คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5070/2542หลักกฎหมาย: บทบัญญัติในประมวลรัษฎากรฯ มาตรา 89 มิได้มุ่งหมายให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป แต่มุ่งหมายให้ลงโทษตามอนุมาตราที่กำหนดเบี้ยปรับสูงสุดเพียงอนุมาตราเดียว เมื่อการกระทำผิดของโจทก์ที่นำใบกำกับภาษีปลอมมาใช้ในการคำนวณภาษีเข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) และ 89(7) ซึ่งมีกำหนดโทษให้เสียเบี้ยปรับหนึ่งเท่าและสองเท่าของจำนวนภาษีที่คลาดเคลื่อนตามลำดับแล้วศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวได้ ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าใบกำกับภาษีของโจทก์บางส่วนปลอมโจทก์ไม่มีสิทธินำภาษีซื้อในใบกำกับภาษีดังกล่าวมาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม แม้โจทก์จะยื่นคำแก้อุทธรณ์ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางในส่วนนี้แต่โจทก์ไม่มายื่นคำฟ้องอุทธรณ์และเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์ตามกฎหมายศาลฎีกาไม่รับวินิจฉัยให้โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้แก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เฉพาะส่วนที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับเป็นเงิน 168,000.21 บาทเป็นให้โจทก์รับผิดเสียเบี้ยปรับเป็นเงินจำนวน 112,000.14 บาทจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงรับฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดและเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มเมื่อวันที่ 1 มกราคม 2535 โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงภาษีมูลค่าเพิ่ม(ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีธันวาคม 2536 ปรากฏตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มรายงานภาษีขาย และรายงานภาษีซื้อ เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 148, 139 ถึง 141เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์สำหรับเดือนภาษีธันวาคม 2536ตามหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 81 โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 โจทก์ได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์เมื่อวันที่7 มีนาคม 2541 และข้อเท็จจริงรับฟังได้ยุติตามที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยโดยโจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งว่าใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 132 ถึง 137เป็นใบกำกับภาษีปลอมโจทก์ไม่มีสิทธินำภาษีซื้อในใบกำกับภาษีดังกล่าวมาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มในเดือนภาษีธันวาคม 2536 แม้โจทก์จะยื่นคำแก้อุทธรณ์ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางในส่วนนี้ แต่โจทก์ไม่ทำเป็นคำฟ้องอุทธรณ์และเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์ตามกฎหมาย ศาลฎีกาจึงไม่วินิจฉัยให้คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวชอบหรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่าโจทก์ต้องเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89(4) หนึ่งเท่าของภาษี และ 89(7) สองเท่าของภาษีรวมเป็นสามเท่าของจำนวนภาษีที่สำแดงคลาดเคลื่อนและขาดไป หาได้มีบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติไว้ว่าเมื่อโจทก์ทำความผิดตามบทบัญญัติมาตรา 89(4) และ (7) แล้วให้รับผิดเสียเบี้ยปรับเพียงอนุมาตรา (7) ของมาตรา 89 แต่เพียงอนุมาตราเดียวนั้น เห็นว่า แม้การที่โจทก์นำใบกำกับภาษีปลอมมาใช้ในการคำนวณภาษีในเดือนภาษีธันวาคม 2536 จะเป็นความผิดตามมาตรา 89(7) อีกทั้งยังเข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) ด้วยก็ตาม แต่บทบัญญัติในมาตรานี้ก็มิได้บัญญัติให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป ซึ่งเมื่อพิเคราะห์ถึงความมุ่งหมายของบทบัญญัติกฎหมายที่นำการกระทำผิดเกี่ยวกับการหลีกเลี่ยงเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในกรณีต่าง ๆ มาบัญญัติรวมกันไว้ในมาตรา 89 โดยแยกเป็นอนุมาตราและกำหนดเบี้ยปรับสูงต่ำตามลักษณะความร้ายแรงของการกระทำผิด แต่มิได้บัญญัติว่าในกรณีการกระทำผิดนั้นเข้าลักษณะความผิดหลายอนุมาตราแล้วให้ลงโทษเรียงตามอนุมาตราไป อีกทั้งยังให้อำนาจอธิบดีงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ดังที่บัญญัติไว้ในวรรคสองแล้ว เห็นได้ว่าบทบัญญัติในมาตรา 89 นี้มิได้มุ่งหมายให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป แต่มุ่งหมายให้ลงโทษตามอนุมาตราที่กำหนดเบี้ยปรับสูงสุดเพียงอนุมาตราเดียว ดังนั้น เมื่อการกระทำผิดของโจทก์เข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) และ 89(7) ซึ่งมีกำหนดโทษให้เสียเบี้ยปรับหนึ่งเท่าและสองเท่าของจำนวนภาษีที่คลาดเคลื่อนตามลำดับแล้วการที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวจึงชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5070/2542บริษัทพนมกาญจนะกิจ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.วิ.พ. ม. 223, ม. 247 ป.รัษฎากร ม. 89 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 24บทบัญญัติในประมวลรัษฎากรฯ มาตรา 89 มิได้มุ่งหมายให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป แต่มุ่งหมายให้ลงโทษตามอนุมาตราที่กำหนดเบี้ยปรับสูงสุดเพียงอนุมาตราเดียว เมื่อการกระทำผิดของโจทก์ที่นำใบกำกับภาษีปลอมมาใช้ในการคำนวณภาษีเข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) และ 89(7) ซึ่งมีกำหนดโทษให้เสียเบี้ยปรับหนึ่งเท่าและสองเท่าของจำนวนภาษีที่คลาดเคลื่อนตามลำดับแล้วศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวได้ ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าใบกำกับภาษีของโจทก์บางส่วนปลอมโจทก์ไม่มีสิทธินำภาษีซื้อในใบกำกับภาษีดังกล่าวมาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม แม้โจทก์จะยื่นคำแก้อุทธรณ์ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางในส่วนนี้แต่โจทก์ไม่มายื่นคำฟ้องอุทธรณ์และเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์ตามกฎหมายศาลฎีกาไม่รับวินิจฉัยให้โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้แก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เฉพาะส่วนที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับเป็นเงิน 168,000.21 บาทเป็นให้โจทก์รับผิดเสียเบี้ยปรับเป็นเงินจำนวน 112,000.14 บาทจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงรับฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดและเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มเมื่อวันที่ 1 มกราคม 2535 โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงภาษีมูลค่าเพิ่ม(ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีธันวาคม 2536 ปรากฏตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มรายงานภาษีขาย และรายงานภาษีซื้อ เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 148, 139 ถึง 141เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์สำหรับเดือนภาษีธันวาคม 2536ตามหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 81 โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 โจทก์ได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์เมื่อวันที่7 มีนาคม 2541 และข้อเท็จจริงรับฟังได้ยุติตามที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยโดยโจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งว่าใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 132 ถึง 137เป็นใบกำกับภาษีปลอมโจทก์ไม่มีสิทธินำภาษีซื้อในใบกำกับภาษีดังกล่าวมาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มในเดือนภาษีธันวาคม 2536 แม้โจทก์จะยื่นคำแก้อุทธรณ์ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางในส่วนนี้ แต่โจทก์ไม่ทำเป็นคำฟ้องอุทธรณ์และเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์ตามกฎหมาย ศาลฎีกาจึงไม่วินิจฉัยให้คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวชอบหรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่าโจทก์ต้องเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89(4) หนึ่งเท่าของภาษี และ 89(7) สองเท่าของภาษีรวมเป็นสามเท่าของจำนวนภาษีที่สำแดงคลาดเคลื่อนและขาดไป หาได้มีบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติไว้ว่าเมื่อโจทก์ทำความผิดตามบทบัญญัติมาตรา 89(4) และ (7) แล้วให้รับผิดเสียเบี้ยปรับเพียงอนุมาตรา (7) ของมาตรา 89 แต่เพียงอนุมาตราเดียวนั้น เห็นว่า แม้การที่โจทก์นำใบกำกับภาษีปลอมมาใช้ในการคำนวณภาษีในเดือนภาษีธันวาคม 2536 จะเป็นความผิดตามมาตรา 89(7) อีกทั้งยังเข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) ด้วยก็ตาม แต่บทบัญญัติในมาตรานี้ก็มิได้บัญญัติให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป ซึ่งเมื่อพิเคราะห์ถึงความมุ่งหมายของบทบัญญัติกฎหมายที่นำการกระทำผิดเกี่ยวกับการหลีกเลี่ยงเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในกรณีต่าง ๆ มาบัญญัติรวมกันไว้ในมาตรา 89 โดยแยกเป็นอนุมาตราและกำหนดเบี้ยปรับสูงต่ำตามลักษณะความร้ายแรงของการกระทำผิด แต่มิได้บัญญัติว่าในกรณีการกระทำผิดนั้นเข้าลักษณะความผิดหลายอนุมาตราแล้วให้ลงโทษเรียงตามอนุมาตราไป อีกทั้งยังให้อำนาจอธิบดีงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ดังที่บัญญัติไว้ในวรรคสองแล้ว เห็นได้ว่าบทบัญญัติในมาตรา 89 นี้มิได้มุ่งหมายให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป แต่มุ่งหมายให้ลงโทษตามอนุมาตราที่กำหนดเบี้ยปรับสูงสุดเพียงอนุมาตราเดียว ดังนั้น เมื่อการกระทำผิดของโจทก์เข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) และ 89(7) ซึ่งมีกำหนดโทษให้เสียเบี้ยปรับหนึ่งเท่าและสองเท่าของจำนวนภาษีที่คลาดเคลื่อนตามลำดับแล้วการที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวจึงชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(สุทิน ปัทมราชวิเชียร-ปราโมทย์ บุนนาค-เรืองฤทธิ์ ศรีวรรธนะ)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้แก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เฉพาะส่วนที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับเป็นเงิน 168,000.21 บาทเป็นให้โจทก์รับผิดเสียเบี้ยปรับเป็นเงินจำนวน 112,000.14 บาทจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงรับฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดและเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มเมื่อวันที่ 1 มกราคม 2535 โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงภาษีมูลค่าเพิ่ม(ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีธันวาคม 2536 ปรากฏตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มรายงานภาษีขาย และรายงานภาษีซื้อ เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 148, 139 ถึง 141เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์สำหรับเดือนภาษีธันวาคม 2536ตามหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 81 โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 โจทก์ได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์เมื่อวันที่7 มีนาคม 2541 และข้อเท็จจริงรับฟังได้ยุติตามที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยโดยโจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งว่าใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 132 ถึง 137เป็นใบกำกับภาษีปลอมโจทก์ไม่มีสิทธินำภาษีซื้อในใบกำกับภาษีดังกล่าวมาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มในเดือนภาษีธันวาคม 2536 แม้โจทก์จะยื่นคำแก้อุทธรณ์ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางในส่วนนี้ แต่โจทก์ไม่ทำเป็นคำฟ้องอุทธรณ์และเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์ตามกฎหมาย ศาลฎีกาจึงไม่วินิจฉัยให้คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวชอบหรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่าโจทก์ต้องเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89(4) หนึ่งเท่าของภาษี และ 89(7) สองเท่าของภาษีรวมเป็นสามเท่าของจำนวนภาษีที่สำแดงคลาดเคลื่อนและขาดไป หาได้มีบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติไว้ว่าเมื่อโจทก์ทำความผิดตามบทบัญญัติมาตรา 89(4) และ (7) แล้วให้รับผิดเสียเบี้ยปรับเพียงอนุมาตรา (7) ของมาตรา 89 แต่เพียงอนุมาตราเดียวนั้น เห็นว่า แม้การที่โจทก์นำใบกำกับภาษีปลอมมาใช้ในการคำนวณภาษีในเดือนภาษีธันวาคม 2536 จะเป็นความผิดตามมาตรา 89(7) อีกทั้งยังเข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) ด้วยก็ตาม แต่บทบัญญัติในมาตรานี้ก็มิได้บัญญัติให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป ซึ่งเมื่อพิเคราะห์ถึงความมุ่งหมายของบทบัญญัติกฎหมายที่นำการกระทำผิดเกี่ยวกับการหลีกเลี่ยงเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในกรณีต่าง ๆ มาบัญญัติรวมกันไว้ในมาตรา 89 โดยแยกเป็นอนุมาตราและกำหนดเบี้ยปรับสูงต่ำตามลักษณะความร้ายแรงของการกระทำผิด แต่มิได้บัญญัติว่าในกรณีการกระทำผิดนั้นเข้าลักษณะความผิดหลายอนุมาตราแล้วให้ลงโทษเรียงตามอนุมาตราไป อีกทั้งยังให้อำนาจอธิบดีงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ดังที่บัญญัติไว้ในวรรคสองแล้ว เห็นได้ว่าบทบัญญัติในมาตรา 89 นี้มิได้มุ่งหมายให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป แต่มุ่งหมายให้ลงโทษตามอนุมาตราที่กำหนดเบี้ยปรับสูงสุดเพียงอนุมาตราเดียว ดังนั้น เมื่อการกระทำผิดของโจทก์เข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) และ 89(7) ซึ่งมีกำหนดโทษให้เสียเบี้ยปรับหนึ่งเท่าและสองเท่าของจำนวนภาษีที่คลาดเคลื่อนตามลำดับแล้วการที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวจึงชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5070/2542บริษัทพนมกาญจนะกิจ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.วิ.พ. ม. 223, ม. 247 ป.รัษฎากร ม. 89 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 24บทบัญญัติในประมวลรัษฎากรฯ มาตรา 89 มิได้มุ่งหมายให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป แต่มุ่งหมายให้ลงโทษตามอนุมาตราที่กำหนดเบี้ยปรับสูงสุดเพียงอนุมาตราเดียว เมื่อการกระทำผิดของโจทก์ที่นำใบกำกับภาษีปลอมมาใช้ในการคำนวณภาษีเข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) และ 89(7) ซึ่งมีกำหนดโทษให้เสียเบี้ยปรับหนึ่งเท่าและสองเท่าของจำนวนภาษีที่คลาดเคลื่อนตามลำดับแล้วศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวได้ ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าใบกำกับภาษีของโจทก์บางส่วนปลอมโจทก์ไม่มีสิทธินำภาษีซื้อในใบกำกับภาษีดังกล่าวมาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม แม้โจทก์จะยื่นคำแก้อุทธรณ์ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางในส่วนนี้แต่โจทก์ไม่มายื่นคำฟ้องอุทธรณ์และเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์ตามกฎหมายศาลฎีกาไม่รับวินิจฉัยให้โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้แก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เฉพาะส่วนที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับเป็นเงิน 168,000.21 บาทเป็นให้โจทก์รับผิดเสียเบี้ยปรับเป็นเงินจำนวน 112,000.14 บาทจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงรับฟังได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดและเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มเมื่อวันที่ 1 มกราคม 2535 โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงภาษีมูลค่าเพิ่ม(ภ.พ.30) สำหรับเดือนภาษีธันวาคม 2536 ปรากฏตามแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มรายงานภาษีขาย และรายงานภาษีซื้อ เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 148, 139 ถึง 141เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์สำหรับเดือนภาษีธันวาคม 2536ตามหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 81 โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 4 โจทก์ได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์เมื่อวันที่7 มีนาคม 2541 และข้อเท็จจริงรับฟังได้ยุติตามที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยโดยโจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งว่าใบกำกับภาษีตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 132 ถึง 137เป็นใบกำกับภาษีปลอมโจทก์ไม่มีสิทธินำภาษีซื้อในใบกำกับภาษีดังกล่าวมาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มในเดือนภาษีธันวาคม 2536 แม้โจทก์จะยื่นคำแก้อุทธรณ์ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางในส่วนนี้ แต่โจทก์ไม่ทำเป็นคำฟ้องอุทธรณ์และเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์ตามกฎหมาย ศาลฎีกาจึงไม่วินิจฉัยให้คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวชอบหรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่าโจทก์ต้องเสียเบี้ยปรับตามมาตรา 89(4) หนึ่งเท่าของภาษี และ 89(7) สองเท่าของภาษีรวมเป็นสามเท่าของจำนวนภาษีที่สำแดงคลาดเคลื่อนและขาดไป หาได้มีบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติไว้ว่าเมื่อโจทก์ทำความผิดตามบทบัญญัติมาตรา 89(4) และ (7) แล้วให้รับผิดเสียเบี้ยปรับเพียงอนุมาตรา (7) ของมาตรา 89 แต่เพียงอนุมาตราเดียวนั้น เห็นว่า แม้การที่โจทก์นำใบกำกับภาษีปลอมมาใช้ในการคำนวณภาษีในเดือนภาษีธันวาคม 2536 จะเป็นความผิดตามมาตรา 89(7) อีกทั้งยังเข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) ด้วยก็ตาม แต่บทบัญญัติในมาตรานี้ก็มิได้บัญญัติให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป ซึ่งเมื่อพิเคราะห์ถึงความมุ่งหมายของบทบัญญัติกฎหมายที่นำการกระทำผิดเกี่ยวกับการหลีกเลี่ยงเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในกรณีต่าง ๆ มาบัญญัติรวมกันไว้ในมาตรา 89 โดยแยกเป็นอนุมาตราและกำหนดเบี้ยปรับสูงต่ำตามลักษณะความร้ายแรงของการกระทำผิด แต่มิได้บัญญัติว่าในกรณีการกระทำผิดนั้นเข้าลักษณะความผิดหลายอนุมาตราแล้วให้ลงโทษเรียงตามอนุมาตราไป อีกทั้งยังให้อำนาจอธิบดีงดหรือลดเบี้ยปรับลงได้ดังที่บัญญัติไว้ในวรรคสองแล้ว เห็นได้ว่าบทบัญญัติในมาตรา 89 นี้มิได้มุ่งหมายให้ลงโทษผู้กระทำผิดเรียงตามอนุมาตราไป แต่มุ่งหมายให้ลงโทษตามอนุมาตราที่กำหนดเบี้ยปรับสูงสุดเพียงอนุมาตราเดียว ดังนั้น เมื่อการกระทำผิดของโจทก์เข้าลักษณะความผิดตามมาตรา 89(4) และ 89(7) ซึ่งมีกำหนดโทษให้เสียเบี้ยปรับหนึ่งเท่าและสองเท่าของจำนวนภาษีที่คลาดเคลื่อนตามลำดับแล้วการที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89(7) เพียงอนุมาตราเดียวจึงชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(สุทิน ปัทมราชวิเชียร-ปราโมทย์ บุนนาค-เรืองฤทธิ์ ศรีวรรธนะ)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ