คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5668/2534หลักกฎหมาย: แม้โจทก์ที่ 2 จะได้ทำสัญญาว่า ย. เป็นผู้ทำการก่อสร้างแต่การขออนุญาตและการรับเงินทั้งค่าที่ดินและค่าก่อสร้าง โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ดำเนินการและเป็นผู้รับเงินนั้นทั้งหมด นอกจากนี้ การแบ่ง เงินชำระเป็นงวด ๆ ก็ได้คิดราคาทั้งที่ดินและค่าก่อสร้างเข้าด้วยกัน พฤติการณ์เห็นได้ว่า การก่อสร้างตึกแถวรายนี้เป็นการดำเนินการ ของโจทก์ที่ 2เงินค่าก่อสร้างจึงเป็นเงินได้หรือ รายรับของโจทก์ที่ 2 โจทก์ที่ 2 ได้แลกเปลี่ยนที่ดินกับกรมธนารักษ์ แล้วนำมา แบ่งแยกเป็นแปลง ๆ และปลูกอาคารขาย เป็นการได้ทรัพย์มาโดย มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร และขายทรัพย์ไปเป็นทางการค้าหรือหากำไรจึงต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้า โจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์สินมาในเบื้องต้นโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพราะจะใช้เพื่ออยู่อาศัยและต่อมาขายไปราคาเท่าเดิมกรณีเช่นนี้มิใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางการค้าหรือ หากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้า เงินได้ที่โจทก์ที่ 2 ได้รับจากการขายที่ดินและตึกแถวจะต้อง เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โจทก์มิได้อุทธรณ์ในประเด็นนี้ ว่ามีข้อเท็จจริงหรือข้อกฎหมายใดสนับสนุนให้เห็นว่าโจทก์ไม่ต้อง เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจึงเป็นอุทธรณ์ที่ไม่แจ้งชัด ไม่ชอบด้วย ป.วิ.พ. มาตรา 225วรรคแรก ประกอบด้วย พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรฯ พ.ศ. 2528 มาตรา 29 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเมื่อ วันที่ 30มีนาคม 2522,31 มีนาคม 2523 และ 31 มีนาคม 2524 และ เจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกเพื่อไต่สวนโดยมีเหตุอันควร เชื่อว่าโจทก์ ยื่นรายการไว้ไม่ถูกต้องเมื่อวันที่ 23 สิงหาคม 2525 จึงเป็นการออก หมายเรียกภายในกำหนด 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ยื่นรายการ และเมื่อนับแต่วันที่ครบกำหนดเวลายื่นรายการจนถึงวันที่ เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมิน เรียกเก็บภาษีจากโจทก์เมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 แล้ว ยังอยู่ภายในกำหนด 10 ปีปี เจ้าพนักงานประเมิน จึงมีอำนาจประเมิน โดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 19แห่ง ป.รัษฎากรได้.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ทั้งสองเป็นสามีภริยากัน การที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ทั้งสองชำระภาษีเพิ่ม โดยอ้างว่าโจทก์ทั้งสองมีเงินได้พึงประเมินจากการขายที่ดินและการก่อสร้างตึกแถวนั้น โจทก์ทั้งสองไม่เห็นด้วยเพราะที่ดินที่โจทก์ขายไปนั้นแปลงหนึ่งเป็นที่ดินซึ่งโจทก์ที่ 2 ได้รับมาจากการแลกเปลี่ยนกับทางราชการเพื่อประโยชน์ของทางราชการจึงไม่ใช่เป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์โดยมุ่งในทางการค้าหรือหากำไร แม้ต่อมาจะมีการแบ่งขาย โจทก์ที่ 2 ก็มีสิทธิได้รับเงินค่าขายที่ดินเท่านั้น ไม่มีเงินได้จากการขายหรือการก่อสร้างตึกแถวในที่ดินที่แบ่งขายนั้นด้วย ส่วนที่ดินอีกแปลงหนึ่งเดิมโจทก์ซื้อมาโดยมีเจตนาซื้อไว้เพื่ออยู่อาศัยต่อมาน้ำท่วมไม่สะดวกในการใช้อยู่อาศัยจึงขายไปในราคาทุน โจทก์ทั้งสองจึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้า ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว เนื่องจากได้ตรวจสอบทางพยานหลักฐานที่ยืนยันได้ว่า โจทก์ดำเนินการปลูกสร้างอาคารตึกแถวขายพร้อมที่ดินซึ่งเปลี่ยนกับทางราชการ แสดงให้เห็นว่าโจทก์ประกอบการค้าอันเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ส่วนที่ดินอีกแปลงหนึ่งนั้น ที่โจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่ออยู่อาศัยแต่เนื่องจากน้ำท่วมจึงขายไปในราคาทุนเป็นข้ออ้างที่ขัดต่อความเป็นจริงเพราะเป็นการกล่าวอ้างลอย ๆ พฤติการณ์ถือได้ว่าได้ขายไปในลักษณะเป็นทางการค้าหรือหากำไร ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์บางส่วนโจทก์ทั้งสองและจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่าโจทก์ทั้งสองเป็นสามีภรรยากัน ได้ร่วมกันยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี 2521, 2522 และ 2523 ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้ออกหมายเรียกเมื่อวันที่ 23สิงหาคม 2525 เพื่อทำการตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ทั้งสอง ในระหว่างที่ทำการตรวจสอบอยู่นั้นได้มีประกาศกระทรวงการคลัง ลงวันที่ 7สิงหาคม 2528 เรื่องขยายเวลายื่นรายการการชำระหรือนำส่งภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร เปิดโอกาสให้ผู้เสียภาษีอากรไว้ไม่ครบถ้วนมีโอกาสยื่นรายการและชำระภาษีอากรให้ถูกต้อง โดยไม่ต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม โจทก์ขอใช้สิทธิตามประกาศดังกล่าวโดยเสียภาษีอากรเกี่ยวกับรายได้อื่นของโจทก์ ส่วนเงินได้จากการขายอาคารที่ปลูกสร้างบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง โจทก์อ้างว่ามิใช่เป็นเงินได้ของโจทก์ที่ 2แต่เป็นเงินได้ของนายยก แซ่ลิ้ม รายรับจากการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร จำนวน 600,000 บาทโจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่อใช้เป็นที่อยู่อาศัย มิได้มีเจตนามุ่งในทางการค้าหรือหากำไร จึงไม่ต้องเสียภาษี เมื่อไต่สวนเสร็จแล้วเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าโจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์ทั้งสองรายการมาเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรจึงได้ประเมินให้โจทก์ทั้งสองเสียภาษีเมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 โดยเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าเพิ่มเติมตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 1 ถึง 7โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งประกอบด้วยจำเลยที่ 2 - ที่ 4 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วเห็นว่าการประเมินถูกต้อง แต่มีเหตุอันควรผ่อนผันจึงพิจารณาลดเงินเพิ่มของภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเหลือเก็บเพียงร้อยละ 50 โจทก์คงเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ปี 2521, 2522 และ 2523 เป็นเงิน53,909.92 บาท 128,368.07 บาท และ 212,222.56 บาท ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 8 - 10 ส่วนภาษีการค้าให้ลดเบี้ยปรับคงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 30 เป็นภาษีการค้าเดือนธันวาคม 2521 เป็นเงิน31,021.60 บาท เดือนมีนาคม 2522 เป็นเงิน 60,060 บาท เดือนเมษายนและมิถุนายน 2522 เป็นเงิน 124,086.44 บาท เดือนกรกฎาคม 2523เป็นเงิน 161,755.51 บาท ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 11 - 14ส่วนข้อเท็จจริงเกี่ยวกับเงินได้หรือรายรับจากการขายตึกแถวซึ่งปลูกสร้างในที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปางจังหวัดลำปาง รับฟังได้ว่าเดิมโจทก์ที่ 2 ได้รับมรดกที่ดินซึ่งอยู่ที่จังหวัดลำปาง ต่อมาได้แลกเปลี่ยนกับที่ราชพัสดุของกรมธนารักษ์ โดยจดทะเบียนแลกเปลี่ยนเมื่อวันที่ 12 ตุลาคม 2521โจทก์ที่ 2 ได้จัดการแบ่งที่ดินออกเป็นแปลงย่อย ๆ จำนวน 8 แปลงแล้วขายให้ผู้อื่นไป 6 แปลงในการขายที่ดินดังกล่าว โจทก์ที่ 2ผู้ซื้อและนายยก แซ่ลิ้ม ได้ร่วมกันทำสัญญาเป็น 3 ฝ่าย เมื่อวันที่ 13 ธันวาคม 2521 โดยโจทก์ที่ 2 เจ้าของที่ดินจะขายที่ดินให้ผู้ซื้อและนายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้รับจ้างก่อสร้างอาคารพาณิชย์บนที่ดินที่โจทก์ที่ 2 จะขายโดยคิดราคาที่ดิน 280,000 บาทอาคารพาณิชย์ 700,000 บาท รวมราคา 980,000 บาท กำหนดชำระเป็นงวด ๆ รวมกันทั้งราคาที่ดินและค่าจ้างก่อสร้าง 6 งวด และ ผู้ซื้อทุกคนได้มอบให้โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ยื่นคำขอทำการก่อสร้างในชื่อของโจทก์ที่ 2 ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 2 - 27 ส่วนที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร โจทก์ที่ 2 กับนางสาวสายสุณีย์สุคนพาทิพย์ ได้ซื้อมาเมื่อวันที่ 25 มกราคม 2521 ครั้นวันที่ 9พฤศจิกายน 2521 นางสาวสายสุณีย์ได้โอนให้แก่โจทก์ที่ 2 ทั้งหมดและวันที่ 31 มีนาคม 2522 โจทก์ที่ 2 ได้โอนขายให้แก่บุคคลอื่นตามหนังสือสัญญาขายที่ดินเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 51 - 53ทางพิจารณาโจทก์ทั้งสองนำสืบว่า โจทก์ที่ 2 มิได้รับเงินค่าก่อสร้างอาคารตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง แต่นายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างตามสัญญาเป็นผู้รับเงินไป ส่วนที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรักกรุงเทพมหานคร โจทก์ที่ 1 ซื้อให้นางสาวสายสุณีย์ สุคนพาทิพย์ซึ่งเป็นภริยาที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 อยู่อาศัยโจทก์ที่ 2ซึ่งเป็นภริยาที่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 ขอเป็นเจ้าของด้วยครึ่งหนึ่ง จึงได้จดทะเบียนให้โจทก์ที่ 2 และนางสาวสายสุณีย์เป็นผู้ซื้อ เมื่อซื้อแล้วนางสาวสายสุณีย์ได้เข้าอยู่อาศัยต่อมาโจทก์ที่ 1 กับนางสาวสายสุณีย์เกิดมีปัญหาและได้แยกทางกัน โจทก์ที่ 1 ได้ใช้เงินให้นางสาวสายสุณีย์ และนางสาวสายสุณีย์ได้โอนที่ดินและตึกแถวให้โจทก์ที่ 2 ทั้งหมด แล้วโจทก์ที่ 2 ได้ขายต่อให้บุคคลอื่นไปเพราะน้ำท่วมจำเลยทั้งสี่นำสืบว่า สัญญารับจ้างปลูกตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปางเป็นการอำพรางความจริง เพราะโจทก์ที่ 2 เป็นผู้รับเงินเองทั้งสิ้นเงินค่าก่อสร้าง นายยก แซ่ลิ้ม ไม่ได้เสียภาษีไว้เลย ส่วนการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร โจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่ออยู่อาศัย ต้องขายไปเพราะน้ำท่วม แต่ไม่มีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ได้เข้าไปอยู่อาศัยและระยะเวลาที่ถือครองอยู่ก็เพียง1 ปี เท่านั้น ประกอบกับโจทก์ที่ 2 มีอาชีพค้าที่ดินที่จังหวัดลำปางโจทก์ที่ 1 ค้าที่ดินที่จังหวัดเชียงใหม่ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 เห็นว่าการที่โจทก์ที่ 2 ขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศดังกล่าวเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์โดยมุ่งในการค้าหรือหากำไรต้องนำเงินได้นั้นมายื่นเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าพิเคราะห์แล้ว เบื้องต้นจะได้วินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสองที่ว่าเงินค่าก่อสร้างตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียงอำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง เป็นเงินได้หรือรายรับของโจทก์ที่ 2 อันจะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าหรือไม่โจทก์อ้างว่าเป็นเงินได้ของนายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างสร้างตึกแถวให้แก่ผู้ซื้อที่ดินจากโจทก์ที่ 2 ข้อนี้โจทก์มีหลักฐานสัญญาที่ทำขึ้นเป็น 3 ฝ่าย คือ โจทก์ที่ 2 ผู้ขายที่ดินฝ่ายหนึ่งผู้ซื้อฝ่ายหนึ่ง นายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างปลูกตึกแถวฝ่ายหนึ่งถึงแม้จะมีสัญญาดังกล่าว แต่ปรากฏพฤติการณ์อื่นประกอบกับคำเบิกความของนายชูศักดิ์ กมลประภาสวัสดิ์ และนายสมศักดิ์ หิตตราวัฒน์พยานโจทก์ ซึ่งเป็นผู้ซื้อที่ดินจากโจทก์ที่ 2 เบิกความว่าได้ทำสัญญาจะซื้อขายที่ดินกับโจทก์ที่ 2 และนายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้ก่อสร้างตึกแถว การดำเนินการขออนุญาตก่อสร้างโจทก์ที่ 2เป็นผู้ดำเนินการเงินที่ชำระราคาทั้งหมดก็ได้ชำระให้โจทก์ที่ 2เห็นได้ว่าแม้โจทก์ที่ 2 จะได้ทำสัญญาว่านายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้ทำการก่อสร้าง แต่การขออนุญาตและการรับเงินทั้งค่าที่ดินและค่าก่อสร้าง โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ดำเนินการและเป็นผู้รับเงินนั้นทั้งหมด นอกจากนี้การแบ่งเงินชำระเป็นงวด ๆ ก็ได้ คิดรวมราคาทั้งที่ดินและค่าก่อสร้างเข้าด้วยกันสำหรับการขออนุญาตก่อสร้างรายนี้โจทก์ทั้งสองมิได้นำสืบให้เห็นว่าขออนุญาตเมื่อใดเพียงแต่ทำสัญญากันว่าผู้ซื้อมอบอำนาจให้โจทก์ที่ 2 เป็นผู้จัดการขออนุญาต โดยทำหนังสือกันเมื่อวันที่ 3 ธันวาคม 2521 แต่หลักฐานที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 ได้มาจากเทศบาลเมืองลำปางปรากฏว่าโจทก์ที่ 2 ได้ขออนุญาตปลูกสร้างอาคารบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง โดยได้รับอนุญาตตั้งแต่วันที่ 3 สิงหาคม 2521 ก่อนที่โจทก์ที่ 2จะทำหนังสือกับผู้ซื้อที่ดินเสียอีก พฤติการณ์ทั้งหมดนี้เห็นได้ว่าการก่อสร้างตึกแถวรายนี้เป็นการดำเนินการของโจทก์ที่ 2เงินค่าก่อสร้างจึงเป็นเงินได้หรือรายรับของโจทก์ที่ 2 ที่ดินที่ขายไปโจทก์ที่ 2 ได้แลกเปลี่ยนกับกรมธนารักษ์ เมื่อได้รับมาแล้วนำมาแบ่งแยกเป็นแปลง ๆ และปลูกอาคารขาย เป็นการได้ทรัพย์มาโดยมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรและขายทรัพย์ไปเป็นทางค้าหรือหากำไร อันจะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าที่ศาลภาษีอากรพิพากษาส่วนนี้มานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์โจทก์ทั้งสองฟังไม่ขึ้น ส่วนเงินได้ที่โจทก์ที่ 2 ได้รับจากการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร จะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โจทก์มิได้อุทธรณ์ในประเด็นนี้ว่ามีข้อเท็จจริงหรือข้อกฎหมายใดสนับสนุนให้เห็นว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา จึงเป็นอุทธรณ์ที่ไม่แจ้งชัดไม่ชอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรคแรก ประกอบด้วยพระราชบัญญัติ จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 มาตรา 29 ศาลฎีกาจึงไม่วินิจฉัยให้อุทธรณ์ข้อต่อไปของโจทก์ทั้งสองมีว่าควรงดเก็บเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์สำหรับเงินได้หรือรายรับจากเงินค่าก่อสร้างดังกล่าวหรือไม่ เห็นว่าเงินได้หรือรายรับจำนวนนี้โจทก์ที่ 2มิได้แสดงในแบบรายการที่ยื่นเพื่อเสียภาษีไว้เลย ทั้งคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์ได้ลดให้บางส่วนแล้ว จึงไม่มีเหตุที่จะงดเรียกเก็บเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์อุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสองประการสุดท้ายมีว่า เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีเมื่อพ้น 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ได้ยื่นรายการเสียภาษี คดีขาดอายุความตามประมวลรัษฎากร มาตรา 19 นั้นเห็นว่า มาตรา 19 กำหนดว่าถ้าภายใน 5 ปี นับแต่วันยื่นรายการแล้วเจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวน แสดงให้เห็นว่าเมื่อมีการยื่นรายการแล้วหากเจ้าพนักงานประเมินจะเรียกไต่สวน ก็ให้เรียกภายในกำหนด 5 ปี เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2521 - 2523 เมื่อวันที่ 30 มีนาคม 2522, 31 มีนาคม 2523 และ 31 มีนาคม 2524และเจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกเพื่อไต่สวนโดยมีเหตุอันควรเชื่อว่าโจทก์ยื่นรายการไว้ไม่ถูกต้อง เมื่อวันที่ 23สิงหาคม 2525 จึงเป็นการออกหมายเรียกไว้ภายในกำหนด 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ยื่นรายการ และเมื่อนับแต่วันที่ครบกำหนดเวลายื่นรายการจนถึงวันที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์เมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 แล้วยังอยู่ภายในกำหนด 10 ปีเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินโดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 19แห่งประมวลรัษฎากรได้ อุทธรณ์โจทก์ฟังไม่ขึ้นคดีนี้ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์บางส่วน ทำให้ทุนทรัพย์ของโจทก์ทั้งสองลดลงคงมีทุนทรัพย์ที่จะต้องเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์เพียง 711,364.10 บาท ส่วนที่เสียเกินมา จึงให้คืนแก่โจทก์ทั้งสองปัญหาข้อต่อไปที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่มีว่าการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานครเป็นการขายทรัพย์ไปเป็นทางค้าหรือหากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้าหรือไม่ ซึ่งต้องพิจารณาการได้มาซึ่งทรัพย์สินดังกล่าวของโจทก์ทั้งสองเสียก่อน ปรากฏตามคำเบิกความของตัวโจทก์ทั้งสองและนางสาวสายสุณีย์ สุคนพาทิพย์ ว่า โจทก์ที่ 1 ได้ซื้อที่ดินและตึกแถวดังกล่าวมาให้นางสาวสายสุณีย์ซึ่งเป็นภริยาที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 อยู่อาศัยแต่ในการจดทะเบียนมีชื่อโจทก์ที่ 2กับนางสาวสายสุณีย์เป็นผู้ซื้อ เมื่อซื้อแล้วนางสาวสายสุณีย์ก็ได้เข้าอยู่อาศัย เพียงแต่มิได้ย้ายชื่อเข้าในทะเบียนบ้าน เมื่อนางสาวสายสุณีย์แยกทางกับโจทก์ที่ 1 ก็ได้รับเงินไปจำนวนหนึ่งจึงได้โอนที่ดินและตึกแถวให้โจทก์ที่ 2 ทั้งหมด เห็นได้ว่าในเบื้องต้นนั้นโจทก์ที่ 2 มิได้ซื้อที่ดินและตึกแถวเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพราะพยานโจทก์ที่เบิกความยืนยันว่าจะใช้เพื่ออยู่อาศัย ฝ่ายจำเลยก็มิได้มีพยานหลักฐานใดยืนยันว่าโจทก์ทั้งสองซื้อที่ดินและตึกแถวเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรเพียงแต่ไม่เชื่อว่าโจทก์ทั้งสองจะใช้เพื่ออยู่อาศัยเพราะโจทก์ทั้งสองทำการค้าที่ดิน นางสาวสายสุณีย์มิได้ย้ายชื่อเข้าไปอยู่และโจทก์ที่ 2 ซื้อมาเพียงปีเศษก็ขาย ข้อสันนิษฐานของเจ้าพนักงานประเมินมิได้เป็นข้อที่จะชี้ว่าโจทก์ทั้งสองมีที่ดินบางแปลงเพื่ออยู่อาศัยไม่ได้ การอยู่อาศัยก็ไม่จำต้องมีชื่ออยู่ในทะเบียนบ้านแต่อย่างใด เมื่อซื้อมาแล้วหากไม่ได้ใช้อยู่อาศัยต่อไปก็อาจจะขายไปในระยะเวลาใดก็ได้ เป็นข้อเท็จจริงที่จะต้องพิจารณาเป็นกรณีไป ข้อสันนิษฐานของเจ้าพนักงานประเมินไม่มีน้ำหนักเพียงพอในเบื้องต้นจึงรับฟังได้ว่าโจทก์ที่ 2 ได้ซื้อที่ดินและตึกแถวมาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่โต้เถียงเกี่ยวกับภาษีการค้าจึงต้องพิจารณาต่อไปว่าโจทก์ที่ 2ขายทรัพย์ไปนั้น เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรหรือไม่ โจทก์ทั้งสองนำสืบโดยมีหนังสือสัญญาขายที่ดินเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 51, 52 และ 53 ประกอบปรากฏว่าโจทก์ที่ 2 และนางสาวสายสุณีย์ซื้อมาในราคา 600,000 บาท นางสาวสายสุณีย์โอนส่วนของตนให้โจทก์ที่ 2 ราคา 300,000 บาท โจทก์ที่ 2 ขายต่อไปราคา 600,000บาท จำเลยมิได้นำสืบให้เห็นว่ามีราคาอื่นนอกเหนือจากเอกสารดังกล่าวจึงรับฟังได้ว่าที่ดินและตึกแถวซื้อมาในราคา 600,000 บาท และขายไปราคา 600,000 บาทเท่าเดิม เมื่อโจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์สินมาในเบื้องต้น โดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร และต่อมาขายไปราคาเท่าเดิม กรณีเช่นนี้จึงมิใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้า ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาใช้ส่วนนี้มานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5668/2534นาย สุทธิ พร จิราธิวัฒน์ กับพวกโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.วิ.พ. ม. 225 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 29 ป.รัษฎากร ม. 19, ม. 42 (9), ม. 78 บัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า 11 แม้โจทก์ที่ 2 จะได้ทำสัญญาว่า ย. เป็นผู้ทำการก่อสร้างแต่การขออนุญาตและการรับเงินทั้งค่าที่ดินและค่าก่อสร้าง โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ดำเนินการและเป็นผู้รับเงินนั้นทั้งหมด นอกจากนี้ การแบ่ง เงินชำระเป็นงวด ๆ ก็ได้คิดราคาทั้งที่ดินและค่าก่อสร้างเข้าด้วยกัน พฤติการณ์เห็นได้ว่า การก่อสร้างตึกแถวรายนี้เป็นการดำเนินการ ของโจทก์ที่ 2เงินค่าก่อสร้างจึงเป็นเงินได้หรือ รายรับของโจทก์ที่ 2 โจทก์ที่ 2 ได้แลกเปลี่ยนที่ดินกับกรมธนารักษ์ แล้วนำมา แบ่งแยกเป็นแปลง ๆ และปลูกอาคารขาย เป็นการได้ทรัพย์มาโดย มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร และขายทรัพย์ไปเป็นทางการค้าหรือหากำไรจึงต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้า โจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์สินมาในเบื้องต้นโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพราะจะใช้เพื่ออยู่อาศัยและต่อมาขายไปราคาเท่าเดิมกรณีเช่นนี้มิใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางการค้าหรือ หากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้า เงินได้ที่โจทก์ที่ 2 ได้รับจากการขายที่ดินและตึกแถวจะต้อง เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โจทก์มิได้อุทธรณ์ในประเด็นนี้ ว่ามีข้อเท็จจริงหรือข้อกฎหมายใดสนับสนุนให้เห็นว่าโจทก์ไม่ต้อง เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจึงเป็นอุทธรณ์ที่ไม่แจ้งชัด ไม่ชอบด้วย ป.วิ.พ. มาตรา 225วรรคแรก ประกอบด้วย พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรฯ พ.ศ. 2528 มาตรา 29 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเมื่อ วันที่ 30มีนาคม 2522,31 มีนาคม 2523 และ 31 มีนาคม 2524 และ เจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกเพื่อไต่สวนโดยมีเหตุอันควร เชื่อว่าโจทก์ ยื่นรายการไว้ไม่ถูกต้องเมื่อวันที่ 23 สิงหาคม 2525 จึงเป็นการออก หมายเรียกภายในกำหนด 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ยื่นรายการ และเมื่อนับแต่วันที่ครบกำหนดเวลายื่นรายการจนถึงวันที่ เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมิน เรียกเก็บภาษีจากโจทก์เมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 แล้ว ยังอยู่ภายในกำหนด 10 ปีปี เจ้าพนักงานประเมิน จึงมีอำนาจประเมิน โดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 19แห่ง ป.รัษฎากรได้.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ทั้งสองเป็นสามีภริยากัน การที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ทั้งสองชำระภาษีเพิ่ม โดยอ้างว่าโจทก์ทั้งสองมีเงินได้พึงประเมินจากการขายที่ดินและการก่อสร้างตึกแถวนั้น โจทก์ทั้งสองไม่เห็นด้วยเพราะที่ดินที่โจทก์ขายไปนั้นแปลงหนึ่งเป็นที่ดินซึ่งโจทก์ที่ 2 ได้รับมาจากการแลกเปลี่ยนกับทางราชการเพื่อประโยชน์ของทางราชการจึงไม่ใช่เป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์โดยมุ่งในทางการค้าหรือหากำไร แม้ต่อมาจะมีการแบ่งขาย โจทก์ที่ 2 ก็มีสิทธิได้รับเงินค่าขายที่ดินเท่านั้น ไม่มีเงินได้จากการขายหรือการก่อสร้างตึกแถวในที่ดินที่แบ่งขายนั้นด้วย ส่วนที่ดินอีกแปลงหนึ่งเดิมโจทก์ซื้อมาโดยมีเจตนาซื้อไว้เพื่ออยู่อาศัยต่อมาน้ำท่วมไม่สะดวกในการใช้อยู่อาศัยจึงขายไปในราคาทุน โจทก์ทั้งสองจึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้า ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว เนื่องจากได้ตรวจสอบทางพยานหลักฐานที่ยืนยันได้ว่า โจทก์ดำเนินการปลูกสร้างอาคารตึกแถวขายพร้อมที่ดินซึ่งเปลี่ยนกับทางราชการ แสดงให้เห็นว่าโจทก์ประกอบการค้าอันเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ส่วนที่ดินอีกแปลงหนึ่งนั้น ที่โจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่ออยู่อาศัยแต่เนื่องจากน้ำท่วมจึงขายไปในราคาทุนเป็นข้ออ้างที่ขัดต่อความเป็นจริงเพราะเป็นการกล่าวอ้างลอย ๆ พฤติการณ์ถือได้ว่าได้ขายไปในลักษณะเป็นทางการค้าหรือหากำไร ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์บางส่วนโจทก์ทั้งสองและจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่าโจทก์ทั้งสองเป็นสามีภรรยากัน ได้ร่วมกันยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี 2521, 2522 และ 2523 ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้ออกหมายเรียกเมื่อวันที่ 23สิงหาคม 2525 เพื่อทำการตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ทั้งสอง ในระหว่างที่ทำการตรวจสอบอยู่นั้นได้มีประกาศกระทรวงการคลัง ลงวันที่ 7สิงหาคม 2528 เรื่องขยายเวลายื่นรายการการชำระหรือนำส่งภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร เปิดโอกาสให้ผู้เสียภาษีอากรไว้ไม่ครบถ้วนมีโอกาสยื่นรายการและชำระภาษีอากรให้ถูกต้อง โดยไม่ต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม โจทก์ขอใช้สิทธิตามประกาศดังกล่าวโดยเสียภาษีอากรเกี่ยวกับรายได้อื่นของโจทก์ ส่วนเงินได้จากการขายอาคารที่ปลูกสร้างบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง โจทก์อ้างว่ามิใช่เป็นเงินได้ของโจทก์ที่ 2แต่เป็นเงินได้ของนายยก แซ่ลิ้ม รายรับจากการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร จำนวน 600,000 บาทโจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่อใช้เป็นที่อยู่อาศัย มิได้มีเจตนามุ่งในทางการค้าหรือหากำไร จึงไม่ต้องเสียภาษี เมื่อไต่สวนเสร็จแล้วเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าโจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์ทั้งสองรายการมาเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรจึงได้ประเมินให้โจทก์ทั้งสองเสียภาษีเมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 โดยเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าเพิ่มเติมตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 1 ถึง 7โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งประกอบด้วยจำเลยที่ 2 - ที่ 4 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วเห็นว่าการประเมินถูกต้อง แต่มีเหตุอันควรผ่อนผันจึงพิจารณาลดเงินเพิ่มของภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเหลือเก็บเพียงร้อยละ 50 โจทก์คงเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ปี 2521, 2522 และ 2523 เป็นเงิน53,909.92 บาท 128,368.07 บาท และ 212,222.56 บาท ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 8 - 10 ส่วนภาษีการค้าให้ลดเบี้ยปรับคงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 30 เป็นภาษีการค้าเดือนธันวาคม 2521 เป็นเงิน31,021.60 บาท เดือนมีนาคม 2522 เป็นเงิน 60,060 บาท เดือนเมษายนและมิถุนายน 2522 เป็นเงิน 124,086.44 บาท เดือนกรกฎาคม 2523เป็นเงิน 161,755.51 บาท ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 11 - 14ส่วนข้อเท็จจริงเกี่ยวกับเงินได้หรือรายรับจากการขายตึกแถวซึ่งปลูกสร้างในที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปางจังหวัดลำปาง รับฟังได้ว่าเดิมโจทก์ที่ 2 ได้รับมรดกที่ดินซึ่งอยู่ที่จังหวัดลำปาง ต่อมาได้แลกเปลี่ยนกับที่ราชพัสดุของกรมธนารักษ์ โดยจดทะเบียนแลกเปลี่ยนเมื่อวันที่ 12 ตุลาคม 2521โจทก์ที่ 2 ได้จัดการแบ่งที่ดินออกเป็นแปลงย่อย ๆ จำนวน 8 แปลงแล้วขายให้ผู้อื่นไป 6 แปลงในการขายที่ดินดังกล่าว โจทก์ที่ 2ผู้ซื้อและนายยก แซ่ลิ้ม ได้ร่วมกันทำสัญญาเป็น 3 ฝ่าย เมื่อวันที่ 13 ธันวาคม 2521 โดยโจทก์ที่ 2 เจ้าของที่ดินจะขายที่ดินให้ผู้ซื้อและนายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้รับจ้างก่อสร้างอาคารพาณิชย์บนที่ดินที่โจทก์ที่ 2 จะขายโดยคิดราคาที่ดิน 280,000 บาทอาคารพาณิชย์ 700,000 บาท รวมราคา 980,000 บาท กำหนดชำระเป็นงวด ๆ รวมกันทั้งราคาที่ดินและค่าจ้างก่อสร้าง 6 งวด และ ผู้ซื้อทุกคนได้มอบให้โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ยื่นคำขอทำการก่อสร้างในชื่อของโจทก์ที่ 2 ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 2 - 27 ส่วนที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร โจทก์ที่ 2 กับนางสาวสายสุณีย์สุคนพาทิพย์ ได้ซื้อมาเมื่อวันที่ 25 มกราคม 2521 ครั้นวันที่ 9พฤศจิกายน 2521 นางสาวสายสุณีย์ได้โอนให้แก่โจทก์ที่ 2 ทั้งหมดและวันที่ 31 มีนาคม 2522 โจทก์ที่ 2 ได้โอนขายให้แก่บุคคลอื่นตามหนังสือสัญญาขายที่ดินเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 51 - 53ทางพิจารณาโจทก์ทั้งสองนำสืบว่า โจทก์ที่ 2 มิได้รับเงินค่าก่อสร้างอาคารตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง แต่นายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างตามสัญญาเป็นผู้รับเงินไป ส่วนที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรักกรุงเทพมหานคร โจทก์ที่ 1 ซื้อให้นางสาวสายสุณีย์ สุคนพาทิพย์ซึ่งเป็นภริยาที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 อยู่อาศัยโจทก์ที่ 2ซึ่งเป็นภริยาที่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 ขอเป็นเจ้าของด้วยครึ่งหนึ่ง จึงได้จดทะเบียนให้โจทก์ที่ 2 และนางสาวสายสุณีย์เป็นผู้ซื้อ เมื่อซื้อแล้วนางสาวสายสุณีย์ได้เข้าอยู่อาศัยต่อมาโจทก์ที่ 1 กับนางสาวสายสุณีย์เกิดมีปัญหาและได้แยกทางกัน โจทก์ที่ 1 ได้ใช้เงินให้นางสาวสายสุณีย์ และนางสาวสายสุณีย์ได้โอนที่ดินและตึกแถวให้โจทก์ที่ 2 ทั้งหมด แล้วโจทก์ที่ 2 ได้ขายต่อให้บุคคลอื่นไปเพราะน้ำท่วมจำเลยทั้งสี่นำสืบว่า สัญญารับจ้างปลูกตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปางเป็นการอำพรางความจริง เพราะโจทก์ที่ 2 เป็นผู้รับเงินเองทั้งสิ้นเงินค่าก่อสร้าง นายยก แซ่ลิ้ม ไม่ได้เสียภาษีไว้เลย ส่วนการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร โจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่ออยู่อาศัย ต้องขายไปเพราะน้ำท่วม แต่ไม่มีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ได้เข้าไปอยู่อาศัยและระยะเวลาที่ถือครองอยู่ก็เพียง1 ปี เท่านั้น ประกอบกับโจทก์ที่ 2 มีอาชีพค้าที่ดินที่จังหวัดลำปางโจทก์ที่ 1 ค้าที่ดินที่จังหวัดเชียงใหม่ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 เห็นว่าการที่โจทก์ที่ 2 ขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศดังกล่าวเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์โดยมุ่งในการค้าหรือหากำไรต้องนำเงินได้นั้นมายื่นเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าพิเคราะห์แล้ว เบื้องต้นจะได้วินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสองที่ว่าเงินค่าก่อสร้างตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียงอำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง เป็นเงินได้หรือรายรับของโจทก์ที่ 2 อันจะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าหรือไม่โจทก์อ้างว่าเป็นเงินได้ของนายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างสร้างตึกแถวให้แก่ผู้ซื้อที่ดินจากโจทก์ที่ 2 ข้อนี้โจทก์มีหลักฐานสัญญาที่ทำขึ้นเป็น 3 ฝ่าย คือ โจทก์ที่ 2 ผู้ขายที่ดินฝ่ายหนึ่งผู้ซื้อฝ่ายหนึ่ง นายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างปลูกตึกแถวฝ่ายหนึ่งถึงแม้จะมีสัญญาดังกล่าว แต่ปรากฏพฤติการณ์อื่นประกอบกับคำเบิกความของนายชูศักดิ์ กมลประภาสวัสดิ์ และนายสมศักดิ์ หิตตราวัฒน์พยานโจทก์ ซึ่งเป็นผู้ซื้อที่ดินจากโจทก์ที่ 2 เบิกความว่าได้ทำสัญญาจะซื้อขายที่ดินกับโจทก์ที่ 2 และนายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้ก่อสร้างตึกแถว การดำเนินการขออนุญาตก่อสร้างโจทก์ที่ 2เป็นผู้ดำเนินการเงินที่ชำระราคาทั้งหมดก็ได้ชำระให้โจทก์ที่ 2เห็นได้ว่าแม้โจทก์ที่ 2 จะได้ทำสัญญาว่านายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้ทำการก่อสร้าง แต่การขออนุญาตและการรับเงินทั้งค่าที่ดินและค่าก่อสร้าง โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ดำเนินการและเป็นผู้รับเงินนั้นทั้งหมด นอกจากนี้การแบ่งเงินชำระเป็นงวด ๆ ก็ได้ คิดรวมราคาทั้งที่ดินและค่าก่อสร้างเข้าด้วยกันสำหรับการขออนุญาตก่อสร้างรายนี้โจทก์ทั้งสองมิได้นำสืบให้เห็นว่าขออนุญาตเมื่อใดเพียงแต่ทำสัญญากันว่าผู้ซื้อมอบอำนาจให้โจทก์ที่ 2 เป็นผู้จัดการขออนุญาต โดยทำหนังสือกันเมื่อวันที่ 3 ธันวาคม 2521 แต่หลักฐานที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 ได้มาจากเทศบาลเมืองลำปางปรากฏว่าโจทก์ที่ 2 ได้ขออนุญาตปลูกสร้างอาคารบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง โดยได้รับอนุญาตตั้งแต่วันที่ 3 สิงหาคม 2521 ก่อนที่โจทก์ที่ 2จะทำหนังสือกับผู้ซื้อที่ดินเสียอีก พฤติการณ์ทั้งหมดนี้เห็นได้ว่าการก่อสร้างตึกแถวรายนี้เป็นการดำเนินการของโจทก์ที่ 2เงินค่าก่อสร้างจึงเป็นเงินได้หรือรายรับของโจทก์ที่ 2 ที่ดินที่ขายไปโจทก์ที่ 2 ได้แลกเปลี่ยนกับกรมธนารักษ์ เมื่อได้รับมาแล้วนำมาแบ่งแยกเป็นแปลง ๆ และปลูกอาคารขาย เป็นการได้ทรัพย์มาโดยมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรและขายทรัพย์ไปเป็นทางค้าหรือหากำไร อันจะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าที่ศาลภาษีอากรพิพากษาส่วนนี้มานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์โจทก์ทั้งสองฟังไม่ขึ้น ส่วนเงินได้ที่โจทก์ที่ 2 ได้รับจากการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร จะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โจทก์มิได้อุทธรณ์ในประเด็นนี้ว่ามีข้อเท็จจริงหรือข้อกฎหมายใดสนับสนุนให้เห็นว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา จึงเป็นอุทธรณ์ที่ไม่แจ้งชัดไม่ชอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรคแรก ประกอบด้วยพระราชบัญญัติ จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 มาตรา 29 ศาลฎีกาจึงไม่วินิจฉัยให้อุทธรณ์ข้อต่อไปของโจทก์ทั้งสองมีว่าควรงดเก็บเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์สำหรับเงินได้หรือรายรับจากเงินค่าก่อสร้างดังกล่าวหรือไม่ เห็นว่าเงินได้หรือรายรับจำนวนนี้โจทก์ที่ 2มิได้แสดงในแบบรายการที่ยื่นเพื่อเสียภาษีไว้เลย ทั้งคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์ได้ลดให้บางส่วนแล้ว จึงไม่มีเหตุที่จะงดเรียกเก็บเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์อุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสองประการสุดท้ายมีว่า เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีเมื่อพ้น 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ได้ยื่นรายการเสียภาษี คดีขาดอายุความตามประมวลรัษฎากร มาตรา 19 นั้นเห็นว่า มาตรา 19 กำหนดว่าถ้าภายใน 5 ปี นับแต่วันยื่นรายการแล้วเจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวน แสดงให้เห็นว่าเมื่อมีการยื่นรายการแล้วหากเจ้าพนักงานประเมินจะเรียกไต่สวน ก็ให้เรียกภายในกำหนด 5 ปี เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2521 - 2523 เมื่อวันที่ 30 มีนาคม 2522, 31 มีนาคม 2523 และ 31 มีนาคม 2524และเจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกเพื่อไต่สวนโดยมีเหตุอันควรเชื่อว่าโจทก์ยื่นรายการไว้ไม่ถูกต้อง เมื่อวันที่ 23สิงหาคม 2525 จึงเป็นการออกหมายเรียกไว้ภายในกำหนด 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ยื่นรายการ และเมื่อนับแต่วันที่ครบกำหนดเวลายื่นรายการจนถึงวันที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์เมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 แล้วยังอยู่ภายในกำหนด 10 ปีเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินโดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 19แห่งประมวลรัษฎากรได้ อุทธรณ์โจทก์ฟังไม่ขึ้นคดีนี้ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์บางส่วน ทำให้ทุนทรัพย์ของโจทก์ทั้งสองลดลงคงมีทุนทรัพย์ที่จะต้องเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์เพียง 711,364.10 บาท ส่วนที่เสียเกินมา จึงให้คืนแก่โจทก์ทั้งสองปัญหาข้อต่อไปที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่มีว่าการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานครเป็นการขายทรัพย์ไปเป็นทางค้าหรือหากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้าหรือไม่ ซึ่งต้องพิจารณาการได้มาซึ่งทรัพย์สินดังกล่าวของโจทก์ทั้งสองเสียก่อน ปรากฏตามคำเบิกความของตัวโจทก์ทั้งสองและนางสาวสายสุณีย์ สุคนพาทิพย์ ว่า โจทก์ที่ 1 ได้ซื้อที่ดินและตึกแถวดังกล่าวมาให้นางสาวสายสุณีย์ซึ่งเป็นภริยาที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 อยู่อาศัยแต่ในการจดทะเบียนมีชื่อโจทก์ที่ 2กับนางสาวสายสุณีย์เป็นผู้ซื้อ เมื่อซื้อแล้วนางสาวสายสุณีย์ก็ได้เข้าอยู่อาศัย เพียงแต่มิได้ย้ายชื่อเข้าในทะเบียนบ้าน เมื่อนางสาวสายสุณีย์แยกทางกับโจทก์ที่ 1 ก็ได้รับเงินไปจำนวนหนึ่งจึงได้โอนที่ดินและตึกแถวให้โจทก์ที่ 2 ทั้งหมด เห็นได้ว่าในเบื้องต้นนั้นโจทก์ที่ 2 มิได้ซื้อที่ดินและตึกแถวเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพราะพยานโจทก์ที่เบิกความยืนยันว่าจะใช้เพื่ออยู่อาศัย ฝ่ายจำเลยก็มิได้มีพยานหลักฐานใดยืนยันว่าโจทก์ทั้งสองซื้อที่ดินและตึกแถวเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรเพียงแต่ไม่เชื่อว่าโจทก์ทั้งสองจะใช้เพื่ออยู่อาศัยเพราะโจทก์ทั้งสองทำการค้าที่ดิน นางสาวสายสุณีย์มิได้ย้ายชื่อเข้าไปอยู่และโจทก์ที่ 2 ซื้อมาเพียงปีเศษก็ขาย ข้อสันนิษฐานของเจ้าพนักงานประเมินมิได้เป็นข้อที่จะชี้ว่าโจทก์ทั้งสองมีที่ดินบางแปลงเพื่ออยู่อาศัยไม่ได้ การอยู่อาศัยก็ไม่จำต้องมีชื่ออยู่ในทะเบียนบ้านแต่อย่างใด เมื่อซื้อมาแล้วหากไม่ได้ใช้อยู่อาศัยต่อไปก็อาจจะขายไปในระยะเวลาใดก็ได้ เป็นข้อเท็จจริงที่จะต้องพิจารณาเป็นกรณีไป ข้อสันนิษฐานของเจ้าพนักงานประเมินไม่มีน้ำหนักเพียงพอในเบื้องต้นจึงรับฟังได้ว่าโจทก์ที่ 2 ได้ซื้อที่ดินและตึกแถวมาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่โต้เถียงเกี่ยวกับภาษีการค้าจึงต้องพิจารณาต่อไปว่าโจทก์ที่ 2ขายทรัพย์ไปนั้น เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรหรือไม่ โจทก์ทั้งสองนำสืบโดยมีหนังสือสัญญาขายที่ดินเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 51, 52 และ 53 ประกอบปรากฏว่าโจทก์ที่ 2 และนางสาวสายสุณีย์ซื้อมาในราคา 600,000 บาท นางสาวสายสุณีย์โอนส่วนของตนให้โจทก์ที่ 2 ราคา 300,000 บาท โจทก์ที่ 2 ขายต่อไปราคา 600,000บาท จำเลยมิได้นำสืบให้เห็นว่ามีราคาอื่นนอกเหนือจากเอกสารดังกล่าวจึงรับฟังได้ว่าที่ดินและตึกแถวซื้อมาในราคา 600,000 บาท และขายไปราคา 600,000 บาทเท่าเดิม เมื่อโจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์สินมาในเบื้องต้น โดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร และต่อมาขายไปราคาเท่าเดิม กรณีเช่นนี้จึงมิใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้า ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาใช้ส่วนนี้มานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน.(ก้าน อันนานนท์-จรัส อุดมวรชาติ-ตัน เวทไว)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุคำพิพากษา: โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ทั้งสองเป็นสามีภริยากัน การที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ทั้งสองชำระภาษีเพิ่ม โดยอ้างว่าโจทก์ทั้งสองมีเงินได้พึงประเมินจากการขายที่ดินและการก่อสร้างตึกแถวนั้น โจทก์ทั้งสองไม่เห็นด้วยเพราะที่ดินที่โจทก์ขายไปนั้นแปลงหนึ่งเป็นที่ดินซึ่งโจทก์ที่ 2 ได้รับมาจากการแลกเปลี่ยนกับทางราชการเพื่อประโยชน์ของทางราชการจึงไม่ใช่เป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์โดยมุ่งในทางการค้าหรือหากำไร แม้ต่อมาจะมีการแบ่งขาย โจทก์ที่ 2 ก็มีสิทธิได้รับเงินค่าขายที่ดินเท่านั้น ไม่มีเงินได้จากการขายหรือการก่อสร้างตึกแถวในที่ดินที่แบ่งขายนั้นด้วย ส่วนที่ดินอีกแปลงหนึ่งเดิมโจทก์ซื้อมาโดยมีเจตนาซื้อไว้เพื่ออยู่อาศัยต่อมาน้ำท่วมไม่สะดวกในการใช้อยู่อาศัยจึงขายไปในราคาทุน โจทก์ทั้งสองจึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้า ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว เนื่องจากได้ตรวจสอบทางพยานหลักฐานที่ยืนยันได้ว่า โจทก์ดำเนินการปลูกสร้างอาคารตึกแถวขายพร้อมที่ดินซึ่งเปลี่ยนกับทางราชการ แสดงให้เห็นว่าโจทก์ประกอบการค้าอันเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ส่วนที่ดินอีกแปลงหนึ่งนั้น ที่โจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่ออยู่อาศัยแต่เนื่องจากน้ำท่วมจึงขายไปในราคาทุนเป็นข้ออ้างที่ขัดต่อความเป็นจริงเพราะเป็นการกล่าวอ้างลอย ๆ พฤติการณ์ถือได้ว่าได้ขายไปในลักษณะเป็นทางการค้าหรือหากำไร ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์บางส่วนโจทก์ทั้งสองและจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่าโจทก์ทั้งสองเป็นสามีภรรยากัน ได้ร่วมกันยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี 2521, 2522 และ 2523 ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้ออกหมายเรียกเมื่อวันที่ 23สิงหาคม 2525 เพื่อทำการตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ทั้งสอง ในระหว่างที่ทำการตรวจสอบอยู่นั้นได้มีประกาศกระทรวงการคลัง ลงวันที่ 7สิงหาคม 2528 เรื่องขยายเวลายื่นรายการการชำระหรือนำส่งภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร เปิดโอกาสให้ผู้เสียภาษีอากรไว้ไม่ครบถ้วนมีโอกาสยื่นรายการและชำระภาษีอากรให้ถูกต้อง โดยไม่ต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม โจทก์ขอใช้สิทธิตามประกาศดังกล่าวโดยเสียภาษีอากรเกี่ยวกับรายได้อื่นของโจทก์ ส่วนเงินได้จากการขายอาคารที่ปลูกสร้างบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง โจทก์อ้างว่ามิใช่เป็นเงินได้ของโจทก์ที่ 2แต่เป็นเงินได้ของนายยก แซ่ลิ้ม รายรับจากการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร จำนวน 600,000 บาทโจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่อใช้เป็นที่อยู่อาศัย มิได้มีเจตนามุ่งในทางการค้าหรือหากำไร จึงไม่ต้องเสียภาษี เมื่อไต่สวนเสร็จแล้วเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าโจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์ทั้งสองรายการมาเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรจึงได้ประเมินให้โจทก์ทั้งสองเสียภาษีเมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 โดยเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าเพิ่มเติมตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 1 ถึง 7โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งประกอบด้วยจำเลยที่ 2 - ที่ 4 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วเห็นว่าการประเมินถูกต้อง แต่มีเหตุอันควรผ่อนผันจึงพิจารณาลดเงินเพิ่มของภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเหลือเก็บเพียงร้อยละ 50 โจทก์คงเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ปี 2521, 2522 และ 2523 เป็นเงิน53,909.92 บาท 128,368.07 บาท และ 212,222.56 บาท ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 8 - 10 ส่วนภาษีการค้าให้ลดเบี้ยปรับคงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 30 เป็นภาษีการค้าเดือนธันวาคม 2521 เป็นเงิน31,021.60 บาท เดือนมีนาคม 2522 เป็นเงิน 60,060 บาท เดือนเมษายนและมิถุนายน 2522 เป็นเงิน 124,086.44 บาท เดือนกรกฎาคม 2523เป็นเงิน 161,755.51 บาท ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 11 - 14ส่วนข้อเท็จจริงเกี่ยวกับเงินได้หรือรายรับจากการขายตึกแถวซึ่งปลูกสร้างในที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปางจังหวัดลำปาง รับฟังได้ว่าเดิมโจทก์ที่ 2 ได้รับมรดกที่ดินซึ่งอยู่ที่จังหวัดลำปาง ต่อมาได้แลกเปลี่ยนกับที่ราชพัสดุของกรมธนารักษ์ โดยจดทะเบียนแลกเปลี่ยนเมื่อวันที่ 12 ตุลาคม 2521โจทก์ที่ 2 ได้จัดการแบ่งที่ดินออกเป็นแปลงย่อย ๆ จำนวน 8 แปลงแล้วขายให้ผู้อื่นไป 6 แปลงในการขายที่ดินดังกล่าว โจทก์ที่ 2ผู้ซื้อและนายยก แซ่ลิ้ม ได้ร่วมกันทำสัญญาเป็น 3 ฝ่าย เมื่อวันที่ 13 ธันวาคม 2521 โดยโจทก์ที่ 2 เจ้าของที่ดินจะขายที่ดินให้ผู้ซื้อและนายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้รับจ้างก่อสร้างอาคารพาณิชย์บนที่ดินที่โจทก์ที่ 2 จะขายโดยคิดราคาที่ดิน 280,000 บาทอาคารพาณิชย์ 700,000 บาท รวมราคา 980,000 บาท กำหนดชำระเป็นงวด ๆ รวมกันทั้งราคาที่ดินและค่าจ้างก่อสร้าง 6 งวด และ ผู้ซื้อทุกคนได้มอบให้โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ยื่นคำขอทำการก่อสร้างในชื่อของโจทก์ที่ 2 ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 2 - 27 ส่วนที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร โจทก์ที่ 2 กับนางสาวสายสุณีย์สุคนพาทิพย์ ได้ซื้อมาเมื่อวันที่ 25 มกราคม 2521 ครั้นวันที่ 9พฤศจิกายน 2521 นางสาวสายสุณีย์ได้โอนให้แก่โจทก์ที่ 2 ทั้งหมดและวันที่ 31 มีนาคม 2522 โจทก์ที่ 2 ได้โอนขายให้แก่บุคคลอื่นตามหนังสือสัญญาขายที่ดินเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 51 - 53ทางพิจารณาโจทก์ทั้งสองนำสืบว่า โจทก์ที่ 2 มิได้รับเงินค่าก่อสร้างอาคารตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง แต่นายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างตามสัญญาเป็นผู้รับเงินไป ส่วนที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรักกรุงเทพมหานคร โจทก์ที่ 1 ซื้อให้นางสาวสายสุณีย์ สุคนพาทิพย์ซึ่งเป็นภริยาที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 อยู่อาศัยโจทก์ที่ 2ซึ่งเป็นภริยาที่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 ขอเป็นเจ้าของด้วยครึ่งหนึ่ง จึงได้จดทะเบียนให้โจทก์ที่ 2 และนางสาวสายสุณีย์เป็นผู้ซื้อ เมื่อซื้อแล้วนางสาวสายสุณีย์ได้เข้าอยู่อาศัยต่อมาโจทก์ที่ 1 กับนางสาวสายสุณีย์เกิดมีปัญหาและได้แยกทางกัน โจทก์ที่ 1 ได้ใช้เงินให้นางสาวสายสุณีย์ และนางสาวสายสุณีย์ได้โอนที่ดินและตึกแถวให้โจทก์ที่ 2 ทั้งหมด แล้วโจทก์ที่ 2 ได้ขายต่อให้บุคคลอื่นไปเพราะน้ำท่วมจำเลยทั้งสี่นำสืบว่า สัญญารับจ้างปลูกตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปางเป็นการอำพรางความจริง เพราะโจทก์ที่ 2 เป็นผู้รับเงินเองทั้งสิ้นเงินค่าก่อสร้าง นายยก แซ่ลิ้ม ไม่ได้เสียภาษีไว้เลย ส่วนการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร โจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่ออยู่อาศัย ต้องขายไปเพราะน้ำท่วม แต่ไม่มีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ได้เข้าไปอยู่อาศัยและระยะเวลาที่ถือครองอยู่ก็เพียง1 ปี เท่านั้น ประกอบกับโจทก์ที่ 2 มีอาชีพค้าที่ดินที่จังหวัดลำปางโจทก์ที่ 1 ค้าที่ดินที่จังหวัดเชียงใหม่ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 เห็นว่าการที่โจทก์ที่ 2 ขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศดังกล่าวเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์โดยมุ่งในการค้าหรือหากำไรต้องนำเงินได้นั้นมายื่นเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าพิเคราะห์แล้ว เบื้องต้นจะได้วินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสองที่ว่าเงินค่าก่อสร้างตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียงอำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง เป็นเงินได้หรือรายรับของโจทก์ที่ 2 อันจะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าหรือไม่โจทก์อ้างว่าเป็นเงินได้ของนายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างสร้างตึกแถวให้แก่ผู้ซื้อที่ดินจากโจทก์ที่ 2 ข้อนี้โจทก์มีหลักฐานสัญญาที่ทำขึ้นเป็น 3 ฝ่าย คือ โจทก์ที่ 2 ผู้ขายที่ดินฝ่ายหนึ่งผู้ซื้อฝ่ายหนึ่ง นายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างปลูกตึกแถวฝ่ายหนึ่งถึงแม้จะมีสัญญาดังกล่าว แต่ปรากฏพฤติการณ์อื่นประกอบกับคำเบิกความของนายชูศักดิ์ กมลประภาสวัสดิ์ และนายสมศักดิ์ หิตตราวัฒน์พยานโจทก์ ซึ่งเป็นผู้ซื้อที่ดินจากโจทก์ที่ 2 เบิกความว่าได้ทำสัญญาจะซื้อขายที่ดินกับโจทก์ที่ 2 และนายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้ก่อสร้างตึกแถว การดำเนินการขออนุญาตก่อสร้างโจทก์ที่ 2เป็นผู้ดำเนินการเงินที่ชำระราคาทั้งหมดก็ได้ชำระให้โจทก์ที่ 2เห็นได้ว่าแม้โจทก์ที่ 2 จะได้ทำสัญญาว่านายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้ทำการก่อสร้าง แต่การขออนุญาตและการรับเงินทั้งค่าที่ดินและค่าก่อสร้าง โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ดำเนินการและเป็นผู้รับเงินนั้นทั้งหมด นอกจากนี้การแบ่งเงินชำระเป็นงวด ๆ ก็ได้ คิดรวมราคาทั้งที่ดินและค่าก่อสร้างเข้าด้วยกันสำหรับการขออนุญาตก่อสร้างรายนี้โจทก์ทั้งสองมิได้นำสืบให้เห็นว่าขออนุญาตเมื่อใดเพียงแต่ทำสัญญากันว่าผู้ซื้อมอบอำนาจให้โจทก์ที่ 2 เป็นผู้จัดการขออนุญาต โดยทำหนังสือกันเมื่อวันที่ 3 ธันวาคม 2521 แต่หลักฐานที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 ได้มาจากเทศบาลเมืองลำปางปรากฏว่าโจทก์ที่ 2 ได้ขออนุญาตปลูกสร้างอาคารบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง โดยได้รับอนุญาตตั้งแต่วันที่ 3 สิงหาคม 2521 ก่อนที่โจทก์ที่ 2จะทำหนังสือกับผู้ซื้อที่ดินเสียอีก พฤติการณ์ทั้งหมดนี้เห็นได้ว่าการก่อสร้างตึกแถวรายนี้เป็นการดำเนินการของโจทก์ที่ 2เงินค่าก่อสร้างจึงเป็นเงินได้หรือรายรับของโจทก์ที่ 2 ที่ดินที่ขายไปโจทก์ที่ 2 ได้แลกเปลี่ยนกับกรมธนารักษ์ เมื่อได้รับมาแล้วนำมาแบ่งแยกเป็นแปลง ๆ และปลูกอาคารขาย เป็นการได้ทรัพย์มาโดยมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรและขายทรัพย์ไปเป็นทางค้าหรือหากำไร อันจะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าที่ศาลภาษีอากรพิพากษาส่วนนี้มานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์โจทก์ทั้งสองฟังไม่ขึ้น ส่วนเงินได้ที่โจทก์ที่ 2 ได้รับจากการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร จะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โจทก์มิได้อุทธรณ์ในประเด็นนี้ว่ามีข้อเท็จจริงหรือข้อกฎหมายใดสนับสนุนให้เห็นว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา จึงเป็นอุทธรณ์ที่ไม่แจ้งชัดไม่ชอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรคแรก ประกอบด้วยพระราชบัญญัติ จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 มาตรา 29 ศาลฎีกาจึงไม่วินิจฉัยให้อุทธรณ์ข้อต่อไปของโจทก์ทั้งสองมีว่าควรงดเก็บเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์สำหรับเงินได้หรือรายรับจากเงินค่าก่อสร้างดังกล่าวหรือไม่ เห็นว่าเงินได้หรือรายรับจำนวนนี้โจทก์ที่ 2มิได้แสดงในแบบรายการที่ยื่นเพื่อเสียภาษีไว้เลย ทั้งคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์ได้ลดให้บางส่วนแล้ว จึงไม่มีเหตุที่จะงดเรียกเก็บเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์อุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสองประการสุดท้ายมีว่า เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีเมื่อพ้น 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ได้ยื่นรายการเสียภาษี คดีขาดอายุความตามประมวลรัษฎากร มาตรา 19 นั้นเห็นว่า มาตรา 19 กำหนดว่าถ้าภายใน 5 ปี นับแต่วันยื่นรายการแล้วเจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวน แสดงให้เห็นว่าเมื่อมีการยื่นรายการแล้วหากเจ้าพนักงานประเมินจะเรียกไต่สวน ก็ให้เรียกภายในกำหนด 5 ปี เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2521 - 2523 เมื่อวันที่ 30 มีนาคม 2522, 31 มีนาคม 2523 และ 31 มีนาคม 2524และเจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกเพื่อไต่สวนโดยมีเหตุอันควรเชื่อว่าโจทก์ยื่นรายการไว้ไม่ถูกต้อง เมื่อวันที่ 23สิงหาคม 2525 จึงเป็นการออกหมายเรียกไว้ภายในกำหนด 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ยื่นรายการ และเมื่อนับแต่วันที่ครบกำหนดเวลายื่นรายการจนถึงวันที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์เมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 แล้วยังอยู่ภายในกำหนด 10 ปีเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินโดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 19แห่งประมวลรัษฎากรได้ อุทธรณ์โจทก์ฟังไม่ขึ้นคดีนี้ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์บางส่วน ทำให้ทุนทรัพย์ของโจทก์ทั้งสองลดลงคงมีทุนทรัพย์ที่จะต้องเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์เพียง 711,364.10 บาท ส่วนที่เสียเกินมา จึงให้คืนแก่โจทก์ทั้งสองปัญหาข้อต่อไปที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่มีว่าการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานครเป็นการขายทรัพย์ไปเป็นทางค้าหรือหากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้าหรือไม่ ซึ่งต้องพิจารณาการได้มาซึ่งทรัพย์สินดังกล่าวของโจทก์ทั้งสองเสียก่อน ปรากฏตามคำเบิกความของตัวโจทก์ทั้งสองและนางสาวสายสุณีย์ สุคนพาทิพย์ ว่า โจทก์ที่ 1 ได้ซื้อที่ดินและตึกแถวดังกล่าวมาให้นางสาวสายสุณีย์ซึ่งเป็นภริยาที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 อยู่อาศัยแต่ในการจดทะเบียนมีชื่อโจทก์ที่ 2กับนางสาวสายสุณีย์เป็นผู้ซื้อ เมื่อซื้อแล้วนางสาวสายสุณีย์ก็ได้เข้าอยู่อาศัย เพียงแต่มิได้ย้ายชื่อเข้าในทะเบียนบ้าน เมื่อนางสาวสายสุณีย์แยกทางกับโจทก์ที่ 1 ก็ได้รับเงินไปจำนวนหนึ่งจึงได้โอนที่ดินและตึกแถวให้โจทก์ที่ 2 ทั้งหมด เห็นได้ว่าในเบื้องต้นนั้นโจทก์ที่ 2 มิได้ซื้อที่ดินและตึกแถวเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพราะพยานโจทก์ที่เบิกความยืนยันว่าจะใช้เพื่ออยู่อาศัย ฝ่ายจำเลยก็มิได้มีพยานหลักฐานใดยืนยันว่าโจทก์ทั้งสองซื้อที่ดินและตึกแถวเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรเพียงแต่ไม่เชื่อว่าโจทก์ทั้งสองจะใช้เพื่ออยู่อาศัยเพราะโจทก์ทั้งสองทำการค้าที่ดิน นางสาวสายสุณีย์มิได้ย้ายชื่อเข้าไปอยู่และโจทก์ที่ 2 ซื้อมาเพียงปีเศษก็ขาย ข้อสันนิษฐานของเจ้าพนักงานประเมินมิได้เป็นข้อที่จะชี้ว่าโจทก์ทั้งสองมีที่ดินบางแปลงเพื่ออยู่อาศัยไม่ได้ การอยู่อาศัยก็ไม่จำต้องมีชื่ออยู่ในทะเบียนบ้านแต่อย่างใด เมื่อซื้อมาแล้วหากไม่ได้ใช้อยู่อาศัยต่อไปก็อาจจะขายไปในระยะเวลาใดก็ได้ เป็นข้อเท็จจริงที่จะต้องพิจารณาเป็นกรณีไป ข้อสันนิษฐานของเจ้าพนักงานประเมินไม่มีน้ำหนักเพียงพอในเบื้องต้นจึงรับฟังได้ว่าโจทก์ที่ 2 ได้ซื้อที่ดินและตึกแถวมาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่โต้เถียงเกี่ยวกับภาษีการค้าจึงต้องพิจารณาต่อไปว่าโจทก์ที่ 2ขายทรัพย์ไปนั้น เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรหรือไม่ โจทก์ทั้งสองนำสืบโดยมีหนังสือสัญญาขายที่ดินเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 51, 52 และ 53 ประกอบปรากฏว่าโจทก์ที่ 2 และนางสาวสายสุณีย์ซื้อมาในราคา 600,000 บาท นางสาวสายสุณีย์โอนส่วนของตนให้โจทก์ที่ 2 ราคา 300,000 บาท โจทก์ที่ 2 ขายต่อไปราคา 600,000บาท จำเลยมิได้นำสืบให้เห็นว่ามีราคาอื่นนอกเหนือจากเอกสารดังกล่าวจึงรับฟังได้ว่าที่ดินและตึกแถวซื้อมาในราคา 600,000 บาท และขายไปราคา 600,000 บาทเท่าเดิม เมื่อโจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์สินมาในเบื้องต้น โดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร และต่อมาขายไปราคาเท่าเดิม กรณีเช่นนี้จึงมิใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้า ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาใช้ส่วนนี้มานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน. ดูฉบับย่อฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมายคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5668/2534นาย สุทธิ พร จิราธิวัฒน์ กับพวกโจทก์กรมสรรพากร กับพวกจำเลย ป.วิ.พ. ม. 225 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 29 ป.รัษฎากร ม. 19, ม. 42 (9), ม. 78 บัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากร ประเภทการค้า 11 แม้โจทก์ที่ 2 จะได้ทำสัญญาว่า ย. เป็นผู้ทำการก่อสร้างแต่การขออนุญาตและการรับเงินทั้งค่าที่ดินและค่าก่อสร้าง โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ดำเนินการและเป็นผู้รับเงินนั้นทั้งหมด นอกจากนี้ การแบ่ง เงินชำระเป็นงวด ๆ ก็ได้คิดราคาทั้งที่ดินและค่าก่อสร้างเข้าด้วยกัน พฤติการณ์เห็นได้ว่า การก่อสร้างตึกแถวรายนี้เป็นการดำเนินการ ของโจทก์ที่ 2เงินค่าก่อสร้างจึงเป็นเงินได้หรือ รายรับของโจทก์ที่ 2 โจทก์ที่ 2 ได้แลกเปลี่ยนที่ดินกับกรมธนารักษ์ แล้วนำมา แบ่งแยกเป็นแปลง ๆ และปลูกอาคารขาย เป็นการได้ทรัพย์มาโดย มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร และขายทรัพย์ไปเป็นทางการค้าหรือหากำไรจึงต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้า โจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์สินมาในเบื้องต้นโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพราะจะใช้เพื่ออยู่อาศัยและต่อมาขายไปราคาเท่าเดิมกรณีเช่นนี้มิใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางการค้าหรือ หากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้า เงินได้ที่โจทก์ที่ 2 ได้รับจากการขายที่ดินและตึกแถวจะต้อง เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โจทก์มิได้อุทธรณ์ในประเด็นนี้ ว่ามีข้อเท็จจริงหรือข้อกฎหมายใดสนับสนุนให้เห็นว่าโจทก์ไม่ต้อง เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจึงเป็นอุทธรณ์ที่ไม่แจ้งชัด ไม่ชอบด้วย ป.วิ.พ. มาตรา 225วรรคแรก ประกอบด้วย พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรฯ พ.ศ. 2528 มาตรา 29 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเมื่อ วันที่ 30มีนาคม 2522,31 มีนาคม 2523 และ 31 มีนาคม 2524 และ เจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกเพื่อไต่สวนโดยมีเหตุอันควร เชื่อว่าโจทก์ ยื่นรายการไว้ไม่ถูกต้องเมื่อวันที่ 23 สิงหาคม 2525 จึงเป็นการออก หมายเรียกภายในกำหนด 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ยื่นรายการ และเมื่อนับแต่วันที่ครบกำหนดเวลายื่นรายการจนถึงวันที่ เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมิน เรียกเก็บภาษีจากโจทก์เมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 แล้ว ยังอยู่ภายในกำหนด 10 ปีปี เจ้าพนักงานประเมิน จึงมีอำนาจประเมิน โดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 19แห่ง ป.รัษฎากรได้.โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ทั้งสองเป็นสามีภริยากัน การที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ทั้งสองชำระภาษีเพิ่ม โดยอ้างว่าโจทก์ทั้งสองมีเงินได้พึงประเมินจากการขายที่ดินและการก่อสร้างตึกแถวนั้น โจทก์ทั้งสองไม่เห็นด้วยเพราะที่ดินที่โจทก์ขายไปนั้นแปลงหนึ่งเป็นที่ดินซึ่งโจทก์ที่ 2 ได้รับมาจากการแลกเปลี่ยนกับทางราชการเพื่อประโยชน์ของทางราชการจึงไม่ใช่เป็นการได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์โดยมุ่งในทางการค้าหรือหากำไร แม้ต่อมาจะมีการแบ่งขาย โจทก์ที่ 2 ก็มีสิทธิได้รับเงินค่าขายที่ดินเท่านั้น ไม่มีเงินได้จากการขายหรือการก่อสร้างตึกแถวในที่ดินที่แบ่งขายนั้นด้วย ส่วนที่ดินอีกแปลงหนึ่งเดิมโจทก์ซื้อมาโดยมีเจตนาซื้อไว้เพื่ออยู่อาศัยต่อมาน้ำท่วมไม่สะดวกในการใช้อยู่อาศัยจึงขายไปในราคาทุน โจทก์ทั้งสองจึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้า ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว เนื่องจากได้ตรวจสอบทางพยานหลักฐานที่ยืนยันได้ว่า โจทก์ดำเนินการปลูกสร้างอาคารตึกแถวขายพร้อมที่ดินซึ่งเปลี่ยนกับทางราชการ แสดงให้เห็นว่าโจทก์ประกอบการค้าอันเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ส่วนที่ดินอีกแปลงหนึ่งนั้น ที่โจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่ออยู่อาศัยแต่เนื่องจากน้ำท่วมจึงขายไปในราคาทุนเป็นข้ออ้างที่ขัดต่อความเป็นจริงเพราะเป็นการกล่าวอ้างลอย ๆ พฤติการณ์ถือได้ว่าได้ขายไปในลักษณะเป็นทางการค้าหรือหากำไร ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์บางส่วนโจทก์ทั้งสองและจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกาศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่าโจทก์ทั้งสองเป็นสามีภรรยากัน ได้ร่วมกันยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี 2521, 2522 และ 2523 ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้ออกหมายเรียกเมื่อวันที่ 23สิงหาคม 2525 เพื่อทำการตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์ทั้งสอง ในระหว่างที่ทำการตรวจสอบอยู่นั้นได้มีประกาศกระทรวงการคลัง ลงวันที่ 7สิงหาคม 2528 เรื่องขยายเวลายื่นรายการการชำระหรือนำส่งภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร เปิดโอกาสให้ผู้เสียภาษีอากรไว้ไม่ครบถ้วนมีโอกาสยื่นรายการและชำระภาษีอากรให้ถูกต้อง โดยไม่ต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม โจทก์ขอใช้สิทธิตามประกาศดังกล่าวโดยเสียภาษีอากรเกี่ยวกับรายได้อื่นของโจทก์ ส่วนเงินได้จากการขายอาคารที่ปลูกสร้างบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง โจทก์อ้างว่ามิใช่เป็นเงินได้ของโจทก์ที่ 2แต่เป็นเงินได้ของนายยก แซ่ลิ้ม รายรับจากการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร จำนวน 600,000 บาทโจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่อใช้เป็นที่อยู่อาศัย มิได้มีเจตนามุ่งในทางการค้าหรือหากำไร จึงไม่ต้องเสียภาษี เมื่อไต่สวนเสร็จแล้วเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าโจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์ทั้งสองรายการมาเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรจึงได้ประเมินให้โจทก์ทั้งสองเสียภาษีเมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 โดยเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าเพิ่มเติมตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 1 ถึง 7โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ซึ่งประกอบด้วยจำเลยที่ 2 - ที่ 4 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วเห็นว่าการประเมินถูกต้อง แต่มีเหตุอันควรผ่อนผันจึงพิจารณาลดเงินเพิ่มของภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเหลือเก็บเพียงร้อยละ 50 โจทก์คงเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ปี 2521, 2522 และ 2523 เป็นเงิน53,909.92 บาท 128,368.07 บาท และ 212,222.56 บาท ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 8 - 10 ส่วนภาษีการค้าให้ลดเบี้ยปรับคงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 30 เป็นภาษีการค้าเดือนธันวาคม 2521 เป็นเงิน31,021.60 บาท เดือนมีนาคม 2522 เป็นเงิน 60,060 บาท เดือนเมษายนและมิถุนายน 2522 เป็นเงิน 124,086.44 บาท เดือนกรกฎาคม 2523เป็นเงิน 161,755.51 บาท ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 11 - 14ส่วนข้อเท็จจริงเกี่ยวกับเงินได้หรือรายรับจากการขายตึกแถวซึ่งปลูกสร้างในที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปางจังหวัดลำปาง รับฟังได้ว่าเดิมโจทก์ที่ 2 ได้รับมรดกที่ดินซึ่งอยู่ที่จังหวัดลำปาง ต่อมาได้แลกเปลี่ยนกับที่ราชพัสดุของกรมธนารักษ์ โดยจดทะเบียนแลกเปลี่ยนเมื่อวันที่ 12 ตุลาคม 2521โจทก์ที่ 2 ได้จัดการแบ่งที่ดินออกเป็นแปลงย่อย ๆ จำนวน 8 แปลงแล้วขายให้ผู้อื่นไป 6 แปลงในการขายที่ดินดังกล่าว โจทก์ที่ 2ผู้ซื้อและนายยก แซ่ลิ้ม ได้ร่วมกันทำสัญญาเป็น 3 ฝ่าย เมื่อวันที่ 13 ธันวาคม 2521 โดยโจทก์ที่ 2 เจ้าของที่ดินจะขายที่ดินให้ผู้ซื้อและนายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้รับจ้างก่อสร้างอาคารพาณิชย์บนที่ดินที่โจทก์ที่ 2 จะขายโดยคิดราคาที่ดิน 280,000 บาทอาคารพาณิชย์ 700,000 บาท รวมราคา 980,000 บาท กำหนดชำระเป็นงวด ๆ รวมกันทั้งราคาที่ดินและค่าจ้างก่อสร้าง 6 งวด และ ผู้ซื้อทุกคนได้มอบให้โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ยื่นคำขอทำการก่อสร้างในชื่อของโจทก์ที่ 2 ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 2 - 27 ส่วนที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร โจทก์ที่ 2 กับนางสาวสายสุณีย์สุคนพาทิพย์ ได้ซื้อมาเมื่อวันที่ 25 มกราคม 2521 ครั้นวันที่ 9พฤศจิกายน 2521 นางสาวสายสุณีย์ได้โอนให้แก่โจทก์ที่ 2 ทั้งหมดและวันที่ 31 มีนาคม 2522 โจทก์ที่ 2 ได้โอนขายให้แก่บุคคลอื่นตามหนังสือสัญญาขายที่ดินเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 51 - 53ทางพิจารณาโจทก์ทั้งสองนำสืบว่า โจทก์ที่ 2 มิได้รับเงินค่าก่อสร้างอาคารตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง แต่นายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างตามสัญญาเป็นผู้รับเงินไป ส่วนที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรักกรุงเทพมหานคร โจทก์ที่ 1 ซื้อให้นางสาวสายสุณีย์ สุคนพาทิพย์ซึ่งเป็นภริยาที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 อยู่อาศัยโจทก์ที่ 2ซึ่งเป็นภริยาที่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 ขอเป็นเจ้าของด้วยครึ่งหนึ่ง จึงได้จดทะเบียนให้โจทก์ที่ 2 และนางสาวสายสุณีย์เป็นผู้ซื้อ เมื่อซื้อแล้วนางสาวสายสุณีย์ได้เข้าอยู่อาศัยต่อมาโจทก์ที่ 1 กับนางสาวสายสุณีย์เกิดมีปัญหาและได้แยกทางกัน โจทก์ที่ 1 ได้ใช้เงินให้นางสาวสายสุณีย์ และนางสาวสายสุณีย์ได้โอนที่ดินและตึกแถวให้โจทก์ที่ 2 ทั้งหมด แล้วโจทก์ที่ 2 ได้ขายต่อให้บุคคลอื่นไปเพราะน้ำท่วมจำเลยทั้งสี่นำสืบว่า สัญญารับจ้างปลูกตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปางเป็นการอำพรางความจริง เพราะโจทก์ที่ 2 เป็นผู้รับเงินเองทั้งสิ้นเงินค่าก่อสร้าง นายยก แซ่ลิ้ม ไม่ได้เสียภาษีไว้เลย ส่วนการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร โจทก์อ้างว่าซื้อมาเพื่ออยู่อาศัย ต้องขายไปเพราะน้ำท่วม แต่ไม่มีหลักฐานแสดงว่าโจทก์ได้เข้าไปอยู่อาศัยและระยะเวลาที่ถือครองอยู่ก็เพียง1 ปี เท่านั้น ประกอบกับโจทก์ที่ 2 มีอาชีพค้าที่ดินที่จังหวัดลำปางโจทก์ที่ 1 ค้าที่ดินที่จังหวัดเชียงใหม่ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 เห็นว่าการที่โจทก์ที่ 2 ขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศดังกล่าวเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์โดยมุ่งในการค้าหรือหากำไรต้องนำเงินได้นั้นมายื่นเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าพิเคราะห์แล้ว เบื้องต้นจะได้วินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสองที่ว่าเงินค่าก่อสร้างตึกแถวบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียงอำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง เป็นเงินได้หรือรายรับของโจทก์ที่ 2 อันจะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าหรือไม่โจทก์อ้างว่าเป็นเงินได้ของนายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างสร้างตึกแถวให้แก่ผู้ซื้อที่ดินจากโจทก์ที่ 2 ข้อนี้โจทก์มีหลักฐานสัญญาที่ทำขึ้นเป็น 3 ฝ่าย คือ โจทก์ที่ 2 ผู้ขายที่ดินฝ่ายหนึ่งผู้ซื้อฝ่ายหนึ่ง นายยก แซ่ลิ้ม ผู้รับจ้างปลูกตึกแถวฝ่ายหนึ่งถึงแม้จะมีสัญญาดังกล่าว แต่ปรากฏพฤติการณ์อื่นประกอบกับคำเบิกความของนายชูศักดิ์ กมลประภาสวัสดิ์ และนายสมศักดิ์ หิตตราวัฒน์พยานโจทก์ ซึ่งเป็นผู้ซื้อที่ดินจากโจทก์ที่ 2 เบิกความว่าได้ทำสัญญาจะซื้อขายที่ดินกับโจทก์ที่ 2 และนายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้ก่อสร้างตึกแถว การดำเนินการขออนุญาตก่อสร้างโจทก์ที่ 2เป็นผู้ดำเนินการเงินที่ชำระราคาทั้งหมดก็ได้ชำระให้โจทก์ที่ 2เห็นได้ว่าแม้โจทก์ที่ 2 จะได้ทำสัญญาว่านายยก แซ่ลิ้ม เป็นผู้ทำการก่อสร้าง แต่การขออนุญาตและการรับเงินทั้งค่าที่ดินและค่าก่อสร้าง โจทก์ที่ 2 เป็นผู้ดำเนินการและเป็นผู้รับเงินนั้นทั้งหมด นอกจากนี้การแบ่งเงินชำระเป็นงวด ๆ ก็ได้ คิดรวมราคาทั้งที่ดินและค่าก่อสร้างเข้าด้วยกันสำหรับการขออนุญาตก่อสร้างรายนี้โจทก์ทั้งสองมิได้นำสืบให้เห็นว่าขออนุญาตเมื่อใดเพียงแต่ทำสัญญากันว่าผู้ซื้อมอบอำนาจให้โจทก์ที่ 2 เป็นผู้จัดการขออนุญาต โดยทำหนังสือกันเมื่อวันที่ 3 ธันวาคม 2521 แต่หลักฐานที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 ได้มาจากเทศบาลเมืองลำปางปรากฏว่าโจทก์ที่ 2 ได้ขออนุญาตปลูกสร้างอาคารบนที่ดินโฉนดเลขที่ 59 ตำบลหัวเวียง อำเภอเมืองลำปาง จังหวัดลำปาง โดยได้รับอนุญาตตั้งแต่วันที่ 3 สิงหาคม 2521 ก่อนที่โจทก์ที่ 2จะทำหนังสือกับผู้ซื้อที่ดินเสียอีก พฤติการณ์ทั้งหมดนี้เห็นได้ว่าการก่อสร้างตึกแถวรายนี้เป็นการดำเนินการของโจทก์ที่ 2เงินค่าก่อสร้างจึงเป็นเงินได้หรือรายรับของโจทก์ที่ 2 ที่ดินที่ขายไปโจทก์ที่ 2 ได้แลกเปลี่ยนกับกรมธนารักษ์ เมื่อได้รับมาแล้วนำมาแบ่งแยกเป็นแปลง ๆ และปลูกอาคารขาย เป็นการได้ทรัพย์มาโดยมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรและขายทรัพย์ไปเป็นทางค้าหรือหากำไร อันจะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีการค้าที่ศาลภาษีอากรพิพากษาส่วนนี้มานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์โจทก์ทั้งสองฟังไม่ขึ้น ส่วนเงินได้ที่โจทก์ที่ 2 ได้รับจากการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานคร จะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหรือไม่ โจทก์มิได้อุทธรณ์ในประเด็นนี้ว่ามีข้อเท็จจริงหรือข้อกฎหมายใดสนับสนุนให้เห็นว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา จึงเป็นอุทธรณ์ที่ไม่แจ้งชัดไม่ชอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรคแรก ประกอบด้วยพระราชบัญญัติ จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 มาตรา 29 ศาลฎีกาจึงไม่วินิจฉัยให้อุทธรณ์ข้อต่อไปของโจทก์ทั้งสองมีว่าควรงดเก็บเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์สำหรับเงินได้หรือรายรับจากเงินค่าก่อสร้างดังกล่าวหรือไม่ เห็นว่าเงินได้หรือรายรับจำนวนนี้โจทก์ที่ 2มิได้แสดงในแบบรายการที่ยื่นเพื่อเสียภาษีไว้เลย ทั้งคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์ได้ลดให้บางส่วนแล้ว จึงไม่มีเหตุที่จะงดเรียกเก็บเงินเพิ่มและเบี้ยปรับแก่โจทก์อุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสองประการสุดท้ายมีว่า เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีเมื่อพ้น 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ได้ยื่นรายการเสียภาษี คดีขาดอายุความตามประมวลรัษฎากร มาตรา 19 นั้นเห็นว่า มาตรา 19 กำหนดว่าถ้าภายใน 5 ปี นับแต่วันยื่นรายการแล้วเจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกตัวผู้ยื่นรายการนั้นมาไต่สวน แสดงให้เห็นว่าเมื่อมีการยื่นรายการแล้วหากเจ้าพนักงานประเมินจะเรียกไต่สวน ก็ให้เรียกภายในกำหนด 5 ปี เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปี 2521 - 2523 เมื่อวันที่ 30 มีนาคม 2522, 31 มีนาคม 2523 และ 31 มีนาคม 2524และเจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกเพื่อไต่สวนโดยมีเหตุอันควรเชื่อว่าโจทก์ยื่นรายการไว้ไม่ถูกต้อง เมื่อวันที่ 23สิงหาคม 2525 จึงเป็นการออกหมายเรียกไว้ภายในกำหนด 5 ปี นับแต่วันที่โจทก์ยื่นรายการ และเมื่อนับแต่วันที่ครบกำหนดเวลายื่นรายการจนถึงวันที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์เมื่อวันที่ 8 มกราคม 2531 แล้วยังอยู่ภายในกำหนด 10 ปีเจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินโดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 19แห่งประมวลรัษฎากรได้ อุทธรณ์โจทก์ฟังไม่ขึ้นคดีนี้ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์บางส่วน ทำให้ทุนทรัพย์ของโจทก์ทั้งสองลดลงคงมีทุนทรัพย์ที่จะต้องเสียค่าขึ้นศาลชั้นอุทธรณ์เพียง 711,364.10 บาท ส่วนที่เสียเกินมา จึงให้คืนแก่โจทก์ทั้งสองปัญหาข้อต่อไปที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่มีว่าการขายที่ดินและตึกแถวที่ถนนนเรศ เขตบางรัก กรุงเทพมหานครเป็นการขายทรัพย์ไปเป็นทางค้าหรือหากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้าหรือไม่ ซึ่งต้องพิจารณาการได้มาซึ่งทรัพย์สินดังกล่าวของโจทก์ทั้งสองเสียก่อน ปรากฏตามคำเบิกความของตัวโจทก์ทั้งสองและนางสาวสายสุณีย์ สุคนพาทิพย์ ว่า โจทก์ที่ 1 ได้ซื้อที่ดินและตึกแถวดังกล่าวมาให้นางสาวสายสุณีย์ซึ่งเป็นภริยาที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายของโจทก์ที่ 1 อยู่อาศัยแต่ในการจดทะเบียนมีชื่อโจทก์ที่ 2กับนางสาวสายสุณีย์เป็นผู้ซื้อ เมื่อซื้อแล้วนางสาวสายสุณีย์ก็ได้เข้าอยู่อาศัย เพียงแต่มิได้ย้ายชื่อเข้าในทะเบียนบ้าน เมื่อนางสาวสายสุณีย์แยกทางกับโจทก์ที่ 1 ก็ได้รับเงินไปจำนวนหนึ่งจึงได้โอนที่ดินและตึกแถวให้โจทก์ที่ 2 ทั้งหมด เห็นได้ว่าในเบื้องต้นนั้นโจทก์ที่ 2 มิได้ซื้อที่ดินและตึกแถวเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไร เพราะพยานโจทก์ที่เบิกความยืนยันว่าจะใช้เพื่ออยู่อาศัย ฝ่ายจำเลยก็มิได้มีพยานหลักฐานใดยืนยันว่าโจทก์ทั้งสองซื้อที่ดินและตึกแถวเพื่อมุ่งในทางการค้าหรือหากำไรเพียงแต่ไม่เชื่อว่าโจทก์ทั้งสองจะใช้เพื่ออยู่อาศัยเพราะโจทก์ทั้งสองทำการค้าที่ดิน นางสาวสายสุณีย์มิได้ย้ายชื่อเข้าไปอยู่และโจทก์ที่ 2 ซื้อมาเพียงปีเศษก็ขาย ข้อสันนิษฐานของเจ้าพนักงานประเมินมิได้เป็นข้อที่จะชี้ว่าโจทก์ทั้งสองมีที่ดินบางแปลงเพื่ออยู่อาศัยไม่ได้ การอยู่อาศัยก็ไม่จำต้องมีชื่ออยู่ในทะเบียนบ้านแต่อย่างใด เมื่อซื้อมาแล้วหากไม่ได้ใช้อยู่อาศัยต่อไปก็อาจจะขายไปในระยะเวลาใดก็ได้ เป็นข้อเท็จจริงที่จะต้องพิจารณาเป็นกรณีไป ข้อสันนิษฐานของเจ้าพนักงานประเมินไม่มีน้ำหนักเพียงพอในเบื้องต้นจึงรับฟังได้ว่าโจทก์ที่ 2 ได้ซื้อที่ดินและตึกแถวมาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่โต้เถียงเกี่ยวกับภาษีการค้าจึงต้องพิจารณาต่อไปว่าโจทก์ที่ 2ขายทรัพย์ไปนั้น เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรหรือไม่ โจทก์ทั้งสองนำสืบโดยมีหนังสือสัญญาขายที่ดินเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 51, 52 และ 53 ประกอบปรากฏว่าโจทก์ที่ 2 และนางสาวสายสุณีย์ซื้อมาในราคา 600,000 บาท นางสาวสายสุณีย์โอนส่วนของตนให้โจทก์ที่ 2 ราคา 300,000 บาท โจทก์ที่ 2 ขายต่อไปราคา 600,000บาท จำเลยมิได้นำสืบให้เห็นว่ามีราคาอื่นนอกเหนือจากเอกสารดังกล่าวจึงรับฟังได้ว่าที่ดินและตึกแถวซื้อมาในราคา 600,000 บาท และขายไปราคา 600,000 บาทเท่าเดิม เมื่อโจทก์ที่ 2 ได้ทรัพย์สินมาในเบื้องต้น โดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร และต่อมาขายไปราคาเท่าเดิม กรณีเช่นนี้จึงมิใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรอันจะต้องเสียภาษีการค้า ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาใช้ส่วนนี้มานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่ฟังไม่ขึ้น"พิพากษายืน.(ก้าน อันนานนท์-จรัส อุดมวรชาติ-ตัน เวทไว)แหล่งที่มาสำนักงานส่งเสริมงานตุลาการแผนกหมายเลขคดีดำศาลฎีกาหมายเลขคดีดำศาลชั้นต้นหมายเลขคดีแดงศาลชั้นต้นหมายเหตุ