คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3307/2538หลักกฎหมาย: ตามประมวลรัษฎากรมาตรา65ภาษีเงินได้นิติบุคคลจะจัดเก็บจากกำไรสุทธิซึ่งเป็นผลต่อเนื่องจากการมี"รายได้"จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำสำหรับการขายสินค้าไปเพียงใดในราคาเท่าใดสามารถตรวจสอบได้ตามหลักบัญชีโดยทั่วไปการที่เพียงแต่ไม่ได้ลงบัญชีคุมสินค้าและไม่แสดงสินค้าคงเหลือในงบดุลเมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีจะถือว่าจำนวนสินค้าดังกล่าวเป็นการขายไปแล้วไม่ได้ทั้งไม่มีบทบัญญัติของกฎหมายที่ให้ถือเอากรณีดังกล่าวเป็นการขายสินค้าสำหรับบทบัญญัติตามมาตรา79ทวิ(6)ซึ่งใช้บังคับในขณะนั้นที่บัญญัติว่าถ้าผู้ประกอบการค้าตามประเภทการค้า1และประเภทการค้า2แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้ามีสินค้าเกินจากบัญชีคุมสินค้าขาดจากบัญชีคุมสินค้าหรือมีสินค้าโดยไม่ทำหรือลงบัญชีคุมสินค้าให้ถือว่าเป็นการขายสินค้าและให้ถือมูลค่าของสินค้าดังกล่าวเป็นรายรับนั้นก็เป็นกรณีที่เกี่ยวกับภาษีการค้าจะนำมาเทียบเคียงใช้กับการจัดเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลที่มีบัญญัติไว้โดยเฉพาะแล้วไม่ได้โจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ สำหรับภาษีเงินได้ นิติบุคคล ทั้งหมด และ สำหรับ ภาษีการค้า เฉพาะ เบี้ยปรับให้ โจทก์ เสีย ภาษีการค้า เป็น เงิน 70,639.70 บาทจำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ภาษีเงินได้ นิติบุคคล และ ภาษีการค้าของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ การ ประเมิน ของคณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ เป็น การ ถูกต้อง ตาม ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมายขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษา ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงานประเมิน ของ จำเลย และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ เฉพาะ ที่ เกี่ยวกับภาษีเงินได้ นิติบุคคล คำขอ ของ โจทก์ นอกจาก นี้ ให้ยกจำเลย อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า คดี มี ปัญหา ขึ้น สู่ ศาลฎีกาเฉพาะ ที่ เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ตาม อุทธรณ์ ของ จำเลย เท่านั้นส่วน ที่ เกี่ยวกับ เบี้ยปรับ ของ ภาษีการค้า โจทก์ มิได้ อุทธรณ์ จึง ยุติ ไปตาม คำพิพากษา ศาลภาษีอากรกลาง ซึ่ง ข้อเท็จจริง เฉพาะ ปัญหา ที่เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล รับฟัง ได้ เป็น ยุติ ว่า เมื่อ วันที่2 มีนาคม 2532 เจ้าพนักงาน ประเมิน ของ จำเลย ได้ แจ้ง การ ประเมินภาษีเงินได้ นิติบุคคล เบี้ยปรับ และ เงินเพิ่ม ของ โจทก์ สำหรับรอบ ระยะเวลา บัญชี ปี 2528 ให้ โจทก์ เสีย ภาษี เพิ่มเติม ทั้งนี้เจ้าพนักงาน ประเมิน เห็นว่า โจทก์ ซื้อ สินค้า ลง บัญชี ซื้อ สินค้า แล้วแต่ ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ มี สินค้า คงเหลือ แต่ ไม่แสดง ใน งบดุลจึง ถือ เป็น การ ขาย สินค้า ดังกล่าว และ เจ้าพนักงาน ประเมิน ได้ นำมูลค่า จำนวน 1,312,215 บาท จาก การ ถือ เป็น การ ขาย สินค้า มา เป็น เงินได้ของ โจทก์ เพื่อ คำนวณ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล โจทก์ ได้ อุทธรณ์ การ ประเมินคณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ เห็นว่า การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมินชอบแล้ว จำเลย อุทธรณ์ ว่า โจทก์ ซื้อ สินค้า ลง บัญชี ค่าซื้อ ถือ เป็นรายจ่าย แล้ว แต่ ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ เมื่อ สิ้นปี ไม่มี สินค้าจำนวน นี้ เหลือ อยู่ จึง ถือ เป็น การ ขาย และ โจทก์ มี สินค้า คงเหลือใน บัญชี คุมสินค้า แต่ ไม่แสดง ใน งบดุล จึง ถือ เป็น การ ขาย เช่นเดียวกันนั้น คดี เป็น ปัญหาข้อกฎหมาย ตาม ที่ ศาลภาษีอากรกลาง กำหนด เป็นประเด็น ว่า การ ที่ โจทก์ ไม่นำ สินค้า ลง บัญชี คุมสินค้า และ เมื่อ สิ้นรอบ ระยะเวลา บัญชี ไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุล หรือ นำ มา ปรับปรุงเป็น รายได้ จะ ถือว่า เป็น การ ขาย สินค้า และ เป็น เงินได้ อัน จะ นำ มา คำนวณภาษีเงินได้ นิติบุคคล ได้ หรือไม่ พิเคราะห์ แล้ว เห็นว่าตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 65 บัญญัติ ใน เรื่อง การ เก็บ ภาษีเงินได้นิติบุคคล ว่า "เงินได้ ที่ ต้อง เสีย ภาษี ตาม ความใน ส่วน นี้ คือ กำไร สุทธิซึ่ง คำนวณ ได้ จาก รายได้ จาก กิจการ หรือ เนื่องจาก กิจการ ที่ กระทำใน รอบ ระยะเวลา บัญชี หัก ด้วย รายจ่าย ตาม เงื่อนไข ที่ ระบุ ไว้ ในมาตรา 65 ทวิ และ มาตรา 65 ตรี " ดังนั้น ภาษีเงินได้ นิติบุคคลจะ จัดเก็บ จาก กำไร สุทธิ ซึ่ง เป็น ผล ต่อเนื่อง จาก การ มี "รายได้ "จาก กิจการ หรือ เนื่องจาก กิจการ ที่ กระทำ สำหรับ การ ขาย สินค้า ไป เพียงใดใน ราคา เท่าใด สามารถ ตรวจสอบ ได้ ตาม หลัก บัญชี โดย ทั่วไป กล่าว คือตรวจสอบ จาก ปริมาณ สินค้า คงเหลือ ต้น งวด บวก ด้วย ปริมาณ สินค้า ที่ ซื้อ มาใน ระหว่าง รอบ ระยะเวลา บัญชี เพื่อ ให้ ได้ ปริมาณ สินค้า ที่ มี เพื่อ ขายทั้งสิ้น แล้ว หัก ด้วย ปริมาณ สินค้า ที่ เหลือ ปลาย งวด รวมทั้ง บิล ขายและ บัญชี ขาย ก็ จะ ทราบ ถึง ปริมาณ และ ราคา ของ สินค้า ที่ ขาย ไป แต่ข้อเท็จจริง ได้ความ ว่า นางสาว สุนทรี ทองทศ เจ้าพนักงาน ตรวจสอบ ภาษีอากร ของ จำเลย ซึ่ง เป็น พยาน ร่วม ตรวจสอบ เพียง จาก หลักฐานใบ สำคัญ ซื้อ ประกอบ กับ บัญชี คุมสินค้า แล้ว ปรากฏว่า โจทก์ ซื้อ สินค้าลง บัญชี เป็น ค่าใช้จ่าย แล้ว ไม่นำ สินค้า จำนวน ดังกล่าว ลง บัญชี คุมสินค้าเพื่อ ขาย และ ไม่มี สินค้า คงเหลือ เมื่อ สิ้น ระยะเวลา บัญชี จึง ถือ เป็นการ ขาย โดย ที่นางสาว สุนทรี ไม่ได้ ตรวจสอบ บิล ขาย บัญชี ขาย ของ โจทก์ เพื่อ หา ความ ถูกต้อง ของ ยอด ขาย ตาม หลักการ บัญชี ที่ รับรองโดย ทั่วไป ดังนั้น จึง ไม่ทราบ จำนวน ขาย สินค้า ที่ แท้จริง การ ที่เพียงแต่ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และ ไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุลเมื่อ สิ้น รอบ ระยะเวลา บัญชี จะ ถือว่า จำนวน สินค้า ดังกล่าว เป็น การ ขายไป แล้ว ไม่ได้ ทั้ง ไม่มี บทบัญญัติ ของ กฎหมาย ที่ ให้ ถือเอา กรณี ดังกล่าวเป็น การ ขาย สินค้า สำหรับ บทบัญญัติ ตาม มาตรา 79 ทวิ (6) ซึ่ง ใช้บังคับ ใน ขณะ นั้น ที่ บัญญัติ ว่า ถ้า ผู้ประกอบการค้า ตาม ประเภท การค้า 1และ ประเภท การค้า 2 แห่ง บัญชีอัตราภาษีการค้า มี สินค้า เกิน จากบัญชี คุมสินค้า ขาด จาก บัญชี คุมสินค้า หรือ มี สินค้า โดย ไม่ทำ หรือลง บัญชี คุมสินค้า ให้ ถือว่า เป็น การ ขาย สินค้า และ ให้ ถือ มูลค่า ของสินค้า ดังกล่าว เป็น รายรับ นั้น ก็ เป็น กรณี ที่ เกี่ยวกับ ภาษีการค้าจะ นำ มา เทียบ เคียง ใช้ กับ การ จัดเก็บ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ที่ มีบัญญัติ ไว้ โดยเฉพาะ แล้ว ไม่ได้ ที่ ศาลภาษีอากรกลาง วินิจฉัย ว่าที่ จำเลย ถือว่า การ ที่ โจทก์ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และ ไม่แสดง สินค้าคงเหลือ ใน งบดุล เป็น การ ขาย สินค้า นั้น เป็น การ ไม่ชอบ ศาลฎีกา เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ ข้อ นี้ ของ จำเลย ฟังไม่ขึ้น จำเลย อุทธรณ์ ข้อ ต่อมา ว่ากรณี ที่ โจทก์ มี สินค้า คงเหลือ แต่ ไม่นำ มา แสดง ใน งบดุล และ จำเลย ถือว่าเป็น การ ขาย จำนวน 11,750 บาท โจทก์ ไม่ได้ อุทธรณ์ ต่อ คณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ จึง ต้องห้าม มิให้ ฟ้องคดี ใน ส่วน นี้ นั้น เห็นว่าโจทก์ ได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน ภาษีอากร ตาม รายการ ดังกล่าว ด้วยจำเลย มิได้ ให้การ ต่อสู้ ว่า โจทก์ มิได้ อุทธรณ์ ต่อ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ ใน ส่วน นี้ จึง เป็น ข้อ ที่ มิได้ ยกขึ้น ว่ากล่าว กัน มา แล้วใน ศาลภาษีอากรกลาง ศาลฎีกา ไม่รับ วินิจฉัย ส่วน ที่ จำเลย อุทธรณ์ ว่าโจทก์ ไม่มี สิทธิ ยก เอา เหตุผล ที่ ว่า หาก นำ ยอด รายได้ ที่ เจ้าพนักงานประเมิน ให้ ถือ เป็น รายได้ ของ โจทก์ มา ถือ รวมเป็น เงิน รายได้ อีก จะ ทำให้โจทก์ มี กำไร ขั้น ต้น สูง มาก อันเป็น การ เหลือวิสัย ใน ทางการ ค้าโจทก์ มิได้ ยกขึ้น อ้าง ใน ชั้นพิจารณา อุทธรณ์ เลย โจทก์ จึง ไม่มี อำนาจฟ้อง ใน ประเด็น นี้ นั้น เห็นว่า เมื่อ ศาลฎีกา ได้ วินิจฉัย ไว้ ข้างต้นแล้ว ว่า ที่ จำเลย ถือว่า การ ที่ โจทก์ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุล เป็น การ ขาย สินค้า นั้น เป็น การ ไม่ชอบข้อ ที่ จำเลย ยกขึ้น อุทธรณ์ ดังกล่าว จึง ไม่จำต้อง วินิจฉัย เพราะไม่ทำ ให้ ผล คดี เปลี่ยนแปลง ไป ศาลฎีกา ไม่รับ วินิจฉัย จำเลย อุทธรณ์ใน ข้อ สุดท้าย ว่า โจทก์ มี รายจ่าย ต้องห้าม ตาม ประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ทวิ 65 ตรี ซึ่ง โจทก์ นำ มา หัก เป็น ค่าใช้จ่าย จำนวน403,881.45 บาท ซึ่ง ต้อง นำ มา บวก กลับ เป็น รายได้ และ โจทก์ ยอมรับ ว่าถูกต้อง แล้ว ไม่มี การ โต้แย้ง ใน ชั้นพิจารณา ของ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ และ โจทก์ ไม่ได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน เกี่ยวกับ รายจ่ายต้องห้าม ดังกล่าว แต่ ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษา ให้ เพิกถอน ไป ด้วยเป็น การ ไม่ชอบ นั้น เห็นว่า ตาม หนังสือ แจ้ง ภาษีเงินได้ นิติบุคคลที่ 1041/2/03848 ที่ แจ้ง ให้ โจทก์ นำ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ไป ชำระ นั้นได้ รวม ถึง รายการ ที่ ไม่ให้ ถือ เป็น รายจ่าย ใน การ คำนวณ กำไร สุทธิ ตามมาตรา 65 ทวิ 65 ตรี แห่ง ประมวลรัษฎากร จำนวน 403,881.45 บาท ด้วยซึ่ง โจทก์ มิได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน ใน กรณี นี้ การ ที่ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษา ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน ของ จำเลย และคำวินิจฉัย อุทธรณ์ ที่ เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ของ โจทก์ ทั้งหมดจึง ไม่ถูกต้อง อุทธรณ์ ของ จำเลย ข้อ นี้ ฟังขึ้นพิพากษาแก้ เป็น ว่า ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมินและ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ ใน เรื่อง ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ของ โจทก์ เฉพาะ ที่เกี่ยวกับ กรณี ที่ โจทก์ ซื้อ สินค้า แล้ว ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ มี สินค้าคงเหลือ แต่ ไม่แสดง ให้ งบดุล ที่ จำเลย ถือ เป็น การ ขาย สินค้า จำนวน1,312,215 บาท นอกจาก ที่ แก้ คง ให้ เป็น ไป ตาม คำพิพากษา ศาลภาษีอากรกลาง ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3307/2538บริษัท รากาซซีอินเตอร์เนชั่นแนล จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 65, ม. 79 ทวิตามประมวลรัษฎากรมาตรา65ภาษีเงินได้นิติบุคคลจะจัดเก็บจากกำไรสุทธิซึ่งเป็นผลต่อเนื่องจากการมี"รายได้"จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำสำหรับการขายสินค้าไปเพียงใดในราคาเท่าใดสามารถตรวจสอบได้ตามหลักบัญชีโดยทั่วไปการที่เพียงแต่ไม่ได้ลงบัญชีคุมสินค้าและไม่แสดงสินค้าคงเหลือในงบดุลเมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีจะถือว่าจำนวนสินค้าดังกล่าวเป็นการขายไปแล้วไม่ได้ทั้งไม่มีบทบัญญัติของกฎหมายที่ให้ถือเอากรณีดังกล่าวเป็นการขายสินค้าสำหรับบทบัญญัติตามมาตรา79ทวิ(6)ซึ่งใช้บังคับในขณะนั้นที่บัญญัติว่าถ้าผู้ประกอบการค้าตามประเภทการค้า1และประเภทการค้า2แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้ามีสินค้าเกินจากบัญชีคุมสินค้าขาดจากบัญชีคุมสินค้าหรือมีสินค้าโดยไม่ทำหรือลงบัญชีคุมสินค้าให้ถือว่าเป็นการขายสินค้าและให้ถือมูลค่าของสินค้าดังกล่าวเป็นรายรับนั้นก็เป็นกรณีที่เกี่ยวกับภาษีการค้าจะนำมาเทียบเคียงใช้กับการจัดเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลที่มีบัญญัติไว้โดยเฉพาะแล้วไม่ได้โจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ สำหรับภาษีเงินได้ นิติบุคคล ทั้งหมด และ สำหรับ ภาษีการค้า เฉพาะ เบี้ยปรับให้ โจทก์ เสีย ภาษีการค้า เป็น เงิน 70,639.70 บาทจำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ภาษีเงินได้ นิติบุคคล และ ภาษีการค้าของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ การ ประเมิน ของคณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ เป็น การ ถูกต้อง ตาม ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมายขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษา ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงานประเมิน ของ จำเลย และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ เฉพาะ ที่ เกี่ยวกับภาษีเงินได้ นิติบุคคล คำขอ ของ โจทก์ นอกจาก นี้ ให้ยกจำเลย อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า คดี มี ปัญหา ขึ้น สู่ ศาลฎีกาเฉพาะ ที่ เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ตาม อุทธรณ์ ของ จำเลย เท่านั้นส่วน ที่ เกี่ยวกับ เบี้ยปรับ ของ ภาษีการค้า โจทก์ มิได้ อุทธรณ์ จึง ยุติ ไปตาม คำพิพากษา ศาลภาษีอากรกลาง ซึ่ง ข้อเท็จจริง เฉพาะ ปัญหา ที่เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล รับฟัง ได้ เป็น ยุติ ว่า เมื่อ วันที่2 มีนาคม 2532 เจ้าพนักงาน ประเมิน ของ จำเลย ได้ แจ้ง การ ประเมินภาษีเงินได้ นิติบุคคล เบี้ยปรับ และ เงินเพิ่ม ของ โจทก์ สำหรับรอบ ระยะเวลา บัญชี ปี 2528 ให้ โจทก์ เสีย ภาษี เพิ่มเติม ทั้งนี้เจ้าพนักงาน ประเมิน เห็นว่า โจทก์ ซื้อ สินค้า ลง บัญชี ซื้อ สินค้า แล้วแต่ ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ มี สินค้า คงเหลือ แต่ ไม่แสดง ใน งบดุลจึง ถือ เป็น การ ขาย สินค้า ดังกล่าว และ เจ้าพนักงาน ประเมิน ได้ นำมูลค่า จำนวน 1,312,215 บาท จาก การ ถือ เป็น การ ขาย สินค้า มา เป็น เงินได้ของ โจทก์ เพื่อ คำนวณ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล โจทก์ ได้ อุทธรณ์ การ ประเมินคณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ เห็นว่า การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมินชอบแล้ว จำเลย อุทธรณ์ ว่า โจทก์ ซื้อ สินค้า ลง บัญชี ค่าซื้อ ถือ เป็นรายจ่าย แล้ว แต่ ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ เมื่อ สิ้นปี ไม่มี สินค้าจำนวน นี้ เหลือ อยู่ จึง ถือ เป็น การ ขาย และ โจทก์ มี สินค้า คงเหลือใน บัญชี คุมสินค้า แต่ ไม่แสดง ใน งบดุล จึง ถือ เป็น การ ขาย เช่นเดียวกันนั้น คดี เป็น ปัญหาข้อกฎหมาย ตาม ที่ ศาลภาษีอากรกลาง กำหนด เป็นประเด็น ว่า การ ที่ โจทก์ ไม่นำ สินค้า ลง บัญชี คุมสินค้า และ เมื่อ สิ้นรอบ ระยะเวลา บัญชี ไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุล หรือ นำ มา ปรับปรุงเป็น รายได้ จะ ถือว่า เป็น การ ขาย สินค้า และ เป็น เงินได้ อัน จะ นำ มา คำนวณภาษีเงินได้ นิติบุคคล ได้ หรือไม่ พิเคราะห์ แล้ว เห็นว่าตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 65 บัญญัติ ใน เรื่อง การ เก็บ ภาษีเงินได้นิติบุคคล ว่า "เงินได้ ที่ ต้อง เสีย ภาษี ตาม ความใน ส่วน นี้ คือ กำไร สุทธิซึ่ง คำนวณ ได้ จาก รายได้ จาก กิจการ หรือ เนื่องจาก กิจการ ที่ กระทำใน รอบ ระยะเวลา บัญชี หัก ด้วย รายจ่าย ตาม เงื่อนไข ที่ ระบุ ไว้ ในมาตรา 65 ทวิ และ มาตรา 65 ตรี " ดังนั้น ภาษีเงินได้ นิติบุคคลจะ จัดเก็บ จาก กำไร สุทธิ ซึ่ง เป็น ผล ต่อเนื่อง จาก การ มี "รายได้ "จาก กิจการ หรือ เนื่องจาก กิจการ ที่ กระทำ สำหรับ การ ขาย สินค้า ไป เพียงใดใน ราคา เท่าใด สามารถ ตรวจสอบ ได้ ตาม หลัก บัญชี โดย ทั่วไป กล่าว คือตรวจสอบ จาก ปริมาณ สินค้า คงเหลือ ต้น งวด บวก ด้วย ปริมาณ สินค้า ที่ ซื้อ มาใน ระหว่าง รอบ ระยะเวลา บัญชี เพื่อ ให้ ได้ ปริมาณ สินค้า ที่ มี เพื่อ ขายทั้งสิ้น แล้ว หัก ด้วย ปริมาณ สินค้า ที่ เหลือ ปลาย งวด รวมทั้ง บิล ขายและ บัญชี ขาย ก็ จะ ทราบ ถึง ปริมาณ และ ราคา ของ สินค้า ที่ ขาย ไป แต่ข้อเท็จจริง ได้ความ ว่า นางสาว สุนทรี ทองทศ เจ้าพนักงาน ตรวจสอบ ภาษีอากร ของ จำเลย ซึ่ง เป็น พยาน ร่วม ตรวจสอบ เพียง จาก หลักฐานใบ สำคัญ ซื้อ ประกอบ กับ บัญชี คุมสินค้า แล้ว ปรากฏว่า โจทก์ ซื้อ สินค้าลง บัญชี เป็น ค่าใช้จ่าย แล้ว ไม่นำ สินค้า จำนวน ดังกล่าว ลง บัญชี คุมสินค้าเพื่อ ขาย และ ไม่มี สินค้า คงเหลือ เมื่อ สิ้น ระยะเวลา บัญชี จึง ถือ เป็นการ ขาย โดย ที่นางสาว สุนทรี ไม่ได้ ตรวจสอบ บิล ขาย บัญชี ขาย ของ โจทก์ เพื่อ หา ความ ถูกต้อง ของ ยอด ขาย ตาม หลักการ บัญชี ที่ รับรองโดย ทั่วไป ดังนั้น จึง ไม่ทราบ จำนวน ขาย สินค้า ที่ แท้จริง การ ที่เพียงแต่ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และ ไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุลเมื่อ สิ้น รอบ ระยะเวลา บัญชี จะ ถือว่า จำนวน สินค้า ดังกล่าว เป็น การ ขายไป แล้ว ไม่ได้ ทั้ง ไม่มี บทบัญญัติ ของ กฎหมาย ที่ ให้ ถือเอา กรณี ดังกล่าวเป็น การ ขาย สินค้า สำหรับ บทบัญญัติ ตาม มาตรา 79 ทวิ (6) ซึ่ง ใช้บังคับ ใน ขณะ นั้น ที่ บัญญัติ ว่า ถ้า ผู้ประกอบการค้า ตาม ประเภท การค้า 1และ ประเภท การค้า 2 แห่ง บัญชีอัตราภาษีการค้า มี สินค้า เกิน จากบัญชี คุมสินค้า ขาด จาก บัญชี คุมสินค้า หรือ มี สินค้า โดย ไม่ทำ หรือลง บัญชี คุมสินค้า ให้ ถือว่า เป็น การ ขาย สินค้า และ ให้ ถือ มูลค่า ของสินค้า ดังกล่าว เป็น รายรับ นั้น ก็ เป็น กรณี ที่ เกี่ยวกับ ภาษีการค้าจะ นำ มา เทียบ เคียง ใช้ กับ การ จัดเก็บ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ที่ มีบัญญัติ ไว้ โดยเฉพาะ แล้ว ไม่ได้ ที่ ศาลภาษีอากรกลาง วินิจฉัย ว่าที่ จำเลย ถือว่า การ ที่ โจทก์ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และ ไม่แสดง สินค้าคงเหลือ ใน งบดุล เป็น การ ขาย สินค้า นั้น เป็น การ ไม่ชอบ ศาลฎีกา เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ ข้อ นี้ ของ จำเลย ฟังไม่ขึ้น จำเลย อุทธรณ์ ข้อ ต่อมา ว่ากรณี ที่ โจทก์ มี สินค้า คงเหลือ แต่ ไม่นำ มา แสดง ใน งบดุล และ จำเลย ถือว่าเป็น การ ขาย จำนวน 11,750 บาท โจทก์ ไม่ได้ อุทธรณ์ ต่อ คณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ จึง ต้องห้าม มิให้ ฟ้องคดี ใน ส่วน นี้ นั้น เห็นว่าโจทก์ ได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน ภาษีอากร ตาม รายการ ดังกล่าว ด้วยจำเลย มิได้ ให้การ ต่อสู้ ว่า โจทก์ มิได้ อุทธรณ์ ต่อ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ ใน ส่วน นี้ จึง เป็น ข้อ ที่ มิได้ ยกขึ้น ว่ากล่าว กัน มา แล้วใน ศาลภาษีอากรกลาง ศาลฎีกา ไม่รับ วินิจฉัย ส่วน ที่ จำเลย อุทธรณ์ ว่าโจทก์ ไม่มี สิทธิ ยก เอา เหตุผล ที่ ว่า หาก นำ ยอด รายได้ ที่ เจ้าพนักงานประเมิน ให้ ถือ เป็น รายได้ ของ โจทก์ มา ถือ รวมเป็น เงิน รายได้ อีก จะ ทำให้โจทก์ มี กำไร ขั้น ต้น สูง มาก อันเป็น การ เหลือวิสัย ใน ทางการ ค้าโจทก์ มิได้ ยกขึ้น อ้าง ใน ชั้นพิจารณา อุทธรณ์ เลย โจทก์ จึง ไม่มี อำนาจฟ้อง ใน ประเด็น นี้ นั้น เห็นว่า เมื่อ ศาลฎีกา ได้ วินิจฉัย ไว้ ข้างต้นแล้ว ว่า ที่ จำเลย ถือว่า การ ที่ โจทก์ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุล เป็น การ ขาย สินค้า นั้น เป็น การ ไม่ชอบข้อ ที่ จำเลย ยกขึ้น อุทธรณ์ ดังกล่าว จึง ไม่จำต้อง วินิจฉัย เพราะไม่ทำ ให้ ผล คดี เปลี่ยนแปลง ไป ศาลฎีกา ไม่รับ วินิจฉัย จำเลย อุทธรณ์ใน ข้อ สุดท้าย ว่า โจทก์ มี รายจ่าย ต้องห้าม ตาม ประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ทวิ 65 ตรี ซึ่ง โจทก์ นำ มา หัก เป็น ค่าใช้จ่าย จำนวน403,881.45 บาท ซึ่ง ต้อง นำ มา บวก กลับ เป็น รายได้ และ โจทก์ ยอมรับ ว่าถูกต้อง แล้ว ไม่มี การ โต้แย้ง ใน ชั้นพิจารณา ของ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ และ โจทก์ ไม่ได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน เกี่ยวกับ รายจ่ายต้องห้าม ดังกล่าว แต่ ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษา ให้ เพิกถอน ไป ด้วยเป็น การ ไม่ชอบ นั้น เห็นว่า ตาม หนังสือ แจ้ง ภาษีเงินได้ นิติบุคคลที่ 1041/2/03848 ที่ แจ้ง ให้ โจทก์ นำ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ไป ชำระ นั้นได้ รวม ถึง รายการ ที่ ไม่ให้ ถือ เป็น รายจ่าย ใน การ คำนวณ กำไร สุทธิ ตามมาตรา 65 ทวิ 65 ตรี แห่ง ประมวลรัษฎากร จำนวน 403,881.45 บาท ด้วยซึ่ง โจทก์ มิได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน ใน กรณี นี้ การ ที่ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษา ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน ของ จำเลย และคำวินิจฉัย อุทธรณ์ ที่ เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ของ โจทก์ ทั้งหมดจึง ไม่ถูกต้อง อุทธรณ์ ของ จำเลย ข้อ นี้ ฟังขึ้นพิพากษาแก้ เป็น ว่า ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมินและ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ ใน เรื่อง ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ของ โจทก์ เฉพาะ ที่เกี่ยวกับ กรณี ที่ โจทก์ ซื้อ สินค้า แล้ว ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ มี สินค้าคงเหลือ แต่ ไม่แสดง ให้ งบดุล ที่ จำเลย ถือ เป็น การ ขาย สินค้า จำนวน1,312,215 บาท นอกจาก ที่ แก้ คง ให้ เป็น ไป ตาม คำพิพากษา ศาลภาษีอากรกลาง(สุวรรณ ตระการพันธุ์-เจริญ นิลเอสงฆ์-เพ็ง เพ็งนิติ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ สำหรับภาษีเงินได้ นิติบุคคล ทั้งหมด และ สำหรับ ภาษีการค้า เฉพาะ เบี้ยปรับให้ โจทก์ เสีย ภาษีการค้า เป็น เงิน 70,639.70 บาทจำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ภาษีเงินได้ นิติบุคคล และ ภาษีการค้าของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ การ ประเมิน ของคณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ เป็น การ ถูกต้อง ตาม ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมายขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษา ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงานประเมิน ของ จำเลย และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ เฉพาะ ที่ เกี่ยวกับภาษีเงินได้ นิติบุคคล คำขอ ของ โจทก์ นอกจาก นี้ ให้ยกจำเลย อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า คดี มี ปัญหา ขึ้น สู่ ศาลฎีกาเฉพาะ ที่ เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ตาม อุทธรณ์ ของ จำเลย เท่านั้นส่วน ที่ เกี่ยวกับ เบี้ยปรับ ของ ภาษีการค้า โจทก์ มิได้ อุทธรณ์ จึง ยุติ ไปตาม คำพิพากษา ศาลภาษีอากรกลาง ซึ่ง ข้อเท็จจริง เฉพาะ ปัญหา ที่เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล รับฟัง ได้ เป็น ยุติ ว่า เมื่อ วันที่2 มีนาคม 2532 เจ้าพนักงาน ประเมิน ของ จำเลย ได้ แจ้ง การ ประเมินภาษีเงินได้ นิติบุคคล เบี้ยปรับ และ เงินเพิ่ม ของ โจทก์ สำหรับรอบ ระยะเวลา บัญชี ปี 2528 ให้ โจทก์ เสีย ภาษี เพิ่มเติม ทั้งนี้เจ้าพนักงาน ประเมิน เห็นว่า โจทก์ ซื้อ สินค้า ลง บัญชี ซื้อ สินค้า แล้วแต่ ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ มี สินค้า คงเหลือ แต่ ไม่แสดง ใน งบดุลจึง ถือ เป็น การ ขาย สินค้า ดังกล่าว และ เจ้าพนักงาน ประเมิน ได้ นำมูลค่า จำนวน 1,312,215 บาท จาก การ ถือ เป็น การ ขาย สินค้า มา เป็น เงินได้ของ โจทก์ เพื่อ คำนวณ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล โจทก์ ได้ อุทธรณ์ การ ประเมินคณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ เห็นว่า การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมินชอบแล้ว จำเลย อุทธรณ์ ว่า โจทก์ ซื้อ สินค้า ลง บัญชี ค่าซื้อ ถือ เป็นรายจ่าย แล้ว แต่ ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ เมื่อ สิ้นปี ไม่มี สินค้าจำนวน นี้ เหลือ อยู่ จึง ถือ เป็น การ ขาย และ โจทก์ มี สินค้า คงเหลือใน บัญชี คุมสินค้า แต่ ไม่แสดง ใน งบดุล จึง ถือ เป็น การ ขาย เช่นเดียวกันนั้น คดี เป็น ปัญหาข้อกฎหมาย ตาม ที่ ศาลภาษีอากรกลาง กำหนด เป็นประเด็น ว่า การ ที่ โจทก์ ไม่นำ สินค้า ลง บัญชี คุมสินค้า และ เมื่อ สิ้นรอบ ระยะเวลา บัญชี ไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุล หรือ นำ มา ปรับปรุงเป็น รายได้ จะ ถือว่า เป็น การ ขาย สินค้า และ เป็น เงินได้ อัน จะ นำ มา คำนวณภาษีเงินได้ นิติบุคคล ได้ หรือไม่ พิเคราะห์ แล้ว เห็นว่าตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 65 บัญญัติ ใน เรื่อง การ เก็บ ภาษีเงินได้นิติบุคคล ว่า "เงินได้ ที่ ต้อง เสีย ภาษี ตาม ความใน ส่วน นี้ คือ กำไร สุทธิซึ่ง คำนวณ ได้ จาก รายได้ จาก กิจการ หรือ เนื่องจาก กิจการ ที่ กระทำใน รอบ ระยะเวลา บัญชี หัก ด้วย รายจ่าย ตาม เงื่อนไข ที่ ระบุ ไว้ ในมาตรา 65 ทวิ และ มาตรา 65 ตรี " ดังนั้น ภาษีเงินได้ นิติบุคคลจะ จัดเก็บ จาก กำไร สุทธิ ซึ่ง เป็น ผล ต่อเนื่อง จาก การ มี "รายได้ "จาก กิจการ หรือ เนื่องจาก กิจการ ที่ กระทำ สำหรับ การ ขาย สินค้า ไป เพียงใดใน ราคา เท่าใด สามารถ ตรวจสอบ ได้ ตาม หลัก บัญชี โดย ทั่วไป กล่าว คือตรวจสอบ จาก ปริมาณ สินค้า คงเหลือ ต้น งวด บวก ด้วย ปริมาณ สินค้า ที่ ซื้อ มาใน ระหว่าง รอบ ระยะเวลา บัญชี เพื่อ ให้ ได้ ปริมาณ สินค้า ที่ มี เพื่อ ขายทั้งสิ้น แล้ว หัก ด้วย ปริมาณ สินค้า ที่ เหลือ ปลาย งวด รวมทั้ง บิล ขายและ บัญชี ขาย ก็ จะ ทราบ ถึง ปริมาณ และ ราคา ของ สินค้า ที่ ขาย ไป แต่ข้อเท็จจริง ได้ความ ว่า นางสาว สุนทรี ทองทศ เจ้าพนักงาน ตรวจสอบ ภาษีอากร ของ จำเลย ซึ่ง เป็น พยาน ร่วม ตรวจสอบ เพียง จาก หลักฐานใบ สำคัญ ซื้อ ประกอบ กับ บัญชี คุมสินค้า แล้ว ปรากฏว่า โจทก์ ซื้อ สินค้าลง บัญชี เป็น ค่าใช้จ่าย แล้ว ไม่นำ สินค้า จำนวน ดังกล่าว ลง บัญชี คุมสินค้าเพื่อ ขาย และ ไม่มี สินค้า คงเหลือ เมื่อ สิ้น ระยะเวลา บัญชี จึง ถือ เป็นการ ขาย โดย ที่นางสาว สุนทรี ไม่ได้ ตรวจสอบ บิล ขาย บัญชี ขาย ของ โจทก์ เพื่อ หา ความ ถูกต้อง ของ ยอด ขาย ตาม หลักการ บัญชี ที่ รับรองโดย ทั่วไป ดังนั้น จึง ไม่ทราบ จำนวน ขาย สินค้า ที่ แท้จริง การ ที่เพียงแต่ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และ ไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุลเมื่อ สิ้น รอบ ระยะเวลา บัญชี จะ ถือว่า จำนวน สินค้า ดังกล่าว เป็น การ ขายไป แล้ว ไม่ได้ ทั้ง ไม่มี บทบัญญัติ ของ กฎหมาย ที่ ให้ ถือเอา กรณี ดังกล่าวเป็น การ ขาย สินค้า สำหรับ บทบัญญัติ ตาม มาตรา 79 ทวิ (6) ซึ่ง ใช้บังคับ ใน ขณะ นั้น ที่ บัญญัติ ว่า ถ้า ผู้ประกอบการค้า ตาม ประเภท การค้า 1และ ประเภท การค้า 2 แห่ง บัญชีอัตราภาษีการค้า มี สินค้า เกิน จากบัญชี คุมสินค้า ขาด จาก บัญชี คุมสินค้า หรือ มี สินค้า โดย ไม่ทำ หรือลง บัญชี คุมสินค้า ให้ ถือว่า เป็น การ ขาย สินค้า และ ให้ ถือ มูลค่า ของสินค้า ดังกล่าว เป็น รายรับ นั้น ก็ เป็น กรณี ที่ เกี่ยวกับ ภาษีการค้าจะ นำ มา เทียบ เคียง ใช้ กับ การ จัดเก็บ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ที่ มีบัญญัติ ไว้ โดยเฉพาะ แล้ว ไม่ได้ ที่ ศาลภาษีอากรกลาง วินิจฉัย ว่าที่ จำเลย ถือว่า การ ที่ โจทก์ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และ ไม่แสดง สินค้าคงเหลือ ใน งบดุล เป็น การ ขาย สินค้า นั้น เป็น การ ไม่ชอบ ศาลฎีกา เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ ข้อ นี้ ของ จำเลย ฟังไม่ขึ้น จำเลย อุทธรณ์ ข้อ ต่อมา ว่ากรณี ที่ โจทก์ มี สินค้า คงเหลือ แต่ ไม่นำ มา แสดง ใน งบดุล และ จำเลย ถือว่าเป็น การ ขาย จำนวน 11,750 บาท โจทก์ ไม่ได้ อุทธรณ์ ต่อ คณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ จึง ต้องห้าม มิให้ ฟ้องคดี ใน ส่วน นี้ นั้น เห็นว่าโจทก์ ได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน ภาษีอากร ตาม รายการ ดังกล่าว ด้วยจำเลย มิได้ ให้การ ต่อสู้ ว่า โจทก์ มิได้ อุทธรณ์ ต่อ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ ใน ส่วน นี้ จึง เป็น ข้อ ที่ มิได้ ยกขึ้น ว่ากล่าว กัน มา แล้วใน ศาลภาษีอากรกลาง ศาลฎีกา ไม่รับ วินิจฉัย ส่วน ที่ จำเลย อุทธรณ์ ว่าโจทก์ ไม่มี สิทธิ ยก เอา เหตุผล ที่ ว่า หาก นำ ยอด รายได้ ที่ เจ้าพนักงานประเมิน ให้ ถือ เป็น รายได้ ของ โจทก์ มา ถือ รวมเป็น เงิน รายได้ อีก จะ ทำให้โจทก์ มี กำไร ขั้น ต้น สูง มาก อันเป็น การ เหลือวิสัย ใน ทางการ ค้าโจทก์ มิได้ ยกขึ้น อ้าง ใน ชั้นพิจารณา อุทธรณ์ เลย โจทก์ จึง ไม่มี อำนาจฟ้อง ใน ประเด็น นี้ นั้น เห็นว่า เมื่อ ศาลฎีกา ได้ วินิจฉัย ไว้ ข้างต้นแล้ว ว่า ที่ จำเลย ถือว่า การ ที่ โจทก์ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุล เป็น การ ขาย สินค้า นั้น เป็น การ ไม่ชอบข้อ ที่ จำเลย ยกขึ้น อุทธรณ์ ดังกล่าว จึง ไม่จำต้อง วินิจฉัย เพราะไม่ทำ ให้ ผล คดี เปลี่ยนแปลง ไป ศาลฎีกา ไม่รับ วินิจฉัย จำเลย อุทธรณ์ใน ข้อ สุดท้าย ว่า โจทก์ มี รายจ่าย ต้องห้าม ตาม ประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ทวิ 65 ตรี ซึ่ง โจทก์ นำ มา หัก เป็น ค่าใช้จ่าย จำนวน403,881.45 บาท ซึ่ง ต้อง นำ มา บวก กลับ เป็น รายได้ และ โจทก์ ยอมรับ ว่าถูกต้อง แล้ว ไม่มี การ โต้แย้ง ใน ชั้นพิจารณา ของ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ และ โจทก์ ไม่ได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน เกี่ยวกับ รายจ่ายต้องห้าม ดังกล่าว แต่ ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษา ให้ เพิกถอน ไป ด้วยเป็น การ ไม่ชอบ นั้น เห็นว่า ตาม หนังสือ แจ้ง ภาษีเงินได้ นิติบุคคลที่ 1041/2/03848 ที่ แจ้ง ให้ โจทก์ นำ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ไป ชำระ นั้นได้ รวม ถึง รายการ ที่ ไม่ให้ ถือ เป็น รายจ่าย ใน การ คำนวณ กำไร สุทธิ ตามมาตรา 65 ทวิ 65 ตรี แห่ง ประมวลรัษฎากร จำนวน 403,881.45 บาท ด้วยซึ่ง โจทก์ มิได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน ใน กรณี นี้ การ ที่ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษา ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน ของ จำเลย และคำวินิจฉัย อุทธรณ์ ที่ เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ของ โจทก์ ทั้งหมดจึง ไม่ถูกต้อง อุทธรณ์ ของ จำเลย ข้อ นี้ ฟังขึ้นพิพากษาแก้ เป็น ว่า ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมินและ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ ใน เรื่อง ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ของ โจทก์ เฉพาะ ที่เกี่ยวกับ กรณี ที่ โจทก์ ซื้อ สินค้า แล้ว ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ มี สินค้าคงเหลือ แต่ ไม่แสดง ให้ งบดุล ที่ จำเลย ถือ เป็น การ ขาย สินค้า จำนวน1,312,215 บาท นอกจาก ที่ แก้ คง ให้ เป็น ไป ตาม คำพิพากษา ศาลภาษีอากรกลาง ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3307/2538บริษัท รากาซซีอินเตอร์เนชั่นแนล จำกัดโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 65, ม. 79 ทวิตามประมวลรัษฎากรมาตรา65ภาษีเงินได้นิติบุคคลจะจัดเก็บจากกำไรสุทธิซึ่งเป็นผลต่อเนื่องจากการมี"รายได้"จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำสำหรับการขายสินค้าไปเพียงใดในราคาเท่าใดสามารถตรวจสอบได้ตามหลักบัญชีโดยทั่วไปการที่เพียงแต่ไม่ได้ลงบัญชีคุมสินค้าและไม่แสดงสินค้าคงเหลือในงบดุลเมื่อสิ้นรอบระยะเวลาบัญชีจะถือว่าจำนวนสินค้าดังกล่าวเป็นการขายไปแล้วไม่ได้ทั้งไม่มีบทบัญญัติของกฎหมายที่ให้ถือเอากรณีดังกล่าวเป็นการขายสินค้าสำหรับบทบัญญัติตามมาตรา79ทวิ(6)ซึ่งใช้บังคับในขณะนั้นที่บัญญัติว่าถ้าผู้ประกอบการค้าตามประเภทการค้า1และประเภทการค้า2แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้ามีสินค้าเกินจากบัญชีคุมสินค้าขาดจากบัญชีคุมสินค้าหรือมีสินค้าโดยไม่ทำหรือลงบัญชีคุมสินค้าให้ถือว่าเป็นการขายสินค้าและให้ถือมูลค่าของสินค้าดังกล่าวเป็นรายรับนั้นก็เป็นกรณีที่เกี่ยวกับภาษีการค้าจะนำมาเทียบเคียงใช้กับการจัดเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลที่มีบัญญัติไว้โดยเฉพาะแล้วไม่ได้โจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ สำหรับภาษีเงินได้ นิติบุคคล ทั้งหมด และ สำหรับ ภาษีการค้า เฉพาะ เบี้ยปรับให้ โจทก์ เสีย ภาษีการค้า เป็น เงิน 70,639.70 บาทจำเลย ให้การ ว่า การ ประเมิน ภาษีเงินได้ นิติบุคคล และ ภาษีการค้าของ เจ้าพนักงาน ประเมิน และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ การ ประเมิน ของคณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ เป็น การ ถูกต้อง ตาม ข้อเท็จจริง และ ข้อกฎหมายขอให้ ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลาง พิพากษา ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงานประเมิน ของ จำเลย และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ เฉพาะ ที่ เกี่ยวกับภาษีเงินได้ นิติบุคคล คำขอ ของ โจทก์ นอกจาก นี้ ให้ยกจำเลย อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกาศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า คดี มี ปัญหา ขึ้น สู่ ศาลฎีกาเฉพาะ ที่ เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ตาม อุทธรณ์ ของ จำเลย เท่านั้นส่วน ที่ เกี่ยวกับ เบี้ยปรับ ของ ภาษีการค้า โจทก์ มิได้ อุทธรณ์ จึง ยุติ ไปตาม คำพิพากษา ศาลภาษีอากรกลาง ซึ่ง ข้อเท็จจริง เฉพาะ ปัญหา ที่เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล รับฟัง ได้ เป็น ยุติ ว่า เมื่อ วันที่2 มีนาคม 2532 เจ้าพนักงาน ประเมิน ของ จำเลย ได้ แจ้ง การ ประเมินภาษีเงินได้ นิติบุคคล เบี้ยปรับ และ เงินเพิ่ม ของ โจทก์ สำหรับรอบ ระยะเวลา บัญชี ปี 2528 ให้ โจทก์ เสีย ภาษี เพิ่มเติม ทั้งนี้เจ้าพนักงาน ประเมิน เห็นว่า โจทก์ ซื้อ สินค้า ลง บัญชี ซื้อ สินค้า แล้วแต่ ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ มี สินค้า คงเหลือ แต่ ไม่แสดง ใน งบดุลจึง ถือ เป็น การ ขาย สินค้า ดังกล่าว และ เจ้าพนักงาน ประเมิน ได้ นำมูลค่า จำนวน 1,312,215 บาท จาก การ ถือ เป็น การ ขาย สินค้า มา เป็น เงินได้ของ โจทก์ เพื่อ คำนวณ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล โจทก์ ได้ อุทธรณ์ การ ประเมินคณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ เห็นว่า การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมินชอบแล้ว จำเลย อุทธรณ์ ว่า โจทก์ ซื้อ สินค้า ลง บัญชี ค่าซื้อ ถือ เป็นรายจ่าย แล้ว แต่ ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ เมื่อ สิ้นปี ไม่มี สินค้าจำนวน นี้ เหลือ อยู่ จึง ถือ เป็น การ ขาย และ โจทก์ มี สินค้า คงเหลือใน บัญชี คุมสินค้า แต่ ไม่แสดง ใน งบดุล จึง ถือ เป็น การ ขาย เช่นเดียวกันนั้น คดี เป็น ปัญหาข้อกฎหมาย ตาม ที่ ศาลภาษีอากรกลาง กำหนด เป็นประเด็น ว่า การ ที่ โจทก์ ไม่นำ สินค้า ลง บัญชี คุมสินค้า และ เมื่อ สิ้นรอบ ระยะเวลา บัญชี ไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุล หรือ นำ มา ปรับปรุงเป็น รายได้ จะ ถือว่า เป็น การ ขาย สินค้า และ เป็น เงินได้ อัน จะ นำ มา คำนวณภาษีเงินได้ นิติบุคคล ได้ หรือไม่ พิเคราะห์ แล้ว เห็นว่าตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 65 บัญญัติ ใน เรื่อง การ เก็บ ภาษีเงินได้นิติบุคคล ว่า "เงินได้ ที่ ต้อง เสีย ภาษี ตาม ความใน ส่วน นี้ คือ กำไร สุทธิซึ่ง คำนวณ ได้ จาก รายได้ จาก กิจการ หรือ เนื่องจาก กิจการ ที่ กระทำใน รอบ ระยะเวลา บัญชี หัก ด้วย รายจ่าย ตาม เงื่อนไข ที่ ระบุ ไว้ ในมาตรา 65 ทวิ และ มาตรา 65 ตรี " ดังนั้น ภาษีเงินได้ นิติบุคคลจะ จัดเก็บ จาก กำไร สุทธิ ซึ่ง เป็น ผล ต่อเนื่อง จาก การ มี "รายได้ "จาก กิจการ หรือ เนื่องจาก กิจการ ที่ กระทำ สำหรับ การ ขาย สินค้า ไป เพียงใดใน ราคา เท่าใด สามารถ ตรวจสอบ ได้ ตาม หลัก บัญชี โดย ทั่วไป กล่าว คือตรวจสอบ จาก ปริมาณ สินค้า คงเหลือ ต้น งวด บวก ด้วย ปริมาณ สินค้า ที่ ซื้อ มาใน ระหว่าง รอบ ระยะเวลา บัญชี เพื่อ ให้ ได้ ปริมาณ สินค้า ที่ มี เพื่อ ขายทั้งสิ้น แล้ว หัก ด้วย ปริมาณ สินค้า ที่ เหลือ ปลาย งวด รวมทั้ง บิล ขายและ บัญชี ขาย ก็ จะ ทราบ ถึง ปริมาณ และ ราคา ของ สินค้า ที่ ขาย ไป แต่ข้อเท็จจริง ได้ความ ว่า นางสาว สุนทรี ทองทศ เจ้าพนักงาน ตรวจสอบ ภาษีอากร ของ จำเลย ซึ่ง เป็น พยาน ร่วม ตรวจสอบ เพียง จาก หลักฐานใบ สำคัญ ซื้อ ประกอบ กับ บัญชี คุมสินค้า แล้ว ปรากฏว่า โจทก์ ซื้อ สินค้าลง บัญชี เป็น ค่าใช้จ่าย แล้ว ไม่นำ สินค้า จำนวน ดังกล่าว ลง บัญชี คุมสินค้าเพื่อ ขาย และ ไม่มี สินค้า คงเหลือ เมื่อ สิ้น ระยะเวลา บัญชี จึง ถือ เป็นการ ขาย โดย ที่นางสาว สุนทรี ไม่ได้ ตรวจสอบ บิล ขาย บัญชี ขาย ของ โจทก์ เพื่อ หา ความ ถูกต้อง ของ ยอด ขาย ตาม หลักการ บัญชี ที่ รับรองโดย ทั่วไป ดังนั้น จึง ไม่ทราบ จำนวน ขาย สินค้า ที่ แท้จริง การ ที่เพียงแต่ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และ ไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุลเมื่อ สิ้น รอบ ระยะเวลา บัญชี จะ ถือว่า จำนวน สินค้า ดังกล่าว เป็น การ ขายไป แล้ว ไม่ได้ ทั้ง ไม่มี บทบัญญัติ ของ กฎหมาย ที่ ให้ ถือเอา กรณี ดังกล่าวเป็น การ ขาย สินค้า สำหรับ บทบัญญัติ ตาม มาตรา 79 ทวิ (6) ซึ่ง ใช้บังคับ ใน ขณะ นั้น ที่ บัญญัติ ว่า ถ้า ผู้ประกอบการค้า ตาม ประเภท การค้า 1และ ประเภท การค้า 2 แห่ง บัญชีอัตราภาษีการค้า มี สินค้า เกิน จากบัญชี คุมสินค้า ขาด จาก บัญชี คุมสินค้า หรือ มี สินค้า โดย ไม่ทำ หรือลง บัญชี คุมสินค้า ให้ ถือว่า เป็น การ ขาย สินค้า และ ให้ ถือ มูลค่า ของสินค้า ดังกล่าว เป็น รายรับ นั้น ก็ เป็น กรณี ที่ เกี่ยวกับ ภาษีการค้าจะ นำ มา เทียบ เคียง ใช้ กับ การ จัดเก็บ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ที่ มีบัญญัติ ไว้ โดยเฉพาะ แล้ว ไม่ได้ ที่ ศาลภาษีอากรกลาง วินิจฉัย ว่าที่ จำเลย ถือว่า การ ที่ โจทก์ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และ ไม่แสดง สินค้าคงเหลือ ใน งบดุล เป็น การ ขาย สินค้า นั้น เป็น การ ไม่ชอบ ศาลฎีกา เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ ข้อ นี้ ของ จำเลย ฟังไม่ขึ้น จำเลย อุทธรณ์ ข้อ ต่อมา ว่ากรณี ที่ โจทก์ มี สินค้า คงเหลือ แต่ ไม่นำ มา แสดง ใน งบดุล และ จำเลย ถือว่าเป็น การ ขาย จำนวน 11,750 บาท โจทก์ ไม่ได้ อุทธรณ์ ต่อ คณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ จึง ต้องห้าม มิให้ ฟ้องคดี ใน ส่วน นี้ นั้น เห็นว่าโจทก์ ได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน ภาษีอากร ตาม รายการ ดังกล่าว ด้วยจำเลย มิได้ ให้การ ต่อสู้ ว่า โจทก์ มิได้ อุทธรณ์ ต่อ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ ใน ส่วน นี้ จึง เป็น ข้อ ที่ มิได้ ยกขึ้น ว่ากล่าว กัน มา แล้วใน ศาลภาษีอากรกลาง ศาลฎีกา ไม่รับ วินิจฉัย ส่วน ที่ จำเลย อุทธรณ์ ว่าโจทก์ ไม่มี สิทธิ ยก เอา เหตุผล ที่ ว่า หาก นำ ยอด รายได้ ที่ เจ้าพนักงานประเมิน ให้ ถือ เป็น รายได้ ของ โจทก์ มา ถือ รวมเป็น เงิน รายได้ อีก จะ ทำให้โจทก์ มี กำไร ขั้น ต้น สูง มาก อันเป็น การ เหลือวิสัย ใน ทางการ ค้าโจทก์ มิได้ ยกขึ้น อ้าง ใน ชั้นพิจารณา อุทธรณ์ เลย โจทก์ จึง ไม่มี อำนาจฟ้อง ใน ประเด็น นี้ นั้น เห็นว่า เมื่อ ศาลฎีกา ได้ วินิจฉัย ไว้ ข้างต้นแล้ว ว่า ที่ จำเลย ถือว่า การ ที่ โจทก์ ไม่ได้ ลง บัญชี คุมสินค้า และไม่แสดง สินค้า คงเหลือ ใน งบดุล เป็น การ ขาย สินค้า นั้น เป็น การ ไม่ชอบข้อ ที่ จำเลย ยกขึ้น อุทธรณ์ ดังกล่าว จึง ไม่จำต้อง วินิจฉัย เพราะไม่ทำ ให้ ผล คดี เปลี่ยนแปลง ไป ศาลฎีกา ไม่รับ วินิจฉัย จำเลย อุทธรณ์ใน ข้อ สุดท้าย ว่า โจทก์ มี รายจ่าย ต้องห้าม ตาม ประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ทวิ 65 ตรี ซึ่ง โจทก์ นำ มา หัก เป็น ค่าใช้จ่าย จำนวน403,881.45 บาท ซึ่ง ต้อง นำ มา บวก กลับ เป็น รายได้ และ โจทก์ ยอมรับ ว่าถูกต้อง แล้ว ไม่มี การ โต้แย้ง ใน ชั้นพิจารณา ของ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ และ โจทก์ ไม่ได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน เกี่ยวกับ รายจ่ายต้องห้าม ดังกล่าว แต่ ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษา ให้ เพิกถอน ไป ด้วยเป็น การ ไม่ชอบ นั้น เห็นว่า ตาม หนังสือ แจ้ง ภาษีเงินได้ นิติบุคคลที่ 1041/2/03848 ที่ แจ้ง ให้ โจทก์ นำ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ไป ชำระ นั้นได้ รวม ถึง รายการ ที่ ไม่ให้ ถือ เป็น รายจ่าย ใน การ คำนวณ กำไร สุทธิ ตามมาตรา 65 ทวิ 65 ตรี แห่ง ประมวลรัษฎากร จำนวน 403,881.45 บาท ด้วยซึ่ง โจทก์ มิได้ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน ใน กรณี นี้ การ ที่ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษา ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมิน ของ จำเลย และคำวินิจฉัย อุทธรณ์ ที่ เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ของ โจทก์ ทั้งหมดจึง ไม่ถูกต้อง อุทธรณ์ ของ จำเลย ข้อ นี้ ฟังขึ้นพิพากษาแก้ เป็น ว่า ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมินและ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ ใน เรื่อง ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ของ โจทก์ เฉพาะ ที่เกี่ยวกับ กรณี ที่ โจทก์ ซื้อ สินค้า แล้ว ไม่ ลง บัญชี คุมสินค้า และ มี สินค้าคงเหลือ แต่ ไม่แสดง ให้ งบดุล ที่ จำเลย ถือ เป็น การ ขาย สินค้า จำนวน1,312,215 บาท นอกจาก ที่ แก้ คง ให้ เป็น ไป ตาม คำพิพากษา ศาลภาษีอากรกลาง(สุวรรณ ตระการพันธุ์-เจริญ นิลเอสงฆ์-เพ็ง เพ็งนิติ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ