คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1946/2550หลักกฎหมาย: ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/21 (5) ประกอบมาตรา 88/5 และมาตรา 30 โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ปัญหาข้อเท็จจริงใดที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิหยิบยกขึ้นอุทธรณ์เพื่อให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ทำการไต่สวนหาความจริงและพิจารณาวินิจฉัย ปัญหาข้อเท็จจริงนั้นย่อมเป็นอันยุติ โจทก์จะยกปัญหาข้อเท็จจริงนั้นขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ เพราะล่วงเลยเวลาที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไต่สวนข้อเท็จจริงเพื่อพิสูจน์ข้อกล่าวอ้างของโจทก์แล้ว เมื่อโจทก์ยกปัญหาดังกล่าวขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวให้จึงเป็นคำวินิจฉัยที่ไม่ชอบ โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ เมื่อวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 ในขณะที่ พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)ฯ มีผลใช้บังคับ การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะกรณีนี้จึงต้องนำ พ.ร.ฎ. ฉบับนี้มาใช้บังคับ แม้ พ.ร.ฎ. ฉบับนี้จะถูกยกเลิกโดย พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342)ฯ แต่การยกเลิกนั้นก็ไม่มีผลทำให้การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ใน พ.ร.ฎ. ฉบับเดิมกลายเป็นไม่ต้องเสียภาษีไปได้ เพราะไม่มีกฎหมายบัญญัติว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เข้าหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ใน พ.ร.ฎ. ฉบับเดิมในขณะที่ พ.ร.ฎ. ฉบับเดิมมีผลใช้บังคับไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะอีกต่อไป การที่เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากโจทก์โดยอาศัยหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ใน พ.ร.ฎ. ฉบับเดิม จึงเป็นการประเมินโดยมีกฎหมายให้อำนาจและปรากฏตามบันทึกการปิดหนังสือแจ้งการประเมินว่า เจ้าหน้าที่ได้ปิดหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบโดยชอบตาม ป.รัษฎากร มาตรา 8 เมื่อวันที่ 6 มีนาคม 2546 ซึ่งอยู่ภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันครบกำหนดชำระภาษีคือวันที่ 15 มีนาคม 2536 จึงเป็นการประเมินภาษีภายในอายุความตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/31โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ หรืองดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ จำเลยให้การต่อสู้คดี ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ 3015350/6/100301 ลงวันที่ 5 มีนาคม 2546 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ สภ.3(อธ.3)451/2546 ลงวันที่ 29 กรกฎาคม 2546 จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงที่โจทก์จำเลยไม่โต้แย้งกันรับฟังได้ว่า เมื่อวันที่ 26 กรกฎาคม 2531 นางนิภา แซ่พัง ได้โอนที่ดินโฉนดเลขที่ 31936 และ 31960 ตำบลบางปะกอก อำเภอราษฎร์บูรณะ กรุงเทพมหานคร เนื้อที่รวม 40 ตารางวาเศษ พร้อมสิ่งปลูกสร้างทาวน์เฮ้าส์ 2 ชั้น 2 คูหา ให้โจทก์ต่อมาวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 โจทก์ได้ขายที่ดินและสิ่งปลูกสร้างดังกล่าวให้แก่ผู้มีชื่อ เมื่อวันที่ 5 มีนาคม 2546 เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะพร้อมเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น รวมเป็นเงิน 198,983 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้งดเบี้ยปรับ 90,447 บาท และลดภาษีส่วนท้องถิ่นให้ 9,044.70 บาท รวมลดภาษีให้ 99,491.70 บาท คงให้โจทก์เสียภาษีรวม 99,491.70 บาท มีปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยซึ่งต้องวินิจฉัยก่อนว่า โจทก์มีสิทธิยกปัญหาที่ว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์ไม่ถือเป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไรขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลได้หรือไม่ ปัญหานี้แม้จำเลยจะมิได้ยกขึ้นต่อสู้ในคำให้การที่ยื่นต่อศาลภาษีอากรกลางก็ตาม แต่เป็นปัญหาอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน จำเลยจึงมีสิทธิยกขึ้นอุทธรณ์ได้ตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ประกอบประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรคสอง ในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แต่เพียงว่า เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์โดยไม่มีกฎหมายให้อำนาจ เพราะเจ้าพนักงานประเมินนำพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ที่ถูกยกเลิกไปแล้วมาใช้ประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์ และพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 ซึ่งเป็นกฎหมายใหม่ก็ไม่มีความประสงค์ที่จะเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2541 โจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า การขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์ไม่ถือเป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไร เพราะโจทก์มิได้มีอาชีพในการค้าอสังหาริมทรัพย์ โจทก์ถือกรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวแทนผู้อื่น โจทก์จำเป็นต้องขายอสังหาริมทรัพย์เพื่อให้เจ้าของที่แท้จริงนำเงินที่ได้จากการขายไปชำระหนี้ โจทก์มิได้รับประโยชน์จากการขายแต่อย่างใด เห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/21 (5) ประกอบมาตรา 88/5 และมาตรา 30 โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ปัญหาข้อเท็จจริงใดที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิหยิบยกขึ้นอุทธรณ์เพื่อให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ทำการไต่สวนหาความจริงและพิจารณาวินิจฉัย ปัญหาข้อเท็จจริงนั้นย่อมเป็นอันยุติ โจทก์จะยกปัญหาข้อเท็จจริงนั้นขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ เพราะล่วงเลยเวลาที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไต่สวนข้อเท็จจริงเพื่อพิสูจน์ข้อกล่าวอ้างของโจทก์แล้ว เมื่อโจทก์ยกปัญหาดังกล่าวขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวให้จึงเป็นคำวินิจฉัยที่ไม่ชอบ อุทธรณ์ของจำเลยข้อนี้ฟังขึ้น เมื่อวินิจฉัยดังนี้แล้วจึงมีปัญหาที่ศาลภาษีอากรกลางจะต้องวินิจฉัยคือ เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์โดยไม่มีกฎหมายให้อำนาจหรือไม่ ได้มีการประเมินภาษีภายในอายุความหรือไม่ และมีเหตุงดหรือลดเงินเพิ่มหรือไม่ แต่ศาลภาษีอากรกลางยังมิได้วินิจฉัยในปัญหานี้ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นควรวินิจฉัยไปโดยไม่ต้องย้อนสำนวนให้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยก่อน เห็นว่า โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวเมื่อวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 ในขณะที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 มีผลใช้บังคับการประเมินภาษีกรณีนี้จึงต้องนำพระราชกฤษฎีกาฉบับนี้มาใช้บังคับ แม้พระราชกฤษฎีกาฉบับนี้จะถูกยกเลิกโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 แต่การยกเลิกนั้นก็ไม่มีผลทำให้การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมกลายเป็นไม่ต้องเสียภาษีไปได้ เพราะไม่มีกฎหมายบัญญัติว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เข้าหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมในขณะที่พระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมมีผลใช้บังคับไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะอีกต่อไป การที่เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากโจทก์โดยอาศัยหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิม จึงเป็นการประเมินโดยมีกฎหมายให้อำนาจ และปรากฏตามบันทึกการปิดหนังสือแจ้งการประเมินว่าเจ้าหน้าที่ได้ปิดหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบโดยชอบตามประมวลรัษฎากร มาตรา 8 เมื่อวันที่ 6 มีนาคม 2546 ซึ่งอยู่ภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันครบกำหนดชำระภาษีคือวันที่ 15 มีนาคม 2536 จึงเป็นการประเมินภาษีภายในอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 193/31 ส่วนเงินเพิ่มนั้นเห็นว่าเป็นกรณีที่ไม่มีเหตุให้งดหรือลดได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย" พิพากษากลับ ให้ยกฟ้องโจทก์ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1946/2550นางสาวมุทิตา แซ่ไหล่โจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 193/31 ป.รัษฎากร ม. 30, ม. 88/5, ม. 91/21 (5) พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/21 (5) ประกอบมาตรา 88/5 และมาตรา 30 โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ปัญหาข้อเท็จจริงใดที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิหยิบยกขึ้นอุทธรณ์เพื่อให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ทำการไต่สวนหาความจริงและพิจารณาวินิจฉัย ปัญหาข้อเท็จจริงนั้นย่อมเป็นอันยุติ โจทก์จะยกปัญหาข้อเท็จจริงนั้นขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ เพราะล่วงเลยเวลาที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไต่สวนข้อเท็จจริงเพื่อพิสูจน์ข้อกล่าวอ้างของโจทก์แล้ว เมื่อโจทก์ยกปัญหาดังกล่าวขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวให้จึงเป็นคำวินิจฉัยที่ไม่ชอบ โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ เมื่อวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 ในขณะที่ พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)ฯ มีผลใช้บังคับ การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะกรณีนี้จึงต้องนำ พ.ร.ฎ. ฉบับนี้มาใช้บังคับ แม้ พ.ร.ฎ. ฉบับนี้จะถูกยกเลิกโดย พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342)ฯ แต่การยกเลิกนั้นก็ไม่มีผลทำให้การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ใน พ.ร.ฎ. ฉบับเดิมกลายเป็นไม่ต้องเสียภาษีไปได้ เพราะไม่มีกฎหมายบัญญัติว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เข้าหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ใน พ.ร.ฎ. ฉบับเดิมในขณะที่ พ.ร.ฎ. ฉบับเดิมมีผลใช้บังคับไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะอีกต่อไป การที่เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากโจทก์โดยอาศัยหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ใน พ.ร.ฎ. ฉบับเดิม จึงเป็นการประเมินโดยมีกฎหมายให้อำนาจและปรากฏตามบันทึกการปิดหนังสือแจ้งการประเมินว่า เจ้าหน้าที่ได้ปิดหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบโดยชอบตาม ป.รัษฎากร มาตรา 8 เมื่อวันที่ 6 มีนาคม 2546 ซึ่งอยู่ภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันครบกำหนดชำระภาษีคือวันที่ 15 มีนาคม 2536 จึงเป็นการประเมินภาษีภายในอายุความตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/31โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ หรืองดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ จำเลยให้การต่อสู้คดี ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ 3015350/6/100301 ลงวันที่ 5 มีนาคม 2546 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ สภ.3(อธ.3)451/2546 ลงวันที่ 29 กรกฎาคม 2546 จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงที่โจทก์จำเลยไม่โต้แย้งกันรับฟังได้ว่า เมื่อวันที่ 26 กรกฎาคม 2531 นางนิภา แซ่พัง ได้โอนที่ดินโฉนดเลขที่ 31936 และ 31960 ตำบลบางปะกอก อำเภอราษฎร์บูรณะ กรุงเทพมหานคร เนื้อที่รวม 40 ตารางวาเศษ พร้อมสิ่งปลูกสร้างทาวน์เฮ้าส์ 2 ชั้น 2 คูหา ให้โจทก์ต่อมาวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 โจทก์ได้ขายที่ดินและสิ่งปลูกสร้างดังกล่าวให้แก่ผู้มีชื่อ เมื่อวันที่ 5 มีนาคม 2546 เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะพร้อมเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น รวมเป็นเงิน 198,983 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้งดเบี้ยปรับ 90,447 บาท และลดภาษีส่วนท้องถิ่นให้ 9,044.70 บาท รวมลดภาษีให้ 99,491.70 บาท คงให้โจทก์เสียภาษีรวม 99,491.70 บาท มีปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยซึ่งต้องวินิจฉัยก่อนว่า โจทก์มีสิทธิยกปัญหาที่ว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์ไม่ถือเป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไรขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลได้หรือไม่ ปัญหานี้แม้จำเลยจะมิได้ยกขึ้นต่อสู้ในคำให้การที่ยื่นต่อศาลภาษีอากรกลางก็ตาม แต่เป็นปัญหาอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน จำเลยจึงมีสิทธิยกขึ้นอุทธรณ์ได้ตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ประกอบประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรคสอง ในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แต่เพียงว่า เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์โดยไม่มีกฎหมายให้อำนาจ เพราะเจ้าพนักงานประเมินนำพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ที่ถูกยกเลิกไปแล้วมาใช้ประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์ และพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 ซึ่งเป็นกฎหมายใหม่ก็ไม่มีความประสงค์ที่จะเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2541 โจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า การขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์ไม่ถือเป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไร เพราะโจทก์มิได้มีอาชีพในการค้าอสังหาริมทรัพย์ โจทก์ถือกรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวแทนผู้อื่น โจทก์จำเป็นต้องขายอสังหาริมทรัพย์เพื่อให้เจ้าของที่แท้จริงนำเงินที่ได้จากการขายไปชำระหนี้ โจทก์มิได้รับประโยชน์จากการขายแต่อย่างใด เห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/21 (5) ประกอบมาตรา 88/5 และมาตรา 30 โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ปัญหาข้อเท็จจริงใดที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิหยิบยกขึ้นอุทธรณ์เพื่อให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ทำการไต่สวนหาความจริงและพิจารณาวินิจฉัย ปัญหาข้อเท็จจริงนั้นย่อมเป็นอันยุติ โจทก์จะยกปัญหาข้อเท็จจริงนั้นขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ เพราะล่วงเลยเวลาที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไต่สวนข้อเท็จจริงเพื่อพิสูจน์ข้อกล่าวอ้างของโจทก์แล้ว เมื่อโจทก์ยกปัญหาดังกล่าวขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวให้จึงเป็นคำวินิจฉัยที่ไม่ชอบ อุทธรณ์ของจำเลยข้อนี้ฟังขึ้น เมื่อวินิจฉัยดังนี้แล้วจึงมีปัญหาที่ศาลภาษีอากรกลางจะต้องวินิจฉัยคือ เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์โดยไม่มีกฎหมายให้อำนาจหรือไม่ ได้มีการประเมินภาษีภายในอายุความหรือไม่ และมีเหตุงดหรือลดเงินเพิ่มหรือไม่ แต่ศาลภาษีอากรกลางยังมิได้วินิจฉัยในปัญหานี้ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นควรวินิจฉัยไปโดยไม่ต้องย้อนสำนวนให้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยก่อน เห็นว่า โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวเมื่อวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 ในขณะที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 มีผลใช้บังคับการประเมินภาษีกรณีนี้จึงต้องนำพระราชกฤษฎีกาฉบับนี้มาใช้บังคับ แม้พระราชกฤษฎีกาฉบับนี้จะถูกยกเลิกโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 แต่การยกเลิกนั้นก็ไม่มีผลทำให้การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมกลายเป็นไม่ต้องเสียภาษีไปได้ เพราะไม่มีกฎหมายบัญญัติว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เข้าหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมในขณะที่พระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมมีผลใช้บังคับไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะอีกต่อไป การที่เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากโจทก์โดยอาศัยหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิม จึงเป็นการประเมินโดยมีกฎหมายให้อำนาจ และปรากฏตามบันทึกการปิดหนังสือแจ้งการประเมินว่าเจ้าหน้าที่ได้ปิดหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบโดยชอบตามประมวลรัษฎากร มาตรา 8 เมื่อวันที่ 6 มีนาคม 2546 ซึ่งอยู่ภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันครบกำหนดชำระภาษีคือวันที่ 15 มีนาคม 2536 จึงเป็นการประเมินภาษีภายในอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 193/31 ส่วนเงินเพิ่มนั้นเห็นว่าเป็นกรณีที่ไม่มีเหตุให้งดหรือลดได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย" พิพากษากลับ ให้ยกฟ้องโจทก์(ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรม-ทองหล่อ โฉมงาม-กำธร โพธิ์สุวัฒนากุล)แหล่งที่มาสำนักวิชาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุเกี่ยวกับเหตุผล ข้ออ้าง หรือข้อต่อสู้ที่กล่าวไว้ในคำอุทธรณ์การประเมิน กับที่ระบุไว้ในคำฟ้องคัดค้านคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องเป็นเหตุผล ข้ออ้าง หรือข้อต่อสู้เดียวกันหรือไม่นั้น มีคำพิพากษาศาลฎีกาวินิจฉัยไว้ เช่น คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 6348/2534 วินิจฉัยว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 20 และ 30 (2) มิได้บัญญัติว่าการอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลจะต้องมีเหตุผลอย่างไร และเหตุผลนั้นจะต้องเป็นเหตุผลเช่นเดียวกัน ดังนั้น โจทก์จึงอ้างเหตุอื่นที่มิได้อ้างไว้ในชั้นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ซึ่งก็เป็นเรื่องเดียวกันกับที่โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในชั้นศาลได้ คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 128/2547 วินิจฉัยว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 30 (2) มิได้บัญญัติว่าการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลจะต้องอ้างเหตุผลเช่นเดียวกับที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์จึงอ้างเหตุอื่นนอกเหนือจากที่เคยยกขึ้นอุทธรณ์ไว้ได้ โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เฉพาะการประเมินดอกเบี้ยเงินกู้ยืมจากลูกหนี้รายบริษัทในเครือของโจทก์เท่านั้น ส่วนลูกหนี้รายที่เป็นกรรมการโจทก์มิได้โต้แย้งคัดค้านแต่ประการใด เท่ากับโจทก์ยอมรับว่าการที่โจทก์ให้กรรมการกู้ยืมเงินโดยไม่คิดดอกเบี้ยไม่มีเหตุผลอันสมควร การที่โจทก์นำคดีมาฟ้องอ้างว่าโจทก์ให้ลูกหนี้ดังกล่าวกู้ยืมเงินโดยไม่คิดดอกเบี้ยมีเหตุอันสมควร จึงเป็นประเด็นที่โจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ หาใช่โจทก์อ้างเหตุเพิ่มเติมในประเด็นที่โจทก์อุทธรณ์ไว้แล้วไม่ โจทก์จึงต้องห้ามมิให้นำคดีมาฟ้องในประเด็นนี้ สำหรับลูกหนี้รายบริษัท น. กับบริษัท ซ. และบริษัท พ. นั้น แม้โจทก์อ้างแต่เพียงว่ายอดหนี้คลาดเคลื่อนทำให้การประเมินของเจ้าพนักงานไม่ถูกต้องและไม่ชอบด้วยกฎหมาย ก็ถือได้ว่าโจทก์โต้แย้งคัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินสำหรับการประเมินดอกเบี้ยเงินกู้ยืมของลูกหนี้รายดังกล่าวไว้แล้ว โจทก์จึงอ้างว่าการประเมินดอกเบี้ยเงินกู้ยืมของลูกหนี้รายดังกล่าวไม่ถูกต้อง เนื่องจากโจทก์ให้กู้ยืมโดยมีเหตุผลอันสมควรในชั้นอุทธรณ์ต่อศาลได้ เพราะเป็นการยกเหตุผลอื่นเพิ่มเติมเพื่อให้ศาลเห็นว่าการประเมินดอกเบี้ยเงินกู้ยืมของลูกหนี้รายดังกล่าวที่ได้โต้แย้งไว้แล้วไม่ถูกต้องและไม่ชอบด้วยกฎหมาย จากแนวคำพิพากษาศาลฎีกาทั้งสอง มีลักษณะเปิดกว้างให้อ้างเหตุผลใดก็ได้ โดยไม่จำต้องเป็นเหตุผลเดียวกันทั้งในชั้นอุทธรณ์การประเมินและในชั้นอุทธรณ์คำวินิจฉัยต่อศาล ขอเพียงให้เป็นปัญหาของภาษีตัวเดียวกันก็พอ แต่คำพิพากษาศาลฎีกาที่หมายเหตุนี้ ได้วางแนวในเรื่องนี้ให้แคบลง โดยวางหลักว่า ข้อเท็จจริงที่ยกขึ้นเป็นเหตุผลในการอ้างอิงเพื่ออุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลนั้น ต้องเป็นข้อเท็จจริงที่ได้หยิบยกขึ้นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว เพื่อให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีโอกาสไต่สวนข้อเท็จจริงเพื่อพิสูจน์ข้อกล่าวอ้างนั้น ซึ่งการวางหลักเช่นนี้น่าจะชอบด้วยหลักการทำให้การพิจารณากระชับ ตรงตามประเด็นที่ได้ยกขึ้นว่ากันมา สาคร ตั้งวรรณวิบูลย์คำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ หรืองดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ จำเลยให้การต่อสู้คดี ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ 3015350/6/100301 ลงวันที่ 5 มีนาคม 2546 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ สภ.3(อธ.3)451/2546 ลงวันที่ 29 กรกฎาคม 2546 จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงที่โจทก์จำเลยไม่โต้แย้งกันรับฟังได้ว่า เมื่อวันที่ 26 กรกฎาคม 2531 นางนิภา แซ่พัง ได้โอนที่ดินโฉนดเลขที่ 31936 และ 31960 ตำบลบางปะกอก อำเภอราษฎร์บูรณะ กรุงเทพมหานคร เนื้อที่รวม 40 ตารางวาเศษ พร้อมสิ่งปลูกสร้างทาวน์เฮ้าส์ 2 ชั้น 2 คูหา ให้โจทก์ต่อมาวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 โจทก์ได้ขายที่ดินและสิ่งปลูกสร้างดังกล่าวให้แก่ผู้มีชื่อ เมื่อวันที่ 5 มีนาคม 2546 เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะพร้อมเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น รวมเป็นเงิน 198,983 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้งดเบี้ยปรับ 90,447 บาท และลดภาษีส่วนท้องถิ่นให้ 9,044.70 บาท รวมลดภาษีให้ 99,491.70 บาท คงให้โจทก์เสียภาษีรวม 99,491.70 บาท มีปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยซึ่งต้องวินิจฉัยก่อนว่า โจทก์มีสิทธิยกปัญหาที่ว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์ไม่ถือเป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไรขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลได้หรือไม่ ปัญหานี้แม้จำเลยจะมิได้ยกขึ้นต่อสู้ในคำให้การที่ยื่นต่อศาลภาษีอากรกลางก็ตาม แต่เป็นปัญหาอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน จำเลยจึงมีสิทธิยกขึ้นอุทธรณ์ได้ตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ประกอบประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรคสอง ในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แต่เพียงว่า เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์โดยไม่มีกฎหมายให้อำนาจ เพราะเจ้าพนักงานประเมินนำพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ที่ถูกยกเลิกไปแล้วมาใช้ประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์ และพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 ซึ่งเป็นกฎหมายใหม่ก็ไม่มีความประสงค์ที่จะเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2541 โจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า การขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์ไม่ถือเป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไร เพราะโจทก์มิได้มีอาชีพในการค้าอสังหาริมทรัพย์ โจทก์ถือกรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวแทนผู้อื่น โจทก์จำเป็นต้องขายอสังหาริมทรัพย์เพื่อให้เจ้าของที่แท้จริงนำเงินที่ได้จากการขายไปชำระหนี้ โจทก์มิได้รับประโยชน์จากการขายแต่อย่างใด เห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/21 (5) ประกอบมาตรา 88/5 และมาตรา 30 โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ปัญหาข้อเท็จจริงใดที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิหยิบยกขึ้นอุทธรณ์เพื่อให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ทำการไต่สวนหาความจริงและพิจารณาวินิจฉัย ปัญหาข้อเท็จจริงนั้นย่อมเป็นอันยุติ โจทก์จะยกปัญหาข้อเท็จจริงนั้นขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ เพราะล่วงเลยเวลาที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไต่สวนข้อเท็จจริงเพื่อพิสูจน์ข้อกล่าวอ้างของโจทก์แล้ว เมื่อโจทก์ยกปัญหาดังกล่าวขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวให้จึงเป็นคำวินิจฉัยที่ไม่ชอบ อุทธรณ์ของจำเลยข้อนี้ฟังขึ้น เมื่อวินิจฉัยดังนี้แล้วจึงมีปัญหาที่ศาลภาษีอากรกลางจะต้องวินิจฉัยคือ เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์โดยไม่มีกฎหมายให้อำนาจหรือไม่ ได้มีการประเมินภาษีภายในอายุความหรือไม่ และมีเหตุงดหรือลดเงินเพิ่มหรือไม่ แต่ศาลภาษีอากรกลางยังมิได้วินิจฉัยในปัญหานี้ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นควรวินิจฉัยไปโดยไม่ต้องย้อนสำนวนให้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยก่อน เห็นว่า โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวเมื่อวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 ในขณะที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 มีผลใช้บังคับการประเมินภาษีกรณีนี้จึงต้องนำพระราชกฤษฎีกาฉบับนี้มาใช้บังคับ แม้พระราชกฤษฎีกาฉบับนี้จะถูกยกเลิกโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 แต่การยกเลิกนั้นก็ไม่มีผลทำให้การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมกลายเป็นไม่ต้องเสียภาษีไปได้ เพราะไม่มีกฎหมายบัญญัติว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เข้าหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมในขณะที่พระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมมีผลใช้บังคับไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะอีกต่อไป การที่เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากโจทก์โดยอาศัยหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิม จึงเป็นการประเมินโดยมีกฎหมายให้อำนาจ และปรากฏตามบันทึกการปิดหนังสือแจ้งการประเมินว่าเจ้าหน้าที่ได้ปิดหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบโดยชอบตามประมวลรัษฎากร มาตรา 8 เมื่อวันที่ 6 มีนาคม 2546 ซึ่งอยู่ภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันครบกำหนดชำระภาษีคือวันที่ 15 มีนาคม 2536 จึงเป็นการประเมินภาษีภายในอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 193/31 ส่วนเงินเพิ่มนั้นเห็นว่าเป็นกรณีที่ไม่มีเหตุให้งดหรือลดได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย" พิพากษากลับ ให้ยกฟ้องโจทก์ ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 1946/2550นางสาวมุทิตา แซ่ไหล่โจทก์กรมสรรพากรจำเลย ป.พ.พ. ม. 193/31 ป.รัษฎากร ม. 30, ม. 88/5, ม. 91/21 (5) พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 ตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/21 (5) ประกอบมาตรา 88/5 และมาตรา 30 โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ปัญหาข้อเท็จจริงใดที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิหยิบยกขึ้นอุทธรณ์เพื่อให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ทำการไต่สวนหาความจริงและพิจารณาวินิจฉัย ปัญหาข้อเท็จจริงนั้นย่อมเป็นอันยุติ โจทก์จะยกปัญหาข้อเท็จจริงนั้นขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ เพราะล่วงเลยเวลาที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไต่สวนข้อเท็จจริงเพื่อพิสูจน์ข้อกล่าวอ้างของโจทก์แล้ว เมื่อโจทก์ยกปัญหาดังกล่าวขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวให้จึงเป็นคำวินิจฉัยที่ไม่ชอบ โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ เมื่อวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 ในขณะที่ พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)ฯ มีผลใช้บังคับ การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะกรณีนี้จึงต้องนำ พ.ร.ฎ. ฉบับนี้มาใช้บังคับ แม้ พ.ร.ฎ. ฉบับนี้จะถูกยกเลิกโดย พ.ร.ฎ.ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342)ฯ แต่การยกเลิกนั้นก็ไม่มีผลทำให้การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ใน พ.ร.ฎ. ฉบับเดิมกลายเป็นไม่ต้องเสียภาษีไปได้ เพราะไม่มีกฎหมายบัญญัติว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เข้าหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ใน พ.ร.ฎ. ฉบับเดิมในขณะที่ พ.ร.ฎ. ฉบับเดิมมีผลใช้บังคับไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะอีกต่อไป การที่เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากโจทก์โดยอาศัยหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ใน พ.ร.ฎ. ฉบับเดิม จึงเป็นการประเมินโดยมีกฎหมายให้อำนาจและปรากฏตามบันทึกการปิดหนังสือแจ้งการประเมินว่า เจ้าหน้าที่ได้ปิดหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบโดยชอบตาม ป.รัษฎากร มาตรา 8 เมื่อวันที่ 6 มีนาคม 2546 ซึ่งอยู่ภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันครบกำหนดชำระภาษีคือวันที่ 15 มีนาคม 2536 จึงเป็นการประเมินภาษีภายในอายุความตาม ป.พ.พ. มาตรา 193/31โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ หรืองดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ จำเลยให้การต่อสู้คดี ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ 3015350/6/100301 ลงวันที่ 5 มีนาคม 2546 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ สภ.3(อธ.3)451/2546 ลงวันที่ 29 กรกฎาคม 2546 จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงที่โจทก์จำเลยไม่โต้แย้งกันรับฟังได้ว่า เมื่อวันที่ 26 กรกฎาคม 2531 นางนิภา แซ่พัง ได้โอนที่ดินโฉนดเลขที่ 31936 และ 31960 ตำบลบางปะกอก อำเภอราษฎร์บูรณะ กรุงเทพมหานคร เนื้อที่รวม 40 ตารางวาเศษ พร้อมสิ่งปลูกสร้างทาวน์เฮ้าส์ 2 ชั้น 2 คูหา ให้โจทก์ต่อมาวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 โจทก์ได้ขายที่ดินและสิ่งปลูกสร้างดังกล่าวให้แก่ผู้มีชื่อ เมื่อวันที่ 5 มีนาคม 2546 เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะพร้อมเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น รวมเป็นเงิน 198,983 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้งดเบี้ยปรับ 90,447 บาท และลดภาษีส่วนท้องถิ่นให้ 9,044.70 บาท รวมลดภาษีให้ 99,491.70 บาท คงให้โจทก์เสียภาษีรวม 99,491.70 บาท มีปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยซึ่งต้องวินิจฉัยก่อนว่า โจทก์มีสิทธิยกปัญหาที่ว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์ไม่ถือเป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไรขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลได้หรือไม่ ปัญหานี้แม้จำเลยจะมิได้ยกขึ้นต่อสู้ในคำให้การที่ยื่นต่อศาลภาษีอากรกลางก็ตาม แต่เป็นปัญหาอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน จำเลยจึงมีสิทธิยกขึ้นอุทธรณ์ได้ตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ประกอบประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรคสอง ในคำอุทธรณ์การประเมินของโจทก์ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แต่เพียงว่า เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์โดยไม่มีกฎหมายให้อำนาจ เพราะเจ้าพนักงานประเมินนำพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ที่ถูกยกเลิกไปแล้วมาใช้ประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์ และพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 ซึ่งเป็นกฎหมายใหม่ก็ไม่มีความประสงค์ที่จะเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เกิดขึ้นก่อนวันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2541 โจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า การขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์ไม่ถือเป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไร เพราะโจทก์มิได้มีอาชีพในการค้าอสังหาริมทรัพย์ โจทก์ถือกรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวแทนผู้อื่น โจทก์จำเป็นต้องขายอสังหาริมทรัพย์เพื่อให้เจ้าของที่แท้จริงนำเงินที่ได้จากการขายไปชำระหนี้ โจทก์มิได้รับประโยชน์จากการขายแต่อย่างใด เห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/21 (5) ประกอบมาตรา 88/5 และมาตรา 30 โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน ปัญหาข้อเท็จจริงใดที่โจทก์ไม่ใช้สิทธิหยิบยกขึ้นอุทธรณ์เพื่อให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ทำการไต่สวนหาความจริงและพิจารณาวินิจฉัย ปัญหาข้อเท็จจริงนั้นย่อมเป็นอันยุติ โจทก์จะยกปัญหาข้อเท็จจริงนั้นขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ เพราะล่วงเลยเวลาที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะไต่สวนข้อเท็จจริงเพื่อพิสูจน์ข้อกล่าวอ้างของโจทก์แล้ว เมื่อโจทก์ยกปัญหาดังกล่าวขึ้นอุทธรณ์ต่อศาลไม่ได้ การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวให้จึงเป็นคำวินิจฉัยที่ไม่ชอบ อุทธรณ์ของจำเลยข้อนี้ฟังขึ้น เมื่อวินิจฉัยดังนี้แล้วจึงมีปัญหาที่ศาลภาษีอากรกลางจะต้องวินิจฉัยคือ เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์โดยไม่มีกฎหมายให้อำนาจหรือไม่ ได้มีการประเมินภาษีภายในอายุความหรือไม่ และมีเหตุงดหรือลดเงินเพิ่มหรือไม่ แต่ศาลภาษีอากรกลางยังมิได้วินิจฉัยในปัญหานี้ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นควรวินิจฉัยไปโดยไม่ต้องย้อนสำนวนให้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยก่อน เห็นว่า โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวเมื่อวันที่ 24 กุมภาพันธ์ 2536 ในขณะที่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 มีผลใช้บังคับการประเมินภาษีกรณีนี้จึงต้องนำพระราชกฤษฎีกาฉบับนี้มาใช้บังคับ แม้พระราชกฤษฎีกาฉบับนี้จะถูกยกเลิกโดยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 แต่การยกเลิกนั้นก็ไม่มีผลทำให้การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมกลายเป็นไม่ต้องเสียภาษีไปได้ เพราะไม่มีกฎหมายบัญญัติว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เข้าหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมในขณะที่พระราชกฤษฎีกาฉบับเดิมมีผลใช้บังคับไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะอีกต่อไป การที่เจ้าพนักงานประเมินประเมินเรียกเก็บภาษีธุรกิจเฉพาะจากโจทก์โดยอาศัยหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในพระราชกฤษฎีกาฉบับเดิม จึงเป็นการประเมินโดยมีกฎหมายให้อำนาจ และปรากฏตามบันทึกการปิดหนังสือแจ้งการประเมินว่าเจ้าหน้าที่ได้ปิดหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบโดยชอบตามประมวลรัษฎากร มาตรา 8 เมื่อวันที่ 6 มีนาคม 2546 ซึ่งอยู่ภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันครบกำหนดชำระภาษีคือวันที่ 15 มีนาคม 2536 จึงเป็นการประเมินภาษีภายในอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 193/31 ส่วนเงินเพิ่มนั้นเห็นว่าเป็นกรณีที่ไม่มีเหตุให้งดหรือลดได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย" พิพากษากลับ ให้ยกฟ้องโจทก์(ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรม-ทองหล่อ โฉมงาม-กำธร โพธิ์สุวัฒนากุล)แหล่งที่มาสำนักวิชาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุเกี่ยวกับเหตุผล ข้ออ้าง หรือข้อต่อสู้ที่กล่าวไว้ในคำอุทธรณ์การประเมิน กับที่ระบุไว้ในคำฟ้องคัดค้านคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต้องเป็นเหตุผล ข้ออ้าง หรือข้อต่อสู้เดียวกันหรือไม่นั้น มีคำพิพากษาศาลฎีกาวินิจฉัยไว้ เช่น คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 6348/2534 วินิจฉัยว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 20 และ 30 (2) มิได้บัญญัติว่าการอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลจะต้องมีเหตุผลอย่างไร และเหตุผลนั้นจะต้องเป็นเหตุผลเช่นเดียวกัน ดังนั้น โจทก์จึงอ้างเหตุอื่นที่มิได้อ้างไว้ในชั้นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ซึ่งก็เป็นเรื่องเดียวกันกับที่โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในชั้นศาลได้ คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 128/2547 วินิจฉัยว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 30 (2) มิได้บัญญัติว่าการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลจะต้องอ้างเหตุผลเช่นเดียวกับที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์จึงอ้างเหตุอื่นนอกเหนือจากที่เคยยกขึ้นอุทธรณ์ไว้ได้ โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เฉพาะการประเมินดอกเบี้ยเงินกู้ยืมจากลูกหนี้รายบริษัทในเครือของโจทก์เท่านั้น ส่วนลูกหนี้รายที่เป็นกรรมการโจทก์มิได้โต้แย้งคัดค้านแต่ประการใด เท่ากับโจทก์ยอมรับว่าการที่โจทก์ให้กรรมการกู้ยืมเงินโดยไม่คิดดอกเบี้ยไม่มีเหตุผลอันสมควร การที่โจทก์นำคดีมาฟ้องอ้างว่าโจทก์ให้ลูกหนี้ดังกล่าวกู้ยืมเงินโดยไม่คิดดอกเบี้ยมีเหตุอันสมควร จึงเป็นประเด็นที่โจทก์มิได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ หาใช่โจทก์อ้างเหตุเพิ่มเติมในประเด็นที่โจทก์อุทธรณ์ไว้แล้วไม่ โจทก์จึงต้องห้ามมิให้นำคดีมาฟ้องในประเด็นนี้ สำหรับลูกหนี้รายบริษัท น. กับบริษัท ซ. และบริษัท พ. นั้น แม้โจทก์อ้างแต่เพียงว่ายอดหนี้คลาดเคลื่อนทำให้การประเมินของเจ้าพนักงานไม่ถูกต้องและไม่ชอบด้วยกฎหมาย ก็ถือได้ว่าโจทก์โต้แย้งคัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินสำหรับการประเมินดอกเบี้ยเงินกู้ยืมของลูกหนี้รายดังกล่าวไว้แล้ว โจทก์จึงอ้างว่าการประเมินดอกเบี้ยเงินกู้ยืมของลูกหนี้รายดังกล่าวไม่ถูกต้อง เนื่องจากโจทก์ให้กู้ยืมโดยมีเหตุผลอันสมควรในชั้นอุทธรณ์ต่อศาลได้ เพราะเป็นการยกเหตุผลอื่นเพิ่มเติมเพื่อให้ศาลเห็นว่าการประเมินดอกเบี้ยเงินกู้ยืมของลูกหนี้รายดังกล่าวที่ได้โต้แย้งไว้แล้วไม่ถูกต้องและไม่ชอบด้วยกฎหมาย จากแนวคำพิพากษาศาลฎีกาทั้งสอง มีลักษณะเปิดกว้างให้อ้างเหตุผลใดก็ได้ โดยไม่จำต้องเป็นเหตุผลเดียวกันทั้งในชั้นอุทธรณ์การประเมินและในชั้นอุทธรณ์คำวินิจฉัยต่อศาล ขอเพียงให้เป็นปัญหาของภาษีตัวเดียวกันก็พอ แต่คำพิพากษาศาลฎีกาที่หมายเหตุนี้ ได้วางแนวในเรื่องนี้ให้แคบลง โดยวางหลักว่า ข้อเท็จจริงที่ยกขึ้นเป็นเหตุผลในการอ้างอิงเพื่ออุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลนั้น ต้องเป็นข้อเท็จจริงที่ได้หยิบยกขึ้นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว เพื่อให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีโอกาสไต่สวนข้อเท็จจริงเพื่อพิสูจน์ข้อกล่าวอ้างนั้น ซึ่งการวางหลักเช่นนี้น่าจะชอบด้วยหลักการทำให้การพิจารณากระชับ ตรงตามประเด็นที่ได้ยกขึ้นว่ากันมา สาคร ตั้งวรรณวิบูลย์