คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 10111/2556หลักกฎหมาย: คำบรรยายฟ้องของโจทก์ได้แสดงถึงมูลหนี้จากสิทธิเรียกร้องตามข้อตกลงโอนหุ้น และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นประกอบกับรายละเอียดแห่งหนี้ค่าภาษีอากรค้างที่จำเลยทั้งยี่สิบหกต้องรับผิดตามสัญญาดังกล่าวแต่ไม่ชำระ อันเป็นการปฏิบัติผิดสัญญาต่อโจทก์เพียงพอที่ฝ่ายจำเลยจะให้การต่อสู้คดีได้แล้ว ส่วนรายละเอียดเกี่ยวกับเหตุผลคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นเพียงรายละเอียดที่อาจนำสืบกันต่อไปในชั้นพิจารณาได้ ถือได้ว่าคำฟ้องของโจทก์เช่นนี้ได้แสดงโดยชัดแจ้งซึ่งสภาพแห่งข้อหา ข้ออ้างซึ่งใช้เป็นหลักแห่งข้อหาตลอดจนคำขอบังคับโดยชัดเจนพอเข้าใจได้ ชอบด้วย ป.วิ.พ. มาตรา 172 วรรคสอง คู่สัญญามีเจตนาให้ฝ่ายผู้โอนชำระแทนบริษัทโจทก์หรือชำระให้บริษัทโจทก์ เพื่อการชำระหนี้ของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือบัญชีท้ายนั่นเอง ดังนี้ แม้โจทก์ไม่ได้เป็นคู่สัญญา แต่โจทก์ก็เป็นผู้รับประโยชน์ ตามสัญญาดังกล่าว เมื่อโจทก์แสดงเจตนาแก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ผู้เป็นลูกหนี้ว่าจะถือเอาประโยชน์จากสัญญานี้ก็มีสิทธิเรียกชำระหนี้จากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 โดยตรงได้ตาม ป.พ.พ. มาตรา 374 วรรคหนึ่งและวรรคสอง และการวินิจฉัยตามข้อสัญญาดังกล่าว ไม่ใช่นิติกรรมที่กฎหมายบังคับให้ทำเป็นหนังสือหรือมีหลักฐานเป็นหนังสือจึงไม่มีเหตุใด ๆ ให้ถือว่าเป็นการฝ่าฝืนบทบัญญัติ มาตรา 94 แห่ง ป.วิ.พ. การที่โจทก์ยื่นฟ้องจำเลยที่ 3 ซึ่งมีการส่งหมายเรียกสำเนาคำฟ้องที่กล่าวอ้างถึงเหตุที่จำเลยที่ 3 ต้องรับผิดและขอให้บังคับจำเลยที่ 3 ร่วมกับจำเลยอื่นชำระหนี้แก่โจทก์นั้น ย่อมถือได้ว่าเป็นการทวงถามให้จำเลยที่ 3 ชำระหนี้อยู่ในตัวด้วย และเมื่อจำเลยที่ 3 ได้รับหมายเรียกและสำเนาคำฟ้องโดยการปิดหมายเมื่อวันที่ 8 กรกฎาคม 2538 ซึ่งมีผลเป็นการส่งได้ในวันที่ 23 กรกฎาคม 2538 แล้วจำเลยที่ 3 ไม่ชำระหนี้แก่โจทก์ย่อมถือได้ว่าเป็นการผิดนัดอันจะต้องเสียดอกเบี้ยระหว่างผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ตาม ป.พ.พ. มาตรา 224 คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้ศาลบังคับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับพวกรับผิดโดยอ้างสิทธิตามสัญญาเกี่ยวกับการโอนหุ้นและกิจการของบริษัทโจทก์ อันเป็นคดีที่มีประเด็นที่ต้องวินิจฉัยถึงความรับผิดตามสัญญาเป็นสำคัญ เพียงแต่ที่มาแห่งคดีหรือมูลคดีตามสัญญานี้มาจากหนี้ภาษีอากรเท่านั้น การที่มีประเด็นข้อพิพาทดังกล่าวนี้ไม่ว่าจะมีผลให้คดีอยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาหรือไม่ก็ตาม แต่ปัญหานี้แม้หากจะถือว่าเป็นดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาก็เป็นเพียงปัญหาว่าคดีนี้อยู่ในอำนาจของศาลภาษีอากรกลางหรือศาลแพ่งกรุงเทพใต้ซึ่งฝ่ายจำเลยชอบที่จะยื่นคำร้องให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยตามมาตรา 10 วรรคสอง แห่ง พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 การที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามมาตรา 30 แห่ง พ.ร.ก.แก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฏากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 แม้ถือได้ว่าเป็นการตัดสินใจผิดและทำให้ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเป็นจำนวนมากตามคำฟ้องก็ตาม แต่ก็จะถือว่าเป็นความผิดของโจทก์โดยสิ้นเชิงหาได้ไม่ เพราะต้นเหตุแห่งการที่เสียภาษีไว้ไม่ครบถ้วนจนถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มดังกล่าวนั้นล้วนเกิดจากการกระทำของกรรมการบริษัทชุดเดิม ทั้งยังไม่เปิดเผยความจริงเพื่อให้โจทก์ตัดสินใจใช้สิทธิประโยชน์ตามพระราชกำหนดดังกล่าวอันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 กับที่ 2 และกรรมการบริษัทชุดเดิมมีส่วนผิดในการทำให้เกิดหนี้ภาษีอากรตามที่โจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้องด้วย กรณีเช่นนี้ก็จะถือว่าเป็นความผิดของกรรมการบริษัทชุดเดิมเต็มที่ก็ไม่ได้เช่นกัน เนื่องจากโจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ก็ตัดสินใจผิดพลาดในการไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าว ซึ่งน่าจะทำให้ต้องเสียภาษีน้อยกว่าจำนวนที่ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้อง ซึ่งควรเป็นเรื่องที่โจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ต้องมีส่วนรับผิดชอบในการตัดสินใจด้วยเช่นกัน หนี้ค่าภาษีอากรตามจำนวนที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บทั้งหมดนี้เกิดจากความผิดของฝ่ายกรรมการบริษัทโจทก์ชุดเดิมเป็นต้นเหตุส่วนหนึ่งและกรรมการชุดใหม่ก็มีส่วนผิดพลาดในการตัดสินใจที่ต้องร่วมรับผิดชอบด้วยเช่นกัน โดยยังไม่แน่ชัดว่าฝ่ายใดมีส่วนผิดพลาดมากกว่ากัน จึงเห็นว่าต่างฝ่ายต่างมีส่วนผิดพลาดไม่ยิ่งหย่อนกว่ากัน เช่นนี้ย่อมฟังไม่ได้ว่าหนี้ค่าภาษีอากรตามฟ้องนั้นฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เป็นผู้ก่อหนี้หรือเกิดจากความรับผิดของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อันจะต้องรับผิดชดใช้แทนโจทก์เต็มจำนวนทั้งหมด และคงฟังได้เพียงว่า ฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 มีส่วนผิดพลาดอันมีผลให้เป็นหนี้จำนวนนี้เพียงกึ่งหนึ่งเท่านั้นโจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้บังคับจำเลยทั้งยี่สิบหกร่วมกันหรือแทนกันชำระเงิน 19,250,314.55 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 12 ต่อปี จากต้นเงิน 12,899,474.66 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ และร่วมกันหรือแทนกันชำระเงิน 152,375,787.17 บาท พร้อมเงินเพิ่มร้อยละ 1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือน ของเงินภาษี เงินเพิ่มและเบี้ยปรับ จำนวน 64,023,440.17 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และจำเลยที่ 14 และ 15 ให้การขอให้ยกฟ้อง ระหว่างการพิจารณา ศาลชั้นต้นสั่งจำหน่ายคดีในส่วนจำเลยที่ 9 และโจทก์ขอถอนฟ้องจำเลยที่ 12 ที่ 20 กับที่ 23 ศาลชั้นต้นอนุญาตให้จำหน่ายคดีเฉพาะจำเลยที่ 12 ที่ 20 และที่ 23 ส่วนจำเลยที่ 26 ถึงแก่ความตายโจทก์ยื่นคำร้องขอให้หมายเรียกนางสาวมาลีวรรณ นางสาวกรรณิการ์ และนางสาวลัดดาวัลย์ ทายาทของจำเลยที่ 26 เข้าเป็นคู่ความแทน ศาลชั้นต้นอนุญาต ศาลชั้นต้นพิพากษาให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 ที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมชำระเงิน 74,433,841.43 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงิน 16,332,261.56 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2541 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,601,579.87 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2542 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2543 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2544 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2545 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ กับให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 ที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมกันชำระเงิน 12,899,474.66 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่ 17 พฤศจิกายน 2535 เป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ กับให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมกันใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 30,000 บาท ทั้งนี้จำเลยที่ 14 และที่ 15 ในฐานะทายาทของนายพิชัยผู้ตายไม่ต้องรับผิดเกินกว่าทรัพย์มรดกของนายพิชัยที่ตกทอดแก่ตนตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1601 ส่วนจำเลยที่ 4 ถึงที่ 8 จำเลยที่ 10 ที่ 11 ที่ 13 ที่ 14 ในฐานะส่วนตัว ที่ 15 ในฐานะส่วนตัว จำเลยที่ 16 ที่ 17 ที่ 18 ที่ 19 ที่ 21 ที่ 22 ที่ 24 ที่ 25 และที่ 26 ให้ยกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมระหว่างโจทก์กับจำเลยดังกล่าวเป็นพับ คำขออื่นให้ยก จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องสำหรับจำเลยที่ 14 และที่ 15 ด้วย ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลระหว่างโจทก์กับจำเลยที่ 14 และที่ 15 ให้เป็นพับให้จำเลยที่ 3 ใช้ค่าทนายความในชั้นนี้แทนโจทก์ 25,000 บาท ส่วนค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ระหว่างโจทก์กับจำเลยที่ 1 และที่ 2 ให้เป็นพับ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่ได้โต้แย้งกันชั้นนี้รับฟังได้เป็นยุติในเบื้องต้นว่า เดิมบริษัทโจทก์มีนายวิชัย จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการผู้มีอำนาจกระทำการแทน จำเลยที่ 3 เป็นผู้จัดการฝ่ายขาย นายพิชัยและจำเลยที่ 1 ถึงที่ 26 เป็นผู้ถือหุ้นบริษัท ต่อมานายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด ได้เจรจาขอซื้อหุ้นบริษัทโจทก์จากนายพิชัยและจำเลยทั้งยี่สิบหก บริษัทโจทก์ได้ประชุมใหญ่วิสามัญประจำปี 2527 มีมติให้ขายหุ้นโดยมอบอำนาจให้นายพิชัยและจำเลยที่ 2 เป็นผู้เจรจาแทนผู้ถือหุ้น และให้มีอำนาจทำสัญญาในนามผู้ถือหุ้นทั้งหมดได้ ครั้นวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 นายพิชัยและจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ในฐานะตัวแทนและในฐานะส่วนตัวได้ทำข้อตกลงโอนหุ้นกับนายอารีย์ นายสุพลและนายเส่วปู ต่อมาวันที่ 18 กันยายน 2528 มีการทำสัญญาโอนหุ้นของจำเลยทั้งยี่สิบหกในบริษัทโจทก์ให้แก่นายอารีย์กับพวก โดยในวันเดียวกันนั้นนายพิชัยกับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ได้ทำข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ดังกล่าวกับนายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด และบริษัทโจทก์ได้จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นนายอารีย์กับพวกตั้งแต่ วันที่ 20 กันยายน 2528 เป็นต้นไป ต่อมาเมื่อวันที่ 26 พฤษภาคม 2530 เจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรได้ประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่มและภาษีส่วนท้องถิ่น เดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงเดือนภาษีตุลาคม และเดือนภาษีธันวาคม 2524 จากโจทก์ รวมเป็นเงิน 37,113,660.13 บาท ประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523, และ 2524 รวมเป็นเงิน 56,201,216.54 บาท และมีหนังสือให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หัก ณ ที่จ่ายพร้อมเงินเพิ่มประจำปีภาษี 2520 ถึงปีภาษี 2524 จากโจทก์รวมเป็นเงิน 207,582.69 บาท รวมภาษีทุกประเภทเป็นเงินทั้งสิ้น 93,522,459.36 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ลดเบี้ยปรับบางส่วน คงเหลือหนี้ภาษีอากรที่โจทก์จะต้องชำระ 76,922,914.83 บาท โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาพิพากษายืน ต่อมากรมสรรพากรได้นำเงินที่โจทก์มีสิทธิได้รับภาษีคืนจากกรมสรรพากรจำนวน 12,899,474.66 บาท ไปหักชำระหนี้ภาษีอากรดังกล่าว และยังคงเหลือหนี้ภาษีอากรทั้งสิ้น 64,023,440.17 บาท โจทก์ได้รับผ่อนผันให้ผ่อนชำระค่าภาษีให้แก่กรมสรรพากรเป็น 5 งวด แต่ละงวดห่างกัน 1 ปี งวดแรกต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2541 จำนวน 16,332,261.56 บาท งวดที่สองต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2542 จำนวน 14,601,579.89 บาท งวดที่สามต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2543 จำนวน 14,500,000 บาท งวดที่สี่ต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2544 จำนวน 14,500,000 บาท และงวดที่ห้าต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2545 จำนวน 14,500,000 บาท โจทก์ได้ผ่อนชำระแล้ว 3 งวด นายพิชัยถึงแก่กรรมเมื่อปี 2531 โดยมีจำเลยที่ 14 และ 15 เป็นทายาท มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นประการแรกว่า คำฟ้องโจทก์เคลือบคลุมหรือไม่ ปัญหานี้จำเลยที่ 1 และที่ 2 ได้ให้การและอุทธรณ์คำพิพากษาของศาลชั้นต้นไว้ด้วย แต่ศาลอุทธรณ์มิได้วินิจฉัยประเด็นนี้ให้ เป็นการไม่ชอบ ศาลฎีกาเห็นควรวินิจฉัยไปโดยไม่ต้องย้อนไปให้ศาลอุทธรณ์พิพากษาใหม่ โดยในปัญหานี้เห็นว่า โจทก์ได้บรรยายฟ้องถึงข้อเท็จจริงที่นายพิชัยกับจำเลยที่ 2 ในฐานะตัวแทนผู้ถือหุ้นเดิมในบริษัทโจทก์ได้ทำสัญญาโอนหุ้นให้แก่นายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด โดยมีข้อสัญญาว่า หากปรากฏภายหลังว่าโจทก์ถูกทางราชการประเมินเรียกเก็บภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมย้อนหลัง โดยหนี้ภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมดังกล่าวเกิดจากการกระทำของฝ่ายจำเลย จำเลยทั้งยี่สิบหกจะร่วมกันรับผิดชอบ ตามข้อตกลงโอนหุ้นและข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นเอกสารท้ายคำฟ้อง ต่อมาโจทก์ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่นเดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 กับเดือนภาษีกรกฎาคมและภาษีธันวาคม 2524 เป็นเงิน 27,113,660.13 บาท ภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 รวมเป็นเงิน 56,201,216.54 บาท และมีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย พร้อมเงินเพิ่ม ปีภาษี 2520 ถึงปีภาษี 2524 เป็นเงิน 207,582.69 บาท โดยมีรายละเอียดตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีต่าง ๆ ดังกล่าวและหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย ตามเอกสารท้ายคำฟ้องซึ่งถือเป็นส่วนหนึ่งของคำฟ้อง โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาลดเบี้ยปรับบางส่วนคงเหลือเป็นหนี้ค่าภาษีอากรเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท หักด้วยจำนวนเงินค่าภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืน 12,899,474.83 บาท แล้วคงเหลือเป็นหนี้ที่ต้องชำระ 64,023,440.17 บาท กับเงินเพิ่มร้อยละ 1.5 ต่อเดือนถึงวันฟ้องเป็นเงิน 88,352,347 บาท รวมเป็นเงิน 152,375,787.17 บาท แต่จำเลยไม่ชำระหนี้ดังกล่าวแก่โจทก์ คำบรรยายฟ้องดังกล่าวได้แสดงถึงมูลหนี้จากสิทธิเรียกร้องตามข้อตกลงโอนหุ้น และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นประกอบกับรายละเอียดแห่งหนี้ค่าภาษีอากรค้างที่จำเลยทั้งยี่สิบหกต้องรับผิดตามสัญญาดังกล่าวแต่ไม่ชำระ อันเป็นการปฏิบัติผิดสัญญาต่อโจทก์เพียงพอที่ฝ่ายจำเลยจะให้การต่อสู้คดีได้แล้ว ส่วนรายละเอียดเกี่ยวกับเหตุผลคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นเพียงรายละเอียดที่อาจนำสืบกันต่อไปในชั้นพิจารณาได้ ถือได้ว่าคำฟ้องของโจทก์เช่นนี้ได้แสดงโดยชัดแจ้งซึ่งสภาพแห่งข้อหา ข้ออ้างซึ่งใช้เป็นหลักแห่งข้อหาตลอดจนคำขอบังคับโดยชัดเจนพอเข้าใจได้ ชอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 172 วรรคสอง แล้ว ฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยต่อไปตามฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 กับฎีกาของจำเลยที่ 3 ว่า จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องรับผิดต่อโจทก์เพียงใดหรือไม่ ปัญหานี้ที่จำเลยที่ 1 กับที่ 2 และจำเลยที่ 3 ฎีกาว่า บริษัทโจทก์ไม่ใช่คู่สัญญาโอนหุ้นตามที่โจทก์กล่าวอ้าง และจำเลยที่ 3 ไม่ได้เป็นกรรมการบริษัทโจทก์ ไม่มีอำนาจหน้าที่ในการบริหารจัดการบริษัท จึงไม่มีส่วนเกี่ยวข้องกับหนี้ภาษีอากรตามฟ้องที่จะต้องรับผิดต่อโจทก์นั้น เห็นว่า ตามข้อตกลงโอนหุ้น ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ข้อ 7 มีสาระสำคัญว่า ภายหลังจากที่นายพิชัยกับจำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ในฐานะตัวแทนผู้ถือหุ้น (เดิม) บริษัทโจทก์ผู้ให้สัญญาได้โอนหุ้นให้แก่นายอารีย์กับพวกผู้รับสัญญาเรียบร้อยแล้ว หากมีหนี้สินอื่น ๆ เกิดขึ้นอีกอันมีหลักฐานเชื่อได้ว่าเกิดจากผู้ให้สัญญาไม่ว่าจะเป็นจำนวนเท่าใด ผู้ให้สัญญาจะเป็นผู้รับผิดชอบชดใช้ให้ทั้งสิ้น และข้อ 8 มีสาระสำคัญอีกว่าหากปรากฏภายหลังว่ามีหนี้ภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมใดๆ ที่ทางราชการประเมินเรียกเก็บย้อนหลัง และภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมนั้นเกิดจากการกระทำของฝ่ายผู้ให้สัญญา ผู้ให้สัญญาจะต้องเป็นผู้รับผิดชอบและชดใช้เงินดังกล่าวแทนผู้รับสัญญา นอกจากนี้ตามข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้น ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ซึ่งทำขึ้นเมื่อวันที่ 18 กันยายน 2528 ระบุว่า ตามบัญชีรายรับรายจ่าย สินทรัพย์และหนี้สิน ตามงบดุลและงบการเงินของบริษัทโจทก์ที่ฝ่ายผู้โอนส่งมอบให้แก่ผู้ถือหุ้นใหม่ของบริษัทโจทก์ ณ วันที่ 17 กรกฎาคม 2528 มีหนี้สินที่บริษัทโจทก์จะต้องชำระที่ปรากฏตามบัญชีท้ายนี้ ถ้าหากภายหลังปรากฏว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนหุ้นและกรรมการของบริษัทโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระแทนทั้งสิ้น การชำระหนี้แทน ผู้โอนและกรรมการผู้โอนยินยอมตกลงรับผิดชอบตามข้อ 6 ข้อความเช่นนี้แสดงถึงการยอมรับผิดชอบของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยในหนี้สินของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือจากบัญชีดังกล่าว ซึ่งเป็นหนี้ของบริษัทไม่ใช่หนี้ของฝ่ายผู้รับโอนที่ฝ่ายผู้โอนดังกล่าวจะต้องชำระแก่ผู้รับโอน ย่อมเห็นได้ว่าคู่สัญญามีเจตนาให้ฝ่ายผู้โอนชำระแทนบริษัทโจทก์หรือชำระให้บริษัทโจทก์เพื่อการชำระหนี้ของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือบัญชีท้ายนั่นเอง ดังนี้ แม้โจทก์ไม่ได้เป็นคู่สัญญา แต่โจทก์ก็เป็นผู้รับประโยชน์ตามสัญญาดังกล่าว เมื่อโจทก์แสดงเจตนาแก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ผู้เป็นลูกหนี้ว่าจะถือเอาประโยชน์จากสัญญานี้ก็มีสิทธิเรียกชำระหนี้จากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 โดยตรงได้ ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 374 วรรคหนึ่งและวรรคสอง และการวินิจฉัยตามข้อสัญญาดังกล่าว ไม่ใช่นิติกรรมที่กฎหมายบังคับให้ทำเป็นหนังสือหรือมีหลักฐานเป็นหนังสือจึงไม่มีเหตุใด ๆ ให้ถือว่าเป็นการฝ่าฝืนบทบัญญัติ มาตรา 94 แห่งประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง ดังที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 ฎีกา นอกจากนี้เมื่อพิจารณาถึงการเจรจาเพื่อตกลงโอนหุ้นบริษัทโจทก์ของผู้ถือหุ้นเดิมให้แก่นายอารีย์กับพวกนั้น ผู้ถือหุ้นเดิมได้ตกลงมอบอำนาจให้จำเลยที่ 2 กับนายพิชัยเป็นตัวแทนการเจรจาตกลงทำสัญญากับฝ่ายผู้รับโอนและเมื่อมีการทำข้อตกลงโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ก็ปรากฏว่า มีจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยเข้าทำสัญญานี้กับฝ่ายนายอารีย์อันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยทำสัญญาในฐานะตัวแทนและฐานะส่วนตัวด้วยทั้งนี้โดยตามบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์ ปรากฏว่าในช่วงก่อนที่จะมีการทำสัญญาโอนหุ้นนั้น มีผู้ถือหุ้นสูงเกินกว่า 500 หุ้น เพียง 6 คน ซึ่งเป็นบุคคลผู้อยู่ที่จังหวัดชลบุรี 3 คน คงมีเฉพาะจำเลยที่ 2 จำเลยที่ 3 และนายพิชัยรวม 3 คน เป็นผู้ถือหุ้นเป็นจำนวนมากที่อยู่กรุงเทพมหานครและประกอบอาชีพค้าขายโดยจำเลยที่ 1 และที่ 2 กับนายพิชัยถือหุ้นคนละ 513 หุ้น ส่วนจำเลยที่ 3 ถือหุ้น 585 หุ้น ส่วนผู้ถือหุ้นที่เหลือจะถือหุ้นน้อยมาก ส่วนใหญ่จะถือหุ้นเพียง 1 ถึง 40 หุ้น เท่านั้น จึงเห็นได้ว่าจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยเป็นผู้ที่จะมีส่วนได้รับประโยชน์จากการขายหุ้นสูง ย่อมมีส่วนได้เสียในการเจรจาซื้อขายหุ้นนี้อย่างมาก ทั้งการที่ฝ่ายนายอารีย์กับพวกเจรจากับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยในเงื่อนไขต่างๆ โดยเฉพาะในเรื่องทรัพย์สินและหนี้สินที่มีความสำคัญต่อการเจรจาตกลงราคาซื้อขายหุ้นอย่างมากก็ย่อมต้องให้ความสำคัญและเชื่อถือต่อจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัย และมีเหตุผลที่จะให้บุคคลทั้งสี่นี้รับผิดชอบมากที่สุดด้วยโดยเฉพาะในเรื่องหนี้สินที่อาจปรากฏภายหลังจากการตรวจสอบแล้ว โดยในสัญญาโอนหุ้นไม่ว่าจะเป็นข้อตกลง ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ก็ล้วนมีข้อสัญญากล่าวถึงหนี้สินของบริษัทที่หากปรากฏภายหลังซึ่งต้องให้ฝ่ายผู้โอนรับผิดชอบ ยิ่งไปกว่านั้นตามข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นเอกสาร ที่ระบุว่า ถ้าปรากฏภายหลังว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนและกรรมการบริษัทโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระหนี้แทนทั้งสิ้น การชำระหนี้แทนผู้โอนและกรรมการผู้โอนยินยอมตกลงตามข้อ 6 นั้น ในข้อ 6 มีข้อสรุปชัดว่า บรรดาความรับผิดชอบตามข้อ 1 ข้อ 2 หรือหนี้ที่ทางฝ่ายผู้โอนจะต้องชำระคืนตามสัญญานี้ ผู้มีรายชื่อดังนี้ นายพิชัย นายพิเชฐ (จำเลยที่ 1) นายดุสิต (จำเลยที่ 2) และนายชินคัวะ (ชื่อจำเลยที่ 3 ในขณะนั้น) ทั้งสี่นายซึ่งเป็นกรรมการของบริษัทชุดเดิมและเป็นตัวแทนของผู้โอนขายหุ้นจะร่วมเป็นผู้รับชดใช้หนี้แทนทั้งสิ้น ซึ่งหนี้ดังกล่าวฝ่ายผู้รับโอนจะต้องมีหลักฐานว่าฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ก่อหนี้สินไว้ เห็นได้ว่าตามข้อสัญญาข้อที่ 6 ระบุชัดให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องเป็นผู้ร่วมกันรับชดใช้หนี้แทนผู้โอนหุ้นทั้งสิ้น ส่วนที่ว่าจะต้องมีหลักฐานว่าฝ่ายผู้โอนหุ้นเป็นผู้ก่อหนี้ไว้ก็เพื่อแสดงว่าลักษณะของหนี้ที่บุคคลทั้งสี่จะต้องรับผิดชำระหนี้แทนเท่านั้น มิใช่ว่าบุคคลทั้งสี่คนใดคนหนึ่งจะรับผิดเฉพาะส่วนที่ตนมีส่วนก่อหนี้แต่อย่างใด เพราะเป็นข้อตกลงในอันที่จะให้บุคคลทั้งสี่นี้รับผิดแทน ดังนั้น หากมีหนี้ของบริษัทที่ฝ่ายผู้โอนหุ้นก่อหนี้ไว้ จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยก็ต้องร่วมกันชำระ โดยแม้จำเลยที่ 3 ไม่ได้เป็นกรรมการผู้มีอำนาจบริหารจัดการบริษัทโจทก์มาก่อน จำเลยที่ 3 ก็ยังต้องผูกพันรับผิดระบุไว้ในข้อ 6 ตามข้อตกลงดังกล่าว และที่จำเลยที่ 3 ฎีกาอีกว่า โจทก์ไม่ได้บอกกล่าวทวงถามจำเลยที่ 3 ก่อนฟ้องนั้น เห็นว่า การที่โจทก์ยื่นฟ้องจำเลยที่ 3 คดีนี้ ซึ่งมีการส่งหมายเรียกสำเนาคำฟ้องที่กล่าวอ้างถึงเหตุที่จำเลยที่ 3 ต้องรับผิดและขอให้บังคับจำเลยที่ 3 ร่วมกับจำเลยอื่นชำระหนี้แก่โจทก์นั้น ย่อมถือได้ว่าเป็นการทวงถามให้จำเลยที่ 3 ชำระหนี้อยู่ในตัวด้วย และเมื่อจำเลยที่ 3 ได้รับหมายเรียกและสำเนาคำฟ้องโดยการปิดหมายเมื่อวันที่ 8 กรกฎาคม 2538 ซึ่งมีผลเป็นการส่งได้ในวันที่ 23 กรกฎาคม 2538 แล้วจำเลยที่ 3 ไม่ชำระหนี้แก่โจทก์ย่อมถือได้ว่าเป็นการผิดนัดอันจะต้องเสียดอกเบี้ยระหว่างผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 224 นับแต่วันที่ 23 กรกฎาคม 2538 เป็นต้นไป และไม่มีผลให้โจทก์ไม่มีสิทธิฟ้องจำเลยที่ 3 แต่อย่างใด ส่วนที่จำเลยที่ 1 กับที่ 2 และจำเลยที่ 3 ฎีกาต่อไปอีกว่า ระหว่างที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 บริหารบริษัทโจทก์ได้ชำระหนี้ค่าภาษีอากรครบถ้วน จึงไม่มีภาระภาษีต้องชำระหนี้ค่าภาษีการค้าพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มเดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงเดือนภาษีตุลาคม และเดือนภาษีธันวาคม 2524 ภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 และไม่มีหน้าที่ต้องนำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย พร้อมเบี้ยปรับเงินเพิ่มประจำปี 2520 ถึง 2524 นั้น ในเบื้องต้นเห็นว่า หนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวจะเกิดขึ้นได้ก็ด้วยเหตุที่บริษัทโจทก์ชำระภาษีหรือนำส่งไม่ถูกต้องครบถ้วนในช่วงระยะเวลาก่อนที่จะโอนหุ้นแก่นายอารีย์กับพวก ซึ่งขณะนั้นจำเลยที่ 1 และที่ 2 มีอำนาจหน้าที่ในการบริหารและสอดส่องดูแลกิจการบริษัทโจทก์ ทั้งหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวนี้ไม่ได้ระบุไว้ในบัญชีแสดงหนี้สินของบริษัท ณ วันที่ 17 กรกฎาคม 2528 ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยทำสัญญารับรองแก่นายอารีย์กับพวกผู้รับโอนหุ้นว่า ถ้าหากปรากฏภายหลังว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนหุ้นและกรรมการของโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระหนี้แทนทั้งสิ้น จึงอยู่ในเงื่อนไขแห่งสัญญาที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 จะต้องรับผิดต่อโจทก์ได้ดังที่วินิจฉัยมาข้างต้นแล้ว ส่วนการที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกให้โจทก์ชำระค่าภาษีอากรดังกล่าวนั้น โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดเบี้ยปรับบางส่วน และให้โจทก์ชำระค่าภาษีอากรรวมเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท โดยโจทก์ยังมีสิทธิอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวด้วยการอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามมาตรา 30 แห่งประมวลกฎหมายรัษฎากร แต่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลาดังกล่าว จึงเป็นเหตุให้ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง และแม้โจทก์จะยื่นอุทธรณ์ต่อไปยังศาลฎีกา ศาลฎีกาก็พิพากษายืนตามคำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลาง เนื่องจากโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนดเช่นนี้ทำให้คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นที่สุด โจทก์จึงต้องชำระหนี้ค่าภาษีอากรตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ซึ่งจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ยกเหตุที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดนี้ขึ้นให้การต่อสู้กับฎีกาโดยอ้างว่าเป็นความผิดของโจทก์เอง ในข้อนี้เห็นว่า แม้การที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลาอุทธรณ์จะเป็นเหตุให้เสียโอกาสอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ตาม แต่จะถือเป็นความผิดของโจทก์โดยแท้จริงก็ต่อเมื่อปรากฏว่าหากโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอาการกลางภายในกำหนดแล้วก็จะชนะคดีด้วย แต่ถ้าแม้จะอุทธรณ์ภายในกำหนดก็ยังคงแพ้คดีอยู่ก็ไม่อาจถือเป็นความผิดของโจทก์ จึงต้องพิจารณาคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่เรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามฟ้องชอบหรือไม่ด้วย ซึ่งแม้ปัญหานี้จำเลยที่ 3 ฎีกาด้วยว่า ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ไม่มีอำนาจพิจารณาวินิจฉัยปัญหาดังกล่าว เนื่องจากเป็นเรื่องภาษีอากรที่อยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรเท่านั้นก็ตาม แต่คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้ศาลบังคับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับพวกรับผิดโดยอ้างสิทธิตามสัญญาเกี่ยวกับการโอนหุ้นและกิจการของบริษัทโจทก์ อันเป็นคดีที่มีประเด็นที่ต้องวินิจฉัยถึงความรับผิดตามสัญญาเป็นสำคัญ เพียงแต่ที่มาแห่งคดีหรือมูลคดีตามสัญญานี้มาจากหนี้ภาษีอากรเท่านั้น โดยฝ่ายจำเลยคดีนี้ได้ให้การปฏิเสธความรับผิดว่า บริษัทโจทก์เมื่อครั้งที่มีกรรมการและผู้ถือหุ้นเดิมอยู่นั้นได้ชำระหนี้ไว้ถูกต้องครบถ้วน จึงเป็นเหตุให้มีประเด็นข้อพิพาทว่า มีการชำระภาษีไว้ถูกต้องครบถ้วนแล้วหรือไม่ให้ต้องวินิจฉัยด้วย ซึ่งการที่มีประเด็นข้อพิพาทดังกล่าวนี้ไม่ว่าจะมีผลให้คดีอยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาหรือไม่ก็ตาม แต่ปัญหานี้แม้หากจะถือว่าเป็นดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาก็เป็นเพียงปัญหาว่าคดีนี้อยู่ในอำนาจของศาลภาษีอากรกลางหรือศาลแพ่งกรุงเทพใต้ ซึ่งฝ่ายจำเลยชอบที่จะยื่นคำร้องให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยตามมาตรา 10 วรรคสอง แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 แต่ปรากฏว่าในระหว่างการพิจารณาของศาลแพ่งกรุงเทพใต้นั้นฝ่ายจำเลยไม่ได้โต้แย้งและกลับยอมรับดำเนินกระบวนการพิจารณาสืบพยานหลักฐานมาโดยตลอดจนเสร็จสิ้นการพิจารณา อันถือได้ล่วงเลยเวลาที่จะขอให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยปัญหาดังกล่าวแล้ว และย่อมไม่มีสิทธิที่จะฎีกาในปัญหานี้ ศาลฎีกาจึงไม่รับวินิจฉัยปัญหาตามฎีกาของจำเลยที่ 3 ในเรื่องอำนาจศาลนี้ ส่วนปัญหาหนี้ที่มาจากคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ให้เรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามฟ้องนั้น โจทก์มีนางสาวลี่เตียง เจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรเบิกความประกอบเอกสารหนังสือแจ้งการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งแสดงถึงข้อเท็จจริงโดยละเอียด พร้อมเหตุผลซึ่งสรุปได้ว่า เดิมปี 2519 โจทก์ขอคืนภาษี เจ้าพนักงานจึงออกหมายเรียกโจทก์เพื่อตรวจสอบ และได้ตรวจสอบเอกสารหลักฐานต่าง ๆ รวมทั้งให้โอกาสโจทก์ส่งตัวแทนเข้าชี้แจงและสอบปากคำไว้ ใช้เวลาตรวจสอบเป็นเวลานานหลายปี ในที่สุดก็เห็นว่าสำหรับภาษีการค้าเดือนภาษีมกราคมถึงภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงภาษีตุลาคมและภาษีธันวาคม 2524 โจทก์ชำระภาษีไม่ครบถ้วน เนื่องจากโจทก์แสดงจำนวนรายรับจากการจำหน่ายน้ำตาลเพื่อการคิดคำนวณภาษีไม่ครบถ้วน ส่วนภาษีเงินได้นิติบุคคลรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลโดยแสดงรายรับต่ำไป นำรายจ่ายต้องห้ามมาคิดคำนวณ แสดงราคาต้นทุนสินค้าสูงเกินไป และมีการแสดงราคาสินค้าคงเหลือปลายงวดสูงเกินไป สำหรับกรณีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายปี 2520 ถึง 2524 โจทก์ไม่ได้หักภาษี ณ ที่จ่ายในกรณีจ่ายเงินได้พึงประเมินแก่ผู้อื่นที่โจทก์มีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายเพื่อนำส่งกรมสรรพากร รายละเอียดปรากฏตามบันทึกข้อความชี้แจงข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษีโจทก์หนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยตามบันทึกข้อความแสดงข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษีดังกล่าวได้ความด้วยว่า กองภาษีเงินได้นิติบุคคลออกหมายเรียกตรวจสอบลงวันที่ 4 กรกฎาคม 2521 กองภาษีการค้าออกหมายเรียกตรวจสอบลงวันที่ 20 มิถุนายน 2523 มีการตรวจสอบอัตราการผลิตของเครื่องจักรผลิตน้ำตาลจากอ้อย โดยมีคำให้การของผู้รับมอบอำนาจโจทก์ได้แก่นายประวิทย์ และนายวิชัย เมื่อวันที่ 16 พฤศจิกายน 2525 นายชุน เมื่อวันที่ 25 พฤษภาคม 2527 และนายวิชัย อีกครั้ง เมื่อวันที่ 4 มิถุนายน 2527 ประกอบกับรายงานการผลิตน้ำตาลของโรงงานน้ำตาล มีการตรวจยอดสินค้าคงเหลือปลายงวดจากรายงานผลการควบคุมโรงงานผลิตน้ำตาล โดยมีจำเลยที่ 1 ซึ่งเป็นกรรมการบริษัทโจทก์ในขณะนั้น และเป็นผู้จัดการโรงงานลงนามรับทราบการตรวจสอบสินค้าและเจ้าพนักงานประเมินยังตรวจสอบรายละเอียดอื่น ๆ อีกหลายประการ ซึ่งเห็นว่าโจทก์ชำระภาษีไม่ครบถ้วน และได้ประเมินเรียกเก็บภาษีที่ขาด เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม โดยแจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเมื่อปี 2530 แสดงให้เห็นว่าโจทก์ถูกเรียกตรวจสอบภาษีในช่วงตั้งแต่ปี 2521 และ 2523 ก่อนที่จะมีการทำสัญญาโอนหุ้นระหว่างผู้ถือหุ้นเดิมโดยจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยในฐานะตัวแทนและฐานะส่วนตัวกับฝ่ายนายอารีย์กับพวกเมื่อวันที่ 10 มกราคม 2528 หลายปี โดยมีการส่งผู้แทนไปให้ถ้อยคำและชี้แจงต่อเจ้าหน้าที่กรมสรรพากร ตั้งแต่ช่วงปี 2525 และ 2527 หลายครั้งตั้งแต่ก่อนมีการโอนหุ้นดังกล่าว ซึ่งระยะเวลาที่เริ่มถูกเรียกตรวจสอบและโจทก์ส่งตัวแทนไปชี้แจงดังกล่าวอยู่ในช่วงเวลาที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการและผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์ที่ต้องคอยดูแลการบริหารดำเนินกิจการของบริษัทโจทก์จึงเป็นกรณีที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 ทราบและมีโอกาสชี้แจงแสดงข้อเท็จจริงพยานหลักฐานและเหตุผลเพื่อให้โต้แย้งเจ้าพนักงานสรรพากรได้เต็มที่อยู่แล้ว ส่วนพยานหลักฐานของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 นั้น จำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ต่างเบิกความเป็นทำนองเดียวกันว่า บริษัทโจทก์ผลิตน้ำตาลดิบและน้ำตาลทรายขาวเพื่อจำหน่ายในประเทศและส่งออกไปต่างประเทศด้วยกิจการผลิตน้ำตาลนี้อยู่ภายใต้การควบคุมของทางราชการอย่างเข้มงวด โดยมีการกำหนดปริมาณน้ำตาลที่ให้ซื้อขายกันได้ (โควต้า) มีเจ้าหน้าที่กรมการค้าภายในควบคุมการผลิต รวมทั้งจะมีตัวแทนสมาคมชาวไร่อ้อย เจ้าหน้าที่กระทรวงอุตสาหกรรม เจ้าหน้าที่สำนักคณะกรรมการอ้อยและน้ำตาล รวมทั้งเจ้าหน้าที่ธนาคารที่รับจำนำสินค้าน้ำตาลคอยสอดส่องดูแล จึงเป็นไปไม่ได้ที่จะผลิตเกินจากที่กำหนดกันไว้ ทั้งเครื่องจักรผลิตน้ำตาลของโจทก์ก็เป็นเครื่องจักรที่ผลิตภายในประเทศ ใช้งานมานานหลายปี จึงมีประสิทธิภาพและกำลังการผลิตน้ำตาลต่ำ แต่พยานจำเลยดังกล่าวก็ไม่ได้แสดงรายละเอียดและพยานหลักฐานอื่นโต้แย้งตัวเลขต่าง ๆ ในการประเมินตามที่ปรากฏในบันทึกข้อความข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษี หนังสือแจ้งการประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ในชุดดังกล่าว นอกจากนี้ตามที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อ้างสำนวนคดีหมายเลขแดงที่ 103/2538 ของศาลภาษีอากรกลาง ซึ่งเป็นสำนวนที่โจทก์เคยอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยฟ้องกรมสรรพากรเป็นจำเลยขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินอันเป็นมูลกรณีพิพาทคดีนี้ โดยในที่สุดศาลภาษีอาการกลางพิพากษายกฟ้อง ตามสำนวนคดีดังกล่าวนี้ก็มีบันทึกคำเบิกความของนางสาวลี่เตียง พยานฝ่ายกรมสรรพากรจำเลยในคดีดังกล่าวด้วย ซึ่งปรากฏรายละเอียดคำเบิกความพยานปากนี้ว่า การตรวจสอบปริมาณอ้อยและราคาอ้อยที่โจทก์ซื้อจะตรวจจากบิลซื้อและรายงานการซื้อของโจทก์เปรียบเทียบกับรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาลของกระทรวงอุตสาหกรรมกับรายงานของกองภาษีการค้าและสรรพากรจังหวัดโดยปรากฏว่า ปริมาณอ้อยตามบิลซื้อและรายงานซื้อไม่ตรงกับรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาล และรายงานของกองภาษีการค้ากับสรรพากรจังหวัด โดยปี 2519 พบว่าปริมาณอ้อยที่ซื้อตามรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาลกับรายงานกองภาษีการค้าและสรรพากรจังหวัดมีปริมาณสูงกว่าบิลซื้อและรายงานการซื้ออ้อยจากโจทก์ ส่วนปี 2520, 2521, 2523 และ 2524 ปริมาณอ้อยตามบิลซื้อและรายงานซื้อกลับมีปริมาณสูงกว่า และเฉพาะในปี 2522 เท่านั้น ที่ปริมาณเท่ากัน แสดงให้เห็นว่าเอกสารบิลซื้อและรายงานการซื้ออ้อยของโจทก์ยังมีการแสดงรายละเอียดที่คลาดเคลื่อนเป็นพิรุธ และขาดความน่าเชื่อถือในความถูกต้อง แม้นางสาวลี่เตียงจะเบิกความถึงการที่นางสาวลี่เตียงถือว่าราคาอ้อยตามราคาควบคุมของกระทรวงอุตสาหกรรมเป็นราคาที่โจทก์รับซื้ออาจจะต่ำกว่าราคาที่โจทก์แสดงราคาซื้ออ้อยไว้ อันจะมีผลให้จำนวนเงินรายจ่ายที่เป็นต้นทุนการผลิตสินค้าออกจำหน่ายของโจทก์ต่ำลง ซึ่งจะทำให้เมื่อคำนวณกับรายรับออกมาเป็นรายได้แล้วอาจมีกำไรสุทธิเพิ่มขึ้นหรือจากการที่ขาดทุนกลายเป็นมีกำไรที่จะต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลมากกว่าที่โจทก์แสดงแบบรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้ก็ตาม แต่เมื่อเอกสารของโจทก์มีพิรุธดังกล่าว จึงยังไม่อาจจะฟังได้ว่า การคิดคำนวณภาษีในการประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินดังกล่าวไม่ถูกต้อง นอกจากนี้นางสาวลี่เตี่ยงยังเบิกความถึงรายละเอียดการตรวจสอบกำลังการผลิตเครื่องจักรโรงงานน้ำตาลของโจทก์เปรียบเทียบกับปริมาณอ้อยที่เข้าสู่โรงงานเพื่อคำนวณหาผลผลิตสินค้าของโจทก์แล้วนำผลลัพธ์มาเปรียบเทียบกับรายงานการควบคุมโรงงานโจทก์และบัญชีสินค้าของโจทก์ ตรวจสอบปริมาณการขายสินค้าเปรียบเทียบกับสินค้าคงเหลือซึ่งทำบัญชีไว้โดยให้จำเลยที่ 1 ลงลายมือชื่อรับทราบไว้ นอกจากนี้ยังตรวจสอบรายจ่ายต้นทุนทั้งราคาอ้อย ค่าแรงงาน ค่าใช้จ่ายการผลิตได้แก่ ค่าไฟฟ้า สารเคมี กระสอบ เชือก และค่าเสื่อมราคาของเครื่องจักร รวมทั้งรายละเอียดต่าง ๆ อีกหลายประการซึ่งทำให้เห็นถึงข้อเท็จจริงและเหตุผลในการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ดี นอกจากนี้ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เบิกความอ้างว่าเครื่องจักรโรงงานมีคุณภาพต่ำ ใช้มานาน ประสิทธิภาพหรือกำลังการผลิตจึงต่ำนั้น ก็ปรากฏว่านายจำรูญ พยานจำเลยในคดีดังกล่าวซึ่งรับราชการสำนักคณะกรรมการอ้อยและน้ำตาลมาเบิกความว่า พยานมีหน้าที่ควบคุมดูแลด้านเทคนิคและวิชาการเกี่ยวกับประสิทธิภาพการผลิต พยานเคยให้คำแนะนำโจทก์ในการติดตั้งเครื่องจักรและปรับปรุงประสิทธิภาพการผลิตน้ำตาลในโรงงานของโจทก์ หลังจากนั้นประสิทธิภาพการผลิตเริ่มดีขึ้นในช่วงปี 2519 ถึง 2520 แต่ก็มีข้อที่ต้องปรับปรุงอีก และเห็นว่าในช่วงปี 2520 ถึง 2521 โรงงานของโจทก์มีประสิทธิภาพดีกว่าโรงงานอื่น ซึ่งคำเบิกความนี้นอกจากจะขัดแย้งกับพยานจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ดังกล่าวแล้ว ยังกลับเป็นการสนับสนุนรายละเอียดการพิจารณากำลังการผลิตตามคำเบิกความของนางสาวลี่เตียงและการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินกับการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์อีกด้วย และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ไม่นำสืบกรณีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ไม่ถูกต้อง จากพยานหลักฐานของโจทก์และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ประกอบกับเหตุผลดังวินิจฉัยมาข้างต้นนี้เห็นได้ว่า พยานหลักฐานตามข้อกล่าวอ้างของจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ที่ว่า เมื่อครั้งที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการและผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์นั้น โจทก์ได้ชำระภาษีต่าง ๆ ครบถ้วนแล้ว จึงไม่ควรต้องเสียภาษีเพิ่มเติม รวมทั้งไม่ต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้นมีน้ำหนักน้อย จึงไม่มีรายละเอียดและเหตุผลอันจะแสดงให้เห็นและเชื่อได้ว่า ถ้าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางภายในกำหนดเวลาตามมาตรา 30 แห่งประมวลกฎหมายรัษฎากรแล้วโจทก์จะชนะคดีจนไม่ต้องเสียภาษีอากร เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม ตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจาณาอุทธรณ์ดังกล่าว ดังนี้ จึงยังไม่อาจฟังได้ว่า ลำพังการที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลา 30 วัน นับแต่วันได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้นและศาลภาษีอาการกลางพิพากษายกฟ้องนี้ เป็นต้นเหตุที่ทำให้โจทก์ต้องเป็นหนี้ค่าภาษีอากรรวมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนตามฟ้องหรือการกระทำของโจทก์ดังกล่าวเป็นเหตุให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องรับผิดตามสัญญาโอนหุ้นดังกล่าวมาข้างต้น ทั้งที่ไม่ควรต้องมีหนี้ดังกล่าว อันถือเป็นความผิดของโจทก์จนจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์ตามสัญญาดังกล่าวแต่อย่างใด นอกจากนี้ที่จำเลยที่ 3 ฎีกาอีกว่า ในปี 2529 มีพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 ออกมาใช้บังคับ โดยในมาตรา 30 บัญญัติว่า "ในกรณีที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรผู้ใดซึ่งยังไม่ได้เสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนดภายในเดือนกรกฎาคม พ.ศ.2529 และได้ชำระภาษีตามจำนวนที่ต้องเสียตามมาตรานี้ ภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนด ซึ่งต้องไม่เกินสองปีนับแต่วันยื่นคำขอ ให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมิน หรือสั่งให้เสียภาษีอากรและความผิดทางอาญาตามประมวลกฎหมายรัษฎากรสำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปีภาษี พ.ศ.2527 หรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527..." ซึ่งโจทก์มีสิทธิได้รับประโยชน์ตามพระราชกำหนดฉบับนี้ในอันที่จะขอชำระภาษีเป็นจำนวนน้อยกว่าที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บภาษีต่าง ๆ ตามฟ้อง แต่โจทก์กลับไม่ใช้สิทธิดังกล่าว ถือได้ว่าเป็นความผิดของโจทก์เอง โจทก์จึงไม่มีสิทธิเรียกร้องเอาจากจำเลยที่ 3 ปัญหานี้เห็นว่า แม้หนี้ภาษีอากรของโจทก์ตามคำฟ้องนั้นเป็นกรณีที่มีอยู่ก่อนปีภาษี 2527 ซึ่งโจทก์อยู่ในข่ายใช้สิทธิให้ได้รับประโยชน์ตามบทบัญญัติ พระราชกำหนดฉบับนี้ได้ก็ตาม แต่การคำนวณภาษีอากรตามพระราชกำหนดฉบับนี้ ในมาตรา 30 วรรคสอง บัญญัติถึงการคำนวณภาษีตามมาตรา 30 วรรคหนึ่ง ดังกล่าวข้างต้นว่า "...ให้คำนวณดังนี้ (1) ในอัตราร้อยละ 3.0 ของมูลค่าทรัพย์สินทั้งหมดหักด้วยมูลค่าหนี้สินทั้งหมดที่มีอยู่ ณ วันที่ 31 ธันวาคม พ.ศ. 2527 หรือ ณ วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงในปี พ.ศ.2527 (2) ในอัตราร้อยละของยอดเงินได้ดังต่อไปนี้ยอดเงินได้ไม่เกิน 100 ล้านบาท ร้อยละ 1.5 ยอดเงินได้ส่วนที่เกิน 100 ล้านบาท แต่ไม่เกิน 500 ล้านบาท ร้อยละ 1.0 ยอดเงินได้ส่วนที่เกิน 500 ล้านบาท ร้อยละ 0.5 ยอดเงินได้หมายความถึงยอดเงินได้พึงประเมินหรือยอดรายได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ถัวเฉลี่ยตามจำนวนปีที่มีเงินได้หรือรายได้ แต่ไม่เกินห้าปีภาษีหรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527... ภาษีอากรที่คำนวณได้ตาม (1) หรือ (2) ถ้าจำนวนใดสูงกว่า ให้เสียตามจำนวนนั้น" ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ให้การอ้างว่า หากโจทก์ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าวนี้ก็จะเสียภาษีเพียง 3,000,000 บาท เท่านั้น แต่ก็ไม่ได้นำสืบพยานหลักฐานแสดงถึงมูลค่าทรัพย์สินและหนี้สินของโจทก์ทั้งหมดที่มีอยู่ในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2527 หรือยอดเงินได้ของโจทก์ที่เป็นเงินได้พึงประเมินหรือรายได้ก่อนหักรายจ่ายใดที่จะนำมาถัวเฉลี่ยเพื่อคิดคำนวณเป็นภาษีที่จะขอชำระตามกฎหมายดังกล่าว แล้วจะต้องเสียภาษีเพียง 3,000,000 บาท แต่อย่างใด นอกจากนี้ เมื่อพิจารณาถึงการตัดสินใจของโจทก์ในปี 2529 เมื่อมีพระราชกำหนดฉบับนี้ออกมาใช้บังคับ ซึ่งโจทก์ต้องตัดสินใจว่าควรที่จะใช้สิทธิตามพระราชกำหนดฉบับนี้หรือไม่ โดยต้องพิจารณาว่าการเสียภาษีของโจทก์ในช่วงที่มีกรรมการและผู้ถือหุ้นเดิมอยู่นั้นถูกต้องครบถ้วนแล้วหรือไม่ ซึ่งหากมีการชำระภาษีไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วน และการใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้จะทำให้ต้องชำระเงินน้อยก็น่าจะใช้สิทธิไป แต่ถ้าเดิมมีการเสียภาษีไว้ถูกต้องครบถ้วนแล้วโจทก์ก็ไม่ต้องชำระภาษีเพิ่มอีก หากใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้ไปก็อาจจะกลับกลายเป็นความผิดของโจทก์เองอันมีผลให้ไม่สามารถเรียกร้องให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ชดใช้เงินแทนตามสัญญาโอนหุ้นดังกล่าวมาข้างต้นได้ ทั้งข้อเท็จจริงต่าง ๆ เกี่ยวกับการเสียภาษี ที่มีทั้งการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลหลายรอบระยะเวลาบัญชี ภาษีการค้าหลายปีและยังมีภาษีเงินได้นิติบุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายหลายรายการดังกล่าวมาข้างต้น มีรายละเอียดข้อเท็จจริงและหลักฐานต่าง ๆ เป็นจำนวนมากทั้งเป็นเรื่องราวที่เกิดขึ้นก่อนกรรมการโจทก์ชุดใหม่เข้าเป็นกรรมการจึงเป็นเหตุให้ตรวจสอบข้อเท็จจริงได้ยาก ยิ่งไปกว่านั้นยังได้ความจากคำเบิกความของจำเลยที่ 2 ด้วยว่า จำเลยที่ 2 เป็นกรรมการบริษัทโจทก์ในปี 2519 ถึง 2528 และระหว่างนั้นจำเลยที่ 2 ทำหน้าที่ดูแลด้านการเงิน รายรับ รายจ่าย และภาษีด้วยจึงควรรู้เรื่องนี้ดี ดังนี้ย่อมมีเหตุผลอันควรเชื่อว่าจำเลยที่ 2 รู้อยู่แล้วว่าการแสดงรายได้รายจ่ายในการคิดคำนวณภาษีมีข้อบกพร่องดังที่ได้ความจากคำเบิกความของนางสาวลี่เตียงพยานโจทก์ดังกล่าวข้างต้น ซึ่งการกระทำที่แสดงรายรับและรายจ่ายไม่ถูกต้องครบถ้วนเช่นนี้ก็น่าจะทำให้ผู้บริหารชุดเดิมได้ประโยชน์ ทั้งเมื่อมีการทำสัญญาโอนหุ้นโดยจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยตกลงจะรับผิดชอบหนี้ภาษีอากรแทนหากโจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีย้อนหลัง ดังนี้ เมื่อพระราชกำหนดฉบับดังกล่าวออกมาใช้บังคับในปี 2529 อันจะเป็นประโยชน์แก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาแล้ว ก็เป็นการสมควรอย่างยิ่งที่จำเลยที่ 2 จะแจ้งให้โจทก์ใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้เสียเอง เพราะนอกจากจะเป็นผู้รู้เรื่องดีแล้วยังมีผลเป็นส่วนได้ส่วนเสียแก่ตนมากกว่าที่จะรอให้โจทก์สอบถามจากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เอง ตามพฤติการณ์และเหตุผลดังกล่าวมาเช่นนี้ จึงเห็นว่า การที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าวนี้ แม้ถือได้ว่าเป็นการตัดสินใจผิดและทำให้ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเป็นจำนวนมากตามคำฟ้องก็ตาม แต่ก็จะถือว่าเป็นความผิดของโจทก์โดยสิ้นเชิงหาได้ไม่ เพราะต้นเหตุแห่งการที่เสียภาษีไว้ไม่ครบถ้วนจนถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มดังกล่าวนั้นล้วนเกิดจากการกระทำของกรรมการบริษัทชุดเดิม ทั้งยังไม่เปิดเผยความจริงเพื่อให้โจทก์ตัดสินใจใช้สิทธิประโยชน์ตามพระราชกำหนดดังกล่าวอันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 กับที่ 2 และกรรมการบริษัทชุดเดิมมีส่วนผิดในการทำให้เกิดหนี้ภาษีอากรตามที่โจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้องด้วย อย่างไรก็ตาม กรณีเช่นนี้ก็จะถือว่าเป็นความผิดของกรรมการบริษัทชุดเดิมเต็มที่ก็ไม่ได้เช่นกัน เนื่องจากโจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ก็ตัดสินใจผิดพลาดในการไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าว ซึ่งน่าจะทำให้ต้องเสียภาษีน้อยกว่าจำนวนที่ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้อง ซึ่งควรเป็นเรื่องที่โจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ต้องมีส่วนรับผิดชอบในการตัดสินใจด้วยเช่นกันและโดยที่ตามข้อตกลงโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 และข้อตกลงต่อท้ายเอกสารมีข้อสัญญาที่จำเลยที่ 3 จะต้องรับผิดชดใช้หนี้แทนต่อเมื่อเป็นหนี้ที่ฝ่ายกรรมการซึ่งรวมทั้งจำเลยที่ 1 ที่ 2 และนายพิชัย หรือผู้ถือหุ้นเดิมเป็นผู้ก่อหนี้ แต่ตามพยานหลักฐานของทั้งสองฝ่ายประกอบกับพฤติการณ์และเหตุผลดังกล่าวมาข้างต้นเห็นได้ว่า หนี้ค่าภาษีอากรตามจำนวนที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บทั้งหมดนี้เกิดจากความผิดของฝ่ายกรรมการบริษัทโจทก์ชุดเดิมเป็นต้นเหตุส่วนหนึ่งและกรรมการชุดใหม่ก็มีส่วนผิดพลาดในการตัดสินใจที่ต้องร่วมรับผิดชอบด้วยเช่นกัน โดยยังไม่แน่ชัดว่าฝ่ายใดมีส่วนผิดพลาดมากกว่ากัน จึงเห็นว่าต่างฝ่ายต่างมีส่วนผิดพลาดไม่ยิ่งหย่อนกว่ากันเช่นนี้ย่อมฟังไม่ได้ว่าหนี้ค่าภาษีอากรตามฟ้องนั้นฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เป็นผู้ก่อหนี้หรือเกิดจากความรับผิดของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อันจะต้องรับผิดชดใช้แทนโจทก์เต็มจำนวนทั้งหมด และคงฟังได้เพียงว่า ฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 มีส่วนผิดพลาดอันมีผลให้เป็นหนี้จำนวนนี้เพียงกึ่งหนึ่งเท่านั้น เมื่อหนี้ภาษีอากรทั้งจำนวนตามที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้เรียกเก็บจากโจทก์เป็นเงินรวม 76,922,914.83 บาท จำเลยที่ 3 ซึ่งต้องรับผิดชำระแทนกึ่งหนึ่งจึงคิดเป็นเงินจำนวน 38,461,457.41 บาท เท่านั้น และเมื่อกรมสรรพากรนำเงินภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้คืนจำนวน 12,899,474.66 บาท ไปหักชำระค่าภาษีอากรที่โจทก์ต้องชำระเพิ่ม โดยศาลชั้นต้นพิพากษาให้ฝ่ายจำเลยชำระเงินจำนวนนี้คืนแก่โจทก์ด้วย คู่ความไม่อุทธรณ์ในเงินส่วนนี้จนยุติไปแล้วตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น แต่เงินจำนวนนี้เป็นเงินที่โจทก์จะได้คืนจากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เพราะเหตุที่ถูกนำเงินจำนวนนี้ไปหักชำระหนี้ภาษีอากรทั้งจำนวนเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท ที่ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีและตามคำฟ้องของโจทก์นั้น โจท ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 10111/2556บริษัทอุตสาหกรรมอ่างเวียน จำกัดโจทก์นายพิเชฐ ชินธรรมรักษ์ กับพวกจำเลย ป.พ.พ. ม. 224, ม. 374 ป.วิ.พ. ม. 94, ม. 172 วรรคสอง พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 10คำบรรยายฟ้องของโจทก์ได้แสดงถึงมูลหนี้จากสิทธิเรียกร้องตามข้อตกลงโอนหุ้น และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นประกอบกับรายละเอียดแห่งหนี้ค่าภาษีอากรค้างที่จำเลยทั้งยี่สิบหกต้องรับผิดตามสัญญาดังกล่าวแต่ไม่ชำระ อันเป็นการปฏิบัติผิดสัญญาต่อโจทก์เพียงพอที่ฝ่ายจำเลยจะให้การต่อสู้คดีได้แล้ว ส่วนรายละเอียดเกี่ยวกับเหตุผลคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นเพียงรายละเอียดที่อาจนำสืบกันต่อไปในชั้นพิจารณาได้ ถือได้ว่าคำฟ้องของโจทก์เช่นนี้ได้แสดงโดยชัดแจ้งซึ่งสภาพแห่งข้อหา ข้ออ้างซึ่งใช้เป็นหลักแห่งข้อหาตลอดจนคำขอบังคับโดยชัดเจนพอเข้าใจได้ ชอบด้วย ป.วิ.พ. มาตรา 172 วรรคสอง คู่สัญญามีเจตนาให้ฝ่ายผู้โอนชำระแทนบริษัทโจทก์หรือชำระให้บริษัทโจทก์ เพื่อการชำระหนี้ของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือบัญชีท้ายนั่นเอง ดังนี้ แม้โจทก์ไม่ได้เป็นคู่สัญญา แต่โจทก์ก็เป็นผู้รับประโยชน์ ตามสัญญาดังกล่าว เมื่อโจทก์แสดงเจตนาแก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ผู้เป็นลูกหนี้ว่าจะถือเอาประโยชน์จากสัญญานี้ก็มีสิทธิเรียกชำระหนี้จากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 โดยตรงได้ตาม ป.พ.พ. มาตรา 374 วรรคหนึ่งและวรรคสอง และการวินิจฉัยตามข้อสัญญาดังกล่าว ไม่ใช่นิติกรรมที่กฎหมายบังคับให้ทำเป็นหนังสือหรือมีหลักฐานเป็นหนังสือจึงไม่มีเหตุใด ๆ ให้ถือว่าเป็นการฝ่าฝืนบทบัญญัติ มาตรา 94 แห่ง ป.วิ.พ. การที่โจทก์ยื่นฟ้องจำเลยที่ 3 ซึ่งมีการส่งหมายเรียกสำเนาคำฟ้องที่กล่าวอ้างถึงเหตุที่จำเลยที่ 3 ต้องรับผิดและขอให้บังคับจำเลยที่ 3 ร่วมกับจำเลยอื่นชำระหนี้แก่โจทก์นั้น ย่อมถือได้ว่าเป็นการทวงถามให้จำเลยที่ 3 ชำระหนี้อยู่ในตัวด้วย และเมื่อจำเลยที่ 3 ได้รับหมายเรียกและสำเนาคำฟ้องโดยการปิดหมายเมื่อวันที่ 8 กรกฎาคม 2538 ซึ่งมีผลเป็นการส่งได้ในวันที่ 23 กรกฎาคม 2538 แล้วจำเลยที่ 3 ไม่ชำระหนี้แก่โจทก์ย่อมถือได้ว่าเป็นการผิดนัดอันจะต้องเสียดอกเบี้ยระหว่างผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ตาม ป.พ.พ. มาตรา 224 คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้ศาลบังคับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับพวกรับผิดโดยอ้างสิทธิตามสัญญาเกี่ยวกับการโอนหุ้นและกิจการของบริษัทโจทก์ อันเป็นคดีที่มีประเด็นที่ต้องวินิจฉัยถึงความรับผิดตามสัญญาเป็นสำคัญ เพียงแต่ที่มาแห่งคดีหรือมูลคดีตามสัญญานี้มาจากหนี้ภาษีอากรเท่านั้น การที่มีประเด็นข้อพิพาทดังกล่าวนี้ไม่ว่าจะมีผลให้คดีอยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาหรือไม่ก็ตาม แต่ปัญหานี้แม้หากจะถือว่าเป็นดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาก็เป็นเพียงปัญหาว่าคดีนี้อยู่ในอำนาจของศาลภาษีอากรกลางหรือศาลแพ่งกรุงเทพใต้ซึ่งฝ่ายจำเลยชอบที่จะยื่นคำร้องให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยตามมาตรา 10 วรรคสอง แห่ง พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 การที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามมาตรา 30 แห่ง พ.ร.ก.แก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฏากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 แม้ถือได้ว่าเป็นการตัดสินใจผิดและทำให้ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเป็นจำนวนมากตามคำฟ้องก็ตาม แต่ก็จะถือว่าเป็นความผิดของโจทก์โดยสิ้นเชิงหาได้ไม่ เพราะต้นเหตุแห่งการที่เสียภาษีไว้ไม่ครบถ้วนจนถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มดังกล่าวนั้นล้วนเกิดจากการกระทำของกรรมการบริษัทชุดเดิม ทั้งยังไม่เปิดเผยความจริงเพื่อให้โจทก์ตัดสินใจใช้สิทธิประโยชน์ตามพระราชกำหนดดังกล่าวอันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 กับที่ 2 และกรรมการบริษัทชุดเดิมมีส่วนผิดในการทำให้เกิดหนี้ภาษีอากรตามที่โจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้องด้วย กรณีเช่นนี้ก็จะถือว่าเป็นความผิดของกรรมการบริษัทชุดเดิมเต็มที่ก็ไม่ได้เช่นกัน เนื่องจากโจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ก็ตัดสินใจผิดพลาดในการไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าว ซึ่งน่าจะทำให้ต้องเสียภาษีน้อยกว่าจำนวนที่ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้อง ซึ่งควรเป็นเรื่องที่โจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ต้องมีส่วนรับผิดชอบในการตัดสินใจด้วยเช่นกัน หนี้ค่าภาษีอากรตามจำนวนที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บทั้งหมดนี้เกิดจากความผิดของฝ่ายกรรมการบริษัทโจทก์ชุดเดิมเป็นต้นเหตุส่วนหนึ่งและกรรมการชุดใหม่ก็มีส่วนผิดพลาดในการตัดสินใจที่ต้องร่วมรับผิดชอบด้วยเช่นกัน โดยยังไม่แน่ชัดว่าฝ่ายใดมีส่วนผิดพลาดมากกว่ากัน จึงเห็นว่าต่างฝ่ายต่างมีส่วนผิดพลาดไม่ยิ่งหย่อนกว่ากัน เช่นนี้ย่อมฟังไม่ได้ว่าหนี้ค่าภาษีอากรตามฟ้องนั้นฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เป็นผู้ก่อหนี้หรือเกิดจากความรับผิดของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อันจะต้องรับผิดชดใช้แทนโจทก์เต็มจำนวนทั้งหมด และคงฟังได้เพียงว่า ฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 มีส่วนผิดพลาดอันมีผลให้เป็นหนี้จำนวนนี้เพียงกึ่งหนึ่งเท่านั้นโจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้บังคับจำเลยทั้งยี่สิบหกร่วมกันหรือแทนกันชำระเงิน 19,250,314.55 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 12 ต่อปี จากต้นเงิน 12,899,474.66 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ และร่วมกันหรือแทนกันชำระเงิน 152,375,787.17 บาท พร้อมเงินเพิ่มร้อยละ 1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือน ของเงินภาษี เงินเพิ่มและเบี้ยปรับ จำนวน 64,023,440.17 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และจำเลยที่ 14 และ 15 ให้การขอให้ยกฟ้อง ระหว่างการพิจารณา ศาลชั้นต้นสั่งจำหน่ายคดีในส่วนจำเลยที่ 9 และโจทก์ขอถอนฟ้องจำเลยที่ 12 ที่ 20 กับที่ 23 ศาลชั้นต้นอนุญาตให้จำหน่ายคดีเฉพาะจำเลยที่ 12 ที่ 20 และที่ 23 ส่วนจำเลยที่ 26 ถึงแก่ความตายโจทก์ยื่นคำร้องขอให้หมายเรียกนางสาวมาลีวรรณ นางสาวกรรณิการ์ และนางสาวลัดดาวัลย์ ทายาทของจำเลยที่ 26 เข้าเป็นคู่ความแทน ศาลชั้นต้นอนุญาต ศาลชั้นต้นพิพากษาให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 ที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมชำระเงิน 74,433,841.43 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงิน 16,332,261.56 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2541 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,601,579.87 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2542 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2543 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2544 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2545 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ กับให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 ที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมกันชำระเงิน 12,899,474.66 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่ 17 พฤศจิกายน 2535 เป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ กับให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมกันใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 30,000 บาท ทั้งนี้จำเลยที่ 14 และที่ 15 ในฐานะทายาทของนายพิชัยผู้ตายไม่ต้องรับผิดเกินกว่าทรัพย์มรดกของนายพิชัยที่ตกทอดแก่ตนตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1601 ส่วนจำเลยที่ 4 ถึงที่ 8 จำเลยที่ 10 ที่ 11 ที่ 13 ที่ 14 ในฐานะส่วนตัว ที่ 15 ในฐานะส่วนตัว จำเลยที่ 16 ที่ 17 ที่ 18 ที่ 19 ที่ 21 ที่ 22 ที่ 24 ที่ 25 และที่ 26 ให้ยกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมระหว่างโจทก์กับจำเลยดังกล่าวเป็นพับ คำขออื่นให้ยก จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องสำหรับจำเลยที่ 14 และที่ 15 ด้วย ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลระหว่างโจทก์กับจำเลยที่ 14 และที่ 15 ให้เป็นพับให้จำเลยที่ 3 ใช้ค่าทนายความในชั้นนี้แทนโจทก์ 25,000 บาท ส่วนค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ระหว่างโจทก์กับจำเลยที่ 1 และที่ 2 ให้เป็นพับ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่ได้โต้แย้งกันชั้นนี้รับฟังได้เป็นยุติในเบื้องต้นว่า เดิมบริษัทโจทก์มีนายวิชัย จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการผู้มีอำนาจกระทำการแทน จำเลยที่ 3 เป็นผู้จัดการฝ่ายขาย นายพิชัยและจำเลยที่ 1 ถึงที่ 26 เป็นผู้ถือหุ้นบริษัท ต่อมานายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด ได้เจรจาขอซื้อหุ้นบริษัทโจทก์จากนายพิชัยและจำเลยทั้งยี่สิบหก บริษัทโจทก์ได้ประชุมใหญ่วิสามัญประจำปี 2527 มีมติให้ขายหุ้นโดยมอบอำนาจให้นายพิชัยและจำเลยที่ 2 เป็นผู้เจรจาแทนผู้ถือหุ้น และให้มีอำนาจทำสัญญาในนามผู้ถือหุ้นทั้งหมดได้ ครั้นวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 นายพิชัยและจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ในฐานะตัวแทนและในฐานะส่วนตัวได้ทำข้อตกลงโอนหุ้นกับนายอารีย์ นายสุพลและนายเส่วปู ต่อมาวันที่ 18 กันยายน 2528 มีการทำสัญญาโอนหุ้นของจำเลยทั้งยี่สิบหกในบริษัทโจทก์ให้แก่นายอารีย์กับพวก โดยในวันเดียวกันนั้นนายพิชัยกับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ได้ทำข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ดังกล่าวกับนายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด และบริษัทโจทก์ได้จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นนายอารีย์กับพวกตั้งแต่ วันที่ 20 กันยายน 2528 เป็นต้นไป ต่อมาเมื่อวันที่ 26 พฤษภาคม 2530 เจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรได้ประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่มและภาษีส่วนท้องถิ่น เดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงเดือนภาษีตุลาคม และเดือนภาษีธันวาคม 2524 จากโจทก์ รวมเป็นเงิน 37,113,660.13 บาท ประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523, และ 2524 รวมเป็นเงิน 56,201,216.54 บาท และมีหนังสือให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หัก ณ ที่จ่ายพร้อมเงินเพิ่มประจำปีภาษี 2520 ถึงปีภาษี 2524 จากโจทก์รวมเป็นเงิน 207,582.69 บาท รวมภาษีทุกประเภทเป็นเงินทั้งสิ้น 93,522,459.36 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ลดเบี้ยปรับบางส่วน คงเหลือหนี้ภาษีอากรที่โจทก์จะต้องชำระ 76,922,914.83 บาท โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาพิพากษายืน ต่อมากรมสรรพากรได้นำเงินที่โจทก์มีสิทธิได้รับภาษีคืนจากกรมสรรพากรจำนวน 12,899,474.66 บาท ไปหักชำระหนี้ภาษีอากรดังกล่าว และยังคงเหลือหนี้ภาษีอากรทั้งสิ้น 64,023,440.17 บาท โจทก์ได้รับผ่อนผันให้ผ่อนชำระค่าภาษีให้แก่กรมสรรพากรเป็น 5 งวด แต่ละงวดห่างกัน 1 ปี งวดแรกต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2541 จำนวน 16,332,261.56 บาท งวดที่สองต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2542 จำนวน 14,601,579.89 บาท งวดที่สามต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2543 จำนวน 14,500,000 บาท งวดที่สี่ต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2544 จำนวน 14,500,000 บาท และงวดที่ห้าต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2545 จำนวน 14,500,000 บาท โจทก์ได้ผ่อนชำระแล้ว 3 งวด นายพิชัยถึงแก่กรรมเมื่อปี 2531 โดยมีจำเลยที่ 14 และ 15 เป็นทายาท มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นประการแรกว่า คำฟ้องโจทก์เคลือบคลุมหรือไม่ ปัญหานี้จำเลยที่ 1 และที่ 2 ได้ให้การและอุทธรณ์คำพิพากษาของศาลชั้นต้นไว้ด้วย แต่ศาลอุทธรณ์มิได้วินิจฉัยประเด็นนี้ให้ เป็นการไม่ชอบ ศาลฎีกาเห็นควรวินิจฉัยไปโดยไม่ต้องย้อนไปให้ศาลอุทธรณ์พิพากษาใหม่ โดยในปัญหานี้เห็นว่า โจทก์ได้บรรยายฟ้องถึงข้อเท็จจริงที่นายพิชัยกับจำเลยที่ 2 ในฐานะตัวแทนผู้ถือหุ้นเดิมในบริษัทโจทก์ได้ทำสัญญาโอนหุ้นให้แก่นายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด โดยมีข้อสัญญาว่า หากปรากฏภายหลังว่าโจทก์ถูกทางราชการประเมินเรียกเก็บภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมย้อนหลัง โดยหนี้ภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมดังกล่าวเกิดจากการกระทำของฝ่ายจำเลย จำเลยทั้งยี่สิบหกจะร่วมกันรับผิดชอบ ตามข้อตกลงโอนหุ้นและข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นเอกสารท้ายคำฟ้อง ต่อมาโจทก์ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่นเดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 กับเดือนภาษีกรกฎาคมและภาษีธันวาคม 2524 เป็นเงิน 27,113,660.13 บาท ภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 รวมเป็นเงิน 56,201,216.54 บาท และมีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย พร้อมเงินเพิ่ม ปีภาษี 2520 ถึงปีภาษี 2524 เป็นเงิน 207,582.69 บาท โดยมีรายละเอียดตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีต่าง ๆ ดังกล่าวและหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย ตามเอกสารท้ายคำฟ้องซึ่งถือเป็นส่วนหนึ่งของคำฟ้อง โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาลดเบี้ยปรับบางส่วนคงเหลือเป็นหนี้ค่าภาษีอากรเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท หักด้วยจำนวนเงินค่าภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืน 12,899,474.83 บาท แล้วคงเหลือเป็นหนี้ที่ต้องชำระ 64,023,440.17 บาท กับเงินเพิ่มร้อยละ 1.5 ต่อเดือนถึงวันฟ้องเป็นเงิน 88,352,347 บาท รวมเป็นเงิน 152,375,787.17 บาท แต่จำเลยไม่ชำระหนี้ดังกล่าวแก่โจทก์ คำบรรยายฟ้องดังกล่าวได้แสดงถึงมูลหนี้จากสิทธิเรียกร้องตามข้อตกลงโอนหุ้น และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นประกอบกับรายละเอียดแห่งหนี้ค่าภาษีอากรค้างที่จำเลยทั้งยี่สิบหกต้องรับผิดตามสัญญาดังกล่าวแต่ไม่ชำระ อันเป็นการปฏิบัติผิดสัญญาต่อโจทก์เพียงพอที่ฝ่ายจำเลยจะให้การต่อสู้คดีได้แล้ว ส่วนรายละเอียดเกี่ยวกับเหตุผลคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นเพียงรายละเอียดที่อาจนำสืบกันต่อไปในชั้นพิจารณาได้ ถือได้ว่าคำฟ้องของโจทก์เช่นนี้ได้แสดงโดยชัดแจ้งซึ่งสภาพแห่งข้อหา ข้ออ้างซึ่งใช้เป็นหลักแห่งข้อหาตลอดจนคำขอบังคับโดยชัดเจนพอเข้าใจได้ ชอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 172 วรรคสอง แล้ว ฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยต่อไปตามฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 กับฎีกาของจำเลยที่ 3 ว่า จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องรับผิดต่อโจทก์เพียงใดหรือไม่ ปัญหานี้ที่จำเลยที่ 1 กับที่ 2 และจำเลยที่ 3 ฎีกาว่า บริษัทโจทก์ไม่ใช่คู่สัญญาโอนหุ้นตามที่โจทก์กล่าวอ้าง และจำเลยที่ 3 ไม่ได้เป็นกรรมการบริษัทโจทก์ ไม่มีอำนาจหน้าที่ในการบริหารจัดการบริษัท จึงไม่มีส่วนเกี่ยวข้องกับหนี้ภาษีอากรตามฟ้องที่จะต้องรับผิดต่อโจทก์นั้น เห็นว่า ตามข้อตกลงโอนหุ้น ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ข้อ 7 มีสาระสำคัญว่า ภายหลังจากที่นายพิชัยกับจำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ในฐานะตัวแทนผู้ถือหุ้น (เดิม) บริษัทโจทก์ผู้ให้สัญญาได้โอนหุ้นให้แก่นายอารีย์กับพวกผู้รับสัญญาเรียบร้อยแล้ว หากมีหนี้สินอื่น ๆ เกิดขึ้นอีกอันมีหลักฐานเชื่อได้ว่าเกิดจากผู้ให้สัญญาไม่ว่าจะเป็นจำนวนเท่าใด ผู้ให้สัญญาจะเป็นผู้รับผิดชอบชดใช้ให้ทั้งสิ้น และข้อ 8 มีสาระสำคัญอีกว่าหากปรากฏภายหลังว่ามีหนี้ภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมใดๆ ที่ทางราชการประเมินเรียกเก็บย้อนหลัง และภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมนั้นเกิดจากการกระทำของฝ่ายผู้ให้สัญญา ผู้ให้สัญญาจะต้องเป็นผู้รับผิดชอบและชดใช้เงินดังกล่าวแทนผู้รับสัญญา นอกจากนี้ตามข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้น ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ซึ่งทำขึ้นเมื่อวันที่ 18 กันยายน 2528 ระบุว่า ตามบัญชีรายรับรายจ่าย สินทรัพย์และหนี้สิน ตามงบดุลและงบการเงินของบริษัทโจทก์ที่ฝ่ายผู้โอนส่งมอบให้แก่ผู้ถือหุ้นใหม่ของบริษัทโจทก์ ณ วันที่ 17 กรกฎาคม 2528 มีหนี้สินที่บริษัทโจทก์จะต้องชำระที่ปรากฏตามบัญชีท้ายนี้ ถ้าหากภายหลังปรากฏว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนหุ้นและกรรมการของบริษัทโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระแทนทั้งสิ้น การชำระหนี้แทน ผู้โอนและกรรมการผู้โอนยินยอมตกลงรับผิดชอบตามข้อ 6 ข้อความเช่นนี้แสดงถึงการยอมรับผิดชอบของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยในหนี้สินของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือจากบัญชีดังกล่าว ซึ่งเป็นหนี้ของบริษัทไม่ใช่หนี้ของฝ่ายผู้รับโอนที่ฝ่ายผู้โอนดังกล่าวจะต้องชำระแก่ผู้รับโอน ย่อมเห็นได้ว่าคู่สัญญามีเจตนาให้ฝ่ายผู้โอนชำระแทนบริษัทโจทก์หรือชำระให้บริษัทโจทก์เพื่อการชำระหนี้ของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือบัญชีท้ายนั่นเอง ดังนี้ แม้โจทก์ไม่ได้เป็นคู่สัญญา แต่โจทก์ก็เป็นผู้รับประโยชน์ตามสัญญาดังกล่าว เมื่อโจทก์แสดงเจตนาแก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ผู้เป็นลูกหนี้ว่าจะถือเอาประโยชน์จากสัญญานี้ก็มีสิทธิเรียกชำระหนี้จากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 โดยตรงได้ ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 374 วรรคหนึ่งและวรรคสอง และการวินิจฉัยตามข้อสัญญาดังกล่าว ไม่ใช่นิติกรรมที่กฎหมายบังคับให้ทำเป็นหนังสือหรือมีหลักฐานเป็นหนังสือจึงไม่มีเหตุใด ๆ ให้ถือว่าเป็นการฝ่าฝืนบทบัญญัติ มาตรา 94 แห่งประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง ดังที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 ฎีกา นอกจากนี้เมื่อพิจารณาถึงการเจรจาเพื่อตกลงโอนหุ้นบริษัทโจทก์ของผู้ถือหุ้นเดิมให้แก่นายอารีย์กับพวกนั้น ผู้ถือหุ้นเดิมได้ตกลงมอบอำนาจให้จำเลยที่ 2 กับนายพิชัยเป็นตัวแทนการเจรจาตกลงทำสัญญากับฝ่ายผู้รับโอนและเมื่อมีการทำข้อตกลงโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ก็ปรากฏว่า มีจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยเข้าทำสัญญานี้กับฝ่ายนายอารีย์อันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยทำสัญญาในฐานะตัวแทนและฐานะส่วนตัวด้วยทั้งนี้โดยตามบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์ ปรากฏว่าในช่วงก่อนที่จะมีการทำสัญญาโอนหุ้นนั้น มีผู้ถือหุ้นสูงเกินกว่า 500 หุ้น เพียง 6 คน ซึ่งเป็นบุคคลผู้อยู่ที่จังหวัดชลบุรี 3 คน คงมีเฉพาะจำเลยที่ 2 จำเลยที่ 3 และนายพิชัยรวม 3 คน เป็นผู้ถือหุ้นเป็นจำนวนมากที่อยู่กรุงเทพมหานครและประกอบอาชีพค้าขายโดยจำเลยที่ 1 และที่ 2 กับนายพิชัยถือหุ้นคนละ 513 หุ้น ส่วนจำเลยที่ 3 ถือหุ้น 585 หุ้น ส่วนผู้ถือหุ้นที่เหลือจะถือหุ้นน้อยมาก ส่วนใหญ่จะถือหุ้นเพียง 1 ถึง 40 หุ้น เท่านั้น จึงเห็นได้ว่าจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยเป็นผู้ที่จะมีส่วนได้รับประโยชน์จากการขายหุ้นสูง ย่อมมีส่วนได้เสียในการเจรจาซื้อขายหุ้นนี้อย่างมาก ทั้งการที่ฝ่ายนายอารีย์กับพวกเจรจากับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยในเงื่อนไขต่างๆ โดยเฉพาะในเรื่องทรัพย์สินและหนี้สินที่มีความสำคัญต่อการเจรจาตกลงราคาซื้อขายหุ้นอย่างมากก็ย่อมต้องให้ความสำคัญและเชื่อถือต่อจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัย และมีเหตุผลที่จะให้บุคคลทั้งสี่นี้รับผิดชอบมากที่สุดด้วยโดยเฉพาะในเรื่องหนี้สินที่อาจปรากฏภายหลังจากการตรวจสอบแล้ว โดยในสัญญาโอนหุ้นไม่ว่าจะเป็นข้อตกลง ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ก็ล้วนมีข้อสัญญากล่าวถึงหนี้สินของบริษัทที่หากปรากฏภายหลังซึ่งต้องให้ฝ่ายผู้โอนรับผิดชอบ ยิ่งไปกว่านั้นตามข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นเอกสาร ที่ระบุว่า ถ้าปรากฏภายหลังว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนและกรรมการบริษัทโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระหนี้แทนทั้งสิ้น การชำระหนี้แทนผู้โอนและกรรมการผู้โอนยินยอมตกลงตามข้อ 6 นั้น ในข้อ 6 มีข้อสรุปชัดว่า บรรดาความรับผิดชอบตามข้อ 1 ข้อ 2 หรือหนี้ที่ทางฝ่ายผู้โอนจะต้องชำระคืนตามสัญญานี้ ผู้มีรายชื่อดังนี้ นายพิชัย นายพิเชฐ (จำเลยที่ 1) นายดุสิต (จำเลยที่ 2) และนายชินคัวะ (ชื่อจำเลยที่ 3 ในขณะนั้น) ทั้งสี่นายซึ่งเป็นกรรมการของบริษัทชุดเดิมและเป็นตัวแทนของผู้โอนขายหุ้นจะร่วมเป็นผู้รับชดใช้หนี้แทนทั้งสิ้น ซึ่งหนี้ดังกล่าวฝ่ายผู้รับโอนจะต้องมีหลักฐานว่าฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ก่อหนี้สินไว้ เห็นได้ว่าตามข้อสัญญาข้อที่ 6 ระบุชัดให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องเป็นผู้ร่วมกันรับชดใช้หนี้แทนผู้โอนหุ้นทั้งสิ้น ส่วนที่ว่าจะต้องมีหลักฐานว่าฝ่ายผู้โอนหุ้นเป็นผู้ก่อหนี้ไว้ก็เพื่อแสดงว่าลักษณะของหนี้ที่บุคคลทั้งสี่จะต้องรับผิดชำระหนี้แทนเท่านั้น มิใช่ว่าบุคคลทั้งสี่คนใดคนหนึ่งจะรับผิดเฉพาะส่วนที่ตนมีส่วนก่อหนี้แต่อย่างใด เพราะเป็นข้อตกลงในอันที่จะให้บุคคลทั้งสี่นี้รับผิดแทน ดังนั้น หากมีหนี้ของบริษัทที่ฝ่ายผู้โอนหุ้นก่อหนี้ไว้ จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยก็ต้องร่วมกันชำระ โดยแม้จำเลยที่ 3 ไม่ได้เป็นกรรมการผู้มีอำนาจบริหารจัดการบริษัทโจทก์มาก่อน จำเลยที่ 3 ก็ยังต้องผูกพันรับผิดระบุไว้ในข้อ 6 ตามข้อตกลงดังกล่าว และที่จำเลยที่ 3 ฎีกาอีกว่า โจทก์ไม่ได้บอกกล่าวทวงถามจำเลยที่ 3 ก่อนฟ้องนั้น เห็นว่า การที่โจทก์ยื่นฟ้องจำเลยที่ 3 คดีนี้ ซึ่งมีการส่งหมายเรียกสำเนาคำฟ้องที่กล่าวอ้างถึงเหตุที่จำเลยที่ 3 ต้องรับผิดและขอให้บังคับจำเลยที่ 3 ร่วมกับจำเลยอื่นชำระหนี้แก่โจทก์นั้น ย่อมถือได้ว่าเป็นการทวงถามให้จำเลยที่ 3 ชำระหนี้อยู่ในตัวด้วย และเมื่อจำเลยที่ 3 ได้รับหมายเรียกและสำเนาคำฟ้องโดยการปิดหมายเมื่อวันที่ 8 กรกฎาคม 2538 ซึ่งมีผลเป็นการส่งได้ในวันที่ 23 กรกฎาคม 2538 แล้วจำเลยที่ 3 ไม่ชำระหนี้แก่โจทก์ย่อมถือได้ว่าเป็นการผิดนัดอันจะต้องเสียดอกเบี้ยระหว่างผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 224 นับแต่วันที่ 23 กรกฎาคม 2538 เป็นต้นไป และไม่มีผลให้โจทก์ไม่มีสิทธิฟ้องจำเลยที่ 3 แต่อย่างใด ส่วนที่จำเลยที่ 1 กับที่ 2 และจำเลยที่ 3 ฎีกาต่อไปอีกว่า ระหว่างที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 บริหารบริษัทโจทก์ได้ชำระหนี้ค่าภาษีอากรครบถ้วน จึงไม่มีภาระภาษีต้องชำระหนี้ค่าภาษีการค้าพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มเดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงเดือนภาษีตุลาคม และเดือนภาษีธันวาคม 2524 ภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 และไม่มีหน้าที่ต้องนำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย พร้อมเบี้ยปรับเงินเพิ่มประจำปี 2520 ถึง 2524 นั้น ในเบื้องต้นเห็นว่า หนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวจะเกิดขึ้นได้ก็ด้วยเหตุที่บริษัทโจทก์ชำระภาษีหรือนำส่งไม่ถูกต้องครบถ้วนในช่วงระยะเวลาก่อนที่จะโอนหุ้นแก่นายอารีย์กับพวก ซึ่งขณะนั้นจำเลยที่ 1 และที่ 2 มีอำนาจหน้าที่ในการบริหารและสอดส่องดูแลกิจการบริษัทโจทก์ ทั้งหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวนี้ไม่ได้ระบุไว้ในบัญชีแสดงหนี้สินของบริษัท ณ วันที่ 17 กรกฎาคม 2528 ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยทำสัญญารับรองแก่นายอารีย์กับพวกผู้รับโอนหุ้นว่า ถ้าหากปรากฏภายหลังว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนหุ้นและกรรมการของโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระหนี้แทนทั้งสิ้น จึงอยู่ในเงื่อนไขแห่งสัญญาที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 จะต้องรับผิดต่อโจทก์ได้ดังที่วินิจฉัยมาข้างต้นแล้ว ส่วนการที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกให้โจทก์ชำระค่าภาษีอากรดังกล่าวนั้น โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดเบี้ยปรับบางส่วน และให้โจทก์ชำระค่าภาษีอากรรวมเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท โดยโจทก์ยังมีสิทธิอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวด้วยการอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามมาตรา 30 แห่งประมวลกฎหมายรัษฎากร แต่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลาดังกล่าว จึงเป็นเหตุให้ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง และแม้โจทก์จะยื่นอุทธรณ์ต่อไปยังศาลฎีกา ศาลฎีกาก็พิพากษายืนตามคำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลาง เนื่องจากโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนดเช่นนี้ทำให้คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นที่สุด โจทก์จึงต้องชำระหนี้ค่าภาษีอากรตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ซึ่งจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ยกเหตุที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดนี้ขึ้นให้การต่อสู้กับฎีกาโดยอ้างว่าเป็นความผิดของโจทก์เอง ในข้อนี้เห็นว่า แม้การที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลาอุทธรณ์จะเป็นเหตุให้เสียโอกาสอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ตาม แต่จะถือเป็นความผิดของโจทก์โดยแท้จริงก็ต่อเมื่อปรากฏว่าหากโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอาการกลางภายในกำหนดแล้วก็จะชนะคดีด้วย แต่ถ้าแม้จะอุทธรณ์ภายในกำหนดก็ยังคงแพ้คดีอยู่ก็ไม่อาจถือเป็นความผิดของโจทก์ จึงต้องพิจารณาคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่เรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามฟ้องชอบหรือไม่ด้วย ซึ่งแม้ปัญหานี้จำเลยที่ 3 ฎีกาด้วยว่า ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ไม่มีอำนาจพิจารณาวินิจฉัยปัญหาดังกล่าว เนื่องจากเป็นเรื่องภาษีอากรที่อยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรเท่านั้นก็ตาม แต่คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้ศาลบังคับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับพวกรับผิดโดยอ้างสิทธิตามสัญญาเกี่ยวกับการโอนหุ้นและกิจการของบริษัทโจทก์ อันเป็นคดีที่มีประเด็นที่ต้องวินิจฉัยถึงความรับผิดตามสัญญาเป็นสำคัญ เพียงแต่ที่มาแห่งคดีหรือมูลคดีตามสัญญานี้มาจากหนี้ภาษีอากรเท่านั้น โดยฝ่ายจำเลยคดีนี้ได้ให้การปฏิเสธความรับผิดว่า บริษัทโจทก์เมื่อครั้งที่มีกรรมการและผู้ถือหุ้นเดิมอยู่นั้นได้ชำระหนี้ไว้ถูกต้องครบถ้วน จึงเป็นเหตุให้มีประเด็นข้อพิพาทว่า มีการชำระภาษีไว้ถูกต้องครบถ้วนแล้วหรือไม่ให้ต้องวินิจฉัยด้วย ซึ่งการที่มีประเด็นข้อพิพาทดังกล่าวนี้ไม่ว่าจะมีผลให้คดีอยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาหรือไม่ก็ตาม แต่ปัญหานี้แม้หากจะถือว่าเป็นดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาก็เป็นเพียงปัญหาว่าคดีนี้อยู่ในอำนาจของศาลภาษีอากรกลางหรือศาลแพ่งกรุงเทพใต้ ซึ่งฝ่ายจำเลยชอบที่จะยื่นคำร้องให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยตามมาตรา 10 วรรคสอง แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 แต่ปรากฏว่าในระหว่างการพิจารณาของศาลแพ่งกรุงเทพใต้นั้นฝ่ายจำเลยไม่ได้โต้แย้งและกลับยอมรับดำเนินกระบวนการพิจารณาสืบพยานหลักฐานมาโดยตลอดจนเสร็จสิ้นการพิจารณา อันถือได้ล่วงเลยเวลาที่จะขอให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยปัญหาดังกล่าวแล้ว และย่อมไม่มีสิทธิที่จะฎีกาในปัญหานี้ ศาลฎีกาจึงไม่รับวินิจฉัยปัญหาตามฎีกาของจำเลยที่ 3 ในเรื่องอำนาจศาลนี้ ส่วนปัญหาหนี้ที่มาจากคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ให้เรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามฟ้องนั้น โจทก์มีนางสาวลี่เตียง เจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรเบิกความประกอบเอกสารหนังสือแจ้งการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งแสดงถึงข้อเท็จจริงโดยละเอียด พร้อมเหตุผลซึ่งสรุปได้ว่า เดิมปี 2519 โจทก์ขอคืนภาษี เจ้าพนักงานจึงออกหมายเรียกโจทก์เพื่อตรวจสอบ และได้ตรวจสอบเอกสารหลักฐานต่าง ๆ รวมทั้งให้โอกาสโจทก์ส่งตัวแทนเข้าชี้แจงและสอบปากคำไว้ ใช้เวลาตรวจสอบเป็นเวลานานหลายปี ในที่สุดก็เห็นว่าสำหรับภาษีการค้าเดือนภาษีมกราคมถึงภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงภาษีตุลาคมและภาษีธันวาคม 2524 โจทก์ชำระภาษีไม่ครบถ้วน เนื่องจากโจทก์แสดงจำนวนรายรับจากการจำหน่ายน้ำตาลเพื่อการคิดคำนวณภาษีไม่ครบถ้วน ส่วนภาษีเงินได้นิติบุคคลรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลโดยแสดงรายรับต่ำไป นำรายจ่ายต้องห้ามมาคิดคำนวณ แสดงราคาต้นทุนสินค้าสูงเกินไป และมีการแสดงราคาสินค้าคงเหลือปลายงวดสูงเกินไป สำหรับกรณีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายปี 2520 ถึง 2524 โจทก์ไม่ได้หักภาษี ณ ที่จ่ายในกรณีจ่ายเงินได้พึงประเมินแก่ผู้อื่นที่โจทก์มีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายเพื่อนำส่งกรมสรรพากร รายละเอียดปรากฏตามบันทึกข้อความชี้แจงข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษีโจทก์หนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยตามบันทึกข้อความแสดงข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษีดังกล่าวได้ความด้วยว่า กองภาษีเงินได้นิติบุคคลออกหมายเรียกตรวจสอบลงวันที่ 4 กรกฎาคม 2521 กองภาษีการค้าออกหมายเรียกตรวจสอบลงวันที่ 20 มิถุนายน 2523 มีการตรวจสอบอัตราการผลิตของเครื่องจักรผลิตน้ำตาลจากอ้อย โดยมีคำให้การของผู้รับมอบอำนาจโจทก์ได้แก่นายประวิทย์ และนายวิชัย เมื่อวันที่ 16 พฤศจิกายน 2525 นายชุน เมื่อวันที่ 25 พฤษภาคม 2527 และนายวิชัย อีกครั้ง เมื่อวันที่ 4 มิถุนายน 2527 ประกอบกับรายงานการผลิตน้ำตาลของโรงงานน้ำตาล มีการตรวจยอดสินค้าคงเหลือปลายงวดจากรายงานผลการควบคุมโรงงานผลิตน้ำตาล โดยมีจำเลยที่ 1 ซึ่งเป็นกรรมการบริษัทโจทก์ในขณะนั้น และเป็นผู้จัดการโรงงานลงนามรับทราบการตรวจสอบสินค้าและเจ้าพนักงานประเมินยังตรวจสอบรายละเอียดอื่น ๆ อีกหลายประการ ซึ่งเห็นว่าโจทก์ชำระภาษีไม่ครบถ้วน และได้ประเมินเรียกเก็บภาษีที่ขาด เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม โดยแจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเมื่อปี 2530 แสดงให้เห็นว่าโจทก์ถูกเรียกตรวจสอบภาษีในช่วงตั้งแต่ปี 2521 และ 2523 ก่อนที่จะมีการทำสัญญาโอนหุ้นระหว่างผู้ถือหุ้นเดิมโดยจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยในฐานะตัวแทนและฐานะส่วนตัวกับฝ่ายนายอารีย์กับพวกเมื่อวันที่ 10 มกราคม 2528 หลายปี โดยมีการส่งผู้แทนไปให้ถ้อยคำและชี้แจงต่อเจ้าหน้าที่กรมสรรพากร ตั้งแต่ช่วงปี 2525 และ 2527 หลายครั้งตั้งแต่ก่อนมีการโอนหุ้นดังกล่าว ซึ่งระยะเวลาที่เริ่มถูกเรียกตรวจสอบและโจทก์ส่งตัวแทนไปชี้แจงดังกล่าวอยู่ในช่วงเวลาที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการและผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์ที่ต้องคอยดูแลการบริหารดำเนินกิจการของบริษัทโจทก์จึงเป็นกรณีที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 ทราบและมีโอกาสชี้แจงแสดงข้อเท็จจริงพยานหลักฐานและเหตุผลเพื่อให้โต้แย้งเจ้าพนักงานสรรพากรได้เต็มที่อยู่แล้ว ส่วนพยานหลักฐานของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 นั้น จำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ต่างเบิกความเป็นทำนองเดียวกันว่า บริษัทโจทก์ผลิตน้ำตาลดิบและน้ำตาลทรายขาวเพื่อจำหน่ายในประเทศและส่งออกไปต่างประเทศด้วยกิจการผลิตน้ำตาลนี้อยู่ภายใต้การควบคุมของทางราชการอย่างเข้มงวด โดยมีการกำหนดปริมาณน้ำตาลที่ให้ซื้อขายกันได้ (โควต้า) มีเจ้าหน้าที่กรมการค้าภายในควบคุมการผลิต รวมทั้งจะมีตัวแทนสมาคมชาวไร่อ้อย เจ้าหน้าที่กระทรวงอุตสาหกรรม เจ้าหน้าที่สำนักคณะกรรมการอ้อยและน้ำตาล รวมทั้งเจ้าหน้าที่ธนาคารที่รับจำนำสินค้าน้ำตาลคอยสอดส่องดูแล จึงเป็นไปไม่ได้ที่จะผลิตเกินจากที่กำหนดกันไว้ ทั้งเครื่องจักรผลิตน้ำตาลของโจทก์ก็เป็นเครื่องจักรที่ผลิตภายในประเทศ ใช้งานมานานหลายปี จึงมีประสิทธิภาพและกำลังการผลิตน้ำตาลต่ำ แต่พยานจำเลยดังกล่าวก็ไม่ได้แสดงรายละเอียดและพยานหลักฐานอื่นโต้แย้งตัวเลขต่าง ๆ ในการประเมินตามที่ปรากฏในบันทึกข้อความข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษี หนังสือแจ้งการประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ในชุดดังกล่าว นอกจากนี้ตามที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อ้างสำนวนคดีหมายเลขแดงที่ 103/2538 ของศาลภาษีอากรกลาง ซึ่งเป็นสำนวนที่โจทก์เคยอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยฟ้องกรมสรรพากรเป็นจำเลยขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินอันเป็นมูลกรณีพิพาทคดีนี้ โดยในที่สุดศาลภาษีอาการกลางพิพากษายกฟ้อง ตามสำนวนคดีดังกล่าวนี้ก็มีบันทึกคำเบิกความของนางสาวลี่เตียง พยานฝ่ายกรมสรรพากรจำเลยในคดีดังกล่าวด้วย ซึ่งปรากฏรายละเอียดคำเบิกความพยานปากนี้ว่า การตรวจสอบปริมาณอ้อยและราคาอ้อยที่โจทก์ซื้อจะตรวจจากบิลซื้อและรายงานการซื้อของโจทก์เปรียบเทียบกับรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาลของกระทรวงอุตสาหกรรมกับรายงานของกองภาษีการค้าและสรรพากรจังหวัดโดยปรากฏว่า ปริมาณอ้อยตามบิลซื้อและรายงานซื้อไม่ตรงกับรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาล และรายงานของกองภาษีการค้ากับสรรพากรจังหวัด โดยปี 2519 พบว่าปริมาณอ้อยที่ซื้อตามรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาลกับรายงานกองภาษีการค้าและสรรพากรจังหวัดมีปริมาณสูงกว่าบิลซื้อและรายงานการซื้ออ้อยจากโจทก์ ส่วนปี 2520, 2521, 2523 และ 2524 ปริมาณอ้อยตามบิลซื้อและรายงานซื้อกลับมีปริมาณสูงกว่า และเฉพาะในปี 2522 เท่านั้น ที่ปริมาณเท่ากัน แสดงให้เห็นว่าเอกสารบิลซื้อและรายงานการซื้ออ้อยของโจทก์ยังมีการแสดงรายละเอียดที่คลาดเคลื่อนเป็นพิรุธ และขาดความน่าเชื่อถือในความถูกต้อง แม้นางสาวลี่เตียงจะเบิกความถึงการที่นางสาวลี่เตียงถือว่าราคาอ้อยตามราคาควบคุมของกระทรวงอุตสาหกรรมเป็นราคาที่โจทก์รับซื้ออาจจะต่ำกว่าราคาที่โจทก์แสดงราคาซื้ออ้อยไว้ อันจะมีผลให้จำนวนเงินรายจ่ายที่เป็นต้นทุนการผลิตสินค้าออกจำหน่ายของโจทก์ต่ำลง ซึ่งจะทำให้เมื่อคำนวณกับรายรับออกมาเป็นรายได้แล้วอาจมีกำไรสุทธิเพิ่มขึ้นหรือจากการที่ขาดทุนกลายเป็นมีกำไรที่จะต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลมากกว่าที่โจทก์แสดงแบบรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้ก็ตาม แต่เมื่อเอกสารของโจทก์มีพิรุธดังกล่าว จึงยังไม่อาจจะฟังได้ว่า การคิดคำนวณภาษีในการประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินดังกล่าวไม่ถูกต้อง นอกจากนี้นางสาวลี่เตี่ยงยังเบิกความถึงรายละเอียดการตรวจสอบกำลังการผลิตเครื่องจักรโรงงานน้ำตาลของโจทก์เปรียบเทียบกับปริมาณอ้อยที่เข้าสู่โรงงานเพื่อคำนวณหาผลผลิตสินค้าของโจทก์แล้วนำผลลัพธ์มาเปรียบเทียบกับรายงานการควบคุมโรงงานโจทก์และบัญชีสินค้าของโจทก์ ตรวจสอบปริมาณการขายสินค้าเปรียบเทียบกับสินค้าคงเหลือซึ่งทำบัญชีไว้โดยให้จำเลยที่ 1 ลงลายมือชื่อรับทราบไว้ นอกจากนี้ยังตรวจสอบรายจ่ายต้นทุนทั้งราคาอ้อย ค่าแรงงาน ค่าใช้จ่ายการผลิตได้แก่ ค่าไฟฟ้า สารเคมี กระสอบ เชือก และค่าเสื่อมราคาของเครื่องจักร รวมทั้งรายละเอียดต่าง ๆ อีกหลายประการซึ่งทำให้เห็นถึงข้อเท็จจริงและเหตุผลในการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ดี นอกจากนี้ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เบิกความอ้างว่าเครื่องจักรโรงงานมีคุณภาพต่ำ ใช้มานาน ประสิทธิภาพหรือกำลังการผลิตจึงต่ำนั้น ก็ปรากฏว่านายจำรูญ พยานจำเลยในคดีดังกล่าวซึ่งรับราชการสำนักคณะกรรมการอ้อยและน้ำตาลมาเบิกความว่า พยานมีหน้าที่ควบคุมดูแลด้านเทคนิคและวิชาการเกี่ยวกับประสิทธิภาพการผลิต พยานเคยให้คำแนะนำโจทก์ในการติดตั้งเครื่องจักรและปรับปรุงประสิทธิภาพการผลิตน้ำตาลในโรงงานของโจทก์ หลังจากนั้นประสิทธิภาพการผลิตเริ่มดีขึ้นในช่วงปี 2519 ถึง 2520 แต่ก็มีข้อที่ต้องปรับปรุงอีก และเห็นว่าในช่วงปี 2520 ถึง 2521 โรงงานของโจทก์มีประสิทธิภาพดีกว่าโรงงานอื่น ซึ่งคำเบิกความนี้นอกจากจะขัดแย้งกับพยานจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ดังกล่าวแล้ว ยังกลับเป็นการสนับสนุนรายละเอียดการพิจารณากำลังการผลิตตามคำเบิกความของนางสาวลี่เตียงและการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินกับการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์อีกด้วย และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ไม่นำสืบกรณีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ไม่ถูกต้อง จากพยานหลักฐานของโจทก์และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ประกอบกับเหตุผลดังวินิจฉัยมาข้างต้นนี้เห็นได้ว่า พยานหลักฐานตามข้อกล่าวอ้างของจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ที่ว่า เมื่อครั้งที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการและผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์นั้น โจทก์ได้ชำระภาษีต่าง ๆ ครบถ้วนแล้ว จึงไม่ควรต้องเสียภาษีเพิ่มเติม รวมทั้งไม่ต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้นมีน้ำหนักน้อย จึงไม่มีรายละเอียดและเหตุผลอันจะแสดงให้เห็นและเชื่อได้ว่า ถ้าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางภายในกำหนดเวลาตามมาตรา 30 แห่งประมวลกฎหมายรัษฎากรแล้วโจทก์จะชนะคดีจนไม่ต้องเสียภาษีอากร เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม ตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจาณาอุทธรณ์ดังกล่าว ดังนี้ จึงยังไม่อาจฟังได้ว่า ลำพังการที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลา 30 วัน นับแต่วันได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้นและศาลภาษีอาการกลางพิพากษายกฟ้องนี้ เป็นต้นเหตุที่ทำให้โจทก์ต้องเป็นหนี้ค่าภาษีอากรรวมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนตามฟ้องหรือการกระทำของโจทก์ดังกล่าวเป็นเหตุให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องรับผิดตามสัญญาโอนหุ้นดังกล่าวมาข้างต้น ทั้งที่ไม่ควรต้องมีหนี้ดังกล่าว อันถือเป็นความผิดของโจทก์จนจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์ตามสัญญาดังกล่าวแต่อย่างใด นอกจากนี้ที่จำเลยที่ 3 ฎีกาอีกว่า ในปี 2529 มีพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 ออกมาใช้บังคับ โดยในมาตรา 30 บัญญัติว่า "ในกรณีที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรผู้ใดซึ่งยังไม่ได้เสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนดภายในเดือนกรกฎาคม พ.ศ.2529 และได้ชำระภาษีตามจำนวนที่ต้องเสียตามมาตรานี้ ภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนด ซึ่งต้องไม่เกินสองปีนับแต่วันยื่นคำขอ ให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมิน หรือสั่งให้เสียภาษีอากรและความผิดทางอาญาตามประมวลกฎหมายรัษฎากรสำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปีภาษี พ.ศ.2527 หรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527..." ซึ่งโจทก์มีสิทธิได้รับประโยชน์ตามพระราชกำหนดฉบับนี้ในอันที่จะขอชำระภาษีเป็นจำนวนน้อยกว่าที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บภาษีต่าง ๆ ตามฟ้อง แต่โจทก์กลับไม่ใช้สิทธิดังกล่าว ถือได้ว่าเป็นความผิดของโจทก์เอง โจทก์จึงไม่มีสิทธิเรียกร้องเอาจากจำเลยที่ 3 ปัญหานี้เห็นว่า แม้หนี้ภาษีอากรของโจทก์ตามคำฟ้องนั้นเป็นกรณีที่มีอยู่ก่อนปีภาษี 2527 ซึ่งโจทก์อยู่ในข่ายใช้สิทธิให้ได้รับประโยชน์ตามบทบัญญัติ พระราชกำหนดฉบับนี้ได้ก็ตาม แต่การคำนวณภาษีอากรตามพระราชกำหนดฉบับนี้ ในมาตรา 30 วรรคสอง บัญญัติถึงการคำนวณภาษีตามมาตรา 30 วรรคหนึ่ง ดังกล่าวข้างต้นว่า "...ให้คำนวณดังนี้ (1) ในอัตราร้อยละ 3.0 ของมูลค่าทรัพย์สินทั้งหมดหักด้วยมูลค่าหนี้สินทั้งหมดที่มีอยู่ ณ วันที่ 31 ธันวาคม พ.ศ. 2527 หรือ ณ วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงในปี พ.ศ.2527 (2) ในอัตราร้อยละของยอดเงินได้ดังต่อไปนี้ยอดเงินได้ไม่เกิน 100 ล้านบาท ร้อยละ 1.5 ยอดเงินได้ส่วนที่เกิน 100 ล้านบาท แต่ไม่เกิน 500 ล้านบาท ร้อยละ 1.0 ยอดเงินได้ส่วนที่เกิน 500 ล้านบาท ร้อยละ 0.5 ยอดเงินได้หมายความถึงยอดเงินได้พึงประเมินหรือยอดรายได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ถัวเฉลี่ยตามจำนวนปีที่มีเงินได้หรือรายได้ แต่ไม่เกินห้าปีภาษีหรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527... ภาษีอากรที่คำนวณได้ตาม (1) หรือ (2) ถ้าจำนวนใดสูงกว่า ให้เสียตามจำนวนนั้น" ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ให้การอ้างว่า หากโจทก์ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าวนี้ก็จะเสียภาษีเพียง 3,000,000 บาท เท่านั้น แต่ก็ไม่ได้นำสืบพยานหลักฐานแสดงถึงมูลค่าทรัพย์สินและหนี้สินของโจทก์ทั้งหมดที่มีอยู่ในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2527 หรือยอดเงินได้ของโจทก์ที่เป็นเงินได้พึงประเมินหรือรายได้ก่อนหักรายจ่ายใดที่จะนำมาถัวเฉลี่ยเพื่อคิดคำนวณเป็นภาษีที่จะขอชำระตามกฎหมายดังกล่าว แล้วจะต้องเสียภาษีเพียง 3,000,000 บาท แต่อย่างใด นอกจากนี้ เมื่อพิจารณาถึงการตัดสินใจของโจทก์ในปี 2529 เมื่อมีพระราชกำหนดฉบับนี้ออกมาใช้บังคับ ซึ่งโจทก์ต้องตัดสินใจว่าควรที่จะใช้สิทธิตามพระราชกำหนดฉบับนี้หรือไม่ โดยต้องพิจารณาว่าการเสียภาษีของโจทก์ในช่วงที่มีกรรมการและผู้ถือหุ้นเดิมอยู่นั้นถูกต้องครบถ้วนแล้วหรือไม่ ซึ่งหากมีการชำระภาษีไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วน และการใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้จะทำให้ต้องชำระเงินน้อยก็น่าจะใช้สิทธิไป แต่ถ้าเดิมมีการเสียภาษีไว้ถูกต้องครบถ้วนแล้วโจทก์ก็ไม่ต้องชำระภาษีเพิ่มอีก หากใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้ไปก็อาจจะกลับกลายเป็นความผิดของโจทก์เองอันมีผลให้ไม่สามารถเรียกร้องให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ชดใช้เงินแทนตามสัญญาโอนหุ้นดังกล่าวมาข้างต้นได้ ทั้งข้อเท็จจริงต่าง ๆ เกี่ยวกับการเสียภาษี ที่มีทั้งการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลหลายรอบระยะเวลาบัญชี ภาษีการค้าหลายปีและยังมีภาษีเงินได้นิติบุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายหลายรายการดังกล่าวมาข้างต้น มีรายละเอียดข้อเท็จจริงและหลักฐานต่าง ๆ เป็นจำนวนมากทั้งเป็นเรื่องราวที่เกิดขึ้นก่อนกรรมการโจทก์ชุดใหม่เข้าเป็นกรรมการจึงเป็นเหตุให้ตรวจสอบข้อเท็จจริงได้ยาก ยิ่งไปกว่านั้นยังได้ความจากคำเบิกความของจำเลยที่ 2 ด้วยว่า จำเลยที่ 2 เป็นกรรมการบริษัทโจทก์ในปี 2519 ถึง 2528 และระหว่างนั้นจำเลยที่ 2 ทำหน้าที่ดูแลด้านการเงิน รายรับ รายจ่าย และภาษีด้วยจึงควรรู้เรื่องนี้ดี ดังนี้ย่อมมีเหตุผลอันควรเชื่อว่าจำเลยที่ 2 รู้อยู่แล้วว่าการแสดงรายได้รายจ่ายในการคิดคำนวณภาษีมีข้อบกพร่องดังที่ได้ความจากคำเบิกความของนางสาวลี่เตียงพยานโจทก์ดังกล่าวข้างต้น ซึ่งการกระทำที่แสดงรายรับและรายจ่ายไม่ถูกต้องครบถ้วนเช่นนี้ก็น่าจะทำให้ผู้บริหารชุดเดิมได้ประโยชน์ ทั้งเมื่อมีการทำสัญญาโอนหุ้นโดยจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยตกลงจะรับผิดชอบหนี้ภาษีอากรแทนหากโจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีย้อนหลัง ดังนี้ เมื่อพระราชกำหนดฉบับดังกล่าวออกมาใช้บังคับในปี 2529 อันจะเป็นประโยชน์แก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาแล้ว ก็เป็นการสมควรอย่างยิ่งที่จำเลยที่ 2 จะแจ้งให้โจทก์ใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้เสียเอง เพราะนอกจากจะเป็นผู้รู้เรื่องดีแล้วยังมีผลเป็นส่วนได้ส่วนเสียแก่ตนมากกว่าที่จะรอให้โจทก์สอบถามจากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เอง ตามพฤติการณ์และเหตุผลดังกล่าวมาเช่นนี้ จึงเห็นว่า การที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าวนี้ แม้ถือได้ว่าเป็นการตัดสินใจผิดและทำให้ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเป็นจำนวนมากตามคำฟ้องก็ตาม แต่ก็จะถือว่าเป็นความผิดของโจทก์โดยสิ้นเชิงหาได้ไม่ เพราะต้นเหตุแห่งการที่เสียภาษีไว้ไม่ครบถ้วนจนถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มดังกล่าวนั้นล้วนเกิดจากการกระทำของกรรมการบริษัทชุดเดิม ทั้งยังไม่เปิดเผยความจริงเพื่อให้โจทก์ตัดสินใจใช้สิทธิประโยชน์ตามพระราชกำหนดดังกล่าวอันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 กับที่ 2 และกรรมการบริษัทชุดเดิมมีส่วนผิดในการทำให้เกิดหนี้ภาษีอากรตามที่โจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้องด้วย อย่างไรก็ตาม กรณีเช่นนี้ก็จะถือว่าเป็นความผิดของกรรมการบริษัทชุดเดิมเต็มที่ก็ไม่ได้เช่นกัน เนื่องจากโจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ก็ตัดสินใจผิดพลาดในการไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าว ซึ่งน่าจะทำให้ต้องเสียภาษีน้อยกว่าจำนวนที่ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้อง ซึ่งควรเป็นเรื่องที่โจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ต้องมีส่วนรับผิดชอบในการตัดสินใจด้วยเช่นกันและโดยที่ตามข้อตกลงโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 และข้อตกลงต่อท้ายเอกสารมีข้อสัญญาที่จำเลยที่ 3 จะต้องรับผิดชดใช้หนี้แทนต่อเมื่อเป็นหนี้ที่ฝ่ายกรรมการซึ่งรวมทั้งจำเลยที่ 1 ที่ 2 และนายพิชัย หรือผู้ถือหุ้นเดิมเป็นผู้ก่อหนี้ แต่ตามพยานหลักฐานของทั้งสองฝ่ายประกอบกับพฤติการณ์และเหตุผลดังกล่าวมาข้างต้นเห็นได้ว่า หนี้ค่าภาษีอากรตามจำนวนที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บทั้งหมดนี้เกิดจากความผิดของฝ่ายกรรมการบริษัทโจทก์ชุดเดิมเป็นต้นเหตุส่วนหนึ่งและกรรมการชุดใหม่ก็มีส่วนผิดพลาดในการตัดสินใจที่ต้องร่วมรับผิดชอบด้วยเช่นกัน โดยยังไม่แน่ชัดว่าฝ่ายใดมีส่วนผิดพลาดมากกว่ากัน จึงเห็นว่าต่างฝ่ายต่างมีส่วนผิดพลาดไม่ยิ่งหย่อนกว่ากันเช่นนี้ย่อมฟังไม่ได้ว่าหนี้ค่าภาษีอากรตามฟ้องนั้นฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เป็นผู้ก่อหนี้หรือเกิดจากความรับผิดของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อันจะต้องรับผิดชดใช้แทนโจทก์เต็มจำนวนทั้งหมด และคงฟังได้เพียงว่า ฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 มีส่วนผิดพลาดอันมีผลให้เป็นหนี้จำนวนนี้เพียงกึ่งหนึ่งเท่านั้น เมื่อหนี้ภาษีอากรทั้งจำนวนตามที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้เรียกเก็บจากโจทก์เป็นเงินรวม 76,922,914.83 บาท จำเลยที่ 3 ซึ่งต้องรับผิดชำระแทนกึ่งหนึ่งจึงคิดเป็นเงินจำนวน 38,461,457.41 บาท เท่านั้น และเมื่อกรมสรรพากรนำเงินภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้คืนจำนวน 12,899,474.66 บาท ไปหักชำระค่าภาษีอากรที่โจทก์ต้องชำระเพิ่ม โดยศาลชั้นต้นพิพากษาให้ฝ่ายจำเลยชำระเงินจำนวนนี้คืนแก่โจทก์ด้วย คู่ความไม่อุทธรณ์ในเงินส่วนนี้จนยุติไปแล้วตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น แต่เงินจำนวนนี้เป็นเงินที่โจทก์จะได้คืนจากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เพราะเหตุที่ถูกนำเงินจำนวนนี้ไปหักชำระหนี้ภาษีอากรทั้งจำนวนเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท ที่ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีและตามคำฟ้องของโจทก์นั้น โจท(ธัชพันธ์ ประพุทธนิติสาร-ปริญญา ดีผดุง-สรรทัศน์ เอี่ยมวรชัย)ศาลแพ่งกรุงเทพใต้ - นายสมพงศ์ เผือกประดิษฐ์ศาลอุทธรณ์ - นายศิริชัย วัฒนโยธินแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาพ.2263/2549หมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นพ2163/2538หมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นพ10123/2539หมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้บังคับจำเลยทั้งยี่สิบหกร่วมกันหรือแทนกันชำระเงิน 19,250,314.55 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 12 ต่อปี จากต้นเงิน 12,899,474.66 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ และร่วมกันหรือแทนกันชำระเงิน 152,375,787.17 บาท พร้อมเงินเพิ่มร้อยละ 1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือน ของเงินภาษี เงินเพิ่มและเบี้ยปรับ จำนวน 64,023,440.17 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และจำเลยที่ 14 และ 15 ให้การขอให้ยกฟ้อง ระหว่างการพิจารณา ศาลชั้นต้นสั่งจำหน่ายคดีในส่วนจำเลยที่ 9 และโจทก์ขอถอนฟ้องจำเลยที่ 12 ที่ 20 กับที่ 23 ศาลชั้นต้นอนุญาตให้จำหน่ายคดีเฉพาะจำเลยที่ 12 ที่ 20 และที่ 23 ส่วนจำเลยที่ 26 ถึงแก่ความตายโจทก์ยื่นคำร้องขอให้หมายเรียกนางสาวมาลีวรรณ นางสาวกรรณิการ์ และนางสาวลัดดาวัลย์ ทายาทของจำเลยที่ 26 เข้าเป็นคู่ความแทน ศาลชั้นต้นอนุญาต ศาลชั้นต้นพิพากษาให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 ที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมชำระเงิน 74,433,841.43 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงิน 16,332,261.56 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2541 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,601,579.87 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2542 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2543 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2544 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2545 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ กับให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 ที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมกันชำระเงิน 12,899,474.66 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่ 17 พฤศจิกายน 2535 เป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ กับให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมกันใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 30,000 บาท ทั้งนี้จำเลยที่ 14 และที่ 15 ในฐานะทายาทของนายพิชัยผู้ตายไม่ต้องรับผิดเกินกว่าทรัพย์มรดกของนายพิชัยที่ตกทอดแก่ตนตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1601 ส่วนจำเลยที่ 4 ถึงที่ 8 จำเลยที่ 10 ที่ 11 ที่ 13 ที่ 14 ในฐานะส่วนตัว ที่ 15 ในฐานะส่วนตัว จำเลยที่ 16 ที่ 17 ที่ 18 ที่ 19 ที่ 21 ที่ 22 ที่ 24 ที่ 25 และที่ 26 ให้ยกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมระหว่างโจทก์กับจำเลยดังกล่าวเป็นพับ คำขออื่นให้ยก จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องสำหรับจำเลยที่ 14 และที่ 15 ด้วย ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลระหว่างโจทก์กับจำเลยที่ 14 และที่ 15 ให้เป็นพับให้จำเลยที่ 3 ใช้ค่าทนายความในชั้นนี้แทนโจทก์ 25,000 บาท ส่วนค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ระหว่างโจทก์กับจำเลยที่ 1 และที่ 2 ให้เป็นพับ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่ได้โต้แย้งกันชั้นนี้รับฟังได้เป็นยุติในเบื้องต้นว่า เดิมบริษัทโจทก์มีนายวิชัย จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการผู้มีอำนาจกระทำการแทน จำเลยที่ 3 เป็นผู้จัดการฝ่ายขาย นายพิชัยและจำเลยที่ 1 ถึงที่ 26 เป็นผู้ถือหุ้นบริษัท ต่อมานายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด ได้เจรจาขอซื้อหุ้นบริษัทโจทก์จากนายพิชัยและจำเลยทั้งยี่สิบหก บริษัทโจทก์ได้ประชุมใหญ่วิสามัญประจำปี 2527 มีมติให้ขายหุ้นโดยมอบอำนาจให้นายพิชัยและจำเลยที่ 2 เป็นผู้เจรจาแทนผู้ถือหุ้น และให้มีอำนาจทำสัญญาในนามผู้ถือหุ้นทั้งหมดได้ ครั้นวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 นายพิชัยและจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ในฐานะตัวแทนและในฐานะส่วนตัวได้ทำข้อตกลงโอนหุ้นกับนายอารีย์ นายสุพลและนายเส่วปู ต่อมาวันที่ 18 กันยายน 2528 มีการทำสัญญาโอนหุ้นของจำเลยทั้งยี่สิบหกในบริษัทโจทก์ให้แก่นายอารีย์กับพวก โดยในวันเดียวกันนั้นนายพิชัยกับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ได้ทำข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ดังกล่าวกับนายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด และบริษัทโจทก์ได้จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นนายอารีย์กับพวกตั้งแต่ วันที่ 20 กันยายน 2528 เป็นต้นไป ต่อมาเมื่อวันที่ 26 พฤษภาคม 2530 เจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรได้ประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่มและภาษีส่วนท้องถิ่น เดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงเดือนภาษีตุลาคม และเดือนภาษีธันวาคม 2524 จากโจทก์ รวมเป็นเงิน 37,113,660.13 บาท ประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523, และ 2524 รวมเป็นเงิน 56,201,216.54 บาท และมีหนังสือให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หัก ณ ที่จ่ายพร้อมเงินเพิ่มประจำปีภาษี 2520 ถึงปีภาษี 2524 จากโจทก์รวมเป็นเงิน 207,582.69 บาท รวมภาษีทุกประเภทเป็นเงินทั้งสิ้น 93,522,459.36 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ลดเบี้ยปรับบางส่วน คงเหลือหนี้ภาษีอากรที่โจทก์จะต้องชำระ 76,922,914.83 บาท โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาพิพากษายืน ต่อมากรมสรรพากรได้นำเงินที่โจทก์มีสิทธิได้รับภาษีคืนจากกรมสรรพากรจำนวน 12,899,474.66 บาท ไปหักชำระหนี้ภาษีอากรดังกล่าว และยังคงเหลือหนี้ภาษีอากรทั้งสิ้น 64,023,440.17 บาท โจทก์ได้รับผ่อนผันให้ผ่อนชำระค่าภาษีให้แก่กรมสรรพากรเป็น 5 งวด แต่ละงวดห่างกัน 1 ปี งวดแรกต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2541 จำนวน 16,332,261.56 บาท งวดที่สองต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2542 จำนวน 14,601,579.89 บาท งวดที่สามต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2543 จำนวน 14,500,000 บาท งวดที่สี่ต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2544 จำนวน 14,500,000 บาท และงวดที่ห้าต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2545 จำนวน 14,500,000 บาท โจทก์ได้ผ่อนชำระแล้ว 3 งวด นายพิชัยถึงแก่กรรมเมื่อปี 2531 โดยมีจำเลยที่ 14 และ 15 เป็นทายาท มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นประการแรกว่า คำฟ้องโจทก์เคลือบคลุมหรือไม่ ปัญหานี้จำเลยที่ 1 และที่ 2 ได้ให้การและอุทธรณ์คำพิพากษาของศาลชั้นต้นไว้ด้วย แต่ศาลอุทธรณ์มิได้วินิจฉัยประเด็นนี้ให้ เป็นการไม่ชอบ ศาลฎีกาเห็นควรวินิจฉัยไปโดยไม่ต้องย้อนไปให้ศาลอุทธรณ์พิพากษาใหม่ โดยในปัญหานี้เห็นว่า โจทก์ได้บรรยายฟ้องถึงข้อเท็จจริงที่นายพิชัยกับจำเลยที่ 2 ในฐานะตัวแทนผู้ถือหุ้นเดิมในบริษัทโจทก์ได้ทำสัญญาโอนหุ้นให้แก่นายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด โดยมีข้อสัญญาว่า หากปรากฏภายหลังว่าโจทก์ถูกทางราชการประเมินเรียกเก็บภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมย้อนหลัง โดยหนี้ภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมดังกล่าวเกิดจากการกระทำของฝ่ายจำเลย จำเลยทั้งยี่สิบหกจะร่วมกันรับผิดชอบ ตามข้อตกลงโอนหุ้นและข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นเอกสารท้ายคำฟ้อง ต่อมาโจทก์ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่นเดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 กับเดือนภาษีกรกฎาคมและภาษีธันวาคม 2524 เป็นเงิน 27,113,660.13 บาท ภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 รวมเป็นเงิน 56,201,216.54 บาท และมีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย พร้อมเงินเพิ่ม ปีภาษี 2520 ถึงปีภาษี 2524 เป็นเงิน 207,582.69 บาท โดยมีรายละเอียดตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีต่าง ๆ ดังกล่าวและหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย ตามเอกสารท้ายคำฟ้องซึ่งถือเป็นส่วนหนึ่งของคำฟ้อง โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาลดเบี้ยปรับบางส่วนคงเหลือเป็นหนี้ค่าภาษีอากรเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท หักด้วยจำนวนเงินค่าภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืน 12,899,474.83 บาท แล้วคงเหลือเป็นหนี้ที่ต้องชำระ 64,023,440.17 บาท กับเงินเพิ่มร้อยละ 1.5 ต่อเดือนถึงวันฟ้องเป็นเงิน 88,352,347 บาท รวมเป็นเงิน 152,375,787.17 บาท แต่จำเลยไม่ชำระหนี้ดังกล่าวแก่โจทก์ คำบรรยายฟ้องดังกล่าวได้แสดงถึงมูลหนี้จากสิทธิเรียกร้องตามข้อตกลงโอนหุ้น และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นประกอบกับรายละเอียดแห่งหนี้ค่าภาษีอากรค้างที่จำเลยทั้งยี่สิบหกต้องรับผิดตามสัญญาดังกล่าวแต่ไม่ชำระ อันเป็นการปฏิบัติผิดสัญญาต่อโจทก์เพียงพอที่ฝ่ายจำเลยจะให้การต่อสู้คดีได้แล้ว ส่วนรายละเอียดเกี่ยวกับเหตุผลคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นเพียงรายละเอียดที่อาจนำสืบกันต่อไปในชั้นพิจารณาได้ ถือได้ว่าคำฟ้องของโจทก์เช่นนี้ได้แสดงโดยชัดแจ้งซึ่งสภาพแห่งข้อหา ข้ออ้างซึ่งใช้เป็นหลักแห่งข้อหาตลอดจนคำขอบังคับโดยชัดเจนพอเข้าใจได้ ชอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 172 วรรคสอง แล้ว ฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยต่อไปตามฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 กับฎีกาของจำเลยที่ 3 ว่า จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องรับผิดต่อโจทก์เพียงใดหรือไม่ ปัญหานี้ที่จำเลยที่ 1 กับที่ 2 และจำเลยที่ 3 ฎีกาว่า บริษัทโจทก์ไม่ใช่คู่สัญญาโอนหุ้นตามที่โจทก์กล่าวอ้าง และจำเลยที่ 3 ไม่ได้เป็นกรรมการบริษัทโจทก์ ไม่มีอำนาจหน้าที่ในการบริหารจัดการบริษัท จึงไม่มีส่วนเกี่ยวข้องกับหนี้ภาษีอากรตามฟ้องที่จะต้องรับผิดต่อโจทก์นั้น เห็นว่า ตามข้อตกลงโอนหุ้น ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ข้อ 7 มีสาระสำคัญว่า ภายหลังจากที่นายพิชัยกับจำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ในฐานะตัวแทนผู้ถือหุ้น (เดิม) บริษัทโจทก์ผู้ให้สัญญาได้โอนหุ้นให้แก่นายอารีย์กับพวกผู้รับสัญญาเรียบร้อยแล้ว หากมีหนี้สินอื่น ๆ เกิดขึ้นอีกอันมีหลักฐานเชื่อได้ว่าเกิดจากผู้ให้สัญญาไม่ว่าจะเป็นจำนวนเท่าใด ผู้ให้สัญญาจะเป็นผู้รับผิดชอบชดใช้ให้ทั้งสิ้น และข้อ 8 มีสาระสำคัญอีกว่าหากปรากฏภายหลังว่ามีหนี้ภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมใดๆ ที่ทางราชการประเมินเรียกเก็บย้อนหลัง และภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมนั้นเกิดจากการกระทำของฝ่ายผู้ให้สัญญา ผู้ให้สัญญาจะต้องเป็นผู้รับผิดชอบและชดใช้เงินดังกล่าวแทนผู้รับสัญญา นอกจากนี้ตามข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้น ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ซึ่งทำขึ้นเมื่อวันที่ 18 กันยายน 2528 ระบุว่า ตามบัญชีรายรับรายจ่าย สินทรัพย์และหนี้สิน ตามงบดุลและงบการเงินของบริษัทโจทก์ที่ฝ่ายผู้โอนส่งมอบให้แก่ผู้ถือหุ้นใหม่ของบริษัทโจทก์ ณ วันที่ 17 กรกฎาคม 2528 มีหนี้สินที่บริษัทโจทก์จะต้องชำระที่ปรากฏตามบัญชีท้ายนี้ ถ้าหากภายหลังปรากฏว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนหุ้นและกรรมการของบริษัทโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระแทนทั้งสิ้น การชำระหนี้แทน ผู้โอนและกรรมการผู้โอนยินยอมตกลงรับผิดชอบตามข้อ 6 ข้อความเช่นนี้แสดงถึงการยอมรับผิดชอบของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยในหนี้สินของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือจากบัญชีดังกล่าว ซึ่งเป็นหนี้ของบริษัทไม่ใช่หนี้ของฝ่ายผู้รับโอนที่ฝ่ายผู้โอนดังกล่าวจะต้องชำระแก่ผู้รับโอน ย่อมเห็นได้ว่าคู่สัญญามีเจตนาให้ฝ่ายผู้โอนชำระแทนบริษัทโจทก์หรือชำระให้บริษัทโจทก์เพื่อการชำระหนี้ของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือบัญชีท้ายนั่นเอง ดังนี้ แม้โจทก์ไม่ได้เป็นคู่สัญญา แต่โจทก์ก็เป็นผู้รับประโยชน์ตามสัญญาดังกล่าว เมื่อโจทก์แสดงเจตนาแก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ผู้เป็นลูกหนี้ว่าจะถือเอาประโยชน์จากสัญญานี้ก็มีสิทธิเรียกชำระหนี้จากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 โดยตรงได้ ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 374 วรรคหนึ่งและวรรคสอง และการวินิจฉัยตามข้อสัญญาดังกล่าว ไม่ใช่นิติกรรมที่กฎหมายบังคับให้ทำเป็นหนังสือหรือมีหลักฐานเป็นหนังสือจึงไม่มีเหตุใด ๆ ให้ถือว่าเป็นการฝ่าฝืนบทบัญญัติ มาตรา 94 แห่งประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง ดังที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 ฎีกา นอกจากนี้เมื่อพิจารณาถึงการเจรจาเพื่อตกลงโอนหุ้นบริษัทโจทก์ของผู้ถือหุ้นเดิมให้แก่นายอารีย์กับพวกนั้น ผู้ถือหุ้นเดิมได้ตกลงมอบอำนาจให้จำเลยที่ 2 กับนายพิชัยเป็นตัวแทนการเจรจาตกลงทำสัญญากับฝ่ายผู้รับโอนและเมื่อมีการทำข้อตกลงโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ก็ปรากฏว่า มีจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยเข้าทำสัญญานี้กับฝ่ายนายอารีย์อันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยทำสัญญาในฐานะตัวแทนและฐานะส่วนตัวด้วยทั้งนี้โดยตามบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์ ปรากฏว่าในช่วงก่อนที่จะมีการทำสัญญาโอนหุ้นนั้น มีผู้ถือหุ้นสูงเกินกว่า 500 หุ้น เพียง 6 คน ซึ่งเป็นบุคคลผู้อยู่ที่จังหวัดชลบุรี 3 คน คงมีเฉพาะจำเลยที่ 2 จำเลยที่ 3 และนายพิชัยรวม 3 คน เป็นผู้ถือหุ้นเป็นจำนวนมากที่อยู่กรุงเทพมหานครและประกอบอาชีพค้าขายโดยจำเลยที่ 1 และที่ 2 กับนายพิชัยถือหุ้นคนละ 513 หุ้น ส่วนจำเลยที่ 3 ถือหุ้น 585 หุ้น ส่วนผู้ถือหุ้นที่เหลือจะถือหุ้นน้อยมาก ส่วนใหญ่จะถือหุ้นเพียง 1 ถึง 40 หุ้น เท่านั้น จึงเห็นได้ว่าจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยเป็นผู้ที่จะมีส่วนได้รับประโยชน์จากการขายหุ้นสูง ย่อมมีส่วนได้เสียในการเจรจาซื้อขายหุ้นนี้อย่างมาก ทั้งการที่ฝ่ายนายอารีย์กับพวกเจรจากับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยในเงื่อนไขต่างๆ โดยเฉพาะในเรื่องทรัพย์สินและหนี้สินที่มีความสำคัญต่อการเจรจาตกลงราคาซื้อขายหุ้นอย่างมากก็ย่อมต้องให้ความสำคัญและเชื่อถือต่อจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัย และมีเหตุผลที่จะให้บุคคลทั้งสี่นี้รับผิดชอบมากที่สุดด้วยโดยเฉพาะในเรื่องหนี้สินที่อาจปรากฏภายหลังจากการตรวจสอบแล้ว โดยในสัญญาโอนหุ้นไม่ว่าจะเป็นข้อตกลง ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ก็ล้วนมีข้อสัญญากล่าวถึงหนี้สินของบริษัทที่หากปรากฏภายหลังซึ่งต้องให้ฝ่ายผู้โอนรับผิดชอบ ยิ่งไปกว่านั้นตามข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นเอกสาร ที่ระบุว่า ถ้าปรากฏภายหลังว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนและกรรมการบริษัทโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระหนี้แทนทั้งสิ้น การชำระหนี้แทนผู้โอนและกรรมการผู้โอนยินยอมตกลงตามข้อ 6 นั้น ในข้อ 6 มีข้อสรุปชัดว่า บรรดาความรับผิดชอบตามข้อ 1 ข้อ 2 หรือหนี้ที่ทางฝ่ายผู้โอนจะต้องชำระคืนตามสัญญานี้ ผู้มีรายชื่อดังนี้ นายพิชัย นายพิเชฐ (จำเลยที่ 1) นายดุสิต (จำเลยที่ 2) และนายชินคัวะ (ชื่อจำเลยที่ 3 ในขณะนั้น) ทั้งสี่นายซึ่งเป็นกรรมการของบริษัทชุดเดิมและเป็นตัวแทนของผู้โอนขายหุ้นจะร่วมเป็นผู้รับชดใช้หนี้แทนทั้งสิ้น ซึ่งหนี้ดังกล่าวฝ่ายผู้รับโอนจะต้องมีหลักฐานว่าฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ก่อหนี้สินไว้ เห็นได้ว่าตามข้อสัญญาข้อที่ 6 ระบุชัดให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องเป็นผู้ร่วมกันรับชดใช้หนี้แทนผู้โอนหุ้นทั้งสิ้น ส่วนที่ว่าจะต้องมีหลักฐานว่าฝ่ายผู้โอนหุ้นเป็นผู้ก่อหนี้ไว้ก็เพื่อแสดงว่าลักษณะของหนี้ที่บุคคลทั้งสี่จะต้องรับผิดชำระหนี้แทนเท่านั้น มิใช่ว่าบุคคลทั้งสี่คนใดคนหนึ่งจะรับผิดเฉพาะส่วนที่ตนมีส่วนก่อหนี้แต่อย่างใด เพราะเป็นข้อตกลงในอันที่จะให้บุคคลทั้งสี่นี้รับผิดแทน ดังนั้น หากมีหนี้ของบริษัทที่ฝ่ายผู้โอนหุ้นก่อหนี้ไว้ จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยก็ต้องร่วมกันชำระ โดยแม้จำเลยที่ 3 ไม่ได้เป็นกรรมการผู้มีอำนาจบริหารจัดการบริษัทโจทก์มาก่อน จำเลยที่ 3 ก็ยังต้องผูกพันรับผิดระบุไว้ในข้อ 6 ตามข้อตกลงดังกล่าว และที่จำเลยที่ 3 ฎีกาอีกว่า โจทก์ไม่ได้บอกกล่าวทวงถามจำเลยที่ 3 ก่อนฟ้องนั้น เห็นว่า การที่โจทก์ยื่นฟ้องจำเลยที่ 3 คดีนี้ ซึ่งมีการส่งหมายเรียกสำเนาคำฟ้องที่กล่าวอ้างถึงเหตุที่จำเลยที่ 3 ต้องรับผิดและขอให้บังคับจำเลยที่ 3 ร่วมกับจำเลยอื่นชำระหนี้แก่โจทก์นั้น ย่อมถือได้ว่าเป็นการทวงถามให้จำเลยที่ 3 ชำระหนี้อยู่ในตัวด้วย และเมื่อจำเลยที่ 3 ได้รับหมายเรียกและสำเนาคำฟ้องโดยการปิดหมายเมื่อวันที่ 8 กรกฎาคม 2538 ซึ่งมีผลเป็นการส่งได้ในวันที่ 23 กรกฎาคม 2538 แล้วจำเลยที่ 3 ไม่ชำระหนี้แก่โจทก์ย่อมถือได้ว่าเป็นการผิดนัดอันจะต้องเสียดอกเบี้ยระหว่างผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 224 นับแต่วันที่ 23 กรกฎาคม 2538 เป็นต้นไป และไม่มีผลให้โจทก์ไม่มีสิทธิฟ้องจำเลยที่ 3 แต่อย่างใด ส่วนที่จำเลยที่ 1 กับที่ 2 และจำเลยที่ 3 ฎีกาต่อไปอีกว่า ระหว่างที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 บริหารบริษัทโจทก์ได้ชำระหนี้ค่าภาษีอากรครบถ้วน จึงไม่มีภาระภาษีต้องชำระหนี้ค่าภาษีการค้าพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มเดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงเดือนภาษีตุลาคม และเดือนภาษีธันวาคม 2524 ภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 และไม่มีหน้าที่ต้องนำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย พร้อมเบี้ยปรับเงินเพิ่มประจำปี 2520 ถึง 2524 นั้น ในเบื้องต้นเห็นว่า หนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวจะเกิดขึ้นได้ก็ด้วยเหตุที่บริษัทโจทก์ชำระภาษีหรือนำส่งไม่ถูกต้องครบถ้วนในช่วงระยะเวลาก่อนที่จะโอนหุ้นแก่นายอารีย์กับพวก ซึ่งขณะนั้นจำเลยที่ 1 และที่ 2 มีอำนาจหน้าที่ในการบริหารและสอดส่องดูแลกิจการบริษัทโจทก์ ทั้งหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวนี้ไม่ได้ระบุไว้ในบัญชีแสดงหนี้สินของบริษัท ณ วันที่ 17 กรกฎาคม 2528 ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยทำสัญญารับรองแก่นายอารีย์กับพวกผู้รับโอนหุ้นว่า ถ้าหากปรากฏภายหลังว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนหุ้นและกรรมการของโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระหนี้แทนทั้งสิ้น จึงอยู่ในเงื่อนไขแห่งสัญญาที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 จะต้องรับผิดต่อโจทก์ได้ดังที่วินิจฉัยมาข้างต้นแล้ว ส่วนการที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกให้โจทก์ชำระค่าภาษีอากรดังกล่าวนั้น โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดเบี้ยปรับบางส่วน และให้โจทก์ชำระค่าภาษีอากรรวมเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท โดยโจทก์ยังมีสิทธิอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวด้วยการอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามมาตรา 30 แห่งประมวลกฎหมายรัษฎากร แต่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลาดังกล่าว จึงเป็นเหตุให้ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง และแม้โจทก์จะยื่นอุทธรณ์ต่อไปยังศาลฎีกา ศาลฎีกาก็พิพากษายืนตามคำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลาง เนื่องจากโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนดเช่นนี้ทำให้คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นที่สุด โจทก์จึงต้องชำระหนี้ค่าภาษีอากรตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ซึ่งจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ยกเหตุที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดนี้ขึ้นให้การต่อสู้กับฎีกาโดยอ้างว่าเป็นความผิดของโจทก์เอง ในข้อนี้เห็นว่า แม้การที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลาอุทธรณ์จะเป็นเหตุให้เสียโอกาสอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ตาม แต่จะถือเป็นความผิดของโจทก์โดยแท้จริงก็ต่อเมื่อปรากฏว่าหากโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอาการกลางภายในกำหนดแล้วก็จะชนะคดีด้วย แต่ถ้าแม้จะอุทธรณ์ภายในกำหนดก็ยังคงแพ้คดีอยู่ก็ไม่อาจถือเป็นความผิดของโจทก์ จึงต้องพิจารณาคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่เรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามฟ้องชอบหรือไม่ด้วย ซึ่งแม้ปัญหานี้จำเลยที่ 3 ฎีกาด้วยว่า ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ไม่มีอำนาจพิจารณาวินิจฉัยปัญหาดังกล่าว เนื่องจากเป็นเรื่องภาษีอากรที่อยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรเท่านั้นก็ตาม แต่คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้ศาลบังคับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับพวกรับผิดโดยอ้างสิทธิตามสัญญาเกี่ยวกับการโอนหุ้นและกิจการของบริษัทโจทก์ อันเป็นคดีที่มีประเด็นที่ต้องวินิจฉัยถึงความรับผิดตามสัญญาเป็นสำคัญ เพียงแต่ที่มาแห่งคดีหรือมูลคดีตามสัญญานี้มาจากหนี้ภาษีอากรเท่านั้น โดยฝ่ายจำเลยคดีนี้ได้ให้การปฏิเสธความรับผิดว่า บริษัทโจทก์เมื่อครั้งที่มีกรรมการและผู้ถือหุ้นเดิมอยู่นั้นได้ชำระหนี้ไว้ถูกต้องครบถ้วน จึงเป็นเหตุให้มีประเด็นข้อพิพาทว่า มีการชำระภาษีไว้ถูกต้องครบถ้วนแล้วหรือไม่ให้ต้องวินิจฉัยด้วย ซึ่งการที่มีประเด็นข้อพิพาทดังกล่าวนี้ไม่ว่าจะมีผลให้คดีอยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาหรือไม่ก็ตาม แต่ปัญหานี้แม้หากจะถือว่าเป็นดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาก็เป็นเพียงปัญหาว่าคดีนี้อยู่ในอำนาจของศาลภาษีอากรกลางหรือศาลแพ่งกรุงเทพใต้ ซึ่งฝ่ายจำเลยชอบที่จะยื่นคำร้องให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยตามมาตรา 10 วรรคสอง แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 แต่ปรากฏว่าในระหว่างการพิจารณาของศาลแพ่งกรุงเทพใต้นั้นฝ่ายจำเลยไม่ได้โต้แย้งและกลับยอมรับดำเนินกระบวนการพิจารณาสืบพยานหลักฐานมาโดยตลอดจนเสร็จสิ้นการพิจารณา อันถือได้ล่วงเลยเวลาที่จะขอให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยปัญหาดังกล่าวแล้ว และย่อมไม่มีสิทธิที่จะฎีกาในปัญหานี้ ศาลฎีกาจึงไม่รับวินิจฉัยปัญหาตามฎีกาของจำเลยที่ 3 ในเรื่องอำนาจศาลนี้ ส่วนปัญหาหนี้ที่มาจากคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ให้เรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามฟ้องนั้น โจทก์มีนางสาวลี่เตียง เจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรเบิกความประกอบเอกสารหนังสือแจ้งการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งแสดงถึงข้อเท็จจริงโดยละเอียด พร้อมเหตุผลซึ่งสรุปได้ว่า เดิมปี 2519 โจทก์ขอคืนภาษี เจ้าพนักงานจึงออกหมายเรียกโจทก์เพื่อตรวจสอบ และได้ตรวจสอบเอกสารหลักฐานต่าง ๆ รวมทั้งให้โอกาสโจทก์ส่งตัวแทนเข้าชี้แจงและสอบปากคำไว้ ใช้เวลาตรวจสอบเป็นเวลานานหลายปี ในที่สุดก็เห็นว่าสำหรับภาษีการค้าเดือนภาษีมกราคมถึงภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงภาษีตุลาคมและภาษีธันวาคม 2524 โจทก์ชำระภาษีไม่ครบถ้วน เนื่องจากโจทก์แสดงจำนวนรายรับจากการจำหน่ายน้ำตาลเพื่อการคิดคำนวณภาษีไม่ครบถ้วน ส่วนภาษีเงินได้นิติบุคคลรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลโดยแสดงรายรับต่ำไป นำรายจ่ายต้องห้ามมาคิดคำนวณ แสดงราคาต้นทุนสินค้าสูงเกินไป และมีการแสดงราคาสินค้าคงเหลือปลายงวดสูงเกินไป สำหรับกรณีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายปี 2520 ถึง 2524 โจทก์ไม่ได้หักภาษี ณ ที่จ่ายในกรณีจ่ายเงินได้พึงประเมินแก่ผู้อื่นที่โจทก์มีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายเพื่อนำส่งกรมสรรพากร รายละเอียดปรากฏตามบันทึกข้อความชี้แจงข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษีโจทก์หนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยตามบันทึกข้อความแสดงข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษีดังกล่าวได้ความด้วยว่า กองภาษีเงินได้นิติบุคคลออกหมายเรียกตรวจสอบลงวันที่ 4 กรกฎาคม 2521 กองภาษีการค้าออกหมายเรียกตรวจสอบลงวันที่ 20 มิถุนายน 2523 มีการตรวจสอบอัตราการผลิตของเครื่องจักรผลิตน้ำตาลจากอ้อย โดยมีคำให้การของผู้รับมอบอำนาจโจทก์ได้แก่นายประวิทย์ และนายวิชัย เมื่อวันที่ 16 พฤศจิกายน 2525 นายชุน เมื่อวันที่ 25 พฤษภาคม 2527 และนายวิชัย อีกครั้ง เมื่อวันที่ 4 มิถุนายน 2527 ประกอบกับรายงานการผลิตน้ำตาลของโรงงานน้ำตาล มีการตรวจยอดสินค้าคงเหลือปลายงวดจากรายงานผลการควบคุมโรงงานผลิตน้ำตาล โดยมีจำเลยที่ 1 ซึ่งเป็นกรรมการบริษัทโจทก์ในขณะนั้น และเป็นผู้จัดการโรงงานลงนามรับทราบการตรวจสอบสินค้าและเจ้าพนักงานประเมินยังตรวจสอบรายละเอียดอื่น ๆ อีกหลายประการ ซึ่งเห็นว่าโจทก์ชำระภาษีไม่ครบถ้วน และได้ประเมินเรียกเก็บภาษีที่ขาด เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม โดยแจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเมื่อปี 2530 แสดงให้เห็นว่าโจทก์ถูกเรียกตรวจสอบภาษีในช่วงตั้งแต่ปี 2521 และ 2523 ก่อนที่จะมีการทำสัญญาโอนหุ้นระหว่างผู้ถือหุ้นเดิมโดยจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยในฐานะตัวแทนและฐานะส่วนตัวกับฝ่ายนายอารีย์กับพวกเมื่อวันที่ 10 มกราคม 2528 หลายปี โดยมีการส่งผู้แทนไปให้ถ้อยคำและชี้แจงต่อเจ้าหน้าที่กรมสรรพากร ตั้งแต่ช่วงปี 2525 และ 2527 หลายครั้งตั้งแต่ก่อนมีการโอนหุ้นดังกล่าว ซึ่งระยะเวลาที่เริ่มถูกเรียกตรวจสอบและโจทก์ส่งตัวแทนไปชี้แจงดังกล่าวอยู่ในช่วงเวลาที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการและผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์ที่ต้องคอยดูแลการบริหารดำเนินกิจการของบริษัทโจทก์จึงเป็นกรณีที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 ทราบและมีโอกาสชี้แจงแสดงข้อเท็จจริงพยานหลักฐานและเหตุผลเพื่อให้โต้แย้งเจ้าพนักงานสรรพากรได้เต็มที่อยู่แล้ว ส่วนพยานหลักฐานของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 นั้น จำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ต่างเบิกความเป็นทำนองเดียวกันว่า บริษัทโจทก์ผลิตน้ำตาลดิบและน้ำตาลทรายขาวเพื่อจำหน่ายในประเทศและส่งออกไปต่างประเทศด้วยกิจการผลิตน้ำตาลนี้อยู่ภายใต้การควบคุมของทางราชการอย่างเข้มงวด โดยมีการกำหนดปริมาณน้ำตาลที่ให้ซื้อขายกันได้ (โควต้า) มีเจ้าหน้าที่กรมการค้าภายในควบคุมการผลิต รวมทั้งจะมีตัวแทนสมาคมชาวไร่อ้อย เจ้าหน้าที่กระทรวงอุตสาหกรรม เจ้าหน้าที่สำนักคณะกรรมการอ้อยและน้ำตาล รวมทั้งเจ้าหน้าที่ธนาคารที่รับจำนำสินค้าน้ำตาลคอยสอดส่องดูแล จึงเป็นไปไม่ได้ที่จะผลิตเกินจากที่กำหนดกันไว้ ทั้งเครื่องจักรผลิตน้ำตาลของโจทก์ก็เป็นเครื่องจักรที่ผลิตภายในประเทศ ใช้งานมานานหลายปี จึงมีประสิทธิภาพและกำลังการผลิตน้ำตาลต่ำ แต่พยานจำเลยดังกล่าวก็ไม่ได้แสดงรายละเอียดและพยานหลักฐานอื่นโต้แย้งตัวเลขต่าง ๆ ในการประเมินตามที่ปรากฏในบันทึกข้อความข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษี หนังสือแจ้งการประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ในชุดดังกล่าว นอกจากนี้ตามที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อ้างสำนวนคดีหมายเลขแดงที่ 103/2538 ของศาลภาษีอากรกลาง ซึ่งเป็นสำนวนที่โจทก์เคยอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยฟ้องกรมสรรพากรเป็นจำเลยขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินอันเป็นมูลกรณีพิพาทคดีนี้ โดยในที่สุดศาลภาษีอาการกลางพิพากษายกฟ้อง ตามสำนวนคดีดังกล่าวนี้ก็มีบันทึกคำเบิกความของนางสาวลี่เตียง พยานฝ่ายกรมสรรพากรจำเลยในคดีดังกล่าวด้วย ซึ่งปรากฏรายละเอียดคำเบิกความพยานปากนี้ว่า การตรวจสอบปริมาณอ้อยและราคาอ้อยที่โจทก์ซื้อจะตรวจจากบิลซื้อและรายงานการซื้อของโจทก์เปรียบเทียบกับรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาลของกระทรวงอุตสาหกรรมกับรายงานของกองภาษีการค้าและสรรพากรจังหวัดโดยปรากฏว่า ปริมาณอ้อยตามบิลซื้อและรายงานซื้อไม่ตรงกับรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาล และรายงานของกองภาษีการค้ากับสรรพากรจังหวัด โดยปี 2519 พบว่าปริมาณอ้อยที่ซื้อตามรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาลกับรายงานกองภาษีการค้าและสรรพากรจังหวัดมีปริมาณสูงกว่าบิลซื้อและรายงานการซื้ออ้อยจากโจทก์ ส่วนปี 2520, 2521, 2523 และ 2524 ปริมาณอ้อยตามบิลซื้อและรายงานซื้อกลับมีปริมาณสูงกว่า และเฉพาะในปี 2522 เท่านั้น ที่ปริมาณเท่ากัน แสดงให้เห็นว่าเอกสารบิลซื้อและรายงานการซื้ออ้อยของโจทก์ยังมีการแสดงรายละเอียดที่คลาดเคลื่อนเป็นพิรุธ และขาดความน่าเชื่อถือในความถูกต้อง แม้นางสาวลี่เตียงจะเบิกความถึงการที่นางสาวลี่เตียงถือว่าราคาอ้อยตามราคาควบคุมของกระทรวงอุตสาหกรรมเป็นราคาที่โจทก์รับซื้ออาจจะต่ำกว่าราคาที่โจทก์แสดงราคาซื้ออ้อยไว้ อันจะมีผลให้จำนวนเงินรายจ่ายที่เป็นต้นทุนการผลิตสินค้าออกจำหน่ายของโจทก์ต่ำลง ซึ่งจะทำให้เมื่อคำนวณกับรายรับออกมาเป็นรายได้แล้วอาจมีกำไรสุทธิเพิ่มขึ้นหรือจากการที่ขาดทุนกลายเป็นมีกำไรที่จะต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลมากกว่าที่โจทก์แสดงแบบรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้ก็ตาม แต่เมื่อเอกสารของโจทก์มีพิรุธดังกล่าว จึงยังไม่อาจจะฟังได้ว่า การคิดคำนวณภาษีในการประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินดังกล่าวไม่ถูกต้อง นอกจากนี้นางสาวลี่เตี่ยงยังเบิกความถึงรายละเอียดการตรวจสอบกำลังการผลิตเครื่องจักรโรงงานน้ำตาลของโจทก์เปรียบเทียบกับปริมาณอ้อยที่เข้าสู่โรงงานเพื่อคำนวณหาผลผลิตสินค้าของโจทก์แล้วนำผลลัพธ์มาเปรียบเทียบกับรายงานการควบคุมโรงงานโจทก์และบัญชีสินค้าของโจทก์ ตรวจสอบปริมาณการขายสินค้าเปรียบเทียบกับสินค้าคงเหลือซึ่งทำบัญชีไว้โดยให้จำเลยที่ 1 ลงลายมือชื่อรับทราบไว้ นอกจากนี้ยังตรวจสอบรายจ่ายต้นทุนทั้งราคาอ้อย ค่าแรงงาน ค่าใช้จ่ายการผลิตได้แก่ ค่าไฟฟ้า สารเคมี กระสอบ เชือก และค่าเสื่อมราคาของเครื่องจักร รวมทั้งรายละเอียดต่าง ๆ อีกหลายประการซึ่งทำให้เห็นถึงข้อเท็จจริงและเหตุผลในการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ดี นอกจากนี้ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เบิกความอ้างว่าเครื่องจักรโรงงานมีคุณภาพต่ำ ใช้มานาน ประสิทธิภาพหรือกำลังการผลิตจึงต่ำนั้น ก็ปรากฏว่านายจำรูญ พยานจำเลยในคดีดังกล่าวซึ่งรับราชการสำนักคณะกรรมการอ้อยและน้ำตาลมาเบิกความว่า พยานมีหน้าที่ควบคุมดูแลด้านเทคนิคและวิชาการเกี่ยวกับประสิทธิภาพการผลิต พยานเคยให้คำแนะนำโจทก์ในการติดตั้งเครื่องจักรและปรับปรุงประสิทธิภาพการผลิตน้ำตาลในโรงงานของโจทก์ หลังจากนั้นประสิทธิภาพการผลิตเริ่มดีขึ้นในช่วงปี 2519 ถึง 2520 แต่ก็มีข้อที่ต้องปรับปรุงอีก และเห็นว่าในช่วงปี 2520 ถึง 2521 โรงงานของโจทก์มีประสิทธิภาพดีกว่าโรงงานอื่น ซึ่งคำเบิกความนี้นอกจากจะขัดแย้งกับพยานจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ดังกล่าวแล้ว ยังกลับเป็นการสนับสนุนรายละเอียดการพิจารณากำลังการผลิตตามคำเบิกความของนางสาวลี่เตียงและการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินกับการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์อีกด้วย และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ไม่นำสืบกรณีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ไม่ถูกต้อง จากพยานหลักฐานของโจทก์และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ประกอบกับเหตุผลดังวินิจฉัยมาข้างต้นนี้เห็นได้ว่า พยานหลักฐานตามข้อกล่าวอ้างของจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ที่ว่า เมื่อครั้งที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการและผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์นั้น โจทก์ได้ชำระภาษีต่าง ๆ ครบถ้วนแล้ว จึงไม่ควรต้องเสียภาษีเพิ่มเติม รวมทั้งไม่ต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้นมีน้ำหนักน้อย จึงไม่มีรายละเอียดและเหตุผลอันจะแสดงให้เห็นและเชื่อได้ว่า ถ้าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางภายในกำหนดเวลาตามมาตรา 30 แห่งประมวลกฎหมายรัษฎากรแล้วโจทก์จะชนะคดีจนไม่ต้องเสียภาษีอากร เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม ตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจาณาอุทธรณ์ดังกล่าว ดังนี้ จึงยังไม่อาจฟังได้ว่า ลำพังการที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลา 30 วัน นับแต่วันได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้นและศาลภาษีอาการกลางพิพากษายกฟ้องนี้ เป็นต้นเหตุที่ทำให้โจทก์ต้องเป็นหนี้ค่าภาษีอากรรวมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนตามฟ้องหรือการกระทำของโจทก์ดังกล่าวเป็นเหตุให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องรับผิดตามสัญญาโอนหุ้นดังกล่าวมาข้างต้น ทั้งที่ไม่ควรต้องมีหนี้ดังกล่าว อันถือเป็นความผิดของโจทก์จนจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์ตามสัญญาดังกล่าวแต่อย่างใด นอกจากนี้ที่จำเลยที่ 3 ฎีกาอีกว่า ในปี 2529 มีพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 ออกมาใช้บังคับ โดยในมาตรา 30 บัญญัติว่า "ในกรณีที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรผู้ใดซึ่งยังไม่ได้เสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนดภายในเดือนกรกฎาคม พ.ศ.2529 และได้ชำระภาษีตามจำนวนที่ต้องเสียตามมาตรานี้ ภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนด ซึ่งต้องไม่เกินสองปีนับแต่วันยื่นคำขอ ให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมิน หรือสั่งให้เสียภาษีอากรและความผิดทางอาญาตามประมวลกฎหมายรัษฎากรสำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปีภาษี พ.ศ.2527 หรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527..." ซึ่งโจทก์มีสิทธิได้รับประโยชน์ตามพระราชกำหนดฉบับนี้ในอันที่จะขอชำระภาษีเป็นจำนวนน้อยกว่าที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บภาษีต่าง ๆ ตามฟ้อง แต่โจทก์กลับไม่ใช้สิทธิดังกล่าว ถือได้ว่าเป็นความผิดของโจทก์เอง โจทก์จึงไม่มีสิทธิเรียกร้องเอาจากจำเลยที่ 3 ปัญหานี้เห็นว่า แม้หนี้ภาษีอากรของโจทก์ตามคำฟ้องนั้นเป็นกรณีที่มีอยู่ก่อนปีภาษี 2527 ซึ่งโจทก์อยู่ในข่ายใช้สิทธิให้ได้รับประโยชน์ตามบทบัญญัติ พระราชกำหนดฉบับนี้ได้ก็ตาม แต่การคำนวณภาษีอากรตามพระราชกำหนดฉบับนี้ ในมาตรา 30 วรรคสอง บัญญัติถึงการคำนวณภาษีตามมาตรา 30 วรรคหนึ่ง ดังกล่าวข้างต้นว่า "...ให้คำนวณดังนี้ (1) ในอัตราร้อยละ 3.0 ของมูลค่าทรัพย์สินทั้งหมดหักด้วยมูลค่าหนี้สินทั้งหมดที่มีอยู่ ณ วันที่ 31 ธันวาคม พ.ศ. 2527 หรือ ณ วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงในปี พ.ศ.2527 (2) ในอัตราร้อยละของยอดเงินได้ดังต่อไปนี้ยอดเงินได้ไม่เกิน 100 ล้านบาท ร้อยละ 1.5 ยอดเงินได้ส่วนที่เกิน 100 ล้านบาท แต่ไม่เกิน 500 ล้านบาท ร้อยละ 1.0 ยอดเงินได้ส่วนที่เกิน 500 ล้านบาท ร้อยละ 0.5 ยอดเงินได้หมายความถึงยอดเงินได้พึงประเมินหรือยอดรายได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ถัวเฉลี่ยตามจำนวนปีที่มีเงินได้หรือรายได้ แต่ไม่เกินห้าปีภาษีหรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527... ภาษีอากรที่คำนวณได้ตาม (1) หรือ (2) ถ้าจำนวนใดสูงกว่า ให้เสียตามจำนวนนั้น" ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ให้การอ้างว่า หากโจทก์ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าวนี้ก็จะเสียภาษีเพียง 3,000,000 บาท เท่านั้น แต่ก็ไม่ได้นำสืบพยานหลักฐานแสดงถึงมูลค่าทรัพย์สินและหนี้สินของโจทก์ทั้งหมดที่มีอยู่ในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2527 หรือยอดเงินได้ของโจทก์ที่เป็นเงินได้พึงประเมินหรือรายได้ก่อนหักรายจ่ายใดที่จะนำมาถัวเฉลี่ยเพื่อคิดคำนวณเป็นภาษีที่จะขอชำระตามกฎหมายดังกล่าว แล้วจะต้องเสียภาษีเพียง 3,000,000 บาท แต่อย่างใด นอกจากนี้ เมื่อพิจารณาถึงการตัดสินใจของโจทก์ในปี 2529 เมื่อมีพระราชกำหนดฉบับนี้ออกมาใช้บังคับ ซึ่งโจทก์ต้องตัดสินใจว่าควรที่จะใช้สิทธิตามพระราชกำหนดฉบับนี้หรือไม่ โดยต้องพิจารณาว่าการเสียภาษีของโจทก์ในช่วงที่มีกรรมการและผู้ถือหุ้นเดิมอยู่นั้นถูกต้องครบถ้วนแล้วหรือไม่ ซึ่งหากมีการชำระภาษีไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วน และการใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้จะทำให้ต้องชำระเงินน้อยก็น่าจะใช้สิทธิไป แต่ถ้าเดิมมีการเสียภาษีไว้ถูกต้องครบถ้วนแล้วโจทก์ก็ไม่ต้องชำระภาษีเพิ่มอีก หากใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้ไปก็อาจจะกลับกลายเป็นความผิดของโจทก์เองอันมีผลให้ไม่สามารถเรียกร้องให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ชดใช้เงินแทนตามสัญญาโอนหุ้นดังกล่าวมาข้างต้นได้ ทั้งข้อเท็จจริงต่าง ๆ เกี่ยวกับการเสียภาษี ที่มีทั้งการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลหลายรอบระยะเวลาบัญชี ภาษีการค้าหลายปีและยังมีภาษีเงินได้นิติบุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายหลายรายการดังกล่าวมาข้างต้น มีรายละเอียดข้อเท็จจริงและหลักฐานต่าง ๆ เป็นจำนวนมากทั้งเป็นเรื่องราวที่เกิดขึ้นก่อนกรรมการโจทก์ชุดใหม่เข้าเป็นกรรมการจึงเป็นเหตุให้ตรวจสอบข้อเท็จจริงได้ยาก ยิ่งไปกว่านั้นยังได้ความจากคำเบิกความของจำเลยที่ 2 ด้วยว่า จำเลยที่ 2 เป็นกรรมการบริษัทโจทก์ในปี 2519 ถึง 2528 และระหว่างนั้นจำเลยที่ 2 ทำหน้าที่ดูแลด้านการเงิน รายรับ รายจ่าย และภาษีด้วยจึงควรรู้เรื่องนี้ดี ดังนี้ย่อมมีเหตุผลอันควรเชื่อว่าจำเลยที่ 2 รู้อยู่แล้วว่าการแสดงรายได้รายจ่ายในการคิดคำนวณภาษีมีข้อบกพร่องดังที่ได้ความจากคำเบิกความของนางสาวลี่เตียงพยานโจทก์ดังกล่าวข้างต้น ซึ่งการกระทำที่แสดงรายรับและรายจ่ายไม่ถูกต้องครบถ้วนเช่นนี้ก็น่าจะทำให้ผู้บริหารชุดเดิมได้ประโยชน์ ทั้งเมื่อมีการทำสัญญาโอนหุ้นโดยจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยตกลงจะรับผิดชอบหนี้ภาษีอากรแทนหากโจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีย้อนหลัง ดังนี้ เมื่อพระราชกำหนดฉบับดังกล่าวออกมาใช้บังคับในปี 2529 อันจะเป็นประโยชน์แก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาแล้ว ก็เป็นการสมควรอย่างยิ่งที่จำเลยที่ 2 จะแจ้งให้โจทก์ใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้เสียเอง เพราะนอกจากจะเป็นผู้รู้เรื่องดีแล้วยังมีผลเป็นส่วนได้ส่วนเสียแก่ตนมากกว่าที่จะรอให้โจทก์สอบถามจากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เอง ตามพฤติการณ์และเหตุผลดังกล่าวมาเช่นนี้ จึงเห็นว่า การที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าวนี้ แม้ถือได้ว่าเป็นการตัดสินใจผิดและทำให้ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเป็นจำนวนมากตามคำฟ้องก็ตาม แต่ก็จะถือว่าเป็นความผิดของโจทก์โดยสิ้นเชิงหาได้ไม่ เพราะต้นเหตุแห่งการที่เสียภาษีไว้ไม่ครบถ้วนจนถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มดังกล่าวนั้นล้วนเกิดจากการกระทำของกรรมการบริษัทชุดเดิม ทั้งยังไม่เปิดเผยความจริงเพื่อให้โจทก์ตัดสินใจใช้สิทธิประโยชน์ตามพระราชกำหนดดังกล่าวอันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 กับที่ 2 และกรรมการบริษัทชุดเดิมมีส่วนผิดในการทำให้เกิดหนี้ภาษีอากรตามที่โจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้องด้วย อย่างไรก็ตาม กรณีเช่นนี้ก็จะถือว่าเป็นความผิดของกรรมการบริษัทชุดเดิมเต็มที่ก็ไม่ได้เช่นกัน เนื่องจากโจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ก็ตัดสินใจผิดพลาดในการไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าว ซึ่งน่าจะทำให้ต้องเสียภาษีน้อยกว่าจำนวนที่ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้อง ซึ่งควรเป็นเรื่องที่โจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ต้องมีส่วนรับผิดชอบในการตัดสินใจด้วยเช่นกันและโดยที่ตามข้อตกลงโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 และข้อตกลงต่อท้ายเอกสารมีข้อสัญญาที่จำเลยที่ 3 จะต้องรับผิดชดใช้หนี้แทนต่อเมื่อเป็นหนี้ที่ฝ่ายกรรมการซึ่งรวมทั้งจำเลยที่ 1 ที่ 2 และนายพิชัย หรือผู้ถือหุ้นเดิมเป็นผู้ก่อหนี้ แต่ตามพยานหลักฐานของทั้งสองฝ่ายประกอบกับพฤติการณ์และเหตุผลดังกล่าวมาข้างต้นเห็นได้ว่า หนี้ค่าภาษีอากรตามจำนวนที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บทั้งหมดนี้เกิดจากความผิดของฝ่ายกรรมการบริษัทโจทก์ชุดเดิมเป็นต้นเหตุส่วนหนึ่งและกรรมการชุดใหม่ก็มีส่วนผิดพลาดในการตัดสินใจที่ต้องร่วมรับผิดชอบด้วยเช่นกัน โดยยังไม่แน่ชัดว่าฝ่ายใดมีส่วนผิดพลาดมากกว่ากัน จึงเห็นว่าต่างฝ่ายต่างมีส่วนผิดพลาดไม่ยิ่งหย่อนกว่ากันเช่นนี้ย่อมฟังไม่ได้ว่าหนี้ค่าภาษีอากรตามฟ้องนั้นฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เป็นผู้ก่อหนี้หรือเกิดจากความรับผิดของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อันจะต้องรับผิดชดใช้แทนโจทก์เต็มจำนวนทั้งหมด และคงฟังได้เพียงว่า ฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 มีส่วนผิดพลาดอันมีผลให้เป็นหนี้จำนวนนี้เพียงกึ่งหนึ่งเท่านั้น เมื่อหนี้ภาษีอากรทั้งจำนวนตามที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้เรียกเก็บจากโจทก์เป็นเงินรวม 76,922,914.83 บาท จำเลยที่ 3 ซึ่งต้องรับผิดชำระแทนกึ่งหนึ่งจึงคิดเป็นเงินจำนวน 38,461,457.41 บาท เท่านั้น และเมื่อกรมสรรพากรนำเงินภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้คืนจำนวน 12,899,474.66 บาท ไปหักชำระค่าภาษีอากรที่โจทก์ต้องชำระเพิ่ม โดยศาลชั้นต้นพิพากษาให้ฝ่ายจำเลยชำระเงินจำนวนนี้คืนแก่โจทก์ด้วย คู่ความไม่อุทธรณ์ในเงินส่วนนี้จนยุติไปแล้วตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น แต่เงินจำนวนนี้เป็นเงินที่โจทก์จะได้คืนจากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เพราะเหตุที่ถูกนำเงินจำนวนนี้ไปหักชำระหนี้ภาษีอากรทั้งจำนวนเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท ที่ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีและตามคำฟ้องของโจทก์นั้น โจท ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 10111/2556บริษัทอุตสาหกรรมอ่างเวียน จำกัดโจทก์นายพิเชฐ ชินธรรมรักษ์ กับพวกจำเลย ป.พ.พ. ม. 224, ม. 374 ป.วิ.พ. ม. 94, ม. 172 วรรคสอง พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 10คำบรรยายฟ้องของโจทก์ได้แสดงถึงมูลหนี้จากสิทธิเรียกร้องตามข้อตกลงโอนหุ้น และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นประกอบกับรายละเอียดแห่งหนี้ค่าภาษีอากรค้างที่จำเลยทั้งยี่สิบหกต้องรับผิดตามสัญญาดังกล่าวแต่ไม่ชำระ อันเป็นการปฏิบัติผิดสัญญาต่อโจทก์เพียงพอที่ฝ่ายจำเลยจะให้การต่อสู้คดีได้แล้ว ส่วนรายละเอียดเกี่ยวกับเหตุผลคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นเพียงรายละเอียดที่อาจนำสืบกันต่อไปในชั้นพิจารณาได้ ถือได้ว่าคำฟ้องของโจทก์เช่นนี้ได้แสดงโดยชัดแจ้งซึ่งสภาพแห่งข้อหา ข้ออ้างซึ่งใช้เป็นหลักแห่งข้อหาตลอดจนคำขอบังคับโดยชัดเจนพอเข้าใจได้ ชอบด้วย ป.วิ.พ. มาตรา 172 วรรคสอง คู่สัญญามีเจตนาให้ฝ่ายผู้โอนชำระแทนบริษัทโจทก์หรือชำระให้บริษัทโจทก์ เพื่อการชำระหนี้ของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือบัญชีท้ายนั่นเอง ดังนี้ แม้โจทก์ไม่ได้เป็นคู่สัญญา แต่โจทก์ก็เป็นผู้รับประโยชน์ ตามสัญญาดังกล่าว เมื่อโจทก์แสดงเจตนาแก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ผู้เป็นลูกหนี้ว่าจะถือเอาประโยชน์จากสัญญานี้ก็มีสิทธิเรียกชำระหนี้จากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 โดยตรงได้ตาม ป.พ.พ. มาตรา 374 วรรคหนึ่งและวรรคสอง และการวินิจฉัยตามข้อสัญญาดังกล่าว ไม่ใช่นิติกรรมที่กฎหมายบังคับให้ทำเป็นหนังสือหรือมีหลักฐานเป็นหนังสือจึงไม่มีเหตุใด ๆ ให้ถือว่าเป็นการฝ่าฝืนบทบัญญัติ มาตรา 94 แห่ง ป.วิ.พ. การที่โจทก์ยื่นฟ้องจำเลยที่ 3 ซึ่งมีการส่งหมายเรียกสำเนาคำฟ้องที่กล่าวอ้างถึงเหตุที่จำเลยที่ 3 ต้องรับผิดและขอให้บังคับจำเลยที่ 3 ร่วมกับจำเลยอื่นชำระหนี้แก่โจทก์นั้น ย่อมถือได้ว่าเป็นการทวงถามให้จำเลยที่ 3 ชำระหนี้อยู่ในตัวด้วย และเมื่อจำเลยที่ 3 ได้รับหมายเรียกและสำเนาคำฟ้องโดยการปิดหมายเมื่อวันที่ 8 กรกฎาคม 2538 ซึ่งมีผลเป็นการส่งได้ในวันที่ 23 กรกฎาคม 2538 แล้วจำเลยที่ 3 ไม่ชำระหนี้แก่โจทก์ย่อมถือได้ว่าเป็นการผิดนัดอันจะต้องเสียดอกเบี้ยระหว่างผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ตาม ป.พ.พ. มาตรา 224 คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้ศาลบังคับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับพวกรับผิดโดยอ้างสิทธิตามสัญญาเกี่ยวกับการโอนหุ้นและกิจการของบริษัทโจทก์ อันเป็นคดีที่มีประเด็นที่ต้องวินิจฉัยถึงความรับผิดตามสัญญาเป็นสำคัญ เพียงแต่ที่มาแห่งคดีหรือมูลคดีตามสัญญานี้มาจากหนี้ภาษีอากรเท่านั้น การที่มีประเด็นข้อพิพาทดังกล่าวนี้ไม่ว่าจะมีผลให้คดีอยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาหรือไม่ก็ตาม แต่ปัญหานี้แม้หากจะถือว่าเป็นดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาก็เป็นเพียงปัญหาว่าคดีนี้อยู่ในอำนาจของศาลภาษีอากรกลางหรือศาลแพ่งกรุงเทพใต้ซึ่งฝ่ายจำเลยชอบที่จะยื่นคำร้องให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยตามมาตรา 10 วรรคสอง แห่ง พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 การที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามมาตรา 30 แห่ง พ.ร.ก.แก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฏากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 แม้ถือได้ว่าเป็นการตัดสินใจผิดและทำให้ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเป็นจำนวนมากตามคำฟ้องก็ตาม แต่ก็จะถือว่าเป็นความผิดของโจทก์โดยสิ้นเชิงหาได้ไม่ เพราะต้นเหตุแห่งการที่เสียภาษีไว้ไม่ครบถ้วนจนถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มดังกล่าวนั้นล้วนเกิดจากการกระทำของกรรมการบริษัทชุดเดิม ทั้งยังไม่เปิดเผยความจริงเพื่อให้โจทก์ตัดสินใจใช้สิทธิประโยชน์ตามพระราชกำหนดดังกล่าวอันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 กับที่ 2 และกรรมการบริษัทชุดเดิมมีส่วนผิดในการทำให้เกิดหนี้ภาษีอากรตามที่โจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้องด้วย กรณีเช่นนี้ก็จะถือว่าเป็นความผิดของกรรมการบริษัทชุดเดิมเต็มที่ก็ไม่ได้เช่นกัน เนื่องจากโจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ก็ตัดสินใจผิดพลาดในการไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าว ซึ่งน่าจะทำให้ต้องเสียภาษีน้อยกว่าจำนวนที่ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้อง ซึ่งควรเป็นเรื่องที่โจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ต้องมีส่วนรับผิดชอบในการตัดสินใจด้วยเช่นกัน หนี้ค่าภาษีอากรตามจำนวนที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บทั้งหมดนี้เกิดจากความผิดของฝ่ายกรรมการบริษัทโจทก์ชุดเดิมเป็นต้นเหตุส่วนหนึ่งและกรรมการชุดใหม่ก็มีส่วนผิดพลาดในการตัดสินใจที่ต้องร่วมรับผิดชอบด้วยเช่นกัน โดยยังไม่แน่ชัดว่าฝ่ายใดมีส่วนผิดพลาดมากกว่ากัน จึงเห็นว่าต่างฝ่ายต่างมีส่วนผิดพลาดไม่ยิ่งหย่อนกว่ากัน เช่นนี้ย่อมฟังไม่ได้ว่าหนี้ค่าภาษีอากรตามฟ้องนั้นฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เป็นผู้ก่อหนี้หรือเกิดจากความรับผิดของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อันจะต้องรับผิดชดใช้แทนโจทก์เต็มจำนวนทั้งหมด และคงฟังได้เพียงว่า ฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 มีส่วนผิดพลาดอันมีผลให้เป็นหนี้จำนวนนี้เพียงกึ่งหนึ่งเท่านั้นโจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้บังคับจำเลยทั้งยี่สิบหกร่วมกันหรือแทนกันชำระเงิน 19,250,314.55 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 12 ต่อปี จากต้นเงิน 12,899,474.66 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ และร่วมกันหรือแทนกันชำระเงิน 152,375,787.17 บาท พร้อมเงินเพิ่มร้อยละ 1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือน ของเงินภาษี เงินเพิ่มและเบี้ยปรับ จำนวน 64,023,440.17 บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และจำเลยที่ 14 และ 15 ให้การขอให้ยกฟ้อง ระหว่างการพิจารณา ศาลชั้นต้นสั่งจำหน่ายคดีในส่วนจำเลยที่ 9 และโจทก์ขอถอนฟ้องจำเลยที่ 12 ที่ 20 กับที่ 23 ศาลชั้นต้นอนุญาตให้จำหน่ายคดีเฉพาะจำเลยที่ 12 ที่ 20 และที่ 23 ส่วนจำเลยที่ 26 ถึงแก่ความตายโจทก์ยื่นคำร้องขอให้หมายเรียกนางสาวมาลีวรรณ นางสาวกรรณิการ์ และนางสาวลัดดาวัลย์ ทายาทของจำเลยที่ 26 เข้าเป็นคู่ความแทน ศาลชั้นต้นอนุญาต ศาลชั้นต้นพิพากษาให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 ที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมชำระเงิน 74,433,841.43 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงิน 16,332,261.56 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2541 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,601,579.87 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2542 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2543 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2544 เป็นต้นไป และของต้นเงิน 14,500,000 บาท นับตั้งแต่วันที่ 22 เมษายน 2545 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ กับให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 ที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมกันชำระเงิน 12,899,474.66 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่ 17 พฤศจิกายน 2535 เป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ กับให้จำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 ร่วมกันใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 30,000 บาท ทั้งนี้จำเลยที่ 14 และที่ 15 ในฐานะทายาทของนายพิชัยผู้ตายไม่ต้องรับผิดเกินกว่าทรัพย์มรดกของนายพิชัยที่ตกทอดแก่ตนตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1601 ส่วนจำเลยที่ 4 ถึงที่ 8 จำเลยที่ 10 ที่ 11 ที่ 13 ที่ 14 ในฐานะส่วนตัว ที่ 15 ในฐานะส่วนตัว จำเลยที่ 16 ที่ 17 ที่ 18 ที่ 19 ที่ 21 ที่ 22 ที่ 24 ที่ 25 และที่ 26 ให้ยกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมระหว่างโจทก์กับจำเลยดังกล่าวเป็นพับ คำขออื่นให้ยก จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ที่ 14 และที่ 15 อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องสำหรับจำเลยที่ 14 และที่ 15 ด้วย ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลระหว่างโจทก์กับจำเลยที่ 14 และที่ 15 ให้เป็นพับให้จำเลยที่ 3 ใช้ค่าทนายความในชั้นนี้แทนโจทก์ 25,000 บาท ส่วนค่าฤชาธรรมเนียมในชั้นนี้ระหว่างโจทก์กับจำเลยที่ 1 และที่ 2 ให้เป็นพับ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น โจทก์และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่ได้โต้แย้งกันชั้นนี้รับฟังได้เป็นยุติในเบื้องต้นว่า เดิมบริษัทโจทก์มีนายวิชัย จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการผู้มีอำนาจกระทำการแทน จำเลยที่ 3 เป็นผู้จัดการฝ่ายขาย นายพิชัยและจำเลยที่ 1 ถึงที่ 26 เป็นผู้ถือหุ้นบริษัท ต่อมานายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด ได้เจรจาขอซื้อหุ้นบริษัทโจทก์จากนายพิชัยและจำเลยทั้งยี่สิบหก บริษัทโจทก์ได้ประชุมใหญ่วิสามัญประจำปี 2527 มีมติให้ขายหุ้นโดยมอบอำนาจให้นายพิชัยและจำเลยที่ 2 เป็นผู้เจรจาแทนผู้ถือหุ้น และให้มีอำนาจทำสัญญาในนามผู้ถือหุ้นทั้งหมดได้ ครั้นวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 นายพิชัยและจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ในฐานะตัวแทนและในฐานะส่วนตัวได้ทำข้อตกลงโอนหุ้นกับนายอารีย์ นายสุพลและนายเส่วปู ต่อมาวันที่ 18 กันยายน 2528 มีการทำสัญญาโอนหุ้นของจำเลยทั้งยี่สิบหกในบริษัทโจทก์ให้แก่นายอารีย์กับพวก โดยในวันเดียวกันนั้นนายพิชัยกับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ได้ทำข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ดังกล่าวกับนายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด และบริษัทโจทก์ได้จดทะเบียนเปลี่ยนแปลงกรรมการเป็นนายอารีย์กับพวกตั้งแต่ วันที่ 20 กันยายน 2528 เป็นต้นไป ต่อมาเมื่อวันที่ 26 พฤษภาคม 2530 เจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรได้ประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่มและภาษีส่วนท้องถิ่น เดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงเดือนภาษีตุลาคม และเดือนภาษีธันวาคม 2524 จากโจทก์ รวมเป็นเงิน 37,113,660.13 บาท ประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523, และ 2524 รวมเป็นเงิน 56,201,216.54 บาท และมีหนังสือให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หัก ณ ที่จ่ายพร้อมเงินเพิ่มประจำปีภาษี 2520 ถึงปีภาษี 2524 จากโจทก์รวมเป็นเงิน 207,582.69 บาท รวมภาษีทุกประเภทเป็นเงินทั้งสิ้น 93,522,459.36 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ลดเบี้ยปรับบางส่วน คงเหลือหนี้ภาษีอากรที่โจทก์จะต้องชำระ 76,922,914.83 บาท โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาพิพากษายืน ต่อมากรมสรรพากรได้นำเงินที่โจทก์มีสิทธิได้รับภาษีคืนจากกรมสรรพากรจำนวน 12,899,474.66 บาท ไปหักชำระหนี้ภาษีอากรดังกล่าว และยังคงเหลือหนี้ภาษีอากรทั้งสิ้น 64,023,440.17 บาท โจทก์ได้รับผ่อนผันให้ผ่อนชำระค่าภาษีให้แก่กรมสรรพากรเป็น 5 งวด แต่ละงวดห่างกัน 1 ปี งวดแรกต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2541 จำนวน 16,332,261.56 บาท งวดที่สองต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2542 จำนวน 14,601,579.89 บาท งวดที่สามต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2543 จำนวน 14,500,000 บาท งวดที่สี่ต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2544 จำนวน 14,500,000 บาท และงวดที่ห้าต้องชำระภายในวันที่ 22 เมษายน 2545 จำนวน 14,500,000 บาท โจทก์ได้ผ่อนชำระแล้ว 3 งวด นายพิชัยถึงแก่กรรมเมื่อปี 2531 โดยมีจำเลยที่ 14 และ 15 เป็นทายาท มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นประการแรกว่า คำฟ้องโจทก์เคลือบคลุมหรือไม่ ปัญหานี้จำเลยที่ 1 และที่ 2 ได้ให้การและอุทธรณ์คำพิพากษาของศาลชั้นต้นไว้ด้วย แต่ศาลอุทธรณ์มิได้วินิจฉัยประเด็นนี้ให้ เป็นการไม่ชอบ ศาลฎีกาเห็นควรวินิจฉัยไปโดยไม่ต้องย้อนไปให้ศาลอุทธรณ์พิพากษาใหม่ โดยในปัญหานี้เห็นว่า โจทก์ได้บรรยายฟ้องถึงข้อเท็จจริงที่นายพิชัยกับจำเลยที่ 2 ในฐานะตัวแทนผู้ถือหุ้นเดิมในบริษัทโจทก์ได้ทำสัญญาโอนหุ้นให้แก่นายอารีย์ นายสุพล นายเส่วปู และกลุ่มบริษัทน้ำตาลวังขนาย จำกัด โดยมีข้อสัญญาว่า หากปรากฏภายหลังว่าโจทก์ถูกทางราชการประเมินเรียกเก็บภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมย้อนหลัง โดยหนี้ภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมดังกล่าวเกิดจากการกระทำของฝ่ายจำเลย จำเลยทั้งยี่สิบหกจะร่วมกันรับผิดชอบ ตามข้อตกลงโอนหุ้นและข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นเอกสารท้ายคำฟ้อง ต่อมาโจทก์ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่นเดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 กับเดือนภาษีกรกฎาคมและภาษีธันวาคม 2524 เป็นเงิน 27,113,660.13 บาท ภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 รวมเป็นเงิน 56,201,216.54 บาท และมีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย พร้อมเงินเพิ่ม ปีภาษี 2520 ถึงปีภาษี 2524 เป็นเงิน 207,582.69 บาท โดยมีรายละเอียดตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีต่าง ๆ ดังกล่าวและหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย ตามเอกสารท้ายคำฟ้องซึ่งถือเป็นส่วนหนึ่งของคำฟ้อง โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาลดเบี้ยปรับบางส่วนคงเหลือเป็นหนี้ค่าภาษีอากรเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท หักด้วยจำนวนเงินค่าภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืน 12,899,474.83 บาท แล้วคงเหลือเป็นหนี้ที่ต้องชำระ 64,023,440.17 บาท กับเงินเพิ่มร้อยละ 1.5 ต่อเดือนถึงวันฟ้องเป็นเงิน 88,352,347 บาท รวมเป็นเงิน 152,375,787.17 บาท แต่จำเลยไม่ชำระหนี้ดังกล่าวแก่โจทก์ คำบรรยายฟ้องดังกล่าวได้แสดงถึงมูลหนี้จากสิทธิเรียกร้องตามข้อตกลงโอนหุ้น และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นประกอบกับรายละเอียดแห่งหนี้ค่าภาษีอากรค้างที่จำเลยทั้งยี่สิบหกต้องรับผิดตามสัญญาดังกล่าวแต่ไม่ชำระ อันเป็นการปฏิบัติผิดสัญญาต่อโจทก์เพียงพอที่ฝ่ายจำเลยจะให้การต่อสู้คดีได้แล้ว ส่วนรายละเอียดเกี่ยวกับเหตุผลคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นเพียงรายละเอียดที่อาจนำสืบกันต่อไปในชั้นพิจารณาได้ ถือได้ว่าคำฟ้องของโจทก์เช่นนี้ได้แสดงโดยชัดแจ้งซึ่งสภาพแห่งข้อหา ข้ออ้างซึ่งใช้เป็นหลักแห่งข้อหาตลอดจนคำขอบังคับโดยชัดเจนพอเข้าใจได้ ชอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 172 วรรคสอง แล้ว ฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยต่อไปตามฎีกาของจำเลยที่ 1 และที่ 2 กับฎีกาของจำเลยที่ 3 ว่า จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องรับผิดต่อโจทก์เพียงใดหรือไม่ ปัญหานี้ที่จำเลยที่ 1 กับที่ 2 และจำเลยที่ 3 ฎีกาว่า บริษัทโจทก์ไม่ใช่คู่สัญญาโอนหุ้นตามที่โจทก์กล่าวอ้าง และจำเลยที่ 3 ไม่ได้เป็นกรรมการบริษัทโจทก์ ไม่มีอำนาจหน้าที่ในการบริหารจัดการบริษัท จึงไม่มีส่วนเกี่ยวข้องกับหนี้ภาษีอากรตามฟ้องที่จะต้องรับผิดต่อโจทก์นั้น เห็นว่า ตามข้อตกลงโอนหุ้น ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ข้อ 7 มีสาระสำคัญว่า ภายหลังจากที่นายพิชัยกับจำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ในฐานะตัวแทนผู้ถือหุ้น (เดิม) บริษัทโจทก์ผู้ให้สัญญาได้โอนหุ้นให้แก่นายอารีย์กับพวกผู้รับสัญญาเรียบร้อยแล้ว หากมีหนี้สินอื่น ๆ เกิดขึ้นอีกอันมีหลักฐานเชื่อได้ว่าเกิดจากผู้ให้สัญญาไม่ว่าจะเป็นจำนวนเท่าใด ผู้ให้สัญญาจะเป็นผู้รับผิดชอบชดใช้ให้ทั้งสิ้น และข้อ 8 มีสาระสำคัญอีกว่าหากปรากฏภายหลังว่ามีหนี้ภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมใดๆ ที่ทางราชการประเมินเรียกเก็บย้อนหลัง และภาษีอากรหรือค่าธรรมเนียมนั้นเกิดจากการกระทำของฝ่ายผู้ให้สัญญา ผู้ให้สัญญาจะต้องเป็นผู้รับผิดชอบและชดใช้เงินดังกล่าวแทนผู้รับสัญญา นอกจากนี้ตามข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้น ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ซึ่งทำขึ้นเมื่อวันที่ 18 กันยายน 2528 ระบุว่า ตามบัญชีรายรับรายจ่าย สินทรัพย์และหนี้สิน ตามงบดุลและงบการเงินของบริษัทโจทก์ที่ฝ่ายผู้โอนส่งมอบให้แก่ผู้ถือหุ้นใหม่ของบริษัทโจทก์ ณ วันที่ 17 กรกฎาคม 2528 มีหนี้สินที่บริษัทโจทก์จะต้องชำระที่ปรากฏตามบัญชีท้ายนี้ ถ้าหากภายหลังปรากฏว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนหุ้นและกรรมการของบริษัทโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระแทนทั้งสิ้น การชำระหนี้แทน ผู้โอนและกรรมการผู้โอนยินยอมตกลงรับผิดชอบตามข้อ 6 ข้อความเช่นนี้แสดงถึงการยอมรับผิดชอบของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยในหนี้สินของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือจากบัญชีดังกล่าว ซึ่งเป็นหนี้ของบริษัทไม่ใช่หนี้ของฝ่ายผู้รับโอนที่ฝ่ายผู้โอนดังกล่าวจะต้องชำระแก่ผู้รับโอน ย่อมเห็นได้ว่าคู่สัญญามีเจตนาให้ฝ่ายผู้โอนชำระแทนบริษัทโจทก์หรือชำระให้บริษัทโจทก์เพื่อการชำระหนี้ของบริษัทโจทก์ที่มีนอกเหนือบัญชีท้ายนั่นเอง ดังนี้ แม้โจทก์ไม่ได้เป็นคู่สัญญา แต่โจทก์ก็เป็นผู้รับประโยชน์ตามสัญญาดังกล่าว เมื่อโจทก์แสดงเจตนาแก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ผู้เป็นลูกหนี้ว่าจะถือเอาประโยชน์จากสัญญานี้ก็มีสิทธิเรียกชำระหนี้จากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 โดยตรงได้ ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 374 วรรคหนึ่งและวรรคสอง และการวินิจฉัยตามข้อสัญญาดังกล่าว ไม่ใช่นิติกรรมที่กฎหมายบังคับให้ทำเป็นหนังสือหรือมีหลักฐานเป็นหนังสือจึงไม่มีเหตุใด ๆ ให้ถือว่าเป็นการฝ่าฝืนบทบัญญัติ มาตรา 94 แห่งประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง ดังที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 ฎีกา นอกจากนี้เมื่อพิจารณาถึงการเจรจาเพื่อตกลงโอนหุ้นบริษัทโจทก์ของผู้ถือหุ้นเดิมให้แก่นายอารีย์กับพวกนั้น ผู้ถือหุ้นเดิมได้ตกลงมอบอำนาจให้จำเลยที่ 2 กับนายพิชัยเป็นตัวแทนการเจรจาตกลงทำสัญญากับฝ่ายผู้รับโอนและเมื่อมีการทำข้อตกลงโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ก็ปรากฏว่า มีจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยเข้าทำสัญญานี้กับฝ่ายนายอารีย์อันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยทำสัญญาในฐานะตัวแทนและฐานะส่วนตัวด้วยทั้งนี้โดยตามบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์ ปรากฏว่าในช่วงก่อนที่จะมีการทำสัญญาโอนหุ้นนั้น มีผู้ถือหุ้นสูงเกินกว่า 500 หุ้น เพียง 6 คน ซึ่งเป็นบุคคลผู้อยู่ที่จังหวัดชลบุรี 3 คน คงมีเฉพาะจำเลยที่ 2 จำเลยที่ 3 และนายพิชัยรวม 3 คน เป็นผู้ถือหุ้นเป็นจำนวนมากที่อยู่กรุงเทพมหานครและประกอบอาชีพค้าขายโดยจำเลยที่ 1 และที่ 2 กับนายพิชัยถือหุ้นคนละ 513 หุ้น ส่วนจำเลยที่ 3 ถือหุ้น 585 หุ้น ส่วนผู้ถือหุ้นที่เหลือจะถือหุ้นน้อยมาก ส่วนใหญ่จะถือหุ้นเพียง 1 ถึง 40 หุ้น เท่านั้น จึงเห็นได้ว่าจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยเป็นผู้ที่จะมีส่วนได้รับประโยชน์จากการขายหุ้นสูง ย่อมมีส่วนได้เสียในการเจรจาซื้อขายหุ้นนี้อย่างมาก ทั้งการที่ฝ่ายนายอารีย์กับพวกเจรจากับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยในเงื่อนไขต่างๆ โดยเฉพาะในเรื่องทรัพย์สินและหนี้สินที่มีความสำคัญต่อการเจรจาตกลงราคาซื้อขายหุ้นอย่างมากก็ย่อมต้องให้ความสำคัญและเชื่อถือต่อจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัย และมีเหตุผลที่จะให้บุคคลทั้งสี่นี้รับผิดชอบมากที่สุดด้วยโดยเฉพาะในเรื่องหนี้สินที่อาจปรากฏภายหลังจากการตรวจสอบแล้ว โดยในสัญญาโอนหุ้นไม่ว่าจะเป็นข้อตกลง ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 และข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 ก็ล้วนมีข้อสัญญากล่าวถึงหนี้สินของบริษัทที่หากปรากฏภายหลังซึ่งต้องให้ฝ่ายผู้โอนรับผิดชอบ ยิ่งไปกว่านั้นตามข้อตกลงต่อท้ายสัญญาการโอนหุ้นเอกสาร ที่ระบุว่า ถ้าปรากฏภายหลังว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนและกรรมการบริษัทโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระหนี้แทนทั้งสิ้น การชำระหนี้แทนผู้โอนและกรรมการผู้โอนยินยอมตกลงตามข้อ 6 นั้น ในข้อ 6 มีข้อสรุปชัดว่า บรรดาความรับผิดชอบตามข้อ 1 ข้อ 2 หรือหนี้ที่ทางฝ่ายผู้โอนจะต้องชำระคืนตามสัญญานี้ ผู้มีรายชื่อดังนี้ นายพิชัย นายพิเชฐ (จำเลยที่ 1) นายดุสิต (จำเลยที่ 2) และนายชินคัวะ (ชื่อจำเลยที่ 3 ในขณะนั้น) ทั้งสี่นายซึ่งเป็นกรรมการของบริษัทชุดเดิมและเป็นตัวแทนของผู้โอนขายหุ้นจะร่วมเป็นผู้รับชดใช้หนี้แทนทั้งสิ้น ซึ่งหนี้ดังกล่าวฝ่ายผู้รับโอนจะต้องมีหลักฐานว่าฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ก่อหนี้สินไว้ เห็นได้ว่าตามข้อสัญญาข้อที่ 6 ระบุชัดให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องเป็นผู้ร่วมกันรับชดใช้หนี้แทนผู้โอนหุ้นทั้งสิ้น ส่วนที่ว่าจะต้องมีหลักฐานว่าฝ่ายผู้โอนหุ้นเป็นผู้ก่อหนี้ไว้ก็เพื่อแสดงว่าลักษณะของหนี้ที่บุคคลทั้งสี่จะต้องรับผิดชำระหนี้แทนเท่านั้น มิใช่ว่าบุคคลทั้งสี่คนใดคนหนึ่งจะรับผิดเฉพาะส่วนที่ตนมีส่วนก่อหนี้แต่อย่างใด เพราะเป็นข้อตกลงในอันที่จะให้บุคคลทั้งสี่นี้รับผิดแทน ดังนั้น หากมีหนี้ของบริษัทที่ฝ่ายผู้โอนหุ้นก่อหนี้ไว้ จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยก็ต้องร่วมกันชำระ โดยแม้จำเลยที่ 3 ไม่ได้เป็นกรรมการผู้มีอำนาจบริหารจัดการบริษัทโจทก์มาก่อน จำเลยที่ 3 ก็ยังต้องผูกพันรับผิดระบุไว้ในข้อ 6 ตามข้อตกลงดังกล่าว และที่จำเลยที่ 3 ฎีกาอีกว่า โจทก์ไม่ได้บอกกล่าวทวงถามจำเลยที่ 3 ก่อนฟ้องนั้น เห็นว่า การที่โจทก์ยื่นฟ้องจำเลยที่ 3 คดีนี้ ซึ่งมีการส่งหมายเรียกสำเนาคำฟ้องที่กล่าวอ้างถึงเหตุที่จำเลยที่ 3 ต้องรับผิดและขอให้บังคับจำเลยที่ 3 ร่วมกับจำเลยอื่นชำระหนี้แก่โจทก์นั้น ย่อมถือได้ว่าเป็นการทวงถามให้จำเลยที่ 3 ชำระหนี้อยู่ในตัวด้วย และเมื่อจำเลยที่ 3 ได้รับหมายเรียกและสำเนาคำฟ้องโดยการปิดหมายเมื่อวันที่ 8 กรกฎาคม 2538 ซึ่งมีผลเป็นการส่งได้ในวันที่ 23 กรกฎาคม 2538 แล้วจำเลยที่ 3 ไม่ชำระหนี้แก่โจทก์ย่อมถือได้ว่าเป็นการผิดนัดอันจะต้องเสียดอกเบี้ยระหว่างผิดนัดในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 224 นับแต่วันที่ 23 กรกฎาคม 2538 เป็นต้นไป และไม่มีผลให้โจทก์ไม่มีสิทธิฟ้องจำเลยที่ 3 แต่อย่างใด ส่วนที่จำเลยที่ 1 กับที่ 2 และจำเลยที่ 3 ฎีกาต่อไปอีกว่า ระหว่างที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 บริหารบริษัทโจทก์ได้ชำระหนี้ค่าภาษีอากรครบถ้วน จึงไม่มีภาระภาษีต้องชำระหนี้ค่าภาษีการค้าพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มเดือนภาษีมกราคมถึงเดือนภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงเดือนภาษีตุลาคม และเดือนภาษีธันวาคม 2524 ภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับกับเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 และไม่มีหน้าที่ต้องนำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย พร้อมเบี้ยปรับเงินเพิ่มประจำปี 2520 ถึง 2524 นั้น ในเบื้องต้นเห็นว่า หนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวจะเกิดขึ้นได้ก็ด้วยเหตุที่บริษัทโจทก์ชำระภาษีหรือนำส่งไม่ถูกต้องครบถ้วนในช่วงระยะเวลาก่อนที่จะโอนหุ้นแก่นายอารีย์กับพวก ซึ่งขณะนั้นจำเลยที่ 1 และที่ 2 มีอำนาจหน้าที่ในการบริหารและสอดส่องดูแลกิจการบริษัทโจทก์ ทั้งหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวนี้ไม่ได้ระบุไว้ในบัญชีแสดงหนี้สินของบริษัท ณ วันที่ 17 กรกฎาคม 2528 ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยทำสัญญารับรองแก่นายอารีย์กับพวกผู้รับโอนหุ้นว่า ถ้าหากปรากฏภายหลังว่ามีเจ้าหนี้นอกเหนือจากบัญชีดังกล่าวที่ฝ่ายผู้โอนได้แจ้งแล้ว ผู้โอนหุ้นและกรรมการของโจทก์ฝ่ายผู้โอนเป็นผู้ชำระหนี้แทนทั้งสิ้น จึงอยู่ในเงื่อนไขแห่งสัญญาที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 จะต้องรับผิดต่อโจทก์ได้ดังที่วินิจฉัยมาข้างต้นแล้ว ส่วนการที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกให้โจทก์ชำระค่าภาษีอากรดังกล่าวนั้น โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยลดเบี้ยปรับบางส่วน และให้โจทก์ชำระค่าภาษีอากรรวมเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท โดยโจทก์ยังมีสิทธิอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวด้วยการอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามมาตรา 30 แห่งประมวลกฎหมายรัษฎากร แต่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลาดังกล่าว จึงเป็นเหตุให้ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง และแม้โจทก์จะยื่นอุทธรณ์ต่อไปยังศาลฎีกา ศาลฎีกาก็พิพากษายืนตามคำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลาง เนื่องจากโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลเกินกำหนดเช่นนี้ทำให้คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นที่สุด โจทก์จึงต้องชำระหนี้ค่าภาษีอากรตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ซึ่งจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ยกเหตุที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดนี้ขึ้นให้การต่อสู้กับฎีกาโดยอ้างว่าเป็นความผิดของโจทก์เอง ในข้อนี้เห็นว่า แม้การที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลาอุทธรณ์จะเป็นเหตุให้เสียโอกาสอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ก็ตาม แต่จะถือเป็นความผิดของโจทก์โดยแท้จริงก็ต่อเมื่อปรากฏว่าหากโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอาการกลางภายในกำหนดแล้วก็จะชนะคดีด้วย แต่ถ้าแม้จะอุทธรณ์ภายในกำหนดก็ยังคงแพ้คดีอยู่ก็ไม่อาจถือเป็นความผิดของโจทก์ จึงต้องพิจารณาคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่เรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามฟ้องชอบหรือไม่ด้วย ซึ่งแม้ปัญหานี้จำเลยที่ 3 ฎีกาด้วยว่า ศาลชั้นต้นและศาลอุทธรณ์ไม่มีอำนาจพิจารณาวินิจฉัยปัญหาดังกล่าว เนื่องจากเป็นเรื่องภาษีอากรที่อยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรเท่านั้นก็ตาม แต่คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้ศาลบังคับจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับพวกรับผิดโดยอ้างสิทธิตามสัญญาเกี่ยวกับการโอนหุ้นและกิจการของบริษัทโจทก์ อันเป็นคดีที่มีประเด็นที่ต้องวินิจฉัยถึงความรับผิดตามสัญญาเป็นสำคัญ เพียงแต่ที่มาแห่งคดีหรือมูลคดีตามสัญญานี้มาจากหนี้ภาษีอากรเท่านั้น โดยฝ่ายจำเลยคดีนี้ได้ให้การปฏิเสธความรับผิดว่า บริษัทโจทก์เมื่อครั้งที่มีกรรมการและผู้ถือหุ้นเดิมอยู่นั้นได้ชำระหนี้ไว้ถูกต้องครบถ้วน จึงเป็นเหตุให้มีประเด็นข้อพิพาทว่า มีการชำระภาษีไว้ถูกต้องครบถ้วนแล้วหรือไม่ให้ต้องวินิจฉัยด้วย ซึ่งการที่มีประเด็นข้อพิพาทดังกล่าวนี้ไม่ว่าจะมีผลให้คดีอยู่ในอำนาจพิจารณาพิพากษาของศาลภาษีอากรดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาหรือไม่ก็ตาม แต่ปัญหานี้แม้หากจะถือว่าเป็นดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาก็เป็นเพียงปัญหาว่าคดีนี้อยู่ในอำนาจของศาลภาษีอากรกลางหรือศาลแพ่งกรุงเทพใต้ ซึ่งฝ่ายจำเลยชอบที่จะยื่นคำร้องให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยตามมาตรา 10 วรรคสอง แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 แต่ปรากฏว่าในระหว่างการพิจารณาของศาลแพ่งกรุงเทพใต้นั้นฝ่ายจำเลยไม่ได้โต้แย้งและกลับยอมรับดำเนินกระบวนการพิจารณาสืบพยานหลักฐานมาโดยตลอดจนเสร็จสิ้นการพิจารณา อันถือได้ล่วงเลยเวลาที่จะขอให้ประธานศาลฎีกาเป็นผู้วินิจฉัยปัญหาดังกล่าวแล้ว และย่อมไม่มีสิทธิที่จะฎีกาในปัญหานี้ ศาลฎีกาจึงไม่รับวินิจฉัยปัญหาตามฎีกาของจำเลยที่ 3 ในเรื่องอำนาจศาลนี้ ส่วนปัญหาหนี้ที่มาจากคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ให้เรียกเก็บภาษีจากโจทก์ตามฟ้องนั้น โจทก์มีนางสาวลี่เตียง เจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรเบิกความประกอบเอกสารหนังสือแจ้งการประเมินภาษีและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งแสดงถึงข้อเท็จจริงโดยละเอียด พร้อมเหตุผลซึ่งสรุปได้ว่า เดิมปี 2519 โจทก์ขอคืนภาษี เจ้าพนักงานจึงออกหมายเรียกโจทก์เพื่อตรวจสอบ และได้ตรวจสอบเอกสารหลักฐานต่าง ๆ รวมทั้งให้โอกาสโจทก์ส่งตัวแทนเข้าชี้แจงและสอบปากคำไว้ ใช้เวลาตรวจสอบเป็นเวลานานหลายปี ในที่สุดก็เห็นว่าสำหรับภาษีการค้าเดือนภาษีมกราคมถึงภาษีธันวาคม 2521 เดือนภาษีกรกฎาคมถึงภาษีตุลาคมและภาษีธันวาคม 2524 โจทก์ชำระภาษีไม่ครบถ้วน เนื่องจากโจทก์แสดงจำนวนรายรับจากการจำหน่ายน้ำตาลเพื่อการคิดคำนวณภาษีไม่ครบถ้วน ส่วนภาษีเงินได้นิติบุคคลรอบระยะเวลาบัญชีปี 2519, 2520, 2522, 2523 และ 2524 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลโดยแสดงรายรับต่ำไป นำรายจ่ายต้องห้ามมาคิดคำนวณ แสดงราคาต้นทุนสินค้าสูงเกินไป และมีการแสดงราคาสินค้าคงเหลือปลายงวดสูงเกินไป สำหรับกรณีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายปี 2520 ถึง 2524 โจทก์ไม่ได้หักภาษี ณ ที่จ่ายในกรณีจ่ายเงินได้พึงประเมินแก่ผู้อื่นที่โจทก์มีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายเพื่อนำส่งกรมสรรพากร รายละเอียดปรากฏตามบันทึกข้อความชี้แจงข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษีโจทก์หนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ โดยตามบันทึกข้อความแสดงข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษีดังกล่าวได้ความด้วยว่า กองภาษีเงินได้นิติบุคคลออกหมายเรียกตรวจสอบลงวันที่ 4 กรกฎาคม 2521 กองภาษีการค้าออกหมายเรียกตรวจสอบลงวันที่ 20 มิถุนายน 2523 มีการตรวจสอบอัตราการผลิตของเครื่องจักรผลิตน้ำตาลจากอ้อย โดยมีคำให้การของผู้รับมอบอำนาจโจทก์ได้แก่นายประวิทย์ และนายวิชัย เมื่อวันที่ 16 พฤศจิกายน 2525 นายชุน เมื่อวันที่ 25 พฤษภาคม 2527 และนายวิชัย อีกครั้ง เมื่อวันที่ 4 มิถุนายน 2527 ประกอบกับรายงานการผลิตน้ำตาลของโรงงานน้ำตาล มีการตรวจยอดสินค้าคงเหลือปลายงวดจากรายงานผลการควบคุมโรงงานผลิตน้ำตาล โดยมีจำเลยที่ 1 ซึ่งเป็นกรรมการบริษัทโจทก์ในขณะนั้น และเป็นผู้จัดการโรงงานลงนามรับทราบการตรวจสอบสินค้าและเจ้าพนักงานประเมินยังตรวจสอบรายละเอียดอื่น ๆ อีกหลายประการ ซึ่งเห็นว่าโจทก์ชำระภาษีไม่ครบถ้วน และได้ประเมินเรียกเก็บภาษีที่ขาด เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม โดยแจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเมื่อปี 2530 แสดงให้เห็นว่าโจทก์ถูกเรียกตรวจสอบภาษีในช่วงตั้งแต่ปี 2521 และ 2523 ก่อนที่จะมีการทำสัญญาโอนหุ้นระหว่างผู้ถือหุ้นเดิมโดยจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 และนายพิชัยในฐานะตัวแทนและฐานะส่วนตัวกับฝ่ายนายอารีย์กับพวกเมื่อวันที่ 10 มกราคม 2528 หลายปี โดยมีการส่งผู้แทนไปให้ถ้อยคำและชี้แจงต่อเจ้าหน้าที่กรมสรรพากร ตั้งแต่ช่วงปี 2525 และ 2527 หลายครั้งตั้งแต่ก่อนมีการโอนหุ้นดังกล่าว ซึ่งระยะเวลาที่เริ่มถูกเรียกตรวจสอบและโจทก์ส่งตัวแทนไปชี้แจงดังกล่าวอยู่ในช่วงเวลาที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการและผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์ที่ต้องคอยดูแลการบริหารดำเนินกิจการของบริษัทโจทก์จึงเป็นกรณีที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 ทราบและมีโอกาสชี้แจงแสดงข้อเท็จจริงพยานหลักฐานและเหตุผลเพื่อให้โต้แย้งเจ้าพนักงานสรรพากรได้เต็มที่อยู่แล้ว ส่วนพยานหลักฐานของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 นั้น จำเลยที่ 1 ที่ 2 และที่ 3 ต่างเบิกความเป็นทำนองเดียวกันว่า บริษัทโจทก์ผลิตน้ำตาลดิบและน้ำตาลทรายขาวเพื่อจำหน่ายในประเทศและส่งออกไปต่างประเทศด้วยกิจการผลิตน้ำตาลนี้อยู่ภายใต้การควบคุมของทางราชการอย่างเข้มงวด โดยมีการกำหนดปริมาณน้ำตาลที่ให้ซื้อขายกันได้ (โควต้า) มีเจ้าหน้าที่กรมการค้าภายในควบคุมการผลิต รวมทั้งจะมีตัวแทนสมาคมชาวไร่อ้อย เจ้าหน้าที่กระทรวงอุตสาหกรรม เจ้าหน้าที่สำนักคณะกรรมการอ้อยและน้ำตาล รวมทั้งเจ้าหน้าที่ธนาคารที่รับจำนำสินค้าน้ำตาลคอยสอดส่องดูแล จึงเป็นไปไม่ได้ที่จะผลิตเกินจากที่กำหนดกันไว้ ทั้งเครื่องจักรผลิตน้ำตาลของโจทก์ก็เป็นเครื่องจักรที่ผลิตภายในประเทศ ใช้งานมานานหลายปี จึงมีประสิทธิภาพและกำลังการผลิตน้ำตาลต่ำ แต่พยานจำเลยดังกล่าวก็ไม่ได้แสดงรายละเอียดและพยานหลักฐานอื่นโต้แย้งตัวเลขต่าง ๆ ในการประเมินตามที่ปรากฏในบันทึกข้อความข้อเท็จจริงและเหตุผลการประเมินภาษี หนังสือแจ้งการประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ในชุดดังกล่าว นอกจากนี้ตามที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อ้างสำนวนคดีหมายเลขแดงที่ 103/2538 ของศาลภาษีอากรกลาง ซึ่งเป็นสำนวนที่โจทก์เคยอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยฟ้องกรมสรรพากรเป็นจำเลยขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินอันเป็นมูลกรณีพิพาทคดีนี้ โดยในที่สุดศาลภาษีอาการกลางพิพากษายกฟ้อง ตามสำนวนคดีดังกล่าวนี้ก็มีบันทึกคำเบิกความของนางสาวลี่เตียง พยานฝ่ายกรมสรรพากรจำเลยในคดีดังกล่าวด้วย ซึ่งปรากฏรายละเอียดคำเบิกความพยานปากนี้ว่า การตรวจสอบปริมาณอ้อยและราคาอ้อยที่โจทก์ซื้อจะตรวจจากบิลซื้อและรายงานการซื้อของโจทก์เปรียบเทียบกับรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาลของกระทรวงอุตสาหกรรมกับรายงานของกองภาษีการค้าและสรรพากรจังหวัดโดยปรากฏว่า ปริมาณอ้อยตามบิลซื้อและรายงานซื้อไม่ตรงกับรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาล และรายงานของกองภาษีการค้ากับสรรพากรจังหวัด โดยปี 2519 พบว่าปริมาณอ้อยที่ซื้อตามรายงานการควบคุมโรงงานน้ำตาลกับรายงานกองภาษีการค้าและสรรพากรจังหวัดมีปริมาณสูงกว่าบิลซื้อและรายงานการซื้ออ้อยจากโจทก์ ส่วนปี 2520, 2521, 2523 และ 2524 ปริมาณอ้อยตามบิลซื้อและรายงานซื้อกลับมีปริมาณสูงกว่า และเฉพาะในปี 2522 เท่านั้น ที่ปริมาณเท่ากัน แสดงให้เห็นว่าเอกสารบิลซื้อและรายงานการซื้ออ้อยของโจทก์ยังมีการแสดงรายละเอียดที่คลาดเคลื่อนเป็นพิรุธ และขาดความน่าเชื่อถือในความถูกต้อง แม้นางสาวลี่เตียงจะเบิกความถึงการที่นางสาวลี่เตียงถือว่าราคาอ้อยตามราคาควบคุมของกระทรวงอุตสาหกรรมเป็นราคาที่โจทก์รับซื้ออาจจะต่ำกว่าราคาที่โจทก์แสดงราคาซื้ออ้อยไว้ อันจะมีผลให้จำนวนเงินรายจ่ายที่เป็นต้นทุนการผลิตสินค้าออกจำหน่ายของโจทก์ต่ำลง ซึ่งจะทำให้เมื่อคำนวณกับรายรับออกมาเป็นรายได้แล้วอาจมีกำไรสุทธิเพิ่มขึ้นหรือจากการที่ขาดทุนกลายเป็นมีกำไรที่จะต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลมากกว่าที่โจทก์แสดงแบบรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้ก็ตาม แต่เมื่อเอกสารของโจทก์มีพิรุธดังกล่าว จึงยังไม่อาจจะฟังได้ว่า การคิดคำนวณภาษีในการประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินดังกล่าวไม่ถูกต้อง นอกจากนี้นางสาวลี่เตี่ยงยังเบิกความถึงรายละเอียดการตรวจสอบกำลังการผลิตเครื่องจักรโรงงานน้ำตาลของโจทก์เปรียบเทียบกับปริมาณอ้อยที่เข้าสู่โรงงานเพื่อคำนวณหาผลผลิตสินค้าของโจทก์แล้วนำผลลัพธ์มาเปรียบเทียบกับรายงานการควบคุมโรงงานโจทก์และบัญชีสินค้าของโจทก์ ตรวจสอบปริมาณการขายสินค้าเปรียบเทียบกับสินค้าคงเหลือซึ่งทำบัญชีไว้โดยให้จำเลยที่ 1 ลงลายมือชื่อรับทราบไว้ นอกจากนี้ยังตรวจสอบรายจ่ายต้นทุนทั้งราคาอ้อย ค่าแรงงาน ค่าใช้จ่ายการผลิตได้แก่ ค่าไฟฟ้า สารเคมี กระสอบ เชือก และค่าเสื่อมราคาของเครื่องจักร รวมทั้งรายละเอียดต่าง ๆ อีกหลายประการซึ่งทำให้เห็นถึงข้อเท็จจริงและเหตุผลในการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ดี นอกจากนี้ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เบิกความอ้างว่าเครื่องจักรโรงงานมีคุณภาพต่ำ ใช้มานาน ประสิทธิภาพหรือกำลังการผลิตจึงต่ำนั้น ก็ปรากฏว่านายจำรูญ พยานจำเลยในคดีดังกล่าวซึ่งรับราชการสำนักคณะกรรมการอ้อยและน้ำตาลมาเบิกความว่า พยานมีหน้าที่ควบคุมดูแลด้านเทคนิคและวิชาการเกี่ยวกับประสิทธิภาพการผลิต พยานเคยให้คำแนะนำโจทก์ในการติดตั้งเครื่องจักรและปรับปรุงประสิทธิภาพการผลิตน้ำตาลในโรงงานของโจทก์ หลังจากนั้นประสิทธิภาพการผลิตเริ่มดีขึ้นในช่วงปี 2519 ถึง 2520 แต่ก็มีข้อที่ต้องปรับปรุงอีก และเห็นว่าในช่วงปี 2520 ถึง 2521 โรงงานของโจทก์มีประสิทธิภาพดีกว่าโรงงานอื่น ซึ่งคำเบิกความนี้นอกจากจะขัดแย้งกับพยานจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ดังกล่าวแล้ว ยังกลับเป็นการสนับสนุนรายละเอียดการพิจารณากำลังการผลิตตามคำเบิกความของนางสาวลี่เตียงและการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินกับการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์อีกด้วย และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ไม่นำสืบกรณีหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ไม่ถูกต้อง จากพยานหลักฐานของโจทก์และจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ประกอบกับเหตุผลดังวินิจฉัยมาข้างต้นนี้เห็นได้ว่า พยานหลักฐานตามข้อกล่าวอ้างของจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ที่ว่า เมื่อครั้งที่จำเลยที่ 1 และที่ 2 เป็นกรรมการและผู้ถือหุ้นบริษัทโจทก์นั้น โจทก์ได้ชำระภาษีต่าง ๆ ครบถ้วนแล้ว จึงไม่ควรต้องเสียภาษีเพิ่มเติม รวมทั้งไม่ต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้นมีน้ำหนักน้อย จึงไม่มีรายละเอียดและเหตุผลอันจะแสดงให้เห็นและเชื่อได้ว่า ถ้าโจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางภายในกำหนดเวลาตามมาตรา 30 แห่งประมวลกฎหมายรัษฎากรแล้วโจทก์จะชนะคดีจนไม่ต้องเสียภาษีอากร เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม ตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจาณาอุทธรณ์ดังกล่าว ดังนี้ จึงยังไม่อาจฟังได้ว่า ลำพังการที่โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรกลางเกินกำหนดระยะเวลา 30 วัน นับแต่วันได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์นั้นและศาลภาษีอาการกลางพิพากษายกฟ้องนี้ เป็นต้นเหตุที่ทำให้โจทก์ต้องเป็นหนี้ค่าภาษีอากรรวมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มเป็นจำนวนตามฟ้องหรือการกระทำของโจทก์ดังกล่าวเป็นเหตุให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ต้องรับผิดตามสัญญาโอนหุ้นดังกล่าวมาข้างต้น ทั้งที่ไม่ควรต้องมีหนี้ดังกล่าว อันถือเป็นความผิดของโจทก์จนจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ไม่ต้องรับผิดต่อโจทก์ตามสัญญาดังกล่าวแต่อย่างใด นอกจากนี้ที่จำเลยที่ 3 ฎีกาอีกว่า ในปี 2529 มีพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 ออกมาใช้บังคับ โดยในมาตรา 30 บัญญัติว่า "ในกรณีที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรผู้ใดซึ่งยังไม่ได้เสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนดภายในเดือนกรกฎาคม พ.ศ.2529 และได้ชำระภาษีตามจำนวนที่ต้องเสียตามมาตรานี้ ภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนด ซึ่งต้องไม่เกินสองปีนับแต่วันยื่นคำขอ ให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมิน หรือสั่งให้เสียภาษีอากรและความผิดทางอาญาตามประมวลกฎหมายรัษฎากรสำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปีภาษี พ.ศ.2527 หรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527..." ซึ่งโจทก์มีสิทธิได้รับประโยชน์ตามพระราชกำหนดฉบับนี้ในอันที่จะขอชำระภาษีเป็นจำนวนน้อยกว่าที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บภาษีต่าง ๆ ตามฟ้อง แต่โจทก์กลับไม่ใช้สิทธิดังกล่าว ถือได้ว่าเป็นความผิดของโจทก์เอง โจทก์จึงไม่มีสิทธิเรียกร้องเอาจากจำเลยที่ 3 ปัญหานี้เห็นว่า แม้หนี้ภาษีอากรของโจทก์ตามคำฟ้องนั้นเป็นกรณีที่มีอยู่ก่อนปีภาษี 2527 ซึ่งโจทก์อยู่ในข่ายใช้สิทธิให้ได้รับประโยชน์ตามบทบัญญัติ พระราชกำหนดฉบับนี้ได้ก็ตาม แต่การคำนวณภาษีอากรตามพระราชกำหนดฉบับนี้ ในมาตรา 30 วรรคสอง บัญญัติถึงการคำนวณภาษีตามมาตรา 30 วรรคหนึ่ง ดังกล่าวข้างต้นว่า "...ให้คำนวณดังนี้ (1) ในอัตราร้อยละ 3.0 ของมูลค่าทรัพย์สินทั้งหมดหักด้วยมูลค่าหนี้สินทั้งหมดที่มีอยู่ ณ วันที่ 31 ธันวาคม พ.ศ. 2527 หรือ ณ วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงในปี พ.ศ.2527 (2) ในอัตราร้อยละของยอดเงินได้ดังต่อไปนี้ยอดเงินได้ไม่เกิน 100 ล้านบาท ร้อยละ 1.5 ยอดเงินได้ส่วนที่เกิน 100 ล้านบาท แต่ไม่เกิน 500 ล้านบาท ร้อยละ 1.0 ยอดเงินได้ส่วนที่เกิน 500 ล้านบาท ร้อยละ 0.5 ยอดเงินได้หมายความถึงยอดเงินได้พึงประเมินหรือยอดรายได้ก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ถัวเฉลี่ยตามจำนวนปีที่มีเงินได้หรือรายได้ แต่ไม่เกินห้าปีภาษีหรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม 2527... ภาษีอากรที่คำนวณได้ตาม (1) หรือ (2) ถ้าจำนวนใดสูงกว่า ให้เสียตามจำนวนนั้น" ที่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ให้การอ้างว่า หากโจทก์ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าวนี้ก็จะเสียภาษีเพียง 3,000,000 บาท เท่านั้น แต่ก็ไม่ได้นำสืบพยานหลักฐานแสดงถึงมูลค่าทรัพย์สินและหนี้สินของโจทก์ทั้งหมดที่มีอยู่ในวันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2527 หรือยอดเงินได้ของโจทก์ที่เป็นเงินได้พึงประเมินหรือรายได้ก่อนหักรายจ่ายใดที่จะนำมาถัวเฉลี่ยเพื่อคิดคำนวณเป็นภาษีที่จะขอชำระตามกฎหมายดังกล่าว แล้วจะต้องเสียภาษีเพียง 3,000,000 บาท แต่อย่างใด นอกจากนี้ เมื่อพิจารณาถึงการตัดสินใจของโจทก์ในปี 2529 เมื่อมีพระราชกำหนดฉบับนี้ออกมาใช้บังคับ ซึ่งโจทก์ต้องตัดสินใจว่าควรที่จะใช้สิทธิตามพระราชกำหนดฉบับนี้หรือไม่ โดยต้องพิจารณาว่าการเสียภาษีของโจทก์ในช่วงที่มีกรรมการและผู้ถือหุ้นเดิมอยู่นั้นถูกต้องครบถ้วนแล้วหรือไม่ ซึ่งหากมีการชำระภาษีไว้ไม่ถูกต้องครบถ้วน และการใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้จะทำให้ต้องชำระเงินน้อยก็น่าจะใช้สิทธิไป แต่ถ้าเดิมมีการเสียภาษีไว้ถูกต้องครบถ้วนแล้วโจทก์ก็ไม่ต้องชำระภาษีเพิ่มอีก หากใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้ไปก็อาจจะกลับกลายเป็นความผิดของโจทก์เองอันมีผลให้ไม่สามารถเรียกร้องให้จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ชดใช้เงินแทนตามสัญญาโอนหุ้นดังกล่าวมาข้างต้นได้ ทั้งข้อเท็จจริงต่าง ๆ เกี่ยวกับการเสียภาษี ที่มีทั้งการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลหลายรอบระยะเวลาบัญชี ภาษีการค้าหลายปีและยังมีภาษีเงินได้นิติบุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายหลายรายการดังกล่าวมาข้างต้น มีรายละเอียดข้อเท็จจริงและหลักฐานต่าง ๆ เป็นจำนวนมากทั้งเป็นเรื่องราวที่เกิดขึ้นก่อนกรรมการโจทก์ชุดใหม่เข้าเป็นกรรมการจึงเป็นเหตุให้ตรวจสอบข้อเท็จจริงได้ยาก ยิ่งไปกว่านั้นยังได้ความจากคำเบิกความของจำเลยที่ 2 ด้วยว่า จำเลยที่ 2 เป็นกรรมการบริษัทโจทก์ในปี 2519 ถึง 2528 และระหว่างนั้นจำเลยที่ 2 ทำหน้าที่ดูแลด้านการเงิน รายรับ รายจ่าย และภาษีด้วยจึงควรรู้เรื่องนี้ดี ดังนี้ย่อมมีเหตุผลอันควรเชื่อว่าจำเลยที่ 2 รู้อยู่แล้วว่าการแสดงรายได้รายจ่ายในการคิดคำนวณภาษีมีข้อบกพร่องดังที่ได้ความจากคำเบิกความของนางสาวลี่เตียงพยานโจทก์ดังกล่าวข้างต้น ซึ่งการกระทำที่แสดงรายรับและรายจ่ายไม่ถูกต้องครบถ้วนเช่นนี้ก็น่าจะทำให้ผู้บริหารชุดเดิมได้ประโยชน์ ทั้งเมื่อมีการทำสัญญาโอนหุ้นโดยจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 กับนายพิชัยตกลงจะรับผิดชอบหนี้ภาษีอากรแทนหากโจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีย้อนหลัง ดังนี้ เมื่อพระราชกำหนดฉบับดังกล่าวออกมาใช้บังคับในปี 2529 อันจะเป็นประโยชน์แก่จำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 ดังที่จำเลยที่ 3 ฎีกาแล้ว ก็เป็นการสมควรอย่างยิ่งที่จำเลยที่ 2 จะแจ้งให้โจทก์ใช้สิทธิตามพระราชกำหนดนี้เสียเอง เพราะนอกจากจะเป็นผู้รู้เรื่องดีแล้วยังมีผลเป็นส่วนได้ส่วนเสียแก่ตนมากกว่าที่จะรอให้โจทก์สอบถามจากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เอง ตามพฤติการณ์และเหตุผลดังกล่าวมาเช่นนี้ จึงเห็นว่า การที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าวนี้ แม้ถือได้ว่าเป็นการตัดสินใจผิดและทำให้ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเป็นจำนวนมากตามคำฟ้องก็ตาม แต่ก็จะถือว่าเป็นความผิดของโจทก์โดยสิ้นเชิงหาได้ไม่ เพราะต้นเหตุแห่งการที่เสียภาษีไว้ไม่ครบถ้วนจนถูกประเมินเรียกเก็บภาษีเพิ่มดังกล่าวนั้นล้วนเกิดจากการกระทำของกรรมการบริษัทชุดเดิม ทั้งยังไม่เปิดเผยความจริงเพื่อให้โจทก์ตัดสินใจใช้สิทธิประโยชน์ตามพระราชกำหนดดังกล่าวอันถือได้ว่าจำเลยที่ 1 กับที่ 2 และกรรมการบริษัทชุดเดิมมีส่วนผิดในการทำให้เกิดหนี้ภาษีอากรตามที่โจทก์ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้องด้วย อย่างไรก็ตาม กรณีเช่นนี้ก็จะถือว่าเป็นความผิดของกรรมการบริษัทชุดเดิมเต็มที่ก็ไม่ได้เช่นกัน เนื่องจากโจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ก็ตัดสินใจผิดพลาดในการไม่ใช้สิทธิยื่นขอเสียภาษีตามพระราชกำหนดดังกล่าว ซึ่งน่าจะทำให้ต้องเสียภาษีน้อยกว่าจำนวนที่ถูกประเมินเรียกเก็บตามฟ้อง ซึ่งควรเป็นเรื่องที่โจทก์โดยกรรมการชุดใหม่ต้องมีส่วนรับผิดชอบในการตัดสินใจด้วยเช่นกันและโดยที่ตามข้อตกลงโอนหุ้น ฉบับลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2528 และข้อตกลงต่อท้ายเอกสารมีข้อสัญญาที่จำเลยที่ 3 จะต้องรับผิดชดใช้หนี้แทนต่อเมื่อเป็นหนี้ที่ฝ่ายกรรมการซึ่งรวมทั้งจำเลยที่ 1 ที่ 2 และนายพิชัย หรือผู้ถือหุ้นเดิมเป็นผู้ก่อหนี้ แต่ตามพยานหลักฐานของทั้งสองฝ่ายประกอบกับพฤติการณ์และเหตุผลดังกล่าวมาข้างต้นเห็นได้ว่า หนี้ค่าภาษีอากรตามจำนวนที่ถูกเจ้าพนักงานประเมินกรมสรรพากรประเมินเรียกเก็บทั้งหมดนี้เกิดจากความผิดของฝ่ายกรรมการบริษัทโจทก์ชุดเดิมเป็นต้นเหตุส่วนหนึ่งและกรรมการชุดใหม่ก็มีส่วนผิดพลาดในการตัดสินใจที่ต้องร่วมรับผิดชอบด้วยเช่นกัน โดยยังไม่แน่ชัดว่าฝ่ายใดมีส่วนผิดพลาดมากกว่ากัน จึงเห็นว่าต่างฝ่ายต่างมีส่วนผิดพลาดไม่ยิ่งหย่อนกว่ากันเช่นนี้ย่อมฟังไม่ได้ว่าหนี้ค่าภาษีอากรตามฟ้องนั้นฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เป็นผู้ก่อหนี้หรือเกิดจากความรับผิดของฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 อันจะต้องรับผิดชดใช้แทนโจทก์เต็มจำนวนทั้งหมด และคงฟังได้เพียงว่า ฝ่ายจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 มีส่วนผิดพลาดอันมีผลให้เป็นหนี้จำนวนนี้เพียงกึ่งหนึ่งเท่านั้น เมื่อหนี้ภาษีอากรทั้งจำนวนตามที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้เรียกเก็บจากโจทก์เป็นเงินรวม 76,922,914.83 บาท จำเลยที่ 3 ซึ่งต้องรับผิดชำระแทนกึ่งหนึ่งจึงคิดเป็นเงินจำนวน 38,461,457.41 บาท เท่านั้น และเมื่อกรมสรรพากรนำเงินภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้คืนจำนวน 12,899,474.66 บาท ไปหักชำระค่าภาษีอากรที่โจทก์ต้องชำระเพิ่ม โดยศาลชั้นต้นพิพากษาให้ฝ่ายจำเลยชำระเงินจำนวนนี้คืนแก่โจทก์ด้วย คู่ความไม่อุทธรณ์ในเงินส่วนนี้จนยุติไปแล้วตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น แต่เงินจำนวนนี้เป็นเงินที่โจทก์จะได้คืนจากจำเลยที่ 1 ถึงที่ 3 เพราะเหตุที่ถูกนำเงินจำนวนนี้ไปหักชำระหนี้ภาษีอากรทั้งจำนวนเป็นเงิน 76,922,914.83 บาท ที่ถูกประเมินเรียกเก็บภาษีและตามคำฟ้องของโจทก์นั้น โจท(ธัชพันธ์ ประพุทธนิติสาร-ปริญญา ดีผดุง-สรรทัศน์ เอี่ยมวรชัย)ศาลแพ่งกรุงเทพใต้ - นายสมพงศ์ เผือกประดิษฐ์ศาลอุทธรณ์ - นายศิริชัย วัฒนโยธินแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาพ.2263/2549หมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นพ2163/2538หมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นพ10123/2539หมายเหตุ