คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4223/2531หลักกฎหมาย: เจ้าพนักงานประเมินเรียกตรวจสอบภาษีเงินได้ของโจทก์ โจทก์อ้างว่ามีรายจ่ายที่จำเป็นและสมควรที่จะนำมาหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ แต่โจทก์ไม่มีหลักฐานสนับสนุนข้ออ้างของโจทก์เกี่ยวกับค่าใช้จ่ายที่ขอหักตามความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์โดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ตามประมวลรัษฎากรพระราชกฤษฎีกา ษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502มาตรา 7 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยฉบับที่ 70 พ.ศ. 2520 มาตรา 3บัญญัติไว้ว่าให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 และมิได้มีบทบัญญัติให้อำนาจอธิบดีกรมสรรพากรเพิ่มเติมหรือลดอัตราดังกล่าวได้ ดังนั้นแม้จะมีระเบียบปฏิบัติเป็นหลักเกณฑ์ภายในให้ลดอัตราเหมาลงเสียร้อยละ 10 ของอัตราเหมาที่กฎหมายกำหนดก็ไม่มีผลใช้บังคับได้ เจ้าพนักงานประเมินจึงหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ไม่ได้ ต้องหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70ของรายรับ โจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า การที่ทางราชการกรมสรรพากรได้ประเมินภาษีเป็นอัตราเปอร์เซนต์ ไม่เป็นธรรมแก่โจทก์ ถือได้ว่าโจทก์ได้อ้างว่าการประเมินโดยวิธีหักค่าใช้จ่ายโดยเหมาเป็นการไม่ชอบไว้ตั้งแต่โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว ศาลจึงวินิจฉัยในปัญหานี้ได้ การหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 เป็นการชอบหรือไม่เป็นปัญหาข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน แม้โจทก์จะมิได้ยกปัญหานี้ขึ้นว่ากล่าวในศาลชั้นต้น โจทก์ก็มีสิทธิยกขึ้นอ้างในชั้นอุทธรณ์ได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาตรา 225 วรรค 2 และศาลอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวได้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์เกี่ยวกับภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของโจทก์ จำเลยทั้งห้าให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้ให้เพิกถอนการประเมินเฉพาะที่หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาสำหรับค่าก่อสร้าง ร้อยละ 60เป็นให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยทั้งห้าฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "ปัญหาตามฎีกาของโจทก์มีว่าเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ชอบหรือไม่ ส่วนปัญหาตามฎีกาของจำเลยทั้งห้ามีว่าเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับได้หรือไม่ และศาลอุทธรณ์มีอำนาจวินิจฉัยในปัญหาดังกล่าวหรือไม่ ในปัญหาตามฎีกาของโจทก์นั้น โจทก์อ้างว่าโจทก์มีรายจ่ายที่จำเป็นและสมควรที่จะนำมาหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ ซึ่งมีหลักฐานและได้ส่งให้แก่เจ้าพนักงานประเมินแล้ว โดยนางสุนันท์ ชัยอารีย์กิจ พยานโจทก์เบิกความว่า เป็นใบเสร็จรับเงินซื้อของเงินสดปี 2520-2521 จำนวน2 แฟ้ม ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.24/1 รายการที่ 8 แต่เจ้าพนักงานประเมินไม่ส่งมาเป็นพยานหลักฐานในคดีเป็นใบเสร็จรับเงินประมาณ200 ฉบับ จำนวนเงินรวมประมาณ 3,000,000 บาท ดังนั้นจึงต้องถือว่าจำเลยได้ยอมรับข้อเท็จจริงตามข้ออ้างที่โจทก์จะต้องนำสืบโดยเอกสารนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าข้อเท็จจริงที่โจทก์ต้องนำสืบนั้นโจทก์อ้างว่าเป็นค่าใช้จ่ายในการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ตลาดมีนบุรีแต่เอกสารที่โจทก์อ้าง คือใบเสร็จรับเงินที่โจทก์ส่งให้แก่เจ้าพนักงานประเมินตามใบรับเอกสารหมาย จ.24/1 รายการที่ 8 ระบุว่าเป็นบิลซื้อของเงินสดจำนวน 2 แฟ้ม ซึ่งนางสุนันท์พยานโจทก์เบิกความว่าเอกสารดังกล่าวคือใบเสร็จรับเงินเกี่ยวกับการก่อสร้างทั้งหมดซึ่งย่อมหมายถึงในปี 2520-2521 ดังที่ปรากฏในเอกสารหมายจ.24/1 แต่ปรากฏว่าโจทก์ทำสัญญาก่อสร้างในคดีนี้ เมื่อวันที่ 27กรกฎาคม 2521 ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.9 และงานก่อสร้างเสร็จเมื่อวันที่ 10 พฤศจิกายน 2521 ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.21 จึงเป็นที่เห็นได้ว่าใบเสร็จรับเงินที่โจทก์อ้างว่าได้ส่งให้เจ้าพนักงานประเมินไปแล้วนั้น หากจะมีใบเสร็จรับเงินเกี่ยวกับการก่อสร้างในคดีนี้อยู่ด้วย ก็หาใช่ใบเสร็จรับเงิน ซึ่งเป็นค่าใช้จ่ายในการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ตลาดมีนบุรีทั้งหมดไม่แต่เป็นใบเสร็จรับเงินซึ่งเป็นค่าใช้จ่ายในกิจการอื่น ในช่วงระยะเวลาอื่นด้วยจึงจะฟังข้อเท็จจริงว่าโจทก์มีรายจ่ายที่จะหักเป็นค่าใช้จ่ายได้เป็นจำนวนเงินตามใบเสร็จรับเงินเท่านั้นหาได้ไม่ ทั้งนางสาวทัศนีย์ ชานนนาถ พยานจำเลยซึ่งเป็นผู้ตรวจสอบภาษีเงินได้ของโจทก์เบิกความยืนยันว่า โจทก์ขอหักค่าใช้จ่ายตามความเป็นจริงพยานจึงให้โจทก์นำเอกสารเกี่ยวกับค่าใช้จ่ายมาแสดง โจทก์นำมาให้บางส่วน ส่วนที่เหลืออ้างว่าสูญหาย คงมีใบเสร็จรับเงินค่าใช้จ่ายเพียง 4 ฉบับ ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.7 ซึ่งรวมอยู่ในเอกสารหมายล.1 อันดับที่ 127-130 พยานจึงทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 แต่ต่อมานายไพโรจน์ อินตรา ผู้บังคับบัญชาของพยานให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 หากโจทก์ได้ส่งหลักฐานใบเสร็จรับเงินค่าใช้จ่ายตามความเป็นจริงแล้ว ก็ไม่มีเหตุผลอันใดที่เจ้าพนักงานประเมินจะทำการประเมินโดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมา อีกประการหนึ่งโจทก์ฎีกาว่าโจทก์แจ้งความ(ต่อเจ้าพนักงานตำรวจ) ว่า "หนังสือสัญญาก่อสร้างตลาดมีนบุรีพร้อมด้วยใบเสร็จรับเงินค่าวัสดุก่อสร้าง...หลายฉบับตกหาย...ส่วนที่เหลืออยู่จำนวนประมาณ 200 ฉบับ... จำนวน 2 แฟ้ม ส่งให้จำเลยที่ 1" แต่ตัวโจทก์เบิกความว่า "บิลซื้อของเงินสด...ที่กรมสรรพากรแจ้งว่าไม่ได้อยู่ที่กรมสรรพากรนั้น...เมื่อเจ้าหน้าที่แจ้งว่าไม่มี...ข้าพเจ้าจึงไปแจ้งความไว้" จะเห็นได้ว่าไม่ตรงกับที่โจทก์อ้างในฎีกา ทำให้เห็นว่าแม้แต่โจทก์เองก็สับสนในเรื่องนี้ จึงจะฟังว่าโจทก์มีหลักฐานแสดงว่ามีค่าใช้จ่ายตามที่โจทก์อ้างไม่ได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์ไม่มีหลักฐานสนับสนุนข้ออ้างของโจทก์เกี่ยวกับค่าใช้จ่ายที่ขอหักตามความเป็นจริงเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจทำการประเมินโดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้หาเป็นการขัดต่อประมวลรัษฎากรไม่ เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ชอบแล้ว ฎีกาโจทก์ฟังไม่ขึ้นในปัญหาตามฎีกาของจำเลยทั้งห้าที่ว่า พนักงานประเมินทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับได้หรือไม่นั้น ศาลฎีกาเห็นว่า พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502 มาตรา 7 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยฉบับที่ 70 พ.ศ. 2520 มาตรา 3 บัญญัติไว้ชัดแจ้งว่าให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 และมิได้มีบทบัญญัติให้อำนาจอธิบดีกรมสรรพากรเพิ่มหรือลดอัตราดังกล่าวได้ ดังนั้น แม้จะมีระเบียบปฏิบัติเป็นหลักเกณฑ์ภายในให้ลดอัตราเหมาลงเสียร้อยละ 10ของอัตราเหมาที่กฎหมายกำหนด ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.35 ก็หามีผลบังคับใช้ได้อย่างใดไม่ ดังนั้นพนักงานประเมินจึงหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ไม่ได้ คงต้องหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70ของรายรับตามกฎหมายดังกล่าว ฎีกาของจำเลยทั้งห้าฟังไม่ขึ้นในปัญหาข้อสุดท้ายที่จำเลยทั้งห้าฎีกาว่า ศาลอุทธรณ์ไม่มีอำนาจวินิจฉัยว่า การที่จำเลยประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์โดยวิธีหักค่าใช้จ่าย เป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับ เป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมายเพราะโจทก์มิได้ยกปัญหานี้ขึ้นเป็นข้ออุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้น ปรากฏตามคำอุทธรณ์ของโจทก์เอกสารหมาย จ.3ว่า "...การที่ทางราชการกรมสรรพากร ได้ประเมินภาษีดังกล่าวเป็นอัตราเปอร์เซนต์นั้นไม่เป็นธรรมแก่ข้าพเจ้า..." ข้อความดังกล่าวนั้นถือได้ว่า โจทก์ได้อ้างว่าการประเมินโดยวิธีหักค่าใช้จ่ายโดยการเหมา เป็นการไม่ชอบไว้ตั้งแต่โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว ส่วนที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการหักเหมาค่าใช้จ่ายร้อยละ 60 เป็นการไม่ชอบตามที่จำเลยอุทธรณ์นั้น ก็เป็นปัญหาข้อกฎหมายที่เกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน โจทก์มีสิทธิยกขึ้นอ้างอิงในชั้นอุทธรณ์ได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรค 2 และศาลอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวได้ ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษามานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ฎีกาโจทก์และฎีกาจำเลยทั้งห้าฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4223/2531นาย บุญ ชู ชัยอารีย์ กิจโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.วิ.พ. ม. 225 ป.รัษฎากร ม. 30, ม. 40 (7) พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ.2502 ม. 7เจ้าพนักงานประเมินเรียกตรวจสอบภาษีเงินได้ของโจทก์ โจทก์อ้างว่ามีรายจ่ายที่จำเป็นและสมควรที่จะนำมาหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ แต่โจทก์ไม่มีหลักฐานสนับสนุนข้ออ้างของโจทก์เกี่ยวกับค่าใช้จ่ายที่ขอหักตามความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์โดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ตามประมวลรัษฎากรพระราชกฤษฎีกา ษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502มาตรา 7 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยฉบับที่ 70 พ.ศ. 2520 มาตรา 3บัญญัติไว้ว่าให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 และมิได้มีบทบัญญัติให้อำนาจอธิบดีกรมสรรพากรเพิ่มเติมหรือลดอัตราดังกล่าวได้ ดังนั้นแม้จะมีระเบียบปฏิบัติเป็นหลักเกณฑ์ภายในให้ลดอัตราเหมาลงเสียร้อยละ 10 ของอัตราเหมาที่กฎหมายกำหนดก็ไม่มีผลใช้บังคับได้ เจ้าพนักงานประเมินจึงหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ไม่ได้ ต้องหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70ของรายรับ โจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า การที่ทางราชการกรมสรรพากรได้ประเมินภาษีเป็นอัตราเปอร์เซนต์ ไม่เป็นธรรมแก่โจทก์ ถือได้ว่าโจทก์ได้อ้างว่าการประเมินโดยวิธีหักค่าใช้จ่ายโดยเหมาเป็นการไม่ชอบไว้ตั้งแต่โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว ศาลจึงวินิจฉัยในปัญหานี้ได้ การหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 เป็นการชอบหรือไม่เป็นปัญหาข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน แม้โจทก์จะมิได้ยกปัญหานี้ขึ้นว่ากล่าวในศาลชั้นต้น โจทก์ก็มีสิทธิยกขึ้นอ้างในชั้นอุทธรณ์ได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาตรา 225 วรรค 2 และศาลอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวได้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์เกี่ยวกับภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของโจทก์ จำเลยทั้งห้าให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้ให้เพิกถอนการประเมินเฉพาะที่หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาสำหรับค่าก่อสร้าง ร้อยละ 60เป็นให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยทั้งห้าฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "ปัญหาตามฎีกาของโจทก์มีว่าเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ชอบหรือไม่ ส่วนปัญหาตามฎีกาของจำเลยทั้งห้ามีว่าเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับได้หรือไม่ และศาลอุทธรณ์มีอำนาจวินิจฉัยในปัญหาดังกล่าวหรือไม่ ในปัญหาตามฎีกาของโจทก์นั้น โจทก์อ้างว่าโจทก์มีรายจ่ายที่จำเป็นและสมควรที่จะนำมาหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ ซึ่งมีหลักฐานและได้ส่งให้แก่เจ้าพนักงานประเมินแล้ว โดยนางสุนันท์ ชัยอารีย์กิจ พยานโจทก์เบิกความว่า เป็นใบเสร็จรับเงินซื้อของเงินสดปี 2520-2521 จำนวน2 แฟ้ม ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.24/1 รายการที่ 8 แต่เจ้าพนักงานประเมินไม่ส่งมาเป็นพยานหลักฐานในคดีเป็นใบเสร็จรับเงินประมาณ200 ฉบับ จำนวนเงินรวมประมาณ 3,000,000 บาท ดังนั้นจึงต้องถือว่าจำเลยได้ยอมรับข้อเท็จจริงตามข้ออ้างที่โจทก์จะต้องนำสืบโดยเอกสารนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าข้อเท็จจริงที่โจทก์ต้องนำสืบนั้นโจทก์อ้างว่าเป็นค่าใช้จ่ายในการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ตลาดมีนบุรีแต่เอกสารที่โจทก์อ้าง คือใบเสร็จรับเงินที่โจทก์ส่งให้แก่เจ้าพนักงานประเมินตามใบรับเอกสารหมาย จ.24/1 รายการที่ 8 ระบุว่าเป็นบิลซื้อของเงินสดจำนวน 2 แฟ้ม ซึ่งนางสุนันท์พยานโจทก์เบิกความว่าเอกสารดังกล่าวคือใบเสร็จรับเงินเกี่ยวกับการก่อสร้างทั้งหมดซึ่งย่อมหมายถึงในปี 2520-2521 ดังที่ปรากฏในเอกสารหมายจ.24/1 แต่ปรากฏว่าโจทก์ทำสัญญาก่อสร้างในคดีนี้ เมื่อวันที่ 27กรกฎาคม 2521 ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.9 และงานก่อสร้างเสร็จเมื่อวันที่ 10 พฤศจิกายน 2521 ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.21 จึงเป็นที่เห็นได้ว่าใบเสร็จรับเงินที่โจทก์อ้างว่าได้ส่งให้เจ้าพนักงานประเมินไปแล้วนั้น หากจะมีใบเสร็จรับเงินเกี่ยวกับการก่อสร้างในคดีนี้อยู่ด้วย ก็หาใช่ใบเสร็จรับเงิน ซึ่งเป็นค่าใช้จ่ายในการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ตลาดมีนบุรีทั้งหมดไม่แต่เป็นใบเสร็จรับเงินซึ่งเป็นค่าใช้จ่ายในกิจการอื่น ในช่วงระยะเวลาอื่นด้วยจึงจะฟังข้อเท็จจริงว่าโจทก์มีรายจ่ายที่จะหักเป็นค่าใช้จ่ายได้เป็นจำนวนเงินตามใบเสร็จรับเงินเท่านั้นหาได้ไม่ ทั้งนางสาวทัศนีย์ ชานนนาถ พยานจำเลยซึ่งเป็นผู้ตรวจสอบภาษีเงินได้ของโจทก์เบิกความยืนยันว่า โจทก์ขอหักค่าใช้จ่ายตามความเป็นจริงพยานจึงให้โจทก์นำเอกสารเกี่ยวกับค่าใช้จ่ายมาแสดง โจทก์นำมาให้บางส่วน ส่วนที่เหลืออ้างว่าสูญหาย คงมีใบเสร็จรับเงินค่าใช้จ่ายเพียง 4 ฉบับ ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.7 ซึ่งรวมอยู่ในเอกสารหมายล.1 อันดับที่ 127-130 พยานจึงทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 แต่ต่อมานายไพโรจน์ อินตรา ผู้บังคับบัญชาของพยานให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 หากโจทก์ได้ส่งหลักฐานใบเสร็จรับเงินค่าใช้จ่ายตามความเป็นจริงแล้ว ก็ไม่มีเหตุผลอันใดที่เจ้าพนักงานประเมินจะทำการประเมินโดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมา อีกประการหนึ่งโจทก์ฎีกาว่าโจทก์แจ้งความ(ต่อเจ้าพนักงานตำรวจ) ว่า "หนังสือสัญญาก่อสร้างตลาดมีนบุรีพร้อมด้วยใบเสร็จรับเงินค่าวัสดุก่อสร้าง...หลายฉบับตกหาย...ส่วนที่เหลืออยู่จำนวนประมาณ 200 ฉบับ... จำนวน 2 แฟ้ม ส่งให้จำเลยที่ 1" แต่ตัวโจทก์เบิกความว่า "บิลซื้อของเงินสด...ที่กรมสรรพากรแจ้งว่าไม่ได้อยู่ที่กรมสรรพากรนั้น...เมื่อเจ้าหน้าที่แจ้งว่าไม่มี...ข้าพเจ้าจึงไปแจ้งความไว้" จะเห็นได้ว่าไม่ตรงกับที่โจทก์อ้างในฎีกา ทำให้เห็นว่าแม้แต่โจทก์เองก็สับสนในเรื่องนี้ จึงจะฟังว่าโจทก์มีหลักฐานแสดงว่ามีค่าใช้จ่ายตามที่โจทก์อ้างไม่ได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์ไม่มีหลักฐานสนับสนุนข้ออ้างของโจทก์เกี่ยวกับค่าใช้จ่ายที่ขอหักตามความเป็นจริงเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจทำการประเมินโดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้หาเป็นการขัดต่อประมวลรัษฎากรไม่ เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ชอบแล้ว ฎีกาโจทก์ฟังไม่ขึ้นในปัญหาตามฎีกาของจำเลยทั้งห้าที่ว่า พนักงานประเมินทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับได้หรือไม่นั้น ศาลฎีกาเห็นว่า พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502 มาตรา 7 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยฉบับที่ 70 พ.ศ. 2520 มาตรา 3 บัญญัติไว้ชัดแจ้งว่าให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 และมิได้มีบทบัญญัติให้อำนาจอธิบดีกรมสรรพากรเพิ่มหรือลดอัตราดังกล่าวได้ ดังนั้น แม้จะมีระเบียบปฏิบัติเป็นหลักเกณฑ์ภายในให้ลดอัตราเหมาลงเสียร้อยละ 10ของอัตราเหมาที่กฎหมายกำหนด ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.35 ก็หามีผลบังคับใช้ได้อย่างใดไม่ ดังนั้นพนักงานประเมินจึงหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ไม่ได้ คงต้องหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70ของรายรับตามกฎหมายดังกล่าว ฎีกาของจำเลยทั้งห้าฟังไม่ขึ้นในปัญหาข้อสุดท้ายที่จำเลยทั้งห้าฎีกาว่า ศาลอุทธรณ์ไม่มีอำนาจวินิจฉัยว่า การที่จำเลยประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์โดยวิธีหักค่าใช้จ่าย เป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับ เป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมายเพราะโจทก์มิได้ยกปัญหานี้ขึ้นเป็นข้ออุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้น ปรากฏตามคำอุทธรณ์ของโจทก์เอกสารหมาย จ.3ว่า "...การที่ทางราชการกรมสรรพากร ได้ประเมินภาษีดังกล่าวเป็นอัตราเปอร์เซนต์นั้นไม่เป็นธรรมแก่ข้าพเจ้า..." ข้อความดังกล่าวนั้นถือได้ว่า โจทก์ได้อ้างว่าการประเมินโดยวิธีหักค่าใช้จ่ายโดยการเหมา เป็นการไม่ชอบไว้ตั้งแต่โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว ส่วนที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการหักเหมาค่าใช้จ่ายร้อยละ 60 เป็นการไม่ชอบตามที่จำเลยอุทธรณ์นั้น ก็เป็นปัญหาข้อกฎหมายที่เกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน โจทก์มีสิทธิยกขึ้นอ้างอิงในชั้นอุทธรณ์ได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรค 2 และศาลอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวได้ ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษามานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ฎีกาโจทก์และฎีกาจำเลยทั้งห้าฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(ประวิทย์ ขัมภรัตน์-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-เดชา สุวรรณโณ)แหล่งที่มาเนติบัณฑิตยสภาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์เกี่ยวกับภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของโจทก์ จำเลยทั้งห้าให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้ให้เพิกถอนการประเมินเฉพาะที่หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาสำหรับค่าก่อสร้าง ร้อยละ 60เป็นให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยทั้งห้าฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "ปัญหาตามฎีกาของโจทก์มีว่าเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ชอบหรือไม่ ส่วนปัญหาตามฎีกาของจำเลยทั้งห้ามีว่าเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับได้หรือไม่ และศาลอุทธรณ์มีอำนาจวินิจฉัยในปัญหาดังกล่าวหรือไม่ ในปัญหาตามฎีกาของโจทก์นั้น โจทก์อ้างว่าโจทก์มีรายจ่ายที่จำเป็นและสมควรที่จะนำมาหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ ซึ่งมีหลักฐานและได้ส่งให้แก่เจ้าพนักงานประเมินแล้ว โดยนางสุนันท์ ชัยอารีย์กิจ พยานโจทก์เบิกความว่า เป็นใบเสร็จรับเงินซื้อของเงินสดปี 2520-2521 จำนวน2 แฟ้ม ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.24/1 รายการที่ 8 แต่เจ้าพนักงานประเมินไม่ส่งมาเป็นพยานหลักฐานในคดีเป็นใบเสร็จรับเงินประมาณ200 ฉบับ จำนวนเงินรวมประมาณ 3,000,000 บาท ดังนั้นจึงต้องถือว่าจำเลยได้ยอมรับข้อเท็จจริงตามข้ออ้างที่โจทก์จะต้องนำสืบโดยเอกสารนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าข้อเท็จจริงที่โจทก์ต้องนำสืบนั้นโจทก์อ้างว่าเป็นค่าใช้จ่ายในการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ตลาดมีนบุรีแต่เอกสารที่โจทก์อ้าง คือใบเสร็จรับเงินที่โจทก์ส่งให้แก่เจ้าพนักงานประเมินตามใบรับเอกสารหมาย จ.24/1 รายการที่ 8 ระบุว่าเป็นบิลซื้อของเงินสดจำนวน 2 แฟ้ม ซึ่งนางสุนันท์พยานโจทก์เบิกความว่าเอกสารดังกล่าวคือใบเสร็จรับเงินเกี่ยวกับการก่อสร้างทั้งหมดซึ่งย่อมหมายถึงในปี 2520-2521 ดังที่ปรากฏในเอกสารหมายจ.24/1 แต่ปรากฏว่าโจทก์ทำสัญญาก่อสร้างในคดีนี้ เมื่อวันที่ 27กรกฎาคม 2521 ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.9 และงานก่อสร้างเสร็จเมื่อวันที่ 10 พฤศจิกายน 2521 ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.21 จึงเป็นที่เห็นได้ว่าใบเสร็จรับเงินที่โจทก์อ้างว่าได้ส่งให้เจ้าพนักงานประเมินไปแล้วนั้น หากจะมีใบเสร็จรับเงินเกี่ยวกับการก่อสร้างในคดีนี้อยู่ด้วย ก็หาใช่ใบเสร็จรับเงิน ซึ่งเป็นค่าใช้จ่ายในการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ตลาดมีนบุรีทั้งหมดไม่แต่เป็นใบเสร็จรับเงินซึ่งเป็นค่าใช้จ่ายในกิจการอื่น ในช่วงระยะเวลาอื่นด้วยจึงจะฟังข้อเท็จจริงว่าโจทก์มีรายจ่ายที่จะหักเป็นค่าใช้จ่ายได้เป็นจำนวนเงินตามใบเสร็จรับเงินเท่านั้นหาได้ไม่ ทั้งนางสาวทัศนีย์ ชานนนาถ พยานจำเลยซึ่งเป็นผู้ตรวจสอบภาษีเงินได้ของโจทก์เบิกความยืนยันว่า โจทก์ขอหักค่าใช้จ่ายตามความเป็นจริงพยานจึงให้โจทก์นำเอกสารเกี่ยวกับค่าใช้จ่ายมาแสดง โจทก์นำมาให้บางส่วน ส่วนที่เหลืออ้างว่าสูญหาย คงมีใบเสร็จรับเงินค่าใช้จ่ายเพียง 4 ฉบับ ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.7 ซึ่งรวมอยู่ในเอกสารหมายล.1 อันดับที่ 127-130 พยานจึงทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 แต่ต่อมานายไพโรจน์ อินตรา ผู้บังคับบัญชาของพยานให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 หากโจทก์ได้ส่งหลักฐานใบเสร็จรับเงินค่าใช้จ่ายตามความเป็นจริงแล้ว ก็ไม่มีเหตุผลอันใดที่เจ้าพนักงานประเมินจะทำการประเมินโดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมา อีกประการหนึ่งโจทก์ฎีกาว่าโจทก์แจ้งความ(ต่อเจ้าพนักงานตำรวจ) ว่า "หนังสือสัญญาก่อสร้างตลาดมีนบุรีพร้อมด้วยใบเสร็จรับเงินค่าวัสดุก่อสร้าง...หลายฉบับตกหาย...ส่วนที่เหลืออยู่จำนวนประมาณ 200 ฉบับ... จำนวน 2 แฟ้ม ส่งให้จำเลยที่ 1" แต่ตัวโจทก์เบิกความว่า "บิลซื้อของเงินสด...ที่กรมสรรพากรแจ้งว่าไม่ได้อยู่ที่กรมสรรพากรนั้น...เมื่อเจ้าหน้าที่แจ้งว่าไม่มี...ข้าพเจ้าจึงไปแจ้งความไว้" จะเห็นได้ว่าไม่ตรงกับที่โจทก์อ้างในฎีกา ทำให้เห็นว่าแม้แต่โจทก์เองก็สับสนในเรื่องนี้ จึงจะฟังว่าโจทก์มีหลักฐานแสดงว่ามีค่าใช้จ่ายตามที่โจทก์อ้างไม่ได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์ไม่มีหลักฐานสนับสนุนข้ออ้างของโจทก์เกี่ยวกับค่าใช้จ่ายที่ขอหักตามความเป็นจริงเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจทำการประเมินโดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้หาเป็นการขัดต่อประมวลรัษฎากรไม่ เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ชอบแล้ว ฎีกาโจทก์ฟังไม่ขึ้นในปัญหาตามฎีกาของจำเลยทั้งห้าที่ว่า พนักงานประเมินทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับได้หรือไม่นั้น ศาลฎีกาเห็นว่า พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502 มาตรา 7 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยฉบับที่ 70 พ.ศ. 2520 มาตรา 3 บัญญัติไว้ชัดแจ้งว่าให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 และมิได้มีบทบัญญัติให้อำนาจอธิบดีกรมสรรพากรเพิ่มหรือลดอัตราดังกล่าวได้ ดังนั้น แม้จะมีระเบียบปฏิบัติเป็นหลักเกณฑ์ภายในให้ลดอัตราเหมาลงเสียร้อยละ 10ของอัตราเหมาที่กฎหมายกำหนด ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.35 ก็หามีผลบังคับใช้ได้อย่างใดไม่ ดังนั้นพนักงานประเมินจึงหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ไม่ได้ คงต้องหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70ของรายรับตามกฎหมายดังกล่าว ฎีกาของจำเลยทั้งห้าฟังไม่ขึ้นในปัญหาข้อสุดท้ายที่จำเลยทั้งห้าฎีกาว่า ศาลอุทธรณ์ไม่มีอำนาจวินิจฉัยว่า การที่จำเลยประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์โดยวิธีหักค่าใช้จ่าย เป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับ เป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมายเพราะโจทก์มิได้ยกปัญหานี้ขึ้นเป็นข้ออุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้น ปรากฏตามคำอุทธรณ์ของโจทก์เอกสารหมาย จ.3ว่า "...การที่ทางราชการกรมสรรพากร ได้ประเมินภาษีดังกล่าวเป็นอัตราเปอร์เซนต์นั้นไม่เป็นธรรมแก่ข้าพเจ้า..." ข้อความดังกล่าวนั้นถือได้ว่า โจทก์ได้อ้างว่าการประเมินโดยวิธีหักค่าใช้จ่ายโดยการเหมา เป็นการไม่ชอบไว้ตั้งแต่โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว ส่วนที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการหักเหมาค่าใช้จ่ายร้อยละ 60 เป็นการไม่ชอบตามที่จำเลยอุทธรณ์นั้น ก็เป็นปัญหาข้อกฎหมายที่เกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน โจทก์มีสิทธิยกขึ้นอ้างอิงในชั้นอุทธรณ์ได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรค 2 และศาลอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวได้ ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษามานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ฎีกาโจทก์และฎีกาจำเลยทั้งห้าฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4223/2531นาย บุญ ชู ชัยอารีย์ กิจโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.วิ.พ. ม. 225 ป.รัษฎากร ม. 30, ม. 40 (7) พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ.2502 ม. 7เจ้าพนักงานประเมินเรียกตรวจสอบภาษีเงินได้ของโจทก์ โจทก์อ้างว่ามีรายจ่ายที่จำเป็นและสมควรที่จะนำมาหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ แต่โจทก์ไม่มีหลักฐานสนับสนุนข้ออ้างของโจทก์เกี่ยวกับค่าใช้จ่ายที่ขอหักตามความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์โดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ตามประมวลรัษฎากรพระราชกฤษฎีกา ษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502มาตรา 7 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยฉบับที่ 70 พ.ศ. 2520 มาตรา 3บัญญัติไว้ว่าให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 และมิได้มีบทบัญญัติให้อำนาจอธิบดีกรมสรรพากรเพิ่มเติมหรือลดอัตราดังกล่าวได้ ดังนั้นแม้จะมีระเบียบปฏิบัติเป็นหลักเกณฑ์ภายในให้ลดอัตราเหมาลงเสียร้อยละ 10 ของอัตราเหมาที่กฎหมายกำหนดก็ไม่มีผลใช้บังคับได้ เจ้าพนักงานประเมินจึงหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ไม่ได้ ต้องหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70ของรายรับ โจทก์ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า การที่ทางราชการกรมสรรพากรได้ประเมินภาษีเป็นอัตราเปอร์เซนต์ ไม่เป็นธรรมแก่โจทก์ ถือได้ว่าโจทก์ได้อ้างว่าการประเมินโดยวิธีหักค่าใช้จ่ายโดยเหมาเป็นการไม่ชอบไว้ตั้งแต่โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว ศาลจึงวินิจฉัยในปัญหานี้ได้ การหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 เป็นการชอบหรือไม่เป็นปัญหาข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน แม้โจทก์จะมิได้ยกปัญหานี้ขึ้นว่ากล่าวในศาลชั้นต้น โจทก์ก็มีสิทธิยกขึ้นอ้างในชั้นอุทธรณ์ได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาตรา 225 วรรค 2 และศาลอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวได้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์เกี่ยวกับภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของโจทก์ จำเลยทั้งห้าให้การว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้ให้เพิกถอนการประเมินเฉพาะที่หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาสำหรับค่าก่อสร้าง ร้อยละ 60เป็นให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยทั้งห้าฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "ปัญหาตามฎีกาของโจทก์มีว่าเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ชอบหรือไม่ ส่วนปัญหาตามฎีกาของจำเลยทั้งห้ามีว่าเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับได้หรือไม่ และศาลอุทธรณ์มีอำนาจวินิจฉัยในปัญหาดังกล่าวหรือไม่ ในปัญหาตามฎีกาของโจทก์นั้น โจทก์อ้างว่าโจทก์มีรายจ่ายที่จำเป็นและสมควรที่จะนำมาหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ ซึ่งมีหลักฐานและได้ส่งให้แก่เจ้าพนักงานประเมินแล้ว โดยนางสุนันท์ ชัยอารีย์กิจ พยานโจทก์เบิกความว่า เป็นใบเสร็จรับเงินซื้อของเงินสดปี 2520-2521 จำนวน2 แฟ้ม ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.24/1 รายการที่ 8 แต่เจ้าพนักงานประเมินไม่ส่งมาเป็นพยานหลักฐานในคดีเป็นใบเสร็จรับเงินประมาณ200 ฉบับ จำนวนเงินรวมประมาณ 3,000,000 บาท ดังนั้นจึงต้องถือว่าจำเลยได้ยอมรับข้อเท็จจริงตามข้ออ้างที่โจทก์จะต้องนำสืบโดยเอกสารนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าข้อเท็จจริงที่โจทก์ต้องนำสืบนั้นโจทก์อ้างว่าเป็นค่าใช้จ่ายในการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ตลาดมีนบุรีแต่เอกสารที่โจทก์อ้าง คือใบเสร็จรับเงินที่โจทก์ส่งให้แก่เจ้าพนักงานประเมินตามใบรับเอกสารหมาย จ.24/1 รายการที่ 8 ระบุว่าเป็นบิลซื้อของเงินสดจำนวน 2 แฟ้ม ซึ่งนางสุนันท์พยานโจทก์เบิกความว่าเอกสารดังกล่าวคือใบเสร็จรับเงินเกี่ยวกับการก่อสร้างทั้งหมดซึ่งย่อมหมายถึงในปี 2520-2521 ดังที่ปรากฏในเอกสารหมายจ.24/1 แต่ปรากฏว่าโจทก์ทำสัญญาก่อสร้างในคดีนี้ เมื่อวันที่ 27กรกฎาคม 2521 ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.9 และงานก่อสร้างเสร็จเมื่อวันที่ 10 พฤศจิกายน 2521 ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.21 จึงเป็นที่เห็นได้ว่าใบเสร็จรับเงินที่โจทก์อ้างว่าได้ส่งให้เจ้าพนักงานประเมินไปแล้วนั้น หากจะมีใบเสร็จรับเงินเกี่ยวกับการก่อสร้างในคดีนี้อยู่ด้วย ก็หาใช่ใบเสร็จรับเงิน ซึ่งเป็นค่าใช้จ่ายในการก่อสร้างอาคารพาณิชย์ตลาดมีนบุรีทั้งหมดไม่แต่เป็นใบเสร็จรับเงินซึ่งเป็นค่าใช้จ่ายในกิจการอื่น ในช่วงระยะเวลาอื่นด้วยจึงจะฟังข้อเท็จจริงว่าโจทก์มีรายจ่ายที่จะหักเป็นค่าใช้จ่ายได้เป็นจำนวนเงินตามใบเสร็จรับเงินเท่านั้นหาได้ไม่ ทั้งนางสาวทัศนีย์ ชานนนาถ พยานจำเลยซึ่งเป็นผู้ตรวจสอบภาษีเงินได้ของโจทก์เบิกความยืนยันว่า โจทก์ขอหักค่าใช้จ่ายตามความเป็นจริงพยานจึงให้โจทก์นำเอกสารเกี่ยวกับค่าใช้จ่ายมาแสดง โจทก์นำมาให้บางส่วน ส่วนที่เหลืออ้างว่าสูญหาย คงมีใบเสร็จรับเงินค่าใช้จ่ายเพียง 4 ฉบับ ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.7 ซึ่งรวมอยู่ในเอกสารหมายล.1 อันดับที่ 127-130 พยานจึงทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 แต่ต่อมานายไพโรจน์ อินตรา ผู้บังคับบัญชาของพยานให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 หากโจทก์ได้ส่งหลักฐานใบเสร็จรับเงินค่าใช้จ่ายตามความเป็นจริงแล้ว ก็ไม่มีเหตุผลอันใดที่เจ้าพนักงานประเมินจะทำการประเมินโดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมา อีกประการหนึ่งโจทก์ฎีกาว่าโจทก์แจ้งความ(ต่อเจ้าพนักงานตำรวจ) ว่า "หนังสือสัญญาก่อสร้างตลาดมีนบุรีพร้อมด้วยใบเสร็จรับเงินค่าวัสดุก่อสร้าง...หลายฉบับตกหาย...ส่วนที่เหลืออยู่จำนวนประมาณ 200 ฉบับ... จำนวน 2 แฟ้ม ส่งให้จำเลยที่ 1" แต่ตัวโจทก์เบิกความว่า "บิลซื้อของเงินสด...ที่กรมสรรพากรแจ้งว่าไม่ได้อยู่ที่กรมสรรพากรนั้น...เมื่อเจ้าหน้าที่แจ้งว่าไม่มี...ข้าพเจ้าจึงไปแจ้งความไว้" จะเห็นได้ว่าไม่ตรงกับที่โจทก์อ้างในฎีกา ทำให้เห็นว่าแม้แต่โจทก์เองก็สับสนในเรื่องนี้ จึงจะฟังว่าโจทก์มีหลักฐานแสดงว่ามีค่าใช้จ่ายตามที่โจทก์อ้างไม่ได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์ไม่มีหลักฐานสนับสนุนข้ออ้างของโจทก์เกี่ยวกับค่าใช้จ่ายที่ขอหักตามความเป็นจริงเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจทำการประเมินโดยคิดหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้หาเป็นการขัดต่อประมวลรัษฎากรไม่ เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ชอบแล้ว ฎีกาโจทก์ฟังไม่ขึ้นในปัญหาตามฎีกาของจำเลยทั้งห้าที่ว่า พนักงานประเมินทำการประเมินโดยหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับได้หรือไม่นั้น ศาลฎีกาเห็นว่า พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการกำหนดค่าใช้จ่ายที่ยอมให้หักจากเงินได้พึงประเมิน (ฉบับที่ 11) พ.ศ. 2502 มาตรา 7 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยฉบับที่ 70 พ.ศ. 2520 มาตรา 3 บัญญัติไว้ชัดแจ้งว่าให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70 และมิได้มีบทบัญญัติให้อำนาจอธิบดีกรมสรรพากรเพิ่มหรือลดอัตราดังกล่าวได้ ดังนั้น แม้จะมีระเบียบปฏิบัติเป็นหลักเกณฑ์ภายในให้ลดอัตราเหมาลงเสียร้อยละ 10ของอัตราเหมาที่กฎหมายกำหนด ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.35 ก็หามีผลบังคับใช้ได้อย่างใดไม่ ดังนั้นพนักงานประเมินจึงหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 60 ไม่ได้ คงต้องหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาร้อยละ 70ของรายรับตามกฎหมายดังกล่าว ฎีกาของจำเลยทั้งห้าฟังไม่ขึ้นในปัญหาข้อสุดท้ายที่จำเลยทั้งห้าฎีกาว่า ศาลอุทธรณ์ไม่มีอำนาจวินิจฉัยว่า การที่จำเลยประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์โดยวิธีหักค่าใช้จ่าย เป็นการเหมาร้อยละ 60 ของรายรับ เป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมายเพราะโจทก์มิได้ยกปัญหานี้ขึ้นเป็นข้ออุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้น ปรากฏตามคำอุทธรณ์ของโจทก์เอกสารหมาย จ.3ว่า "...การที่ทางราชการกรมสรรพากร ได้ประเมินภาษีดังกล่าวเป็นอัตราเปอร์เซนต์นั้นไม่เป็นธรรมแก่ข้าพเจ้า..." ข้อความดังกล่าวนั้นถือได้ว่า โจทก์ได้อ้างว่าการประเมินโดยวิธีหักค่าใช้จ่ายโดยการเหมา เป็นการไม่ชอบไว้ตั้งแต่โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว ส่วนที่ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการหักเหมาค่าใช้จ่ายร้อยละ 60 เป็นการไม่ชอบตามที่จำเลยอุทธรณ์นั้น ก็เป็นปัญหาข้อกฎหมายที่เกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน โจทก์มีสิทธิยกขึ้นอ้างอิงในชั้นอุทธรณ์ได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรค 2 และศาลอุทธรณ์ย่อมมีอำนาจวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวได้ ที่ศาลอุทธรณ์พิพากษามานั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย ฎีกาโจทก์และฎีกาจำเลยทั้งห้าฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(ประวิทย์ ขัมภรัตน์-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-เดชา สุวรรณโณ)แหล่งที่มาเนติบัณฑิตยสภาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ