คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1644/2522หลักกฎหมาย: การคำนวณราคาตลาดขายสิ่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกสำหรับสินค้าที่เป็นน้ำมัน น้ำมันเบนซิน ฯลฯ ให้คำนวณโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากราคาขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีก ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าของสินค้าข้อ1(ค) นั้น คำว่า "ราคาขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีก" หมายความว่า ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรง เมื่อปรากฏว่าน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงซื้อจากโจทก์องค์การเชื้อเพลิงได้ขายบางส่วนให้ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจ และขายปลีกให้ประชาชน กับขายส่งให้แก่ตัวแทนคือปั๊มน้ำมันสามทหารซึ่งเป็นของเอกชน ซึ่งขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไปอีกทีหนึ่งราคาน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงขายก็แตกต่างกัน แสดงว่าราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกเฉพาะที่โจทก์ขายให้แก่องค์การเชื้อเพลิงจึงมิใช่มีเพียงราคาเดียว แต่มี 2 ราคาคือ (1) ราคาขายส่งที่โจทก์ขายให้แก่องค์การเชื้อเพลิงแล้วองค์การเชื้อเพลิงขายปลีกให้ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชน (2) ราคาขายส่งที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งตามสัญญาระหว่างโจทก์กับองค์การเชื้อเพลิงขายให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชน ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานของจำเลยคำนวณราคาตลาดขายส่งน้ำมันของโจทก์โดยนำจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงทั้งสองราคาดังกล่าวมาบวกกันแล้วหารด้วยปริมาณน้ำมันที่ขายส่งดังกล่าว ผลลัพธ์ที่ได้เป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักต่อลิตร จึงเป็นการคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักที่ชอบด้วยประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) ดังกล่าวโจทก์มีหน้าที่จะต้องชำระภาษีภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 86ทวิ ถ้าโจทก์ไม่ชำระภายในเวลาดังกล่าว โจทก์ต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือน ของเงินภาษีที่ต้องชำระตามมาตรา 89 ทวิ ดังนั้น การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ จึงเป็นเพียงการแจ้งยืนยันตามแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน หาใช่เป็นการประเมินภาษีในฐานะเจ้าพนักงานประเมินไม่โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบอุตสาหกรรมกลั่นน้ำมันและจำหน่ายผลิตภัณฑ์ปิโตรเลี่ยม โจทก์คำนวณยอดรายรับโดยวิธีเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากปริมาณและจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งต่อผู้จำหน่ายปลีกถูกต้องชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 77(2) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์ คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าของสินค้า ข้อ 1(ค) แล้ว แต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มโดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย จึงขอให้พิพากษาเพิกถอนการประเมินดังกล่าวตลอดจนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าสินค้า ตามเอกสารหมาย จ.1 ในข้อ 1(ค) มีข้อความว่า "ในกรณีราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกสำหรับสินค้าที่เป็นน้ำแร่ น้ำมันเบนซิน น้ำมันก๊าด น้ำมันดีเซล น้ำมันเชื้อเพลิงหนัก น้ำมันหล่อลื่น ฯลฯ มีหลายราคา ให้คำนวณตามราคาตลาดขายส่งนั้นโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากราคาขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกในเดือนก่อนที่นำเข้าหรือในเดือนก่อนที่ผู้ผลิตขายสินค้านั้นแล้วแต่กรณี" และในข้อ 2 มีข้อความว่า "เพื่อประโยชน์ตามข้อ 1 การคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก หมายความว่า การคำนวณราคาเฉลี่ยจากราคาตลาดต่าง ๆ ที่มีการขายโดยคำนึงถึงปริมาณที่ขายในแต่ละราคานั้นด้วย"คำว่า "ราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกตามข้อ 1(ค) นั้น ย่อมหมายความว่า ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรงในกรณีการขายน้ำมันของโจทก์ ซึ่งโจทก์นำสืบว่าโจทก์ขายน้ำมันที่ผลิตได้ 2 วิธี วิธีหนึ่ง ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิง วิธีที่สองขายส่งให้แก่ปั๊มน้ำมันซัมมิท เพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไป โจทก์จึงคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยน้ำหนักโดยเอาราคาน้ำมันที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิง บวกราคาที่โจทก์ขายส่งให้แก่ปั๊มซัมมิทแล้วเอาปริมาณน้ำมันรวมที่ขายส่งให้องค์การเชื้อเพลิงกับที่ขายส่งให้แก่ปั๊มซัมมิทมาหารแล้วถือเอาจำนวนเงินผลลัพธ์ที่ได้นั้นเป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก แต่ข้อเท็จจริงได้ความจากนายทองรวยหัวหน้าฝ่ายการเงินองค์การเชื้อเพลิง กระทรวงกลาโหม พยานโจทก์ว่าน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงซื้อจากโจทก์ตามสัญญาปี พ.ศ. 2508 ซึ่งมีกำหนดระยะเวลา 15 ปีนั้น องค์การเชื้อเพลิงได้ขายบางส่วนให้แก่ส่วนราชการรัฐวิสาหกิจกับขายปลีกให้ประชาชนกับขายส่งให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารซึ่งเป็นของเอกชนเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่ว ๆ ไปอีกที่หนึ่ง ราคมน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงขายก็แตกต่างกัน แสดงว่าราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกเฉพาะที่โจทก์ขายให้องค์การเชื้อเพลิงจึงมิใช่มีเพียงราคาเดียว ดังที่โจทก์นำมาคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก ซึ่งความเป็นจริงมีทั้ง2 ราคา คือ(1) ราคาขายส่งที่โจทก์ขายให้แก่องค์การเชื้อเพลิง แล้งองค์การเชื้อเพลิงขายปลีกให้แก่ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชน (2) ราคาขายส่งที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งตามสัญญาระหว่างโจทก์กับองค์การเชื้อเพลิงขายให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไปอีกทีหนึ่ง จึงเห็ได้ชัดว่าราคาขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงที่โจทก์นำมาคำนวณนั้น ไม่ใช่ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรง ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยคำนวณราคาตลาดขายส่งน้ำมันของโจทก์โดยนำจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงแล้งองค์การเชื้อเพลิงนำไปขายปลีกให้แก่ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชนบวกกับจำนวนเงินที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งให้ขายส่งให้แก่ตัวแทนคือปั๊มน้ำมันสามทหารต่างๆ เพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไป และบวกกับจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่ปั๊มน้ำมันซัมมิทเพื่อขายปลีกให้ประชาชนทั่วไป เสร็จแล้วหารด้วยปริมาณน้ำมันที่ขายส่งดังกล่าวทั้งหมดผลลัพธ์ทีได้เป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักต่อลิตร จึงเป็นการคำนวณราคาตลาด โดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักที่ชอบด้วยประกาศของอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) ตามเอกสารหมาย จ.1แล้ว ที่โจทก์อ้างว่า ไม่สามารถคำนวณราคาตลาดได้เพราะไม่ทราบปริมาณและราคาที่องค์การเชื้อเพลิงขายนั้น ถ้าโจทก์จะขอให้กรมสรรพากรคำนวณราคาตลาดให้ก็ทำได้ดังเช่นทำอยู่เวลานี้ เพราะหลังจากเกิดพิพาทคดีนี้แล้ว โจทก์ก็ได้ขอให้ทางกรมสรรพากรเป็นผู้คำนวณราคาตลาดให้เช่นเดียวกับบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด ข้ออ้างของโจทก์ดังกล่าวจึงรับฟังไม่ได้ปัญหาข้อต่อไปว่า การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์เสียเงินเพิ่มร้อยละ 1 ต่อเดือนนับแต่วันที่ 16 สิงหาคม 2514 ไปจนถึงวันชำระนั้น ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ข้อนี้เห็นว่าโจทก์มีหน้าที่จะต้องชำระภาษีภายในสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 86 ทวิ เมื่อโจทก์ไม่ชำระภาษีภายในกำหนดเวลาดังกล่าว โจทก์ก็จะต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือน ของเงินภาษีที่ต้องชำระตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 ทวิ ในแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามเอกสารหมาย จ.ล.1 ถึง จ.ล.5 ก็ได้คำนวณเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิไว้ในช่อง (11) และได้ให้ข้อสังเกตุไว้ด้วยว่าเงินเพิ่มตามช่อง (11) ได้คำนวณไว้ถึงวันที่ 15 สิงหาคม 2514 ถ้าชำระภาษีภายหลังจากวันดังกล่าว จะต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนต่อไปอีก ดังนั้น การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ ตั้งแต่วันที่ 16 สิงหาคม 2514จนถึงวันชำระนั้น เป็นเพียงการแจ้งยืนยันตามแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามเอกสารหมาย จ.ล.1 ถึง จ.ล.5 นั่นเอง หาใช่เป็นการประเมินในฐานะเจ้าพนักงานประเมินดังที่โจทก์ฎีกาแต่อย่างใดไม่ส่วนปัญหาที่จำเลยตั้งประเด็นมาในคำแก้ฎีกาว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามเอกสารหมาย 8, 9, 10, 11 และ 12 ท้ายฟ้องนั้น เห็นว่าตามประมวลรัษฎากรมาตรา 5 บัญญัติว่า ภาษีอากรซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะนี้ ให้อยู่ในอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร กรมสรรพากรจำเลยจึงมีหน้าที่จัดเก็บภาษีการค้า เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าสั่งให้โจทก์ชำระภาษีการค้าอย่างใดแล้ว เจ้าหน้าที่ของจำเลยย่อมเป็นผู้บังคับให้เป็นไปตามคำวินิจฉัย ดังนั้น โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องจำเลยขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1644/2522บริษัท ซัมมิท อินดัสเตรียล จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 77 (2), ม. 78 อัฏฐ, ม. 86 ทวิ, ม. 89 ทวิ พ.ร.บ.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 19) พ.ศ.2508 ประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) ข้อ 1 (ค)การคำนวณราคาตลาดขายสิ่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกสำหรับสินค้าที่เป็นน้ำมัน น้ำมันเบนซิน ฯลฯ ให้คำนวณโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากราคาขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีก ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าของสินค้าข้อ1(ค) นั้น คำว่า "ราคาขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีก" หมายความว่า ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรง เมื่อปรากฏว่าน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงซื้อจากโจทก์องค์การเชื้อเพลิงได้ขายบางส่วนให้ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจ และขายปลีกให้ประชาชน กับขายส่งให้แก่ตัวแทนคือปั๊มน้ำมันสามทหารซึ่งเป็นของเอกชน ซึ่งขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไปอีกทีหนึ่งราคาน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงขายก็แตกต่างกัน แสดงว่าราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกเฉพาะที่โจทก์ขายให้แก่องค์การเชื้อเพลิงจึงมิใช่มีเพียงราคาเดียว แต่มี 2 ราคาคือ (1) ราคาขายส่งที่โจทก์ขายให้แก่องค์การเชื้อเพลิงแล้วองค์การเชื้อเพลิงขายปลีกให้ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชน (2) ราคาขายส่งที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งตามสัญญาระหว่างโจทก์กับองค์การเชื้อเพลิงขายให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชน ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานของจำเลยคำนวณราคาตลาดขายส่งน้ำมันของโจทก์โดยนำจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงทั้งสองราคาดังกล่าวมาบวกกันแล้วหารด้วยปริมาณน้ำมันที่ขายส่งดังกล่าว ผลลัพธ์ที่ได้เป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักต่อลิตร จึงเป็นการคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักที่ชอบด้วยประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) ดังกล่าวโจทก์มีหน้าที่จะต้องชำระภาษีภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 86ทวิ ถ้าโจทก์ไม่ชำระภายในเวลาดังกล่าว โจทก์ต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือน ของเงินภาษีที่ต้องชำระตามมาตรา 89 ทวิ ดังนั้น การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ จึงเป็นเพียงการแจ้งยืนยันตามแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน หาใช่เป็นการประเมินภาษีในฐานะเจ้าพนักงานประเมินไม่โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบอุตสาหกรรมกลั่นน้ำมันและจำหน่ายผลิตภัณฑ์ปิโตรเลี่ยม โจทก์คำนวณยอดรายรับโดยวิธีเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากปริมาณและจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งต่อผู้จำหน่ายปลีกถูกต้องชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 77(2) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์ คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าของสินค้า ข้อ 1(ค) แล้ว แต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มโดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย จึงขอให้พิพากษาเพิกถอนการประเมินดังกล่าวตลอดจนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าสินค้า ตามเอกสารหมาย จ.1 ในข้อ 1(ค) มีข้อความว่า "ในกรณีราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกสำหรับสินค้าที่เป็นน้ำแร่ น้ำมันเบนซิน น้ำมันก๊าด น้ำมันดีเซล น้ำมันเชื้อเพลิงหนัก น้ำมันหล่อลื่น ฯลฯ มีหลายราคา ให้คำนวณตามราคาตลาดขายส่งนั้นโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากราคาขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกในเดือนก่อนที่นำเข้าหรือในเดือนก่อนที่ผู้ผลิตขายสินค้านั้นแล้วแต่กรณี" และในข้อ 2 มีข้อความว่า "เพื่อประโยชน์ตามข้อ 1 การคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก หมายความว่า การคำนวณราคาเฉลี่ยจากราคาตลาดต่าง ๆ ที่มีการขายโดยคำนึงถึงปริมาณที่ขายในแต่ละราคานั้นด้วย"คำว่า "ราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกตามข้อ 1(ค) นั้น ย่อมหมายความว่า ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรงในกรณีการขายน้ำมันของโจทก์ ซึ่งโจทก์นำสืบว่าโจทก์ขายน้ำมันที่ผลิตได้ 2 วิธี วิธีหนึ่ง ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิง วิธีที่สองขายส่งให้แก่ปั๊มน้ำมันซัมมิท เพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไป โจทก์จึงคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยน้ำหนักโดยเอาราคาน้ำมันที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิง บวกราคาที่โจทก์ขายส่งให้แก่ปั๊มซัมมิทแล้วเอาปริมาณน้ำมันรวมที่ขายส่งให้องค์การเชื้อเพลิงกับที่ขายส่งให้แก่ปั๊มซัมมิทมาหารแล้วถือเอาจำนวนเงินผลลัพธ์ที่ได้นั้นเป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก แต่ข้อเท็จจริงได้ความจากนายทองรวยหัวหน้าฝ่ายการเงินองค์การเชื้อเพลิง กระทรวงกลาโหม พยานโจทก์ว่าน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงซื้อจากโจทก์ตามสัญญาปี พ.ศ. 2508 ซึ่งมีกำหนดระยะเวลา 15 ปีนั้น องค์การเชื้อเพลิงได้ขายบางส่วนให้แก่ส่วนราชการรัฐวิสาหกิจกับขายปลีกให้ประชาชนกับขายส่งให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารซึ่งเป็นของเอกชนเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่ว ๆ ไปอีกที่หนึ่ง ราคมน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงขายก็แตกต่างกัน แสดงว่าราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกเฉพาะที่โจทก์ขายให้องค์การเชื้อเพลิงจึงมิใช่มีเพียงราคาเดียว ดังที่โจทก์นำมาคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก ซึ่งความเป็นจริงมีทั้ง2 ราคา คือ(1) ราคาขายส่งที่โจทก์ขายให้แก่องค์การเชื้อเพลิง แล้งองค์การเชื้อเพลิงขายปลีกให้แก่ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชน (2) ราคาขายส่งที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งตามสัญญาระหว่างโจทก์กับองค์การเชื้อเพลิงขายให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไปอีกทีหนึ่ง จึงเห็ได้ชัดว่าราคาขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงที่โจทก์นำมาคำนวณนั้น ไม่ใช่ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรง ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยคำนวณราคาตลาดขายส่งน้ำมันของโจทก์โดยนำจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงแล้งองค์การเชื้อเพลิงนำไปขายปลีกให้แก่ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชนบวกกับจำนวนเงินที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งให้ขายส่งให้แก่ตัวแทนคือปั๊มน้ำมันสามทหารต่างๆ เพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไป และบวกกับจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่ปั๊มน้ำมันซัมมิทเพื่อขายปลีกให้ประชาชนทั่วไป เสร็จแล้วหารด้วยปริมาณน้ำมันที่ขายส่งดังกล่าวทั้งหมดผลลัพธ์ทีได้เป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักต่อลิตร จึงเป็นการคำนวณราคาตลาด โดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักที่ชอบด้วยประกาศของอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) ตามเอกสารหมาย จ.1แล้ว ที่โจทก์อ้างว่า ไม่สามารถคำนวณราคาตลาดได้เพราะไม่ทราบปริมาณและราคาที่องค์การเชื้อเพลิงขายนั้น ถ้าโจทก์จะขอให้กรมสรรพากรคำนวณราคาตลาดให้ก็ทำได้ดังเช่นทำอยู่เวลานี้ เพราะหลังจากเกิดพิพาทคดีนี้แล้ว โจทก์ก็ได้ขอให้ทางกรมสรรพากรเป็นผู้คำนวณราคาตลาดให้เช่นเดียวกับบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด ข้ออ้างของโจทก์ดังกล่าวจึงรับฟังไม่ได้ปัญหาข้อต่อไปว่า การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์เสียเงินเพิ่มร้อยละ 1 ต่อเดือนนับแต่วันที่ 16 สิงหาคม 2514 ไปจนถึงวันชำระนั้น ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ข้อนี้เห็นว่าโจทก์มีหน้าที่จะต้องชำระภาษีภายในสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 86 ทวิ เมื่อโจทก์ไม่ชำระภาษีภายในกำหนดเวลาดังกล่าว โจทก์ก็จะต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือน ของเงินภาษีที่ต้องชำระตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 ทวิ ในแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามเอกสารหมาย จ.ล.1 ถึง จ.ล.5 ก็ได้คำนวณเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิไว้ในช่อง (11) และได้ให้ข้อสังเกตุไว้ด้วยว่าเงินเพิ่มตามช่อง (11) ได้คำนวณไว้ถึงวันที่ 15 สิงหาคม 2514 ถ้าชำระภาษีภายหลังจากวันดังกล่าว จะต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนต่อไปอีก ดังนั้น การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ ตั้งแต่วันที่ 16 สิงหาคม 2514จนถึงวันชำระนั้น เป็นเพียงการแจ้งยืนยันตามแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามเอกสารหมาย จ.ล.1 ถึง จ.ล.5 นั่นเอง หาใช่เป็นการประเมินในฐานะเจ้าพนักงานประเมินดังที่โจทก์ฎีกาแต่อย่างใดไม่ส่วนปัญหาที่จำเลยตั้งประเด็นมาในคำแก้ฎีกาว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามเอกสารหมาย 8, 9, 10, 11 และ 12 ท้ายฟ้องนั้น เห็นว่าตามประมวลรัษฎากรมาตรา 5 บัญญัติว่า ภาษีอากรซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะนี้ ให้อยู่ในอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร กรมสรรพากรจำเลยจึงมีหน้าที่จัดเก็บภาษีการค้า เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าสั่งให้โจทก์ชำระภาษีการค้าอย่างใดแล้ว เจ้าหน้าที่ของจำเลยย่อมเป็นผู้บังคับให้เป็นไปตามคำวินิจฉัย ดังนั้น โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องจำเลยขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้พิพากษายืน(เฟื่องขจิต รัศมิภูติ-สุรเจตน์ วิชิตชลชัย-ชลูตม์ สวัสดิทัต)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบอุตสาหกรรมกลั่นน้ำมันและจำหน่ายผลิตภัณฑ์ปิโตรเลี่ยม โจทก์คำนวณยอดรายรับโดยวิธีเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากปริมาณและจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งต่อผู้จำหน่ายปลีกถูกต้องชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 77(2) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์ คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าของสินค้า ข้อ 1(ค) แล้ว แต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มโดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย จึงขอให้พิพากษาเพิกถอนการประเมินดังกล่าวตลอดจนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าสินค้า ตามเอกสารหมาย จ.1 ในข้อ 1(ค) มีข้อความว่า "ในกรณีราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกสำหรับสินค้าที่เป็นน้ำแร่ น้ำมันเบนซิน น้ำมันก๊าด น้ำมันดีเซล น้ำมันเชื้อเพลิงหนัก น้ำมันหล่อลื่น ฯลฯ มีหลายราคา ให้คำนวณตามราคาตลาดขายส่งนั้นโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากราคาขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกในเดือนก่อนที่นำเข้าหรือในเดือนก่อนที่ผู้ผลิตขายสินค้านั้นแล้วแต่กรณี" และในข้อ 2 มีข้อความว่า "เพื่อประโยชน์ตามข้อ 1 การคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก หมายความว่า การคำนวณราคาเฉลี่ยจากราคาตลาดต่าง ๆ ที่มีการขายโดยคำนึงถึงปริมาณที่ขายในแต่ละราคานั้นด้วย"คำว่า "ราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกตามข้อ 1(ค) นั้น ย่อมหมายความว่า ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรงในกรณีการขายน้ำมันของโจทก์ ซึ่งโจทก์นำสืบว่าโจทก์ขายน้ำมันที่ผลิตได้ 2 วิธี วิธีหนึ่ง ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิง วิธีที่สองขายส่งให้แก่ปั๊มน้ำมันซัมมิท เพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไป โจทก์จึงคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยน้ำหนักโดยเอาราคาน้ำมันที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิง บวกราคาที่โจทก์ขายส่งให้แก่ปั๊มซัมมิทแล้วเอาปริมาณน้ำมันรวมที่ขายส่งให้องค์การเชื้อเพลิงกับที่ขายส่งให้แก่ปั๊มซัมมิทมาหารแล้วถือเอาจำนวนเงินผลลัพธ์ที่ได้นั้นเป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก แต่ข้อเท็จจริงได้ความจากนายทองรวยหัวหน้าฝ่ายการเงินองค์การเชื้อเพลิง กระทรวงกลาโหม พยานโจทก์ว่าน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงซื้อจากโจทก์ตามสัญญาปี พ.ศ. 2508 ซึ่งมีกำหนดระยะเวลา 15 ปีนั้น องค์การเชื้อเพลิงได้ขายบางส่วนให้แก่ส่วนราชการรัฐวิสาหกิจกับขายปลีกให้ประชาชนกับขายส่งให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารซึ่งเป็นของเอกชนเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่ว ๆ ไปอีกที่หนึ่ง ราคมน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงขายก็แตกต่างกัน แสดงว่าราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกเฉพาะที่โจทก์ขายให้องค์การเชื้อเพลิงจึงมิใช่มีเพียงราคาเดียว ดังที่โจทก์นำมาคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก ซึ่งความเป็นจริงมีทั้ง2 ราคา คือ(1) ราคาขายส่งที่โจทก์ขายให้แก่องค์การเชื้อเพลิง แล้งองค์การเชื้อเพลิงขายปลีกให้แก่ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชน (2) ราคาขายส่งที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งตามสัญญาระหว่างโจทก์กับองค์การเชื้อเพลิงขายให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไปอีกทีหนึ่ง จึงเห็ได้ชัดว่าราคาขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงที่โจทก์นำมาคำนวณนั้น ไม่ใช่ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรง ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยคำนวณราคาตลาดขายส่งน้ำมันของโจทก์โดยนำจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงแล้งองค์การเชื้อเพลิงนำไปขายปลีกให้แก่ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชนบวกกับจำนวนเงินที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งให้ขายส่งให้แก่ตัวแทนคือปั๊มน้ำมันสามทหารต่างๆ เพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไป และบวกกับจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่ปั๊มน้ำมันซัมมิทเพื่อขายปลีกให้ประชาชนทั่วไป เสร็จแล้วหารด้วยปริมาณน้ำมันที่ขายส่งดังกล่าวทั้งหมดผลลัพธ์ทีได้เป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักต่อลิตร จึงเป็นการคำนวณราคาตลาด โดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักที่ชอบด้วยประกาศของอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) ตามเอกสารหมาย จ.1แล้ว ที่โจทก์อ้างว่า ไม่สามารถคำนวณราคาตลาดได้เพราะไม่ทราบปริมาณและราคาที่องค์การเชื้อเพลิงขายนั้น ถ้าโจทก์จะขอให้กรมสรรพากรคำนวณราคาตลาดให้ก็ทำได้ดังเช่นทำอยู่เวลานี้ เพราะหลังจากเกิดพิพาทคดีนี้แล้ว โจทก์ก็ได้ขอให้ทางกรมสรรพากรเป็นผู้คำนวณราคาตลาดให้เช่นเดียวกับบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด ข้ออ้างของโจทก์ดังกล่าวจึงรับฟังไม่ได้ปัญหาข้อต่อไปว่า การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์เสียเงินเพิ่มร้อยละ 1 ต่อเดือนนับแต่วันที่ 16 สิงหาคม 2514 ไปจนถึงวันชำระนั้น ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ข้อนี้เห็นว่าโจทก์มีหน้าที่จะต้องชำระภาษีภายในสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 86 ทวิ เมื่อโจทก์ไม่ชำระภาษีภายในกำหนดเวลาดังกล่าว โจทก์ก็จะต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือน ของเงินภาษีที่ต้องชำระตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 ทวิ ในแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามเอกสารหมาย จ.ล.1 ถึง จ.ล.5 ก็ได้คำนวณเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิไว้ในช่อง (11) และได้ให้ข้อสังเกตุไว้ด้วยว่าเงินเพิ่มตามช่อง (11) ได้คำนวณไว้ถึงวันที่ 15 สิงหาคม 2514 ถ้าชำระภาษีภายหลังจากวันดังกล่าว จะต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนต่อไปอีก ดังนั้น การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ ตั้งแต่วันที่ 16 สิงหาคม 2514จนถึงวันชำระนั้น เป็นเพียงการแจ้งยืนยันตามแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามเอกสารหมาย จ.ล.1 ถึง จ.ล.5 นั่นเอง หาใช่เป็นการประเมินในฐานะเจ้าพนักงานประเมินดังที่โจทก์ฎีกาแต่อย่างใดไม่ส่วนปัญหาที่จำเลยตั้งประเด็นมาในคำแก้ฎีกาว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามเอกสารหมาย 8, 9, 10, 11 และ 12 ท้ายฟ้องนั้น เห็นว่าตามประมวลรัษฎากรมาตรา 5 บัญญัติว่า ภาษีอากรซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะนี้ ให้อยู่ในอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร กรมสรรพากรจำเลยจึงมีหน้าที่จัดเก็บภาษีการค้า เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าสั่งให้โจทก์ชำระภาษีการค้าอย่างใดแล้ว เจ้าหน้าที่ของจำเลยย่อมเป็นผู้บังคับให้เป็นไปตามคำวินิจฉัย ดังนั้น โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องจำเลยขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1644/2522บริษัท ซัมมิท อินดัสเตรียล จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 77 (2), ม. 78 อัฏฐ, ม. 86 ทวิ, ม. 89 ทวิ พ.ร.บ.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 19) พ.ศ.2508 ประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) ข้อ 1 (ค)การคำนวณราคาตลาดขายสิ่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกสำหรับสินค้าที่เป็นน้ำมัน น้ำมันเบนซิน ฯลฯ ให้คำนวณโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากราคาขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีก ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าของสินค้าข้อ1(ค) นั้น คำว่า "ราคาขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีก" หมายความว่า ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรง เมื่อปรากฏว่าน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงซื้อจากโจทก์องค์การเชื้อเพลิงได้ขายบางส่วนให้ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจ และขายปลีกให้ประชาชน กับขายส่งให้แก่ตัวแทนคือปั๊มน้ำมันสามทหารซึ่งเป็นของเอกชน ซึ่งขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไปอีกทีหนึ่งราคาน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงขายก็แตกต่างกัน แสดงว่าราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกเฉพาะที่โจทก์ขายให้แก่องค์การเชื้อเพลิงจึงมิใช่มีเพียงราคาเดียว แต่มี 2 ราคาคือ (1) ราคาขายส่งที่โจทก์ขายให้แก่องค์การเชื้อเพลิงแล้วองค์การเชื้อเพลิงขายปลีกให้ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชน (2) ราคาขายส่งที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งตามสัญญาระหว่างโจทก์กับองค์การเชื้อเพลิงขายให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชน ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานของจำเลยคำนวณราคาตลาดขายส่งน้ำมันของโจทก์โดยนำจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงทั้งสองราคาดังกล่าวมาบวกกันแล้วหารด้วยปริมาณน้ำมันที่ขายส่งดังกล่าว ผลลัพธ์ที่ได้เป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักต่อลิตร จึงเป็นการคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักที่ชอบด้วยประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) ดังกล่าวโจทก์มีหน้าที่จะต้องชำระภาษีภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 86ทวิ ถ้าโจทก์ไม่ชำระภายในเวลาดังกล่าว โจทก์ต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือน ของเงินภาษีที่ต้องชำระตามมาตรา 89 ทวิ ดังนั้น การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ จึงเป็นเพียงการแจ้งยืนยันตามแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน หาใช่เป็นการประเมินภาษีในฐานะเจ้าพนักงานประเมินไม่โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบอุตสาหกรรมกลั่นน้ำมันและจำหน่ายผลิตภัณฑ์ปิโตรเลี่ยม โจทก์คำนวณยอดรายรับโดยวิธีเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากปริมาณและจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งต่อผู้จำหน่ายปลีกถูกต้องชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 77(2) และประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์ คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าของสินค้า ข้อ 1(ค) แล้ว แต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มโดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย จึงขอให้พิพากษาเพิกถอนการประเมินดังกล่าวตลอดจนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้องโจทก์โจทก์อุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษายืนโจทก์ฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 8) เรื่องให้ใช้เกณฑ์คำนวณราคาตลาดเป็นมูลค่าสินค้า ตามเอกสารหมาย จ.1 ในข้อ 1(ค) มีข้อความว่า "ในกรณีราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกสำหรับสินค้าที่เป็นน้ำแร่ น้ำมันเบนซิน น้ำมันก๊าด น้ำมันดีเซล น้ำมันเชื้อเพลิงหนัก น้ำมันหล่อลื่น ฯลฯ มีหลายราคา ให้คำนวณตามราคาตลาดขายส่งนั้นโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักจากราคาขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกในเดือนก่อนที่นำเข้าหรือในเดือนก่อนที่ผู้ผลิตขายสินค้านั้นแล้วแต่กรณี" และในข้อ 2 มีข้อความว่า "เพื่อประโยชน์ตามข้อ 1 การคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก หมายความว่า การคำนวณราคาเฉลี่ยจากราคาตลาดต่าง ๆ ที่มีการขายโดยคำนึงถึงปริมาณที่ขายในแต่ละราคานั้นด้วย"คำว่า "ราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกตามข้อ 1(ค) นั้น ย่อมหมายความว่า ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรงในกรณีการขายน้ำมันของโจทก์ ซึ่งโจทก์นำสืบว่าโจทก์ขายน้ำมันที่ผลิตได้ 2 วิธี วิธีหนึ่ง ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิง วิธีที่สองขายส่งให้แก่ปั๊มน้ำมันซัมมิท เพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไป โจทก์จึงคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยน้ำหนักโดยเอาราคาน้ำมันที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิง บวกราคาที่โจทก์ขายส่งให้แก่ปั๊มซัมมิทแล้วเอาปริมาณน้ำมันรวมที่ขายส่งให้องค์การเชื้อเพลิงกับที่ขายส่งให้แก่ปั๊มซัมมิทมาหารแล้วถือเอาจำนวนเงินผลลัพธ์ที่ได้นั้นเป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก แต่ข้อเท็จจริงได้ความจากนายทองรวยหัวหน้าฝ่ายการเงินองค์การเชื้อเพลิง กระทรวงกลาโหม พยานโจทก์ว่าน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงซื้อจากโจทก์ตามสัญญาปี พ.ศ. 2508 ซึ่งมีกำหนดระยะเวลา 15 ปีนั้น องค์การเชื้อเพลิงได้ขายบางส่วนให้แก่ส่วนราชการรัฐวิสาหกิจกับขายปลีกให้ประชาชนกับขายส่งให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารซึ่งเป็นของเอกชนเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่ว ๆ ไปอีกที่หนึ่ง ราคมน้ำมันที่องค์การเชื้อเพลิงขายก็แตกต่างกัน แสดงว่าราคาตลาดขายส่งที่มีการขายให้แก่ผู้ขายปลีกเฉพาะที่โจทก์ขายให้องค์การเชื้อเพลิงจึงมิใช่มีเพียงราคาเดียว ดังที่โจทก์นำมาคำนวณราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนัก ซึ่งความเป็นจริงมีทั้ง2 ราคา คือ(1) ราคาขายส่งที่โจทก์ขายให้แก่องค์การเชื้อเพลิง แล้งองค์การเชื้อเพลิงขายปลีกให้แก่ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชน (2) ราคาขายส่งที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งตามสัญญาระหว่างโจทก์กับองค์การเชื้อเพลิงขายให้แก่ตัวแทน คือปั๊มน้ำมันสามทหารเพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไปอีกทีหนึ่ง จึงเห็ได้ชัดว่าราคาขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงที่โจทก์นำมาคำนวณนั้น ไม่ใช่ราคาขายส่งในช่วงสุดท้ายให้แก่ผู้ขายปลีกซึ่งจะจำหน่ายปลีกแก่ผู้บริโภคโดยตรง ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยคำนวณราคาตลาดขายส่งน้ำมันของโจทก์โดยนำจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่องค์การเชื้อเพลิงแล้งองค์การเชื้อเพลิงนำไปขายปลีกให้แก่ส่วนราชการ รัฐวิสาหกิจและประชาชนบวกกับจำนวนเงินที่องค์การเชื้อเพลิงในฐานะผู้ขายส่งให้ขายส่งให้แก่ตัวแทนคือปั๊มน้ำมันสามทหารต่างๆ เพื่อขายปลีกให้แก่ประชาชนทั่วไป และบวกกับจำนวนเงินที่โจทก์ขายส่งให้แก่ปั๊มน้ำมันซัมมิทเพื่อขายปลีกให้ประชาชนทั่วไป เสร็จแล้วหารด้วยปริมาณน้ำมันที่ขายส่งดังกล่าวทั้งหมดผลลัพธ์ทีได้เป็นราคาตลาดโดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักต่อลิตร จึงเป็นการคำนวณราคาตลาด โดยวิธีส่วนเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักที่ชอบด้วยประกาศของอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 8) ตามเอกสารหมาย จ.1แล้ว ที่โจทก์อ้างว่า ไม่สามารถคำนวณราคาตลาดได้เพราะไม่ทราบปริมาณและราคาที่องค์การเชื้อเพลิงขายนั้น ถ้าโจทก์จะขอให้กรมสรรพากรคำนวณราคาตลาดให้ก็ทำได้ดังเช่นทำอยู่เวลานี้ เพราะหลังจากเกิดพิพาทคดีนี้แล้ว โจทก์ก็ได้ขอให้ทางกรมสรรพากรเป็นผู้คำนวณราคาตลาดให้เช่นเดียวกับบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด ข้ออ้างของโจทก์ดังกล่าวจึงรับฟังไม่ได้ปัญหาข้อต่อไปว่า การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์เสียเงินเพิ่มร้อยละ 1 ต่อเดือนนับแต่วันที่ 16 สิงหาคม 2514 ไปจนถึงวันชำระนั้น ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ข้อนี้เห็นว่าโจทก์มีหน้าที่จะต้องชำระภาษีภายในสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 86 ทวิ เมื่อโจทก์ไม่ชำระภาษีภายในกำหนดเวลาดังกล่าว โจทก์ก็จะต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือน ของเงินภาษีที่ต้องชำระตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 ทวิ ในแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามเอกสารหมาย จ.ล.1 ถึง จ.ล.5 ก็ได้คำนวณเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิไว้ในช่อง (11) และได้ให้ข้อสังเกตุไว้ด้วยว่าเงินเพิ่มตามช่อง (11) ได้คำนวณไว้ถึงวันที่ 15 สิงหาคม 2514 ถ้าชำระภาษีภายหลังจากวันดังกล่าว จะต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนต่อไปอีก ดังนั้น การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิ ตั้งแต่วันที่ 16 สิงหาคม 2514จนถึงวันชำระนั้น เป็นเพียงการแจ้งยืนยันตามแบบแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามเอกสารหมาย จ.ล.1 ถึง จ.ล.5 นั่นเอง หาใช่เป็นการประเมินในฐานะเจ้าพนักงานประเมินดังที่โจทก์ฎีกาแต่อย่างใดไม่ส่วนปัญหาที่จำเลยตั้งประเด็นมาในคำแก้ฎีกาว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามเอกสารหมาย 8, 9, 10, 11 และ 12 ท้ายฟ้องนั้น เห็นว่าตามประมวลรัษฎากรมาตรา 5 บัญญัติว่า ภาษีอากรซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะนี้ ให้อยู่ในอำนาจหน้าที่และการควบคุมของกรมสรรพากร กรมสรรพากรจำเลยจึงมีหน้าที่จัดเก็บภาษีการค้า เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าสั่งให้โจทก์ชำระภาษีการค้าอย่างใดแล้ว เจ้าหน้าที่ของจำเลยย่อมเป็นผู้บังคับให้เป็นไปตามคำวินิจฉัย ดังนั้น โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องจำเลยขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้พิพากษายืน(เฟื่องขจิต รัศมิภูติ-สุรเจตน์ วิชิตชลชัย-ชลูตม์ สวัสดิทัต)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ