คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3071/2531หลักกฎหมาย: ใบรับเงินซึ่งเป็นหลักฐานการจ่ายเงินของโจทก์มีแต่ชื่อตัวผู้รับเงินซึ่งเป็นผู้ขาย โดยไม่ระบุนามสกุลและบ้านเลขที่ของผู้รับเงินหรือผู้ขาย แสดงว่าโจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ตัวผู้ขายยางให้โจทก์และรับเงินไปจากโจทก์ น่าเชื่อว่าโจทก์ทำใบรับเงินเหล่านี้ขึ้นเอง ต้องถือว่ารายจ่ายของโจทก์ตามใบรับเงินที่โจทก์นำมาให้ตรวจสอบนั้นเป็นรายจ่ายที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงิน รายจ่ายที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชีตามใบรับเงินเหล่านี้จึงไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18)เมื่อใบรับเงินที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งหมดรับฟังไม่ได้ ราคายางที่โจทก์ซื้อตามที่ระบุในใบรับเงินย่อมรับฟังไม่ได้ตามไปด้วย เมื่อจำเลยกำหนดราคายางขึ้นมาโดยอาศัยประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์เป็นหลัก ย่อมเป็นการกำหนดราคาที่มีเหตุผล ทั้งราคายางตามประกาศดังกล่าวก็ระบุไว้โดยละเอียดเป็นรายเดือนทุกเดือนในสามรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวตามประเภทของยาง การกำหนดราคายางที่จำเลยกระทำในกรณีนี้จึงชอบแล้ว.โจทก์ฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชีเป็นเงินทั้งสิ้น 6,110,527 บาทและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และบังคับให้จำเลยทั้งสามร่วมกันคืนเงินจำนวน 1,242,000.10 บาท ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ย จำเลยทั้งสามให้การต่อสู้หลายประการและว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามฟ้องเฉพาะในส่วนที่เกี่ยวกับต้นทุนการขายยาง และให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีให้โจทก์ โดยภาษีที่จะคืนให้นั้นให้คำนวณจากยอด 1,338,965.32 บาท หักด้วยภาษีที่โจทก์จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 และ 2525 โดยภาษีที่จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 นั้น ได้แก่ภาษีที่ได้ปรับปรุงกำไรสุทธิในส่วนที่เกี่ยวกับการขายสินค้ายางพาราที่ไม่ได้ลงบัญชีเป็นเงิน 83,760 บาทแล้ว และภาษีที่จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 นั้น ได้แก่ภาษีที่ได้ปรับปรุงกำไรสุทธิในส่วนที่เกี่ยวกับการจ่ายค่าดอกเบี้ยเบิกเงินเกินบัญชีจำนวน 39,399.47 บาทแล้ว คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก จำเลยทั้งสามอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาที่ว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายหรือไม่นั้น ศาลฎีกาได้ตรวจพิเคราะห์ใบรับเงินในแฟ้มหมาย ล.12 ถึง ล.17 แล้ว เห็นว่ามีจำนวนมากมายนับพันฉบับซึ่งมีลักษณะอย่างเดียวกันคือเป็นแบบพิมพ์ระบุวันที่ชื่อผู้รับเงินโดยไม่ระบุชื่อสกุล (นามสกุล) ของผู้รับเงิน ระบุหมู่ที่เท่าใด ชื่อตำบล อำเภอ จังหวัดพร้อมรายละเอียดว่ารับเงินค่ายางแผ่นจำนวนเท่าใด ราคาเท่าใด และมีลายมือชื่อผู้รับเงิน เช่น วันที่ 17 ก.ย. 25 ข้าพเจ้านายสมนึก ที่อยู่หมู่ที่ 1 ตำบลท่าข้าม อำเภอพุนพิน จังหวัดสุราษฎร์ธานี ได้รับเงินจากห้างหุ้นส่วนจำกัดทวีสินพุนพินการยางเป็นค่ายางแผ่น 948 ก.ก. ราคา ก.ก. ละ 14 บาท 26 ส.ต. รวมเป็นเงิน 13,538 บาท 48 ส.ต. ตอนท้ายมีลายมือชื่อ สมนึกผู้รับเงิน การที่ไม่มีการกรอกชื่อสกุลลงไปเลย ทั้งลายมือที่เขียนข้อความลงในใบรับเงินเหล่านี้ล้วนมีลักษณะเหมือนกันทั้งสิ้นจึงน่าเชื่อว่าคนของโจทก์เป็นผู้กรอกข้อความเหล่านี้เองหาใช่ผู้ขายหรือผู้รับเงินเป็นผู้กรอกข้อความไม่ เมื่อเป็นดังนี้จึงทำให้เข้าใจว่าโจทก์จัดทำใบรับเงินเหล่านี้ขึ้นเองทั้งฉบับ โจทก์พิสูจน์ตัวผู้ขายยางให้โจทก์และรับเงินไปจากโจทก์ไม่ได้เลยแม้แต่รายเดียว ต้องถือว่ารายจ่ายของโจทก์ตามใบรับเงินทั้งหมดที่โจทก์นำมาให้ตรวจสอบนั้นเป็นรายจ่ายที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ นายฮีลิ้วหุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ก็ไม่ได้คัดค้านในเรื่องนี้เลย แต่คัดค้านในเรื่องราคายางที่เจ้าหน้าที่นำมาใช้กับเรื่องที่เจ้าหน้าที่จะหักค่าใช้จ่ายให้ร้อยละ 95 ของราคายางที่โจทก์ขายไป พยานหลักฐานที่โจทก์และจำเลยทั้งสามนำสืบฟังได้แน่ชัดว่าโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงินค่าขายยางให้โจทก์ตามใบรับเงินทั้งหมดที่โจทก์กล่าวอ้างในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 ถึง 2526 รายจ่ายที่โจทก์กล่าวอ้างตามใบรับเงินเหล่านี้จึงไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ทั้งนี้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ตรี (18) ในปัญหาที่ว่า การที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขายให้โจทก์โดยให้ถือราคายางเฉลี่ยรายเดือนตามประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์ตามเอกสารหมาย ล.18 ชอบหรือไม่นั้น เห็นว่า เมื่อใบรับเงินที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งหมดรับฟังไม่ได้ดังได้วินิจฉัยมาแล้ว ราคายางที่โจทก์ซื้อตามที่ระบุไว้ในใบรับเงินเหล่านั้นย่อมรับฟังไม่ได้ตามไปด้วย เมื่อจำเลยกำหนดราคายางขึ้นมาโดยอาศัยประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์เป็นหลักเช่นนี้ ย่อมเป็นการกำหนดราคาที่มีเหตุผล ทั้งราคายางตามประกาศหมาย ล.18 ดังกล่าวก็ระบุไว้โดยละเอียดเป็นรายเดือนทุกเดือน ในปี 2524 ถึง 2526 ตามประเภทของยาง การกำหนดราคายางที่จำเลยกระทำในกรณีนี้จึงชอบแล้ว สำหรับการที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขาย ให้โจทก์ร้อยละ 95 อันเป็นการปฏิบัติตามระเบียบที่กรมสรรพากรได้วางไว้ในหนังสือกรมสรรพากรที่ กค.0810/18160 ลงวันที่ 8 พฤศจิกายน2526 หมาย ล.19 นั้น เห็นว่าระเบียบดังกล่าวนี้จะนำมาใช้ในการกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขายก่อนวันที่ 8 พฤศจิกายน 2526ไม่ได้ แต่อย่างไรก็ตามการที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขาย ให้โจทก์ร้อยละ 95 ของราคาขายนั้น แม้จำเลยจะอ้างระเบียบดังกล่าวไม่ได้ ศาลฎีกาก็เห็นว่าเป็นการกำหนดต้นทุนที่เหมาะสมและเป็นคุณแก่โจทก์มากแล้ว เพราะตามพฤติการณ์ที่โจทก์ซื้อยางแล้วนำมาขายอีกต่อหนึ่งนั้น โจทก์น่าจะต้องมีกำไรอยู่บ้าง จำเลยกำหนดต้นทุนให้โจทก์ถึงร้อยละ 95นับว่าเป็นต้นทุนที่สูง ศาลฎีกาจึงเห็นว่าจำเลยกำหนดต้นทุนขายยางให้โจทก์ร้อยละ 95 ของราคาขายชอบแล้ว ที่โจทก์นำสืบว่าโจทก์มีต้นทุนสูงกว่านี้นั้นไม่น่าเชื่อถือ จรงิอยู่การซื้อขายยางบางรายโจทก์อาจมีกำไรน้อยมาก และบางรายอาจขาดทุนได้ แต่โดยส่วนเฉลี่ยแล้วไม่น่าเชื่อว่าโจทก์มีต้นทุนสูงกว่าร้อยละ 95 ของราคายางที่โจทก์ขาย อาศัยเหตุผลดังกล่าวแล้ว ศาลฎีกาเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายแล้ว ดังนั้นจำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีตามฟ้องให้โจทก์ ทั้งนี้เพราะเงินภาษีที่โจทก์ค้างชำระให้จำเลยที่ 1 นั้นมีจำนวนมากกว่าค่าภาษีที่ผู้ส่งออกซึ่งเป็นผู้จ่ายเงินได้ให้โจทก์ได้หักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย พิพากษากลับเป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3071/2531ห้างหุ้นส่วนจำกัด ทวี สิน พุนพิน การ ยางโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 19, ม. 20, ม. 65 ตรี (18)ใบรับเงินซึ่งเป็นหลักฐานการจ่ายเงินของโจทก์มีแต่ชื่อตัวผู้รับเงินซึ่งเป็นผู้ขาย โดยไม่ระบุนามสกุลและบ้านเลขที่ของผู้รับเงินหรือผู้ขาย แสดงว่าโจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ตัวผู้ขายยางให้โจทก์และรับเงินไปจากโจทก์ น่าเชื่อว่าโจทก์ทำใบรับเงินเหล่านี้ขึ้นเอง ต้องถือว่ารายจ่ายของโจทก์ตามใบรับเงินที่โจทก์นำมาให้ตรวจสอบนั้นเป็นรายจ่ายที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงิน รายจ่ายที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชีตามใบรับเงินเหล่านี้จึงไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18)เมื่อใบรับเงินที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งหมดรับฟังไม่ได้ ราคายางที่โจทก์ซื้อตามที่ระบุในใบรับเงินย่อมรับฟังไม่ได้ตามไปด้วย เมื่อจำเลยกำหนดราคายางขึ้นมาโดยอาศัยประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์เป็นหลัก ย่อมเป็นการกำหนดราคาที่มีเหตุผล ทั้งราคายางตามประกาศดังกล่าวก็ระบุไว้โดยละเอียดเป็นรายเดือนทุกเดือนในสามรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวตามประเภทของยาง การกำหนดราคายางที่จำเลยกระทำในกรณีนี้จึงชอบแล้ว.โจทก์ฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชีเป็นเงินทั้งสิ้น 6,110,527 บาทและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และบังคับให้จำเลยทั้งสามร่วมกันคืนเงินจำนวน 1,242,000.10 บาท ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ย จำเลยทั้งสามให้การต่อสู้หลายประการและว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามฟ้องเฉพาะในส่วนที่เกี่ยวกับต้นทุนการขายยาง และให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีให้โจทก์ โดยภาษีที่จะคืนให้นั้นให้คำนวณจากยอด 1,338,965.32 บาท หักด้วยภาษีที่โจทก์จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 และ 2525 โดยภาษีที่จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 นั้น ได้แก่ภาษีที่ได้ปรับปรุงกำไรสุทธิในส่วนที่เกี่ยวกับการขายสินค้ายางพาราที่ไม่ได้ลงบัญชีเป็นเงิน 83,760 บาทแล้ว และภาษีที่จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 นั้น ได้แก่ภาษีที่ได้ปรับปรุงกำไรสุทธิในส่วนที่เกี่ยวกับการจ่ายค่าดอกเบี้ยเบิกเงินเกินบัญชีจำนวน 39,399.47 บาทแล้ว คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก จำเลยทั้งสามอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาที่ว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายหรือไม่นั้น ศาลฎีกาได้ตรวจพิเคราะห์ใบรับเงินในแฟ้มหมาย ล.12 ถึง ล.17 แล้ว เห็นว่ามีจำนวนมากมายนับพันฉบับซึ่งมีลักษณะอย่างเดียวกันคือเป็นแบบพิมพ์ระบุวันที่ชื่อผู้รับเงินโดยไม่ระบุชื่อสกุล (นามสกุล) ของผู้รับเงิน ระบุหมู่ที่เท่าใด ชื่อตำบล อำเภอ จังหวัดพร้อมรายละเอียดว่ารับเงินค่ายางแผ่นจำนวนเท่าใด ราคาเท่าใด และมีลายมือชื่อผู้รับเงิน เช่น วันที่ 17 ก.ย. 25 ข้าพเจ้านายสมนึก ที่อยู่หมู่ที่ 1 ตำบลท่าข้าม อำเภอพุนพิน จังหวัดสุราษฎร์ธานี ได้รับเงินจากห้างหุ้นส่วนจำกัดทวีสินพุนพินการยางเป็นค่ายางแผ่น 948 ก.ก. ราคา ก.ก. ละ 14 บาท 26 ส.ต. รวมเป็นเงิน 13,538 บาท 48 ส.ต. ตอนท้ายมีลายมือชื่อ สมนึกผู้รับเงิน การที่ไม่มีการกรอกชื่อสกุลลงไปเลย ทั้งลายมือที่เขียนข้อความลงในใบรับเงินเหล่านี้ล้วนมีลักษณะเหมือนกันทั้งสิ้นจึงน่าเชื่อว่าคนของโจทก์เป็นผู้กรอกข้อความเหล่านี้เองหาใช่ผู้ขายหรือผู้รับเงินเป็นผู้กรอกข้อความไม่ เมื่อเป็นดังนี้จึงทำให้เข้าใจว่าโจทก์จัดทำใบรับเงินเหล่านี้ขึ้นเองทั้งฉบับ โจทก์พิสูจน์ตัวผู้ขายยางให้โจทก์และรับเงินไปจากโจทก์ไม่ได้เลยแม้แต่รายเดียว ต้องถือว่ารายจ่ายของโจทก์ตามใบรับเงินทั้งหมดที่โจทก์นำมาให้ตรวจสอบนั้นเป็นรายจ่ายที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ นายฮีลิ้วหุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ก็ไม่ได้คัดค้านในเรื่องนี้เลย แต่คัดค้านในเรื่องราคายางที่เจ้าหน้าที่นำมาใช้กับเรื่องที่เจ้าหน้าที่จะหักค่าใช้จ่ายให้ร้อยละ 95 ของราคายางที่โจทก์ขายไป พยานหลักฐานที่โจทก์และจำเลยทั้งสามนำสืบฟังได้แน่ชัดว่าโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงินค่าขายยางให้โจทก์ตามใบรับเงินทั้งหมดที่โจทก์กล่าวอ้างในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 ถึง 2526 รายจ่ายที่โจทก์กล่าวอ้างตามใบรับเงินเหล่านี้จึงไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ทั้งนี้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ตรี (18) ในปัญหาที่ว่า การที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขายให้โจทก์โดยให้ถือราคายางเฉลี่ยรายเดือนตามประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์ตามเอกสารหมาย ล.18 ชอบหรือไม่นั้น เห็นว่า เมื่อใบรับเงินที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งหมดรับฟังไม่ได้ดังได้วินิจฉัยมาแล้ว ราคายางที่โจทก์ซื้อตามที่ระบุไว้ในใบรับเงินเหล่านั้นย่อมรับฟังไม่ได้ตามไปด้วย เมื่อจำเลยกำหนดราคายางขึ้นมาโดยอาศัยประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์เป็นหลักเช่นนี้ ย่อมเป็นการกำหนดราคาที่มีเหตุผล ทั้งราคายางตามประกาศหมาย ล.18 ดังกล่าวก็ระบุไว้โดยละเอียดเป็นรายเดือนทุกเดือน ในปี 2524 ถึง 2526 ตามประเภทของยาง การกำหนดราคายางที่จำเลยกระทำในกรณีนี้จึงชอบแล้ว สำหรับการที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขาย ให้โจทก์ร้อยละ 95 อันเป็นการปฏิบัติตามระเบียบที่กรมสรรพากรได้วางไว้ในหนังสือกรมสรรพากรที่ กค.0810/18160 ลงวันที่ 8 พฤศจิกายน2526 หมาย ล.19 นั้น เห็นว่าระเบียบดังกล่าวนี้จะนำมาใช้ในการกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขายก่อนวันที่ 8 พฤศจิกายน 2526ไม่ได้ แต่อย่างไรก็ตามการที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขาย ให้โจทก์ร้อยละ 95 ของราคาขายนั้น แม้จำเลยจะอ้างระเบียบดังกล่าวไม่ได้ ศาลฎีกาก็เห็นว่าเป็นการกำหนดต้นทุนที่เหมาะสมและเป็นคุณแก่โจทก์มากแล้ว เพราะตามพฤติการณ์ที่โจทก์ซื้อยางแล้วนำมาขายอีกต่อหนึ่งนั้น โจทก์น่าจะต้องมีกำไรอยู่บ้าง จำเลยกำหนดต้นทุนให้โจทก์ถึงร้อยละ 95นับว่าเป็นต้นทุนที่สูง ศาลฎีกาจึงเห็นว่าจำเลยกำหนดต้นทุนขายยางให้โจทก์ร้อยละ 95 ของราคาขายชอบแล้ว ที่โจทก์นำสืบว่าโจทก์มีต้นทุนสูงกว่านี้นั้นไม่น่าเชื่อถือ จรงิอยู่การซื้อขายยางบางรายโจทก์อาจมีกำไรน้อยมาก และบางรายอาจขาดทุนได้ แต่โดยส่วนเฉลี่ยแล้วไม่น่าเชื่อว่าโจทก์มีต้นทุนสูงกว่าร้อยละ 95 ของราคายางที่โจทก์ขาย อาศัยเหตุผลดังกล่าวแล้ว ศาลฎีกาเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายแล้ว ดังนั้นจำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีตามฟ้องให้โจทก์ ทั้งนี้เพราะเงินภาษีที่โจทก์ค้างชำระให้จำเลยที่ 1 นั้นมีจำนวนมากกว่าค่าภาษีที่ผู้ส่งออกซึ่งเป็นผู้จ่ายเงินได้ให้โจทก์ได้หักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย พิพากษากลับเป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์.(ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-ประวิทย์ ขัมภรัตน์)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชีเป็นเงินทั้งสิ้น 6,110,527 บาทและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และบังคับให้จำเลยทั้งสามร่วมกันคืนเงินจำนวน 1,242,000.10 บาท ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ย จำเลยทั้งสามให้การต่อสู้หลายประการและว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามฟ้องเฉพาะในส่วนที่เกี่ยวกับต้นทุนการขายยาง และให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีให้โจทก์ โดยภาษีที่จะคืนให้นั้นให้คำนวณจากยอด 1,338,965.32 บาท หักด้วยภาษีที่โจทก์จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 และ 2525 โดยภาษีที่จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 นั้น ได้แก่ภาษีที่ได้ปรับปรุงกำไรสุทธิในส่วนที่เกี่ยวกับการขายสินค้ายางพาราที่ไม่ได้ลงบัญชีเป็นเงิน 83,760 บาทแล้ว และภาษีที่จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 นั้น ได้แก่ภาษีที่ได้ปรับปรุงกำไรสุทธิในส่วนที่เกี่ยวกับการจ่ายค่าดอกเบี้ยเบิกเงินเกินบัญชีจำนวน 39,399.47 บาทแล้ว คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก จำเลยทั้งสามอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาที่ว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายหรือไม่นั้น ศาลฎีกาได้ตรวจพิเคราะห์ใบรับเงินในแฟ้มหมาย ล.12 ถึง ล.17 แล้ว เห็นว่ามีจำนวนมากมายนับพันฉบับซึ่งมีลักษณะอย่างเดียวกันคือเป็นแบบพิมพ์ระบุวันที่ชื่อผู้รับเงินโดยไม่ระบุชื่อสกุล (นามสกุล) ของผู้รับเงิน ระบุหมู่ที่เท่าใด ชื่อตำบล อำเภอ จังหวัดพร้อมรายละเอียดว่ารับเงินค่ายางแผ่นจำนวนเท่าใด ราคาเท่าใด และมีลายมือชื่อผู้รับเงิน เช่น วันที่ 17 ก.ย. 25 ข้าพเจ้านายสมนึก ที่อยู่หมู่ที่ 1 ตำบลท่าข้าม อำเภอพุนพิน จังหวัดสุราษฎร์ธานี ได้รับเงินจากห้างหุ้นส่วนจำกัดทวีสินพุนพินการยางเป็นค่ายางแผ่น 948 ก.ก. ราคา ก.ก. ละ 14 บาท 26 ส.ต. รวมเป็นเงิน 13,538 บาท 48 ส.ต. ตอนท้ายมีลายมือชื่อ สมนึกผู้รับเงิน การที่ไม่มีการกรอกชื่อสกุลลงไปเลย ทั้งลายมือที่เขียนข้อความลงในใบรับเงินเหล่านี้ล้วนมีลักษณะเหมือนกันทั้งสิ้นจึงน่าเชื่อว่าคนของโจทก์เป็นผู้กรอกข้อความเหล่านี้เองหาใช่ผู้ขายหรือผู้รับเงินเป็นผู้กรอกข้อความไม่ เมื่อเป็นดังนี้จึงทำให้เข้าใจว่าโจทก์จัดทำใบรับเงินเหล่านี้ขึ้นเองทั้งฉบับ โจทก์พิสูจน์ตัวผู้ขายยางให้โจทก์และรับเงินไปจากโจทก์ไม่ได้เลยแม้แต่รายเดียว ต้องถือว่ารายจ่ายของโจทก์ตามใบรับเงินทั้งหมดที่โจทก์นำมาให้ตรวจสอบนั้นเป็นรายจ่ายที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ นายฮีลิ้วหุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ก็ไม่ได้คัดค้านในเรื่องนี้เลย แต่คัดค้านในเรื่องราคายางที่เจ้าหน้าที่นำมาใช้กับเรื่องที่เจ้าหน้าที่จะหักค่าใช้จ่ายให้ร้อยละ 95 ของราคายางที่โจทก์ขายไป พยานหลักฐานที่โจทก์และจำเลยทั้งสามนำสืบฟังได้แน่ชัดว่าโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงินค่าขายยางให้โจทก์ตามใบรับเงินทั้งหมดที่โจทก์กล่าวอ้างในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 ถึง 2526 รายจ่ายที่โจทก์กล่าวอ้างตามใบรับเงินเหล่านี้จึงไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ทั้งนี้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ตรี (18) ในปัญหาที่ว่า การที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขายให้โจทก์โดยให้ถือราคายางเฉลี่ยรายเดือนตามประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์ตามเอกสารหมาย ล.18 ชอบหรือไม่นั้น เห็นว่า เมื่อใบรับเงินที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งหมดรับฟังไม่ได้ดังได้วินิจฉัยมาแล้ว ราคายางที่โจทก์ซื้อตามที่ระบุไว้ในใบรับเงินเหล่านั้นย่อมรับฟังไม่ได้ตามไปด้วย เมื่อจำเลยกำหนดราคายางขึ้นมาโดยอาศัยประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์เป็นหลักเช่นนี้ ย่อมเป็นการกำหนดราคาที่มีเหตุผล ทั้งราคายางตามประกาศหมาย ล.18 ดังกล่าวก็ระบุไว้โดยละเอียดเป็นรายเดือนทุกเดือน ในปี 2524 ถึง 2526 ตามประเภทของยาง การกำหนดราคายางที่จำเลยกระทำในกรณีนี้จึงชอบแล้ว สำหรับการที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขาย ให้โจทก์ร้อยละ 95 อันเป็นการปฏิบัติตามระเบียบที่กรมสรรพากรได้วางไว้ในหนังสือกรมสรรพากรที่ กค.0810/18160 ลงวันที่ 8 พฤศจิกายน2526 หมาย ล.19 นั้น เห็นว่าระเบียบดังกล่าวนี้จะนำมาใช้ในการกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขายก่อนวันที่ 8 พฤศจิกายน 2526ไม่ได้ แต่อย่างไรก็ตามการที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขาย ให้โจทก์ร้อยละ 95 ของราคาขายนั้น แม้จำเลยจะอ้างระเบียบดังกล่าวไม่ได้ ศาลฎีกาก็เห็นว่าเป็นการกำหนดต้นทุนที่เหมาะสมและเป็นคุณแก่โจทก์มากแล้ว เพราะตามพฤติการณ์ที่โจทก์ซื้อยางแล้วนำมาขายอีกต่อหนึ่งนั้น โจทก์น่าจะต้องมีกำไรอยู่บ้าง จำเลยกำหนดต้นทุนให้โจทก์ถึงร้อยละ 95นับว่าเป็นต้นทุนที่สูง ศาลฎีกาจึงเห็นว่าจำเลยกำหนดต้นทุนขายยางให้โจทก์ร้อยละ 95 ของราคาขายชอบแล้ว ที่โจทก์นำสืบว่าโจทก์มีต้นทุนสูงกว่านี้นั้นไม่น่าเชื่อถือ จรงิอยู่การซื้อขายยางบางรายโจทก์อาจมีกำไรน้อยมาก และบางรายอาจขาดทุนได้ แต่โดยส่วนเฉลี่ยแล้วไม่น่าเชื่อว่าโจทก์มีต้นทุนสูงกว่าร้อยละ 95 ของราคายางที่โจทก์ขาย อาศัยเหตุผลดังกล่าวแล้ว ศาลฎีกาเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายแล้ว ดังนั้นจำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีตามฟ้องให้โจทก์ ทั้งนี้เพราะเงินภาษีที่โจทก์ค้างชำระให้จำเลยที่ 1 นั้นมีจำนวนมากกว่าค่าภาษีที่ผู้ส่งออกซึ่งเป็นผู้จ่ายเงินได้ให้โจทก์ได้หักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย พิพากษากลับเป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3071/2531ห้างหุ้นส่วนจำกัด ทวี สิน พุนพิน การ ยางโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 19, ม. 20, ม. 65 ตรี (18)ใบรับเงินซึ่งเป็นหลักฐานการจ่ายเงินของโจทก์มีแต่ชื่อตัวผู้รับเงินซึ่งเป็นผู้ขาย โดยไม่ระบุนามสกุลและบ้านเลขที่ของผู้รับเงินหรือผู้ขาย แสดงว่าโจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ตัวผู้ขายยางให้โจทก์และรับเงินไปจากโจทก์ น่าเชื่อว่าโจทก์ทำใบรับเงินเหล่านี้ขึ้นเอง ต้องถือว่ารายจ่ายของโจทก์ตามใบรับเงินที่โจทก์นำมาให้ตรวจสอบนั้นเป็นรายจ่ายที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงิน รายจ่ายที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชีตามใบรับเงินเหล่านี้จึงไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (18)เมื่อใบรับเงินที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งหมดรับฟังไม่ได้ ราคายางที่โจทก์ซื้อตามที่ระบุในใบรับเงินย่อมรับฟังไม่ได้ตามไปด้วย เมื่อจำเลยกำหนดราคายางขึ้นมาโดยอาศัยประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์เป็นหลัก ย่อมเป็นการกำหนดราคาที่มีเหตุผล ทั้งราคายางตามประกาศดังกล่าวก็ระบุไว้โดยละเอียดเป็นรายเดือนทุกเดือนในสามรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวตามประเภทของยาง การกำหนดราคายางที่จำเลยกระทำในกรณีนี้จึงชอบแล้ว.โจทก์ฟ้องขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งสามรอบระยะเวลาบัญชีเป็นเงินทั้งสิ้น 6,110,527 บาทและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และบังคับให้จำเลยทั้งสามร่วมกันคืนเงินจำนวน 1,242,000.10 บาท ให้โจทก์พร้อมดอกเบี้ย จำเลยทั้งสามให้การต่อสู้หลายประการและว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ตามฟ้องเฉพาะในส่วนที่เกี่ยวกับต้นทุนการขายยาง และให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีให้โจทก์ โดยภาษีที่จะคืนให้นั้นให้คำนวณจากยอด 1,338,965.32 บาท หักด้วยภาษีที่โจทก์จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 และ 2525 โดยภาษีที่จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 นั้น ได้แก่ภาษีที่ได้ปรับปรุงกำไรสุทธิในส่วนที่เกี่ยวกับการขายสินค้ายางพาราที่ไม่ได้ลงบัญชีเป็นเงิน 83,760 บาทแล้ว และภาษีที่จะต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2525 นั้น ได้แก่ภาษีที่ได้ปรับปรุงกำไรสุทธิในส่วนที่เกี่ยวกับการจ่ายค่าดอกเบี้ยเบิกเงินเกินบัญชีจำนวน 39,399.47 บาทแล้ว คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก จำเลยทั้งสามอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาที่ว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายหรือไม่นั้น ศาลฎีกาได้ตรวจพิเคราะห์ใบรับเงินในแฟ้มหมาย ล.12 ถึง ล.17 แล้ว เห็นว่ามีจำนวนมากมายนับพันฉบับซึ่งมีลักษณะอย่างเดียวกันคือเป็นแบบพิมพ์ระบุวันที่ชื่อผู้รับเงินโดยไม่ระบุชื่อสกุล (นามสกุล) ของผู้รับเงิน ระบุหมู่ที่เท่าใด ชื่อตำบล อำเภอ จังหวัดพร้อมรายละเอียดว่ารับเงินค่ายางแผ่นจำนวนเท่าใด ราคาเท่าใด และมีลายมือชื่อผู้รับเงิน เช่น วันที่ 17 ก.ย. 25 ข้าพเจ้านายสมนึก ที่อยู่หมู่ที่ 1 ตำบลท่าข้าม อำเภอพุนพิน จังหวัดสุราษฎร์ธานี ได้รับเงินจากห้างหุ้นส่วนจำกัดทวีสินพุนพินการยางเป็นค่ายางแผ่น 948 ก.ก. ราคา ก.ก. ละ 14 บาท 26 ส.ต. รวมเป็นเงิน 13,538 บาท 48 ส.ต. ตอนท้ายมีลายมือชื่อ สมนึกผู้รับเงิน การที่ไม่มีการกรอกชื่อสกุลลงไปเลย ทั้งลายมือที่เขียนข้อความลงในใบรับเงินเหล่านี้ล้วนมีลักษณะเหมือนกันทั้งสิ้นจึงน่าเชื่อว่าคนของโจทก์เป็นผู้กรอกข้อความเหล่านี้เองหาใช่ผู้ขายหรือผู้รับเงินเป็นผู้กรอกข้อความไม่ เมื่อเป็นดังนี้จึงทำให้เข้าใจว่าโจทก์จัดทำใบรับเงินเหล่านี้ขึ้นเองทั้งฉบับ โจทก์พิสูจน์ตัวผู้ขายยางให้โจทก์และรับเงินไปจากโจทก์ไม่ได้เลยแม้แต่รายเดียว ต้องถือว่ารายจ่ายของโจทก์ตามใบรับเงินทั้งหมดที่โจทก์นำมาให้ตรวจสอบนั้นเป็นรายจ่ายที่พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับ นายฮีลิ้วหุ้นส่วนผู้จัดการโจทก์ก็ไม่ได้คัดค้านในเรื่องนี้เลย แต่คัดค้านในเรื่องราคายางที่เจ้าหน้าที่นำมาใช้กับเรื่องที่เจ้าหน้าที่จะหักค่าใช้จ่ายให้ร้อยละ 95 ของราคายางที่โจทก์ขายไป พยานหลักฐานที่โจทก์และจำเลยทั้งสามนำสืบฟังได้แน่ชัดว่าโจทก์พิสูจน์ไม่ได้ว่าใครเป็นผู้รับเงินค่าขายยางให้โจทก์ตามใบรับเงินทั้งหมดที่โจทก์กล่าวอ้างในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 ถึง 2526 รายจ่ายที่โจทก์กล่าวอ้างตามใบรับเงินเหล่านี้จึงไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ทั้งนี้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ตรี (18) ในปัญหาที่ว่า การที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขายให้โจทก์โดยให้ถือราคายางเฉลี่ยรายเดือนตามประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์ตามเอกสารหมาย ล.18 ชอบหรือไม่นั้น เห็นว่า เมื่อใบรับเงินที่โจทก์กล่าวอ้างทั้งหมดรับฟังไม่ได้ดังได้วินิจฉัยมาแล้ว ราคายางที่โจทก์ซื้อตามที่ระบุไว้ในใบรับเงินเหล่านั้นย่อมรับฟังไม่ได้ตามไปด้วย เมื่อจำเลยกำหนดราคายางขึ้นมาโดยอาศัยประกาศกระทรวงเกษตรและสหกรณ์เป็นหลักเช่นนี้ ย่อมเป็นการกำหนดราคาที่มีเหตุผล ทั้งราคายางตามประกาศหมาย ล.18 ดังกล่าวก็ระบุไว้โดยละเอียดเป็นรายเดือนทุกเดือน ในปี 2524 ถึง 2526 ตามประเภทของยาง การกำหนดราคายางที่จำเลยกระทำในกรณีนี้จึงชอบแล้ว สำหรับการที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขาย ให้โจทก์ร้อยละ 95 อันเป็นการปฏิบัติตามระเบียบที่กรมสรรพากรได้วางไว้ในหนังสือกรมสรรพากรที่ กค.0810/18160 ลงวันที่ 8 พฤศจิกายน2526 หมาย ล.19 นั้น เห็นว่าระเบียบดังกล่าวนี้จะนำมาใช้ในการกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขายก่อนวันที่ 8 พฤศจิกายน 2526ไม่ได้ แต่อย่างไรก็ตามการที่จำเลยกำหนดต้นทุนของยางที่โจทก์ขาย ให้โจทก์ร้อยละ 95 ของราคาขายนั้น แม้จำเลยจะอ้างระเบียบดังกล่าวไม่ได้ ศาลฎีกาก็เห็นว่าเป็นการกำหนดต้นทุนที่เหมาะสมและเป็นคุณแก่โจทก์มากแล้ว เพราะตามพฤติการณ์ที่โจทก์ซื้อยางแล้วนำมาขายอีกต่อหนึ่งนั้น โจทก์น่าจะต้องมีกำไรอยู่บ้าง จำเลยกำหนดต้นทุนให้โจทก์ถึงร้อยละ 95นับว่าเป็นต้นทุนที่สูง ศาลฎีกาจึงเห็นว่าจำเลยกำหนดต้นทุนขายยางให้โจทก์ร้อยละ 95 ของราคาขายชอบแล้ว ที่โจทก์นำสืบว่าโจทก์มีต้นทุนสูงกว่านี้นั้นไม่น่าเชื่อถือ จรงิอยู่การซื้อขายยางบางรายโจทก์อาจมีกำไรน้อยมาก และบางรายอาจขาดทุนได้ แต่โดยส่วนเฉลี่ยแล้วไม่น่าเชื่อว่าโจทก์มีต้นทุนสูงกว่าร้อยละ 95 ของราคายางที่โจทก์ขาย อาศัยเหตุผลดังกล่าวแล้ว ศาลฎีกาเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายแล้ว ดังนั้นจำเลยจึงไม่ต้องคืนเงินภาษีตามฟ้องให้โจทก์ ทั้งนี้เพราะเงินภาษีที่โจทก์ค้างชำระให้จำเลยที่ 1 นั้นมีจำนวนมากกว่าค่าภาษีที่ผู้ส่งออกซึ่งเป็นผู้จ่ายเงินได้ให้โจทก์ได้หักภาษีไว้ ณ ที่จ่าย พิพากษากลับเป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์.(ปิ่นทิพย์ สุจริตกุล-วิฑูรย์ ตั้งตรงจิตต์-ประวิทย์ ขัมภรัตน์)แหล่งที่มากองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกาแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ