คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 7395/2544หลักกฎหมาย: เงินได้จากการขายที่ดินทั้งห้าแปลงตามฟ้อง เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(8) แห่งประมวลรัษฎากร ของกองมรดกของผู้ตายที่ยังมิได้แบ่ง จำเลยที่ 1 ซึ่งเป็นผู้จัดการมรดกของผู้ตายจึงมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในชื่อกองมรดกของผู้ตายตามมาตรา 57 ทวิ วรรคสอง เมื่อกองมรดกมีเงินได้ตามมาตรา 40(8) จากการขายอสังหาริมทรัพย์ ผู้จ่ายเงินได้จึงมีหน้าที่หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50(5)(ก) โดยคำนวณตามมาตรา 48(4)(ก) สำหรับอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกหรืออสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หา หรือหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50(5)(ข) โดยคำนวณตามมาตรา 48(4)(ข) สำหรับอสังหาริมทรัพย์ที่ได้มาโดยทางอื่นแล้วแต่กรณี แล้วนำส่งต่อเจ้าพนักงานที่ดินผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียน สำหรับที่ดินพิพาทที่จำเลยที่ 1 ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายจดทะเบียนรับโอนมาจาก อ. ตามคำพิพากษา โดยประเภทของการจดทะเบียนระบุว่าเป็นการขายเมื่อวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2539 แล้วจดทะเบียนโอนขายให้แก่ บริษัท ค. ในวันเดียวกันนั้นเอง ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกซึ่งยังมิได้แบ่งปันกันระหว่างทายาทได้มาหลังการตายของเจ้ามรดก เมื่อจำเลยที่ 1 ในฐานะผู้จัดการมรดกขายที่ดินที่กองมรดกได้มาดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินมิใช่เงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกตามที่ระบุในมาตรา 48(4)(ก) ซึ่งต้องเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้มีเงินได้อันเป็นมรดกหรือได้รับการให้โดยเสน่หา แต่เป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกได้มาโดยทางอื่นตามมาตรา 48(4)(ข) ส่วนจำนวนปีที่ถือครองตามมาตรา 48(4) วรรคท้าย ระบุว่าหมายถึงจำนวนปีนับตั้งแต่ปีที่ได้กรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ถึงปีที่โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์นั้น เมื่อจำเลยที่ 1 จดทะเบียนรับโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวมาเมื่อวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2539 จึงต้องนับจำนวนปีที่ถือครองตั้งแต่ปี 2539 หาใช่นับตั้งแต่ปี 2534 ซึ่งเป็นปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายไม่ การที่เจ้าพนักงานที่ดินคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่ายสำหรับเงินได้จากการขายที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวตามมาตรา 50(5)(ข) ประกอบมาตรา 48(4)(ข) และนับจำนวนปีที่ถือครองเพียง 1 ปี จึงถูกต้องแล้ว ส่วนที่ดินที่ผู้ตายซึ่งเป็นเจ้ามรดกมีอยู่แล้วก่อนตาย เมื่อผู้จัดการมรดกขายที่ดินดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวจึงเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกซึ่งต้องคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 50(5)(ก) ประกอบมาตรา 48(4)(ก) ปรากฏว่าเจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่าย โดยนำเงินได้จากการขายที่ดินมาคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 48(4)(ก) และคิดจำนวนปีที่ถือครองนับตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายอันเป็นการคำนวณตรงตามที่โจทก์ฟ้องแล้ว โจทก์จึงมิได้ถูกโต้แย้งสิทธิที่เกี่ยวกับภาษีในส่วนนี้จึงไม่มีอำนาจฟ้องโจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยทั้งสามร่วมกันชำระค่าภาษีอากรและเงินเพิ่มจำนววน ๕๕,๓๗๒,๒๗๙.๑๙ บาท และเงินเพิ่มภาษีอากรในอัตราร้อยละ ๑.๕ ต่อเดือนหรือเศษของเดือนจากต้นเงินจำนวน ๓๒,๗๖๔,๖๖๒.๓๐ บาท นับแต่วันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยที่ ๑ ให้การขอให้ยกฟ้อง จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ ให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า จำเลยที่ ๑ เป็นบิดาและผู้จัดการมรดกของนางกาญจนา วรรจนาภิพัฒน์ ผู้ตาย จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ เป็นบุตรผู้ตาย ผู้ตายถึงแก่ความตายเมื่อวันที่ ๑๐ ตุลาคม ๒๕๓๔ ก่อนถึงแก่ความตาย ผู้ตายได้ฟ้องนายอารอบ ปทุมแก้ว กับพวกให้โอนขายที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ แก่ผู้ตายและจำเลยที่ ๑ ได้รับอนุญาตให้เข้าเป็นคู่ความแทนผู้ตายในขณะที่คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลฎีกา ต่อมาวันที่ ๘ สิงหาคม ๒๕๓๗ ศาลฎีกาพิพากษาให้นายอารอบกับพวกโอนที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวให้แก่ผู้ตาย และรับเงินค่าที่ดินจำนวน ๑๔,๐๗๗,๐๐๐ บาท โดยกำหนดให้โจทก์ในคดีดังกล่าวนำเงินจำนวนดังกล่าวมาวางศาลภายใน ๒๘๐ วัน นับแต่วันอ่านคำพิพากษา หากไม่วางเงินภายในกำหนดถือว่าผิดสัญญาและนายอารอบมีสิทธิรับเงินจำนวน ๖,๐๐๐,๐๐๐ บาท ที่ผู้ตายชำระแล้วทั้งหมด หากนายอารอบไม่ปฏิบัติตามให้ถือเอาคำพิพากษาเป็นการแสดงเจตนาแทน ตามสำเนาคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๓๒๔/๒๕๓๗ จำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายได้ขายที่ดินของผู้ตาย ๒ ครั้ง ครั้งแรกเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ โดยจดทะเบียนรับโอนที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ ดังกล่าว ตามคำพิพากษาศาลฎีกา และขายที่ดิน ทั้งสามแปลงให้แก่บริษัทควีนปาร์คคาซ่า จำกัด ในวันเดียวกันในราคา ๒๗๑,๐๓๙,๕๐๐ บาท เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน ๕,๕๔๔,๖๘๐ บาท และวันที่ ๑๕ พฤษภาคม ๒๕๓๙ ขายที่ดินโฉนดเลขที่ ๑๔๔๗๘ และ ๑๔๔๗๙ ตำบลท่าข้าม (ศีรษะกระบือ) อำเภอบางขุนเทียน นครหลวงกรุงเทพธนบุรี (ธนบุรี) ให้แก่นายมนตรี ภาวสันตานนท์ ในราคา ๑,๐๖๒,๕๐๐ บาท เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน ๒๖,๕๖๓ บาท ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์มีว่า การหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย สำหรับเงินได้จากการขายที่ดินตามฟ้องต้องคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร และจำนวนปีที่ถือครองที่ดินต้องนับ ตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายหรือไม่ เห็นว่า เงินได้จากการขายที่ดินทั้งห้าแปลงตามฟ้อง เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๘) แห่งประมวลรัษฎากรของกองมรดกของผู้ตายที่ยังมิได้แบ่ง จำเลยที่ ๑ ซึ่งเป็นผู้จัดการมรดกของผู้ตาย จึงมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในชื่อกองมรดกของผู้ตายตามมาตรา ๕๗ ทวิ วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อกองมรดกมีเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) จากการขายอสังหาริมทรัพย์ ผู้จ่ายเงินได้จึงมีหน้าที่ หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ตามมาตรา ๕๐ (๕) (ก) โดยคำนวณตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) สำหรับอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกหรืออสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หา หรือหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา ๕๐ (๕) (ข) โดยคำนวณตามมาตรา ๔๘ (๔) (ข) สำหรับอสังหาริมทรัพย์ที่ได้มาโดยทางอื่นแล้วแต่กรณี แล้วนำส่งต่อเจ้าพนักงานที่ดินผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียน สำหรับที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ ปรากฏตามโฉนดที่ดินเอกสารหมาย จ.๑ แผ่นที่ ๑๑๒, ๑๑๔, และ ๑๑๖ ว่า จำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายจดทะเบียนรับโอนมาจากนายอารอบตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๓๒๔/๒๕๓๗ โดยประเภทของการจดทะเบียนระบุว่าเป็นการขายเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ แล้วจดทะเบียนโอนขายให้แก่บริษัทควีนปาร์คคาซ่า จำกัด ในวันเดียวกันนั้นเอง ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกซึ่งยังมิได้แบ่งปันกันระหว่างทายาทได้มาหลังการตายของเจ้ามรดก เมื่อจำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกขายที่ดินที่กองมรดกได้มาดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินจึงมิใช่เงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกตามที่ระบุในมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งต้องเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้มีเงินได้อันเป็นมรดกหรือได้รับจากการให้โดยเสน่หา แต่เป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกได้มาโดยทางอื่นตามมาตรา ๔๘ (๔) (ข) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนจำนวนปีที่ถือครองนั้น ตามมาตรา ๔๘ (๔) วรรคท้าย ระบุว่าหมายถึงจำนวนปีนับตั้งแต่ปีที่ได้กรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ ถึงปีที่โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์นั้น เมื่อจำเลยที่ ๑ จดทะเบียนรับโอนกรรมสิทธิ์ที่ดิน ทั้งสามแปลงดังกล่าวมาเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ จึงต้องนับจำนวนปีที่ถือครองตั้งแต่ปี ๒๕๓๙ หาใช่นับตั้งแต่ปี ๒๕๓๔ ซึ่งเป็นปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายไม่ การที่เจ้าพนักงานที่ดินคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่ายสำหรับเงินได้จากการขายที่ดิน ทั้งสามแปลงดังกล่าวตามมาตรา ๕๐ (๕) (ข) ประกอบมาตรา ๔๘ (๔) (ข) แห่งประมวลรัษฎากรและนับจำนวนปีที่ ถือครองเพียง ๑ ปี จึงถูกต้องแล้ว ส่วนที่ดินโฉนดเลขที่ ๑๔๔๗๘ และ ๑๔๔๗๙ นั้น เป็นที่ดินที่ผู้ตายซึ่งเป็นเจ้ามรดกมีอยู่แล้วก่อนตาย เงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวจึงเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกซึ่งต้องคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา ๕๐ (๕) (ก) ประกอบมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร ปรากฏตามตารางการคำนวณภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ที่เจ้าพนักงานของโจทก์ทำขึ้น และหนังสือของสำนักงานที่ดินกรุงเทพมหานครเอกสารหมาย จ.๑ แผ่นที่ ๕๔ และ ๗๘ และคำรับของนางสาววัฒนา กอสนาน ผู้ตรวจสอบการเสียภาษีรายนี้ตามรายงานกระบวนพิจารณาวันที่ ๑๖ มิถุนายน ๒๕๔๓ ว่า เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่าย โดยนำเงินได้จากการขายที่ดินมาคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร และคิดจำนวนปีที่ถือครองนับตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตาย อันเป็นการคำนวณตรงตามที่โจทก์ฟ้องแล้ว โจทก์จึงมิได้ถูกโต้แย้งสิทธิเกี่ยวกับภาษีในส่วนนี้จึงไม่มีอำนาจฟ้อง อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าทนายความชั้นนี้ให้เป็นพับ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 7395/2544กรมสรรพากรโจทก์นายจิ้นเว้ง แซ่เบ้ กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 40 (8), ม. 48 (4) (ก), ม. 48 (4) (ข), ม. 50 (5) (ก), ม. 50 (5) (ข), ม. 57 ทวิ วรรคสอง ป.วิ.พ. ม. 55เงินได้จากการขายที่ดินทั้งห้าแปลงตามฟ้อง เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(8) แห่งประมวลรัษฎากร ของกองมรดกของผู้ตายที่ยังมิได้แบ่ง จำเลยที่ 1 ซึ่งเป็นผู้จัดการมรดกของผู้ตายจึงมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในชื่อกองมรดกของผู้ตายตามมาตรา 57 ทวิ วรรคสอง เมื่อกองมรดกมีเงินได้ตามมาตรา 40(8) จากการขายอสังหาริมทรัพย์ ผู้จ่ายเงินได้จึงมีหน้าที่หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50(5)(ก) โดยคำนวณตามมาตรา 48(4)(ก) สำหรับอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกหรืออสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หา หรือหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50(5)(ข) โดยคำนวณตามมาตรา 48(4)(ข) สำหรับอสังหาริมทรัพย์ที่ได้มาโดยทางอื่นแล้วแต่กรณี แล้วนำส่งต่อเจ้าพนักงานที่ดินผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียน สำหรับที่ดินพิพาทที่จำเลยที่ 1 ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายจดทะเบียนรับโอนมาจาก อ. ตามคำพิพากษา โดยประเภทของการจดทะเบียนระบุว่าเป็นการขายเมื่อวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2539 แล้วจดทะเบียนโอนขายให้แก่ บริษัท ค. ในวันเดียวกันนั้นเอง ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกซึ่งยังมิได้แบ่งปันกันระหว่างทายาทได้มาหลังการตายของเจ้ามรดก เมื่อจำเลยที่ 1 ในฐานะผู้จัดการมรดกขายที่ดินที่กองมรดกได้มาดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินมิใช่เงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกตามที่ระบุในมาตรา 48(4)(ก) ซึ่งต้องเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้มีเงินได้อันเป็นมรดกหรือได้รับการให้โดยเสน่หา แต่เป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกได้มาโดยทางอื่นตามมาตรา 48(4)(ข) ส่วนจำนวนปีที่ถือครองตามมาตรา 48(4) วรรคท้าย ระบุว่าหมายถึงจำนวนปีนับตั้งแต่ปีที่ได้กรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ถึงปีที่โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์นั้น เมื่อจำเลยที่ 1 จดทะเบียนรับโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวมาเมื่อวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2539 จึงต้องนับจำนวนปีที่ถือครองตั้งแต่ปี 2539 หาใช่นับตั้งแต่ปี 2534 ซึ่งเป็นปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายไม่ การที่เจ้าพนักงานที่ดินคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่ายสำหรับเงินได้จากการขายที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวตามมาตรา 50(5)(ข) ประกอบมาตรา 48(4)(ข) และนับจำนวนปีที่ถือครองเพียง 1 ปี จึงถูกต้องแล้ว ส่วนที่ดินที่ผู้ตายซึ่งเป็นเจ้ามรดกมีอยู่แล้วก่อนตาย เมื่อผู้จัดการมรดกขายที่ดินดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวจึงเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกซึ่งต้องคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 50(5)(ก) ประกอบมาตรา 48(4)(ก) ปรากฏว่าเจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่าย โดยนำเงินได้จากการขายที่ดินมาคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 48(4)(ก) และคิดจำนวนปีที่ถือครองนับตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายอันเป็นการคำนวณตรงตามที่โจทก์ฟ้องแล้ว โจทก์จึงมิได้ถูกโต้แย้งสิทธิที่เกี่ยวกับภาษีในส่วนนี้จึงไม่มีอำนาจฟ้องโจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยทั้งสามร่วมกันชำระค่าภาษีอากรและเงินเพิ่มจำนววน ๕๕,๓๗๒,๒๗๙.๑๙ บาท และเงินเพิ่มภาษีอากรในอัตราร้อยละ ๑.๕ ต่อเดือนหรือเศษของเดือนจากต้นเงินจำนวน ๓๒,๗๖๔,๖๖๒.๓๐ บาท นับแต่วันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยที่ ๑ ให้การขอให้ยกฟ้อง จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ ให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า จำเลยที่ ๑ เป็นบิดาและผู้จัดการมรดกของนางกาญจนา วรรจนาภิพัฒน์ ผู้ตาย จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ เป็นบุตรผู้ตาย ผู้ตายถึงแก่ความตายเมื่อวันที่ ๑๐ ตุลาคม ๒๕๓๔ ก่อนถึงแก่ความตาย ผู้ตายได้ฟ้องนายอารอบ ปทุมแก้ว กับพวกให้โอนขายที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ แก่ผู้ตายและจำเลยที่ ๑ ได้รับอนุญาตให้เข้าเป็นคู่ความแทนผู้ตายในขณะที่คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลฎีกา ต่อมาวันที่ ๘ สิงหาคม ๒๕๓๗ ศาลฎีกาพิพากษาให้นายอารอบกับพวกโอนที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวให้แก่ผู้ตาย และรับเงินค่าที่ดินจำนวน ๑๔,๐๗๗,๐๐๐ บาท โดยกำหนดให้โจทก์ในคดีดังกล่าวนำเงินจำนวนดังกล่าวมาวางศาลภายใน ๒๘๐ วัน นับแต่วันอ่านคำพิพากษา หากไม่วางเงินภายในกำหนดถือว่าผิดสัญญาและนายอารอบมีสิทธิรับเงินจำนวน ๖,๐๐๐,๐๐๐ บาท ที่ผู้ตายชำระแล้วทั้งหมด หากนายอารอบไม่ปฏิบัติตามให้ถือเอาคำพิพากษาเป็นการแสดงเจตนาแทน ตามสำเนาคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๓๒๔/๒๕๓๗ จำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายได้ขายที่ดินของผู้ตาย ๒ ครั้ง ครั้งแรกเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ โดยจดทะเบียนรับโอนที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ ดังกล่าว ตามคำพิพากษาศาลฎีกา และขายที่ดิน ทั้งสามแปลงให้แก่บริษัทควีนปาร์คคาซ่า จำกัด ในวันเดียวกันในราคา ๒๗๑,๐๓๙,๕๐๐ บาท เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน ๕,๕๔๔,๖๘๐ บาท และวันที่ ๑๕ พฤษภาคม ๒๕๓๙ ขายที่ดินโฉนดเลขที่ ๑๔๔๗๘ และ ๑๔๔๗๙ ตำบลท่าข้าม (ศีรษะกระบือ) อำเภอบางขุนเทียน นครหลวงกรุงเทพธนบุรี (ธนบุรี) ให้แก่นายมนตรี ภาวสันตานนท์ ในราคา ๑,๐๖๒,๕๐๐ บาท เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน ๒๖,๕๖๓ บาท ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์มีว่า การหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย สำหรับเงินได้จากการขายที่ดินตามฟ้องต้องคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร และจำนวนปีที่ถือครองที่ดินต้องนับ ตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายหรือไม่ เห็นว่า เงินได้จากการขายที่ดินทั้งห้าแปลงตามฟ้อง เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๘) แห่งประมวลรัษฎากรของกองมรดกของผู้ตายที่ยังมิได้แบ่ง จำเลยที่ ๑ ซึ่งเป็นผู้จัดการมรดกของผู้ตาย จึงมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในชื่อกองมรดกของผู้ตายตามมาตรา ๕๗ ทวิ วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อกองมรดกมีเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) จากการขายอสังหาริมทรัพย์ ผู้จ่ายเงินได้จึงมีหน้าที่ หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ตามมาตรา ๕๐ (๕) (ก) โดยคำนวณตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) สำหรับอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกหรืออสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หา หรือหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา ๕๐ (๕) (ข) โดยคำนวณตามมาตรา ๔๘ (๔) (ข) สำหรับอสังหาริมทรัพย์ที่ได้มาโดยทางอื่นแล้วแต่กรณี แล้วนำส่งต่อเจ้าพนักงานที่ดินผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียน สำหรับที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ ปรากฏตามโฉนดที่ดินเอกสารหมาย จ.๑ แผ่นที่ ๑๑๒, ๑๑๔, และ ๑๑๖ ว่า จำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายจดทะเบียนรับโอนมาจากนายอารอบตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๓๒๔/๒๕๓๗ โดยประเภทของการจดทะเบียนระบุว่าเป็นการขายเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ แล้วจดทะเบียนโอนขายให้แก่บริษัทควีนปาร์คคาซ่า จำกัด ในวันเดียวกันนั้นเอง ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกซึ่งยังมิได้แบ่งปันกันระหว่างทายาทได้มาหลังการตายของเจ้ามรดก เมื่อจำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกขายที่ดินที่กองมรดกได้มาดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินจึงมิใช่เงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกตามที่ระบุในมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งต้องเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้มีเงินได้อันเป็นมรดกหรือได้รับจากการให้โดยเสน่หา แต่เป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกได้มาโดยทางอื่นตามมาตรา ๔๘ (๔) (ข) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนจำนวนปีที่ถือครองนั้น ตามมาตรา ๔๘ (๔) วรรคท้าย ระบุว่าหมายถึงจำนวนปีนับตั้งแต่ปีที่ได้กรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ ถึงปีที่โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์นั้น เมื่อจำเลยที่ ๑ จดทะเบียนรับโอนกรรมสิทธิ์ที่ดิน ทั้งสามแปลงดังกล่าวมาเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ จึงต้องนับจำนวนปีที่ถือครองตั้งแต่ปี ๒๕๓๙ หาใช่นับตั้งแต่ปี ๒๕๓๔ ซึ่งเป็นปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายไม่ การที่เจ้าพนักงานที่ดินคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่ายสำหรับเงินได้จากการขายที่ดิน ทั้งสามแปลงดังกล่าวตามมาตรา ๕๐ (๕) (ข) ประกอบมาตรา ๔๘ (๔) (ข) แห่งประมวลรัษฎากรและนับจำนวนปีที่ ถือครองเพียง ๑ ปี จึงถูกต้องแล้ว ส่วนที่ดินโฉนดเลขที่ ๑๔๔๗๘ และ ๑๔๔๗๙ นั้น เป็นที่ดินที่ผู้ตายซึ่งเป็นเจ้ามรดกมีอยู่แล้วก่อนตาย เงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวจึงเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกซึ่งต้องคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา ๕๐ (๕) (ก) ประกอบมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร ปรากฏตามตารางการคำนวณภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ที่เจ้าพนักงานของโจทก์ทำขึ้น และหนังสือของสำนักงานที่ดินกรุงเทพมหานครเอกสารหมาย จ.๑ แผ่นที่ ๕๔ และ ๗๘ และคำรับของนางสาววัฒนา กอสนาน ผู้ตรวจสอบการเสียภาษีรายนี้ตามรายงานกระบวนพิจารณาวันที่ ๑๖ มิถุนายน ๒๕๔๓ ว่า เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่าย โดยนำเงินได้จากการขายที่ดินมาคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร และคิดจำนวนปีที่ถือครองนับตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตาย อันเป็นการคำนวณตรงตามที่โจทก์ฟ้องแล้ว โจทก์จึงมิได้ถูกโต้แย้งสิทธิเกี่ยวกับภาษีในส่วนนี้จึงไม่มีอำนาจฟ้อง อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าทนายความชั้นนี้ให้เป็นพับ(ทองหล่อ โฉมงาม-สมศักดิ์ วงศ์ยืน-เรืองฤทธิ์ ศรีวรรธนะ)ศาลภาษีอากรกลาง - นายบัญชา สหเกียรติมนตรีศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยทั้งสามร่วมกันชำระค่าภาษีอากรและเงินเพิ่มจำนววน ๕๕,๓๗๒,๒๗๙.๑๙ บาท และเงินเพิ่มภาษีอากรในอัตราร้อยละ ๑.๕ ต่อเดือนหรือเศษของเดือนจากต้นเงินจำนวน ๓๒,๗๖๔,๖๖๒.๓๐ บาท นับแต่วันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยที่ ๑ ให้การขอให้ยกฟ้อง จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ ให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า จำเลยที่ ๑ เป็นบิดาและผู้จัดการมรดกของนางกาญจนา วรรจนาภิพัฒน์ ผู้ตาย จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ เป็นบุตรผู้ตาย ผู้ตายถึงแก่ความตายเมื่อวันที่ ๑๐ ตุลาคม ๒๕๓๔ ก่อนถึงแก่ความตาย ผู้ตายได้ฟ้องนายอารอบ ปทุมแก้ว กับพวกให้โอนขายที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ แก่ผู้ตายและจำเลยที่ ๑ ได้รับอนุญาตให้เข้าเป็นคู่ความแทนผู้ตายในขณะที่คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลฎีกา ต่อมาวันที่ ๘ สิงหาคม ๒๕๓๗ ศาลฎีกาพิพากษาให้นายอารอบกับพวกโอนที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวให้แก่ผู้ตาย และรับเงินค่าที่ดินจำนวน ๑๔,๐๗๗,๐๐๐ บาท โดยกำหนดให้โจทก์ในคดีดังกล่าวนำเงินจำนวนดังกล่าวมาวางศาลภายใน ๒๘๐ วัน นับแต่วันอ่านคำพิพากษา หากไม่วางเงินภายในกำหนดถือว่าผิดสัญญาและนายอารอบมีสิทธิรับเงินจำนวน ๖,๐๐๐,๐๐๐ บาท ที่ผู้ตายชำระแล้วทั้งหมด หากนายอารอบไม่ปฏิบัติตามให้ถือเอาคำพิพากษาเป็นการแสดงเจตนาแทน ตามสำเนาคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๓๒๔/๒๕๓๗ จำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายได้ขายที่ดินของผู้ตาย ๒ ครั้ง ครั้งแรกเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ โดยจดทะเบียนรับโอนที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ ดังกล่าว ตามคำพิพากษาศาลฎีกา และขายที่ดิน ทั้งสามแปลงให้แก่บริษัทควีนปาร์คคาซ่า จำกัด ในวันเดียวกันในราคา ๒๗๑,๐๓๙,๕๐๐ บาท เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน ๕,๕๔๔,๖๘๐ บาท และวันที่ ๑๕ พฤษภาคม ๒๕๓๙ ขายที่ดินโฉนดเลขที่ ๑๔๔๗๘ และ ๑๔๔๗๙ ตำบลท่าข้าม (ศีรษะกระบือ) อำเภอบางขุนเทียน นครหลวงกรุงเทพธนบุรี (ธนบุรี) ให้แก่นายมนตรี ภาวสันตานนท์ ในราคา ๑,๐๖๒,๕๐๐ บาท เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน ๒๖,๕๖๓ บาท ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์มีว่า การหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย สำหรับเงินได้จากการขายที่ดินตามฟ้องต้องคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร และจำนวนปีที่ถือครองที่ดินต้องนับ ตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายหรือไม่ เห็นว่า เงินได้จากการขายที่ดินทั้งห้าแปลงตามฟ้อง เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๘) แห่งประมวลรัษฎากรของกองมรดกของผู้ตายที่ยังมิได้แบ่ง จำเลยที่ ๑ ซึ่งเป็นผู้จัดการมรดกของผู้ตาย จึงมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในชื่อกองมรดกของผู้ตายตามมาตรา ๕๗ ทวิ วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อกองมรดกมีเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) จากการขายอสังหาริมทรัพย์ ผู้จ่ายเงินได้จึงมีหน้าที่ หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ตามมาตรา ๕๐ (๕) (ก) โดยคำนวณตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) สำหรับอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกหรืออสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หา หรือหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา ๕๐ (๕) (ข) โดยคำนวณตามมาตรา ๔๘ (๔) (ข) สำหรับอสังหาริมทรัพย์ที่ได้มาโดยทางอื่นแล้วแต่กรณี แล้วนำส่งต่อเจ้าพนักงานที่ดินผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียน สำหรับที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ ปรากฏตามโฉนดที่ดินเอกสารหมาย จ.๑ แผ่นที่ ๑๑๒, ๑๑๔, และ ๑๑๖ ว่า จำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายจดทะเบียนรับโอนมาจากนายอารอบตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๓๒๔/๒๕๓๗ โดยประเภทของการจดทะเบียนระบุว่าเป็นการขายเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ แล้วจดทะเบียนโอนขายให้แก่บริษัทควีนปาร์คคาซ่า จำกัด ในวันเดียวกันนั้นเอง ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกซึ่งยังมิได้แบ่งปันกันระหว่างทายาทได้มาหลังการตายของเจ้ามรดก เมื่อจำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกขายที่ดินที่กองมรดกได้มาดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินจึงมิใช่เงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกตามที่ระบุในมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งต้องเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้มีเงินได้อันเป็นมรดกหรือได้รับจากการให้โดยเสน่หา แต่เป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกได้มาโดยทางอื่นตามมาตรา ๔๘ (๔) (ข) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนจำนวนปีที่ถือครองนั้น ตามมาตรา ๔๘ (๔) วรรคท้าย ระบุว่าหมายถึงจำนวนปีนับตั้งแต่ปีที่ได้กรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ ถึงปีที่โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์นั้น เมื่อจำเลยที่ ๑ จดทะเบียนรับโอนกรรมสิทธิ์ที่ดิน ทั้งสามแปลงดังกล่าวมาเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ จึงต้องนับจำนวนปีที่ถือครองตั้งแต่ปี ๒๕๓๙ หาใช่นับตั้งแต่ปี ๒๕๓๔ ซึ่งเป็นปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายไม่ การที่เจ้าพนักงานที่ดินคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่ายสำหรับเงินได้จากการขายที่ดิน ทั้งสามแปลงดังกล่าวตามมาตรา ๕๐ (๕) (ข) ประกอบมาตรา ๔๘ (๔) (ข) แห่งประมวลรัษฎากรและนับจำนวนปีที่ ถือครองเพียง ๑ ปี จึงถูกต้องแล้ว ส่วนที่ดินโฉนดเลขที่ ๑๔๔๗๘ และ ๑๔๔๗๙ นั้น เป็นที่ดินที่ผู้ตายซึ่งเป็นเจ้ามรดกมีอยู่แล้วก่อนตาย เงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวจึงเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกซึ่งต้องคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา ๕๐ (๕) (ก) ประกอบมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร ปรากฏตามตารางการคำนวณภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ที่เจ้าพนักงานของโจทก์ทำขึ้น และหนังสือของสำนักงานที่ดินกรุงเทพมหานครเอกสารหมาย จ.๑ แผ่นที่ ๕๔ และ ๗๘ และคำรับของนางสาววัฒนา กอสนาน ผู้ตรวจสอบการเสียภาษีรายนี้ตามรายงานกระบวนพิจารณาวันที่ ๑๖ มิถุนายน ๒๕๔๓ ว่า เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่าย โดยนำเงินได้จากการขายที่ดินมาคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร และคิดจำนวนปีที่ถือครองนับตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตาย อันเป็นการคำนวณตรงตามที่โจทก์ฟ้องแล้ว โจทก์จึงมิได้ถูกโต้แย้งสิทธิเกี่ยวกับภาษีในส่วนนี้จึงไม่มีอำนาจฟ้อง อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าทนายความชั้นนี้ให้เป็นพับ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 7395/2544กรมสรรพากรโจทก์นายจิ้นเว้ง แซ่เบ้ กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 40 (8), ม. 48 (4) (ก), ม. 48 (4) (ข), ม. 50 (5) (ก), ม. 50 (5) (ข), ม. 57 ทวิ วรรคสอง ป.วิ.พ. ม. 55เงินได้จากการขายที่ดินทั้งห้าแปลงตามฟ้อง เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(8) แห่งประมวลรัษฎากร ของกองมรดกของผู้ตายที่ยังมิได้แบ่ง จำเลยที่ 1 ซึ่งเป็นผู้จัดการมรดกของผู้ตายจึงมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในชื่อกองมรดกของผู้ตายตามมาตรา 57 ทวิ วรรคสอง เมื่อกองมรดกมีเงินได้ตามมาตรา 40(8) จากการขายอสังหาริมทรัพย์ ผู้จ่ายเงินได้จึงมีหน้าที่หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50(5)(ก) โดยคำนวณตามมาตรา 48(4)(ก) สำหรับอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกหรืออสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หา หรือหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50(5)(ข) โดยคำนวณตามมาตรา 48(4)(ข) สำหรับอสังหาริมทรัพย์ที่ได้มาโดยทางอื่นแล้วแต่กรณี แล้วนำส่งต่อเจ้าพนักงานที่ดินผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียน สำหรับที่ดินพิพาทที่จำเลยที่ 1 ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายจดทะเบียนรับโอนมาจาก อ. ตามคำพิพากษา โดยประเภทของการจดทะเบียนระบุว่าเป็นการขายเมื่อวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2539 แล้วจดทะเบียนโอนขายให้แก่ บริษัท ค. ในวันเดียวกันนั้นเอง ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกซึ่งยังมิได้แบ่งปันกันระหว่างทายาทได้มาหลังการตายของเจ้ามรดก เมื่อจำเลยที่ 1 ในฐานะผู้จัดการมรดกขายที่ดินที่กองมรดกได้มาดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินมิใช่เงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกตามที่ระบุในมาตรา 48(4)(ก) ซึ่งต้องเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้มีเงินได้อันเป็นมรดกหรือได้รับการให้โดยเสน่หา แต่เป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกได้มาโดยทางอื่นตามมาตรา 48(4)(ข) ส่วนจำนวนปีที่ถือครองตามมาตรา 48(4) วรรคท้าย ระบุว่าหมายถึงจำนวนปีนับตั้งแต่ปีที่ได้กรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ถึงปีที่โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์นั้น เมื่อจำเลยที่ 1 จดทะเบียนรับโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวมาเมื่อวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2539 จึงต้องนับจำนวนปีที่ถือครองตั้งแต่ปี 2539 หาใช่นับตั้งแต่ปี 2534 ซึ่งเป็นปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายไม่ การที่เจ้าพนักงานที่ดินคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่ายสำหรับเงินได้จากการขายที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวตามมาตรา 50(5)(ข) ประกอบมาตรา 48(4)(ข) และนับจำนวนปีที่ถือครองเพียง 1 ปี จึงถูกต้องแล้ว ส่วนที่ดินที่ผู้ตายซึ่งเป็นเจ้ามรดกมีอยู่แล้วก่อนตาย เมื่อผู้จัดการมรดกขายที่ดินดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวจึงเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกซึ่งต้องคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 50(5)(ก) ประกอบมาตรา 48(4)(ก) ปรากฏว่าเจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่าย โดยนำเงินได้จากการขายที่ดินมาคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 48(4)(ก) และคิดจำนวนปีที่ถือครองนับตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายอันเป็นการคำนวณตรงตามที่โจทก์ฟ้องแล้ว โจทก์จึงมิได้ถูกโต้แย้งสิทธิที่เกี่ยวกับภาษีในส่วนนี้จึงไม่มีอำนาจฟ้องโจทก์ฟ้องขอให้บังคับจำเลยทั้งสามร่วมกันชำระค่าภาษีอากรและเงินเพิ่มจำนววน ๕๕,๓๗๒,๒๗๙.๑๙ บาท และเงินเพิ่มภาษีอากรในอัตราร้อยละ ๑.๕ ต่อเดือนหรือเศษของเดือนจากต้นเงินจำนวน ๓๒,๗๖๔,๖๖๒.๓๐ บาท นับแต่วันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ จำเลยที่ ๑ ให้การขอให้ยกฟ้อง จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ ให้การขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า จำเลยที่ ๑ เป็นบิดาและผู้จัดการมรดกของนางกาญจนา วรรจนาภิพัฒน์ ผู้ตาย จำเลยที่ ๒ และที่ ๓ เป็นบุตรผู้ตาย ผู้ตายถึงแก่ความตายเมื่อวันที่ ๑๐ ตุลาคม ๒๕๓๔ ก่อนถึงแก่ความตาย ผู้ตายได้ฟ้องนายอารอบ ปทุมแก้ว กับพวกให้โอนขายที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ แก่ผู้ตายและจำเลยที่ ๑ ได้รับอนุญาตให้เข้าเป็นคู่ความแทนผู้ตายในขณะที่คดีอยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลฎีกา ต่อมาวันที่ ๘ สิงหาคม ๒๕๓๗ ศาลฎีกาพิพากษาให้นายอารอบกับพวกโอนที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวให้แก่ผู้ตาย และรับเงินค่าที่ดินจำนวน ๑๔,๐๗๗,๐๐๐ บาท โดยกำหนดให้โจทก์ในคดีดังกล่าวนำเงินจำนวนดังกล่าวมาวางศาลภายใน ๒๘๐ วัน นับแต่วันอ่านคำพิพากษา หากไม่วางเงินภายในกำหนดถือว่าผิดสัญญาและนายอารอบมีสิทธิรับเงินจำนวน ๖,๐๐๐,๐๐๐ บาท ที่ผู้ตายชำระแล้วทั้งหมด หากนายอารอบไม่ปฏิบัติตามให้ถือเอาคำพิพากษาเป็นการแสดงเจตนาแทน ตามสำเนาคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๓๒๔/๒๕๓๗ จำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายได้ขายที่ดินของผู้ตาย ๒ ครั้ง ครั้งแรกเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ โดยจดทะเบียนรับโอนที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ ดังกล่าว ตามคำพิพากษาศาลฎีกา และขายที่ดิน ทั้งสามแปลงให้แก่บริษัทควีนปาร์คคาซ่า จำกัด ในวันเดียวกันในราคา ๒๗๑,๐๓๙,๕๐๐ บาท เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน ๕,๕๔๔,๖๘๐ บาท และวันที่ ๑๕ พฤษภาคม ๒๕๓๙ ขายที่ดินโฉนดเลขที่ ๑๔๔๗๘ และ ๑๔๔๗๙ ตำบลท่าข้าม (ศีรษะกระบือ) อำเภอบางขุนเทียน นครหลวงกรุงเทพธนบุรี (ธนบุรี) ให้แก่นายมนตรี ภาวสันตานนท์ ในราคา ๑,๐๖๒,๕๐๐ บาท เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้จำนวน ๒๖,๕๖๓ บาท ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์มีว่า การหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย สำหรับเงินได้จากการขายที่ดินตามฟ้องต้องคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร และจำนวนปีที่ถือครองที่ดินต้องนับ ตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายหรือไม่ เห็นว่า เงินได้จากการขายที่ดินทั้งห้าแปลงตามฟ้อง เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๘) แห่งประมวลรัษฎากรของกองมรดกของผู้ตายที่ยังมิได้แบ่ง จำเลยที่ ๑ ซึ่งเป็นผู้จัดการมรดกของผู้ตาย จึงมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในชื่อกองมรดกของผู้ตายตามมาตรา ๕๗ ทวิ วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อกองมรดกมีเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) จากการขายอสังหาริมทรัพย์ ผู้จ่ายเงินได้จึงมีหน้าที่ หักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย ตามมาตรา ๕๐ (๕) (ก) โดยคำนวณตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) สำหรับอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกหรืออสังหาริมทรัพย์ที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หา หรือหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา ๕๐ (๕) (ข) โดยคำนวณตามมาตรา ๔๘ (๔) (ข) สำหรับอสังหาริมทรัพย์ที่ได้มาโดยทางอื่นแล้วแต่กรณี แล้วนำส่งต่อเจ้าพนักงานที่ดินผู้รับจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในขณะที่มีการจดทะเบียน สำหรับที่ดินโฉนดเลขที่ ๖๖๓๗๖, ๖๖๓๗๘ และ ๖๖๓๗๙ ปรากฏตามโฉนดที่ดินเอกสารหมาย จ.๑ แผ่นที่ ๑๑๒, ๑๑๔, และ ๑๑๖ ว่า จำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกของผู้ตายจดทะเบียนรับโอนมาจากนายอารอบตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ ๓๓๒๔/๒๕๓๗ โดยประเภทของการจดทะเบียนระบุว่าเป็นการขายเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ แล้วจดทะเบียนโอนขายให้แก่บริษัทควีนปาร์คคาซ่า จำกัด ในวันเดียวกันนั้นเอง ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกซึ่งยังมิได้แบ่งปันกันระหว่างทายาทได้มาหลังการตายของเจ้ามรดก เมื่อจำเลยที่ ๑ ในฐานะผู้จัดการมรดกขายที่ดินที่กองมรดกได้มาดังกล่าวไป เงินได้จากการขายที่ดินจึงมิใช่เงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกตามที่ระบุในมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งต้องเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้มีเงินได้อันเป็นมรดกหรือได้รับจากการให้โดยเสน่หา แต่เป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่กองมรดกได้มาโดยทางอื่นตามมาตรา ๔๘ (๔) (ข) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนจำนวนปีที่ถือครองนั้น ตามมาตรา ๔๘ (๔) วรรคท้าย ระบุว่าหมายถึงจำนวนปีนับตั้งแต่ปีที่ได้กรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์ ถึงปีที่โอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์นั้น เมื่อจำเลยที่ ๑ จดทะเบียนรับโอนกรรมสิทธิ์ที่ดิน ทั้งสามแปลงดังกล่าวมาเมื่อวันที่ ๑๕ กุมภาพันธ์ ๒๕๓๙ จึงต้องนับจำนวนปีที่ถือครองตั้งแต่ปี ๒๕๓๙ หาใช่นับตั้งแต่ปี ๒๕๓๔ ซึ่งเป็นปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตายไม่ การที่เจ้าพนักงานที่ดินคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่ายสำหรับเงินได้จากการขายที่ดิน ทั้งสามแปลงดังกล่าวตามมาตรา ๕๐ (๕) (ข) ประกอบมาตรา ๔๘ (๔) (ข) แห่งประมวลรัษฎากรและนับจำนวนปีที่ ถือครองเพียง ๑ ปี จึงถูกต้องแล้ว ส่วนที่ดินโฉนดเลขที่ ๑๔๔๗๘ และ ๑๔๔๗๙ นั้น เป็นที่ดินที่ผู้ตายซึ่งเป็นเจ้ามรดกมีอยู่แล้วก่อนตาย เงินได้จากการขายที่ดินดังกล่าวจึงเป็นเงินได้จากการขายอสังหาริมทรัพย์อันเป็นมรดกซึ่งต้องคำนวณหักภาษี ณ ที่จ่าย ตามมาตรา ๕๐ (๕) (ก) ประกอบมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร ปรากฏตามตารางการคำนวณภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ที่เจ้าพนักงานของโจทก์ทำขึ้น และหนังสือของสำนักงานที่ดินกรุงเทพมหานครเอกสารหมาย จ.๑ แผ่นที่ ๕๔ และ ๗๘ และคำรับของนางสาววัฒนา กอสนาน ผู้ตรวจสอบการเสียภาษีรายนี้ตามรายงานกระบวนพิจารณาวันที่ ๑๖ มิถุนายน ๒๕๔๓ ว่า เจ้าพนักงานที่ดินหักภาษี ณ ที่จ่าย โดยนำเงินได้จากการขายที่ดินมาคำนวณหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา ๔๘ (๔) (ก) แห่งประมวลรัษฎากร และคิดจำนวนปีที่ถือครองนับตั้งแต่ปีที่ผู้ตายถึงแก่ความตาย อันเป็นการคำนวณตรงตามที่โจทก์ฟ้องแล้ว โจทก์จึงมิได้ถูกโต้แย้งสิทธิเกี่ยวกับภาษีในส่วนนี้จึงไม่มีอำนาจฟ้อง อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น พิพากษายืน ค่าทนายความชั้นนี้ให้เป็นพับ(ทองหล่อ โฉมงาม-สมศักดิ์ วงศ์ยืน-เรืองฤทธิ์ ศรีวรรธนะ)ศาลภาษีอากรกลาง - นายบัญชา สหเกียรติมนตรีศาลอุทธรณ์ - แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ