คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3524/2530หลักกฎหมาย: ตามระเบียบสำหรับพนักงานของโจทก์ เงินบำเหน็จพิเศษไม่มีลักษณะเป็นกองทุนเพราะมิได้มีการจัดตั้งกองทุน ทั้งไม่มีลักษณะเป็นการจ่ายสมทบเนื่องจากมิได้มีการหักเงินเดือนจากพนักงานมาสมทบ แต่เงินบำเหน็จพิเศษนี้ก็เป็นเงินที่โจทก์ยังมิได้จ่ายให้แก่พนักงานเพราะมีระเบียบห้ามมิให้พนักงานถอนเงินจำนวนนี้ในระหว่างที่เป็นพนักงานอยู่ การบันทึกโอนเงินจากบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษเมื่อครบ 6 เดือน มาเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงานและบันทึกโอนต่อเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงานจึงมีผลเท่ากับเป็นการตั้งบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้โดยมิได้มีการจ่ายจริง เงินบำเหน็จพิเศษจึงมีลักษณะเป็นเงินสำรองต่าง ๆ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (1) ซึ่งบัญญัติมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เมื่อคำบรรยายฟ้องของโจทก์ ได้ขอให้ศาลพิจารณางดหรือลดเงินเพิ่มไว้แล้ว ถึงแม้จะมิได้นำมากล่าวในคำขอท้ายฟ้องอีก ก็ถือได้ว่าโจทก์ขอให้ศาลงดหรือลดเงินเพิ่มด้วย.โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของจำเลยได้ออกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ๑๐๓๗/๒/๐๓๙๓๑แจ้งว่า ในรอบระยะเวลาบัญชี ตั้งแต่วันที่ ๑ มกราคม ๒๕๒๒ ถึงวันที่ ๓๑ ธันวาคม ๒๕๒๒ โจทก์ได้นำรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา ๖๕ ทวิ, ๖๕ ตรี แห่งประมวลรัษฎากรมาเป็นรายจ่ายเป็นจำนวนเงิน ๓๖,๙๘๔,๔๘๐.๐๗ บาท คิดเป็นเงินภาษีที่จะต้องชำระ ๑๓๒,๓๐๐,๘๔๔.๐๙ บาท แต่โจทก์ชำระภาษีไว้แล้ว ๑๒๑,๒๐๕,๕๐๐.๑๕ บาท จึงให้โจทก์นำเงินภาษีเงินได้นิติบุคคล จำนวน ๑๑,๐๙๕,๓๔๔.๐๕ บาท กับเงินเพิ่ม ๒,๒๑๙,๐๖๘.๘๑ บาท รวมเป็นเงิน ๑๓,๓๑๔,๔๑๒.๘๖ บาท ไปชำระ โจทก์เห็นว่าเป็นการประเมินที่ไม่ชอบด้วยกฎหมาย และข้อเท็จจริงโจทก์จึงยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขอให้เพิกถอนคำสั่งเฉพาะรายการดังกล่าว หรือมิฉะนั้นก็ขอให้งดหรือลดเงินเพิ่ม แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ทั้งไม่ผ่อนผันงดหรือลดเงินเพิ่มขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินตามหนังสือเลขที่ ๑๐๓๗/๒/๐๓๙๓๑ ลงวันที่ ๑๒ มีนาคม ๒๕๒๕ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ภส.๗ เลขที่ ๑๐๐/๒๕๒๖ ลงวันที่ ๒๓ กุมภาพันธ์ ๒๕๒๖ จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่ม และเงินเพิ่มรวม ๕,๔๐๕,๑๕๖.๓๙ บาทและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้นชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมาย ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษาให้ยกฟ้องโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ได้ความว่าโจทก์ออกระเบียบสำหรับพนักงาน ๒ ฉบับคือ ระเบียบว่าด้วยเงินบำเหน็จพิเศษ พ.ศ. ๒๕๑๓ และระเบียบว่าด้วยหลักประกันตัวพนักงาน พ.ศ. ๒๕๒๐ ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.๓ และ ล.๔ ตามระเบียบทั้งสองฉบับดังกล่าว กำหนดให้จ่ายเงินบำเหน็จพิเศษแก่พนักงาน และขณะเดียวกันก็กำหนดให้พนักงานมีประกันเพื่อชดใช้ความเสียหายที่จะเกิดแก่โจทก์ ทั้งนี้โดยคิดเป็นร้อยละของเงินเดือนตามระยะเวลาของการทำงานอย่างเดียวกันจำนวนเงินบำเหน็จพิเศษและจำนวนเงินประกันตัวพนักงานเท่ากันการจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษมิได้จ่ายเป็นเงินสดให้แก่พนักงานแต่จ่ายโดยวิธีลงบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้ทุกเดือนเมื่อครบ ๖ เดือน ก็บันทึกโอนเงินบำเหน็จพิเศษเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงาน แล้วบันทึกโอนเงินดังกล่าวจากบัญชีประกันตัวพนักงานเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงานโดยที่พนักงานจะเบิกเงินนี้ไม่ได้ระหว่างที่ยังเป็นพนักงานอยู่โจทก์ถือว่าเงินบำเหน็จพิเศษนี้เป็นเงินที่โจทก์จ่ายเด็ดขาดให้แก่พนักงานเช่นเดียวกับเงินเดือน จึงนำมาคิดหักเงินรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิ ฝ่ายจำเลยถือว่าโจทก์มิได้จ่ายเงินบำเหน็จพิเศษให้แก่พนักงานตามความเป็นจริง จึงถือว่าเป็นเงินกองทุน จะนำมาคิดหักเป็นรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ตามมาตรา ๖๕ ตรี (๒) จากที่ได้ความดังกล่าว ศาลฎีกาเห็นว่า แม้เงินบำเหน็จพิเศษจะไม่มีลักษณะเป็นกองทุน เพราะมิได้มีการจัดตั้งกองทุนทั้งไม่มีลักษณะเป็นการจ่ายสมทบ เนื่องจากมิได้มีการหักเงินเดือนจากพนักงานมาสมทบอย่างที่โจทก์ฎีกาก็ตาม แต่เงินบำเหน็จพิเศษนี้ ก็เป็นเงินที่โจทก์ยังมิได้จ่ายให้แก่พนักงาน เพราะมีระเบียบห้ามมิให้พนักงานถอนเงินจำนวนนี้ในระหว่างที่เป็นพนักงานอยู่ การบันทึกโอนเงินจากบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษ เมื่อครบ ๖ เดือนมาเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงานและบันทึกโอนต่อเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงาน จึงมีผลเท่ากับเป็นการตั้งบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้โดยมิได้มีการจ่ายจริงนั่นเองเงินบำเหน็จพิเศษจึงมีลักษณะเป็นเงินสำรองต่าง ๆ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๖๕ ตรี (๑) ซึ่งบัญญัติไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ดังนั้นโจทก์นำเงินบำเหน็จพิเศษมาหักเป็นรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ ฎีกาโจทก์ในปัญหาข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ส่วนในข้อที่โจทก์ฎีกาขอให้งดหรือลดเงินเพิ่มนั้น ในปัญหาที่ว่าโจทก์จะต้องขอมาในคำขอท้ายฟ้องหรือไม่นั้นเห็นว่าในคำบรรยายฟ้องของโจทก์ตอนท้ายของข้อ ๔ โจทก์ได้ขอให้ศาลพิจารณางดหรือลดเงินเพิ่มไว้แล้ว ถึงแม้จะมิได้นำมากล่าวในคำขอท้ายฟ้องอีกก็ถือได้ว่า โจทก์ขอให้ศาลงดหรือลดเงินเพิ่มด้วย ส่วนปัญหาที่ว่า จะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์หรือไม่นั้น ศาลฎีกาเห็นว่าการที่โจทก์ออกระเบียบว่าด้วยบำเหน็จพิเศษ และระเบียบว่าด้วยหลักประกันตัวพนักงาน ด้วยวิธีกำหนดให้เงินบำเหน็จพิเศษ และเงินประกันตัวมีจำนวนเท่ากันเพื่อประโยชน์ที่จะอาศัยวิธีการทางบัญชีนำเงินบำเหน็จพิเศษซึ่งมิได้มีการจ่ายมาเป็นรายจ่าย เพื่อคำนวณกำไรสุทธิ เป็นผลทำให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลน้อยกว่าความเป็นจริงนั้น เรียกไม่ได้ว่า โจทก์และเจ้าพนักงานประเมินมีความเห็นในการตีความกฎหมายต่างกันโดยสุจริต จึงไม่มีเหตุควรงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ ฎีกาโจทก์ในปัญหาข้อนี้ฟังไม่ขึ้นอีกเช่นกัน ศาลฎีกาเห็นด้วยในผลตามคำพิพากษาของศาลอุทธรณ์ พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3524/2530ธนาคารกสิกรไทย จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 65 ตรี (1), ป.วิ.พ. ม. 142, ม. 172ตามระเบียบสำหรับพนักงานของโจทก์ เงินบำเหน็จพิเศษไม่มีลักษณะเป็นกองทุนเพราะมิได้มีการจัดตั้งกองทุน ทั้งไม่มีลักษณะเป็นการจ่ายสมทบเนื่องจากมิได้มีการหักเงินเดือนจากพนักงานมาสมทบ แต่เงินบำเหน็จพิเศษนี้ก็เป็นเงินที่โจทก์ยังมิได้จ่ายให้แก่พนักงานเพราะมีระเบียบห้ามมิให้พนักงานถอนเงินจำนวนนี้ในระหว่างที่เป็นพนักงานอยู่ การบันทึกโอนเงินจากบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษเมื่อครบ 6 เดือน มาเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงานและบันทึกโอนต่อเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงานจึงมีผลเท่ากับเป็นการตั้งบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้โดยมิได้มีการจ่ายจริง เงินบำเหน็จพิเศษจึงมีลักษณะเป็นเงินสำรองต่าง ๆ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (1) ซึ่งบัญญัติมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เมื่อคำบรรยายฟ้องของโจทก์ ได้ขอให้ศาลพิจารณางดหรือลดเงินเพิ่มไว้แล้ว ถึงแม้จะมิได้นำมากล่าวในคำขอท้ายฟ้องอีก ก็ถือได้ว่าโจทก์ขอให้ศาลงดหรือลดเงินเพิ่มด้วย.โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของจำเลยได้ออกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ๑๐๓๗/๒/๐๓๙๓๑แจ้งว่า ในรอบระยะเวลาบัญชี ตั้งแต่วันที่ ๑ มกราคม ๒๕๒๒ ถึงวันที่ ๓๑ ธันวาคม ๒๕๒๒ โจทก์ได้นำรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา ๖๕ ทวิ, ๖๕ ตรี แห่งประมวลรัษฎากรมาเป็นรายจ่ายเป็นจำนวนเงิน ๓๖,๙๘๔,๔๘๐.๐๗ บาท คิดเป็นเงินภาษีที่จะต้องชำระ ๑๓๒,๓๐๐,๘๔๔.๐๙ บาท แต่โจทก์ชำระภาษีไว้แล้ว ๑๒๑,๒๐๕,๕๐๐.๑๕ บาท จึงให้โจทก์นำเงินภาษีเงินได้นิติบุคคล จำนวน ๑๑,๐๙๕,๓๔๔.๐๕ บาท กับเงินเพิ่ม ๒,๒๑๙,๐๖๘.๘๑ บาท รวมเป็นเงิน ๑๓,๓๑๔,๔๑๒.๘๖ บาท ไปชำระ โจทก์เห็นว่าเป็นการประเมินที่ไม่ชอบด้วยกฎหมาย และข้อเท็จจริงโจทก์จึงยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขอให้เพิกถอนคำสั่งเฉพาะรายการดังกล่าว หรือมิฉะนั้นก็ขอให้งดหรือลดเงินเพิ่ม แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ทั้งไม่ผ่อนผันงดหรือลดเงินเพิ่มขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินตามหนังสือเลขที่ ๑๐๓๗/๒/๐๓๙๓๑ ลงวันที่ ๑๒ มีนาคม ๒๕๒๕ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ภส.๗ เลขที่ ๑๐๐/๒๕๒๖ ลงวันที่ ๒๓ กุมภาพันธ์ ๒๕๒๖ จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่ม และเงินเพิ่มรวม ๕,๔๐๕,๑๕๖.๓๙ บาทและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้นชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมาย ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษาให้ยกฟ้องโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ได้ความว่าโจทก์ออกระเบียบสำหรับพนักงาน ๒ ฉบับคือ ระเบียบว่าด้วยเงินบำเหน็จพิเศษ พ.ศ. ๒๕๑๓ และระเบียบว่าด้วยหลักประกันตัวพนักงาน พ.ศ. ๒๕๒๐ ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.๓ และ ล.๔ ตามระเบียบทั้งสองฉบับดังกล่าว กำหนดให้จ่ายเงินบำเหน็จพิเศษแก่พนักงาน และขณะเดียวกันก็กำหนดให้พนักงานมีประกันเพื่อชดใช้ความเสียหายที่จะเกิดแก่โจทก์ ทั้งนี้โดยคิดเป็นร้อยละของเงินเดือนตามระยะเวลาของการทำงานอย่างเดียวกันจำนวนเงินบำเหน็จพิเศษและจำนวนเงินประกันตัวพนักงานเท่ากันการจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษมิได้จ่ายเป็นเงินสดให้แก่พนักงานแต่จ่ายโดยวิธีลงบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้ทุกเดือนเมื่อครบ ๖ เดือน ก็บันทึกโอนเงินบำเหน็จพิเศษเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงาน แล้วบันทึกโอนเงินดังกล่าวจากบัญชีประกันตัวพนักงานเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงานโดยที่พนักงานจะเบิกเงินนี้ไม่ได้ระหว่างที่ยังเป็นพนักงานอยู่โจทก์ถือว่าเงินบำเหน็จพิเศษนี้เป็นเงินที่โจทก์จ่ายเด็ดขาดให้แก่พนักงานเช่นเดียวกับเงินเดือน จึงนำมาคิดหักเงินรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิ ฝ่ายจำเลยถือว่าโจทก์มิได้จ่ายเงินบำเหน็จพิเศษให้แก่พนักงานตามความเป็นจริง จึงถือว่าเป็นเงินกองทุน จะนำมาคิดหักเป็นรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ตามมาตรา ๖๕ ตรี (๒) จากที่ได้ความดังกล่าว ศาลฎีกาเห็นว่า แม้เงินบำเหน็จพิเศษจะไม่มีลักษณะเป็นกองทุน เพราะมิได้มีการจัดตั้งกองทุนทั้งไม่มีลักษณะเป็นการจ่ายสมทบ เนื่องจากมิได้มีการหักเงินเดือนจากพนักงานมาสมทบอย่างที่โจทก์ฎีกาก็ตาม แต่เงินบำเหน็จพิเศษนี้ ก็เป็นเงินที่โจทก์ยังมิได้จ่ายให้แก่พนักงาน เพราะมีระเบียบห้ามมิให้พนักงานถอนเงินจำนวนนี้ในระหว่างที่เป็นพนักงานอยู่ การบันทึกโอนเงินจากบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษ เมื่อครบ ๖ เดือนมาเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงานและบันทึกโอนต่อเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงาน จึงมีผลเท่ากับเป็นการตั้งบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้โดยมิได้มีการจ่ายจริงนั่นเองเงินบำเหน็จพิเศษจึงมีลักษณะเป็นเงินสำรองต่าง ๆ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๖๕ ตรี (๑) ซึ่งบัญญัติไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ดังนั้นโจทก์นำเงินบำเหน็จพิเศษมาหักเป็นรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ ฎีกาโจทก์ในปัญหาข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ส่วนในข้อที่โจทก์ฎีกาขอให้งดหรือลดเงินเพิ่มนั้น ในปัญหาที่ว่าโจทก์จะต้องขอมาในคำขอท้ายฟ้องหรือไม่นั้นเห็นว่าในคำบรรยายฟ้องของโจทก์ตอนท้ายของข้อ ๔ โจทก์ได้ขอให้ศาลพิจารณางดหรือลดเงินเพิ่มไว้แล้ว ถึงแม้จะมิได้นำมากล่าวในคำขอท้ายฟ้องอีกก็ถือได้ว่า โจทก์ขอให้ศาลงดหรือลดเงินเพิ่มด้วย ส่วนปัญหาที่ว่า จะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์หรือไม่นั้น ศาลฎีกาเห็นว่าการที่โจทก์ออกระเบียบว่าด้วยบำเหน็จพิเศษ และระเบียบว่าด้วยหลักประกันตัวพนักงาน ด้วยวิธีกำหนดให้เงินบำเหน็จพิเศษ และเงินประกันตัวมีจำนวนเท่ากันเพื่อประโยชน์ที่จะอาศัยวิธีการทางบัญชีนำเงินบำเหน็จพิเศษซึ่งมิได้มีการจ่ายมาเป็นรายจ่าย เพื่อคำนวณกำไรสุทธิ เป็นผลทำให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลน้อยกว่าความเป็นจริงนั้น เรียกไม่ได้ว่า โจทก์และเจ้าพนักงานประเมินมีความเห็นในการตีความกฎหมายต่างกันโดยสุจริต จึงไม่มีเหตุควรงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ ฎีกาโจทก์ในปัญหาข้อนี้ฟังไม่ขึ้นอีกเช่นกัน ศาลฎีกาเห็นด้วยในผลตามคำพิพากษาของศาลอุทธรณ์ พิพากษายืน.(ชูเชิด รักตะบุตร์-ธิรพันธุ์ รัศมิทัต-สง่า ศิลปประสิทธิ์)ศาลแพ่ง - นายไพฑูรย์ เนติโพธิ์ศาลอุทธรณ์ - นายบุญส่ง วรรณกลางแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของจำเลยได้ออกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ๑๐๓๗/๒/๐๓๙๓๑แจ้งว่า ในรอบระยะเวลาบัญชี ตั้งแต่วันที่ ๑ มกราคม ๒๕๒๒ ถึงวันที่ ๓๑ ธันวาคม ๒๕๒๒ โจทก์ได้นำรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา ๖๕ ทวิ, ๖๕ ตรี แห่งประมวลรัษฎากรมาเป็นรายจ่ายเป็นจำนวนเงิน ๓๖,๙๘๔,๔๘๐.๐๗ บาท คิดเป็นเงินภาษีที่จะต้องชำระ ๑๓๒,๓๐๐,๘๔๔.๐๙ บาท แต่โจทก์ชำระภาษีไว้แล้ว ๑๒๑,๒๐๕,๕๐๐.๑๕ บาท จึงให้โจทก์นำเงินภาษีเงินได้นิติบุคคล จำนวน ๑๑,๐๙๕,๓๔๔.๐๕ บาท กับเงินเพิ่ม ๒,๒๑๙,๐๖๘.๘๑ บาท รวมเป็นเงิน ๑๓,๓๑๔,๔๑๒.๘๖ บาท ไปชำระ โจทก์เห็นว่าเป็นการประเมินที่ไม่ชอบด้วยกฎหมาย และข้อเท็จจริงโจทก์จึงยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขอให้เพิกถอนคำสั่งเฉพาะรายการดังกล่าว หรือมิฉะนั้นก็ขอให้งดหรือลดเงินเพิ่ม แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ทั้งไม่ผ่อนผันงดหรือลดเงินเพิ่มขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินตามหนังสือเลขที่ ๑๐๓๗/๒/๐๓๙๓๑ ลงวันที่ ๑๒ มีนาคม ๒๕๒๕ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ภส.๗ เลขที่ ๑๐๐/๒๕๒๖ ลงวันที่ ๒๓ กุมภาพันธ์ ๒๕๒๖ จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่ม และเงินเพิ่มรวม ๕,๔๐๕,๑๕๖.๓๙ บาทและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้นชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมาย ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษาให้ยกฟ้องโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ได้ความว่าโจทก์ออกระเบียบสำหรับพนักงาน ๒ ฉบับคือ ระเบียบว่าด้วยเงินบำเหน็จพิเศษ พ.ศ. ๒๕๑๓ และระเบียบว่าด้วยหลักประกันตัวพนักงาน พ.ศ. ๒๕๒๐ ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.๓ และ ล.๔ ตามระเบียบทั้งสองฉบับดังกล่าว กำหนดให้จ่ายเงินบำเหน็จพิเศษแก่พนักงาน และขณะเดียวกันก็กำหนดให้พนักงานมีประกันเพื่อชดใช้ความเสียหายที่จะเกิดแก่โจทก์ ทั้งนี้โดยคิดเป็นร้อยละของเงินเดือนตามระยะเวลาของการทำงานอย่างเดียวกันจำนวนเงินบำเหน็จพิเศษและจำนวนเงินประกันตัวพนักงานเท่ากันการจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษมิได้จ่ายเป็นเงินสดให้แก่พนักงานแต่จ่ายโดยวิธีลงบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้ทุกเดือนเมื่อครบ ๖ เดือน ก็บันทึกโอนเงินบำเหน็จพิเศษเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงาน แล้วบันทึกโอนเงินดังกล่าวจากบัญชีประกันตัวพนักงานเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงานโดยที่พนักงานจะเบิกเงินนี้ไม่ได้ระหว่างที่ยังเป็นพนักงานอยู่โจทก์ถือว่าเงินบำเหน็จพิเศษนี้เป็นเงินที่โจทก์จ่ายเด็ดขาดให้แก่พนักงานเช่นเดียวกับเงินเดือน จึงนำมาคิดหักเงินรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิ ฝ่ายจำเลยถือว่าโจทก์มิได้จ่ายเงินบำเหน็จพิเศษให้แก่พนักงานตามความเป็นจริง จึงถือว่าเป็นเงินกองทุน จะนำมาคิดหักเป็นรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ตามมาตรา ๖๕ ตรี (๒) จากที่ได้ความดังกล่าว ศาลฎีกาเห็นว่า แม้เงินบำเหน็จพิเศษจะไม่มีลักษณะเป็นกองทุน เพราะมิได้มีการจัดตั้งกองทุนทั้งไม่มีลักษณะเป็นการจ่ายสมทบ เนื่องจากมิได้มีการหักเงินเดือนจากพนักงานมาสมทบอย่างที่โจทก์ฎีกาก็ตาม แต่เงินบำเหน็จพิเศษนี้ ก็เป็นเงินที่โจทก์ยังมิได้จ่ายให้แก่พนักงาน เพราะมีระเบียบห้ามมิให้พนักงานถอนเงินจำนวนนี้ในระหว่างที่เป็นพนักงานอยู่ การบันทึกโอนเงินจากบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษ เมื่อครบ ๖ เดือนมาเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงานและบันทึกโอนต่อเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงาน จึงมีผลเท่ากับเป็นการตั้งบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้โดยมิได้มีการจ่ายจริงนั่นเองเงินบำเหน็จพิเศษจึงมีลักษณะเป็นเงินสำรองต่าง ๆ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๖๕ ตรี (๑) ซึ่งบัญญัติไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ดังนั้นโจทก์นำเงินบำเหน็จพิเศษมาหักเป็นรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ ฎีกาโจทก์ในปัญหาข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ส่วนในข้อที่โจทก์ฎีกาขอให้งดหรือลดเงินเพิ่มนั้น ในปัญหาที่ว่าโจทก์จะต้องขอมาในคำขอท้ายฟ้องหรือไม่นั้นเห็นว่าในคำบรรยายฟ้องของโจทก์ตอนท้ายของข้อ ๔ โจทก์ได้ขอให้ศาลพิจารณางดหรือลดเงินเพิ่มไว้แล้ว ถึงแม้จะมิได้นำมากล่าวในคำขอท้ายฟ้องอีกก็ถือได้ว่า โจทก์ขอให้ศาลงดหรือลดเงินเพิ่มด้วย ส่วนปัญหาที่ว่า จะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์หรือไม่นั้น ศาลฎีกาเห็นว่าการที่โจทก์ออกระเบียบว่าด้วยบำเหน็จพิเศษ และระเบียบว่าด้วยหลักประกันตัวพนักงาน ด้วยวิธีกำหนดให้เงินบำเหน็จพิเศษ และเงินประกันตัวมีจำนวนเท่ากันเพื่อประโยชน์ที่จะอาศัยวิธีการทางบัญชีนำเงินบำเหน็จพิเศษซึ่งมิได้มีการจ่ายมาเป็นรายจ่าย เพื่อคำนวณกำไรสุทธิ เป็นผลทำให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลน้อยกว่าความเป็นจริงนั้น เรียกไม่ได้ว่า โจทก์และเจ้าพนักงานประเมินมีความเห็นในการตีความกฎหมายต่างกันโดยสุจริต จึงไม่มีเหตุควรงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ ฎีกาโจทก์ในปัญหาข้อนี้ฟังไม่ขึ้นอีกเช่นกัน ศาลฎีกาเห็นด้วยในผลตามคำพิพากษาของศาลอุทธรณ์ พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3524/2530ธนาคารกสิกรไทย จำกัดโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.รัษฎากร ม. 65 ตรี (1), ป.วิ.พ. ม. 142, ม. 172ตามระเบียบสำหรับพนักงานของโจทก์ เงินบำเหน็จพิเศษไม่มีลักษณะเป็นกองทุนเพราะมิได้มีการจัดตั้งกองทุน ทั้งไม่มีลักษณะเป็นการจ่ายสมทบเนื่องจากมิได้มีการหักเงินเดือนจากพนักงานมาสมทบ แต่เงินบำเหน็จพิเศษนี้ก็เป็นเงินที่โจทก์ยังมิได้จ่ายให้แก่พนักงานเพราะมีระเบียบห้ามมิให้พนักงานถอนเงินจำนวนนี้ในระหว่างที่เป็นพนักงานอยู่ การบันทึกโอนเงินจากบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษเมื่อครบ 6 เดือน มาเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงานและบันทึกโอนต่อเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงานจึงมีผลเท่ากับเป็นการตั้งบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้โดยมิได้มีการจ่ายจริง เงินบำเหน็จพิเศษจึงมีลักษณะเป็นเงินสำรองต่าง ๆ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (1) ซึ่งบัญญัติมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เมื่อคำบรรยายฟ้องของโจทก์ ได้ขอให้ศาลพิจารณางดหรือลดเงินเพิ่มไว้แล้ว ถึงแม้จะมิได้นำมากล่าวในคำขอท้ายฟ้องอีก ก็ถือได้ว่าโจทก์ขอให้ศาลงดหรือลดเงินเพิ่มด้วย.โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของจำเลยได้ออกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ๑๐๓๗/๒/๐๓๙๓๑แจ้งว่า ในรอบระยะเวลาบัญชี ตั้งแต่วันที่ ๑ มกราคม ๒๕๒๒ ถึงวันที่ ๓๑ ธันวาคม ๒๕๒๒ โจทก์ได้นำรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา ๖๕ ทวิ, ๖๕ ตรี แห่งประมวลรัษฎากรมาเป็นรายจ่ายเป็นจำนวนเงิน ๓๖,๙๘๔,๔๘๐.๐๗ บาท คิดเป็นเงินภาษีที่จะต้องชำระ ๑๓๒,๓๐๐,๘๔๔.๐๙ บาท แต่โจทก์ชำระภาษีไว้แล้ว ๑๒๑,๒๐๕,๕๐๐.๑๕ บาท จึงให้โจทก์นำเงินภาษีเงินได้นิติบุคคล จำนวน ๑๑,๐๙๕,๓๔๔.๐๕ บาท กับเงินเพิ่ม ๒,๒๑๙,๐๖๘.๘๑ บาท รวมเป็นเงิน ๑๓,๓๑๔,๔๑๒.๘๖ บาท ไปชำระ โจทก์เห็นว่าเป็นการประเมินที่ไม่ชอบด้วยกฎหมาย และข้อเท็จจริงโจทก์จึงยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ขอให้เพิกถอนคำสั่งเฉพาะรายการดังกล่าว หรือมิฉะนั้นก็ขอให้งดหรือลดเงินเพิ่ม แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ทั้งไม่ผ่อนผันงดหรือลดเงินเพิ่มขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินตามหนังสือเลขที่ ๑๐๓๗/๒/๐๓๙๓๑ ลงวันที่ ๑๒ มีนาคม ๒๕๒๕ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ภส.๗ เลขที่ ๑๐๐/๒๕๒๖ ลงวันที่ ๒๓ กุมภาพันธ์ ๒๕๒๖ จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่ม และเงินเพิ่มรวม ๕,๔๐๕,๑๕๖.๓๙ บาทและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้นชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมาย ขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นพิพากษาให้ยกฟ้องโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์ฎีกา ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ได้ความว่าโจทก์ออกระเบียบสำหรับพนักงาน ๒ ฉบับคือ ระเบียบว่าด้วยเงินบำเหน็จพิเศษ พ.ศ. ๒๕๑๓ และระเบียบว่าด้วยหลักประกันตัวพนักงาน พ.ศ. ๒๕๒๐ ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.๓ และ ล.๔ ตามระเบียบทั้งสองฉบับดังกล่าว กำหนดให้จ่ายเงินบำเหน็จพิเศษแก่พนักงาน และขณะเดียวกันก็กำหนดให้พนักงานมีประกันเพื่อชดใช้ความเสียหายที่จะเกิดแก่โจทก์ ทั้งนี้โดยคิดเป็นร้อยละของเงินเดือนตามระยะเวลาของการทำงานอย่างเดียวกันจำนวนเงินบำเหน็จพิเศษและจำนวนเงินประกันตัวพนักงานเท่ากันการจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษมิได้จ่ายเป็นเงินสดให้แก่พนักงานแต่จ่ายโดยวิธีลงบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้ทุกเดือนเมื่อครบ ๖ เดือน ก็บันทึกโอนเงินบำเหน็จพิเศษเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงาน แล้วบันทึกโอนเงินดังกล่าวจากบัญชีประกันตัวพนักงานเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงานโดยที่พนักงานจะเบิกเงินนี้ไม่ได้ระหว่างที่ยังเป็นพนักงานอยู่โจทก์ถือว่าเงินบำเหน็จพิเศษนี้เป็นเงินที่โจทก์จ่ายเด็ดขาดให้แก่พนักงานเช่นเดียวกับเงินเดือน จึงนำมาคิดหักเงินรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิ ฝ่ายจำเลยถือว่าโจทก์มิได้จ่ายเงินบำเหน็จพิเศษให้แก่พนักงานตามความเป็นจริง จึงถือว่าเป็นเงินกองทุน จะนำมาคิดหักเป็นรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ตามมาตรา ๖๕ ตรี (๒) จากที่ได้ความดังกล่าว ศาลฎีกาเห็นว่า แม้เงินบำเหน็จพิเศษจะไม่มีลักษณะเป็นกองทุน เพราะมิได้มีการจัดตั้งกองทุนทั้งไม่มีลักษณะเป็นการจ่ายสมทบ เนื่องจากมิได้มีการหักเงินเดือนจากพนักงานมาสมทบอย่างที่โจทก์ฎีกาก็ตาม แต่เงินบำเหน็จพิเศษนี้ ก็เป็นเงินที่โจทก์ยังมิได้จ่ายให้แก่พนักงาน เพราะมีระเบียบห้ามมิให้พนักงานถอนเงินจำนวนนี้ในระหว่างที่เป็นพนักงานอยู่ การบันทึกโอนเงินจากบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษ เมื่อครบ ๖ เดือนมาเข้าบัญชีเงินประกันตัวพนักงานและบันทึกโอนต่อเข้าบัญชีเงินฝากประจำของพนักงาน จึงมีผลเท่ากับเป็นการตั้งบัญชีสำรองจ่ายเงินบำเหน็จพิเศษไว้โดยมิได้มีการจ่ายจริงนั่นเองเงินบำเหน็จพิเศษจึงมีลักษณะเป็นเงินสำรองต่าง ๆ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๖๕ ตรี (๑) ซึ่งบัญญัติไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ดังนั้นโจทก์นำเงินบำเหน็จพิเศษมาหักเป็นรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิไม่ได้ ฎีกาโจทก์ในปัญหาข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ส่วนในข้อที่โจทก์ฎีกาขอให้งดหรือลดเงินเพิ่มนั้น ในปัญหาที่ว่าโจทก์จะต้องขอมาในคำขอท้ายฟ้องหรือไม่นั้นเห็นว่าในคำบรรยายฟ้องของโจทก์ตอนท้ายของข้อ ๔ โจทก์ได้ขอให้ศาลพิจารณางดหรือลดเงินเพิ่มไว้แล้ว ถึงแม้จะมิได้นำมากล่าวในคำขอท้ายฟ้องอีกก็ถือได้ว่า โจทก์ขอให้ศาลงดหรือลดเงินเพิ่มด้วย ส่วนปัญหาที่ว่า จะงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์หรือไม่นั้น ศาลฎีกาเห็นว่าการที่โจทก์ออกระเบียบว่าด้วยบำเหน็จพิเศษ และระเบียบว่าด้วยหลักประกันตัวพนักงาน ด้วยวิธีกำหนดให้เงินบำเหน็จพิเศษ และเงินประกันตัวมีจำนวนเท่ากันเพื่อประโยชน์ที่จะอาศัยวิธีการทางบัญชีนำเงินบำเหน็จพิเศษซึ่งมิได้มีการจ่ายมาเป็นรายจ่าย เพื่อคำนวณกำไรสุทธิ เป็นผลทำให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลน้อยกว่าความเป็นจริงนั้น เรียกไม่ได้ว่า โจทก์และเจ้าพนักงานประเมินมีความเห็นในการตีความกฎหมายต่างกันโดยสุจริต จึงไม่มีเหตุควรงดหรือลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ ฎีกาโจทก์ในปัญหาข้อนี้ฟังไม่ขึ้นอีกเช่นกัน ศาลฎีกาเห็นด้วยในผลตามคำพิพากษาของศาลอุทธรณ์ พิพากษายืน.(ชูเชิด รักตะบุตร์-ธิรพันธุ์ รัศมิทัต-สง่า ศิลปประสิทธิ์)ศาลแพ่ง - นายไพฑูรย์ เนติโพธิ์ศาลอุทธรณ์ - นายบุญส่ง วรรณกลางแหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ