในแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท จะเป็นลายมือชื่อของกรรมการจำเลยที่ 1 หรือผู้ยื่นแทนจริงหรือไม่นั้น โจทก์ไม่มีผลการตรวจพิสูจน์หรือพยานหลักฐานอื่นใดมาประกอบข้อนำสืบของโจทก์ แต่ข้อเท็จจริงกลับปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทว่ามียอดขายต่อยอดซื้อสูงมากเพื่อจะขอคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ละเดือนเป็นจำนวนมาก ทั้งที่ในความเป็นจริงจำเลยที่ 1 ยังมิได้ประกอบกิจการจริง ซึ่งหากจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทนี้เพื่อขอคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มตามแบบดังกล่าวแล้ว จำเลยที่ 1 ก็ไม่น่าจะยื่นแบบ ภ.พ.30 อีกฉบับหนึ่งในแต่ละเดือนซ้ำซ้อนกันโดยแสดงยอดขายและยอดซื้อเป็น 0 บาท ต่อโจทก์ อันจะทำให้เกิดปัญหาแก่การได้รับคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มตามแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาท อีกทั้งแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทสำหรับเดือนภาษีเมษายน เดือนพฤษภาคม เดือนมิถุนายน และเดือนกรกฎาคม 2551 ก็ระบุที่อยู่สถานประกอบการของจำเลยที่ 1 เลขที่ 332/4 ซึ่งไม่ใช่ที่อยู่เดิมของจำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 1 ได้แจ้งเปลี่ยนแปลงสถานประกอบการเป็นเลขที่ 24 เมื่อวันที่ 27 มีนาคม 2551 โดยมีผลตั้งแต่วันที่ 26 เมษายน 2551 แล้ว ซึ่งข้อนี้ไม่น่าจะเป็นเพราะจำเลยที่ 1 ขาดความระมัดระวังในการกรอกแบบ ภ.พ.30 ดังที่โจทก์อ้าง เพราะปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีเมษายน เดือนพฤษภาคม เดือนมิถุนายน และเดือนกรกฎาคม 2551 ที่จำเลยที่ 1 ยื่นในช่วงเวลาเดียวกันนั้นได้ระบุสถานประกอบการแห่งใหม่อย่างถูกต้อง จากพฤติการณ์ที่มีการกรอกแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทโดยผิดพลาดเช่นนี้ ทำให้ยิ่งมีความเป็นไปได้ว่าจะมีบุคคลอื่นแอบอ้างชื่อจำเลยที่ 1 ยื่นแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทเพื่อขอคืนภาษีมูลค่าเพิ่มโดยมิชอบ ซึ่งก็สอดคล้องกับที่สำนักตรวจสอบภาษีกลางของโจทก์เองมีบันทึกข้อความระบุว่า จำเลยที่ 1 เป็นนิติบุคคลที่อาจมีผู้นำชื่อไปใช้ในการออกใบกำกับภาษีโดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย พยานหลักฐานจำเลยทั้งสองจึงมีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานโจทก์ ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท ข้อนี้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมาชอบแล้ว อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปว่า จำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับพิพาทที่ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท หรือไม่ เห็นว่า ข้อที่นางสาววิจิตรวดี พยานโจทก์เบิกความอ้างว่า แบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมีลายมือชื่อของกรรมการจำเลยที่ 1 พร้อมตราประทับ มีชื่อผู้สอบบัญชี ผู้ทำบัญชี และมีงบการเงินซึ่งผ่านการตรวจสอบโดยผู้สอบบัญชีรับอนุญาตและได้รับการอนุมัติจากกรรมการจำเลยที่ 1 แล้วนั้น ข้อเท็จจริงได้ความตามที่โจทก์ยอมรับมาในอุทธรณ์เองว่า ลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาท ไม่ตรงกับลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ที่แสดงไว้ต่อกรมพัฒนาธุรกิจการค้า ส่วนลายมือชื่อของนางสาวสุรัชดา ซึ่งมีชื่อเป็นผู้ทำบัญชีในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาท ก็ปรากฏจากการไต่สวนของสำนักงานตรวจสอบภาษีกลางของโจทก์ว่า นางสาวสุรัชดาไม่รู้จักและไม่ได้เป็นผู้ทำบัญชีให้แก่จำเลยที่ 1 อันแสดงว่านางสาวสุรัชดาถูกอ้างชื่อเป็นผู้ทำบัญชีให้จำเลยที่ 1 โดยไม่ตรงต่อความจริง อีกทั้งยังได้ความจากทางนำสืบของจำเลยทั้งสองโดยนายรชตกร ผู้สอบบัญชีซึ่งลงลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทมาเบิกความว่า พยานรับงานตรวจสอบบัญชีของจำเลยที่ 1 มาจากสำนักงานสอบบัญชี โดยไม่ทราบว่าผู้ใดทำบัญชีให้จำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 2 ไม่ได้ลงลายมือชื่อต่อหน้าพยานจึงไม่อาจยืนยันได้ว่าลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเป็นของจำเลยที่ 2 จริงหรือไม่ ดังนี้ พยานหลักฐานโจทก์จึงขาดความเชื่อมโยงให้รับฟังได้ว่าลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเป็นลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ในฐานะกรรมการของจำเลยที่ 1 จริง แต่จากพฤติการณ์ที่นางสาวสุรัชดาถูกอ้างชื่อเป็นผู้ทำบัญชีและนายรชตกรไม่ได้รู้เห็นเกี่ยวกับลายมือชื่อกรรมการของจำเลยที่ 1 ในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทดังกล่าวนี้ กลับเป็นพฤติการณ์บ่งชี้ไปในทางว่าจำเลยที่ 1 อาจจะถูกบุคคลอื่นอ้างชื่อเพื่อใช้ในการยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเช่นเดียวกับกรณีการยื่นแบบ ภ.พ.30 ดังที่ได้วินิจฉัยแล้วข้างต้น นอกจากนี้จำเลยทั้งสองยังมีนางทิพา ซึ่งเป็นนักบัญชีมาเบิกความยืนยันว่า จำเลยที่ 2 ว่าจ้างนางทิพาทำบัญชีและจัดทำแบบ ภ.ง.ด.50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีพิพาท โดยจำเลยที่ 2 ลงชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ต่อหน้านางทิพา หลังจากนั้นนางทิพาเป็นผู้ยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 และงบการเงินต่อโจทก์และกรมพัฒนาธุรกิจการค้า ซึ่งการที่จำเลยที่ 2 มอบให้นางทิพาจัดทำบัญชีตลอดจนยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 แสดงว่าจำเลยที่ 1 ไม่มีรายได้แล้ว เช่นนี้ ย่อมเป็นการผิดปกติวิสัยที่จำเลยที่ 1 จะเป็นผู้ยื่นแบบ ภ.ง.ด. 50 ฉบับพิพาทแสดงว่ามีรายได้จำนวนมากต่อโจทก์อีก เพราะเป็นการกระทำที่ขัดแย้งกันเองอย่างชัดแจ้งโดยปราศจากเหตุผล พยานหลักฐานจำเลยทั้งสองมีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานโจทก์ คดีฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับพิพาท ที่ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท ข้อนี้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมาชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้นอีกเช่นกัน มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการสุดท้ายว่า จำเลยทั้งสองต้องรับผิดต่อโจทก์ตามฟ้องหรือไม่ เห็นว่า คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์จากยอดขายตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และยอดซื้อที่ไม่สามารถแสดงใบกำกับภาษีซื้อได้ กับได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 71 (1) แห่งประมวลรัษฎากร โดยคำนวณรายได้ตามข้อมูลรายรับที่ปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 ประกอบด้วย อันเป็นการประเมินโดยอาศัยแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ฉบับพิพาท ดังนี้ แม้ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีเงินได้นิติบุคคลจะเป็นภาษีอากรประเมิน ซึ่งเมื่อจำเลยที่ 1 ได้รับแจ้งการประเมินและยื่นอุทธรณ์การประเมินดังกล่าวแล้ว ต่อมาจำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลตามมาตรา 30 (2) แห่งประมวลรัษฎากร ย่อมมีผลทำให้หนี้ภาษีอากรที่ถูกประเมินดังกล่าวเป็นหนี้ภาษีค้าง อันจะถูกโจทก์ยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินของจำเลยที่ 1 ได้ตามมาตรา 12 แห่งประมวลรัษฎากร และจำเลยที่ 1 ไม่มีสิทธิยกขึ้นต่อสู้ในชั้นศาลก็ตาม แต่เมื่อโจทก์นำคดีมาฟ้องให้จำเลยที่ 1 ชำระค่าภาษีตามที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมิน ซึ่งจำเลยทั้งสองให้การปฏิเสธว่าลายมือชื่อในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมิใช่ลายมือชื่อของกรรมการของจำเลยที่ 1 แต่เป็นลายมือชื่อปลอม ภาระการพิสูจน์จึงตกแก่โจทก์ที่จะต้องนำพยานเข้าสืบเพื่อให้รับฟังได้ตามที่โจทก์กล่าวอ้างว่าจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการฉบับพิพาทอันเป็นเหตุแห่งการประเมินรายนี้ด้วย เมื่อได้วินิจฉัยข้อเท็จจริงมาแล้วข้างต้นว่า จำเลยที่ 1 มิได้เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาท ดังนี้ เจ้าพนักงานประเมินย่อมไม่มีอำนาจนำยอดขายหรือยอดซื้อตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ฉบับพิพาทนั้นมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มและเบี้ยปรับได้ อีกทั้งไม่อาจใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 71 (1) มาประเมินให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และตามแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทด้วย การแจ้งการประเมินของโจทก์ที่ให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามหนังสือแจ้งภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล รวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ เพราะโจทก์ไม่มีฐานรายรับหรือรายได้ที่จะใช้อำนาจประเมินภาษีจากจำเลยที่ 1 ตามข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์ ฉะนั้น จำเลยทั้งสองย่อมไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ให้เป็นพับ(นิพันธ์ ช่วยสกุล-สุนทร ทรงฤกษ์-โสฬส สุวรรณเนตร์)ศาลภาษีอากรกลาง - นางสาวจารุนันท์ อุยานันท์แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกภาษีอากรหมายเลขคดีดำศาลฎีกาภษ.4/2560หมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นภ23/2558หมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นภ189/2558หมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้บังคับให้จำเลยที่ 1 ชำระหนี้ภาษีอากรค้าง จำนวน 32,413,399.44 บาท แก่โจทก์ ให้จำเลยที่ 2 ร่วมกับจำเลยที่ 1 ชำระเงินแก่โจทก์จำนวน 1,629,106.14 บาท กับให้จำเลยที่ 2 รับผิดชำระดอกเบี้ยผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงิน 1,115,302.98 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยทั้งสองให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลยทั้งสอง โดยกำหนดค่าทนายความ 20,000 บาท โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้แย้งกันรับฟังได้เป็นยุติว่า จำเลยที่ 1 เป็นบริษัทจำกัด เดิมมีนาวาตรีธนวัฒน์ นายสุรสิทธิ์ และนางศิริเพ็ญ เป็นกรรมการร่วมกันลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 สำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่เลขที่ 332/48-49 วันที่ 1 ธันวาคม 2550 จำเลยที่ 1 จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นนายสุรสิทธิ์ และจำเลยที่ 2 เป็นกรรมการร่วมกันลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 ต่อมาวันที่ 3 เมษายน 2551 จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นจำเลยที่ 2 ลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 พร้อมทั้งเปลี่ยนแปลงที่ตั้งสำนักงานแห่งใหญ่เป็นเลขที่ 24 จำเลยที่ 1 จดทะเบียนเลิกบริษัทเมื่อวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 และจดทะเบียนเสร็จการชำระบัญชีเมื่อวันที่ 15 ธันวาคม 2551 โดยมีจำเลยที่ 2 เป็นผู้ชำระบัญชี เจ้าพนักงานสำนักงานสรรพากรพื้นที่สมุทรสาคร 2 ของโจทก์ตรวจสอบข้อมูลระบบกำกับดูแลจากฐานข้อมูลคอมพิวเตอร์ พบว่าแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ของจำเลยที่ 1 สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท มีความผิดปกติของยอดซื้อต่อยอดขายสูง นอกจากนี้ ยังมีการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ของจำเลยที่ 1 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 รวม 3 ฉบับ ฉบับแรกยื่นเมื่อวันที่ 29 พฤษภาคม 2551 แสดงรายได้ 0 บาท ฉบับที่ 2 ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท และฉบับที่ 3 ยื่นเพิ่มเติมครั้งที่ 1 เมื่อวันที่ 22 สิงหาคม 2551 แสดงรายได้ 0 บาท ส่วนแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2551 ถึงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 แสดงรายได้ 361,511.27 บาท ซึ่งจำเลยที่ 1 ชี้แจงว่าจำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) เฉพาะที่แสดงยอดซื้อและยอดขายเป็น 0 เท่านั้น และจำเลยที่ 1 ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับลงวันที่ 2 มิถุนายน 2551 ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 และประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 และรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2551 ถึงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 จำเลยที่ 1 ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลเมื่อวันที่ 24 เมษายน 2553 จำเลยที่ 1 อุทธรณ์การประเมินดังกล่าว ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 โดยส่งให้จำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 2 ในฐานะผู้ชำระบัญชีทราบแล้วเมื่อวันที่ 8 กุมภาพันธ์ 2556 และวันที่ 20 สิงหาคม 2556 จำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลาง และไม่ได้ชำระหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวรวมเป็นเงินทั้งสิ้น 32,413,399.44 บาท โจทก์จึงมาฟ้องเป็นคดีนี้ คดีมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า จำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับที่พิพาทต่อโจทก์จริงหรือไม่ เห็นว่า แม้จำเลยที่ 1 จะมิได้เคร่งครัดเรื่องการลงลายมือชื่อกรรมการและประทับตราบริษัทในแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีเมษายน 2551 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับที่ยื่นต่อโจทก์ก็ตาม แต่ลายมือชื่อในส่วนช่องผู้ประกอบการในแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท จะเป็นลายมือชื่อของกรรมการจำเลยที่ 1 หรือผู้ยื่นแทนจริงหรือไม่นั้น โจทก์ไม่มีผลการตรวจพิสูจน์หรือพยานหลักฐานอื่นใดมาประกอบข้อนำสืบของโจทก์ แต่ข้อเท็จจริงกลับปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทว่ามียอดขายต่อยอดซื้อสูงมากเพื่อจะขอคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ละเดือนเป็นจำนวนมาก ทั้งที่ในความเป็นจริงจำเลยที่ 1 ยังมิได้ประกอบกิจการจริง ซึ่งหากจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทนี้เพื่อขอคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มตามแบบดังกล่าวแล้ว จำเลยที่ 1 ก็ไม่น่าจะยื่นแบบ ภ.พ.30 อีกฉบับหนึ่งในแต่ละเดือนซ้ำซ้อนกันโดยแสดงยอดขายและยอดซื้อเป็น 0 บาท ต่อโจทก์ อันจะทำให้เกิดปัญหาแก่การได้รับคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มตามแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาท อีกทั้งแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทสำหรับเดือนภาษีเมษายน เดือนพฤษภาคม เดือนมิถุนายน และเดือนกรกฎาคม 2551 ก็ระบุที่อยู่สถานประกอบการของจำเลยที่ 1 เลขที่ 332/4 ซึ่งไม่ใช่ที่อยู่เดิมของจำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 1 ได้แจ้งเปลี่ยนแปลงสถานประกอบการเป็นเลขที่ 24 เมื่อวันที่ 27 มีนาคม 2551 โดยมีผลตั้งแต่วันที่ 26 เมษายน 2551 แล้ว ซึ่งข้อนี้ไม่น่าจะเป็นเพราะจำเลยที่ 1 ขาดความระมัดระวังในการกรอกแบบ ภ.พ.30 ดังที่โจทก์อ้าง เพราะปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีเมษายน เดือนพฤษภาคม เดือนมิถุนายน และเดือนกรกฎาคม 2551 ที่จำเลยที่ 1 ยื่นในช่วงเวลาเดียวกันนั้นได้ระบุสถานประกอบการแห่งใหม่อย่างถูกต้อง จากพฤติการณ์ที่มีการกรอกแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทโดยผิดพลาดเช่นนี้ ทำให้ยิ่งมีความเป็นไปได้ว่าจะมีบุคคลอื่นแอบอ้างชื่อจำเลยที่ 1 ยื่นแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทเพื่อขอคืนภาษีมูลค่าเพิ่มโดยมิชอบ ซึ่งก็สอดคล้องกับที่สำนักตรวจสอบภาษีกลางของโจทก์เองมีบันทึกข้อความระบุว่า จำเลยที่ 1 เป็นนิติบุคคลที่อาจมีผู้นำชื่อไปใช้ในการออกใบกำกับภาษีโดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย พยานหลักฐานจำเลยทั้งสองจึงมีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานโจทก์ ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท ข้อนี้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมาชอบแล้ว อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปว่า จำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับพิพาทที่ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท หรือไม่ เห็นว่า ข้อที่นางสาววิจิตรวดี พยานโจทก์เบิกความอ้างว่า แบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมีลายมือชื่อของกรรมการจำเลยที่ 1 พร้อมตราประทับ มีชื่อผู้สอบบัญชี ผู้ทำบัญชี และมีงบการเงินซึ่งผ่านการตรวจสอบโดยผู้สอบบัญชีรับอนุญาตและได้รับการอนุมัติจากกรรมการจำเลยที่ 1 แล้วนั้น ข้อเท็จจริงได้ความตามที่โจทก์ยอมรับมาในอุทธรณ์เองว่า ลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาท ไม่ตรงกับลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ที่แสดงไว้ต่อกรมพัฒนาธุรกิจการค้า ส่วนลายมือชื่อของนางสาวสุรัชดา ซึ่งมีชื่อเป็นผู้ทำบัญชีในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาท ก็ปรากฏจากการไต่สวนของสำนักงานตรวจสอบภาษีกลางของโจทก์ว่า นางสาวสุรัชดาไม่รู้จักและไม่ได้เป็นผู้ทำบัญชีให้แก่จำเลยที่ 1 อันแสดงว่านางสาวสุรัชดาถูกอ้างชื่อเป็นผู้ทำบัญชีให้จำเลยที่ 1 โดยไม่ตรงต่อความจริง อีกทั้งยังได้ความจากทางนำสืบของจำเลยทั้งสองโดยนายรชตกร ผู้สอบบัญชีซึ่งลงลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทมาเบิกความว่า พยานรับงานตรวจสอบบัญชีของจำเลยที่ 1 มาจากสำนักงานสอบบัญชี โดยไม่ทราบว่าผู้ใดทำบัญชีให้จำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 2 ไม่ได้ลงลายมือชื่อต่อหน้าพยานจึงไม่อาจยืนยันได้ว่าลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเป็นของจำเลยที่ 2 จริงหรือไม่ ดังนี้ พยานหลักฐานโจทก์จึงขาดความเชื่อมโยงให้รับฟังได้ว่าลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเป็นลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ในฐานะกรรมการของจำเลยที่ 1 จริง แต่จากพฤติการณ์ที่นางสาวสุรัชดาถูกอ้างชื่อเป็นผู้ทำบัญชีและนายรชตกรไม่ได้รู้เห็นเกี่ยวกับลายมือชื่อกรรมการของจำเลยที่ 1 ในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทดังกล่าวนี้ กลับเป็นพฤติการณ์บ่งชี้ไปในทางว่าจำเลยที่ 1 อาจจะถูกบุคคลอื่นอ้างชื่อเพื่อใช้ในการยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเช่นเดียวกับกรณีการยื่นแบบ ภ.พ.30 ดังที่ได้วินิจฉัยแล้วข้างต้น นอกจากนี้จำเลยทั้งสองยังมีนางทิพา ซึ่งเป็นนักบัญชีมาเบิกความยืนยันว่า จำเลยที่ 2 ว่าจ้างนางทิพาทำบัญชีและจัดทำแบบ ภ.ง.ด.50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีพิพาท โดยจำเลยที่ 2 ลงชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ต่อหน้านางทิพา หลังจากนั้นนางทิพาเป็นผู้ยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 และงบการเงินต่อโจทก์และกรมพัฒนาธุรกิจการค้า ซึ่งการที่จำเลยที่ 2 มอบให้นางทิพาจัดทำบัญชีตลอดจนยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 แสดงว่าจำเลยที่ 1 ไม่มีรายได้แล้ว เช่นนี้ ย่อมเป็นการผิดปกติวิสัยที่จำเลยที่ 1 จะเป็นผู้ยื่นแบบ ภ.ง.ด. 50 ฉบับพิพาทแสดงว่ามีรายได้จำนวนมากต่อโจทก์อีก เพราะเป็นการกระทำที่ขัดแย้งกันเองอย่างชัดแจ้งโดยปราศจากเหตุผล พยานหลักฐานจำเลยทั้งสองมีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานโจทก์ คดีฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับพิพาท ที่ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท ข้อนี้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมาชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้นอีกเช่นกัน มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการสุดท้ายว่า จำเลยทั้งสองต้องรับผิดต่อโจทก์ตามฟ้องหรือไม่ เห็นว่า คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์จากยอดขายตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และยอดซื้อที่ไม่สามารถแสดงใบกำกับภาษีซื้อได้ กับได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 71 (1) แห่งประมวลรัษฎากร โดยคำนวณรายได้ตามข้อมูลรายรับที่ปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 ประกอบด้วย อันเป็นการประเมินโดยอาศัยแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ฉบับพิพาท ดังนี้ แม้ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีเงินได้นิติบุคคลจะเป็นภาษีอากรประเมิน ซึ่งเมื่อจำเลยที่ 1 ได้รับแจ้งการประเมินและยื่นอุทธรณ์การประเมินดังกล่าวแล้ว ต่อมาจำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลตามมาตรา 30 (2) แห่งประมวลรัษฎากร ย่อมมีผลทำให้หนี้ภาษีอากรที่ถูกประเมินดังกล่าวเป็นหนี้ภาษีค้าง อันจะถูกโจทก์ยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินของจำเลยที่ 1 ได้ตามมาตรา 12 แห่งประมวลรัษฎากร และจำเลยที่ 1 ไม่มีสิทธิยกขึ้นต่อสู้ในชั้นศาลก็ตาม แต่เมื่อโจทก์นำคดีมาฟ้องให้จำเลยที่ 1 ชำระค่าภาษีตามที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมิน ซึ่งจำเลยทั้งสองให้การปฏิเสธว่าลายมือชื่อในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมิใช่ลายมือชื่อของกรรมการของจำเลยที่ 1 แต่เป็นลายมือชื่อปลอม ภาระการพิสูจน์จึงตกแก่โจทก์ที่จะต้องนำพยานเข้าสืบเพื่อให้รับฟังได้ตามที่โจทก์กล่าวอ้างว่าจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการฉบับพิพาทอันเป็นเหตุแห่งการประเมินรายนี้ด้วย เมื่อได้วินิจฉัยข้อเท็จจริงมาแล้วข้างต้นว่า จำเลยที่ 1 มิได้เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาท ดังนี้ เจ้าพนักงานประเมินย่อมไม่มีอำนาจนำยอดขายหรือยอดซื้อตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ฉบับพิพาทนั้นมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มและเบี้ยปรับได้ อีกทั้งไม่อาจใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 71 (1) มาประเมินให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และตามแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทด้วย การแจ้งการประเมินของโจทก์ที่ให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามหนังสือแจ้งภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล รวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ เพราะโจทก์ไม่มีฐานรายรับหรือรายได้ที่จะใช้อำนาจประเมินภาษีจากจำเลยที่ 1 ตามข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์ ฉะนั้น จำเลยทั้งสองย่อมไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ให้เป็นพับ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5519/2561กรมสรรพากรโจทก์บริษัท บ. กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 12, ม. 30 (2), ม. 71 (1)คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลจำเลยที่ 1 แม้ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีเงินได้นิติบุคคลจะเป็นภาษีอากรประเมิน ซึ่งเมื่อจำเลยที่ 1 ได้รับแจ้งการประเมินและยื่นอุทธรณ์การประเมินดังกล่าวแล้ว ต่อมาจำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลตามมาตรา 30 (2) แห่ง ป.รัษฎากร ย่อมมีผลทำให้หนี้ภาษีอากรที่ถูกประเมินดังกล่าวเป็นหนี้ภาษีค้าง อันจะถูกโจทก์ยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินของจำเลยที่ 1 ได้ตามมาตรา 12 แห่ง ป.รัษฎากร และจำเลยที่ 1 ไม่มีสิทธิยกขึ้นต่อสู้ในชั้นศาลก็ตาม แต่เมื่อโจทก์นำคดีมาฟ้องให้จำเลยที่ 1 ชำระค่าภาษีตามการประเมิน ซึ่งจำเลยทั้งสองให้การปฏิเสธว่าลายมือชื่อในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมิใช่ลายมือชื่อของกรรมการของจำเลยที่ 1 แต่เป็นลายมือชื่อปลอม ภาระการพิสูจน์จึงตกแก่โจทก์ที่จะต้องนำพยานเข้าสืบเพื่อให้รับฟังได้ตามที่โจทก์กล่าวอ้างว่าจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการฉบับพิพาทอันเป็นเหตุแห่งการประเมินรายนี้ เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาท การแจ้งการประเมินของโจทก์ที่ให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามหนังสือแจ้งภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล รวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ เพราะโจทก์ไม่มีฐานรายรับหรือรายได้ที่จะใช้อำนาจประเมินภาษีจากจำเลยที่ 1 ตามข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์ จำเลยทั้งสองย่อมไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้บังคับให้จำเลยที่ 1 ชำระหนี้ภาษีอากรค้าง จำนวน 32,413,399.44 บาท แก่โจทก์ ให้จำเลยที่ 2 ร่วมกับจำเลยที่ 1 ชำระเงินแก่โจทก์จำนวน 1,629,106.14 บาท กับให้จำเลยที่ 2 รับผิดชำระดอกเบี้ยผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงิน 1,115,302.98 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยทั้งสองให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลยทั้งสอง โดยกำหนดค่าทนายความ 20,000 บาท โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้แย้งกันรับฟังได้เป็นยุติว่า จำเลยที่ 1 เป็นบริษัทจำกัด เดิมมีนาวาตรีธนวัฒน์ นายสุรสิทธิ์ และนางศิริเพ็ญ เป็นกรรมการร่วมกันลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 สำนักงานแห่งใหญ่ตั้งอยู่เลขที่ 332/48-49 วันที่ 1 ธันวาคม 2550 จำเลยที่ 1 จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นนายสุรสิทธิ์ และจำเลยที่ 2 เป็นกรรมการร่วมกันลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 ต่อมาวันที่ 3 เมษายน 2551 จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นจำเลยที่ 2 ลงลายมือชื่อและประทับตราสำคัญกระทำการแทนจำเลยที่ 1 พร้อมทั้งเปลี่ยนแปลงที่ตั้งสำนักงานแห่งใหญ่เป็นเลขที่ 24 จำเลยที่ 1 จดทะเบียนเลิกบริษัทเมื่อวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 และจดทะเบียนเสร็จการชำระบัญชีเมื่อวันที่ 15 ธันวาคม 2551 โดยมีจำเลยที่ 2 เป็นผู้ชำระบัญชี เจ้าพนักงานสำนักงานสรรพากรพื้นที่สมุทรสาคร 2 ของโจทก์ตรวจสอบข้อมูลระบบกำกับดูแลจากฐานข้อมูลคอมพิวเตอร์ พบว่าแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ของจำเลยที่ 1 สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท มีความผิดปกติของยอดซื้อต่อยอดขายสูง นอกจากนี้ ยังมีการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ของจำเลยที่ 1 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 รวม 3 ฉบับ ฉบับแรกยื่นเมื่อวันที่ 29 พฤษภาคม 2551 แสดงรายได้ 0 บาท ฉบับที่ 2 ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท และฉบับที่ 3 ยื่นเพิ่มเติมครั้งที่ 1 เมื่อวันที่ 22 สิงหาคม 2551 แสดงรายได้ 0 บาท ส่วนแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2551 ถึงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 แสดงรายได้ 361,511.27 บาท ซึ่งจำเลยที่ 1 ชี้แจงว่าจำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) เฉพาะที่แสดงยอดซื้อและยอดขายเป็น 0 เท่านั้น และจำเลยที่ 1 ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับลงวันที่ 2 มิถุนายน 2551 ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 และประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 และรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2551 ถึงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2551 จำเลยที่ 1 ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลเมื่อวันที่ 24 เมษายน 2553 จำเลยที่ 1 อุทธรณ์การประเมินดังกล่าว ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 โดยส่งให้จำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 2 ในฐานะผู้ชำระบัญชีทราบแล้วเมื่อวันที่ 8 กุมภาพันธ์ 2556 และวันที่ 20 สิงหาคม 2556 จำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลาง และไม่ได้ชำระหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวรวมเป็นเงินทั้งสิ้น 32,413,399.44 บาท โจทก์จึงมาฟ้องเป็นคดีนี้ คดีมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า จำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับที่พิพาทต่อโจทก์จริงหรือไม่ เห็นว่า แม้จำเลยที่ 1 จะมิได้เคร่งครัดเรื่องการลงลายมือชื่อกรรมการและประทับตราบริษัทในแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีเมษายน 2551 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับที่ยื่นต่อโจทก์ก็ตาม แต่ลายมือชื่อในส่วนช่องผู้ประกอบการในแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท จะเป็นลายมือชื่อของกรรมการจำเลยที่ 1 หรือผู้ยื่นแทนจริงหรือไม่นั้น โจทก์ไม่มีผลการตรวจพิสูจน์หรือพยานหลักฐานอื่นใดมาประกอบข้อนำสืบของโจทก์ แต่ข้อเท็จจริงกลับปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทว่ามียอดขายต่อยอดซื้อสูงมากเพื่อจะขอคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ละเดือนเป็นจำนวนมาก ทั้งที่ในความเป็นจริงจำเลยที่ 1 ยังมิได้ประกอบกิจการจริง ซึ่งหากจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทนี้เพื่อขอคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มตามแบบดังกล่าวแล้ว จำเลยที่ 1 ก็ไม่น่าจะยื่นแบบ ภ.พ.30 อีกฉบับหนึ่งในแต่ละเดือนซ้ำซ้อนกันโดยแสดงยอดขายและยอดซื้อเป็น 0 บาท ต่อโจทก์ อันจะทำให้เกิดปัญหาแก่การได้รับคืนเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มตามแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาท อีกทั้งแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทสำหรับเดือนภาษีเมษายน เดือนพฤษภาคม เดือนมิถุนายน และเดือนกรกฎาคม 2551 ก็ระบุที่อยู่สถานประกอบการของจำเลยที่ 1 เลขที่ 332/4 ซึ่งไม่ใช่ที่อยู่เดิมของจำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 1 ได้แจ้งเปลี่ยนแปลงสถานประกอบการเป็นเลขที่ 24 เมื่อวันที่ 27 มีนาคม 2551 โดยมีผลตั้งแต่วันที่ 26 เมษายน 2551 แล้ว ซึ่งข้อนี้ไม่น่าจะเป็นเพราะจำเลยที่ 1 ขาดความระมัดระวังในการกรอกแบบ ภ.พ.30 ดังที่โจทก์อ้าง เพราะปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 สำหรับเดือนภาษีเมษายน เดือนพฤษภาคม เดือนมิถุนายน และเดือนกรกฎาคม 2551 ที่จำเลยที่ 1 ยื่นในช่วงเวลาเดียวกันนั้นได้ระบุสถานประกอบการแห่งใหม่อย่างถูกต้อง จากพฤติการณ์ที่มีการกรอกแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทโดยผิดพลาดเช่นนี้ ทำให้ยิ่งมีความเป็นไปได้ว่าจะมีบุคคลอื่นแอบอ้างชื่อจำเลยที่ 1 ยื่นแบบ ภ.พ.30 ฉบับพิพาทเพื่อขอคืนภาษีมูลค่าเพิ่มโดยมิชอบ ซึ่งก็สอดคล้องกับที่สำนักตรวจสอบภาษีกลางของโจทก์เองมีบันทึกข้อความระบุว่า จำเลยที่ 1 เป็นนิติบุคคลที่อาจมีผู้นำชื่อไปใช้ในการออกใบกำกับภาษีโดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย พยานหลักฐานจำเลยทั้งสองจึงมีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานโจทก์ ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2550 ถึงเดือนภาษีกรกฎาคม 2551 ฉบับพิพาท ข้อนี้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมาชอบแล้ว อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปว่า จำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับพิพาทที่ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท หรือไม่ เห็นว่า ข้อที่นางสาววิจิตรวดี พยานโจทก์เบิกความอ้างว่า แบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมีลายมือชื่อของกรรมการจำเลยที่ 1 พร้อมตราประทับ มีชื่อผู้สอบบัญชี ผู้ทำบัญชี และมีงบการเงินซึ่งผ่านการตรวจสอบโดยผู้สอบบัญชีรับอนุญาตและได้รับการอนุมัติจากกรรมการจำเลยที่ 1 แล้วนั้น ข้อเท็จจริงได้ความตามที่โจทก์ยอมรับมาในอุทธรณ์เองว่า ลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาท ไม่ตรงกับลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ที่แสดงไว้ต่อกรมพัฒนาธุรกิจการค้า ส่วนลายมือชื่อของนางสาวสุรัชดา ซึ่งมีชื่อเป็นผู้ทำบัญชีในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาท ก็ปรากฏจากการไต่สวนของสำนักงานตรวจสอบภาษีกลางของโจทก์ว่า นางสาวสุรัชดาไม่รู้จักและไม่ได้เป็นผู้ทำบัญชีให้แก่จำเลยที่ 1 อันแสดงว่านางสาวสุรัชดาถูกอ้างชื่อเป็นผู้ทำบัญชีให้จำเลยที่ 1 โดยไม่ตรงต่อความจริง อีกทั้งยังได้ความจากทางนำสืบของจำเลยทั้งสองโดยนายรชตกร ผู้สอบบัญชีซึ่งลงลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทมาเบิกความว่า พยานรับงานตรวจสอบบัญชีของจำเลยที่ 1 มาจากสำนักงานสอบบัญชี โดยไม่ทราบว่าผู้ใดทำบัญชีให้จำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 2 ไม่ได้ลงลายมือชื่อต่อหน้าพยานจึงไม่อาจยืนยันได้ว่าลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเป็นของจำเลยที่ 2 จริงหรือไม่ ดังนี้ พยานหลักฐานโจทก์จึงขาดความเชื่อมโยงให้รับฟังได้ว่าลายมือชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเป็นลายมือชื่อของจำเลยที่ 2 ในฐานะกรรมการของจำเลยที่ 1 จริง แต่จากพฤติการณ์ที่นางสาวสุรัชดาถูกอ้างชื่อเป็นผู้ทำบัญชีและนายรชตกรไม่ได้รู้เห็นเกี่ยวกับลายมือชื่อกรรมการของจำเลยที่ 1 ในแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทดังกล่าวนี้ กลับเป็นพฤติการณ์บ่งชี้ไปในทางว่าจำเลยที่ 1 อาจจะถูกบุคคลอื่นอ้างชื่อเพื่อใช้ในการยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 ฉบับพิพาทเช่นเดียวกับกรณีการยื่นแบบ ภ.พ.30 ดังที่ได้วินิจฉัยแล้วข้างต้น นอกจากนี้จำเลยทั้งสองยังมีนางทิพา ซึ่งเป็นนักบัญชีมาเบิกความยืนยันว่า จำเลยที่ 2 ว่าจ้างนางทิพาทำบัญชีและจัดทำแบบ ภ.ง.ด.50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีพิพาท โดยจำเลยที่ 2 ลงชื่อในแบบ ภ.ง.ด.50 ต่อหน้านางทิพา หลังจากนั้นนางทิพาเป็นผู้ยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 และงบการเงินต่อโจทก์และกรมพัฒนาธุรกิจการค้า ซึ่งการที่จำเลยที่ 2 มอบให้นางทิพาจัดทำบัญชีตลอดจนยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 แสดงว่าจำเลยที่ 1 ไม่มีรายได้แล้ว เช่นนี้ ย่อมเป็นการผิดปกติวิสัยที่จำเลยที่ 1 จะเป็นผู้ยื่นแบบ ภ.ง.ด. 50 ฉบับพิพาทแสดงว่ามีรายได้จำนวนมากต่อโจทก์อีก เพราะเป็นการกระทำที่ขัดแย้งกันเองอย่างชัดแจ้งโดยปราศจากเหตุผล พยานหลักฐานจำเลยทั้งสองมีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานโจทก์ คดีฟังได้ว่า จำเลยที่ 1 มิได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 9 มกราคม 2550 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2550 ฉบับพิพาท ที่ยื่นเมื่อวันที่ 2 มิถุนายน 2551 แสดงรายได้ 6,316,329.83 บาท ข้อนี้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมาชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้นอีกเช่นกัน มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการสุดท้ายว่า จำเลยทั้งสองต้องรับผิดต่อโจทก์ตามฟ้องหรือไม่ เห็นว่า คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์จากยอดขายตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และยอดซื้อที่ไม่สามารถแสดงใบกำกับภาษีซื้อได้ กับได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 71 (1) แห่งประมวลรัษฎากร โดยคำนวณรายได้ตามข้อมูลรายรับที่ปรากฏจากแบบ ภ.พ.30 ประกอบด้วย อันเป็นการประเมินโดยอาศัยแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ฉบับพิพาท ดังนี้ แม้ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีเงินได้นิติบุคคลจะเป็นภาษีอากรประเมิน ซึ่งเมื่อจำเลยที่ 1 ได้รับแจ้งการประเมินและยื่นอุทธรณ์การประเมินดังกล่าวแล้ว ต่อมาจำเลยที่ 1 มิได้อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลตามมาตรา 30 (2) แห่งประมวลรัษฎากร ย่อมมีผลทำให้หนี้ภาษีอากรที่ถูกประเมินดังกล่าวเป็นหนี้ภาษีค้าง อันจะถูกโจทก์ยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินของจำเลยที่ 1 ได้ตามมาตรา 12 แห่งประมวลรัษฎากร และจำเลยที่ 1 ไม่มีสิทธิยกขึ้นต่อสู้ในชั้นศาลก็ตาม แต่เมื่อโจทก์นำคดีมาฟ้องให้จำเลยที่ 1 ชำระค่าภาษีตามที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมิน ซึ่งจำเลยทั้งสองให้การปฏิเสธว่าลายมือชื่อในแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทมิใช่ลายมือชื่อของกรรมการของจำเลยที่ 1 แต่เป็นลายมือชื่อปลอม ภาระการพิสูจน์จึงตกแก่โจทก์ที่จะต้องนำพยานเข้าสืบเพื่อให้รับฟังได้ตามที่โจทก์กล่าวอ้างว่าจำเลยที่ 1 เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการฉบับพิพาทอันเป็นเหตุแห่งการประเมินรายนี้ด้วย เมื่อได้วินิจฉัยข้อเท็จจริงมาแล้วข้างต้นว่า จำเลยที่ 1 มิได้เป็นผู้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาท ดังนี้ เจ้าพนักงานประเมินย่อมไม่มีอำนาจนำยอดขายหรือยอดซื้อตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ฉบับพิพาทนั้นมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มและเบี้ยปรับได้ อีกทั้งไม่อาจใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 71 (1) มาประเมินให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และตามแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) ฉบับพิพาทด้วย การแจ้งการประเมินของโจทก์ที่ให้จำเลยที่ 1 เสียภาษีพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ตามหนังสือแจ้งภาษีมูลค่าเพิ่มและหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล รวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ เพราะโจทก์ไม่มีฐานรายรับหรือรายได้ที่จะใช้อำนาจประเมินภาษีจากจำเลยที่ 1 ตามข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์ ฉะนั้น จำเลยทั้งสองย่อมไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ให้เป็นพับ(นิพันธ์ ช่วยสกุล-สุนทร ทรงฤกษ์-โสฬส สุวรรณเนตร์)ศาลภาษีอากรกลาง - นางสาวจารุนันท์ อุยานันท์แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกภาษีอากรหมายเลขคดีดำศาลฎีกาภษ.4/2560หมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นภ23/2558หมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นภ189/2558หมายเหตุ