คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 833/2541หลักกฎหมาย: โจทก์ฟ้องว่า บริษัทในเครือของบริษัท อ. ซึ่งอยู่ต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก.ในต่างประเทศโดยลำพังตนเอง ไม่ได้ขายแทนโจทก์ จำเลยให้การว่า การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศบริษัทในเครือของบริษัท อ. เป็นผู้กระทำแทนโจทก์ และศาลภาษีอากรกลางกำหนดประเด็นพิพาทไว้ว่าโจทก์มีรายได้จากการที่กระทำให้บริษัท อ. หรือบริษัทสาขาหรือบริษัทในเครือใด ๆ ของบริษัท อ. มีการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัท ก. ในต่างประเทศหรือไม่ คำว่า รายได้ในประเด็นข้อพิพาทดังกล่าว หมายถึงรายได้ซึ่งเป็นฐานในการคำนวณหากำไรสุทธิอันเป็นเงินได้ที่จะต้องเสียภาษีตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งต้องเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำ ดังนั้น ที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่า การขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัท ก. ในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัย จึงเป็นการวินิจฉัยตามประเด็นข้อพิพาทหาได้เป็นการวินิจฉัยที่ไม่ชอบไม่ ตามสัญญาระหว่างโจทก์และบริษัท ก. ได้ตกลงให้อยู่ภายใต้บังคับกฎหมายแห่งประเทศไทย และมีข้อสัญญาระบุว่ากรรมสิทธิ์ในน้ำมันเป็นของผู้ซื้อ เมื่อได้ผ่านเข้าระบบเชื้อเพลิงใต้ปีกเครื่องบินแล้ว ซึ่งต้องมีการตวงวัดปริมาณน้ำมัน เพื่อให้รู้กำหนดราคาน้ำมันที่แน่นอนแล้ว สัญญาดังกล่าวจึงมิใช่สัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด แต่เป็นสัญญาซื้อขายที่กรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่ซื้อขายจะโอนไปยังผู้ซื้อเมื่อได้มีการตวงวัดปริมาณน้ำมันเพื่อให้รู้กำหนดราคาทรัพย์สินตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 460 วรรคสอง เมื่อพิจารณาประกอบกับข้อความในตอนต้นของสัญญาที่ว่า ผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการส่งมอบโดยอีกฝ่ายหนึ่งตามที่ผู้ขายจะเลือกกับข้อความในสัญญาดังกล่าวที่ว่า สัญญานี้ผู้ขายอาจมอบหมายทั้งหมดหรือบางส่วนให้แก่ฝ่ายใด ๆ ตามที่ตนจะกำหนด และข้อความในตอนต้นของสัญญาที่ว่าผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการขายและส่งมอบ ซึ่งเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบกับข้อความในสัญญาอีกข้อหนึ่งที่ว่าผู้ขายอาจโอนสิทธิของตนภายใต้สัญญานี้ทั้งหมดหรือบางส่วน และ/หรือกระทำให้ข้อผูกพันของตนข้อหนึ่งข้อใดหรือทั้งหมดได้รับการปฏิบัติตามโดยผู้อื่นแล้ว แสดงว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญามีสิทธิที่จะขายหรือส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก.ด้วยตนเองให้ตัวแทนส่งมอบ หรือจะให้บุคคลอื่นเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ก็ได้ การที่บริษัท อ. ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศ เป็นการที่ขายด้วยตนเอง มิได้กระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ และโจทก์มิได้รับผลประโยชน์จากกรณีดังกล่าว การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. จึงมิใช่กิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์ย่อมไม่ต้องเสียภาษีส่งเงินได้นิติบุคคลจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศโจทก์ฟ้องขอให้พิพากษาว่า สำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 ให้ลดภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05172 ถึง05176 ลงวันที่ 23 พฤษภาคม 2529 (รวม 5 ฉบับ) และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 350 ก. ถึง 350 จ. จ./2539/1 ลงวันที่18 มีนาคม 2539 (รวม 5 ฉบับ) ลงเหลือ 4,595,940.53 บาทโดยไม่ต้องชำระภาษีซึ่งบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายน้ำมันนอกประเทศ 33,963,459.38 บาท และงดเงินเพิ่มทั้งหมดสำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึงปี 2526 ให้ยกเลิกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.7/1037/2/05390 ถึง05393 ลงวันที่ 14 กันยายน 2530 (รวม 4 ฉบับ) และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 352 ก. ถึง 352 ง./2539/1 ลงวันที่ 18 มีนาคม2539 (รวม 4 ฉบับ) ถ้าศาลเห็นว่า โจทก์จะต้องเสียภาษีในการที่บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายน้ำมันให้บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศ ก็ขอให้โจทก์ชำระภาษีเป็นเงิน 38,933,312.89 บาท ตามที่กล่าวในวรรคสองของคำฟ้องข้อ 4.3.4 หรือตามที่กล่าวในคำฟ้องข้อ 5 หน้า 9 เป็นเงิน50,279,140.33 บาท (10,038,124.16+40,241,025.17) โดยไม่ต้องเสียภาษีตามหนังสือแจ้งประเมินและตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวกับไม่ต้องชำระเบี้ยปรับและหรือเงินเพิ่มจำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยเหตุผลแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05172 ถึง 05176 ลงวันที่ 23 พฤษภาคม 2529 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ 350 ก.ถึง 350 จ./2539/1 ลงวันที่ 18 มีนาคม 2539 และสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึง 2526 ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05390 ถึง 05393 ลงวันที่ 14 กันยายน 2530และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ 352 ก. ถึง 352 ง./2539/1 ลงวันที่18 มีนาคม 2539 เฉพาะในส่วนที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถือเอารายรับจากการขายและส่งมอบน้ำมันเครื่องบินในต่างประเทศเป็นเงินได้ของโจทก์ไปรวมคำนวณหากำไรจากการขายน้ำมันเครื่องบินนั้นได้เป็นกำไรปี 2518 จำนวน 25,509,909.97บาท ปี 2519 จำนวน 22,151,532.03 บาท ปี 2520 จำนวน23,069,048.09 บาท ปี 2521 จำนวน 14,932,584.47 บาท ปี 2522จำนวน 18,184,158.27 บาท ปี 2523 จำนวน 31,147,847.67 บาทปี 2524 จำนวน 52,354,015.18 บาท ปี 2525 จำนวน 33,585,331.57บาท และปี 2526 จำนวน 32,299,362.68 บาท แล้วนำไปปรับปรุงกำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษีใหม่ หักด้วยภาษีที่โจทก์ได้ชำระไว้แล้ว ผลลัพธ์เป็นจำนวนภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติม ตลอดจนเบี้ยปรับ เงินเพิ่มที่เกี่ยวข้องกับเงินได้ดังกล่าวนั้นเสียทั้งสิ้นจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยไม่ได้โต้เถียงกันในชั้นอุทธรณ์ฟังเป็นยุติได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทยและได้จดทะเบียนแปรสภาพเป็นบริษัทมหาชนจำกัดเมื่อวันที่ 12 มีนาคม 2539 โจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอน โดยบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนที่ตั้งอยู่ในประเทศต่าง ๆ ทั่วโลกจะใช้ชื่อว่าบริษัทเอสโซ่ของแต่ละประเทศ และบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนดังกล่าวเป็นนิติบุคคลต่างหากจากกัน เมื่อวันที่ 1 มิถุนายน 2519 โจทก์กับบริษัทการบินไทย จำกัด ทำสัญญาเชื้อเพลิงอากาศยานตามเอกสารหมาย จ.8 และวันที่ 4 เมษายน 2523 โจทก์กับบริษัทการบินไทย จำกัด ทำสัญญาซื้อขายเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบตามเอกสารหมาย จ.9 ในการขายน้ำมันโดยการเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ในกรณีที่เป็นการเติมน้ำมันเครื่องบินในประเทศไทย โจทก์เป็นผู้ขายและได้เสียภาษีเงินได้จากการขายน้ำมันเครื่องในประเทศไทยแล้ว ส่วนการเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศที่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ลงจอดบริษัทเอสโซ่ในประเทศต่าง ๆ เหล่านั้น ซึ่งเป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเช่นเดียวกับโจทก์เป็นผู้เติมน้ำมันเมื่อปี 2523 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีเงินได้นิติบุคคลหักณ ที่จ่าย เจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีของจำเลยได้วิเคราะห์แบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์และออกหมายเรียกตรวจสอบไต่สวนแล้วมีความเห็นว่า โจทก์มีรายรับจากการขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด ซึ่งจอดและเติมน้ำมันในต่างประเทศ ตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 แต่โจทก์มิได้นำรายรับดังกล่าวมาบันทึกเป็นรายได้สำหรับระยะเวลาบัญชีปี 2518ถึงปี 2523 ถึงปี 2526 เจ้าพนักงานประเมินจึงออกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลจากโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 และรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึง 2526 โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้ววินิจฉัยว่า การประเมินชอบแล้ว แต่มีเหตุอันควรผ่อนผัน จึงลดเงินเพิ่มหรือเบี้ยปรับแล้วแต่กรณีให้ร้อยละ 50 มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ที่จำเลยอุทธรณ์ข้อแรกว่า ที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่า การขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัยก่อนเป็นการไม่ชอบเพราะโจทก์มิได้บรรยายข้ออ้างดังกล่าวไว้ในคำฟ้องนั้น เห็นว่า ข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์พอสรุปได้ว่า บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนซึ่งอยู่ต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศโดยลำพังตนเองไม่ได้ขายแทนโจทก์ จำเลยให้การว่าการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเป็นผู้กระทำแทนโจทก์และศาลภาษีอากรกลางกำหนดประเด็นพิพาทข้อแรกไว้ว่าโจทก์มีรายได้จากการที่กระทำให้บริษัทเอ็กซอน จำกัด หรือบริษัทสาขาหรือบริษัทในเครือใด ๆ ของบริษัทเอ็กซอนมีการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศหรือไม่ ซึ่งคำว่ารายได้ในประเด็นข้อพิพาทดังกล่าว หมายถึงรายได้ซึ่งเป็นฐานในการคำนวณหากำไรสุทธิอันเป็นเงินได้ที่จะต้องเสียภาษีตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งต้องเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำ ดังนั้นที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่าการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทยจำกัด ในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัย จึงเป็นการวินิจฉัยตามประเด็นข้อพิพาทข้อแรก หาได้เป็นการวินิจฉัยที่ไม่ชอบดังที่จำเลยกล่าวอ้างไม่มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยข้อต่อไปว่าบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศที่ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด เป็นตัวแทนของโจทก์หรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่าไม่ได้มีการโอนสิทธิในการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศระหว่างโจทก์กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศ และบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศไม่ได้นิติสัมพันธ์กับบริษัทการบินไทย จำกัด นั้น ตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 โจทก์และบริษัทการบินไทย จำกัดซึ่งเป็นคู่สัญญาตกลงให้อยู่ภายใต้บังคับกฎหมายแห่งประเทศไทยและตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 ข้อ 3 สัญญาเอกสารหมาย จ.9 ข้อ 7 ที่ระบุว่ากรรมสิทธิ์ในน้ำมันเป็นของผู้ซื้อ เมื่อได้ผ่านเข้าระบบเชื้อเพลิงใต้ปีกเครื่องบินแล้ว ซึ่งต้องมีการตวงวัดปริมาณน้ำมัน เพื่อให้รู้กำหนดราคาน้ำมันที่แน่นอนแล้วสัญญาทั้งสองฉบับดังกล่าวจึงมิใช่สัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาดแต่เป็นสัญญาซื้อขายที่กรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่ซื้อขายจะโอนไปยังผู้ซื้อเมื่อได้มีการตวง วัดปริมาณน้ำมันเพื่อให้รู้กำหนดราคาทรัพย์สินตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 460 วรรคสอง เมื่อพิจารณาประกอบกับข้อความในตอนต้นของสัญญาตามเอกสารหมาย จ.8 ที่ว่า ผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการส่งมอบโดยอีกฝ่ายหนึ่งตามที่ผู้ขายจะเลือกกับข้อความในสัญญาดังกล่าวข้อ 11 ที่ว่า สัญญานี้ผู้ขายอาจมอบหมายทั้งหมดหรือบางส่วนให้แก่ฝ่ายใด ๆ ตามที่ตนจะกำหนด และข้อกำหนดในตอนต้นของสัญญาตามเอกสารหมาย จ.9 ที่ว่าผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการขายและส่งมอบ ซึ่งเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบกับข้อความในสัญญาดังกล่าว ข้อ 12.1ที่ว่า ผู้ขายอาจโอนสิทธิของตนภายใต้สัญญานี้ทั้งหมดหรือบางส่วน และ/หรือกระทำให้ข้อผูกพันของตนข้อหนึ่งข้อใดหรือทั้งหมดได้รับการปฏิบัติตามโดยผู้อื่นแล้ว เห็นว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญาทั้งสองฉบับมีสิทธิที่จะขายหรือส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ด้วยตนเอง ให้ตัวแทนส่งมอบ หรือจะให้บุคคลอื่นเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทยจำกัด ก็ได้ บัญญัติว่าที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศนั้นเป็นการกระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ หรือบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบด้วยตนเอง และเห็นว่าพยานหลักฐานของโจทก์มีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานของจำเลย ฟังได้ว่าโจทก์ได้ให้บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ข้อเท็จจริงฟังได้ต่อไปว่าหลังจากที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศแล้ว พนักงานของบริษัทการบินไทย จำกัด ซึ่งอยู่ในต่างประเทศได้ลงชื่อรับน้ำมันดังกล่าวในใบกำกับสินค้า แล้วบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศได้ส่งใบกำกับสินค้ามาเรียกเก็บเงินจากบริษัทการบินไทย จำกัดผ่านทางโจทก์ และบริษัทการบินไทย จำกัด ก็ได้จ่ายเงินตามใบกำกับสินค้านั้นทุกฉบับเช่นนี้ จึงถือได้ว่าได้มีการทำสัญญาซื้อขายน้ำมันระหว่างบริษัทการบินไทย จำกัด กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศซึ่งเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแล้วบริษัทการบินไทย จำกัด จึงมีนิติสัมพันธ์กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศผู้ขายและส่งมอบน้ำมัน หาใช่ไม่มีนิติสัมพันธ์ต่อกันดังที่จำเลยกล่าวอ้างไม่ การที่โจทก์เรียกเก็บเงินค่าน้ำมันที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด นั้น โจทก์นำสืบว่าโจทก์ไม่ได้รับประโยชน์แต่อย่างใด จำเลยก็รับมาในอุทธรณ์ว่าจำเลยไม่อาจหาหลักฐานใด ๆ มาพิสูจน์ให้ศาลเห็นได้ว่า โจทก์ได้รับประโยชน์จากการทำให้บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศได้ เช่นนี้จึงฟังได้ว่าโจทก์ไม่ได้รับประโยชน์ใด ๆ จากการที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัดเลยข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่าการที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด เป็นการกระทำในฐานะที่เป็นตัวแทนของโจทก์ แต่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบด้วยตนเอง ส่วนที่จำเลยอุทธรณ์ว่า โจทก์ทำสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 กับบริษัทการบินไทย จำกัด แม้โจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญามิได้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ด้วยตนเองแต่การที่โจทก์ให้บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ย่อมถือได้ว่าการขายและส่งมอบน้ำมันโดยบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศนั้นเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์จึงต้องนำกำไรสุทธิจากการขายสุทธิจากการขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศมาเสียภาษีนั้น เห็นว่า เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศ เป็นการที่บริษัทดังกล่าวขายด้วยตนเอง มิได้กระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ และโจทก์มิได้รับผลประโยชน์จากกรณีดังกล่าวเลย การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด มิใช่กิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์ย่อมไม่ต้องเสียภาษีส่งเงินได้นิติบุคคลจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2526 การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ที่ประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2526 เฉพาะกรณีที่ถือเอากำไรสุทธิจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทยจำกัด ในต่างประเทศเป็นเงินได้ของโจทก์ที่ต้องเสียภาษีเป็นการไม่ชอบพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 833/2541บริษัท เอส โซ่ ( ประเทศ ไทย ) จำกัด ( มหาชนโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 460 วรรคสอง ป.รัษฎากร ม. 65 ป.วิ.พ. ม. 142, ม. 183 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 17โจทก์ฟ้องว่า บริษัทในเครือของบริษัท อ. ซึ่งอยู่ต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก.ในต่างประเทศโดยลำพังตนเอง ไม่ได้ขายแทนโจทก์ จำเลยให้การว่า การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศบริษัทในเครือของบริษัท อ. เป็นผู้กระทำแทนโจทก์ และศาลภาษีอากรกลางกำหนดประเด็นพิพาทไว้ว่าโจทก์มีรายได้จากการที่กระทำให้บริษัท อ. หรือบริษัทสาขาหรือบริษัทในเครือใด ๆ ของบริษัท อ. มีการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัท ก. ในต่างประเทศหรือไม่ คำว่า รายได้ในประเด็นข้อพิพาทดังกล่าว หมายถึงรายได้ซึ่งเป็นฐานในการคำนวณหากำไรสุทธิอันเป็นเงินได้ที่จะต้องเสียภาษีตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งต้องเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำ ดังนั้น ที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่า การขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัท ก. ในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัย จึงเป็นการวินิจฉัยตามประเด็นข้อพิพาทหาได้เป็นการวินิจฉัยที่ไม่ชอบไม่ ตามสัญญาระหว่างโจทก์และบริษัท ก. ได้ตกลงให้อยู่ภายใต้บังคับกฎหมายแห่งประเทศไทย และมีข้อสัญญาระบุว่ากรรมสิทธิ์ในน้ำมันเป็นของผู้ซื้อ เมื่อได้ผ่านเข้าระบบเชื้อเพลิงใต้ปีกเครื่องบินแล้ว ซึ่งต้องมีการตวงวัดปริมาณน้ำมัน เพื่อให้รู้กำหนดราคาน้ำมันที่แน่นอนแล้ว สัญญาดังกล่าวจึงมิใช่สัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด แต่เป็นสัญญาซื้อขายที่กรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่ซื้อขายจะโอนไปยังผู้ซื้อเมื่อได้มีการตวงวัดปริมาณน้ำมันเพื่อให้รู้กำหนดราคาทรัพย์สินตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 460 วรรคสอง เมื่อพิจารณาประกอบกับข้อความในตอนต้นของสัญญาที่ว่า ผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการส่งมอบโดยอีกฝ่ายหนึ่งตามที่ผู้ขายจะเลือกกับข้อความในสัญญาดังกล่าวที่ว่า สัญญานี้ผู้ขายอาจมอบหมายทั้งหมดหรือบางส่วนให้แก่ฝ่ายใด ๆ ตามที่ตนจะกำหนด และข้อความในตอนต้นของสัญญาที่ว่าผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการขายและส่งมอบ ซึ่งเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบกับข้อความในสัญญาอีกข้อหนึ่งที่ว่าผู้ขายอาจโอนสิทธิของตนภายใต้สัญญานี้ทั้งหมดหรือบางส่วน และ/หรือกระทำให้ข้อผูกพันของตนข้อหนึ่งข้อใดหรือทั้งหมดได้รับการปฏิบัติตามโดยผู้อื่นแล้ว แสดงว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญามีสิทธิที่จะขายหรือส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก.ด้วยตนเองให้ตัวแทนส่งมอบ หรือจะให้บุคคลอื่นเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ก็ได้ การที่บริษัท อ. ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศ เป็นการที่ขายด้วยตนเอง มิได้กระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ และโจทก์มิได้รับผลประโยชน์จากกรณีดังกล่าว การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. จึงมิใช่กิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์ย่อมไม่ต้องเสียภาษีส่งเงินได้นิติบุคคลจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศโจทก์ฟ้องขอให้พิพากษาว่า สำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 ให้ลดภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05172 ถึง05176 ลงวันที่ 23 พฤษภาคม 2529 (รวม 5 ฉบับ) และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 350 ก. ถึง 350 จ. จ./2539/1 ลงวันที่18 มีนาคม 2539 (รวม 5 ฉบับ) ลงเหลือ 4,595,940.53 บาทโดยไม่ต้องชำระภาษีซึ่งบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายน้ำมันนอกประเทศ 33,963,459.38 บาท และงดเงินเพิ่มทั้งหมดสำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึงปี 2526 ให้ยกเลิกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.7/1037/2/05390 ถึง05393 ลงวันที่ 14 กันยายน 2530 (รวม 4 ฉบับ) และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 352 ก. ถึง 352 ง./2539/1 ลงวันที่ 18 มีนาคม2539 (รวม 4 ฉบับ) ถ้าศาลเห็นว่า โจทก์จะต้องเสียภาษีในการที่บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายน้ำมันให้บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศ ก็ขอให้โจทก์ชำระภาษีเป็นเงิน 38,933,312.89 บาท ตามที่กล่าวในวรรคสองของคำฟ้องข้อ 4.3.4 หรือตามที่กล่าวในคำฟ้องข้อ 5 หน้า 9 เป็นเงิน50,279,140.33 บาท (10,038,124.16+40,241,025.17) โดยไม่ต้องเสียภาษีตามหนังสือแจ้งประเมินและตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวกับไม่ต้องชำระเบี้ยปรับและหรือเงินเพิ่มจำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยเหตุผลแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05172 ถึง 05176 ลงวันที่ 23 พฤษภาคม 2529 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ 350 ก.ถึง 350 จ./2539/1 ลงวันที่ 18 มีนาคม 2539 และสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึง 2526 ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05390 ถึง 05393 ลงวันที่ 14 กันยายน 2530และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ 352 ก. ถึง 352 ง./2539/1 ลงวันที่18 มีนาคม 2539 เฉพาะในส่วนที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถือเอารายรับจากการขายและส่งมอบน้ำมันเครื่องบินในต่างประเทศเป็นเงินได้ของโจทก์ไปรวมคำนวณหากำไรจากการขายน้ำมันเครื่องบินนั้นได้เป็นกำไรปี 2518 จำนวน 25,509,909.97บาท ปี 2519 จำนวน 22,151,532.03 บาท ปี 2520 จำนวน23,069,048.09 บาท ปี 2521 จำนวน 14,932,584.47 บาท ปี 2522จำนวน 18,184,158.27 บาท ปี 2523 จำนวน 31,147,847.67 บาทปี 2524 จำนวน 52,354,015.18 บาท ปี 2525 จำนวน 33,585,331.57บาท และปี 2526 จำนวน 32,299,362.68 บาท แล้วนำไปปรับปรุงกำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษีใหม่ หักด้วยภาษีที่โจทก์ได้ชำระไว้แล้ว ผลลัพธ์เป็นจำนวนภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติม ตลอดจนเบี้ยปรับ เงินเพิ่มที่เกี่ยวข้องกับเงินได้ดังกล่าวนั้นเสียทั้งสิ้นจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยไม่ได้โต้เถียงกันในชั้นอุทธรณ์ฟังเป็นยุติได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทยและได้จดทะเบียนแปรสภาพเป็นบริษัทมหาชนจำกัดเมื่อวันที่ 12 มีนาคม 2539 โจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอน โดยบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนที่ตั้งอยู่ในประเทศต่าง ๆ ทั่วโลกจะใช้ชื่อว่าบริษัทเอสโซ่ของแต่ละประเทศ และบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนดังกล่าวเป็นนิติบุคคลต่างหากจากกัน เมื่อวันที่ 1 มิถุนายน 2519 โจทก์กับบริษัทการบินไทย จำกัด ทำสัญญาเชื้อเพลิงอากาศยานตามเอกสารหมาย จ.8 และวันที่ 4 เมษายน 2523 โจทก์กับบริษัทการบินไทย จำกัด ทำสัญญาซื้อขายเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบตามเอกสารหมาย จ.9 ในการขายน้ำมันโดยการเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ในกรณีที่เป็นการเติมน้ำมันเครื่องบินในประเทศไทย โจทก์เป็นผู้ขายและได้เสียภาษีเงินได้จากการขายน้ำมันเครื่องในประเทศไทยแล้ว ส่วนการเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศที่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ลงจอดบริษัทเอสโซ่ในประเทศต่าง ๆ เหล่านั้น ซึ่งเป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเช่นเดียวกับโจทก์เป็นผู้เติมน้ำมันเมื่อปี 2523 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีเงินได้นิติบุคคลหักณ ที่จ่าย เจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีของจำเลยได้วิเคราะห์แบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์และออกหมายเรียกตรวจสอบไต่สวนแล้วมีความเห็นว่า โจทก์มีรายรับจากการขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด ซึ่งจอดและเติมน้ำมันในต่างประเทศ ตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 แต่โจทก์มิได้นำรายรับดังกล่าวมาบันทึกเป็นรายได้สำหรับระยะเวลาบัญชีปี 2518ถึงปี 2523 ถึงปี 2526 เจ้าพนักงานประเมินจึงออกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลจากโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 และรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึง 2526 โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้ววินิจฉัยว่า การประเมินชอบแล้ว แต่มีเหตุอันควรผ่อนผัน จึงลดเงินเพิ่มหรือเบี้ยปรับแล้วแต่กรณีให้ร้อยละ 50 มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ที่จำเลยอุทธรณ์ข้อแรกว่า ที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่า การขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัยก่อนเป็นการไม่ชอบเพราะโจทก์มิได้บรรยายข้ออ้างดังกล่าวไว้ในคำฟ้องนั้น เห็นว่า ข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์พอสรุปได้ว่า บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนซึ่งอยู่ต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศโดยลำพังตนเองไม่ได้ขายแทนโจทก์ จำเลยให้การว่าการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเป็นผู้กระทำแทนโจทก์และศาลภาษีอากรกลางกำหนดประเด็นพิพาทข้อแรกไว้ว่าโจทก์มีรายได้จากการที่กระทำให้บริษัทเอ็กซอน จำกัด หรือบริษัทสาขาหรือบริษัทในเครือใด ๆ ของบริษัทเอ็กซอนมีการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศหรือไม่ ซึ่งคำว่ารายได้ในประเด็นข้อพิพาทดังกล่าว หมายถึงรายได้ซึ่งเป็นฐานในการคำนวณหากำไรสุทธิอันเป็นเงินได้ที่จะต้องเสียภาษีตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งต้องเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำ ดังนั้นที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่าการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทยจำกัด ในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัย จึงเป็นการวินิจฉัยตามประเด็นข้อพิพาทข้อแรก หาได้เป็นการวินิจฉัยที่ไม่ชอบดังที่จำเลยกล่าวอ้างไม่มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยข้อต่อไปว่าบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศที่ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด เป็นตัวแทนของโจทก์หรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่าไม่ได้มีการโอนสิทธิในการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศระหว่างโจทก์กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศ และบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศไม่ได้นิติสัมพันธ์กับบริษัทการบินไทย จำกัด นั้น ตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 โจทก์และบริษัทการบินไทย จำกัดซึ่งเป็นคู่สัญญาตกลงให้อยู่ภายใต้บังคับกฎหมายแห่งประเทศไทยและตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 ข้อ 3 สัญญาเอกสารหมาย จ.9 ข้อ 7 ที่ระบุว่ากรรมสิทธิ์ในน้ำมันเป็นของผู้ซื้อ เมื่อได้ผ่านเข้าระบบเชื้อเพลิงใต้ปีกเครื่องบินแล้ว ซึ่งต้องมีการตวงวัดปริมาณน้ำมัน เพื่อให้รู้กำหนดราคาน้ำมันที่แน่นอนแล้วสัญญาทั้งสองฉบับดังกล่าวจึงมิใช่สัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาดแต่เป็นสัญญาซื้อขายที่กรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่ซื้อขายจะโอนไปยังผู้ซื้อเมื่อได้มีการตวง วัดปริมาณน้ำมันเพื่อให้รู้กำหนดราคาทรัพย์สินตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 460 วรรคสอง เมื่อพิจารณาประกอบกับข้อความในตอนต้นของสัญญาตามเอกสารหมาย จ.8 ที่ว่า ผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการส่งมอบโดยอีกฝ่ายหนึ่งตามที่ผู้ขายจะเลือกกับข้อความในสัญญาดังกล่าวข้อ 11 ที่ว่า สัญญานี้ผู้ขายอาจมอบหมายทั้งหมดหรือบางส่วนให้แก่ฝ่ายใด ๆ ตามที่ตนจะกำหนด และข้อกำหนดในตอนต้นของสัญญาตามเอกสารหมาย จ.9 ที่ว่าผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการขายและส่งมอบ ซึ่งเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบกับข้อความในสัญญาดังกล่าว ข้อ 12.1ที่ว่า ผู้ขายอาจโอนสิทธิของตนภายใต้สัญญานี้ทั้งหมดหรือบางส่วน และ/หรือกระทำให้ข้อผูกพันของตนข้อหนึ่งข้อใดหรือทั้งหมดได้รับการปฏิบัติตามโดยผู้อื่นแล้ว เห็นว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญาทั้งสองฉบับมีสิทธิที่จะขายหรือส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ด้วยตนเอง ให้ตัวแทนส่งมอบ หรือจะให้บุคคลอื่นเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทยจำกัด ก็ได้ บัญญัติว่าที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศนั้นเป็นการกระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ หรือบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบด้วยตนเอง และเห็นว่าพยานหลักฐานของโจทก์มีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานของจำเลย ฟังได้ว่าโจทก์ได้ให้บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ข้อเท็จจริงฟังได้ต่อไปว่าหลังจากที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศแล้ว พนักงานของบริษัทการบินไทย จำกัด ซึ่งอยู่ในต่างประเทศได้ลงชื่อรับน้ำมันดังกล่าวในใบกำกับสินค้า แล้วบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศได้ส่งใบกำกับสินค้ามาเรียกเก็บเงินจากบริษัทการบินไทย จำกัดผ่านทางโจทก์ และบริษัทการบินไทย จำกัด ก็ได้จ่ายเงินตามใบกำกับสินค้านั้นทุกฉบับเช่นนี้ จึงถือได้ว่าได้มีการทำสัญญาซื้อขายน้ำมันระหว่างบริษัทการบินไทย จำกัด กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศซึ่งเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแล้วบริษัทการบินไทย จำกัด จึงมีนิติสัมพันธ์กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศผู้ขายและส่งมอบน้ำมัน หาใช่ไม่มีนิติสัมพันธ์ต่อกันดังที่จำเลยกล่าวอ้างไม่ การที่โจทก์เรียกเก็บเงินค่าน้ำมันที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด นั้น โจทก์นำสืบว่าโจทก์ไม่ได้รับประโยชน์แต่อย่างใด จำเลยก็รับมาในอุทธรณ์ว่าจำเลยไม่อาจหาหลักฐานใด ๆ มาพิสูจน์ให้ศาลเห็นได้ว่า โจทก์ได้รับประโยชน์จากการทำให้บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศได้ เช่นนี้จึงฟังได้ว่าโจทก์ไม่ได้รับประโยชน์ใด ๆ จากการที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัดเลยข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่าการที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด เป็นการกระทำในฐานะที่เป็นตัวแทนของโจทก์ แต่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบด้วยตนเอง ส่วนที่จำเลยอุทธรณ์ว่า โจทก์ทำสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 กับบริษัทการบินไทย จำกัด แม้โจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญามิได้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ด้วยตนเองแต่การที่โจทก์ให้บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ย่อมถือได้ว่าการขายและส่งมอบน้ำมันโดยบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศนั้นเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์จึงต้องนำกำไรสุทธิจากการขายสุทธิจากการขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศมาเสียภาษีนั้น เห็นว่า เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศ เป็นการที่บริษัทดังกล่าวขายด้วยตนเอง มิได้กระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ และโจทก์มิได้รับผลประโยชน์จากกรณีดังกล่าวเลย การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด มิใช่กิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์ย่อมไม่ต้องเสียภาษีส่งเงินได้นิติบุคคลจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2526 การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ที่ประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2526 เฉพาะกรณีที่ถือเอากำไรสุทธิจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทยจำกัด ในต่างประเทศเป็นเงินได้ของโจทก์ที่ต้องเสียภาษีเป็นการไม่ชอบพิพากษายืน(ชลอ บุณยเนตร-สันติ ทักราล-เรืองฤทธิ์ ศรีวรรธนะ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้พิพากษาว่า สำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 ให้ลดภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05172 ถึง05176 ลงวันที่ 23 พฤษภาคม 2529 (รวม 5 ฉบับ) และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 350 ก. ถึง 350 จ. จ./2539/1 ลงวันที่18 มีนาคม 2539 (รวม 5 ฉบับ) ลงเหลือ 4,595,940.53 บาทโดยไม่ต้องชำระภาษีซึ่งบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายน้ำมันนอกประเทศ 33,963,459.38 บาท และงดเงินเพิ่มทั้งหมดสำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึงปี 2526 ให้ยกเลิกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.7/1037/2/05390 ถึง05393 ลงวันที่ 14 กันยายน 2530 (รวม 4 ฉบับ) และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 352 ก. ถึง 352 ง./2539/1 ลงวันที่ 18 มีนาคม2539 (รวม 4 ฉบับ) ถ้าศาลเห็นว่า โจทก์จะต้องเสียภาษีในการที่บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายน้ำมันให้บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศ ก็ขอให้โจทก์ชำระภาษีเป็นเงิน 38,933,312.89 บาท ตามที่กล่าวในวรรคสองของคำฟ้องข้อ 4.3.4 หรือตามที่กล่าวในคำฟ้องข้อ 5 หน้า 9 เป็นเงิน50,279,140.33 บาท (10,038,124.16+40,241,025.17) โดยไม่ต้องเสียภาษีตามหนังสือแจ้งประเมินและตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวกับไม่ต้องชำระเบี้ยปรับและหรือเงินเพิ่มจำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยเหตุผลแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05172 ถึง 05176 ลงวันที่ 23 พฤษภาคม 2529 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ 350 ก.ถึง 350 จ./2539/1 ลงวันที่ 18 มีนาคม 2539 และสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึง 2526 ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05390 ถึง 05393 ลงวันที่ 14 กันยายน 2530และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ 352 ก. ถึง 352 ง./2539/1 ลงวันที่18 มีนาคม 2539 เฉพาะในส่วนที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถือเอารายรับจากการขายและส่งมอบน้ำมันเครื่องบินในต่างประเทศเป็นเงินได้ของโจทก์ไปรวมคำนวณหากำไรจากการขายน้ำมันเครื่องบินนั้นได้เป็นกำไรปี 2518 จำนวน 25,509,909.97บาท ปี 2519 จำนวน 22,151,532.03 บาท ปี 2520 จำนวน23,069,048.09 บาท ปี 2521 จำนวน 14,932,584.47 บาท ปี 2522จำนวน 18,184,158.27 บาท ปี 2523 จำนวน 31,147,847.67 บาทปี 2524 จำนวน 52,354,015.18 บาท ปี 2525 จำนวน 33,585,331.57บาท และปี 2526 จำนวน 32,299,362.68 บาท แล้วนำไปปรับปรุงกำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษีใหม่ หักด้วยภาษีที่โจทก์ได้ชำระไว้แล้ว ผลลัพธ์เป็นจำนวนภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติม ตลอดจนเบี้ยปรับ เงินเพิ่มที่เกี่ยวข้องกับเงินได้ดังกล่าวนั้นเสียทั้งสิ้นจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยไม่ได้โต้เถียงกันในชั้นอุทธรณ์ฟังเป็นยุติได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทยและได้จดทะเบียนแปรสภาพเป็นบริษัทมหาชนจำกัดเมื่อวันที่ 12 มีนาคม 2539 โจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอน โดยบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนที่ตั้งอยู่ในประเทศต่าง ๆ ทั่วโลกจะใช้ชื่อว่าบริษัทเอสโซ่ของแต่ละประเทศ และบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนดังกล่าวเป็นนิติบุคคลต่างหากจากกัน เมื่อวันที่ 1 มิถุนายน 2519 โจทก์กับบริษัทการบินไทย จำกัด ทำสัญญาเชื้อเพลิงอากาศยานตามเอกสารหมาย จ.8 และวันที่ 4 เมษายน 2523 โจทก์กับบริษัทการบินไทย จำกัด ทำสัญญาซื้อขายเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบตามเอกสารหมาย จ.9 ในการขายน้ำมันโดยการเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ในกรณีที่เป็นการเติมน้ำมันเครื่องบินในประเทศไทย โจทก์เป็นผู้ขายและได้เสียภาษีเงินได้จากการขายน้ำมันเครื่องในประเทศไทยแล้ว ส่วนการเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศที่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ลงจอดบริษัทเอสโซ่ในประเทศต่าง ๆ เหล่านั้น ซึ่งเป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเช่นเดียวกับโจทก์เป็นผู้เติมน้ำมันเมื่อปี 2523 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีเงินได้นิติบุคคลหักณ ที่จ่าย เจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีของจำเลยได้วิเคราะห์แบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์และออกหมายเรียกตรวจสอบไต่สวนแล้วมีความเห็นว่า โจทก์มีรายรับจากการขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด ซึ่งจอดและเติมน้ำมันในต่างประเทศ ตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 แต่โจทก์มิได้นำรายรับดังกล่าวมาบันทึกเป็นรายได้สำหรับระยะเวลาบัญชีปี 2518ถึงปี 2523 ถึงปี 2526 เจ้าพนักงานประเมินจึงออกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลจากโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 และรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึง 2526 โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้ววินิจฉัยว่า การประเมินชอบแล้ว แต่มีเหตุอันควรผ่อนผัน จึงลดเงินเพิ่มหรือเบี้ยปรับแล้วแต่กรณีให้ร้อยละ 50 มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ที่จำเลยอุทธรณ์ข้อแรกว่า ที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่า การขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัยก่อนเป็นการไม่ชอบเพราะโจทก์มิได้บรรยายข้ออ้างดังกล่าวไว้ในคำฟ้องนั้น เห็นว่า ข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์พอสรุปได้ว่า บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนซึ่งอยู่ต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศโดยลำพังตนเองไม่ได้ขายแทนโจทก์ จำเลยให้การว่าการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเป็นผู้กระทำแทนโจทก์และศาลภาษีอากรกลางกำหนดประเด็นพิพาทข้อแรกไว้ว่าโจทก์มีรายได้จากการที่กระทำให้บริษัทเอ็กซอน จำกัด หรือบริษัทสาขาหรือบริษัทในเครือใด ๆ ของบริษัทเอ็กซอนมีการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศหรือไม่ ซึ่งคำว่ารายได้ในประเด็นข้อพิพาทดังกล่าว หมายถึงรายได้ซึ่งเป็นฐานในการคำนวณหากำไรสุทธิอันเป็นเงินได้ที่จะต้องเสียภาษีตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งต้องเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำ ดังนั้นที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่าการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทยจำกัด ในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัย จึงเป็นการวินิจฉัยตามประเด็นข้อพิพาทข้อแรก หาได้เป็นการวินิจฉัยที่ไม่ชอบดังที่จำเลยกล่าวอ้างไม่มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยข้อต่อไปว่าบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศที่ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด เป็นตัวแทนของโจทก์หรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่าไม่ได้มีการโอนสิทธิในการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศระหว่างโจทก์กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศ และบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศไม่ได้นิติสัมพันธ์กับบริษัทการบินไทย จำกัด นั้น ตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 โจทก์และบริษัทการบินไทย จำกัดซึ่งเป็นคู่สัญญาตกลงให้อยู่ภายใต้บังคับกฎหมายแห่งประเทศไทยและตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 ข้อ 3 สัญญาเอกสารหมาย จ.9 ข้อ 7 ที่ระบุว่ากรรมสิทธิ์ในน้ำมันเป็นของผู้ซื้อ เมื่อได้ผ่านเข้าระบบเชื้อเพลิงใต้ปีกเครื่องบินแล้ว ซึ่งต้องมีการตวงวัดปริมาณน้ำมัน เพื่อให้รู้กำหนดราคาน้ำมันที่แน่นอนแล้วสัญญาทั้งสองฉบับดังกล่าวจึงมิใช่สัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาดแต่เป็นสัญญาซื้อขายที่กรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่ซื้อขายจะโอนไปยังผู้ซื้อเมื่อได้มีการตวง วัดปริมาณน้ำมันเพื่อให้รู้กำหนดราคาทรัพย์สินตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 460 วรรคสอง เมื่อพิจารณาประกอบกับข้อความในตอนต้นของสัญญาตามเอกสารหมาย จ.8 ที่ว่า ผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการส่งมอบโดยอีกฝ่ายหนึ่งตามที่ผู้ขายจะเลือกกับข้อความในสัญญาดังกล่าวข้อ 11 ที่ว่า สัญญานี้ผู้ขายอาจมอบหมายทั้งหมดหรือบางส่วนให้แก่ฝ่ายใด ๆ ตามที่ตนจะกำหนด และข้อกำหนดในตอนต้นของสัญญาตามเอกสารหมาย จ.9 ที่ว่าผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการขายและส่งมอบ ซึ่งเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบกับข้อความในสัญญาดังกล่าว ข้อ 12.1ที่ว่า ผู้ขายอาจโอนสิทธิของตนภายใต้สัญญานี้ทั้งหมดหรือบางส่วน และ/หรือกระทำให้ข้อผูกพันของตนข้อหนึ่งข้อใดหรือทั้งหมดได้รับการปฏิบัติตามโดยผู้อื่นแล้ว เห็นว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญาทั้งสองฉบับมีสิทธิที่จะขายหรือส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ด้วยตนเอง ให้ตัวแทนส่งมอบ หรือจะให้บุคคลอื่นเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทยจำกัด ก็ได้ บัญญัติว่าที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศนั้นเป็นการกระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ หรือบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบด้วยตนเอง และเห็นว่าพยานหลักฐานของโจทก์มีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานของจำเลย ฟังได้ว่าโจทก์ได้ให้บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ข้อเท็จจริงฟังได้ต่อไปว่าหลังจากที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศแล้ว พนักงานของบริษัทการบินไทย จำกัด ซึ่งอยู่ในต่างประเทศได้ลงชื่อรับน้ำมันดังกล่าวในใบกำกับสินค้า แล้วบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศได้ส่งใบกำกับสินค้ามาเรียกเก็บเงินจากบริษัทการบินไทย จำกัดผ่านทางโจทก์ และบริษัทการบินไทย จำกัด ก็ได้จ่ายเงินตามใบกำกับสินค้านั้นทุกฉบับเช่นนี้ จึงถือได้ว่าได้มีการทำสัญญาซื้อขายน้ำมันระหว่างบริษัทการบินไทย จำกัด กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศซึ่งเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแล้วบริษัทการบินไทย จำกัด จึงมีนิติสัมพันธ์กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศผู้ขายและส่งมอบน้ำมัน หาใช่ไม่มีนิติสัมพันธ์ต่อกันดังที่จำเลยกล่าวอ้างไม่ การที่โจทก์เรียกเก็บเงินค่าน้ำมันที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด นั้น โจทก์นำสืบว่าโจทก์ไม่ได้รับประโยชน์แต่อย่างใด จำเลยก็รับมาในอุทธรณ์ว่าจำเลยไม่อาจหาหลักฐานใด ๆ มาพิสูจน์ให้ศาลเห็นได้ว่า โจทก์ได้รับประโยชน์จากการทำให้บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศได้ เช่นนี้จึงฟังได้ว่าโจทก์ไม่ได้รับประโยชน์ใด ๆ จากการที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัดเลยข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่าการที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด เป็นการกระทำในฐานะที่เป็นตัวแทนของโจทก์ แต่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบด้วยตนเอง ส่วนที่จำเลยอุทธรณ์ว่า โจทก์ทำสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 กับบริษัทการบินไทย จำกัด แม้โจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญามิได้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ด้วยตนเองแต่การที่โจทก์ให้บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ย่อมถือได้ว่าการขายและส่งมอบน้ำมันโดยบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศนั้นเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์จึงต้องนำกำไรสุทธิจากการขายสุทธิจากการขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศมาเสียภาษีนั้น เห็นว่า เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศ เป็นการที่บริษัทดังกล่าวขายด้วยตนเอง มิได้กระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ และโจทก์มิได้รับผลประโยชน์จากกรณีดังกล่าวเลย การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด มิใช่กิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์ย่อมไม่ต้องเสียภาษีส่งเงินได้นิติบุคคลจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2526 การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ที่ประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2526 เฉพาะกรณีที่ถือเอากำไรสุทธิจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทยจำกัด ในต่างประเทศเป็นเงินได้ของโจทก์ที่ต้องเสียภาษีเป็นการไม่ชอบพิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 833/2541บริษัท เอส โซ่ ( ประเทศ ไทย ) จำกัด ( มหาชนโจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 460 วรรคสอง ป.รัษฎากร ม. 65 ป.วิ.พ. ม. 142, ม. 183 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 17โจทก์ฟ้องว่า บริษัทในเครือของบริษัท อ. ซึ่งอยู่ต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก.ในต่างประเทศโดยลำพังตนเอง ไม่ได้ขายแทนโจทก์ จำเลยให้การว่า การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศบริษัทในเครือของบริษัท อ. เป็นผู้กระทำแทนโจทก์ และศาลภาษีอากรกลางกำหนดประเด็นพิพาทไว้ว่าโจทก์มีรายได้จากการที่กระทำให้บริษัท อ. หรือบริษัทสาขาหรือบริษัทในเครือใด ๆ ของบริษัท อ. มีการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัท ก. ในต่างประเทศหรือไม่ คำว่า รายได้ในประเด็นข้อพิพาทดังกล่าว หมายถึงรายได้ซึ่งเป็นฐานในการคำนวณหากำไรสุทธิอันเป็นเงินได้ที่จะต้องเสียภาษีตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งต้องเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำ ดังนั้น ที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่า การขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัท ก. ในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัย จึงเป็นการวินิจฉัยตามประเด็นข้อพิพาทหาได้เป็นการวินิจฉัยที่ไม่ชอบไม่ ตามสัญญาระหว่างโจทก์และบริษัท ก. ได้ตกลงให้อยู่ภายใต้บังคับกฎหมายแห่งประเทศไทย และมีข้อสัญญาระบุว่ากรรมสิทธิ์ในน้ำมันเป็นของผู้ซื้อ เมื่อได้ผ่านเข้าระบบเชื้อเพลิงใต้ปีกเครื่องบินแล้ว ซึ่งต้องมีการตวงวัดปริมาณน้ำมัน เพื่อให้รู้กำหนดราคาน้ำมันที่แน่นอนแล้ว สัญญาดังกล่าวจึงมิใช่สัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาด แต่เป็นสัญญาซื้อขายที่กรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่ซื้อขายจะโอนไปยังผู้ซื้อเมื่อได้มีการตวงวัดปริมาณน้ำมันเพื่อให้รู้กำหนดราคาทรัพย์สินตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 460 วรรคสอง เมื่อพิจารณาประกอบกับข้อความในตอนต้นของสัญญาที่ว่า ผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการส่งมอบโดยอีกฝ่ายหนึ่งตามที่ผู้ขายจะเลือกกับข้อความในสัญญาดังกล่าวที่ว่า สัญญานี้ผู้ขายอาจมอบหมายทั้งหมดหรือบางส่วนให้แก่ฝ่ายใด ๆ ตามที่ตนจะกำหนด และข้อความในตอนต้นของสัญญาที่ว่าผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการขายและส่งมอบ ซึ่งเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบกับข้อความในสัญญาอีกข้อหนึ่งที่ว่าผู้ขายอาจโอนสิทธิของตนภายใต้สัญญานี้ทั้งหมดหรือบางส่วน และ/หรือกระทำให้ข้อผูกพันของตนข้อหนึ่งข้อใดหรือทั้งหมดได้รับการปฏิบัติตามโดยผู้อื่นแล้ว แสดงว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญามีสิทธิที่จะขายหรือส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก.ด้วยตนเองให้ตัวแทนส่งมอบ หรือจะให้บุคคลอื่นเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ก็ได้ การที่บริษัท อ. ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศ เป็นการที่ขายด้วยตนเอง มิได้กระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ และโจทก์มิได้รับผลประโยชน์จากกรณีดังกล่าว การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. จึงมิใช่กิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์ย่อมไม่ต้องเสียภาษีส่งเงินได้นิติบุคคลจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัท ก. ในต่างประเทศโจทก์ฟ้องขอให้พิพากษาว่า สำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 ให้ลดภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05172 ถึง05176 ลงวันที่ 23 พฤษภาคม 2529 (รวม 5 ฉบับ) และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 350 ก. ถึง 350 จ. จ./2539/1 ลงวันที่18 มีนาคม 2539 (รวม 5 ฉบับ) ลงเหลือ 4,595,940.53 บาทโดยไม่ต้องชำระภาษีซึ่งบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายน้ำมันนอกประเทศ 33,963,459.38 บาท และงดเงินเพิ่มทั้งหมดสำหรับภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึงปี 2526 ให้ยกเลิกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.7/1037/2/05390 ถึง05393 ลงวันที่ 14 กันยายน 2530 (รวม 4 ฉบับ) และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 352 ก. ถึง 352 ง./2539/1 ลงวันที่ 18 มีนาคม2539 (รวม 4 ฉบับ) ถ้าศาลเห็นว่า โจทก์จะต้องเสียภาษีในการที่บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายน้ำมันให้บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศ ก็ขอให้โจทก์ชำระภาษีเป็นเงิน 38,933,312.89 บาท ตามที่กล่าวในวรรคสองของคำฟ้องข้อ 4.3.4 หรือตามที่กล่าวในคำฟ้องข้อ 5 หน้า 9 เป็นเงิน50,279,140.33 บาท (10,038,124.16+40,241,025.17) โดยไม่ต้องเสียภาษีตามหนังสือแจ้งประเมินและตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวกับไม่ต้องชำระเบี้ยปรับและหรือเงินเพิ่มจำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยเหตุผลแล้วขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05172 ถึง 05176 ลงวันที่ 23 พฤษภาคม 2529 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ 350 ก.ถึง 350 จ./2539/1 ลงวันที่ 18 มีนาคม 2539 และสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึง 2526 ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.7/1037/2/05390 ถึง 05393 ลงวันที่ 14 กันยายน 2530และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ 352 ก. ถึง 352 ง./2539/1 ลงวันที่18 มีนาคม 2539 เฉพาะในส่วนที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถือเอารายรับจากการขายและส่งมอบน้ำมันเครื่องบินในต่างประเทศเป็นเงินได้ของโจทก์ไปรวมคำนวณหากำไรจากการขายน้ำมันเครื่องบินนั้นได้เป็นกำไรปี 2518 จำนวน 25,509,909.97บาท ปี 2519 จำนวน 22,151,532.03 บาท ปี 2520 จำนวน23,069,048.09 บาท ปี 2521 จำนวน 14,932,584.47 บาท ปี 2522จำนวน 18,184,158.27 บาท ปี 2523 จำนวน 31,147,847.67 บาทปี 2524 จำนวน 52,354,015.18 บาท ปี 2525 จำนวน 33,585,331.57บาท และปี 2526 จำนวน 32,299,362.68 บาท แล้วนำไปปรับปรุงกำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษีใหม่ หักด้วยภาษีที่โจทก์ได้ชำระไว้แล้ว ผลลัพธ์เป็นจำนวนภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติม ตลอดจนเบี้ยปรับ เงินเพิ่มที่เกี่ยวข้องกับเงินได้ดังกล่าวนั้นเสียทั้งสิ้นจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยไม่ได้โต้เถียงกันในชั้นอุทธรณ์ฟังเป็นยุติได้ในเบื้องต้นว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทยและได้จดทะเบียนแปรสภาพเป็นบริษัทมหาชนจำกัดเมื่อวันที่ 12 มีนาคม 2539 โจทก์เป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอน โดยบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนที่ตั้งอยู่ในประเทศต่าง ๆ ทั่วโลกจะใช้ชื่อว่าบริษัทเอสโซ่ของแต่ละประเทศ และบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนดังกล่าวเป็นนิติบุคคลต่างหากจากกัน เมื่อวันที่ 1 มิถุนายน 2519 โจทก์กับบริษัทการบินไทย จำกัด ทำสัญญาเชื้อเพลิงอากาศยานตามเอกสารหมาย จ.8 และวันที่ 4 เมษายน 2523 โจทก์กับบริษัทการบินไทย จำกัด ทำสัญญาซื้อขายเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบตามเอกสารหมาย จ.9 ในการขายน้ำมันโดยการเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ในกรณีที่เป็นการเติมน้ำมันเครื่องบินในประเทศไทย โจทก์เป็นผู้ขายและได้เสียภาษีเงินได้จากการขายน้ำมันเครื่องในประเทศไทยแล้ว ส่วนการเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศที่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ลงจอดบริษัทเอสโซ่ในประเทศต่าง ๆ เหล่านั้น ซึ่งเป็นบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเช่นเดียวกับโจทก์เป็นผู้เติมน้ำมันเมื่อปี 2523 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีเงินได้นิติบุคคลหักณ ที่จ่าย เจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีของจำเลยได้วิเคราะห์แบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์และออกหมายเรียกตรวจสอบไต่สวนแล้วมีความเห็นว่า โจทก์มีรายรับจากการขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด ซึ่งจอดและเติมน้ำมันในต่างประเทศ ตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 แต่โจทก์มิได้นำรายรับดังกล่าวมาบันทึกเป็นรายได้สำหรับระยะเวลาบัญชีปี 2518ถึงปี 2523 ถึงปี 2526 เจ้าพนักงานประเมินจึงออกหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลจากโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2522 และรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 ถึง 2526 โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้ววินิจฉัยว่า การประเมินชอบแล้ว แต่มีเหตุอันควรผ่อนผัน จึงลดเงินเพิ่มหรือเบี้ยปรับแล้วแต่กรณีให้ร้อยละ 50 มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ที่จำเลยอุทธรณ์ข้อแรกว่า ที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่า การขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัยก่อนเป็นการไม่ชอบเพราะโจทก์มิได้บรรยายข้ออ้างดังกล่าวไว้ในคำฟ้องนั้น เห็นว่า ข้ออ้างในคำฟ้องของโจทก์พอสรุปได้ว่า บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนซึ่งอยู่ต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศโดยลำพังตนเองไม่ได้ขายแทนโจทก์ จำเลยให้การว่าการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศบริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนเป็นผู้กระทำแทนโจทก์และศาลภาษีอากรกลางกำหนดประเด็นพิพาทข้อแรกไว้ว่าโจทก์มีรายได้จากการที่กระทำให้บริษัทเอ็กซอน จำกัด หรือบริษัทสาขาหรือบริษัทในเครือใด ๆ ของบริษัทเอ็กซอนมีการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศหรือไม่ ซึ่งคำว่ารายได้ในประเด็นข้อพิพาทดังกล่าว หมายถึงรายได้ซึ่งเป็นฐานในการคำนวณหากำไรสุทธิอันเป็นเงินได้ที่จะต้องเสียภาษีตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งต้องเป็นรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำ ดังนั้นที่ศาลภาษีอากรกลางหยิบยกปัญหาว่าการขายและส่งมอบน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทยจำกัด ในต่างประเทศเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์หรือไม่ขึ้นวินิจฉัย จึงเป็นการวินิจฉัยตามประเด็นข้อพิพาทข้อแรก หาได้เป็นการวินิจฉัยที่ไม่ชอบดังที่จำเลยกล่าวอ้างไม่มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยข้อต่อไปว่าบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศที่ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด เป็นตัวแทนของโจทก์หรือไม่ โดยจำเลยอุทธรณ์ว่าไม่ได้มีการโอนสิทธิในการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศระหว่างโจทก์กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศ และบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศไม่ได้นิติสัมพันธ์กับบริษัทการบินไทย จำกัด นั้น ตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 โจทก์และบริษัทการบินไทย จำกัดซึ่งเป็นคู่สัญญาตกลงให้อยู่ภายใต้บังคับกฎหมายแห่งประเทศไทยและตามสัญญาเอกสารหมาย จ.8 ข้อ 3 สัญญาเอกสารหมาย จ.9 ข้อ 7 ที่ระบุว่ากรรมสิทธิ์ในน้ำมันเป็นของผู้ซื้อ เมื่อได้ผ่านเข้าระบบเชื้อเพลิงใต้ปีกเครื่องบินแล้ว ซึ่งต้องมีการตวงวัดปริมาณน้ำมัน เพื่อให้รู้กำหนดราคาน้ำมันที่แน่นอนแล้วสัญญาทั้งสองฉบับดังกล่าวจึงมิใช่สัญญาซื้อขายเสร็จเด็ดขาดแต่เป็นสัญญาซื้อขายที่กรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่ซื้อขายจะโอนไปยังผู้ซื้อเมื่อได้มีการตวง วัดปริมาณน้ำมันเพื่อให้รู้กำหนดราคาทรัพย์สินตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 460 วรรคสอง เมื่อพิจารณาประกอบกับข้อความในตอนต้นของสัญญาตามเอกสารหมาย จ.8 ที่ว่า ผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการส่งมอบโดยอีกฝ่ายหนึ่งตามที่ผู้ขายจะเลือกกับข้อความในสัญญาดังกล่าวข้อ 11 ที่ว่า สัญญานี้ผู้ขายอาจมอบหมายทั้งหมดหรือบางส่วนให้แก่ฝ่ายใด ๆ ตามที่ตนจะกำหนด และข้อกำหนดในตอนต้นของสัญญาตามเอกสารหมาย จ.9 ที่ว่าผู้ขายตกลงที่จะขายและส่งมอบหรือกระทำให้มีการขายและส่งมอบ ซึ่งเชื้อเพลิงอากาศยานเทอร์โบกับข้อความในสัญญาดังกล่าว ข้อ 12.1ที่ว่า ผู้ขายอาจโอนสิทธิของตนภายใต้สัญญานี้ทั้งหมดหรือบางส่วน และ/หรือกระทำให้ข้อผูกพันของตนข้อหนึ่งข้อใดหรือทั้งหมดได้รับการปฏิบัติตามโดยผู้อื่นแล้ว เห็นว่าโจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญาทั้งสองฉบับมีสิทธิที่จะขายหรือส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ด้วยตนเอง ให้ตัวแทนส่งมอบ หรือจะให้บุคคลอื่นเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทยจำกัด ก็ได้ บัญญัติว่าที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศนั้นเป็นการกระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ หรือบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบด้วยตนเอง และเห็นว่าพยานหลักฐานของโจทก์มีน้ำหนักดีกว่าพยานหลักฐานของจำเลย ฟังได้ว่าโจทก์ได้ให้บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ข้อเท็จจริงฟังได้ต่อไปว่าหลังจากที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเติมน้ำมันให้แก่เครื่องบินของบริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศแล้ว พนักงานของบริษัทการบินไทย จำกัด ซึ่งอยู่ในต่างประเทศได้ลงชื่อรับน้ำมันดังกล่าวในใบกำกับสินค้า แล้วบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศได้ส่งใบกำกับสินค้ามาเรียกเก็บเงินจากบริษัทการบินไทย จำกัดผ่านทางโจทก์ และบริษัทการบินไทย จำกัด ก็ได้จ่ายเงินตามใบกำกับสินค้านั้นทุกฉบับเช่นนี้ จึงถือได้ว่าได้มีการทำสัญญาซื้อขายน้ำมันระหว่างบริษัทการบินไทย จำกัด กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศซึ่งเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแล้วบริษัทการบินไทย จำกัด จึงมีนิติสัมพันธ์กับบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศผู้ขายและส่งมอบน้ำมัน หาใช่ไม่มีนิติสัมพันธ์ต่อกันดังที่จำเลยกล่าวอ้างไม่ การที่โจทก์เรียกเก็บเงินค่าน้ำมันที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด นั้น โจทก์นำสืบว่าโจทก์ไม่ได้รับประโยชน์แต่อย่างใด จำเลยก็รับมาในอุทธรณ์ว่าจำเลยไม่อาจหาหลักฐานใด ๆ มาพิสูจน์ให้ศาลเห็นได้ว่า โจทก์ได้รับประโยชน์จากการทำให้บริษัทในเครือของบริษัทเอ็กซอนขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศได้ เช่นนี้จึงฟังได้ว่าโจทก์ไม่ได้รับประโยชน์ใด ๆ จากการที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัดเลยข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่าการที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัด เป็นการกระทำในฐานะที่เป็นตัวแทนของโจทก์ แต่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบด้วยตนเอง ส่วนที่จำเลยอุทธรณ์ว่า โจทก์ทำสัญญาเอกสารหมาย จ.8 และ จ.9 กับบริษัทการบินไทย จำกัด แม้โจทก์ซึ่งเป็นผู้ขายตามสัญญามิได้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ด้วยตนเองแต่การที่โจทก์ให้บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศเป็นผู้ขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ย่อมถือได้ว่าการขายและส่งมอบน้ำมันโดยบริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศนั้นเป็นกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์จึงต้องนำกำไรสุทธิจากการขายสุทธิจากการขายน้ำมันให้แก่บริษัทการบินไทย จำกัดในต่างประเทศมาเสียภาษีนั้น เห็นว่า เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าที่บริษัทเอสโซ่ในต่างประเทศขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศ เป็นการที่บริษัทดังกล่าวขายด้วยตนเอง มิได้กระทำในฐานะตัวแทนของโจทก์ และโจทก์มิได้รับผลประโยชน์จากกรณีดังกล่าวเลย การขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด มิใช่กิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำของโจทก์ โจทก์ย่อมไม่ต้องเสียภาษีส่งเงินได้นิติบุคคลจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทย จำกัด ในต่างประเทศสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2526 การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ที่ประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518 ถึงปี 2526 เฉพาะกรณีที่ถือเอากำไรสุทธิจากการขายและส่งมอบน้ำมันแก่บริษัทการบินไทยจำกัด ในต่างประเทศเป็นเงินได้ของโจทก์ที่ต้องเสียภาษีเป็นการไม่ชอบพิพากษายืน(ชลอ บุณยเนตร-สันติ ทักราล-เรืองฤทธิ์ ศรีวรรธนะ)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ