คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1261/2520หลักกฎหมาย: โจทก์กล่าวอ้างมาในฟ้องแล้วว่ามีเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นรวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมิน ของจำเลยประเมินเรียกเก็บจากโจทก์ แม้โจทก์จะมิได้กล่าวถึงรายละเอียดว่าเงินได้ที่ได้รับยกเว้นตามมาตรา 47 แต่ละข้อมีจำนวนเท่าใด ก็ไม่เป็นฟ้องที่เคลือบคลุม เพราะหนังสือแจ้งการประเมินของจำเลยก็มิได้แยกประเภทเงินได้ให้โจทก์ทราบ โจทก์จึงไม่สามารถจะบรรยายฟ้องได้ถูกต้อง โจทก์ไม่เคยยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้เป็นเวลา 10 ปี ซึ่งตลอดเวลาดังกล่าวโจทก์มีเงินได้เพิ่มขึ้นเป็นจำนวนมาก ย่อมเป็นการยากที่เจ้าพนักงานประเมินจะแยกประเภทเงินได้พึงประเมินของโจทก์ว่าอยู่ประเภทใด และโจทก์เองก็ไม่อาจชี้แจงได้ทั้งหมด ดังนั้น เจ้าพนักงานประเมินย่อมใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 กำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ขึ้น โดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์มาเป็นหลักในการประเมินได้ แต่การประเมินตามมาตรา 49 นี้ จะใช้จำนวนเงินได้สุทธิที่กำหนดขึ้นดังกล่าวมาคิดคำนวณภาษีเอากับโจทก์เสียทีเดียวหาได้ไม่ จะต้องคำนึงถึงว่าเงินได้สุทธินั้นอยู่ในประเภทเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 หรือไม่มีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 42 หรือไม่ ทั้งยังต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ, 43, 44, 45, 46 และ 47 เสียก่อน เงินค่าขายที่ดินซึ่งเป็นทรัพย์สินที่โจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไรเป็นเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้น ตามมาตรา 42 (4) ส่วนเงินที่บริษัท ด. ให้โจทก์เพื่อที่จะได้รับทำการวางท่อน้ำประปา เนื่องจากโจทก์เป็นแม่ยายของผู้มีอิทธิพลในวงการเมืองและวงราชการ ถือว่าเป็นเงินได้จากการอื่น พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) ไม่ได้รับยกเว้นตามมาตรา 42 สำหรับเงินที่โจทก์ได้รับเนื่องจากการใช้หนี้เงินยืม ไม่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยใช้วิธีประเมินตามมาตรา 49 และถือหลักการพิจารณาจากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในความครอบครองของโจทก์ ดังนั้น ยอดเงินบริจาคค่าการกุศลอันเป็นเงินที่โจทก์จ่ายออกไปแล้ว จึงเอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิไม่ได้ โจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินสำหรับปีภาษี พ.ศ.2497 ภายในเดือนกุมภาพันธ์ 2498 เมื่อโจทก์ไม่ยื่นภายในกำหนดสิทธิเรียกร้องของจำเลยที่จะเรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์ ย่อมบังคับได้ตั้งแต่วันที่ 1 มีนาคม 2498 จำเลยจะต้องเรียกร้องภาษีเอากับโจทก์ภายในวันที่ 1 มีนาคม 2508 แต่เจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งและเรียกร้องให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้สำหรับปีภาษี 2497 เมื่อวันที่ 4 มิถุนายน 2508 เกิน 10 ปีแล้ว สิทธิเรียกร้องจึงขาดอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่ง มาตรา 167 เมื่อโจทก์ไม่เคยยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 23 ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเงินเพิ่มจากโจทก์ 1 เท่าของจำนวนภาษี จึงชอบด้วยมาตรา 26 แล้ว มิใช่ว่าจะต้องรอให้หาเงินได้สุทธิที่แท้จริงเสียก่อนจึงจะพิจารณาปรับเพิ่มภาษีเอาแก่โจทก์ได้ เพราะการเสียเงินเพิ่ม 1 เท่าดังกล่าว คิดจากจำนวนเงินภาษีอากรที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องประเมินใหม่เท่านั้น สำหรับเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ตามมาตรา 27 นั้น ก็ปรากฏว่าโจทก์ไม่นำเงินภาษีไปชำระภายใน 30 วัน ตามหนังสือแจ้งการประเมิน จำเลยจึงมีคำสั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ได้ และเงินภาษีที่โจทก์จะต้องชำระหนี้ถือว่าเป็นภาษีอากรค้าง ตามมาตรา 12 ซึ่งจำเลยที่ 6 ในฐานะผู้ว่าราชการจังหวัดมีอำนาจสั่งยึดทรัพย์สินของโจทก์ได้โจทก์ฟ้องว่า จำเลยประเมินภาษีเงินได้จากโจทก์โดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย เอาเงินตามรายการซึ่งได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๒ ถึง ๔๗ รวมเข้าไปด้วย บางรายการผู้จ่ายก็หักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายแล้ว โจทก์ไม่ต้องจ่ายซ้ำอีกตามมาตรา ๕๐ บางรายการก็เป็นเงินของผู้อื่นฝากไว้กับโจทก์ หรือเป็นเงินที่โจทก์ได้รับตามขนบธรรมเนียมประเพณีและบางรายการโจทก์ไม่หักค่าใช้จ่ายให้ ตามพระราชกฤษฎีกาที่ออกโดยมาตรา ๔๒ ทวิ มาตรา ๔๓ ถึงมาตรา ๔๖ ภาษีและเงินเพิ่มที่เรียกในปี พ.ศ.๒๔๙๗ ก็ขาดอายุความจึงขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยทั้ง ๙ ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษาเปลี่ยนแปลงการประเมินภาษีของจำเลยเพียงบางรายการและให้คำนวณภาษีเงินได้ใหม่ เงินเพิ่มภาษีตามมาตรา ๒๖ ให้เพิ่มเพียงอนุโลม ซึ่งในกรณีของโจทก์นี้ต้องนำมาตรา ๒๓ และ ๒๔ มาใช้โดยอนุโลม กล่าวคือ มาตรา ๒๔ บัญญัติความว่าเจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินเงินภาษีอากรและแจ้งจำนวนภาษีอากรต้องชำระไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากรซึ่งการประเมินในเมื่อไม่ปรากฏข้อความแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่นโดยชัดแจ้งก็ต้องอยู่ในบังคับของมาตรา ๓๙ และ ๔๐ ที่ว่าด้วยความหมายและประเภทของเงินได้พึงประเมินนั้น คือจะต้องนำมาเป็นหลักประกอบในการพิจารณาทำการประเมินตามมาตรา ๔๙ ด้วย ทั้งเมื่อพิจารณามาตรา ๔๘ ที่บัญญัติว่าเงินได้พึงประเมินต้องเสียภาษีเงินได้ดังต่อไปนี้ (๑) เงินได้พึงประเมินเมื่อได้หักตามมาตรา ๔๒ ทวิ ถึงมาตรา ๔๗ (ค่าใช้จ่ายและค่าลดหย่อน) แล้วเหลือเท่าใดเป็นเงินได้สุทธิ ต้องเสียภาษีในอัตราตามที่กำหนดในบัญชี ฯลฯ ด้วยแล้ว จึงแสดงชัดขึ้นว่าการประเมินภาษีเงินได้จากโจทก์นั้น แม้จะใช้วิธีการกำหนดเงินได้สุทธิตามมาตรา ๔๙ ก็ตาม แต่ก็จะใช้จำนวนเงินได้สุทธิที่กำหนดขึ้นมาคิดคำนวณภาษีเอากับโจทก์เสียทีเดียวหาได้ไม่ และเจ้าพนักงานประเมินจะคิดคำนวณภาษีเงินได้จากโจทก์ก็แต่เฉพาะเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ เท่านั้น โดยอาจทราบได้จากการที่หมายเรียกโจทก์มาไต่สวนและออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้โจทก์หรือพยานนำบัญชีหรือพยานหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ดังที่บัญัติตามมาตรา ๒๓ ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ถือเอาจำนวนเงินที่กำหนดขึ้นและถือเอาเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ทั้งหมดมาคำนวณภาษีจากโจทก์จึงยังไม่ถูกต้อง เพราะนอกจากเหตุผลดังกล่าวข้างต้นแล้ว มาตรา ๔๒ ยังบัญญัติอีกว่าเงินได้พึงประเมินรวมหลายประเภท ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีซึ่งจะต้องหักออกเสียก่อนคำนวณภาษี ด้วยเหตุดังวินิจฉัยมา ศาลฎีกาเห็นว่าการที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ โดยกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิของโจทก์จากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์เป็นเงินได้พึงประเมินโดยมิได้พิจารณาถึงว่าเงินได้สุทธิดังกล่าว มีเงินได้ประเภทที่มิใช่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๓๙, ๔๐ รวมอยู่ด้วยหรือไม่ มีเงินได้ที่ได้รับยกเว้นมิต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ หรือไม่ และแม้เจ้าพนักงานประเมินจะได้หักเงินค่าลดหย่อนตามมาตรา ๔๗ ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข ๑ บัญชีหมายเลข ๓ และเอกสารหมายเลข ๒ บัญชีหมายเลข ๔ ก็ยังไม่ครบถ้วนตามที่มาตรา ๔๘ บัญญัติไว้ ย่อมทำให้จำนวนเงินได้พึงประเมินมียอดจำนวนเงินสูงมากเกินความเป็นจริงไม่ถูกต้งอตามประมวลรัษฎากรและไม่เป็นธรรมแก่โจทก์ เป็นเหตุให้โจทก์จะต้องรับภาระเสียภาษีเงินได้มากกว่าเงินที่โจทก์มีอยู่ซึ่งหม่อมเจ้านิพันธ พันธุดิศพยานโจทก์ และเป็นประธานคณะกรรมการตรวจสอบภาษีเกี่ยวข้องกับการประเมินภาษี โจทก์เบิกความว่าการเรียกเก็บภาษี ๑ เท่า ได้ยอดเงินเท่าใดแล้ว จึงให้คิดเงินเพิ่มตามมาตรา ๒๗ อีกร้อยละ ๒๐ โจทก์และจำเลยทั้งหมดอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่า การประเมินภาษีเงินได้ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบ ให้เพิกถอน และให้เพิกถอนการยึดทรัพย์ของโจทก์แล้วมอบคืนโจทก์ไป จำเลยทั้งหมดฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "คดีมีปัญหาว่าการคำนวณภาษีเงินได้เอากับโจทก์ถูกต้องตามประมวลรัษฎากรหรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์เห็นว่าเนื่องจากโจทก์ไม่เคยยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้เป็นเวลา ๑๐ ปี คือตั้งแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ และนับแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ตลอดมา โจทก์มีเงินได้เพิ่มขึ้นเป็นจำนวนมากมาย ย่อมเป็นการยากที่เจ้าพนักงานประเมินจะแยกประเภทเงินได้พึงประเมินของโจทก์ได้ว่าอยู่ประเภทใด แม้เมื่อเรียกโจทก์มาไต่สวนชี้แจง โจทก์เองก็ไม่อาจชี้แจงได้ทั้งหมด เพราะเป็นเวลานานปี ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๙ โดยอธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติแล้ว กำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์โดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์มาเป็นหลักในการประเมินเพราะเจ้าพนักงานประเมินได้ตัวเลขเงินได้ และมูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ และอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ได้มาเพิ่มขึ้นทุกปีตั้งแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ โดยมีหลักฐานแห่งการได้มาอย่างแน่นอนและในการที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ดังกล่าวนี้ เจ้าพนักงานประเมินก็ได้ทำการไต่สวนโจทก์และให้โจทก์มีโอกาสชี้แจงตามบัญชีรายละเอียดเงินฝากธนาคารซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้มาจากการตรวจสอบไต่สวนตามมาตรา ๒๓ และ ๒๔ จึงเป็นวิธีการบัญญัติที่ชอบด้วยประมวลรัษฎากรโดยเฉพาะมาตรา ๔๙ นั้นแล้ว แต่ปัญหาวิธีการคำนวณภาษีตามฎีกาจำเลยกล่าวว่าเมื่อกำหนดเงินได้สุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๙ แล้ว ปัญหาเงินได้พึงประเมินที่ประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ ยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้จึงหมดไปนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากร มาตรา ๓๙ บัญญัติว่า ในหมวดนี้เว้นแต่ข้อความจะแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่น "เงินได้พึงประเมิน" หมายความว่าเงินได้อันเข้าลักษณะพึงเสียภาษีในหมวดนี้ เงินได้ที่กล่าวนี้ให้หมายความรวมตลอดถึงทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน มาตรา ๔๐ บัญญัติว่า เงินได้พึงประเมินนั้นคือเงินได้ประเภทต่อไปนี้ซึ่งมีอยู่ ๘ ประเภทตั้งแต่อนุมาตรา ๑ ถึง ๘ ฉะนั้นเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดตามความมาตรา ๔๙ จึงหาใช่เงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา ๓๙ ไม่ เพราะเงินได้ที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นโดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ อาจมีเงินได้ประเภทที่มิต้องเอามาประเมินภาษีแก่โจทก์ตามมาตรา ๔๒ รวมอยู่ด้วย เมื่อพิเคราะห์ข้อความตอนท้ายของมาตรา ๔๙ ที่บัญญัติว่าให้นำบทบัญญัติ มาตรา ๑๙ ถึง ๒๖ มาใช้บังคับโดยดังที่เจ้าพนักงานประเมินทำแก่โจทก์ไม่ใช่เป็นการเก็บภาษี แต่เป็นการริบราชบาตรซึ่งจะต้องเสียมากกว่าเงินที่โจทก์มีอยู่ การประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินที่แจ้งให้โจทก์นำเงินไปชำระจึงไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงและตามกฎหมาย โจทก์จึงมิควรต้องเสียภาษีเงินได้ตามจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งไป ศาลฎีกาเห็นวาการไต่สวนของเจ้าพนักงานประเมินตามความในมาตรา ๒๓ แห่งประมวลรัษฎากรก็มุ่งจะตรวจสอบว่าในปี พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ แต่ละปีโจทก์มีเงินเดือนหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ที่เพิ่มขึ้นเท่าใดแล้ว กำหนดเป็นเงินได้สุทธิขึ้นโดยหักค่าลดหย่อนให้โจทก์เฉพาะตามที่บัญญัติในประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๗ แล้ว ถือเอาว่าเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ตามมาตรา ๔๙ แล้ว จึงคำนวณภาษีตามมาตรา ๔๘ โดยมิได้คำนึงว่าเงินได้สุทธิของโจทก์ดังกล่าวอยู่ในประเภทเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ หรือไม่ และมีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ และต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๒ ทวิหรือไม่ และมิได้พิจารณาหักเงินได้พึงประเมินตาม มาตรา ๔๓, ๔๔, ๔๕ และ ๔๖ ซึ่งศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วยกับข้อวินิจฉัยของศาลชั้นต้นที่ว่าเมื่อเจ้าพนักงานประเมินกำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ตามมาตรา ๔๙ แล้ว ปัญหาที่จะต้องหักเงินที่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ ก็เป็นอันหมดไปและที่วินิจฉัยว่าไม่ต้องคำนึงถึงการหักรายจ่ายออกจากเงินได้ก่อนตามมาตรา ๔๒ ทวิ ถึงมาตรา ๔๗ นอกจากค่าลดหย่อนส่วนตัวตามมาตรา ๔๗ ซึ่งศาลฎีกาได้วินิจฉัยมาแล้วข้างต้นว่าเจ้าพนักงานประเมินจะต้องปฏิบัติตามบทบัญญัติในประมวลรัษฎากรที่ยกขึ้นอ้างไว้แล้ว เพราะฉะนั้นจึงเห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ กำหนดเงินได้พึงประเมินของโจทก์สูงกว่าความเป็นจริง เป็นเหตุให้การคำนวณภาษีเงินได้เอาแก่โจทก์ไม่ถูกต้องตามประมวลรัษฎากร คำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ที่ให้โจทก์ชำระเงินภาษีตามเอกสารหมาย ๑ บัญชีหมายเลข ๓ และเอกสารหมายเลข ๒ บัญชีหมายเลข ๔ ท้ายฟ้องจึงไม่ถูกต้อง คดีมีปัญหาว่าจำนวนเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดตามมาตรา๔๙ มีเงินได้ที่โจทก์ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ ตามฟ้องข้อ ๔ (๒) หมายอักษร ก.ข.ค.ง.จ.ฉ. และ ช. รวมอยู่ด้วยหรือไม่ กับมีเงินและสลากออมสินพิเศษของบุคคลอื่น รวมทั้งเงินที่มีผู้ให้ทำบุญกุศลและเงินใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่ต้องหักเสียก่อนหรือไม่ โดยในเบื้องต้นมีปัญหาเรื่องเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นตามที่จำเลยฎีกาว่าเคลือคลุมด้วยนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าโจทก์กล่าวอ้างมาในฟ้องแล้ว แม้โจทก์จะมิได้กล่าวถึงรายละเอียดว่าเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๗ แต่ละข้อมีจำนวนเงินเท่าใด ก็หาเป็นฟ้องที่เคลือบคลุมไม่ เพราะหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้พร้อมรายการประเมินภาษีเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๖ และ ๑๐ ที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ทราบ ก็มิได้แยกประเภทเงินได้ให้โจทก์ทราบ โจทก์จึงไม่สามารถจะบรรยายในฟ้องได้ถูกต้อง เพียงแต่โจทก์กล่าวในฟ้องว่ามีเงินที่ได้รับการยกเว้น หมาย ก.ข.ค.ง.จ.ฉ. และ ข. รวมอยู่ด้วยก็เป็นการเพียงพอแล้ว โจทก์อ้างในฟ้องว่ามีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ รวมอยู่ด้วย คือ ก. ดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาลและดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารในราชอาณาจักร ข. การขายทรัพย์สินอันเป็นมรดกของโจทก์ การขายทรัพย์สินซึ่งโจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร ค. เงินที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยา เงินที่ได้รับจากการรับมรดก และเงินที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี ง. เงินรางวัลสลากกินแบ่งและสลากออมสินของรัฐบาล จ. เงินส่วนแบ่งกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลและเงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา ๔๐ (๔) (ข)(ง)(จ) หรือ (ฉ) ซึ่งได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่มีหน้าที่เสียภาษีอย่างบุคคลธรรมดา ฉ. เงินได้อื่นตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฏกระทรวงตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ อนุมาตรา ๑๗ ช. เงินที่ได้รับมาโดยการสมทบทำบุญกุศลหรือให้โดยเสน่หาไม่มีสิ่งตอบแทน ซึ่งจะได้แยกวินิจฉัยเป็นข้อ ๆ ไปตามที่คู่ความนำสืบว่าฟังได้เพียงไรหรือไม่ ก. ดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาลฟังไม่ได้ว่า โจทก์มีเงินได้จากดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาล สำหรับดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารในราชอาณาจักรนั้นหากมีโจทก์ก็ได้รับยกเว้นเฉพาะปีภาษี พ.ศ.๒๕๐๕ ตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ ๑๘) พ.ศ.๒๕๐๔ มาตรา ๕ ปรากฏว่าดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารสำหรับปีภาษี ๒๕๐๕ ตลอดมา เจ้าพนักงานประเมินมิได้คิดมารวมคำนวณภาษีเอากับโจทก์ ข. การขายทรัพย์สินอันเป็นมรดกของโจทก์ปรากฏว่าไม่มีเงินได้นี้ส่วนการขายทรัพย์สินซึ่งโจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร โจทก์นำสืบว่ามีเงินได้จำนวนนี้ปนอยู่ด้วย คือเงินค่าขายที่ดินให้แก่บริษัทไม้ขีดไฟกรุงเทพฯ จำกัด เป็นจำนวนเงิน ๙๔,๐๙๐ บาท ตามเอกสารหมาย จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๒ ซึ่งจำเลยก็ยอมรับมาในฎีกาว่ามีจริง แต่เถียงว่าโจทก์ไม่ได้แจ้งเงินได้จำนวนนี้ว่าได้มาจากการขายทรัพย์สินของโจทก์ จึงถือได้ว่าเงินที่ขายที่ดินเป็นทรัพย์สินของโจทก์ที่เพิ่มขึ้น เห็นว่าเงินค่าขายที่ดินดังกล่าวเป็นเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๒ อนุมาตรา๙ จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ค. เงินที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยาและเงินที่ได้รับจากการรับมรดก ฟังไม่ได้ว่ามีเงินจำนวนนี้ปนอยู่ด้วย สำหรับเงินที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี พิเคราะห์แล้วพยานโจทก์ไม่พอฟังว่าในงานวันเกิดของโจทก์ก็ดี ในงานปีใหม่ที่โจทก์จัดขึ้นก็ดี มีผู้ใดให้โจทก์โจทก์บ้าง ปรากฏว่าเมื่อมีการให้เงินเพราะเหตุดังกล่าว ได้มีการจดไว้ในบัญชี แต่ก็ไม่ปรากฏว่าโจทก์มีบัญชีเป็นพยานแสดงต่อศาล โจทก์สืบได้แต่เพียงว่ามีผู้ให้เงินเพียงเท่านี้ไม่พอฟังว่ามีเงินที่โจทก์ได้รับโดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณีรวมอยู่ด้วย ง. เงินรางวัลสลากกินแบ่งและสลากออมสินของรัฐบาลไม่มี จ. เงินส่วนแบ่งกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลและเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๔)(ข)(ง)(จ) หรือ (ฉ) ซึ่งได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่เสียภาษีอย่างบุคคลธรรมดา เงินจำนวนนี้เจ้าพนักงานประเมินได้หักให้แล้วในรายการที่ ๗ ตามบัญชีหมายเลข ๓ และ ๔ ท้ายฟ้องโจทก์ ฉ. เงินได้อื่นตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฏกระทรวงตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๒ อนุมาตรา ๑๗ ไม่มี ช. เงินที่ได้รับมาโดยการสมทบทำบุญกุศล หรือให้โดยเสน่หา พิเคราะห์แล้วโจทก์นำสืบฟังได้แต่เพียงว่า มีผู้บริจาคเงินให้โจทก์เพื่อสมทบทำบุญกุศลในการทอดกฐินแต่ใครจะบริจาคเป็นจำนวนเงินเท่าใด ยังรับฟังไม่ได้ อย่างไรก็ดีศาลฎีกาเห็นว่าเงินที่มีผู้บริจาคสมทบทำบุญกุศลนี้เมื่อโจทก์ได้รับมาก็ต้องจ่ายออกไปในการทำบุญกุศลตามเจตนาของผู้ให้ ฉะนั้น เงินที่โจทก์อ้างว่ามีผู้ให้ทำบุญกุศลหรือให้โดยเสน่จึงมิได้รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้น ปัญหาต่อไปมีว่ามีเงินและสลากออมสินพิเศษดังต่อไปนี้รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดหรือไม่ คือ ๑. เงินที่พันโทสุรัตน์ และนายสงวนฝากโจทก์ไว้ ๒. เงินที่บริษัทเดอเกรมองค์ทำบุญกุศลในโอกาสทำบุญบ้านและงานวันเกิดตามขนบธรรมเนียมประเพณี ๓. สลากออมสินพิเศษเป็นของโจทก์หรือเป็นของเด็กหญิงสุมล เด็กหญิงจุไร เด็กหญิงรัมภาวดี และเด็กชายสุรเดช ๔. เงินที่มีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว ๑. โจทก์อ้างว่าเงินฝากธนาคารออมสินตามบัญชีหมายเลข ๔๕๔๐ ในนามของโจทก์จำนวนเงิน ๑,๐๑๖,๑๖๘.๓๒ บาท เอกสาร จ.๑๘๙ เป็นเงินของพันโทสุรัตน์บุตรชายโจทก์ซึ่งฝากธนาคารออมสินในนามของโจทก์ นอกจากโจทก์ นางจงกลนีบุตรสาวโจทก์ และพันโทสุรัตน์เบิกความยืนยันว่าเป็นเงินของพันโทสุรัตน์แล้ว โจทก์ยังมีนางกาญจนีพนักงานเงินชั้น ๑ ส่วนการธนาคารออมสินเบิกความว่า โจทก์ได้มาถามนางกาญจนีว่าพันโทสุรัตน์จะนำเงินมาฝากธนาคารออมสินทำอย่างไรจึงจะได้ดอกเบี้ยพิเศษ ซึ่งธนาคารออมสินให้โจทก์ร้อยละ ๘ ต่อปี นางกาญจนีแนะนำให้โจทก์เปิดบัญชีที่ ๒ ในนามของโจทก์ ด้วยเหตุนี้พันโทสุรัตน์จึงได้เซ็นเช็คสั่งจ่ายเงิน ๖๐๐,๐๐๐ บาทตามเอกสาร จ.๑๙๐ และพันโทสุรัตน์เป็นคนเขียนข้อความลงในใบฝากเงินเป็นเช็คเลขที่ เอ.๗๓๘๒๖๘ เงิน ๖๐๐,๐๐๐ บาทในต้นขั้วเอกสารหมาย จ.๑๗๘ แผ่นที่ ๑ ซึ่งตรงกับปลายขั้วที่พันโทสุรัตน์เขียนและเก็บไว้ที่ธนาคารออมสินเอกสารหมาย จ.๑๘๐ ต่อ ๆ มาปรากฏว่าพันโทสุรัตน์เป็นคนกรอกข้อความฝากเงินต่อธนาคารออมสินอีกหลายครั้งตามเอกสาร จ.๑๗๗ ซึ่งเป็นต้นขั้วและตามเอกสาร จ.๑๗๘ แผ่นที่ ๒ ถึง ๙ และหมาย จ.๑๗๘ ถึง จ.๑๘๕ ซึ่งเป็นปลายขั้วอยู่ที่ธนาคารออมสิน ศาลฎีกาเห็นว่าพยานหลักฐานโจทก์รับฟังได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าวเป็นเงินของพันโทสุรัตน์ที่อาศัยชื่อโจทก์เป็นเจ้าของบัญชีเงินฝาก จำเลยไม่มีพยานนำสืบหักล้าง ดังนั้น เงินจำนวนที่กล่าวแล้วซึ่งเจ้าพนักงานประเมินเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ส่วนหนึ่ง จึงมิใช่เงินได้พึงประเมิน จึงต้องตัดออกจากยอดเงินสุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ส่วนที่โจทก์อ้างว่านายสงวนฝากเงินจำนวน ๓ ล้านบาทเศษไว้กับโจทก์นั้น โจทก์มีแต่โจทก์และนายสงวนกับนางจงกลนีเบิกความลอย ๆ ปราศจากเอกสารอื่นใดที่จะประกอบให้รับฟังได้ ฉะนั้น เงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินได้พึงประเมินและรวมอยู่ในจำนวนเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ๒. เงินจำนวน ๑๘,๓๖๐,๐๐๐ บาท ซึ่งบริษัทเดอเกรมองค์ให้โจทก์ โจทก์อ้างว่าบริษัทเดอเกรมองค์มอบให้เพื่อให้โจทก์ทำบุญกุศลในโอกาสทำบุญบ้านและงานวันเกิด พิเคราะห์แล้วครั้งแรกเจ้าพนักงานประเมินให้โจทก์ชี้แจงถึงที่มาแห่งเงินจำนวนนี้ แต่โจทก์ก็ขอผัดการชี้แจงไป ศาลฎีกาเห็นว่าเงินจำนวนมากที่โจทก์ได้รับเช่นนี้นับว่าเป็นกรณีพิเศษที่โจทก์น่าจะคิดได้ในครั้งแรกว่าเป็นเงินได้มาอย่างไร การที่โจทก์ขอผัดน่าจะเป็นเพราะหากชี้แจงไปอาจต้องถูกประเมินภาษี แม้เมื่อเจ้าพนักงานประเมินยอมให้โจทก์ชี้แจงเป็นลายลักษณ์อักษรโจทก์ชี้แจงอ้างเหตุแตกต่างกับที่ให้การไว้กับพลตำรวจตรีชุมพล กล่าวคือโจทก์ชี้แจงไว้ตามเอกสารหมาย จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๖๓ ว่าได้รับเงินจำนวนนี้ไว้โดยมีผู้มีชื่อมอบให้โดยเสน่หาเป็นของขวัญเนื่องในพิธีวันเกิดและทำบุญบ้าน ครั้นเมื่อพลตำรวจตรีชุมพลสอบสวนโจทก์ โจทก์ให้การไว้ตามเอกสารหมาย จ.๓๐๑ ว่า ฝรั่งเอาเช็คใส่ซองไปให้ ๒ ครั้ง โดยเขียนที่ซองมีข้อความทำนองว่าให้ท่านไว้เพื่อทำการกุศลหรือสุดแต่จะเห็นสมควร เช่นนี้ จึงรับฟังไม่ได้ว่าเงินที่โจทก์ได้รับจากบริษัทเดอเกรเมองค์เป็นเงินที่มอบให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีวันเกิดและทำบุญบ้านหรือเพื่อให้โจทก์ทำบุญกุศล หากพิเคราะห์เหตุผลแล้ว บริษัทเดอเกรมองค์คงจะไม่ให้เงินจำนวนถึง ๑๘ ล้านเศษ ซึ่งเป็นจำนวนมากมายแก่โจทก์เพราะเหตุดังโจทก์อ้าง กรณีน่าเชื่อว่าบริษัทเดอเกรมองค์เป็นผู้รับประมูลวางท่อประปาในเขตกรุงเทพมหานครซึ่งเป็นงานนโยบายของรัฐบาลซึ่งขณะนั้นจอมพลสฤษดิ์เป็นนายกรัฐมนตรี โจทก์เป็นแม่ยามจอมพลสฤษดิ์และขณะนั้นเป็นผู้มีอิทธิพลในวงการเมืองและวงราชการ บริษัทเดอเกรมองค์จึงให้เงินจำนวนี้แก่โจทก์เพื่อการที่บริษัทเดอเกรมองค์ได้รับทำการวางท่อน้ำประปาดังกล่าว เงินได้จำนวนนี้จึงเป็นเงินได้จากการอื่น พึงประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๘) ไม่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๒ ๓. สลากออมสินพิเศษเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์หรือไม่ โจทก์มีตัวโจทก์ นางจงกลนีและสิบเอกโนรี เบิกความฟังได้ว่าการที่โจทก์ซื้อสลากออมสินพิเศษนี้ โจทก์มีความประสงค์ยกให้แก่เด็ที่มีชื่อในสลากนั้นทุกคน เพราะได้เขียนไว้ในใบขอฝากว่า ฝากเพื่อเด็กที่กล่าวชื่อแล้ว และโจทก์เป็นผู้เลี้ยงเด็กดังกล่าวไว้ทุกคน หากโจทก์ไม่ประสงค์จะให้เป็นกรรมสิทธิ์แก่เด็กที่มีชื่อในสลากนั้นแล้ว โจทก์คงจะไม่เขียนระบุชื่อเด็กไว้เช่นนั้น จำเลยไม่มีพยานนำสืบหักล้าง จึงฟังได้ว่าสลากออมสินพิเศษมิใช่เป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์ต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่ประเมินไว้ ๔. เงินที่มีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ โจทก์นำสืบว่ายอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นนั้น มีเงินซึ่งมีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์คือนางพยอมเป็นเงิน ๑,๖๐๐,๐๐๐ บาท ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๑ และ ๗๕ หายทินเป็นเงิน ๘๐,๐๐๐ บาท นายกฤษณ์ หุ้นส่วนผู้จัดการห้างหุ้นส่วนจำกัดกฤษณะก่อสร้าง เป็นเงิน ๓๒๔,๐๐๐ บาท นายชาญกรรมการบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด เป็นเงิน ๘๐๐,๐๐๐ บาท นายเสนาะผู้จัดการห้างหุ้นส่วนจำกัดปืนพรานเป็นเงิน ๓๐๐,๐๐๐ บาท นายจำนงค์เป็นเงิน ๑,๔๓๘,๗๐๐ บาท นาอิวเต็ก เป็นเงิน ๗๐๐,๐๐๐ บาท ขุนธำรงค์เป็นเงิน ๒๑๐,๐๐๐ บาท ท่านผู้หญิงวิจิตราเป็นเงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว ข้อที่ว่านายทิน นายกฤษณ์ใช้หนี้เงินยืมนั้นไม่มีเอกสารเป็นพยานหลักฐาน คงมีแต่นายทินและนายกฤษณ์เบิกความลอย ๆ ว่าใช้หนี้เงินยืมที่นายชาญใช้หนี้เงินยืมนั้น โจทก์มิได้นำสืบนายชาญ สืบแต่นายวันหรือวรรณทนายความประจำบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด นายวันเข้าใจเอาเองว่าเป็นเงินที่นายชาญใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ รายนายเสนาะก็เช่นกัน ไม่มีเอกสารเป็นพยานหลักฐานว่าเป็นการใช้หนี้เงินยืม มีแต่นายเสนาะเบิกความลอย ๆ รายนา จำนงค์นั้น โจทก์มิได้นำสืบนายจำนงค์ คงมีแต่พันเอกทินเป็นพยานอ้างว่ายืมเงินจำนวนดังกล่าวให้นายจำนงค์ ต่อมานายจำนงค์ชำระคืนให้โจทก์ เป็นการเลื่อนลอยไม่เป็นหลักฐานสำหรับรายนายอิวเต็กนั้น โจทก์ชี้แจงไว้ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๕ ว่า เป็นการชำระหนี้เงินยืม แต่ปรากฏจากคำเบิกความนายอิวเต็กว่าเป็นหนี้เงินค่ามัดจำซื้อตลาด จึงฟังอย่างที่โจทก์อ้างไม่ได้ ส่วนรายขุนธำรงค์พันธ์ภักดีนั้น ปรากฏว่าผู้ที่ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์คือภริยาของขุนธำรงค์พันธ์ภักดี แต่โจทก์มิได้นำสืบ ศาลฎีกาเห็นว่า เฉพาะข้อที่โจทก์อ้างว่าบุคคลที่ได้หยิบยกขึ้นวินิจฉัยข้างต้นใช้หนี้เงินยืมโจทก์ รับฟังไม่ได้ คงเหลือแต่การชำระหนี้เงินยืมอีก ๒ รายคือ รายนางพยอม เงิน ๑,๖๐๐,๐๐๐ บาท และรายท่านผู้หญิงวิจิตรา เงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว รายนางพยอมนั้นโจทก์มีโจทก์นางจงกลนี นางพยอม และคุณหญิงอารีเบิกความว่าเงินจำนวนดังกล่าวนางพยอมใช้หนี้เงินที่นางพยอมและคุณหญิงอารียืมไปซื้อที่ดินจากคุณหญิงบุบผา เป็นการยืมกันในระยะเวลาสั้นในระหว่างผู้ที่สนิทสนมและไว้วางใจกัน แม้โจทก์จะไม่มีหลักฐานการกู้เงินเป็นหนังสือ ก็หาขัดกับเหตุผลไม่ จำเลยไม่มีพยานสืบหักล้าง จึงฟังได้ว่าเงินจำนวนนี้เป็นเงินใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ มิไช่เงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๐ (๘) จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ สำหรับรายท่านผู้หญิงวิจิตรานั้น โจทก์นางจงกลนีและท่านผุ้หญิงวิจิตราเบิกความว่าเป็นเงินที่โจทก์ออกทดรองให้จอมพลสฤษดิ์เพื่อซื้อที่ดิน ต่อมาจอมพลสฤษดิ์ใช้คืนโจทก์ เห็นว่าโจทก์มีต้นขั้วเช็คเอกสาร จ.๑๘๗ คือเช็คเลขทึ่ XA ๙๒๙๑๗๘ เงิน ๑๐๙,๐๐๐ บาท และเลขที่ XA ๙๒๙๑๗๙ เงิน ๑,๒๗๑,๐๐๐ บาท เป็นพยานหลักฐานแสดงว่าโจทก์จ่ายเงินให้จอมพลสฤษดิ์ไปจริง ต้นขั้วเช็คดังกล่าวได้บันทึกไว้ว่าแลกเช็คค่านายหน้า ค่ามัดจำ เงินสดผู้ขาย และว่าแลกเช็คของท่านนายก ซื้อที่โรงงานทอผ้าไหม ฉะนั้น จึงฟังได้ว่าโจทก์ได้ให้ท่านผู้หญิงวิจิตราหรือจอมพลสฤษดิ์ยืมเงินจำนวนดังกล่าวไปจริงโดยออกทดรองให้ในการซื้อที่ดิน ต่อมาจอมพลสฤษดิ์จึงใช้เงินจำนวนดังกล่าวคืนโจทก์ ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๖ ซึ่งมีจำนวนเงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ตรงตามต้นขั้วเช็คที่โจทก์จ่ายไป เงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินใช้หนี้เงินยืม ไม่เป็นเงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๐ (๘) จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ปัญหาต่อไปคือยอดเงินบริจาคค่าการกุศลตามรายการอันดับที่ ๓ บัญชีหมายเลข ๓ และ ๔ ท้ายหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ๑ และ ๒ ท้ายฟ้องที่เจ้าพนักงานประเมินนำเอามาประเมิน และศาลชั้นต้นมิให้นำมาประเมินภาษีนั้นถูกต้องหรือไม่ เห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินและจำเลยที่ ๕ ได้ใช้วิธีประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๙ และถือหลักการพิจารณาทำการประเมินจากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ เมื่อโจทก์จ่ายเงินตามรายการดังกล่าวออกไปแล้วจะเอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิไม่ได้ ที่ศาลชั้นต้นให้ตัดยอดเงินรายการอันดับ ๓ ซึ่งเป็นเงินบริจาคการกุศลออกเสียทั้งหมดในบัญชีหมาย ๓ และ ๔ มิให้เอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิเพื่อคำนวณภาษี ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ปัญหาว่าสิทธิเรียกร้องเพื่อเอาค่าภาษีเงินได้สำหรับปี พ.ศ.๒๔๙๗ ขาดอายุความหรือไม่ พิเคราะห์แล้วประมวลรัษฎากรมาตรา ๕๖ บัญญัติว่าให้บุคคลทุกคนเว้นบุคคลบางประเภทยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินที่ตนได้รับระหว่างปีภาษีที่ล่วงมาแล้วพร้อมทั้งข้อความอื่น ๆ ภายในเดือนกุมภาพันธ์ทุก ๆ ปี ซึ่งกรณีของโจทก์สำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ โจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินสำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ ภายในเดือนกุมภาพันธ์ ๒๔๙๘ เมื่อโจทก์ไม่ยื่นภายในกำหนดสิทธิเรียกร้องของจำเลยที่จะเรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์ย่อมบังคับกันได้ตั้งแต่วันที่ ๑ มีนาคม ๒๔๙๘ จำเลยจะต้องเรียกร้องภาษีเอากับโจทก์ภายในวันที่ ๑ มีนาคม ๒๕๐๘ แต่ปรากฏว่าาเจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งและเรียกร้องให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้สำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ เมื่อวันที่ ๔ มิถุนายน ๒๕๐๘ เกิน ๑๐ ปีแล้ว สิทธิเรียกร้องนี้จึงขาดอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๖๗ แม้เจ้าพนักงานประเมินเพิ่งทราบถึงเหตุที่โจทก์ไม่ยื่นแบบรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินเมื่อปี พ.ศ.๒๕๐๗ และจำเลยออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนและประเมินเรียกเก็บภาษีไปยังโจทก์เมื่อวันที่ ๔ มิถุนายน ๒๕๐๘ ก็ตาม การออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนหาใช่เป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดลงดังที่บัญญัติไว้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๗๓ ไม่ ปัญหาเรื่องเจ้าพนักงานประเมินเรียกร้องให้โจทก์ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีก ๒ เท่าตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๒๖ นั้น ศาลชั้นต้นเห็นสมควรให้โจทก์เสียเงินเพิ่มขึ้นอีก ๑ เท่าจำนวนเงินภาษีอากรซึ่งจำเลยเห็นชอบด้วย มิได้ฎีกาข้อนี้ โจทก์แก้ฎีกามาแต่เพียงว่าการปรับเพิ่มภาษีที่จำเลยปรับมาไม่ถูกต้องและต้องยกเลิกจนกว่าจำเลยที่ ๕ และเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้จะหาเงินได้สุทธิที่แท้จริงได้แล้ว จึงจะพิจารณาการปรับภาษีเอาแก่โจทก์นั้น ศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อปราฏว่าโจทก์มิได้เคยยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๒๓ ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินภาษีเรียกเงินเพิ่มจากจำนวนเงินภาษีอากรจากโจทก์จึงชอบด้วยมาตรา ๒๒ แล้ว จึงไม่จำต้องยกเลิกการปรับภาษีเพิ่มดังที่โจทก์แก้ฎีกา เพราะการเสียเงินเพิ่ม ๑ เท่าตามที่ศาลชั้นต้นกำหนดนั้นก็คิดจากจำนวนเงินภาษีอากรที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องประเมินใหม่เท่านั้น ปัญหาว่าจำเลยมีอำนาจทำการยึดทรัพย์สินของโจทก์มาชำระค่าภาษีรายนี้หรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากรมาตรา ๑๒ บัญญัติว่า "ภาษีอากรซึ่งต้องเสียตามลักษณะนี้ ถ้าเมื่อถึงกำหนดชำระแล้วมิได้เสีย ให้ถือเป็นภาษีอากรค้างเพื่อให้ได้รับชำระค่าภาษีอากรค้าง ให้เป็นอำนาจของข้าหลวงประจำจังหวัดหรือนายอำเภอ โดยเฉพาะที่จะสั่งยึดและสั่งขายทอดตลาดทรัพย์สินของผู้ต้องรับผิดเสียภาษีอากร . . . ." เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้รับแจ้งให้นำเงินภาษีไปเสีย โจทก์ไม่ไปเสียตามกำหนดและจะต้องเสียภาษีเพิ่มตามมาตรา ๒๗ เช่นนี้ เงินที่โจทก์จะต้องชำระจึงเป็นภาษีอากรค้าง จำเลยที่ ๖ ในฐานะผู้ว่าราชการจังหวัดพระนครจึงมีอำนาจสั่งยึดทรัพย์สินของโจทก์ได้ ปรากฏว่าการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ มีข้อที่จะต้องแก้ไขในรายการตัวเลขเงินที่จะนำมาคำนวณเป็นเงินได้พึงประเมินเพียงบางส่วนไม่มากนัก จึงยังไม่สมควรที่จะสั่งเพิกถอนการยึดทรัพย์ของโจทก์ เพราะหากมีการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ใหม่และทรัพย์สินที่ยึดมีมูลค่าเกินกว่าจำนวนเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่ม ๑ เท่าแล้ว ทรัพย์สินที่ยึดไว้ส่วนที่เกินกว่าจำนวนเงินค่าภาษีดังกล่าวก็ต้งอคืนให้โจทก์ไปอยู่นั่นเอง เมื่อได้วินิจฉัยมาแต่ต้นแล้วว่าการที่เจ้าพน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1261/2520นางประเทียบ ชลทรัพย์โจทก์กรมสรรพากร กับพวกล. ป.พ.พ. ม. 167 ป.รัษฎากร ม. 12, ม. 23, ม. 26, ม. 27, ม. 40, ม. 42, ม. 49 ป.วิ.พ. ม. 172โจทก์กล่าวอ้างมาในฟ้องแล้วว่ามีเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นรวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมิน ของจำเลยประเมินเรียกเก็บจากโจทก์ แม้โจทก์จะมิได้กล่าวถึงรายละเอียดว่าเงินได้ที่ได้รับยกเว้นตามมาตรา 47 แต่ละข้อมีจำนวนเท่าใด ก็ไม่เป็นฟ้องที่เคลือบคลุม เพราะหนังสือแจ้งการประเมินของจำเลยก็มิได้แยกประเภทเงินได้ให้โจทก์ทราบ โจทก์จึงไม่สามารถจะบรรยายฟ้องได้ถูกต้อง โจทก์ไม่เคยยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้เป็นเวลา 10 ปี ซึ่งตลอดเวลาดังกล่าวโจทก์มีเงินได้เพิ่มขึ้นเป็นจำนวนมาก ย่อมเป็นการยากที่เจ้าพนักงานประเมินจะแยกประเภทเงินได้พึงประเมินของโจทก์ว่าอยู่ประเภทใด และโจทก์เองก็ไม่อาจชี้แจงได้ทั้งหมด ดังนั้น เจ้าพนักงานประเมินย่อมใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 กำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ขึ้น โดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์มาเป็นหลักในการประเมินได้ แต่การประเมินตามมาตรา 49 นี้ จะใช้จำนวนเงินได้สุทธิที่กำหนดขึ้นดังกล่าวมาคิดคำนวณภาษีเอากับโจทก์เสียทีเดียวหาได้ไม่ จะต้องคำนึงถึงว่าเงินได้สุทธินั้นอยู่ในประเภทเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 หรือไม่มีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 42 หรือไม่ ทั้งยังต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ, 43, 44, 45, 46 และ 47 เสียก่อน เงินค่าขายที่ดินซึ่งเป็นทรัพย์สินที่โจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไรเป็นเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้น ตามมาตรา 42 (4) ส่วนเงินที่บริษัท ด. ให้โจทก์เพื่อที่จะได้รับทำการวางท่อน้ำประปา เนื่องจากโจทก์เป็นแม่ยายของผู้มีอิทธิพลในวงการเมืองและวงราชการ ถือว่าเป็นเงินได้จากการอื่น พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) ไม่ได้รับยกเว้นตามมาตรา 42 สำหรับเงินที่โจทก์ได้รับเนื่องจากการใช้หนี้เงินยืม ไม่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยใช้วิธีประเมินตามมาตรา 49 และถือหลักการพิจารณาจากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในความครอบครองของโจทก์ ดังนั้น ยอดเงินบริจาคค่าการกุศลอันเป็นเงินที่โจทก์จ่ายออกไปแล้ว จึงเอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิไม่ได้ โจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินสำหรับปีภาษี พ.ศ.2497 ภายในเดือนกุมภาพันธ์ 2498 เมื่อโจทก์ไม่ยื่นภายในกำหนดสิทธิเรียกร้องของจำเลยที่จะเรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์ ย่อมบังคับได้ตั้งแต่วันที่ 1 มีนาคม 2498 จำเลยจะต้องเรียกร้องภาษีเอากับโจทก์ภายในวันที่ 1 มีนาคม 2508 แต่เจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งและเรียกร้องให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้สำหรับปีภาษี 2497 เมื่อวันที่ 4 มิถุนายน 2508 เกิน 10 ปีแล้ว สิทธิเรียกร้องจึงขาดอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่ง มาตรา 167 เมื่อโจทก์ไม่เคยยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 23 ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเงินเพิ่มจากโจทก์ 1 เท่าของจำนวนภาษี จึงชอบด้วยมาตรา 26 แล้ว มิใช่ว่าจะต้องรอให้หาเงินได้สุทธิที่แท้จริงเสียก่อนจึงจะพิจารณาปรับเพิ่มภาษีเอาแก่โจทก์ได้ เพราะการเสียเงินเพิ่ม 1 เท่าดังกล่าว คิดจากจำนวนเงินภาษีอากรที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องประเมินใหม่เท่านั้น สำหรับเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ตามมาตรา 27 นั้น ก็ปรากฏว่าโจทก์ไม่นำเงินภาษีไปชำระภายใน 30 วัน ตามหนังสือแจ้งการประเมิน จำเลยจึงมีคำสั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ได้ และเงินภาษีที่โจทก์จะต้องชำระหนี้ถือว่าเป็นภาษีอากรค้าง ตามมาตรา 12 ซึ่งจำเลยที่ 6 ในฐานะผู้ว่าราชการจังหวัดมีอำนาจสั่งยึดทรัพย์สินของโจทก์ได้โจทก์ฟ้องว่า จำเลยประเมินภาษีเงินได้จากโจทก์โดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย เอาเงินตามรายการซึ่งได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๒ ถึง ๔๗ รวมเข้าไปด้วย บางรายการผู้จ่ายก็หักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายแล้ว โจทก์ไม่ต้องจ่ายซ้ำอีกตามมาตรา ๕๐ บางรายการก็เป็นเงินของผู้อื่นฝากไว้กับโจทก์ หรือเป็นเงินที่โจทก์ได้รับตามขนบธรรมเนียมประเพณีและบางรายการโจทก์ไม่หักค่าใช้จ่ายให้ ตามพระราชกฤษฎีกาที่ออกโดยมาตรา ๔๒ ทวิ มาตรา ๔๓ ถึงมาตรา ๔๖ ภาษีและเงินเพิ่มที่เรียกในปี พ.ศ.๒๔๙๗ ก็ขาดอายุความจึงขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยทั้ง ๙ ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษาเปลี่ยนแปลงการประเมินภาษีของจำเลยเพียงบางรายการและให้คำนวณภาษีเงินได้ใหม่ เงินเพิ่มภาษีตามมาตรา ๒๖ ให้เพิ่มเพียงอนุโลม ซึ่งในกรณีของโจทก์นี้ต้องนำมาตรา ๒๓ และ ๒๔ มาใช้โดยอนุโลม กล่าวคือ มาตรา ๒๔ บัญญัติความว่าเจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินเงินภาษีอากรและแจ้งจำนวนภาษีอากรต้องชำระไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากรซึ่งการประเมินในเมื่อไม่ปรากฏข้อความแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่นโดยชัดแจ้งก็ต้องอยู่ในบังคับของมาตรา ๓๙ และ ๔๐ ที่ว่าด้วยความหมายและประเภทของเงินได้พึงประเมินนั้น คือจะต้องนำมาเป็นหลักประกอบในการพิจารณาทำการประเมินตามมาตรา ๔๙ ด้วย ทั้งเมื่อพิจารณามาตรา ๔๘ ที่บัญญัติว่าเงินได้พึงประเมินต้องเสียภาษีเงินได้ดังต่อไปนี้ (๑) เงินได้พึงประเมินเมื่อได้หักตามมาตรา ๔๒ ทวิ ถึงมาตรา ๔๗ (ค่าใช้จ่ายและค่าลดหย่อน) แล้วเหลือเท่าใดเป็นเงินได้สุทธิ ต้องเสียภาษีในอัตราตามที่กำหนดในบัญชี ฯลฯ ด้วยแล้ว จึงแสดงชัดขึ้นว่าการประเมินภาษีเงินได้จากโจทก์นั้น แม้จะใช้วิธีการกำหนดเงินได้สุทธิตามมาตรา ๔๙ ก็ตาม แต่ก็จะใช้จำนวนเงินได้สุทธิที่กำหนดขึ้นมาคิดคำนวณภาษีเอากับโจทก์เสียทีเดียวหาได้ไม่ และเจ้าพนักงานประเมินจะคิดคำนวณภาษีเงินได้จากโจทก์ก็แต่เฉพาะเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ เท่านั้น โดยอาจทราบได้จากการที่หมายเรียกโจทก์มาไต่สวนและออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้โจทก์หรือพยานนำบัญชีหรือพยานหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ดังที่บัญัติตามมาตรา ๒๓ ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ถือเอาจำนวนเงินที่กำหนดขึ้นและถือเอาเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ทั้งหมดมาคำนวณภาษีจากโจทก์จึงยังไม่ถูกต้อง เพราะนอกจากเหตุผลดังกล่าวข้างต้นแล้ว มาตรา ๔๒ ยังบัญญัติอีกว่าเงินได้พึงประเมินรวมหลายประเภท ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีซึ่งจะต้องหักออกเสียก่อนคำนวณภาษี ด้วยเหตุดังวินิจฉัยมา ศาลฎีกาเห็นว่าการที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ โดยกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิของโจทก์จากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์เป็นเงินได้พึงประเมินโดยมิได้พิจารณาถึงว่าเงินได้สุทธิดังกล่าว มีเงินได้ประเภทที่มิใช่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๓๙, ๔๐ รวมอยู่ด้วยหรือไม่ มีเงินได้ที่ได้รับยกเว้นมิต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ หรือไม่ และแม้เจ้าพนักงานประเมินจะได้หักเงินค่าลดหย่อนตามมาตรา ๔๗ ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข ๑ บัญชีหมายเลข ๓ และเอกสารหมายเลข ๒ บัญชีหมายเลข ๔ ก็ยังไม่ครบถ้วนตามที่มาตรา ๔๘ บัญญัติไว้ ย่อมทำให้จำนวนเงินได้พึงประเมินมียอดจำนวนเงินสูงมากเกินความเป็นจริงไม่ถูกต้งอตามประมวลรัษฎากรและไม่เป็นธรรมแก่โจทก์ เป็นเหตุให้โจทก์จะต้องรับภาระเสียภาษีเงินได้มากกว่าเงินที่โจทก์มีอยู่ซึ่งหม่อมเจ้านิพันธ พันธุดิศพยานโจทก์ และเป็นประธานคณะกรรมการตรวจสอบภาษีเกี่ยวข้องกับการประเมินภาษี โจทก์เบิกความว่าการเรียกเก็บภาษี ๑ เท่า ได้ยอดเงินเท่าใดแล้ว จึงให้คิดเงินเพิ่มตามมาตรา ๒๗ อีกร้อยละ ๒๐ โจทก์และจำเลยทั้งหมดอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่า การประเมินภาษีเงินได้ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบ ให้เพิกถอน และให้เพิกถอนการยึดทรัพย์ของโจทก์แล้วมอบคืนโจทก์ไป จำเลยทั้งหมดฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "คดีมีปัญหาว่าการคำนวณภาษีเงินได้เอากับโจทก์ถูกต้องตามประมวลรัษฎากรหรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์เห็นว่าเนื่องจากโจทก์ไม่เคยยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้เป็นเวลา ๑๐ ปี คือตั้งแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ และนับแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ตลอดมา โจทก์มีเงินได้เพิ่มขึ้นเป็นจำนวนมากมาย ย่อมเป็นการยากที่เจ้าพนักงานประเมินจะแยกประเภทเงินได้พึงประเมินของโจทก์ได้ว่าอยู่ประเภทใด แม้เมื่อเรียกโจทก์มาไต่สวนชี้แจง โจทก์เองก็ไม่อาจชี้แจงได้ทั้งหมด เพราะเป็นเวลานานปี ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๙ โดยอธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติแล้ว กำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์โดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์มาเป็นหลักในการประเมินเพราะเจ้าพนักงานประเมินได้ตัวเลขเงินได้ และมูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ และอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ได้มาเพิ่มขึ้นทุกปีตั้งแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ โดยมีหลักฐานแห่งการได้มาอย่างแน่นอนและในการที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ดังกล่าวนี้ เจ้าพนักงานประเมินก็ได้ทำการไต่สวนโจทก์และให้โจทก์มีโอกาสชี้แจงตามบัญชีรายละเอียดเงินฝากธนาคารซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้มาจากการตรวจสอบไต่สวนตามมาตรา ๒๓ และ ๒๔ จึงเป็นวิธีการบัญญัติที่ชอบด้วยประมวลรัษฎากรโดยเฉพาะมาตรา ๔๙ นั้นแล้ว แต่ปัญหาวิธีการคำนวณภาษีตามฎีกาจำเลยกล่าวว่าเมื่อกำหนดเงินได้สุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๙ แล้ว ปัญหาเงินได้พึงประเมินที่ประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ ยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้จึงหมดไปนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากร มาตรา ๓๙ บัญญัติว่า ในหมวดนี้เว้นแต่ข้อความจะแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่น "เงินได้พึงประเมิน" หมายความว่าเงินได้อันเข้าลักษณะพึงเสียภาษีในหมวดนี้ เงินได้ที่กล่าวนี้ให้หมายความรวมตลอดถึงทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน มาตรา ๔๐ บัญญัติว่า เงินได้พึงประเมินนั้นคือเงินได้ประเภทต่อไปนี้ซึ่งมีอยู่ ๘ ประเภทตั้งแต่อนุมาตรา ๑ ถึง ๘ ฉะนั้นเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดตามความมาตรา ๔๙ จึงหาใช่เงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา ๓๙ ไม่ เพราะเงินได้ที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นโดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ อาจมีเงินได้ประเภทที่มิต้องเอามาประเมินภาษีแก่โจทก์ตามมาตรา ๔๒ รวมอยู่ด้วย เมื่อพิเคราะห์ข้อความตอนท้ายของมาตรา ๔๙ ที่บัญญัติว่าให้นำบทบัญญัติ มาตรา ๑๙ ถึง ๒๖ มาใช้บังคับโดยดังที่เจ้าพนักงานประเมินทำแก่โจทก์ไม่ใช่เป็นการเก็บภาษี แต่เป็นการริบราชบาตรซึ่งจะต้องเสียมากกว่าเงินที่โจทก์มีอยู่ การประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินที่แจ้งให้โจทก์นำเงินไปชำระจึงไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงและตามกฎหมาย โจทก์จึงมิควรต้องเสียภาษีเงินได้ตามจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งไป ศาลฎีกาเห็นวาการไต่สวนของเจ้าพนักงานประเมินตามความในมาตรา ๒๓ แห่งประมวลรัษฎากรก็มุ่งจะตรวจสอบว่าในปี พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ แต่ละปีโจทก์มีเงินเดือนหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ที่เพิ่มขึ้นเท่าใดแล้ว กำหนดเป็นเงินได้สุทธิขึ้นโดยหักค่าลดหย่อนให้โจทก์เฉพาะตามที่บัญญัติในประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๗ แล้ว ถือเอาว่าเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ตามมาตรา ๔๙ แล้ว จึงคำนวณภาษีตามมาตรา ๔๘ โดยมิได้คำนึงว่าเงินได้สุทธิของโจทก์ดังกล่าวอยู่ในประเภทเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ หรือไม่ และมีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ และต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๒ ทวิหรือไม่ และมิได้พิจารณาหักเงินได้พึงประเมินตาม มาตรา ๔๓, ๔๔, ๔๕ และ ๔๖ ซึ่งศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วยกับข้อวินิจฉัยของศาลชั้นต้นที่ว่าเมื่อเจ้าพนักงานประเมินกำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ตามมาตรา ๔๙ แล้ว ปัญหาที่จะต้องหักเงินที่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ ก็เป็นอันหมดไปและที่วินิจฉัยว่าไม่ต้องคำนึงถึงการหักรายจ่ายออกจากเงินได้ก่อนตามมาตรา ๔๒ ทวิ ถึงมาตรา ๔๗ นอกจากค่าลดหย่อนส่วนตัวตามมาตรา ๔๗ ซึ่งศาลฎีกาได้วินิจฉัยมาแล้วข้างต้นว่าเจ้าพนักงานประเมินจะต้องปฏิบัติตามบทบัญญัติในประมวลรัษฎากรที่ยกขึ้นอ้างไว้แล้ว เพราะฉะนั้นจึงเห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ กำหนดเงินได้พึงประเมินของโจทก์สูงกว่าความเป็นจริง เป็นเหตุให้การคำนวณภาษีเงินได้เอาแก่โจทก์ไม่ถูกต้องตามประมวลรัษฎากร คำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ที่ให้โจทก์ชำระเงินภาษีตามเอกสารหมาย ๑ บัญชีหมายเลข ๓ และเอกสารหมายเลข ๒ บัญชีหมายเลข ๔ ท้ายฟ้องจึงไม่ถูกต้อง คดีมีปัญหาว่าจำนวนเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดตามมาตรา๔๙ มีเงินได้ที่โจทก์ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ ตามฟ้องข้อ ๔ (๒) หมายอักษร ก.ข.ค.ง.จ.ฉ. และ ช. รวมอยู่ด้วยหรือไม่ กับมีเงินและสลากออมสินพิเศษของบุคคลอื่น รวมทั้งเงินที่มีผู้ให้ทำบุญกุศลและเงินใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่ต้องหักเสียก่อนหรือไม่ โดยในเบื้องต้นมีปัญหาเรื่องเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นตามที่จำเลยฎีกาว่าเคลือคลุมด้วยนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าโจทก์กล่าวอ้างมาในฟ้องแล้ว แม้โจทก์จะมิได้กล่าวถึงรายละเอียดว่าเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๗ แต่ละข้อมีจำนวนเงินเท่าใด ก็หาเป็นฟ้องที่เคลือบคลุมไม่ เพราะหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้พร้อมรายการประเมินภาษีเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๖ และ ๑๐ ที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ทราบ ก็มิได้แยกประเภทเงินได้ให้โจทก์ทราบ โจทก์จึงไม่สามารถจะบรรยายในฟ้องได้ถูกต้อง เพียงแต่โจทก์กล่าวในฟ้องว่ามีเงินที่ได้รับการยกเว้น หมาย ก.ข.ค.ง.จ.ฉ. และ ข. รวมอยู่ด้วยก็เป็นการเพียงพอแล้ว โจทก์อ้างในฟ้องว่ามีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ รวมอยู่ด้วย คือ ก. ดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาลและดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารในราชอาณาจักร ข. การขายทรัพย์สินอันเป็นมรดกของโจทก์ การขายทรัพย์สินซึ่งโจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร ค. เงินที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยา เงินที่ได้รับจากการรับมรดก และเงินที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี ง. เงินรางวัลสลากกินแบ่งและสลากออมสินของรัฐบาล จ. เงินส่วนแบ่งกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลและเงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา ๔๐ (๔) (ข)(ง)(จ) หรือ (ฉ) ซึ่งได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่มีหน้าที่เสียภาษีอย่างบุคคลธรรมดา ฉ. เงินได้อื่นตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฏกระทรวงตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ อนุมาตรา ๑๗ ช. เงินที่ได้รับมาโดยการสมทบทำบุญกุศลหรือให้โดยเสน่หาไม่มีสิ่งตอบแทน ซึ่งจะได้แยกวินิจฉัยเป็นข้อ ๆ ไปตามที่คู่ความนำสืบว่าฟังได้เพียงไรหรือไม่ ก. ดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาลฟังไม่ได้ว่า โจทก์มีเงินได้จากดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาล สำหรับดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารในราชอาณาจักรนั้นหากมีโจทก์ก็ได้รับยกเว้นเฉพาะปีภาษี พ.ศ.๒๕๐๕ ตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ ๑๘) พ.ศ.๒๕๐๔ มาตรา ๕ ปรากฏว่าดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารสำหรับปีภาษี ๒๕๐๕ ตลอดมา เจ้าพนักงานประเมินมิได้คิดมารวมคำนวณภาษีเอากับโจทก์ ข. การขายทรัพย์สินอันเป็นมรดกของโจทก์ปรากฏว่าไม่มีเงินได้นี้ส่วนการขายทรัพย์สินซึ่งโจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร โจทก์นำสืบว่ามีเงินได้จำนวนนี้ปนอยู่ด้วย คือเงินค่าขายที่ดินให้แก่บริษัทไม้ขีดไฟกรุงเทพฯ จำกัด เป็นจำนวนเงิน ๙๔,๐๙๐ บาท ตามเอกสารหมาย จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๒ ซึ่งจำเลยก็ยอมรับมาในฎีกาว่ามีจริง แต่เถียงว่าโจทก์ไม่ได้แจ้งเงินได้จำนวนนี้ว่าได้มาจากการขายทรัพย์สินของโจทก์ จึงถือได้ว่าเงินที่ขายที่ดินเป็นทรัพย์สินของโจทก์ที่เพิ่มขึ้น เห็นว่าเงินค่าขายที่ดินดังกล่าวเป็นเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๒ อนุมาตรา๙ จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ค. เงินที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยาและเงินที่ได้รับจากการรับมรดก ฟังไม่ได้ว่ามีเงินจำนวนนี้ปนอยู่ด้วย สำหรับเงินที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี พิเคราะห์แล้วพยานโจทก์ไม่พอฟังว่าในงานวันเกิดของโจทก์ก็ดี ในงานปีใหม่ที่โจทก์จัดขึ้นก็ดี มีผู้ใดให้โจทก์โจทก์บ้าง ปรากฏว่าเมื่อมีการให้เงินเพราะเหตุดังกล่าว ได้มีการจดไว้ในบัญชี แต่ก็ไม่ปรากฏว่าโจทก์มีบัญชีเป็นพยานแสดงต่อศาล โจทก์สืบได้แต่เพียงว่ามีผู้ให้เงินเพียงเท่านี้ไม่พอฟังว่ามีเงินที่โจทก์ได้รับโดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณีรวมอยู่ด้วย ง. เงินรางวัลสลากกินแบ่งและสลากออมสินของรัฐบาลไม่มี จ. เงินส่วนแบ่งกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลและเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๔)(ข)(ง)(จ) หรือ (ฉ) ซึ่งได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่เสียภาษีอย่างบุคคลธรรมดา เงินจำนวนนี้เจ้าพนักงานประเมินได้หักให้แล้วในรายการที่ ๗ ตามบัญชีหมายเลข ๓ และ ๔ ท้ายฟ้องโจทก์ ฉ. เงินได้อื่นตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฏกระทรวงตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๒ อนุมาตรา ๑๗ ไม่มี ช. เงินที่ได้รับมาโดยการสมทบทำบุญกุศล หรือให้โดยเสน่หา พิเคราะห์แล้วโจทก์นำสืบฟังได้แต่เพียงว่า มีผู้บริจาคเงินให้โจทก์เพื่อสมทบทำบุญกุศลในการทอดกฐินแต่ใครจะบริจาคเป็นจำนวนเงินเท่าใด ยังรับฟังไม่ได้ อย่างไรก็ดีศาลฎีกาเห็นว่าเงินที่มีผู้บริจาคสมทบทำบุญกุศลนี้เมื่อโจทก์ได้รับมาก็ต้องจ่ายออกไปในการทำบุญกุศลตามเจตนาของผู้ให้ ฉะนั้น เงินที่โจทก์อ้างว่ามีผู้ให้ทำบุญกุศลหรือให้โดยเสน่จึงมิได้รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้น ปัญหาต่อไปมีว่ามีเงินและสลากออมสินพิเศษดังต่อไปนี้รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดหรือไม่ คือ ๑. เงินที่พันโทสุรัตน์ และนายสงวนฝากโจทก์ไว้ ๒. เงินที่บริษัทเดอเกรมองค์ทำบุญกุศลในโอกาสทำบุญบ้านและงานวันเกิดตามขนบธรรมเนียมประเพณี ๓. สลากออมสินพิเศษเป็นของโจทก์หรือเป็นของเด็กหญิงสุมล เด็กหญิงจุไร เด็กหญิงรัมภาวดี และเด็กชายสุรเดช ๔. เงินที่มีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว ๑. โจทก์อ้างว่าเงินฝากธนาคารออมสินตามบัญชีหมายเลข ๔๕๔๐ ในนามของโจทก์จำนวนเงิน ๑,๐๑๖,๑๖๘.๓๒ บาท เอกสาร จ.๑๘๙ เป็นเงินของพันโทสุรัตน์บุตรชายโจทก์ซึ่งฝากธนาคารออมสินในนามของโจทก์ นอกจากโจทก์ นางจงกลนีบุตรสาวโจทก์ และพันโทสุรัตน์เบิกความยืนยันว่าเป็นเงินของพันโทสุรัตน์แล้ว โจทก์ยังมีนางกาญจนีพนักงานเงินชั้น ๑ ส่วนการธนาคารออมสินเบิกความว่า โจทก์ได้มาถามนางกาญจนีว่าพันโทสุรัตน์จะนำเงินมาฝากธนาคารออมสินทำอย่างไรจึงจะได้ดอกเบี้ยพิเศษ ซึ่งธนาคารออมสินให้โจทก์ร้อยละ ๘ ต่อปี นางกาญจนีแนะนำให้โจทก์เปิดบัญชีที่ ๒ ในนามของโจทก์ ด้วยเหตุนี้พันโทสุรัตน์จึงได้เซ็นเช็คสั่งจ่ายเงิน ๖๐๐,๐๐๐ บาทตามเอกสาร จ.๑๙๐ และพันโทสุรัตน์เป็นคนเขียนข้อความลงในใบฝากเงินเป็นเช็คเลขที่ เอ.๗๓๘๒๖๘ เงิน ๖๐๐,๐๐๐ บาทในต้นขั้วเอกสารหมาย จ.๑๗๘ แผ่นที่ ๑ ซึ่งตรงกับปลายขั้วที่พันโทสุรัตน์เขียนและเก็บไว้ที่ธนาคารออมสินเอกสารหมาย จ.๑๘๐ ต่อ ๆ มาปรากฏว่าพันโทสุรัตน์เป็นคนกรอกข้อความฝากเงินต่อธนาคารออมสินอีกหลายครั้งตามเอกสาร จ.๑๗๗ ซึ่งเป็นต้นขั้วและตามเอกสาร จ.๑๗๘ แผ่นที่ ๒ ถึง ๙ และหมาย จ.๑๗๘ ถึง จ.๑๘๕ ซึ่งเป็นปลายขั้วอยู่ที่ธนาคารออมสิน ศาลฎีกาเห็นว่าพยานหลักฐานโจทก์รับฟังได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าวเป็นเงินของพันโทสุรัตน์ที่อาศัยชื่อโจทก์เป็นเจ้าของบัญชีเงินฝาก จำเลยไม่มีพยานนำสืบหักล้าง ดังนั้น เงินจำนวนที่กล่าวแล้วซึ่งเจ้าพนักงานประเมินเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ส่วนหนึ่ง จึงมิใช่เงินได้พึงประเมิน จึงต้องตัดออกจากยอดเงินสุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ส่วนที่โจทก์อ้างว่านายสงวนฝากเงินจำนวน ๓ ล้านบาทเศษไว้กับโจทก์นั้น โจทก์มีแต่โจทก์และนายสงวนกับนางจงกลนีเบิกความลอย ๆ ปราศจากเอกสารอื่นใดที่จะประกอบให้รับฟังได้ ฉะนั้น เงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินได้พึงประเมินและรวมอยู่ในจำนวนเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ๒. เงินจำนวน ๑๘,๓๖๐,๐๐๐ บาท ซึ่งบริษัทเดอเกรมองค์ให้โจทก์ โจทก์อ้างว่าบริษัทเดอเกรมองค์มอบให้เพื่อให้โจทก์ทำบุญกุศลในโอกาสทำบุญบ้านและงานวันเกิด พิเคราะห์แล้วครั้งแรกเจ้าพนักงานประเมินให้โจทก์ชี้แจงถึงที่มาแห่งเงินจำนวนนี้ แต่โจทก์ก็ขอผัดการชี้แจงไป ศาลฎีกาเห็นว่าเงินจำนวนมากที่โจทก์ได้รับเช่นนี้นับว่าเป็นกรณีพิเศษที่โจทก์น่าจะคิดได้ในครั้งแรกว่าเป็นเงินได้มาอย่างไร การที่โจทก์ขอผัดน่าจะเป็นเพราะหากชี้แจงไปอาจต้องถูกประเมินภาษี แม้เมื่อเจ้าพนักงานประเมินยอมให้โจทก์ชี้แจงเป็นลายลักษณ์อักษรโจทก์ชี้แจงอ้างเหตุแตกต่างกับที่ให้การไว้กับพลตำรวจตรีชุมพล กล่าวคือโจทก์ชี้แจงไว้ตามเอกสารหมาย จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๖๓ ว่าได้รับเงินจำนวนนี้ไว้โดยมีผู้มีชื่อมอบให้โดยเสน่หาเป็นของขวัญเนื่องในพิธีวันเกิดและทำบุญบ้าน ครั้นเมื่อพลตำรวจตรีชุมพลสอบสวนโจทก์ โจทก์ให้การไว้ตามเอกสารหมาย จ.๓๐๑ ว่า ฝรั่งเอาเช็คใส่ซองไปให้ ๒ ครั้ง โดยเขียนที่ซองมีข้อความทำนองว่าให้ท่านไว้เพื่อทำการกุศลหรือสุดแต่จะเห็นสมควร เช่นนี้ จึงรับฟังไม่ได้ว่าเงินที่โจทก์ได้รับจากบริษัทเดอเกรเมองค์เป็นเงินที่มอบให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีวันเกิดและทำบุญบ้านหรือเพื่อให้โจทก์ทำบุญกุศล หากพิเคราะห์เหตุผลแล้ว บริษัทเดอเกรมองค์คงจะไม่ให้เงินจำนวนถึง ๑๘ ล้านเศษ ซึ่งเป็นจำนวนมากมายแก่โจทก์เพราะเหตุดังโจทก์อ้าง กรณีน่าเชื่อว่าบริษัทเดอเกรมองค์เป็นผู้รับประมูลวางท่อประปาในเขตกรุงเทพมหานครซึ่งเป็นงานนโยบายของรัฐบาลซึ่งขณะนั้นจอมพลสฤษดิ์เป็นนายกรัฐมนตรี โจทก์เป็นแม่ยามจอมพลสฤษดิ์และขณะนั้นเป็นผู้มีอิทธิพลในวงการเมืองและวงราชการ บริษัทเดอเกรมองค์จึงให้เงินจำนวนี้แก่โจทก์เพื่อการที่บริษัทเดอเกรมองค์ได้รับทำการวางท่อน้ำประปาดังกล่าว เงินได้จำนวนนี้จึงเป็นเงินได้จากการอื่น พึงประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๘) ไม่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๒ ๓. สลากออมสินพิเศษเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์หรือไม่ โจทก์มีตัวโจทก์ นางจงกลนีและสิบเอกโนรี เบิกความฟังได้ว่าการที่โจทก์ซื้อสลากออมสินพิเศษนี้ โจทก์มีความประสงค์ยกให้แก่เด็ที่มีชื่อในสลากนั้นทุกคน เพราะได้เขียนไว้ในใบขอฝากว่า ฝากเพื่อเด็กที่กล่าวชื่อแล้ว และโจทก์เป็นผู้เลี้ยงเด็กดังกล่าวไว้ทุกคน หากโจทก์ไม่ประสงค์จะให้เป็นกรรมสิทธิ์แก่เด็กที่มีชื่อในสลากนั้นแล้ว โจทก์คงจะไม่เขียนระบุชื่อเด็กไว้เช่นนั้น จำเลยไม่มีพยานนำสืบหักล้าง จึงฟังได้ว่าสลากออมสินพิเศษมิใช่เป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์ต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่ประเมินไว้ ๔. เงินที่มีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ โจทก์นำสืบว่ายอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นนั้น มีเงินซึ่งมีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์คือนางพยอมเป็นเงิน ๑,๖๐๐,๐๐๐ บาท ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๑ และ ๗๕ หายทินเป็นเงิน ๘๐,๐๐๐ บาท นายกฤษณ์ หุ้นส่วนผู้จัดการห้างหุ้นส่วนจำกัดกฤษณะก่อสร้าง เป็นเงิน ๓๒๔,๐๐๐ บาท นายชาญกรรมการบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด เป็นเงิน ๘๐๐,๐๐๐ บาท นายเสนาะผู้จัดการห้างหุ้นส่วนจำกัดปืนพรานเป็นเงิน ๓๐๐,๐๐๐ บาท นายจำนงค์เป็นเงิน ๑,๔๓๘,๗๐๐ บาท นาอิวเต็ก เป็นเงิน ๗๐๐,๐๐๐ บาท ขุนธำรงค์เป็นเงิน ๒๑๐,๐๐๐ บาท ท่านผู้หญิงวิจิตราเป็นเงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว ข้อที่ว่านายทิน นายกฤษณ์ใช้หนี้เงินยืมนั้นไม่มีเอกสารเป็นพยานหลักฐาน คงมีแต่นายทินและนายกฤษณ์เบิกความลอย ๆ ว่าใช้หนี้เงินยืมที่นายชาญใช้หนี้เงินยืมนั้น โจทก์มิได้นำสืบนายชาญ สืบแต่นายวันหรือวรรณทนายความประจำบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด นายวันเข้าใจเอาเองว่าเป็นเงินที่นายชาญใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ รายนายเสนาะก็เช่นกัน ไม่มีเอกสารเป็นพยานหลักฐานว่าเป็นการใช้หนี้เงินยืม มีแต่นายเสนาะเบิกความลอย ๆ รายนา จำนงค์นั้น โจทก์มิได้นำสืบนายจำนงค์ คงมีแต่พันเอกทินเป็นพยานอ้างว่ายืมเงินจำนวนดังกล่าวให้นายจำนงค์ ต่อมานายจำนงค์ชำระคืนให้โจทก์ เป็นการเลื่อนลอยไม่เป็นหลักฐานสำหรับรายนายอิวเต็กนั้น โจทก์ชี้แจงไว้ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๕ ว่า เป็นการชำระหนี้เงินยืม แต่ปรากฏจากคำเบิกความนายอิวเต็กว่าเป็นหนี้เงินค่ามัดจำซื้อตลาด จึงฟังอย่างที่โจทก์อ้างไม่ได้ ส่วนรายขุนธำรงค์พันธ์ภักดีนั้น ปรากฏว่าผู้ที่ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์คือภริยาของขุนธำรงค์พันธ์ภักดี แต่โจทก์มิได้นำสืบ ศาลฎีกาเห็นว่า เฉพาะข้อที่โจทก์อ้างว่าบุคคลที่ได้หยิบยกขึ้นวินิจฉัยข้างต้นใช้หนี้เงินยืมโจทก์ รับฟังไม่ได้ คงเหลือแต่การชำระหนี้เงินยืมอีก ๒ รายคือ รายนางพยอม เงิน ๑,๖๐๐,๐๐๐ บาท และรายท่านผู้หญิงวิจิตรา เงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว รายนางพยอมนั้นโจทก์มีโจทก์นางจงกลนี นางพยอม และคุณหญิงอารีเบิกความว่าเงินจำนวนดังกล่าวนางพยอมใช้หนี้เงินที่นางพยอมและคุณหญิงอารียืมไปซื้อที่ดินจากคุณหญิงบุบผา เป็นการยืมกันในระยะเวลาสั้นในระหว่างผู้ที่สนิทสนมและไว้วางใจกัน แม้โจทก์จะไม่มีหลักฐานการกู้เงินเป็นหนังสือ ก็หาขัดกับเหตุผลไม่ จำเลยไม่มีพยานสืบหักล้าง จึงฟังได้ว่าเงินจำนวนนี้เป็นเงินใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ มิไช่เงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๐ (๘) จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ สำหรับรายท่านผู้หญิงวิจิตรานั้น โจทก์นางจงกลนีและท่านผุ้หญิงวิจิตราเบิกความว่าเป็นเงินที่โจทก์ออกทดรองให้จอมพลสฤษดิ์เพื่อซื้อที่ดิน ต่อมาจอมพลสฤษดิ์ใช้คืนโจทก์ เห็นว่าโจทก์มีต้นขั้วเช็คเอกสาร จ.๑๘๗ คือเช็คเลขทึ่ XA ๙๒๙๑๗๘ เงิน ๑๐๙,๐๐๐ บาท และเลขที่ XA ๙๒๙๑๗๙ เงิน ๑,๒๗๑,๐๐๐ บาท เป็นพยานหลักฐานแสดงว่าโจทก์จ่ายเงินให้จอมพลสฤษดิ์ไปจริง ต้นขั้วเช็คดังกล่าวได้บันทึกไว้ว่าแลกเช็คค่านายหน้า ค่ามัดจำ เงินสดผู้ขาย และว่าแลกเช็คของท่านนายก ซื้อที่โรงงานทอผ้าไหม ฉะนั้น จึงฟังได้ว่าโจทก์ได้ให้ท่านผู้หญิงวิจิตราหรือจอมพลสฤษดิ์ยืมเงินจำนวนดังกล่าวไปจริงโดยออกทดรองให้ในการซื้อที่ดิน ต่อมาจอมพลสฤษดิ์จึงใช้เงินจำนวนดังกล่าวคืนโจทก์ ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๖ ซึ่งมีจำนวนเงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ตรงตามต้นขั้วเช็คที่โจทก์จ่ายไป เงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินใช้หนี้เงินยืม ไม่เป็นเงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๐ (๘) จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ปัญหาต่อไปคือยอดเงินบริจาคค่าการกุศลตามรายการอันดับที่ ๓ บัญชีหมายเลข ๓ และ ๔ ท้ายหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ๑ และ ๒ ท้ายฟ้องที่เจ้าพนักงานประเมินนำเอามาประเมิน และศาลชั้นต้นมิให้นำมาประเมินภาษีนั้นถูกต้องหรือไม่ เห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินและจำเลยที่ ๕ ได้ใช้วิธีประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๙ และถือหลักการพิจารณาทำการประเมินจากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ เมื่อโจทก์จ่ายเงินตามรายการดังกล่าวออกไปแล้วจะเอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิไม่ได้ ที่ศาลชั้นต้นให้ตัดยอดเงินรายการอันดับ ๓ ซึ่งเป็นเงินบริจาคการกุศลออกเสียทั้งหมดในบัญชีหมาย ๓ และ ๔ มิให้เอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิเพื่อคำนวณภาษี ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ปัญหาว่าสิทธิเรียกร้องเพื่อเอาค่าภาษีเงินได้สำหรับปี พ.ศ.๒๔๙๗ ขาดอายุความหรือไม่ พิเคราะห์แล้วประมวลรัษฎากรมาตรา ๕๖ บัญญัติว่าให้บุคคลทุกคนเว้นบุคคลบางประเภทยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินที่ตนได้รับระหว่างปีภาษีที่ล่วงมาแล้วพร้อมทั้งข้อความอื่น ๆ ภายในเดือนกุมภาพันธ์ทุก ๆ ปี ซึ่งกรณีของโจทก์สำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ โจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินสำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ ภายในเดือนกุมภาพันธ์ ๒๔๙๘ เมื่อโจทก์ไม่ยื่นภายในกำหนดสิทธิเรียกร้องของจำเลยที่จะเรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์ย่อมบังคับกันได้ตั้งแต่วันที่ ๑ มีนาคม ๒๔๙๘ จำเลยจะต้องเรียกร้องภาษีเอากับโจทก์ภายในวันที่ ๑ มีนาคม ๒๕๐๘ แต่ปรากฏว่าาเจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งและเรียกร้องให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้สำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ เมื่อวันที่ ๔ มิถุนายน ๒๕๐๘ เกิน ๑๐ ปีแล้ว สิทธิเรียกร้องนี้จึงขาดอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๖๗ แม้เจ้าพนักงานประเมินเพิ่งทราบถึงเหตุที่โจทก์ไม่ยื่นแบบรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินเมื่อปี พ.ศ.๒๕๐๗ และจำเลยออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนและประเมินเรียกเก็บภาษีไปยังโจทก์เมื่อวันที่ ๔ มิถุนายน ๒๕๐๘ ก็ตาม การออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนหาใช่เป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดลงดังที่บัญญัติไว้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๗๓ ไม่ ปัญหาเรื่องเจ้าพนักงานประเมินเรียกร้องให้โจทก์ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีก ๒ เท่าตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๒๖ นั้น ศาลชั้นต้นเห็นสมควรให้โจทก์เสียเงินเพิ่มขึ้นอีก ๑ เท่าจำนวนเงินภาษีอากรซึ่งจำเลยเห็นชอบด้วย มิได้ฎีกาข้อนี้ โจทก์แก้ฎีกามาแต่เพียงว่าการปรับเพิ่มภาษีที่จำเลยปรับมาไม่ถูกต้องและต้องยกเลิกจนกว่าจำเลยที่ ๕ และเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้จะหาเงินได้สุทธิที่แท้จริงได้แล้ว จึงจะพิจารณาการปรับภาษีเอาแก่โจทก์นั้น ศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อปราฏว่าโจทก์มิได้เคยยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๒๓ ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินภาษีเรียกเงินเพิ่มจากจำนวนเงินภาษีอากรจากโจทก์จึงชอบด้วยมาตรา ๒๒ แล้ว จึงไม่จำต้องยกเลิกการปรับภาษีเพิ่มดังที่โจทก์แก้ฎีกา เพราะการเสียเงินเพิ่ม ๑ เท่าตามที่ศาลชั้นต้นกำหนดนั้นก็คิดจากจำนวนเงินภาษีอากรที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องประเมินใหม่เท่านั้น ปัญหาว่าจำเลยมีอำนาจทำการยึดทรัพย์สินของโจทก์มาชำระค่าภาษีรายนี้หรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากรมาตรา ๑๒ บัญญัติว่า "ภาษีอากรซึ่งต้องเสียตามลักษณะนี้ ถ้าเมื่อถึงกำหนดชำระแล้วมิได้เสีย ให้ถือเป็นภาษีอากรค้างเพื่อให้ได้รับชำระค่าภาษีอากรค้าง ให้เป็นอำนาจของข้าหลวงประจำจังหวัดหรือนายอำเภอ โดยเฉพาะที่จะสั่งยึดและสั่งขายทอดตลาดทรัพย์สินของผู้ต้องรับผิดเสียภาษีอากร . . . ." เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้รับแจ้งให้นำเงินภาษีไปเสีย โจทก์ไม่ไปเสียตามกำหนดและจะต้องเสียภาษีเพิ่มตามมาตรา ๒๗ เช่นนี้ เงินที่โจทก์จะต้องชำระจึงเป็นภาษีอากรค้าง จำเลยที่ ๖ ในฐานะผู้ว่าราชการจังหวัดพระนครจึงมีอำนาจสั่งยึดทรัพย์สินของโจทก์ได้ ปรากฏว่าการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ มีข้อที่จะต้องแก้ไขในรายการตัวเลขเงินที่จะนำมาคำนวณเป็นเงินได้พึงประเมินเพียงบางส่วนไม่มากนัก จึงยังไม่สมควรที่จะสั่งเพิกถอนการยึดทรัพย์ของโจทก์ เพราะหากมีการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ใหม่และทรัพย์สินที่ยึดมีมูลค่าเกินกว่าจำนวนเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่ม ๑ เท่าแล้ว ทรัพย์สินที่ยึดไว้ส่วนที่เกินกว่าจำนวนเงินค่าภาษีดังกล่าวก็ต้งอคืนให้โจทก์ไปอยู่นั่นเอง เมื่อได้วินิจฉัยมาแต่ต้นแล้วว่าการที่เจ้าพน(สุธรรม วรรณแสง-สงวน สิทธิไชย-สนิท บริรักษ์)ศาลแพ่ง - นายชลูตม์ สวัสดิทัตศาลอุทธรณ์ - นายเดช วุฒิสิงห์ชัยแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า จำเลยประเมินภาษีเงินได้จากโจทก์โดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย เอาเงินตามรายการซึ่งได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๒ ถึง ๔๗ รวมเข้าไปด้วย บางรายการผู้จ่ายก็หักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายแล้ว โจทก์ไม่ต้องจ่ายซ้ำอีกตามมาตรา ๕๐ บางรายการก็เป็นเงินของผู้อื่นฝากไว้กับโจทก์ หรือเป็นเงินที่โจทก์ได้รับตามขนบธรรมเนียมประเพณีและบางรายการโจทก์ไม่หักค่าใช้จ่ายให้ ตามพระราชกฤษฎีกาที่ออกโดยมาตรา ๔๒ ทวิ มาตรา ๔๓ ถึงมาตรา ๔๖ ภาษีและเงินเพิ่มที่เรียกในปี พ.ศ.๒๔๙๗ ก็ขาดอายุความจึงขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยทั้ง ๙ ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษาเปลี่ยนแปลงการประเมินภาษีของจำเลยเพียงบางรายการและให้คำนวณภาษีเงินได้ใหม่ เงินเพิ่มภาษีตามมาตรา ๒๖ ให้เพิ่มเพียงอนุโลม ซึ่งในกรณีของโจทก์นี้ต้องนำมาตรา ๒๓ และ ๒๔ มาใช้โดยอนุโลม กล่าวคือ มาตรา ๒๔ บัญญัติความว่าเจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินเงินภาษีอากรและแจ้งจำนวนภาษีอากรต้องชำระไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากรซึ่งการประเมินในเมื่อไม่ปรากฏข้อความแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่นโดยชัดแจ้งก็ต้องอยู่ในบังคับของมาตรา ๓๙ และ ๔๐ ที่ว่าด้วยความหมายและประเภทของเงินได้พึงประเมินนั้น คือจะต้องนำมาเป็นหลักประกอบในการพิจารณาทำการประเมินตามมาตรา ๔๙ ด้วย ทั้งเมื่อพิจารณามาตรา ๔๘ ที่บัญญัติว่าเงินได้พึงประเมินต้องเสียภาษีเงินได้ดังต่อไปนี้ (๑) เงินได้พึงประเมินเมื่อได้หักตามมาตรา ๔๒ ทวิ ถึงมาตรา ๔๗ (ค่าใช้จ่ายและค่าลดหย่อน) แล้วเหลือเท่าใดเป็นเงินได้สุทธิ ต้องเสียภาษีในอัตราตามที่กำหนดในบัญชี ฯลฯ ด้วยแล้ว จึงแสดงชัดขึ้นว่าการประเมินภาษีเงินได้จากโจทก์นั้น แม้จะใช้วิธีการกำหนดเงินได้สุทธิตามมาตรา ๔๙ ก็ตาม แต่ก็จะใช้จำนวนเงินได้สุทธิที่กำหนดขึ้นมาคิดคำนวณภาษีเอากับโจทก์เสียทีเดียวหาได้ไม่ และเจ้าพนักงานประเมินจะคิดคำนวณภาษีเงินได้จากโจทก์ก็แต่เฉพาะเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ เท่านั้น โดยอาจทราบได้จากการที่หมายเรียกโจทก์มาไต่สวนและออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้โจทก์หรือพยานนำบัญชีหรือพยานหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ดังที่บัญัติตามมาตรา ๒๓ ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ถือเอาจำนวนเงินที่กำหนดขึ้นและถือเอาเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ทั้งหมดมาคำนวณภาษีจากโจทก์จึงยังไม่ถูกต้อง เพราะนอกจากเหตุผลดังกล่าวข้างต้นแล้ว มาตรา ๔๒ ยังบัญญัติอีกว่าเงินได้พึงประเมินรวมหลายประเภท ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีซึ่งจะต้องหักออกเสียก่อนคำนวณภาษี ด้วยเหตุดังวินิจฉัยมา ศาลฎีกาเห็นว่าการที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ โดยกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิของโจทก์จากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์เป็นเงินได้พึงประเมินโดยมิได้พิจารณาถึงว่าเงินได้สุทธิดังกล่าว มีเงินได้ประเภทที่มิใช่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๓๙, ๔๐ รวมอยู่ด้วยหรือไม่ มีเงินได้ที่ได้รับยกเว้นมิต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ หรือไม่ และแม้เจ้าพนักงานประเมินจะได้หักเงินค่าลดหย่อนตามมาตรา ๔๗ ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข ๑ บัญชีหมายเลข ๓ และเอกสารหมายเลข ๒ บัญชีหมายเลข ๔ ก็ยังไม่ครบถ้วนตามที่มาตรา ๔๘ บัญญัติไว้ ย่อมทำให้จำนวนเงินได้พึงประเมินมียอดจำนวนเงินสูงมากเกินความเป็นจริงไม่ถูกต้งอตามประมวลรัษฎากรและไม่เป็นธรรมแก่โจทก์ เป็นเหตุให้โจทก์จะต้องรับภาระเสียภาษีเงินได้มากกว่าเงินที่โจทก์มีอยู่ซึ่งหม่อมเจ้านิพันธ พันธุดิศพยานโจทก์ และเป็นประธานคณะกรรมการตรวจสอบภาษีเกี่ยวข้องกับการประเมินภาษี โจทก์เบิกความว่าการเรียกเก็บภาษี ๑ เท่า ได้ยอดเงินเท่าใดแล้ว จึงให้คิดเงินเพิ่มตามมาตรา ๒๗ อีกร้อยละ ๒๐ โจทก์และจำเลยทั้งหมดอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่า การประเมินภาษีเงินได้ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบ ให้เพิกถอน และให้เพิกถอนการยึดทรัพย์ของโจทก์แล้วมอบคืนโจทก์ไป จำเลยทั้งหมดฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "คดีมีปัญหาว่าการคำนวณภาษีเงินได้เอากับโจทก์ถูกต้องตามประมวลรัษฎากรหรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์เห็นว่าเนื่องจากโจทก์ไม่เคยยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้เป็นเวลา ๑๐ ปี คือตั้งแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ และนับแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ตลอดมา โจทก์มีเงินได้เพิ่มขึ้นเป็นจำนวนมากมาย ย่อมเป็นการยากที่เจ้าพนักงานประเมินจะแยกประเภทเงินได้พึงประเมินของโจทก์ได้ว่าอยู่ประเภทใด แม้เมื่อเรียกโจทก์มาไต่สวนชี้แจง โจทก์เองก็ไม่อาจชี้แจงได้ทั้งหมด เพราะเป็นเวลานานปี ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๙ โดยอธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติแล้ว กำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์โดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์มาเป็นหลักในการประเมินเพราะเจ้าพนักงานประเมินได้ตัวเลขเงินได้ และมูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ และอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ได้มาเพิ่มขึ้นทุกปีตั้งแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ โดยมีหลักฐานแห่งการได้มาอย่างแน่นอนและในการที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ดังกล่าวนี้ เจ้าพนักงานประเมินก็ได้ทำการไต่สวนโจทก์และให้โจทก์มีโอกาสชี้แจงตามบัญชีรายละเอียดเงินฝากธนาคารซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้มาจากการตรวจสอบไต่สวนตามมาตรา ๒๓ และ ๒๔ จึงเป็นวิธีการบัญญัติที่ชอบด้วยประมวลรัษฎากรโดยเฉพาะมาตรา ๔๙ นั้นแล้ว แต่ปัญหาวิธีการคำนวณภาษีตามฎีกาจำเลยกล่าวว่าเมื่อกำหนดเงินได้สุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๙ แล้ว ปัญหาเงินได้พึงประเมินที่ประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ ยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้จึงหมดไปนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากร มาตรา ๓๙ บัญญัติว่า ในหมวดนี้เว้นแต่ข้อความจะแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่น "เงินได้พึงประเมิน" หมายความว่าเงินได้อันเข้าลักษณะพึงเสียภาษีในหมวดนี้ เงินได้ที่กล่าวนี้ให้หมายความรวมตลอดถึงทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน มาตรา ๔๐ บัญญัติว่า เงินได้พึงประเมินนั้นคือเงินได้ประเภทต่อไปนี้ซึ่งมีอยู่ ๘ ประเภทตั้งแต่อนุมาตรา ๑ ถึง ๘ ฉะนั้นเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดตามความมาตรา ๔๙ จึงหาใช่เงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา ๓๙ ไม่ เพราะเงินได้ที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นโดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ อาจมีเงินได้ประเภทที่มิต้องเอามาประเมินภาษีแก่โจทก์ตามมาตรา ๔๒ รวมอยู่ด้วย เมื่อพิเคราะห์ข้อความตอนท้ายของมาตรา ๔๙ ที่บัญญัติว่าให้นำบทบัญญัติ มาตรา ๑๙ ถึง ๒๖ มาใช้บังคับโดยดังที่เจ้าพนักงานประเมินทำแก่โจทก์ไม่ใช่เป็นการเก็บภาษี แต่เป็นการริบราชบาตรซึ่งจะต้องเสียมากกว่าเงินที่โจทก์มีอยู่ การประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินที่แจ้งให้โจทก์นำเงินไปชำระจึงไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงและตามกฎหมาย โจทก์จึงมิควรต้องเสียภาษีเงินได้ตามจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งไป ศาลฎีกาเห็นวาการไต่สวนของเจ้าพนักงานประเมินตามความในมาตรา ๒๓ แห่งประมวลรัษฎากรก็มุ่งจะตรวจสอบว่าในปี พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ แต่ละปีโจทก์มีเงินเดือนหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ที่เพิ่มขึ้นเท่าใดแล้ว กำหนดเป็นเงินได้สุทธิขึ้นโดยหักค่าลดหย่อนให้โจทก์เฉพาะตามที่บัญญัติในประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๗ แล้ว ถือเอาว่าเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ตามมาตรา ๔๙ แล้ว จึงคำนวณภาษีตามมาตรา ๔๘ โดยมิได้คำนึงว่าเงินได้สุทธิของโจทก์ดังกล่าวอยู่ในประเภทเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ หรือไม่ และมีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ และต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๒ ทวิหรือไม่ และมิได้พิจารณาหักเงินได้พึงประเมินตาม มาตรา ๔๓, ๔๔, ๔๕ และ ๔๖ ซึ่งศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วยกับข้อวินิจฉัยของศาลชั้นต้นที่ว่าเมื่อเจ้าพนักงานประเมินกำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ตามมาตรา ๔๙ แล้ว ปัญหาที่จะต้องหักเงินที่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ ก็เป็นอันหมดไปและที่วินิจฉัยว่าไม่ต้องคำนึงถึงการหักรายจ่ายออกจากเงินได้ก่อนตามมาตรา ๔๒ ทวิ ถึงมาตรา ๔๗ นอกจากค่าลดหย่อนส่วนตัวตามมาตรา ๔๗ ซึ่งศาลฎีกาได้วินิจฉัยมาแล้วข้างต้นว่าเจ้าพนักงานประเมินจะต้องปฏิบัติตามบทบัญญัติในประมวลรัษฎากรที่ยกขึ้นอ้างไว้แล้ว เพราะฉะนั้นจึงเห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ กำหนดเงินได้พึงประเมินของโจทก์สูงกว่าความเป็นจริง เป็นเหตุให้การคำนวณภาษีเงินได้เอาแก่โจทก์ไม่ถูกต้องตามประมวลรัษฎากร คำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ที่ให้โจทก์ชำระเงินภาษีตามเอกสารหมาย ๑ บัญชีหมายเลข ๓ และเอกสารหมายเลข ๒ บัญชีหมายเลข ๔ ท้ายฟ้องจึงไม่ถูกต้อง คดีมีปัญหาว่าจำนวนเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดตามมาตรา๔๙ มีเงินได้ที่โจทก์ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ ตามฟ้องข้อ ๔ (๒) หมายอักษร ก.ข.ค.ง.จ.ฉ. และ ช. รวมอยู่ด้วยหรือไม่ กับมีเงินและสลากออมสินพิเศษของบุคคลอื่น รวมทั้งเงินที่มีผู้ให้ทำบุญกุศลและเงินใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่ต้องหักเสียก่อนหรือไม่ โดยในเบื้องต้นมีปัญหาเรื่องเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นตามที่จำเลยฎีกาว่าเคลือคลุมด้วยนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าโจทก์กล่าวอ้างมาในฟ้องแล้ว แม้โจทก์จะมิได้กล่าวถึงรายละเอียดว่าเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๗ แต่ละข้อมีจำนวนเงินเท่าใด ก็หาเป็นฟ้องที่เคลือบคลุมไม่ เพราะหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้พร้อมรายการประเมินภาษีเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๖ และ ๑๐ ที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ทราบ ก็มิได้แยกประเภทเงินได้ให้โจทก์ทราบ โจทก์จึงไม่สามารถจะบรรยายในฟ้องได้ถูกต้อง เพียงแต่โจทก์กล่าวในฟ้องว่ามีเงินที่ได้รับการยกเว้น หมาย ก.ข.ค.ง.จ.ฉ. และ ข. รวมอยู่ด้วยก็เป็นการเพียงพอแล้ว โจทก์อ้างในฟ้องว่ามีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ รวมอยู่ด้วย คือ ก. ดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาลและดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารในราชอาณาจักร ข. การขายทรัพย์สินอันเป็นมรดกของโจทก์ การขายทรัพย์สินซึ่งโจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร ค. เงินที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยา เงินที่ได้รับจากการรับมรดก และเงินที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี ง. เงินรางวัลสลากกินแบ่งและสลากออมสินของรัฐบาล จ. เงินส่วนแบ่งกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลและเงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา ๔๐ (๔) (ข)(ง)(จ) หรือ (ฉ) ซึ่งได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่มีหน้าที่เสียภาษีอย่างบุคคลธรรมดา ฉ. เงินได้อื่นตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฏกระทรวงตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ อนุมาตรา ๑๗ ช. เงินที่ได้รับมาโดยการสมทบทำบุญกุศลหรือให้โดยเสน่หาไม่มีสิ่งตอบแทน ซึ่งจะได้แยกวินิจฉัยเป็นข้อ ๆ ไปตามที่คู่ความนำสืบว่าฟังได้เพียงไรหรือไม่ ก. ดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาลฟังไม่ได้ว่า โจทก์มีเงินได้จากดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาล สำหรับดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารในราชอาณาจักรนั้นหากมีโจทก์ก็ได้รับยกเว้นเฉพาะปีภาษี พ.ศ.๒๕๐๕ ตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ ๑๘) พ.ศ.๒๕๐๔ มาตรา ๕ ปรากฏว่าดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารสำหรับปีภาษี ๒๕๐๕ ตลอดมา เจ้าพนักงานประเมินมิได้คิดมารวมคำนวณภาษีเอากับโจทก์ ข. การขายทรัพย์สินอันเป็นมรดกของโจทก์ปรากฏว่าไม่มีเงินได้นี้ส่วนการขายทรัพย์สินซึ่งโจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร โจทก์นำสืบว่ามีเงินได้จำนวนนี้ปนอยู่ด้วย คือเงินค่าขายที่ดินให้แก่บริษัทไม้ขีดไฟกรุงเทพฯ จำกัด เป็นจำนวนเงิน ๙๔,๐๙๐ บาท ตามเอกสารหมาย จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๒ ซึ่งจำเลยก็ยอมรับมาในฎีกาว่ามีจริง แต่เถียงว่าโจทก์ไม่ได้แจ้งเงินได้จำนวนนี้ว่าได้มาจากการขายทรัพย์สินของโจทก์ จึงถือได้ว่าเงินที่ขายที่ดินเป็นทรัพย์สินของโจทก์ที่เพิ่มขึ้น เห็นว่าเงินค่าขายที่ดินดังกล่าวเป็นเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๒ อนุมาตรา๙ จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ค. เงินที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยาและเงินที่ได้รับจากการรับมรดก ฟังไม่ได้ว่ามีเงินจำนวนนี้ปนอยู่ด้วย สำหรับเงินที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี พิเคราะห์แล้วพยานโจทก์ไม่พอฟังว่าในงานวันเกิดของโจทก์ก็ดี ในงานปีใหม่ที่โจทก์จัดขึ้นก็ดี มีผู้ใดให้โจทก์โจทก์บ้าง ปรากฏว่าเมื่อมีการให้เงินเพราะเหตุดังกล่าว ได้มีการจดไว้ในบัญชี แต่ก็ไม่ปรากฏว่าโจทก์มีบัญชีเป็นพยานแสดงต่อศาล โจทก์สืบได้แต่เพียงว่ามีผู้ให้เงินเพียงเท่านี้ไม่พอฟังว่ามีเงินที่โจทก์ได้รับโดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณีรวมอยู่ด้วย ง. เงินรางวัลสลากกินแบ่งและสลากออมสินของรัฐบาลไม่มี จ. เงินส่วนแบ่งกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลและเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๔)(ข)(ง)(จ) หรือ (ฉ) ซึ่งได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่เสียภาษีอย่างบุคคลธรรมดา เงินจำนวนนี้เจ้าพนักงานประเมินได้หักให้แล้วในรายการที่ ๗ ตามบัญชีหมายเลข ๓ และ ๔ ท้ายฟ้องโจทก์ ฉ. เงินได้อื่นตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฏกระทรวงตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๒ อนุมาตรา ๑๗ ไม่มี ช. เงินที่ได้รับมาโดยการสมทบทำบุญกุศล หรือให้โดยเสน่หา พิเคราะห์แล้วโจทก์นำสืบฟังได้แต่เพียงว่า มีผู้บริจาคเงินให้โจทก์เพื่อสมทบทำบุญกุศลในการทอดกฐินแต่ใครจะบริจาคเป็นจำนวนเงินเท่าใด ยังรับฟังไม่ได้ อย่างไรก็ดีศาลฎีกาเห็นว่าเงินที่มีผู้บริจาคสมทบทำบุญกุศลนี้เมื่อโจทก์ได้รับมาก็ต้องจ่ายออกไปในการทำบุญกุศลตามเจตนาของผู้ให้ ฉะนั้น เงินที่โจทก์อ้างว่ามีผู้ให้ทำบุญกุศลหรือให้โดยเสน่จึงมิได้รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้น ปัญหาต่อไปมีว่ามีเงินและสลากออมสินพิเศษดังต่อไปนี้รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดหรือไม่ คือ ๑. เงินที่พันโทสุรัตน์ และนายสงวนฝากโจทก์ไว้ ๒. เงินที่บริษัทเดอเกรมองค์ทำบุญกุศลในโอกาสทำบุญบ้านและงานวันเกิดตามขนบธรรมเนียมประเพณี ๓. สลากออมสินพิเศษเป็นของโจทก์หรือเป็นของเด็กหญิงสุมล เด็กหญิงจุไร เด็กหญิงรัมภาวดี และเด็กชายสุรเดช ๔. เงินที่มีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว ๑. โจทก์อ้างว่าเงินฝากธนาคารออมสินตามบัญชีหมายเลข ๔๕๔๐ ในนามของโจทก์จำนวนเงิน ๑,๐๑๖,๑๖๘.๓๒ บาท เอกสาร จ.๑๘๙ เป็นเงินของพันโทสุรัตน์บุตรชายโจทก์ซึ่งฝากธนาคารออมสินในนามของโจทก์ นอกจากโจทก์ นางจงกลนีบุตรสาวโจทก์ และพันโทสุรัตน์เบิกความยืนยันว่าเป็นเงินของพันโทสุรัตน์แล้ว โจทก์ยังมีนางกาญจนีพนักงานเงินชั้น ๑ ส่วนการธนาคารออมสินเบิกความว่า โจทก์ได้มาถามนางกาญจนีว่าพันโทสุรัตน์จะนำเงินมาฝากธนาคารออมสินทำอย่างไรจึงจะได้ดอกเบี้ยพิเศษ ซึ่งธนาคารออมสินให้โจทก์ร้อยละ ๘ ต่อปี นางกาญจนีแนะนำให้โจทก์เปิดบัญชีที่ ๒ ในนามของโจทก์ ด้วยเหตุนี้พันโทสุรัตน์จึงได้เซ็นเช็คสั่งจ่ายเงิน ๖๐๐,๐๐๐ บาทตามเอกสาร จ.๑๙๐ และพันโทสุรัตน์เป็นคนเขียนข้อความลงในใบฝากเงินเป็นเช็คเลขที่ เอ.๗๓๘๒๖๘ เงิน ๖๐๐,๐๐๐ บาทในต้นขั้วเอกสารหมาย จ.๑๗๘ แผ่นที่ ๑ ซึ่งตรงกับปลายขั้วที่พันโทสุรัตน์เขียนและเก็บไว้ที่ธนาคารออมสินเอกสารหมาย จ.๑๘๐ ต่อ ๆ มาปรากฏว่าพันโทสุรัตน์เป็นคนกรอกข้อความฝากเงินต่อธนาคารออมสินอีกหลายครั้งตามเอกสาร จ.๑๗๗ ซึ่งเป็นต้นขั้วและตามเอกสาร จ.๑๗๘ แผ่นที่ ๒ ถึง ๙ และหมาย จ.๑๗๘ ถึง จ.๑๘๕ ซึ่งเป็นปลายขั้วอยู่ที่ธนาคารออมสิน ศาลฎีกาเห็นว่าพยานหลักฐานโจทก์รับฟังได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าวเป็นเงินของพันโทสุรัตน์ที่อาศัยชื่อโจทก์เป็นเจ้าของบัญชีเงินฝาก จำเลยไม่มีพยานนำสืบหักล้าง ดังนั้น เงินจำนวนที่กล่าวแล้วซึ่งเจ้าพนักงานประเมินเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ส่วนหนึ่ง จึงมิใช่เงินได้พึงประเมิน จึงต้องตัดออกจากยอดเงินสุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ส่วนที่โจทก์อ้างว่านายสงวนฝากเงินจำนวน ๓ ล้านบาทเศษไว้กับโจทก์นั้น โจทก์มีแต่โจทก์และนายสงวนกับนางจงกลนีเบิกความลอย ๆ ปราศจากเอกสารอื่นใดที่จะประกอบให้รับฟังได้ ฉะนั้น เงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินได้พึงประเมินและรวมอยู่ในจำนวนเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ๒. เงินจำนวน ๑๘,๓๖๐,๐๐๐ บาท ซึ่งบริษัทเดอเกรมองค์ให้โจทก์ โจทก์อ้างว่าบริษัทเดอเกรมองค์มอบให้เพื่อให้โจทก์ทำบุญกุศลในโอกาสทำบุญบ้านและงานวันเกิด พิเคราะห์แล้วครั้งแรกเจ้าพนักงานประเมินให้โจทก์ชี้แจงถึงที่มาแห่งเงินจำนวนนี้ แต่โจทก์ก็ขอผัดการชี้แจงไป ศาลฎีกาเห็นว่าเงินจำนวนมากที่โจทก์ได้รับเช่นนี้นับว่าเป็นกรณีพิเศษที่โจทก์น่าจะคิดได้ในครั้งแรกว่าเป็นเงินได้มาอย่างไร การที่โจทก์ขอผัดน่าจะเป็นเพราะหากชี้แจงไปอาจต้องถูกประเมินภาษี แม้เมื่อเจ้าพนักงานประเมินยอมให้โจทก์ชี้แจงเป็นลายลักษณ์อักษรโจทก์ชี้แจงอ้างเหตุแตกต่างกับที่ให้การไว้กับพลตำรวจตรีชุมพล กล่าวคือโจทก์ชี้แจงไว้ตามเอกสารหมาย จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๖๓ ว่าได้รับเงินจำนวนนี้ไว้โดยมีผู้มีชื่อมอบให้โดยเสน่หาเป็นของขวัญเนื่องในพิธีวันเกิดและทำบุญบ้าน ครั้นเมื่อพลตำรวจตรีชุมพลสอบสวนโจทก์ โจทก์ให้การไว้ตามเอกสารหมาย จ.๓๐๑ ว่า ฝรั่งเอาเช็คใส่ซองไปให้ ๒ ครั้ง โดยเขียนที่ซองมีข้อความทำนองว่าให้ท่านไว้เพื่อทำการกุศลหรือสุดแต่จะเห็นสมควร เช่นนี้ จึงรับฟังไม่ได้ว่าเงินที่โจทก์ได้รับจากบริษัทเดอเกรเมองค์เป็นเงินที่มอบให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีวันเกิดและทำบุญบ้านหรือเพื่อให้โจทก์ทำบุญกุศล หากพิเคราะห์เหตุผลแล้ว บริษัทเดอเกรมองค์คงจะไม่ให้เงินจำนวนถึง ๑๘ ล้านเศษ ซึ่งเป็นจำนวนมากมายแก่โจทก์เพราะเหตุดังโจทก์อ้าง กรณีน่าเชื่อว่าบริษัทเดอเกรมองค์เป็นผู้รับประมูลวางท่อประปาในเขตกรุงเทพมหานครซึ่งเป็นงานนโยบายของรัฐบาลซึ่งขณะนั้นจอมพลสฤษดิ์เป็นนายกรัฐมนตรี โจทก์เป็นแม่ยามจอมพลสฤษดิ์และขณะนั้นเป็นผู้มีอิทธิพลในวงการเมืองและวงราชการ บริษัทเดอเกรมองค์จึงให้เงินจำนวนี้แก่โจทก์เพื่อการที่บริษัทเดอเกรมองค์ได้รับทำการวางท่อน้ำประปาดังกล่าว เงินได้จำนวนนี้จึงเป็นเงินได้จากการอื่น พึงประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๘) ไม่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๒ ๓. สลากออมสินพิเศษเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์หรือไม่ โจทก์มีตัวโจทก์ นางจงกลนีและสิบเอกโนรี เบิกความฟังได้ว่าการที่โจทก์ซื้อสลากออมสินพิเศษนี้ โจทก์มีความประสงค์ยกให้แก่เด็ที่มีชื่อในสลากนั้นทุกคน เพราะได้เขียนไว้ในใบขอฝากว่า ฝากเพื่อเด็กที่กล่าวชื่อแล้ว และโจทก์เป็นผู้เลี้ยงเด็กดังกล่าวไว้ทุกคน หากโจทก์ไม่ประสงค์จะให้เป็นกรรมสิทธิ์แก่เด็กที่มีชื่อในสลากนั้นแล้ว โจทก์คงจะไม่เขียนระบุชื่อเด็กไว้เช่นนั้น จำเลยไม่มีพยานนำสืบหักล้าง จึงฟังได้ว่าสลากออมสินพิเศษมิใช่เป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์ต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่ประเมินไว้ ๔. เงินที่มีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ โจทก์นำสืบว่ายอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นนั้น มีเงินซึ่งมีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์คือนางพยอมเป็นเงิน ๑,๖๐๐,๐๐๐ บาท ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๑ และ ๗๕ หายทินเป็นเงิน ๘๐,๐๐๐ บาท นายกฤษณ์ หุ้นส่วนผู้จัดการห้างหุ้นส่วนจำกัดกฤษณะก่อสร้าง เป็นเงิน ๓๒๔,๐๐๐ บาท นายชาญกรรมการบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด เป็นเงิน ๘๐๐,๐๐๐ บาท นายเสนาะผู้จัดการห้างหุ้นส่วนจำกัดปืนพรานเป็นเงิน ๓๐๐,๐๐๐ บาท นายจำนงค์เป็นเงิน ๑,๔๓๘,๗๐๐ บาท นาอิวเต็ก เป็นเงิน ๗๐๐,๐๐๐ บาท ขุนธำรงค์เป็นเงิน ๒๑๐,๐๐๐ บาท ท่านผู้หญิงวิจิตราเป็นเงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว ข้อที่ว่านายทิน นายกฤษณ์ใช้หนี้เงินยืมนั้นไม่มีเอกสารเป็นพยานหลักฐาน คงมีแต่นายทินและนายกฤษณ์เบิกความลอย ๆ ว่าใช้หนี้เงินยืมที่นายชาญใช้หนี้เงินยืมนั้น โจทก์มิได้นำสืบนายชาญ สืบแต่นายวันหรือวรรณทนายความประจำบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด นายวันเข้าใจเอาเองว่าเป็นเงินที่นายชาญใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ รายนายเสนาะก็เช่นกัน ไม่มีเอกสารเป็นพยานหลักฐานว่าเป็นการใช้หนี้เงินยืม มีแต่นายเสนาะเบิกความลอย ๆ รายนา จำนงค์นั้น โจทก์มิได้นำสืบนายจำนงค์ คงมีแต่พันเอกทินเป็นพยานอ้างว่ายืมเงินจำนวนดังกล่าวให้นายจำนงค์ ต่อมานายจำนงค์ชำระคืนให้โจทก์ เป็นการเลื่อนลอยไม่เป็นหลักฐานสำหรับรายนายอิวเต็กนั้น โจทก์ชี้แจงไว้ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๕ ว่า เป็นการชำระหนี้เงินยืม แต่ปรากฏจากคำเบิกความนายอิวเต็กว่าเป็นหนี้เงินค่ามัดจำซื้อตลาด จึงฟังอย่างที่โจทก์อ้างไม่ได้ ส่วนรายขุนธำรงค์พันธ์ภักดีนั้น ปรากฏว่าผู้ที่ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์คือภริยาของขุนธำรงค์พันธ์ภักดี แต่โจทก์มิได้นำสืบ ศาลฎีกาเห็นว่า เฉพาะข้อที่โจทก์อ้างว่าบุคคลที่ได้หยิบยกขึ้นวินิจฉัยข้างต้นใช้หนี้เงินยืมโจทก์ รับฟังไม่ได้ คงเหลือแต่การชำระหนี้เงินยืมอีก ๒ รายคือ รายนางพยอม เงิน ๑,๖๐๐,๐๐๐ บาท และรายท่านผู้หญิงวิจิตรา เงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว รายนางพยอมนั้นโจทก์มีโจทก์นางจงกลนี นางพยอม และคุณหญิงอารีเบิกความว่าเงินจำนวนดังกล่าวนางพยอมใช้หนี้เงินที่นางพยอมและคุณหญิงอารียืมไปซื้อที่ดินจากคุณหญิงบุบผา เป็นการยืมกันในระยะเวลาสั้นในระหว่างผู้ที่สนิทสนมและไว้วางใจกัน แม้โจทก์จะไม่มีหลักฐานการกู้เงินเป็นหนังสือ ก็หาขัดกับเหตุผลไม่ จำเลยไม่มีพยานสืบหักล้าง จึงฟังได้ว่าเงินจำนวนนี้เป็นเงินใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ มิไช่เงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๐ (๘) จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ สำหรับรายท่านผู้หญิงวิจิตรานั้น โจทก์นางจงกลนีและท่านผุ้หญิงวิจิตราเบิกความว่าเป็นเงินที่โจทก์ออกทดรองให้จอมพลสฤษดิ์เพื่อซื้อที่ดิน ต่อมาจอมพลสฤษดิ์ใช้คืนโจทก์ เห็นว่าโจทก์มีต้นขั้วเช็คเอกสาร จ.๑๘๗ คือเช็คเลขทึ่ XA ๙๒๙๑๗๘ เงิน ๑๐๙,๐๐๐ บาท และเลขที่ XA ๙๒๙๑๗๙ เงิน ๑,๒๗๑,๐๐๐ บาท เป็นพยานหลักฐานแสดงว่าโจทก์จ่ายเงินให้จอมพลสฤษดิ์ไปจริง ต้นขั้วเช็คดังกล่าวได้บันทึกไว้ว่าแลกเช็คค่านายหน้า ค่ามัดจำ เงินสดผู้ขาย และว่าแลกเช็คของท่านนายก ซื้อที่โรงงานทอผ้าไหม ฉะนั้น จึงฟังได้ว่าโจทก์ได้ให้ท่านผู้หญิงวิจิตราหรือจอมพลสฤษดิ์ยืมเงินจำนวนดังกล่าวไปจริงโดยออกทดรองให้ในการซื้อที่ดิน ต่อมาจอมพลสฤษดิ์จึงใช้เงินจำนวนดังกล่าวคืนโจทก์ ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๖ ซึ่งมีจำนวนเงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ตรงตามต้นขั้วเช็คที่โจทก์จ่ายไป เงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินใช้หนี้เงินยืม ไม่เป็นเงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๐ (๘) จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ปัญหาต่อไปคือยอดเงินบริจาคค่าการกุศลตามรายการอันดับที่ ๓ บัญชีหมายเลข ๓ และ ๔ ท้ายหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ๑ และ ๒ ท้ายฟ้องที่เจ้าพนักงานประเมินนำเอามาประเมิน และศาลชั้นต้นมิให้นำมาประเมินภาษีนั้นถูกต้องหรือไม่ เห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินและจำเลยที่ ๕ ได้ใช้วิธีประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๙ และถือหลักการพิจารณาทำการประเมินจากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ เมื่อโจทก์จ่ายเงินตามรายการดังกล่าวออกไปแล้วจะเอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิไม่ได้ ที่ศาลชั้นต้นให้ตัดยอดเงินรายการอันดับ ๓ ซึ่งเป็นเงินบริจาคการกุศลออกเสียทั้งหมดในบัญชีหมาย ๓ และ ๔ มิให้เอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิเพื่อคำนวณภาษี ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ปัญหาว่าสิทธิเรียกร้องเพื่อเอาค่าภาษีเงินได้สำหรับปี พ.ศ.๒๔๙๗ ขาดอายุความหรือไม่ พิเคราะห์แล้วประมวลรัษฎากรมาตรา ๕๖ บัญญัติว่าให้บุคคลทุกคนเว้นบุคคลบางประเภทยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินที่ตนได้รับระหว่างปีภาษีที่ล่วงมาแล้วพร้อมทั้งข้อความอื่น ๆ ภายในเดือนกุมภาพันธ์ทุก ๆ ปี ซึ่งกรณีของโจทก์สำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ โจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินสำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ ภายในเดือนกุมภาพันธ์ ๒๔๙๘ เมื่อโจทก์ไม่ยื่นภายในกำหนดสิทธิเรียกร้องของจำเลยที่จะเรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์ย่อมบังคับกันได้ตั้งแต่วันที่ ๑ มีนาคม ๒๔๙๘ จำเลยจะต้องเรียกร้องภาษีเอากับโจทก์ภายในวันที่ ๑ มีนาคม ๒๕๐๘ แต่ปรากฏว่าาเจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งและเรียกร้องให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้สำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ เมื่อวันที่ ๔ มิถุนายน ๒๕๐๘ เกิน ๑๐ ปีแล้ว สิทธิเรียกร้องนี้จึงขาดอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๖๗ แม้เจ้าพนักงานประเมินเพิ่งทราบถึงเหตุที่โจทก์ไม่ยื่นแบบรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินเมื่อปี พ.ศ.๒๕๐๗ และจำเลยออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนและประเมินเรียกเก็บภาษีไปยังโจทก์เมื่อวันที่ ๔ มิถุนายน ๒๕๐๘ ก็ตาม การออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนหาใช่เป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดลงดังที่บัญญัติไว้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๗๓ ไม่ ปัญหาเรื่องเจ้าพนักงานประเมินเรียกร้องให้โจทก์ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีก ๒ เท่าตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๒๖ นั้น ศาลชั้นต้นเห็นสมควรให้โจทก์เสียเงินเพิ่มขึ้นอีก ๑ เท่าจำนวนเงินภาษีอากรซึ่งจำเลยเห็นชอบด้วย มิได้ฎีกาข้อนี้ โจทก์แก้ฎีกามาแต่เพียงว่าการปรับเพิ่มภาษีที่จำเลยปรับมาไม่ถูกต้องและต้องยกเลิกจนกว่าจำเลยที่ ๕ และเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้จะหาเงินได้สุทธิที่แท้จริงได้แล้ว จึงจะพิจารณาการปรับภาษีเอาแก่โจทก์นั้น ศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อปราฏว่าโจทก์มิได้เคยยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๒๓ ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินภาษีเรียกเงินเพิ่มจากจำนวนเงินภาษีอากรจากโจทก์จึงชอบด้วยมาตรา ๒๒ แล้ว จึงไม่จำต้องยกเลิกการปรับภาษีเพิ่มดังที่โจทก์แก้ฎีกา เพราะการเสียเงินเพิ่ม ๑ เท่าตามที่ศาลชั้นต้นกำหนดนั้นก็คิดจากจำนวนเงินภาษีอากรที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องประเมินใหม่เท่านั้น ปัญหาว่าจำเลยมีอำนาจทำการยึดทรัพย์สินของโจทก์มาชำระค่าภาษีรายนี้หรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากรมาตรา ๑๒ บัญญัติว่า "ภาษีอากรซึ่งต้องเสียตามลักษณะนี้ ถ้าเมื่อถึงกำหนดชำระแล้วมิได้เสีย ให้ถือเป็นภาษีอากรค้างเพื่อให้ได้รับชำระค่าภาษีอากรค้าง ให้เป็นอำนาจของข้าหลวงประจำจังหวัดหรือนายอำเภอ โดยเฉพาะที่จะสั่งยึดและสั่งขายทอดตลาดทรัพย์สินของผู้ต้องรับผิดเสียภาษีอากร . . . ." เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้รับแจ้งให้นำเงินภาษีไปเสีย โจทก์ไม่ไปเสียตามกำหนดและจะต้องเสียภาษีเพิ่มตามมาตรา ๒๗ เช่นนี้ เงินที่โจทก์จะต้องชำระจึงเป็นภาษีอากรค้าง จำเลยที่ ๖ ในฐานะผู้ว่าราชการจังหวัดพระนครจึงมีอำนาจสั่งยึดทรัพย์สินของโจทก์ได้ ปรากฏว่าการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ มีข้อที่จะต้องแก้ไขในรายการตัวเลขเงินที่จะนำมาคำนวณเป็นเงินได้พึงประเมินเพียงบางส่วนไม่มากนัก จึงยังไม่สมควรที่จะสั่งเพิกถอนการยึดทรัพย์ของโจทก์ เพราะหากมีการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ใหม่และทรัพย์สินที่ยึดมีมูลค่าเกินกว่าจำนวนเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่ม ๑ เท่าแล้ว ทรัพย์สินที่ยึดไว้ส่วนที่เกินกว่าจำนวนเงินค่าภาษีดังกล่าวก็ต้งอคืนให้โจทก์ไปอยู่นั่นเอง เมื่อได้วินิจฉัยมาแต่ต้นแล้วว่าการที่เจ้าพน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1261/2520นางประเทียบ ชลทรัพย์โจทก์กรมสรรพากร กับพวกล. ป.พ.พ. ม. 167 ป.รัษฎากร ม. 12, ม. 23, ม. 26, ม. 27, ม. 40, ม. 42, ม. 49 ป.วิ.พ. ม. 172โจทก์กล่าวอ้างมาในฟ้องแล้วว่ามีเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นรวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมิน ของจำเลยประเมินเรียกเก็บจากโจทก์ แม้โจทก์จะมิได้กล่าวถึงรายละเอียดว่าเงินได้ที่ได้รับยกเว้นตามมาตรา 47 แต่ละข้อมีจำนวนเท่าใด ก็ไม่เป็นฟ้องที่เคลือบคลุม เพราะหนังสือแจ้งการประเมินของจำเลยก็มิได้แยกประเภทเงินได้ให้โจทก์ทราบ โจทก์จึงไม่สามารถจะบรรยายฟ้องได้ถูกต้อง โจทก์ไม่เคยยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้เป็นเวลา 10 ปี ซึ่งตลอดเวลาดังกล่าวโจทก์มีเงินได้เพิ่มขึ้นเป็นจำนวนมาก ย่อมเป็นการยากที่เจ้าพนักงานประเมินจะแยกประเภทเงินได้พึงประเมินของโจทก์ว่าอยู่ประเภทใด และโจทก์เองก็ไม่อาจชี้แจงได้ทั้งหมด ดังนั้น เจ้าพนักงานประเมินย่อมใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 กำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ขึ้น โดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์มาเป็นหลักในการประเมินได้ แต่การประเมินตามมาตรา 49 นี้ จะใช้จำนวนเงินได้สุทธิที่กำหนดขึ้นดังกล่าวมาคิดคำนวณภาษีเอากับโจทก์เสียทีเดียวหาได้ไม่ จะต้องคำนึงถึงว่าเงินได้สุทธินั้นอยู่ในประเภทเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 หรือไม่มีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 42 หรือไม่ ทั้งยังต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ, 43, 44, 45, 46 และ 47 เสียก่อน เงินค่าขายที่ดินซึ่งเป็นทรัพย์สินที่โจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไรเป็นเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้น ตามมาตรา 42 (4) ส่วนเงินที่บริษัท ด. ให้โจทก์เพื่อที่จะได้รับทำการวางท่อน้ำประปา เนื่องจากโจทก์เป็นแม่ยายของผู้มีอิทธิพลในวงการเมืองและวงราชการ ถือว่าเป็นเงินได้จากการอื่น พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) ไม่ได้รับยกเว้นตามมาตรา 42 สำหรับเงินที่โจทก์ได้รับเนื่องจากการใช้หนี้เงินยืม ไม่เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 (8) เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยใช้วิธีประเมินตามมาตรา 49 และถือหลักการพิจารณาจากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในความครอบครองของโจทก์ ดังนั้น ยอดเงินบริจาคค่าการกุศลอันเป็นเงินที่โจทก์จ่ายออกไปแล้ว จึงเอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิไม่ได้ โจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินสำหรับปีภาษี พ.ศ.2497 ภายในเดือนกุมภาพันธ์ 2498 เมื่อโจทก์ไม่ยื่นภายในกำหนดสิทธิเรียกร้องของจำเลยที่จะเรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์ ย่อมบังคับได้ตั้งแต่วันที่ 1 มีนาคม 2498 จำเลยจะต้องเรียกร้องภาษีเอากับโจทก์ภายในวันที่ 1 มีนาคม 2508 แต่เจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งและเรียกร้องให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้สำหรับปีภาษี 2497 เมื่อวันที่ 4 มิถุนายน 2508 เกิน 10 ปีแล้ว สิทธิเรียกร้องจึงขาดอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่ง มาตรา 167 เมื่อโจทก์ไม่เคยยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 23 ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเงินเพิ่มจากโจทก์ 1 เท่าของจำนวนภาษี จึงชอบด้วยมาตรา 26 แล้ว มิใช่ว่าจะต้องรอให้หาเงินได้สุทธิที่แท้จริงเสียก่อนจึงจะพิจารณาปรับเพิ่มภาษีเอาแก่โจทก์ได้ เพราะการเสียเงินเพิ่ม 1 เท่าดังกล่าว คิดจากจำนวนเงินภาษีอากรที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องประเมินใหม่เท่านั้น สำหรับเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ตามมาตรา 27 นั้น ก็ปรากฏว่าโจทก์ไม่นำเงินภาษีไปชำระภายใน 30 วัน ตามหนังสือแจ้งการประเมิน จำเลยจึงมีคำสั่งให้โจทก์เสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ได้ และเงินภาษีที่โจทก์จะต้องชำระหนี้ถือว่าเป็นภาษีอากรค้าง ตามมาตรา 12 ซึ่งจำเลยที่ 6 ในฐานะผู้ว่าราชการจังหวัดมีอำนาจสั่งยึดทรัพย์สินของโจทก์ได้โจทก์ฟ้องว่า จำเลยประเมินภาษีเงินได้จากโจทก์โดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย เอาเงินตามรายการซึ่งได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๒ ถึง ๔๗ รวมเข้าไปด้วย บางรายการผู้จ่ายก็หักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายแล้ว โจทก์ไม่ต้องจ่ายซ้ำอีกตามมาตรา ๕๐ บางรายการก็เป็นเงินของผู้อื่นฝากไว้กับโจทก์ หรือเป็นเงินที่โจทก์ได้รับตามขนบธรรมเนียมประเพณีและบางรายการโจทก์ไม่หักค่าใช้จ่ายให้ ตามพระราชกฤษฎีกาที่ออกโดยมาตรา ๔๒ ทวิ มาตรา ๔๓ ถึงมาตรา ๔๖ ภาษีและเงินเพิ่มที่เรียกในปี พ.ศ.๒๔๙๗ ก็ขาดอายุความจึงขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยทั้ง ๙ ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษาเปลี่ยนแปลงการประเมินภาษีของจำเลยเพียงบางรายการและให้คำนวณภาษีเงินได้ใหม่ เงินเพิ่มภาษีตามมาตรา ๒๖ ให้เพิ่มเพียงอนุโลม ซึ่งในกรณีของโจทก์นี้ต้องนำมาตรา ๒๓ และ ๒๔ มาใช้โดยอนุโลม กล่าวคือ มาตรา ๒๔ บัญญัติความว่าเจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินเงินภาษีอากรและแจ้งจำนวนภาษีอากรต้องชำระไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากรซึ่งการประเมินในเมื่อไม่ปรากฏข้อความแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่นโดยชัดแจ้งก็ต้องอยู่ในบังคับของมาตรา ๓๙ และ ๔๐ ที่ว่าด้วยความหมายและประเภทของเงินได้พึงประเมินนั้น คือจะต้องนำมาเป็นหลักประกอบในการพิจารณาทำการประเมินตามมาตรา ๔๙ ด้วย ทั้งเมื่อพิจารณามาตรา ๔๘ ที่บัญญัติว่าเงินได้พึงประเมินต้องเสียภาษีเงินได้ดังต่อไปนี้ (๑) เงินได้พึงประเมินเมื่อได้หักตามมาตรา ๔๒ ทวิ ถึงมาตรา ๔๗ (ค่าใช้จ่ายและค่าลดหย่อน) แล้วเหลือเท่าใดเป็นเงินได้สุทธิ ต้องเสียภาษีในอัตราตามที่กำหนดในบัญชี ฯลฯ ด้วยแล้ว จึงแสดงชัดขึ้นว่าการประเมินภาษีเงินได้จากโจทก์นั้น แม้จะใช้วิธีการกำหนดเงินได้สุทธิตามมาตรา ๔๙ ก็ตาม แต่ก็จะใช้จำนวนเงินได้สุทธิที่กำหนดขึ้นมาคิดคำนวณภาษีเอากับโจทก์เสียทีเดียวหาได้ไม่ และเจ้าพนักงานประเมินจะคิดคำนวณภาษีเงินได้จากโจทก์ก็แต่เฉพาะเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ เท่านั้น โดยอาจทราบได้จากการที่หมายเรียกโจทก์มาไต่สวนและออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้โจทก์หรือพยานนำบัญชีหรือพยานหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ดังที่บัญัติตามมาตรา ๒๓ ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ถือเอาจำนวนเงินที่กำหนดขึ้นและถือเอาเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ทั้งหมดมาคำนวณภาษีจากโจทก์จึงยังไม่ถูกต้อง เพราะนอกจากเหตุผลดังกล่าวข้างต้นแล้ว มาตรา ๔๒ ยังบัญญัติอีกว่าเงินได้พึงประเมินรวมหลายประเภท ให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีซึ่งจะต้องหักออกเสียก่อนคำนวณภาษี ด้วยเหตุดังวินิจฉัยมา ศาลฎีกาเห็นว่าการที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ โดยกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิของโจทก์จากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์เป็นเงินได้พึงประเมินโดยมิได้พิจารณาถึงว่าเงินได้สุทธิดังกล่าว มีเงินได้ประเภทที่มิใช่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๓๙, ๔๐ รวมอยู่ด้วยหรือไม่ มีเงินได้ที่ได้รับยกเว้นมิต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ หรือไม่ และแม้เจ้าพนักงานประเมินจะได้หักเงินค่าลดหย่อนตามมาตรา ๔๗ ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข ๑ บัญชีหมายเลข ๓ และเอกสารหมายเลข ๒ บัญชีหมายเลข ๔ ก็ยังไม่ครบถ้วนตามที่มาตรา ๔๘ บัญญัติไว้ ย่อมทำให้จำนวนเงินได้พึงประเมินมียอดจำนวนเงินสูงมากเกินความเป็นจริงไม่ถูกต้งอตามประมวลรัษฎากรและไม่เป็นธรรมแก่โจทก์ เป็นเหตุให้โจทก์จะต้องรับภาระเสียภาษีเงินได้มากกว่าเงินที่โจทก์มีอยู่ซึ่งหม่อมเจ้านิพันธ พันธุดิศพยานโจทก์ และเป็นประธานคณะกรรมการตรวจสอบภาษีเกี่ยวข้องกับการประเมินภาษี โจทก์เบิกความว่าการเรียกเก็บภาษี ๑ เท่า ได้ยอดเงินเท่าใดแล้ว จึงให้คิดเงินเพิ่มตามมาตรา ๒๗ อีกร้อยละ ๒๐ โจทก์และจำเลยทั้งหมดอุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่า การประเมินภาษีเงินได้ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบ ให้เพิกถอน และให้เพิกถอนการยึดทรัพย์ของโจทก์แล้วมอบคืนโจทก์ไป จำเลยทั้งหมดฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "คดีมีปัญหาว่าการคำนวณภาษีเงินได้เอากับโจทก์ถูกต้องตามประมวลรัษฎากรหรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์เห็นว่าเนื่องจากโจทก์ไม่เคยยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้เป็นเวลา ๑๐ ปี คือตั้งแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ และนับแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ตลอดมา โจทก์มีเงินได้เพิ่มขึ้นเป็นจำนวนมากมาย ย่อมเป็นการยากที่เจ้าพนักงานประเมินจะแยกประเภทเงินได้พึงประเมินของโจทก์ได้ว่าอยู่ประเภทใด แม้เมื่อเรียกโจทก์มาไต่สวนชี้แจง โจทก์เองก็ไม่อาจชี้แจงได้ทั้งหมด เพราะเป็นเวลานานปี ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๙ โดยอธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติแล้ว กำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์โดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์มาเป็นหลักในการประเมินเพราะเจ้าพนักงานประเมินได้ตัวเลขเงินได้ และมูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ และอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ได้มาเพิ่มขึ้นทุกปีตั้งแต่ พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ โดยมีหลักฐานแห่งการได้มาอย่างแน่นอนและในการที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ดังกล่าวนี้ เจ้าพนักงานประเมินก็ได้ทำการไต่สวนโจทก์และให้โจทก์มีโอกาสชี้แจงตามบัญชีรายละเอียดเงินฝากธนาคารซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้มาจากการตรวจสอบไต่สวนตามมาตรา ๒๓ และ ๒๔ จึงเป็นวิธีการบัญญัติที่ชอบด้วยประมวลรัษฎากรโดยเฉพาะมาตรา ๔๙ นั้นแล้ว แต่ปัญหาวิธีการคำนวณภาษีตามฎีกาจำเลยกล่าวว่าเมื่อกำหนดเงินได้สุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๙ แล้ว ปัญหาเงินได้พึงประเมินที่ประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ ยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้จึงหมดไปนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากร มาตรา ๓๙ บัญญัติว่า ในหมวดนี้เว้นแต่ข้อความจะแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่น "เงินได้พึงประเมิน" หมายความว่าเงินได้อันเข้าลักษณะพึงเสียภาษีในหมวดนี้ เงินได้ที่กล่าวนี้ให้หมายความรวมตลอดถึงทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน มาตรา ๔๐ บัญญัติว่า เงินได้พึงประเมินนั้นคือเงินได้ประเภทต่อไปนี้ซึ่งมีอยู่ ๘ ประเภทตั้งแต่อนุมาตรา ๑ ถึง ๘ ฉะนั้นเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดตามความมาตรา ๔๙ จึงหาใช่เงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา ๓๙ ไม่ เพราะเงินได้ที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นโดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ อาจมีเงินได้ประเภทที่มิต้องเอามาประเมินภาษีแก่โจทก์ตามมาตรา ๔๒ รวมอยู่ด้วย เมื่อพิเคราะห์ข้อความตอนท้ายของมาตรา ๔๙ ที่บัญญัติว่าให้นำบทบัญญัติ มาตรา ๑๙ ถึง ๒๖ มาใช้บังคับโดยดังที่เจ้าพนักงานประเมินทำแก่โจทก์ไม่ใช่เป็นการเก็บภาษี แต่เป็นการริบราชบาตรซึ่งจะต้องเสียมากกว่าเงินที่โจทก์มีอยู่ การประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินที่แจ้งให้โจทก์นำเงินไปชำระจึงไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงและตามกฎหมาย โจทก์จึงมิควรต้องเสียภาษีเงินได้ตามจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งไป ศาลฎีกาเห็นวาการไต่สวนของเจ้าพนักงานประเมินตามความในมาตรา ๒๓ แห่งประมวลรัษฎากรก็มุ่งจะตรวจสอบว่าในปี พ.ศ.๒๔๙๗ ถึง พ.ศ.๒๕๐๖ แต่ละปีโจทก์มีเงินเดือนหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ที่เพิ่มขึ้นเท่าใดแล้ว กำหนดเป็นเงินได้สุทธิขึ้นโดยหักค่าลดหย่อนให้โจทก์เฉพาะตามที่บัญญัติในประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๗ แล้ว ถือเอาว่าเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ตามมาตรา ๔๙ แล้ว จึงคำนวณภาษีตามมาตรา ๔๘ โดยมิได้คำนึงว่าเงินได้สุทธิของโจทก์ดังกล่าวอยู่ในประเภทเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ หรือไม่ และมีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ และต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๒ ทวิหรือไม่ และมิได้พิจารณาหักเงินได้พึงประเมินตาม มาตรา ๔๓, ๔๔, ๔๕ และ ๔๖ ซึ่งศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วยกับข้อวินิจฉัยของศาลชั้นต้นที่ว่าเมื่อเจ้าพนักงานประเมินกำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ตามมาตรา ๔๙ แล้ว ปัญหาที่จะต้องหักเงินที่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ ก็เป็นอันหมดไปและที่วินิจฉัยว่าไม่ต้องคำนึงถึงการหักรายจ่ายออกจากเงินได้ก่อนตามมาตรา ๔๒ ทวิ ถึงมาตรา ๔๗ นอกจากค่าลดหย่อนส่วนตัวตามมาตรา ๔๗ ซึ่งศาลฎีกาได้วินิจฉัยมาแล้วข้างต้นว่าเจ้าพนักงานประเมินจะต้องปฏิบัติตามบทบัญญัติในประมวลรัษฎากรที่ยกขึ้นอ้างไว้แล้ว เพราะฉะนั้นจึงเห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ กำหนดเงินได้พึงประเมินของโจทก์สูงกว่าความเป็นจริง เป็นเหตุให้การคำนวณภาษีเงินได้เอาแก่โจทก์ไม่ถูกต้องตามประมวลรัษฎากร คำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ ที่ให้โจทก์ชำระเงินภาษีตามเอกสารหมาย ๑ บัญชีหมายเลข ๓ และเอกสารหมายเลข ๒ บัญชีหมายเลข ๔ ท้ายฟ้องจึงไม่ถูกต้อง คดีมีปัญหาว่าจำนวนเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดตามมาตรา๔๙ มีเงินได้ที่โจทก์ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๔๒ ตามฟ้องข้อ ๔ (๒) หมายอักษร ก.ข.ค.ง.จ.ฉ. และ ช. รวมอยู่ด้วยหรือไม่ กับมีเงินและสลากออมสินพิเศษของบุคคลอื่น รวมทั้งเงินที่มีผู้ให้ทำบุญกุศลและเงินใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่ต้องหักเสียก่อนหรือไม่ โดยในเบื้องต้นมีปัญหาเรื่องเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นตามที่จำเลยฎีกาว่าเคลือคลุมด้วยนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าโจทก์กล่าวอ้างมาในฟ้องแล้ว แม้โจทก์จะมิได้กล่าวถึงรายละเอียดว่าเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๗ แต่ละข้อมีจำนวนเงินเท่าใด ก็หาเป็นฟ้องที่เคลือบคลุมไม่ เพราะหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้พร้อมรายการประเมินภาษีเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๖ และ ๑๐ ที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ทราบ ก็มิได้แยกประเภทเงินได้ให้โจทก์ทราบ โจทก์จึงไม่สามารถจะบรรยายในฟ้องได้ถูกต้อง เพียงแต่โจทก์กล่าวในฟ้องว่ามีเงินที่ได้รับการยกเว้น หมาย ก.ข.ค.ง.จ.ฉ. และ ข. รวมอยู่ด้วยก็เป็นการเพียงพอแล้ว โจทก์อ้างในฟ้องว่ามีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ รวมอยู่ด้วย คือ ก. ดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาลและดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารในราชอาณาจักร ข. การขายทรัพย์สินอันเป็นมรดกของโจทก์ การขายทรัพย์สินซึ่งโจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร ค. เงินที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยา เงินที่ได้รับจากการรับมรดก และเงินที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี ง. เงินรางวัลสลากกินแบ่งและสลากออมสินของรัฐบาล จ. เงินส่วนแบ่งกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลและเงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา ๔๐ (๔) (ข)(ง)(จ) หรือ (ฉ) ซึ่งได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่มีหน้าที่เสียภาษีอย่างบุคคลธรรมดา ฉ. เงินได้อื่นตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฏกระทรวงตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๒ อนุมาตรา ๑๗ ช. เงินที่ได้รับมาโดยการสมทบทำบุญกุศลหรือให้โดยเสน่หาไม่มีสิ่งตอบแทน ซึ่งจะได้แยกวินิจฉัยเป็นข้อ ๆ ไปตามที่คู่ความนำสืบว่าฟังได้เพียงไรหรือไม่ ก. ดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาลฟังไม่ได้ว่า โจทก์มีเงินได้จากดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาล สำหรับดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารในราชอาณาจักรนั้นหากมีโจทก์ก็ได้รับยกเว้นเฉพาะปีภาษี พ.ศ.๒๕๐๕ ตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ ๑๘) พ.ศ.๒๕๐๔ มาตรา ๕ ปรากฏว่าดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารสำหรับปีภาษี ๒๕๐๕ ตลอดมา เจ้าพนักงานประเมินมิได้คิดมารวมคำนวณภาษีเอากับโจทก์ ข. การขายทรัพย์สินอันเป็นมรดกของโจทก์ปรากฏว่าไม่มีเงินได้นี้ส่วนการขายทรัพย์สินซึ่งโจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร โจทก์นำสืบว่ามีเงินได้จำนวนนี้ปนอยู่ด้วย คือเงินค่าขายที่ดินให้แก่บริษัทไม้ขีดไฟกรุงเทพฯ จำกัด เป็นจำนวนเงิน ๙๔,๐๙๐ บาท ตามเอกสารหมาย จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๒ ซึ่งจำเลยก็ยอมรับมาในฎีกาว่ามีจริง แต่เถียงว่าโจทก์ไม่ได้แจ้งเงินได้จำนวนนี้ว่าได้มาจากการขายทรัพย์สินของโจทก์ จึงถือได้ว่าเงินที่ขายที่ดินเป็นทรัพย์สินของโจทก์ที่เพิ่มขึ้น เห็นว่าเงินค่าขายที่ดินดังกล่าวเป็นเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๒ อนุมาตรา๙ จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ค. เงินที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยาและเงินที่ได้รับจากการรับมรดก ฟังไม่ได้ว่ามีเงินจำนวนนี้ปนอยู่ด้วย สำหรับเงินที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี พิเคราะห์แล้วพยานโจทก์ไม่พอฟังว่าในงานวันเกิดของโจทก์ก็ดี ในงานปีใหม่ที่โจทก์จัดขึ้นก็ดี มีผู้ใดให้โจทก์โจทก์บ้าง ปรากฏว่าเมื่อมีการให้เงินเพราะเหตุดังกล่าว ได้มีการจดไว้ในบัญชี แต่ก็ไม่ปรากฏว่าโจทก์มีบัญชีเป็นพยานแสดงต่อศาล โจทก์สืบได้แต่เพียงว่ามีผู้ให้เงินเพียงเท่านี้ไม่พอฟังว่ามีเงินที่โจทก์ได้รับโดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณีรวมอยู่ด้วย ง. เงินรางวัลสลากกินแบ่งและสลากออมสินของรัฐบาลไม่มี จ. เงินส่วนแบ่งกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลและเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๔)(ข)(ง)(จ) หรือ (ฉ) ซึ่งได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่เสียภาษีอย่างบุคคลธรรมดา เงินจำนวนนี้เจ้าพนักงานประเมินได้หักให้แล้วในรายการที่ ๗ ตามบัญชีหมายเลข ๓ และ ๔ ท้ายฟ้องโจทก์ ฉ. เงินได้อื่นตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฏกระทรวงตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๒ อนุมาตรา ๑๗ ไม่มี ช. เงินที่ได้รับมาโดยการสมทบทำบุญกุศล หรือให้โดยเสน่หา พิเคราะห์แล้วโจทก์นำสืบฟังได้แต่เพียงว่า มีผู้บริจาคเงินให้โจทก์เพื่อสมทบทำบุญกุศลในการทอดกฐินแต่ใครจะบริจาคเป็นจำนวนเงินเท่าใด ยังรับฟังไม่ได้ อย่างไรก็ดีศาลฎีกาเห็นว่าเงินที่มีผู้บริจาคสมทบทำบุญกุศลนี้เมื่อโจทก์ได้รับมาก็ต้องจ่ายออกไปในการทำบุญกุศลตามเจตนาของผู้ให้ ฉะนั้น เงินที่โจทก์อ้างว่ามีผู้ให้ทำบุญกุศลหรือให้โดยเสน่จึงมิได้รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้น ปัญหาต่อไปมีว่ามีเงินและสลากออมสินพิเศษดังต่อไปนี้รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดหรือไม่ คือ ๑. เงินที่พันโทสุรัตน์ และนายสงวนฝากโจทก์ไว้ ๒. เงินที่บริษัทเดอเกรมองค์ทำบุญกุศลในโอกาสทำบุญบ้านและงานวันเกิดตามขนบธรรมเนียมประเพณี ๓. สลากออมสินพิเศษเป็นของโจทก์หรือเป็นของเด็กหญิงสุมล เด็กหญิงจุไร เด็กหญิงรัมภาวดี และเด็กชายสุรเดช ๔. เงินที่มีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว ๑. โจทก์อ้างว่าเงินฝากธนาคารออมสินตามบัญชีหมายเลข ๔๕๔๐ ในนามของโจทก์จำนวนเงิน ๑,๐๑๖,๑๖๘.๓๒ บาท เอกสาร จ.๑๘๙ เป็นเงินของพันโทสุรัตน์บุตรชายโจทก์ซึ่งฝากธนาคารออมสินในนามของโจทก์ นอกจากโจทก์ นางจงกลนีบุตรสาวโจทก์ และพันโทสุรัตน์เบิกความยืนยันว่าเป็นเงินของพันโทสุรัตน์แล้ว โจทก์ยังมีนางกาญจนีพนักงานเงินชั้น ๑ ส่วนการธนาคารออมสินเบิกความว่า โจทก์ได้มาถามนางกาญจนีว่าพันโทสุรัตน์จะนำเงินมาฝากธนาคารออมสินทำอย่างไรจึงจะได้ดอกเบี้ยพิเศษ ซึ่งธนาคารออมสินให้โจทก์ร้อยละ ๘ ต่อปี นางกาญจนีแนะนำให้โจทก์เปิดบัญชีที่ ๒ ในนามของโจทก์ ด้วยเหตุนี้พันโทสุรัตน์จึงได้เซ็นเช็คสั่งจ่ายเงิน ๖๐๐,๐๐๐ บาทตามเอกสาร จ.๑๙๐ และพันโทสุรัตน์เป็นคนเขียนข้อความลงในใบฝากเงินเป็นเช็คเลขที่ เอ.๗๓๘๒๖๘ เงิน ๖๐๐,๐๐๐ บาทในต้นขั้วเอกสารหมาย จ.๑๗๘ แผ่นที่ ๑ ซึ่งตรงกับปลายขั้วที่พันโทสุรัตน์เขียนและเก็บไว้ที่ธนาคารออมสินเอกสารหมาย จ.๑๘๐ ต่อ ๆ มาปรากฏว่าพันโทสุรัตน์เป็นคนกรอกข้อความฝากเงินต่อธนาคารออมสินอีกหลายครั้งตามเอกสาร จ.๑๗๗ ซึ่งเป็นต้นขั้วและตามเอกสาร จ.๑๗๘ แผ่นที่ ๒ ถึง ๙ และหมาย จ.๑๗๘ ถึง จ.๑๘๕ ซึ่งเป็นปลายขั้วอยู่ที่ธนาคารออมสิน ศาลฎีกาเห็นว่าพยานหลักฐานโจทก์รับฟังได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าวเป็นเงินของพันโทสุรัตน์ที่อาศัยชื่อโจทก์เป็นเจ้าของบัญชีเงินฝาก จำเลยไม่มีพยานนำสืบหักล้าง ดังนั้น เงินจำนวนที่กล่าวแล้วซึ่งเจ้าพนักงานประเมินเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ส่วนหนึ่ง จึงมิใช่เงินได้พึงประเมิน จึงต้องตัดออกจากยอดเงินสุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ส่วนที่โจทก์อ้างว่านายสงวนฝากเงินจำนวน ๓ ล้านบาทเศษไว้กับโจทก์นั้น โจทก์มีแต่โจทก์และนายสงวนกับนางจงกลนีเบิกความลอย ๆ ปราศจากเอกสารอื่นใดที่จะประกอบให้รับฟังได้ ฉะนั้น เงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินได้พึงประเมินและรวมอยู่ในจำนวนเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ๒. เงินจำนวน ๑๘,๓๖๐,๐๐๐ บาท ซึ่งบริษัทเดอเกรมองค์ให้โจทก์ โจทก์อ้างว่าบริษัทเดอเกรมองค์มอบให้เพื่อให้โจทก์ทำบุญกุศลในโอกาสทำบุญบ้านและงานวันเกิด พิเคราะห์แล้วครั้งแรกเจ้าพนักงานประเมินให้โจทก์ชี้แจงถึงที่มาแห่งเงินจำนวนนี้ แต่โจทก์ก็ขอผัดการชี้แจงไป ศาลฎีกาเห็นว่าเงินจำนวนมากที่โจทก์ได้รับเช่นนี้นับว่าเป็นกรณีพิเศษที่โจทก์น่าจะคิดได้ในครั้งแรกว่าเป็นเงินได้มาอย่างไร การที่โจทก์ขอผัดน่าจะเป็นเพราะหากชี้แจงไปอาจต้องถูกประเมินภาษี แม้เมื่อเจ้าพนักงานประเมินยอมให้โจทก์ชี้แจงเป็นลายลักษณ์อักษรโจทก์ชี้แจงอ้างเหตุแตกต่างกับที่ให้การไว้กับพลตำรวจตรีชุมพล กล่าวคือโจทก์ชี้แจงไว้ตามเอกสารหมาย จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๖๓ ว่าได้รับเงินจำนวนนี้ไว้โดยมีผู้มีชื่อมอบให้โดยเสน่หาเป็นของขวัญเนื่องในพิธีวันเกิดและทำบุญบ้าน ครั้นเมื่อพลตำรวจตรีชุมพลสอบสวนโจทก์ โจทก์ให้การไว้ตามเอกสารหมาย จ.๓๐๑ ว่า ฝรั่งเอาเช็คใส่ซองไปให้ ๒ ครั้ง โดยเขียนที่ซองมีข้อความทำนองว่าให้ท่านไว้เพื่อทำการกุศลหรือสุดแต่จะเห็นสมควร เช่นนี้ จึงรับฟังไม่ได้ว่าเงินที่โจทก์ได้รับจากบริษัทเดอเกรเมองค์เป็นเงินที่มอบให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีวันเกิดและทำบุญบ้านหรือเพื่อให้โจทก์ทำบุญกุศล หากพิเคราะห์เหตุผลแล้ว บริษัทเดอเกรมองค์คงจะไม่ให้เงินจำนวนถึง ๑๘ ล้านเศษ ซึ่งเป็นจำนวนมากมายแก่โจทก์เพราะเหตุดังโจทก์อ้าง กรณีน่าเชื่อว่าบริษัทเดอเกรมองค์เป็นผู้รับประมูลวางท่อประปาในเขตกรุงเทพมหานครซึ่งเป็นงานนโยบายของรัฐบาลซึ่งขณะนั้นจอมพลสฤษดิ์เป็นนายกรัฐมนตรี โจทก์เป็นแม่ยามจอมพลสฤษดิ์และขณะนั้นเป็นผู้มีอิทธิพลในวงการเมืองและวงราชการ บริษัทเดอเกรมองค์จึงให้เงินจำนวนี้แก่โจทก์เพื่อการที่บริษัทเดอเกรมองค์ได้รับทำการวางท่อน้ำประปาดังกล่าว เงินได้จำนวนนี้จึงเป็นเงินได้จากการอื่น พึงประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๘) ไม่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา ๔๒ ๓. สลากออมสินพิเศษเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์หรือไม่ โจทก์มีตัวโจทก์ นางจงกลนีและสิบเอกโนรี เบิกความฟังได้ว่าการที่โจทก์ซื้อสลากออมสินพิเศษนี้ โจทก์มีความประสงค์ยกให้แก่เด็ที่มีชื่อในสลากนั้นทุกคน เพราะได้เขียนไว้ในใบขอฝากว่า ฝากเพื่อเด็กที่กล่าวชื่อแล้ว และโจทก์เป็นผู้เลี้ยงเด็กดังกล่าวไว้ทุกคน หากโจทก์ไม่ประสงค์จะให้เป็นกรรมสิทธิ์แก่เด็กที่มีชื่อในสลากนั้นแล้ว โจทก์คงจะไม่เขียนระบุชื่อเด็กไว้เช่นนั้น จำเลยไม่มีพยานนำสืบหักล้าง จึงฟังได้ว่าสลากออมสินพิเศษมิใช่เป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์ต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่ประเมินไว้ ๔. เงินที่มีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ โจทก์นำสืบว่ายอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นนั้น มีเงินซึ่งมีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์คือนางพยอมเป็นเงิน ๑,๖๐๐,๐๐๐ บาท ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๑ และ ๗๕ หายทินเป็นเงิน ๘๐,๐๐๐ บาท นายกฤษณ์ หุ้นส่วนผู้จัดการห้างหุ้นส่วนจำกัดกฤษณะก่อสร้าง เป็นเงิน ๓๒๔,๐๐๐ บาท นายชาญกรรมการบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด เป็นเงิน ๘๐๐,๐๐๐ บาท นายเสนาะผู้จัดการห้างหุ้นส่วนจำกัดปืนพรานเป็นเงิน ๓๐๐,๐๐๐ บาท นายจำนงค์เป็นเงิน ๑,๔๓๘,๗๐๐ บาท นาอิวเต็ก เป็นเงิน ๗๐๐,๐๐๐ บาท ขุนธำรงค์เป็นเงิน ๒๑๐,๐๐๐ บาท ท่านผู้หญิงวิจิตราเป็นเงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว ข้อที่ว่านายทิน นายกฤษณ์ใช้หนี้เงินยืมนั้นไม่มีเอกสารเป็นพยานหลักฐาน คงมีแต่นายทินและนายกฤษณ์เบิกความลอย ๆ ว่าใช้หนี้เงินยืมที่นายชาญใช้หนี้เงินยืมนั้น โจทก์มิได้นำสืบนายชาญ สืบแต่นายวันหรือวรรณทนายความประจำบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด นายวันเข้าใจเอาเองว่าเป็นเงินที่นายชาญใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ รายนายเสนาะก็เช่นกัน ไม่มีเอกสารเป็นพยานหลักฐานว่าเป็นการใช้หนี้เงินยืม มีแต่นายเสนาะเบิกความลอย ๆ รายนา จำนงค์นั้น โจทก์มิได้นำสืบนายจำนงค์ คงมีแต่พันเอกทินเป็นพยานอ้างว่ายืมเงินจำนวนดังกล่าวให้นายจำนงค์ ต่อมานายจำนงค์ชำระคืนให้โจทก์ เป็นการเลื่อนลอยไม่เป็นหลักฐานสำหรับรายนายอิวเต็กนั้น โจทก์ชี้แจงไว้ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๕ ว่า เป็นการชำระหนี้เงินยืม แต่ปรากฏจากคำเบิกความนายอิวเต็กว่าเป็นหนี้เงินค่ามัดจำซื้อตลาด จึงฟังอย่างที่โจทก์อ้างไม่ได้ ส่วนรายขุนธำรงค์พันธ์ภักดีนั้น ปรากฏว่าผู้ที่ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์คือภริยาของขุนธำรงค์พันธ์ภักดี แต่โจทก์มิได้นำสืบ ศาลฎีกาเห็นว่า เฉพาะข้อที่โจทก์อ้างว่าบุคคลที่ได้หยิบยกขึ้นวินิจฉัยข้างต้นใช้หนี้เงินยืมโจทก์ รับฟังไม่ได้ คงเหลือแต่การชำระหนี้เงินยืมอีก ๒ รายคือ รายนางพยอม เงิน ๑,๖๐๐,๐๐๐ บาท และรายท่านผู้หญิงวิจิตรา เงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว รายนางพยอมนั้นโจทก์มีโจทก์นางจงกลนี นางพยอม และคุณหญิงอารีเบิกความว่าเงินจำนวนดังกล่าวนางพยอมใช้หนี้เงินที่นางพยอมและคุณหญิงอารียืมไปซื้อที่ดินจากคุณหญิงบุบผา เป็นการยืมกันในระยะเวลาสั้นในระหว่างผู้ที่สนิทสนมและไว้วางใจกัน แม้โจทก์จะไม่มีหลักฐานการกู้เงินเป็นหนังสือ ก็หาขัดกับเหตุผลไม่ จำเลยไม่มีพยานสืบหักล้าง จึงฟังได้ว่าเงินจำนวนนี้เป็นเงินใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ มิไช่เงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๐ (๘) จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ สำหรับรายท่านผู้หญิงวิจิตรานั้น โจทก์นางจงกลนีและท่านผุ้หญิงวิจิตราเบิกความว่าเป็นเงินที่โจทก์ออกทดรองให้จอมพลสฤษดิ์เพื่อซื้อที่ดิน ต่อมาจอมพลสฤษดิ์ใช้คืนโจทก์ เห็นว่าโจทก์มีต้นขั้วเช็คเอกสาร จ.๑๘๗ คือเช็คเลขทึ่ XA ๙๒๙๑๗๘ เงิน ๑๐๙,๐๐๐ บาท และเลขที่ XA ๙๒๙๑๗๙ เงิน ๑,๒๗๑,๐๐๐ บาท เป็นพยานหลักฐานแสดงว่าโจทก์จ่ายเงินให้จอมพลสฤษดิ์ไปจริง ต้นขั้วเช็คดังกล่าวได้บันทึกไว้ว่าแลกเช็คค่านายหน้า ค่ามัดจำ เงินสดผู้ขาย และว่าแลกเช็คของท่านนายก ซื้อที่โรงงานทอผ้าไหม ฉะนั้น จึงฟังได้ว่าโจทก์ได้ให้ท่านผู้หญิงวิจิตราหรือจอมพลสฤษดิ์ยืมเงินจำนวนดังกล่าวไปจริงโดยออกทดรองให้ในการซื้อที่ดิน ต่อมาจอมพลสฤษดิ์จึงใช้เงินจำนวนดังกล่าวคืนโจทก์ ตามเอกสาร จ.๑๐๘ แผ่นที่ ๗๖ ซึ่งมีจำนวนเงิน ๑,๓๘๐,๐๐๐ บาท ตรงตามต้นขั้วเช็คที่โจทก์จ่ายไป เงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินใช้หนี้เงินยืม ไม่เป็นเงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๐ (๘) จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ปัญหาต่อไปคือยอดเงินบริจาคค่าการกุศลตามรายการอันดับที่ ๓ บัญชีหมายเลข ๓ และ ๔ ท้ายหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ๑ และ ๒ ท้ายฟ้องที่เจ้าพนักงานประเมินนำเอามาประเมิน และศาลชั้นต้นมิให้นำมาประเมินภาษีนั้นถูกต้องหรือไม่ เห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินและจำเลยที่ ๕ ได้ใช้วิธีประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๙ และถือหลักการพิจารณาทำการประเมินจากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์ เมื่อโจทก์จ่ายเงินตามรายการดังกล่าวออกไปแล้วจะเอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิไม่ได้ ที่ศาลชั้นต้นให้ตัดยอดเงินรายการอันดับ ๓ ซึ่งเป็นเงินบริจาคการกุศลออกเสียทั้งหมดในบัญชีหมาย ๓ และ ๔ มิให้เอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิเพื่อคำนวณภาษี ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ปัญหาว่าสิทธิเรียกร้องเพื่อเอาค่าภาษีเงินได้สำหรับปี พ.ศ.๒๔๙๗ ขาดอายุความหรือไม่ พิเคราะห์แล้วประมวลรัษฎากรมาตรา ๕๖ บัญญัติว่าให้บุคคลทุกคนเว้นบุคคลบางประเภทยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินที่ตนได้รับระหว่างปีภาษีที่ล่วงมาแล้วพร้อมทั้งข้อความอื่น ๆ ภายในเดือนกุมภาพันธ์ทุก ๆ ปี ซึ่งกรณีของโจทก์สำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ โจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินสำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ ภายในเดือนกุมภาพันธ์ ๒๔๙๘ เมื่อโจทก์ไม่ยื่นภายในกำหนดสิทธิเรียกร้องของจำเลยที่จะเรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์ย่อมบังคับกันได้ตั้งแต่วันที่ ๑ มีนาคม ๒๔๙๘ จำเลยจะต้องเรียกร้องภาษีเอากับโจทก์ภายในวันที่ ๑ มีนาคม ๒๕๐๘ แต่ปรากฏว่าาเจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งและเรียกร้องให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้สำหรับปีภาษี พ.ศ.๒๔๙๗ เมื่อวันที่ ๔ มิถุนายน ๒๕๐๘ เกิน ๑๐ ปีแล้ว สิทธิเรียกร้องนี้จึงขาดอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๖๗ แม้เจ้าพนักงานประเมินเพิ่งทราบถึงเหตุที่โจทก์ไม่ยื่นแบบรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินเมื่อปี พ.ศ.๒๕๐๗ และจำเลยออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนและประเมินเรียกเก็บภาษีไปยังโจทก์เมื่อวันที่ ๔ มิถุนายน ๒๕๐๘ ก็ตาม การออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนหาใช่เป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดลงดังที่บัญญัติไว้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๗๓ ไม่ ปัญหาเรื่องเจ้าพนักงานประเมินเรียกร้องให้โจทก์ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีก ๒ เท่าตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๒๖ นั้น ศาลชั้นต้นเห็นสมควรให้โจทก์เสียเงินเพิ่มขึ้นอีก ๑ เท่าจำนวนเงินภาษีอากรซึ่งจำเลยเห็นชอบด้วย มิได้ฎีกาข้อนี้ โจทก์แก้ฎีกามาแต่เพียงว่าการปรับเพิ่มภาษีที่จำเลยปรับมาไม่ถูกต้องและต้องยกเลิกจนกว่าจำเลยที่ ๕ และเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้จะหาเงินได้สุทธิที่แท้จริงได้แล้ว จึงจะพิจารณาการปรับภาษีเอาแก่โจทก์นั้น ศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อปราฏว่าโจทก์มิได้เคยยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๒๓ ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินภาษีเรียกเงินเพิ่มจากจำนวนเงินภาษีอากรจากโจทก์จึงชอบด้วยมาตรา ๒๒ แล้ว จึงไม่จำต้องยกเลิกการปรับภาษีเพิ่มดังที่โจทก์แก้ฎีกา เพราะการเสียเงินเพิ่ม ๑ เท่าตามที่ศาลชั้นต้นกำหนดนั้นก็คิดจากจำนวนเงินภาษีอากรที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องประเมินใหม่เท่านั้น ปัญหาว่าจำเลยมีอำนาจทำการยึดทรัพย์สินของโจทก์มาชำระค่าภาษีรายนี้หรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากรมาตรา ๑๒ บัญญัติว่า "ภาษีอากรซึ่งต้องเสียตามลักษณะนี้ ถ้าเมื่อถึงกำหนดชำระแล้วมิได้เสีย ให้ถือเป็นภาษีอากรค้างเพื่อให้ได้รับชำระค่าภาษีอากรค้าง ให้เป็นอำนาจของข้าหลวงประจำจังหวัดหรือนายอำเภอ โดยเฉพาะที่จะสั่งยึดและสั่งขายทอดตลาดทรัพย์สินของผู้ต้องรับผิดเสียภาษีอากร . . . ." เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้รับแจ้งให้นำเงินภาษีไปเสีย โจทก์ไม่ไปเสียตามกำหนดและจะต้องเสียภาษีเพิ่มตามมาตรา ๒๗ เช่นนี้ เงินที่โจทก์จะต้องชำระจึงเป็นภาษีอากรค้าง จำเลยที่ ๖ ในฐานะผู้ว่าราชการจังหวัดพระนครจึงมีอำนาจสั่งยึดทรัพย์สินของโจทก์ได้ ปรากฏว่าการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ ๕ มีข้อที่จะต้องแก้ไขในรายการตัวเลขเงินที่จะนำมาคำนวณเป็นเงินได้พึงประเมินเพียงบางส่วนไม่มากนัก จึงยังไม่สมควรที่จะสั่งเพิกถอนการยึดทรัพย์ของโจทก์ เพราะหากมีการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ใหม่และทรัพย์สินที่ยึดมีมูลค่าเกินกว่าจำนวนเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่ม ๑ เท่าแล้ว ทรัพย์สินที่ยึดไว้ส่วนที่เกินกว่าจำนวนเงินค่าภาษีดังกล่าวก็ต้งอคืนให้โจทก์ไปอยู่นั่นเอง เมื่อได้วินิจฉัยมาแต่ต้นแล้วว่าการที่เจ้าพน(สุธรรม วรรณแสง-สงวน สิทธิไชย-สนิท บริรักษ์)ศาลแพ่ง - นายชลูตม์ สวัสดิทัตศาลอุทธรณ์ - นายเดช วุฒิสิงห์ชัยแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ