SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia WSA Dorota Fleszer (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Herman, Protokolant Specjalista Agnieszka Górecka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2024 r. sprawy ze skargi U Sp. z o. o. w J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 11 sierpnia 2023 r. nr 2401-IOA.4823.27.2023.KL w przedmiocie kary pieniężna w transporcie oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z 11 sierpnia 2023 r. 2023 r., znak 2401-IOA.4823.27.2023.KL Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej DIAS) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej: N[...]UC-S) z 5 maja 2023r., nr [...] nakładającej na U. Sp. z o.o. w J. (dalej: Skarżąca) karę pieniężną w kwocie 10 000 zł z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika, polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] w rejestrze zgłoszeń numeru rejestracyjnego naczepy tj. danych, o których mowa w art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c ustawy o systemie monitorowania drogowego kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi.

Podstawą prawną wydanej decyzji był 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2022r. poz. 2651 z późn. zm.; dalej: o.p.) oraz art. 22 ust. 2 w zw. z art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c ustawy z 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tekst Dz. U. z 2023 r. poz. 104; dalej: ustawa SENT).

Rozstrzygnięcie nastąpiło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu 17 września 2022r. od godziny 12:29 do godziny 13:10 funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili na drodze [...] w Z. kontrolę przewozu towarów dokonywanego przez Skarżącą zespołem pojazdów składającym się z ciągnika samochodowego o numerze rejestracyjnym [...] oraz naczepy o numerze rejestracyjnym [...]. Do przedmiotowego przewozu dokonane było zgłoszenie SENT o numerze referencyjnym [...].

Na podstawie okazanych dokumentów stwierdzono, że ww. środkiem przewozowym transportowany był towar w postaci zużytych opon w ilości brutto 16631 kg klasyfikowanych do kodu systemowego 0005 (odpady). Nadawcą towaru była K., ul. [...], NL, odbiorcą towaru była G. w M. Sp. z o. o., ul. [...], PL, natomiast przewoźnikiem Skarżąca.

W trakcie kontroli kierujący pojazdem z naczepą o nr rejestracyjnych [...] okazał wypis z licencji na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego nr [...], dowód rejestracyjny pojazdu i naczepy, załącznik nr VII z 16 września 2022r. oraz międzynarodowy list przewozowy CMR nr [...] z 16 września 2022r.

W ramach prowadzonych czynności kontrolnych polegających na sprawdzeniu zgodności danych zawartych w zgłoszeniu o ww. numerze referencyjnym w systemie SENT ze stanem faktycznym stwierdzono niezgodność zapisu w polu "informacje o środku transportu - numer rejestracyjny naczepy". W zgłoszeniu nie wskazano żadnego numeru rejestracyjnego naczepy pomimo tego, iż w rzeczywistości przewóz był realizowany za pomocą ciągnika i naczepy, o numerze rejestracyjnym naczepy: [...]. Szczegółowe ustalenia z przeprowadzonej kontroli zawarte zostały w protokole kontroli z 17 września 2022r. nr [...]. Protokół, do którego nie zgłoszono uwag, został podpisany przez kontrolujących i kierującego zespołem pojazdów.

W związku z powyższymi ustaleniami postanowieniem z 31 października 2022r. N[...]UC-S wszczął z urzędu wobec Skarżącej postępowanie w sprawie wymiaru kary pieniężnej w związku z naruszeniem przepisów wynikających z ustawy SENT.

Pismem z 31 października 2022r. N[...]UC-S poinformował Skarżącą o możliwości odstąpienia przez organ od nałożenia kary pieniężnej wzywając jednocześnie do wskazania czy występują okoliczności potwierdzające ważny interes przewoźnika, które uzasadniałyby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej oraz do przedłożenia odpowiedniej dokumentacji finansowej.

W odpowiedzi, pismem z 15 listopada 2022r. Skarżąca składając wyjaśnienia podniosła, że działają jako przewoźnik wypełniła wszystkie pola zgłoszenia. Nie posiada informacji dlaczego numer naczepy nie zapisał się w systemie SENT. Po uzupełnieniu danych przewoźnika w systemie i złożeniem zgłoszenia danych, system SENT nie informował, że niektóre z wymaganych pól nie zostały uzupełnione lub nie zapisano ich w systemie. Powyższe naruszenie było absolutnie niezamierzone przez Skarżącą, a w momencie stwierdzenia nieprawidłowości błąd został natychmiast skorygowany w zgłoszeniu. Skarżąca nie podała innych informacji co do istnienia po jej stronie ważnego interesu uzasadniającego odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej.

N[...]UC-S wystąpił z wnioskiem o udostępnienie danych do właściwych dla Skarżącej organów tj. Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz do Naczelnika Urzędu Skarbowego z zapytaniem czy posiada ona zaległości w składkach ZUS i innych podatkach oraz czy było prowadzone wobec niej postępowanie egzekucyjne w okresie ostatnich 5 lat. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. przekazał informację, iż nie jest prowadzone żadne postępowanie egzekucyjne oraz Skarżąca nie posiada zaległości podatkowych. Poinformował, że dochód wykazany w zeznaniu CIT-8 za 2019r. wyniósł 1.284.993,69 zł. Z kolei Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. podał, że na dzień 9 stycznia 2023r. Skarżąca nie posiada zaległości podatkowych. Z deklaracji CIT-8 za lata 2020-2021 wynika, że za 2020r. Skarżąca wykazała dochód w wysokości 1 980 199,99 zł, natomiast za 2021r. dochód wyniósł 1 179 319,07 zł. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w S. stwierdził natomiast, że w stosunku do Skarżącej nie było prowadzone postępowanie egzekucyjne oraz nie posiada ona żadnych zaległości w opłacaniu składek z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej.

Pismem z 19 stycznia 2023r. N[...]UC-S wystąpił do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Z. o udzielenie informacji co do tego, czy w trakcie uzupełniania zgłoszenia [...] przez przewoźnika zostało wypełnione pole: Informacja o przewoźniku towaru - Numer rejestracyjny naczepy i w trakcie zamykania zgłoszenia dane te nie zapisały się oraz czy system w przypadku niewypełnienia wskazanego wyżej pola pozwala na zamknięcie zgłoszenia bez podania wymaganych danych lub czy system podczas zamykania zgłoszenia wyświetla komunikat z informacją o niewypełnionych polach w zgłoszeniu lub niezapisanych polach. Z uzyskanej zwrotnie informacji wynika, że zgłoszenie [...] zostało zarejestrowane 16 września 2022 o godz. 14:09:45 jako [...], w którym nie podaje się danych środków transportu. Następnie zaktualizowane je 16 września 2022 o godz. 15:07 w ten sposób, że w danych aktualizacyjnych podano jedynie numer rejestracyjny ciągnika ([...]). Kolejna aktualizacja miała miejsce 17 września 2022 r. o godz. 13:11 poprzez dodanie numeru naczepy ([...]). Ponadto poinformował, że pole o nazwie "numer przyczepy/naczepy" nie jest polem obowiązkowym do wypełnienia z tego względu, że nie każdy przewóz odbywa się z pomocą przyczepy/naczepy. Jednakże na formularzu znajduje się stosowna informacja, iż w przypadku użycia środka transportu wraz z przyczepą/naczepą należy to pole wypełnić.

Decyzją z 5 maja 2023r. N[...]UC-S nałożył na Skarżącą karę pieniężną w kwocie 10 000 zł z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika, polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] w rejestrze zgłoszeń numeru rejestracyjnego naczepy, tj. [...] (dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c ustawy SENT.

Nie zgadzając się z wydanym rozstrzygnięciem Skarżąca złożyła odwołanie od decyzji, wnosząc o jej uchylenie.

Po ponownej analizie sprawy DIAS utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu podał, że ujawniona nieprawidłowość nie dotyczy niedoskonałości systemu SENT, tylko braku dochowania należytej staranności i skrupulatności przy wypełnianiu zgłoszenia SENT. W zgłoszeniu nie podano numeru rejestracyjnego w ogóle, a więc w takim przypadku nie może być mowy o błędzie pisarskim czy oczywistej omyłce.Nie wpisanie numeru środka transportu tj. elementu przedmiotowo istotnego z uwagi na celowość ustawy, czyli monitorowanie przewozu towarów, jest oznaką braku nadzoru nad prawidłowym wypełnianiem obowiązków. Na tę ocenę stwierdzonego uchybienia nie ma wpływu okoliczność, że zostało ono usunięte jeszcze w trakcie kontroli. Obowiązkiem przewoźnika jest przed rozpoczęciem przewozu uzupełnienie zgłoszenia o określone informacje, w tym między innymi o numery rejestracyjne środka transportu. Skarżąca takiej informacji nie podała zanim rozpoczął się przewóz towarów, co oznacza konieczność zastosowania art. 22 ust. 2 ustawy SENT.

Zdaniem DIAS zasadnie N[...]UC-S wskazał, iż bez wpływu na wymiar kary za stwierdzone podczas kontroli naruszenie jest podnoszona przez skarżącą okoliczność, iż jeszcze przed zakończeniem kontroli zgłoszenie zostało poprawione, transport po kontroli został dopuszczony do dalszego przewozu, a prawidłowość danych została potwierdzona przy zamknięciu zgłoszenia w systemie. Z treści art. 6 ust. 3 ustawy SENT jednoznacznie bowiem wynika, iż przewoźnik jest obowiązany uzupełnić zgłoszenie o prawidłowe dane w systemie SENT przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju.

Organ odwoławczy nie dopatrzył się poprzez wydane rozstrzygnięcie naruszenia zasady proporcjonalności.

Stwierdził także, że prawidłowo N[...]UC-S przeprowadził postępowanie, mające na celu ustalenie istnienia okoliczności uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej ze względu na ważny interes Skarżącej oraz interes publiczny. Swoje stanowisko w tym zakresie DIAS oparł na wykładni przepisów prawa oraz wzmocnił tezami z orzecznictwa sądowo-administracyjnego.

DIAS uznał także, że organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy ustalił stan faktyczny i na tej podstawie wydał rozstrzygnięcie. Zaskarżona decyzja zawierała wszystkie elementy, które posiadać powinna, a uzasadnienie zostało poparte dowodami nie budzącymi wątpliwości. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. W s prawie nie wystąpiły także wątpliwości co do interpretacji przepisów prawa materialnego, a stan faktyczny jest bezsporny, gdyż wynika wprost z dowodów znajdujących się w aktach sprawy. W rezultacie zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

W skardze Skarżąca decyzji zarzuciła naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności poprzez:

1) art. 8 ust. 1 ustawy SENT poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że Skarżąca pomimo dokonania niezwłocznej aktualizacji zgłoszenia przewozu towarów nie uzupełniła zgłoszenia SENT o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 ustawy SENT, to jest o numer rejestracyjny naczepy, co stanowiło wystarczającą przesłankę do nałożenia kary pieniężnej na podstawie ustawy SENT;

2) art. 22 ust. 3 w związku z art. 26 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia dotkliwej kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika - Skarżącej i interes publiczny, w tym (i) błędną wykładnię i pominięcie w ustalaniu pojęcia ważnego interesu publicznego zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji nie pozwoliło organowi odstąpić od nałożenia kary; (ii) pominięcia rzeczywistej intencji ustawodawcy i nieodstąpienie od nałożenia kary pomimo braku uszczuplenia Skarbu Państwa w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług;

3) art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT, poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny, to jest wadliwą odmowę jego zastosowania w sprawie;

4) art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/30 z późn. zm.) poprzez ich niewłaściwą wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a także poprzez ich dogmatyczną i formalistyczną interpretację, z pominięciem dyrektyw wykładni celowościowej i funkcjonalnej, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej, której wysokość jest niewspółmierna do naruszeń Skarżącej, podczas gdy nie doszło do żadnych uszczupleń należności publicznoprawnych i nieuwzględnienie innych mniej uciążliwych dla strony rozwiązań przewidzianych przez tę ustawę, co w konsekwencji należy uznać za sprzeczne z zasadą proporcjonalności.

II. przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, a w szczególności brak wyjaśnienia dlaczego organ uznał, że nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny.

Wobec powyższego Skarżąca wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie, a także zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania sądowoadministracyjnego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że przy dokonaniu zgłoszenia wprowadziła numer naczepy, którą miał być przewożony ładunek i tym samym wypełniła wszystkie pola zgłoszenia. Nie posiadała informacji dlaczego numer naczepy nie zapisał się w systemie SENT. Po uzupełnieniu danych przewoźnika w systemie i złożeniem zgłoszenia danych system SENT nie informował, że niektóre z wymaganych pól nie zostały uzupełnione lub nie zapisano ich w systemie. Powyższe naruszenie było absolutnie niezamierzone przez Skarżącą, a w momencie stwierdzenia nieprawidłowości błąd został natychmiast skorygowany w zgłoszeniu. Niedoskonałości systemu SENT prowadzącego do wprowadzania jego użytkowników w błąd i tym samym narażają na wysoką karę, nieproporcjonalną w stosunku do przewinienia.

Poza tym organy pominęły zupełnie rzeczywiste intencje ustawodawcy uznając, że nie zachodzą przesłanki do nieodstąpienia od nałożenia kary pomimo braku uszczuplenia Skarbu Państwa w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług. Popełnienie przez Skarżącą drobnego i niezawinionego uchybienia, niemającego żadnego wpływu na legalność przewozu budzi zastrzeżenia co do racjonalności i proporcjonalności nałożonej kary administracyjnej. Z tej właśnie perspektywy nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego użytego w art. 22 ust. 3 ustawy SENT jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, powinno nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności, o której mowa w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Wymierzenie surowej kary finansowej za niezamierzony błąd jest sprzeczne z ratio legis ustawy, a tym samym sprzeczny z interesem publicznym.

Zdaniem Skarżącej, skoro zaktualizowała zgłoszenie w toku kontroli poprzez prawidłowe uzupełnienie danych, a organ nie wykazał, że ujawnione uchybienie mogło służyć uniknięciu odpowiedzialności związanej z wprowadzaniem do obrotu nielegalnego ładunku, to nałożenie kary pieniężnej nie jest uzasadnione. Stwierdzone uchybienie było drobne i nie uzasadnia nałożenia kary na legalnie działającego przedsiębiorcę. Działanie organu należy zakwalifikować jako naruszające zasadę zaufania podatnika do organów administracji publicznej. Nakładanie kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy SENT w związku z oczywistymi omyłkami lub uchybieniami formalnymi podmiotu wysyłającego, odbierającego lub przewoźnika, może naruszać zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu.

W ocenie Skarżącej stanowisko DIAS co do braku podstaw do zastosowania w przedmiotowej sprawie dobrodziejstwa odstąpienia (chociażby z urzędu), od nałożenia kary należy uznać za błędne i z gruntu pozbawione logiki. Przecież art. 22 ust. 3 ustawy SENT daje możliwość odstąpienia od nałożenia kary albo w razie wystąpienia przesłanki ważnego interesu przewoźnika, albo właśnie z uwagi na interes publiczny. Badanie przesłanki interesu publicznego nie powinno być ograniczane do konfrontacji z zasadami równości oraz powszechności opodatkowania. Bowiem takie podejście sprawiłoby, że w zasadzie każda ulga w zapłacie należności publicznoprawnych powstałych wskutek naruszenia przepisów, mimo iż przewidziana przez ustawodawcę, byłaby udzielona w sprzeczności z ww. zasadami konstytucyjnymi.

Stanowisko organu wykluczające z zasady możliwość stwierdzenia interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej, narusza przepis art. 22 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego błędną wykładnię, a ponadto godzi w zasadę legalizmu oraz zasadę zaufania do organu podatkowego, wyrażone w art. 120 i 121 §1 o.p., a także w zawartą w art. 187 §1 o.p. zasadę oficjalności postępowania dowodowego, zgodnie z którą organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. DIAS nie wyjaśnił też w sposób przekonujący, dlaczego brak podejrzenia uszczuplenia należności podatkowych nie stanowi elementu wpływającego na możliwość ustalenia badanych interesów. To, że tego rodzaju okoliczność nie została przewidziana wprost w przepisach ustawy nie oznacza, że pozostaje ona bez wpływu na zdefiniowanie tak niedookreślonych pojęć jak ważny interes przewoźnika czy interes publiczny.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymując swoje stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych (tekst jedn. Dz.U. z 2022 poz. 1634) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z kolei art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz.1634 z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Natomiast według art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie w istocie sprowadza się do dwóch kwestii. Po pierwsze, czy w przedmiotowej sprawie były przesłanki do nałożenia na Skarżącą kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł z tytułu niewykonania przez nią obowiązku przewoźnika, polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia nr [...] danymi określonymi w art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c ustawy SENT. Po drugie zaś, czy w okolicznościach sprawy DIAS zasadnie odmówił skorzystania z instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej.

Materialnoprawne podstawy mające zastosowanie w sprawie zawarte są w ustawie SENT. Z wyznaczonego w art. 1 jej zakresu przedmiotowego wynika, że określa ona zasady systemu monitorowania drogowego przewozu towarów (ust. 1) oraz odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, kierującego środkiem transportu (ust. 2).

Przepisom ww. ustawy podlega przewóz towarów określonych w jej art. 3 ust. 2 środkiem transportu po drodze publicznej, pod warunkiem, że masa brutto przesyłki towarów przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Natomiast w art. 3 ust. 4 do ust. 7 ustawy SENT wymieniono towary, których przewóz nie jest objęty systemem monitorowania drogowego.

W przedmiotowej sprawie przedmiotem przewozu były odpady (kod 0005), które zostały wymienione w § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 stycznia 2022r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowym (Dz. U z 2022r. poz. 178).

Definicja legalna przewoźnika została zawarta w art. 2 pkt 8 ustawy SENT. Stosownie zatem przewoźnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów. Z kolei przewóz towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy SENT oznacza przemieszczanie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej albo krajowej sieci kolejowej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku. Natomiast środkiem transportu, w rozumieniu art. 2 pkt. 11 lit a ustawy SENT jest pojazd samochodowy lub zespół pojazdów składający się z pojazdu samochodowego oraz przyczepy lub naczepy w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. - Prawo o ruchu drogowym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju podmiot odbierający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi.

Wymagane elementy tego zgłoszenia wymienione zostały w art. 6 ust. 3 ustawy SENT. Zatem w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju:

1. po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o:

a) dane przewoźnika obejmujące:

- imię i nazwisko albo nazwę,

- adres zamieszkania albo siedziby;

b) numer identyfikacji podatkowej przewoźnika albo numer, za pomocą którego przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej;

c) numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a;

d) miejsce i datę rozpoczęcia przewozu towaru na terytorium kraju;

e) planowaną datę zakończenia przewozu towaru;

f) numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane;

g) numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi;

h) numer lokalizatora albo numer urządzenia.

Według art. 22 ust. 2 ustawy SENT w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł.

Z akt administracyjnych wynika, że Skarżąca (przewoźnik) w zgłoszeniu o numerze referencyjnym [...] uzupełniła dane, o których mowa w art. 6 ust. 3 ustawy SENT za wyjątkiem numeru rejestracyjnego naczepy pojazdu, którym przewoziła towar objęty zgłoszeniem SENT. Kwestionuje to Skarżąca podnosząc, że wszystkie obowiązki wyznaczone art. 6 ust. 3 ustawy SENT wykonała już w momencie uzupełniania zgłoszenia SENT. Wprowadzony został numer naczepy, ale z niewiadomych przyczyn nie zapisał się on w systemie. Także system nie poinformował z "automatu" o wymogu uzupełnienia niektórych pól, ani też nie poinformował o braku ich zapisania w ogóle. Ujawniona nieprawidłowość została niezwłocznie zaktualizowana jeszcze w trakcie trwania kontroli. Z tych okoliczności Skarżąca wywodzi brak podstaw do nałożenia kary pieniężnej. N[...]UC-S zweryfikował tak sformułowany zarzut i uzyskał od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Z. szczegółowe informacje co do daty i zakresu aktualizacji danych w ramach zgłoszenia [...] (karta 48 akt administracyjnych). Wobec tego Sąd podziela stanowisko DIAS co do tego, że ujawniona nieprawidłowość nie dotyczy niedoskonałości systemu SENT, ale wynika z braku dochowania należytej staranności i skrupulatności przy wypełnianiu zgłoszenia SENT.

W ocenie Sądu nie może być uznany za słuszny zarzut Skarżącej, że niezwłocznie po ujawnieniu nieprawidłowości - jeszcze w trakcie kontroli - została ona usunięta. Chodzi bowiem o to, że moment wykonania przedmiotowego obowiązku jest precyzyjnie wyznaczony w art. 6 ust. 3 ustawy SENT. Jak wynika z jego treści cyt. "przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu uzupełnić zgłoszenie o określone informacje, w tym między innymi numery rejestracyjne środka transportu." Skarżąca nie podała tych danych zanim rozpoczęła przewóz towarów, a zatem nie wykonała obowiązku z art. 6 ust. 3 ustawy SENT. Sąd podziela w tym zakresie stanowisko wyrażone przez WSA w Gliwicach w wyroku z 13 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Gl 130/21 co do tego, że nie jest zasadne odstąpienie od zastosowania sankcji wobec podmiotu zobowiązanego na gruncie ustawy SENT uzupełnienie lub aktualizacja wymaganych danych w rejestrze SENT w trakcie kontroli czyli po ujawnieniu nieprawidłowości. Ta okoliczność nie może wywierać pozytywnych dla strony skutków prawnych i jako taka nie ma wpływu na nałożenie i wymiar kary. Także NSA wskazał, że przyjęcie takiej tezy oznaczałoby, że każdorazowo podmiot podlegający systemowi monitorowania przewozu towarów - przyłapany podczas kontroli na naruszeniu obowiązków określonych ustawą SENT - mógłby uwolnić się od odpowiedzialności administracyjnej poprzez skorygowanie zgłoszenia w toku kontroli. W konsekwencji we wszystkich przypadkach, w których nie przeprowadzono kontroli, a doszło do naruszenia tych obowiązków, realizacja celów ustawy nie byłaby zagwarantowana, co w konkretnych przypadkach mogłoby doprowadzić do niemożności ustalenia rzeczywistego obrotu, tak wrażliwym towarem jak olej opałowy (wyrok NSA z 12 marca 2020 r., sygn. akt II GSK 1464/19).

Nie zasługuje także na uznanie zarzut, że poprzez niezwłoczne, zaraz po ujawnieniu nieprawidłowości w zgłoszeniu [...] zaktualizowanie danych wypełniona została dyspozycja art. 8 ust. 1 ustawy SENT. Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy SENT (....) przewoźnik (...) są obowiązani niezwłocznie aktualizować dane zawarte w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim byli obowiązani do ich zgłoszenia. O braku aktualizacji można mówić tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy po dokonaniu danego wpisu w zgłoszeniu dochodzi do faktycznej zmiany takich danych (np. załadunku towaru dokonano jednak na inny pojazd, niż pierwotnie wskazano lub dokonano zmiany ciągnika siodłowego), a więc powstaje obowiązek dokonania stosownej aktualizacji zgłoszenia w trybie art. 8 ust. 1 ustawy SENT. Z kolei o zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym mowa wtedy, gdy od razu podano w zgłoszeniu błędne dane (G. Musolf [w:] Ustawa o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Realizacja obowiązków w systemie SENT. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art.8). W realiach sprawy nie można mówić o aktualizacji danych, ponieważ dane dotyczące numeru rejestracyjnego naczepy w ogóle do zgłoszenia [...] nie były podane. Nie można aktualizować w rejestrze SENT danych, których w nim nie było.

Zdaniem Sądu w badanej sprawie nie została naruszona zasada proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych. Nie bez znaczenia na taką ocenę wpływa sama konstrukcja przepisów ustawy SENT, których precyzja wyklucza możliwość ich różnej wykładni przez stosujące je podmioty. Wyłącza to tym samym skuteczność zarzutu naruszenia art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej poprzez ich niewłaściwą wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Regulacje ustawy SENT przewidują bowiem kary pieniężne w różnej wysokości za poszczególne uchybienia, a w razie nieuzupełnienia zgłoszenia SENT o dane wymagane przepisami prawa przewidziano jedną karę pieniężną w wysokości 10 000 zł bez możliwości jej miarkowania. Gdyby wolą ustawodawcy było miarkowanie kary bądź zastosowanie innej, mniej uciążliwej sankcji to pewno taką możliwość by przewidział poprzez stosowną regulację prawną. Takiej regulacji jednak nie ma. Skoro tak, to nie można zarzucić DIAS naruszenie zasady proporcjonalności gdyż nie stworzone mu zostały prawne warunki na jej faktyczne stosowanie. Wskazać tutaj trzeba na art. 22 ust. 2 ustawy SENT, według którego w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Oznacza to, że zarówno wydanie decyzji nakładającej karę jak i jej wysokość nie zależą od uznania organu, bowiem w przepisie tym nie użyto zwrotu "może". Zgodzić się trzeba z DIAS, że organ nakładając karę nie ma podstaw do badania przyczyn, dla których przewoźnik nie wpisał do zgłoszenia danych zgodnych ze stanem faktycznym, bowiem przedmiotowa kara nie jest uzależniona od wystąpienia przesłanki winy. Przepisy ustawy SENT nie uzależniają bowiem wymiaru kary od tego czy niedopełnienie obowiązków wynikało z celowego działania, zaniechania czy niedbalstwa. Rzeczona ustawa nie przewiduje możliwości miarkowania wysokości kary pieniężnej nakładanej za dane naruszenie obowiązku nałożonego na uczestnika obrotu /tu: przewoźnika/.

W orzecznictwie formułowane jest stanowisko, które kwestionuje kreowanie funkcji fiskalnych kar pieniężnych nakładanych zgodnie z przepisami ustawy SENT. Co do zasady, ustawa SENT nie ma i nie może mieć charakteru fiskalnego, służącego zasilaniu budżetu Skarbu Państwa, ale wyłącznie prewencyjny (wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 25 listopada 2021 r., sygn. akt II SA/Go 848/21). Wyraźne w tej kwestii stanowisko zajął także NSA, który w wyroku z 21 listopada 2019 r. stwierdził, że celem przedmiotowych kar pieniężnych nie jest zwiększanie dochodów budżetu państwa z tytułu kar nakładanych na podmioty działające w sposób legalny, dopuszczających się uchybień formalnych czy też oczywistych omyłek, związanych między innymi z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów ustawy SENT (wyrok NSA z 21 listopada 2019 r., sygn. akt II GSK 1133/19). Zastosowanie sankcji sprowadzając ją wyłącznie do formalnego legalizmu w myśl zasady "dura lex sed lex" (przez lex należy tu rozumieć samą "literę" prawa, bez odniesienia jej do aksjologii, racjonalności i sprawiedliwości jako fundamentów współczesnego prawa i jego rozumienia jako ius) (wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 25.11.2021 r., II SA/Go 848/21, LEX nr 3274750; szerzej M. Kordela, "Lex" i "ius" w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, Ius et Lex Nr 1/2002, s. 213 i n. oraz M. Pichlak, Rozróżnienie ius et lex we współczesnej filozofii prawa, Archiwum Filozofii Prawa i Filozofii Społecznej Nr 2/2017, s. 49 i n.). W konsekwencji przyjąć należy, że w razie popełnienia oczywistego błędu w jednym elemencie zgłoszenia SENT, niemającego żadnego wpływu na legalność przewozu towaru zastosowanie tak surowych sankcji poddaje w wątpliwość racjonalność i proporcjonalność kary administracyjnej (wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 25 listopada 2021 r., sygn. akt II SA/Go 848/21). W rozpoznawanej sprawie, nie ma miejsca popełnienie przez Skarżącą oczywistego błędu i to takiego, który wpływa na legalność przewozu. Brak podania numeru naczepy w zgłoszeniu SENT uniemożliwia monitorowanie przewozu i tym samym realizację celu ustawy SENT. Tm samym zasługuje na poparcie argumentacja DIAS zawarta na s. 27-28 zaskarżone decyzji.

Chybiony jest zarzut Skarżącej co do naruszenia art. 22 ust. 3 w związku z art. 26 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia dotkliwej kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika - Skarżącej i interes publiczny.

Z art. 22 ust. 3 ustawy SENT wynika, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 -2a. z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Wspomniany natomiast art. 26 ust. 3 ustawy SENT przewiduje, że organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie:

nie stanowi pomocy publicznej albo

stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo

stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4.

Z treści ww. przepisów wynika, że ustawodawca dał organowi możliwość - na wniosek strony lub z urzędu - odstąpienia od nałożenia kary w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, jeżeli to odstąpienie: nie stanowi pomocy publicznej albo stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie art. 26 ust. 4 ustawy SENT (art. 22 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 tejże ustawy). W przypadku stwierdzenia przez organ zaistnienia którejkolwiek z ww. przesłanek (tj. ważnego interes przewoźnika lub ważnego interesu publicznego) organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej pod warunkiem, że to odstąpienie spełnia warunki określone w art. 26 ust. 3 ustawy SENT.

Orzecznictwo w zakresie kierunku interpretacji pojęć "interes publiczny" i "ważny interes przewoźnika" jest bogate, co szczegółowo opisał w treści uzasadnienia swojej decyzji DIAS. Odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które Skarżąca rzeczywiście nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. Organy obu instancji prawidłowo wyjaśniły, dlaczego nie znalazły podstaw do odstąpienia od wymierzenia kary, nie naruszając zasady uznania administracyjnego. Pismem z 31 października 2022 r. N[...]UC-S poinformował Skarżącą o możliwości zastosowania art. 22 ust. 3 oraz 26 ust. 3 ustawy SENT wzywając do wskazania i udokumentowania okoliczności stanowiących ważny interes przewoźnika, których istnienie uzasadniałyby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Niestety udzielając odpowiedzi w piśmie z 15 listopada 2022 r. Skarżąca przedstawiła swoje stanowisko w sprawie i udzieliła wyjaśnień, ale w żaden sposób nie podjęła się wykazania swojego ważnego interesu w odstąpieniu od wymierzenia kary pieniężnej.

Pomimo tego N[...]UC-S podjął działania zmierzające do ustalenia sytuacji finansowej Skarżącej (karta 43,44 akt administracyjnych). Dokonał analizy ogólnodostępnej strony internetowej https://ekrs.ms.gov.pl. sprawozdań finansowych Skarżącej. W jej wyniku uznał, iż sytuacja ekonomiczna przedsiębiorstwa jest stabilna. W 2019r. Skarżąca wykazała zysk w kwocie 1 033 459,51 zł, w 2020r. w wysokości 1 356 079,08 zł, a w 2021r. w wysokości 1 148 029,84 zł. Dodatkowo z dostępnego na stronie https://ekrs.ms.gov.pl sprawozdania z działalności Spółki za 2021r. wynika, że: "W roku 2021 Zarząd, z uwagi na duże rozeznanie w branży zdobył ważnych klientów oraz rozszerzył krąg działania na rynkach unijnych." Wypracowane zyski Skarżącej z lat 2019-2022 zostały przeznaczone na kapitał zapasowy Skarżącej. Wśród zagrożeń mogących mieć wpływ na dalsze wyniki Skarżąca podaje przede wszystkim rosnące ceny oleju napędowego, kurs euro, rozwój konkurencji, ograniczenia w przepisach prawa i administracji, sytuacja związana z pandemią światową oraz sytuacją na Ukrainie i w Rosji, a także ogólna sytuacja na rynkach finansowych związana z podniesieniem stóp procentowych i inflacją (str.22 zaskarżonej decyzji). Wskazane powyżej czynniki zewnętrzne nie należą do takich, które mogą wywrzeć negatywny wpływ tylko na działalność Skarżącej. Także inni przedsiębiorcy w swojej działalności muszą z ich skutkami się zmierzyć. Nie budzi wątpliwości, że skutki wywołane pandemią Covid-19 czy wojną na Ukrainie są powszechnym problemem, stąd nie mogą wpływać na uznanie, że ich istnienie i konsekwencje to ważny interes przewoźnika. Sąd podziela w tym zakresie argumentację DIAS, zawartą na s. 22 zaskarżonej decyzji. Zasadnie DIAS z tego powodu nie skorzystał z możliwości odstąpienia od wymierzenia kary administracyjnej.

W ocenie Sądu zarówno organ I jak i II instancji prawidłowo oceniły brak istnienia interesu publicznego uzasadniającego odstąpienie od wymierzenia kary administracyjnej ze względu na interes publiczny.

Odrębnie organy przeanalizowany istnienie tego interesu w wymiarze ekonomicznym i pozaekonomicznym. Zgodzić się tutaj należy z DIAS, że intencją organów kontrolujących prawidłowość stosowania przepisów ustawy SENT nie jest uderzanie w przedsiębiorców legalnie i rzetelnie prowadzących działalność gospodarczą, którzy odprowadzają należne daniny publicznoprawne, lecz skuteczne monitorowanie rynku towarów wrażliwych. Z tego też względu, ustawodawca nie uzależnił możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, nawet jeśli nieprawidłowości w rejestrze powstały wskutek nieumyślnego błędu ludzkiego. Kary pieniężne wynikające z naruszenia przepisów materialnych ustawy SENT ustanawiają bowiem odpowiedzialność administracyjną, a nie karnoadministracyjną podmiotów wykonujących przewóz towarów wrażliwych. Odpowiedzialność ta ma charakter obiektywny. Drugorzędne znaczenie ma przyczyna powstania stwierdzonych naruszeń, gdyż nawet w przypadku popełnienia oczywistej omyłki, niezamierzonego ludzkiego błędu, okoliczności te same w sobie nie zwalniają z określonych w ustawie SENT sankcji. Z treści przepisów ustawy SENT nie wynika także, aby nakładanie kar pieniężnych za naruszenia stwierdzone w trakcie kontroli przewozu towarów, wykonywanej w oparciu o przepisy art. 13 ustawy SENT, uzależnione było od powstania uszczupleń podatkowych wskutek naruszenia przepisów tej ustawy. Nie można tym samym uzależniać istnienia ważnego interesu publicznego, jako potencjalnej możliwości odstąpienia od wymierzenia takich kar, od kwestii zapłaty lub nie należnych podatków. W interesie publicznym bowiem leży, aby każdy przedsiębiorca przestrzegał przepisów prawa. Stwierdzone podczas kontroli drogowej uchybienia nie wiązały się z zaistnieniem nadzwyczajnej, nieprzewidzianej okoliczności spowodowanej działaniem czynników, na które Skarżąca nie miała wpływu, która uniemożliwiały jej dopełnienie obowiązków wynikających z ustawy SENT. W przedmiotowej sprawie nie wystąpiła przesłanka "interesu publicznego" na płaszczyźnie pozaekonomicznej, gdyż zaufanie obywateli do organów państwa powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, w tym sprawności działania aparatu państwowego, co jest możliwe do spełnienia poprzez prawidłowe dokonywanie zgłoszeń SENT przez wszystkich uczestników rynku, w tym przedsiębiorców, którzy nie należą do tzw. "szarej strefy". Przypomnieć należy, że celem ustawy jest zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów, a osiągnięcie tego celu ma nastąpić przez zapewnienie monitorowania przewozów określonych towarów. W związku z tym ustawa nakłada obowiązki, a ich niewykonanie usankcjonowano administracyjnymi karami pieniężnymi w określonej wysokości i to niezależnie czy doszło, czy też nie, do uszczupleń podatkowych (por. wyrok WSA w Krakowie z 22 stycznia 2021 r., sygn. akt III SA/Kr 939/20; wyrok WSA w Gliwicach z 31 marca 2021 r., sygn. akt III SA/Gl 34/21, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 14 października 2021 r., sygn. akt II SA/Go 667/21). Samo niedochowanie przez przewoźnika wymogów dotyczących zgłoszenia danych powoduje narażenie na uszczerbek chronionego interesu Państwa polegającego na możliwości monitorowania przewozów towarów wrażliwych na wykorzystywanie ich do nadużyć podatkowych poprzez obrót poza kontrolą Państwa. Przedmiotowa kara administracyjna nakładana na przewoźnika jest więc sankcją za stworzenie zagrożenia dla tych interesów, a nie za dokonanie rzeczywistego uszczuplenia podatkowego (wyrok NSA z 31 sierpnia 2023 r., sygn. akt II GSK 544/20).

Według Sądu ani zasada sprawiedliwości ani zasada zaufania do organów państwa, rozważane w ramach interesu publicznego, nie przemawiały za odstąpieniem od wymierzenia kary.

Zdaniem Sądu zgromadzony w sprawie przez organy materiał dowodowy był wystarczający do wydania w sprawie rozstrzygnięcia, a przeprowadzone przez organy postępowanie w sprawie było prawidłowe. Wysokość kary została określona ustawowo i w tej wysokości została nałożona.

Mając powyższe na uwadze Sąd działając na podstawie art.151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.