คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1899/2531หลักกฎหมาย: สินค้าที่นอนและหมอนของโจทก์ซึ่งผลิตจากฟองน้ำเทียม ไม่ใช่สินค้าอื่น ๆ เครื่องมือ เครื่องใช้ เฉพาะที่ผลิตจากพลาสติกตามบัญชี 1 หมวด 9 แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่54) พ.ศ. 2517 เพราะสินค้าที่นอนและหมอนกฎหมายได้บัญญัติไว้แล้วในบัญชีที่ 2 หมวด 2 เพียงแต่กฎหมายในขณะพิพาทประสงค์ลดภาษีเฉพาะที่นอนและหมอนที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น ดังนั้นสินค้าของโจทก์จึงไม่อยู่ในบัญชีใด ๆ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว ฟองน้ำเทียมตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวย่อมหมายถึงฟองน้ำเทียมโดยตัวเอง หาได้มีความหมายรวมถึงสิ่งของที่ผลิตเป็นสินค้าชนิดใดชนิดหนึ่งขึ้นโดยใช้ฟองน้ำเทียมเป็นส่วนประกอบด้วยไม่ เพราะมิฉะนั้นจะกลายเป็นว่าผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซึ่งถือเป็นผู้ผลิตสินค้าอันจะต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอยู่แล้ว เมื่อโจทก์นำฟองน้ำเทียมมาผลิตสินค้าเป็นที่นอนและหมอน ย่อมเห็นได้ชัดว่าโจทก์ย่อมไม่ใช่ผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซ้ำอีก.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์จ้างบริษัทบางกอกโฟม จำกัด ผลิตฟองน้ำให้แล้วโจทก์นำผ้ามาเย็บเป็นปลอกหรือซื้อปลอกมาหุ้มทำเป็นที่นอนและหมอน โดยเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑.๕ ของรายรับ เจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าปี พ.ศ. ๒๕๑๘ ถึง ๒๕๒๒ ในอัตราร้อยละ ๗ ของรายรับเป็นเงินค่าภาษีรวม ๑๒,๗๕๔,๘๘๑.๑๘ บาท ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยทั้งสี่ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงได้ความตามที่คู่ความนำสืบรับกันว่า โจทก์ได้ว่าจ้างให้บริษัทบางกอกโฟม จำกัด ผลิตฟองน้ำเทียมให้ตามสูตรของโจทก์ แล้วโจทก์นำผ้ามาเย็บเป็นปลอกมาหุ้มทำเป็นที่นอนและหมอนเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยทำการประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๗.๐ ของรายรับ โดยอ้างว่าสินค้าของโจทก์เป็นฟองน้ำ ฟองน้ำเทียมตามหมวด ๕ (๑๐) หรือเป็นของใช้ที่ผลิตจากพลาสติกตามหมวด ๙ แห่งบัญชีที่ ๑ ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ โจทก์จึงได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยว่าสินค้าที่โจทก์ผลิตจำหน่ายเข้าลักษณะเป็นสินค้าที่ผลิตจากฟองน้ำเทียม จึงเป็นสินค้าตามหมวด ๕ (๑๐)แห่งบัญชีที่ ๑ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว การประเมินชอบแล้วคงมีปัญหาที่โต้เถียงกันว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าที่ทำการผลิตสินค้าที่นอนและหมอนจากฟองน้ำเทียมขึ้นจำหน่าย อันเป็นสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐) ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ ดังจำเลยฎีกาหรือไม่ และสินค้าของโจทก์จัดเป็นสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๙ ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ เพราะเป็นเครื่องใช้ที่ผลิตจากปลาสติกหรือพลาสติกหรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่า สินค้าที่โจทก์ผลิตไม่ต้องด้วยบัญชีที่ ๑ หมวด ๙ สินค้าอื่น ๆเครื่องมือ เครื่องใช้ เฉพาะที่ผลิตจากพลาสติกดังจำเลยฎีกาเพราะสินค้าที่นอนและหมอน กฎหมายได้บัญญัติไว้แล้วในบัญชีที่ ๒ หมวด ๒ เพียงแต่กฎหมายประสงค์ลดภาษีเฉพาะที่นอนและหมอนที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น ดังนั้นสินค้าที่นอนและหมอนของโจทก์ซึ่งผลิตจากฟองน้ำเทียม จึงไม่อยู่ในบัญชีใด ๆ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว ส่วนข้อที่ว่าสินค้าโจทก์ผลิตจากฟองน้ำเทียมจะถือว่าเป็นฟองน้ำเทียมหรือไม่ศาลฎีกาเห็นว่าคำว่าฟองน้ำเทียมตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวย่อมมีความหมายถึงฟองน้ำเทียมโดยตัวเอง หาได้มีความหมายรวมถึงสิ่งของที่ผลิตเป็นสินค้าชนิดใดชนิดหนึ่งขึ้นโดยใช้ฟองน้ำเทียมเป็นส่วนประกอบด้วยไม่ เพราะมิฉะนั้นจะกลายเป็นว่าผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซึ่งถือเป็นผู้ผลิตสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ อันอาจได้รับการลดอัตราภาษีการค้าหากเข้าหลักเกณฑ์ตามที่บัญญัติไว้มาตรา ๗ (๑) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับเดียวกันจะต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอยู่แล้ว เมื่อโจทก์นำฟองน้ำเทียมมาผลิตสินค้าเป็นที่นอนและหมอนย่อมเห็นได้ชัดว่าโจทก์ย่อมไม่ใช่ผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซ้ำอีกเป็นแน่ และการที่บัญชีที่ ๒ หมวด ๒ เครื่องใช้หรือของใช้ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว บัญญัติถึงที่นอนหมอน เฉพาะที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่นในขณะพิพาท ย่อมแสดงว่ากฎหมายได้แยกแยะการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้าไว้โดยเฉพาะ ซึ่งต่อมาหลังจากพิพาทก็ได้มีการแก้ไขโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่๑๓๓)พ.ศ. ๒๕๒๖ ตัดข้อความที่ว่า 'ทั้งนี้เฉพาะที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น' ออก ดังนั้นหลังจากมีการแก้ไขแล้วที่นอนหรือหมอนทุกชนิดจึงจัดเข้าในสินค้าตามบัญชีที่ ๒ ดังกล่าวทั้งหมด ยิ่งแสดงให้เห็นชัดว่าในขณะพิพาทกฎหมายไม่ได้บัญญัติมุ่งหมายถึงที่นอนหรือหมอนดังเช่นกรณีของโจทก์ สินค้าของโจทก์ซึ่งเป็นสินค้าที่ผลิตจากฟองน้ำเทียมจึงไม่ใช่สินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐)ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ ดังจำเลยฎีกาส่วนสินค้าของโจทก์จะได้รับการลดอัตราหรือยกเว้นภาษีการค้าในขณะพิพาทตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวหรือไม่ ไม่มีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยในชั้นนี้ ศาลอุทธรณ์พิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วฎีกาจำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1899/2531บริษัทดันล้อปไทยแลนด์ จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 78 พ.ร.ฏ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ.2517 สินค้าที่นอนและหมอนของโจทก์ซึ่งผลิตจากฟองน้ำเทียม ไม่ใช่สินค้าอื่น ๆ เครื่องมือ เครื่องใช้ เฉพาะที่ผลิตจากพลาสติกตามบัญชี 1 หมวด 9 แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่54) พ.ศ. 2517 เพราะสินค้าที่นอนและหมอนกฎหมายได้บัญญัติไว้แล้วในบัญชีที่ 2 หมวด 2 เพียงแต่กฎหมายในขณะพิพาทประสงค์ลดภาษีเฉพาะที่นอนและหมอนที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น ดังนั้นสินค้าของโจทก์จึงไม่อยู่ในบัญชีใด ๆ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว ฟองน้ำเทียมตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวย่อมหมายถึงฟองน้ำเทียมโดยตัวเอง หาได้มีความหมายรวมถึงสิ่งของที่ผลิตเป็นสินค้าชนิดใดชนิดหนึ่งขึ้นโดยใช้ฟองน้ำเทียมเป็นส่วนประกอบด้วยไม่ เพราะมิฉะนั้นจะกลายเป็นว่าผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซึ่งถือเป็นผู้ผลิตสินค้าอันจะต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอยู่แล้ว เมื่อโจทก์นำฟองน้ำเทียมมาผลิตสินค้าเป็นที่นอนและหมอน ย่อมเห็นได้ชัดว่าโจทก์ย่อมไม่ใช่ผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซ้ำอีก.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์จ้างบริษัทบางกอกโฟม จำกัด ผลิตฟองน้ำให้แล้วโจทก์นำผ้ามาเย็บเป็นปลอกหรือซื้อปลอกมาหุ้มทำเป็นที่นอนและหมอน โดยเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑.๕ ของรายรับ เจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าปี พ.ศ. ๒๕๑๘ ถึง ๒๕๒๒ ในอัตราร้อยละ ๗ ของรายรับเป็นเงินค่าภาษีรวม ๑๒,๗๕๔,๘๘๑.๑๘ บาท ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยทั้งสี่ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงได้ความตามที่คู่ความนำสืบรับกันว่า โจทก์ได้ว่าจ้างให้บริษัทบางกอกโฟม จำกัด ผลิตฟองน้ำเทียมให้ตามสูตรของโจทก์ แล้วโจทก์นำผ้ามาเย็บเป็นปลอกมาหุ้มทำเป็นที่นอนและหมอนเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยทำการประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๗.๐ ของรายรับ โดยอ้างว่าสินค้าของโจทก์เป็นฟองน้ำ ฟองน้ำเทียมตามหมวด ๕ (๑๐) หรือเป็นของใช้ที่ผลิตจากพลาสติกตามหมวด ๙ แห่งบัญชีที่ ๑ ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ โจทก์จึงได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยว่าสินค้าที่โจทก์ผลิตจำหน่ายเข้าลักษณะเป็นสินค้าที่ผลิตจากฟองน้ำเทียม จึงเป็นสินค้าตามหมวด ๕ (๑๐)แห่งบัญชีที่ ๑ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว การประเมินชอบแล้วคงมีปัญหาที่โต้เถียงกันว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าที่ทำการผลิตสินค้าที่นอนและหมอนจากฟองน้ำเทียมขึ้นจำหน่าย อันเป็นสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐) ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ ดังจำเลยฎีกาหรือไม่ และสินค้าของโจทก์จัดเป็นสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๙ ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ เพราะเป็นเครื่องใช้ที่ผลิตจากปลาสติกหรือพลาสติกหรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่า สินค้าที่โจทก์ผลิตไม่ต้องด้วยบัญชีที่ ๑ หมวด ๙ สินค้าอื่น ๆเครื่องมือ เครื่องใช้ เฉพาะที่ผลิตจากพลาสติกดังจำเลยฎีกาเพราะสินค้าที่นอนและหมอน กฎหมายได้บัญญัติไว้แล้วในบัญชีที่ ๒ หมวด ๒ เพียงแต่กฎหมายประสงค์ลดภาษีเฉพาะที่นอนและหมอนที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น ดังนั้นสินค้าที่นอนและหมอนของโจทก์ซึ่งผลิตจากฟองน้ำเทียม จึงไม่อยู่ในบัญชีใด ๆ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว ส่วนข้อที่ว่าสินค้าโจทก์ผลิตจากฟองน้ำเทียมจะถือว่าเป็นฟองน้ำเทียมหรือไม่ศาลฎีกาเห็นว่าคำว่าฟองน้ำเทียมตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวย่อมมีความหมายถึงฟองน้ำเทียมโดยตัวเอง หาได้มีความหมายรวมถึงสิ่งของที่ผลิตเป็นสินค้าชนิดใดชนิดหนึ่งขึ้นโดยใช้ฟองน้ำเทียมเป็นส่วนประกอบด้วยไม่ เพราะมิฉะนั้นจะกลายเป็นว่าผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซึ่งถือเป็นผู้ผลิตสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ อันอาจได้รับการลดอัตราภาษีการค้าหากเข้าหลักเกณฑ์ตามที่บัญญัติไว้มาตรา ๗ (๑) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับเดียวกันจะต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอยู่แล้ว เมื่อโจทก์นำฟองน้ำเทียมมาผลิตสินค้าเป็นที่นอนและหมอนย่อมเห็นได้ชัดว่าโจทก์ย่อมไม่ใช่ผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซ้ำอีกเป็นแน่ และการที่บัญชีที่ ๒ หมวด ๒ เครื่องใช้หรือของใช้ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว บัญญัติถึงที่นอนหมอน เฉพาะที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่นในขณะพิพาท ย่อมแสดงว่ากฎหมายได้แยกแยะการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้าไว้โดยเฉพาะ ซึ่งต่อมาหลังจากพิพาทก็ได้มีการแก้ไขโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่๑๓๓)พ.ศ. ๒๕๒๖ ตัดข้อความที่ว่า 'ทั้งนี้เฉพาะที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น' ออก ดังนั้นหลังจากมีการแก้ไขแล้วที่นอนหรือหมอนทุกชนิดจึงจัดเข้าในสินค้าตามบัญชีที่ ๒ ดังกล่าวทั้งหมด ยิ่งแสดงให้เห็นชัดว่าในขณะพิพาทกฎหมายไม่ได้บัญญัติมุ่งหมายถึงที่นอนหรือหมอนดังเช่นกรณีของโจทก์ สินค้าของโจทก์ซึ่งเป็นสินค้าที่ผลิตจากฟองน้ำเทียมจึงไม่ใช่สินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐)ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ ดังจำเลยฎีกาส่วนสินค้าของโจทก์จะได้รับการลดอัตราหรือยกเว้นภาษีการค้าในขณะพิพาทตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวหรือไม่ ไม่มีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยในชั้นนี้ ศาลอุทธรณ์พิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วฎีกาจำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน.(วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-เฉลิม การปลื้มจิตต์-ไมตรี กลั่นนุรักษ์)ศาลแพ่ง - นายอรรถวิทย์ วรรธนวินิจศาลอุทธรณ์ - นายเดชา สุวรรณโณแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า โจทก์จ้างบริษัทบางกอกโฟม จำกัด ผลิตฟองน้ำให้แล้วโจทก์นำผ้ามาเย็บเป็นปลอกหรือซื้อปลอกมาหุ้มทำเป็นที่นอนและหมอน โดยเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑.๕ ของรายรับ เจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าปี พ.ศ. ๒๕๑๘ ถึง ๒๕๒๒ ในอัตราร้อยละ ๗ ของรายรับเป็นเงินค่าภาษีรวม ๑๒,๗๕๔,๘๘๑.๑๘ บาท ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยทั้งสี่ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงได้ความตามที่คู่ความนำสืบรับกันว่า โจทก์ได้ว่าจ้างให้บริษัทบางกอกโฟม จำกัด ผลิตฟองน้ำเทียมให้ตามสูตรของโจทก์ แล้วโจทก์นำผ้ามาเย็บเป็นปลอกมาหุ้มทำเป็นที่นอนและหมอนเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยทำการประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๗.๐ ของรายรับ โดยอ้างว่าสินค้าของโจทก์เป็นฟองน้ำ ฟองน้ำเทียมตามหมวด ๕ (๑๐) หรือเป็นของใช้ที่ผลิตจากพลาสติกตามหมวด ๙ แห่งบัญชีที่ ๑ ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ โจทก์จึงได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยว่าสินค้าที่โจทก์ผลิตจำหน่ายเข้าลักษณะเป็นสินค้าที่ผลิตจากฟองน้ำเทียม จึงเป็นสินค้าตามหมวด ๕ (๑๐)แห่งบัญชีที่ ๑ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว การประเมินชอบแล้วคงมีปัญหาที่โต้เถียงกันว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าที่ทำการผลิตสินค้าที่นอนและหมอนจากฟองน้ำเทียมขึ้นจำหน่าย อันเป็นสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐) ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ ดังจำเลยฎีกาหรือไม่ และสินค้าของโจทก์จัดเป็นสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๙ ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ เพราะเป็นเครื่องใช้ที่ผลิตจากปลาสติกหรือพลาสติกหรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่า สินค้าที่โจทก์ผลิตไม่ต้องด้วยบัญชีที่ ๑ หมวด ๙ สินค้าอื่น ๆเครื่องมือ เครื่องใช้ เฉพาะที่ผลิตจากพลาสติกดังจำเลยฎีกาเพราะสินค้าที่นอนและหมอน กฎหมายได้บัญญัติไว้แล้วในบัญชีที่ ๒ หมวด ๒ เพียงแต่กฎหมายประสงค์ลดภาษีเฉพาะที่นอนและหมอนที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น ดังนั้นสินค้าที่นอนและหมอนของโจทก์ซึ่งผลิตจากฟองน้ำเทียม จึงไม่อยู่ในบัญชีใด ๆ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว ส่วนข้อที่ว่าสินค้าโจทก์ผลิตจากฟองน้ำเทียมจะถือว่าเป็นฟองน้ำเทียมหรือไม่ศาลฎีกาเห็นว่าคำว่าฟองน้ำเทียมตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวย่อมมีความหมายถึงฟองน้ำเทียมโดยตัวเอง หาได้มีความหมายรวมถึงสิ่งของที่ผลิตเป็นสินค้าชนิดใดชนิดหนึ่งขึ้นโดยใช้ฟองน้ำเทียมเป็นส่วนประกอบด้วยไม่ เพราะมิฉะนั้นจะกลายเป็นว่าผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซึ่งถือเป็นผู้ผลิตสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ อันอาจได้รับการลดอัตราภาษีการค้าหากเข้าหลักเกณฑ์ตามที่บัญญัติไว้มาตรา ๗ (๑) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับเดียวกันจะต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอยู่แล้ว เมื่อโจทก์นำฟองน้ำเทียมมาผลิตสินค้าเป็นที่นอนและหมอนย่อมเห็นได้ชัดว่าโจทก์ย่อมไม่ใช่ผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซ้ำอีกเป็นแน่ และการที่บัญชีที่ ๒ หมวด ๒ เครื่องใช้หรือของใช้ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว บัญญัติถึงที่นอนหมอน เฉพาะที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่นในขณะพิพาท ย่อมแสดงว่ากฎหมายได้แยกแยะการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้าไว้โดยเฉพาะ ซึ่งต่อมาหลังจากพิพาทก็ได้มีการแก้ไขโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่๑๓๓)พ.ศ. ๒๕๒๖ ตัดข้อความที่ว่า 'ทั้งนี้เฉพาะที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น' ออก ดังนั้นหลังจากมีการแก้ไขแล้วที่นอนหรือหมอนทุกชนิดจึงจัดเข้าในสินค้าตามบัญชีที่ ๒ ดังกล่าวทั้งหมด ยิ่งแสดงให้เห็นชัดว่าในขณะพิพาทกฎหมายไม่ได้บัญญัติมุ่งหมายถึงที่นอนหรือหมอนดังเช่นกรณีของโจทก์ สินค้าของโจทก์ซึ่งเป็นสินค้าที่ผลิตจากฟองน้ำเทียมจึงไม่ใช่สินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐)ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ ดังจำเลยฎีกาส่วนสินค้าของโจทก์จะได้รับการลดอัตราหรือยกเว้นภาษีการค้าในขณะพิพาทตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวหรือไม่ ไม่มีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยในชั้นนี้ ศาลอุทธรณ์พิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วฎีกาจำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1899/2531บริษัทดันล้อปไทยแลนด์ จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 78 พ.ร.ฏ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ.2517 สินค้าที่นอนและหมอนของโจทก์ซึ่งผลิตจากฟองน้ำเทียม ไม่ใช่สินค้าอื่น ๆ เครื่องมือ เครื่องใช้ เฉพาะที่ผลิตจากพลาสติกตามบัญชี 1 หมวด 9 แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่54) พ.ศ. 2517 เพราะสินค้าที่นอนและหมอนกฎหมายได้บัญญัติไว้แล้วในบัญชีที่ 2 หมวด 2 เพียงแต่กฎหมายในขณะพิพาทประสงค์ลดภาษีเฉพาะที่นอนและหมอนที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น ดังนั้นสินค้าของโจทก์จึงไม่อยู่ในบัญชีใด ๆ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว ฟองน้ำเทียมตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวย่อมหมายถึงฟองน้ำเทียมโดยตัวเอง หาได้มีความหมายรวมถึงสิ่งของที่ผลิตเป็นสินค้าชนิดใดชนิดหนึ่งขึ้นโดยใช้ฟองน้ำเทียมเป็นส่วนประกอบด้วยไม่ เพราะมิฉะนั้นจะกลายเป็นว่าผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซึ่งถือเป็นผู้ผลิตสินค้าอันจะต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอยู่แล้ว เมื่อโจทก์นำฟองน้ำเทียมมาผลิตสินค้าเป็นที่นอนและหมอน ย่อมเห็นได้ชัดว่าโจทก์ย่อมไม่ใช่ผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซ้ำอีก.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์จ้างบริษัทบางกอกโฟม จำกัด ผลิตฟองน้ำให้แล้วโจทก์นำผ้ามาเย็บเป็นปลอกหรือซื้อปลอกมาหุ้มทำเป็นที่นอนและหมอน โดยเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑.๕ ของรายรับ เจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าปี พ.ศ. ๒๕๑๘ ถึง ๒๕๒๒ ในอัตราร้อยละ ๗ ของรายรับเป็นเงินค่าภาษีรวม ๑๒,๗๕๔,๘๘๑.๑๘ บาท ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยทั้งสี่ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงได้ความตามที่คู่ความนำสืบรับกันว่า โจทก์ได้ว่าจ้างให้บริษัทบางกอกโฟม จำกัด ผลิตฟองน้ำเทียมให้ตามสูตรของโจทก์ แล้วโจทก์นำผ้ามาเย็บเป็นปลอกมาหุ้มทำเป็นที่นอนและหมอนเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยทำการประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๗.๐ ของรายรับ โดยอ้างว่าสินค้าของโจทก์เป็นฟองน้ำ ฟองน้ำเทียมตามหมวด ๕ (๑๐) หรือเป็นของใช้ที่ผลิตจากพลาสติกตามหมวด ๙ แห่งบัญชีที่ ๑ ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ โจทก์จึงได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยว่าสินค้าที่โจทก์ผลิตจำหน่ายเข้าลักษณะเป็นสินค้าที่ผลิตจากฟองน้ำเทียม จึงเป็นสินค้าตามหมวด ๕ (๑๐)แห่งบัญชีที่ ๑ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว การประเมินชอบแล้วคงมีปัญหาที่โต้เถียงกันว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าที่ทำการผลิตสินค้าที่นอนและหมอนจากฟองน้ำเทียมขึ้นจำหน่าย อันเป็นสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐) ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ ดังจำเลยฎีกาหรือไม่ และสินค้าของโจทก์จัดเป็นสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๙ ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ เพราะเป็นเครื่องใช้ที่ผลิตจากปลาสติกหรือพลาสติกหรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่า สินค้าที่โจทก์ผลิตไม่ต้องด้วยบัญชีที่ ๑ หมวด ๙ สินค้าอื่น ๆเครื่องมือ เครื่องใช้ เฉพาะที่ผลิตจากพลาสติกดังจำเลยฎีกาเพราะสินค้าที่นอนและหมอน กฎหมายได้บัญญัติไว้แล้วในบัญชีที่ ๒ หมวด ๒ เพียงแต่กฎหมายประสงค์ลดภาษีเฉพาะที่นอนและหมอนที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น ดังนั้นสินค้าที่นอนและหมอนของโจทก์ซึ่งผลิตจากฟองน้ำเทียม จึงไม่อยู่ในบัญชีใด ๆ ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว ส่วนข้อที่ว่าสินค้าโจทก์ผลิตจากฟองน้ำเทียมจะถือว่าเป็นฟองน้ำเทียมหรือไม่ศาลฎีกาเห็นว่าคำว่าฟองน้ำเทียมตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวย่อมมีความหมายถึงฟองน้ำเทียมโดยตัวเอง หาได้มีความหมายรวมถึงสิ่งของที่ผลิตเป็นสินค้าชนิดใดชนิดหนึ่งขึ้นโดยใช้ฟองน้ำเทียมเป็นส่วนประกอบด้วยไม่ เพราะมิฉะนั้นจะกลายเป็นว่าผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซึ่งถือเป็นผู้ผลิตสินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ อันอาจได้รับการลดอัตราภาษีการค้าหากเข้าหลักเกณฑ์ตามที่บัญญัติไว้มาตรา ๗ (๑) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับเดียวกันจะต้องเสียภาษีการค้าในฐานะผู้ผลิตอยู่แล้ว เมื่อโจทก์นำฟองน้ำเทียมมาผลิตสินค้าเป็นที่นอนและหมอนย่อมเห็นได้ชัดว่าโจทก์ย่อมไม่ใช่ผู้ผลิตฟองน้ำเทียมซ้ำอีกเป็นแน่ และการที่บัญชีที่ ๒ หมวด ๒ เครื่องใช้หรือของใช้ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว บัญญัติถึงที่นอนหมอน เฉพาะที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่นในขณะพิพาท ย่อมแสดงว่ากฎหมายได้แยกแยะการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้าไว้โดยเฉพาะ ซึ่งต่อมาหลังจากพิพาทก็ได้มีการแก้ไขโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นรัษฎากร (ฉบับที่๑๓๓)พ.ศ. ๒๕๒๖ ตัดข้อความที่ว่า 'ทั้งนี้เฉพาะที่ยัดปุยนุ่นหรือปุยจากต้นไม้อย่างอื่น' ออก ดังนั้นหลังจากมีการแก้ไขแล้วที่นอนหรือหมอนทุกชนิดจึงจัดเข้าในสินค้าตามบัญชีที่ ๒ ดังกล่าวทั้งหมด ยิ่งแสดงให้เห็นชัดว่าในขณะพิพาทกฎหมายไม่ได้บัญญัติมุ่งหมายถึงที่นอนหรือหมอนดังเช่นกรณีของโจทก์ สินค้าของโจทก์ซึ่งเป็นสินค้าที่ผลิตจากฟองน้ำเทียมจึงไม่ใช่สินค้าตามบัญชีที่ ๑ หมวด ๕ (๑๐)ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่๕๔) พ.ศ. ๒๕๑๗ ดังจำเลยฎีกาส่วนสินค้าของโจทก์จะได้รับการลดอัตราหรือยกเว้นภาษีการค้าในขณะพิพาทตามพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวหรือไม่ ไม่มีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยในชั้นนี้ ศาลอุทธรณ์พิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วฎีกาจำเลยฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน.(วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-เฉลิม การปลื้มจิตต์-ไมตรี กลั่นนุรักษ์)ศาลแพ่ง - นายอรรถวิทย์ วรรธนวินิจศาลอุทธรณ์ - นายเดชา สุวรรณโณแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ