คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 531/2532หลักกฎหมาย: แม้ผู้ลงชื่อในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์จะมิได้รับมอบอำนาจจากโจทก์แต่เมื่อจำเลยยอมรับเอาคำอุทธรณ์นั้นไว้โดยไม่โต้แย้ง และคณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ก็ยอมรับวินิจฉัยคำอุทธรณ์การประเมินดังกล่าวให้แล้ว ก็จะถือว่าโจทก์ไม่ได้อุทธรณ์การประเมินไม่ได้แม้ในคดีเดิมศาลฎีกาจะพิพากษา ยกฟ้องเพราะเหตุโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง แต่เมื่อศาลฎีกาไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วัน ย่อมมีผลเท่ากับว่าอนุญาตให้โจทก์ดำเนินการเรื่องอำนาจฟ้องเสียให้ถูกต้องแล้วฟ้องคดีใหม่ภายใน 30 วัน ซึ่งย่อมผูกพันทั้งโจทก์และจำเลย ดังนั้น เมื่อโจทก์ฟ้องคดีภายในกำหนด30 วันดังกล่าว จำเลยจึงจะอ้างเหตุว่าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนด 30วันหาได้ไม่ เช่นนี้ โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องมาตรา 70 ทวิ แห่ง ป.รัษฎากร มุ่งประสงค์จะเก็บภาษีเงินได้เฉพาะเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรที่จำหน่ายออกไปจากประเทศไทยโดยแท้จริง การที่โจทก์ซึ่งเป็นบริษัทในต่างประเทศเลิกประกอบกิจการผลิตขวดแก้วและภาชนะเครื่องแก้วต่าง ๆ ในประเทศไทย และโอนกิจการและทรัพย์สินต่าง ๆ รวมทั้งเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาหลอมและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานเมื่อออกจากงานให้แก่บริษัท อ. จำกัดโดยมิได้มีการส่งเงินดังกล่าวออกไปจากประเทศไทยไม่ว่าจะเป็นด้วยวิธีการใด เงินดังกล่าวยังคงหมุนเวียนอยู่ในประเทศไทย โดยการประกอบกิจการของบริษัท อ. จำกัดผู้รับโอนนั้น จะถือว่าโจทก์จำหน่ายเงินกำไรออกนอกประเทศหาได้ไม่ โจทก์จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการจำหน่ายเงินกำไรตามมาตรา 70 ทวิ แห่ง ป.รัษฎากรรายจ่ายต้องห้ามในการคำนวณกำไรสุทธิที่ไม่ได้ความว่าได้ส่งออกไปจากประเทศไทยนั้น เจ้าพนักงานประเมินจะประเมินเรียกเก็บภาษีตามมาตรา 70 ทวิ แห่ง ป.รัษฎากรหาได้ไม่.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จดทะเบียนในประเทศออสเตรเลียมีสาขาในประเทศไทย เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 20 และ 70 ทวิแห่งประมวลรัษฎากรเพิ่มเติมรวม 3,448,693.93 บาท โจทก์ไม่พอใจจึงอุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้ววินิจฉัยลดภาษีและเงินเพิ่มคงให้โจทก์เสียเป็นเงิน 3,157,207 บาทโจทก์ไม่เห็นด้วยจึงฟ้องคดีต่อศาลแพ่ง ศาลแพ่งพิจารณาแล้วให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยอุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษาให้ยกคำพิพากษาศาลแพ่ง โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาพิพากษายืน แต่ไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะยื่นฟ้องคดีใหม่ภายใน 30 วันนับแต่วันฟังคำพิพากษา โจทก์จึงฟ้องคดีนี้ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าว โดยให้โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีและเงินเพิ่มรวม 3,157,207 บาทจำเลยให้การและฟ้องแย้งว่าโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ให้โจทก์ชำระเงินภาษีดังกล่าวแก่จำเลยโจทก์ให้การแก้ฟ้องแย้งว่าโจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีตามฟ้องแย้ง ขอให้ยกฟ้องแย้งศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ และยกฟ้องแย้งของจำเลยจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ทางพิจารณาโจทก์นำสืบว่าเดิมโจทก์เป็นสาขาของบริษัทในต่างประเทศ ต่อมาต้องการเปลี่ยนเป็นบริษัทมหาชนจึงได้ขายกิจการของโจทก์ในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด โจทก์ดำเนินกิจการผลิตขวดแก้วและภาชนะเครื่องแก้วต่าง ๆ มีเครื่องมือสำคัญคือเตาหลอมแก้วจำนวน 4เตา โจทก์ได้ตั้งเงินสำรองเพื่อซ่อมเตาดังกล่าวทุกปี เงินสำรองนี้จำเลยไม่ยอมถือเป็นค่าใช้จ่าย ซึ่งโจทก์ก็ได้ยื่นรายการเสียภาษีในเงินจำนวนนี้ด้วยทุกปี และโจทก์ได้ตั้งเงินสำรองสำหรับพนักงานที่ทำงานมานานเพื่อจ่ายให้เมื่อพนักงานออกจากงาน โจทก์ก็ได้เสียภาษีในยอดเงินสำรองจำนวนนี้ด้วย โจทก์ได้ขายกิจการของโจทก์ทั้งหมดให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ผู้รับโอนรับไปทั้งเจ้าหนี้และลูกหนี้ของบริษัทโจทก์ รวมทั้งเงินสำรองทั้งสองรายการดังกล่าวด้วย โจทก์ไม่ได้ส่งเงินสำรองสองรายการออกไปต่างประเทศเพราะเป็นหนี้สินของโจทก์ที่ผูกพันอยู่ในประเทศและบริษัทผู้ซื้อก็ต้องจ่ายภายในประเทศ เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโดยถือว่าเป็นเงินกำไรที่โจทก์จำหน่ายออกไปต่างประเทศนอกจากนี้ยังนำค่าใช้จ่ายที่อ้างว่าต้องห้ามหลายรายการมาประเมินให้โจทก์เสียภาษีและเงินเพิ่มด้วยเป็นเงินทั้งหมด 3,448,693.93 บาทโจทก์อุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดภาษีให้โจทก์บางส่วน คงเรียกเก็บทั้งหมด 3,157,207 บาทจำเลยนำสืบว่า โจทก์ได้ขายทรัพย์สินและกิจการของบริษัทสาขาในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด และขอส่งเงินบางส่วนออกไปนอกประเทศ ธนาคารแห่งประเทศไทยจึงได้มีหนังสือมาถึงจำเลยขอให้ตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์ เจ้าหน้าที่ของจำเลยจึงได้ทำการตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์ทุกประเภท ผลของการตรวจสอบปรากฏว่าโจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้ไม่ถูกต้องโดยนำรายจ่ายต้องห้ามมาหักเป็นเหตุให้กำไรสุทธิน้อยลง และเมื่อโจทก์ขายกิจการแล้วได้ชำระภาษีการจำหน่ายเงินกำไรตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ ไว้ไม่ถูกต้อง โดยที่บริษัทโจทก์เลิกกิจการในประเทศไทยจะต้องจำหน่ายกำไรออกไปยังบริษัทในต่างประเทศและต้องเสียภาษี การคำนวณภาษีจำหน่ายกำไรนี้บริษัทโจทก์ได้นำค่าใช้จ่ายต้องห้ามต่าง ๆ มาหักออกจากการคำนวณกำไรสุทธิ และมิได้นำเงินสำรองค่าซ่อมเตาหลอมและเงินชดเชยให้แก่พนักงานที่ทำงานมานานเมื่อออกจากงานมารวมในการคำนวณกำไรสุทธิ จึงถือได้ว่าโจทก์มิได้เสียภาษีการจำหน่ายกำไรในเงินดังกล่าว การเสียภาษีจำหน่ายกำไรต้องคิดจากกำไรสุทธิ เมื่อคำนวณกำไรสุทธิไว้ไม่ถูกต้อง การเสียภาษีในการจำหน่ายกำไรออกไปต่างประเทศจึงไม่ถูกต้องด้วย เจ้าพนักงานได้ทำการประเมินภาษีการจำหน่ายกำไรและมีหนังสือแจ้งไปให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติม การเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลกรณีของโจทก์นี้กระทำเป็น 2 ขั้นตอน ขั้นตอนแรกเก็บจากกำไรสุทธิของกิจการในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี ขั้นตอนที่สองเก็บจากตัวกำไรที่เหลือจากการหักภาษีที่เสียตามขั้นตอนแรกออกแล้วเมื่อมีการจำหน่ายกำไรดังกล่าวไปยังต่างประเทศ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินภาษีให้โจทก์เสียเพิ่มทั้งในขั้นตอนแรกกับขั้นตอนที่สอง และเมื่อบริษัทโจทก์สาขาในประเทศไทยเลิกกิจการต้องถือว่ากำไรที่เหลือทั้งหมดเป็นกำไรที่จะต้องส่งออกไปยังต่างประเทศและต้องเสียภาษีแม้ว่าบริษัทโจทก์จะจำหน่ายกำไรนั้นออกไปโดยตรงหรือนำไปลงทุนแทนบริษัทในต่างประเทศก็ตาม การเก็บภาษีเป็นสองขั้นตอนข้างต้นไม่ถือว่าเก็บภาษีซ้ำซ้อน รายงานการตรวจสอบภาษีของโจทก์ปรากฏตามเอกสารล.2 แผ่นที่ 2 ถึง 4 โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่าการประเมินในกรณีนี้ชอบแล้ว เว้นแต่การตัดค่าใช้จ่ายบางรายการของเจ้าพนักงานประเมินยังคลาดเคลื่อนอยู่ ซึ่งก็ได้ปรับปรุงให้ใหม่แล้ว ทำให้จำนวนภาษีที่โจทก์ต้องเสียลดลงบางส่วนโจทก์จึงมีหน้าที่ต้องชำระภาษีตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวจำนวน3,157,207 บาท แต่โจทก์ก็มิได้นำเงินภาษีมาชำระแต่อย่างใด จึงต้องเสียเงินเพิ่มร้อยละ 20 ของเงินภาษีที่ค้าง ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 27 ซึ่งไม่มีกฎหมายอนุญาตให้ลดหรืองดได้พิเคราะห์แล้วคดีมีประเด็นตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องหรือไม่การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ในประเด็นแรกจำเลยอุทธรณ์ข้อหนึ่งว่า ผู้ลงชื่อในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์มิได้รับมอบอำนาจจากโจทก์ จึงไม่มีผลเป็นการอุทธรณ์การประเมินทำให้โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง ศาลฎีกาเห็นว่า แม้จะฟังเป็นดังที่จำเลยอ้าง แต่จำเลยยอมรับเอาคำอุทธรณ์นั้นโดยไม่ได้โต้แย้ง และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ยอมรับวินิจฉัยคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ดังกล่าวให้แล้วจึงจะถือว่าโจทก์ไม่ได้อุทธรณ์การประเมินไม่ได้คำพิพากษาฎีกาที่498/2517 ที่จำเลยอ้างมาในอุทธรณ์นั้น ข้อเท็จจริงแตกต่างกับคดีนี้จะนำมาเปรียบเทียบกันหาได้ไม่ จำเลยอุทธรณ์ในประเด็นนี้อีกข้อหนึ่งว่า แม้โจทก์จะฟ้องคดีภายใน 30 วัน นับแต่วันอ่านคำพิพากษาศาลฎีกาในคดีเดิมซึ่งระบุไว้ว่าไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วัน ก็หาทำให้โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภายในกำหนด 30 วันไม่ศาลฎีกาเห็นว่า แม้ในคดีเดิมศาลฎีกาจะพิพากษายกฟ้องเพราะเหตุโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องก็ตาม แต่เมื่อศาลฎีกาไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วันย่อมมีผลเท่ากับว่าอนุญาตให้โจทก์ดำเนินการเรื่องอำนาจฟ้องเสียให้ถูกต้อง แล้วฟ้องคดีใหม่ได้ภายใน 30วัน ซึ่งย่อมผูกพันทั้งโจทก์และจำเลย ดังนั้น เมื่อโจทก์ฟ้องคดีภายในกำหนด 30 วันดังกล่าว จำเลยจึงจะอ้างเหตุว่าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนด 30 วันหาได้ไม่ เช่นนี้โจทก์จึงมีอำนาจฟ้อง อุทธรณ์ของจำเลยในประเด็นนี้ฟังไม่ขึ้นสำหรับในประเด็นที่ว่า การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่นั้นข้อเท็จจริงที่คู่ความร่วมกันแถลงยอมรับข้อเท็จจริงที่มีอยู่ในคดีนี้ปรากฏตามคำพิพากษาของศาลแพ่งสำนวนคดีหมายเลขดำที่4256/2526 หมายเลขแดงที่ 1432/2527 ได้ความว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด อยู่ในประเทศออสเตรเลียมีสาขาในประเทศไทย โจทก์ประกอบธุรกิจผลิตเครื่องแก้วและได้จัดเงินสำรองสำหรับซ่อมสร้างเตาทุกปีจนถึงปี 2516 เป็นเงิน 9,708,912 บาทและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนให้พนักงานเมื่อออกจากงานจำนวน2,072,702 บาท ต่อมาโจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ในราคา 170,000,000 บาทโดยโอนเงินทั้งสองจำนวนดังกล่าวตามที่ลงไว้ในงบดุลไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ด้วย ส่วนเงินที่ขายกิจการได้โจทก์ได้ขออนุญาตต่อธนาคารแห่งประเทศไทยส่งไปประเทศออสเตรเลียจำนวน 90,069,253.53 บาท จ่ายชำระค่าภาษีเงินได้นิติบุคคล22,803,885 บาท กันไว้สำหรับชำระค่าภาษีจำหน่ายเงินกำไร23,704,976.63 บาท เงินที่ยังไม่ส่งออก 33,421,884.84 บาทเจ้าหน้าที่ของจำเลยได้ตรวจสอบภาษีอากรโจทก์ ปรากฏว่านอกจากเงินดังกล่าวโจทก์ยังมีรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ 3,734,982.13 บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลต่างหากอีกส่วนหนึ่ง แต่เนื่องจากโจทก์อยู่ต่างประเทศและมีสาขาอยู่ในประเทศไทย โจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยโดยส่งเงินบางส่วนไปต่างประเทศ เจ้าพนักงานประเมินจึงได้ประเมินภาษีโจทก์ตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โดยถือว่าเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานกับรายจ่ายต้องห้ามตามจำนวนดังกล่าวข้างต้น เป็นจำนวนเงินที่โจทก์ไม่มีสิทธิหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เมื่อโจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยให้ผู้อื่นไปโดยโจทก์ไม่มีทรัพย์สินหรือเงินกำไรอยู่ในประเทศไทย เจ้าหน้าที่ของจำเลยถือว่าเป็นกรณีที่โจทก์จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากกำไร หรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกจากประเทศไทย จึงประเมินเรียกเก็บภาษีโจทก์ตามคำสั่งให้เสียภาษีที่1160/2/00065 ลงวันที่ 26 กรกฎาคม 2519 โจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ลดภาษีแก่โจทก์บางส่วน คงให้โจทก์เสียภาษีเป็นจำนวน 3,157,207บาท ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 43/2525 ลงวันที่ 8 ธันวาคม 2525จากข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงร่วมกันดังกล่าวและพยานหลักฐานที่โจทก์จำเลยนำสืบ ข้อเท็จจริงรับฟังได้ในเบื้องต้นว่า เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีจากโจทก์โดยอาศัยมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โดยเหตุ 3 ประการ คือ โจทก์ไม่มีสิทธิหักเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาจำนวน 9,708,912 บาท เป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ โจทก์ไม่มีสิทธิหักเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานจำนวน 2,072,702 บาท เป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิและโจทก์มีรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ 3,734,982.13 บาท แต่ในส่วนนี้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดลงคำนวณรวมทั้งหมดแล้วเหลือ 1,972,800.06 บาท ปรากฏรายละเอียดตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.8 ในคดีของศาลแพ่งหมายเลขแดงที่ 1432/2527 ศาลฎีกาเห็นว่า ประมวลรัษฎากรมาตรา 70 ทวิ บัญญัติว่า "บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใดจำหน่ายเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นที่กันไว้จากเงินกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยให้เสียภาษีเงินได้ในจำนวนเงินที่จำหน่ายนั้น..." เป็นที่เห็นได้ชัดว่า กฎหมายมุ่งประสงค์จะเรียกเก็บภาษีเงินได้ตามมาตราดังกล่าว เฉพาะเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากเงินกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรที่จำหน่ายออกไปจากประเทศไทยโดยแท้จริงซึ่งอาจจะเป็นการโอนเงินกันทางบัญชีดังที่จำเลยอุทธรณ์ก็ได้ แต่ต้องให้ได้ความว่ามีการโอนเช่นนั้น สำหรับข้อเท็จจริงในคดีนี้เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินตามมาตรา 70 ทวิแห่งประมวลรัษฎากร เนื่องจากโจทก์ได้โอนทรัพย์สินต่าง ๆ รวมทั้งเงินสำรองทั้ง 2 ประเภทดังกล่าวไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ซึ่งมิได้มีการส่งเงินดังกล่าวออกไปจากประเทศไทย ไม่ว่าจะเป็นด้วยวิธีการใด เงินทั้ง 2 รายการนั้น ยังคงหมุนเวียนอยู่ในประเทศไทยโดยการประกอบกิจการของบริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ผู้รับโอนจะถือว่าเมื่อโจทก์เลิกกิจการจึงต้องถือว่าส่งเงินกำไรทั้งหมดให้แก่บริษัทในต่างประเทศแล้วโดยปริยายดังที่จำเลยอุทธรณ์หาได้ไม่ ที่จำเลยอุทธรณ์ว่านายแสวง จอนเจิดสิน พยานโจทก์เบิกความว่า ไม่ปรากฏชัดแจ้งว่าโจทก์ได้โอนเงินทั้ง 2 รายการดังกล่าวให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด... ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า โจทก์จำหน่ายเงินทั้ง 2 รายการนั้น ออกไปจากประเทศทั้งทางตรงและทางอ้อมนั้น ข้อนี้ขัดกับที่โจทก์จำเลยแถลงรับข้อเท็จจริงกันไว้ในวันชี้สองสถาน ซึ่งเกี่ยวกับเงินทั้งสองรายการดังกล่าว มีอยู่ว่า "...โจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทย...โดยโอนเงินทั้งสองจำนวนดังกล่าวตามที่ลงไว้ในงบดุลไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ด้วย..." เช่นนี้ข้ออุทธรณ์ของจำเลยดังกล่าวจึงฟังไม่ขึ้น สำหรับเงินอีกรายการหนึ่งซึ่งจำเลยอ้างว่าเป็นรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ก็ไม่ได้ความว่าโจทก์ได้ส่งเงินจำนวนดังกล่าวหรือเงินจำนวนอื่นใดออกไปจากประเทศไทยนอกจากเงินจำนวน90,065,253.53 บาท ซึ่งโจทก์ได้ขออนุญาตต่อธนาคารแห่งประเทศไทยและชำระค่าภาษีแล้ว ดังที่คู่ความแถลงรับกันไว้ ดังนี้ จำเลยจึงจะประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรหาได้ไม่ การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ ไม่จำต้องวินิจฉัยว่าโจทก์มีสิทธิหักเงินทั้ง 3 รายการดังกล่าวเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิหรือไม่ เพราะไม่เป็นประโยชน์แก่คดีแต่อย่างใด ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 531/2532บริษัท เอ.ซี.ไอ.กล๊าซแมนูแฟคเจอร์เรอร์ (โอเวอร์ซีส์โจทก์โปรไปรเอตารี่ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.วิ.พ. ม. 55 ป.รัษฎากร ม. 65 ทวิ, ม. 65 ตรี, ม. 70 ทวิแม้ผู้ลงชื่อในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์จะมิได้รับมอบอำนาจจากโจทก์แต่เมื่อจำเลยยอมรับเอาคำอุทธรณ์นั้นไว้โดยไม่โต้แย้ง และคณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ก็ยอมรับวินิจฉัยคำอุทธรณ์การประเมินดังกล่าวให้แล้ว ก็จะถือว่าโจทก์ไม่ได้อุทธรณ์การประเมินไม่ได้แม้ในคดีเดิมศาลฎีกาจะพิพากษา ยกฟ้องเพราะเหตุโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง แต่เมื่อศาลฎีกาไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วัน ย่อมมีผลเท่ากับว่าอนุญาตให้โจทก์ดำเนินการเรื่องอำนาจฟ้องเสียให้ถูกต้องแล้วฟ้องคดีใหม่ภายใน 30 วัน ซึ่งย่อมผูกพันทั้งโจทก์และจำเลย ดังนั้น เมื่อโจทก์ฟ้องคดีภายในกำหนด30 วันดังกล่าว จำเลยจึงจะอ้างเหตุว่าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนด 30วันหาได้ไม่ เช่นนี้ โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องมาตรา 70 ทวิ แห่ง ป.รัษฎากร มุ่งประสงค์จะเก็บภาษีเงินได้เฉพาะเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรที่จำหน่ายออกไปจากประเทศไทยโดยแท้จริง การที่โจทก์ซึ่งเป็นบริษัทในต่างประเทศเลิกประกอบกิจการผลิตขวดแก้วและภาชนะเครื่องแก้วต่าง ๆ ในประเทศไทย และโอนกิจการและทรัพย์สินต่าง ๆ รวมทั้งเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาหลอมและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานเมื่อออกจากงานให้แก่บริษัท อ. จำกัดโดยมิได้มีการส่งเงินดังกล่าวออกไปจากประเทศไทยไม่ว่าจะเป็นด้วยวิธีการใด เงินดังกล่าวยังคงหมุนเวียนอยู่ในประเทศไทย โดยการประกอบกิจการของบริษัท อ. จำกัดผู้รับโอนนั้น จะถือว่าโจทก์จำหน่ายเงินกำไรออกนอกประเทศหาได้ไม่ โจทก์จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการจำหน่ายเงินกำไรตามมาตรา 70 ทวิ แห่ง ป.รัษฎากรรายจ่ายต้องห้ามในการคำนวณกำไรสุทธิที่ไม่ได้ความว่าได้ส่งออกไปจากประเทศไทยนั้น เจ้าพนักงานประเมินจะประเมินเรียกเก็บภาษีตามมาตรา 70 ทวิ แห่ง ป.รัษฎากรหาได้ไม่.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จดทะเบียนในประเทศออสเตรเลียมีสาขาในประเทศไทย เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 20 และ 70 ทวิแห่งประมวลรัษฎากรเพิ่มเติมรวม 3,448,693.93 บาท โจทก์ไม่พอใจจึงอุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้ววินิจฉัยลดภาษีและเงินเพิ่มคงให้โจทก์เสียเป็นเงิน 3,157,207 บาทโจทก์ไม่เห็นด้วยจึงฟ้องคดีต่อศาลแพ่ง ศาลแพ่งพิจารณาแล้วให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยอุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษาให้ยกคำพิพากษาศาลแพ่ง โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาพิพากษายืน แต่ไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะยื่นฟ้องคดีใหม่ภายใน 30 วันนับแต่วันฟังคำพิพากษา โจทก์จึงฟ้องคดีนี้ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าว โดยให้โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีและเงินเพิ่มรวม 3,157,207 บาทจำเลยให้การและฟ้องแย้งว่าโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ให้โจทก์ชำระเงินภาษีดังกล่าวแก่จำเลยโจทก์ให้การแก้ฟ้องแย้งว่าโจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีตามฟ้องแย้ง ขอให้ยกฟ้องแย้งศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ และยกฟ้องแย้งของจำเลยจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ทางพิจารณาโจทก์นำสืบว่าเดิมโจทก์เป็นสาขาของบริษัทในต่างประเทศ ต่อมาต้องการเปลี่ยนเป็นบริษัทมหาชนจึงได้ขายกิจการของโจทก์ในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด โจทก์ดำเนินกิจการผลิตขวดแก้วและภาชนะเครื่องแก้วต่าง ๆ มีเครื่องมือสำคัญคือเตาหลอมแก้วจำนวน 4เตา โจทก์ได้ตั้งเงินสำรองเพื่อซ่อมเตาดังกล่าวทุกปี เงินสำรองนี้จำเลยไม่ยอมถือเป็นค่าใช้จ่าย ซึ่งโจทก์ก็ได้ยื่นรายการเสียภาษีในเงินจำนวนนี้ด้วยทุกปี และโจทก์ได้ตั้งเงินสำรองสำหรับพนักงานที่ทำงานมานานเพื่อจ่ายให้เมื่อพนักงานออกจากงาน โจทก์ก็ได้เสียภาษีในยอดเงินสำรองจำนวนนี้ด้วย โจทก์ได้ขายกิจการของโจทก์ทั้งหมดให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ผู้รับโอนรับไปทั้งเจ้าหนี้และลูกหนี้ของบริษัทโจทก์ รวมทั้งเงินสำรองทั้งสองรายการดังกล่าวด้วย โจทก์ไม่ได้ส่งเงินสำรองสองรายการออกไปต่างประเทศเพราะเป็นหนี้สินของโจทก์ที่ผูกพันอยู่ในประเทศและบริษัทผู้ซื้อก็ต้องจ่ายภายในประเทศ เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโดยถือว่าเป็นเงินกำไรที่โจทก์จำหน่ายออกไปต่างประเทศนอกจากนี้ยังนำค่าใช้จ่ายที่อ้างว่าต้องห้ามหลายรายการมาประเมินให้โจทก์เสียภาษีและเงินเพิ่มด้วยเป็นเงินทั้งหมด 3,448,693.93 บาทโจทก์อุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดภาษีให้โจทก์บางส่วน คงเรียกเก็บทั้งหมด 3,157,207 บาทจำเลยนำสืบว่า โจทก์ได้ขายทรัพย์สินและกิจการของบริษัทสาขาในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด และขอส่งเงินบางส่วนออกไปนอกประเทศ ธนาคารแห่งประเทศไทยจึงได้มีหนังสือมาถึงจำเลยขอให้ตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์ เจ้าหน้าที่ของจำเลยจึงได้ทำการตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์ทุกประเภท ผลของการตรวจสอบปรากฏว่าโจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้ไม่ถูกต้องโดยนำรายจ่ายต้องห้ามมาหักเป็นเหตุให้กำไรสุทธิน้อยลง และเมื่อโจทก์ขายกิจการแล้วได้ชำระภาษีการจำหน่ายเงินกำไรตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ ไว้ไม่ถูกต้อง โดยที่บริษัทโจทก์เลิกกิจการในประเทศไทยจะต้องจำหน่ายกำไรออกไปยังบริษัทในต่างประเทศและต้องเสียภาษี การคำนวณภาษีจำหน่ายกำไรนี้บริษัทโจทก์ได้นำค่าใช้จ่ายต้องห้ามต่าง ๆ มาหักออกจากการคำนวณกำไรสุทธิ และมิได้นำเงินสำรองค่าซ่อมเตาหลอมและเงินชดเชยให้แก่พนักงานที่ทำงานมานานเมื่อออกจากงานมารวมในการคำนวณกำไรสุทธิ จึงถือได้ว่าโจทก์มิได้เสียภาษีการจำหน่ายกำไรในเงินดังกล่าว การเสียภาษีจำหน่ายกำไรต้องคิดจากกำไรสุทธิ เมื่อคำนวณกำไรสุทธิไว้ไม่ถูกต้อง การเสียภาษีในการจำหน่ายกำไรออกไปต่างประเทศจึงไม่ถูกต้องด้วย เจ้าพนักงานได้ทำการประเมินภาษีการจำหน่ายกำไรและมีหนังสือแจ้งไปให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติม การเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลกรณีของโจทก์นี้กระทำเป็น 2 ขั้นตอน ขั้นตอนแรกเก็บจากกำไรสุทธิของกิจการในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี ขั้นตอนที่สองเก็บจากตัวกำไรที่เหลือจากการหักภาษีที่เสียตามขั้นตอนแรกออกแล้วเมื่อมีการจำหน่ายกำไรดังกล่าวไปยังต่างประเทศ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินภาษีให้โจทก์เสียเพิ่มทั้งในขั้นตอนแรกกับขั้นตอนที่สอง และเมื่อบริษัทโจทก์สาขาในประเทศไทยเลิกกิจการต้องถือว่ากำไรที่เหลือทั้งหมดเป็นกำไรที่จะต้องส่งออกไปยังต่างประเทศและต้องเสียภาษีแม้ว่าบริษัทโจทก์จะจำหน่ายกำไรนั้นออกไปโดยตรงหรือนำไปลงทุนแทนบริษัทในต่างประเทศก็ตาม การเก็บภาษีเป็นสองขั้นตอนข้างต้นไม่ถือว่าเก็บภาษีซ้ำซ้อน รายงานการตรวจสอบภาษีของโจทก์ปรากฏตามเอกสารล.2 แผ่นที่ 2 ถึง 4 โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่าการประเมินในกรณีนี้ชอบแล้ว เว้นแต่การตัดค่าใช้จ่ายบางรายการของเจ้าพนักงานประเมินยังคลาดเคลื่อนอยู่ ซึ่งก็ได้ปรับปรุงให้ใหม่แล้ว ทำให้จำนวนภาษีที่โจทก์ต้องเสียลดลงบางส่วนโจทก์จึงมีหน้าที่ต้องชำระภาษีตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวจำนวน3,157,207 บาท แต่โจทก์ก็มิได้นำเงินภาษีมาชำระแต่อย่างใด จึงต้องเสียเงินเพิ่มร้อยละ 20 ของเงินภาษีที่ค้าง ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 27 ซึ่งไม่มีกฎหมายอนุญาตให้ลดหรืองดได้พิเคราะห์แล้วคดีมีประเด็นตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องหรือไม่การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ในประเด็นแรกจำเลยอุทธรณ์ข้อหนึ่งว่า ผู้ลงชื่อในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์มิได้รับมอบอำนาจจากโจทก์ จึงไม่มีผลเป็นการอุทธรณ์การประเมินทำให้โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง ศาลฎีกาเห็นว่า แม้จะฟังเป็นดังที่จำเลยอ้าง แต่จำเลยยอมรับเอาคำอุทธรณ์นั้นโดยไม่ได้โต้แย้ง และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ยอมรับวินิจฉัยคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ดังกล่าวให้แล้วจึงจะถือว่าโจทก์ไม่ได้อุทธรณ์การประเมินไม่ได้คำพิพากษาฎีกาที่498/2517 ที่จำเลยอ้างมาในอุทธรณ์นั้น ข้อเท็จจริงแตกต่างกับคดีนี้จะนำมาเปรียบเทียบกันหาได้ไม่ จำเลยอุทธรณ์ในประเด็นนี้อีกข้อหนึ่งว่า แม้โจทก์จะฟ้องคดีภายใน 30 วัน นับแต่วันอ่านคำพิพากษาศาลฎีกาในคดีเดิมซึ่งระบุไว้ว่าไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วัน ก็หาทำให้โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภายในกำหนด 30 วันไม่ศาลฎีกาเห็นว่า แม้ในคดีเดิมศาลฎีกาจะพิพากษายกฟ้องเพราะเหตุโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องก็ตาม แต่เมื่อศาลฎีกาไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วันย่อมมีผลเท่ากับว่าอนุญาตให้โจทก์ดำเนินการเรื่องอำนาจฟ้องเสียให้ถูกต้อง แล้วฟ้องคดีใหม่ได้ภายใน 30วัน ซึ่งย่อมผูกพันทั้งโจทก์และจำเลย ดังนั้น เมื่อโจทก์ฟ้องคดีภายในกำหนด 30 วันดังกล่าว จำเลยจึงจะอ้างเหตุว่าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนด 30 วันหาได้ไม่ เช่นนี้โจทก์จึงมีอำนาจฟ้อง อุทธรณ์ของจำเลยในประเด็นนี้ฟังไม่ขึ้นสำหรับในประเด็นที่ว่า การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่นั้นข้อเท็จจริงที่คู่ความร่วมกันแถลงยอมรับข้อเท็จจริงที่มีอยู่ในคดีนี้ปรากฏตามคำพิพากษาของศาลแพ่งสำนวนคดีหมายเลขดำที่4256/2526 หมายเลขแดงที่ 1432/2527 ได้ความว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด อยู่ในประเทศออสเตรเลียมีสาขาในประเทศไทย โจทก์ประกอบธุรกิจผลิตเครื่องแก้วและได้จัดเงินสำรองสำหรับซ่อมสร้างเตาทุกปีจนถึงปี 2516 เป็นเงิน 9,708,912 บาทและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนให้พนักงานเมื่อออกจากงานจำนวน2,072,702 บาท ต่อมาโจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ในราคา 170,000,000 บาทโดยโอนเงินทั้งสองจำนวนดังกล่าวตามที่ลงไว้ในงบดุลไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ด้วย ส่วนเงินที่ขายกิจการได้โจทก์ได้ขออนุญาตต่อธนาคารแห่งประเทศไทยส่งไปประเทศออสเตรเลียจำนวน 90,069,253.53 บาท จ่ายชำระค่าภาษีเงินได้นิติบุคคล22,803,885 บาท กันไว้สำหรับชำระค่าภาษีจำหน่ายเงินกำไร23,704,976.63 บาท เงินที่ยังไม่ส่งออก 33,421,884.84 บาทเจ้าหน้าที่ของจำเลยได้ตรวจสอบภาษีอากรโจทก์ ปรากฏว่านอกจากเงินดังกล่าวโจทก์ยังมีรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ 3,734,982.13 บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลต่างหากอีกส่วนหนึ่ง แต่เนื่องจากโจทก์อยู่ต่างประเทศและมีสาขาอยู่ในประเทศไทย โจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยโดยส่งเงินบางส่วนไปต่างประเทศ เจ้าพนักงานประเมินจึงได้ประเมินภาษีโจทก์ตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โดยถือว่าเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานกับรายจ่ายต้องห้ามตามจำนวนดังกล่าวข้างต้น เป็นจำนวนเงินที่โจทก์ไม่มีสิทธิหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เมื่อโจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยให้ผู้อื่นไปโดยโจทก์ไม่มีทรัพย์สินหรือเงินกำไรอยู่ในประเทศไทย เจ้าหน้าที่ของจำเลยถือว่าเป็นกรณีที่โจทก์จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากกำไร หรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกจากประเทศไทย จึงประเมินเรียกเก็บภาษีโจทก์ตามคำสั่งให้เสียภาษีที่1160/2/00065 ลงวันที่ 26 กรกฎาคม 2519 โจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ลดภาษีแก่โจทก์บางส่วน คงให้โจทก์เสียภาษีเป็นจำนวน 3,157,207บาท ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 43/2525 ลงวันที่ 8 ธันวาคม 2525จากข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงร่วมกันดังกล่าวและพยานหลักฐานที่โจทก์จำเลยนำสืบ ข้อเท็จจริงรับฟังได้ในเบื้องต้นว่า เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีจากโจทก์โดยอาศัยมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โดยเหตุ 3 ประการ คือ โจทก์ไม่มีสิทธิหักเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาจำนวน 9,708,912 บาท เป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ โจทก์ไม่มีสิทธิหักเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานจำนวน 2,072,702 บาท เป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิและโจทก์มีรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ 3,734,982.13 บาท แต่ในส่วนนี้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดลงคำนวณรวมทั้งหมดแล้วเหลือ 1,972,800.06 บาท ปรากฏรายละเอียดตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.8 ในคดีของศาลแพ่งหมายเลขแดงที่ 1432/2527 ศาลฎีกาเห็นว่า ประมวลรัษฎากรมาตรา 70 ทวิ บัญญัติว่า "บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใดจำหน่ายเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นที่กันไว้จากเงินกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยให้เสียภาษีเงินได้ในจำนวนเงินที่จำหน่ายนั้น..." เป็นที่เห็นได้ชัดว่า กฎหมายมุ่งประสงค์จะเรียกเก็บภาษีเงินได้ตามมาตราดังกล่าว เฉพาะเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากเงินกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรที่จำหน่ายออกไปจากประเทศไทยโดยแท้จริงซึ่งอาจจะเป็นการโอนเงินกันทางบัญชีดังที่จำเลยอุทธรณ์ก็ได้ แต่ต้องให้ได้ความว่ามีการโอนเช่นนั้น สำหรับข้อเท็จจริงในคดีนี้เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินตามมาตรา 70 ทวิแห่งประมวลรัษฎากร เนื่องจากโจทก์ได้โอนทรัพย์สินต่าง ๆ รวมทั้งเงินสำรองทั้ง 2 ประเภทดังกล่าวไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ซึ่งมิได้มีการส่งเงินดังกล่าวออกไปจากประเทศไทย ไม่ว่าจะเป็นด้วยวิธีการใด เงินทั้ง 2 รายการนั้น ยังคงหมุนเวียนอยู่ในประเทศไทยโดยการประกอบกิจการของบริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ผู้รับโอนจะถือว่าเมื่อโจทก์เลิกกิจการจึงต้องถือว่าส่งเงินกำไรทั้งหมดให้แก่บริษัทในต่างประเทศแล้วโดยปริยายดังที่จำเลยอุทธรณ์หาได้ไม่ ที่จำเลยอุทธรณ์ว่านายแสวง จอนเจิดสิน พยานโจทก์เบิกความว่า ไม่ปรากฏชัดแจ้งว่าโจทก์ได้โอนเงินทั้ง 2 รายการดังกล่าวให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด... ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า โจทก์จำหน่ายเงินทั้ง 2 รายการนั้น ออกไปจากประเทศทั้งทางตรงและทางอ้อมนั้น ข้อนี้ขัดกับที่โจทก์จำเลยแถลงรับข้อเท็จจริงกันไว้ในวันชี้สองสถาน ซึ่งเกี่ยวกับเงินทั้งสองรายการดังกล่าว มีอยู่ว่า "...โจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทย...โดยโอนเงินทั้งสองจำนวนดังกล่าวตามที่ลงไว้ในงบดุลไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ด้วย..." เช่นนี้ข้ออุทธรณ์ของจำเลยดังกล่าวจึงฟังไม่ขึ้น สำหรับเงินอีกรายการหนึ่งซึ่งจำเลยอ้างว่าเป็นรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ก็ไม่ได้ความว่าโจทก์ได้ส่งเงินจำนวนดังกล่าวหรือเงินจำนวนอื่นใดออกไปจากประเทศไทยนอกจากเงินจำนวน90,065,253.53 บาท ซึ่งโจทก์ได้ขออนุญาตต่อธนาคารแห่งประเทศไทยและชำระค่าภาษีแล้ว ดังที่คู่ความแถลงรับกันไว้ ดังนี้ จำเลยจึงจะประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรหาได้ไม่ การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ ไม่จำต้องวินิจฉัยว่าโจทก์มีสิทธิหักเงินทั้ง 3 รายการดังกล่าวเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิหรือไม่ เพราะไม่เป็นประโยชน์แก่คดีแต่อย่างใด ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(ประวิทย์ ขัมภรัตน์-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุหมายเหตุ 1. ภาษีเงินได้นิติบุคคลนอกจากจะเก็บจากฐานกำไรสุทธิตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากรแล้ว ยังเก็บจากฐานอื่นอีกหลายฐานคือ ฐานยอดขายหรือรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ (ประมวลรัษฎากรมาตรา 67 และมาตรา 71) ฐานเงินได้พึงประเมินบางประเภท(ประมวลรัษฎากร มาตรา 70) และฐานกำไรส่งออก(ประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ) ฐานกำไรส่งออกเป็นฐานที่ใช้เมื่อมีการจำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย เป็นการเสียภาษีเพิ่มเติมไปจากการเสียภาษีจากฐานกำไรสุทธิ ซึ่งเหตุผลสำคัญในการจัดเก็บภาษีกำไรส่งออกก็คือ เพื่อให้มีการปฏิบัติที่เท่าเทียมกันระหว่างบริษัทต่างประเทศที่เข้ามาประกอบกิจการในประเทศในรูปบริษัทในเครือ (Subsidiary) กับบริษัทต่างประเทศที่เข้ามาประกอบกิจการในรูปสาขา (Branch) เงินที่บริษัทในเครือ (ซึ่งต้องจดทะเบียนในประเทศไทย) ส่งออกไปให้บริษัทแม่(ParentCompany) จะอยู่ในรูปของเงินปันผลซึ่งต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70(4)แต่เงินที่สาขาส่งออกไปให้สำนักงานใหญ่ในต่างประเทศนั้นจะอยู่ในรูปของกำไร ไม่ใช่เงินปันผลซึ่งมาตรา 70(4) ไม่มีผลครอบคลุมถึง ฉะนั้น เพื่อให้เงินที่สาขาส่งออกไปให้สำนักงานใหญ่ต้องเสียภาษีเช่นเดียวกับเงินปันผลที่บริษัทในเครือส่งออกไปให้บริษัทแม่ จึงต้องจัดเก็บภาษีกำไรส่งออก(ศุภรัตน์ควัฒน์กุล,"ทฤษฎีภาษีเงินได้นิติบุคคล",สรรพากรสาส์น ปีที่ 31 ฉบับที่ 3 ประจำเดือน มีนาคม - เมษายน 27 หน้า 37) เมื่อเหตุผลในการเก็บภาษีกำไรส่งออกตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรมีเช่นนี้ การเสียภาษีกำไรส่งออกจึงเกิดขึ้นเมื่อมีการส่งเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นใดที่กันไว้จากกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นกำไรออกไปจากประเทศไทยจริง ๆ การที่โจทก์ขายกิจการสาขาในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด โดยโอนเงินสำรองจำนวน 11 ล้านบาทเศษตามที่ลงไว้ในงบดุลไปให้บริษัทดังกล่าวด้วย ไม่ถือว่าโจทก์ส่งเงินที่กันไว้จากกำไรออกนอกประเทศเพราะมิได้มีการส่งเงินสำรองดังกล่าวออกนอกประเทศจริง ๆ อย่างไรก็ตาม ถ้าข้อเท็จจริงปรากฏว่าโจทก์ใช้บริษัทดังกล่าวเป็นเครื่องมือในการส่งเงินสำรองดังกล่าวออกนอกประเทศเพื่อหนีภาษี กรณีก็น่าจะถือว่าโจทก์ส่งเงินสำรองดังกล่าวออกนอกประเทศอันโจทก์จะต้องเสียภาษีกำไรส่งออกตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร แต่ข้อเท็จจริงก็ไม่ปรากฏว่าหลังจากโอนเงินสำรองดังกล่าวให้บริษัทดังกล่าวแล้ว บริษัทดังกล่าวได้นำเงินสำรองดังกล่าวลงเป็นสินทรัพย์ในงบดุลของบริษัทและต่อมาได้ส่งเงินดังกล่าวออกนอกประเทศ อันเป็นการสมรู้ร่วมคิดกับโจทก์เพื่อช่วยให้โจทก์หนีการเสียภาษีกำไรส่งออกดังนั้นที่ศาลฎีกาวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีกำไรส่งออกสำหรับเงินสำรองดังกล่าวตามรูปคดีจึงชอบแล้ว 2. รายจ่ายต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิจำนวน 3 ล้านบาทเศษ ซึ่งต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แก้เป็น1 ล้านบาทเศษนั้น แม้จะต้องบวกกลับเป็นรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิทำให้กำไรสุทธิของโจทก์เพิ่มขึ้นอีกเท่ากับรายจ่ายจำนวนดังกล่าวอันถือได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าวเป็นเงินกำไร แต่เมื่อข้อเท็จจริงไม่ปรากฏว่าโจทก์ได้ส่งเงินจำนวนดังกล่าวออกนอกประเทศ ที่ศาลฎีกาวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีกำไรส่งออกสำหรับเงินจำนวนนี้ด้วยจึงชอบแล้วเช่นเดียวกัน ความจริงแล้วเงินจำนวนดังกล่าวต้องเสียภาษีจากฐานกำไรสุทธิตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนจะต้องเสียภาษีกำไรส่งออกตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรอีกฐานหนึ่งหรือไม่ ย่อมแล้วแต่ว่ามีการส่งเงินจำนวนดังกล่าวออกนอกประเทศหรือไม่ ซึ่งข้อเท็จจริงก็ปรากฏว่าไม่มีการส่งเงินจำนวนดังกล่าวออกนอกประเทศโจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีกำไรส่งออกอีกฐานหนึ่งดังได้กล่าวมาแล้ว คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีจากฐานกำไรส่งออกเท่านั้น มิได้ประเมินให้เสียจากฐานกำไรสุทธิ หากเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้เสียจากฐานกำไรสุทธิแล้ว โจทก์ย่อมไม่อาจแก้ตัวว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษี เพราะดังกล่าวแล้วรายจ่ายต้องห้ามนั้นต้องบวกกลับเป็นรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิ ทำให้กำไรสุทธิของโจทก์เพิ่มขึ้นอีกเท่ากับรายจ่ายจำนวนดังกล่าว กำไรสุทธินั้นต้องเสียภาษีตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงแก้ตัวไม่ได้ ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรมคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จดทะเบียนในประเทศออสเตรเลียมีสาขาในประเทศไทย เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 20 และ 70 ทวิแห่งประมวลรัษฎากรเพิ่มเติมรวม 3,448,693.93 บาท โจทก์ไม่พอใจจึงอุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้ววินิจฉัยลดภาษีและเงินเพิ่มคงให้โจทก์เสียเป็นเงิน 3,157,207 บาทโจทก์ไม่เห็นด้วยจึงฟ้องคดีต่อศาลแพ่ง ศาลแพ่งพิจารณาแล้วให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยอุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษาให้ยกคำพิพากษาศาลแพ่ง โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาพิพากษายืน แต่ไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะยื่นฟ้องคดีใหม่ภายใน 30 วันนับแต่วันฟังคำพิพากษา โจทก์จึงฟ้องคดีนี้ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าว โดยให้โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีและเงินเพิ่มรวม 3,157,207 บาทจำเลยให้การและฟ้องแย้งว่าโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ให้โจทก์ชำระเงินภาษีดังกล่าวแก่จำเลยโจทก์ให้การแก้ฟ้องแย้งว่าโจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีตามฟ้องแย้ง ขอให้ยกฟ้องแย้งศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ และยกฟ้องแย้งของจำเลยจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ทางพิจารณาโจทก์นำสืบว่าเดิมโจทก์เป็นสาขาของบริษัทในต่างประเทศ ต่อมาต้องการเปลี่ยนเป็นบริษัทมหาชนจึงได้ขายกิจการของโจทก์ในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด โจทก์ดำเนินกิจการผลิตขวดแก้วและภาชนะเครื่องแก้วต่าง ๆ มีเครื่องมือสำคัญคือเตาหลอมแก้วจำนวน 4เตา โจทก์ได้ตั้งเงินสำรองเพื่อซ่อมเตาดังกล่าวทุกปี เงินสำรองนี้จำเลยไม่ยอมถือเป็นค่าใช้จ่าย ซึ่งโจทก์ก็ได้ยื่นรายการเสียภาษีในเงินจำนวนนี้ด้วยทุกปี และโจทก์ได้ตั้งเงินสำรองสำหรับพนักงานที่ทำงานมานานเพื่อจ่ายให้เมื่อพนักงานออกจากงาน โจทก์ก็ได้เสียภาษีในยอดเงินสำรองจำนวนนี้ด้วย โจทก์ได้ขายกิจการของโจทก์ทั้งหมดให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ผู้รับโอนรับไปทั้งเจ้าหนี้และลูกหนี้ของบริษัทโจทก์ รวมทั้งเงินสำรองทั้งสองรายการดังกล่าวด้วย โจทก์ไม่ได้ส่งเงินสำรองสองรายการออกไปต่างประเทศเพราะเป็นหนี้สินของโจทก์ที่ผูกพันอยู่ในประเทศและบริษัทผู้ซื้อก็ต้องจ่ายภายในประเทศ เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโดยถือว่าเป็นเงินกำไรที่โจทก์จำหน่ายออกไปต่างประเทศนอกจากนี้ยังนำค่าใช้จ่ายที่อ้างว่าต้องห้ามหลายรายการมาประเมินให้โจทก์เสียภาษีและเงินเพิ่มด้วยเป็นเงินทั้งหมด 3,448,693.93 บาทโจทก์อุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดภาษีให้โจทก์บางส่วน คงเรียกเก็บทั้งหมด 3,157,207 บาทจำเลยนำสืบว่า โจทก์ได้ขายทรัพย์สินและกิจการของบริษัทสาขาในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด และขอส่งเงินบางส่วนออกไปนอกประเทศ ธนาคารแห่งประเทศไทยจึงได้มีหนังสือมาถึงจำเลยขอให้ตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์ เจ้าหน้าที่ของจำเลยจึงได้ทำการตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์ทุกประเภท ผลของการตรวจสอบปรากฏว่าโจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้ไม่ถูกต้องโดยนำรายจ่ายต้องห้ามมาหักเป็นเหตุให้กำไรสุทธิน้อยลง และเมื่อโจทก์ขายกิจการแล้วได้ชำระภาษีการจำหน่ายเงินกำไรตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ ไว้ไม่ถูกต้อง โดยที่บริษัทโจทก์เลิกกิจการในประเทศไทยจะต้องจำหน่ายกำไรออกไปยังบริษัทในต่างประเทศและต้องเสียภาษี การคำนวณภาษีจำหน่ายกำไรนี้บริษัทโจทก์ได้นำค่าใช้จ่ายต้องห้ามต่าง ๆ มาหักออกจากการคำนวณกำไรสุทธิ และมิได้นำเงินสำรองค่าซ่อมเตาหลอมและเงินชดเชยให้แก่พนักงานที่ทำงานมานานเมื่อออกจากงานมารวมในการคำนวณกำไรสุทธิ จึงถือได้ว่าโจทก์มิได้เสียภาษีการจำหน่ายกำไรในเงินดังกล่าว การเสียภาษีจำหน่ายกำไรต้องคิดจากกำไรสุทธิ เมื่อคำนวณกำไรสุทธิไว้ไม่ถูกต้อง การเสียภาษีในการจำหน่ายกำไรออกไปต่างประเทศจึงไม่ถูกต้องด้วย เจ้าพนักงานได้ทำการประเมินภาษีการจำหน่ายกำไรและมีหนังสือแจ้งไปให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติม การเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลกรณีของโจทก์นี้กระทำเป็น 2 ขั้นตอน ขั้นตอนแรกเก็บจากกำไรสุทธิของกิจการในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี ขั้นตอนที่สองเก็บจากตัวกำไรที่เหลือจากการหักภาษีที่เสียตามขั้นตอนแรกออกแล้วเมื่อมีการจำหน่ายกำไรดังกล่าวไปยังต่างประเทศ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินภาษีให้โจทก์เสียเพิ่มทั้งในขั้นตอนแรกกับขั้นตอนที่สอง และเมื่อบริษัทโจทก์สาขาในประเทศไทยเลิกกิจการต้องถือว่ากำไรที่เหลือทั้งหมดเป็นกำไรที่จะต้องส่งออกไปยังต่างประเทศและต้องเสียภาษีแม้ว่าบริษัทโจทก์จะจำหน่ายกำไรนั้นออกไปโดยตรงหรือนำไปลงทุนแทนบริษัทในต่างประเทศก็ตาม การเก็บภาษีเป็นสองขั้นตอนข้างต้นไม่ถือว่าเก็บภาษีซ้ำซ้อน รายงานการตรวจสอบภาษีของโจทก์ปรากฏตามเอกสารล.2 แผ่นที่ 2 ถึง 4 โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่าการประเมินในกรณีนี้ชอบแล้ว เว้นแต่การตัดค่าใช้จ่ายบางรายการของเจ้าพนักงานประเมินยังคลาดเคลื่อนอยู่ ซึ่งก็ได้ปรับปรุงให้ใหม่แล้ว ทำให้จำนวนภาษีที่โจทก์ต้องเสียลดลงบางส่วนโจทก์จึงมีหน้าที่ต้องชำระภาษีตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวจำนวน3,157,207 บาท แต่โจทก์ก็มิได้นำเงินภาษีมาชำระแต่อย่างใด จึงต้องเสียเงินเพิ่มร้อยละ 20 ของเงินภาษีที่ค้าง ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 27 ซึ่งไม่มีกฎหมายอนุญาตให้ลดหรืองดได้พิเคราะห์แล้วคดีมีประเด็นตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องหรือไม่การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ในประเด็นแรกจำเลยอุทธรณ์ข้อหนึ่งว่า ผู้ลงชื่อในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์มิได้รับมอบอำนาจจากโจทก์ จึงไม่มีผลเป็นการอุทธรณ์การประเมินทำให้โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง ศาลฎีกาเห็นว่า แม้จะฟังเป็นดังที่จำเลยอ้าง แต่จำเลยยอมรับเอาคำอุทธรณ์นั้นโดยไม่ได้โต้แย้ง และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ยอมรับวินิจฉัยคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ดังกล่าวให้แล้วจึงจะถือว่าโจทก์ไม่ได้อุทธรณ์การประเมินไม่ได้คำพิพากษาฎีกาที่498/2517 ที่จำเลยอ้างมาในอุทธรณ์นั้น ข้อเท็จจริงแตกต่างกับคดีนี้จะนำมาเปรียบเทียบกันหาได้ไม่ จำเลยอุทธรณ์ในประเด็นนี้อีกข้อหนึ่งว่า แม้โจทก์จะฟ้องคดีภายใน 30 วัน นับแต่วันอ่านคำพิพากษาศาลฎีกาในคดีเดิมซึ่งระบุไว้ว่าไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วัน ก็หาทำให้โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภายในกำหนด 30 วันไม่ศาลฎีกาเห็นว่า แม้ในคดีเดิมศาลฎีกาจะพิพากษายกฟ้องเพราะเหตุโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องก็ตาม แต่เมื่อศาลฎีกาไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วันย่อมมีผลเท่ากับว่าอนุญาตให้โจทก์ดำเนินการเรื่องอำนาจฟ้องเสียให้ถูกต้อง แล้วฟ้องคดีใหม่ได้ภายใน 30วัน ซึ่งย่อมผูกพันทั้งโจทก์และจำเลย ดังนั้น เมื่อโจทก์ฟ้องคดีภายในกำหนด 30 วันดังกล่าว จำเลยจึงจะอ้างเหตุว่าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนด 30 วันหาได้ไม่ เช่นนี้โจทก์จึงมีอำนาจฟ้อง อุทธรณ์ของจำเลยในประเด็นนี้ฟังไม่ขึ้นสำหรับในประเด็นที่ว่า การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่นั้นข้อเท็จจริงที่คู่ความร่วมกันแถลงยอมรับข้อเท็จจริงที่มีอยู่ในคดีนี้ปรากฏตามคำพิพากษาของศาลแพ่งสำนวนคดีหมายเลขดำที่4256/2526 หมายเลขแดงที่ 1432/2527 ได้ความว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด อยู่ในประเทศออสเตรเลียมีสาขาในประเทศไทย โจทก์ประกอบธุรกิจผลิตเครื่องแก้วและได้จัดเงินสำรองสำหรับซ่อมสร้างเตาทุกปีจนถึงปี 2516 เป็นเงิน 9,708,912 บาทและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนให้พนักงานเมื่อออกจากงานจำนวน2,072,702 บาท ต่อมาโจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ในราคา 170,000,000 บาทโดยโอนเงินทั้งสองจำนวนดังกล่าวตามที่ลงไว้ในงบดุลไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ด้วย ส่วนเงินที่ขายกิจการได้โจทก์ได้ขออนุญาตต่อธนาคารแห่งประเทศไทยส่งไปประเทศออสเตรเลียจำนวน 90,069,253.53 บาท จ่ายชำระค่าภาษีเงินได้นิติบุคคล22,803,885 บาท กันไว้สำหรับชำระค่าภาษีจำหน่ายเงินกำไร23,704,976.63 บาท เงินที่ยังไม่ส่งออก 33,421,884.84 บาทเจ้าหน้าที่ของจำเลยได้ตรวจสอบภาษีอากรโจทก์ ปรากฏว่านอกจากเงินดังกล่าวโจทก์ยังมีรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ 3,734,982.13 บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลต่างหากอีกส่วนหนึ่ง แต่เนื่องจากโจทก์อยู่ต่างประเทศและมีสาขาอยู่ในประเทศไทย โจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยโดยส่งเงินบางส่วนไปต่างประเทศ เจ้าพนักงานประเมินจึงได้ประเมินภาษีโจทก์ตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โดยถือว่าเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานกับรายจ่ายต้องห้ามตามจำนวนดังกล่าวข้างต้น เป็นจำนวนเงินที่โจทก์ไม่มีสิทธิหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เมื่อโจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยให้ผู้อื่นไปโดยโจทก์ไม่มีทรัพย์สินหรือเงินกำไรอยู่ในประเทศไทย เจ้าหน้าที่ของจำเลยถือว่าเป็นกรณีที่โจทก์จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากกำไร หรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกจากประเทศไทย จึงประเมินเรียกเก็บภาษีโจทก์ตามคำสั่งให้เสียภาษีที่1160/2/00065 ลงวันที่ 26 กรกฎาคม 2519 โจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ลดภาษีแก่โจทก์บางส่วน คงให้โจทก์เสียภาษีเป็นจำนวน 3,157,207บาท ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 43/2525 ลงวันที่ 8 ธันวาคม 2525จากข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงร่วมกันดังกล่าวและพยานหลักฐานที่โจทก์จำเลยนำสืบ ข้อเท็จจริงรับฟังได้ในเบื้องต้นว่า เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีจากโจทก์โดยอาศัยมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โดยเหตุ 3 ประการ คือ โจทก์ไม่มีสิทธิหักเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาจำนวน 9,708,912 บาท เป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ โจทก์ไม่มีสิทธิหักเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานจำนวน 2,072,702 บาท เป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิและโจทก์มีรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ 3,734,982.13 บาท แต่ในส่วนนี้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดลงคำนวณรวมทั้งหมดแล้วเหลือ 1,972,800.06 บาท ปรากฏรายละเอียดตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.8 ในคดีของศาลแพ่งหมายเลขแดงที่ 1432/2527 ศาลฎีกาเห็นว่า ประมวลรัษฎากรมาตรา 70 ทวิ บัญญัติว่า "บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใดจำหน่ายเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นที่กันไว้จากเงินกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยให้เสียภาษีเงินได้ในจำนวนเงินที่จำหน่ายนั้น..." เป็นที่เห็นได้ชัดว่า กฎหมายมุ่งประสงค์จะเรียกเก็บภาษีเงินได้ตามมาตราดังกล่าว เฉพาะเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากเงินกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรที่จำหน่ายออกไปจากประเทศไทยโดยแท้จริงซึ่งอาจจะเป็นการโอนเงินกันทางบัญชีดังที่จำเลยอุทธรณ์ก็ได้ แต่ต้องให้ได้ความว่ามีการโอนเช่นนั้น สำหรับข้อเท็จจริงในคดีนี้เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินตามมาตรา 70 ทวิแห่งประมวลรัษฎากร เนื่องจากโจทก์ได้โอนทรัพย์สินต่าง ๆ รวมทั้งเงินสำรองทั้ง 2 ประเภทดังกล่าวไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ซึ่งมิได้มีการส่งเงินดังกล่าวออกไปจากประเทศไทย ไม่ว่าจะเป็นด้วยวิธีการใด เงินทั้ง 2 รายการนั้น ยังคงหมุนเวียนอยู่ในประเทศไทยโดยการประกอบกิจการของบริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ผู้รับโอนจะถือว่าเมื่อโจทก์เลิกกิจการจึงต้องถือว่าส่งเงินกำไรทั้งหมดให้แก่บริษัทในต่างประเทศแล้วโดยปริยายดังที่จำเลยอุทธรณ์หาได้ไม่ ที่จำเลยอุทธรณ์ว่านายแสวง จอนเจิดสิน พยานโจทก์เบิกความว่า ไม่ปรากฏชัดแจ้งว่าโจทก์ได้โอนเงินทั้ง 2 รายการดังกล่าวให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด... ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า โจทก์จำหน่ายเงินทั้ง 2 รายการนั้น ออกไปจากประเทศทั้งทางตรงและทางอ้อมนั้น ข้อนี้ขัดกับที่โจทก์จำเลยแถลงรับข้อเท็จจริงกันไว้ในวันชี้สองสถาน ซึ่งเกี่ยวกับเงินทั้งสองรายการดังกล่าว มีอยู่ว่า "...โจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทย...โดยโอนเงินทั้งสองจำนวนดังกล่าวตามที่ลงไว้ในงบดุลไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ด้วย..." เช่นนี้ข้ออุทธรณ์ของจำเลยดังกล่าวจึงฟังไม่ขึ้น สำหรับเงินอีกรายการหนึ่งซึ่งจำเลยอ้างว่าเป็นรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ก็ไม่ได้ความว่าโจทก์ได้ส่งเงินจำนวนดังกล่าวหรือเงินจำนวนอื่นใดออกไปจากประเทศไทยนอกจากเงินจำนวน90,065,253.53 บาท ซึ่งโจทก์ได้ขออนุญาตต่อธนาคารแห่งประเทศไทยและชำระค่าภาษีแล้ว ดังที่คู่ความแถลงรับกันไว้ ดังนี้ จำเลยจึงจะประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรหาได้ไม่ การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ ไม่จำต้องวินิจฉัยว่าโจทก์มีสิทธิหักเงินทั้ง 3 รายการดังกล่าวเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิหรือไม่ เพราะไม่เป็นประโยชน์แก่คดีแต่อย่างใด ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 531/2532บริษัท เอ.ซี.ไอ.กล๊าซแมนูแฟคเจอร์เรอร์ (โอเวอร์ซีส์โจทก์โปรไปรเอตารี่ จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.วิ.พ. ม. 55 ป.รัษฎากร ม. 65 ทวิ, ม. 65 ตรี, ม. 70 ทวิแม้ผู้ลงชื่อในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์จะมิได้รับมอบอำนาจจากโจทก์แต่เมื่อจำเลยยอมรับเอาคำอุทธรณ์นั้นไว้โดยไม่โต้แย้ง และคณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ก็ยอมรับวินิจฉัยคำอุทธรณ์การประเมินดังกล่าวให้แล้ว ก็จะถือว่าโจทก์ไม่ได้อุทธรณ์การประเมินไม่ได้แม้ในคดีเดิมศาลฎีกาจะพิพากษา ยกฟ้องเพราะเหตุโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง แต่เมื่อศาลฎีกาไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วัน ย่อมมีผลเท่ากับว่าอนุญาตให้โจทก์ดำเนินการเรื่องอำนาจฟ้องเสียให้ถูกต้องแล้วฟ้องคดีใหม่ภายใน 30 วัน ซึ่งย่อมผูกพันทั้งโจทก์และจำเลย ดังนั้น เมื่อโจทก์ฟ้องคดีภายในกำหนด30 วันดังกล่าว จำเลยจึงจะอ้างเหตุว่าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนด 30วันหาได้ไม่ เช่นนี้ โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องมาตรา 70 ทวิ แห่ง ป.รัษฎากร มุ่งประสงค์จะเก็บภาษีเงินได้เฉพาะเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรที่จำหน่ายออกไปจากประเทศไทยโดยแท้จริง การที่โจทก์ซึ่งเป็นบริษัทในต่างประเทศเลิกประกอบกิจการผลิตขวดแก้วและภาชนะเครื่องแก้วต่าง ๆ ในประเทศไทย และโอนกิจการและทรัพย์สินต่าง ๆ รวมทั้งเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาหลอมและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานเมื่อออกจากงานให้แก่บริษัท อ. จำกัดโดยมิได้มีการส่งเงินดังกล่าวออกไปจากประเทศไทยไม่ว่าจะเป็นด้วยวิธีการใด เงินดังกล่าวยังคงหมุนเวียนอยู่ในประเทศไทย โดยการประกอบกิจการของบริษัท อ. จำกัดผู้รับโอนนั้น จะถือว่าโจทก์จำหน่ายเงินกำไรออกนอกประเทศหาได้ไม่ โจทก์จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการจำหน่ายเงินกำไรตามมาตรา 70 ทวิ แห่ง ป.รัษฎากรรายจ่ายต้องห้ามในการคำนวณกำไรสุทธิที่ไม่ได้ความว่าได้ส่งออกไปจากประเทศไทยนั้น เจ้าพนักงานประเมินจะประเมินเรียกเก็บภาษีตามมาตรา 70 ทวิ แห่ง ป.รัษฎากรหาได้ไม่.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จดทะเบียนในประเทศออสเตรเลียมีสาขาในประเทศไทย เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 20 และ 70 ทวิแห่งประมวลรัษฎากรเพิ่มเติมรวม 3,448,693.93 บาท โจทก์ไม่พอใจจึงอุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้ววินิจฉัยลดภาษีและเงินเพิ่มคงให้โจทก์เสียเป็นเงิน 3,157,207 บาทโจทก์ไม่เห็นด้วยจึงฟ้องคดีต่อศาลแพ่ง ศาลแพ่งพิจารณาแล้วให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยอุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษาให้ยกคำพิพากษาศาลแพ่ง โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาพิพากษายืน แต่ไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะยื่นฟ้องคดีใหม่ภายใน 30 วันนับแต่วันฟังคำพิพากษา โจทก์จึงฟ้องคดีนี้ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าว โดยให้โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีและเงินเพิ่มรวม 3,157,207 บาทจำเลยให้การและฟ้องแย้งว่าโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ให้โจทก์ชำระเงินภาษีดังกล่าวแก่จำเลยโจทก์ให้การแก้ฟ้องแย้งว่าโจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องชำระภาษีตามฟ้องแย้ง ขอให้ยกฟ้องแย้งศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ และยกฟ้องแย้งของจำเลยจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ทางพิจารณาโจทก์นำสืบว่าเดิมโจทก์เป็นสาขาของบริษัทในต่างประเทศ ต่อมาต้องการเปลี่ยนเป็นบริษัทมหาชนจึงได้ขายกิจการของโจทก์ในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด โจทก์ดำเนินกิจการผลิตขวดแก้วและภาชนะเครื่องแก้วต่าง ๆ มีเครื่องมือสำคัญคือเตาหลอมแก้วจำนวน 4เตา โจทก์ได้ตั้งเงินสำรองเพื่อซ่อมเตาดังกล่าวทุกปี เงินสำรองนี้จำเลยไม่ยอมถือเป็นค่าใช้จ่าย ซึ่งโจทก์ก็ได้ยื่นรายการเสียภาษีในเงินจำนวนนี้ด้วยทุกปี และโจทก์ได้ตั้งเงินสำรองสำหรับพนักงานที่ทำงานมานานเพื่อจ่ายให้เมื่อพนักงานออกจากงาน โจทก์ก็ได้เสียภาษีในยอดเงินสำรองจำนวนนี้ด้วย โจทก์ได้ขายกิจการของโจทก์ทั้งหมดให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ผู้รับโอนรับไปทั้งเจ้าหนี้และลูกหนี้ของบริษัทโจทก์ รวมทั้งเงินสำรองทั้งสองรายการดังกล่าวด้วย โจทก์ไม่ได้ส่งเงินสำรองสองรายการออกไปต่างประเทศเพราะเป็นหนี้สินของโจทก์ที่ผูกพันอยู่ในประเทศและบริษัทผู้ซื้อก็ต้องจ่ายภายในประเทศ เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโดยถือว่าเป็นเงินกำไรที่โจทก์จำหน่ายออกไปต่างประเทศนอกจากนี้ยังนำค่าใช้จ่ายที่อ้างว่าต้องห้ามหลายรายการมาประเมินให้โจทก์เสียภาษีและเงินเพิ่มด้วยเป็นเงินทั้งหมด 3,448,693.93 บาทโจทก์อุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดภาษีให้โจทก์บางส่วน คงเรียกเก็บทั้งหมด 3,157,207 บาทจำเลยนำสืบว่า โจทก์ได้ขายทรัพย์สินและกิจการของบริษัทสาขาในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด และขอส่งเงินบางส่วนออกไปนอกประเทศ ธนาคารแห่งประเทศไทยจึงได้มีหนังสือมาถึงจำเลยขอให้ตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์ เจ้าหน้าที่ของจำเลยจึงได้ทำการตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์ทุกประเภท ผลของการตรวจสอบปรากฏว่าโจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้ไม่ถูกต้องโดยนำรายจ่ายต้องห้ามมาหักเป็นเหตุให้กำไรสุทธิน้อยลง และเมื่อโจทก์ขายกิจการแล้วได้ชำระภาษีการจำหน่ายเงินกำไรตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ ไว้ไม่ถูกต้อง โดยที่บริษัทโจทก์เลิกกิจการในประเทศไทยจะต้องจำหน่ายกำไรออกไปยังบริษัทในต่างประเทศและต้องเสียภาษี การคำนวณภาษีจำหน่ายกำไรนี้บริษัทโจทก์ได้นำค่าใช้จ่ายต้องห้ามต่าง ๆ มาหักออกจากการคำนวณกำไรสุทธิ และมิได้นำเงินสำรองค่าซ่อมเตาหลอมและเงินชดเชยให้แก่พนักงานที่ทำงานมานานเมื่อออกจากงานมารวมในการคำนวณกำไรสุทธิ จึงถือได้ว่าโจทก์มิได้เสียภาษีการจำหน่ายกำไรในเงินดังกล่าว การเสียภาษีจำหน่ายกำไรต้องคิดจากกำไรสุทธิ เมื่อคำนวณกำไรสุทธิไว้ไม่ถูกต้อง การเสียภาษีในการจำหน่ายกำไรออกไปต่างประเทศจึงไม่ถูกต้องด้วย เจ้าพนักงานได้ทำการประเมินภาษีการจำหน่ายกำไรและมีหนังสือแจ้งไปให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มเติม การเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลกรณีของโจทก์นี้กระทำเป็น 2 ขั้นตอน ขั้นตอนแรกเก็บจากกำไรสุทธิของกิจการในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี ขั้นตอนที่สองเก็บจากตัวกำไรที่เหลือจากการหักภาษีที่เสียตามขั้นตอนแรกออกแล้วเมื่อมีการจำหน่ายกำไรดังกล่าวไปยังต่างประเทศ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินภาษีให้โจทก์เสียเพิ่มทั้งในขั้นตอนแรกกับขั้นตอนที่สอง และเมื่อบริษัทโจทก์สาขาในประเทศไทยเลิกกิจการต้องถือว่ากำไรที่เหลือทั้งหมดเป็นกำไรที่จะต้องส่งออกไปยังต่างประเทศและต้องเสียภาษีแม้ว่าบริษัทโจทก์จะจำหน่ายกำไรนั้นออกไปโดยตรงหรือนำไปลงทุนแทนบริษัทในต่างประเทศก็ตาม การเก็บภาษีเป็นสองขั้นตอนข้างต้นไม่ถือว่าเก็บภาษีซ้ำซ้อน รายงานการตรวจสอบภาษีของโจทก์ปรากฏตามเอกสารล.2 แผ่นที่ 2 ถึง 4 โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นว่าการประเมินในกรณีนี้ชอบแล้ว เว้นแต่การตัดค่าใช้จ่ายบางรายการของเจ้าพนักงานประเมินยังคลาดเคลื่อนอยู่ ซึ่งก็ได้ปรับปรุงให้ใหม่แล้ว ทำให้จำนวนภาษีที่โจทก์ต้องเสียลดลงบางส่วนโจทก์จึงมีหน้าที่ต้องชำระภาษีตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวจำนวน3,157,207 บาท แต่โจทก์ก็มิได้นำเงินภาษีมาชำระแต่อย่างใด จึงต้องเสียเงินเพิ่มร้อยละ 20 ของเงินภาษีที่ค้าง ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 27 ซึ่งไม่มีกฎหมายอนุญาตให้ลดหรืองดได้พิเคราะห์แล้วคดีมีประเด็นตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องหรือไม่การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ในประเด็นแรกจำเลยอุทธรณ์ข้อหนึ่งว่า ผู้ลงชื่อในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์มิได้รับมอบอำนาจจากโจทก์ จึงไม่มีผลเป็นการอุทธรณ์การประเมินทำให้โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง ศาลฎีกาเห็นว่า แม้จะฟังเป็นดังที่จำเลยอ้าง แต่จำเลยยอมรับเอาคำอุทธรณ์นั้นโดยไม่ได้โต้แย้ง และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ยอมรับวินิจฉัยคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ดังกล่าวให้แล้วจึงจะถือว่าโจทก์ไม่ได้อุทธรณ์การประเมินไม่ได้คำพิพากษาฎีกาที่498/2517 ที่จำเลยอ้างมาในอุทธรณ์นั้น ข้อเท็จจริงแตกต่างกับคดีนี้จะนำมาเปรียบเทียบกันหาได้ไม่ จำเลยอุทธรณ์ในประเด็นนี้อีกข้อหนึ่งว่า แม้โจทก์จะฟ้องคดีภายใน 30 วัน นับแต่วันอ่านคำพิพากษาศาลฎีกาในคดีเดิมซึ่งระบุไว้ว่าไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วัน ก็หาทำให้โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภายในกำหนด 30 วันไม่ศาลฎีกาเห็นว่า แม้ในคดีเดิมศาลฎีกาจะพิพากษายกฟ้องเพราะเหตุโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องก็ตาม แต่เมื่อศาลฎีกาไม่ตัดสิทธิโจทก์ที่จะนำคดีมาฟ้องใหม่ภายในกำหนด 30 วันย่อมมีผลเท่ากับว่าอนุญาตให้โจทก์ดำเนินการเรื่องอำนาจฟ้องเสียให้ถูกต้อง แล้วฟ้องคดีใหม่ได้ภายใน 30วัน ซึ่งย่อมผูกพันทั้งโจทก์และจำเลย ดังนั้น เมื่อโจทก์ฟ้องคดีภายในกำหนด 30 วันดังกล่าว จำเลยจึงจะอ้างเหตุว่าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนด 30 วันหาได้ไม่ เช่นนี้โจทก์จึงมีอำนาจฟ้อง อุทธรณ์ของจำเลยในประเด็นนี้ฟังไม่ขึ้นสำหรับในประเด็นที่ว่า การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่นั้นข้อเท็จจริงที่คู่ความร่วมกันแถลงยอมรับข้อเท็จจริงที่มีอยู่ในคดีนี้ปรากฏตามคำพิพากษาของศาลแพ่งสำนวนคดีหมายเลขดำที่4256/2526 หมายเลขแดงที่ 1432/2527 ได้ความว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด อยู่ในประเทศออสเตรเลียมีสาขาในประเทศไทย โจทก์ประกอบธุรกิจผลิตเครื่องแก้วและได้จัดเงินสำรองสำหรับซ่อมสร้างเตาทุกปีจนถึงปี 2516 เป็นเงิน 9,708,912 บาทและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนให้พนักงานเมื่อออกจากงานจำนวน2,072,702 บาท ต่อมาโจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ในราคา 170,000,000 บาทโดยโอนเงินทั้งสองจำนวนดังกล่าวตามที่ลงไว้ในงบดุลไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ด้วย ส่วนเงินที่ขายกิจการได้โจทก์ได้ขออนุญาตต่อธนาคารแห่งประเทศไทยส่งไปประเทศออสเตรเลียจำนวน 90,069,253.53 บาท จ่ายชำระค่าภาษีเงินได้นิติบุคคล22,803,885 บาท กันไว้สำหรับชำระค่าภาษีจำหน่ายเงินกำไร23,704,976.63 บาท เงินที่ยังไม่ส่งออก 33,421,884.84 บาทเจ้าหน้าที่ของจำเลยได้ตรวจสอบภาษีอากรโจทก์ ปรากฏว่านอกจากเงินดังกล่าวโจทก์ยังมีรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ 3,734,982.13 บาท ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลต่างหากอีกส่วนหนึ่ง แต่เนื่องจากโจทก์อยู่ต่างประเทศและมีสาขาอยู่ในประเทศไทย โจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยโดยส่งเงินบางส่วนไปต่างประเทศ เจ้าพนักงานประเมินจึงได้ประเมินภาษีโจทก์ตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โดยถือว่าเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาและเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานกับรายจ่ายต้องห้ามตามจำนวนดังกล่าวข้างต้น เป็นจำนวนเงินที่โจทก์ไม่มีสิทธิหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เมื่อโจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทยให้ผู้อื่นไปโดยโจทก์ไม่มีทรัพย์สินหรือเงินกำไรอยู่ในประเทศไทย เจ้าหน้าที่ของจำเลยถือว่าเป็นกรณีที่โจทก์จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากกำไร หรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกจากประเทศไทย จึงประเมินเรียกเก็บภาษีโจทก์ตามคำสั่งให้เสียภาษีที่1160/2/00065 ลงวันที่ 26 กรกฎาคม 2519 โจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ลดภาษีแก่โจทก์บางส่วน คงให้โจทก์เสียภาษีเป็นจำนวน 3,157,207บาท ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 43/2525 ลงวันที่ 8 ธันวาคม 2525จากข้อเท็จจริงที่คู่ความแถลงร่วมกันดังกล่าวและพยานหลักฐานที่โจทก์จำเลยนำสืบ ข้อเท็จจริงรับฟังได้ในเบื้องต้นว่า เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีจากโจทก์โดยอาศัยมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร โดยเหตุ 3 ประการ คือ โจทก์ไม่มีสิทธิหักเงินสำรองค่าซ่อมสร้างเตาจำนวน 9,708,912 บาท เป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ โจทก์ไม่มีสิทธิหักเงินสำรองสำหรับจ่ายตอบแทนพนักงานจำนวน 2,072,702 บาท เป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิและโจทก์มีรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ 3,734,982.13 บาท แต่ในส่วนนี้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดลงคำนวณรวมทั้งหมดแล้วเหลือ 1,972,800.06 บาท ปรากฏรายละเอียดตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.8 ในคดีของศาลแพ่งหมายเลขแดงที่ 1432/2527 ศาลฎีกาเห็นว่า ประมวลรัษฎากรมาตรา 70 ทวิ บัญญัติว่า "บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใดจำหน่ายเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นที่กันไว้จากเงินกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกไปจากประเทศไทยให้เสียภาษีเงินได้ในจำนวนเงินที่จำหน่ายนั้น..." เป็นที่เห็นได้ชัดว่า กฎหมายมุ่งประสงค์จะเรียกเก็บภาษีเงินได้ตามมาตราดังกล่าว เฉพาะเงินกำไรหรือเงินที่กันไว้จากเงินกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรที่จำหน่ายออกไปจากประเทศไทยโดยแท้จริงซึ่งอาจจะเป็นการโอนเงินกันทางบัญชีดังที่จำเลยอุทธรณ์ก็ได้ แต่ต้องให้ได้ความว่ามีการโอนเช่นนั้น สำหรับข้อเท็จจริงในคดีนี้เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินตามมาตรา 70 ทวิแห่งประมวลรัษฎากร เนื่องจากโจทก์ได้โอนทรัพย์สินต่าง ๆ รวมทั้งเงินสำรองทั้ง 2 ประเภทดังกล่าวไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ซึ่งมิได้มีการส่งเงินดังกล่าวออกไปจากประเทศไทย ไม่ว่าจะเป็นด้วยวิธีการใด เงินทั้ง 2 รายการนั้น ยังคงหมุนเวียนอยู่ในประเทศไทยโดยการประกอบกิจการของบริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ผู้รับโอนจะถือว่าเมื่อโจทก์เลิกกิจการจึงต้องถือว่าส่งเงินกำไรทั้งหมดให้แก่บริษัทในต่างประเทศแล้วโดยปริยายดังที่จำเลยอุทธรณ์หาได้ไม่ ที่จำเลยอุทธรณ์ว่านายแสวง จอนเจิดสิน พยานโจทก์เบิกความว่า ไม่ปรากฏชัดแจ้งว่าโจทก์ได้โอนเงินทั้ง 2 รายการดังกล่าวให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด... ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า โจทก์จำหน่ายเงินทั้ง 2 รายการนั้น ออกไปจากประเทศทั้งทางตรงและทางอ้อมนั้น ข้อนี้ขัดกับที่โจทก์จำเลยแถลงรับข้อเท็จจริงกันไว้ในวันชี้สองสถาน ซึ่งเกี่ยวกับเงินทั้งสองรายการดังกล่าว มีอยู่ว่า "...โจทก์ได้ขายกิจการในประเทศไทย...โดยโอนเงินทั้งสองจำนวนดังกล่าวตามที่ลงไว้ในงบดุลไปให้บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด ด้วย..." เช่นนี้ข้ออุทธรณ์ของจำเลยดังกล่าวจึงฟังไม่ขึ้น สำหรับเงินอีกรายการหนึ่งซึ่งจำเลยอ้างว่าเป็นรายจ่ายอันต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ก็ไม่ได้ความว่าโจทก์ได้ส่งเงินจำนวนดังกล่าวหรือเงินจำนวนอื่นใดออกไปจากประเทศไทยนอกจากเงินจำนวน90,065,253.53 บาท ซึ่งโจทก์ได้ขออนุญาตต่อธนาคารแห่งประเทศไทยและชำระค่าภาษีแล้ว ดังที่คู่ความแถลงรับกันไว้ ดังนี้ จำเลยจึงจะประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรหาได้ไม่ การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ ไม่จำต้องวินิจฉัยว่าโจทก์มีสิทธิหักเงินทั้ง 3 รายการดังกล่าวเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิหรือไม่ เพราะไม่เป็นประโยชน์แก่คดีแต่อย่างใด ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(ประวิทย์ ขัมภรัตน์-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุหมายเหตุ 1. ภาษีเงินได้นิติบุคคลนอกจากจะเก็บจากฐานกำไรสุทธิตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากรแล้ว ยังเก็บจากฐานอื่นอีกหลายฐานคือ ฐานยอดขายหรือรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ (ประมวลรัษฎากรมาตรา 67 และมาตรา 71) ฐานเงินได้พึงประเมินบางประเภท(ประมวลรัษฎากร มาตรา 70) และฐานกำไรส่งออก(ประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิ) ฐานกำไรส่งออกเป็นฐานที่ใช้เมื่อมีการจำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย เป็นการเสียภาษีเพิ่มเติมไปจากการเสียภาษีจากฐานกำไรสุทธิ ซึ่งเหตุผลสำคัญในการจัดเก็บภาษีกำไรส่งออกก็คือ เพื่อให้มีการปฏิบัติที่เท่าเทียมกันระหว่างบริษัทต่างประเทศที่เข้ามาประกอบกิจการในประเทศในรูปบริษัทในเครือ (Subsidiary) กับบริษัทต่างประเทศที่เข้ามาประกอบกิจการในรูปสาขา (Branch) เงินที่บริษัทในเครือ (ซึ่งต้องจดทะเบียนในประเทศไทย) ส่งออกไปให้บริษัทแม่(ParentCompany) จะอยู่ในรูปของเงินปันผลซึ่งต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70(4)แต่เงินที่สาขาส่งออกไปให้สำนักงานใหญ่ในต่างประเทศนั้นจะอยู่ในรูปของกำไร ไม่ใช่เงินปันผลซึ่งมาตรา 70(4) ไม่มีผลครอบคลุมถึง ฉะนั้น เพื่อให้เงินที่สาขาส่งออกไปให้สำนักงานใหญ่ต้องเสียภาษีเช่นเดียวกับเงินปันผลที่บริษัทในเครือส่งออกไปให้บริษัทแม่ จึงต้องจัดเก็บภาษีกำไรส่งออก(ศุภรัตน์ควัฒน์กุล,"ทฤษฎีภาษีเงินได้นิติบุคคล",สรรพากรสาส์น ปีที่ 31 ฉบับที่ 3 ประจำเดือน มีนาคม - เมษายน 27 หน้า 37) เมื่อเหตุผลในการเก็บภาษีกำไรส่งออกตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรมีเช่นนี้ การเสียภาษีกำไรส่งออกจึงเกิดขึ้นเมื่อมีการส่งเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นใดที่กันไว้จากกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นกำไรออกไปจากประเทศไทยจริง ๆ การที่โจทก์ขายกิจการสาขาในประเทศไทยให้แก่บริษัทอุตสาหกรรมทำเครื่องแก้วไทย จำกัด โดยโอนเงินสำรองจำนวน 11 ล้านบาทเศษตามที่ลงไว้ในงบดุลไปให้บริษัทดังกล่าวด้วย ไม่ถือว่าโจทก์ส่งเงินที่กันไว้จากกำไรออกนอกประเทศเพราะมิได้มีการส่งเงินสำรองดังกล่าวออกนอกประเทศจริง ๆ อย่างไรก็ตาม ถ้าข้อเท็จจริงปรากฏว่าโจทก์ใช้บริษัทดังกล่าวเป็นเครื่องมือในการส่งเงินสำรองดังกล่าวออกนอกประเทศเพื่อหนีภาษี กรณีก็น่าจะถือว่าโจทก์ส่งเงินสำรองดังกล่าวออกนอกประเทศอันโจทก์จะต้องเสียภาษีกำไรส่งออกตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร แต่ข้อเท็จจริงก็ไม่ปรากฏว่าหลังจากโอนเงินสำรองดังกล่าวให้บริษัทดังกล่าวแล้ว บริษัทดังกล่าวได้นำเงินสำรองดังกล่าวลงเป็นสินทรัพย์ในงบดุลของบริษัทและต่อมาได้ส่งเงินดังกล่าวออกนอกประเทศ อันเป็นการสมรู้ร่วมคิดกับโจทก์เพื่อช่วยให้โจทก์หนีการเสียภาษีกำไรส่งออกดังนั้นที่ศาลฎีกาวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีกำไรส่งออกสำหรับเงินสำรองดังกล่าวตามรูปคดีจึงชอบแล้ว 2. รายจ่ายต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิจำนวน 3 ล้านบาทเศษ ซึ่งต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แก้เป็น1 ล้านบาทเศษนั้น แม้จะต้องบวกกลับเป็นรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิทำให้กำไรสุทธิของโจทก์เพิ่มขึ้นอีกเท่ากับรายจ่ายจำนวนดังกล่าวอันถือได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าวเป็นเงินกำไร แต่เมื่อข้อเท็จจริงไม่ปรากฏว่าโจทก์ได้ส่งเงินจำนวนดังกล่าวออกนอกประเทศ ที่ศาลฎีกาวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีกำไรส่งออกสำหรับเงินจำนวนนี้ด้วยจึงชอบแล้วเช่นเดียวกัน ความจริงแล้วเงินจำนวนดังกล่าวต้องเสียภาษีจากฐานกำไรสุทธิตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนจะต้องเสียภาษีกำไรส่งออกตามมาตรา 70 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรอีกฐานหนึ่งหรือไม่ ย่อมแล้วแต่ว่ามีการส่งเงินจำนวนดังกล่าวออกนอกประเทศหรือไม่ ซึ่งข้อเท็จจริงก็ปรากฏว่าไม่มีการส่งเงินจำนวนดังกล่าวออกนอกประเทศโจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีกำไรส่งออกอีกฐานหนึ่งดังได้กล่าวมาแล้ว คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีจากฐานกำไรส่งออกเท่านั้น มิได้ประเมินให้เสียจากฐานกำไรสุทธิ หากเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้เสียจากฐานกำไรสุทธิแล้ว โจทก์ย่อมไม่อาจแก้ตัวว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษี เพราะดังกล่าวแล้วรายจ่ายต้องห้ามนั้นต้องบวกกลับเป็นรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิ ทำให้กำไรสุทธิของโจทก์เพิ่มขึ้นอีกเท่ากับรายจ่ายจำนวนดังกล่าว กำไรสุทธินั้นต้องเสียภาษีตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงแก้ตัวไม่ได้ ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรม