คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5622/2541หลักกฎหมาย: พระราชบัญญัติระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน พ.ศ. 2534มาตรา 38(7) ระบุว่าอธิบดีอาจมอบอำนาจให้รองอธิบดีปฏิบัติราชการแทนได้ โดยการมอบอำนาจตามมาตรานี้ให้ทำเป็นหนังสือ ดังนั้น การที่จำเลยทั้งสี่มิได้นำสืบว่า การมอบอำนาจระหว่างอธิบดีและรองอธิบดี ดังกล่าวได้ทำเป็นหนังสือ จึงรับฟังไม่ได้ว่าได้มีการ มอบอำนาจให้ปฏิบัติราชการแทนโดยชอบ และการที่ มาตรา 32 ของพระราชบัญญัติดังกล่าวได้ระบุให้รองอธิบดีช่วยอธิบดีปฏิบัติราชการได้นั้น การที่จะช่วยปฏิบัติราชการได้จะต้องได้รับมอบหมายเป็นหนังสือจากอธิบดีตามมาตรา 38 ดังกล่าวเสียก่อนจึงจะช่วยปฏิบัติราชการตามมาตรา 32 ได้ การที่จำเลยทั้งสี่ไม่นำสืบถึงการมอบอำนาจระหว่าง อธิบดีกรมสรรพากรและ ป.รองอธิบดีกรมสรรพากรย่อมทำให้ข้อเท็จจริงรับฟังไม่ได้ว่า ป.รองอธิบดีกรมสรรพากรได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรให้ขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ดังนั้นการออกหมายเรียกตรวจสอบจึงไม่ชอบ เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคล ของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 ปัญหาดังกล่าว เป็นปัญหาข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชนศาลภาษีอากรมีอำนาจวินิจฉัยได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142(5) และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรฯ มาตรา 17 การออกหมายเรียกบุคคลผู้มีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้า นั้นประมวลรัษฎากรได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะในมาตรา 87 ตรี แล้ว จึงไม่อยู่ในบังคับของมาตรา 19เจ้าพนักงานประเมิน จึงมีอำนาจออกหมายเรียกตรวจสอบได้ภายใน ระยะเวลาตามมาตรา 88 ทวิ(1) คือห้าปีนับแต่วันสุดท้าย แห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการการค้า หรือวันที่ยื่น แบบแสดงรายการการค้าแล้วแต่วันใดจะเป็นวันหลัง ภาษีการค้าสำหรับเดือนมกราคมถึงเดือนธันวาคม 2533ที่เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบ ถ้าโจทก์เสียไม่ถูกต้องย่อมถือได้ว่าเป็นภาษีการค้าที่ค้างอยู่ เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินได้ตาม พระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 มาตรา 21(2) การซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยลูกค้าจะซื้อผ่านโจทก์ และจ่ายค่าธรรมเนียมการซื้อหรือขายอัตราร้อยละ 0.5 ให้โจทก์การที่โจทก์ดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ให้แก่ลูกค้าและลูกค้าจ่ายค่าธรรมเนียมให้โจทก์อัตราร้อยละ 0.5 ค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5ดังกล่าวจึงเป็นรายรับที่โจทก์รับจากลูกค้า การที่โจทก์นำไปจ่ายให้แก่โบรกเกอร์เป็นเรื่องระหว่างโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์ปฏิบัติต่อโบรกเกอร์ตามความผูกพันระหว่างกัน โจทก์จะนำรายจ่ายดังกล่าวมาลดยอดรายรับที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าโจทก์ในอัตราร้อยละ 0.5ให้ต่ำลงไม่ได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากรและให้ความร่วมมือในการตรวจสอบเป็นอย่างดีโดยงดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ทั้งสิ้นเว้นแต่เบี้ยปรับตามการประเมินภาษีการค้าจากค่าธรรมเนียมรับและดอกเบี้ยรับส่วนลดรับซึ่งโจทก์กระทำผิดพลาดโดยการเข้าใจข้อกฎหมายผิด จึงลด ให้ร้อยละ 50 นั้น ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยชอบ ด้วยเหตุผลแล้ว ส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้านั้น ประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติให้งดหรือลดได้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดให้ได้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.2/1041/2/100494 หนังสือแจ้งภาษีการค้าเลขที่ ต.2/1041/4/102745 เลขที่ ต.2/1041/4/102746และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 380/2539/1เลขที่ 381/2539/1 หากศาลเห็นว่าไม่สมควรเพิกถอนการประเมินก็ขอให้สั่งงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้วและกรณีไม่มีเหตุสมควรจะลดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ลงอีกส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้าตามกฎหมายไม่อาจลดได้ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.2/1041/2/100494 ลงวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2538และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 380/2539/1 กับให้แก้ไขการประเมินภาษีการค้าตามหนังสือแจ้งภาษีการค้า เลขที่ ต.2/1041/4/102746ลงวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2538 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 381/2539/1 เฉพาะในส่วนที่ประเมินและวินิจฉัยให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับตามการประเมิน เป็นให้งดเรียกเก็บเบี้ยปรับคำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยกโจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาวินิจฉัยตามประเด็นข้อแรกที่โจทก์และจำเลยทั้งสี่ต่างอุทธรณ์ว่าการออกหมายเรียกตรวจสอบของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ชอบหรือไม่นั้นมีปัญหาวินิจฉัยประการแรกเกี่ยวกับภาษีเงินได้นิติบุคคลซึ่งจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า การขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ได้มีนางสาวประไพ อารยะรังสฤษฎ์รองอธิบดีกรมสรรพากรปฏิบัติราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากรเป็นผู้ออกคำสั่งอนุมัติตามเอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 246ซึ่งเป็นเอกสารราชการ จึงฟังได้ว่าได้ปฏิบัติราชการแทนโดยได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรแล้ว ถึงแม้จำเลยทั้งสี่จะมิได้นำสืบถึงหนังสือมอบอำนาจดังกล่าวก็ตาม เห็นว่าตามพระราชบัญญัติระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน พ.ศ. 2534มาตรา 38(7) ระบุว่าอธิบดีอาจมอบอำนาจให้รองอธิบดีปฏิบัติราชการแทนได้ โดยการมอบอำนาจตามมาตรานี้ให้ทำเป็นหนังสือ ดังนั้น การที่จำเลยทั้งสี่มิได้นำสืบว่าการมอบอำนาจระหว่างอธิบดีและรองอธิบดีดังกล่าวได้ทำเป็นหนังสือจึงรับฟังไม่ได้ว่าได้มีการมอบอำนาจให้ปฏิบัติราชการแทนโดยชอบคำวินิจฉัยศาลภาษีอากรกลางเรื่องนี้ชอบแล้ว ส่วนที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อไปว่าตามมาตรา 32 ของพระราชบัญญัติดังกล่าวได้ระบุให้รองอธิบดีช่วยอธิบดีปฏิบัติราชการได้นั้น เห็นว่าการที่จะช่วยปฏิบัติราชการได้จะต้องได้รับมอบหมายเป็นหนังสือจากอธิบดีตามมาตรา 38 ดังกล่าวเสียก่อนจึงจะช่วยปฏิบัติราชการตามมาตรา 32 ได้ อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ในข้อนี้จึงฟังไม่ขึ้นเช่นเดียวกัน และที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อไปว่า การมอบอำนาจมีหรือไม่เป็นปัญหาข้อเท็จจริง เมื่อโจทก์มิได้กล่าวอ้างมาในฟ้องว่านางสาวประไพมิใช่รองอธิบดีกรมสรรพากรหรือมิได้รับมอบอำนาจ ปัญหาดังกล่าวจึงมิใช่ปัญหาเกี่ยวกับประเด็นข้อพิพาทตามที่ศาลภาษีอากรกลางกำหนดไว้ ศาลภาษีอากรกลางจึงไม่มีอำนาจหยิบยกขึ้นวินิจฉัย ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร มาตรา 17 ได้ นั้นเห็นว่า การที่จำเลยทั้งสี่ไม่นำสืบถึงการมอบอำนาจระหว่างอธิบดีกรมสรรพากรและนางสาวประไพ รองอธิบดีกรมสรรพากรดังกล่าวย่อมทำให้ข้อเท็จจริงรับฟังไม่ได้ว่านางสาวประไพรองอธิบดีกรมสรรพากรได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรให้ขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ดังนั้น การออกหมายเรียกตรวจสอบของเจ้าพนักงานของ จึงไม่ชอบ เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี2533 ปัญหาดังกล่าวเป็นปัญหาข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน มิใช่ปัญหาข้อเท็จจริง ศาลภาษีอากรกลางจึงมีอำนาจวินิจฉัยได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาตรา 142(5) และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรฯมาตรา 17 คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางเรื่องนี้จึงมิใช่เป็นการวินิจฉัยนอกประเด็นส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ว่า การออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีการค้าเกิน 2 ปี จึงไม่ชอบ เพราะจะต้องปฏิบัติตามประมวลรัษฎากรมาตรา 19 ซึ่งให้กระทำภายใน 2 ปี นับแต่วันที่ได้ยื่นรายการรวมทั้งไม่มีเหตุผลที่จะขยายระยะเวลาในการออกหมายเรียกการออกหมายเรียกจึงไม่ชอบนั้น เห็นว่า การออกหมายเรียกบุคคลผู้มีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้านั้น ประมวลรัษฎากรได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะในมาตรา 87 ตรี ซึ่งอยู่ในหมวด 4 ภาษีการค้าส่วนที่ 7 ว่าด้วยอำนาจเจ้าพนักงานประเมินแล้ว จึงไม่อยู่ในบังคับของมาตรา 19 ทั้งมาตรา 19 ก็ได้บัญญัติยกเว้นไว้ว่า"เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้ ฯลฯ"เมื่อมาตรา 87 ตรี ซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะ 2 บัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น ซึ่งแตกต่างจากมาตรา 19 จึงเห็นได้ว่ามาตรา 87 ตรีมิได้อยู่ภายใต้บังคับของมาตรา 19 การที่มาตรา 87 ตรีมิได้กำหนดระยะเวลาให้เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกภายในระยะเวลา 2 ปีดังเช่นมาตรา 19 เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีการค้าของโจทก์ได้ภายในระยะเวลาตามมาตรา 88 ทวิ(1) คือห้าปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการการค้าหรือวันที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าแล้วแต่วันใดจะเป็นวันหลัง ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ต่อไปว่าพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 มาตรา 7 บัญญัติให้ยกเลิกหมวด 4ซึ่งว่าด้วยภาษีการค้า และเจ้าพนักงานประเมินจะประเมินภาษีการค้าได้ต้องเป็นไปตามมาตรา 21(2) คือในเรื่องการจัดเก็บภาษีการค้าที่ค้างอยู่หรือที่ถึงกำหนดก่อนวันที่ 1 มกราคม 2535แต่โจทก์ชำระภาษีการค้าถูกต้องโดยไม่มีภาษีค้าง เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจประเมินภาษีการค้านั้น เห็นว่า ภาษีการค้าสำหรับเดือนมกราคมถึงเดือนธันวาคม 2533 ที่เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบถ้าโจทก์เสียไม่ถูกต้องย่อมถือได้ว่าเป็นภาษีการค้าที่ค้างอยู่เมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์เสียไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินได้ตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30)พ.ศ. มาตรา 21(2)ปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ต่อไปมีว่า การประเมินภาษีการค้าและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่โจทก์อ้างว่าโจทก์เป็นเพียงซับโบรกเกอร์ไม่อาจซื้อขายหลักทรัพย์เองได้ จึงต้องให้โบรกเกอร์เป็นตัวแทนในการซื้อขาย โจทก์เป็นเพียงตัวแทนของผู้ลงทุนและดำเนินการให้ผู้ลงทุนมีนิติสัมพันธ์กับโบรกเกอร์ซึ่งเป็นตัวแทนของผู้ลงทุน โจทก์จึงมิใช่ตัวแทนของผู้ลงทุน เพราะโจทก์ไม่สามารถซื้อขายหลักทรัพย์ด้วยตนเองได้และหากโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์มีรายรับจากผู้ลงทุนอัตราร้อยละ 0.5 แล้วก็จะขับกับกฎระเบียบของตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยซึ่งกำหนดแบ่งให้โจทก์ได้รับค่าธรรมเนียมร้อยละ 0.2 ส่วนโบรกเกอร์ได้รับร้อยละ 0.3 ทั้งการขายหลักทรัพย์โบรกเกอร์ก็จะหักค่าธรรมเนียมส่วนของโบรกเกอร์ไว้ก่อนส่วนที่เหลือจึงส่งให้ซับโบรกเกอร์คือโจทก์ หลังจากนั้นโจทก์ก็จะหักค่าธรรมเนียมส่วนของโจทก์ไว้แล้วจึงจ่ายส่วนที่เหลือให้แก่ผู้ลงทุนโจทก์ไม่เคยถือเอาประโยชน์จากค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.3 จึงไม่อาจถือเป็นรายรับของโจทก์ได้เพราะโจทก์ไม่สามารถดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยได้เอง แต่โบรกเกอร์เท่านั้นที่สามารถกระทำได้เห็นว่า การซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยลูกค้าจะซื้อผ่านโจทก์โดยมิได้คำนึงว่าโจทก์จะเป็นโบรกเกอร์หรือซับโบรกเกอร์และลูกค้าของโจทก์ก็ไม่จำต้องคำนึงว่าโจทก์จะเป็นซับโบรกเกอร์ของโบรกเกอร์บริษัทใดค่าธรรมเนียมการซื้อหรือขายอัตราร้อยละ 0.5 ลูกค้าจะจ่ายให้โจทก์โดยไม่คำนึงว่าโจทก์จะได้รับเท่าใดและโบรกเกอร์จะได้รับเท่าใด ลูกค้าไม่จำเป็นต้องรับผิดชอบต่อโบรกเกอร์ในกรณีที่ซับโบรกเกอร์ผิดนัดหรือผิดสัญญาต่อโบรกเกอร์ค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5 ลูกค้าจะจ่ายให้แก่ผู้ที่ลูกค้าสั่งซื้อหรือขายหลักทรัพย์ การที่โจทก์ดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ให้แก่ลูกค้าและลูกค้าจ่ายค่าธรรมเนียมให้โจทก์อัตราร้อยละ 0.5จึงเห็นได้ว่าค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5 เป็นรายรับที่โจทก์รับจากลูกค้า การที่โจทก์นำไปจ่ายให้แก่โบรกเกอร์เป็นเรื่องระหว่างโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์ปฏิบัติต่อโบรกเกอร์ตามความผูกพันระหว่างกัน โจทก์จะนำรายจ่ายดังกล่าวมาลดยอดรายรับที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าโจทก์ในอัตราร้อยละ 0.5 ให้ต่ำลงไม่ได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่ารายรับของโจทก์ต้องคิดจากอัตราร้อยละ 0.5 นั้นชอบด้วยกฎหมายแล้ว ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยปัญหาวินิจฉัยประการสุดท้ายตามที่โจทก์และจำเลยที่ 3 อุทธรณ์เกี่ยวกับเบี้ยปรับและเงินเพิ่มนั้น เห็นว่า ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากรและให้ความร่วมมือในการตรวจสอบเป็นอย่างดีโดยงดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ทั้งสิ้น เว้นแต่เบี้ยปรับตามการประเมินภาษีการค้าจากค่าธรรมเนียมรับและดอกเบี้ยรับส่วนลดรับตามหนังสือแจ้งภาษีการค้าเลขที่ ต.2/1041/4/102745 ซึ่งโจทก์กระทำผิดพลาดโดยการเข้าใจข้อกฎหมายผิดจึงลดเบี้ยปรับให้ร้อยละ 50 นั้น ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยชอบด้วยเหตุผลแล้วส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้านั้นประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติให้งดหรือลดได้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดให้ได้ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้วพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5622/2541บริษัท เงินทุนหลักทรัพย์ เอก สิน จำกัด ( มหาชนโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 19, ม. 87 ตรี เดิม, ม. 88 ทวิ เดิม (1) ป.วิ.พ. ม. 142 (5) พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 17 พ.ร.บ.ระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน พ.ศ.2534 ม. 32, ม. 38 (7) พ.ร.ก.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ.2534 ม. 7, ม. 21 (2)พระราชบัญญัติระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน พ.ศ. 2534มาตรา 38(7) ระบุว่าอธิบดีอาจมอบอำนาจให้รองอธิบดีปฏิบัติราชการแทนได้ โดยการมอบอำนาจตามมาตรานี้ให้ทำเป็นหนังสือ ดังนั้น การที่จำเลยทั้งสี่มิได้นำสืบว่า การมอบอำนาจระหว่างอธิบดีและรองอธิบดี ดังกล่าวได้ทำเป็นหนังสือ จึงรับฟังไม่ได้ว่าได้มีการ มอบอำนาจให้ปฏิบัติราชการแทนโดยชอบ และการที่ มาตรา 32 ของพระราชบัญญัติดังกล่าวได้ระบุให้รองอธิบดีช่วยอธิบดีปฏิบัติราชการได้นั้น การที่จะช่วยปฏิบัติราชการได้จะต้องได้รับมอบหมายเป็นหนังสือจากอธิบดีตามมาตรา 38 ดังกล่าวเสียก่อนจึงจะช่วยปฏิบัติราชการตามมาตรา 32 ได้ การที่จำเลยทั้งสี่ไม่นำสืบถึงการมอบอำนาจระหว่าง อธิบดีกรมสรรพากรและ ป.รองอธิบดีกรมสรรพากรย่อมทำให้ข้อเท็จจริงรับฟังไม่ได้ว่า ป.รองอธิบดีกรมสรรพากรได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรให้ขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ดังนั้นการออกหมายเรียกตรวจสอบจึงไม่ชอบ เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคล ของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 ปัญหาดังกล่าว เป็นปัญหาข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชนศาลภาษีอากรมีอำนาจวินิจฉัยได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142(5) และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรฯ มาตรา 17 การออกหมายเรียกบุคคลผู้มีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้า นั้นประมวลรัษฎากรได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะในมาตรา 87 ตรี แล้ว จึงไม่อยู่ในบังคับของมาตรา 19เจ้าพนักงานประเมิน จึงมีอำนาจออกหมายเรียกตรวจสอบได้ภายใน ระยะเวลาตามมาตรา 88 ทวิ(1) คือห้าปีนับแต่วันสุดท้าย แห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการการค้า หรือวันที่ยื่น แบบแสดงรายการการค้าแล้วแต่วันใดจะเป็นวันหลัง ภาษีการค้าสำหรับเดือนมกราคมถึงเดือนธันวาคม 2533ที่เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบ ถ้าโจทก์เสียไม่ถูกต้องย่อมถือได้ว่าเป็นภาษีการค้าที่ค้างอยู่ เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินได้ตาม พระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 มาตรา 21(2) การซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยลูกค้าจะซื้อผ่านโจทก์ และจ่ายค่าธรรมเนียมการซื้อหรือขายอัตราร้อยละ 0.5 ให้โจทก์การที่โจทก์ดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ให้แก่ลูกค้าและลูกค้าจ่ายค่าธรรมเนียมให้โจทก์อัตราร้อยละ 0.5 ค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5ดังกล่าวจึงเป็นรายรับที่โจทก์รับจากลูกค้า การที่โจทก์นำไปจ่ายให้แก่โบรกเกอร์เป็นเรื่องระหว่างโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์ปฏิบัติต่อโบรกเกอร์ตามความผูกพันระหว่างกัน โจทก์จะนำรายจ่ายดังกล่าวมาลดยอดรายรับที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าโจทก์ในอัตราร้อยละ 0.5ให้ต่ำลงไม่ได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากรและให้ความร่วมมือในการตรวจสอบเป็นอย่างดีโดยงดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ทั้งสิ้นเว้นแต่เบี้ยปรับตามการประเมินภาษีการค้าจากค่าธรรมเนียมรับและดอกเบี้ยรับส่วนลดรับซึ่งโจทก์กระทำผิดพลาดโดยการเข้าใจข้อกฎหมายผิด จึงลด ให้ร้อยละ 50 นั้น ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยชอบ ด้วยเหตุผลแล้ว ส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้านั้น ประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติให้งดหรือลดได้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดให้ได้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.2/1041/2/100494 หนังสือแจ้งภาษีการค้าเลขที่ ต.2/1041/4/102745 เลขที่ ต.2/1041/4/102746และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 380/2539/1เลขที่ 381/2539/1 หากศาลเห็นว่าไม่สมควรเพิกถอนการประเมินก็ขอให้สั่งงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้วและกรณีไม่มีเหตุสมควรจะลดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ลงอีกส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้าตามกฎหมายไม่อาจลดได้ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.2/1041/2/100494 ลงวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2538และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 380/2539/1 กับให้แก้ไขการประเมินภาษีการค้าตามหนังสือแจ้งภาษีการค้า เลขที่ ต.2/1041/4/102746ลงวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2538 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 381/2539/1 เฉพาะในส่วนที่ประเมินและวินิจฉัยให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับตามการประเมิน เป็นให้งดเรียกเก็บเบี้ยปรับคำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยกโจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาวินิจฉัยตามประเด็นข้อแรกที่โจทก์และจำเลยทั้งสี่ต่างอุทธรณ์ว่าการออกหมายเรียกตรวจสอบของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ชอบหรือไม่นั้นมีปัญหาวินิจฉัยประการแรกเกี่ยวกับภาษีเงินได้นิติบุคคลซึ่งจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า การขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ได้มีนางสาวประไพ อารยะรังสฤษฎ์รองอธิบดีกรมสรรพากรปฏิบัติราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากรเป็นผู้ออกคำสั่งอนุมัติตามเอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 246ซึ่งเป็นเอกสารราชการ จึงฟังได้ว่าได้ปฏิบัติราชการแทนโดยได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรแล้ว ถึงแม้จำเลยทั้งสี่จะมิได้นำสืบถึงหนังสือมอบอำนาจดังกล่าวก็ตาม เห็นว่าตามพระราชบัญญัติระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน พ.ศ. 2534มาตรา 38(7) ระบุว่าอธิบดีอาจมอบอำนาจให้รองอธิบดีปฏิบัติราชการแทนได้ โดยการมอบอำนาจตามมาตรานี้ให้ทำเป็นหนังสือ ดังนั้น การที่จำเลยทั้งสี่มิได้นำสืบว่าการมอบอำนาจระหว่างอธิบดีและรองอธิบดีดังกล่าวได้ทำเป็นหนังสือจึงรับฟังไม่ได้ว่าได้มีการมอบอำนาจให้ปฏิบัติราชการแทนโดยชอบคำวินิจฉัยศาลภาษีอากรกลางเรื่องนี้ชอบแล้ว ส่วนที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อไปว่าตามมาตรา 32 ของพระราชบัญญัติดังกล่าวได้ระบุให้รองอธิบดีช่วยอธิบดีปฏิบัติราชการได้นั้น เห็นว่าการที่จะช่วยปฏิบัติราชการได้จะต้องได้รับมอบหมายเป็นหนังสือจากอธิบดีตามมาตรา 38 ดังกล่าวเสียก่อนจึงจะช่วยปฏิบัติราชการตามมาตรา 32 ได้ อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ในข้อนี้จึงฟังไม่ขึ้นเช่นเดียวกัน และที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อไปว่า การมอบอำนาจมีหรือไม่เป็นปัญหาข้อเท็จจริง เมื่อโจทก์มิได้กล่าวอ้างมาในฟ้องว่านางสาวประไพมิใช่รองอธิบดีกรมสรรพากรหรือมิได้รับมอบอำนาจ ปัญหาดังกล่าวจึงมิใช่ปัญหาเกี่ยวกับประเด็นข้อพิพาทตามที่ศาลภาษีอากรกลางกำหนดไว้ ศาลภาษีอากรกลางจึงไม่มีอำนาจหยิบยกขึ้นวินิจฉัย ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร มาตรา 17 ได้ นั้นเห็นว่า การที่จำเลยทั้งสี่ไม่นำสืบถึงการมอบอำนาจระหว่างอธิบดีกรมสรรพากรและนางสาวประไพ รองอธิบดีกรมสรรพากรดังกล่าวย่อมทำให้ข้อเท็จจริงรับฟังไม่ได้ว่านางสาวประไพรองอธิบดีกรมสรรพากรได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรให้ขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ดังนั้น การออกหมายเรียกตรวจสอบของเจ้าพนักงานของ จึงไม่ชอบ เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี2533 ปัญหาดังกล่าวเป็นปัญหาข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน มิใช่ปัญหาข้อเท็จจริง ศาลภาษีอากรกลางจึงมีอำนาจวินิจฉัยได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาตรา 142(5) และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรฯมาตรา 17 คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางเรื่องนี้จึงมิใช่เป็นการวินิจฉัยนอกประเด็นส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ว่า การออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีการค้าเกิน 2 ปี จึงไม่ชอบ เพราะจะต้องปฏิบัติตามประมวลรัษฎากรมาตรา 19 ซึ่งให้กระทำภายใน 2 ปี นับแต่วันที่ได้ยื่นรายการรวมทั้งไม่มีเหตุผลที่จะขยายระยะเวลาในการออกหมายเรียกการออกหมายเรียกจึงไม่ชอบนั้น เห็นว่า การออกหมายเรียกบุคคลผู้มีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้านั้น ประมวลรัษฎากรได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะในมาตรา 87 ตรี ซึ่งอยู่ในหมวด 4 ภาษีการค้าส่วนที่ 7 ว่าด้วยอำนาจเจ้าพนักงานประเมินแล้ว จึงไม่อยู่ในบังคับของมาตรา 19 ทั้งมาตรา 19 ก็ได้บัญญัติยกเว้นไว้ว่า"เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้ ฯลฯ"เมื่อมาตรา 87 ตรี ซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะ 2 บัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น ซึ่งแตกต่างจากมาตรา 19 จึงเห็นได้ว่ามาตรา 87 ตรีมิได้อยู่ภายใต้บังคับของมาตรา 19 การที่มาตรา 87 ตรีมิได้กำหนดระยะเวลาให้เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกภายในระยะเวลา 2 ปีดังเช่นมาตรา 19 เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีการค้าของโจทก์ได้ภายในระยะเวลาตามมาตรา 88 ทวิ(1) คือห้าปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการการค้าหรือวันที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าแล้วแต่วันใดจะเป็นวันหลัง ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ต่อไปว่าพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 มาตรา 7 บัญญัติให้ยกเลิกหมวด 4ซึ่งว่าด้วยภาษีการค้า และเจ้าพนักงานประเมินจะประเมินภาษีการค้าได้ต้องเป็นไปตามมาตรา 21(2) คือในเรื่องการจัดเก็บภาษีการค้าที่ค้างอยู่หรือที่ถึงกำหนดก่อนวันที่ 1 มกราคม 2535แต่โจทก์ชำระภาษีการค้าถูกต้องโดยไม่มีภาษีค้าง เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจประเมินภาษีการค้านั้น เห็นว่า ภาษีการค้าสำหรับเดือนมกราคมถึงเดือนธันวาคม 2533 ที่เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบถ้าโจทก์เสียไม่ถูกต้องย่อมถือได้ว่าเป็นภาษีการค้าที่ค้างอยู่เมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์เสียไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินได้ตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30)พ.ศ. มาตรา 21(2)ปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ต่อไปมีว่า การประเมินภาษีการค้าและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่โจทก์อ้างว่าโจทก์เป็นเพียงซับโบรกเกอร์ไม่อาจซื้อขายหลักทรัพย์เองได้ จึงต้องให้โบรกเกอร์เป็นตัวแทนในการซื้อขาย โจทก์เป็นเพียงตัวแทนของผู้ลงทุนและดำเนินการให้ผู้ลงทุนมีนิติสัมพันธ์กับโบรกเกอร์ซึ่งเป็นตัวแทนของผู้ลงทุน โจทก์จึงมิใช่ตัวแทนของผู้ลงทุน เพราะโจทก์ไม่สามารถซื้อขายหลักทรัพย์ด้วยตนเองได้และหากโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์มีรายรับจากผู้ลงทุนอัตราร้อยละ 0.5 แล้วก็จะขับกับกฎระเบียบของตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยซึ่งกำหนดแบ่งให้โจทก์ได้รับค่าธรรมเนียมร้อยละ 0.2 ส่วนโบรกเกอร์ได้รับร้อยละ 0.3 ทั้งการขายหลักทรัพย์โบรกเกอร์ก็จะหักค่าธรรมเนียมส่วนของโบรกเกอร์ไว้ก่อนส่วนที่เหลือจึงส่งให้ซับโบรกเกอร์คือโจทก์ หลังจากนั้นโจทก์ก็จะหักค่าธรรมเนียมส่วนของโจทก์ไว้แล้วจึงจ่ายส่วนที่เหลือให้แก่ผู้ลงทุนโจทก์ไม่เคยถือเอาประโยชน์จากค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.3 จึงไม่อาจถือเป็นรายรับของโจทก์ได้เพราะโจทก์ไม่สามารถดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยได้เอง แต่โบรกเกอร์เท่านั้นที่สามารถกระทำได้เห็นว่า การซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยลูกค้าจะซื้อผ่านโจทก์โดยมิได้คำนึงว่าโจทก์จะเป็นโบรกเกอร์หรือซับโบรกเกอร์และลูกค้าของโจทก์ก็ไม่จำต้องคำนึงว่าโจทก์จะเป็นซับโบรกเกอร์ของโบรกเกอร์บริษัทใดค่าธรรมเนียมการซื้อหรือขายอัตราร้อยละ 0.5 ลูกค้าจะจ่ายให้โจทก์โดยไม่คำนึงว่าโจทก์จะได้รับเท่าใดและโบรกเกอร์จะได้รับเท่าใด ลูกค้าไม่จำเป็นต้องรับผิดชอบต่อโบรกเกอร์ในกรณีที่ซับโบรกเกอร์ผิดนัดหรือผิดสัญญาต่อโบรกเกอร์ค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5 ลูกค้าจะจ่ายให้แก่ผู้ที่ลูกค้าสั่งซื้อหรือขายหลักทรัพย์ การที่โจทก์ดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ให้แก่ลูกค้าและลูกค้าจ่ายค่าธรรมเนียมให้โจทก์อัตราร้อยละ 0.5จึงเห็นได้ว่าค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5 เป็นรายรับที่โจทก์รับจากลูกค้า การที่โจทก์นำไปจ่ายให้แก่โบรกเกอร์เป็นเรื่องระหว่างโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์ปฏิบัติต่อโบรกเกอร์ตามความผูกพันระหว่างกัน โจทก์จะนำรายจ่ายดังกล่าวมาลดยอดรายรับที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าโจทก์ในอัตราร้อยละ 0.5 ให้ต่ำลงไม่ได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่ารายรับของโจทก์ต้องคิดจากอัตราร้อยละ 0.5 นั้นชอบด้วยกฎหมายแล้ว ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยปัญหาวินิจฉัยประการสุดท้ายตามที่โจทก์และจำเลยที่ 3 อุทธรณ์เกี่ยวกับเบี้ยปรับและเงินเพิ่มนั้น เห็นว่า ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากรและให้ความร่วมมือในการตรวจสอบเป็นอย่างดีโดยงดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ทั้งสิ้น เว้นแต่เบี้ยปรับตามการประเมินภาษีการค้าจากค่าธรรมเนียมรับและดอกเบี้ยรับส่วนลดรับตามหนังสือแจ้งภาษีการค้าเลขที่ ต.2/1041/4/102745 ซึ่งโจทก์กระทำผิดพลาดโดยการเข้าใจข้อกฎหมายผิดจึงลดเบี้ยปรับให้ร้อยละ 50 นั้น ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยชอบด้วยเหตุผลแล้วส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้านั้นประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติให้งดหรือลดได้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดให้ได้ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้วพิพากษายืน(วิชา มั่นสกุล-ยงยุทธ ธารีสาร-สุนทร สิทธิเวชวิจิตร)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.2/1041/2/100494 หนังสือแจ้งภาษีการค้าเลขที่ ต.2/1041/4/102745 เลขที่ ต.2/1041/4/102746และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 380/2539/1เลขที่ 381/2539/1 หากศาลเห็นว่าไม่สมควรเพิกถอนการประเมินก็ขอให้สั่งงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้วและกรณีไม่มีเหตุสมควรจะลดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ลงอีกส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้าตามกฎหมายไม่อาจลดได้ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.2/1041/2/100494 ลงวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2538และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 380/2539/1 กับให้แก้ไขการประเมินภาษีการค้าตามหนังสือแจ้งภาษีการค้า เลขที่ ต.2/1041/4/102746ลงวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2538 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 381/2539/1 เฉพาะในส่วนที่ประเมินและวินิจฉัยให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับตามการประเมิน เป็นให้งดเรียกเก็บเบี้ยปรับคำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยกโจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาวินิจฉัยตามประเด็นข้อแรกที่โจทก์และจำเลยทั้งสี่ต่างอุทธรณ์ว่าการออกหมายเรียกตรวจสอบของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ชอบหรือไม่นั้นมีปัญหาวินิจฉัยประการแรกเกี่ยวกับภาษีเงินได้นิติบุคคลซึ่งจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า การขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ได้มีนางสาวประไพ อารยะรังสฤษฎ์รองอธิบดีกรมสรรพากรปฏิบัติราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากรเป็นผู้ออกคำสั่งอนุมัติตามเอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 246ซึ่งเป็นเอกสารราชการ จึงฟังได้ว่าได้ปฏิบัติราชการแทนโดยได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรแล้ว ถึงแม้จำเลยทั้งสี่จะมิได้นำสืบถึงหนังสือมอบอำนาจดังกล่าวก็ตาม เห็นว่าตามพระราชบัญญัติระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน พ.ศ. 2534มาตรา 38(7) ระบุว่าอธิบดีอาจมอบอำนาจให้รองอธิบดีปฏิบัติราชการแทนได้ โดยการมอบอำนาจตามมาตรานี้ให้ทำเป็นหนังสือ ดังนั้น การที่จำเลยทั้งสี่มิได้นำสืบว่าการมอบอำนาจระหว่างอธิบดีและรองอธิบดีดังกล่าวได้ทำเป็นหนังสือจึงรับฟังไม่ได้ว่าได้มีการมอบอำนาจให้ปฏิบัติราชการแทนโดยชอบคำวินิจฉัยศาลภาษีอากรกลางเรื่องนี้ชอบแล้ว ส่วนที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อไปว่าตามมาตรา 32 ของพระราชบัญญัติดังกล่าวได้ระบุให้รองอธิบดีช่วยอธิบดีปฏิบัติราชการได้นั้น เห็นว่าการที่จะช่วยปฏิบัติราชการได้จะต้องได้รับมอบหมายเป็นหนังสือจากอธิบดีตามมาตรา 38 ดังกล่าวเสียก่อนจึงจะช่วยปฏิบัติราชการตามมาตรา 32 ได้ อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ในข้อนี้จึงฟังไม่ขึ้นเช่นเดียวกัน และที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อไปว่า การมอบอำนาจมีหรือไม่เป็นปัญหาข้อเท็จจริง เมื่อโจทก์มิได้กล่าวอ้างมาในฟ้องว่านางสาวประไพมิใช่รองอธิบดีกรมสรรพากรหรือมิได้รับมอบอำนาจ ปัญหาดังกล่าวจึงมิใช่ปัญหาเกี่ยวกับประเด็นข้อพิพาทตามที่ศาลภาษีอากรกลางกำหนดไว้ ศาลภาษีอากรกลางจึงไม่มีอำนาจหยิบยกขึ้นวินิจฉัย ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร มาตรา 17 ได้ นั้นเห็นว่า การที่จำเลยทั้งสี่ไม่นำสืบถึงการมอบอำนาจระหว่างอธิบดีกรมสรรพากรและนางสาวประไพ รองอธิบดีกรมสรรพากรดังกล่าวย่อมทำให้ข้อเท็จจริงรับฟังไม่ได้ว่านางสาวประไพรองอธิบดีกรมสรรพากรได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรให้ขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ดังนั้น การออกหมายเรียกตรวจสอบของเจ้าพนักงานของ จึงไม่ชอบ เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี2533 ปัญหาดังกล่าวเป็นปัญหาข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน มิใช่ปัญหาข้อเท็จจริง ศาลภาษีอากรกลางจึงมีอำนาจวินิจฉัยได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาตรา 142(5) และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรฯมาตรา 17 คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางเรื่องนี้จึงมิใช่เป็นการวินิจฉัยนอกประเด็นส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ว่า การออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีการค้าเกิน 2 ปี จึงไม่ชอบ เพราะจะต้องปฏิบัติตามประมวลรัษฎากรมาตรา 19 ซึ่งให้กระทำภายใน 2 ปี นับแต่วันที่ได้ยื่นรายการรวมทั้งไม่มีเหตุผลที่จะขยายระยะเวลาในการออกหมายเรียกการออกหมายเรียกจึงไม่ชอบนั้น เห็นว่า การออกหมายเรียกบุคคลผู้มีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้านั้น ประมวลรัษฎากรได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะในมาตรา 87 ตรี ซึ่งอยู่ในหมวด 4 ภาษีการค้าส่วนที่ 7 ว่าด้วยอำนาจเจ้าพนักงานประเมินแล้ว จึงไม่อยู่ในบังคับของมาตรา 19 ทั้งมาตรา 19 ก็ได้บัญญัติยกเว้นไว้ว่า"เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้ ฯลฯ"เมื่อมาตรา 87 ตรี ซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะ 2 บัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น ซึ่งแตกต่างจากมาตรา 19 จึงเห็นได้ว่ามาตรา 87 ตรีมิได้อยู่ภายใต้บังคับของมาตรา 19 การที่มาตรา 87 ตรีมิได้กำหนดระยะเวลาให้เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกภายในระยะเวลา 2 ปีดังเช่นมาตรา 19 เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีการค้าของโจทก์ได้ภายในระยะเวลาตามมาตรา 88 ทวิ(1) คือห้าปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการการค้าหรือวันที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าแล้วแต่วันใดจะเป็นวันหลัง ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ต่อไปว่าพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 มาตรา 7 บัญญัติให้ยกเลิกหมวด 4ซึ่งว่าด้วยภาษีการค้า และเจ้าพนักงานประเมินจะประเมินภาษีการค้าได้ต้องเป็นไปตามมาตรา 21(2) คือในเรื่องการจัดเก็บภาษีการค้าที่ค้างอยู่หรือที่ถึงกำหนดก่อนวันที่ 1 มกราคม 2535แต่โจทก์ชำระภาษีการค้าถูกต้องโดยไม่มีภาษีค้าง เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจประเมินภาษีการค้านั้น เห็นว่า ภาษีการค้าสำหรับเดือนมกราคมถึงเดือนธันวาคม 2533 ที่เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบถ้าโจทก์เสียไม่ถูกต้องย่อมถือได้ว่าเป็นภาษีการค้าที่ค้างอยู่เมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์เสียไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินได้ตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30)พ.ศ. มาตรา 21(2)ปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ต่อไปมีว่า การประเมินภาษีการค้าและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่โจทก์อ้างว่าโจทก์เป็นเพียงซับโบรกเกอร์ไม่อาจซื้อขายหลักทรัพย์เองได้ จึงต้องให้โบรกเกอร์เป็นตัวแทนในการซื้อขาย โจทก์เป็นเพียงตัวแทนของผู้ลงทุนและดำเนินการให้ผู้ลงทุนมีนิติสัมพันธ์กับโบรกเกอร์ซึ่งเป็นตัวแทนของผู้ลงทุน โจทก์จึงมิใช่ตัวแทนของผู้ลงทุน เพราะโจทก์ไม่สามารถซื้อขายหลักทรัพย์ด้วยตนเองได้และหากโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์มีรายรับจากผู้ลงทุนอัตราร้อยละ 0.5 แล้วก็จะขับกับกฎระเบียบของตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยซึ่งกำหนดแบ่งให้โจทก์ได้รับค่าธรรมเนียมร้อยละ 0.2 ส่วนโบรกเกอร์ได้รับร้อยละ 0.3 ทั้งการขายหลักทรัพย์โบรกเกอร์ก็จะหักค่าธรรมเนียมส่วนของโบรกเกอร์ไว้ก่อนส่วนที่เหลือจึงส่งให้ซับโบรกเกอร์คือโจทก์ หลังจากนั้นโจทก์ก็จะหักค่าธรรมเนียมส่วนของโจทก์ไว้แล้วจึงจ่ายส่วนที่เหลือให้แก่ผู้ลงทุนโจทก์ไม่เคยถือเอาประโยชน์จากค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.3 จึงไม่อาจถือเป็นรายรับของโจทก์ได้เพราะโจทก์ไม่สามารถดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยได้เอง แต่โบรกเกอร์เท่านั้นที่สามารถกระทำได้เห็นว่า การซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยลูกค้าจะซื้อผ่านโจทก์โดยมิได้คำนึงว่าโจทก์จะเป็นโบรกเกอร์หรือซับโบรกเกอร์และลูกค้าของโจทก์ก็ไม่จำต้องคำนึงว่าโจทก์จะเป็นซับโบรกเกอร์ของโบรกเกอร์บริษัทใดค่าธรรมเนียมการซื้อหรือขายอัตราร้อยละ 0.5 ลูกค้าจะจ่ายให้โจทก์โดยไม่คำนึงว่าโจทก์จะได้รับเท่าใดและโบรกเกอร์จะได้รับเท่าใด ลูกค้าไม่จำเป็นต้องรับผิดชอบต่อโบรกเกอร์ในกรณีที่ซับโบรกเกอร์ผิดนัดหรือผิดสัญญาต่อโบรกเกอร์ค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5 ลูกค้าจะจ่ายให้แก่ผู้ที่ลูกค้าสั่งซื้อหรือขายหลักทรัพย์ การที่โจทก์ดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ให้แก่ลูกค้าและลูกค้าจ่ายค่าธรรมเนียมให้โจทก์อัตราร้อยละ 0.5จึงเห็นได้ว่าค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5 เป็นรายรับที่โจทก์รับจากลูกค้า การที่โจทก์นำไปจ่ายให้แก่โบรกเกอร์เป็นเรื่องระหว่างโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์ปฏิบัติต่อโบรกเกอร์ตามความผูกพันระหว่างกัน โจทก์จะนำรายจ่ายดังกล่าวมาลดยอดรายรับที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าโจทก์ในอัตราร้อยละ 0.5 ให้ต่ำลงไม่ได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่ารายรับของโจทก์ต้องคิดจากอัตราร้อยละ 0.5 นั้นชอบด้วยกฎหมายแล้ว ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยปัญหาวินิจฉัยประการสุดท้ายตามที่โจทก์และจำเลยที่ 3 อุทธรณ์เกี่ยวกับเบี้ยปรับและเงินเพิ่มนั้น เห็นว่า ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากรและให้ความร่วมมือในการตรวจสอบเป็นอย่างดีโดยงดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ทั้งสิ้น เว้นแต่เบี้ยปรับตามการประเมินภาษีการค้าจากค่าธรรมเนียมรับและดอกเบี้ยรับส่วนลดรับตามหนังสือแจ้งภาษีการค้าเลขที่ ต.2/1041/4/102745 ซึ่งโจทก์กระทำผิดพลาดโดยการเข้าใจข้อกฎหมายผิดจึงลดเบี้ยปรับให้ร้อยละ 50 นั้น ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยชอบด้วยเหตุผลแล้วส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้านั้นประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติให้งดหรือลดได้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดให้ได้ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้วพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5622/2541บริษัท เงินทุนหลักทรัพย์ เอก สิน จำกัด ( มหาชนโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 19, ม. 87 ตรี เดิม, ม. 88 ทวิ เดิม (1) ป.วิ.พ. ม. 142 (5) พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 17 พ.ร.บ.ระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน พ.ศ.2534 ม. 32, ม. 38 (7) พ.ร.ก.แก้ไขเพิ่มเติม ป.รัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ.2534 ม. 7, ม. 21 (2)พระราชบัญญัติระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน พ.ศ. 2534มาตรา 38(7) ระบุว่าอธิบดีอาจมอบอำนาจให้รองอธิบดีปฏิบัติราชการแทนได้ โดยการมอบอำนาจตามมาตรานี้ให้ทำเป็นหนังสือ ดังนั้น การที่จำเลยทั้งสี่มิได้นำสืบว่า การมอบอำนาจระหว่างอธิบดีและรองอธิบดี ดังกล่าวได้ทำเป็นหนังสือ จึงรับฟังไม่ได้ว่าได้มีการ มอบอำนาจให้ปฏิบัติราชการแทนโดยชอบ และการที่ มาตรา 32 ของพระราชบัญญัติดังกล่าวได้ระบุให้รองอธิบดีช่วยอธิบดีปฏิบัติราชการได้นั้น การที่จะช่วยปฏิบัติราชการได้จะต้องได้รับมอบหมายเป็นหนังสือจากอธิบดีตามมาตรา 38 ดังกล่าวเสียก่อนจึงจะช่วยปฏิบัติราชการตามมาตรา 32 ได้ การที่จำเลยทั้งสี่ไม่นำสืบถึงการมอบอำนาจระหว่าง อธิบดีกรมสรรพากรและ ป.รองอธิบดีกรมสรรพากรย่อมทำให้ข้อเท็จจริงรับฟังไม่ได้ว่า ป.รองอธิบดีกรมสรรพากรได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรให้ขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ดังนั้นการออกหมายเรียกตรวจสอบจึงไม่ชอบ เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคล ของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 ปัญหาดังกล่าว เป็นปัญหาข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชนศาลภาษีอากรมีอำนาจวินิจฉัยได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142(5) และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรฯ มาตรา 17 การออกหมายเรียกบุคคลผู้มีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้า นั้นประมวลรัษฎากรได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะในมาตรา 87 ตรี แล้ว จึงไม่อยู่ในบังคับของมาตรา 19เจ้าพนักงานประเมิน จึงมีอำนาจออกหมายเรียกตรวจสอบได้ภายใน ระยะเวลาตามมาตรา 88 ทวิ(1) คือห้าปีนับแต่วันสุดท้าย แห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการการค้า หรือวันที่ยื่น แบบแสดงรายการการค้าแล้วแต่วันใดจะเป็นวันหลัง ภาษีการค้าสำหรับเดือนมกราคมถึงเดือนธันวาคม 2533ที่เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบ ถ้าโจทก์เสียไม่ถูกต้องย่อมถือได้ว่าเป็นภาษีการค้าที่ค้างอยู่ เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินได้ตาม พระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 มาตรา 21(2) การซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยลูกค้าจะซื้อผ่านโจทก์ และจ่ายค่าธรรมเนียมการซื้อหรือขายอัตราร้อยละ 0.5 ให้โจทก์การที่โจทก์ดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ให้แก่ลูกค้าและลูกค้าจ่ายค่าธรรมเนียมให้โจทก์อัตราร้อยละ 0.5 ค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5ดังกล่าวจึงเป็นรายรับที่โจทก์รับจากลูกค้า การที่โจทก์นำไปจ่ายให้แก่โบรกเกอร์เป็นเรื่องระหว่างโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์ปฏิบัติต่อโบรกเกอร์ตามความผูกพันระหว่างกัน โจทก์จะนำรายจ่ายดังกล่าวมาลดยอดรายรับที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าโจทก์ในอัตราร้อยละ 0.5ให้ต่ำลงไม่ได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากรและให้ความร่วมมือในการตรวจสอบเป็นอย่างดีโดยงดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ทั้งสิ้นเว้นแต่เบี้ยปรับตามการประเมินภาษีการค้าจากค่าธรรมเนียมรับและดอกเบี้ยรับส่วนลดรับซึ่งโจทก์กระทำผิดพลาดโดยการเข้าใจข้อกฎหมายผิด จึงลด ให้ร้อยละ 50 นั้น ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยชอบ ด้วยเหตุผลแล้ว ส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้านั้น ประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติให้งดหรือลดได้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดให้ได้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.2/1041/2/100494 หนังสือแจ้งภาษีการค้าเลขที่ ต.2/1041/4/102745 เลขที่ ต.2/1041/4/102746และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 380/2539/1เลขที่ 381/2539/1 หากศาลเห็นว่าไม่สมควรเพิกถอนการประเมินก็ขอให้สั่งงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้วและกรณีไม่มีเหตุสมควรจะลดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ลงอีกส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้าตามกฎหมายไม่อาจลดได้ ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.2/1041/2/100494 ลงวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2538และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 380/2539/1 กับให้แก้ไขการประเมินภาษีการค้าตามหนังสือแจ้งภาษีการค้า เลขที่ ต.2/1041/4/102746ลงวันที่ 15 กุมภาพันธ์ 2538 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 381/2539/1 เฉพาะในส่วนที่ประเมินและวินิจฉัยให้โจทก์ชำระเบี้ยปรับตามการประเมิน เป็นให้งดเรียกเก็บเบี้ยปรับคำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยกโจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาวินิจฉัยตามประเด็นข้อแรกที่โจทก์และจำเลยทั้งสี่ต่างอุทธรณ์ว่าการออกหมายเรียกตรวจสอบของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ชอบหรือไม่นั้นมีปัญหาวินิจฉัยประการแรกเกี่ยวกับภาษีเงินได้นิติบุคคลซึ่งจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า การขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ได้มีนางสาวประไพ อารยะรังสฤษฎ์รองอธิบดีกรมสรรพากรปฏิบัติราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากรเป็นผู้ออกคำสั่งอนุมัติตามเอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 246ซึ่งเป็นเอกสารราชการ จึงฟังได้ว่าได้ปฏิบัติราชการแทนโดยได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรแล้ว ถึงแม้จำเลยทั้งสี่จะมิได้นำสืบถึงหนังสือมอบอำนาจดังกล่าวก็ตาม เห็นว่าตามพระราชบัญญัติระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน พ.ศ. 2534มาตรา 38(7) ระบุว่าอธิบดีอาจมอบอำนาจให้รองอธิบดีปฏิบัติราชการแทนได้ โดยการมอบอำนาจตามมาตรานี้ให้ทำเป็นหนังสือ ดังนั้น การที่จำเลยทั้งสี่มิได้นำสืบว่าการมอบอำนาจระหว่างอธิบดีและรองอธิบดีดังกล่าวได้ทำเป็นหนังสือจึงรับฟังไม่ได้ว่าได้มีการมอบอำนาจให้ปฏิบัติราชการแทนโดยชอบคำวินิจฉัยศาลภาษีอากรกลางเรื่องนี้ชอบแล้ว ส่วนที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อไปว่าตามมาตรา 32 ของพระราชบัญญัติดังกล่าวได้ระบุให้รองอธิบดีช่วยอธิบดีปฏิบัติราชการได้นั้น เห็นว่าการที่จะช่วยปฏิบัติราชการได้จะต้องได้รับมอบหมายเป็นหนังสือจากอธิบดีตามมาตรา 38 ดังกล่าวเสียก่อนจึงจะช่วยปฏิบัติราชการตามมาตรา 32 ได้ อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ในข้อนี้จึงฟังไม่ขึ้นเช่นเดียวกัน และที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อไปว่า การมอบอำนาจมีหรือไม่เป็นปัญหาข้อเท็จจริง เมื่อโจทก์มิได้กล่าวอ้างมาในฟ้องว่านางสาวประไพมิใช่รองอธิบดีกรมสรรพากรหรือมิได้รับมอบอำนาจ ปัญหาดังกล่าวจึงมิใช่ปัญหาเกี่ยวกับประเด็นข้อพิพาทตามที่ศาลภาษีอากรกลางกำหนดไว้ ศาลภาษีอากรกลางจึงไม่มีอำนาจหยิบยกขึ้นวินิจฉัย ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร มาตรา 17 ได้ นั้นเห็นว่า การที่จำเลยทั้งสี่ไม่นำสืบถึงการมอบอำนาจระหว่างอธิบดีกรมสรรพากรและนางสาวประไพ รองอธิบดีกรมสรรพากรดังกล่าวย่อมทำให้ข้อเท็จจริงรับฟังไม่ได้ว่านางสาวประไพรองอธิบดีกรมสรรพากรได้รับมอบอำนาจจากอธิบดีกรมสรรพากรให้ขยายเวลาการออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ ดังนั้น การออกหมายเรียกตรวจสอบของเจ้าพนักงานของ จึงไม่ชอบ เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี2533 ปัญหาดังกล่าวเป็นปัญหาข้อกฎหมายเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน มิใช่ปัญหาข้อเท็จจริง ศาลภาษีอากรกลางจึงมีอำนาจวินิจฉัยได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาตรา 142(5) และพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรฯมาตรา 17 คำวินิจฉัยของศาลภาษีอากรกลางเรื่องนี้จึงมิใช่เป็นการวินิจฉัยนอกประเด็นส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ว่า การออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีการค้าเกิน 2 ปี จึงไม่ชอบ เพราะจะต้องปฏิบัติตามประมวลรัษฎากรมาตรา 19 ซึ่งให้กระทำภายใน 2 ปี นับแต่วันที่ได้ยื่นรายการรวมทั้งไม่มีเหตุผลที่จะขยายระยะเวลาในการออกหมายเรียกการออกหมายเรียกจึงไม่ชอบนั้น เห็นว่า การออกหมายเรียกบุคคลผู้มีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้านั้น ประมวลรัษฎากรได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะในมาตรา 87 ตรี ซึ่งอยู่ในหมวด 4 ภาษีการค้าส่วนที่ 7 ว่าด้วยอำนาจเจ้าพนักงานประเมินแล้ว จึงไม่อยู่ในบังคับของมาตรา 19 ทั้งมาตรา 19 ก็ได้บัญญัติยกเว้นไว้ว่า"เว้นแต่จะมีบัญญัติไว้เป็นอย่างอื่นในลักษณะนี้ ฯลฯ"เมื่อมาตรา 87 ตรี ซึ่งบัญญัติไว้ในลักษณะ 2 บัญญัติไว้เป็นอย่างอื่น ซึ่งแตกต่างจากมาตรา 19 จึงเห็นได้ว่ามาตรา 87 ตรีมิได้อยู่ภายใต้บังคับของมาตรา 19 การที่มาตรา 87 ตรีมิได้กำหนดระยะเวลาให้เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกภายในระยะเวลา 2 ปีดังเช่นมาตรา 19 เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีการค้าของโจทก์ได้ภายในระยะเวลาตามมาตรา 88 ทวิ(1) คือห้าปีนับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการการค้าหรือวันที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าแล้วแต่วันใดจะเป็นวันหลัง ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ต่อไปว่าพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 มาตรา 7 บัญญัติให้ยกเลิกหมวด 4ซึ่งว่าด้วยภาษีการค้า และเจ้าพนักงานประเมินจะประเมินภาษีการค้าได้ต้องเป็นไปตามมาตรา 21(2) คือในเรื่องการจัดเก็บภาษีการค้าที่ค้างอยู่หรือที่ถึงกำหนดก่อนวันที่ 1 มกราคม 2535แต่โจทก์ชำระภาษีการค้าถูกต้องโดยไม่มีภาษีค้าง เจ้าพนักงานประเมินจึงไม่มีอำนาจประเมินภาษีการค้านั้น เห็นว่า ภาษีการค้าสำหรับเดือนมกราคมถึงเดือนธันวาคม 2533 ที่เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบถ้าโจทก์เสียไม่ถูกต้องย่อมถือได้ว่าเป็นภาษีการค้าที่ค้างอยู่เมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์เสียไว้ไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินได้ตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30)พ.ศ. มาตรา 21(2)ปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ต่อไปมีว่า การประเมินภาษีการค้าและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่โจทก์อ้างว่าโจทก์เป็นเพียงซับโบรกเกอร์ไม่อาจซื้อขายหลักทรัพย์เองได้ จึงต้องให้โบรกเกอร์เป็นตัวแทนในการซื้อขาย โจทก์เป็นเพียงตัวแทนของผู้ลงทุนและดำเนินการให้ผู้ลงทุนมีนิติสัมพันธ์กับโบรกเกอร์ซึ่งเป็นตัวแทนของผู้ลงทุน โจทก์จึงมิใช่ตัวแทนของผู้ลงทุน เพราะโจทก์ไม่สามารถซื้อขายหลักทรัพย์ด้วยตนเองได้และหากโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์มีรายรับจากผู้ลงทุนอัตราร้อยละ 0.5 แล้วก็จะขับกับกฎระเบียบของตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยซึ่งกำหนดแบ่งให้โจทก์ได้รับค่าธรรมเนียมร้อยละ 0.2 ส่วนโบรกเกอร์ได้รับร้อยละ 0.3 ทั้งการขายหลักทรัพย์โบรกเกอร์ก็จะหักค่าธรรมเนียมส่วนของโบรกเกอร์ไว้ก่อนส่วนที่เหลือจึงส่งให้ซับโบรกเกอร์คือโจทก์ หลังจากนั้นโจทก์ก็จะหักค่าธรรมเนียมส่วนของโจทก์ไว้แล้วจึงจ่ายส่วนที่เหลือให้แก่ผู้ลงทุนโจทก์ไม่เคยถือเอาประโยชน์จากค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.3 จึงไม่อาจถือเป็นรายรับของโจทก์ได้เพราะโจทก์ไม่สามารถดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยได้เอง แต่โบรกเกอร์เท่านั้นที่สามารถกระทำได้เห็นว่า การซื้อขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยลูกค้าจะซื้อผ่านโจทก์โดยมิได้คำนึงว่าโจทก์จะเป็นโบรกเกอร์หรือซับโบรกเกอร์และลูกค้าของโจทก์ก็ไม่จำต้องคำนึงว่าโจทก์จะเป็นซับโบรกเกอร์ของโบรกเกอร์บริษัทใดค่าธรรมเนียมการซื้อหรือขายอัตราร้อยละ 0.5 ลูกค้าจะจ่ายให้โจทก์โดยไม่คำนึงว่าโจทก์จะได้รับเท่าใดและโบรกเกอร์จะได้รับเท่าใด ลูกค้าไม่จำเป็นต้องรับผิดชอบต่อโบรกเกอร์ในกรณีที่ซับโบรกเกอร์ผิดนัดหรือผิดสัญญาต่อโบรกเกอร์ค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5 ลูกค้าจะจ่ายให้แก่ผู้ที่ลูกค้าสั่งซื้อหรือขายหลักทรัพย์ การที่โจทก์ดำเนินการซื้อขายหลักทรัพย์ให้แก่ลูกค้าและลูกค้าจ่ายค่าธรรมเนียมให้โจทก์อัตราร้อยละ 0.5จึงเห็นได้ว่าค่าธรรมเนียมอัตราร้อยละ 0.5 เป็นรายรับที่โจทก์รับจากลูกค้า การที่โจทก์นำไปจ่ายให้แก่โบรกเกอร์เป็นเรื่องระหว่างโจทก์ซึ่งเป็นซับโบรกเกอร์ปฏิบัติต่อโบรกเกอร์ตามความผูกพันระหว่างกัน โจทก์จะนำรายจ่ายดังกล่าวมาลดยอดรายรับที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าโจทก์ในอัตราร้อยละ 0.5 ให้ต่ำลงไม่ได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่ารายรับของโจทก์ต้องคิดจากอัตราร้อยละ 0.5 นั้นชอบด้วยกฎหมายแล้ว ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยปัญหาวินิจฉัยประการสุดท้ายตามที่โจทก์และจำเลยที่ 3 อุทธรณ์เกี่ยวกับเบี้ยปรับและเงินเพิ่มนั้น เห็นว่า ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าโจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีอากรและให้ความร่วมมือในการตรวจสอบเป็นอย่างดีโดยงดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บจากโจทก์ทั้งสิ้น เว้นแต่เบี้ยปรับตามการประเมินภาษีการค้าจากค่าธรรมเนียมรับและดอกเบี้ยรับส่วนลดรับตามหนังสือแจ้งภาษีการค้าเลขที่ ต.2/1041/4/102745 ซึ่งโจทก์กระทำผิดพลาดโดยการเข้าใจข้อกฎหมายผิดจึงลดเบี้ยปรับให้ร้อยละ 50 นั้น ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยชอบด้วยเหตุผลแล้วส่วนเงินเพิ่มภาษีการค้านั้นประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติให้งดหรือลดได้ ศาลจึงไม่มีอำนาจงดหรือลดให้ได้ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้วพิพากษายืน(วิชา มั่นสกุล-ยงยุทธ ธารีสาร-สุนทร สิทธิเวชวิจิตร)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ