ECLI:NL:PHR:2025:800 text/xml public 2025-10-08T00:01:59 2025-07-15 Raad voor de Rechtspraak nl Parket bij de Hoge Raad 2025-09-16 23/01458 Conclusie NL Strafrecht Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2025:1451 Rechtspraak.nl NLF 2025/2036 http://deeplink.rechtspraak.nl/uitspraak?id=ECLI:NL:PHR:2025:800 text/html public 2025-09-12T11:54:26 2025-09-16 Raad voor de Rechtspraak nl ECLI:NL:PHR:2025:800 Parket bij de Hoge Raad , 16-09-2025 / 23/01458 Conclusie AG. Feitelijk leidinggeven aan verstrekken van valse facturen aan de Belastingdienst en doen van onjuiste belastingaangifte (art. 68 en 69 Awr). Bewijsklacht opzet en klacht over denaturering van verklaring van de verdachte. Klachten over strafoplegging, o.a. betrekken van niet ten laste gelegde feiten daarin. De conclusie strekt tot strafvermindering vanwege overschrijding van de redelijke termijn en tot verwerping van het cassatieberoep voor het overige. PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN Nummer 23/01458 Zitting 16 september 2025 CONCLUSIE V.M.A. Sinnige In de zaak [verdachte] , geboren in [geboorteplaats] op [geboortedatum] 1960, hierna: de verdachte 1 Inleiding 1.1 De verdachte is bij arrest van 5 april 2023 door het gerechtshof Den Haag (parketnummer 22-005148-19) wegens – kort en eenvoudig gezegd - feitelijk leidinggeven aan het door zijn bedrijven (1) verstrekken van valse facturen aan de Belastingdienst en (2) doen van onjuiste belastingaangifte veroordeeld tot een gevangenisstraf voor de duur van acht maanden, waarvan drie maanden voorwaardelijk met een proeftijd van twee jaren. 1.2 Het cassatieberoep is ingesteld namens de verdachte. E.G. Engwirda, advocaat in Amsterdam, heeft vier middelen van cassatie voorgesteld. 1.3 In het eerste middel wordt geklaagd dat het hof een verklaring die de verdachte bij de rechtbank heeft afgelegd over een in de tenlastelegging opgenomen factuur, heeft gedenatureerd. Het tweede middel bevat een bewijsklacht ten aanzien van feit 1 en 2, voor zover de bewezenverklaring ziet op voornoemde factuur en de daarmee in verband gebrachte aangifte omzetbelasting. Het derde en vierde middel hebben betrekking op de strafoplegging, meer specifiek op het daarbij betrekken van feiten die niet ten laste zijn gelegd en op de (vaststelling van) feiten die het hof aan de strafoplegging ten grondslag heeft gelegd. 2. De bewezenverklaring, verklaringen van de verdachte ter terechtzitting van het hof en de standpunten van de verdediging 2.1 Het hof heeft ten laste van de verdachte bewezen verklaard dat: “1. [A] B.V. en/of [B] B.V. op een of meer tijdstippen in de periode van 11 september 2013 tot en met 1 augustus 2014 te [plaats] , meermalen, als degene die ingevolge de Belastingwet verplicht was tot het voor raadpleging beschikbaar stellen van boeken, bescheiden en/of andere gegevensdragers of de inhoud daarvan, opzettelijk deze in valse vorm voor dit doel ter beschikking heeft/hebben gesteld, aan ambtenaren van de Belastingdienst, terwijl dat feit ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven, immers heeft/hebben [A] B.V. en/of [B] B.V. opzettelijk facturen ten name van [C] B.V. gericht aan [B] B.V. te weten:  een factuur d.d. 01-01-2009 voorzien van factuurnummer 29400063, voor een totaalbedrag van 148.750,00  een factuur d.d. 02-12-2009 voorzien van factuurnummer 29403222, voor een totaalbedrag van 149.940,00 en een factuur ten name van [D] gericht aan [B] B.V. te weten:  een factuur d.d. 30 juli 2013 voorzien van factuurnummer 13080096, voor een totaalbedrag van 7.919,45 aan ambtenaren van de Belastingdienst ter beschikking gesteld, bestaande de valsheden hierin dat op die geschriften, in strijd met de waarheid, melding is gemaakt van het inkopen van goederen en/of diensten en/of werkzaamheden door [B] B.V. bij [C] B.V. en [D] , terwijl die inkopen en/of diensten en/of werkzaamheden niet hebben plaatsgevonden, althans niet tegen de op die geschriften vermelde geldwaarden hebben plaatsgevonden, aan welke bovenomschreven gedragingen verdachte telkens feitelijk leiding heeft gegeven; 2. [B] B.V. op tijdstippen in de periode 1 januari 2009 tot en met 31 december 2013 in Nederland, meermalen, telkens opzettelijk bij de Belastingwet voorziene aangiften, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten elektronische maandaangiften voor de omzetbelasting ten name van [B] B.V., te weten:  een elektronische maandaangifte omzetbelasting over het tijdvak mei 2009 en  een elektronische maandaangifte omzetbelasting over het tijdvak mei 2013 telkens onjuist heeft gedaan, immers heeft hij op/in de bij/naar de Inspecteur der belastingen of de Belastingdienst in Nederland ingeleverde/gezonden elektronische maandaangiften voor de omzetbelasting telkens opzettelijk te hoge bedragen aan voorbelasting en/of telkens te hoge bedragen aan terug te vragen omzetbelasting opgegeven en/of vermeld, terwijl die feiten telkens ertoe strekten dat te weinig belasting werd geheven, aan welke bovenomschreven gedragingen verdachte telkens feitelijk leiding heeft gegeven.” 2.2 Het proces-verbaal van de zitting bij het hof van 22 maart 2023 bevat de volgende passages: “De verdachte geeft op deels ten onrechte te zijn veroordeeld en de straf te hoog te achten. De verdachte verklaart hiertoe nog als volgt: De facturen van [C] B.V. (hierna: [C] ) zoals tenlastegelegd heb ik inderdaad vals opgemaakt. Dat was uit geldnood en ik heb toen ook in één keer belasting teruggevraagd. De facturen van [D] (hierna: [D] ) heb ik ook vals opgemaakt, maar ik heb per abuis onjuiste aangifte gedaan. De facturen van [E] B.V. (hierna: [E] ) en [F] B.V. (hierna: [F] ), zijn absoluut wel juist. De raadsvrouw voert het woord, inhoudende: Bij de strafoplegging is uitgegaan van een benadelingsbedrag van 1,9 miljoen euro. Daarmee zijn naar mijn mening de grenzen overschreden. Los van de forse straf vraag ik me af wat het doel van een gevangenisstraf nog is en ook welke invloed het tijdsverloop op een op te leggen straf moet hebben. Ik hoor u, voorzitter zeggen dat ik heb aangegeven geen verweer te zullen voeren ten aanzien van het onder feit 2 tenlastegelegde feitelijk leidinggeven aan het doen van onjuist aangifte. Omdat in de onjuiste aangiften ook de facturen van [E] en [F] zitten zal ik daar wel verweer op voeren. Maar het gaat de verdediging om de facturen die naar onze mening niet vals zijn. Ik hoor u, voorzitter zeggen dat de tenlastelegging van feit 2 voor wat betreft de onderliggende facturen niet is gespecificeerd. De verdachte legt op vragen van de voorzitter een verklaring af, inhoudende: (…) U vraagt of ik in het kader van het onderzoek van de Belastingdienst administratie aan hen heb gegeven, waarin zich valse facturen bevonden. Ja, maar dan gaat het alleen om de facturen van [C] en [D] en om de vraag of ze vals zijn of verkeerd geprint. Over de facturen van [D] wil ik nog wel iets opmerken. Wij huurden [D] in voor ritten voor [G] en [D] stuurde een Excel-sheet waarvan het afdrukbereik verkeerd stond ingesteld. Daardoor is bij de print van de facturen het hoge Btw-tarief aangekruist, en daardoor is het anders in mijn boekhouding terechtgekomen dan [D] het bedoeld heeft. Ik heb dat toen niet gezien. Ik heb de facturen uitgeprint en verwerkt en tijdens de verhoren bij de FIOD zag ik pas dat de facturen anders waren. Daarmee wil ik zeggen dat ik er ten aanzien van de [D] niets aan kon doen terwijl ik het ten aanzien van de facturen van [C] wel wist. (…) U houdt mij voor dat in het dossier facturen zitten die een identiek factuurnummer hebben maar een verschillend te betalen bedrag. Ik denk dat dat in eerste instantie gewoon verkeerde facturen waren en dat er andere zijn opgemaakt. Het is natuurlijk heel onhandig dat die verkeerde facturen toen niet zijn ingetrokken. Dat is uit gemakzucht geweest. U vraagt mij of het in het systeem mogelijk was om facturen op eenzelfde nummer op te maken. De facturen van [D] werden in Excel gemaakt dus was het niet zo moeilijk om iets aan te passen. (…) De verdachte legt op vragen van de advocaat-generaal een verklaring af, inhoudende: U vraagt mij of ik er in al die jaren ooit aan heb gedacht om te stoppen met het doen van onjuiste aangiften. Ik ben van mening dat ik, los van de aangifte van [C] in 2009, geen onjuiste aangiften heb gedaan.” 2.3 Volgens het proces-verbaal heeft de raadsvrouw het woord gevoerd overeenkomstig de door haar overgelegde pleitnota. Deze houdt onder meer het volgende in: “Onderdelen 1 en 3: Valse facturen [C] EN [D] (…) 5. Voor [D] het volgende. [verdachte] kocht chauffeursdiensten in bij dit bedrijf. [verdachte] heeft op basis van de ontvangen Excel-sheets de inkoopfacturen opgemaakt. Op de inkoop was het 0% tarief van toepassing maar [verdachte] heeft toch btw vermeld en in aftrek genomen. Dit heeft [verdachte] erkend bij de rechtbank. (…) 23. Dit leidt tot de volgende conclusie. Ten aanzien van de feiten in onderdelen 1 en 3 verzoek ik u om [verdachte] vrij te spreken van het ter beschikking stellen (primair) of voorhanden hebben (subsidiair) van valse facturen voor zover het gaat om de facturen aan [F] en [E] . Voor deze facturen is op basis van het dossier niet door uw hof vast te stellen welke versie juist of onjuist is. (…) Bij gebreke aan verder onderzoek naar deze aanwijzingen, dient dit in het voordeel van [verdachte] te werken. 24. Voor de door [verdachte] aangepaste facturen van [C] erkent [verdachte] dat hij fout zat, waarbij ik wel nog eens wil opmerken dat dit niet tot fiscaal nadeel heeft geleid, hooguit tot renteverlies. Voor de facturen van [D] waar [verdachte] ten onrechte btw heeft vermeld en in aftrek genomen erkent [verdachte] ook dat dat niet had moeten gebeuren. Onderdeel 2: Opzettelijk onjuiste aangiftes omzetbelasting 25. De FIOD heeft in AMB-009 uiteengezet dat zij meent dat er valse facturen in de administratie van [verdachte] zijn verwerkt en dat daarom de aangiftes van [verdachte] van 2009 tot en met 2013 opzettelijk onjuist waren. De vermoedelijk valse facturen hebben betrekking op [H] , [F] , [E] en [D] . Ik loop de verschillende als opzettelijk onjuist gedaan tenlastegelegde aangiftes langs. (…) AANGIFTE MEI 2013 / [D] 35. In deze aangifte komen van de vier eerdergenoemde partijen alleen facturen van [D] voor. [verdachte] erkent dat deze facturen onjuist zijn omdat de btw ten onrechte in aftrek is opgenomen en vervolgens in vooraftrek is gebracht in de aangifte. Om hoeveel nadeel het gaat is niet na te gaan omdat de onderliggende bedragen van deze aangifte niet zijn gespecificeerd. [verdachte] refereert zich voor dit onderdeel van de tenlastelegging aan uw oordeel.” 3 Het eerste en tweede middel 3.1 Het eerste en tweede middel houden verband met de bewezenverklaring van het (onder 1) opzettelijk verstrekken aan de Belastingdienst van een valse factuur ten name van [D] B.V. (hierna: “ [D] ” en het (onder 2) opzettelijk onjuist doen van aangifte omzetbelasting over het tijdvak mei 2013. Het hof heeft de in de bewezenverklaring vermelde facturen (waaronder de factuur van [D] ) als vals aangemerkt, omdat hierop inkopen, diensten of werkzaamheden werden vermeld die niet of niet tegen de vermelde geldwaarden hadden plaatsgevonden. De aangiften (waaronder de aangifte over het tijdvak mei 2013) zijn volgens het hof onjuist omdat een te hoog bedrag aan omzetbelasting is teruggevraagd of als voorbelasting is opgegeven. Het hof heeft bewezen verklaard dat deze feiten door [B] B.V. en [A] B.V. zijn gepleegd en dat de verdachte hieraan feitelijk leiding heeft gegeven. Hierin ligt het oordeel van het hof besloten dat de verdachte ten tijde van het verstrekken van de factuur aan de Belastingdienst op de hoogte was van de valsheid van de factuur en dat de verdachte ten tijde van het doen van de aangifte wist dat het in de aangifte opgenomen bedrag aan terug te vragen omzetbelasting/voorbelasting onjuist (te hoog) was. Ik merk op dat uit de tenlastelegging en bewezenverklaring niet volgt of en, zo ja, welke (al dan niet valse) facturen aan de aangifte over het tijdvak mei 2013 ten grondslag zijn gelegd. Uit de bewijsmiddelen 20 en 13 in samenhang bezien kan worden afgeleid dat het hof in ieder geval het oog had op de factuur van 30 juli 2013 (bewijsmiddel 14). De steller van het middel gaat er blijkens de schriftuur ook van uit dat de in de bewezenverklaring van feit 1 vermelde factuur van [D] van 30 juli 2013 is gebruikt voor het doen van de aangifte over het tijdvak mei 2013. 3.2 Ik begin met het tweede middel . Daarin wordt geklaagd dat uit de door het hof gebezigde bewijsmiddelen niet is af te leiden dat de verdachte zich ervan bewust was “dat de factuur onjuist was”, “althans niet (reeds) op het moment dat hij de aangifte omzetbelasting (…) indiende, en ook niet (reeds) op het moment dat hij deze factuur aan de ambtenaar van Belastingdienst (…) overhandigde”. De steller van het middel acht wetenschap over de valsheid van de factuur van 30 juli 2013 kennelijk noodzakelijk voor het opzet van de verdachte op het doen van de onjuiste aangifte. 3.3 Het hof heeft de bewezenverklaring doen steunen op de bewijsmiddelen die in de bijlage bij het arrest zijn opgenomen . Onder de bewijsmiddelen bevindt zich de volgende verklaring van de [getuige 1] . “12. Een proces-verbaal van verhoor van een getuige d.d. 12 januari 2016 van Belastingdienst/FIOD, met nr. G02-001. Dit proces-verbaal houdt onder meer in – zakelijk weergegeven - (blz. 489 e.v.): als de op 12 januari 2016 afgelegde verklaring van [getuige 1] : Ik was de bestuurder van [D] en ik ben gemachtigd om namens haar een verklaring af te leggen. Betaling van de facturen ging altijd via de bank. De 35 facturen van [D] B.V. die u mij toont (DOC-080 blz. 1 t/m 35) en bij [B] B.V. in haar administratie zijn aangetroffen, zijn niet van [D] afkomstig. Ik ken de kentekens die erop staan ook niet. Ik leverde nooit chauffeurs en ik factureerde nooit naar een adres in Utrecht. Dat adres ken ik niet. Daarnaast is het lettertype anders. Ik kan niet anders dan zeggen dat dit valse facturen zijn.” 3.4 Uit de omstandigheid dat het hof deze verklaring heeft gebruikt voor het bewijs, kan worden afgeleid dat het hof van oordeel is dat de factuur van 30 juli 2013 vals is, in die zin dat deze factuur niet afkomstig is van [D] en de vermelde “levering chauffeurs” niet heeft plaatsgevonden. Het hof heeft op basis daarvan kennelijk geoordeeld dat het niet anders kan dan dat de verdachte wetenschap van die valsheid had. 3.5 Tegelijkertijd constateer ik dat de bewezenverklaring ook zo opgevat kan worden dat het hof (in ieder geval) van oordeel is dat de vermelde “levering chauffeurs” niet heeft plaatsgevonden tegen de op de factuur vermelde prijs, inclusief in rekening gebrachte btw. In dat geval zou voldoende zijn dat het opzet van de verdachte (‘slechts’) zou zijn gericht op onterechte vermelding van die btw. De bijlage inhoudende bewijsmiddelen vermeldt onder bewijsmiddel 2 als volgt: “2. De verklaring van de verdachte. De verdachte heeft ter terechtzitting in eerste aanleg van 14 oktober 2019 verklaard -zakelijk weergegeven-: Ik heb de facturen van [C] B.V. gericht aan [B] B.V. vervalst. Ik heb die factuurnummers gebruikt om een btw-bedrag ineens terug te vragen. De tenlastegelegde nota van [D] is door mij verkeerd in de administratie verwerkt. Ik heb ten onrechte omzetbelasting daarover teruggevraagd. Over het factuurbedrag hoefde geen omzetbelasting te worden gerekend. Ik verzorgde samen met mijn dochter de aangiften omzetbelasting voor [B] . Ik deed de uiteindelijke digitale aangifte, ook die van 2013. Ik ben degene geweest die uiteindelijk op de knop drukte om de aangifte in te dienen.” 3.6 Uit deze verklaring heeft het hof kunnen afleiden dat de verdachte wist dat over het factuurbedrag geen omzetbelasting hoefde te worden gerekend en dat dit ook zo was op het moment dat hij de aangifte over het tijdvak mei 2013 deed en op het moment dat hij de factuur van 30 juli 2013 verstrekte aan de Belastingdienst. De wetenschap van de verdachte dát op de factuur btw in rekening werd gebracht en dát in de aangifte een bedrag aan omzetbelasting werd opgegeven heeft het hof eveneens kunnen aannemen, nu dit op de door de verdachte overgelegde factuur resp. in de door hem ingediende aangifte was vermeld. 3.7 Gelet op het voorgaande acht ik de bewezenverklaring met betrekking tot de factuur van 30 juli 2023 en de aangifte voor het tijdvak 2013 hoe dan ook toereikend en niet onbegrijpelijk gemotiveerd. Daarbij neem ik mede in aanmerking dat ten overstaan van het hof door de verdediging geen verweer is gevoerd tegen de tenlastelegging op dit punt, noch met betrekking tot het opzet noch anderszins. Ik onderken dat de verdachte heeft verklaard dat hij “per abuis” onjuist aangifte heeft gedaan en dat hij “pas bij de FIOD” zag dat de facturen [van [D] ] “anders waren”. Daar staat tegenover dat de verdachte ter terechtzitting in hoger beroep ook heeft verklaard dat hij de factuur van [D] vals heeft opgemaakt en dat de raadsvrouw in haar pleidooi ten aanzien van feit 1 slechts vrijspraak heeft gevraagd voor zover dit feit ziet op de facturen van [F] en [E] en de verdediging zich ten aanzien van de onder feit 2 ten laste gelegde aangifte voor het tijdvak 2013 heeft gerefereerd aan het oordeel van het hof. Voornoemde (ontkennende) verklaringen van de verdachte zijn voor het hof, kennelijk, geen aanleiding geweest om tot een ander oordeel te komen. Dat acht ik in het licht van het voorgaande evenmin onbegrijpelijk. 3.8 Het tweede middel faalt. 3.9 Dit brengt mij bij het eerste middel . Daarin wordt geklaagd dat het hof de verklaring die de verdachte tijdens de terechtzitting bij de rechtbank heeft afgelegd, in de bewijsmiddelen onjuist (zakelijk) heeft weergegeven, doordat de verdachte bij de rechtbank niet heeft verklaard dat hij de factuur verkeerd in de administratie heeft verwerkt en ook niet dat hij ten onrechte omzetbelasting daarover heeft teruggevraagd. 3.10 Ik merk op dat deze klacht enigszins verbaast. Ook de rechtbank in eerste aanleg was tot een bewezenverklaring van de feiten 1 en 2 gekomen en had daaraan onder meer de verklaring van de verdachte ter terechtzitting van 14 oktober 2019 ten grondslag gelegd. De rechtbank had die verklaring op dezelfde manier zakelijk weergegeven als het hof heeft gedaan. Ten overstaan van het hof heeft de verdediging hiertegen geen bezwaar gemaakt. Ten aanzien van de factuur van [D] (feit 1) en de belastingaangifte over tijdvak mei 2013 (feit 2) is door de raadsvrouw in het geheel geen verweer gevoerd. Dat roept de vraag op of de verdachte daarover in cassatie nog kan klagen. Daar zal ik overheen stappen, omdat – zo zal uit het hierna volgende blijken – het middel mijns inziens hoe dan ook faalt. 3.11 Het middel richt zich tegen een specifiek onderdeel van bewijsmiddel 2, te weten: “De tenlastegelegde nota van [D] is door mij verkeerd in de administratie verwerkt. Ik heb ten onrechte omzetbelasting daarover teruggevraagd. Over het factuurbedrag hoefde geen omzetbelasting te worden gerekend.” 3.12 Volgens de steller van het middel schuilt de denaturering erin dat de zakelijke weergave onjuist weergeeft wat de verdachte heeft gezegd over (i) wat hij heeft gedaan ten aanzien van de verwerking van de factuur/nota in de administratie en (ii) wanneer hij dit heeft gedaan. Gesteld wordt dat per saldo alleen de laatste zin van de zakelijke weergave uit de verklaring van 14 oktober 2019 worden afgeleid. De onjuiste weergave leidt ertoe dat het bewijsmiddel suggereert dat er bewijs is voor iets (opzet in dit geval, op een bepaald moment), terwijl de oorspronkelijke verklaring dat bewijs niet levert. Het hof heeft daarmee onvoldoende concreet aangegeven waar het zijn bewezenverklaring op grondt, aldus de steller van het middel. 3.13 Zoals ik zojuist bij de bespreking van het tweede middel heb overwogen, acht ik de bewezenverklaring van de feiten (reeds) voldoende gemotiveerd zonder de (volgens de steller van het middel gedenatureerde) eerste twee zinnen van de in randnummer 3.9 weergegeven passage. Reeds daarom hoeft dit middel niet tot cassatie te leiden. 3.14 Ten overvloede merk ik het volgende op. Het proces-verbaal van de zitting van de rechtbank van 14 oktober 2019 houdt, met betrekking tot de “[f]actuur ten name van [D] ” het volgende in: “De verdachte verklaart: Bij [D] gaat het ook om levering van vrachtwagens met een aantal kentekens, inclusief chauffeurs. Dat betreft een bedrag van ongeveer € 8.000,- De [getuige 1] is door de FIOD als getuige gehoord en kortgezegd heeft hij verklaard dat 35 facturen vals zijn. Ik heb bij de FIOD weliswaar verklaard dat die facturen vals zijn, maar ze zijn verkeerd geconfigureerd. We werkten op dezelfde wijze als bij [E] . Op een gegeven moment ging [G] over van bruine flesjes naar groene flesjes en het omwisselen van die flesjes moest in het weekend gebeuren. Dat staat niet als zodanig op de factuur vermeld en ik zou wel eens willen weten hoe de [getuige 1] die facturen heeft opgesteld. Ik ontving van hem een warrig excell-bestand waarop ik zelf een bepaald bereik moest invullen in de hoop dat er dan wat uit kwam. Ik heb die factuur dus niet opgemaakt, want die is van [getuige 1] . Ik weet dus ook niet waarom hij BTW berekent. Normaal gesproken krijg ik facturen op papier. Nu krijg ik het allemaal via een e-mail. Als je in plaats van een factuur een Excel bestand krijgt, dan is alles anders. De papieren factuur is uitsluitend bedoeld voor de administratie van [D] , Niemand zegt dat er een factuur naar mij is gezonden. De [getuige 1] herkent het ook niet als zodanig. Het is wel duidelijk dat die BTW onterecht is opgevoerd. Bij de FIOD heb ik verklaard dat er betalingen zijn gedaan met betrekking tot de factuur van [E] . Dat gebeurde op dezelfde wijze als bij [F] . Er werd gesaldeerd. Ik heb de stukken waaruit blijkt dat die facturen zijn betaald niet overgelegd, maar dat bied ik bij deze aan. Dat kan ik namelijk wel inzichtelijk maken aan de hand van die Excel sheet. Het is niet zo dat het maar om een paar ritjes gaat. Ik printte, vanuit dat excel bestand facturen. Die zijn uiteindelijk aangetroffen in een [D] bij mijn woning. Tegenwoordig hebben we het programma Docuware. Dat is 1 digitaal. De FIOD heeft 36 dozen met papieren mee genomen. Dat is een fors aantal. Alles zat in mappen en ordners.” 3.15 De verklaring van de verdachte over “feit 2” is als volgt in het proces-verbaal opgenomen: “De verdachte verklaart: Ik verzorgde samen met mijn dochter de aangiften omzetbelastingen voor [B] . Zij deed een fors deel van de administratie. Zij was in dienst van [verdachte] . Ik deed de uiteindelijke digitale aangifte, ook die van 2013. Je logt in op de site van de accountant. Je voert de gegevens in en wacht op akkoord van de accountants. Ik ben degene geweest die uiteindelijk op de knop drukte om de aangifte in te dienen. (…) De aangiften zijn juist, behalve voor wat betreft die valse facturen waarover ik verklaard heb.” 3.16 De feitenrechter is vrij in de selectie en waardering van het bewijsmateriaal en hoeft over de keuzes die hij daarin maakt geen verantwoording af te leggen. Dit ziet tevens op verklaringen van de verdachte. De rechter mag deze verklaring in het verband van het bewijs ‘splitsen’, dat wil zeggen dat hij een deel van de verklaring tot het bewijs bezigt en een ander deel – dat hij voor het bewijs niet van waarde acht – terzijde stelt. Daarbij geldt wel het verbod van denaturering; er mag door de rechter aan de verklaring geen wezenlijk andere betekenis worden gegeven dan de verdachte daaraan kennelijk heeft bedoeld te geven. Anders dan de steller van het middel, meen ik niet dat het hof bij het zakelijk weergeven van de verklaring van de verdachte, in weerwil van zijn bedoeling daaraan een andere betekenis heeft gegeven. Mij komt niet voor dat het hof de verdachte, door de verklaring over de gang van zaken rondom de factuur zakelijk weer te geven als een verkeerde verwerking in de administratie, woorden in de mond heeft gelegd die indruisen tegen hetgeen de verdachte heeft bedoelen te zeggen. En uit het samenstel van de verklaring van de verdachte over feit 1 en 2 heeft het hof wat mij betreft kunnen afleiden dat de verdachte ten onrechte omzetbelasting over die facturen heeft teruggevraagd. De verdachte heeft immers verklaard dat ten onrechte btw op de facturen is opgevoerd en dat hij degene was die de aangifte heeft ingediend. 3.17 Het eerste middel faalt. 4 Het derde middel 4.1 In het derde middel wordt geklaagd dat het hof bij de strafoplegging niet ten laste gelegde feiten heeft betrokken terwijl daarbij niet is voldaan aan de eisen die de Hoge Raad daaromtrent heeft gesteld. Aangevoerd wordt dat het hof in zijn strafoplegging rekening heeft gehouden met elf door het hof als vals aangemerkte facturen van [C] B.V. (hierna, in navolging van het hof: “ [C] ”), ziende op de aankoop van elf vrachtwagens, terwijl maar vier daarvan door het hof aan de verdachte zijn voorgehouden. De overige zeven facturen zijn blijkens het proces-verbaal van de zitting op 22 maart 2023 niet voorgehouden, waardoor de verdachte niet in de gelegenheid is gesteld om hierover een verklaring af te leggen. Door deze facturen toch te betrekken in de straftoemeting, heeft het hof het recht geschonden, aldus de steller van het middel. 4.2 In de toelichting op het middel wordt verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 19 mei 2020 , waarin de Hoge Raad heeft bepaald dat het grootschalige karakter van een delict een voor de straftoemeting relevante omstandigheid kan zijn, mits dat grootschalige karakter op grond van het verhandelde ter terechtzitting aannemelijk is geworden. Deze wijze van straftoemeting wordt onder meer toegepast bij grootschalige fiscale fraude. In die gevallen wordt er uit praktische overwegingen voor gekozen niet alle strafbare feiten afzonderlijk ten laste te leggen, maar wordt volstaan met de tenlastelegging van een beperkt aantal ervan en dienen de niet ten laste gelegde (soortgelijke) feiten ertoe om de grootschaligheid van de fraude aan te tonen. Deze feiten worden meegenomen in (de schatting van) het totale benadelingsbedrag, dat vervolgens een uitgangspunt vormt voor de op te leggen straf. 4.3 Het hof heeft de strafoplegging, voor zover voor de bespreking van het middel relevant, als volgt gemotiveerd: “ Strafmotivering Het hof heeft de op te leggen straf bepaald op grond van de ernst van de feiten en de omstandigheden waaronder deze zijn begaan en op grond van de persoon en de persoonlijke omstandigheden van de verdachte, zoals daarvan is gebleken uit het onderzoek ter terechtzitting. Daarbij heeft het hof in het bijzonder het volgende in aanmerking genomen. De verdachte heeft als bestuurder van [B] B.V. (hierna: [B] ) feitelijk leidinggegeven aan het plegen van belastingfraude. Aan de Belastingdienst zijn valse facturen verstrekt en er zijn onjuiste maandaangiften omzetbelasting ingediend. Het bedrijf van de verdachte heeft daardoor geld van de Belastingdienst terug ontvangen terwijl zij daar geen recht op had. De namens de verdachte ingenomen stelling dat er over de periode van 2009 tot en met 2013 geen of nauwelijks fiscaal nadeel is opgetreden waar het gaat om de valse inkoopfacturen van [C] B.V. (hierna: [C] ) wordt niet door het hof onderschreven. Uit het dossier blijkt dat [B] in werkelijkheid vier vrachtwagens van [C] heeft geleased, terwijl de valse facturen melding maken van de aankoop van maar liefst elf vrachtwagens van [C] . Niet is gebleken dat de overige zeven vrachtwagens ook door [B] zijn geleased. Het totale fiscale nadeel dat door het handelen van de verdachte is veroorzaakt bedraagt in ieder geval meer dan € 125.000,-. (…) Gelet op de ernst van de bewezenverklaarde feiten kan naar het oordeel van het hof niet anders worden gereageerd dan met de oplegging van een onvoorwaardelijke gevangenisstraf. Het hof heeft daarbij ook gelet op de voor fraude geldende oriëntatiepunten voor straftoemeting. (…)” 4.4 De pleitnota van de raadsvrouw houdt met betrekking tot het benadelingsbedrag onder meer het volgende in: “AANGIFTE MEI 2009 / [C] LEASE 26. [verdachte] erkent dat de aangifte over mei 2009 drie onjuiste facturen van [H] bevat. In deze facturen is de voorbelasting ten onrechte teruggevraagd over de hele contractperiode. 27. Volgens het OM is met deze drie facturen ten onrechte een bedrag van € 74.670 teruggevraagd, in de latere aangiftes zijn de juiste facturen niet opgenomen en heeft [verdachte] steeds de door hem betaalde btw niet in aftrek genomen. Daarmee is het fiscale nadeel uiteindelijk op 0 uitgekomen - behoudens rentenadeel.” 4.5 Bij dupliek heeft de raadsvrouw onder meer het volgende naar voren gebracht: “Als de standpunten van de verdediging worden gevolgd, komt uw hof tot een lager benadelingsbedrag, te weten 46.000 euro. Het benadelingsbedrag van [C] moet uit de berekening worden gehouden omdat het fiscaal nadeel in dat geval nul is.” 4.6 Uit de strafmotivering leid ik, anders dan de steller van het middel, niet af dat het hof bij de oplegging van de straf facturen heeft betrokken die niet aan de verdachte zijn voorgehouden. Het hof heeft in de strafmotivering gereageerd op het door de verdediging gevoerde strafmaatverweer dat het fiscaal nadeel met betrekking tot de facturen van [C] en de daarmee samenhangende aangiften omzetbelasting nihil is, of hoogstens bestaat uit renteverlies. Het hof heeft dit verweer verworpen met de overweging, zo lees ik het arrest, dat door de wijze van facturering een voorstelling van zaken is gegeven die niet overeenkomt met de realiteit, zodat wel degelijk sprake is van nadeel – los van een eventuele latere verrekening. In dit kader heeft het hof overwogen dat het bedrijf van de verdachte “vier vrachtwagens van [C] heeft geleased, terwijl de valse facturen melding maken van de aankoop van maar liefst elf vrachtwagens van [C] ” en dat “niet is gebleken dat de overige zeven vrachtwagens ook door [B] zijn geleased”. Het hof heeft, vervolgens, overwogen dat het totale benadelingsbedrag dat door het handelen van de verdachte is veroorzaakt “in ieder geval meer dan” € 125.000 bedraagt en aansluiting gezocht bij (de ondergrens van) de voor dergelijke benadelingsbedragen gegeven LOVS-oriëntatiepunten. Een nadere duiding van het door het hof vermelde bedrag ontbreekt in het arrest maar aan de hand van de bewijsmiddelen is het een en ander te reconstrueren. Uit het als bewijsmiddel 20 opgenomen proces-verbaal van bevindingen AMB-009 leid ik af dat het bedrag aan omzetbelasting dat op grond van elf valse facturen van [C] in 2009 ten onrechte zou zijn teruggevraagd € 259.916,- bedraagt. Dit bedrag is (aanzienlijk) hoger dan het bedrag dat het hof in de strafmotivering als (minimaal) uitgangspunt hanteert. Daar komt bij dat uit bewijsmiddel 20 volgt dat op grond van (vermoedelijk) valse facturen van [D] , door “ [B] ” in 2013 een bedrag van € 46.690,- aan omzetbelasting is teruggevraagd. Laatstgenoemd bedrag correspondeert met het fiscaal nadeel dat de raadsvrouw van de verdachte blijkens het proces-verbaal van de zitting bij het hof als uitgangspunt nam. Het lijkt er aldus niet op dat het hof bij het opleggen van de straf is uitgegaan van een benadelingsbedrag waarin ook facturen zijn meegenomen die volgens de steller van het middel niet zijn voorgehouden. Tot slot is in de pleitnota van de raadsvrouw in hoger beroep opgenomen dat de verdachte heeft erkend dat de aangifte over mei 2009 drie onjuiste facturen van [C] bevat, waarbij volgens het OM ten onrechte een bedrag van € 74.670 is teruggevraagd. Een optelsom van dit bedrag en het aan [D] gekoppelde nadeel, resulteert in een nadeel van ruim €121.000. De twee facturen die onder feit 1 ten laste zijn gelegd, en waarover de verdachte een verklaring heeft kunnen afleggen – en heeft afgelegd – zijn hierin nog niet begrepen; dit betreffen facturen van 1 januari en 2 december 2009. 4.7 Op grond van het voorgaande meen ik dat het middel feitelijke grondslag mist. 5 Het vierde middel 5.1 In het vierde middel wordt geklaagd dat de “conclusie” van het hof dat sprake is geweest van elf vrachtwagens waarvan er zeven niet zijn geleased, niet volgt uit de bewijsmiddelen en daarmee onbegrijpelijk, althans ondeugdelijk gemotiveerd is. 5.2 Over dit middel kan ik kort zijn. Voor zover de steller van het middel betoogt dat de omstandigheden die worden gebruikt ter motivering van de straf moeten kunnen worden ontleend aan de in de bestreden uitspraak gebezigde bewijsmiddelen dan wel aan nader aangeduide bewijsmiddelen, stelt het een eis die het recht niet kent. Voldoende is dat van die omstandigheden ter terechtzitting is gebleken. Reeds daarom slaagt de klacht niet. 5.3 Bovendien berust het middel op een onjuiste lezing van het bestreden arrest. Ik wijs op het door het hof als bewijsmiddel 5 gebezigde proces-verbaal van de Belastingdienst/FIOD, dat als volgt is weergegeven: “5. Een proces-verbaal [H] B.V. d.d. 28 september 2015 van Belastingdienst/FIOD, met nr. AMB-004- 01. Dit, proces-verbaal houdt onder meer in - zakelijk weergegeven - (blz. 147 e.v.): als relaas van de betreffende opsporingsambtenaar; De Belastingdienst constateert uit haar boekenonderzoek dat in de administratie van [B] B.V. over het jaar 2009 voorbelasting in aftrek is genomen over de aanschaf van 11 vrachtwagens. Bij derdenonderzoek bij Runner [H] B.V. is gebleken dat factuurnummers (o.a. 29400063 en 29403222) wel bestonden maar dat deze facturen geen verkoop van vrachtwagens inhield. De in de administratie van [B] B.V. aangetroffen (en voor het onderzoek door [verdachte] aan de Belastingdienst ter beschikking gestelde) 11 facturen van [C] B.V. zijn niet in overeenstemming met de facturatie van [C] B.V. Uit derdenonderzoek bij [C] B.V. blijkt de door [verdachte] getoonde inkoopfacturen voor de aanschaf van 11 nieuwe vrachtwagens niet in de verkoopadministratie van [C] voorkwamen. De betreffende factuurnummers, bestonden wel, maar de verkoopfacturen met deze factuurnummers hadden geen betrekking op de verkoop van 11 vrachtwagens, maar op de maandelijkse huurtermijnen voor 4 vrachtwagens. Deze 11 facturen zijn door [C] B.V. aan de Belastingdienst ter beschikking gesteld. (…)” 5.4 Het door het hof als bewijsmiddel 4 gebezigde proces-verbaal van verhoor van de [getuige 2] houdt in: “U merkt op dat ik vanaf 6 juli 1992 tot en met 11 december 2012 de aandeelhouder en bestuurder van [C] B.V. was. Dat klopt. De door u getoonde facturen (DOC-085, 1 t/m 11) zijn van [C] maar de tekst er tussenin is aangepast. De lay-out is van ons maar de tekst en het lettertype niet. Ik weet niet wie ze gemaakt heeft, maar ik weet wel dat ze niet conform de waarheid zijn. De voertuigen zijn nooit verkocht aan [B] .” 5.5 Daarnaast maken de valse facturen (bewijsmiddelen 6, 8 en 10) en echte facturen (bewijsmiddelen 7, 9 en 11) deel uit van de bewijsvoering van het hof. Op basis van het voorgaande heeft het hof niet – zoals de steller van het middel wil – vastgesteld dat sprake is geweest van elf vrachtwagens, waarvan er zeven niet zijn geleased. Het hof heeft vastgesteld dat slechts sprake is geweest van het leasen van vier vrachtwagens (met kentekens waarvan de valse facturen inhouden dat die horen bij beweerdelijke aangekochte vrachtwagens) en dat de door de verdachte beweerde aankoop van elf vrachtwagens nooit heeft plaatsgevonden. De kentekens van de andere zeven beweerdelijk aangekochte vrachtwagens komen kennelijk niet terug in het derdenonderzoek bij [C] , waaruit het hof kennelijk en niet onbegrijpelijk heeft afgeleid dat deze dus niet alleen niet zijn aangekocht maar ook niet geleased. 5.6 Het middel faalt. 6 Slotsom 6.1 De middelen falen en kunnen worden afgedaan met een aan art. 81 lid 1 RO ontleende motivering. 6.2 Ambtshalve merk ik op dat sinds het instellen van het cassatieberoep reeds twee jaren zijn verstreken, zodat ten tijde van de uitspraak van de Hoge Raad de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 lid 1 EVRM zal zijn overschreden. Dit dient te leiden tot strafvermindering. Overigens heb ik ambtshalve geen gronden aangetroffen die tot vernietiging van de bestreden uitspraak aanleiding behoren te geven. 6.3 Deze conclusie strekt tot vernietiging van de bestreden uitspraak, maar uitsluitend wat betreft de strafoplegging, tot strafvermindering volgens de gebruikelijke maatstaf en tot verwerping van het beroep voor het overige. De procureur-generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden A-G Het hof heeft deze feiten gekwalificeerd als (1) “ingevolge de belastingwet verplicht zijnde tot het voor raadpleging beschikbaar stellen van boeken, bescheiden, andere gegevensdragers of de inhoud daarvan, en deze opzettelijk in valse vorm voor dit doel beschikbaar stellen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl de verdachte feitelijk leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, meermalen gepleegd” en (2) “opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl de verdachte feitelijk leiding heeft gegeven aan de gedraging, meermalen gepleegd”. Het hof heeft de verdachte, anders dan de rechtbank, vrijgesproken van feit 1 voor zover dit ziet op een factuur van [F] B.V. en een factuur van [E] B.V. en van feit 2 voor zover dit ziet op de aangiften omzetbelasting ten aanzien waarvan de tenlastelegging was gebaseerd op het uitgangspunt dat voornoemde facturen vals zijn. Een nadere bewijsoverweging ontbreekt. Het hof heeft nog een alinea toegevoegd, maar daarop ziet het middel niet. Proces-verbaal van de zitting bij de rechtbank Rotterdam van 14 oktober 2019, p. 3. Proces-verbaal van de zitting bij de rechtbank Rotterdam van 14 oktober 2019, p. 4. A.J.A. van Dorst en M.J. Borgers, Cassatie in strafzaken , Deventer: Wolters Kluwer 2022, p. 328. Vgl. HR 27 november 2012, ECLI:NL:HR:2012:BY2073, r.o. 2.4 en HR 26 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ5377, r.o. 3.3. Zie voorts G.J.M. Corstens, M.J. Borgers en T. Kooijmans, Het Nederlands strafprocesrecht , Deventer: Wolters Kluwer 2021, p. 809. HR 19 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:896. Zie onder meer HR 20 december 2022, ECLI:NL:HR:2022:1900; HR 7 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:124, NJ 20243/170 m. nt. N. Keijzer; HR 11 juli 2023, ECLI:NL:HR:2023:1090; HR 13 februari 2024, ECLI:NL:HR:2024:205. De LOVS-oriëntatiepunten voor fraude vermelden bij een benadelingbedrag van € 125.000 tot € 250.000 als oriëntatiepunt een onvoorwaardelijke gevangenisstraf voor de duur van 9 tot 12 maanden. Vgl. onder meer HR 14 februari 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU7119.