คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2454/2519หลักกฎหมาย: โจทก์จดทะเบียนการค้าประเภทการขายของประเภท 1 ชนิด 1(ก)ในฐานะผู้ผลิตสินค้าซิเมนต์ เหล็ก อิฐ ได้สั่งกระดาษม้วน ด้าย และเทปกระดาษเข้ามาเพื่อผลิตเป็นถุงกระดาษบรรจุปูนซิเมนต์ ดังนี้ ไม่ว่าโจทก์จะขายถุงปูนซิเมนต์โดยคำนวณต้นทุนผลิตรวมกันไปกับปูนซิเมนต์หรือไม่ก็ตาม ก็ถือไม่ได้ว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาใช้ผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้าที่โจทก์ได้ประกอบการค้าอยู่ สินค้าเหล่านี้เป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 1 แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้าที่มิใช่เป็นของใช้ส่วนตัว ซึ่งใช้กันตามปกติและตามสมควร ทั้งมิใช่โจทก์นำมาขายหรือผลิตเพื่อขายแล้ว จึงถือว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าซึ่งได้ขายสินค้านี้ และให้ถือมูลค่าของสินค้าเป็นรายรับตามประมวลรัษฎากร มาตรา 79 ทวิ (1) ต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78 อัตราร้อยละ 5 ของรายรับโจทก์สั่งลวดเหล็กเข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าตะปูหรือสินค้าเหล็กและสั่งโลหะผสมแร่เข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าเหล็กของโจทก์เพื่อขายต่อไป ดังนี้เมื่อโจทก์มิได้สั่งลวดเหล็กและโลหะผสมแร่เข้ามาเพื่อขาย โจทก์ก็ไม่ใช่ผู้ประกอบการค้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ไม่ต้องเสียภาษีการค้าตามที่ระบุในบัญชีอัตราภาษีการค้าและรายการที่ประกอบการค้า ตามมาตรา 78 วรรคแรก และไม่ต้องเสียภาษีการค้าในกรณีให้ถือว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้นำเข้าเป็นผู้ประกอบการค้าตามมาตรา 78 วรรค 2 และเมื่อฟังไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าลวดเหล็กและโลหะผสมแร่ ก็จะถือว่าการนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาสำหรับผลิตสินค้าเท่ากับนำสินค้าไปใช้ เป็นการขายสินค้าตามมาตรา 79 ทวิ (3)ไม่ได้ด้วยโจทก์ฟ้องว่า โจทก์จดทะเบียนเป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จำเลยที่ 1เป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 เป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากร เมื่อวันที่ 3เมษายน 2511 โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าของจำเลยที่ 1 ลงวันที่ 15 มีนาคม 2511 การประเมินสำหรับเดือนธันวาคม 2504 ถึงเดือนสิงหาคม 2506 ว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้านำสินค้ากระดาษ ลวดเย็บกระดาษ ด้าย และเทป ปูนเม็ด โลหะผสมแร่อิฐทนไฟเข้ามาในราชอาณาจักร โดยมิได้นำไปรวมยื่นรายการชำระภาษี ให้โจทก์นำเงินภาษี เงินเพิ่มเบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาลไปชำระภายในกำหนด30 วัน โจทก์ยื่นคำอุทธรณ์คัดค้านการประเมินภาษีการค้าดังกล่าวว่า ของที่สั่งเข้ามาทั้งหมด มิได้สั่งเข้ามาเพื่อขายหรือเพื่อกิจการอื่น แต่สั่งเข้ามาเพื่อใช้ผลิตสินค้าจำหน่าย และเป็นส่วนประกอบของเครื่องจักรที่ผลิตสินค้าของตนเองจึงได้รับการยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีการค้าแต่จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ซึ่งเป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ โดยอ้างว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องตามกฎหมายและชอบด้วยวิธีการแล้ว โจทก์เห็นว่าการแจ้งประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขณะที่โจทก์นำสินค้าดังกล่าวเข้ามาอยู่ในระยะเวลาที่พระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2504ใช้บังคับ การนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาจึงไม่เป็นการขายตามนัยแห่งมาตรา 79 ทวิ(1)(ก) ขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 กับคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวและมีคำสั่งว่า โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาลตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้ชำระรวม 3,829,888.54 บาท พร้อมทั้งเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรอีกร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนในกรณีที่ศาลเห็นว่าโจทก์ต้องเสียภาษีการค้า ก็ขอให้สั่งงดเบี้ยและเงินเพิ่มจำเลยทั้งสี่ให้การว่า โจทก์เป็นทั้งผู้ประกอบการค้าผู้ผลิตและผู้นำเข้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ต้องชำระภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้า และผู้ผลิตต้องชำระภาษีตามมาตรา 78 และต้องปฏิบัติตามมาตรา 84 วรรคหนึ่งมาตรา 85 ทวิ มาตรา 86 กับประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้าฉบับที่ 3 ลงวันที่ 7 พฤศจิกายน 2504 มาตรา 79 ทวิ(1) ใช้กับผู้ที่มิได้ประกอบการค้า โดยกฎหมายบัญญัติให้ผู้ที่มิใช่พ่อค้า แต่นำสินค้าเข้ามา และสินค้านั้นไม่ได้รับยกเว้นภาษี ก็ต้องชำระภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้า เพียงแต่ไม่ต้องจดทะเบียนการค้าเท่านั้น ดังที่บัญญัติในมาตรา 80 ทวิ และให้ยื่นแบบแสดงรายการตามที่บัญญัติในมาตรา 84 วรรคสอง กรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติให้ยกเว้นภาษีเลย สินค้ารายการที่ 1 และ 3 คือกระดาษม้วน ด้าย และเทปโจทก์นำเข้ามาเพื่อใช้ผลิตเป็นภาชนะบรรจุปูนซิเมนต์จำหน่าย มิใช่ผลิตถุงกระดาษเพื่อขายจึงไม่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าสินค้ารายการที่ 2 ที่ว่าลวดเหล็กนั้น ความจริงเป็นลวดเย็บกระดาษ ดังปรากฏตามรายการสินค้าที่นำเข้ามาในราชอาณาจักรทั้งโจทก์ก็เป็นผู้ประกอบการค้าผู้ผลิตสินค้าเหล็กอยู่แล้วไม่มีเหตุผลที่จะสั่งซื้อลวดเหล็กอีก โจทก์นำลวดเย็บกระดาษเข้ามาใช้ทำอะไรก็ตาม ก็เป็นการแน่นอนว่ามิใช่นำมาขายและมิใช่นำผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้า สินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่โจทก์มิได้นำโลหะผสมแร่ไปผลิตเป็นสินค้าอื่น แต่นำมาใช้ผสมเหล็กในการถลุง จึงมิใช่นำมาขายและมิใช่นำมาผลิตเพื่อขายเป็นสินค้า รวมความแล้วเมื่อโจทก์นำสินค้าทั้งสี่รายการตามฟ้องเข้ามาในราชอาณาจักร โดยมิใช่นำมาขายและมิใช่นำมาผลิตเพื่อขาย จึงต้องถือว่าเป็นการขายสินค้าและให้ถือมูลค่าของสินค้าดังกล่าวเป็นรายรับตามมาตรา 79 ทวิ(1)(ก) หากจะฟังว่าสินค้า 4 รายการดังกล่าวเป็นการนำเข้ามาผลิตเพื่อขายเป็นสินค้า โจทก์ต้องเสียภาษีการค้า เพราะโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้า จดทะเบียนการค้าประเภทการค้าขายของชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในฐานะเป็นผู้นำเข้าซึ่งสินค้าวัตถุดิบ เครื่องเคมี เครื่องจักร และอื่น ๆ สินค้า 4 รายการเข้าอยู่ในพวก "อื่น" ๆ ซึ่งโจทก์นำมาผลิตเพื่อขายจึงต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78 วรรคแรก เหตุนี้การประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าจากโจทก์ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าตามฟ้อง จึงเป็นการถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3และที่ 4 ก็เป็นการถูกต้องและชอบแล้วเช่นกัน ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 กับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการอุทธรณ์เกี่ยวกับสินค้าลวดเหล็กตามรายการที่ 2 และโหละผสมแร่ตามรายการที่ 5 เสีย คำฟ้องและคำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยกโจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์และจำเลยทั้งสี่ฎีกาวินิจฉัยว่า สินค้ารายการที่ 1 และที่ 3 ได้แก่กระดาษม้วน ด้ายและเทปกระดาษตามลำดับนั้นรับฟังได้ว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาเพื่อผลิตเป็นถุงกระดาษบรรจุ ปูนซิเมนต์ โจทก์ผลิตปูนซิเมนต์ เหล็ก และอิฐเพื่อจำหน่าย โดยได้จดทะเบียนการค้าประเภทการขายของประเภท 1 ชนิด 1(ก) ในฐานะเป็นผู้ผลิตซึ่งสินค้าซิเมนต์ เหล็ก อิฐตามเอกสารหมาย ล.1 เห็นได้ว่าที่โจทก์สั่งกระดาษม้วน ด้าย และเทปกระดาษเข้ามานั้น หาได้นำมาใช้ผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้าอันโจทก์ได้ประกอบการค้าอยู่ไม่ แต่นำมาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นภาชนะบรรจุปูนซิเมนต์สินค้าของโจทก์ต่างหาก ไม่ว่าโจทก์จะขายถุงซิเมนต์โดยคำนวณต้นทุนการผลิตรวมกันไปกับปูนซิเมนต์หรือไม่ ก็ไม่มีเหตุให้รับฟังว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาใช้ผลิตเพื่อขายสินค้าของโจทก์ได้ สินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้าที่มิใช่เป็นของใช้ส่วนตัวซึ่งใช้กันตามปกติและตามสมควร ทั้งมิใช่นำมาขายหรือผลิตเพื่อขายดังกล่าวข้างต้นจึงถือว่าโจทก์ซึ่งนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาในราชอาณาจักรเป็นผู้ประกอบการค้าซึ่งได้ขายสินค้านั้นและให้ถือมูลค่าของสินค้าเป็นรายรับ ตามประมวลรัษฎากรซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติม ประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18)พ.ศ. 2504 มาตรา 79 ทวิ(1) โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78อัตราภาษีร้อยละ 5 ของรายรับ ที่ศาลล่างทั้งสองวินิจฉัยว่าการประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 เกี่ยวกับกระดาษม้วนสินค้ารายการที่ 1 ด้ายและเทปสินค้ารายการที่ 3 ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายนั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ฎีกาโจทก์ฟังไม่ขึ้นสินค้ารายการที่ 2 ลวดเหล็ก และสินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่เฉพาะลวดเหล็กสินค้ารายการที่ 2 นั้น รับฟังได้ว่าสินค้ารายการที่ 2 คือลวดเหล็กซึ่งโจทก์สั่งและนำเข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าตะปู หรือ สินค้าเหล็กของโจทก์เองเพื่อขายต่อไป ส่วนสินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่นั้น โจทก์นำสืบว่าโจทก์นำเข้ามาใช้เป็นวัสดุถลุงเหล็กในโรงงานถลุงเหล็กของโจทก์ เพื่อผลิตเหล็กชนิดต่าง ๆ จำหน่าย ที่จำเลยนำสืบว่า ได้สอบสวนผู้จัดการบริษัทโจทก์ไว้ตามเอกสารหมาย ล.3 มีโลหะผสม บางรายการเท่านั้นที่ใช้ผสมเหล็ก เห็นว่าข้อนี้จำเลยมิได้ต่อสู้ให้เป็นประเด็นไว้ในคำให้การ จึงไม่มีประเด็นวินิจฉัยรับฟังได้ว่าโจทก์สั่งโลหะผสมแร่สินค้ารายการที่ 5 เข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าเหล็กของโจทก์เองเพื่อขายต่อไป เช่นนี้ เมื่อโจทก์ไม่ได้สั่งลวดเหล็กและโลหะผสมแร่รายพิพาทมาเพื่อขาย โจทก์ก็ไม่ใช่ผู้ประกอบการค้าตามความหมายในประมวลรัษฎากร มาตรา 77 คือโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าตามที่ระบุในบัญชี อัตราภาษีการค้าและรายการที่ประกอบการค้า ตามมาตรา 78 วรรคแรก และโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในกรณีให้ถือว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้นำเข้าเป็นผู้ประกอบการค้าตามมาตรา 78 วรรคสอง โดยนัยแห่งคำพิพากษาฎีกาที่ 1606/2512 ระหว่างบริษัทกระเบื้องกระดาษไทย จำกัดโจทก์ กรมสรรพากรกับพวก จำเลย และกรณีนี้เมื่อฟังไม่ได้ว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าลวดเหล็กและโลหะผสมแร่ ก็จะถือว่าการนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาสำหรับผลิตสินค้าเท่ากับนำสินค้านั้นไปใช้ เป็นการขายสินค้าตามประมวลรัษฎากรมาตรา 79 ทวิ(3) ดังจำเลยฎีกาไม่ได้ด้วย ที่ศาลล่างพิพากษาต้องกันมาเกี่ยวกับสินค้า 2 รายการนี้ ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2454/2519บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด โดยนายพูนเพิ่ม ไกรฤกษ์โจทก์กับพวก กรรมการโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 77, ม. 78, ม. 79ทวิ บัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า 1 พ.ร.บ.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ.2504 ม. 9โจทก์จดทะเบียนการค้าประเภทการขายของประเภท 1 ชนิด 1(ก)ในฐานะผู้ผลิตสินค้าซิเมนต์ เหล็ก อิฐ ได้สั่งกระดาษม้วน ด้าย และเทปกระดาษเข้ามาเพื่อผลิตเป็นถุงกระดาษบรรจุปูนซิเมนต์ ดังนี้ ไม่ว่าโจทก์จะขายถุงปูนซิเมนต์โดยคำนวณต้นทุนผลิตรวมกันไปกับปูนซิเมนต์หรือไม่ก็ตาม ก็ถือไม่ได้ว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาใช้ผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้าที่โจทก์ได้ประกอบการค้าอยู่ สินค้าเหล่านี้เป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 1 แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้าที่มิใช่เป็นของใช้ส่วนตัว ซึ่งใช้กันตามปกติและตามสมควร ทั้งมิใช่โจทก์นำมาขายหรือผลิตเพื่อขายแล้ว จึงถือว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าซึ่งได้ขายสินค้านี้ และให้ถือมูลค่าของสินค้าเป็นรายรับตามประมวลรัษฎากร มาตรา 79 ทวิ (1) ต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78 อัตราร้อยละ 5 ของรายรับโจทก์สั่งลวดเหล็กเข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าตะปูหรือสินค้าเหล็กและสั่งโลหะผสมแร่เข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าเหล็กของโจทก์เพื่อขายต่อไป ดังนี้เมื่อโจทก์มิได้สั่งลวดเหล็กและโลหะผสมแร่เข้ามาเพื่อขาย โจทก์ก็ไม่ใช่ผู้ประกอบการค้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ไม่ต้องเสียภาษีการค้าตามที่ระบุในบัญชีอัตราภาษีการค้าและรายการที่ประกอบการค้า ตามมาตรา 78 วรรคแรก และไม่ต้องเสียภาษีการค้าในกรณีให้ถือว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้นำเข้าเป็นผู้ประกอบการค้าตามมาตรา 78 วรรค 2 และเมื่อฟังไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าลวดเหล็กและโลหะผสมแร่ ก็จะถือว่าการนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาสำหรับผลิตสินค้าเท่ากับนำสินค้าไปใช้ เป็นการขายสินค้าตามมาตรา 79 ทวิ (3)ไม่ได้ด้วยโจทก์ฟ้องว่า โจทก์จดทะเบียนเป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จำเลยที่ 1เป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 เป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากร เมื่อวันที่ 3เมษายน 2511 โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าของจำเลยที่ 1 ลงวันที่ 15 มีนาคม 2511 การประเมินสำหรับเดือนธันวาคม 2504 ถึงเดือนสิงหาคม 2506 ว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้านำสินค้ากระดาษ ลวดเย็บกระดาษ ด้าย และเทป ปูนเม็ด โลหะผสมแร่อิฐทนไฟเข้ามาในราชอาณาจักร โดยมิได้นำไปรวมยื่นรายการชำระภาษี ให้โจทก์นำเงินภาษี เงินเพิ่มเบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาลไปชำระภายในกำหนด30 วัน โจทก์ยื่นคำอุทธรณ์คัดค้านการประเมินภาษีการค้าดังกล่าวว่า ของที่สั่งเข้ามาทั้งหมด มิได้สั่งเข้ามาเพื่อขายหรือเพื่อกิจการอื่น แต่สั่งเข้ามาเพื่อใช้ผลิตสินค้าจำหน่าย และเป็นส่วนประกอบของเครื่องจักรที่ผลิตสินค้าของตนเองจึงได้รับการยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีการค้าแต่จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ซึ่งเป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ โดยอ้างว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องตามกฎหมายและชอบด้วยวิธีการแล้ว โจทก์เห็นว่าการแจ้งประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขณะที่โจทก์นำสินค้าดังกล่าวเข้ามาอยู่ในระยะเวลาที่พระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2504ใช้บังคับ การนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาจึงไม่เป็นการขายตามนัยแห่งมาตรา 79 ทวิ(1)(ก) ขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 กับคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวและมีคำสั่งว่า โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาลตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้ชำระรวม 3,829,888.54 บาท พร้อมทั้งเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรอีกร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนในกรณีที่ศาลเห็นว่าโจทก์ต้องเสียภาษีการค้า ก็ขอให้สั่งงดเบี้ยและเงินเพิ่มจำเลยทั้งสี่ให้การว่า โจทก์เป็นทั้งผู้ประกอบการค้าผู้ผลิตและผู้นำเข้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ต้องชำระภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้า และผู้ผลิตต้องชำระภาษีตามมาตรา 78 และต้องปฏิบัติตามมาตรา 84 วรรคหนึ่งมาตรา 85 ทวิ มาตรา 86 กับประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้าฉบับที่ 3 ลงวันที่ 7 พฤศจิกายน 2504 มาตรา 79 ทวิ(1) ใช้กับผู้ที่มิได้ประกอบการค้า โดยกฎหมายบัญญัติให้ผู้ที่มิใช่พ่อค้า แต่นำสินค้าเข้ามา และสินค้านั้นไม่ได้รับยกเว้นภาษี ก็ต้องชำระภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้า เพียงแต่ไม่ต้องจดทะเบียนการค้าเท่านั้น ดังที่บัญญัติในมาตรา 80 ทวิ และให้ยื่นแบบแสดงรายการตามที่บัญญัติในมาตรา 84 วรรคสอง กรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติให้ยกเว้นภาษีเลย สินค้ารายการที่ 1 และ 3 คือกระดาษม้วน ด้าย และเทปโจทก์นำเข้ามาเพื่อใช้ผลิตเป็นภาชนะบรรจุปูนซิเมนต์จำหน่าย มิใช่ผลิตถุงกระดาษเพื่อขายจึงไม่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าสินค้ารายการที่ 2 ที่ว่าลวดเหล็กนั้น ความจริงเป็นลวดเย็บกระดาษ ดังปรากฏตามรายการสินค้าที่นำเข้ามาในราชอาณาจักรทั้งโจทก์ก็เป็นผู้ประกอบการค้าผู้ผลิตสินค้าเหล็กอยู่แล้วไม่มีเหตุผลที่จะสั่งซื้อลวดเหล็กอีก โจทก์นำลวดเย็บกระดาษเข้ามาใช้ทำอะไรก็ตาม ก็เป็นการแน่นอนว่ามิใช่นำมาขายและมิใช่นำผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้า สินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่โจทก์มิได้นำโลหะผสมแร่ไปผลิตเป็นสินค้าอื่น แต่นำมาใช้ผสมเหล็กในการถลุง จึงมิใช่นำมาขายและมิใช่นำมาผลิตเพื่อขายเป็นสินค้า รวมความแล้วเมื่อโจทก์นำสินค้าทั้งสี่รายการตามฟ้องเข้ามาในราชอาณาจักร โดยมิใช่นำมาขายและมิใช่นำมาผลิตเพื่อขาย จึงต้องถือว่าเป็นการขายสินค้าและให้ถือมูลค่าของสินค้าดังกล่าวเป็นรายรับตามมาตรา 79 ทวิ(1)(ก) หากจะฟังว่าสินค้า 4 รายการดังกล่าวเป็นการนำเข้ามาผลิตเพื่อขายเป็นสินค้า โจทก์ต้องเสียภาษีการค้า เพราะโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้า จดทะเบียนการค้าประเภทการค้าขายของชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในฐานะเป็นผู้นำเข้าซึ่งสินค้าวัตถุดิบ เครื่องเคมี เครื่องจักร และอื่น ๆ สินค้า 4 รายการเข้าอยู่ในพวก "อื่น" ๆ ซึ่งโจทก์นำมาผลิตเพื่อขายจึงต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78 วรรคแรก เหตุนี้การประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าจากโจทก์ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าตามฟ้อง จึงเป็นการถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3และที่ 4 ก็เป็นการถูกต้องและชอบแล้วเช่นกัน ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 กับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการอุทธรณ์เกี่ยวกับสินค้าลวดเหล็กตามรายการที่ 2 และโหละผสมแร่ตามรายการที่ 5 เสีย คำฟ้องและคำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยกโจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์และจำเลยทั้งสี่ฎีกาวินิจฉัยว่า สินค้ารายการที่ 1 และที่ 3 ได้แก่กระดาษม้วน ด้ายและเทปกระดาษตามลำดับนั้นรับฟังได้ว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาเพื่อผลิตเป็นถุงกระดาษบรรจุ ปูนซิเมนต์ โจทก์ผลิตปูนซิเมนต์ เหล็ก และอิฐเพื่อจำหน่าย โดยได้จดทะเบียนการค้าประเภทการขายของประเภท 1 ชนิด 1(ก) ในฐานะเป็นผู้ผลิตซึ่งสินค้าซิเมนต์ เหล็ก อิฐตามเอกสารหมาย ล.1 เห็นได้ว่าที่โจทก์สั่งกระดาษม้วน ด้าย และเทปกระดาษเข้ามานั้น หาได้นำมาใช้ผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้าอันโจทก์ได้ประกอบการค้าอยู่ไม่ แต่นำมาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นภาชนะบรรจุปูนซิเมนต์สินค้าของโจทก์ต่างหาก ไม่ว่าโจทก์จะขายถุงซิเมนต์โดยคำนวณต้นทุนการผลิตรวมกันไปกับปูนซิเมนต์หรือไม่ ก็ไม่มีเหตุให้รับฟังว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาใช้ผลิตเพื่อขายสินค้าของโจทก์ได้ สินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้าที่มิใช่เป็นของใช้ส่วนตัวซึ่งใช้กันตามปกติและตามสมควร ทั้งมิใช่นำมาขายหรือผลิตเพื่อขายดังกล่าวข้างต้นจึงถือว่าโจทก์ซึ่งนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาในราชอาณาจักรเป็นผู้ประกอบการค้าซึ่งได้ขายสินค้านั้นและให้ถือมูลค่าของสินค้าเป็นรายรับ ตามประมวลรัษฎากรซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติม ประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18)พ.ศ. 2504 มาตรา 79 ทวิ(1) โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78อัตราภาษีร้อยละ 5 ของรายรับ ที่ศาลล่างทั้งสองวินิจฉัยว่าการประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 เกี่ยวกับกระดาษม้วนสินค้ารายการที่ 1 ด้ายและเทปสินค้ารายการที่ 3 ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายนั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ฎีกาโจทก์ฟังไม่ขึ้นสินค้ารายการที่ 2 ลวดเหล็ก และสินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่เฉพาะลวดเหล็กสินค้ารายการที่ 2 นั้น รับฟังได้ว่าสินค้ารายการที่ 2 คือลวดเหล็กซึ่งโจทก์สั่งและนำเข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าตะปู หรือ สินค้าเหล็กของโจทก์เองเพื่อขายต่อไป ส่วนสินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่นั้น โจทก์นำสืบว่าโจทก์นำเข้ามาใช้เป็นวัสดุถลุงเหล็กในโรงงานถลุงเหล็กของโจทก์ เพื่อผลิตเหล็กชนิดต่าง ๆ จำหน่าย ที่จำเลยนำสืบว่า ได้สอบสวนผู้จัดการบริษัทโจทก์ไว้ตามเอกสารหมาย ล.3 มีโลหะผสม บางรายการเท่านั้นที่ใช้ผสมเหล็ก เห็นว่าข้อนี้จำเลยมิได้ต่อสู้ให้เป็นประเด็นไว้ในคำให้การ จึงไม่มีประเด็นวินิจฉัยรับฟังได้ว่าโจทก์สั่งโลหะผสมแร่สินค้ารายการที่ 5 เข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าเหล็กของโจทก์เองเพื่อขายต่อไป เช่นนี้ เมื่อโจทก์ไม่ได้สั่งลวดเหล็กและโลหะผสมแร่รายพิพาทมาเพื่อขาย โจทก์ก็ไม่ใช่ผู้ประกอบการค้าตามความหมายในประมวลรัษฎากร มาตรา 77 คือโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าตามที่ระบุในบัญชี อัตราภาษีการค้าและรายการที่ประกอบการค้า ตามมาตรา 78 วรรคแรก และโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในกรณีให้ถือว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้นำเข้าเป็นผู้ประกอบการค้าตามมาตรา 78 วรรคสอง โดยนัยแห่งคำพิพากษาฎีกาที่ 1606/2512 ระหว่างบริษัทกระเบื้องกระดาษไทย จำกัดโจทก์ กรมสรรพากรกับพวก จำเลย และกรณีนี้เมื่อฟังไม่ได้ว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าลวดเหล็กและโลหะผสมแร่ ก็จะถือว่าการนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาสำหรับผลิตสินค้าเท่ากับนำสินค้านั้นไปใช้ เป็นการขายสินค้าตามประมวลรัษฎากรมาตรา 79 ทวิ(3) ดังจำเลยฎีกาไม่ได้ด้วย ที่ศาลล่างพิพากษาต้องกันมาเกี่ยวกับสินค้า 2 รายการนี้ ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยพิพากษายืน(ไพโรจน์ ไวกาสี-ชุ่ม สุนทรธัย-กุศล บุญยืน)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า โจทก์จดทะเบียนเป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จำเลยที่ 1เป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 เป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากร เมื่อวันที่ 3เมษายน 2511 โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าของจำเลยที่ 1 ลงวันที่ 15 มีนาคม 2511 การประเมินสำหรับเดือนธันวาคม 2504 ถึงเดือนสิงหาคม 2506 ว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้านำสินค้ากระดาษ ลวดเย็บกระดาษ ด้าย และเทป ปูนเม็ด โลหะผสมแร่อิฐทนไฟเข้ามาในราชอาณาจักร โดยมิได้นำไปรวมยื่นรายการชำระภาษี ให้โจทก์นำเงินภาษี เงินเพิ่มเบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาลไปชำระภายในกำหนด30 วัน โจทก์ยื่นคำอุทธรณ์คัดค้านการประเมินภาษีการค้าดังกล่าวว่า ของที่สั่งเข้ามาทั้งหมด มิได้สั่งเข้ามาเพื่อขายหรือเพื่อกิจการอื่น แต่สั่งเข้ามาเพื่อใช้ผลิตสินค้าจำหน่าย และเป็นส่วนประกอบของเครื่องจักรที่ผลิตสินค้าของตนเองจึงได้รับการยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีการค้าแต่จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ซึ่งเป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ โดยอ้างว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องตามกฎหมายและชอบด้วยวิธีการแล้ว โจทก์เห็นว่าการแจ้งประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขณะที่โจทก์นำสินค้าดังกล่าวเข้ามาอยู่ในระยะเวลาที่พระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2504ใช้บังคับ การนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาจึงไม่เป็นการขายตามนัยแห่งมาตรา 79 ทวิ(1)(ก) ขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 กับคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวและมีคำสั่งว่า โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาลตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้ชำระรวม 3,829,888.54 บาท พร้อมทั้งเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรอีกร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนในกรณีที่ศาลเห็นว่าโจทก์ต้องเสียภาษีการค้า ก็ขอให้สั่งงดเบี้ยและเงินเพิ่มจำเลยทั้งสี่ให้การว่า โจทก์เป็นทั้งผู้ประกอบการค้าผู้ผลิตและผู้นำเข้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ต้องชำระภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้า และผู้ผลิตต้องชำระภาษีตามมาตรา 78 และต้องปฏิบัติตามมาตรา 84 วรรคหนึ่งมาตรา 85 ทวิ มาตรา 86 กับประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้าฉบับที่ 3 ลงวันที่ 7 พฤศจิกายน 2504 มาตรา 79 ทวิ(1) ใช้กับผู้ที่มิได้ประกอบการค้า โดยกฎหมายบัญญัติให้ผู้ที่มิใช่พ่อค้า แต่นำสินค้าเข้ามา และสินค้านั้นไม่ได้รับยกเว้นภาษี ก็ต้องชำระภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้า เพียงแต่ไม่ต้องจดทะเบียนการค้าเท่านั้น ดังที่บัญญัติในมาตรา 80 ทวิ และให้ยื่นแบบแสดงรายการตามที่บัญญัติในมาตรา 84 วรรคสอง กรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติให้ยกเว้นภาษีเลย สินค้ารายการที่ 1 และ 3 คือกระดาษม้วน ด้าย และเทปโจทก์นำเข้ามาเพื่อใช้ผลิตเป็นภาชนะบรรจุปูนซิเมนต์จำหน่าย มิใช่ผลิตถุงกระดาษเพื่อขายจึงไม่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าสินค้ารายการที่ 2 ที่ว่าลวดเหล็กนั้น ความจริงเป็นลวดเย็บกระดาษ ดังปรากฏตามรายการสินค้าที่นำเข้ามาในราชอาณาจักรทั้งโจทก์ก็เป็นผู้ประกอบการค้าผู้ผลิตสินค้าเหล็กอยู่แล้วไม่มีเหตุผลที่จะสั่งซื้อลวดเหล็กอีก โจทก์นำลวดเย็บกระดาษเข้ามาใช้ทำอะไรก็ตาม ก็เป็นการแน่นอนว่ามิใช่นำมาขายและมิใช่นำผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้า สินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่โจทก์มิได้นำโลหะผสมแร่ไปผลิตเป็นสินค้าอื่น แต่นำมาใช้ผสมเหล็กในการถลุง จึงมิใช่นำมาขายและมิใช่นำมาผลิตเพื่อขายเป็นสินค้า รวมความแล้วเมื่อโจทก์นำสินค้าทั้งสี่รายการตามฟ้องเข้ามาในราชอาณาจักร โดยมิใช่นำมาขายและมิใช่นำมาผลิตเพื่อขาย จึงต้องถือว่าเป็นการขายสินค้าและให้ถือมูลค่าของสินค้าดังกล่าวเป็นรายรับตามมาตรา 79 ทวิ(1)(ก) หากจะฟังว่าสินค้า 4 รายการดังกล่าวเป็นการนำเข้ามาผลิตเพื่อขายเป็นสินค้า โจทก์ต้องเสียภาษีการค้า เพราะโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้า จดทะเบียนการค้าประเภทการค้าขายของชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในฐานะเป็นผู้นำเข้าซึ่งสินค้าวัตถุดิบ เครื่องเคมี เครื่องจักร และอื่น ๆ สินค้า 4 รายการเข้าอยู่ในพวก "อื่น" ๆ ซึ่งโจทก์นำมาผลิตเพื่อขายจึงต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78 วรรคแรก เหตุนี้การประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าจากโจทก์ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าตามฟ้อง จึงเป็นการถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3และที่ 4 ก็เป็นการถูกต้องและชอบแล้วเช่นกัน ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 กับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการอุทธรณ์เกี่ยวกับสินค้าลวดเหล็กตามรายการที่ 2 และโหละผสมแร่ตามรายการที่ 5 เสีย คำฟ้องและคำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยกโจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์และจำเลยทั้งสี่ฎีกาวินิจฉัยว่า สินค้ารายการที่ 1 และที่ 3 ได้แก่กระดาษม้วน ด้ายและเทปกระดาษตามลำดับนั้นรับฟังได้ว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาเพื่อผลิตเป็นถุงกระดาษบรรจุ ปูนซิเมนต์ โจทก์ผลิตปูนซิเมนต์ เหล็ก และอิฐเพื่อจำหน่าย โดยได้จดทะเบียนการค้าประเภทการขายของประเภท 1 ชนิด 1(ก) ในฐานะเป็นผู้ผลิตซึ่งสินค้าซิเมนต์ เหล็ก อิฐตามเอกสารหมาย ล.1 เห็นได้ว่าที่โจทก์สั่งกระดาษม้วน ด้าย และเทปกระดาษเข้ามานั้น หาได้นำมาใช้ผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้าอันโจทก์ได้ประกอบการค้าอยู่ไม่ แต่นำมาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นภาชนะบรรจุปูนซิเมนต์สินค้าของโจทก์ต่างหาก ไม่ว่าโจทก์จะขายถุงซิเมนต์โดยคำนวณต้นทุนการผลิตรวมกันไปกับปูนซิเมนต์หรือไม่ ก็ไม่มีเหตุให้รับฟังว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาใช้ผลิตเพื่อขายสินค้าของโจทก์ได้ สินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้าที่มิใช่เป็นของใช้ส่วนตัวซึ่งใช้กันตามปกติและตามสมควร ทั้งมิใช่นำมาขายหรือผลิตเพื่อขายดังกล่าวข้างต้นจึงถือว่าโจทก์ซึ่งนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาในราชอาณาจักรเป็นผู้ประกอบการค้าซึ่งได้ขายสินค้านั้นและให้ถือมูลค่าของสินค้าเป็นรายรับ ตามประมวลรัษฎากรซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติม ประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18)พ.ศ. 2504 มาตรา 79 ทวิ(1) โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78อัตราภาษีร้อยละ 5 ของรายรับ ที่ศาลล่างทั้งสองวินิจฉัยว่าการประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 เกี่ยวกับกระดาษม้วนสินค้ารายการที่ 1 ด้ายและเทปสินค้ารายการที่ 3 ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายนั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ฎีกาโจทก์ฟังไม่ขึ้นสินค้ารายการที่ 2 ลวดเหล็ก และสินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่เฉพาะลวดเหล็กสินค้ารายการที่ 2 นั้น รับฟังได้ว่าสินค้ารายการที่ 2 คือลวดเหล็กซึ่งโจทก์สั่งและนำเข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าตะปู หรือ สินค้าเหล็กของโจทก์เองเพื่อขายต่อไป ส่วนสินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่นั้น โจทก์นำสืบว่าโจทก์นำเข้ามาใช้เป็นวัสดุถลุงเหล็กในโรงงานถลุงเหล็กของโจทก์ เพื่อผลิตเหล็กชนิดต่าง ๆ จำหน่าย ที่จำเลยนำสืบว่า ได้สอบสวนผู้จัดการบริษัทโจทก์ไว้ตามเอกสารหมาย ล.3 มีโลหะผสม บางรายการเท่านั้นที่ใช้ผสมเหล็ก เห็นว่าข้อนี้จำเลยมิได้ต่อสู้ให้เป็นประเด็นไว้ในคำให้การ จึงไม่มีประเด็นวินิจฉัยรับฟังได้ว่าโจทก์สั่งโลหะผสมแร่สินค้ารายการที่ 5 เข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าเหล็กของโจทก์เองเพื่อขายต่อไป เช่นนี้ เมื่อโจทก์ไม่ได้สั่งลวดเหล็กและโลหะผสมแร่รายพิพาทมาเพื่อขาย โจทก์ก็ไม่ใช่ผู้ประกอบการค้าตามความหมายในประมวลรัษฎากร มาตรา 77 คือโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าตามที่ระบุในบัญชี อัตราภาษีการค้าและรายการที่ประกอบการค้า ตามมาตรา 78 วรรคแรก และโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในกรณีให้ถือว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้นำเข้าเป็นผู้ประกอบการค้าตามมาตรา 78 วรรคสอง โดยนัยแห่งคำพิพากษาฎีกาที่ 1606/2512 ระหว่างบริษัทกระเบื้องกระดาษไทย จำกัดโจทก์ กรมสรรพากรกับพวก จำเลย และกรณีนี้เมื่อฟังไม่ได้ว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าลวดเหล็กและโลหะผสมแร่ ก็จะถือว่าการนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาสำหรับผลิตสินค้าเท่ากับนำสินค้านั้นไปใช้ เป็นการขายสินค้าตามประมวลรัษฎากรมาตรา 79 ทวิ(3) ดังจำเลยฎีกาไม่ได้ด้วย ที่ศาลล่างพิพากษาต้องกันมาเกี่ยวกับสินค้า 2 รายการนี้ ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2454/2519บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด โดยนายพูนเพิ่ม ไกรฤกษ์โจทก์กับพวก กรรมการโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 77, ม. 78, ม. 79ทวิ บัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า 1 พ.ร.บ.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ.2504 ม. 9โจทก์จดทะเบียนการค้าประเภทการขายของประเภท 1 ชนิด 1(ก)ในฐานะผู้ผลิตสินค้าซิเมนต์ เหล็ก อิฐ ได้สั่งกระดาษม้วน ด้าย และเทปกระดาษเข้ามาเพื่อผลิตเป็นถุงกระดาษบรรจุปูนซิเมนต์ ดังนี้ ไม่ว่าโจทก์จะขายถุงปูนซิเมนต์โดยคำนวณต้นทุนผลิตรวมกันไปกับปูนซิเมนต์หรือไม่ก็ตาม ก็ถือไม่ได้ว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาใช้ผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้าที่โจทก์ได้ประกอบการค้าอยู่ สินค้าเหล่านี้เป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด 1 แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้าที่มิใช่เป็นของใช้ส่วนตัว ซึ่งใช้กันตามปกติและตามสมควร ทั้งมิใช่โจทก์นำมาขายหรือผลิตเพื่อขายแล้ว จึงถือว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าซึ่งได้ขายสินค้านี้ และให้ถือมูลค่าของสินค้าเป็นรายรับตามประมวลรัษฎากร มาตรา 79 ทวิ (1) ต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78 อัตราร้อยละ 5 ของรายรับโจทก์สั่งลวดเหล็กเข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าตะปูหรือสินค้าเหล็กและสั่งโลหะผสมแร่เข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าเหล็กของโจทก์เพื่อขายต่อไป ดังนี้เมื่อโจทก์มิได้สั่งลวดเหล็กและโลหะผสมแร่เข้ามาเพื่อขาย โจทก์ก็ไม่ใช่ผู้ประกอบการค้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ไม่ต้องเสียภาษีการค้าตามที่ระบุในบัญชีอัตราภาษีการค้าและรายการที่ประกอบการค้า ตามมาตรา 78 วรรคแรก และไม่ต้องเสียภาษีการค้าในกรณีให้ถือว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้นำเข้าเป็นผู้ประกอบการค้าตามมาตรา 78 วรรค 2 และเมื่อฟังไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าลวดเหล็กและโลหะผสมแร่ ก็จะถือว่าการนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาสำหรับผลิตสินค้าเท่ากับนำสินค้าไปใช้ เป็นการขายสินค้าตามมาตรา 79 ทวิ (3)ไม่ได้ด้วยโจทก์ฟ้องว่า โจทก์จดทะเบียนเป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จำเลยที่ 1เป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 เป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากร เมื่อวันที่ 3เมษายน 2511 โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าของเจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าของจำเลยที่ 1 ลงวันที่ 15 มีนาคม 2511 การประเมินสำหรับเดือนธันวาคม 2504 ถึงเดือนสิงหาคม 2506 ว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้านำสินค้ากระดาษ ลวดเย็บกระดาษ ด้าย และเทป ปูนเม็ด โลหะผสมแร่อิฐทนไฟเข้ามาในราชอาณาจักร โดยมิได้นำไปรวมยื่นรายการชำระภาษี ให้โจทก์นำเงินภาษี เงินเพิ่มเบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาลไปชำระภายในกำหนด30 วัน โจทก์ยื่นคำอุทธรณ์คัดค้านการประเมินภาษีการค้าดังกล่าวว่า ของที่สั่งเข้ามาทั้งหมด มิได้สั่งเข้ามาเพื่อขายหรือเพื่อกิจการอื่น แต่สั่งเข้ามาเพื่อใช้ผลิตสินค้าจำหน่าย และเป็นส่วนประกอบของเครื่องจักรที่ผลิตสินค้าของตนเองจึงได้รับการยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีการค้าแต่จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ซึ่งเป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ โดยอ้างว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องตามกฎหมายและชอบด้วยวิธีการแล้ว โจทก์เห็นว่าการแจ้งประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขณะที่โจทก์นำสินค้าดังกล่าวเข้ามาอยู่ในระยะเวลาที่พระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2504ใช้บังคับ การนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาจึงไม่เป็นการขายตามนัยแห่งมาตรา 79 ทวิ(1)(ก) ขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 กับคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวและมีคำสั่งว่า โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาลตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้ชำระรวม 3,829,888.54 บาท พร้อมทั้งเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรอีกร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนในกรณีที่ศาลเห็นว่าโจทก์ต้องเสียภาษีการค้า ก็ขอให้สั่งงดเบี้ยและเงินเพิ่มจำเลยทั้งสี่ให้การว่า โจทก์เป็นทั้งผู้ประกอบการค้าผู้ผลิตและผู้นำเข้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ต้องชำระภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้า และผู้ผลิตต้องชำระภาษีตามมาตรา 78 และต้องปฏิบัติตามมาตรา 84 วรรคหนึ่งมาตรา 85 ทวิ มาตรา 86 กับประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้าฉบับที่ 3 ลงวันที่ 7 พฤศจิกายน 2504 มาตรา 79 ทวิ(1) ใช้กับผู้ที่มิได้ประกอบการค้า โดยกฎหมายบัญญัติให้ผู้ที่มิใช่พ่อค้า แต่นำสินค้าเข้ามา และสินค้านั้นไม่ได้รับยกเว้นภาษี ก็ต้องชำระภาษีการค้าในฐานะผู้นำเข้า เพียงแต่ไม่ต้องจดทะเบียนการค้าเท่านั้น ดังที่บัญญัติในมาตรา 80 ทวิ และให้ยื่นแบบแสดงรายการตามที่บัญญัติในมาตรา 84 วรรคสอง กรณีของโจทก์ไม่มีบทบัญญัติให้ยกเว้นภาษีเลย สินค้ารายการที่ 1 และ 3 คือกระดาษม้วน ด้าย และเทปโจทก์นำเข้ามาเพื่อใช้ผลิตเป็นภาชนะบรรจุปูนซิเมนต์จำหน่าย มิใช่ผลิตถุงกระดาษเพื่อขายจึงไม่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าสินค้ารายการที่ 2 ที่ว่าลวดเหล็กนั้น ความจริงเป็นลวดเย็บกระดาษ ดังปรากฏตามรายการสินค้าที่นำเข้ามาในราชอาณาจักรทั้งโจทก์ก็เป็นผู้ประกอบการค้าผู้ผลิตสินค้าเหล็กอยู่แล้วไม่มีเหตุผลที่จะสั่งซื้อลวดเหล็กอีก โจทก์นำลวดเย็บกระดาษเข้ามาใช้ทำอะไรก็ตาม ก็เป็นการแน่นอนว่ามิใช่นำมาขายและมิใช่นำผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้า สินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่โจทก์มิได้นำโลหะผสมแร่ไปผลิตเป็นสินค้าอื่น แต่นำมาใช้ผสมเหล็กในการถลุง จึงมิใช่นำมาขายและมิใช่นำมาผลิตเพื่อขายเป็นสินค้า รวมความแล้วเมื่อโจทก์นำสินค้าทั้งสี่รายการตามฟ้องเข้ามาในราชอาณาจักร โดยมิใช่นำมาขายและมิใช่นำมาผลิตเพื่อขาย จึงต้องถือว่าเป็นการขายสินค้าและให้ถือมูลค่าของสินค้าดังกล่าวเป็นรายรับตามมาตรา 79 ทวิ(1)(ก) หากจะฟังว่าสินค้า 4 รายการดังกล่าวเป็นการนำเข้ามาผลิตเพื่อขายเป็นสินค้า โจทก์ต้องเสียภาษีการค้า เพราะโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้า จดทะเบียนการค้าประเภทการค้าขายของชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าในฐานะเป็นผู้นำเข้าซึ่งสินค้าวัตถุดิบ เครื่องเคมี เครื่องจักร และอื่น ๆ สินค้า 4 รายการเข้าอยู่ในพวก "อื่น" ๆ ซึ่งโจทก์นำมาผลิตเพื่อขายจึงต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78 วรรคแรก เหตุนี้การประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าจากโจทก์ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าตามฟ้อง จึงเป็นการถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3และที่ 4 ก็เป็นการถูกต้องและชอบแล้วเช่นกัน ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 กับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการอุทธรณ์เกี่ยวกับสินค้าลวดเหล็กตามรายการที่ 2 และโหละผสมแร่ตามรายการที่ 5 เสีย คำฟ้องและคำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยกโจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์และจำเลยทั้งสี่ฎีกาวินิจฉัยว่า สินค้ารายการที่ 1 และที่ 3 ได้แก่กระดาษม้วน ด้ายและเทปกระดาษตามลำดับนั้นรับฟังได้ว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาเพื่อผลิตเป็นถุงกระดาษบรรจุ ปูนซิเมนต์ โจทก์ผลิตปูนซิเมนต์ เหล็ก และอิฐเพื่อจำหน่าย โดยได้จดทะเบียนการค้าประเภทการขายของประเภท 1 ชนิด 1(ก) ในฐานะเป็นผู้ผลิตซึ่งสินค้าซิเมนต์ เหล็ก อิฐตามเอกสารหมาย ล.1 เห็นได้ว่าที่โจทก์สั่งกระดาษม้วน ด้าย และเทปกระดาษเข้ามานั้น หาได้นำมาใช้ผลิตเพื่อขายซึ่งสินค้าอันโจทก์ได้ประกอบการค้าอยู่ไม่ แต่นำมาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นภาชนะบรรจุปูนซิเมนต์สินค้าของโจทก์ต่างหาก ไม่ว่าโจทก์จะขายถุงซิเมนต์โดยคำนวณต้นทุนการผลิตรวมกันไปกับปูนซิเมนต์หรือไม่ ก็ไม่มีเหตุให้รับฟังว่าโจทก์สั่งสินค้าดังกล่าวเข้ามาใช้ผลิตเพื่อขายสินค้าของโจทก์ได้ สินค้าดังกล่าวเป็นสินค้าประเภทการค้า 1 ชนิด แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้าที่มิใช่เป็นของใช้ส่วนตัวซึ่งใช้กันตามปกติและตามสมควร ทั้งมิใช่นำมาขายหรือผลิตเพื่อขายดังกล่าวข้างต้นจึงถือว่าโจทก์ซึ่งนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาในราชอาณาจักรเป็นผู้ประกอบการค้าซึ่งได้ขายสินค้านั้นและให้ถือมูลค่าของสินค้าเป็นรายรับ ตามประมวลรัษฎากรซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติม ประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18)พ.ศ. 2504 มาตรา 79 ทวิ(1) โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78อัตราภาษีร้อยละ 5 ของรายรับ ที่ศาลล่างทั้งสองวินิจฉัยว่าการประเมินของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 เกี่ยวกับกระดาษม้วนสินค้ารายการที่ 1 ด้ายและเทปสินค้ารายการที่ 3 ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายนั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ฎีกาโจทก์ฟังไม่ขึ้นสินค้ารายการที่ 2 ลวดเหล็ก และสินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่เฉพาะลวดเหล็กสินค้ารายการที่ 2 นั้น รับฟังได้ว่าสินค้ารายการที่ 2 คือลวดเหล็กซึ่งโจทก์สั่งและนำเข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าตะปู หรือ สินค้าเหล็กของโจทก์เองเพื่อขายต่อไป ส่วนสินค้ารายการที่ 5 โลหะผสมแร่นั้น โจทก์นำสืบว่าโจทก์นำเข้ามาใช้เป็นวัสดุถลุงเหล็กในโรงงานถลุงเหล็กของโจทก์ เพื่อผลิตเหล็กชนิดต่าง ๆ จำหน่าย ที่จำเลยนำสืบว่า ได้สอบสวนผู้จัดการบริษัทโจทก์ไว้ตามเอกสารหมาย ล.3 มีโลหะผสม บางรายการเท่านั้นที่ใช้ผสมเหล็ก เห็นว่าข้อนี้จำเลยมิได้ต่อสู้ให้เป็นประเด็นไว้ในคำให้การ จึงไม่มีประเด็นวินิจฉัยรับฟังได้ว่าโจทก์สั่งโลหะผสมแร่สินค้ารายการที่ 5 เข้ามาใช้เป็นวัสดุเพื่อผลิตเป็นสินค้าเหล็กของโจทก์เองเพื่อขายต่อไป เช่นนี้ เมื่อโจทก์ไม่ได้สั่งลวดเหล็กและโลหะผสมแร่รายพิพาทมาเพื่อขาย โจทก์ก็ไม่ใช่ผู้ประกอบการค้าตามความหมายในประมวลรัษฎากร มาตรา 77 คือโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าตามที่ระบุในบัญชี อัตราภาษีการค้าและรายการที่ประกอบการค้า ตามมาตรา 78 วรรคแรก และโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้าในกรณีให้ถือว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้นำเข้าเป็นผู้ประกอบการค้าตามมาตรา 78 วรรคสอง โดยนัยแห่งคำพิพากษาฎีกาที่ 1606/2512 ระหว่างบริษัทกระเบื้องกระดาษไทย จำกัดโจทก์ กรมสรรพากรกับพวก จำเลย และกรณีนี้เมื่อฟังไม่ได้ว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าลวดเหล็กและโลหะผสมแร่ ก็จะถือว่าการนำสินค้าดังกล่าวเข้ามาสำหรับผลิตสินค้าเท่ากับนำสินค้านั้นไปใช้ เป็นการขายสินค้าตามประมวลรัษฎากรมาตรา 79 ทวิ(3) ดังจำเลยฎีกาไม่ได้ด้วย ที่ศาลล่างพิพากษาต้องกันมาเกี่ยวกับสินค้า 2 รายการนี้ ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยพิพากษายืน(ไพโรจน์ ไวกาสี-ชุ่ม สุนทรธัย-กุศล บุญยืน)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ