คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4012/2536หลักกฎหมาย: เมื่อสินค้าคงเหลือเป็นสินค้าเสื่อมราคาและมีราคาตลาดเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุน การตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาตลาด ซึ่งต่ำกว่าราคาทุนจึงเป็นไปตามเงื่อนไขของประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6)โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 1 และที่ 3 อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ยุติว่าโจทก์จดทะเบียนเป็นนิติบุคคลเมื่อปี 2517 โดยจำหน่ายรถยนต์โตโยต้า อะไหล่ และรับซ่อมรถยนต์ด้วย เดิมโจทก์ได้ตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาทุนเรื่อยมาทุกปีจนเมื่อปี 2528 โจทก์ได้ตีราคาสินค้าคงเหลือที่ซื้อมาเกิน 3 ปีให้ต่ำกว่าทุนโดยใช้เกณฑ์ร้อยละ 15 ของราคาทุน ทำให้สินค้าคงเหลือมีมูลค่าต่ำลงกว่ามูลค่าเดิม 1,746,858.80 บาท โจทก์ได้ยื่นเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลประจำปีภาษี 2528 ต่อมาโจทก์ได้รับหนังสือจากเจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้นำภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม 1,611,510 บาท ไปชำระภายใน 30 วัน โดยอ้างว่าโจทก์ตีราคาสินค้าคงเหลือปลายงวดต่ำกว่าราคาทุนเป็นเงิน1,746,858.80 บาท โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ลดเบี้ยปรับลงเป็นเงิน 348,058.51 บาท โดยเหตุผลว่า โจทก์ปฏิบัติผิดกฎหมายโดยรู้เท่าไม่ถึงการณ์ คงเรียกเก็บภาษีเพิ่มเงินเพิ่มภาษีและเบี้ยปรับเพียง 1,263,452 บาท โจทก์ยังไม่เห็นด้วย จึงได้ฟ้องเป็นคดีนี้อ้างว่าโจทก์ได้คำนวณราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 ตามราคาตลาดในการคำนวณกำไรสุทธิตามเงื่อนไขในกฎหมายโดยลดราคาสินค้าลงเหลือร้อยละ 15 ของราคาทุน จำเลยทั้งสองต่อสู้ว่า โจทก์ลดราคาสินค้าคงเหลือต่ำลงกว่ามูลค่าเดิม 1,746,858.80 บาท จึงได้ปรับปรุงยอดกำไรสุทธิใหม่แล้วแจ้งประเมินให้โจทก์เสียภาษีตามฟ้องปัญหาจึงมีว่า โจทก์ได้คำนวณราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดซึ่งน้อยกว่าราคาทุนหรือไม่ เห็นว่า โจทก์มีนายสวิง สรรพาณิชย์ผู้สอบบัญชีของโจทก์เป็นพยานเบิกความว่า นายสวิงเริ่มสอบบัญชีของโจทก์เมื่อปี 2528 ต่อจากผู้สอบบัญชีคนเก่า สอบถามแล้วปรากฏว่าก่อนหน้านี้โจทก์คำนวณราคาสินค้าคงเหลือตามราคาทุนตลอดมา นายสวิงเห็นว่าไม่ถูกต้อง การคำนวณราคาสินค้าคงเหลือจะต้องคำนวณตามราคาทุนหรือราคาตลาดแล้วแต่อย่างใดจะน้อยกว่า จึงแจ้งให้โจทก์ตรวจสอบราคาตลาดของสินค้าคงเหลือ แล้วโจทก์ได้คำนวณกำไรสุทธิ โดยถือราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดซึ่งน้อยกว่าราคาทุนในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และได้ความจากนางทองรวย จึงตระกูล หุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ นางสาววนิดา ติงประเสริฐสิน ผู้จัดการฝ่ายอะไหล่ของโจทก์กับนางสาวดวงใจ ไตรบัญญัติกุล พนักงานของโจทก์อีกว่า เมื่อโจทก์ได้รับแจ้งจากนายสวิงดังกล่าวแล้วได้โทรศัพท์สอบถามไปยังบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ถึงราคาอะไหล่ค้างสต๊อกโจทก์ได้รับแจ้งว่าอะไหล่ค้างสต๊อกจะมีราคาเหลือเพียงร้อยละ 15ของราคาทุน โจทก์จึงได้ตรวจสอบอะไหล่ที่เหลือโดยแบ่งออกเป็น 2 จำพวกคืออะไหล่ที่เหลือไม่เกิน 3 ปี จะคำนวณในราคาทุนและอะไหล่ที่เหลือเกิน 3 ปี ซึ่งเป็นอะไหล่ตกรุ่น เสื่อมคุณภาพ ชำรุด หรืออะไหล่ตกค้างขายไม่ออก อะไหล่ที่มีอายุเกิน 3 ปีนี้ โจทก์ได้ออกรายการแยกเป็นบัญชีไว้ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71 ซึ่งเป็นสินค้าคงเหลือที่พิพาทนี้ หลังจากถูกเจ้าพนักงานประเมินเรียกตรวจสอบไต่สวนการคำนวณราคาสินค้าพิพาท โจทก์จึงได้ขอให้บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ทำหนังสือแจ้งราคาสินค้าค้างสต๊อกดังกล่าว ซึ่งโจทก์ก็ได้รับแจ้งมาดังปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 7 จะเห็นได้ว่า อะไหล่ซึ่งเป็นสินค้าคงเหลือเกิน 3 ปีนี้นางสาววนิดากับนางสาวดวงใจยืนยันว่าเป็นผู้แยกประเภทและทำรายการตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71 ออกมาเอง ซึ่งจำนวนอะไหล่คงเหลือนี้จำเลยมิได้โต้แย้งคัดค้าน ทั้งนางสาววนิดากับนางสาวดวงใจก็ยืนยันว่าเป็นอะไหล่ที่เก็บไว้เกิน 3 ปี บางชนิดก็ตกรุ่นขายไม่ออกบางชนิดชำรุดเสื่อมคุณภาพ หลังจากเจ้าพนักงานประเมินโต้แย้งการคำนวณราคาสินค้าพิพาทของโจทก์ โจทก์ก็ได้มีหนังสือขอให้ฝ่ายจำเลยส่งเจ้าหน้าที่ไปตรวจสอบสินค้าพิพาทซึ่งขณะนั้นยังค้างอยู่ในสต๊อกแต่ฝ่ายจำเลยก็ไม่ยอมไป หากไปอย่างน้อยก็อาจตรวจจำนวนและหมายเลขของอะไหล่ว่าตรงกับรายการในเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71ที่โจทก์ทำไว้หรือไม่ มีร่องรอยของความชำรุดตามที่โจทก์อ้างหรือไม่เมื่อโจทก์มีพยานเบิกความยืนยันว่าสินค้าพิพาทเสื่อมราคาและจำเลยไม่มีพยานมาสืบหักล้าง จึงน่าเชื่อว่าสินค้าพิพาทมีราคาตลาดน้อยกว่าราคาทุนในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และโจทก์มีนายสุนทร วรเดชวิเศษไกร รองผู้จัดการฝ่ายอะไหล่ของบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด เป็นพยานสนับสนุนอีกว่าทางบริษัทเคยให้คำปรึกษาเรื่องราคาอะไหล่ที่ตกค้างแก่โจทก์จริงโดยแจ้งว่าจะเหลือราคาเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุน ต่อมาโจทก์ขอให้บริษัทแจ้งราคาดังกล่าวเป็นหนังสือ นายสุนทรจึงทำหนังสือตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 7 แจ้งให้โจทก์ทราบ ราคาสินค้าตกค้างนี้เป็นราคาที่บริษัทเคยรับซื้อคืนจากตัวแทนจำหน่ายเป็นการกำหนดราคาจากวิธีคำนวณตามวิชาสถิติการจำหน่าย จึงมิใช่หลักเกณฑ์ที่โจทก์กำหนดเองดังที่จำเลยอ้าง แม้โจทก์จะสอบราคาไปที่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด แห่งเดียว แต่บริษัทดังกล่าวย่อมทราบวิธีกำหนดราคาสินค้าตกค้างดี เพราะจำหน่ายมานานมีตัวแทนจำหน่ายทั่วประเทศ ส่วนที่โจทก์ขายสินค้าพิพาทให้แก่อู่สุขุมวิท 47 ในเวลาต่อมาในราคาเพียง 252,879 บาท ต่ำกว่าที่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ที่ตีราคาเหลือร้อยละ 15ของราคาทุนเป็นเงิน 308,169 บาท นั้น เหตุที่โจทก์ไม่นำไปขายให้แก่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ซึ่งให้ราคาสูงกว่าเพราะโจทก์เพิ่งขายให้แก่อู่สุขุมวิท 47 เมื่อปี 2532 ซึ่งในตอนนั้นบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ไม่มีนโยบายรับซื้อคืนแล้วแม้ราคาจะเหลือเพียงร้อยละ 15 ก็ตาม ซึ่งกลับทำให้เห็นว่าราคาสินค้าพิพาทเหลือไม่เกินกว่าร้อยละ 15 คดีฟังได้ว่าสินค้าพิพาทมีราคาตลาดตามที่โจทก์นำสืบ ซึ่งน้อยกว่าราคาทุนต้องตามเงื่อนไขในประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6) การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงมิชอบอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4012/2536ห้างหุ้นส่วนจำกัด โตโยต้า นครราชสีมา ผู้จำหน่าย โตโยต้าโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 65 ทวิ (6)เมื่อสินค้าคงเหลือเป็นสินค้าเสื่อมราคาและมีราคาตลาดเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุน การตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาตลาด ซึ่งต่ำกว่าราคาทุนจึงเป็นไปตามเงื่อนไขของประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6)โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 1 และที่ 3 อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ยุติว่าโจทก์จดทะเบียนเป็นนิติบุคคลเมื่อปี 2517 โดยจำหน่ายรถยนต์โตโยต้า อะไหล่ และรับซ่อมรถยนต์ด้วย เดิมโจทก์ได้ตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาทุนเรื่อยมาทุกปีจนเมื่อปี 2528 โจทก์ได้ตีราคาสินค้าคงเหลือที่ซื้อมาเกิน 3 ปีให้ต่ำกว่าทุนโดยใช้เกณฑ์ร้อยละ 15 ของราคาทุน ทำให้สินค้าคงเหลือมีมูลค่าต่ำลงกว่ามูลค่าเดิม 1,746,858.80 บาท โจทก์ได้ยื่นเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลประจำปีภาษี 2528 ต่อมาโจทก์ได้รับหนังสือจากเจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้นำภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม 1,611,510 บาท ไปชำระภายใน 30 วัน โดยอ้างว่าโจทก์ตีราคาสินค้าคงเหลือปลายงวดต่ำกว่าราคาทุนเป็นเงิน1,746,858.80 บาท โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ลดเบี้ยปรับลงเป็นเงิน 348,058.51 บาท โดยเหตุผลว่า โจทก์ปฏิบัติผิดกฎหมายโดยรู้เท่าไม่ถึงการณ์ คงเรียกเก็บภาษีเพิ่มเงินเพิ่มภาษีและเบี้ยปรับเพียง 1,263,452 บาท โจทก์ยังไม่เห็นด้วย จึงได้ฟ้องเป็นคดีนี้อ้างว่าโจทก์ได้คำนวณราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 ตามราคาตลาดในการคำนวณกำไรสุทธิตามเงื่อนไขในกฎหมายโดยลดราคาสินค้าลงเหลือร้อยละ 15 ของราคาทุน จำเลยทั้งสองต่อสู้ว่า โจทก์ลดราคาสินค้าคงเหลือต่ำลงกว่ามูลค่าเดิม 1,746,858.80 บาท จึงได้ปรับปรุงยอดกำไรสุทธิใหม่แล้วแจ้งประเมินให้โจทก์เสียภาษีตามฟ้องปัญหาจึงมีว่า โจทก์ได้คำนวณราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดซึ่งน้อยกว่าราคาทุนหรือไม่ เห็นว่า โจทก์มีนายสวิง สรรพาณิชย์ผู้สอบบัญชีของโจทก์เป็นพยานเบิกความว่า นายสวิงเริ่มสอบบัญชีของโจทก์เมื่อปี 2528 ต่อจากผู้สอบบัญชีคนเก่า สอบถามแล้วปรากฏว่าก่อนหน้านี้โจทก์คำนวณราคาสินค้าคงเหลือตามราคาทุนตลอดมา นายสวิงเห็นว่าไม่ถูกต้อง การคำนวณราคาสินค้าคงเหลือจะต้องคำนวณตามราคาทุนหรือราคาตลาดแล้วแต่อย่างใดจะน้อยกว่า จึงแจ้งให้โจทก์ตรวจสอบราคาตลาดของสินค้าคงเหลือ แล้วโจทก์ได้คำนวณกำไรสุทธิ โดยถือราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดซึ่งน้อยกว่าราคาทุนในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และได้ความจากนางทองรวย จึงตระกูล หุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ นางสาววนิดา ติงประเสริฐสิน ผู้จัดการฝ่ายอะไหล่ของโจทก์กับนางสาวดวงใจ ไตรบัญญัติกุล พนักงานของโจทก์อีกว่า เมื่อโจทก์ได้รับแจ้งจากนายสวิงดังกล่าวแล้วได้โทรศัพท์สอบถามไปยังบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ถึงราคาอะไหล่ค้างสต๊อกโจทก์ได้รับแจ้งว่าอะไหล่ค้างสต๊อกจะมีราคาเหลือเพียงร้อยละ 15ของราคาทุน โจทก์จึงได้ตรวจสอบอะไหล่ที่เหลือโดยแบ่งออกเป็น 2 จำพวกคืออะไหล่ที่เหลือไม่เกิน 3 ปี จะคำนวณในราคาทุนและอะไหล่ที่เหลือเกิน 3 ปี ซึ่งเป็นอะไหล่ตกรุ่น เสื่อมคุณภาพ ชำรุด หรืออะไหล่ตกค้างขายไม่ออก อะไหล่ที่มีอายุเกิน 3 ปีนี้ โจทก์ได้ออกรายการแยกเป็นบัญชีไว้ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71 ซึ่งเป็นสินค้าคงเหลือที่พิพาทนี้ หลังจากถูกเจ้าพนักงานประเมินเรียกตรวจสอบไต่สวนการคำนวณราคาสินค้าพิพาท โจทก์จึงได้ขอให้บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ทำหนังสือแจ้งราคาสินค้าค้างสต๊อกดังกล่าว ซึ่งโจทก์ก็ได้รับแจ้งมาดังปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 7 จะเห็นได้ว่า อะไหล่ซึ่งเป็นสินค้าคงเหลือเกิน 3 ปีนี้นางสาววนิดากับนางสาวดวงใจยืนยันว่าเป็นผู้แยกประเภทและทำรายการตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71 ออกมาเอง ซึ่งจำนวนอะไหล่คงเหลือนี้จำเลยมิได้โต้แย้งคัดค้าน ทั้งนางสาววนิดากับนางสาวดวงใจก็ยืนยันว่าเป็นอะไหล่ที่เก็บไว้เกิน 3 ปี บางชนิดก็ตกรุ่นขายไม่ออกบางชนิดชำรุดเสื่อมคุณภาพ หลังจากเจ้าพนักงานประเมินโต้แย้งการคำนวณราคาสินค้าพิพาทของโจทก์ โจทก์ก็ได้มีหนังสือขอให้ฝ่ายจำเลยส่งเจ้าหน้าที่ไปตรวจสอบสินค้าพิพาทซึ่งขณะนั้นยังค้างอยู่ในสต๊อกแต่ฝ่ายจำเลยก็ไม่ยอมไป หากไปอย่างน้อยก็อาจตรวจจำนวนและหมายเลขของอะไหล่ว่าตรงกับรายการในเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71ที่โจทก์ทำไว้หรือไม่ มีร่องรอยของความชำรุดตามที่โจทก์อ้างหรือไม่เมื่อโจทก์มีพยานเบิกความยืนยันว่าสินค้าพิพาทเสื่อมราคาและจำเลยไม่มีพยานมาสืบหักล้าง จึงน่าเชื่อว่าสินค้าพิพาทมีราคาตลาดน้อยกว่าราคาทุนในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และโจทก์มีนายสุนทร วรเดชวิเศษไกร รองผู้จัดการฝ่ายอะไหล่ของบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด เป็นพยานสนับสนุนอีกว่าทางบริษัทเคยให้คำปรึกษาเรื่องราคาอะไหล่ที่ตกค้างแก่โจทก์จริงโดยแจ้งว่าจะเหลือราคาเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุน ต่อมาโจทก์ขอให้บริษัทแจ้งราคาดังกล่าวเป็นหนังสือ นายสุนทรจึงทำหนังสือตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 7 แจ้งให้โจทก์ทราบ ราคาสินค้าตกค้างนี้เป็นราคาที่บริษัทเคยรับซื้อคืนจากตัวแทนจำหน่ายเป็นการกำหนดราคาจากวิธีคำนวณตามวิชาสถิติการจำหน่าย จึงมิใช่หลักเกณฑ์ที่โจทก์กำหนดเองดังที่จำเลยอ้าง แม้โจทก์จะสอบราคาไปที่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด แห่งเดียว แต่บริษัทดังกล่าวย่อมทราบวิธีกำหนดราคาสินค้าตกค้างดี เพราะจำหน่ายมานานมีตัวแทนจำหน่ายทั่วประเทศ ส่วนที่โจทก์ขายสินค้าพิพาทให้แก่อู่สุขุมวิท 47 ในเวลาต่อมาในราคาเพียง 252,879 บาท ต่ำกว่าที่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ที่ตีราคาเหลือร้อยละ 15ของราคาทุนเป็นเงิน 308,169 บาท นั้น เหตุที่โจทก์ไม่นำไปขายให้แก่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ซึ่งให้ราคาสูงกว่าเพราะโจทก์เพิ่งขายให้แก่อู่สุขุมวิท 47 เมื่อปี 2532 ซึ่งในตอนนั้นบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ไม่มีนโยบายรับซื้อคืนแล้วแม้ราคาจะเหลือเพียงร้อยละ 15 ก็ตาม ซึ่งกลับทำให้เห็นว่าราคาสินค้าพิพาทเหลือไม่เกินกว่าร้อยละ 15 คดีฟังได้ว่าสินค้าพิพาทมีราคาตลาดตามที่โจทก์นำสืบ ซึ่งน้อยกว่าราคาทุนต้องตามเงื่อนไขในประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6) การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงมิชอบอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(เพ็ง เพ็งนิติ-เจริญ นิลเอสงฆ์-สุวรรณ ตระการพันธุ์)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุการตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีนั้นประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6) กำหนดให้คำนวณตามราคาทุนหรือราคาตลาด แล้วแต่อย่างใดจะน้อยกว่า และให้ถือราคานี้เป็นราคาสินค้าคงเหลือยกมาสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีใหม่ด้วย การตีราคาสินค้าตามราคาทุนนั้น มาตรา 65 ทวิ (6) ไม่ได้กำหนดหลักเกณฑ์ไว้เพียงแต่บัญญัติไว้ว่าเมื่อได้คำนวณตามหลักเกณฑ์ใดตามวิชาการบัญชีแล้วให้ใช้หลักเกณฑ์นั้นตลอดไป เว้นแต่จะได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรจึงจะเปลี่ยนหลักเกณฑ์ได้ ซึ่งวิธีตีราคาสินค้าคงเหลือตามราคาทุนตามหลักบัญชีซึ่งเป็นที่ยอมรับกันอยู่ทั่วไปนั้นมี 4 วิธี ได้แก่ 1. วิธีคำนวณเป็นรายชิ้น (Specificindentificationofcostmethod) 2. วิธีเข้าก่อน - ออกก่อน (First- ,first-outmethod) 3. วิธีเข้าหลัง-ออกก่อน (Last- ,first-outmethod) 4. วิธีถัวเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก (Weightedaveragemethod) ส่วนการตีราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดนั้นเป็นการตีราคาโดยใช้ราคาของสินค้าประเภทและชนิดเดียวกันที่จะพึงขายได้ในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีในประเทศเป็นเกณฑ์ หากไม่อาจทราบราคาในประเทศได้ก็ให้ใช้ราคาตลาดโลกบวกด้วยค่าระวาง ค่าประกันภัยอากรขาเข้า ภาษีมูลค่าเพิ่ม ค่าขนถ่าย ค่าเก็บของ และค่าขนส่งจนถึงบริษัทเป็นราคาตลาด อย่างไรก็ดี การตีราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดนี้ก็ไม่ควรจะใช้ข้อเท็จจริงที่ว่าราคาตลาดของสินค้าลดลงเป็นเกณฑ์เท่านั้น การที่สินค้าเสื่อมคุณภาพ ล้าสมัย ชำรุดหรือเก่าเก็บจนเกินไปก็ควรถูกนำมาเป็นเหตุสนับสนุนการตีราคาตลาดที่ต่ำกว่าด้วย เพราะข้อเท็จจริงเหล่านี้เป็นเหตุทำให้สินค้ามีราคาต่ำลงด้วย คดีนี้ศาลฎีกายอมรับว่าการที่สินค้าคงเหลือตกรุ่น เสื่อมคุณภาพชำรุดตกค้างขายไม่ออก มีผลทำให้ราคาตลาดของสินค้านั้นต่ำลงเมื่อโจทก์สามารถนำสืบได้ว่าราคาตลาดนั้นเหลือเพียงร้อยละ 15ของราคาทุน การตีราคาสินค้าคงเหลือเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุนจึงชอบด้วยบทบัญญัติมาตรา 65 ทวิ (6) ก่อนคำพิพากษาศาลฎีกาฉบับนี้เคยมีคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 876/2535(บริษัทบอร์เนียวเทค จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย) วินิจฉัยว่า"โจทก์ตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีโดยวิธีตัดราคาลงตามกฎเกณฑ์ของโจทก์ เช่นสินค้าบริโภคทนได้นานตัด 10%เครื่องมือเครื่องใช้ภายใน 18 เดือน ยังไม่ตัด ถ้าเกิน 2 ปีตัด 10% แต่ข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่าสินค้าประเภท ชนิด คุณภาพและสภาพเดียวกันกับของโจทก์มีการซื้อขายกันในท้องตลาดในเวลาดังกล่าวตามราคาที่โจทก์ได้ตีไว้ หรือโจทก์ได้ขายสินค้าในวันตีราคาหรือหลังวันดังกล่าวไปตามราคาที่โจทก์ได้ตีไว้ ราคาสินค้าคงเหลือที่โจทก์ได้ตีไว้จึงไม่ถือเป็นราคาตลาด การที่โจทก์นำราคาดังกล่าวซึ่งต่ำกว่าราคาทุนมาเป็นราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชี จึงไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6)เป็นเหตุให้การคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์แต่ละรอบระยะเวลาบัญชีคลาดเคลื่อนไป การที่เจ้าพนักงานประเมินปรับปรุงกำไรสุทธิและภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ใหม่ โดยคำนวณราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาทุน จึงชอบด้วยกฎหมาย" คดีดังกล่าวโจทก์แพ้เพราะมิได้นำสืบให้เห็นชัดแจ้งว่าการตีราคาสินค้าคงเหลือโดยวิธีตัดราคาทุนให้ต่ำลงตามประเภทและชนิดของสินค้าโดยคำนึงถึงระยะเวลานั้น ราคาที่ตีนั้นเป็นราคาที่ซื้อขายในท้องตลาด หากโจทก์นำสืบให้เห็นชัดแจ้ง เช่น นำพนักงานฝ่ายขายของโจทก์ผู้ไปสืบราคาในท้องตลาดมาเบิกความและนำผู้ขายรายอื่นในท้องตลาดมาเบิกความสนับสนุน ผลคดีก็อาจเปลี่ยนแปลงไปในทางที่โจทก์เป็นฝ่ายชนะดังเช่นคดีนี้ก็ได้ ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรมคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 1 และที่ 3 อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ยุติว่าโจทก์จดทะเบียนเป็นนิติบุคคลเมื่อปี 2517 โดยจำหน่ายรถยนต์โตโยต้า อะไหล่ และรับซ่อมรถยนต์ด้วย เดิมโจทก์ได้ตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาทุนเรื่อยมาทุกปีจนเมื่อปี 2528 โจทก์ได้ตีราคาสินค้าคงเหลือที่ซื้อมาเกิน 3 ปีให้ต่ำกว่าทุนโดยใช้เกณฑ์ร้อยละ 15 ของราคาทุน ทำให้สินค้าคงเหลือมีมูลค่าต่ำลงกว่ามูลค่าเดิม 1,746,858.80 บาท โจทก์ได้ยื่นเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลประจำปีภาษี 2528 ต่อมาโจทก์ได้รับหนังสือจากเจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้นำภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม 1,611,510 บาท ไปชำระภายใน 30 วัน โดยอ้างว่าโจทก์ตีราคาสินค้าคงเหลือปลายงวดต่ำกว่าราคาทุนเป็นเงิน1,746,858.80 บาท โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ลดเบี้ยปรับลงเป็นเงิน 348,058.51 บาท โดยเหตุผลว่า โจทก์ปฏิบัติผิดกฎหมายโดยรู้เท่าไม่ถึงการณ์ คงเรียกเก็บภาษีเพิ่มเงินเพิ่มภาษีและเบี้ยปรับเพียง 1,263,452 บาท โจทก์ยังไม่เห็นด้วย จึงได้ฟ้องเป็นคดีนี้อ้างว่าโจทก์ได้คำนวณราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 ตามราคาตลาดในการคำนวณกำไรสุทธิตามเงื่อนไขในกฎหมายโดยลดราคาสินค้าลงเหลือร้อยละ 15 ของราคาทุน จำเลยทั้งสองต่อสู้ว่า โจทก์ลดราคาสินค้าคงเหลือต่ำลงกว่ามูลค่าเดิม 1,746,858.80 บาท จึงได้ปรับปรุงยอดกำไรสุทธิใหม่แล้วแจ้งประเมินให้โจทก์เสียภาษีตามฟ้องปัญหาจึงมีว่า โจทก์ได้คำนวณราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดซึ่งน้อยกว่าราคาทุนหรือไม่ เห็นว่า โจทก์มีนายสวิง สรรพาณิชย์ผู้สอบบัญชีของโจทก์เป็นพยานเบิกความว่า นายสวิงเริ่มสอบบัญชีของโจทก์เมื่อปี 2528 ต่อจากผู้สอบบัญชีคนเก่า สอบถามแล้วปรากฏว่าก่อนหน้านี้โจทก์คำนวณราคาสินค้าคงเหลือตามราคาทุนตลอดมา นายสวิงเห็นว่าไม่ถูกต้อง การคำนวณราคาสินค้าคงเหลือจะต้องคำนวณตามราคาทุนหรือราคาตลาดแล้วแต่อย่างใดจะน้อยกว่า จึงแจ้งให้โจทก์ตรวจสอบราคาตลาดของสินค้าคงเหลือ แล้วโจทก์ได้คำนวณกำไรสุทธิ โดยถือราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดซึ่งน้อยกว่าราคาทุนในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และได้ความจากนางทองรวย จึงตระกูล หุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ นางสาววนิดา ติงประเสริฐสิน ผู้จัดการฝ่ายอะไหล่ของโจทก์กับนางสาวดวงใจ ไตรบัญญัติกุล พนักงานของโจทก์อีกว่า เมื่อโจทก์ได้รับแจ้งจากนายสวิงดังกล่าวแล้วได้โทรศัพท์สอบถามไปยังบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ถึงราคาอะไหล่ค้างสต๊อกโจทก์ได้รับแจ้งว่าอะไหล่ค้างสต๊อกจะมีราคาเหลือเพียงร้อยละ 15ของราคาทุน โจทก์จึงได้ตรวจสอบอะไหล่ที่เหลือโดยแบ่งออกเป็น 2 จำพวกคืออะไหล่ที่เหลือไม่เกิน 3 ปี จะคำนวณในราคาทุนและอะไหล่ที่เหลือเกิน 3 ปี ซึ่งเป็นอะไหล่ตกรุ่น เสื่อมคุณภาพ ชำรุด หรืออะไหล่ตกค้างขายไม่ออก อะไหล่ที่มีอายุเกิน 3 ปีนี้ โจทก์ได้ออกรายการแยกเป็นบัญชีไว้ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71 ซึ่งเป็นสินค้าคงเหลือที่พิพาทนี้ หลังจากถูกเจ้าพนักงานประเมินเรียกตรวจสอบไต่สวนการคำนวณราคาสินค้าพิพาท โจทก์จึงได้ขอให้บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ทำหนังสือแจ้งราคาสินค้าค้างสต๊อกดังกล่าว ซึ่งโจทก์ก็ได้รับแจ้งมาดังปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 7 จะเห็นได้ว่า อะไหล่ซึ่งเป็นสินค้าคงเหลือเกิน 3 ปีนี้นางสาววนิดากับนางสาวดวงใจยืนยันว่าเป็นผู้แยกประเภทและทำรายการตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71 ออกมาเอง ซึ่งจำนวนอะไหล่คงเหลือนี้จำเลยมิได้โต้แย้งคัดค้าน ทั้งนางสาววนิดากับนางสาวดวงใจก็ยืนยันว่าเป็นอะไหล่ที่เก็บไว้เกิน 3 ปี บางชนิดก็ตกรุ่นขายไม่ออกบางชนิดชำรุดเสื่อมคุณภาพ หลังจากเจ้าพนักงานประเมินโต้แย้งการคำนวณราคาสินค้าพิพาทของโจทก์ โจทก์ก็ได้มีหนังสือขอให้ฝ่ายจำเลยส่งเจ้าหน้าที่ไปตรวจสอบสินค้าพิพาทซึ่งขณะนั้นยังค้างอยู่ในสต๊อกแต่ฝ่ายจำเลยก็ไม่ยอมไป หากไปอย่างน้อยก็อาจตรวจจำนวนและหมายเลขของอะไหล่ว่าตรงกับรายการในเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71ที่โจทก์ทำไว้หรือไม่ มีร่องรอยของความชำรุดตามที่โจทก์อ้างหรือไม่เมื่อโจทก์มีพยานเบิกความยืนยันว่าสินค้าพิพาทเสื่อมราคาและจำเลยไม่มีพยานมาสืบหักล้าง จึงน่าเชื่อว่าสินค้าพิพาทมีราคาตลาดน้อยกว่าราคาทุนในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และโจทก์มีนายสุนทร วรเดชวิเศษไกร รองผู้จัดการฝ่ายอะไหล่ของบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด เป็นพยานสนับสนุนอีกว่าทางบริษัทเคยให้คำปรึกษาเรื่องราคาอะไหล่ที่ตกค้างแก่โจทก์จริงโดยแจ้งว่าจะเหลือราคาเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุน ต่อมาโจทก์ขอให้บริษัทแจ้งราคาดังกล่าวเป็นหนังสือ นายสุนทรจึงทำหนังสือตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 7 แจ้งให้โจทก์ทราบ ราคาสินค้าตกค้างนี้เป็นราคาที่บริษัทเคยรับซื้อคืนจากตัวแทนจำหน่ายเป็นการกำหนดราคาจากวิธีคำนวณตามวิชาสถิติการจำหน่าย จึงมิใช่หลักเกณฑ์ที่โจทก์กำหนดเองดังที่จำเลยอ้าง แม้โจทก์จะสอบราคาไปที่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด แห่งเดียว แต่บริษัทดังกล่าวย่อมทราบวิธีกำหนดราคาสินค้าตกค้างดี เพราะจำหน่ายมานานมีตัวแทนจำหน่ายทั่วประเทศ ส่วนที่โจทก์ขายสินค้าพิพาทให้แก่อู่สุขุมวิท 47 ในเวลาต่อมาในราคาเพียง 252,879 บาท ต่ำกว่าที่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ที่ตีราคาเหลือร้อยละ 15ของราคาทุนเป็นเงิน 308,169 บาท นั้น เหตุที่โจทก์ไม่นำไปขายให้แก่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ซึ่งให้ราคาสูงกว่าเพราะโจทก์เพิ่งขายให้แก่อู่สุขุมวิท 47 เมื่อปี 2532 ซึ่งในตอนนั้นบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ไม่มีนโยบายรับซื้อคืนแล้วแม้ราคาจะเหลือเพียงร้อยละ 15 ก็ตาม ซึ่งกลับทำให้เห็นว่าราคาสินค้าพิพาทเหลือไม่เกินกว่าร้อยละ 15 คดีฟังได้ว่าสินค้าพิพาทมีราคาตลาดตามที่โจทก์นำสืบ ซึ่งน้อยกว่าราคาทุนต้องตามเงื่อนไขในประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6) การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงมิชอบอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4012/2536ห้างหุ้นส่วนจำกัด โตโยต้า นครราชสีมา ผู้จำหน่าย โตโยต้าโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 65 ทวิ (6)เมื่อสินค้าคงเหลือเป็นสินค้าเสื่อมราคาและมีราคาตลาดเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุน การตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาตลาด ซึ่งต่ำกว่าราคาทุนจึงเป็นไปตามเงื่อนไขของประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6)โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 1 และที่ 3 อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ยุติว่าโจทก์จดทะเบียนเป็นนิติบุคคลเมื่อปี 2517 โดยจำหน่ายรถยนต์โตโยต้า อะไหล่ และรับซ่อมรถยนต์ด้วย เดิมโจทก์ได้ตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาทุนเรื่อยมาทุกปีจนเมื่อปี 2528 โจทก์ได้ตีราคาสินค้าคงเหลือที่ซื้อมาเกิน 3 ปีให้ต่ำกว่าทุนโดยใช้เกณฑ์ร้อยละ 15 ของราคาทุน ทำให้สินค้าคงเหลือมีมูลค่าต่ำลงกว่ามูลค่าเดิม 1,746,858.80 บาท โจทก์ได้ยื่นเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลประจำปีภาษี 2528 ต่อมาโจทก์ได้รับหนังสือจากเจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้นำภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม 1,611,510 บาท ไปชำระภายใน 30 วัน โดยอ้างว่าโจทก์ตีราคาสินค้าคงเหลือปลายงวดต่ำกว่าราคาทุนเป็นเงิน1,746,858.80 บาท โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้ลดเบี้ยปรับลงเป็นเงิน 348,058.51 บาท โดยเหตุผลว่า โจทก์ปฏิบัติผิดกฎหมายโดยรู้เท่าไม่ถึงการณ์ คงเรียกเก็บภาษีเพิ่มเงินเพิ่มภาษีและเบี้ยปรับเพียง 1,263,452 บาท โจทก์ยังไม่เห็นด้วย จึงได้ฟ้องเป็นคดีนี้อ้างว่าโจทก์ได้คำนวณราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 ตามราคาตลาดในการคำนวณกำไรสุทธิตามเงื่อนไขในกฎหมายโดยลดราคาสินค้าลงเหลือร้อยละ 15 ของราคาทุน จำเลยทั้งสองต่อสู้ว่า โจทก์ลดราคาสินค้าคงเหลือต่ำลงกว่ามูลค่าเดิม 1,746,858.80 บาท จึงได้ปรับปรุงยอดกำไรสุทธิใหม่แล้วแจ้งประเมินให้โจทก์เสียภาษีตามฟ้องปัญหาจึงมีว่า โจทก์ได้คำนวณราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดซึ่งน้อยกว่าราคาทุนหรือไม่ เห็นว่า โจทก์มีนายสวิง สรรพาณิชย์ผู้สอบบัญชีของโจทก์เป็นพยานเบิกความว่า นายสวิงเริ่มสอบบัญชีของโจทก์เมื่อปี 2528 ต่อจากผู้สอบบัญชีคนเก่า สอบถามแล้วปรากฏว่าก่อนหน้านี้โจทก์คำนวณราคาสินค้าคงเหลือตามราคาทุนตลอดมา นายสวิงเห็นว่าไม่ถูกต้อง การคำนวณราคาสินค้าคงเหลือจะต้องคำนวณตามราคาทุนหรือราคาตลาดแล้วแต่อย่างใดจะน้อยกว่า จึงแจ้งให้โจทก์ตรวจสอบราคาตลาดของสินค้าคงเหลือ แล้วโจทก์ได้คำนวณกำไรสุทธิ โดยถือราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดซึ่งน้อยกว่าราคาทุนในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และได้ความจากนางทองรวย จึงตระกูล หุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ นางสาววนิดา ติงประเสริฐสิน ผู้จัดการฝ่ายอะไหล่ของโจทก์กับนางสาวดวงใจ ไตรบัญญัติกุล พนักงานของโจทก์อีกว่า เมื่อโจทก์ได้รับแจ้งจากนายสวิงดังกล่าวแล้วได้โทรศัพท์สอบถามไปยังบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ถึงราคาอะไหล่ค้างสต๊อกโจทก์ได้รับแจ้งว่าอะไหล่ค้างสต๊อกจะมีราคาเหลือเพียงร้อยละ 15ของราคาทุน โจทก์จึงได้ตรวจสอบอะไหล่ที่เหลือโดยแบ่งออกเป็น 2 จำพวกคืออะไหล่ที่เหลือไม่เกิน 3 ปี จะคำนวณในราคาทุนและอะไหล่ที่เหลือเกิน 3 ปี ซึ่งเป็นอะไหล่ตกรุ่น เสื่อมคุณภาพ ชำรุด หรืออะไหล่ตกค้างขายไม่ออก อะไหล่ที่มีอายุเกิน 3 ปีนี้ โจทก์ได้ออกรายการแยกเป็นบัญชีไว้ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71 ซึ่งเป็นสินค้าคงเหลือที่พิพาทนี้ หลังจากถูกเจ้าพนักงานประเมินเรียกตรวจสอบไต่สวนการคำนวณราคาสินค้าพิพาท โจทก์จึงได้ขอให้บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ทำหนังสือแจ้งราคาสินค้าค้างสต๊อกดังกล่าว ซึ่งโจทก์ก็ได้รับแจ้งมาดังปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 7 จะเห็นได้ว่า อะไหล่ซึ่งเป็นสินค้าคงเหลือเกิน 3 ปีนี้นางสาววนิดากับนางสาวดวงใจยืนยันว่าเป็นผู้แยกประเภทและทำรายการตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71 ออกมาเอง ซึ่งจำนวนอะไหล่คงเหลือนี้จำเลยมิได้โต้แย้งคัดค้าน ทั้งนางสาววนิดากับนางสาวดวงใจก็ยืนยันว่าเป็นอะไหล่ที่เก็บไว้เกิน 3 ปี บางชนิดก็ตกรุ่นขายไม่ออกบางชนิดชำรุดเสื่อมคุณภาพ หลังจากเจ้าพนักงานประเมินโต้แย้งการคำนวณราคาสินค้าพิพาทของโจทก์ โจทก์ก็ได้มีหนังสือขอให้ฝ่ายจำเลยส่งเจ้าหน้าที่ไปตรวจสอบสินค้าพิพาทซึ่งขณะนั้นยังค้างอยู่ในสต๊อกแต่ฝ่ายจำเลยก็ไม่ยอมไป หากไปอย่างน้อยก็อาจตรวจจำนวนและหมายเลขของอะไหล่ว่าตรงกับรายการในเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 26-71ที่โจทก์ทำไว้หรือไม่ มีร่องรอยของความชำรุดตามที่โจทก์อ้างหรือไม่เมื่อโจทก์มีพยานเบิกความยืนยันว่าสินค้าพิพาทเสื่อมราคาและจำเลยไม่มีพยานมาสืบหักล้าง จึงน่าเชื่อว่าสินค้าพิพาทมีราคาตลาดน้อยกว่าราคาทุนในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 และโจทก์มีนายสุนทร วรเดชวิเศษไกร รองผู้จัดการฝ่ายอะไหล่ของบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด เป็นพยานสนับสนุนอีกว่าทางบริษัทเคยให้คำปรึกษาเรื่องราคาอะไหล่ที่ตกค้างแก่โจทก์จริงโดยแจ้งว่าจะเหลือราคาเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุน ต่อมาโจทก์ขอให้บริษัทแจ้งราคาดังกล่าวเป็นหนังสือ นายสุนทรจึงทำหนังสือตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 7 แจ้งให้โจทก์ทราบ ราคาสินค้าตกค้างนี้เป็นราคาที่บริษัทเคยรับซื้อคืนจากตัวแทนจำหน่ายเป็นการกำหนดราคาจากวิธีคำนวณตามวิชาสถิติการจำหน่าย จึงมิใช่หลักเกณฑ์ที่โจทก์กำหนดเองดังที่จำเลยอ้าง แม้โจทก์จะสอบราคาไปที่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด แห่งเดียว แต่บริษัทดังกล่าวย่อมทราบวิธีกำหนดราคาสินค้าตกค้างดี เพราะจำหน่ายมานานมีตัวแทนจำหน่ายทั่วประเทศ ส่วนที่โจทก์ขายสินค้าพิพาทให้แก่อู่สุขุมวิท 47 ในเวลาต่อมาในราคาเพียง 252,879 บาท ต่ำกว่าที่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ที่ตีราคาเหลือร้อยละ 15ของราคาทุนเป็นเงิน 308,169 บาท นั้น เหตุที่โจทก์ไม่นำไปขายให้แก่บริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ซึ่งให้ราคาสูงกว่าเพราะโจทก์เพิ่งขายให้แก่อู่สุขุมวิท 47 เมื่อปี 2532 ซึ่งในตอนนั้นบริษัทโตโยต้ามอเตอร์ประเทศไทย จำกัด ไม่มีนโยบายรับซื้อคืนแล้วแม้ราคาจะเหลือเพียงร้อยละ 15 ก็ตาม ซึ่งกลับทำให้เห็นว่าราคาสินค้าพิพาทเหลือไม่เกินกว่าร้อยละ 15 คดีฟังได้ว่าสินค้าพิพาทมีราคาตลาดตามที่โจทก์นำสืบ ซึ่งน้อยกว่าราคาทุนต้องตามเงื่อนไขในประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6) การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงมิชอบอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(เพ็ง เพ็งนิติ-เจริญ นิลเอสงฆ์-สุวรรณ ตระการพันธุ์)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุการตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีนั้นประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6) กำหนดให้คำนวณตามราคาทุนหรือราคาตลาด แล้วแต่อย่างใดจะน้อยกว่า และให้ถือราคานี้เป็นราคาสินค้าคงเหลือยกมาสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีใหม่ด้วย การตีราคาสินค้าตามราคาทุนนั้น มาตรา 65 ทวิ (6) ไม่ได้กำหนดหลักเกณฑ์ไว้เพียงแต่บัญญัติไว้ว่าเมื่อได้คำนวณตามหลักเกณฑ์ใดตามวิชาการบัญชีแล้วให้ใช้หลักเกณฑ์นั้นตลอดไป เว้นแต่จะได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรจึงจะเปลี่ยนหลักเกณฑ์ได้ ซึ่งวิธีตีราคาสินค้าคงเหลือตามราคาทุนตามหลักบัญชีซึ่งเป็นที่ยอมรับกันอยู่ทั่วไปนั้นมี 4 วิธี ได้แก่ 1. วิธีคำนวณเป็นรายชิ้น (Specificindentificationofcostmethod) 2. วิธีเข้าก่อน - ออกก่อน (First- ,first-outmethod) 3. วิธีเข้าหลัง-ออกก่อน (Last- ,first-outmethod) 4. วิธีถัวเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก (Weightedaveragemethod) ส่วนการตีราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดนั้นเป็นการตีราคาโดยใช้ราคาของสินค้าประเภทและชนิดเดียวกันที่จะพึงขายได้ในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีในประเทศเป็นเกณฑ์ หากไม่อาจทราบราคาในประเทศได้ก็ให้ใช้ราคาตลาดโลกบวกด้วยค่าระวาง ค่าประกันภัยอากรขาเข้า ภาษีมูลค่าเพิ่ม ค่าขนถ่าย ค่าเก็บของ และค่าขนส่งจนถึงบริษัทเป็นราคาตลาด อย่างไรก็ดี การตีราคาสินค้าคงเหลือตามราคาตลาดนี้ก็ไม่ควรจะใช้ข้อเท็จจริงที่ว่าราคาตลาดของสินค้าลดลงเป็นเกณฑ์เท่านั้น การที่สินค้าเสื่อมคุณภาพ ล้าสมัย ชำรุดหรือเก่าเก็บจนเกินไปก็ควรถูกนำมาเป็นเหตุสนับสนุนการตีราคาตลาดที่ต่ำกว่าด้วย เพราะข้อเท็จจริงเหล่านี้เป็นเหตุทำให้สินค้ามีราคาต่ำลงด้วย คดีนี้ศาลฎีกายอมรับว่าการที่สินค้าคงเหลือตกรุ่น เสื่อมคุณภาพชำรุดตกค้างขายไม่ออก มีผลทำให้ราคาตลาดของสินค้านั้นต่ำลงเมื่อโจทก์สามารถนำสืบได้ว่าราคาตลาดนั้นเหลือเพียงร้อยละ 15ของราคาทุน การตีราคาสินค้าคงเหลือเพียงร้อยละ 15 ของราคาทุนจึงชอบด้วยบทบัญญัติมาตรา 65 ทวิ (6) ก่อนคำพิพากษาศาลฎีกาฉบับนี้เคยมีคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 876/2535(บริษัทบอร์เนียวเทค จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย) วินิจฉัยว่า"โจทก์ตีราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีโดยวิธีตัดราคาลงตามกฎเกณฑ์ของโจทก์ เช่นสินค้าบริโภคทนได้นานตัด 10%เครื่องมือเครื่องใช้ภายใน 18 เดือน ยังไม่ตัด ถ้าเกิน 2 ปีตัด 10% แต่ข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่าสินค้าประเภท ชนิด คุณภาพและสภาพเดียวกันกับของโจทก์มีการซื้อขายกันในท้องตลาดในเวลาดังกล่าวตามราคาที่โจทก์ได้ตีไว้ หรือโจทก์ได้ขายสินค้าในวันตีราคาหรือหลังวันดังกล่าวไปตามราคาที่โจทก์ได้ตีไว้ ราคาสินค้าคงเหลือที่โจทก์ได้ตีไว้จึงไม่ถือเป็นราคาตลาด การที่โจทก์นำราคาดังกล่าวซึ่งต่ำกว่าราคาทุนมาเป็นราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชี จึงไม่ชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (6)เป็นเหตุให้การคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์แต่ละรอบระยะเวลาบัญชีคลาดเคลื่อนไป การที่เจ้าพนักงานประเมินปรับปรุงกำไรสุทธิและภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ใหม่ โดยคำนวณราคาสินค้าคงเหลือในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาทุน จึงชอบด้วยกฎหมาย" คดีดังกล่าวโจทก์แพ้เพราะมิได้นำสืบให้เห็นชัดแจ้งว่าการตีราคาสินค้าคงเหลือโดยวิธีตัดราคาทุนให้ต่ำลงตามประเภทและชนิดของสินค้าโดยคำนึงถึงระยะเวลานั้น ราคาที่ตีนั้นเป็นราคาที่ซื้อขายในท้องตลาด หากโจทก์นำสืบให้เห็นชัดแจ้ง เช่น นำพนักงานฝ่ายขายของโจทก์ผู้ไปสืบราคาในท้องตลาดมาเบิกความและนำผู้ขายรายอื่นในท้องตลาดมาเบิกความสนับสนุน ผลคดีก็อาจเปลี่ยนแปลงไปในทางที่โจทก์เป็นฝ่ายชนะดังเช่นคดีนี้ก็ได้ ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรม