คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4628/2533หลักกฎหมาย: ตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรนั้นเงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ลูกจ้างเมื่อออกจากงานมีอยู่ 2 ลักษณะ คือเงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน และเงินได้จ่ายในลักษณะเป็นบำเหน็จจำนวนหนึ่งและมีลักษณะเป็นบำนาญอีกจำนวนหนึ่งซึ่งกรณีที่นายจ้างจ่ายในลักษณะหลังนี้ เงินบำนาญเท่านั้นที่จะหักค่าใช้จ่ายตามบทบัญญัติมาตรานี้ไม่ได้ และตามพระราชบัญญัติบำเหน็จบำนาญข้าราชการ มาตรา 4 ให้คำจำกัดความคำว่า บำเหน็จว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายให้ครั้งเดียว ส่วนบำนาญหมายความว่าเป็นเงินตอบแทน ฯลฯซึ่งจ่ายเป็นรายเดือน ดังนี้เมื่อข้อเท็จจริงไม่ปรากฏว่านอกจากนายจ้างของโจทก์ได้จ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานและเงินบำเหน็จให้โจทก์แล้ว นายจ้างยังได้จ่ายเงินให้โจทก์เป็นรายเดือนภายหลังโจทก์ออกจากเงินอันมีลักษณะเป็นเงินบำนาญด้วยฉะนั้นเงินที่นายจ้างจ่ายให้โจทก์ทั้งหมดซึ่งรวมถึงเงินบำเหน็จด้วย จึงเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้โจทก์ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ชอบที่โจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่มาตรา 42 ทวิ วรรคสาม บัญญัติไว้ได้โจทก์ฟ้องว่า เดิมโจทก์เป็นพนักงานองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ออกจากงาน เมื่อวันที่ 30 กันยายน 2524 เพราะเกษียณอายุหลังจากนั้นในปีเดียวกันนายจ้างได้จ่ายเงินชดเชยให้ตามกฎหมายแรงงานเป็นเงิน 94,140 บาท และจ่ายเงินบำเหน็จให้ในวันที่ 5 มกราคม 2525เป็นเงิน 545,358.25 บาท โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับปีภาษี พ.ศ. 2524 และ 2525 โดยหักค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรเพราะเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานต่อมาเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้มีหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ 1038/1/47531 ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2530 ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เพิ่มให้จำเลยที่ 1 อีกเป็นเงิน187,345 บาท อ้างว่านายจ้างจ่ายเงินชดเชยก่อน และจ่ายเงินบำเหน็จภายหลัง และต่างปีภาษีกัน เฉพาะเงินชดเชยเท่านั้นให้หักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ส่วนเงินบำเหน็จต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ โจทก์ไม่เห็นพ้องด้วย จึงอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วมีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์เห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ถูกต้อง จึงขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่กล่าวแล้ว และให้โจทก์มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายในเงินบำเหน็จที่ได้รับตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรจำเลยทั้งสี่ให้การว่า กฎหมายให้หักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ได้เพียงจำนวนเงินในลักษณะเดียวเท่านั้นคือจำนวนเงินในลักษณะที่ได้จ่ายในครั้งแรกที่ออกจากงาน ซึ่งถือว่าเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียว เพราะเหตุที่ออกจากงานส่วนเงินได้ถึงประเมินตามมาตรา 40(1) และ(2) ที่นายจ้างจ่ายให้เพราะเหตุออกจากงานในลักษณะอื่น ๆ อีก โดยจ่ายให้ในครั้งต่อ ๆ มาภายหลังนั้นไม่ถือว่าเป็นเงินซึ่งนายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ต้องคำนวณหักค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามมาตรา 42 ทวิ วรรคแรก จะคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ไม่ได้ การคำนวณหักค่าใช้จ่ายของโจทก์จึงไม่ถูกต้อง ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่กล่าวมาแล้ว และให้โจทก์มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายสำหรับเงินบำเหน็จที่โจทก์ได้รับตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 ทวิ วรรคสามจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ทำงานเป็นลูกจ้างองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ โจทก์ออกจากงานเพราะครบเกษียณอายุ เมื่อวันที่ 30 กันยายน 2524 องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้นายจ้างของโจทก์จึงจ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานให้โจทก์เมื่อวันที่ 22 ตุลาคม 2524 เป็นเงิน 94,140 บาท ครั้นวันที่5 มกราคม 2525 องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ได้จ่ายเงินบำเหน็จเพราะเหตุที่โจทก์ออกจากงานให้กับโจทก์อีก 545,358.25 บาทมีปัญหาว่าในการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับเงินบำเหน็จดังกล่าวโจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 42 ทวิวรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรได้หรือไม่ พิเคราะห์แล้ว มาตรา42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากร แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 8) พ.ศ. 2524 มาตรา 3ที่ใช้บังคับในขณะนั้นบัญญัติว่า "ในกรณีเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) และ (2) เป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ฯลฯ ให้หักค่าใช้จ่ายเป็นจำนวนเท่ากับ4,000 บาท คูณด้วยจำนวนปีที่ทำงานแต่ไม่เกินเงินได้พึงประเมินเหลือเท่าใดให้หักค่าใช้จ่ายอีกร้อยละ 50 ของเงินที่เหลือนั้นแต่ถ้าเงินได้พึงประเมินดังกล่าวจ่ายในลักษณะเงินบำเหน็จจำนวนหนึ่งและเงินบำนาญอีกจำนวนหนึ่ง ให้ถือว่าเฉพาะเงินที่จ่ายในลักษณะเงินบำเหน็จเป็นเงินซึ่งนายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานและให้ลดค่าใช้จ่ายจำนวน 4,000 บาท ลงเหลือ 2,000 บาท"ดังนี้จะเห็นได้ว่า เงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ลูกจ้างเมื่อออกจากงานตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม มีอยู่ 2 ลักษณะคือเงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานลักษณะหนึ่งและเงินได้จ่ายในลักษณะเป็นบำเหน็จจำนวนหนึ่งและมีลักษณะเป็นบำนาญอีกจำนวนหนึ่ง อีกลักษณะหนึ่ง และกรณีที่นายจ้างจ่ายให้ในลักษณะหลัง เงินบำนาญเท่านั้นที่จะหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม นี้ไม่ได้ ปัญหาว่า เงินได้ที่มีลักษณะเป็นบำเหน็จ บำนาญคืออะไร ข้อนี้ศาลฎีกาเห็นว่า พระราชบัญญัติบำเหน็จบำนาญข้าราชการ พ.ศ. 2494 มาตรา 4 ให้คำจำกัดความว่าบำเหน็จว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายให้ครั้งเดียวส่วนบำนาญหมายความว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายเป็นรายเดือน เมื่อข้อเท็จจริงในคดีนี้ไม่ปรากฏว่านอกจากองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ได้จ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานและเงินบำเหน็จให้โจทก์แล้ว องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ยังได้จ่ายเงินให้โจทก์เป็นรายเดือนภายหลังโจทก์ออกจากงานอันมีลักษณะเป็นเงินบำนาญด้วย ฉะนั้นเงินที่องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้จ่ายให้โจทก์ทั้งหมดซึ่งรวมถึงเงินบำเหน็จที่กล่าวแล้ว จึงเป็นเงินที่องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้จ่ายให้โจทก์ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานชอบที่โจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่มาตรา 42 ทวิ วรรคสามบัญญัติไว้ได้ ที่จำเลยทั้งสี่ฎีกาว่า การหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม กฎหมายให้หักค่าใช้จ่ายได้เพียงจำนวนเงินที่จ่ายให้ครั้งแรก ส่วนจำนวนเงินที่จ่ายในครั้งที่สองและในครั้งต่อ ๆ มา ต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคแรกนั้นศาลฎีกาเห็นว่า มาตรา 42 ทวิ วรรคสาม หาได้บัญญัติถึงวิธีการหักค่าใช้จ่ายไว้ดังที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ไม่"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4628/2533นาย ไม ตรี บันเทิง สุขโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 40, ม. 42 ทวิตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรนั้นเงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ลูกจ้างเมื่อออกจากงานมีอยู่ 2 ลักษณะ คือเงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน และเงินได้จ่ายในลักษณะเป็นบำเหน็จจำนวนหนึ่งและมีลักษณะเป็นบำนาญอีกจำนวนหนึ่งซึ่งกรณีที่นายจ้างจ่ายในลักษณะหลังนี้ เงินบำนาญเท่านั้นที่จะหักค่าใช้จ่ายตามบทบัญญัติมาตรานี้ไม่ได้ และตามพระราชบัญญัติบำเหน็จบำนาญข้าราชการ มาตรา 4 ให้คำจำกัดความคำว่า บำเหน็จว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายให้ครั้งเดียว ส่วนบำนาญหมายความว่าเป็นเงินตอบแทน ฯลฯซึ่งจ่ายเป็นรายเดือน ดังนี้เมื่อข้อเท็จจริงไม่ปรากฏว่านอกจากนายจ้างของโจทก์ได้จ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานและเงินบำเหน็จให้โจทก์แล้ว นายจ้างยังได้จ่ายเงินให้โจทก์เป็นรายเดือนภายหลังโจทก์ออกจากเงินอันมีลักษณะเป็นเงินบำนาญด้วยฉะนั้นเงินที่นายจ้างจ่ายให้โจทก์ทั้งหมดซึ่งรวมถึงเงินบำเหน็จด้วย จึงเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้โจทก์ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ชอบที่โจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่มาตรา 42 ทวิ วรรคสาม บัญญัติไว้ได้โจทก์ฟ้องว่า เดิมโจทก์เป็นพนักงานองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ออกจากงาน เมื่อวันที่ 30 กันยายน 2524 เพราะเกษียณอายุหลังจากนั้นในปีเดียวกันนายจ้างได้จ่ายเงินชดเชยให้ตามกฎหมายแรงงานเป็นเงิน 94,140 บาท และจ่ายเงินบำเหน็จให้ในวันที่ 5 มกราคม 2525เป็นเงิน 545,358.25 บาท โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับปีภาษี พ.ศ. 2524 และ 2525 โดยหักค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรเพราะเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานต่อมาเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้มีหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ 1038/1/47531 ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2530 ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เพิ่มให้จำเลยที่ 1 อีกเป็นเงิน187,345 บาท อ้างว่านายจ้างจ่ายเงินชดเชยก่อน และจ่ายเงินบำเหน็จภายหลัง และต่างปีภาษีกัน เฉพาะเงินชดเชยเท่านั้นให้หักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ส่วนเงินบำเหน็จต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ โจทก์ไม่เห็นพ้องด้วย จึงอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วมีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์เห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ถูกต้อง จึงขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่กล่าวแล้ว และให้โจทก์มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายในเงินบำเหน็จที่ได้รับตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรจำเลยทั้งสี่ให้การว่า กฎหมายให้หักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ได้เพียงจำนวนเงินในลักษณะเดียวเท่านั้นคือจำนวนเงินในลักษณะที่ได้จ่ายในครั้งแรกที่ออกจากงาน ซึ่งถือว่าเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียว เพราะเหตุที่ออกจากงานส่วนเงินได้ถึงประเมินตามมาตรา 40(1) และ(2) ที่นายจ้างจ่ายให้เพราะเหตุออกจากงานในลักษณะอื่น ๆ อีก โดยจ่ายให้ในครั้งต่อ ๆ มาภายหลังนั้นไม่ถือว่าเป็นเงินซึ่งนายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ต้องคำนวณหักค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามมาตรา 42 ทวิ วรรคแรก จะคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ไม่ได้ การคำนวณหักค่าใช้จ่ายของโจทก์จึงไม่ถูกต้อง ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่กล่าวมาแล้ว และให้โจทก์มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายสำหรับเงินบำเหน็จที่โจทก์ได้รับตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 ทวิ วรรคสามจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ทำงานเป็นลูกจ้างองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ โจทก์ออกจากงานเพราะครบเกษียณอายุ เมื่อวันที่ 30 กันยายน 2524 องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้นายจ้างของโจทก์จึงจ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานให้โจทก์เมื่อวันที่ 22 ตุลาคม 2524 เป็นเงิน 94,140 บาท ครั้นวันที่5 มกราคม 2525 องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ได้จ่ายเงินบำเหน็จเพราะเหตุที่โจทก์ออกจากงานให้กับโจทก์อีก 545,358.25 บาทมีปัญหาว่าในการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับเงินบำเหน็จดังกล่าวโจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 42 ทวิวรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรได้หรือไม่ พิเคราะห์แล้ว มาตรา42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากร แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 8) พ.ศ. 2524 มาตรา 3ที่ใช้บังคับในขณะนั้นบัญญัติว่า "ในกรณีเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) และ (2) เป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ฯลฯ ให้หักค่าใช้จ่ายเป็นจำนวนเท่ากับ4,000 บาท คูณด้วยจำนวนปีที่ทำงานแต่ไม่เกินเงินได้พึงประเมินเหลือเท่าใดให้หักค่าใช้จ่ายอีกร้อยละ 50 ของเงินที่เหลือนั้นแต่ถ้าเงินได้พึงประเมินดังกล่าวจ่ายในลักษณะเงินบำเหน็จจำนวนหนึ่งและเงินบำนาญอีกจำนวนหนึ่ง ให้ถือว่าเฉพาะเงินที่จ่ายในลักษณะเงินบำเหน็จเป็นเงินซึ่งนายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานและให้ลดค่าใช้จ่ายจำนวน 4,000 บาท ลงเหลือ 2,000 บาท"ดังนี้จะเห็นได้ว่า เงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ลูกจ้างเมื่อออกจากงานตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม มีอยู่ 2 ลักษณะคือเงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานลักษณะหนึ่งและเงินได้จ่ายในลักษณะเป็นบำเหน็จจำนวนหนึ่งและมีลักษณะเป็นบำนาญอีกจำนวนหนึ่ง อีกลักษณะหนึ่ง และกรณีที่นายจ้างจ่ายให้ในลักษณะหลัง เงินบำนาญเท่านั้นที่จะหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม นี้ไม่ได้ ปัญหาว่า เงินได้ที่มีลักษณะเป็นบำเหน็จ บำนาญคืออะไร ข้อนี้ศาลฎีกาเห็นว่า พระราชบัญญัติบำเหน็จบำนาญข้าราชการ พ.ศ. 2494 มาตรา 4 ให้คำจำกัดความว่าบำเหน็จว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายให้ครั้งเดียวส่วนบำนาญหมายความว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายเป็นรายเดือน เมื่อข้อเท็จจริงในคดีนี้ไม่ปรากฏว่านอกจากองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ได้จ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานและเงินบำเหน็จให้โจทก์แล้ว องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ยังได้จ่ายเงินให้โจทก์เป็นรายเดือนภายหลังโจทก์ออกจากงานอันมีลักษณะเป็นเงินบำนาญด้วย ฉะนั้นเงินที่องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้จ่ายให้โจทก์ทั้งหมดซึ่งรวมถึงเงินบำเหน็จที่กล่าวแล้ว จึงเป็นเงินที่องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้จ่ายให้โจทก์ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานชอบที่โจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่มาตรา 42 ทวิ วรรคสามบัญญัติไว้ได้ ที่จำเลยทั้งสี่ฎีกาว่า การหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม กฎหมายให้หักค่าใช้จ่ายได้เพียงจำนวนเงินที่จ่ายให้ครั้งแรก ส่วนจำนวนเงินที่จ่ายในครั้งที่สองและในครั้งต่อ ๆ มา ต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคแรกนั้นศาลฎีกาเห็นว่า มาตรา 42 ทวิ วรรคสาม หาได้บัญญัติถึงวิธีการหักค่าใช้จ่ายไว้ดังที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ไม่"พิพากษายืน(เดชา สุวรรณโณ-ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล-ก้าน อันนานนท์)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า เดิมโจทก์เป็นพนักงานองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ออกจากงาน เมื่อวันที่ 30 กันยายน 2524 เพราะเกษียณอายุหลังจากนั้นในปีเดียวกันนายจ้างได้จ่ายเงินชดเชยให้ตามกฎหมายแรงงานเป็นเงิน 94,140 บาท และจ่ายเงินบำเหน็จให้ในวันที่ 5 มกราคม 2525เป็นเงิน 545,358.25 บาท โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับปีภาษี พ.ศ. 2524 และ 2525 โดยหักค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรเพราะเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานต่อมาเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้มีหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ 1038/1/47531 ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2530 ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เพิ่มให้จำเลยที่ 1 อีกเป็นเงิน187,345 บาท อ้างว่านายจ้างจ่ายเงินชดเชยก่อน และจ่ายเงินบำเหน็จภายหลัง และต่างปีภาษีกัน เฉพาะเงินชดเชยเท่านั้นให้หักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ส่วนเงินบำเหน็จต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ โจทก์ไม่เห็นพ้องด้วย จึงอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วมีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์เห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ถูกต้อง จึงขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่กล่าวแล้ว และให้โจทก์มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายในเงินบำเหน็จที่ได้รับตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรจำเลยทั้งสี่ให้การว่า กฎหมายให้หักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ได้เพียงจำนวนเงินในลักษณะเดียวเท่านั้นคือจำนวนเงินในลักษณะที่ได้จ่ายในครั้งแรกที่ออกจากงาน ซึ่งถือว่าเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียว เพราะเหตุที่ออกจากงานส่วนเงินได้ถึงประเมินตามมาตรา 40(1) และ(2) ที่นายจ้างจ่ายให้เพราะเหตุออกจากงานในลักษณะอื่น ๆ อีก โดยจ่ายให้ในครั้งต่อ ๆ มาภายหลังนั้นไม่ถือว่าเป็นเงินซึ่งนายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ต้องคำนวณหักค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามมาตรา 42 ทวิ วรรคแรก จะคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ไม่ได้ การคำนวณหักค่าใช้จ่ายของโจทก์จึงไม่ถูกต้อง ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่กล่าวมาแล้ว และให้โจทก์มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายสำหรับเงินบำเหน็จที่โจทก์ได้รับตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 ทวิ วรรคสามจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ทำงานเป็นลูกจ้างองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ โจทก์ออกจากงานเพราะครบเกษียณอายุ เมื่อวันที่ 30 กันยายน 2524 องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้นายจ้างของโจทก์จึงจ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานให้โจทก์เมื่อวันที่ 22 ตุลาคม 2524 เป็นเงิน 94,140 บาท ครั้นวันที่5 มกราคม 2525 องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ได้จ่ายเงินบำเหน็จเพราะเหตุที่โจทก์ออกจากงานให้กับโจทก์อีก 545,358.25 บาทมีปัญหาว่าในการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับเงินบำเหน็จดังกล่าวโจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 42 ทวิวรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรได้หรือไม่ พิเคราะห์แล้ว มาตรา42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากร แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 8) พ.ศ. 2524 มาตรา 3ที่ใช้บังคับในขณะนั้นบัญญัติว่า "ในกรณีเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) และ (2) เป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ฯลฯ ให้หักค่าใช้จ่ายเป็นจำนวนเท่ากับ4,000 บาท คูณด้วยจำนวนปีที่ทำงานแต่ไม่เกินเงินได้พึงประเมินเหลือเท่าใดให้หักค่าใช้จ่ายอีกร้อยละ 50 ของเงินที่เหลือนั้นแต่ถ้าเงินได้พึงประเมินดังกล่าวจ่ายในลักษณะเงินบำเหน็จจำนวนหนึ่งและเงินบำนาญอีกจำนวนหนึ่ง ให้ถือว่าเฉพาะเงินที่จ่ายในลักษณะเงินบำเหน็จเป็นเงินซึ่งนายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานและให้ลดค่าใช้จ่ายจำนวน 4,000 บาท ลงเหลือ 2,000 บาท"ดังนี้จะเห็นได้ว่า เงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ลูกจ้างเมื่อออกจากงานตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม มีอยู่ 2 ลักษณะคือเงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานลักษณะหนึ่งและเงินได้จ่ายในลักษณะเป็นบำเหน็จจำนวนหนึ่งและมีลักษณะเป็นบำนาญอีกจำนวนหนึ่ง อีกลักษณะหนึ่ง และกรณีที่นายจ้างจ่ายให้ในลักษณะหลัง เงินบำนาญเท่านั้นที่จะหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม นี้ไม่ได้ ปัญหาว่า เงินได้ที่มีลักษณะเป็นบำเหน็จ บำนาญคืออะไร ข้อนี้ศาลฎีกาเห็นว่า พระราชบัญญัติบำเหน็จบำนาญข้าราชการ พ.ศ. 2494 มาตรา 4 ให้คำจำกัดความว่าบำเหน็จว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายให้ครั้งเดียวส่วนบำนาญหมายความว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายเป็นรายเดือน เมื่อข้อเท็จจริงในคดีนี้ไม่ปรากฏว่านอกจากองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ได้จ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานและเงินบำเหน็จให้โจทก์แล้ว องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ยังได้จ่ายเงินให้โจทก์เป็นรายเดือนภายหลังโจทก์ออกจากงานอันมีลักษณะเป็นเงินบำนาญด้วย ฉะนั้นเงินที่องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้จ่ายให้โจทก์ทั้งหมดซึ่งรวมถึงเงินบำเหน็จที่กล่าวแล้ว จึงเป็นเงินที่องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้จ่ายให้โจทก์ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานชอบที่โจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่มาตรา 42 ทวิ วรรคสามบัญญัติไว้ได้ ที่จำเลยทั้งสี่ฎีกาว่า การหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม กฎหมายให้หักค่าใช้จ่ายได้เพียงจำนวนเงินที่จ่ายให้ครั้งแรก ส่วนจำนวนเงินที่จ่ายในครั้งที่สองและในครั้งต่อ ๆ มา ต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคแรกนั้นศาลฎีกาเห็นว่า มาตรา 42 ทวิ วรรคสาม หาได้บัญญัติถึงวิธีการหักค่าใช้จ่ายไว้ดังที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ไม่"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4628/2533นาย ไม ตรี บันเทิง สุขโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 40, ม. 42 ทวิตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรนั้นเงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ลูกจ้างเมื่อออกจากงานมีอยู่ 2 ลักษณะ คือเงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน และเงินได้จ่ายในลักษณะเป็นบำเหน็จจำนวนหนึ่งและมีลักษณะเป็นบำนาญอีกจำนวนหนึ่งซึ่งกรณีที่นายจ้างจ่ายในลักษณะหลังนี้ เงินบำนาญเท่านั้นที่จะหักค่าใช้จ่ายตามบทบัญญัติมาตรานี้ไม่ได้ และตามพระราชบัญญัติบำเหน็จบำนาญข้าราชการ มาตรา 4 ให้คำจำกัดความคำว่า บำเหน็จว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายให้ครั้งเดียว ส่วนบำนาญหมายความว่าเป็นเงินตอบแทน ฯลฯซึ่งจ่ายเป็นรายเดือน ดังนี้เมื่อข้อเท็จจริงไม่ปรากฏว่านอกจากนายจ้างของโจทก์ได้จ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานและเงินบำเหน็จให้โจทก์แล้ว นายจ้างยังได้จ่ายเงินให้โจทก์เป็นรายเดือนภายหลังโจทก์ออกจากเงินอันมีลักษณะเป็นเงินบำนาญด้วยฉะนั้นเงินที่นายจ้างจ่ายให้โจทก์ทั้งหมดซึ่งรวมถึงเงินบำเหน็จด้วย จึงเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้โจทก์ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ชอบที่โจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่มาตรา 42 ทวิ วรรคสาม บัญญัติไว้ได้โจทก์ฟ้องว่า เดิมโจทก์เป็นพนักงานองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ออกจากงาน เมื่อวันที่ 30 กันยายน 2524 เพราะเกษียณอายุหลังจากนั้นในปีเดียวกันนายจ้างได้จ่ายเงินชดเชยให้ตามกฎหมายแรงงานเป็นเงิน 94,140 บาท และจ่ายเงินบำเหน็จให้ในวันที่ 5 มกราคม 2525เป็นเงิน 545,358.25 บาท โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับปีภาษี พ.ศ. 2524 และ 2525 โดยหักค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรเพราะเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานต่อมาเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้มีหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ 1038/1/47531 ลงวันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2530 ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา เพิ่มให้จำเลยที่ 1 อีกเป็นเงิน187,345 บาท อ้างว่านายจ้างจ่ายเงินชดเชยก่อน และจ่ายเงินบำเหน็จภายหลัง และต่างปีภาษีกัน เฉพาะเงินชดเชยเท่านั้นให้หักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ส่วนเงินบำเหน็จต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ โจทก์ไม่เห็นพ้องด้วย จึงอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วมีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์เห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ถูกต้อง จึงขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่กล่าวแล้ว และให้โจทก์มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายในเงินบำเหน็จที่ได้รับตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรจำเลยทั้งสี่ให้การว่า กฎหมายให้หักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ได้เพียงจำนวนเงินในลักษณะเดียวเท่านั้นคือจำนวนเงินในลักษณะที่ได้จ่ายในครั้งแรกที่ออกจากงาน ซึ่งถือว่าเป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียว เพราะเหตุที่ออกจากงานส่วนเงินได้ถึงประเมินตามมาตรา 40(1) และ(2) ที่นายจ้างจ่ายให้เพราะเหตุออกจากงานในลักษณะอื่น ๆ อีก โดยจ่ายให้ในครั้งต่อ ๆ มาภายหลังนั้นไม่ถือว่าเป็นเงินซึ่งนายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ต้องคำนวณหักค่าใช้จ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ตามมาตรา 42 ทวิ วรรคแรก จะคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม ไม่ได้ การคำนวณหักค่าใช้จ่ายของโจทก์จึงไม่ถูกต้อง ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่กล่าวมาแล้ว และให้โจทก์มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายสำหรับเงินบำเหน็จที่โจทก์ได้รับตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 ทวิ วรรคสามจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ทำงานเป็นลูกจ้างองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ โจทก์ออกจากงานเพราะครบเกษียณอายุ เมื่อวันที่ 30 กันยายน 2524 องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้นายจ้างของโจทก์จึงจ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานให้โจทก์เมื่อวันที่ 22 ตุลาคม 2524 เป็นเงิน 94,140 บาท ครั้นวันที่5 มกราคม 2525 องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ได้จ่ายเงินบำเหน็จเพราะเหตุที่โจทก์ออกจากงานให้กับโจทก์อีก 545,358.25 บาทมีปัญหาว่าในการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาสำหรับเงินบำเหน็จดังกล่าวโจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 42 ทวิวรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากรได้หรือไม่ พิเคราะห์แล้ว มาตรา42 ทวิ วรรคสาม แห่งประมวลรัษฎากร แก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 8) พ.ศ. 2524 มาตรา 3ที่ใช้บังคับในขณะนั้นบัญญัติว่า "ในกรณีเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(1) และ (2) เป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงาน ฯลฯ ให้หักค่าใช้จ่ายเป็นจำนวนเท่ากับ4,000 บาท คูณด้วยจำนวนปีที่ทำงานแต่ไม่เกินเงินได้พึงประเมินเหลือเท่าใดให้หักค่าใช้จ่ายอีกร้อยละ 50 ของเงินที่เหลือนั้นแต่ถ้าเงินได้พึงประเมินดังกล่าวจ่ายในลักษณะเงินบำเหน็จจำนวนหนึ่งและเงินบำนาญอีกจำนวนหนึ่ง ให้ถือว่าเฉพาะเงินที่จ่ายในลักษณะเงินบำเหน็จเป็นเงินซึ่งนายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานและให้ลดค่าใช้จ่ายจำนวน 4,000 บาท ลงเหลือ 2,000 บาท"ดังนี้จะเห็นได้ว่า เงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ลูกจ้างเมื่อออกจากงานตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม มีอยู่ 2 ลักษณะคือเงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานลักษณะหนึ่งและเงินได้จ่ายในลักษณะเป็นบำเหน็จจำนวนหนึ่งและมีลักษณะเป็นบำนาญอีกจำนวนหนึ่ง อีกลักษณะหนึ่ง และกรณีที่นายจ้างจ่ายให้ในลักษณะหลัง เงินบำนาญเท่านั้นที่จะหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม นี้ไม่ได้ ปัญหาว่า เงินได้ที่มีลักษณะเป็นบำเหน็จ บำนาญคืออะไร ข้อนี้ศาลฎีกาเห็นว่า พระราชบัญญัติบำเหน็จบำนาญข้าราชการ พ.ศ. 2494 มาตรา 4 ให้คำจำกัดความว่าบำเหน็จว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายให้ครั้งเดียวส่วนบำนาญหมายความว่าเป็นเงินตอบแทนความชอบ ฯลฯ ซึ่งจ่ายเป็นรายเดือน เมื่อข้อเท็จจริงในคดีนี้ไม่ปรากฏว่านอกจากองค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ได้จ่ายเงินชดเชยตามกฎหมายแรงงานและเงินบำเหน็จให้โจทก์แล้ว องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้ยังได้จ่ายเงินให้โจทก์เป็นรายเดือนภายหลังโจทก์ออกจากงานอันมีลักษณะเป็นเงินบำนาญด้วย ฉะนั้นเงินที่องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้จ่ายให้โจทก์ทั้งหมดซึ่งรวมถึงเงินบำเหน็จที่กล่าวแล้ว จึงเป็นเงินที่องค์การอุตสาหกรรมป่าไม้จ่ายให้โจทก์ครั้งเดียวเพราะเหตุออกจากงานชอบที่โจทก์จะหักค่าใช้จ่ายตามที่มาตรา 42 ทวิ วรรคสามบัญญัติไว้ได้ ที่จำเลยทั้งสี่ฎีกาว่า การหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคสาม กฎหมายให้หักค่าใช้จ่ายได้เพียงจำนวนเงินที่จ่ายให้ครั้งแรก ส่วนจำนวนเงินที่จ่ายในครั้งที่สองและในครั้งต่อ ๆ มา ต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิ วรรคแรกนั้นศาลฎีกาเห็นว่า มาตรา 42 ทวิ วรรคสาม หาได้บัญญัติถึงวิธีการหักค่าใช้จ่ายไว้ดังที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ไม่"พิพากษายืน(เดชา สุวรรณโณ-ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล-ก้าน อันนานนท์)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ