คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1810/2540หลักกฎหมาย: โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่1กรกฎาคม2531ถึงวันที่30มิถุนายน2532โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ณที่จ่ายและนำส่งตามมาตรา3เตรสแห่งประมวลรัษฎากรเมื่อมาตรา3เตรสบัญญัติให้นำประมวลรัษฎากรมาตรา63ซึ่งเป็นบทบัญญัติเกี่ยวกับวิธีการและกำหนดเวลาในการยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายและนำส่งมาใช้บังคับโดยอนุโลมการขอคืนภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายและนำส่งตามมาตรา3เตรสแม้ผู้ถูกหักภาษีณที่จ่ายจะเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลก็ต้องอยู่ในบังคับมาตรา63ดังกล่าวกล่าวคือผู้ถูกหักภาษีณที่จ่ายต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน3ปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไปในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่1กรกฎาคม2531ถึงวันที่30มิถุนายน2532ประกาศกระทรวงถูกหักภาษีณที่จ่ายเป็นจำนวนเงิน2,384,806.31บาทแต่โจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ6,137,459.23บาทอันเป็นผลให้ไม่มีเงินภาษีที่โจทก์ต้องชำระโจทก์จึงมีสิทธิได้รับเงินภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายจำนวนดังกล่าวคืนโดยโจทก์ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายใน3ปีนับแต่วันที่30มิถุนายน2532ซึ่งเป็นวันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีณที่จ่ายกล่าวคือต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีภายในวันที่30มิถุนายน2535แต่โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินเมื่อวันที่22กรกฎาคม2536จึงเป็นการยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีเมื่อพ้นระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้จำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีหักณที่จ่ายแก่โจทก์ เมื่อกรณีของโจทก์มีบทบัญญัติมาตรา3เตรสแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติให้นำกำหนดเวลาขอคืนภาษีหักณที่จ่ายตามประมวลรัษฎากรมาตรา63มาใช้บังคับโดยเฉพาะแล้วจึงไม่อาจนำอายุความหรือกำหนดเวลาตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา164(เดิม)หรือมาตรา193/30(ปัจจุบัน)และประมวลรัษฎากรมาตรา27ตรีซึ่งเป็นบทบัญญัติที่ใช้กับกรณีทั่วไปมาใช้บังคับได้ ข้อเท็จจริงตามที่ปรากฎในคำฟ้องและคำให้การจำเลยประกอบข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงรับตามรายงานกระบวนพิจารณาของศาลเพียงพอต่อการวินิจฉัยชี้ขาดประเด็นข้อพิพาทแล้วการที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งให้งดสืบพยานโจทก์จำเลยจึงชอบที่จะกระทำได้และหามีผลทำให้คำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมไม่โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยคืนเงินภาษีอากรพร้อมดอกเบี้ยจำนวน2,981,007.89 บาท ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ1 ต่อเดือนจากเงินต้น 2,384,806.31 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระให้โจทก์เสร็จสิ้นจำเลยให้การว่า อายุความเกี่ยวกับการขอคืนเงินภาษีอากรที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส ดังกล่าว กฎหมายบัญญัติให้นำอายุความตามมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร มาใช้บังคับโดยอนุโลมและมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติให้ยื่นคำร้องขอคืนภายใน 3ปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งปีซึ่งได้ถูกภาษีเกินไป ปรากฎว่าโจทก์ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายตามมาตรา 7 เตรส จำนวน 2,384,806.31 บาท ดังกล่าวในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 แต่โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีอากร่ที่ถูกหักไปดังกล่าวเมื่อวันที่ 21 กรกฎาคม 2536 ซึ่งพ้นระยะเวลา3 ปี ที่กฎหมายกำหนด ทั้งนี้ ไม่ว่าจะเริ่มนับตั้งแต่วันที่ 30มิถุนายน 2532 อันเป็นวันสิ้นสุดแห่งรอบระยะเวลาบัญชีของโจทก์หรือเริ่มนับตั้งแต่วันที่ 31 ธันวาคม 2532 อันเป็นวันสุดท้ายแห่งปีเป็นวันเริ่มต้นนับก็ตาม จึงเป็นกรณีที่โจทก์ถูกตัดสิทธิโดยกฎหมายการที่เจ้าหน้าที่ปฏิเสธคำขอคืนภาษีอากรของโจทก์จึงชอบด้วยหลักการและเหตุผลตามข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายทุกประการสำหรับมาตรา 27 ตรี แห่งประมวลรัษฎากรนั้นไม่ต้องด้วยกรณีของโจทก์กล่าวคือ การขอคืนภาษีอากรที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตราอื่น นอกจากที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส นั้น เดิมมีอายุความ 10 ปี ตามหลักกฎหมายทั่วไป ต่อมาเพื่อไม่ให้อายุความในการขอคืนลักลั่นกันจึงได้เพิ่มเติมบทบัญญัติมาตรา 27 ตรี ขึ้นมีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 26 ธันวาคม 2534 เป็นต้นมา ผลแห่งมาตรา 27 ตรี ก่อให้เกิดการตีความดังนี้ คือต้องเป็นกรณีที่ไม่ใช่ถูกหักตามมาตรา 3 เตรสและการหักภาษี ณ ที่จ่าย ดังกล่าวต้องเกิดก่อนวันที่มาตรา 27 ตรีใช้บังคับจึงจะใช้อายุความ 10 ปี หากว่าการหักภาษีดังกล่าวเกิดภายหลังเวลาที่มาตรา 27 ตรี ใช้บังคับ (วันที่ 26 ธันวาคม 2534)แล้ว อายุความในการขอคืนมีกำหนดเพียง 3 ปี เมื่อโจทก์ถูกหักภาษีณ ที่จ่ายตามความในมาตรา 3 เตรส ซึ่งกฎหมายได้บัญญัติเอาไว้โดยเฉพาะถึงอายุความการขอคืนตามนัยมาตรา 63 โดยอนุโลมนั้น จึงไม่เข้ากับกรณีตามมาตรา 27 ตรี ดังกล่าว ฉะนั้นไม่จำต้องพิจารณาว่าเหตุที่โจทก์ถูกหักภาษีนั้นจะเป็นก่อนหรือหลังมาตรา 27 ตรี ใช้บังคับแล้วหรือไม่ ส่วนการคิดดอกเบี้ยให้กับเงินภาษีอากรที่ขอคืนนั้นตามกฎหมายต้องเป็นกรณีที่ถูกหักไว้เกินจริง และต้องขอคืนภายในระยะเวลาที่กฎหมายกำหนด แต่โจทก์มิได้ขอคืนภายในเวลาที่กฎหมายกำหนด จึงไม่อาจคิดดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ได้ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับกันฟังได้ว่าระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร และผู้หักได้นำเงินภาษีดังกล่าวส่งให้แก่จำเลยรวมเป็นเงิน 2,384,806.31 บาทแล้ว และในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ 6,137,459.23 บาทโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีเงินได้ถูกหักไว้ ณ ที่จ่ายในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวต่อเจ้าพนักงานของจำเลยเมื่อวันที่22 กรกฎาคม 2536 จำเลยมีหนังสือลงวันที่ 13 พฤษภาคม 2537 แจ้งโจทก์ว่า โจทก์หมดสิทธิในการขอคืนภาษีอากรดังกล่าวตามมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากรคือต้องยื่นคำร้องต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีซึ่งถูกหักภาษีเกินไป คดีมีปัญหาจะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ข้อแรกของโจทก์ว่าโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหักณ ที่จ่าย และนำส่งแล้วตามฟ้องต่อเจ้าพนักงานประเมินภายในระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้หรือไม่ เห็นว่าโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายและนำส่งตามมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อมาตรา 3 เตรสบัญญัติให้นำมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นบทบัญญัติเกี่ยวกับวิธีการและกำหนดเวลาในการยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายและนำส่งมาใช้บังคับโดยอนุโลม การขอคืนภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย และนำส่งตามมาตรา 3 เตรส แม้ผู้ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายจะเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ก็ต้องอยู่ในบังคับ มาตรา 63 ดังกล่าวกล่าวคือ ผู้ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย ต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณ ที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไปในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงิน2,384,806.31 บาท แต่โจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ6,137,459.23 บาท อันเป็นผลให้ไม่มีเงินภาษีที่โจทก์ต้องชำระโจทก์จึงมีสิทธิได้รับเงินภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย จำนวนดังกล่าวคืนโดยโจทก์ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันที่ 30 มิถุนายน2532 ซึ่งเป็นวันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย กล่าวคือต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีภายในวันที่ 30 มิถุนายน 2535 แต่ข้อเท็จจริงได้ความว่า โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินเมื่อวันที่ 22 กรกฎาคม 2536จึงเป็นการยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีเมื่อพ้นระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้ จำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีหัก ณ ที่จ่ายแก่โจทก์ ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์มีสิทธิยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีหัก ณ ที่จ่ายดังกล่าวได้ภายในอายุความ 10 ปี ตาม ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 164 เดิม ซึ่งปัจจุบันเป็นมาตรา 193/30 ตามพระราชบัญญัติให้ใช้บทบัญญัติบรรพ 1 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ที่ได้ตรวจชำระใหม่ พ.ศ. 2535 หรือมิฉะนั้นก็มีสิทธิยื่นคำร้องขอคืนได้ภายในกำหนดเวลา 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการตามที่กฎหมายกำหนด ตามมาตรา 27 ตรี แห่งประมวลรัษฎากรนั้นเห็นว่า เมื่อกรณีของประกาศกระทรวงมีบทบัญญัติมาตรา 3 เตรสแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติให้นำกำหนดเวลาขอคืนภาษีหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 63 มาใช้บังคับโดยเฉพาะแล้ว จึงไม่อาจนำอายความหรือกำหนดเวลาตามมาตรา 164 (เดิม) หรือมาตรา 193/30 (ปัจจุบัน)และมาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติที่ใช้กับกรณีที่ใช้กับกรณีทั่วไปมาใช้บังคับได้ปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ประกาศกระทรวงข้อสุดท้ายมีว่าที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งว่าคดีพอวินิจฉัยได้แล้วจึงให้งดสืบพยานประกาศกระทรวงจำเลยนั้นทำให้ผลคำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมหรือไม่ เห็นว่า ข้อเท็จจริงตามที่ปรากฎในคำฟ้องและคำให้การจำเลยประกอบข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงรับตามรายงานกระบวนพิจารณา ลงวันที่ 12 ธันวาคม 2538 เป็นข้อเท็จจริงที่เพียงพอต่อการวินิจฉัยชี้ขาดประเด็นข้อพิพาทแล้ว การที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งให้งดสืบพยานประกาศกระทรวงจำเลยจึงชอบที่จะกระทำได้ และหามีผลทำให้คำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมไม่พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1810/2540บริษัท ทอมฤต แอนด์ แอสโซซิเอทส์ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 164 เดิม, ม. 193/30 ป.วิ.พ. ม. 86 วรรคสอง ป.รัษฎากร ม. 3 เตรส, ม. 27, ม. 27 ตรี, ม. 63 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 17โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่1กรกฎาคม2531ถึงวันที่30มิถุนายน2532โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ณที่จ่ายและนำส่งตามมาตรา3เตรสแห่งประมวลรัษฎากรเมื่อมาตรา3เตรสบัญญัติให้นำประมวลรัษฎากรมาตรา63ซึ่งเป็นบทบัญญัติเกี่ยวกับวิธีการและกำหนดเวลาในการยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายและนำส่งมาใช้บังคับโดยอนุโลมการขอคืนภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายและนำส่งตามมาตรา3เตรสแม้ผู้ถูกหักภาษีณที่จ่ายจะเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลก็ต้องอยู่ในบังคับมาตรา63ดังกล่าวกล่าวคือผู้ถูกหักภาษีณที่จ่ายต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน3ปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไปในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่1กรกฎาคม2531ถึงวันที่30มิถุนายน2532ประกาศกระทรวงถูกหักภาษีณที่จ่ายเป็นจำนวนเงิน2,384,806.31บาทแต่โจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ6,137,459.23บาทอันเป็นผลให้ไม่มีเงินภาษีที่โจทก์ต้องชำระโจทก์จึงมีสิทธิได้รับเงินภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายจำนวนดังกล่าวคืนโดยโจทก์ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายใน3ปีนับแต่วันที่30มิถุนายน2532ซึ่งเป็นวันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีณที่จ่ายกล่าวคือต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีภายในวันที่30มิถุนายน2535แต่โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินเมื่อวันที่22กรกฎาคม2536จึงเป็นการยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีเมื่อพ้นระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้จำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีหักณที่จ่ายแก่โจทก์ เมื่อกรณีของโจทก์มีบทบัญญัติมาตรา3เตรสแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติให้นำกำหนดเวลาขอคืนภาษีหักณที่จ่ายตามประมวลรัษฎากรมาตรา63มาใช้บังคับโดยเฉพาะแล้วจึงไม่อาจนำอายุความหรือกำหนดเวลาตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา164(เดิม)หรือมาตรา193/30(ปัจจุบัน)และประมวลรัษฎากรมาตรา27ตรีซึ่งเป็นบทบัญญัติที่ใช้กับกรณีทั่วไปมาใช้บังคับได้ ข้อเท็จจริงตามที่ปรากฎในคำฟ้องและคำให้การจำเลยประกอบข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงรับตามรายงานกระบวนพิจารณาของศาลเพียงพอต่อการวินิจฉัยชี้ขาดประเด็นข้อพิพาทแล้วการที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งให้งดสืบพยานโจทก์จำเลยจึงชอบที่จะกระทำได้และหามีผลทำให้คำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมไม่โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยคืนเงินภาษีอากรพร้อมดอกเบี้ยจำนวน2,981,007.89 บาท ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ1 ต่อเดือนจากเงินต้น 2,384,806.31 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระให้โจทก์เสร็จสิ้นจำเลยให้การว่า อายุความเกี่ยวกับการขอคืนเงินภาษีอากรที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส ดังกล่าว กฎหมายบัญญัติให้นำอายุความตามมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร มาใช้บังคับโดยอนุโลมและมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติให้ยื่นคำร้องขอคืนภายใน 3ปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งปีซึ่งได้ถูกภาษีเกินไป ปรากฎว่าโจทก์ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายตามมาตรา 7 เตรส จำนวน 2,384,806.31 บาท ดังกล่าวในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 แต่โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีอากร่ที่ถูกหักไปดังกล่าวเมื่อวันที่ 21 กรกฎาคม 2536 ซึ่งพ้นระยะเวลา3 ปี ที่กฎหมายกำหนด ทั้งนี้ ไม่ว่าจะเริ่มนับตั้งแต่วันที่ 30มิถุนายน 2532 อันเป็นวันสิ้นสุดแห่งรอบระยะเวลาบัญชีของโจทก์หรือเริ่มนับตั้งแต่วันที่ 31 ธันวาคม 2532 อันเป็นวันสุดท้ายแห่งปีเป็นวันเริ่มต้นนับก็ตาม จึงเป็นกรณีที่โจทก์ถูกตัดสิทธิโดยกฎหมายการที่เจ้าหน้าที่ปฏิเสธคำขอคืนภาษีอากรของโจทก์จึงชอบด้วยหลักการและเหตุผลตามข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายทุกประการสำหรับมาตรา 27 ตรี แห่งประมวลรัษฎากรนั้นไม่ต้องด้วยกรณีของโจทก์กล่าวคือ การขอคืนภาษีอากรที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตราอื่น นอกจากที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส นั้น เดิมมีอายุความ 10 ปี ตามหลักกฎหมายทั่วไป ต่อมาเพื่อไม่ให้อายุความในการขอคืนลักลั่นกันจึงได้เพิ่มเติมบทบัญญัติมาตรา 27 ตรี ขึ้นมีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 26 ธันวาคม 2534 เป็นต้นมา ผลแห่งมาตรา 27 ตรี ก่อให้เกิดการตีความดังนี้ คือต้องเป็นกรณีที่ไม่ใช่ถูกหักตามมาตรา 3 เตรสและการหักภาษี ณ ที่จ่าย ดังกล่าวต้องเกิดก่อนวันที่มาตรา 27 ตรีใช้บังคับจึงจะใช้อายุความ 10 ปี หากว่าการหักภาษีดังกล่าวเกิดภายหลังเวลาที่มาตรา 27 ตรี ใช้บังคับ (วันที่ 26 ธันวาคม 2534)แล้ว อายุความในการขอคืนมีกำหนดเพียง 3 ปี เมื่อโจทก์ถูกหักภาษีณ ที่จ่ายตามความในมาตรา 3 เตรส ซึ่งกฎหมายได้บัญญัติเอาไว้โดยเฉพาะถึงอายุความการขอคืนตามนัยมาตรา 63 โดยอนุโลมนั้น จึงไม่เข้ากับกรณีตามมาตรา 27 ตรี ดังกล่าว ฉะนั้นไม่จำต้องพิจารณาว่าเหตุที่โจทก์ถูกหักภาษีนั้นจะเป็นก่อนหรือหลังมาตรา 27 ตรี ใช้บังคับแล้วหรือไม่ ส่วนการคิดดอกเบี้ยให้กับเงินภาษีอากรที่ขอคืนนั้นตามกฎหมายต้องเป็นกรณีที่ถูกหักไว้เกินจริง และต้องขอคืนภายในระยะเวลาที่กฎหมายกำหนด แต่โจทก์มิได้ขอคืนภายในเวลาที่กฎหมายกำหนด จึงไม่อาจคิดดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ได้ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับกันฟังได้ว่าระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร และผู้หักได้นำเงินภาษีดังกล่าวส่งให้แก่จำเลยรวมเป็นเงิน 2,384,806.31 บาทแล้ว และในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ 6,137,459.23 บาทโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีเงินได้ถูกหักไว้ ณ ที่จ่ายในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวต่อเจ้าพนักงานของจำเลยเมื่อวันที่22 กรกฎาคม 2536 จำเลยมีหนังสือลงวันที่ 13 พฤษภาคม 2537 แจ้งโจทก์ว่า โจทก์หมดสิทธิในการขอคืนภาษีอากรดังกล่าวตามมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากรคือต้องยื่นคำร้องต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีซึ่งถูกหักภาษีเกินไป คดีมีปัญหาจะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ข้อแรกของโจทก์ว่าโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหักณ ที่จ่าย และนำส่งแล้วตามฟ้องต่อเจ้าพนักงานประเมินภายในระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้หรือไม่ เห็นว่าโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายและนำส่งตามมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อมาตรา 3 เตรสบัญญัติให้นำมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นบทบัญญัติเกี่ยวกับวิธีการและกำหนดเวลาในการยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายและนำส่งมาใช้บังคับโดยอนุโลม การขอคืนภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย และนำส่งตามมาตรา 3 เตรส แม้ผู้ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายจะเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ก็ต้องอยู่ในบังคับ มาตรา 63 ดังกล่าวกล่าวคือ ผู้ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย ต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณ ที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไปในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงิน2,384,806.31 บาท แต่โจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ6,137,459.23 บาท อันเป็นผลให้ไม่มีเงินภาษีที่โจทก์ต้องชำระโจทก์จึงมีสิทธิได้รับเงินภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย จำนวนดังกล่าวคืนโดยโจทก์ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันที่ 30 มิถุนายน2532 ซึ่งเป็นวันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย กล่าวคือต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีภายในวันที่ 30 มิถุนายน 2535 แต่ข้อเท็จจริงได้ความว่า โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินเมื่อวันที่ 22 กรกฎาคม 2536จึงเป็นการยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีเมื่อพ้นระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้ จำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีหัก ณ ที่จ่ายแก่โจทก์ ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์มีสิทธิยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีหัก ณ ที่จ่ายดังกล่าวได้ภายในอายุความ 10 ปี ตาม ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 164 เดิม ซึ่งปัจจุบันเป็นมาตรา 193/30 ตามพระราชบัญญัติให้ใช้บทบัญญัติบรรพ 1 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ที่ได้ตรวจชำระใหม่ พ.ศ. 2535 หรือมิฉะนั้นก็มีสิทธิยื่นคำร้องขอคืนได้ภายในกำหนดเวลา 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการตามที่กฎหมายกำหนด ตามมาตรา 27 ตรี แห่งประมวลรัษฎากรนั้นเห็นว่า เมื่อกรณีของประกาศกระทรวงมีบทบัญญัติมาตรา 3 เตรสแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติให้นำกำหนดเวลาขอคืนภาษีหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 63 มาใช้บังคับโดยเฉพาะแล้ว จึงไม่อาจนำอายความหรือกำหนดเวลาตามมาตรา 164 (เดิม) หรือมาตรา 193/30 (ปัจจุบัน)และมาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติที่ใช้กับกรณีที่ใช้กับกรณีทั่วไปมาใช้บังคับได้ปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ประกาศกระทรวงข้อสุดท้ายมีว่าที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งว่าคดีพอวินิจฉัยได้แล้วจึงให้งดสืบพยานประกาศกระทรวงจำเลยนั้นทำให้ผลคำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมหรือไม่ เห็นว่า ข้อเท็จจริงตามที่ปรากฎในคำฟ้องและคำให้การจำเลยประกอบข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงรับตามรายงานกระบวนพิจารณา ลงวันที่ 12 ธันวาคม 2538 เป็นข้อเท็จจริงที่เพียงพอต่อการวินิจฉัยชี้ขาดประเด็นข้อพิพาทแล้ว การที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งให้งดสืบพยานประกาศกระทรวงจำเลยจึงชอบที่จะกระทำได้ และหามีผลทำให้คำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมไม่พิพากษายืน(สุชาติ ถาวรวงษ์-สุนพ กีรติยุติ-ชลอ ทองแย้ม)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยคืนเงินภาษีอากรพร้อมดอกเบี้ยจำนวน2,981,007.89 บาท ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ1 ต่อเดือนจากเงินต้น 2,384,806.31 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระให้โจทก์เสร็จสิ้นจำเลยให้การว่า อายุความเกี่ยวกับการขอคืนเงินภาษีอากรที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส ดังกล่าว กฎหมายบัญญัติให้นำอายุความตามมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร มาใช้บังคับโดยอนุโลมและมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติให้ยื่นคำร้องขอคืนภายใน 3ปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งปีซึ่งได้ถูกภาษีเกินไป ปรากฎว่าโจทก์ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายตามมาตรา 7 เตรส จำนวน 2,384,806.31 บาท ดังกล่าวในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 แต่โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีอากร่ที่ถูกหักไปดังกล่าวเมื่อวันที่ 21 กรกฎาคม 2536 ซึ่งพ้นระยะเวลา3 ปี ที่กฎหมายกำหนด ทั้งนี้ ไม่ว่าจะเริ่มนับตั้งแต่วันที่ 30มิถุนายน 2532 อันเป็นวันสิ้นสุดแห่งรอบระยะเวลาบัญชีของโจทก์หรือเริ่มนับตั้งแต่วันที่ 31 ธันวาคม 2532 อันเป็นวันสุดท้ายแห่งปีเป็นวันเริ่มต้นนับก็ตาม จึงเป็นกรณีที่โจทก์ถูกตัดสิทธิโดยกฎหมายการที่เจ้าหน้าที่ปฏิเสธคำขอคืนภาษีอากรของโจทก์จึงชอบด้วยหลักการและเหตุผลตามข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายทุกประการสำหรับมาตรา 27 ตรี แห่งประมวลรัษฎากรนั้นไม่ต้องด้วยกรณีของโจทก์กล่าวคือ การขอคืนภาษีอากรที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตราอื่น นอกจากที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส นั้น เดิมมีอายุความ 10 ปี ตามหลักกฎหมายทั่วไป ต่อมาเพื่อไม่ให้อายุความในการขอคืนลักลั่นกันจึงได้เพิ่มเติมบทบัญญัติมาตรา 27 ตรี ขึ้นมีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 26 ธันวาคม 2534 เป็นต้นมา ผลแห่งมาตรา 27 ตรี ก่อให้เกิดการตีความดังนี้ คือต้องเป็นกรณีที่ไม่ใช่ถูกหักตามมาตรา 3 เตรสและการหักภาษี ณ ที่จ่าย ดังกล่าวต้องเกิดก่อนวันที่มาตรา 27 ตรีใช้บังคับจึงจะใช้อายุความ 10 ปี หากว่าการหักภาษีดังกล่าวเกิดภายหลังเวลาที่มาตรา 27 ตรี ใช้บังคับ (วันที่ 26 ธันวาคม 2534)แล้ว อายุความในการขอคืนมีกำหนดเพียง 3 ปี เมื่อโจทก์ถูกหักภาษีณ ที่จ่ายตามความในมาตรา 3 เตรส ซึ่งกฎหมายได้บัญญัติเอาไว้โดยเฉพาะถึงอายุความการขอคืนตามนัยมาตรา 63 โดยอนุโลมนั้น จึงไม่เข้ากับกรณีตามมาตรา 27 ตรี ดังกล่าว ฉะนั้นไม่จำต้องพิจารณาว่าเหตุที่โจทก์ถูกหักภาษีนั้นจะเป็นก่อนหรือหลังมาตรา 27 ตรี ใช้บังคับแล้วหรือไม่ ส่วนการคิดดอกเบี้ยให้กับเงินภาษีอากรที่ขอคืนนั้นตามกฎหมายต้องเป็นกรณีที่ถูกหักไว้เกินจริง และต้องขอคืนภายในระยะเวลาที่กฎหมายกำหนด แต่โจทก์มิได้ขอคืนภายในเวลาที่กฎหมายกำหนด จึงไม่อาจคิดดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ได้ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับกันฟังได้ว่าระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร และผู้หักได้นำเงินภาษีดังกล่าวส่งให้แก่จำเลยรวมเป็นเงิน 2,384,806.31 บาทแล้ว และในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ 6,137,459.23 บาทโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีเงินได้ถูกหักไว้ ณ ที่จ่ายในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวต่อเจ้าพนักงานของจำเลยเมื่อวันที่22 กรกฎาคม 2536 จำเลยมีหนังสือลงวันที่ 13 พฤษภาคม 2537 แจ้งโจทก์ว่า โจทก์หมดสิทธิในการขอคืนภาษีอากรดังกล่าวตามมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากรคือต้องยื่นคำร้องต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีซึ่งถูกหักภาษีเกินไป คดีมีปัญหาจะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ข้อแรกของโจทก์ว่าโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหักณ ที่จ่าย และนำส่งแล้วตามฟ้องต่อเจ้าพนักงานประเมินภายในระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้หรือไม่ เห็นว่าโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายและนำส่งตามมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อมาตรา 3 เตรสบัญญัติให้นำมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นบทบัญญัติเกี่ยวกับวิธีการและกำหนดเวลาในการยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายและนำส่งมาใช้บังคับโดยอนุโลม การขอคืนภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย และนำส่งตามมาตรา 3 เตรส แม้ผู้ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายจะเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ก็ต้องอยู่ในบังคับ มาตรา 63 ดังกล่าวกล่าวคือ ผู้ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย ต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณ ที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไปในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงิน2,384,806.31 บาท แต่โจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ6,137,459.23 บาท อันเป็นผลให้ไม่มีเงินภาษีที่โจทก์ต้องชำระโจทก์จึงมีสิทธิได้รับเงินภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย จำนวนดังกล่าวคืนโดยโจทก์ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันที่ 30 มิถุนายน2532 ซึ่งเป็นวันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย กล่าวคือต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีภายในวันที่ 30 มิถุนายน 2535 แต่ข้อเท็จจริงได้ความว่า โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินเมื่อวันที่ 22 กรกฎาคม 2536จึงเป็นการยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีเมื่อพ้นระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้ จำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีหัก ณ ที่จ่ายแก่โจทก์ ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์มีสิทธิยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีหัก ณ ที่จ่ายดังกล่าวได้ภายในอายุความ 10 ปี ตาม ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 164 เดิม ซึ่งปัจจุบันเป็นมาตรา 193/30 ตามพระราชบัญญัติให้ใช้บทบัญญัติบรรพ 1 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ที่ได้ตรวจชำระใหม่ พ.ศ. 2535 หรือมิฉะนั้นก็มีสิทธิยื่นคำร้องขอคืนได้ภายในกำหนดเวลา 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการตามที่กฎหมายกำหนด ตามมาตรา 27 ตรี แห่งประมวลรัษฎากรนั้นเห็นว่า เมื่อกรณีของประกาศกระทรวงมีบทบัญญัติมาตรา 3 เตรสแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติให้นำกำหนดเวลาขอคืนภาษีหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 63 มาใช้บังคับโดยเฉพาะแล้ว จึงไม่อาจนำอายความหรือกำหนดเวลาตามมาตรา 164 (เดิม) หรือมาตรา 193/30 (ปัจจุบัน)และมาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติที่ใช้กับกรณีที่ใช้กับกรณีทั่วไปมาใช้บังคับได้ปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ประกาศกระทรวงข้อสุดท้ายมีว่าที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งว่าคดีพอวินิจฉัยได้แล้วจึงให้งดสืบพยานประกาศกระทรวงจำเลยนั้นทำให้ผลคำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมหรือไม่ เห็นว่า ข้อเท็จจริงตามที่ปรากฎในคำฟ้องและคำให้การจำเลยประกอบข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงรับตามรายงานกระบวนพิจารณา ลงวันที่ 12 ธันวาคม 2538 เป็นข้อเท็จจริงที่เพียงพอต่อการวินิจฉัยชี้ขาดประเด็นข้อพิพาทแล้ว การที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งให้งดสืบพยานประกาศกระทรวงจำเลยจึงชอบที่จะกระทำได้ และหามีผลทำให้คำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมไม่พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1810/2540บริษัท ทอมฤต แอนด์ แอสโซซิเอทส์ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 164 เดิม, ม. 193/30 ป.วิ.พ. ม. 86 วรรคสอง ป.รัษฎากร ม. 3 เตรส, ม. 27, ม. 27 ตรี, ม. 63 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 17โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่1กรกฎาคม2531ถึงวันที่30มิถุนายน2532โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ณที่จ่ายและนำส่งตามมาตรา3เตรสแห่งประมวลรัษฎากรเมื่อมาตรา3เตรสบัญญัติให้นำประมวลรัษฎากรมาตรา63ซึ่งเป็นบทบัญญัติเกี่ยวกับวิธีการและกำหนดเวลาในการยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายและนำส่งมาใช้บังคับโดยอนุโลมการขอคืนภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายและนำส่งตามมาตรา3เตรสแม้ผู้ถูกหักภาษีณที่จ่ายจะเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลก็ต้องอยู่ในบังคับมาตรา63ดังกล่าวกล่าวคือผู้ถูกหักภาษีณที่จ่ายต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน3ปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไปในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่1กรกฎาคม2531ถึงวันที่30มิถุนายน2532ประกาศกระทรวงถูกหักภาษีณที่จ่ายเป็นจำนวนเงิน2,384,806.31บาทแต่โจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ6,137,459.23บาทอันเป็นผลให้ไม่มีเงินภาษีที่โจทก์ต้องชำระโจทก์จึงมีสิทธิได้รับเงินภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายจำนวนดังกล่าวคืนโดยโจทก์ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายใน3ปีนับแต่วันที่30มิถุนายน2532ซึ่งเป็นวันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีณที่จ่ายกล่าวคือต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีภายในวันที่30มิถุนายน2535แต่โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหักณที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินเมื่อวันที่22กรกฎาคม2536จึงเป็นการยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีเมื่อพ้นระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้จำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีหักณที่จ่ายแก่โจทก์ เมื่อกรณีของโจทก์มีบทบัญญัติมาตรา3เตรสแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติให้นำกำหนดเวลาขอคืนภาษีหักณที่จ่ายตามประมวลรัษฎากรมาตรา63มาใช้บังคับโดยเฉพาะแล้วจึงไม่อาจนำอายุความหรือกำหนดเวลาตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา164(เดิม)หรือมาตรา193/30(ปัจจุบัน)และประมวลรัษฎากรมาตรา27ตรีซึ่งเป็นบทบัญญัติที่ใช้กับกรณีทั่วไปมาใช้บังคับได้ ข้อเท็จจริงตามที่ปรากฎในคำฟ้องและคำให้การจำเลยประกอบข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงรับตามรายงานกระบวนพิจารณาของศาลเพียงพอต่อการวินิจฉัยชี้ขาดประเด็นข้อพิพาทแล้วการที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งให้งดสืบพยานโจทก์จำเลยจึงชอบที่จะกระทำได้และหามีผลทำให้คำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมไม่โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยคืนเงินภาษีอากรพร้อมดอกเบี้ยจำนวน2,981,007.89 บาท ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ1 ต่อเดือนจากเงินต้น 2,384,806.31 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระให้โจทก์เสร็จสิ้นจำเลยให้การว่า อายุความเกี่ยวกับการขอคืนเงินภาษีอากรที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส ดังกล่าว กฎหมายบัญญัติให้นำอายุความตามมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร มาใช้บังคับโดยอนุโลมและมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติให้ยื่นคำร้องขอคืนภายใน 3ปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งปีซึ่งได้ถูกภาษีเกินไป ปรากฎว่าโจทก์ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายตามมาตรา 7 เตรส จำนวน 2,384,806.31 บาท ดังกล่าวในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 แต่โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีอากร่ที่ถูกหักไปดังกล่าวเมื่อวันที่ 21 กรกฎาคม 2536 ซึ่งพ้นระยะเวลา3 ปี ที่กฎหมายกำหนด ทั้งนี้ ไม่ว่าจะเริ่มนับตั้งแต่วันที่ 30มิถุนายน 2532 อันเป็นวันสิ้นสุดแห่งรอบระยะเวลาบัญชีของโจทก์หรือเริ่มนับตั้งแต่วันที่ 31 ธันวาคม 2532 อันเป็นวันสุดท้ายแห่งปีเป็นวันเริ่มต้นนับก็ตาม จึงเป็นกรณีที่โจทก์ถูกตัดสิทธิโดยกฎหมายการที่เจ้าหน้าที่ปฏิเสธคำขอคืนภาษีอากรของโจทก์จึงชอบด้วยหลักการและเหตุผลตามข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายทุกประการสำหรับมาตรา 27 ตรี แห่งประมวลรัษฎากรนั้นไม่ต้องด้วยกรณีของโจทก์กล่าวคือ การขอคืนภาษีอากรที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตราอื่น นอกจากที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส นั้น เดิมมีอายุความ 10 ปี ตามหลักกฎหมายทั่วไป ต่อมาเพื่อไม่ให้อายุความในการขอคืนลักลั่นกันจึงได้เพิ่มเติมบทบัญญัติมาตรา 27 ตรี ขึ้นมีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 26 ธันวาคม 2534 เป็นต้นมา ผลแห่งมาตรา 27 ตรี ก่อให้เกิดการตีความดังนี้ คือต้องเป็นกรณีที่ไม่ใช่ถูกหักตามมาตรา 3 เตรสและการหักภาษี ณ ที่จ่าย ดังกล่าวต้องเกิดก่อนวันที่มาตรา 27 ตรีใช้บังคับจึงจะใช้อายุความ 10 ปี หากว่าการหักภาษีดังกล่าวเกิดภายหลังเวลาที่มาตรา 27 ตรี ใช้บังคับ (วันที่ 26 ธันวาคม 2534)แล้ว อายุความในการขอคืนมีกำหนดเพียง 3 ปี เมื่อโจทก์ถูกหักภาษีณ ที่จ่ายตามความในมาตรา 3 เตรส ซึ่งกฎหมายได้บัญญัติเอาไว้โดยเฉพาะถึงอายุความการขอคืนตามนัยมาตรา 63 โดยอนุโลมนั้น จึงไม่เข้ากับกรณีตามมาตรา 27 ตรี ดังกล่าว ฉะนั้นไม่จำต้องพิจารณาว่าเหตุที่โจทก์ถูกหักภาษีนั้นจะเป็นก่อนหรือหลังมาตรา 27 ตรี ใช้บังคับแล้วหรือไม่ ส่วนการคิดดอกเบี้ยให้กับเงินภาษีอากรที่ขอคืนนั้นตามกฎหมายต้องเป็นกรณีที่ถูกหักไว้เกินจริง และต้องขอคืนภายในระยะเวลาที่กฎหมายกำหนด แต่โจทก์มิได้ขอคืนภายในเวลาที่กฎหมายกำหนด จึงไม่อาจคิดดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ได้ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับกันฟังได้ว่าระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร และผู้หักได้นำเงินภาษีดังกล่าวส่งให้แก่จำเลยรวมเป็นเงิน 2,384,806.31 บาทแล้ว และในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ 6,137,459.23 บาทโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีเงินได้ถูกหักไว้ ณ ที่จ่ายในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวต่อเจ้าพนักงานของจำเลยเมื่อวันที่22 กรกฎาคม 2536 จำเลยมีหนังสือลงวันที่ 13 พฤษภาคม 2537 แจ้งโจทก์ว่า โจทก์หมดสิทธิในการขอคืนภาษีอากรดังกล่าวตามมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากรคือต้องยื่นคำร้องต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีซึ่งถูกหักภาษีเกินไป คดีมีปัญหาจะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ข้อแรกของโจทก์ว่าโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหักณ ที่จ่าย และนำส่งแล้วตามฟ้องต่อเจ้าพนักงานประเมินภายในระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้หรือไม่ เห็นว่าโจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด ในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายและนำส่งตามมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อมาตรา 3 เตรสบัญญัติให้นำมาตรา 63 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นบทบัญญัติเกี่ยวกับวิธีการและกำหนดเวลาในการยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายและนำส่งมาใช้บังคับโดยอนุโลม การขอคืนภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย และนำส่งตามมาตรา 3 เตรส แม้ผู้ถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายจะเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ก็ต้องอยู่ในบังคับ มาตรา 63 ดังกล่าวกล่าวคือ ผู้ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย ต้องยื่นคำร้องขอคืนภาษีที่ถูกหักณ ที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินภายใน 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษีเกินไปในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2531ถึงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 โจทก์ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนเงิน2,384,806.31 บาท แต่โจทก์ประกอบการมีผลขาดทุนสุทธิ6,137,459.23 บาท อันเป็นผลให้ไม่มีเงินภาษีที่โจทก์ต้องชำระโจทก์จึงมีสิทธิได้รับเงินภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย จำนวนดังกล่าวคืนโดยโจทก์ต้องยื่นคำร้องขอคืนภายใน 3 ปี นับแต่วันที่ 30 มิถุนายน2532 ซึ่งเป็นวันสุดท้ายแห่งปีที่ถูกหักภาษี ณ ที่จ่าย กล่าวคือต้องยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีภายในวันที่ 30 มิถุนายน 2535 แต่ข้อเท็จจริงได้ความว่า โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินเมื่อวันที่ 22 กรกฎาคม 2536จึงเป็นการยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีเมื่อพ้นระยะเวลาที่กฎหมายกำหนดไว้ จำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีหัก ณ ที่จ่ายแก่โจทก์ ที่โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์มีสิทธิยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีหัก ณ ที่จ่ายดังกล่าวได้ภายในอายุความ 10 ปี ตาม ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 164 เดิม ซึ่งปัจจุบันเป็นมาตรา 193/30 ตามพระราชบัญญัติให้ใช้บทบัญญัติบรรพ 1 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ที่ได้ตรวจชำระใหม่ พ.ศ. 2535 หรือมิฉะนั้นก็มีสิทธิยื่นคำร้องขอคืนได้ภายในกำหนดเวลา 3 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นรายการตามที่กฎหมายกำหนด ตามมาตรา 27 ตรี แห่งประมวลรัษฎากรนั้นเห็นว่า เมื่อกรณีของประกาศกระทรวงมีบทบัญญัติมาตรา 3 เตรสแห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติให้นำกำหนดเวลาขอคืนภาษีหัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 63 มาใช้บังคับโดยเฉพาะแล้ว จึงไม่อาจนำอายความหรือกำหนดเวลาตามมาตรา 164 (เดิม) หรือมาตรา 193/30 (ปัจจุบัน)และมาตรา 27 ตรี ซึ่งเป็นบทบัญญัติที่ใช้กับกรณีที่ใช้กับกรณีทั่วไปมาใช้บังคับได้ปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ประกาศกระทรวงข้อสุดท้ายมีว่าที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งว่าคดีพอวินิจฉัยได้แล้วจึงให้งดสืบพยานประกาศกระทรวงจำเลยนั้นทำให้ผลคำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมหรือไม่ เห็นว่า ข้อเท็จจริงตามที่ปรากฎในคำฟ้องและคำให้การจำเลยประกอบข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงรับตามรายงานกระบวนพิจารณา ลงวันที่ 12 ธันวาคม 2538 เป็นข้อเท็จจริงที่เพียงพอต่อการวินิจฉัยชี้ขาดประเด็นข้อพิพาทแล้ว การที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งให้งดสืบพยานประกาศกระทรวงจำเลยจึงชอบที่จะกระทำได้ และหามีผลทำให้คำวินิจฉัยในประเด็นข้อพิพาทไม่เป็นไปโดยเที่ยงธรรมไม่พิพากษายืน(สุชาติ ถาวรวงษ์-สุนพ กีรติยุติ-ชลอ ทองแย้ม)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ