Рішення адміністративного суду від 2024-05-01 00:00:00+03

Приватне підприємство «Маріко-М» (далі - Підприємство) звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі - Управління), просило скасувати податкове повідомлення-рішення №00010380705 від 13.03.2023 винесене Головним управлінням ДПС у Закарпатській області. Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2023 року в задоволені позову відмовлено. Відмовляючи в задоволені позову, суд першої інстанції виходив з того, що Закон №265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення №13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності). Суд першої інстанції вказав, що відсутність у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку такого реквізиту, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку товару, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Суд першої інстанції зазначив, що законодавством встановлено обов`язок продавця видавати фіскальні чеки з відповідними реквізитами, а отже і обов`язок щодо забезпечення технічної можливості відповідного РРО для видачі фіскальних чеків у відповідності до чинних норм законодавства також покладено на суб`єкта здійснення господарської діяльності. Відтак, суд відхиляє доводи позивача про відсутність технічної можливості наявного РРО щодо введення та фіксування реквізитів марки акцизного податку. Суд першої інстанції дійшов висновку, що видача покупцеві документу з відсутністю визначеного Положенням №13 реквізиту не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Підприємство подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2023 року та прийняти нове, яким позов задовольнити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що позивач наполягав, що з 01.01.2022 видавав покупцям розрахункові документи із зазначенням всіх необхідних даних, зокрема і цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. Скаржник вказує, що в день перевірки не здійснювалось жодного продажу алкогольної продукції, про що свідчить Х-звіт, доданий до акта перевірки, а тому суд першої інстанції протиправно визнав встановленими обставини реалізації Позивачем алкогольної продукції на загальну суму 57 074 грн. з видачею розрахункових документів без зазначення штрихового коду марки акцизного податку. Актом перевірки ж встановлено факт реалізації алкогольних напоїв без видачі на розрахункових документів в період з 01.01.2022 по 15.02.2023. Скаржник вказує, що копії розрахункових документів, що зберігаються пам`яті реєстратора розрахункових операцій (надалі «РРО»), який використовується Підприємством, не повністю відтворюють зміст розрахункових документів, які видавались покупцям, та що Закон №265/95-ВР встановлює штрафні санкції саме за невидачу покупцям розрахункових документів (у т.ч. фіскальних чеків без штрихового коду марки акцизного податку), а не за те, яким чином інформація з розрахункових документів зберігається у пам`яті РРО (і чи зберігається вона там взагалі). Скаржник вказує також, що дані щодо серії та номеру акцизної марки вводились працівниками позивача єдиним технічно можливим для даного типу касових апаратів способом: вручну в поле «коментар». Скаржник зауважує, що після 01.01.2022 (дата набрання чинності вказаними змінами) «звичайні (неігристі) вина та зброджені напої взагалі не маркується марками акцизного податку, а тому неможливо штрафувати платників податку за відсутність у чеках даних акцизних марок після 01.01.2022. Скаржник також вказує, що при реалізації алкогольної продукції на розлив, дані акцизної марки зазначаються лише при реалізації першої порції напою, а при реалізації залишкових порцій вже відкупорених раніше пляшок такі дані до розрахункового документу не вносяться. Головне управління ДПС у Закарпатській області подало відзив на апеляційну скаргу, вказавши, що позивач знав про необхідність та усвідомлював обов`язковість відображення у чеку реквізитів наявних на пляшках марок акцизного податку. Зазначає, що у суб`єкта господарювання виник обов`язок відображати у розрахунковому документі цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку у 2021 році, а відповідальність, у вигляді штрафних/фінансових санкцій за невідображення вищенаведеного реквізиту фіскального чеку передбачена Законом, що вносив зміни до Податкового кодексу України з 01.01.2022. Враховуючи положення статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо можливості розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, на підставі наявних у ній доказів. Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України не відповідає. З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що 21.02.2023 посадові особи Головного управління ДПС у Закарпатській області здійснили фактичну перевірку діяльності Приватного підприємства «Маріко-М» за місцем провадження господарської діяльності у готельно-ресторанному комплексі «Маріка» за адресою: Закарпатська область, Рахівський район, смт. Ясіня, урочище «Драгобрат». За наслідками проведеної перевірки складений акт від 21.02.2023 №1031/0716/11/РРО/35896927, в якому зафіксовано, що перевіркою встановлений факт реалізації алкогольних напоїв без видачі відповідних розрахункових документів при реалізації алкогольних напоїв в період з 01.01.2022 по 15.02.2023 на загальну суму 57 074,00 грн. В чеках РРО не вказані марки акцизного податку. На підставі вказаного акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» від 13.03.2023 №00010380705 на загальну суму 57 074,00 грн. Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, Підприємство звернулось з позовом до суду. Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн. Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень. Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - Закон №265/95). Відповідно до пунктів 1, 2, 3 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: 1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється; 2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти); 3) застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з додержанням встановленого порядку їх застосування. Пунктом 1 статті 17 Закону №265/95 встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту, зокрема невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення. Суд апеляційної інстанції зауважує, що предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 та/або 2 \~статті 3 Закону №265/95, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту. Проте, колегія суддів зауважує, що в межах підстави апеляційного оскарження є, в першу чергу, питання дотримання податковим органом порядку проведення фактичної перевірки з питань дотримання суб`єктом господарювання вимог\~ Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме, щодо розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв 21 лютого 2023 року дня проведення фактичної перевірки. Так, за правилами пункту\~ 61.1 статті 61 ПК України\~ податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у\~ статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом (пункт\~ 61.2 статті 61 ПК України). Згідно із підпунктом\~ 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України\~ фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Порядок проведення фактичної перевірки врегульований\~ статтею 80 ПК України. Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт\~ 80.1 статті 80 ПК України). Відповідно до пункту\~ 80.2 статті 80 ПК України\~ фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених в цій статті. Відповідно до частини першої статті 15\~ Закону №265,\~ контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та інших вимог цього\~ Закону\~ здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до\~ Податкового кодексу України. Глава\~ 8\~ розділу\~ ІІ ПК України\~ визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. При цьому приписи\~ ПК України\~ \~в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами. Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. У постанові Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, окрім наведених вище висновків, погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені\~ Конституцією України\~ та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою\~ статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог\~ Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання. Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося. Колегія суддів звертає увагу, що не вважаються зміною підстав позову доповнення його новими обставинами при збереженні в ньому первісних обставин та зміна посилання на норми матеріального чи процесуального права. Водночас і посилання суду в рішенні на інші норми права, ніж зазначені у позовній заяві, не може розумітися як вихід суду за межі позовних вимог. Зазначений правовий висновок узгоджується з правовими висновками викладеними у постанові Великої Палати Верховного Суду від 25 червня 2019 року у справі № 924/1473/15. Колегія судів зазначає, що Консультативна рада європейських суддів у Висновку № 11 (2008) щодо якості судових рішень на рівні рекомендацій, що мають характер норм «м`якого права», наголосила, що якість будь-якого судового рішення залежить головним чином від якості його обґрунтування. Воно не лише полегшує розуміння сторонами суті рішення, а насамперед слугує гарантією проти свавілля. Обґрунтування судового рішення загалом засвідчує дотримання національним суддею принципів, проголошених ЄСПЛ. При цьому навіть «проміжні» процесуальні рішення потребують належного викладу підстав їх прийняття, якщо вони стосуються індивідуальних свобод. Належне мотивування судового рішення - це стандарт ЄСПЛ, напрацьований за результатами розгляду заяв про порушення права на справедливий суд. Аналіз практики ЄСПЛ щодо застосування статті 6 Конвенції свідчить, що право на мотивоване судове рішення є частиною загального права людини на справедливий і публічний розгляд справи. По-перше, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції. По-друге, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження. По-третє, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи. По-четверте, тільки мотивоване судове рішення забезпечує можливість здійснювати суспільний контроль за правосуддям. Як це зазначає апелянт, в день проведення фактичної перевірки 21.02.2023 \~Підприємство не здійснювало жодного продажу алкогольної продукції, про що свідчить Х-звіт, доданий до акта перевірки. Отже, суд апеляційної інстанції висновки суду першої інстанції щодо визнання встановленими обставини реалізації Підприємством алкогольної продукції на загальну суму 57 074 грн. з видачою розрахункових документів без зазначення штрихового коду марки акцизного податку вважає такими, що не ґрунтуються на фактичних обставинах \~\~справи, оскільки жодними доказами не підтверджені. Актом перевірки ж встановлено факт реалізації алкогольних напоїв без видачі необхідних розрахункових документів в період з 01.01.2022 по 15.02.2023, отже поза межами дня проведення фактичної перевірки. Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що податковий орган у цій справі не мав повноважень на дослідження, у ході проведення 21.02.2023 фактичної перевірки позивача, питань щодо дотримання ним вимог\~ Закону №265 у період 01.01.2022 по 15.02.2023, а відтак прийняте податкове повідомлення-рішення від 13.03.2023 не відповідає принципам, визначених у ч.2 ст.2 КАС України, зокрема, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано. Оскільки встановивши порушення процедури проведення перевірки, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуального акта, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду. Отже, встановлені судом апеляційної інстанції обставини щодо протиправності проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого без необхідності перевірки порушення Підприємством вимог\~ Податкового кодексу України та вимог Закону №265, як підстави для застосування штрафний (фінансових) санкцій (штрафу), оскільки такі виходять за межі фактичної перевірки, яка є предметом дослідження у даній справі. Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Згідно з частиною 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права. У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень. З огляду на викладене, враховуючи положення\~ статті 317 КАС України, прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції при винесені оскаржуваного рішення неповно встановив обставини, які мають значення для справи, що має наслідком скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового, яким позов слід задовольнити. В порядку ст.139 КАС України, слід стягнути на користь Підприємства за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Закарпатській області \~2684,00 грн. сплаченого судового збору за подання позовної заяви згідно платіжної інструкції №122 від 11.09.2023 та \~4062,00 грн. сплаченого судового збору за подання апеляційної скарги згідно платіжної інструкції №161 від 05.12.2023.

Результат розгляду: granted