คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4842/2540หลักกฎหมาย: โจทก์และบริษัท อ. มิได้ทำสัญญาว่าจ้างให้บริการใด ๆ ต่อกันการว่าจ้างให้บริการทางวิชาชีพที่โจทก์ต้องจ่ายค่าบริการนี้มีการทำสัญญาระหว่างบริษัท อ. กับบริษัท อี โจทก์เพียงแต่ได้รับประโยชน์จากการขยายผลของสัญญาและยอมผูกพันตามสัญญาที่ทั้งสองบริษัททำต่อกันเท่านั้น ทั้งนี้ ในฐานะที่โจทก์เป็นบริษัทในเครือเดียวกับบริษัท อ. และในการจ่ายเงินค่าบริการทางวิชาชีพ โจทก์ก็มิได้จ่ายให้แก่บริษัท อี ผู้ให้บริการโดยตรงแต่จ่ายผ่านบริษัท อ. โดยคิดค่าบริการเป็นสัดส่วนกับยอดขายสินค้าของบริษัทในเครือที่ได้รับการขยายผลตามสัญญาดังกล่าวด้วยกันเช่นเดียวกับโจทก์ หากบริษัทในเครือบริษัทใดขายสินค้าได้มากก็ต้องจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพสูงกว่าบริษัทในเครือที่ขายสินค้าได้น้อยกว่า ส่วนบริษัท อ. คู่สัญญากับบริษัท อี กลับไม่ต้องรับผิดจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพหรือค่าป่วยการใด ๆ ให้แก่บริษัท อี การที่บริษัท อ. ซึ่งเป็นผู้ผลิตสินค้าส่งให้บริษัทในเครือของตนเองจำหน่ายแก่ลูกค้ามีความจำเป็นที่จะต้องพัฒนาศึกษาค้นคว้าเทคโนโลยีที่ทันสมัย เพื่อใช้ในการผลิตสินค้าได้ว่าจ้างให้บริษัท อี ทำการค้นคว้า วิจัย และพัฒนาในด้านการผลิตสินค้าปิโตรเลียมและเคมีภัณฑ์ โดยบริษัท อ. ไม่ต้องจ่ายค่าบริการอันเป็นสินจ้าง แต่ผลักภาระการจ่ายค่าบริการดังกล่าวมาให้แก่บริษัทในเครือซึ่งมิใช่ผู้ผลิต เป็นเพียงแต่ผู้สั่งสินค้ามาจำหน่ายต่อให้แก่ลูกค้า โดยกำหนดให้บริษัทในเครือจ่ายค่าบริการมากน้อยตามสัดส่วนของรายได้จากการจำหน่ายสินค้าเช่นนี้ ผู้ที่ได้รับประโยชน์โดยตรงจากสัญญาจ้างดังกล่าวข้างต้นและสมควรมีหน้าที่ต้องจ่ายค่าบริการหรือสินจ้างคือบริษัท อ. ซึ่งเป็นทั้งผู้ว่าจ้าง ผู้ผลิตและคู่สัญญากับบริษัท อี หาใช่บริษัทในเครือที่เป็นเพียงผู้จำหน่ายสินค้าที่ผลิตไม่ เพราะคุณภาพหรือคุณลักษณะของสินค้าที่จะนำมาใช้ได้อย่างมีประสิทธิผลมากน้อยเพียงใดส่วนหนึ่งย่อมขึ้นอยู่กับเทคโนโลยีที่ใช้ในการผลิตที่ผู้ผลิตจักต้องแสดงให้ประจักษ์แก่ลูกค้า หรือผู้แทนจำหน่ายเพื่อประโยชน์ในการแข่งขันทางการค้าในตลาด โจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัท อ. มิใช่ผู้ผลิต เป็นเพียงผู้สั่งสินค้าที่บริษัท อ. ผลิตเข้ามาจำหน่าย แม้บางครั้งบริษัทผู้ผลิตจะได้แจ้งคุณลักษณะของสินค้าที่ได้จากรายงานการศึกษาค้นคว้ามาให้โจทก์ทราบเพื่อประโยชน์ของลูกค้าที่ซื้อสินค้าไปจากโจทก์ก็ตาม โจทก์ก็จะนำส่วนเฉลี่ยของค่าบริการทางวิชาชีพที่บริษัท อ. ผู้ผลิตจะต้องจ่ายให้แก่บริษัท อี ดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยโดยเฉพาะหาได้ไม่ เพราะรายจ่ายดังกล่าวมีลักษณะเป็นรายจ่ายโดยเฉพาะของบริษัท อ. ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัท อ. จึงเป็นรายจ่ายต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(14) ค่าพาหนะที่จะได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) นั้น ต้องเป็นค่าพาหนะซึ่งลูกจ้างหรือพนักงานผู้นั้นได้จ่ายไปจริงโดยสุจริตตามความจำเป็นเฉพาะในการที่ต้องปฏิบัติตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น ค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้างหาใช่ค่าพาหนะที่ได้รับยกเว้นดังกล่าวไม่ เมื่อค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในการออกไปปฏิบัติงานคำนวณโดยโจทก์เหมาจ่ายให้แก่พนักงานตามระยะทางที่พนักงานออกไปปฏิบัติงานโดยไม่คำนึงถึงว่าพนักงานจะได้ใช้จ่ายไปตามนั้นจริงหรือไม่ ย่อมเป็นค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้าง จึงไม่อยู่ในความหมายของมาตรา 42(1) และเป็นเงินได้ที่ต้องนำไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ของพนักงานโดยไม่ได้รับยกเว้นดังที่บัญญัติไว้ในมาตรานั้น โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำไปรวมคำนวณแล้วหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้ และนำส่งตามมาตรา 50 และ 52 แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อโจทก์มิได้กระทำจึงต้องร่วมรับผิดด้วยตามมาตรา 54โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล เลขที่ ต.3/1037/2/05473 และเลขที่ ต.3/1037/2/05474 ลงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2530 หนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ ที่ กค.0807/10403 และที่ กค.0807/10404 ลงวันที่ 2 ธันวาคม 2530 หนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย เลขที่ ต.3/1037/1/24998 เลขที่ ต.3/1037/1/24999 และเลขที่ ต.3/1037/1/25000 ลงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2530 คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 72/2538/1 เลขที่ 87/2538/1 และ เลขที่ 71/2538/1 ลงวันที่ 28 พฤศจิกายน 2537 กับให้จำเลยคืนเงินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2537 จำนวน 703,167.50 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีนับแต่วันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า เจ้าพนักงานของจำเลยได้ตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524-2528แล้วเห็นว่าโจทก์ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายไว้ไม่ถูกต้อง โดยกรณีภาษีเงินได้นิติบุคคล โจทก์ได้นำค่าค้นคว้าและวิจัยทางวิชาการด้านเคมีและค่าบริการทางวิศวกรรมหรือที่เรียกว่า "ค่าบริการทางวิชาชีพ" ที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในระหว่างปี 2524-2528 มาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิทั้งที่รายจ่ายดังกล่าวมิใช่รายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยของโจทก์โดยเฉพาะ จึงต้องห้ามมิให้นำมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(14) ส่วนกรณีภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายเห็นว่า ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในอัตราตามหลักเกณฑ์ที่โจทก์กำหนดมีลักษณะเป็นการจ่ายเหมา มิใช่ค่าใช้จ่ายที่พนักงานได้จ่ายไปจริงในการปฏิบัติงานตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น จึงไม่เข้าข้อยกเว้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) และถือเป็นเงินได้พึงประเมินของพนักงานโจทก์ แต่เพื่อความเป็นธรรมเจ้าพนักงานประเมินได้หักค่าพาหนะให้บางส่วนตามอัตราที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกาว่าด้วยอัตราค่าพาหนะและเบี้ยเลี้ยงเดินทาง ซึ่งได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา 42(2) แห่งประมวลรัษฎากร ในอัตรากิโลเมตรละ 0.50 บาท สำหรับระยะเวลาก่อนวันที่ 7 พฤศจิกายน 2526 และอัตรากิโลเมตรละ 0.90 บาท สำหรับระยะเวลาตั้งแต่วันที่ 7 พฤศจิกายน 2526 ส่วนค่าพาหนะที่เกินจากอัตราดังกล่าวนำมารวมเป็นเงินได้พึงประเมินของพนักงานโจทก์ ซึ่งเมื่อคำนวณแล้วมีเงินภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติมโจทก์ในฐานะผู้จ่ายเงินได้จึงต้องรับผิดชำระภาษีหัก ณ ที่จ่ายตามประมวลรัษฎากร มาตรา 54 เจ้าพนักงานประเมินจึงทำการปรับปรุงการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ใหม่แล้วมีหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524จากเดิมขาดทุนสุทธิ 10,195,481 บาท เป็นขาดทุนสุทธิ 8,676,572 บาท และรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 จากเดิมขาดทุนสุทธิ 12,924,805 บาท เป็นขาดทุนสุทธิ 9,173,156บาท กับมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 ให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติมรวมทั้งเบี้ยปรับเป็นเงิน 2,767,963 บาท รอบระยะเวลาบัญชีปี 2526 ให้ชำระภาษีรวมทั้งเบี้ยปรับเป็นเงิน 2,116,220 บาท รอบระยะเวลาบัญชีปี 2527 ให้โจทก์ชำระเงินภาษีที่ได้รับคืนเกินไปจำนวน 703,167.50 บาท ซึ่งเงินจำนวนนี้โจทก์นำไปชำระให้จำเลยแล้ว นอกจากนี้เจ้าพนักงานประเมินยังมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายให้โจทก์ชำระภาษีปี 2524 รวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน 100,744.49 บาท ปี 2525 ระหว่างเดือนมกราคม-พฤษภาคมให้ชำระเงินเพิ่ม 4,993.53 บาท ระหว่างเดือนมิถุนายน-ธันวาคม ให้ชำระเงินภาษี 97,135.29 บาท ปี 2526 ให้ชำระเงินภาษี 72,170.95 บาท ปี 2527 ระหว่างเดือนมกราคม -พฤศจิกายน ให้ชำระเงินภาษี 60,920.28 บาท เดือนธันวาคมให้ชำระเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน 23,510.45 บาท และปี 2528 ให้ชำระเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน177,087.57 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่าการประเมินชอบแล้ว จึงยกอุทธรณ์ของโจทก์มีปัญหาต้องวินิจฉัยประการแรกว่า ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในปี 2524-2528 เป็นรายจ่ายเพื่อกิจการของโจทก์ในประเทศไทยโดยเฉพาะหรือไม่ ได้ความจากทางนำสืบของโจทก์ว่า ระหว่างเวลาดังกล่าวโจทก์และบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด มิได้ทำสัญญาว่าจ้างให้บริการใด ๆ ต่อกัน การว่าจ้างให้บริการทางวิชาชีพที่โจทก์ต้องจ่ายค่าบริการนี้มีการทำสัญญาระหว่างบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด กับบริษัทเอ็กซอนรีเสิร์ชแอนด์เอ็นจิเนียริ่ง จำกัด หรือเรียกชื่อย่อว่า บริษัทอี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด (ER & E) โจทก์เพียงแต่ได้รับประโยชน์จากการขยายผลของสัญญาและยอมผูกพันตามสัญญาที่ทั้งสองบริษัททำต่อกันเท่านั้น ทั้งนี้ในฐานะที่โจทก์เป็นบริษัทในเครือเดียวกับบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด และในการจ่ายเงินค่าบริการทางวิชาชีพ โจทก์ก็มิได้จ่ายให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด ผู้ให้บริการโดยตรงแต่จ่ายผ่านบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด โดยคิดค่าบริการเป็นสัดส่วนกับยอดขายสินค้าของบริษัทในเครือที่ได้รับการขยายผลตามสัญญาดังกล่าวด้วยกันเช่นเดียวกับโจทก์ หากบริษัทในเครือบริษัทใดขายสินค้าได้มากก็ต้องจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพสูงกว่าบริษัทในเครือที่ขายสินค้าได้น้อยกว่าส่วนบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด คู่สัญญากับบริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด กลับไม่ต้องรับผิดจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพหรือค่าป่วยการใด ๆ ให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด การที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ซึ่งเป็นผู้ผลิตสินค้าส่งให้บริษัทในเครือของตนเองจำหน่ายแก่ลูกค้ามีความจำเป็นที่จะต้องพัฒนาศึกษาค้นคว้าเทคโนโลยีที่ทันสมัยเพื่อใช้ในการผลิตสินค้าได้ว่าจ้างให้บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี.จำกัด ทำการค้นคว้า วิจัย และพัฒนาในด้านการผลิตสินค้าปิโตรเลียมและเคมีภัณฑ์โดยบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ไม่ต้องจ่ายค่าบริการอันเป็นสินจ้างแต่ผลักภาระการจ่ายค่าบริการดังกล่าวมาให้แก่บริษัทในเครือซึ่งมิใช่ผู้ผลิตเป็นเพียงแต่ผู้สั่งสินค้ามาจำหน่ายต่อให้แก่ลูกค้า โดยกำหนดให้บริษัทในเครือจ่ายค่าบริการมากน้อยตามสัดส่วนของรายได้จากการจำหน่ายสินค้าเช่นนี้ เห็นว่า ผู้ที่ได้รับประโยชน์โดยตรงจากสัญญาจ้างดังกล่าวข้างต้นและสมควรมีหน้าที่ต้องจ่ายค่าบริการหรือสินจ้างคือบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ซึ่งเป็นทั้งผู้ว่าจ้างผู้ผลิตและคู่สัญญา กับบริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัดหาใช่บริษัทในเครือที่เป็นเพียงผู้จำหน่ายสินค้าที่ผลิตไม่ เพราะคุณภาพหรือคุณลักษณะของสินค้าที่จะนำมาใช้ได้อย่างมีประสิทธิผลมากน้อยเพียงใด ส่วนหนึ่งย่อมขึ้นอยู่กับเทคโนโลยีที่ใช้ในการผลิตที่ผู้ผลิตจักต้องแสดงให้ประจักษ์แก่ลูกค้าหรือผู้แทนจำหน่ายเพื่อประโยชน์ในการแข่งขันทางการค้าในตลาดโจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด มิใช่ผู้ผลิต เป็นเพียงผู้สั่งสินค้าที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ผลิตเข้ามาจำหน่ายแม้บางครั้งบริษัทผู้ผลิต จะได้แจ้งคุณลักษณะของสินค้าที่ได้จากรายงานการศึกษาค้นคว้ามาให้โจทก์ทราบเพื่อประโยชน์ของลูกค้าที่ซื้อสินค้าไปจากโจทก์ก็ตาม โจทก์ก็จะนำส่วนเฉลี่ยของค่าบริการทางวิชาชีพที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ผู้ผลิตจะต้องจ่ายให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด ดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยโดยเฉพาะหาได้ไม่ เพราะรายจ่ายดังกล่าวมีลักษณะเป็นรายจ่ายโดยเฉพาะของบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในปี 2524-2528 จึงเป็นรายจ่ายต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ตามมาตรา 65 ตรี(14) แห่งประมวลรัษฎากรปัญหาที่ต้องวินิจฉัยต่อไปมีว่า ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524-2528 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้หรือไม่ เห็นว่า ค่าพาหนะที่จะได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) นั้น ต้องเป็นค่าพาหนะซึ่งลูกจ้างหรือพนักงานผู้นั้นได้จ่ายไปจริงโดยสุจริตตามความจำเป็นเฉพาะในการที่ต้องปฏิบัติตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น ค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้างหาใช่ค่าพาหนะที่ได้รับยกเว้นดังกล่าวไม่ ได้ความจากนายศักดา ศรุตวราพงศ์ ผู้รับมอบอำนาจจากโจทก์ว่า ในปี 2524-2528 โจทก์จ่ายค่าพาหนะให้แก่พนักงานฝ่ายขายของโจทก์เพราะจำเป็นต้องใช้รถยนต์ออกไปติดต่อขายสินค้าให้แก่ลูกค้า รถยนต์ดังกล่าวเป็นทรัพย์สินส่วนตัวของพนักงานโจทก์แต่ละคน โดยโจทก์ให้ไปดำเนินการจัดซื้อและโจทก์ยอมเข้าเป็นผู้ค้ำประกันให้ หลักเกณฑ์ในการกำหนดอัตราค่าพาหนะที่โจทก์จะจ่ายให้มีวิธีการคำนวณดังที่ปรากฏในเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 24 และ 25 กล่าวคือ นำราคารถยนต์ที่ซื้อขนาด 1600 ซี.ซี. หารด้วย 60 เดือน จะเป็นต้นทุนของรถยนต์ที่ใช้ต่อเดือนค่าดอกเบี้ยที่พนักงานขายจะต้องไปกู้เงินมาซื้อรถยนต์ค่าทะเบียนรถ และค่าเบี้ยประกันภัยต่อปี รวมกันแล้วหารด้วย 12 เดือน จะเป็นค่าใช้จ่ายต่อเดือน นำผลรวมที่คำนวณได้ดังกล่าวคูณด้วย 80 เปอร์เซ็นต์ หารด้วย 500 กิโลเมตร จะเป็นต้นทุนของรถยนต์ต่อ 1 กิโลเมตร ส่วนอีก 20 เปอร์เซ็นต์ ลูกจ้างจะต้องรับภาระไปเองเพราะถือว่าต้องใช้รถยนต์เป็นการส่วนตัวด้วย เช่นในตอนเย็นหรือวันหยุดอัตราค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายคืนให้แก่พนักงานในแต่ละเดือนคือ 500 กิโลเมตรแรก กิโลเมตรละ 1.3 บวกอีก 2.3บาท ส่วนระยะทางที่เกินกว่า 500 กิโลเมตร จะเบิกคืนค่าพาหนะได้เพียงกิโลเมตรละ 2.43 บาท เท่านั้น และหากพนักงานโจทก์มีการใช้รถยนต์แม้จะมิใช่รถยนต์คันที่พนักงานลงทุนซื้อมา โดยอาจไปยืมรถผู้อื่นมาใช้ พนักงานโจทก์ก็ยังคงสามารถเบิกค่าพาหนะได้ในอัตราที่ว่าด้วย เห็นได้ว่าค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานดังกล่าวข้างต้นเป็นอัตราตายตัวในแต่ละเดือนโดยมีวิธีคิดคำนวณให้เท่าเทียมกันสำหรับพนักงานทุกคนซึ่งตามความจริงพนักงานโจทก์อาจจ่ายมากหรือน้อยกว่าอัตรานั้นก็ได้ ดังนั้น ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในการออกไปปฏิบัติงานโดยวิธีการคิดคำนวณดังกล่าว จึงเป็นค่าพาหนะที่โจทก์เหมาจ่ายให้แก่พนักงานตามระยะทางที่พนักงานออกไปปฏิบัติงานโดยไม่คำนึงถึงว่าพนักงานได้ใช้จ่ายไปตามนั้นจริงหรือไม่ เป็นค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้าง ย่อมไม่อยู่ในความหมายของมาตรา 42(1) และเป็นเงินได้ที่ต้องนำไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ของพนักงานโดยไม่ได้รับยกเว้นดังที่บัญญัติไว้ในมาตรานั้น โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำไปรวมคำนวณแล้วหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้ และนำส่งตามมาตรา 50 และ 52 แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อโจทก์มิได้กระทำจึงต้องร่วมรับผิดด้วยตามมาตรา 54 ทั้งเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยก็ได้ยอมให้ค่าพาหนะเหมาจ่ายเฉพาะส่วนที่ไม่เกินอัตราตามที่กำหนดไว้ในมาตรา 42(2) ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษี อันนับว่าเป็นคุณแก่โจทก์และพนักงานของโจทก์อยู่แล้ว พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4842/2540บริษัท เอ็กซอนเคมีประเทศไทย จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 42 (1), ม. 50, ม. 52, ม. 54, ม. 65 ตรี (14)โจทก์และบริษัท อ. มิได้ทำสัญญาว่าจ้างให้บริการใด ๆ ต่อกันการว่าจ้างให้บริการทางวิชาชีพที่โจทก์ต้องจ่ายค่าบริการนี้มีการทำสัญญาระหว่างบริษัท อ. กับบริษัท อี โจทก์เพียงแต่ได้รับประโยชน์จากการขยายผลของสัญญาและยอมผูกพันตามสัญญาที่ทั้งสองบริษัททำต่อกันเท่านั้น ทั้งนี้ ในฐานะที่โจทก์เป็นบริษัทในเครือเดียวกับบริษัท อ. และในการจ่ายเงินค่าบริการทางวิชาชีพ โจทก์ก็มิได้จ่ายให้แก่บริษัท อี ผู้ให้บริการโดยตรงแต่จ่ายผ่านบริษัท อ. โดยคิดค่าบริการเป็นสัดส่วนกับยอดขายสินค้าของบริษัทในเครือที่ได้รับการขยายผลตามสัญญาดังกล่าวด้วยกันเช่นเดียวกับโจทก์ หากบริษัทในเครือบริษัทใดขายสินค้าได้มากก็ต้องจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพสูงกว่าบริษัทในเครือที่ขายสินค้าได้น้อยกว่า ส่วนบริษัท อ. คู่สัญญากับบริษัท อี กลับไม่ต้องรับผิดจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพหรือค่าป่วยการใด ๆ ให้แก่บริษัท อี การที่บริษัท อ. ซึ่งเป็นผู้ผลิตสินค้าส่งให้บริษัทในเครือของตนเองจำหน่ายแก่ลูกค้ามีความจำเป็นที่จะต้องพัฒนาศึกษาค้นคว้าเทคโนโลยีที่ทันสมัย เพื่อใช้ในการผลิตสินค้าได้ว่าจ้างให้บริษัท อี ทำการค้นคว้า วิจัย และพัฒนาในด้านการผลิตสินค้าปิโตรเลียมและเคมีภัณฑ์ โดยบริษัท อ. ไม่ต้องจ่ายค่าบริการอันเป็นสินจ้าง แต่ผลักภาระการจ่ายค่าบริการดังกล่าวมาให้แก่บริษัทในเครือซึ่งมิใช่ผู้ผลิต เป็นเพียงแต่ผู้สั่งสินค้ามาจำหน่ายต่อให้แก่ลูกค้า โดยกำหนดให้บริษัทในเครือจ่ายค่าบริการมากน้อยตามสัดส่วนของรายได้จากการจำหน่ายสินค้าเช่นนี้ ผู้ที่ได้รับประโยชน์โดยตรงจากสัญญาจ้างดังกล่าวข้างต้นและสมควรมีหน้าที่ต้องจ่ายค่าบริการหรือสินจ้างคือบริษัท อ. ซึ่งเป็นทั้งผู้ว่าจ้าง ผู้ผลิตและคู่สัญญากับบริษัท อี หาใช่บริษัทในเครือที่เป็นเพียงผู้จำหน่ายสินค้าที่ผลิตไม่ เพราะคุณภาพหรือคุณลักษณะของสินค้าที่จะนำมาใช้ได้อย่างมีประสิทธิผลมากน้อยเพียงใดส่วนหนึ่งย่อมขึ้นอยู่กับเทคโนโลยีที่ใช้ในการผลิตที่ผู้ผลิตจักต้องแสดงให้ประจักษ์แก่ลูกค้า หรือผู้แทนจำหน่ายเพื่อประโยชน์ในการแข่งขันทางการค้าในตลาด โจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัท อ. มิใช่ผู้ผลิต เป็นเพียงผู้สั่งสินค้าที่บริษัท อ. ผลิตเข้ามาจำหน่าย แม้บางครั้งบริษัทผู้ผลิตจะได้แจ้งคุณลักษณะของสินค้าที่ได้จากรายงานการศึกษาค้นคว้ามาให้โจทก์ทราบเพื่อประโยชน์ของลูกค้าที่ซื้อสินค้าไปจากโจทก์ก็ตาม โจทก์ก็จะนำส่วนเฉลี่ยของค่าบริการทางวิชาชีพที่บริษัท อ. ผู้ผลิตจะต้องจ่ายให้แก่บริษัท อี ดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยโดยเฉพาะหาได้ไม่ เพราะรายจ่ายดังกล่าวมีลักษณะเป็นรายจ่ายโดยเฉพาะของบริษัท อ. ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัท อ. จึงเป็นรายจ่ายต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(14) ค่าพาหนะที่จะได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) นั้น ต้องเป็นค่าพาหนะซึ่งลูกจ้างหรือพนักงานผู้นั้นได้จ่ายไปจริงโดยสุจริตตามความจำเป็นเฉพาะในการที่ต้องปฏิบัติตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น ค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้างหาใช่ค่าพาหนะที่ได้รับยกเว้นดังกล่าวไม่ เมื่อค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในการออกไปปฏิบัติงานคำนวณโดยโจทก์เหมาจ่ายให้แก่พนักงานตามระยะทางที่พนักงานออกไปปฏิบัติงานโดยไม่คำนึงถึงว่าพนักงานจะได้ใช้จ่ายไปตามนั้นจริงหรือไม่ ย่อมเป็นค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้าง จึงไม่อยู่ในความหมายของมาตรา 42(1) และเป็นเงินได้ที่ต้องนำไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ของพนักงานโดยไม่ได้รับยกเว้นดังที่บัญญัติไว้ในมาตรานั้น โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำไปรวมคำนวณแล้วหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้ และนำส่งตามมาตรา 50 และ 52 แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อโจทก์มิได้กระทำจึงต้องร่วมรับผิดด้วยตามมาตรา 54โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล เลขที่ ต.3/1037/2/05473 และเลขที่ ต.3/1037/2/05474 ลงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2530 หนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ ที่ กค.0807/10403 และที่ กค.0807/10404 ลงวันที่ 2 ธันวาคม 2530 หนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย เลขที่ ต.3/1037/1/24998 เลขที่ ต.3/1037/1/24999 และเลขที่ ต.3/1037/1/25000 ลงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2530 คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 72/2538/1 เลขที่ 87/2538/1 และ เลขที่ 71/2538/1 ลงวันที่ 28 พฤศจิกายน 2537 กับให้จำเลยคืนเงินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2537 จำนวน 703,167.50 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีนับแต่วันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า เจ้าพนักงานของจำเลยได้ตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524-2528แล้วเห็นว่าโจทก์ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายไว้ไม่ถูกต้อง โดยกรณีภาษีเงินได้นิติบุคคล โจทก์ได้นำค่าค้นคว้าและวิจัยทางวิชาการด้านเคมีและค่าบริการทางวิศวกรรมหรือที่เรียกว่า "ค่าบริการทางวิชาชีพ" ที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในระหว่างปี 2524-2528 มาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิทั้งที่รายจ่ายดังกล่าวมิใช่รายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยของโจทก์โดยเฉพาะ จึงต้องห้ามมิให้นำมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(14) ส่วนกรณีภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายเห็นว่า ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในอัตราตามหลักเกณฑ์ที่โจทก์กำหนดมีลักษณะเป็นการจ่ายเหมา มิใช่ค่าใช้จ่ายที่พนักงานได้จ่ายไปจริงในการปฏิบัติงานตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น จึงไม่เข้าข้อยกเว้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) และถือเป็นเงินได้พึงประเมินของพนักงานโจทก์ แต่เพื่อความเป็นธรรมเจ้าพนักงานประเมินได้หักค่าพาหนะให้บางส่วนตามอัตราที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกาว่าด้วยอัตราค่าพาหนะและเบี้ยเลี้ยงเดินทาง ซึ่งได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา 42(2) แห่งประมวลรัษฎากร ในอัตรากิโลเมตรละ 0.50 บาท สำหรับระยะเวลาก่อนวันที่ 7 พฤศจิกายน 2526 และอัตรากิโลเมตรละ 0.90 บาท สำหรับระยะเวลาตั้งแต่วันที่ 7 พฤศจิกายน 2526 ส่วนค่าพาหนะที่เกินจากอัตราดังกล่าวนำมารวมเป็นเงินได้พึงประเมินของพนักงานโจทก์ ซึ่งเมื่อคำนวณแล้วมีเงินภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติมโจทก์ในฐานะผู้จ่ายเงินได้จึงต้องรับผิดชำระภาษีหัก ณ ที่จ่ายตามประมวลรัษฎากร มาตรา 54 เจ้าพนักงานประเมินจึงทำการปรับปรุงการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ใหม่แล้วมีหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524จากเดิมขาดทุนสุทธิ 10,195,481 บาท เป็นขาดทุนสุทธิ 8,676,572 บาท และรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 จากเดิมขาดทุนสุทธิ 12,924,805 บาท เป็นขาดทุนสุทธิ 9,173,156บาท กับมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 ให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติมรวมทั้งเบี้ยปรับเป็นเงิน 2,767,963 บาท รอบระยะเวลาบัญชีปี 2526 ให้ชำระภาษีรวมทั้งเบี้ยปรับเป็นเงิน 2,116,220 บาท รอบระยะเวลาบัญชีปี 2527 ให้โจทก์ชำระเงินภาษีที่ได้รับคืนเกินไปจำนวน 703,167.50 บาท ซึ่งเงินจำนวนนี้โจทก์นำไปชำระให้จำเลยแล้ว นอกจากนี้เจ้าพนักงานประเมินยังมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายให้โจทก์ชำระภาษีปี 2524 รวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน 100,744.49 บาท ปี 2525 ระหว่างเดือนมกราคม-พฤษภาคมให้ชำระเงินเพิ่ม 4,993.53 บาท ระหว่างเดือนมิถุนายน-ธันวาคม ให้ชำระเงินภาษี 97,135.29 บาท ปี 2526 ให้ชำระเงินภาษี 72,170.95 บาท ปี 2527 ระหว่างเดือนมกราคม -พฤศจิกายน ให้ชำระเงินภาษี 60,920.28 บาท เดือนธันวาคมให้ชำระเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน 23,510.45 บาท และปี 2528 ให้ชำระเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน177,087.57 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่าการประเมินชอบแล้ว จึงยกอุทธรณ์ของโจทก์มีปัญหาต้องวินิจฉัยประการแรกว่า ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในปี 2524-2528 เป็นรายจ่ายเพื่อกิจการของโจทก์ในประเทศไทยโดยเฉพาะหรือไม่ ได้ความจากทางนำสืบของโจทก์ว่า ระหว่างเวลาดังกล่าวโจทก์และบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด มิได้ทำสัญญาว่าจ้างให้บริการใด ๆ ต่อกัน การว่าจ้างให้บริการทางวิชาชีพที่โจทก์ต้องจ่ายค่าบริการนี้มีการทำสัญญาระหว่างบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด กับบริษัทเอ็กซอนรีเสิร์ชแอนด์เอ็นจิเนียริ่ง จำกัด หรือเรียกชื่อย่อว่า บริษัทอี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด (ER & E) โจทก์เพียงแต่ได้รับประโยชน์จากการขยายผลของสัญญาและยอมผูกพันตามสัญญาที่ทั้งสองบริษัททำต่อกันเท่านั้น ทั้งนี้ในฐานะที่โจทก์เป็นบริษัทในเครือเดียวกับบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด และในการจ่ายเงินค่าบริการทางวิชาชีพ โจทก์ก็มิได้จ่ายให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด ผู้ให้บริการโดยตรงแต่จ่ายผ่านบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด โดยคิดค่าบริการเป็นสัดส่วนกับยอดขายสินค้าของบริษัทในเครือที่ได้รับการขยายผลตามสัญญาดังกล่าวด้วยกันเช่นเดียวกับโจทก์ หากบริษัทในเครือบริษัทใดขายสินค้าได้มากก็ต้องจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพสูงกว่าบริษัทในเครือที่ขายสินค้าได้น้อยกว่าส่วนบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด คู่สัญญากับบริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด กลับไม่ต้องรับผิดจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพหรือค่าป่วยการใด ๆ ให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด การที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ซึ่งเป็นผู้ผลิตสินค้าส่งให้บริษัทในเครือของตนเองจำหน่ายแก่ลูกค้ามีความจำเป็นที่จะต้องพัฒนาศึกษาค้นคว้าเทคโนโลยีที่ทันสมัยเพื่อใช้ในการผลิตสินค้าได้ว่าจ้างให้บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี.จำกัด ทำการค้นคว้า วิจัย และพัฒนาในด้านการผลิตสินค้าปิโตรเลียมและเคมีภัณฑ์โดยบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ไม่ต้องจ่ายค่าบริการอันเป็นสินจ้างแต่ผลักภาระการจ่ายค่าบริการดังกล่าวมาให้แก่บริษัทในเครือซึ่งมิใช่ผู้ผลิตเป็นเพียงแต่ผู้สั่งสินค้ามาจำหน่ายต่อให้แก่ลูกค้า โดยกำหนดให้บริษัทในเครือจ่ายค่าบริการมากน้อยตามสัดส่วนของรายได้จากการจำหน่ายสินค้าเช่นนี้ เห็นว่า ผู้ที่ได้รับประโยชน์โดยตรงจากสัญญาจ้างดังกล่าวข้างต้นและสมควรมีหน้าที่ต้องจ่ายค่าบริการหรือสินจ้างคือบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ซึ่งเป็นทั้งผู้ว่าจ้างผู้ผลิตและคู่สัญญา กับบริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัดหาใช่บริษัทในเครือที่เป็นเพียงผู้จำหน่ายสินค้าที่ผลิตไม่ เพราะคุณภาพหรือคุณลักษณะของสินค้าที่จะนำมาใช้ได้อย่างมีประสิทธิผลมากน้อยเพียงใด ส่วนหนึ่งย่อมขึ้นอยู่กับเทคโนโลยีที่ใช้ในการผลิตที่ผู้ผลิตจักต้องแสดงให้ประจักษ์แก่ลูกค้าหรือผู้แทนจำหน่ายเพื่อประโยชน์ในการแข่งขันทางการค้าในตลาดโจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด มิใช่ผู้ผลิต เป็นเพียงผู้สั่งสินค้าที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ผลิตเข้ามาจำหน่ายแม้บางครั้งบริษัทผู้ผลิต จะได้แจ้งคุณลักษณะของสินค้าที่ได้จากรายงานการศึกษาค้นคว้ามาให้โจทก์ทราบเพื่อประโยชน์ของลูกค้าที่ซื้อสินค้าไปจากโจทก์ก็ตาม โจทก์ก็จะนำส่วนเฉลี่ยของค่าบริการทางวิชาชีพที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ผู้ผลิตจะต้องจ่ายให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด ดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยโดยเฉพาะหาได้ไม่ เพราะรายจ่ายดังกล่าวมีลักษณะเป็นรายจ่ายโดยเฉพาะของบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในปี 2524-2528 จึงเป็นรายจ่ายต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ตามมาตรา 65 ตรี(14) แห่งประมวลรัษฎากรปัญหาที่ต้องวินิจฉัยต่อไปมีว่า ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524-2528 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้หรือไม่ เห็นว่า ค่าพาหนะที่จะได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) นั้น ต้องเป็นค่าพาหนะซึ่งลูกจ้างหรือพนักงานผู้นั้นได้จ่ายไปจริงโดยสุจริตตามความจำเป็นเฉพาะในการที่ต้องปฏิบัติตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น ค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้างหาใช่ค่าพาหนะที่ได้รับยกเว้นดังกล่าวไม่ ได้ความจากนายศักดา ศรุตวราพงศ์ ผู้รับมอบอำนาจจากโจทก์ว่า ในปี 2524-2528 โจทก์จ่ายค่าพาหนะให้แก่พนักงานฝ่ายขายของโจทก์เพราะจำเป็นต้องใช้รถยนต์ออกไปติดต่อขายสินค้าให้แก่ลูกค้า รถยนต์ดังกล่าวเป็นทรัพย์สินส่วนตัวของพนักงานโจทก์แต่ละคน โดยโจทก์ให้ไปดำเนินการจัดซื้อและโจทก์ยอมเข้าเป็นผู้ค้ำประกันให้ หลักเกณฑ์ในการกำหนดอัตราค่าพาหนะที่โจทก์จะจ่ายให้มีวิธีการคำนวณดังที่ปรากฏในเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 24 และ 25 กล่าวคือ นำราคารถยนต์ที่ซื้อขนาด 1600 ซี.ซี. หารด้วย 60 เดือน จะเป็นต้นทุนของรถยนต์ที่ใช้ต่อเดือนค่าดอกเบี้ยที่พนักงานขายจะต้องไปกู้เงินมาซื้อรถยนต์ค่าทะเบียนรถ และค่าเบี้ยประกันภัยต่อปี รวมกันแล้วหารด้วย 12 เดือน จะเป็นค่าใช้จ่ายต่อเดือน นำผลรวมที่คำนวณได้ดังกล่าวคูณด้วย 80 เปอร์เซ็นต์ หารด้วย 500 กิโลเมตร จะเป็นต้นทุนของรถยนต์ต่อ 1 กิโลเมตร ส่วนอีก 20 เปอร์เซ็นต์ ลูกจ้างจะต้องรับภาระไปเองเพราะถือว่าต้องใช้รถยนต์เป็นการส่วนตัวด้วย เช่นในตอนเย็นหรือวันหยุดอัตราค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายคืนให้แก่พนักงานในแต่ละเดือนคือ 500 กิโลเมตรแรก กิโลเมตรละ 1.3 บวกอีก 2.3บาท ส่วนระยะทางที่เกินกว่า 500 กิโลเมตร จะเบิกคืนค่าพาหนะได้เพียงกิโลเมตรละ 2.43 บาท เท่านั้น และหากพนักงานโจทก์มีการใช้รถยนต์แม้จะมิใช่รถยนต์คันที่พนักงานลงทุนซื้อมา โดยอาจไปยืมรถผู้อื่นมาใช้ พนักงานโจทก์ก็ยังคงสามารถเบิกค่าพาหนะได้ในอัตราที่ว่าด้วย เห็นได้ว่าค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานดังกล่าวข้างต้นเป็นอัตราตายตัวในแต่ละเดือนโดยมีวิธีคิดคำนวณให้เท่าเทียมกันสำหรับพนักงานทุกคนซึ่งตามความจริงพนักงานโจทก์อาจจ่ายมากหรือน้อยกว่าอัตรานั้นก็ได้ ดังนั้น ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในการออกไปปฏิบัติงานโดยวิธีการคิดคำนวณดังกล่าว จึงเป็นค่าพาหนะที่โจทก์เหมาจ่ายให้แก่พนักงานตามระยะทางที่พนักงานออกไปปฏิบัติงานโดยไม่คำนึงถึงว่าพนักงานได้ใช้จ่ายไปตามนั้นจริงหรือไม่ เป็นค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้าง ย่อมไม่อยู่ในความหมายของมาตรา 42(1) และเป็นเงินได้ที่ต้องนำไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ของพนักงานโดยไม่ได้รับยกเว้นดังที่บัญญัติไว้ในมาตรานั้น โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำไปรวมคำนวณแล้วหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้ และนำส่งตามมาตรา 50 และ 52 แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อโจทก์มิได้กระทำจึงต้องร่วมรับผิดด้วยตามมาตรา 54 ทั้งเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยก็ได้ยอมให้ค่าพาหนะเหมาจ่ายเฉพาะส่วนที่ไม่เกินอัตราตามที่กำหนดไว้ในมาตรา 42(2) ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษี อันนับว่าเป็นคุณแก่โจทก์และพนักงานของโจทก์อยู่แล้ว พิพากษายืน(สุประดิษฐ์ หุตะสิงห์-ยงยุทธ ธารีสาร-สันติ ทักราล)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล เลขที่ ต.3/1037/2/05473 และเลขที่ ต.3/1037/2/05474 ลงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2530 หนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ ที่ กค.0807/10403 และที่ กค.0807/10404 ลงวันที่ 2 ธันวาคม 2530 หนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย เลขที่ ต.3/1037/1/24998 เลขที่ ต.3/1037/1/24999 และเลขที่ ต.3/1037/1/25000 ลงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2530 คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 72/2538/1 เลขที่ 87/2538/1 และ เลขที่ 71/2538/1 ลงวันที่ 28 พฤศจิกายน 2537 กับให้จำเลยคืนเงินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2537 จำนวน 703,167.50 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีนับแต่วันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า เจ้าพนักงานของจำเลยได้ตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524-2528แล้วเห็นว่าโจทก์ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายไว้ไม่ถูกต้อง โดยกรณีภาษีเงินได้นิติบุคคล โจทก์ได้นำค่าค้นคว้าและวิจัยทางวิชาการด้านเคมีและค่าบริการทางวิศวกรรมหรือที่เรียกว่า "ค่าบริการทางวิชาชีพ" ที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในระหว่างปี 2524-2528 มาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิทั้งที่รายจ่ายดังกล่าวมิใช่รายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยของโจทก์โดยเฉพาะ จึงต้องห้ามมิให้นำมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(14) ส่วนกรณีภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายเห็นว่า ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในอัตราตามหลักเกณฑ์ที่โจทก์กำหนดมีลักษณะเป็นการจ่ายเหมา มิใช่ค่าใช้จ่ายที่พนักงานได้จ่ายไปจริงในการปฏิบัติงานตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น จึงไม่เข้าข้อยกเว้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) และถือเป็นเงินได้พึงประเมินของพนักงานโจทก์ แต่เพื่อความเป็นธรรมเจ้าพนักงานประเมินได้หักค่าพาหนะให้บางส่วนตามอัตราที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกาว่าด้วยอัตราค่าพาหนะและเบี้ยเลี้ยงเดินทาง ซึ่งได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา 42(2) แห่งประมวลรัษฎากร ในอัตรากิโลเมตรละ 0.50 บาท สำหรับระยะเวลาก่อนวันที่ 7 พฤศจิกายน 2526 และอัตรากิโลเมตรละ 0.90 บาท สำหรับระยะเวลาตั้งแต่วันที่ 7 พฤศจิกายน 2526 ส่วนค่าพาหนะที่เกินจากอัตราดังกล่าวนำมารวมเป็นเงินได้พึงประเมินของพนักงานโจทก์ ซึ่งเมื่อคำนวณแล้วมีเงินภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติมโจทก์ในฐานะผู้จ่ายเงินได้จึงต้องรับผิดชำระภาษีหัก ณ ที่จ่ายตามประมวลรัษฎากร มาตรา 54 เจ้าพนักงานประเมินจึงทำการปรับปรุงการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ใหม่แล้วมีหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524จากเดิมขาดทุนสุทธิ 10,195,481 บาท เป็นขาดทุนสุทธิ 8,676,572 บาท และรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 จากเดิมขาดทุนสุทธิ 12,924,805 บาท เป็นขาดทุนสุทธิ 9,173,156บาท กับมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 ให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติมรวมทั้งเบี้ยปรับเป็นเงิน 2,767,963 บาท รอบระยะเวลาบัญชีปี 2526 ให้ชำระภาษีรวมทั้งเบี้ยปรับเป็นเงิน 2,116,220 บาท รอบระยะเวลาบัญชีปี 2527 ให้โจทก์ชำระเงินภาษีที่ได้รับคืนเกินไปจำนวน 703,167.50 บาท ซึ่งเงินจำนวนนี้โจทก์นำไปชำระให้จำเลยแล้ว นอกจากนี้เจ้าพนักงานประเมินยังมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายให้โจทก์ชำระภาษีปี 2524 รวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน 100,744.49 บาท ปี 2525 ระหว่างเดือนมกราคม-พฤษภาคมให้ชำระเงินเพิ่ม 4,993.53 บาท ระหว่างเดือนมิถุนายน-ธันวาคม ให้ชำระเงินภาษี 97,135.29 บาท ปี 2526 ให้ชำระเงินภาษี 72,170.95 บาท ปี 2527 ระหว่างเดือนมกราคม -พฤศจิกายน ให้ชำระเงินภาษี 60,920.28 บาท เดือนธันวาคมให้ชำระเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน 23,510.45 บาท และปี 2528 ให้ชำระเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน177,087.57 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่าการประเมินชอบแล้ว จึงยกอุทธรณ์ของโจทก์มีปัญหาต้องวินิจฉัยประการแรกว่า ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในปี 2524-2528 เป็นรายจ่ายเพื่อกิจการของโจทก์ในประเทศไทยโดยเฉพาะหรือไม่ ได้ความจากทางนำสืบของโจทก์ว่า ระหว่างเวลาดังกล่าวโจทก์และบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด มิได้ทำสัญญาว่าจ้างให้บริการใด ๆ ต่อกัน การว่าจ้างให้บริการทางวิชาชีพที่โจทก์ต้องจ่ายค่าบริการนี้มีการทำสัญญาระหว่างบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด กับบริษัทเอ็กซอนรีเสิร์ชแอนด์เอ็นจิเนียริ่ง จำกัด หรือเรียกชื่อย่อว่า บริษัทอี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด (ER & E) โจทก์เพียงแต่ได้รับประโยชน์จากการขยายผลของสัญญาและยอมผูกพันตามสัญญาที่ทั้งสองบริษัททำต่อกันเท่านั้น ทั้งนี้ในฐานะที่โจทก์เป็นบริษัทในเครือเดียวกับบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด และในการจ่ายเงินค่าบริการทางวิชาชีพ โจทก์ก็มิได้จ่ายให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด ผู้ให้บริการโดยตรงแต่จ่ายผ่านบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด โดยคิดค่าบริการเป็นสัดส่วนกับยอดขายสินค้าของบริษัทในเครือที่ได้รับการขยายผลตามสัญญาดังกล่าวด้วยกันเช่นเดียวกับโจทก์ หากบริษัทในเครือบริษัทใดขายสินค้าได้มากก็ต้องจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพสูงกว่าบริษัทในเครือที่ขายสินค้าได้น้อยกว่าส่วนบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด คู่สัญญากับบริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด กลับไม่ต้องรับผิดจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพหรือค่าป่วยการใด ๆ ให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด การที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ซึ่งเป็นผู้ผลิตสินค้าส่งให้บริษัทในเครือของตนเองจำหน่ายแก่ลูกค้ามีความจำเป็นที่จะต้องพัฒนาศึกษาค้นคว้าเทคโนโลยีที่ทันสมัยเพื่อใช้ในการผลิตสินค้าได้ว่าจ้างให้บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี.จำกัด ทำการค้นคว้า วิจัย และพัฒนาในด้านการผลิตสินค้าปิโตรเลียมและเคมีภัณฑ์โดยบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ไม่ต้องจ่ายค่าบริการอันเป็นสินจ้างแต่ผลักภาระการจ่ายค่าบริการดังกล่าวมาให้แก่บริษัทในเครือซึ่งมิใช่ผู้ผลิตเป็นเพียงแต่ผู้สั่งสินค้ามาจำหน่ายต่อให้แก่ลูกค้า โดยกำหนดให้บริษัทในเครือจ่ายค่าบริการมากน้อยตามสัดส่วนของรายได้จากการจำหน่ายสินค้าเช่นนี้ เห็นว่า ผู้ที่ได้รับประโยชน์โดยตรงจากสัญญาจ้างดังกล่าวข้างต้นและสมควรมีหน้าที่ต้องจ่ายค่าบริการหรือสินจ้างคือบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ซึ่งเป็นทั้งผู้ว่าจ้างผู้ผลิตและคู่สัญญา กับบริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัดหาใช่บริษัทในเครือที่เป็นเพียงผู้จำหน่ายสินค้าที่ผลิตไม่ เพราะคุณภาพหรือคุณลักษณะของสินค้าที่จะนำมาใช้ได้อย่างมีประสิทธิผลมากน้อยเพียงใด ส่วนหนึ่งย่อมขึ้นอยู่กับเทคโนโลยีที่ใช้ในการผลิตที่ผู้ผลิตจักต้องแสดงให้ประจักษ์แก่ลูกค้าหรือผู้แทนจำหน่ายเพื่อประโยชน์ในการแข่งขันทางการค้าในตลาดโจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด มิใช่ผู้ผลิต เป็นเพียงผู้สั่งสินค้าที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ผลิตเข้ามาจำหน่ายแม้บางครั้งบริษัทผู้ผลิต จะได้แจ้งคุณลักษณะของสินค้าที่ได้จากรายงานการศึกษาค้นคว้ามาให้โจทก์ทราบเพื่อประโยชน์ของลูกค้าที่ซื้อสินค้าไปจากโจทก์ก็ตาม โจทก์ก็จะนำส่วนเฉลี่ยของค่าบริการทางวิชาชีพที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ผู้ผลิตจะต้องจ่ายให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด ดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยโดยเฉพาะหาได้ไม่ เพราะรายจ่ายดังกล่าวมีลักษณะเป็นรายจ่ายโดยเฉพาะของบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในปี 2524-2528 จึงเป็นรายจ่ายต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ตามมาตรา 65 ตรี(14) แห่งประมวลรัษฎากรปัญหาที่ต้องวินิจฉัยต่อไปมีว่า ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524-2528 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้หรือไม่ เห็นว่า ค่าพาหนะที่จะได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) นั้น ต้องเป็นค่าพาหนะซึ่งลูกจ้างหรือพนักงานผู้นั้นได้จ่ายไปจริงโดยสุจริตตามความจำเป็นเฉพาะในการที่ต้องปฏิบัติตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น ค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้างหาใช่ค่าพาหนะที่ได้รับยกเว้นดังกล่าวไม่ ได้ความจากนายศักดา ศรุตวราพงศ์ ผู้รับมอบอำนาจจากโจทก์ว่า ในปี 2524-2528 โจทก์จ่ายค่าพาหนะให้แก่พนักงานฝ่ายขายของโจทก์เพราะจำเป็นต้องใช้รถยนต์ออกไปติดต่อขายสินค้าให้แก่ลูกค้า รถยนต์ดังกล่าวเป็นทรัพย์สินส่วนตัวของพนักงานโจทก์แต่ละคน โดยโจทก์ให้ไปดำเนินการจัดซื้อและโจทก์ยอมเข้าเป็นผู้ค้ำประกันให้ หลักเกณฑ์ในการกำหนดอัตราค่าพาหนะที่โจทก์จะจ่ายให้มีวิธีการคำนวณดังที่ปรากฏในเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 24 และ 25 กล่าวคือ นำราคารถยนต์ที่ซื้อขนาด 1600 ซี.ซี. หารด้วย 60 เดือน จะเป็นต้นทุนของรถยนต์ที่ใช้ต่อเดือนค่าดอกเบี้ยที่พนักงานขายจะต้องไปกู้เงินมาซื้อรถยนต์ค่าทะเบียนรถ และค่าเบี้ยประกันภัยต่อปี รวมกันแล้วหารด้วย 12 เดือน จะเป็นค่าใช้จ่ายต่อเดือน นำผลรวมที่คำนวณได้ดังกล่าวคูณด้วย 80 เปอร์เซ็นต์ หารด้วย 500 กิโลเมตร จะเป็นต้นทุนของรถยนต์ต่อ 1 กิโลเมตร ส่วนอีก 20 เปอร์เซ็นต์ ลูกจ้างจะต้องรับภาระไปเองเพราะถือว่าต้องใช้รถยนต์เป็นการส่วนตัวด้วย เช่นในตอนเย็นหรือวันหยุดอัตราค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายคืนให้แก่พนักงานในแต่ละเดือนคือ 500 กิโลเมตรแรก กิโลเมตรละ 1.3 บวกอีก 2.3บาท ส่วนระยะทางที่เกินกว่า 500 กิโลเมตร จะเบิกคืนค่าพาหนะได้เพียงกิโลเมตรละ 2.43 บาท เท่านั้น และหากพนักงานโจทก์มีการใช้รถยนต์แม้จะมิใช่รถยนต์คันที่พนักงานลงทุนซื้อมา โดยอาจไปยืมรถผู้อื่นมาใช้ พนักงานโจทก์ก็ยังคงสามารถเบิกค่าพาหนะได้ในอัตราที่ว่าด้วย เห็นได้ว่าค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานดังกล่าวข้างต้นเป็นอัตราตายตัวในแต่ละเดือนโดยมีวิธีคิดคำนวณให้เท่าเทียมกันสำหรับพนักงานทุกคนซึ่งตามความจริงพนักงานโจทก์อาจจ่ายมากหรือน้อยกว่าอัตรานั้นก็ได้ ดังนั้น ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในการออกไปปฏิบัติงานโดยวิธีการคิดคำนวณดังกล่าว จึงเป็นค่าพาหนะที่โจทก์เหมาจ่ายให้แก่พนักงานตามระยะทางที่พนักงานออกไปปฏิบัติงานโดยไม่คำนึงถึงว่าพนักงานได้ใช้จ่ายไปตามนั้นจริงหรือไม่ เป็นค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้าง ย่อมไม่อยู่ในความหมายของมาตรา 42(1) และเป็นเงินได้ที่ต้องนำไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ของพนักงานโดยไม่ได้รับยกเว้นดังที่บัญญัติไว้ในมาตรานั้น โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำไปรวมคำนวณแล้วหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้ และนำส่งตามมาตรา 50 และ 52 แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อโจทก์มิได้กระทำจึงต้องร่วมรับผิดด้วยตามมาตรา 54 ทั้งเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยก็ได้ยอมให้ค่าพาหนะเหมาจ่ายเฉพาะส่วนที่ไม่เกินอัตราตามที่กำหนดไว้ในมาตรา 42(2) ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษี อันนับว่าเป็นคุณแก่โจทก์และพนักงานของโจทก์อยู่แล้ว พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4842/2540บริษัท เอ็กซอนเคมีประเทศไทย จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 42 (1), ม. 50, ม. 52, ม. 54, ม. 65 ตรี (14)โจทก์และบริษัท อ. มิได้ทำสัญญาว่าจ้างให้บริการใด ๆ ต่อกันการว่าจ้างให้บริการทางวิชาชีพที่โจทก์ต้องจ่ายค่าบริการนี้มีการทำสัญญาระหว่างบริษัท อ. กับบริษัท อี โจทก์เพียงแต่ได้รับประโยชน์จากการขยายผลของสัญญาและยอมผูกพันตามสัญญาที่ทั้งสองบริษัททำต่อกันเท่านั้น ทั้งนี้ ในฐานะที่โจทก์เป็นบริษัทในเครือเดียวกับบริษัท อ. และในการจ่ายเงินค่าบริการทางวิชาชีพ โจทก์ก็มิได้จ่ายให้แก่บริษัท อี ผู้ให้บริการโดยตรงแต่จ่ายผ่านบริษัท อ. โดยคิดค่าบริการเป็นสัดส่วนกับยอดขายสินค้าของบริษัทในเครือที่ได้รับการขยายผลตามสัญญาดังกล่าวด้วยกันเช่นเดียวกับโจทก์ หากบริษัทในเครือบริษัทใดขายสินค้าได้มากก็ต้องจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพสูงกว่าบริษัทในเครือที่ขายสินค้าได้น้อยกว่า ส่วนบริษัท อ. คู่สัญญากับบริษัท อี กลับไม่ต้องรับผิดจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพหรือค่าป่วยการใด ๆ ให้แก่บริษัท อี การที่บริษัท อ. ซึ่งเป็นผู้ผลิตสินค้าส่งให้บริษัทในเครือของตนเองจำหน่ายแก่ลูกค้ามีความจำเป็นที่จะต้องพัฒนาศึกษาค้นคว้าเทคโนโลยีที่ทันสมัย เพื่อใช้ในการผลิตสินค้าได้ว่าจ้างให้บริษัท อี ทำการค้นคว้า วิจัย และพัฒนาในด้านการผลิตสินค้าปิโตรเลียมและเคมีภัณฑ์ โดยบริษัท อ. ไม่ต้องจ่ายค่าบริการอันเป็นสินจ้าง แต่ผลักภาระการจ่ายค่าบริการดังกล่าวมาให้แก่บริษัทในเครือซึ่งมิใช่ผู้ผลิต เป็นเพียงแต่ผู้สั่งสินค้ามาจำหน่ายต่อให้แก่ลูกค้า โดยกำหนดให้บริษัทในเครือจ่ายค่าบริการมากน้อยตามสัดส่วนของรายได้จากการจำหน่ายสินค้าเช่นนี้ ผู้ที่ได้รับประโยชน์โดยตรงจากสัญญาจ้างดังกล่าวข้างต้นและสมควรมีหน้าที่ต้องจ่ายค่าบริการหรือสินจ้างคือบริษัท อ. ซึ่งเป็นทั้งผู้ว่าจ้าง ผู้ผลิตและคู่สัญญากับบริษัท อี หาใช่บริษัทในเครือที่เป็นเพียงผู้จำหน่ายสินค้าที่ผลิตไม่ เพราะคุณภาพหรือคุณลักษณะของสินค้าที่จะนำมาใช้ได้อย่างมีประสิทธิผลมากน้อยเพียงใดส่วนหนึ่งย่อมขึ้นอยู่กับเทคโนโลยีที่ใช้ในการผลิตที่ผู้ผลิตจักต้องแสดงให้ประจักษ์แก่ลูกค้า หรือผู้แทนจำหน่ายเพื่อประโยชน์ในการแข่งขันทางการค้าในตลาด โจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัท อ. มิใช่ผู้ผลิต เป็นเพียงผู้สั่งสินค้าที่บริษัท อ. ผลิตเข้ามาจำหน่าย แม้บางครั้งบริษัทผู้ผลิตจะได้แจ้งคุณลักษณะของสินค้าที่ได้จากรายงานการศึกษาค้นคว้ามาให้โจทก์ทราบเพื่อประโยชน์ของลูกค้าที่ซื้อสินค้าไปจากโจทก์ก็ตาม โจทก์ก็จะนำส่วนเฉลี่ยของค่าบริการทางวิชาชีพที่บริษัท อ. ผู้ผลิตจะต้องจ่ายให้แก่บริษัท อี ดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยโดยเฉพาะหาได้ไม่ เพราะรายจ่ายดังกล่าวมีลักษณะเป็นรายจ่ายโดยเฉพาะของบริษัท อ. ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัท อ. จึงเป็นรายจ่ายต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(14) ค่าพาหนะที่จะได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) นั้น ต้องเป็นค่าพาหนะซึ่งลูกจ้างหรือพนักงานผู้นั้นได้จ่ายไปจริงโดยสุจริตตามความจำเป็นเฉพาะในการที่ต้องปฏิบัติตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น ค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้างหาใช่ค่าพาหนะที่ได้รับยกเว้นดังกล่าวไม่ เมื่อค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในการออกไปปฏิบัติงานคำนวณโดยโจทก์เหมาจ่ายให้แก่พนักงานตามระยะทางที่พนักงานออกไปปฏิบัติงานโดยไม่คำนึงถึงว่าพนักงานจะได้ใช้จ่ายไปตามนั้นจริงหรือไม่ ย่อมเป็นค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้าง จึงไม่อยู่ในความหมายของมาตรา 42(1) และเป็นเงินได้ที่ต้องนำไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ของพนักงานโดยไม่ได้รับยกเว้นดังที่บัญญัติไว้ในมาตรานั้น โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำไปรวมคำนวณแล้วหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้ และนำส่งตามมาตรา 50 และ 52 แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อโจทก์มิได้กระทำจึงต้องร่วมรับผิดด้วยตามมาตรา 54โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล เลขที่ ต.3/1037/2/05473 และเลขที่ ต.3/1037/2/05474 ลงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2530 หนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ ที่ กค.0807/10403 และที่ กค.0807/10404 ลงวันที่ 2 ธันวาคม 2530 หนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย เลขที่ ต.3/1037/1/24998 เลขที่ ต.3/1037/1/24999 และเลขที่ ต.3/1037/1/25000 ลงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2530 คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 72/2538/1 เลขที่ 87/2538/1 และ เลขที่ 71/2538/1 ลงวันที่ 28 พฤศจิกายน 2537 กับให้จำเลยคืนเงินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2537 จำนวน 703,167.50 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีนับแต่วันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ในเบื้องต้นว่า เจ้าพนักงานของจำเลยได้ตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524-2528แล้วเห็นว่าโจทก์ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายไว้ไม่ถูกต้อง โดยกรณีภาษีเงินได้นิติบุคคล โจทก์ได้นำค่าค้นคว้าและวิจัยทางวิชาการด้านเคมีและค่าบริการทางวิศวกรรมหรือที่เรียกว่า "ค่าบริการทางวิชาชีพ" ที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในระหว่างปี 2524-2528 มาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิทั้งที่รายจ่ายดังกล่าวมิใช่รายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยของโจทก์โดยเฉพาะ จึงต้องห้ามมิให้นำมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(14) ส่วนกรณีภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายเห็นว่า ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในอัตราตามหลักเกณฑ์ที่โจทก์กำหนดมีลักษณะเป็นการจ่ายเหมา มิใช่ค่าใช้จ่ายที่พนักงานได้จ่ายไปจริงในการปฏิบัติงานตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น จึงไม่เข้าข้อยกเว้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) และถือเป็นเงินได้พึงประเมินของพนักงานโจทก์ แต่เพื่อความเป็นธรรมเจ้าพนักงานประเมินได้หักค่าพาหนะให้บางส่วนตามอัตราที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกาว่าด้วยอัตราค่าพาหนะและเบี้ยเลี้ยงเดินทาง ซึ่งได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา 42(2) แห่งประมวลรัษฎากร ในอัตรากิโลเมตรละ 0.50 บาท สำหรับระยะเวลาก่อนวันที่ 7 พฤศจิกายน 2526 และอัตรากิโลเมตรละ 0.90 บาท สำหรับระยะเวลาตั้งแต่วันที่ 7 พฤศจิกายน 2526 ส่วนค่าพาหนะที่เกินจากอัตราดังกล่าวนำมารวมเป็นเงินได้พึงประเมินของพนักงานโจทก์ ซึ่งเมื่อคำนวณแล้วมีเงินภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติมโจทก์ในฐานะผู้จ่ายเงินได้จึงต้องรับผิดชำระภาษีหัก ณ ที่จ่ายตามประมวลรัษฎากร มาตรา 54 เจ้าพนักงานประเมินจึงทำการปรับปรุงการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ใหม่แล้วมีหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524จากเดิมขาดทุนสุทธิ 10,195,481 บาท เป็นขาดทุนสุทธิ 8,676,572 บาท และรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 จากเดิมขาดทุนสุทธิ 12,924,805 บาท เป็นขาดทุนสุทธิ 9,173,156บาท กับมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 ให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติมรวมทั้งเบี้ยปรับเป็นเงิน 2,767,963 บาท รอบระยะเวลาบัญชีปี 2526 ให้ชำระภาษีรวมทั้งเบี้ยปรับเป็นเงิน 2,116,220 บาท รอบระยะเวลาบัญชีปี 2527 ให้โจทก์ชำระเงินภาษีที่ได้รับคืนเกินไปจำนวน 703,167.50 บาท ซึ่งเงินจำนวนนี้โจทก์นำไปชำระให้จำเลยแล้ว นอกจากนี้เจ้าพนักงานประเมินยังมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายให้โจทก์ชำระภาษีปี 2524 รวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน 100,744.49 บาท ปี 2525 ระหว่างเดือนมกราคม-พฤษภาคมให้ชำระเงินเพิ่ม 4,993.53 บาท ระหว่างเดือนมิถุนายน-ธันวาคม ให้ชำระเงินภาษี 97,135.29 บาท ปี 2526 ให้ชำระเงินภาษี 72,170.95 บาท ปี 2527 ระหว่างเดือนมกราคม -พฤศจิกายน ให้ชำระเงินภาษี 60,920.28 บาท เดือนธันวาคมให้ชำระเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน 23,510.45 บาท และปี 2528 ให้ชำระเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่มเป็นเงิน177,087.57 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่าการประเมินชอบแล้ว จึงยกอุทธรณ์ของโจทก์มีปัญหาต้องวินิจฉัยประการแรกว่า ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในปี 2524-2528 เป็นรายจ่ายเพื่อกิจการของโจทก์ในประเทศไทยโดยเฉพาะหรือไม่ ได้ความจากทางนำสืบของโจทก์ว่า ระหว่างเวลาดังกล่าวโจทก์และบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด มิได้ทำสัญญาว่าจ้างให้บริการใด ๆ ต่อกัน การว่าจ้างให้บริการทางวิชาชีพที่โจทก์ต้องจ่ายค่าบริการนี้มีการทำสัญญาระหว่างบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด กับบริษัทเอ็กซอนรีเสิร์ชแอนด์เอ็นจิเนียริ่ง จำกัด หรือเรียกชื่อย่อว่า บริษัทอี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด (ER & E) โจทก์เพียงแต่ได้รับประโยชน์จากการขยายผลของสัญญาและยอมผูกพันตามสัญญาที่ทั้งสองบริษัททำต่อกันเท่านั้น ทั้งนี้ในฐานะที่โจทก์เป็นบริษัทในเครือเดียวกับบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด และในการจ่ายเงินค่าบริการทางวิชาชีพ โจทก์ก็มิได้จ่ายให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด ผู้ให้บริการโดยตรงแต่จ่ายผ่านบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด โดยคิดค่าบริการเป็นสัดส่วนกับยอดขายสินค้าของบริษัทในเครือที่ได้รับการขยายผลตามสัญญาดังกล่าวด้วยกันเช่นเดียวกับโจทก์ หากบริษัทในเครือบริษัทใดขายสินค้าได้มากก็ต้องจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพสูงกว่าบริษัทในเครือที่ขายสินค้าได้น้อยกว่าส่วนบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด คู่สัญญากับบริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด กลับไม่ต้องรับผิดจ่ายค่าบริการทางวิชาชีพหรือค่าป่วยการใด ๆ ให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด การที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ซึ่งเป็นผู้ผลิตสินค้าส่งให้บริษัทในเครือของตนเองจำหน่ายแก่ลูกค้ามีความจำเป็นที่จะต้องพัฒนาศึกษาค้นคว้าเทคโนโลยีที่ทันสมัยเพื่อใช้ในการผลิตสินค้าได้ว่าจ้างให้บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี.จำกัด ทำการค้นคว้า วิจัย และพัฒนาในด้านการผลิตสินค้าปิโตรเลียมและเคมีภัณฑ์โดยบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ไม่ต้องจ่ายค่าบริการอันเป็นสินจ้างแต่ผลักภาระการจ่ายค่าบริการดังกล่าวมาให้แก่บริษัทในเครือซึ่งมิใช่ผู้ผลิตเป็นเพียงแต่ผู้สั่งสินค้ามาจำหน่ายต่อให้แก่ลูกค้า โดยกำหนดให้บริษัทในเครือจ่ายค่าบริการมากน้อยตามสัดส่วนของรายได้จากการจำหน่ายสินค้าเช่นนี้ เห็นว่า ผู้ที่ได้รับประโยชน์โดยตรงจากสัญญาจ้างดังกล่าวข้างต้นและสมควรมีหน้าที่ต้องจ่ายค่าบริการหรือสินจ้างคือบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ซึ่งเป็นทั้งผู้ว่าจ้างผู้ผลิตและคู่สัญญา กับบริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัดหาใช่บริษัทในเครือที่เป็นเพียงผู้จำหน่ายสินค้าที่ผลิตไม่ เพราะคุณภาพหรือคุณลักษณะของสินค้าที่จะนำมาใช้ได้อย่างมีประสิทธิผลมากน้อยเพียงใด ส่วนหนึ่งย่อมขึ้นอยู่กับเทคโนโลยีที่ใช้ในการผลิตที่ผู้ผลิตจักต้องแสดงให้ประจักษ์แก่ลูกค้าหรือผู้แทนจำหน่ายเพื่อประโยชน์ในการแข่งขันทางการค้าในตลาดโจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด มิใช่ผู้ผลิต เป็นเพียงผู้สั่งสินค้าที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ผลิตเข้ามาจำหน่ายแม้บางครั้งบริษัทผู้ผลิต จะได้แจ้งคุณลักษณะของสินค้าที่ได้จากรายงานการศึกษาค้นคว้ามาให้โจทก์ทราบเพื่อประโยชน์ของลูกค้าที่ซื้อสินค้าไปจากโจทก์ก็ตาม โจทก์ก็จะนำส่วนเฉลี่ยของค่าบริการทางวิชาชีพที่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ผู้ผลิตจะต้องจ่ายให้แก่บริษัท อี.อาร์.แอนด์.อี. จำกัด ดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยโดยเฉพาะหาได้ไม่ เพราะรายจ่ายดังกล่าวมีลักษณะเป็นรายจ่ายโดยเฉพาะของบริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ค่าบริการทางวิชาชีพที่โจทก์จ่ายให้แก่บริษัทเอ็กซอนเคมีคอล จำกัด ในปี 2524-2528 จึงเป็นรายจ่ายต้องห้ามไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ตามมาตรา 65 ตรี(14) แห่งประมวลรัษฎากรปัญหาที่ต้องวินิจฉัยต่อไปมีว่า ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524-2528 ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้หรือไม่ เห็นว่า ค่าพาหนะที่จะได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42(1) นั้น ต้องเป็นค่าพาหนะซึ่งลูกจ้างหรือพนักงานผู้นั้นได้จ่ายไปจริงโดยสุจริตตามความจำเป็นเฉพาะในการที่ต้องปฏิบัติตามหน้าที่ของตน และได้จ่ายไปทั้งหมดในการนั้น ค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้างหาใช่ค่าพาหนะที่ได้รับยกเว้นดังกล่าวไม่ ได้ความจากนายศักดา ศรุตวราพงศ์ ผู้รับมอบอำนาจจากโจทก์ว่า ในปี 2524-2528 โจทก์จ่ายค่าพาหนะให้แก่พนักงานฝ่ายขายของโจทก์เพราะจำเป็นต้องใช้รถยนต์ออกไปติดต่อขายสินค้าให้แก่ลูกค้า รถยนต์ดังกล่าวเป็นทรัพย์สินส่วนตัวของพนักงานโจทก์แต่ละคน โดยโจทก์ให้ไปดำเนินการจัดซื้อและโจทก์ยอมเข้าเป็นผู้ค้ำประกันให้ หลักเกณฑ์ในการกำหนดอัตราค่าพาหนะที่โจทก์จะจ่ายให้มีวิธีการคำนวณดังที่ปรากฏในเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 24 และ 25 กล่าวคือ นำราคารถยนต์ที่ซื้อขนาด 1600 ซี.ซี. หารด้วย 60 เดือน จะเป็นต้นทุนของรถยนต์ที่ใช้ต่อเดือนค่าดอกเบี้ยที่พนักงานขายจะต้องไปกู้เงินมาซื้อรถยนต์ค่าทะเบียนรถ และค่าเบี้ยประกันภัยต่อปี รวมกันแล้วหารด้วย 12 เดือน จะเป็นค่าใช้จ่ายต่อเดือน นำผลรวมที่คำนวณได้ดังกล่าวคูณด้วย 80 เปอร์เซ็นต์ หารด้วย 500 กิโลเมตร จะเป็นต้นทุนของรถยนต์ต่อ 1 กิโลเมตร ส่วนอีก 20 เปอร์เซ็นต์ ลูกจ้างจะต้องรับภาระไปเองเพราะถือว่าต้องใช้รถยนต์เป็นการส่วนตัวด้วย เช่นในตอนเย็นหรือวันหยุดอัตราค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายคืนให้แก่พนักงานในแต่ละเดือนคือ 500 กิโลเมตรแรก กิโลเมตรละ 1.3 บวกอีก 2.3บาท ส่วนระยะทางที่เกินกว่า 500 กิโลเมตร จะเบิกคืนค่าพาหนะได้เพียงกิโลเมตรละ 2.43 บาท เท่านั้น และหากพนักงานโจทก์มีการใช้รถยนต์แม้จะมิใช่รถยนต์คันที่พนักงานลงทุนซื้อมา โดยอาจไปยืมรถผู้อื่นมาใช้ พนักงานโจทก์ก็ยังคงสามารถเบิกค่าพาหนะได้ในอัตราที่ว่าด้วย เห็นได้ว่าค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานดังกล่าวข้างต้นเป็นอัตราตายตัวในแต่ละเดือนโดยมีวิธีคิดคำนวณให้เท่าเทียมกันสำหรับพนักงานทุกคนซึ่งตามความจริงพนักงานโจทก์อาจจ่ายมากหรือน้อยกว่าอัตรานั้นก็ได้ ดังนั้น ค่าพาหนะที่โจทก์จ่ายให้แก่พนักงานของโจทก์ในการออกไปปฏิบัติงานโดยวิธีการคิดคำนวณดังกล่าว จึงเป็นค่าพาหนะที่โจทก์เหมาจ่ายให้แก่พนักงานตามระยะทางที่พนักงานออกไปปฏิบัติงานโดยไม่คำนึงถึงว่าพนักงานได้ใช้จ่ายไปตามนั้นจริงหรือไม่ เป็นค่าพาหนะที่นายจ้างเหมาจ่ายให้แก่ลูกจ้าง ย่อมไม่อยู่ในความหมายของมาตรา 42(1) และเป็นเงินได้ที่ต้องนำไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ของพนักงานโดยไม่ได้รับยกเว้นดังที่บัญญัติไว้ในมาตรานั้น โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำไปรวมคำนวณแล้วหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้ และนำส่งตามมาตรา 50 และ 52 แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อโจทก์มิได้กระทำจึงต้องร่วมรับผิดด้วยตามมาตรา 54 ทั้งเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยก็ได้ยอมให้ค่าพาหนะเหมาจ่ายเฉพาะส่วนที่ไม่เกินอัตราตามที่กำหนดไว้ในมาตรา 42(2) ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษี อันนับว่าเป็นคุณแก่โจทก์และพนักงานของโจทก์อยู่แล้ว พิพากษายืน(สุประดิษฐ์ หุตะสิงห์-ยงยุทธ ธารีสาร-สันติ ทักราล)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ