คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9161/2544หลักกฎหมาย: ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77/1 (17) มาตรา 78 และมาตรา82/4 วรรคหนึ่ง ลูกหนี้ซึ่งเป็นผู้ซื้อสินค้ามีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่เจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการตามอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มที่พระราชกฤษฎีกากำหนดและความรับผิดในการเสียภาษีเกิดขึ้นเมื่อส่งมอบสินค้า เว้นแต่จะได้มีการโอนกรรมสิทธิ์สินค้า หรือได้รับชำระราคาสินค้า หรือได้ออกใบกำกับสินค้าก่อนส่งมอบสินค้า การที่สัญญาซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ระบุว่าอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 เป็นอัตราตามที่มีพระราชกฤษฎีกากำหนดไว้ในขณะนั้น เป็นเพียงการระบุเพื่อให้เห็นว่าราคาสินค้ามิได้รวมค่าภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ได้แยกคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ต่างหากเท่านั้น มิใช่ข้อผูกพันว่าผู้ซื้อและผู้ขายตกลงชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 อัตราค่าภาษีมูลค่าเพิ่มที่ต้องชำระเป็นไปตามที่พระราชกฤษฎีกากำหนด ส่วนผู้มีหน้าที่ชำระแก่กรมสรรพากรคือเจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการ แต่ผู้ประกอบการมีสิทธิเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากผู้ซื้อสินค้าซึ่งก็คือลูกหนี้ เมื่อเจ้าหนี้ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ภายหลังจากวันที่ 16 สิงหาคม 2540 โดยเจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอัตราร้อยละ 10 และลูกหนี้รับสินค้าไว้แล้วเช่นนี้ ลูกหนี้ต้องมีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอัตราร้อยละ 10 อันเป็นอัตราที่พระราชกฤษฎีกากำหนดใช้ในเวลาที่มีการส่งมอบสินค้านั้น ซึ่งเจ้าหนี้ผู้ประกอบการต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราเดียวกันนี้แก่กรมสรรพากร ดังนั้น เจ้าหนี้จึงขอให้ลูกหนี้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนที่ได้ชำระเพิ่มไปจำนวนดังกล่าวแก่เจ้าหนี้ได้ พร้อมด้วยดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่เจ้าหนี้ได้ชำระแก่กรมสรรพากร ที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ว่า สัญญาซื้อขายคดีนี้เป็นสัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด กรรมสิทธิ์ในเครื่องจักรได้โอนไปยังลูกหนี้นับแต่เมื่อได้เข้าทำสัญญาซื้อขาย ทำให้เจ้าหนี้ต้องออกใบกำกับภาษีในวันที่ทำสัญญา ตามสัญญาซื้อขายเครื่องจักรได้บรรยายชนิดและจำนวนเครื่องจักรไว้ 9 รายการ มิได้ระบุหมายเลขประจำเครื่องจักรหรือหมายเลขประจำอุปกรณ์แต่ละชิ้น ทรัพย์อันเป็นวัตถุแห่งหนี้จึงยังมิใช่ทรัพย์สินเฉพาะสิ่ง ทั้งในสัญญาก็มีข้อความว่า ผู้ซื้อชำระราคาในวันทำสัญญาเพียงร้อยละ20 ส่วนราคาที่เหลืออีกร้อยละ 80 ผู้ซื้อจะชำระให้ร้อยละ 40 ในวันส่งมอบเครื่องจักรและจะชำระส่วนที่เหลืออีกร้อยละ 40 ในวันที่ติดตั้งเครื่องและทดลองคุณภาพของเครื่องที่ได้กำหนดไว้เรียบร้อยแล้ว เห็นได้ว่าสาระสำคัญของสัญญาซื้อขายนี้จะต้องติดตั้งเครื่องจักรและทดลองเดินเครื่องให้ได้คุณภาพตามที่กำหนดไว้ หากไม่ได้ผลตามที่กำหนดอาจต้องเปลี่ยนเครื่องจักรหรืออุปกรณ์ที่ได้ส่งมอบแต่ละรายการหรือทั้งหมดอีกก็ได้กรณีจึงเป็นสัญญาซื้อขายทรัพย์สินซึ่งมิได้กำหนดลงไว้แน่นอน กรรมสิทธิ์ยังไม่โอนไปจนกว่าจะได้หมาย หรือนับ ชั่ง ตวง วัด หรือคัดเลือก หรือทำโดยวิธีอื่นเพื่อให้บ่งตัวทรัพย์สินนั้นออกเป็นแน่นอนแล้วตาม ป.พ.พ. มาตรา 460 วรรคหนึ่ง เจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าแต่ละชิ้นในวันที่ส่งมอบหรือติดตั้งสินค้า จึงเป็นการปฏิบัติสอดคล้องกับข้อตกลงในสัญญาซื้อขายแล้ว การที่เจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10จึงมิใช่ความผิดของเจ้าหนี้คดีสืบเนื่องมาจากศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งให้ฟื้นฟูกิจการของลูกหนี้ และตั้งบริษัทสยามซิตี้ เอ็ม บี จำกัด และบริษัท พี แอล วี แอนด์ แอสโซซิเอสท์ จำกัด เป็นผู้ทำแผน ต่อมาศาลมีคำสั่งเห็นชอบด้วยแผนโดยมีบริษัท พี แอล วี แอนด์ แอสโซซิเอสท์ จำกัด เป็นผู้บริหารแผน เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ในหนี้ค่าภาษีมูลค่าเพิ่มจำนวน 977,427.25 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี จากต้นเงิน 972,432 บาท นับถัดจากวันที่ศาลมีคำสั่งให้ฟื้นฟูกิจการจนกว่าจะได้รับชำระเสร็จ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ได้ให้บรรดาเจ้าหนี้ ลูกหนี้และผู้ทำแผนตรวจคำขอรับชำระหนี้ในการฟื้นฟูกิจการตาม พ.ร.บ. ล้มละลาย พ.ศ. 2483 มาตรา 90/29 แล้ว ปรากฏว่ามีผู้ทำแผนโต้แย้งคำขอรับชำระหนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้วมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้เสียทั้งสิ้นตาม พ.ร.บ. ล้มละลาย พ.ศ. 2483 มาตรา 90/32 เจ้าหนี้ยื่นคำร้องคัดค้านขอให้ศาลมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามขอ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ยื่นคำคัดค้านว่า เจ้าหนี้ไม่มีสิทธิขอรับชำระหนี้ในมูลหนี้ภาษีมูลค่าเพิ่มจากลูกหนี้ ศาลล้มละลายกลางพิจารณาแล้ว เห็นว่าคดีพอวินิจฉัยได้ให้งดไต่สวน และมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามคำขอรับชำระหนี้ ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีล้มละลายวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงเบื้องต้นรับฟังเป็นยุติว่า ลูกหนี้ซื้อเครื่องจักรจากเจ้าหนี้ในราคา 35,813,200 บาท อัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 เป็นเงิน 2,506,924 บาท รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 38,320,124 บาท ตามสัญญาฉบับลงวันที่ 8 สิงหาคม 2539 ต่อมามี พ.ร.ฎ. ปรับอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นร้อยละ 10 เมื่อวันที่ 16 สิงหาคม 2540 เจ้าหนี้ทยอยส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ตั้งแต่วันที่ 6 ตุลาคม 2540 จนถึงวันที่ 31 ตุลาคม 2541 รวม 13 ครั้ง ในแต่ละครั้งเจ้าหนี้ได้ออกใบกำกับภาษีให้แก่ลูกหนี้ตามอัตราเดิมคือร้อยละ 7 ต่อมาเมื่อวันที่ 14 กันยายน 2542 กรมสรรพากรแจ้งว่า กรณีการซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 เจ้าหนี้จึงชำระภาษีดังกล่าวเพิ่มเติมอีกร้อยละ 3 ให้แก่กรมสรรพากรเป็นเงิน 972,432 บาท คดีมีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของผู้บริหารแผนว่าลูกหนี้ต้องรับผิดชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 หรือไม่ เห็นว่า ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 77/1 (17) มาตรา 78 และมาตรา 82/4 วรรคหนึ่ง ลูกหนี้ซึ่งเป็นผู้ซื้อสินค้ามีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่เจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการตามอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มที่ พ.ร.ฎ. กำหนดและความรับผิดในการเสียภาษีเกิดขึ้นเมื่อส่งมอบสินค้า เว้นแต่จะได้มีการโอนกรรมสิทธิ์สินค้า หรือได้ชำระราคาสินค้า หรือได้ออกใบกำกับสินค้าก่อนส่งมอบสินค้า การที่สัญญาซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ระบุว่าอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 นั้น เป็นอัตราตามที่ พ.ร.ฎ. กำหนดไว้ในขณะนั้น เป็นเพียงการระบุเพื่อให้เห็นว่าราคาสินค้ามิได้รวมค่าภาษีมูลค่าเพิ่ม แต่ได้แยกคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ต่างหากเท่านั้น มิใช่ข้อผูกพันว่าผู้ซื้อและผู้ขายตกลงชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 เพราะอัตราค่าภาษีมูลค่าเพิ่มที่ต้องชำระนั้นเป็นไปตามที่ พ.ร.ฎ. กำหนด ส่วนผู้มีหน้าที่ชำระแก่กรมสรรพากรคือเจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการ แต่ผู้ประกอบการมีสิทธิเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากผู้ซื้อสินค้าซึ่งก็คือลูกหนี้ เมื่อเจ้าหนี้ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ภายหลังจากวันที่ 16 สิงหาคม 2540 โดยเจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอัตราร้อยละ 10 และลูกหนี้รับสินค้าไว้แล้ว เช่นนี้ลูกหนี้ต้องมีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มแก่เจ้าหนี้ในอัตราร้อยละ 10 อันเป็นอัตราที่ พ.ร.ฎ. กำหนดใช้ในเวลาที่มีการส่งมอบสินค้านั้น ซึ่งเจ้าหนี้ผู้ประกอบการต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราเดียวกันนี้แก่กรมสรรพากร ดังนั้น เจ้าหนี้จึงขอให้ลูกหนี้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนที่ได้ชำระเพิ่มไปจำนวนดังกล่าวแก่เจ้าหนี้ได้ พร้อมด้วยดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่ 13 สิงหาคม 2542 ซึ่งเป็นวันที่เจ้าหนี้ได้ชำระแก่กรมสรรพากร ที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ว่า สัญญาซื้อขายคดีนี้เป็นสัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด กรรมสิทธิ์ในเครื่องจักรได้โอนไปยังลูกหนี้นับแต่เมื่อได้เข้าทำสัญญาซื้อขาย เนื่องจากสัญญาซื้อขายไม่มีเงื่อนเวลาในการโอนกรรมสิทธิ์ ทำให้เจ้าหนี้ต้องออกใบกำกับภาษีในวันที่ทำสัญญาแต่เจ้าหนี้มิได้กระทำการดังกล่าว จึงเป็นความผิดของเจ้าหนี้เอง หากเจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีในวันทำสัญญา การซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ก็ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 เท่านั้น ความเสียหายเกิดขึ้นเพราะการละเลยของเจ้าหนี้ ลูกหนี้จึงไม่ต้องรับผิด เห็นว่า ตามสัญญาซื้อขายเครื่องจักรฉบับลงวันที่ 8 สิงหาคม 2539 ได้บรรยายชนิดและจำนวนเครื่องจักรไว้ 9 รายการ มิได้ระบุหมายเลขประจำเครื่องจักรหรือหมายเลขประจำอุปกรณ์แต่ละชิ้น ทรัพย์อันเป็นวัตถุแห่งหนี้จึงยังมิใช่ทรัพย์สินเฉพาะสิ่ง ทั้งในสัญญาข้อ 2 มีข้อความว่า ผู้ซื้อชำระราคาในวันทำสัญญาเพียงร้อยละ 20 ส่วนราคาที่เหลืออีกร้อยละ 80 นั้น ผู้ซื้อจะชำระให้ร้อยละ 40 ในวันส่งมอบเครื่องจักร และจะชำระส่วนที่เหลืออีกร้อยละ 40 ในวันที่ติดตั้งเครื่องและทดลองคุณภาพของเครื่องที่ได้กำหนดไว้เรียบร้อยแล้ว เห็นได้ว่าสาระสำคัญของสัญญาซื้อขายคดีนี้จะต้องติดตั้งเครื่องจักรและทดลองเดินเครื่องให้ได้คุณภาพตามที่กำหนดไว้ หากไม่ได้ผลตามที่กำหนดอาจต้องเปลี่ยนเครื่องจักรหรืออุปกรณ์ที่ได้ส่งมอบแต่ละรายการหรือทั้งหมดอีกก็ได้ กรณีจึงเป็นสัญญาซื้อขายทรัพย์สินซึ่งมิได้กำหนดลงไว้แน่นอน กรรมสิทธิ์ยังไม่โอนไปจนกว่าจะได้หมาย หรือนับ ชั่ง ตวง วัด หรือคัดเลือก หรือทำโดยวิธีอื่นเพื่อให้บ่งตัวทรัพย์สินนั้นออกเป็นแน่นอนแล้ว ตาม ป.พ.พ. มาตรา 460 วรรคหนึ่ง ดังนั้น การที่เจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าแต่ละชิ้นในวันที่ส่งมอบหรือติดตั้งสินค้า จึงเป็นการปฏิบัติสอดคล้องกับข้อตกลงในสัญญาซื้อขายแล้ว การที่เจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 มิใช่ความผิดของเจ้าหนี้ดังที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ ที่ศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามคำขอรับชำระหนี้นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของผู้บริหารแผนฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ให้เป็นพับ. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9161/2544ธนาคารนครหลวงไทย จำกัด (มหาชน) กับพวกผู้ร้องขอห้างหุ้นส่วนจำกัดโรงกลึงประเสริฐรวมช่างเจ้าหนี้ษัทไทย - เยอรมัน โปรดักส์ จำกัด (มหาชน)ลูกหนี้ ป.รัษฎากร ม. 77/1 (17), ม. 78, ม. 82/4 วรรคหนึ่ง ป.พ.พ. ม. 460 วรรคหนึ่ง พ.ร.บ.ล้มละลาย พ.ศ.2483 ม. 90/29ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77/1 (17) มาตรา 78 และมาตรา82/4 วรรคหนึ่ง ลูกหนี้ซึ่งเป็นผู้ซื้อสินค้ามีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่เจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการตามอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มที่พระราชกฤษฎีกากำหนดและความรับผิดในการเสียภาษีเกิดขึ้นเมื่อส่งมอบสินค้า เว้นแต่จะได้มีการโอนกรรมสิทธิ์สินค้า หรือได้รับชำระราคาสินค้า หรือได้ออกใบกำกับสินค้าก่อนส่งมอบสินค้า การที่สัญญาซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ระบุว่าอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 เป็นอัตราตามที่มีพระราชกฤษฎีกากำหนดไว้ในขณะนั้น เป็นเพียงการระบุเพื่อให้เห็นว่าราคาสินค้ามิได้รวมค่าภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ได้แยกคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ต่างหากเท่านั้น มิใช่ข้อผูกพันว่าผู้ซื้อและผู้ขายตกลงชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 อัตราค่าภาษีมูลค่าเพิ่มที่ต้องชำระเป็นไปตามที่พระราชกฤษฎีกากำหนด ส่วนผู้มีหน้าที่ชำระแก่กรมสรรพากรคือเจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการ แต่ผู้ประกอบการมีสิทธิเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากผู้ซื้อสินค้าซึ่งก็คือลูกหนี้ เมื่อเจ้าหนี้ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ภายหลังจากวันที่ 16 สิงหาคม 2540 โดยเจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอัตราร้อยละ 10 และลูกหนี้รับสินค้าไว้แล้วเช่นนี้ ลูกหนี้ต้องมีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอัตราร้อยละ 10 อันเป็นอัตราที่พระราชกฤษฎีกากำหนดใช้ในเวลาที่มีการส่งมอบสินค้านั้น ซึ่งเจ้าหนี้ผู้ประกอบการต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราเดียวกันนี้แก่กรมสรรพากร ดังนั้น เจ้าหนี้จึงขอให้ลูกหนี้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนที่ได้ชำระเพิ่มไปจำนวนดังกล่าวแก่เจ้าหนี้ได้ พร้อมด้วยดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่เจ้าหนี้ได้ชำระแก่กรมสรรพากร ที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ว่า สัญญาซื้อขายคดีนี้เป็นสัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด กรรมสิทธิ์ในเครื่องจักรได้โอนไปยังลูกหนี้นับแต่เมื่อได้เข้าทำสัญญาซื้อขาย ทำให้เจ้าหนี้ต้องออกใบกำกับภาษีในวันที่ทำสัญญา ตามสัญญาซื้อขายเครื่องจักรได้บรรยายชนิดและจำนวนเครื่องจักรไว้ 9 รายการ มิได้ระบุหมายเลขประจำเครื่องจักรหรือหมายเลขประจำอุปกรณ์แต่ละชิ้น ทรัพย์อันเป็นวัตถุแห่งหนี้จึงยังมิใช่ทรัพย์สินเฉพาะสิ่ง ทั้งในสัญญาก็มีข้อความว่า ผู้ซื้อชำระราคาในวันทำสัญญาเพียงร้อยละ20 ส่วนราคาที่เหลืออีกร้อยละ 80 ผู้ซื้อจะชำระให้ร้อยละ 40 ในวันส่งมอบเครื่องจักรและจะชำระส่วนที่เหลืออีกร้อยละ 40 ในวันที่ติดตั้งเครื่องและทดลองคุณภาพของเครื่องที่ได้กำหนดไว้เรียบร้อยแล้ว เห็นได้ว่าสาระสำคัญของสัญญาซื้อขายนี้จะต้องติดตั้งเครื่องจักรและทดลองเดินเครื่องให้ได้คุณภาพตามที่กำหนดไว้ หากไม่ได้ผลตามที่กำหนดอาจต้องเปลี่ยนเครื่องจักรหรืออุปกรณ์ที่ได้ส่งมอบแต่ละรายการหรือทั้งหมดอีกก็ได้กรณีจึงเป็นสัญญาซื้อขายทรัพย์สินซึ่งมิได้กำหนดลงไว้แน่นอน กรรมสิทธิ์ยังไม่โอนไปจนกว่าจะได้หมาย หรือนับ ชั่ง ตวง วัด หรือคัดเลือก หรือทำโดยวิธีอื่นเพื่อให้บ่งตัวทรัพย์สินนั้นออกเป็นแน่นอนแล้วตาม ป.พ.พ. มาตรา 460 วรรคหนึ่ง เจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าแต่ละชิ้นในวันที่ส่งมอบหรือติดตั้งสินค้า จึงเป็นการปฏิบัติสอดคล้องกับข้อตกลงในสัญญาซื้อขายแล้ว การที่เจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10จึงมิใช่ความผิดของเจ้าหนี้คดีสืบเนื่องมาจากศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งให้ฟื้นฟูกิจการของลูกหนี้ และตั้งบริษัทสยามซิตี้ เอ็ม บี จำกัด และบริษัท พี แอล วี แอนด์ แอสโซซิเอสท์ จำกัด เป็นผู้ทำแผน ต่อมาศาลมีคำสั่งเห็นชอบด้วยแผนโดยมีบริษัท พี แอล วี แอนด์ แอสโซซิเอสท์ จำกัด เป็นผู้บริหารแผน เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ในหนี้ค่าภาษีมูลค่าเพิ่มจำนวน 977,427.25 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี จากต้นเงิน 972,432 บาท นับถัดจากวันที่ศาลมีคำสั่งให้ฟื้นฟูกิจการจนกว่าจะได้รับชำระเสร็จ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ได้ให้บรรดาเจ้าหนี้ ลูกหนี้และผู้ทำแผนตรวจคำขอรับชำระหนี้ในการฟื้นฟูกิจการตาม พ.ร.บ. ล้มละลาย พ.ศ. 2483 มาตรา 90/29 แล้ว ปรากฏว่ามีผู้ทำแผนโต้แย้งคำขอรับชำระหนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้วมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้เสียทั้งสิ้นตาม พ.ร.บ. ล้มละลาย พ.ศ. 2483 มาตรา 90/32 เจ้าหนี้ยื่นคำร้องคัดค้านขอให้ศาลมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามขอ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ยื่นคำคัดค้านว่า เจ้าหนี้ไม่มีสิทธิขอรับชำระหนี้ในมูลหนี้ภาษีมูลค่าเพิ่มจากลูกหนี้ ศาลล้มละลายกลางพิจารณาแล้ว เห็นว่าคดีพอวินิจฉัยได้ให้งดไต่สวน และมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามคำขอรับชำระหนี้ ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีล้มละลายวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงเบื้องต้นรับฟังเป็นยุติว่า ลูกหนี้ซื้อเครื่องจักรจากเจ้าหนี้ในราคา 35,813,200 บาท อัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 เป็นเงิน 2,506,924 บาท รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 38,320,124 บาท ตามสัญญาฉบับลงวันที่ 8 สิงหาคม 2539 ต่อมามี พ.ร.ฎ. ปรับอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นร้อยละ 10 เมื่อวันที่ 16 สิงหาคม 2540 เจ้าหนี้ทยอยส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ตั้งแต่วันที่ 6 ตุลาคม 2540 จนถึงวันที่ 31 ตุลาคม 2541 รวม 13 ครั้ง ในแต่ละครั้งเจ้าหนี้ได้ออกใบกำกับภาษีให้แก่ลูกหนี้ตามอัตราเดิมคือร้อยละ 7 ต่อมาเมื่อวันที่ 14 กันยายน 2542 กรมสรรพากรแจ้งว่า กรณีการซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 เจ้าหนี้จึงชำระภาษีดังกล่าวเพิ่มเติมอีกร้อยละ 3 ให้แก่กรมสรรพากรเป็นเงิน 972,432 บาท คดีมีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของผู้บริหารแผนว่าลูกหนี้ต้องรับผิดชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 หรือไม่ เห็นว่า ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 77/1 (17) มาตรา 78 และมาตรา 82/4 วรรคหนึ่ง ลูกหนี้ซึ่งเป็นผู้ซื้อสินค้ามีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่เจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการตามอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มที่ พ.ร.ฎ. กำหนดและความรับผิดในการเสียภาษีเกิดขึ้นเมื่อส่งมอบสินค้า เว้นแต่จะได้มีการโอนกรรมสิทธิ์สินค้า หรือได้ชำระราคาสินค้า หรือได้ออกใบกำกับสินค้าก่อนส่งมอบสินค้า การที่สัญญาซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ระบุว่าอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 นั้น เป็นอัตราตามที่ พ.ร.ฎ. กำหนดไว้ในขณะนั้น เป็นเพียงการระบุเพื่อให้เห็นว่าราคาสินค้ามิได้รวมค่าภาษีมูลค่าเพิ่ม แต่ได้แยกคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ต่างหากเท่านั้น มิใช่ข้อผูกพันว่าผู้ซื้อและผู้ขายตกลงชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 เพราะอัตราค่าภาษีมูลค่าเพิ่มที่ต้องชำระนั้นเป็นไปตามที่ พ.ร.ฎ. กำหนด ส่วนผู้มีหน้าที่ชำระแก่กรมสรรพากรคือเจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการ แต่ผู้ประกอบการมีสิทธิเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากผู้ซื้อสินค้าซึ่งก็คือลูกหนี้ เมื่อเจ้าหนี้ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ภายหลังจากวันที่ 16 สิงหาคม 2540 โดยเจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอัตราร้อยละ 10 และลูกหนี้รับสินค้าไว้แล้ว เช่นนี้ลูกหนี้ต้องมีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มแก่เจ้าหนี้ในอัตราร้อยละ 10 อันเป็นอัตราที่ พ.ร.ฎ. กำหนดใช้ในเวลาที่มีการส่งมอบสินค้านั้น ซึ่งเจ้าหนี้ผู้ประกอบการต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราเดียวกันนี้แก่กรมสรรพากร ดังนั้น เจ้าหนี้จึงขอให้ลูกหนี้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนที่ได้ชำระเพิ่มไปจำนวนดังกล่าวแก่เจ้าหนี้ได้ พร้อมด้วยดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่ 13 สิงหาคม 2542 ซึ่งเป็นวันที่เจ้าหนี้ได้ชำระแก่กรมสรรพากร ที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ว่า สัญญาซื้อขายคดีนี้เป็นสัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด กรรมสิทธิ์ในเครื่องจักรได้โอนไปยังลูกหนี้นับแต่เมื่อได้เข้าทำสัญญาซื้อขาย เนื่องจากสัญญาซื้อขายไม่มีเงื่อนเวลาในการโอนกรรมสิทธิ์ ทำให้เจ้าหนี้ต้องออกใบกำกับภาษีในวันที่ทำสัญญาแต่เจ้าหนี้มิได้กระทำการดังกล่าว จึงเป็นความผิดของเจ้าหนี้เอง หากเจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีในวันทำสัญญา การซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ก็ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 เท่านั้น ความเสียหายเกิดขึ้นเพราะการละเลยของเจ้าหนี้ ลูกหนี้จึงไม่ต้องรับผิด เห็นว่า ตามสัญญาซื้อขายเครื่องจักรฉบับลงวันที่ 8 สิงหาคม 2539 ได้บรรยายชนิดและจำนวนเครื่องจักรไว้ 9 รายการ มิได้ระบุหมายเลขประจำเครื่องจักรหรือหมายเลขประจำอุปกรณ์แต่ละชิ้น ทรัพย์อันเป็นวัตถุแห่งหนี้จึงยังมิใช่ทรัพย์สินเฉพาะสิ่ง ทั้งในสัญญาข้อ 2 มีข้อความว่า ผู้ซื้อชำระราคาในวันทำสัญญาเพียงร้อยละ 20 ส่วนราคาที่เหลืออีกร้อยละ 80 นั้น ผู้ซื้อจะชำระให้ร้อยละ 40 ในวันส่งมอบเครื่องจักร และจะชำระส่วนที่เหลืออีกร้อยละ 40 ในวันที่ติดตั้งเครื่องและทดลองคุณภาพของเครื่องที่ได้กำหนดไว้เรียบร้อยแล้ว เห็นได้ว่าสาระสำคัญของสัญญาซื้อขายคดีนี้จะต้องติดตั้งเครื่องจักรและทดลองเดินเครื่องให้ได้คุณภาพตามที่กำหนดไว้ หากไม่ได้ผลตามที่กำหนดอาจต้องเปลี่ยนเครื่องจักรหรืออุปกรณ์ที่ได้ส่งมอบแต่ละรายการหรือทั้งหมดอีกก็ได้ กรณีจึงเป็นสัญญาซื้อขายทรัพย์สินซึ่งมิได้กำหนดลงไว้แน่นอน กรรมสิทธิ์ยังไม่โอนไปจนกว่าจะได้หมาย หรือนับ ชั่ง ตวง วัด หรือคัดเลือก หรือทำโดยวิธีอื่นเพื่อให้บ่งตัวทรัพย์สินนั้นออกเป็นแน่นอนแล้ว ตาม ป.พ.พ. มาตรา 460 วรรคหนึ่ง ดังนั้น การที่เจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าแต่ละชิ้นในวันที่ส่งมอบหรือติดตั้งสินค้า จึงเป็นการปฏิบัติสอดคล้องกับข้อตกลงในสัญญาซื้อขายแล้ว การที่เจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 มิใช่ความผิดของเจ้าหนี้ดังที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ ที่ศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามคำขอรับชำระหนี้นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของผู้บริหารแผนฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ให้เป็นพับ.(ธีระวัฒน์ ภัทรานวัช-พิชัย เตโชพิทยากูล-สุพัฒน์ บุญยุบล)ศาลล้มละลายกลาง - นายชาตรี สุริยะวิจิตรวงศ์ศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: คดีสืบเนื่องมาจากศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งให้ฟื้นฟูกิจการของลูกหนี้ และตั้งบริษัทสยามซิตี้ เอ็ม บี จำกัด และบริษัท พี แอล วี แอนด์ แอสโซซิเอสท์ จำกัด เป็นผู้ทำแผน ต่อมาศาลมีคำสั่งเห็นชอบด้วยแผนโดยมีบริษัท พี แอล วี แอนด์ แอสโซซิเอสท์ จำกัด เป็นผู้บริหารแผน เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ในหนี้ค่าภาษีมูลค่าเพิ่มจำนวน 977,427.25 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี จากต้นเงิน 972,432 บาท นับถัดจากวันที่ศาลมีคำสั่งให้ฟื้นฟูกิจการจนกว่าจะได้รับชำระเสร็จ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ได้ให้บรรดาเจ้าหนี้ ลูกหนี้และผู้ทำแผนตรวจคำขอรับชำระหนี้ในการฟื้นฟูกิจการตาม พ.ร.บ. ล้มละลาย พ.ศ. 2483 มาตรา 90/29 แล้ว ปรากฏว่ามีผู้ทำแผนโต้แย้งคำขอรับชำระหนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้วมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้เสียทั้งสิ้นตาม พ.ร.บ. ล้มละลาย พ.ศ. 2483 มาตรา 90/32 เจ้าหนี้ยื่นคำร้องคัดค้านขอให้ศาลมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามขอ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ยื่นคำคัดค้านว่า เจ้าหนี้ไม่มีสิทธิขอรับชำระหนี้ในมูลหนี้ภาษีมูลค่าเพิ่มจากลูกหนี้ ศาลล้มละลายกลางพิจารณาแล้ว เห็นว่าคดีพอวินิจฉัยได้ให้งดไต่สวน และมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามคำขอรับชำระหนี้ ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีล้มละลายวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงเบื้องต้นรับฟังเป็นยุติว่า ลูกหนี้ซื้อเครื่องจักรจากเจ้าหนี้ในราคา 35,813,200 บาท อัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 เป็นเงิน 2,506,924 บาท รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 38,320,124 บาท ตามสัญญาฉบับลงวันที่ 8 สิงหาคม 2539 ต่อมามี พ.ร.ฎ. ปรับอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นร้อยละ 10 เมื่อวันที่ 16 สิงหาคม 2540 เจ้าหนี้ทยอยส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ตั้งแต่วันที่ 6 ตุลาคม 2540 จนถึงวันที่ 31 ตุลาคม 2541 รวม 13 ครั้ง ในแต่ละครั้งเจ้าหนี้ได้ออกใบกำกับภาษีให้แก่ลูกหนี้ตามอัตราเดิมคือร้อยละ 7 ต่อมาเมื่อวันที่ 14 กันยายน 2542 กรมสรรพากรแจ้งว่า กรณีการซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 เจ้าหนี้จึงชำระภาษีดังกล่าวเพิ่มเติมอีกร้อยละ 3 ให้แก่กรมสรรพากรเป็นเงิน 972,432 บาท คดีมีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของผู้บริหารแผนว่าลูกหนี้ต้องรับผิดชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 หรือไม่ เห็นว่า ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 77/1 (17) มาตรา 78 และมาตรา 82/4 วรรคหนึ่ง ลูกหนี้ซึ่งเป็นผู้ซื้อสินค้ามีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่เจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการตามอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มที่ พ.ร.ฎ. กำหนดและความรับผิดในการเสียภาษีเกิดขึ้นเมื่อส่งมอบสินค้า เว้นแต่จะได้มีการโอนกรรมสิทธิ์สินค้า หรือได้ชำระราคาสินค้า หรือได้ออกใบกำกับสินค้าก่อนส่งมอบสินค้า การที่สัญญาซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ระบุว่าอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 นั้น เป็นอัตราตามที่ พ.ร.ฎ. กำหนดไว้ในขณะนั้น เป็นเพียงการระบุเพื่อให้เห็นว่าราคาสินค้ามิได้รวมค่าภาษีมูลค่าเพิ่ม แต่ได้แยกคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ต่างหากเท่านั้น มิใช่ข้อผูกพันว่าผู้ซื้อและผู้ขายตกลงชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 เพราะอัตราค่าภาษีมูลค่าเพิ่มที่ต้องชำระนั้นเป็นไปตามที่ พ.ร.ฎ. กำหนด ส่วนผู้มีหน้าที่ชำระแก่กรมสรรพากรคือเจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการ แต่ผู้ประกอบการมีสิทธิเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากผู้ซื้อสินค้าซึ่งก็คือลูกหนี้ เมื่อเจ้าหนี้ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ภายหลังจากวันที่ 16 สิงหาคม 2540 โดยเจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอัตราร้อยละ 10 และลูกหนี้รับสินค้าไว้แล้ว เช่นนี้ลูกหนี้ต้องมีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มแก่เจ้าหนี้ในอัตราร้อยละ 10 อันเป็นอัตราที่ พ.ร.ฎ. กำหนดใช้ในเวลาที่มีการส่งมอบสินค้านั้น ซึ่งเจ้าหนี้ผู้ประกอบการต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราเดียวกันนี้แก่กรมสรรพากร ดังนั้น เจ้าหนี้จึงขอให้ลูกหนี้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนที่ได้ชำระเพิ่มไปจำนวนดังกล่าวแก่เจ้าหนี้ได้ พร้อมด้วยดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่ 13 สิงหาคม 2542 ซึ่งเป็นวันที่เจ้าหนี้ได้ชำระแก่กรมสรรพากร ที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ว่า สัญญาซื้อขายคดีนี้เป็นสัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด กรรมสิทธิ์ในเครื่องจักรได้โอนไปยังลูกหนี้นับแต่เมื่อได้เข้าทำสัญญาซื้อขาย เนื่องจากสัญญาซื้อขายไม่มีเงื่อนเวลาในการโอนกรรมสิทธิ์ ทำให้เจ้าหนี้ต้องออกใบกำกับภาษีในวันที่ทำสัญญาแต่เจ้าหนี้มิได้กระทำการดังกล่าว จึงเป็นความผิดของเจ้าหนี้เอง หากเจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีในวันทำสัญญา การซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ก็ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 เท่านั้น ความเสียหายเกิดขึ้นเพราะการละเลยของเจ้าหนี้ ลูกหนี้จึงไม่ต้องรับผิด เห็นว่า ตามสัญญาซื้อขายเครื่องจักรฉบับลงวันที่ 8 สิงหาคม 2539 ได้บรรยายชนิดและจำนวนเครื่องจักรไว้ 9 รายการ มิได้ระบุหมายเลขประจำเครื่องจักรหรือหมายเลขประจำอุปกรณ์แต่ละชิ้น ทรัพย์อันเป็นวัตถุแห่งหนี้จึงยังมิใช่ทรัพย์สินเฉพาะสิ่ง ทั้งในสัญญาข้อ 2 มีข้อความว่า ผู้ซื้อชำระราคาในวันทำสัญญาเพียงร้อยละ 20 ส่วนราคาที่เหลืออีกร้อยละ 80 นั้น ผู้ซื้อจะชำระให้ร้อยละ 40 ในวันส่งมอบเครื่องจักร และจะชำระส่วนที่เหลืออีกร้อยละ 40 ในวันที่ติดตั้งเครื่องและทดลองคุณภาพของเครื่องที่ได้กำหนดไว้เรียบร้อยแล้ว เห็นได้ว่าสาระสำคัญของสัญญาซื้อขายคดีนี้จะต้องติดตั้งเครื่องจักรและทดลองเดินเครื่องให้ได้คุณภาพตามที่กำหนดไว้ หากไม่ได้ผลตามที่กำหนดอาจต้องเปลี่ยนเครื่องจักรหรืออุปกรณ์ที่ได้ส่งมอบแต่ละรายการหรือทั้งหมดอีกก็ได้ กรณีจึงเป็นสัญญาซื้อขายทรัพย์สินซึ่งมิได้กำหนดลงไว้แน่นอน กรรมสิทธิ์ยังไม่โอนไปจนกว่าจะได้หมาย หรือนับ ชั่ง ตวง วัด หรือคัดเลือก หรือทำโดยวิธีอื่นเพื่อให้บ่งตัวทรัพย์สินนั้นออกเป็นแน่นอนแล้ว ตาม ป.พ.พ. มาตรา 460 วรรคหนึ่ง ดังนั้น การที่เจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าแต่ละชิ้นในวันที่ส่งมอบหรือติดตั้งสินค้า จึงเป็นการปฏิบัติสอดคล้องกับข้อตกลงในสัญญาซื้อขายแล้ว การที่เจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 มิใช่ความผิดของเจ้าหนี้ดังที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ ที่ศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามคำขอรับชำระหนี้นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของผู้บริหารแผนฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ให้เป็นพับ. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9161/2544ธนาคารนครหลวงไทย จำกัด (มหาชน) กับพวกผู้ร้องขอห้างหุ้นส่วนจำกัดโรงกลึงประเสริฐรวมช่างเจ้าหนี้ษัทไทย - เยอรมัน โปรดักส์ จำกัด (มหาชน)ลูกหนี้ ป.รัษฎากร ม. 77/1 (17), ม. 78, ม. 82/4 วรรคหนึ่ง ป.พ.พ. ม. 460 วรรคหนึ่ง พ.ร.บ.ล้มละลาย พ.ศ.2483 ม. 90/29ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77/1 (17) มาตรา 78 และมาตรา82/4 วรรคหนึ่ง ลูกหนี้ซึ่งเป็นผู้ซื้อสินค้ามีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่เจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการตามอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มที่พระราชกฤษฎีกากำหนดและความรับผิดในการเสียภาษีเกิดขึ้นเมื่อส่งมอบสินค้า เว้นแต่จะได้มีการโอนกรรมสิทธิ์สินค้า หรือได้รับชำระราคาสินค้า หรือได้ออกใบกำกับสินค้าก่อนส่งมอบสินค้า การที่สัญญาซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ระบุว่าอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 เป็นอัตราตามที่มีพระราชกฤษฎีกากำหนดไว้ในขณะนั้น เป็นเพียงการระบุเพื่อให้เห็นว่าราคาสินค้ามิได้รวมค่าภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ได้แยกคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ต่างหากเท่านั้น มิใช่ข้อผูกพันว่าผู้ซื้อและผู้ขายตกลงชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 อัตราค่าภาษีมูลค่าเพิ่มที่ต้องชำระเป็นไปตามที่พระราชกฤษฎีกากำหนด ส่วนผู้มีหน้าที่ชำระแก่กรมสรรพากรคือเจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการ แต่ผู้ประกอบการมีสิทธิเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากผู้ซื้อสินค้าซึ่งก็คือลูกหนี้ เมื่อเจ้าหนี้ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ภายหลังจากวันที่ 16 สิงหาคม 2540 โดยเจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอัตราร้อยละ 10 และลูกหนี้รับสินค้าไว้แล้วเช่นนี้ ลูกหนี้ต้องมีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอัตราร้อยละ 10 อันเป็นอัตราที่พระราชกฤษฎีกากำหนดใช้ในเวลาที่มีการส่งมอบสินค้านั้น ซึ่งเจ้าหนี้ผู้ประกอบการต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราเดียวกันนี้แก่กรมสรรพากร ดังนั้น เจ้าหนี้จึงขอให้ลูกหนี้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนที่ได้ชำระเพิ่มไปจำนวนดังกล่าวแก่เจ้าหนี้ได้ พร้อมด้วยดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่เจ้าหนี้ได้ชำระแก่กรมสรรพากร ที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ว่า สัญญาซื้อขายคดีนี้เป็นสัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด กรรมสิทธิ์ในเครื่องจักรได้โอนไปยังลูกหนี้นับแต่เมื่อได้เข้าทำสัญญาซื้อขาย ทำให้เจ้าหนี้ต้องออกใบกำกับภาษีในวันที่ทำสัญญา ตามสัญญาซื้อขายเครื่องจักรได้บรรยายชนิดและจำนวนเครื่องจักรไว้ 9 รายการ มิได้ระบุหมายเลขประจำเครื่องจักรหรือหมายเลขประจำอุปกรณ์แต่ละชิ้น ทรัพย์อันเป็นวัตถุแห่งหนี้จึงยังมิใช่ทรัพย์สินเฉพาะสิ่ง ทั้งในสัญญาก็มีข้อความว่า ผู้ซื้อชำระราคาในวันทำสัญญาเพียงร้อยละ20 ส่วนราคาที่เหลืออีกร้อยละ 80 ผู้ซื้อจะชำระให้ร้อยละ 40 ในวันส่งมอบเครื่องจักรและจะชำระส่วนที่เหลืออีกร้อยละ 40 ในวันที่ติดตั้งเครื่องและทดลองคุณภาพของเครื่องที่ได้กำหนดไว้เรียบร้อยแล้ว เห็นได้ว่าสาระสำคัญของสัญญาซื้อขายนี้จะต้องติดตั้งเครื่องจักรและทดลองเดินเครื่องให้ได้คุณภาพตามที่กำหนดไว้ หากไม่ได้ผลตามที่กำหนดอาจต้องเปลี่ยนเครื่องจักรหรืออุปกรณ์ที่ได้ส่งมอบแต่ละรายการหรือทั้งหมดอีกก็ได้กรณีจึงเป็นสัญญาซื้อขายทรัพย์สินซึ่งมิได้กำหนดลงไว้แน่นอน กรรมสิทธิ์ยังไม่โอนไปจนกว่าจะได้หมาย หรือนับ ชั่ง ตวง วัด หรือคัดเลือก หรือทำโดยวิธีอื่นเพื่อให้บ่งตัวทรัพย์สินนั้นออกเป็นแน่นอนแล้วตาม ป.พ.พ. มาตรา 460 วรรคหนึ่ง เจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าแต่ละชิ้นในวันที่ส่งมอบหรือติดตั้งสินค้า จึงเป็นการปฏิบัติสอดคล้องกับข้อตกลงในสัญญาซื้อขายแล้ว การที่เจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10จึงมิใช่ความผิดของเจ้าหนี้คดีสืบเนื่องมาจากศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งให้ฟื้นฟูกิจการของลูกหนี้ และตั้งบริษัทสยามซิตี้ เอ็ม บี จำกัด และบริษัท พี แอล วี แอนด์ แอสโซซิเอสท์ จำกัด เป็นผู้ทำแผน ต่อมาศาลมีคำสั่งเห็นชอบด้วยแผนโดยมีบริษัท พี แอล วี แอนด์ แอสโซซิเอสท์ จำกัด เป็นผู้บริหารแผน เจ้าหนี้ยื่นคำขอรับชำระหนี้ในหนี้ค่าภาษีมูลค่าเพิ่มจำนวน 977,427.25 บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี จากต้นเงิน 972,432 บาท นับถัดจากวันที่ศาลมีคำสั่งให้ฟื้นฟูกิจการจนกว่าจะได้รับชำระเสร็จ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ได้ให้บรรดาเจ้าหนี้ ลูกหนี้และผู้ทำแผนตรวจคำขอรับชำระหนี้ในการฟื้นฟูกิจการตาม พ.ร.บ. ล้มละลาย พ.ศ. 2483 มาตรา 90/29 แล้ว ปรากฏว่ามีผู้ทำแผนโต้แย้งคำขอรับชำระหนี้ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้วมีคำสั่งให้ยกคำขอรับชำระหนี้เสียทั้งสิ้นตาม พ.ร.บ. ล้มละลาย พ.ศ. 2483 มาตรา 90/32 เจ้าหนี้ยื่นคำร้องคัดค้านขอให้ศาลมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามขอ เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ยื่นคำคัดค้านว่า เจ้าหนี้ไม่มีสิทธิขอรับชำระหนี้ในมูลหนี้ภาษีมูลค่าเพิ่มจากลูกหนี้ ศาลล้มละลายกลางพิจารณาแล้ว เห็นว่าคดีพอวินิจฉัยได้ให้งดไต่สวน และมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามคำขอรับชำระหนี้ ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีล้มละลายวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงเบื้องต้นรับฟังเป็นยุติว่า ลูกหนี้ซื้อเครื่องจักรจากเจ้าหนี้ในราคา 35,813,200 บาท อัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 เป็นเงิน 2,506,924 บาท รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 38,320,124 บาท ตามสัญญาฉบับลงวันที่ 8 สิงหาคม 2539 ต่อมามี พ.ร.ฎ. ปรับอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นร้อยละ 10 เมื่อวันที่ 16 สิงหาคม 2540 เจ้าหนี้ทยอยส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ตั้งแต่วันที่ 6 ตุลาคม 2540 จนถึงวันที่ 31 ตุลาคม 2541 รวม 13 ครั้ง ในแต่ละครั้งเจ้าหนี้ได้ออกใบกำกับภาษีให้แก่ลูกหนี้ตามอัตราเดิมคือร้อยละ 7 ต่อมาเมื่อวันที่ 14 กันยายน 2542 กรมสรรพากรแจ้งว่า กรณีการซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 เจ้าหนี้จึงชำระภาษีดังกล่าวเพิ่มเติมอีกร้อยละ 3 ให้แก่กรมสรรพากรเป็นเงิน 972,432 บาท คดีมีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของผู้บริหารแผนว่าลูกหนี้ต้องรับผิดชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 หรือไม่ เห็นว่า ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 77/1 (17) มาตรา 78 และมาตรา 82/4 วรรคหนึ่ง ลูกหนี้ซึ่งเป็นผู้ซื้อสินค้ามีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่เจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการตามอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มที่ พ.ร.ฎ. กำหนดและความรับผิดในการเสียภาษีเกิดขึ้นเมื่อส่งมอบสินค้า เว้นแต่จะได้มีการโอนกรรมสิทธิ์สินค้า หรือได้ชำระราคาสินค้า หรือได้ออกใบกำกับสินค้าก่อนส่งมอบสินค้า การที่สัญญาซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ระบุว่าอัตราภาษีมูลค่าเพิ่มร้อยละ 7 นั้น เป็นอัตราตามที่ พ.ร.ฎ. กำหนดไว้ในขณะนั้น เป็นเพียงการระบุเพื่อให้เห็นว่าราคาสินค้ามิได้รวมค่าภาษีมูลค่าเพิ่ม แต่ได้แยกคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มไว้ต่างหากเท่านั้น มิใช่ข้อผูกพันว่าผู้ซื้อและผู้ขายตกลงชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 เพราะอัตราค่าภาษีมูลค่าเพิ่มที่ต้องชำระนั้นเป็นไปตามที่ พ.ร.ฎ. กำหนด ส่วนผู้มีหน้าที่ชำระแก่กรมสรรพากรคือเจ้าหนี้ซึ่งเป็นผู้ประกอบการ แต่ผู้ประกอบการมีสิทธิเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากผู้ซื้อสินค้าซึ่งก็คือลูกหนี้ เมื่อเจ้าหนี้ส่งมอบสินค้าให้แก่ลูกหนี้ภายหลังจากวันที่ 16 สิงหาคม 2540 โดยเจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มอัตราร้อยละ 10 และลูกหนี้รับสินค้าไว้แล้ว เช่นนี้ลูกหนี้ต้องมีหน้าที่ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มแก่เจ้าหนี้ในอัตราร้อยละ 10 อันเป็นอัตราที่ พ.ร.ฎ. กำหนดใช้ในเวลาที่มีการส่งมอบสินค้านั้น ซึ่งเจ้าหนี้ผู้ประกอบการต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราเดียวกันนี้แก่กรมสรรพากร ดังนั้น เจ้าหนี้จึงขอให้ลูกหนี้ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนที่ได้ชำระเพิ่มไปจำนวนดังกล่าวแก่เจ้าหนี้ได้ พร้อมด้วยดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่ 13 สิงหาคม 2542 ซึ่งเป็นวันที่เจ้าหนี้ได้ชำระแก่กรมสรรพากร ที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ว่า สัญญาซื้อขายคดีนี้เป็นสัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด กรรมสิทธิ์ในเครื่องจักรได้โอนไปยังลูกหนี้นับแต่เมื่อได้เข้าทำสัญญาซื้อขาย เนื่องจากสัญญาซื้อขายไม่มีเงื่อนเวลาในการโอนกรรมสิทธิ์ ทำให้เจ้าหนี้ต้องออกใบกำกับภาษีในวันที่ทำสัญญาแต่เจ้าหนี้มิได้กระทำการดังกล่าว จึงเป็นความผิดของเจ้าหนี้เอง หากเจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีในวันทำสัญญา การซื้อขายระหว่างเจ้าหนี้กับลูกหนี้ก็ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 เท่านั้น ความเสียหายเกิดขึ้นเพราะการละเลยของเจ้าหนี้ ลูกหนี้จึงไม่ต้องรับผิด เห็นว่า ตามสัญญาซื้อขายเครื่องจักรฉบับลงวันที่ 8 สิงหาคม 2539 ได้บรรยายชนิดและจำนวนเครื่องจักรไว้ 9 รายการ มิได้ระบุหมายเลขประจำเครื่องจักรหรือหมายเลขประจำอุปกรณ์แต่ละชิ้น ทรัพย์อันเป็นวัตถุแห่งหนี้จึงยังมิใช่ทรัพย์สินเฉพาะสิ่ง ทั้งในสัญญาข้อ 2 มีข้อความว่า ผู้ซื้อชำระราคาในวันทำสัญญาเพียงร้อยละ 20 ส่วนราคาที่เหลืออีกร้อยละ 80 นั้น ผู้ซื้อจะชำระให้ร้อยละ 40 ในวันส่งมอบเครื่องจักร และจะชำระส่วนที่เหลืออีกร้อยละ 40 ในวันที่ติดตั้งเครื่องและทดลองคุณภาพของเครื่องที่ได้กำหนดไว้เรียบร้อยแล้ว เห็นได้ว่าสาระสำคัญของสัญญาซื้อขายคดีนี้จะต้องติดตั้งเครื่องจักรและทดลองเดินเครื่องให้ได้คุณภาพตามที่กำหนดไว้ หากไม่ได้ผลตามที่กำหนดอาจต้องเปลี่ยนเครื่องจักรหรืออุปกรณ์ที่ได้ส่งมอบแต่ละรายการหรือทั้งหมดอีกก็ได้ กรณีจึงเป็นสัญญาซื้อขายทรัพย์สินซึ่งมิได้กำหนดลงไว้แน่นอน กรรมสิทธิ์ยังไม่โอนไปจนกว่าจะได้หมาย หรือนับ ชั่ง ตวง วัด หรือคัดเลือก หรือทำโดยวิธีอื่นเพื่อให้บ่งตัวทรัพย์สินนั้นออกเป็นแน่นอนแล้ว ตาม ป.พ.พ. มาตรา 460 วรรคหนึ่ง ดังนั้น การที่เจ้าหนี้ออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าแต่ละชิ้นในวันที่ส่งมอบหรือติดตั้งสินค้า จึงเป็นการปฏิบัติสอดคล้องกับข้อตกลงในสัญญาซื้อขายแล้ว การที่เจ้าหนี้ต้องชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 10 มิใช่ความผิดของเจ้าหนี้ดังที่ผู้บริหารแผนอุทธรณ์ ที่ศาลล้มละลายกลางมีคำสั่งอนุญาตให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้ตามคำขอรับชำระหนี้นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของผู้บริหารแผนฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ให้เป็นพับ.(ธีระวัฒน์ ภัทรานวัช-พิชัย เตโชพิทยากูล-สุพัฒน์ บุญยุบล)ศาลล้มละลายกลาง - นายชาตรี สุริยะวิจิตรวงศ์ศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ