คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2606/2537หลักกฎหมาย: เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้ออกแบบแจ้งการประเมินไปถึงโจทก์ให้โจทก์ชำระอากรขาเข้า ภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลแล้ว แม้ต่อมาจะได้มีหนังสือทวงถามให้โจทก์ชำระภาษีการค้า และภาษีบำรุงเทศบาลที่ค้างชำระอยู่ก็ไม่ใช่เป็นการประเมินภาษีอากร ดังนั้นที่โจทก์มีหนังสือไปถึงจำเลยที่ 1 ให้คืนเงินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเนื่องจากโจทก์เห็นว่าเรียกเก็บภาษีไม่ถูกต้องโดยยื่นเกิน 30 วันนับแต่วันที่โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมิน จึงไม่ต้องวินิจฉัยว่าหนังสือดังกล่าวเป็นการอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลหรือไม่ โจทก์จึงไม่มีสิทธิฟ้องคดีต่อศาลเพื่อให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลมาตั้งแต่แรกแล้ว การที่โจทก์ฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลางขอให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยประเมินเพิ่มโดยไม่ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 30 เสียก่อน จึงต้องห้ามมิให้นำคดีมาฟ้องตาม มาตรา 8แห่ง พระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 ที่โจทก์อุทธรณ์ว่าการประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลถูกยกเลิกโดยคำพิพากษาในคดีก่อนแล้วก็ดี การเรียกเก็บภาษีดังกล่าวขัดต่อกฎหมายก็ดี จึงเป็นอุทธรณ์ในข้อที่ไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัยโจทก์ฟ้องว่า เมื่อวันที่ 2 มกราคม 2531 และวันที่ 3 มีนาคม2531 โจทก์ซื้อปั้นจั่นใช้แล้วพร้อมอุปกรณ์เข้ามาในราชอาณาจักรรวม2 ชุด เสียอากรขาเข้าในพิกัดประเภทที่ 8426.19 เสียภาษีการค้าเสียภาษีบำรุงเทศบาลแล้วทั้ง 2 ชุด แต่จำเลยที่ 1 มีความเห็นว่าสินค้าโจทก์ควรเสียภาษีในพิกัดประเภทที่ 8705.10 เจ้าพนักงานจำเลยแจ้งด้วยว่าโจทก์สำแดงรายการในใบขนสินค้าเป็นเท็จ ทำให้ค่าภาษีอากรที่พึงชำระขาดไป โจทก์ต้องใช้หนังสือค้ำประกันของธนาคารกรุงเทพจำกัด ถึง 3 ฉบับ วางประกัน จึงนำของออกจากอารักขาของจำเลยได้โจทก์โต้แย้งและได้ฟ้องจำเลยที่ 1 เพื่อให้วินิจฉัยเรื่องพิกัดอัตราศุลกากรและราคาสินค้าที่จะใช้เป็นฐานคำนวณค่าภาษีอากรตามกฎหมายในที่สุดศาลฎีกาพิพากษาในเรื่องพิกัดอัตราศุลกากรและราคาสินค้ายืนตามศาลภาษีอากรกลางว่าอยู่ในพิกัดที่โจทก์ชำระและราคาที่โจทก์สำแดงไว้ ต่อมาจำเลยที่ 1 แจ้งยอดเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลให้โจทก์ชำระ โจทก์จำต้องชำระ ทั้งนี้เพื่อจะได้รับหนังสือค้ำประกันของธนาคารกรุงเทพ จำกัด คืนจากจำเลย แต่โจทก์ไม่เห็นด้วยกับเหตุผลในการเรียกเก็บเงินดังกล่าว จึงมีหนังสือชี้แจงข้อเท็จจริงและขอคืน จำเลยปฏิเสธ การที่จำเลยที่ 1 ให้โจทก์ชำระภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มอีก เป็นการไม่ชอบ เพราะสินค้าปั้นจั่นที่โจทก์นำเข้ามาทั้ง 2 ชุดโจทก์ได้ชำระค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลครบถ้วนตามกฎหมายแล้วการเรียกเก็บภาษีการค้าเพิ่มของจำเลยจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย จำเลยไม่มีข้ออ้างตามกฎหมายที่จะเรียกเก็บและยึดเงินของโจทก์ไว้ จำเลยต้องคืนเงินแก่โจทก์ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 406 ขอให้พิพากษาว่าจำเลยเรียกเก็บเงินจากโจทก์ซ้ำซ้อนสองครั้งเป็นการไม่ชอบ ให้จำเลยคืนเงิน2,685,328 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 7 ครึ่งต่อปีนับแต่วันที่ 12กันยายน 2534 จนกว่าจะชำระเสร็จจำเลยทั้งสองให้การว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องจำเลยทั้งสองให้คืนเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล กล่าวคือ ภายหลังจากที่เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้คิดคำนวณเงินค่าภาษีอากรที่โจทก์จะต้องชำระเพิ่มเสร็จแล้วได้ส่งแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล ไปยังโจทก์เพื่อให้ชำระค่าภาษีอากรและโจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินอากรแล้วแต่โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องจำเลยทั้งสองเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ได้รับชำระจากโจทก์จึงเป็นการชำระหนี้อันชอบด้วยกฎหมายมิใช่ลาภมิควรได้ หาใช่เป็นการเก็บภาษีซ้ำซ้อนแต่อย่างใดไม่ ขอให้พิพากษายกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1ได้ออกแบบแจ้งการประเมินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 2และแผ่นที่ 3 ไปถึงโจทก์ซึ่งเป็นการประเมินให้โจทก์ชำระอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลตามกฎหมายส่วนเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 1 และแผ่นที่ 2 นั้นเป็นหนังสือทวงถามให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่ค้างชำระอยู่ มิใช่เป็นการแจ้งการประเมินภาษีอากร ย่อมไม่มีผลเป็นการประเมินภาษีอากรตามกฎหมายแต่อย่างใด จึงต้องถือแต่เฉพาะการประเมินตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 2 และที่ 3 เท่านั้นเป็นสำคัญ สำหรับเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 6 และที่ 7 เป็นหนังสือจากโจทก์มีไปถึงจำเลยที่ 1 ขอให้จำเลยที่ 1 คืนเงินค่าภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ประเมินเพิ่มพร้อมด้วยเงินเพิ่มภาษีดังกล่าวแก่โจทก์ เนื่องจากโจทก์เห็นว่าเป็นการเรียกเก็บภาษีที่ไม่ถูกต้องโดยอ้างถึงหนังสือทวงถามตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 1 และแผ่นที่ 2 แต่หนังสือฉบับนี้ยื่นเกินกำหนด 30 วัน นับแต่วันที่โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 2 และแผ่นที่ 3ย่อมไม่มีผลตามกฎหมายเช่นกันจึงไม่จำต้องวินิจฉัยว่าหนังสือดังกล่าวเป็นการอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลต่อคณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรหรือไม่เพราะไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัย ดังนั้น เมื่อโจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งคัดค้านการประเมินในส่วนของภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 โจทก์จึงไม่มีสิทธิฟ้องคดีต่อศาลเพื่อให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลมาตั้งแต่แรกแล้วการที่โจทก์ฟ้องเป็นคดีนี้ ขอให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ประเมินเพิ่มย่อมมีผลเท่ากับเป็นการใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรดังกล่าวต่อศาลโดยตรง โดยไม่ผ่านขั้นตอนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 ที่บัญญัติว่า จะต้องอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อนนั่นเอง จึงต้องห้ามมิให้นำคดีเกี่ยวกับภาษีดังกล่าวมาฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลาง ตามความในมาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 และเมื่อผลแห่งคำวินิจฉัยเป็นไปดังกล่าวข้างต้น ที่โจทก์อุทธรณ์ต่อไปว่า การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มของจำเลยที่ 1 ได้ถูกยกเลิกโดยคำพิพากษาของศาลในคดีก่อนแล้วก็ดี การที่จำเลยที่ 1 เรียกเก็บภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มจากโจทก์ในคดีนี้เป็นการขัดต่อบทบัญญัติของกฎหมายก็ดี จึงเป็นอุทธรณ์ในข้อที่ไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัย ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามาศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยอุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2606/2537บริษัท เท รลเลอร์ทรานสปอร์ต (1974) จำกัดโจทก์กรมศุลกากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 30 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 8 เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้ออกแบบแจ้งการประเมินไปถึงโจทก์ให้โจทก์ชำระอากรขาเข้า ภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลแล้ว แม้ต่อมาจะได้มีหนังสือทวงถามให้โจทก์ชำระภาษีการค้า และภาษีบำรุงเทศบาลที่ค้างชำระอยู่ก็ไม่ใช่เป็นการประเมินภาษีอากร ดังนั้นที่โจทก์มีหนังสือไปถึงจำเลยที่ 1 ให้คืนเงินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเนื่องจากโจทก์เห็นว่าเรียกเก็บภาษีไม่ถูกต้องโดยยื่นเกิน 30 วันนับแต่วันที่โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมิน จึงไม่ต้องวินิจฉัยว่าหนังสือดังกล่าวเป็นการอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลหรือไม่ โจทก์จึงไม่มีสิทธิฟ้องคดีต่อศาลเพื่อให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลมาตั้งแต่แรกแล้ว การที่โจทก์ฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลางขอให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยประเมินเพิ่มโดยไม่ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 30 เสียก่อน จึงต้องห้ามมิให้นำคดีมาฟ้องตาม มาตรา 8แห่ง พระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 ที่โจทก์อุทธรณ์ว่าการประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลถูกยกเลิกโดยคำพิพากษาในคดีก่อนแล้วก็ดี การเรียกเก็บภาษีดังกล่าวขัดต่อกฎหมายก็ดี จึงเป็นอุทธรณ์ในข้อที่ไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัยโจทก์ฟ้องว่า เมื่อวันที่ 2 มกราคม 2531 และวันที่ 3 มีนาคม2531 โจทก์ซื้อปั้นจั่นใช้แล้วพร้อมอุปกรณ์เข้ามาในราชอาณาจักรรวม2 ชุด เสียอากรขาเข้าในพิกัดประเภทที่ 8426.19 เสียภาษีการค้าเสียภาษีบำรุงเทศบาลแล้วทั้ง 2 ชุด แต่จำเลยที่ 1 มีความเห็นว่าสินค้าโจทก์ควรเสียภาษีในพิกัดประเภทที่ 8705.10 เจ้าพนักงานจำเลยแจ้งด้วยว่าโจทก์สำแดงรายการในใบขนสินค้าเป็นเท็จ ทำให้ค่าภาษีอากรที่พึงชำระขาดไป โจทก์ต้องใช้หนังสือค้ำประกันของธนาคารกรุงเทพจำกัด ถึง 3 ฉบับ วางประกัน จึงนำของออกจากอารักขาของจำเลยได้โจทก์โต้แย้งและได้ฟ้องจำเลยที่ 1 เพื่อให้วินิจฉัยเรื่องพิกัดอัตราศุลกากรและราคาสินค้าที่จะใช้เป็นฐานคำนวณค่าภาษีอากรตามกฎหมายในที่สุดศาลฎีกาพิพากษาในเรื่องพิกัดอัตราศุลกากรและราคาสินค้ายืนตามศาลภาษีอากรกลางว่าอยู่ในพิกัดที่โจทก์ชำระและราคาที่โจทก์สำแดงไว้ ต่อมาจำเลยที่ 1 แจ้งยอดเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลให้โจทก์ชำระ โจทก์จำต้องชำระ ทั้งนี้เพื่อจะได้รับหนังสือค้ำประกันของธนาคารกรุงเทพ จำกัด คืนจากจำเลย แต่โจทก์ไม่เห็นด้วยกับเหตุผลในการเรียกเก็บเงินดังกล่าว จึงมีหนังสือชี้แจงข้อเท็จจริงและขอคืน จำเลยปฏิเสธ การที่จำเลยที่ 1 ให้โจทก์ชำระภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มอีก เป็นการไม่ชอบ เพราะสินค้าปั้นจั่นที่โจทก์นำเข้ามาทั้ง 2 ชุดโจทก์ได้ชำระค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลครบถ้วนตามกฎหมายแล้วการเรียกเก็บภาษีการค้าเพิ่มของจำเลยจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย จำเลยไม่มีข้ออ้างตามกฎหมายที่จะเรียกเก็บและยึดเงินของโจทก์ไว้ จำเลยต้องคืนเงินแก่โจทก์ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 406 ขอให้พิพากษาว่าจำเลยเรียกเก็บเงินจากโจทก์ซ้ำซ้อนสองครั้งเป็นการไม่ชอบ ให้จำเลยคืนเงิน2,685,328 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 7 ครึ่งต่อปีนับแต่วันที่ 12กันยายน 2534 จนกว่าจะชำระเสร็จจำเลยทั้งสองให้การว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องจำเลยทั้งสองให้คืนเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล กล่าวคือ ภายหลังจากที่เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้คิดคำนวณเงินค่าภาษีอากรที่โจทก์จะต้องชำระเพิ่มเสร็จแล้วได้ส่งแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล ไปยังโจทก์เพื่อให้ชำระค่าภาษีอากรและโจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินอากรแล้วแต่โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องจำเลยทั้งสองเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ได้รับชำระจากโจทก์จึงเป็นการชำระหนี้อันชอบด้วยกฎหมายมิใช่ลาภมิควรได้ หาใช่เป็นการเก็บภาษีซ้ำซ้อนแต่อย่างใดไม่ ขอให้พิพากษายกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1ได้ออกแบบแจ้งการประเมินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 2และแผ่นที่ 3 ไปถึงโจทก์ซึ่งเป็นการประเมินให้โจทก์ชำระอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลตามกฎหมายส่วนเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 1 และแผ่นที่ 2 นั้นเป็นหนังสือทวงถามให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่ค้างชำระอยู่ มิใช่เป็นการแจ้งการประเมินภาษีอากร ย่อมไม่มีผลเป็นการประเมินภาษีอากรตามกฎหมายแต่อย่างใด จึงต้องถือแต่เฉพาะการประเมินตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 2 และที่ 3 เท่านั้นเป็นสำคัญ สำหรับเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 6 และที่ 7 เป็นหนังสือจากโจทก์มีไปถึงจำเลยที่ 1 ขอให้จำเลยที่ 1 คืนเงินค่าภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ประเมินเพิ่มพร้อมด้วยเงินเพิ่มภาษีดังกล่าวแก่โจทก์ เนื่องจากโจทก์เห็นว่าเป็นการเรียกเก็บภาษีที่ไม่ถูกต้องโดยอ้างถึงหนังสือทวงถามตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 1 และแผ่นที่ 2 แต่หนังสือฉบับนี้ยื่นเกินกำหนด 30 วัน นับแต่วันที่โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 2 และแผ่นที่ 3ย่อมไม่มีผลตามกฎหมายเช่นกันจึงไม่จำต้องวินิจฉัยว่าหนังสือดังกล่าวเป็นการอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลต่อคณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรหรือไม่เพราะไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัย ดังนั้น เมื่อโจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งคัดค้านการประเมินในส่วนของภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 โจทก์จึงไม่มีสิทธิฟ้องคดีต่อศาลเพื่อให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลมาตั้งแต่แรกแล้วการที่โจทก์ฟ้องเป็นคดีนี้ ขอให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ประเมินเพิ่มย่อมมีผลเท่ากับเป็นการใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรดังกล่าวต่อศาลโดยตรง โดยไม่ผ่านขั้นตอนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 ที่บัญญัติว่า จะต้องอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อนนั่นเอง จึงต้องห้ามมิให้นำคดีเกี่ยวกับภาษีดังกล่าวมาฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลาง ตามความในมาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 และเมื่อผลแห่งคำวินิจฉัยเป็นไปดังกล่าวข้างต้น ที่โจทก์อุทธรณ์ต่อไปว่า การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มของจำเลยที่ 1 ได้ถูกยกเลิกโดยคำพิพากษาของศาลในคดีก่อนแล้วก็ดี การที่จำเลยที่ 1 เรียกเก็บภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มจากโจทก์ในคดีนี้เป็นการขัดต่อบทบัญญัติของกฎหมายก็ดี จึงเป็นอุทธรณ์ในข้อที่ไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัย ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามาศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยอุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(สะสม สิริเจริญสุข-เจริญ นิลเอสงฆ์-กู้เกียรติ สุนทรบุระ)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ ตามคำพิพากษาศาลฎีกาฉบับนี้เป็นเรื่องที่น่าสนใจอย่างยิ่งสำหรับทนายความที่ว่าความคดีภาษีอากรหรือผู้ที่มีความสนใจเกี่ยวกับคดีภาษีอากร ความผิดพลาดในการดำเนินคดีภาษีอากร ไม่ว่าจะเกิดจากความเข้าใจข้อกฎหมายผิดก็ดีพลั้งเผลอลืมขั้นตอนที่จะต้องปฏิบัติก็ดีล้วนแล้วแต่เป็นเรื่องที่น่าเสียดาย และเป็นอุทธาหรณ์ให้ระมัดระวังในการปฏิบัติครั้งต่อ ๆ ไป ข้อเท็จจริงในคดีนี้ โจทก์ผู้นำเข้าได้ฟ้องกรมศุลกากร เกี่ยวกับประเภทพิกัดอัตราศุลกากรและราคาสินค้าที่นำเข้าเป็นคดีแรกก่อน ทั้งศาลภาษีอากรกลางและศาลฎีกาวินิจฉัยว่าประเภทพิกัดอัตราศุลกากรที่โจทก์ชำระอากรขาเข้าและราคาสินค้านำเข้าที่โจทก์สำแดงนั้นถูกต้องแล้ว แต่ในระหว่างที่คดีแรกยังไม่ถึงที่สุด กรมศุลกากรได้ประเมินอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มให้โจทก์ชำระเพิ่มขึ้นอีก เมื่อคดีแรกถึงที่สุดกรมศุลกากรทวงถามให้โจทก์ชำระภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มที่กรมศุลกากรประเมินเพิ่มโจทก์ได้ชำระภาษีดังกล่าวเพื่อรับหนังสือค้ำประกันของธนาคารคืนไป และที่สำคัญน่าจะเป็นกรณีที่โจทก์เห็นว่า ศาลฎีกาได้วินิจฉัยไว้ในคดีแรกแล้วว่าราคาสินค้าที่โจทก์นำเข้าเป็นราคาอันแท้จริงในท้องตลาดตามที่โจทก์สำแดงไว้ซึ่งโจทก์ได้ชำระภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลโดยใช้ราคาดังกล่าวเป็นฐานคำนวณค่าภาษีอากรและโจทก์ก็ได้ชำระภาษีดังกล่าวเสร็จเรียบร้อยแล้วตั้งแต่ตอนออกของ ไม่มีเหตุที่โจทก์จะต้องชำระภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลโดยใช้ราคาสินค้าที่โจทก์ประเมินให้สูงขึ้นอีก โจทก์จึงได้ฟ้องกรมศุลกากรเป็นจำเลยที่ 1 กรมสรรพากรเป็นจำเลยที่ 2 ให้คืนเงินภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่โจทก์ชำระเพิ่มไปภายหลังอันเกิดจากการประเมินของกรมศุลกากรซึ่งทำแทนกรมสรรพากร จำเลยที่ 2 จะเห็นได้ว่าราคาสินค้านำเข้าอันแท้จริงศาลฎีกาวินิจฉัยไว้แล้วว่าเป็นไปตามราคาที่โจทก์สำแดงไว้แล้วเหตุใดโจทก์จะต้องชำระภาษีการค้าภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มโดยคำนวณค่าภาษีอากรจากราคาสินค้าอีกราคาหนึ่งที่สูงไป คำตอบก็เป็นไปตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่หมายเหตุนี้กล่าวคือ ในเมื่อโจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้า ภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลแล้ว โจทก์ไม่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 30 ในส่วนของภาษีการค้า และภาษีบำรุงเทศบาลจึงเป็นอันยุติ เกิดเป็นหนี้ภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลตามที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของกรมศุลกากรประเมินโดยไม่มีสิทธินำคดีมาฟ้องศาล ดังนั้นเงินค่าภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มที่โจทก์ชำระไปภายหลังจึงเรียกคืนจากกรมศุลกากรและกรมสรรพากรไม่ได้ มีข้อที่น่าสังเกตว่า กรณีกรมศุลกากรเรียกเก็บอากรของผู้นำเข้าและผู้ส่งออกประกาศกระทรวงการคลังว่าด้วยภาษีการค้า (ฉบับที่ 7)เรื่องกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการการค้าและชำระภาษีการค้าของผู้นำเข้าและส่งออก พ.ศ. 2513 ยังให้อำนาจกรมศุลกากรเรียกเก็บภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลจากผู้นำเข้าและผู้ส่งออกแทนกรมสรรพากรได้ด้วย ซึ่งหากจะมองทางด้านหน่วยงานของรัฐผู้จัดเก็บภาษีแล้วก็เป็นการสะดวกรวดเร็วดีแต่หากจะมองทางด้านผู้ประกอบการซึ่งเป็นผู้เสียภาษีอากรแล้วในแง่ของการวิธีการชำระก็สะดวกรวดเร็วเช่นเดียวกัน แต่ปัญหาเกิดขึ้นเมื่อมีการโต้แย้งเกี่ยวกับภาษีอากรที่กรมศุลกากรจัดเก็บแทนคือภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลประกาศกระทรวงการคลังฉบับดังกล่าวข้างต้นไม่ได้ระบุไว้ให้ชัดเจนว่าหากผู้นำเข้าหรือผู้ส่งออกไม่พอใจการประเมินภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลของเจ้าพนักงานประเมินกรมศุลกากรแล้ว จะต้องอุทธรณ์ต่อใคร ลำพังแต่ค่าอากรนำเข้าหรือส่งออกหากมีข้อโต้แย้งผู้นำเข้าหรือส่งออกอาจนำคดีไปฟ้องศาลได้ทันทีโดยไม่ต้องอุทธรณ์ต่อเจ้าพนักงานฝ่ายบริหารเสียก่อน แม้ พระราชบัญญัติ ศุลกากรมาตรา 112 ทวิ วรรคสาม จะบัญญัติให้อุทธรณ์ต่ออธิบดีกรมศุลกากรภายใน 30 วันก็ตาม แต่ก็ไม่ใช่บทตัดสิทธิไม่ให้นำคดีไปฟ้องศาลกรณีไม่อุทธรณ์ ในส่วนของภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลผู้นำเข้าบางรายก็อุทธรณ์ต่ออธิบดีกรมศุลกากร บางรายไม่อุทธรณ์นำคดีไปฟ้องศาลทันทีปัญหานี้ศาลฎีกาวินิจฉัยไว้เป็นบรรทัดฐานตลอดมาว่า ในส่วนของภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลแม้กรมศุลกากรจะจัดเก็บแทนกรมสรรพากรก็ตาม จะต้องอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 30 จะอุทธรณ์ต่ออธิบดีกรมศุลกากรไม่ได้เพราะอธิบดีกรมศุลกากรไม่ใช่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4494/2531) แต่ในเรื่องนี้มิใช่ว่าจะต้องอุทธรณ์ต่อฝ่ายบริหารเสมอไป เช่น ส่งแบบแจ้ง การประเมินไม่ชอบ ผู้ถูกประเมินไม่เคยได้รับแบบแจ้งการประเมิน ฟ้องได้ ไม่ต้องอุทธรณ์(คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2510/2532) ฟ้องให้เพิกถอนการยึดทรัพย์ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 12 ไม่ต้องอุทธรณ์ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4629/2533) ส่งแบบประเมินอากรขาเข้า ภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล แต่รวมจำนวนเงินภาษีในช่องอากรขาเข้าเพียงยอดเดียว ในส่วนภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลไม่ต้องอุทธรณ์ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3298-9/2534) และศาลฎีกายังเคยวินิจฉัยไว้ว่า การไม่อุทธรณ์ไม่ใช่หมดสิทธิฟ้องคดีอย่างเดียว แต่ให้หมายถึงไม่มีสิทธิยกข้อโต้แย้งในการต่อสู้คดีด้วย (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4047/2534) สรุปแล้ว ปัญหาที่กรมศุลกากรจัดเก็บภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลแทนกรมสรรพากรเกิดจากผู้ประกอบการซึ่งเป็นผู้ชำระภาษีอากรยังไม่ทราบขั้นตอนที่จะต้องปฏิบัติต่อหน่วยงานของรัฐทั้งสองเมื่อมีข้อโต้แย้งเกี่ยวกับภาษีอากร แม้ต่อมาภาษีการค้าถูกยกเลิกเปลี่ยนมาเป็นภาษีมูลค่าเพิ่ม กรมศุลกากรก็ยังจัดเก็บแทนอยู่หากพนักงานเจ้าหน้าที่กระทำการผิดพลาดจะด้วยเหตุใดก็ตามทางแก้ของผู้ประกอบการก่อนที่จะนำคดีมาสู่ศาล จะต้องปฏิบัติตามขั้นตอนที่กฎหมายบัญญัติไว้เสียก่อนมิฉะนั้นแล้วข้อโต้แย้งเกี่ยวกับภาษีดังกล่าวจะถูกตัดตั้งแต่เบื้องต้นไม่อาจนำคดีมาสู่ศาลได้เลยดังนั้นถึงเวลาแล้วที่รัฐซึ่งเป็นผู้จัดเก็บภาษีอากรเพื่อนำมาพัฒนาประเทศเป็นเงินเดือนข้าราชการ ตลอดถึงนำมาเพื่อเป็นสวัสดิการต่าง ๆแก่ประชาชนจะต้องออกกฎเกณฑ์ที่แน่นอนไม่ว่าผู้จัดเก็บ วิธีการจัดเก็บรวมถึงเงื่อนไขต่าง ๆ และที่สำคัญที่ขาดเสียมิได้ก็คือขั้นตอนปฏิบัติต่อพนักงานเจ้าหน้าที่ก่อนที่จะนำคดีขึ้นสู่ศาล ซึ่งนอกจากจะเป็นการเอื้ออำนวยต่อผู้ประกอบการแล้ว ยังเป็นการพัฒนาเศรษฐกิจในทางอ้อมนอกเหนือจากการลดภาษีอากรแก่ผู้ประกอบการบางอย่าง วัฒนาสุขประดิษฐ์คำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า เมื่อวันที่ 2 มกราคม 2531 และวันที่ 3 มีนาคม2531 โจทก์ซื้อปั้นจั่นใช้แล้วพร้อมอุปกรณ์เข้ามาในราชอาณาจักรรวม2 ชุด เสียอากรขาเข้าในพิกัดประเภทที่ 8426.19 เสียภาษีการค้าเสียภาษีบำรุงเทศบาลแล้วทั้ง 2 ชุด แต่จำเลยที่ 1 มีความเห็นว่าสินค้าโจทก์ควรเสียภาษีในพิกัดประเภทที่ 8705.10 เจ้าพนักงานจำเลยแจ้งด้วยว่าโจทก์สำแดงรายการในใบขนสินค้าเป็นเท็จ ทำให้ค่าภาษีอากรที่พึงชำระขาดไป โจทก์ต้องใช้หนังสือค้ำประกันของธนาคารกรุงเทพจำกัด ถึง 3 ฉบับ วางประกัน จึงนำของออกจากอารักขาของจำเลยได้โจทก์โต้แย้งและได้ฟ้องจำเลยที่ 1 เพื่อให้วินิจฉัยเรื่องพิกัดอัตราศุลกากรและราคาสินค้าที่จะใช้เป็นฐานคำนวณค่าภาษีอากรตามกฎหมายในที่สุดศาลฎีกาพิพากษาในเรื่องพิกัดอัตราศุลกากรและราคาสินค้ายืนตามศาลภาษีอากรกลางว่าอยู่ในพิกัดที่โจทก์ชำระและราคาที่โจทก์สำแดงไว้ ต่อมาจำเลยที่ 1 แจ้งยอดเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลให้โจทก์ชำระ โจทก์จำต้องชำระ ทั้งนี้เพื่อจะได้รับหนังสือค้ำประกันของธนาคารกรุงเทพ จำกัด คืนจากจำเลย แต่โจทก์ไม่เห็นด้วยกับเหตุผลในการเรียกเก็บเงินดังกล่าว จึงมีหนังสือชี้แจงข้อเท็จจริงและขอคืน จำเลยปฏิเสธ การที่จำเลยที่ 1 ให้โจทก์ชำระภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มอีก เป็นการไม่ชอบ เพราะสินค้าปั้นจั่นที่โจทก์นำเข้ามาทั้ง 2 ชุดโจทก์ได้ชำระค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลครบถ้วนตามกฎหมายแล้วการเรียกเก็บภาษีการค้าเพิ่มของจำเลยจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย จำเลยไม่มีข้ออ้างตามกฎหมายที่จะเรียกเก็บและยึดเงินของโจทก์ไว้ จำเลยต้องคืนเงินแก่โจทก์ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 406 ขอให้พิพากษาว่าจำเลยเรียกเก็บเงินจากโจทก์ซ้ำซ้อนสองครั้งเป็นการไม่ชอบ ให้จำเลยคืนเงิน2,685,328 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 7 ครึ่งต่อปีนับแต่วันที่ 12กันยายน 2534 จนกว่าจะชำระเสร็จจำเลยทั้งสองให้การว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องจำเลยทั้งสองให้คืนเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล กล่าวคือ ภายหลังจากที่เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้คิดคำนวณเงินค่าภาษีอากรที่โจทก์จะต้องชำระเพิ่มเสร็จแล้วได้ส่งแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล ไปยังโจทก์เพื่อให้ชำระค่าภาษีอากรและโจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินอากรแล้วแต่โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องจำเลยทั้งสองเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ได้รับชำระจากโจทก์จึงเป็นการชำระหนี้อันชอบด้วยกฎหมายมิใช่ลาภมิควรได้ หาใช่เป็นการเก็บภาษีซ้ำซ้อนแต่อย่างใดไม่ ขอให้พิพากษายกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1ได้ออกแบบแจ้งการประเมินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 2และแผ่นที่ 3 ไปถึงโจทก์ซึ่งเป็นการประเมินให้โจทก์ชำระอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลตามกฎหมายส่วนเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 1 และแผ่นที่ 2 นั้นเป็นหนังสือทวงถามให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่ค้างชำระอยู่ มิใช่เป็นการแจ้งการประเมินภาษีอากร ย่อมไม่มีผลเป็นการประเมินภาษีอากรตามกฎหมายแต่อย่างใด จึงต้องถือแต่เฉพาะการประเมินตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 2 และที่ 3 เท่านั้นเป็นสำคัญ สำหรับเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 6 และที่ 7 เป็นหนังสือจากโจทก์มีไปถึงจำเลยที่ 1 ขอให้จำเลยที่ 1 คืนเงินค่าภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ประเมินเพิ่มพร้อมด้วยเงินเพิ่มภาษีดังกล่าวแก่โจทก์ เนื่องจากโจทก์เห็นว่าเป็นการเรียกเก็บภาษีที่ไม่ถูกต้องโดยอ้างถึงหนังสือทวงถามตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 1 และแผ่นที่ 2 แต่หนังสือฉบับนี้ยื่นเกินกำหนด 30 วัน นับแต่วันที่โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 2 และแผ่นที่ 3ย่อมไม่มีผลตามกฎหมายเช่นกันจึงไม่จำต้องวินิจฉัยว่าหนังสือดังกล่าวเป็นการอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลต่อคณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรหรือไม่เพราะไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัย ดังนั้น เมื่อโจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งคัดค้านการประเมินในส่วนของภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 โจทก์จึงไม่มีสิทธิฟ้องคดีต่อศาลเพื่อให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลมาตั้งแต่แรกแล้วการที่โจทก์ฟ้องเป็นคดีนี้ ขอให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ประเมินเพิ่มย่อมมีผลเท่ากับเป็นการใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรดังกล่าวต่อศาลโดยตรง โดยไม่ผ่านขั้นตอนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 ที่บัญญัติว่า จะต้องอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อนนั่นเอง จึงต้องห้ามมิให้นำคดีเกี่ยวกับภาษีดังกล่าวมาฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลาง ตามความในมาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 และเมื่อผลแห่งคำวินิจฉัยเป็นไปดังกล่าวข้างต้น ที่โจทก์อุทธรณ์ต่อไปว่า การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มของจำเลยที่ 1 ได้ถูกยกเลิกโดยคำพิพากษาของศาลในคดีก่อนแล้วก็ดี การที่จำเลยที่ 1 เรียกเก็บภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มจากโจทก์ในคดีนี้เป็นการขัดต่อบทบัญญัติของกฎหมายก็ดี จึงเป็นอุทธรณ์ในข้อที่ไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัย ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามาศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยอุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2606/2537บริษัท เท รลเลอร์ทรานสปอร์ต (1974) จำกัดโจทก์กรมศุลกากร กับพวกจำเลย ป.รัษฎากร ม. 30 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 8 เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้ออกแบบแจ้งการประเมินไปถึงโจทก์ให้โจทก์ชำระอากรขาเข้า ภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลแล้ว แม้ต่อมาจะได้มีหนังสือทวงถามให้โจทก์ชำระภาษีการค้า และภาษีบำรุงเทศบาลที่ค้างชำระอยู่ก็ไม่ใช่เป็นการประเมินภาษีอากร ดังนั้นที่โจทก์มีหนังสือไปถึงจำเลยที่ 1 ให้คืนเงินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเนื่องจากโจทก์เห็นว่าเรียกเก็บภาษีไม่ถูกต้องโดยยื่นเกิน 30 วันนับแต่วันที่โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมิน จึงไม่ต้องวินิจฉัยว่าหนังสือดังกล่าวเป็นการอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลหรือไม่ โจทก์จึงไม่มีสิทธิฟ้องคดีต่อศาลเพื่อให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลมาตั้งแต่แรกแล้ว การที่โจทก์ฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรกลางขอให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยประเมินเพิ่มโดยไม่ได้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 30 เสียก่อน จึงต้องห้ามมิให้นำคดีมาฟ้องตาม มาตรา 8แห่ง พระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 ที่โจทก์อุทธรณ์ว่าการประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลถูกยกเลิกโดยคำพิพากษาในคดีก่อนแล้วก็ดี การเรียกเก็บภาษีดังกล่าวขัดต่อกฎหมายก็ดี จึงเป็นอุทธรณ์ในข้อที่ไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัยโจทก์ฟ้องว่า เมื่อวันที่ 2 มกราคม 2531 และวันที่ 3 มีนาคม2531 โจทก์ซื้อปั้นจั่นใช้แล้วพร้อมอุปกรณ์เข้ามาในราชอาณาจักรรวม2 ชุด เสียอากรขาเข้าในพิกัดประเภทที่ 8426.19 เสียภาษีการค้าเสียภาษีบำรุงเทศบาลแล้วทั้ง 2 ชุด แต่จำเลยที่ 1 มีความเห็นว่าสินค้าโจทก์ควรเสียภาษีในพิกัดประเภทที่ 8705.10 เจ้าพนักงานจำเลยแจ้งด้วยว่าโจทก์สำแดงรายการในใบขนสินค้าเป็นเท็จ ทำให้ค่าภาษีอากรที่พึงชำระขาดไป โจทก์ต้องใช้หนังสือค้ำประกันของธนาคารกรุงเทพจำกัด ถึง 3 ฉบับ วางประกัน จึงนำของออกจากอารักขาของจำเลยได้โจทก์โต้แย้งและได้ฟ้องจำเลยที่ 1 เพื่อให้วินิจฉัยเรื่องพิกัดอัตราศุลกากรและราคาสินค้าที่จะใช้เป็นฐานคำนวณค่าภาษีอากรตามกฎหมายในที่สุดศาลฎีกาพิพากษาในเรื่องพิกัดอัตราศุลกากรและราคาสินค้ายืนตามศาลภาษีอากรกลางว่าอยู่ในพิกัดที่โจทก์ชำระและราคาที่โจทก์สำแดงไว้ ต่อมาจำเลยที่ 1 แจ้งยอดเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลให้โจทก์ชำระ โจทก์จำต้องชำระ ทั้งนี้เพื่อจะได้รับหนังสือค้ำประกันของธนาคารกรุงเทพ จำกัด คืนจากจำเลย แต่โจทก์ไม่เห็นด้วยกับเหตุผลในการเรียกเก็บเงินดังกล่าว จึงมีหนังสือชี้แจงข้อเท็จจริงและขอคืน จำเลยปฏิเสธ การที่จำเลยที่ 1 ให้โจทก์ชำระภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มอีก เป็นการไม่ชอบ เพราะสินค้าปั้นจั่นที่โจทก์นำเข้ามาทั้ง 2 ชุดโจทก์ได้ชำระค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลครบถ้วนตามกฎหมายแล้วการเรียกเก็บภาษีการค้าเพิ่มของจำเลยจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย จำเลยไม่มีข้ออ้างตามกฎหมายที่จะเรียกเก็บและยึดเงินของโจทก์ไว้ จำเลยต้องคืนเงินแก่โจทก์ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 406 ขอให้พิพากษาว่าจำเลยเรียกเก็บเงินจากโจทก์ซ้ำซ้อนสองครั้งเป็นการไม่ชอบ ให้จำเลยคืนเงิน2,685,328 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 7 ครึ่งต่อปีนับแต่วันที่ 12กันยายน 2534 จนกว่าจะชำระเสร็จจำเลยทั้งสองให้การว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องจำเลยทั้งสองให้คืนเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล กล่าวคือ ภายหลังจากที่เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ได้คิดคำนวณเงินค่าภาษีอากรที่โจทก์จะต้องชำระเพิ่มเสร็จแล้วได้ส่งแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล ไปยังโจทก์เพื่อให้ชำระค่าภาษีอากรและโจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินอากรแล้วแต่โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมินภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องจำเลยทั้งสองเงินค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ได้รับชำระจากโจทก์จึงเป็นการชำระหนี้อันชอบด้วยกฎหมายมิใช่ลาภมิควรได้ หาใช่เป็นการเก็บภาษีซ้ำซ้อนแต่อย่างใดไม่ ขอให้พิพากษายกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1ได้ออกแบบแจ้งการประเมินตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 2และแผ่นที่ 3 ไปถึงโจทก์ซึ่งเป็นการประเมินให้โจทก์ชำระอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลตามกฎหมายส่วนเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 1 และแผ่นที่ 2 นั้นเป็นหนังสือทวงถามให้โจทก์ชำระค่าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่ค้างชำระอยู่ มิใช่เป็นการแจ้งการประเมินภาษีอากร ย่อมไม่มีผลเป็นการประเมินภาษีอากรตามกฎหมายแต่อย่างใด จึงต้องถือแต่เฉพาะการประเมินตามแบบแจ้งการประเมินเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 2 และที่ 3 เท่านั้นเป็นสำคัญ สำหรับเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 6 และที่ 7 เป็นหนังสือจากโจทก์มีไปถึงจำเลยที่ 1 ขอให้จำเลยที่ 1 คืนเงินค่าภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ประเมินเพิ่มพร้อมด้วยเงินเพิ่มภาษีดังกล่าวแก่โจทก์ เนื่องจากโจทก์เห็นว่าเป็นการเรียกเก็บภาษีที่ไม่ถูกต้องโดยอ้างถึงหนังสือทวงถามตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 1 และแผ่นที่ 2 แต่หนังสือฉบับนี้ยื่นเกินกำหนด 30 วัน นับแต่วันที่โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 2 และแผ่นที่ 3ย่อมไม่มีผลตามกฎหมายเช่นกันจึงไม่จำต้องวินิจฉัยว่าหนังสือดังกล่าวเป็นการอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลต่อคณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรหรือไม่เพราะไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัย ดังนั้น เมื่อโจทก์มิได้อุทธรณ์โต้แย้งคัดค้านการประเมินในส่วนของภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 โจทก์จึงไม่มีสิทธิฟ้องคดีต่อศาลเพื่อให้เพิกถอนการประเมินในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลมาตั้งแต่แรกแล้วการที่โจทก์ฟ้องเป็นคดีนี้ ขอให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 ประเมินเพิ่มย่อมมีผลเท่ากับเป็นการใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรดังกล่าวต่อศาลโดยตรง โดยไม่ผ่านขั้นตอนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 ที่บัญญัติว่า จะต้องอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อนนั่นเอง จึงต้องห้ามมิให้นำคดีเกี่ยวกับภาษีดังกล่าวมาฟ้องต่อศาลภาษีอากรกลาง ตามความในมาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 และเมื่อผลแห่งคำวินิจฉัยเป็นไปดังกล่าวข้างต้น ที่โจทก์อุทธรณ์ต่อไปว่า การประเมินภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มของจำเลยที่ 1 ได้ถูกยกเลิกโดยคำพิพากษาของศาลในคดีก่อนแล้วก็ดี การที่จำเลยที่ 1 เรียกเก็บภาษีการค้ากับภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มจากโจทก์ในคดีนี้เป็นการขัดต่อบทบัญญัติของกฎหมายก็ดี จึงเป็นอุทธรณ์ในข้อที่ไม่เป็นสาระแก่คดีอันควรได้รับการวินิจฉัย ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามาศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยอุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน(สะสม สิริเจริญสุข-เจริญ นิลเอสงฆ์-กู้เกียรติ สุนทรบุระ)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ ตามคำพิพากษาศาลฎีกาฉบับนี้เป็นเรื่องที่น่าสนใจอย่างยิ่งสำหรับทนายความที่ว่าความคดีภาษีอากรหรือผู้ที่มีความสนใจเกี่ยวกับคดีภาษีอากร ความผิดพลาดในการดำเนินคดีภาษีอากร ไม่ว่าจะเกิดจากความเข้าใจข้อกฎหมายผิดก็ดีพลั้งเผลอลืมขั้นตอนที่จะต้องปฏิบัติก็ดีล้วนแล้วแต่เป็นเรื่องที่น่าเสียดาย และเป็นอุทธาหรณ์ให้ระมัดระวังในการปฏิบัติครั้งต่อ ๆ ไป ข้อเท็จจริงในคดีนี้ โจทก์ผู้นำเข้าได้ฟ้องกรมศุลกากร เกี่ยวกับประเภทพิกัดอัตราศุลกากรและราคาสินค้าที่นำเข้าเป็นคดีแรกก่อน ทั้งศาลภาษีอากรกลางและศาลฎีกาวินิจฉัยว่าประเภทพิกัดอัตราศุลกากรที่โจทก์ชำระอากรขาเข้าและราคาสินค้านำเข้าที่โจทก์สำแดงนั้นถูกต้องแล้ว แต่ในระหว่างที่คดีแรกยังไม่ถึงที่สุด กรมศุลกากรได้ประเมินอากรขาเข้าภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลเพิ่มให้โจทก์ชำระเพิ่มขึ้นอีก เมื่อคดีแรกถึงที่สุดกรมศุลกากรทวงถามให้โจทก์ชำระภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มที่กรมศุลกากรประเมินเพิ่มโจทก์ได้ชำระภาษีดังกล่าวเพื่อรับหนังสือค้ำประกันของธนาคารคืนไป และที่สำคัญน่าจะเป็นกรณีที่โจทก์เห็นว่า ศาลฎีกาได้วินิจฉัยไว้ในคดีแรกแล้วว่าราคาสินค้าที่โจทก์นำเข้าเป็นราคาอันแท้จริงในท้องตลาดตามที่โจทก์สำแดงไว้ซึ่งโจทก์ได้ชำระภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลโดยใช้ราคาดังกล่าวเป็นฐานคำนวณค่าภาษีอากรและโจทก์ก็ได้ชำระภาษีดังกล่าวเสร็จเรียบร้อยแล้วตั้งแต่ตอนออกของ ไม่มีเหตุที่โจทก์จะต้องชำระภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลโดยใช้ราคาสินค้าที่โจทก์ประเมินให้สูงขึ้นอีก โจทก์จึงได้ฟ้องกรมศุลกากรเป็นจำเลยที่ 1 กรมสรรพากรเป็นจำเลยที่ 2 ให้คืนเงินภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่โจทก์ชำระเพิ่มไปภายหลังอันเกิดจากการประเมินของกรมศุลกากรซึ่งทำแทนกรมสรรพากร จำเลยที่ 2 จะเห็นได้ว่าราคาสินค้านำเข้าอันแท้จริงศาลฎีกาวินิจฉัยไว้แล้วว่าเป็นไปตามราคาที่โจทก์สำแดงไว้แล้วเหตุใดโจทก์จะต้องชำระภาษีการค้าภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มโดยคำนวณค่าภาษีอากรจากราคาสินค้าอีกราคาหนึ่งที่สูงไป คำตอบก็เป็นไปตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่หมายเหตุนี้กล่าวคือ ในเมื่อโจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้า ภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลแล้ว โจทก์ไม่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 30 ในส่วนของภาษีการค้า และภาษีบำรุงเทศบาลจึงเป็นอันยุติ เกิดเป็นหนี้ภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลตามที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของกรมศุลกากรประเมินโดยไม่มีสิทธินำคดีมาฟ้องศาล ดังนั้นเงินค่าภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มที่โจทก์ชำระไปภายหลังจึงเรียกคืนจากกรมศุลกากรและกรมสรรพากรไม่ได้ มีข้อที่น่าสังเกตว่า กรณีกรมศุลกากรเรียกเก็บอากรของผู้นำเข้าและผู้ส่งออกประกาศกระทรวงการคลังว่าด้วยภาษีการค้า (ฉบับที่ 7)เรื่องกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการการค้าและชำระภาษีการค้าของผู้นำเข้าและส่งออก พ.ศ. 2513 ยังให้อำนาจกรมศุลกากรเรียกเก็บภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลจากผู้นำเข้าและผู้ส่งออกแทนกรมสรรพากรได้ด้วย ซึ่งหากจะมองทางด้านหน่วยงานของรัฐผู้จัดเก็บภาษีแล้วก็เป็นการสะดวกรวดเร็วดีแต่หากจะมองทางด้านผู้ประกอบการซึ่งเป็นผู้เสียภาษีอากรแล้วในแง่ของการวิธีการชำระก็สะดวกรวดเร็วเช่นเดียวกัน แต่ปัญหาเกิดขึ้นเมื่อมีการโต้แย้งเกี่ยวกับภาษีอากรที่กรมศุลกากรจัดเก็บแทนคือภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลประกาศกระทรวงการคลังฉบับดังกล่าวข้างต้นไม่ได้ระบุไว้ให้ชัดเจนว่าหากผู้นำเข้าหรือผู้ส่งออกไม่พอใจการประเมินภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลของเจ้าพนักงานประเมินกรมศุลกากรแล้ว จะต้องอุทธรณ์ต่อใคร ลำพังแต่ค่าอากรนำเข้าหรือส่งออกหากมีข้อโต้แย้งผู้นำเข้าหรือส่งออกอาจนำคดีไปฟ้องศาลได้ทันทีโดยไม่ต้องอุทธรณ์ต่อเจ้าพนักงานฝ่ายบริหารเสียก่อน แม้ พระราชบัญญัติ ศุลกากรมาตรา 112 ทวิ วรรคสาม จะบัญญัติให้อุทธรณ์ต่ออธิบดีกรมศุลกากรภายใน 30 วันก็ตาม แต่ก็ไม่ใช่บทตัดสิทธิไม่ให้นำคดีไปฟ้องศาลกรณีไม่อุทธรณ์ ในส่วนของภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลผู้นำเข้าบางรายก็อุทธรณ์ต่ออธิบดีกรมศุลกากร บางรายไม่อุทธรณ์นำคดีไปฟ้องศาลทันทีปัญหานี้ศาลฎีกาวินิจฉัยไว้เป็นบรรทัดฐานตลอดมาว่า ในส่วนของภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลแม้กรมศุลกากรจะจัดเก็บแทนกรมสรรพากรก็ตาม จะต้องอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตาม ประมวลรัษฎากร มาตรา 30 จะอุทธรณ์ต่ออธิบดีกรมศุลกากรไม่ได้เพราะอธิบดีกรมศุลกากรไม่ใช่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4494/2531) แต่ในเรื่องนี้มิใช่ว่าจะต้องอุทธรณ์ต่อฝ่ายบริหารเสมอไป เช่น ส่งแบบแจ้ง การประเมินไม่ชอบ ผู้ถูกประเมินไม่เคยได้รับแบบแจ้งการประเมิน ฟ้องได้ ไม่ต้องอุทธรณ์(คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 2510/2532) ฟ้องให้เพิกถอนการยึดทรัพย์ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 12 ไม่ต้องอุทธรณ์ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4629/2533) ส่งแบบประเมินอากรขาเข้า ภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล แต่รวมจำนวนเงินภาษีในช่องอากรขาเข้าเพียงยอดเดียว ในส่วนภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลไม่ต้องอุทธรณ์ (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 3298-9/2534) และศาลฎีกายังเคยวินิจฉัยไว้ว่า การไม่อุทธรณ์ไม่ใช่หมดสิทธิฟ้องคดีอย่างเดียว แต่ให้หมายถึงไม่มีสิทธิยกข้อโต้แย้งในการต่อสู้คดีด้วย (คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4047/2534) สรุปแล้ว ปัญหาที่กรมศุลกากรจัดเก็บภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลแทนกรมสรรพากรเกิดจากผู้ประกอบการซึ่งเป็นผู้ชำระภาษีอากรยังไม่ทราบขั้นตอนที่จะต้องปฏิบัติต่อหน่วยงานของรัฐทั้งสองเมื่อมีข้อโต้แย้งเกี่ยวกับภาษีอากร แม้ต่อมาภาษีการค้าถูกยกเลิกเปลี่ยนมาเป็นภาษีมูลค่าเพิ่ม กรมศุลกากรก็ยังจัดเก็บแทนอยู่หากพนักงานเจ้าหน้าที่กระทำการผิดพลาดจะด้วยเหตุใดก็ตามทางแก้ของผู้ประกอบการก่อนที่จะนำคดีมาสู่ศาล จะต้องปฏิบัติตามขั้นตอนที่กฎหมายบัญญัติไว้เสียก่อนมิฉะนั้นแล้วข้อโต้แย้งเกี่ยวกับภาษีดังกล่าวจะถูกตัดตั้งแต่เบื้องต้นไม่อาจนำคดีมาสู่ศาลได้เลยดังนั้นถึงเวลาแล้วที่รัฐซึ่งเป็นผู้จัดเก็บภาษีอากรเพื่อนำมาพัฒนาประเทศเป็นเงินเดือนข้าราชการ ตลอดถึงนำมาเพื่อเป็นสวัสดิการต่าง ๆแก่ประชาชนจะต้องออกกฎเกณฑ์ที่แน่นอนไม่ว่าผู้จัดเก็บ วิธีการจัดเก็บรวมถึงเงื่อนไขต่าง ๆ และที่สำคัญที่ขาดเสียมิได้ก็คือขั้นตอนปฏิบัติต่อพนักงานเจ้าหน้าที่ก่อนที่จะนำคดีขึ้นสู่ศาล ซึ่งนอกจากจะเป็นการเอื้ออำนวยต่อผู้ประกอบการแล้ว ยังเป็นการพัฒนาเศรษฐกิจในทางอ้อมนอกเหนือจากการลดภาษีอากรแก่ผู้ประกอบการบางอย่าง วัฒนาสุขประดิษฐ์