คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 6667/2541หลักกฎหมาย: การประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 18 ซึ่งไม่ต้องออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น เป็นการประเมินตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏตามแบบ แสดงรายการที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรยื่นเสียภาษีอากรเท่านั้น ส่วนการประเมินตามมาตรา 19 และมาตรา 20 เป็นการประเมินหลังจากเจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนแล้ว เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีต่อโจทก์โดยมิได้ออกหมายเรียก อ.ผู้ยื่นรายการ หรือโจทก์ ซึ่งเป็นทายาทของอ.มาไต่สวนก่อนเนื่องจากเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบพบว่าแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของผู้ยื่นไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินจึงได้ออกหมายเรียกผู้นั้นพร้อมทั้งสามีกับพวกมาตรวจสอบไต่สวน แล้วเชื่อว่าอ.ยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้อง จึงได้ประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของอ. เมื่อการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยมิได้ประเมินจากรายการที่ปรากฏในแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528ของอ.ที่ยื่นไว้ การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยจึงมิใช่เป็นการประเมินตามมาตรา 18 วรรคหนึ่งแต่เป็นการประเมินตามมาตรา 19 และ 20เมื่อมิได้มีการออกหมายเรียก อ.ผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของอ.มาไต่สวนก่อน การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยจึงไม่ชอบโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 1020/1/100673-4ลงวันที่ 17 พฤศจิกายน 2537 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 227/2540/สภ.1 (กม.4)จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 1020/1/100673-4 ลงวันที่ 17 พฤศจิกายน 2537 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 227/2540/สภ.1 (กม.4)จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยทั้งสี่มีว่า การประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ของจำเลยที่ 1 ต่อโจทก์ในฐานะทายาทของนายอุดม อุ่นสุวรรณในคดีนี้ชอบหรือไม่ เห็นว่าที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า การประเมินของจำเลยที่ 1 เป็นการประเมินตามมาตรา 18แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งจำเลยที่ 1 มีอำนาจประเมินได้โดยไม่ต้องออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 18 บัญญัติว่า"รายการที่ยื่นเพื่อเสียภาษีอากรนั้น ให้อำเภอหรือเจ้าพนักงานประเมินเป็นผู้ประเมินตามที่กำหนดไว้ในหมวดภาษีอากรนั้น ๆ และเมื่อได้ประเมินแล้วให้แจ้งจำนวนภาษีอากรที่ประเมินไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร ในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้ถ้าเมื่อประเมินแล้ว ไม่ต้องเรียกเก็บหรือเรียกคืนภาษีอากรการแจ้งจำนวนภาษีอากรเป็นอันงดไม่ต้องกระทำ แต่อำเภอหรือเจ้าพนักงานประเมินยังคงดำเนินการตามมาตรา 19 มาตรา 20และมาตรา 21 ได้"มาตรา 19 บัญญัติว่า "เว้นแต่จะมีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวนและออกหมายเรียกพยาน กับสั่งให้ผู้ยื่นรายการหรือพยานนั้นนำบัญชี เอกสาร หรือหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้"มาตรา 20 บัญญัติว่า "เมื่อได้จัดการตามมาตรา 19 และทราบข้อความแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะแก้ไขจำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิมโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏและแจ้งจำนวนเงินที่ต้องชำระอีกไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากรในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้"เห็นได้ว่า การประเมินตามมาตรา 18 ซึ่งไม่ต้องออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น เป็นการประเมินตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏตามแบบแสดงรายการที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรยื่นเสียภาษีอากรเท่านั้น ส่วนการประเมินตามมาตรา 19 และมาตรา 20 นั้น เป็นการประเมินหลังจากเจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนแล้วตามข้อเท็จจริงในรายงานกระบวนพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง ฉบับลงวันที่ 26 พฤษภาคม 2541 ปรากฏว่าศาลภาษีอากรกลางได้สอบข้อเท็จจริงจากคู่ความได้ความจากทนายความของจำเลยทั้งสี่ว่า การตรวจสอบภาษีเรื่องนี้เริ่มต้นมาจากเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ตรวจพบว่านางกิตติยา ศรีเลิศฟ้า ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1จึงออกหมายเรียกนางกิตติยาและสามีมาตรวจสอบไต่สวนทราบว่าบ้านเช่าและตึกแถวที่พิพาทเกี่ยวกับภาษีในคดีนี้เป็นกรรมสิทธิ์รวมของนายกฤษณะ อุ่นสุวรรณ นายธเนศ อุ่นสุวรรณและนางกิตติยา เจ้าพนักงานจึงออกหมายเรียกบุคคลทั้งสามมาตรวจสอบไต่สวน จากการตรวจสอบไต่สวนบุคคลทั้งสามและโจทก์ซึ่งเป็นบิดาของบุคคลทั้งสาม เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1เชื่อว่าเงินได้ค่าเช่าบ้านที่บุคคลทั้งสามยื่นแบบแสดงรายการไว้เป็นของนายอุดมหลังจากนั้นเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้พิจารณาแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528(ภ.ง.ด.90) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาครึ่งปี 2528 (ภ.ง.ด. 94) ของนายอุดม และทำการประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมตามฟ้องคดีนี้ โดยมิได้มีการออกหมายเรียกตรวจสอบก่อน เนื่องจากเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1เห็นว่าเป็นการประเมินตามมาตรา 18 แห่งประมวลรัษฎากรตามข้อเท็จจริงดังกล่าวปรากฏว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้ทำการประเมินในคดีนี้โดยมิได้ออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมมาไต่สวนก่อน แต่สาเหตุที่จะมีการประเมินเริ่มต้นมาจากการตรวจสอบ พบว่าแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของนางกิตติยาไม่ถูกต้อง จึงได้ออกหมายเรียกนางกิตติยาพร้อมทั้งสามี นายกฤษณะและนายธเนศ มาตรวจสอบไต่สวนแล้วเชื่อว่านายอุดมยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องจึงได้ประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมตามที่โจทก์นำมาฟ้องเป็นคดีนี้การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ดังกล่าวจึงมิได้ประเมินจากรายการที่ปรากฏในแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ของนายอุดมที่ยื่นไว้เพราะการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528ของนายอุดมตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 115 ถึง 124มิได้ระบุเกี่ยวกับค่าเช่าบ้านและตึกแถวซึ่งตั้งอยู่ที่ถนนวุฒากาศเขตบางขุนเทียน กรุงเทพมหานคร มายื่นเสียภาษีไว้ด้วยการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 จึงมิใช่เป็นการประเมินตามมาตรา 18 วรรคหนึ่ง แต่เป็นการประเมินตามมาตรา 19 และ 20 เมื่อมิได้มีการออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมมาไต่สวนก่อน การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1จึงไม่ชอบพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 6667/2541พันโท ปรีดา อุ่น สุวรรณ ใน ฐานะ ทายาท ของโจทก์นาย อุด ม อุ่น สุวรรณโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 18, ม. 19, ม. 20การประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 18 ซึ่งไม่ต้องออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น เป็นการประเมินตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏตามแบบ แสดงรายการที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรยื่นเสียภาษีอากรเท่านั้น ส่วนการประเมินตามมาตรา 19 และมาตรา 20 เป็นการประเมินหลังจากเจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนแล้ว เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีต่อโจทก์โดยมิได้ออกหมายเรียก อ.ผู้ยื่นรายการ หรือโจทก์ ซึ่งเป็นทายาทของอ.มาไต่สวนก่อนเนื่องจากเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบพบว่าแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของผู้ยื่นไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินจึงได้ออกหมายเรียกผู้นั้นพร้อมทั้งสามีกับพวกมาตรวจสอบไต่สวน แล้วเชื่อว่าอ.ยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้อง จึงได้ประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของอ. เมื่อการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยมิได้ประเมินจากรายการที่ปรากฏในแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528ของอ.ที่ยื่นไว้ การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยจึงมิใช่เป็นการประเมินตามมาตรา 18 วรรคหนึ่งแต่เป็นการประเมินตามมาตรา 19 และ 20เมื่อมิได้มีการออกหมายเรียก อ.ผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของอ.มาไต่สวนก่อน การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยจึงไม่ชอบโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 1020/1/100673-4ลงวันที่ 17 พฤศจิกายน 2537 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 227/2540/สภ.1 (กม.4)จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 1020/1/100673-4 ลงวันที่ 17 พฤศจิกายน 2537 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 227/2540/สภ.1 (กม.4)จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยทั้งสี่มีว่า การประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ของจำเลยที่ 1 ต่อโจทก์ในฐานะทายาทของนายอุดม อุ่นสุวรรณในคดีนี้ชอบหรือไม่ เห็นว่าที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า การประเมินของจำเลยที่ 1 เป็นการประเมินตามมาตรา 18แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งจำเลยที่ 1 มีอำนาจประเมินได้โดยไม่ต้องออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 18 บัญญัติว่า"รายการที่ยื่นเพื่อเสียภาษีอากรนั้น ให้อำเภอหรือเจ้าพนักงานประเมินเป็นผู้ประเมินตามที่กำหนดไว้ในหมวดภาษีอากรนั้น ๆ และเมื่อได้ประเมินแล้วให้แจ้งจำนวนภาษีอากรที่ประเมินไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร ในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้ถ้าเมื่อประเมินแล้ว ไม่ต้องเรียกเก็บหรือเรียกคืนภาษีอากรการแจ้งจำนวนภาษีอากรเป็นอันงดไม่ต้องกระทำ แต่อำเภอหรือเจ้าพนักงานประเมินยังคงดำเนินการตามมาตรา 19 มาตรา 20และมาตรา 21 ได้"มาตรา 19 บัญญัติว่า "เว้นแต่จะมีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวนและออกหมายเรียกพยาน กับสั่งให้ผู้ยื่นรายการหรือพยานนั้นนำบัญชี เอกสาร หรือหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้"มาตรา 20 บัญญัติว่า "เมื่อได้จัดการตามมาตรา 19 และทราบข้อความแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะแก้ไขจำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิมโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏและแจ้งจำนวนเงินที่ต้องชำระอีกไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากรในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้"เห็นได้ว่า การประเมินตามมาตรา 18 ซึ่งไม่ต้องออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น เป็นการประเมินตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏตามแบบแสดงรายการที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรยื่นเสียภาษีอากรเท่านั้น ส่วนการประเมินตามมาตรา 19 และมาตรา 20 นั้น เป็นการประเมินหลังจากเจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนแล้วตามข้อเท็จจริงในรายงานกระบวนพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง ฉบับลงวันที่ 26 พฤษภาคม 2541 ปรากฏว่าศาลภาษีอากรกลางได้สอบข้อเท็จจริงจากคู่ความได้ความจากทนายความของจำเลยทั้งสี่ว่า การตรวจสอบภาษีเรื่องนี้เริ่มต้นมาจากเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ตรวจพบว่านางกิตติยา ศรีเลิศฟ้า ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1จึงออกหมายเรียกนางกิตติยาและสามีมาตรวจสอบไต่สวนทราบว่าบ้านเช่าและตึกแถวที่พิพาทเกี่ยวกับภาษีในคดีนี้เป็นกรรมสิทธิ์รวมของนายกฤษณะ อุ่นสุวรรณ นายธเนศ อุ่นสุวรรณและนางกิตติยา เจ้าพนักงานจึงออกหมายเรียกบุคคลทั้งสามมาตรวจสอบไต่สวน จากการตรวจสอบไต่สวนบุคคลทั้งสามและโจทก์ซึ่งเป็นบิดาของบุคคลทั้งสาม เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1เชื่อว่าเงินได้ค่าเช่าบ้านที่บุคคลทั้งสามยื่นแบบแสดงรายการไว้เป็นของนายอุดมหลังจากนั้นเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้พิจารณาแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528(ภ.ง.ด.90) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาครึ่งปี 2528 (ภ.ง.ด. 94) ของนายอุดม และทำการประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมตามฟ้องคดีนี้ โดยมิได้มีการออกหมายเรียกตรวจสอบก่อน เนื่องจากเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1เห็นว่าเป็นการประเมินตามมาตรา 18 แห่งประมวลรัษฎากรตามข้อเท็จจริงดังกล่าวปรากฏว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้ทำการประเมินในคดีนี้โดยมิได้ออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมมาไต่สวนก่อน แต่สาเหตุที่จะมีการประเมินเริ่มต้นมาจากการตรวจสอบ พบว่าแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของนางกิตติยาไม่ถูกต้อง จึงได้ออกหมายเรียกนางกิตติยาพร้อมทั้งสามี นายกฤษณะและนายธเนศ มาตรวจสอบไต่สวนแล้วเชื่อว่านายอุดมยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องจึงได้ประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมตามที่โจทก์นำมาฟ้องเป็นคดีนี้การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ดังกล่าวจึงมิได้ประเมินจากรายการที่ปรากฏในแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ของนายอุดมที่ยื่นไว้เพราะการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528ของนายอุดมตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 115 ถึง 124มิได้ระบุเกี่ยวกับค่าเช่าบ้านและตึกแถวซึ่งตั้งอยู่ที่ถนนวุฒากาศเขตบางขุนเทียน กรุงเทพมหานคร มายื่นเสียภาษีไว้ด้วยการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 จึงมิใช่เป็นการประเมินตามมาตรา 18 วรรคหนึ่ง แต่เป็นการประเมินตามมาตรา 19 และ 20 เมื่อมิได้มีการออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมมาไต่สวนก่อน การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1จึงไม่ชอบพิพากษายืน(วิชา มั่นสกุล-ยงยุทธ ธารีสาร-สุนทร สิทธิเวชวิจิตร)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 1020/1/100673-4ลงวันที่ 17 พฤศจิกายน 2537 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 227/2540/สภ.1 (กม.4)จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 1020/1/100673-4 ลงวันที่ 17 พฤศจิกายน 2537 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 227/2540/สภ.1 (กม.4)จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยทั้งสี่มีว่า การประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ของจำเลยที่ 1 ต่อโจทก์ในฐานะทายาทของนายอุดม อุ่นสุวรรณในคดีนี้ชอบหรือไม่ เห็นว่าที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า การประเมินของจำเลยที่ 1 เป็นการประเมินตามมาตรา 18แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งจำเลยที่ 1 มีอำนาจประเมินได้โดยไม่ต้องออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 18 บัญญัติว่า"รายการที่ยื่นเพื่อเสียภาษีอากรนั้น ให้อำเภอหรือเจ้าพนักงานประเมินเป็นผู้ประเมินตามที่กำหนดไว้ในหมวดภาษีอากรนั้น ๆ และเมื่อได้ประเมินแล้วให้แจ้งจำนวนภาษีอากรที่ประเมินไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร ในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้ถ้าเมื่อประเมินแล้ว ไม่ต้องเรียกเก็บหรือเรียกคืนภาษีอากรการแจ้งจำนวนภาษีอากรเป็นอันงดไม่ต้องกระทำ แต่อำเภอหรือเจ้าพนักงานประเมินยังคงดำเนินการตามมาตรา 19 มาตรา 20และมาตรา 21 ได้"มาตรา 19 บัญญัติว่า "เว้นแต่จะมีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวนและออกหมายเรียกพยาน กับสั่งให้ผู้ยื่นรายการหรือพยานนั้นนำบัญชี เอกสาร หรือหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้"มาตรา 20 บัญญัติว่า "เมื่อได้จัดการตามมาตรา 19 และทราบข้อความแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะแก้ไขจำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิมโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏและแจ้งจำนวนเงินที่ต้องชำระอีกไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากรในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้"เห็นได้ว่า การประเมินตามมาตรา 18 ซึ่งไม่ต้องออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น เป็นการประเมินตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏตามแบบแสดงรายการที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรยื่นเสียภาษีอากรเท่านั้น ส่วนการประเมินตามมาตรา 19 และมาตรา 20 นั้น เป็นการประเมินหลังจากเจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนแล้วตามข้อเท็จจริงในรายงานกระบวนพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง ฉบับลงวันที่ 26 พฤษภาคม 2541 ปรากฏว่าศาลภาษีอากรกลางได้สอบข้อเท็จจริงจากคู่ความได้ความจากทนายความของจำเลยทั้งสี่ว่า การตรวจสอบภาษีเรื่องนี้เริ่มต้นมาจากเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ตรวจพบว่านางกิตติยา ศรีเลิศฟ้า ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1จึงออกหมายเรียกนางกิตติยาและสามีมาตรวจสอบไต่สวนทราบว่าบ้านเช่าและตึกแถวที่พิพาทเกี่ยวกับภาษีในคดีนี้เป็นกรรมสิทธิ์รวมของนายกฤษณะ อุ่นสุวรรณ นายธเนศ อุ่นสุวรรณและนางกิตติยา เจ้าพนักงานจึงออกหมายเรียกบุคคลทั้งสามมาตรวจสอบไต่สวน จากการตรวจสอบไต่สวนบุคคลทั้งสามและโจทก์ซึ่งเป็นบิดาของบุคคลทั้งสาม เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1เชื่อว่าเงินได้ค่าเช่าบ้านที่บุคคลทั้งสามยื่นแบบแสดงรายการไว้เป็นของนายอุดมหลังจากนั้นเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้พิจารณาแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528(ภ.ง.ด.90) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาครึ่งปี 2528 (ภ.ง.ด. 94) ของนายอุดม และทำการประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมตามฟ้องคดีนี้ โดยมิได้มีการออกหมายเรียกตรวจสอบก่อน เนื่องจากเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1เห็นว่าเป็นการประเมินตามมาตรา 18 แห่งประมวลรัษฎากรตามข้อเท็จจริงดังกล่าวปรากฏว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้ทำการประเมินในคดีนี้โดยมิได้ออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมมาไต่สวนก่อน แต่สาเหตุที่จะมีการประเมินเริ่มต้นมาจากการตรวจสอบ พบว่าแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของนางกิตติยาไม่ถูกต้อง จึงได้ออกหมายเรียกนางกิตติยาพร้อมทั้งสามี นายกฤษณะและนายธเนศ มาตรวจสอบไต่สวนแล้วเชื่อว่านายอุดมยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องจึงได้ประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมตามที่โจทก์นำมาฟ้องเป็นคดีนี้การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ดังกล่าวจึงมิได้ประเมินจากรายการที่ปรากฏในแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ของนายอุดมที่ยื่นไว้เพราะการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528ของนายอุดมตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 115 ถึง 124มิได้ระบุเกี่ยวกับค่าเช่าบ้านและตึกแถวซึ่งตั้งอยู่ที่ถนนวุฒากาศเขตบางขุนเทียน กรุงเทพมหานคร มายื่นเสียภาษีไว้ด้วยการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 จึงมิใช่เป็นการประเมินตามมาตรา 18 วรรคหนึ่ง แต่เป็นการประเมินตามมาตรา 19 และ 20 เมื่อมิได้มีการออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมมาไต่สวนก่อน การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1จึงไม่ชอบพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 6667/2541พันโท ปรีดา อุ่น สุวรรณ ใน ฐานะ ทายาท ของโจทก์นาย อุด ม อุ่น สุวรรณโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 18, ม. 19, ม. 20การประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 18 ซึ่งไม่ต้องออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น เป็นการประเมินตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏตามแบบ แสดงรายการที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรยื่นเสียภาษีอากรเท่านั้น ส่วนการประเมินตามมาตรา 19 และมาตรา 20 เป็นการประเมินหลังจากเจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนแล้ว เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินภาษีต่อโจทก์โดยมิได้ออกหมายเรียก อ.ผู้ยื่นรายการ หรือโจทก์ ซึ่งเป็นทายาทของอ.มาไต่สวนก่อนเนื่องจากเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบพบว่าแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของผู้ยื่นไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินจึงได้ออกหมายเรียกผู้นั้นพร้อมทั้งสามีกับพวกมาตรวจสอบไต่สวน แล้วเชื่อว่าอ.ยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้อง จึงได้ประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของอ. เมื่อการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยมิได้ประเมินจากรายการที่ปรากฏในแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528ของอ.ที่ยื่นไว้ การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยจึงมิใช่เป็นการประเมินตามมาตรา 18 วรรคหนึ่งแต่เป็นการประเมินตามมาตรา 19 และ 20เมื่อมิได้มีการออกหมายเรียก อ.ผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของอ.มาไต่สวนก่อน การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยจึงไม่ชอบโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 1020/1/100673-4ลงวันที่ 17 พฤศจิกายน 2537 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 227/2540/สภ.1 (กม.4)จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 1020/1/100673-4 ลงวันที่ 17 พฤศจิกายน 2537 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 227/2540/สภ.1 (กม.4)จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยทั้งสี่มีว่า การประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ของจำเลยที่ 1 ต่อโจทก์ในฐานะทายาทของนายอุดม อุ่นสุวรรณในคดีนี้ชอบหรือไม่ เห็นว่าที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า การประเมินของจำเลยที่ 1 เป็นการประเมินตามมาตรา 18แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งจำเลยที่ 1 มีอำนาจประเมินได้โดยไม่ต้องออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 18 บัญญัติว่า"รายการที่ยื่นเพื่อเสียภาษีอากรนั้น ให้อำเภอหรือเจ้าพนักงานประเมินเป็นผู้ประเมินตามที่กำหนดไว้ในหมวดภาษีอากรนั้น ๆ และเมื่อได้ประเมินแล้วให้แจ้งจำนวนภาษีอากรที่ประเมินไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร ในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้ถ้าเมื่อประเมินแล้ว ไม่ต้องเรียกเก็บหรือเรียกคืนภาษีอากรการแจ้งจำนวนภาษีอากรเป็นอันงดไม่ต้องกระทำ แต่อำเภอหรือเจ้าพนักงานประเมินยังคงดำเนินการตามมาตรา 19 มาตรา 20และมาตรา 21 ได้"มาตรา 19 บัญญัติว่า "เว้นแต่จะมีบทบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวนและออกหมายเรียกพยาน กับสั่งให้ผู้ยื่นรายการหรือพยานนั้นนำบัญชี เอกสาร หรือหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้"มาตรา 20 บัญญัติว่า "เมื่อได้จัดการตามมาตรา 19 และทราบข้อความแล้ว เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจที่จะแก้ไขจำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิมโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏและแจ้งจำนวนเงินที่ต้องชำระอีกไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากรในกรณีนี้จะอุทธรณ์การประเมินก็ได้"เห็นได้ว่า การประเมินตามมาตรา 18 ซึ่งไม่ต้องออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนก่อนนั้น เป็นการประเมินตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏตามแบบแสดงรายการที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรยื่นเสียภาษีอากรเท่านั้น ส่วนการประเมินตามมาตรา 19 และมาตรา 20 นั้น เป็นการประเมินหลังจากเจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกผู้ยื่นรายการมาไต่สวนแล้วตามข้อเท็จจริงในรายงานกระบวนพิจารณาของศาลภาษีอากรกลาง ฉบับลงวันที่ 26 พฤษภาคม 2541 ปรากฏว่าศาลภาษีอากรกลางได้สอบข้อเท็จจริงจากคู่ความได้ความจากทนายความของจำเลยทั้งสี่ว่า การตรวจสอบภาษีเรื่องนี้เริ่มต้นมาจากเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ตรวจพบว่านางกิตติยา ศรีเลิศฟ้า ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1จึงออกหมายเรียกนางกิตติยาและสามีมาตรวจสอบไต่สวนทราบว่าบ้านเช่าและตึกแถวที่พิพาทเกี่ยวกับภาษีในคดีนี้เป็นกรรมสิทธิ์รวมของนายกฤษณะ อุ่นสุวรรณ นายธเนศ อุ่นสุวรรณและนางกิตติยา เจ้าพนักงานจึงออกหมายเรียกบุคคลทั้งสามมาตรวจสอบไต่สวน จากการตรวจสอบไต่สวนบุคคลทั้งสามและโจทก์ซึ่งเป็นบิดาของบุคคลทั้งสาม เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1เชื่อว่าเงินได้ค่าเช่าบ้านที่บุคคลทั้งสามยื่นแบบแสดงรายการไว้เป็นของนายอุดมหลังจากนั้นเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้พิจารณาแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528(ภ.ง.ด.90) และแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาครึ่งปี 2528 (ภ.ง.ด. 94) ของนายอุดม และทำการประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมตามฟ้องคดีนี้ โดยมิได้มีการออกหมายเรียกตรวจสอบก่อน เนื่องจากเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1เห็นว่าเป็นการประเมินตามมาตรา 18 แห่งประมวลรัษฎากรตามข้อเท็จจริงดังกล่าวปรากฏว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้ทำการประเมินในคดีนี้โดยมิได้ออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมมาไต่สวนก่อน แต่สาเหตุที่จะมีการประเมินเริ่มต้นมาจากการตรวจสอบ พบว่าแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของนางกิตติยาไม่ถูกต้อง จึงได้ออกหมายเรียกนางกิตติยาพร้อมทั้งสามี นายกฤษณะและนายธเนศ มาตรวจสอบไต่สวนแล้วเชื่อว่านายอุดมยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องจึงได้ประเมินภาษีต่อโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมตามที่โจทก์นำมาฟ้องเป็นคดีนี้การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ดังกล่าวจึงมิได้ประเมินจากรายการที่ปรากฏในแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528 ของนายอุดมที่ยื่นไว้เพราะการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2528ของนายอุดมตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 115 ถึง 124มิได้ระบุเกี่ยวกับค่าเช่าบ้านและตึกแถวซึ่งตั้งอยู่ที่ถนนวุฒากาศเขตบางขุนเทียน กรุงเทพมหานคร มายื่นเสียภาษีไว้ด้วยการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 จึงมิใช่เป็นการประเมินตามมาตรา 18 วรรคหนึ่ง แต่เป็นการประเมินตามมาตรา 19 และ 20 เมื่อมิได้มีการออกหมายเรียกนายอุดมผู้ยื่นรายการหรือโจทก์ซึ่งเป็นทายาทของนายอุดมมาไต่สวนก่อน การประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1จึงไม่ชอบพิพากษายืน(วิชา มั่นสกุล-ยงยุทธ ธารีสาร-สุนทร สิทธิเวชวิจิตร)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ