คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2302/2531หลักกฎหมาย: ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากรในประเภทการค้าที่ 1 ที่กำหนดให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าดังที่ระบุไว้ในชนิด 8(ก) นั้น กำหนดเฉพาะสินค้าที่ยังมีสภาพเป็นแร่อยู่และยังระบุข้อยกเว้นไว้ชัดว่าไม่ให้รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่อันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1 อีกด้วย โจทก์ส่งออกสินค้าพิพาทซึ่งเป็นโลหะผสมที่ผ่านการถลุงมาจากแร่และยังมีการผสมระหว่างดีบุก กับตะกั่วอีกชั้นหนึ่งจึงมิใช่เป็นแร่โลหะหรือสินแร่โลหะตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าสำหรับสินค้าพิพาทโจทก์ฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนคำสั่งให้เสียภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมิน และเพิกถอนคำวินิจฉัยของกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการค้าไม่ถูกต้องโลหะดีบุกผสมตะกั่วที่โจทก์ส่งไปยังต่างประเทศเป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8 (ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า เจ้าพนักงานของจำเลยประเมินภาษีการค้าของโจทก์ในอัตราร้อยละ 4 ของรายรับถูกต้องแล้ว และได้คำนวณเบี้ยปรับเพียงร้อยละ 30 เท่านั้น เมื่อโจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินของจำเลยถูกต้องแล้ว สินค้าที่โจทก์ส่งออกมิใช่วัตถุประดิษฐ์อันจะได้รับการยกเว้นไม่ต้องชำระภาษีการค้าขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับให้เพิกถอนคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังยุติจากที่คู่ความนำสืบรับกันว่าโจทก์เป็นผู้ส่งออกสินค้าพิพาท ซึ่งเป็นโลหะผสมระหว่างดีบุกกับตะกั่วในอัตราร้อยละ 60 ต่อ 40 มีลักษณะเป็นแท่งขนาดกว้าง 15 เซนติเมตร สูง 20 เซนติเมตร และยาว 60 เซนติเมตรโดยมิได้ชำระค่าภาษีการค้า ปัญหาตามฎีกาของจำเลยมีว่า สินค้าพิพาทเป็นสินค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งผู้ส่งออกคือโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 4 ของรายรับหรือไม่ ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าแห่งประมวลรัษฎากรประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) ระบุไว้ว่าได้แก่ "แร่โลหะ หรือสินแร่โลหะทุกชนิดนอกจากมังกานีส แต่ไม่รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่โลหะหรือจากสินแร่โลหะอันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1" และกำหนดให้ผู้ส่งออกมีหน้าที่เสียภาษีการค้า สำหรับในประเภทการค้า 1ชนิด 1 ในส่วนที่เกี่ยวกับกำหนดให้ผู้ส่งออกมีหน้าที่เสียภาษีการค้าได้แก่ชนิด 1(ง) ซึ่งระบุไว้ว่าได้แก่ "สินค้าและวัตถุพลอยได้ตาม(ก) ซึ่งผู้ผลิตไม่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีตาม (ก)" ซึ่งในประเภทการค้า 1 ชนิด 1(ก) นั้นเป็นบททั่วไปครอบคลุมสินค้าและวัตถุพลอยได้ส่วนที่เหลือทั้งหมดนอกจากที่ระบุไว้ใน (ข) และ (ค) หรือในชนิด 2ถึงชนิด 8 หรือในประเภทการค้าอื่น และกำหนดให้ผู้นำเข้าหรือผู้ผลิตมีหน้าที่เสียภาษีการค้าในสินค้าประเภทนี้เมื่อพิจารณาถึงกฎหมายที่ยกขึ้นมากล่าวข้างต้นโดยละเอียดแล้วจะเห็นได้ว่า กฎหมายมุ่งประสงค์ให้เรียกเก็บภาษีการค้าในประเภทการค้า 1 ซึ่งเป็นเรื่องการขายของเอาจากผู้ผลิต ผู้นำเข้าหรือผู้ส่งออก แยกกันเป็นส่วนสัดตามขั้นตอนทั้งนี้เพื่อไม่ให้มีการเสียภาษีการค้าซ้ำซ้อนกันกล่าวโดยสรุปในส่วนที่เกี่ยวข้องกับสินค้าพิพาทก็คือ หากมีการส่งออกสินค้าชนิด 8(ก) ในส่วนที่เป็นแร่หรือสินแร่ซึ่งถือได้ว่าเป็นวัตถุดิบโดยแท้ผู้ส่งออกต้องเป็นผู้เสียภาษีการค้า โดยผู้ผลิตหรือขุดได้จากพื้นดินไม่ต้องเสียภาษีการค้าแต่หากมีผู้ดำเนินการอีกขั้นตอนหนึ่งคือ ถลุงแร่โลหะดีบุกและแร่โลหะตะกั่วออกเป็นเนื้อโลหะดีบุกและโลหะตะกั่วแล้ว ย่อมได้ชื่อว่าเป็นผู้ผลิตโลหะดีบุก และโลหะตะกั่วนั้น ซึ่งจะต้องเสียภาษีการค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 1 (ก) ดังนั้นเมื่อมีการเสียภาษีการค้าแล้วเช่นนี้ เมื่อมีผู้ส่งออกซึ่งสินค้าดังกล่าว ก็ย่อมจะไม่ต้องถูกเรียกเก็บภาษีการค้า กฎหมายจึงมิได้บัญญัติให้ผู้ส่งออกซึ่งสินค้าประเภทโลหะต้องเสียภาษีการค้าอีก กรณีของโจทก์ข้ามขั้นตอนไปอีกขั้นหนึ่ง คือมีการเอาโลหะดีบุกและโลหะตะกั่วมาผสมกันในอัตราส่วน 60 ต่อ 40 เกิดเป็นโลหะผสมชนิดใหม่ขึ้น และโจทก์นำสืบฟังได้ว่า สามารถใช้ประโยชน์ในการบัดกรีได้ทันที ซึ่งเป็นการแน่นอนว่ากว่าจะมีการผลิตสินค้าพิพาทขึ้นมาได้นั้นจะต้องมีการเสียภาษีการค้ามาแล้ว ดังนั้นตามบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากรในประเภทการค้า 1 ที่กำหนดให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าดังที่ระบุไว้ในชนิด 8(ก) นั้นจึงกำหนดเฉพาะสินค้าที่ยังมีสภาพเป็นแร่อยู่ และยังระบุข้อยกเว้นไว้ชัดว่าไม่ให้รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่อันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1 อีกด้วยซึ่งหมายความว่าแม้จะมีการส่งออกซึ่งแร่ แต่เป็นสภาพของวัตถุประดิษฐ์อันผู้ผลิตจะต้องเสียภาษีการค้าแล้ว ผู้ส่งออกก็ไม่ต้องเสียภาษีการค้าอีก คำว่าแร่หรือสินแร่นั้นหมายถึงวัตถุที่ได้จากพื้นดินเอามาถลุงเป็นโลหะต่าง ๆ เป็นต้นแต่เป็นของที่ยังไม่ได้ถลุง ดังนั้นคำว่า แร่โลหะหรือสินแร่โลหะก็คือแร่ เมื่อถลุงแล้วจะได้เป็นโลหะ หาใช่หมายถึงโลหะที่ได้มาจากการถลุงแล้วไม่สำหรับสินค้าพิพาทนั้นยังได้ความชัดว่าเป็นโลหะผสม ที่ผ่านการถลุงมาจากแร่ และยังมีการผสมระหว่างดีบุกกับตะกั่วอีกชั้นหนึ่ง จึงหาใช่เป็นแร่โลหะหรือสินแร่โลหะตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) ไม่ ดังนั้นโจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าสำหรับสินค้าพิพาท ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษามานั้นชอบแล้ว ฎีกาของจำเลยฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2302/2531บริษัท เพ็ญ กนก (2504) จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ภาษีการค้า บัญชีอัตราภาษีการค้า ประเภทการค้า 1 ชนิด 8 (ก) พ.ร.บ.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 19) พ.ศ.2508 ม. 78 ภาษีการค้า บัญชีอัตราภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากรในประเภทการค้าที่ 1 ที่กำหนดให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าดังที่ระบุไว้ในชนิด 8(ก) นั้น กำหนดเฉพาะสินค้าที่ยังมีสภาพเป็นแร่อยู่และยังระบุข้อยกเว้นไว้ชัดว่าไม่ให้รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่อันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1 อีกด้วย โจทก์ส่งออกสินค้าพิพาทซึ่งเป็นโลหะผสมที่ผ่านการถลุงมาจากแร่และยังมีการผสมระหว่างดีบุก กับตะกั่วอีกชั้นหนึ่งจึงมิใช่เป็นแร่โลหะหรือสินแร่โลหะตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าสำหรับสินค้าพิพาทโจทก์ฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนคำสั่งให้เสียภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมิน และเพิกถอนคำวินิจฉัยของกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการค้าไม่ถูกต้องโลหะดีบุกผสมตะกั่วที่โจทก์ส่งไปยังต่างประเทศเป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8 (ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า เจ้าพนักงานของจำเลยประเมินภาษีการค้าของโจทก์ในอัตราร้อยละ 4 ของรายรับถูกต้องแล้ว และได้คำนวณเบี้ยปรับเพียงร้อยละ 30 เท่านั้น เมื่อโจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินของจำเลยถูกต้องแล้ว สินค้าที่โจทก์ส่งออกมิใช่วัตถุประดิษฐ์อันจะได้รับการยกเว้นไม่ต้องชำระภาษีการค้าขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับให้เพิกถอนคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังยุติจากที่คู่ความนำสืบรับกันว่าโจทก์เป็นผู้ส่งออกสินค้าพิพาท ซึ่งเป็นโลหะผสมระหว่างดีบุกกับตะกั่วในอัตราร้อยละ 60 ต่อ 40 มีลักษณะเป็นแท่งขนาดกว้าง 15 เซนติเมตร สูง 20 เซนติเมตร และยาว 60 เซนติเมตรโดยมิได้ชำระค่าภาษีการค้า ปัญหาตามฎีกาของจำเลยมีว่า สินค้าพิพาทเป็นสินค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งผู้ส่งออกคือโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 4 ของรายรับหรือไม่ ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าแห่งประมวลรัษฎากรประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) ระบุไว้ว่าได้แก่ "แร่โลหะ หรือสินแร่โลหะทุกชนิดนอกจากมังกานีส แต่ไม่รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่โลหะหรือจากสินแร่โลหะอันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1" และกำหนดให้ผู้ส่งออกมีหน้าที่เสียภาษีการค้า สำหรับในประเภทการค้า 1ชนิด 1 ในส่วนที่เกี่ยวกับกำหนดให้ผู้ส่งออกมีหน้าที่เสียภาษีการค้าได้แก่ชนิด 1(ง) ซึ่งระบุไว้ว่าได้แก่ "สินค้าและวัตถุพลอยได้ตาม(ก) ซึ่งผู้ผลิตไม่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีตาม (ก)" ซึ่งในประเภทการค้า 1 ชนิด 1(ก) นั้นเป็นบททั่วไปครอบคลุมสินค้าและวัตถุพลอยได้ส่วนที่เหลือทั้งหมดนอกจากที่ระบุไว้ใน (ข) และ (ค) หรือในชนิด 2ถึงชนิด 8 หรือในประเภทการค้าอื่น และกำหนดให้ผู้นำเข้าหรือผู้ผลิตมีหน้าที่เสียภาษีการค้าในสินค้าประเภทนี้เมื่อพิจารณาถึงกฎหมายที่ยกขึ้นมากล่าวข้างต้นโดยละเอียดแล้วจะเห็นได้ว่า กฎหมายมุ่งประสงค์ให้เรียกเก็บภาษีการค้าในประเภทการค้า 1 ซึ่งเป็นเรื่องการขายของเอาจากผู้ผลิต ผู้นำเข้าหรือผู้ส่งออก แยกกันเป็นส่วนสัดตามขั้นตอนทั้งนี้เพื่อไม่ให้มีการเสียภาษีการค้าซ้ำซ้อนกันกล่าวโดยสรุปในส่วนที่เกี่ยวข้องกับสินค้าพิพาทก็คือ หากมีการส่งออกสินค้าชนิด 8(ก) ในส่วนที่เป็นแร่หรือสินแร่ซึ่งถือได้ว่าเป็นวัตถุดิบโดยแท้ผู้ส่งออกต้องเป็นผู้เสียภาษีการค้า โดยผู้ผลิตหรือขุดได้จากพื้นดินไม่ต้องเสียภาษีการค้าแต่หากมีผู้ดำเนินการอีกขั้นตอนหนึ่งคือ ถลุงแร่โลหะดีบุกและแร่โลหะตะกั่วออกเป็นเนื้อโลหะดีบุกและโลหะตะกั่วแล้ว ย่อมได้ชื่อว่าเป็นผู้ผลิตโลหะดีบุก และโลหะตะกั่วนั้น ซึ่งจะต้องเสียภาษีการค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 1 (ก) ดังนั้นเมื่อมีการเสียภาษีการค้าแล้วเช่นนี้ เมื่อมีผู้ส่งออกซึ่งสินค้าดังกล่าว ก็ย่อมจะไม่ต้องถูกเรียกเก็บภาษีการค้า กฎหมายจึงมิได้บัญญัติให้ผู้ส่งออกซึ่งสินค้าประเภทโลหะต้องเสียภาษีการค้าอีก กรณีของโจทก์ข้ามขั้นตอนไปอีกขั้นหนึ่ง คือมีการเอาโลหะดีบุกและโลหะตะกั่วมาผสมกันในอัตราส่วน 60 ต่อ 40 เกิดเป็นโลหะผสมชนิดใหม่ขึ้น และโจทก์นำสืบฟังได้ว่า สามารถใช้ประโยชน์ในการบัดกรีได้ทันที ซึ่งเป็นการแน่นอนว่ากว่าจะมีการผลิตสินค้าพิพาทขึ้นมาได้นั้นจะต้องมีการเสียภาษีการค้ามาแล้ว ดังนั้นตามบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากรในประเภทการค้า 1 ที่กำหนดให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าดังที่ระบุไว้ในชนิด 8(ก) นั้นจึงกำหนดเฉพาะสินค้าที่ยังมีสภาพเป็นแร่อยู่ และยังระบุข้อยกเว้นไว้ชัดว่าไม่ให้รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่อันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1 อีกด้วยซึ่งหมายความว่าแม้จะมีการส่งออกซึ่งแร่ แต่เป็นสภาพของวัตถุประดิษฐ์อันผู้ผลิตจะต้องเสียภาษีการค้าแล้ว ผู้ส่งออกก็ไม่ต้องเสียภาษีการค้าอีก คำว่าแร่หรือสินแร่นั้นหมายถึงวัตถุที่ได้จากพื้นดินเอามาถลุงเป็นโลหะต่าง ๆ เป็นต้นแต่เป็นของที่ยังไม่ได้ถลุง ดังนั้นคำว่า แร่โลหะหรือสินแร่โลหะก็คือแร่ เมื่อถลุงแล้วจะได้เป็นโลหะ หาใช่หมายถึงโลหะที่ได้มาจากการถลุงแล้วไม่สำหรับสินค้าพิพาทนั้นยังได้ความชัดว่าเป็นโลหะผสม ที่ผ่านการถลุงมาจากแร่ และยังมีการผสมระหว่างดีบุกกับตะกั่วอีกชั้นหนึ่ง จึงหาใช่เป็นแร่โลหะหรือสินแร่โลหะตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) ไม่ ดังนั้นโจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าสำหรับสินค้าพิพาท ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษามานั้นชอบแล้ว ฎีกาของจำเลยฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(ประวิทย์ ขัมภรัตน์-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล)แหล่งที่มาเนติบัณฑิตยสภาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนคำสั่งให้เสียภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมิน และเพิกถอนคำวินิจฉัยของกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการค้าไม่ถูกต้องโลหะดีบุกผสมตะกั่วที่โจทก์ส่งไปยังต่างประเทศเป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8 (ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า เจ้าพนักงานของจำเลยประเมินภาษีการค้าของโจทก์ในอัตราร้อยละ 4 ของรายรับถูกต้องแล้ว และได้คำนวณเบี้ยปรับเพียงร้อยละ 30 เท่านั้น เมื่อโจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินของจำเลยถูกต้องแล้ว สินค้าที่โจทก์ส่งออกมิใช่วัตถุประดิษฐ์อันจะได้รับการยกเว้นไม่ต้องชำระภาษีการค้าขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับให้เพิกถอนคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังยุติจากที่คู่ความนำสืบรับกันว่าโจทก์เป็นผู้ส่งออกสินค้าพิพาท ซึ่งเป็นโลหะผสมระหว่างดีบุกกับตะกั่วในอัตราร้อยละ 60 ต่อ 40 มีลักษณะเป็นแท่งขนาดกว้าง 15 เซนติเมตร สูง 20 เซนติเมตร และยาว 60 เซนติเมตรโดยมิได้ชำระค่าภาษีการค้า ปัญหาตามฎีกาของจำเลยมีว่า สินค้าพิพาทเป็นสินค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งผู้ส่งออกคือโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 4 ของรายรับหรือไม่ ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าแห่งประมวลรัษฎากรประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) ระบุไว้ว่าได้แก่ "แร่โลหะ หรือสินแร่โลหะทุกชนิดนอกจากมังกานีส แต่ไม่รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่โลหะหรือจากสินแร่โลหะอันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1" และกำหนดให้ผู้ส่งออกมีหน้าที่เสียภาษีการค้า สำหรับในประเภทการค้า 1ชนิด 1 ในส่วนที่เกี่ยวกับกำหนดให้ผู้ส่งออกมีหน้าที่เสียภาษีการค้าได้แก่ชนิด 1(ง) ซึ่งระบุไว้ว่าได้แก่ "สินค้าและวัตถุพลอยได้ตาม(ก) ซึ่งผู้ผลิตไม่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีตาม (ก)" ซึ่งในประเภทการค้า 1 ชนิด 1(ก) นั้นเป็นบททั่วไปครอบคลุมสินค้าและวัตถุพลอยได้ส่วนที่เหลือทั้งหมดนอกจากที่ระบุไว้ใน (ข) และ (ค) หรือในชนิด 2ถึงชนิด 8 หรือในประเภทการค้าอื่น และกำหนดให้ผู้นำเข้าหรือผู้ผลิตมีหน้าที่เสียภาษีการค้าในสินค้าประเภทนี้เมื่อพิจารณาถึงกฎหมายที่ยกขึ้นมากล่าวข้างต้นโดยละเอียดแล้วจะเห็นได้ว่า กฎหมายมุ่งประสงค์ให้เรียกเก็บภาษีการค้าในประเภทการค้า 1 ซึ่งเป็นเรื่องการขายของเอาจากผู้ผลิต ผู้นำเข้าหรือผู้ส่งออก แยกกันเป็นส่วนสัดตามขั้นตอนทั้งนี้เพื่อไม่ให้มีการเสียภาษีการค้าซ้ำซ้อนกันกล่าวโดยสรุปในส่วนที่เกี่ยวข้องกับสินค้าพิพาทก็คือ หากมีการส่งออกสินค้าชนิด 8(ก) ในส่วนที่เป็นแร่หรือสินแร่ซึ่งถือได้ว่าเป็นวัตถุดิบโดยแท้ผู้ส่งออกต้องเป็นผู้เสียภาษีการค้า โดยผู้ผลิตหรือขุดได้จากพื้นดินไม่ต้องเสียภาษีการค้าแต่หากมีผู้ดำเนินการอีกขั้นตอนหนึ่งคือ ถลุงแร่โลหะดีบุกและแร่โลหะตะกั่วออกเป็นเนื้อโลหะดีบุกและโลหะตะกั่วแล้ว ย่อมได้ชื่อว่าเป็นผู้ผลิตโลหะดีบุก และโลหะตะกั่วนั้น ซึ่งจะต้องเสียภาษีการค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 1 (ก) ดังนั้นเมื่อมีการเสียภาษีการค้าแล้วเช่นนี้ เมื่อมีผู้ส่งออกซึ่งสินค้าดังกล่าว ก็ย่อมจะไม่ต้องถูกเรียกเก็บภาษีการค้า กฎหมายจึงมิได้บัญญัติให้ผู้ส่งออกซึ่งสินค้าประเภทโลหะต้องเสียภาษีการค้าอีก กรณีของโจทก์ข้ามขั้นตอนไปอีกขั้นหนึ่ง คือมีการเอาโลหะดีบุกและโลหะตะกั่วมาผสมกันในอัตราส่วน 60 ต่อ 40 เกิดเป็นโลหะผสมชนิดใหม่ขึ้น และโจทก์นำสืบฟังได้ว่า สามารถใช้ประโยชน์ในการบัดกรีได้ทันที ซึ่งเป็นการแน่นอนว่ากว่าจะมีการผลิตสินค้าพิพาทขึ้นมาได้นั้นจะต้องมีการเสียภาษีการค้ามาแล้ว ดังนั้นตามบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากรในประเภทการค้า 1 ที่กำหนดให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าดังที่ระบุไว้ในชนิด 8(ก) นั้นจึงกำหนดเฉพาะสินค้าที่ยังมีสภาพเป็นแร่อยู่ และยังระบุข้อยกเว้นไว้ชัดว่าไม่ให้รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่อันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1 อีกด้วยซึ่งหมายความว่าแม้จะมีการส่งออกซึ่งแร่ แต่เป็นสภาพของวัตถุประดิษฐ์อันผู้ผลิตจะต้องเสียภาษีการค้าแล้ว ผู้ส่งออกก็ไม่ต้องเสียภาษีการค้าอีก คำว่าแร่หรือสินแร่นั้นหมายถึงวัตถุที่ได้จากพื้นดินเอามาถลุงเป็นโลหะต่าง ๆ เป็นต้นแต่เป็นของที่ยังไม่ได้ถลุง ดังนั้นคำว่า แร่โลหะหรือสินแร่โลหะก็คือแร่ เมื่อถลุงแล้วจะได้เป็นโลหะ หาใช่หมายถึงโลหะที่ได้มาจากการถลุงแล้วไม่สำหรับสินค้าพิพาทนั้นยังได้ความชัดว่าเป็นโลหะผสม ที่ผ่านการถลุงมาจากแร่ และยังมีการผสมระหว่างดีบุกกับตะกั่วอีกชั้นหนึ่ง จึงหาใช่เป็นแร่โลหะหรือสินแร่โลหะตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) ไม่ ดังนั้นโจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าสำหรับสินค้าพิพาท ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษามานั้นชอบแล้ว ฎีกาของจำเลยฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2302/2531บริษัท เพ็ญ กนก (2504) จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ภาษีการค้า บัญชีอัตราภาษีการค้า ประเภทการค้า 1 ชนิด 8 (ก) พ.ร.บ.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 19) พ.ศ.2508 ม. 78 ภาษีการค้า บัญชีอัตราภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากรในประเภทการค้าที่ 1 ที่กำหนดให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าดังที่ระบุไว้ในชนิด 8(ก) นั้น กำหนดเฉพาะสินค้าที่ยังมีสภาพเป็นแร่อยู่และยังระบุข้อยกเว้นไว้ชัดว่าไม่ให้รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่อันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1 อีกด้วย โจทก์ส่งออกสินค้าพิพาทซึ่งเป็นโลหะผสมที่ผ่านการถลุงมาจากแร่และยังมีการผสมระหว่างดีบุก กับตะกั่วอีกชั้นหนึ่งจึงมิใช่เป็นแร่โลหะหรือสินแร่โลหะตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าสำหรับสินค้าพิพาทโจทก์ฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนคำสั่งให้เสียภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมิน และเพิกถอนคำวินิจฉัยของกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการค้าไม่ถูกต้องโลหะดีบุกผสมตะกั่วที่โจทก์ส่งไปยังต่างประเทศเป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8 (ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า เจ้าพนักงานของจำเลยประเมินภาษีการค้าของโจทก์ในอัตราร้อยละ 4 ของรายรับถูกต้องแล้ว และได้คำนวณเบี้ยปรับเพียงร้อยละ 30 เท่านั้น เมื่อโจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินของจำเลยถูกต้องแล้ว สินค้าที่โจทก์ส่งออกมิใช่วัตถุประดิษฐ์อันจะได้รับการยกเว้นไม่ต้องชำระภาษีการค้าขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับให้เพิกถอนคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังยุติจากที่คู่ความนำสืบรับกันว่าโจทก์เป็นผู้ส่งออกสินค้าพิพาท ซึ่งเป็นโลหะผสมระหว่างดีบุกกับตะกั่วในอัตราร้อยละ 60 ต่อ 40 มีลักษณะเป็นแท่งขนาดกว้าง 15 เซนติเมตร สูง 20 เซนติเมตร และยาว 60 เซนติเมตรโดยมิได้ชำระค่าภาษีการค้า ปัญหาตามฎีกาของจำเลยมีว่า สินค้าพิพาทเป็นสินค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งผู้ส่งออกคือโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 4 ของรายรับหรือไม่ ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าแห่งประมวลรัษฎากรประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) ระบุไว้ว่าได้แก่ "แร่โลหะ หรือสินแร่โลหะทุกชนิดนอกจากมังกานีส แต่ไม่รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่โลหะหรือจากสินแร่โลหะอันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1" และกำหนดให้ผู้ส่งออกมีหน้าที่เสียภาษีการค้า สำหรับในประเภทการค้า 1ชนิด 1 ในส่วนที่เกี่ยวกับกำหนดให้ผู้ส่งออกมีหน้าที่เสียภาษีการค้าได้แก่ชนิด 1(ง) ซึ่งระบุไว้ว่าได้แก่ "สินค้าและวัตถุพลอยได้ตาม(ก) ซึ่งผู้ผลิตไม่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีตาม (ก)" ซึ่งในประเภทการค้า 1 ชนิด 1(ก) นั้นเป็นบททั่วไปครอบคลุมสินค้าและวัตถุพลอยได้ส่วนที่เหลือทั้งหมดนอกจากที่ระบุไว้ใน (ข) และ (ค) หรือในชนิด 2ถึงชนิด 8 หรือในประเภทการค้าอื่น และกำหนดให้ผู้นำเข้าหรือผู้ผลิตมีหน้าที่เสียภาษีการค้าในสินค้าประเภทนี้เมื่อพิจารณาถึงกฎหมายที่ยกขึ้นมากล่าวข้างต้นโดยละเอียดแล้วจะเห็นได้ว่า กฎหมายมุ่งประสงค์ให้เรียกเก็บภาษีการค้าในประเภทการค้า 1 ซึ่งเป็นเรื่องการขายของเอาจากผู้ผลิต ผู้นำเข้าหรือผู้ส่งออก แยกกันเป็นส่วนสัดตามขั้นตอนทั้งนี้เพื่อไม่ให้มีการเสียภาษีการค้าซ้ำซ้อนกันกล่าวโดยสรุปในส่วนที่เกี่ยวข้องกับสินค้าพิพาทก็คือ หากมีการส่งออกสินค้าชนิด 8(ก) ในส่วนที่เป็นแร่หรือสินแร่ซึ่งถือได้ว่าเป็นวัตถุดิบโดยแท้ผู้ส่งออกต้องเป็นผู้เสียภาษีการค้า โดยผู้ผลิตหรือขุดได้จากพื้นดินไม่ต้องเสียภาษีการค้าแต่หากมีผู้ดำเนินการอีกขั้นตอนหนึ่งคือ ถลุงแร่โลหะดีบุกและแร่โลหะตะกั่วออกเป็นเนื้อโลหะดีบุกและโลหะตะกั่วแล้ว ย่อมได้ชื่อว่าเป็นผู้ผลิตโลหะดีบุก และโลหะตะกั่วนั้น ซึ่งจะต้องเสียภาษีการค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 1 (ก) ดังนั้นเมื่อมีการเสียภาษีการค้าแล้วเช่นนี้ เมื่อมีผู้ส่งออกซึ่งสินค้าดังกล่าว ก็ย่อมจะไม่ต้องถูกเรียกเก็บภาษีการค้า กฎหมายจึงมิได้บัญญัติให้ผู้ส่งออกซึ่งสินค้าประเภทโลหะต้องเสียภาษีการค้าอีก กรณีของโจทก์ข้ามขั้นตอนไปอีกขั้นหนึ่ง คือมีการเอาโลหะดีบุกและโลหะตะกั่วมาผสมกันในอัตราส่วน 60 ต่อ 40 เกิดเป็นโลหะผสมชนิดใหม่ขึ้น และโจทก์นำสืบฟังได้ว่า สามารถใช้ประโยชน์ในการบัดกรีได้ทันที ซึ่งเป็นการแน่นอนว่ากว่าจะมีการผลิตสินค้าพิพาทขึ้นมาได้นั้นจะต้องมีการเสียภาษีการค้ามาแล้ว ดังนั้นตามบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากรในประเภทการค้า 1 ที่กำหนดให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าดังที่ระบุไว้ในชนิด 8(ก) นั้นจึงกำหนดเฉพาะสินค้าที่ยังมีสภาพเป็นแร่อยู่ และยังระบุข้อยกเว้นไว้ชัดว่าไม่ให้รวมถึงวัตถุประดิษฐ์จากแร่อันต้องเสียภาษีตามอัตราในชนิด 1 อีกด้วยซึ่งหมายความว่าแม้จะมีการส่งออกซึ่งแร่ แต่เป็นสภาพของวัตถุประดิษฐ์อันผู้ผลิตจะต้องเสียภาษีการค้าแล้ว ผู้ส่งออกก็ไม่ต้องเสียภาษีการค้าอีก คำว่าแร่หรือสินแร่นั้นหมายถึงวัตถุที่ได้จากพื้นดินเอามาถลุงเป็นโลหะต่าง ๆ เป็นต้นแต่เป็นของที่ยังไม่ได้ถลุง ดังนั้นคำว่า แร่โลหะหรือสินแร่โลหะก็คือแร่ เมื่อถลุงแล้วจะได้เป็นโลหะ หาใช่หมายถึงโลหะที่ได้มาจากการถลุงแล้วไม่สำหรับสินค้าพิพาทนั้นยังได้ความชัดว่าเป็นโลหะผสม ที่ผ่านการถลุงมาจากแร่ และยังมีการผสมระหว่างดีบุกกับตะกั่วอีกชั้นหนึ่ง จึงหาใช่เป็นแร่โลหะหรือสินแร่โลหะตามความหมายในบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 8(ก) ไม่ ดังนั้นโจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้าสำหรับสินค้าพิพาท ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษามานั้นชอบแล้ว ฎีกาของจำเลยฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(ประวิทย์ ขัมภรัตน์-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล)แหล่งที่มาเนติบัณฑิตยสภาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ