Рішення адміністративного суду від 2022-09-20 00:00:00+03

У грудні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю ``ТАС АГРО`` (далі - позивач, ТОВ``ТАС АГРО``, товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС), у якому просило визнати протиправним та скасувати прийняте ГУ ДПС податкове повідомлення-рішення від 04.09.2019 №0000261404 про зменшення товариству розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість (далі - ПДВ) за травень 2019 року на 1' 510' 364,00 грн (т.І, а.с. 1-20, 52). На обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що висновки за результатами проведеної перевірки контролюючого органу про допущені ним порушення норм податкового законодавства є безпідставними, оскільки обліковані господарські операції з перевезення пшениці та кукурудзи, реальність здійснення яких заперечує відповідач, підтверджені в повному обсязі первинними документами та були вчинені у межах господарської діяльності товариства. Відповідач заперечував проти позовних вимог, посилаючись на те, що актом перевірки від 13.08.2019 №862/26-15-14-04-01/39096271 встановлено безпідставне формування товариством податкової вигоди, тому відсутні підстави для скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого на підставі вказаного акта (т.ІІІ, а.с. 109). Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 10.09.2020, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 03.12.2020, в позові відмовив. Судове рішення суду першої інстанції вмотивовано висновком про те, що господарські операції, на підставі яких формувалися дані податкового обліку товариства, не відбулися, були позбавлена ділової мети, тому висновки податкової перевірки є обґрунтованими, а податкове повідомлення-рішення - правомірним. При цьому суд спирався на правові позиції Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в постановах від 24.01.2018 (справа №816/4226/13-а), від 30.01.2018 (справа №820/11856/13-а), від 31.01.2018 (справа №826/245/14), від 06.02.2018 (справа №810/6695/14), від 04.04.2018 (справа №808/2519/15), від 16.04.2019 (справа №804/6909/17), Верховного Суду України від 27.03.2012 (справа №21-737во10), стосовно того, що за відсутності факту придбання товарів чи послуг або у разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат або податкового кредиту за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів. Суд апеляційної інстанції з таким обґрунтуванням погодився. Товариство подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на судові рішення у цій справі. У касаційній скарзі позивач просить скасувати ухвалені у справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і ухвалити нове рішення про задоволення позову. Правовою підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі позивач указує пункти 1, 4 частини четвертої статті 328, пункт 4 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). На обґрунтування підстав касаційного оскарження позивач, крім іншого, зазначив, що оскаржувані судові рішення ухвалені без всебічного з`ясування всіх обставин щодо операцій товариства з перевезення товару (зерна) контрагентом ТОВ``ГЛІНБЕРК``, без належної оцінки та перевірки судом його доводів щодо підстав позову та, як наслідок, неправильного застосування норм процесуального закону та податкового законодавства (статті 73, 74 КАС України, стаття 198 Податкового кодексу України), та без урахування висновку щодо застосування цих норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду від 13.08.2020 у справі №520/4829/19, від 18.03.2021 у справі №480/3371/19, від 17.04.2018 у справі №826/14549/15, від 06.02.2018 у справі №816/166/15, від 21.10.2020 у справі №140/1845/19, від 16.04.2020 у справі №805/5017/15. Доводячи порушення судами першої та апеляційної інстанцій процесуальних норм, позивач вважає, що предметом доказування у цій справі становлять документи та обставини, що підтверджують або спростовують обґрунтованість податкового кредиту за наслідками господарських операцій з перевезення вантажу (зерна), а не підстави набуття права власності на цей вантаж, як зазначено судами попередніх інстанцій. Верховний Суд ухвалою від 28.04.2021 відкрив касаційне провадження у цій справі відповідно вказаних в касаційній скарзі доводів та підстав касаційного оскарження. Заперечуючи проти касаційної скарги, відповідач у письмових поясненнях зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій правильно встановили обставини у справі та застосували норми матеріального права до встановлених обставин. Відповідач вважає, що суди дали правильну оцінку наданим позивачем обліковим документам, врахувавши обставини, що свідчать про неспроможність ТОВ``ГЛІНБЕРК`` надати послуги з перевезення вантажу у зв`язку з відсутністю у нього для цього трудових ресурсів та матеріально-технічних можливостей, та не підтвердження позивачем походження товару, що перевозився. Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Перевіривши наведені в касаційній скарзі доводи позивача, заперечення відповідача на касаційну скаргу, Верховний Суд вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав. Як встановлено судами попередніх інстанцій, ГУ ДПС на підставі наказу від 15.07.2019 №10093 провело документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ``ТАС АГРО`` з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ на поточний рахунок платника податку за травень 2019 року. За результатами перевірки складено акт від 13.08.2019 №862/26-15-14-04-01/39096271, згідно з висновками якого ТОВ``ТАС АГРО`` порушило норми пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), завищивши від`ємне значення суми ПДВ за травень 2019 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 1' 510' 364,00 грн (далі - акт перевірки; т. І, а.с. 38-42). Таке порушення полягало у формуванні позивачем податкового кредиту за наслідками господарських операцій з придбання послуг на перевезення зернових культур (кукурудза, пшениця) на підставі договору із ТОВ``ГЛІНБЕРК`` від 14.08.2018 №14-08-2018-11 у період з січня по травень 2019 року, які, на думку контролюючого органу, не спричинили реального настання правових наслідків. Своєю чергою висновок контролюючого органу про безтоварний характер операцій з перевезення вантажу вмотивований тим, що: ТОВ``ГЛІНБЕРК`` не має достатніх трудових ресурсів, необхідних для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності (вид діяльності ТОВ``ГЛІНБЕРК`` - вантажний автомобільний транспорт, при цьому чисельність працюючих 1 особа - директор [PERSON] ), а залучені цим підприємством інші суб`єкти господарювання (ТОВ``ЕКСПРЕС 2016``, ТОВ``МЕРІДІАН ГРУПП``, ТОВ``ЕКСПРЕС ТАЙМ``, ТОВ ``ПРОМ ЕКСПРЕС ТРАНС``, ТОВ``ПРІОРИТЕТ ПРОМ``, ТОВ``СІЛЬТОРГ``, ТОВ``ВЕКТОР 2017``, ТОВ``К.Т.ІНВЕСТ``) для здійснення операцій з перевезення вантажу фінансово-господарську діяльність фактично не здійснюють, оскільки для цілей оподаткування обліковують тільки господарські операції, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди (формують податковий кредит за рахунок придбання кави, чаю, продуктів харчування, кондитерських виробів, скрапленого газу, бензину та дизельного палива в невеликих розмірах придбаних на АЗС); позивачем здійснено операції з товаром (перевезення зерна), що не вироблявся ним або придбавався у інших суб`єктів господарювання. На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення, яке є предметом спору у цій справі. Підстави позову, якими позивач обґрунтовує свої вимоги, заперечення відповідача та встановлені судами обставини, свідчить, що суть спору, який виник між сторонами, стосувався питання доведеності обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення позивачем господарських операцій з перевезення вантажу, а відтак, і обґрунтованість формування показників податкової звітності на підставі даних бухгалтерського обліку. Оцінюючи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права до встановлених у цій справі обставин, Суд виходить з такого. Згідно з положеннями пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України). Основною ознакою операції з придбання для цілей нарахування податкового кредиту є те, що воно в будь-якому разі є результатом постачання, здійсненим іншим платником ПДВ. Наявність у покупця належно оформлених документів, які відповідно до закону необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту, зокрема виданих продавцями податкових накладних, не є безумовною підставою для формування платником податку податкового кредиту, якщо податковий орган доведе, що відомості в таких документах не відповідають дійсності. Вирішуючи спір, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, підтримав позицію контролюючого органу, що надані позивачем документи (договір про надання послуг із ТОВ ``ГЛІНБЕРК`` від 14.08.2018 №14-08-2018-11, заявки замовника (ТОВ ``ТАС АГРО``), складені відповідно до пункту 2.2 вказаного договору, складені у межах названого договору акти про надання послуг, товарно-транспортні накладні, податкові накладні та платіжні доручення про оплату послуг) не можуть вважатися первинними для цілей податкового обліку і посвідчувати факт придбання позивачем послуг з перевезення вантажу. На переконання суду про необґрунтованість податкової вигоди з придбання послуг у ТОВ ``ГЛІНБЕРК`` свідчать підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, наявність таких обставин: облік платниками податку у ланцюгу постачання тільки тих операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди з придбання товарів (послуг) іншої номенклатури; здійснення операцій з товаром (зерна), для перевезення якого були придбані спірні послуги, що не вироблявся та не придбавався позивачем. При цьому суд визнав неналежними доказами надані позивачем на його ж вимогу документи (зовнішньоекономічні контракти з нерезидентом та митні декларації про експорт зерна), оскільки останні були надані після початку розгляду справи по суті і не містять інформації щодо виробника експортованого товару. Водночас, покладаючи наведені обставини в основу прийнятих рішень у цій справі, суди не звернули належної уваги на доводи позивача про те, що під час перевірки відповідач не досліджував можливість ТОВ ``ГЛІНБЕРК`` залучення працівників за договорами цивільно-правового характеру та оренду основних та транспортних засобів на підставі первинних документів. Також позивач наголошував на індивідуальній юридичній відповідальності за податкові правопорушення та правил ведення господарської діяльності. Як встановлено судами та підтверджено матеріалами справи висновки контролюючого органу про відсутність у контрагента позивача ТОВ ``ГЛІНБЕРК`` трудових ресурсів та фіктивність платників податку у ланцюгу посередників ґрунтувались на інформації, яка містилась в АІС ``Єдиний реєстр податкових накладних``, під час перевірки використовувалися дані інформаційно-аналітичних систем ДФС, зустрічні звірки в ході документальної перевірки не проводилися (пункти 2.6, 3.13 акта перевірки). Однак, така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального закону і не створює для платника податків самостійного юридичного наслідку, про що неодноразового наголошував Верховний Суд у своїх постановах, в тому числі на які посилається скаржник у касаційній скарзі, як приклад неоднакового застосування норм права, зокрема, але не виключно (від 27.03.2018 у справі №816/809/17, від 27.02.2018 у справі №811/2154/13-а, від 23.05.2018 у справі №804/853/14, від 13.08.2020 у справі №520/4829/19). Також Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що у справах про обґрунтованість податкової вигоди у випадку, якщо контролюючий орган заперечує реальність господарських операцій, визначальним щодо податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є сукупність обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання, ні відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні тощо самі по собі не є самостійно достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності). У постановах від 18.03.2021 у справі №480/3371/19, від 17.04.2018 у справі №826/14549/15, від 06.02.2018 у справі №816/166/15, на які у касаційній скарзі посилається позивач, як приклад неоднакового застосування норм права, Верховним Судом висловлена позиція стосовно того, що відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу. Предметом доказування у справах, спір в яких стосується права платника ПДВ на податковий кредит, становлять обставини, що підтверджують (або спростовують) обґрунтованість задекларованої суми податкового кредиту. До таких обставин належать, зокрема обставини щодо факту здійснення операції з постачання товару (послуги) в разі, якщо контролюючий орган виключив з податкового обліку платника ПДВ суму податку з підстав нереальності (безтоварності) операції з постачання. У такому випадку документи підлягають оцінці з врахуванням усіх обставин, в тому числі, й обставин щодо характеру діяльності постачальника. Лише сукупність обставин може свідчити на користь висновку про реальність або неможливість фактичного проведення господарських операцій. Така теза неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема, але не виключно, у постановах від 20.02.2018 у справі №809/117/13-а, від 29.07.2020 у справі №200/5834/19-а, від 11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18. І хоча податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які повинні складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції, однак критерієм правомірності формування податкового обліку є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що господарські операції фактично здійснені та спрямовані на отримання доходу. На цьому наголосив Верховний Суд, зокрема у постанові від 03.09.2019 у справі №810/611/14-а. Своєю чергою на створені державою контролюючі органи у сфері оподаткування покладені функції з контролю своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів, платежів (підпункт 19-1.1.2 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України). Обов`язку платника податку вести фінансову звітність з дотриманням вимог законодавства, передбаченого нормою статті 36 ПК України, кореспондує право контролюючого органу в межах покладених на нього функцій запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів (підпункт 20.1.6 пункту 20.1 статті 20 ПК України). При цьому відповідно до вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України після початку перевірки платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Таким чином, як в ході здійснюваних контролюючим органом перевірок, так і в суді у спорах щодо достовірності первинних документів, на підставі яких проводився облік господарської діяльності, платник податків має демонструвати доброчесну поведінку дотримання вимог податкового законодавства. Якщо контролюючий орган обґрунтовує правомірність прийнятого ним рішення відсутністю документального підтвердження облікованих господарських операцій, обов`язок довести протилежне покладається на платника податків згідно з частиною першою статті 77 КАС України. Разом з цим частина друга статті 2 КАС України містить критерії, які підлягають перевірці судом при розгляді справ про оскарження рішень суб`єктів владних повноважень до яких, серед іншого, віднесені - використання повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтованість, розумність, добросовісність при їх прийнятті. Обов`язок довести відповідність дій та прийнятих рішень цим критеріям покладається процесуальним законом на суб`єкта владних повноважень (частина друга статті 77 КАС України). Ця норма узгоджується як з нормою абзацу другого пункту 56.4 статті 56 ПК України, відповідно до якої обов`язок доведення правомірності нарахування або прийняття будь-якого іншого рішення контролюючим органом у судовому оскарженні встановлюється процесуальним законом, так і з нормою підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України щодо презумпції правомірності рішень платника податків, які закріплюють презумпцію добросовісності податкової поведінки платника податків. Отже, у спорах правомірності рішень чи діянь тягар доказування покладається саме на суб`єкта владних повноважень. При цьому у таких справах суб`єкт владних повноважень може посилатися лише на докази, які були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що вони не були отримані ним до його прийняття з незалежних від нього причин. На підтвердження своїх доводів про те, що операції ТОВ ``ТАС АГРО`` з придбання послуг у ТОВ ``ГЛІНБЕРК`` мали реальний характер та були вчинені у межах господарській діяльності товариства, позивач надав належним чином оформлені первинні документи, які належить складати у випадку здійснення послуг з перевезення: заявки замовника (ТОВ ``ТАС АГРО``), складені відповідно до пункту 2.2 договору із ТОВ ``ГЛІНБЕРК``, акти про надання послуг, товарно-транспортні накладні, податкові накладні та платіжні доручення. Також, доводячи реальність операцій ТОВ ``ГЛІНБЕРК``, позивач надав суду контракти із нерезидентом (компанія ``PRIOR FINANCE AG``) на експортне постачання зерна, за умовами яких товариство зобов`язано поставити зерно кукурудзи та пшениці до місця призначення (портові термінали) і саме для забезпечення виконання умов якого придбало послуги з перевезення цього зерна у ТОВ ``ГЛІНБЕРК``; митні декларації про переміщення зерна через митний кордон України, повідомлення митного органу про фактичне вивезення товару; довідку про результати попередньої перевірки за квітень 2019 року, аналізом якої була задекларована товариством інформація про вивезення товарів за межі митної території України за період, охоплений перевіркою; здійснені господарські операції відповідали видам діяльності позивача (компанія, яка спеціалізується на вирощуванні зернових культур (крім рису), бобових і олійних культур). Також, згідно з пунктами 2.4, 2.5 акта перевірки під час перевірки заявленого товариством бюджетного відшкодування ПДВ за травень 2019 року позивач надав всі документи, що стосувалися предмета перевірки, і податковим органом у ході проведення перевірки інвентаризація основних засобів, товарно-матеріальних цінностей на підприємстві не проводилась. Суди ці обставини не врахували, змушуючи платника податків надавати безліч доказів руху активів, в тому числі, що не стосувалися безпосередньо предмета перевірки, та обґрунтувати ділову мету для підтвердження понесення витрат та формування своїх даних податкового обліку за наслідками операцій з придбання послуг з перевезення вантажу, тоді як контролюючий орган фактично обмежився посиланням на неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій без жодних посилань на документи і суди не вжили заходи із витребування необхідних доказів, які підтверджують або спростовують ці обставини. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову передбачений принципом адміністративного судочинства - офіційне з`ясування всіх обставин справи (стаття 2, частина четверта статті 9 КАС України), відповідно до якого суд має вжити передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. У порушення цього принципу, а також принципу рівності сторін в судовому процесі суди не надали оцінки всім доводам сторін щодо реальності (нереальності) операцій товариства з вище вказаним контрагентом. Беручи до уваги наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм частини першої статті 73, статті 90 КАС України, стверджувати, що суди першої та апеляційної інстанцій встановили обставини у справі з дотриманням норм процесуального права, а відтак і що правильно застосували норми матеріального права, не можна. З урахуванням викладеного, доводи позивача у касаційній скарзі, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, знайшли своє підтвердження під час касаційного перегляду, у зв`язку з чим судові рішення підлягають скасуванню. Згідно з пунктом 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанції повністю і передати справу на новий розгляд. Підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу (пункт 1 частина друга статті 353 КАС України). Під час нового розгляду справи судам слід урахувати, що докази, надані податковим органом на підтвердження безпідставного виникнення у платника податків податкової вигоди, як і докази, надані позивачем на обґрунтування протилежного, підлягають дослідженню в судовому засіданні відповідно до вимог статті 90 КАС України.

Результат розгляду: partial