Справа № 140/8945/25
Суддя: Шевчук Світлана Михайлівна
Дата ухвалення: 2026-05-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 травня 2026 рокуЛьвівСправа № 140/8945/25 пров. № А/857/12944/26

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача -Шевчук С. М.
суддів -Кухтея Р. В.
Носа С. П.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2026 року у справі № 140/8945/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинська біоенергетична компанія" до Головного управління ДПС у Волинській області, Державна податкова служба України про визнання протиправними дій,

місце ухвалення судового рішення м.Луцьк
Розгляд справи здійснено за правиламиспрощеного позовного провадження
суддя у І інстанціїШепелюк В.Л.
дата складання повного тексту рішенняне зазначена
ВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2026 року у справі № 140/8945/25 позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Волинська біоенергетична компанія» (79005, Львівська область, місто Львів, вулиця Гладишевського Євгена, будинок 13, ) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, код ЄДРПОУ ВП 44106679), Державної податкової служби України (04053, місто Київ, Львівська площа, будинок 8, ) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії - задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.06.2025 №12996596/40827373, від 19.06.2025 №12996594/40827373.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані Товариством з обмеженою відповідальністю «Волинська біоенергетична компанія» податкові накладні №1 від 30.06.2024, №2 від 30.06.2024.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Волинська біоенергетична компанія» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір в сумі 4844,80 грн (чотири тисячі вісімсот сорок чотири гривні 80 копійок).

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач - Головне управління ДПС у Волинській області звернулося з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

В доводах апеляційної скарги вказує, що складаючи податкові накладні на адресу контрагента та направляючи їх на реєстрацію в ЄРПН, постачальник ініціює процес, який в подальшому призводить до декларування неправомірних сум та породжує можливість включення їх до складу податкового кредиту та відповідно зменшення податкового навантаження або, навіть, бюджетного відшкодування таких сум.

Також скаржник зазначив, що Верховний Суд у постанові від 24 липня 2025 року у справі №420/14450/24 зазначив, що «контролюючий орган мав право аналізувати усі надані документи та співставляти їх з даними, які надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні), що узгоджується з приписами пункту 44 Порядку № 1165».

При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У спірній ситуації, 19.06.2025 року ГУ ДПС у Волинській області відмовило у реєстрації податкової накладної № 1 від 30.06.2024 в ЄРПН, що підтверджується рішенням № 12996596/40827373 від 19.06.2025 та податкової накладної № 2 від 30.06.2024, що підтверджується рішенням № №12996594/40827373 від 19.06.2025. Підставами для відмов слугувало надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства.

Зокрема скаржник зазначає, що ТОВ "ВБК" виписано податкову накладну № 1 по операції з надання в адресу ТОВ "МОКУШ-ПЛЮС" послуги «Оренда майна», код послуги згідно з ДКПП 68.20 за 3 місяці (код одиниці виміру послуги-0171) на загальну суму 18936,00 грн, в т.ч. ПДВ 3156,00 грн, ціна постачання одиниці послуги без ПДВ 5260,0 грн., що не відповідає п.п. 3.1 п.3 даних договору №0/2712/Н-1 від 27.12.2023 та є порушенням п.п. 202.1. статті 202 «Звітні (податкові) періоди» ПК України.

Згідно п.п. 1.1 п.1 договору оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023 орендодавець: ТОВ «ВБК» передає, а орендар: ТОВ "МОКУШ-ПЛЮС" приймає у строкове платне користування частину будівлі складу цукру площею 1764,7 кв.м.

Відповідно п.п. 3.1 п.3 договору оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023 розмір орендної плати за кожний повний місяць оренди становить 5 260,00 грн. без ПДВ, загальна сума 6 312,00 грн. з ПДВ.

Відтак враховуючи те, що відповідно до п.202.1 ст.202 ПК України звітним періодом є календарний місяць, крім того податкові зобов`язання з Документ сформований в системі «Електронний суд» 24.02.2026 9 наданих позивачем послуг виникають щомісячно, то щомісяця повинна була б складатися відповідна податкова накладна. Податкова накладна № 1 була складена за наслідком сплати 3-ьох місячної орендної плати, а тому не відповідає попередньо погодженим умовам договору №О/2712/Н-1 від 27.12.2023.

Також ТОВ «ВБК» виписано податкову накладну № 2 по операції з надання в адресу ТОВ "МОКУШ-ПЛЮС" послуги «Оренда майна», код послуги згідно з ДКПП 68.20 за 3 місяці (код одиниці виміру послуги-0171) на загальну суму 9000,00 грн, в т.ч. ПДВ 1500,00 грн., ціна постачання одиниці послуги без ПДВ 2500,00 грн., що не відповідає п.п.4.5 п.4 даних договору №01/10-2021 від 01.10.2021 та є порушенням п.п. 202.1. статті 202 «Звітні (податкові) періоди» ПК України. Згідно п.п. 1.1 п.1 договору оренди №01/10-2021 від 01.10.2021 орендодавець: ТОВ «ВБК» передає, а орендар: ТОВ "МОКУШ-ПЛЮС" приймає частину приміщення будівлі контори заводу (кімната 2(другий) поверх - 20 квадратних метрів) під офіс підприємства. Розділ 4 договору оренди №01/10-2021 від 01.10.2021 «Орендна плата та порядок розрахунків» передбачає наступне: 4.3. Термін сплати орендної плати встановлюється до 15 числа місяця, наступного за місяцем фактичного використання приміщення. 4.5. Розмір орендної плати становить 3000,00 грн з урахуванням ПДВ в місяць. Тобто, знову ж таки, за наслідками щомісячної оплати послуг від орендодавця позивач мав би складати та реєструвати податкову накладну. Податкова накладна № 2 була складена за наслідком сплати 3-ох місячної орендної плати, а тому не відповідає попередньо погодженим умовам договору оренди №01/10-2021 від 01.10.2021.

З огляду на вказане податковий орган вважає, що він правомірно відмовив у реєстрації податкових накладних № 1, № 2 від 30.06.2024 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.

Про розгляд апеляційної скарги відповідач та позивач повідомлені шляхом надіслання ухвали про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що подані позивачем документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та були достатніми для реєстрації податкових накладних №1,2 від 30.06.2024 в ЄРПН і в суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ «ВБК» зареєстроване як юридична особа 12.09.2016, основним видом діяльності якого є діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами (основний) (код КВЕД 46.12), що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

27.12.2023 між Товариством з обмеженою відповідальністю «МОКУШ-ПЛЮС» (Орендар) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Волинська біоенергетична компанія» (Орендодавець) укладено Договір оренди № О/2712/Н-1.

Згідно з п.1.1. договору у порядку на умовах, визначених цим Договором, Орендодавець передає, а Орендар приймає у строкове платне користування частину будівлі складу цукру (надалі - Майно), площею 1764,7кв. м.

За змістом п.1.7. договору майно, яке орендується за цим договором передається Орендарю за місцем його знаходження: Волинська область, м. Володимир, вул. Луцька, будинок 230.

Відповідно до п.3.1. договору, розмір орендної плати за кожний повний місяць оренди становить 5 260,00 грн. без ПДВ, 6 312,00 грн. з ПДВ.

Пунктом 3.2. договору установлено, що орендар сплачує орендну плату шляхом перерахування грошових коштів на вказаний в даному договорі розрахунковий рахунок орендодавця або згідно виставленого рахунку орендодавця впродовж 10 календарних днів з дати підписання сторонами акту наданих послуг, складеного на останній день звітного кварталу, або одним платежем протягом останнього місяця строку дії даного договору оренди.

Згідно з п.3.3. договору, сторони дійшли згоди, що орендна плата не нараховується на період, коли орендар не використовував передане майно у виробничо-господарській діяльності, про що сторонами укладається додаткова угода до договору.

Відповідно до п.3.4. договору, орендар має право здійснювати оплату одним або декількома платежами. Оплата здійснюється орендарем окремо за оренду майна, а також окремо експлуатаційні витрати та орендну плату за користування земельною ділянкою. Згідно з п.3.5. договору сторони домовилися, що розрахунки по даному договору можливі шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог.

Відтак сторони погодили, що акт наданих послуг складається щоквартально та у орендаря є право обрати один із альтернативних способів оплати.

На виконання умов договору оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023:

- 30.06.2024 орендодавець передав приміщення орендарю;

- 03.07.2025 орендар здійснив оплату за оренду майна.

Вищезазначені обставини підтверджується: договором оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023, актом прийому -передачі від 27.12.2023, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) №16 від 30.06.2024, платіжна інструкція №9 від 03.07.2025, картка рахунку 361 за 01.06.2024 06.08.2025 та оборотно-сальдовою відомість по рахунку 361 за 01.06.2024-06.08.2025.

За правилом першої події, яка відображена у акті здачі-приймання робіт (надання послуг) №16 від 30.06.2024 ТОВ «ВОЛИНСЬКА БІОЕНЕРГЕТИЧНА КОМПАНІЯ» було сформовано та направлено засобами електронного зв`язку для реєстрації в ЄРПН податкову накладну №1 від 30.06.2024 на суму 18 936,00 грн в тому числі ПДВ, реєстрацію якої зупинено 16.07.2024 за № .

Згідно квитанції від 16.07.2024 реєстрацію податкової накладної №1 від 30.06.2024 року (реєстраційний номер документа ) було зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 30.06.2024 №1 в ЄРПН зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку).

16.06.2025 Товариством було надано на розгляд Комісії регіонального рівня пояснення та копії документів, що підтверджують реальність господарської операції по зупиненій податковій накладній, а саме: відомості про виплату заробітної плати за другий квартал 2024 року; штатний розпис; звіт з праці за другий квартал 2024 року; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, кад.№:01:005:5726 площа 0,5474 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, кад.№:01:005:5727 площа 9,2104 га; договір оренди землі від 21.12.20217, додаткова угода; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5728 площа 0,75 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5729 площа 5,9737 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5730 площа 2,2935 га; договір оренди землі від 21.12.2017; додаткова угода; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5731 площа 0,75 га; витяги з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно (ДРРП) та Інформаційні довідки з ДРРП; договір оренди №О/0306/19-11 від 03.06.2019; договір оренди №О/0201/19-7 від 02.01.2019; договір оренди №О/1707/01 від 17.07.2017; договір оренди №24/11-17 від 24.11.2017; ліцензія на право зберігання пального від 02.11.2021; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форма №20-ОПП від 16.10.2020; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форма №20-ОПП від 29.10.2020; договір оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023 року; акт здачі приймання робіт (надання послуг) №16 від 30.06.2024 року на загальну суму 18936,00 грн. в т.ч. ПДВ 20% 3156,00 грн; оборотно-сальдова відомість 361 за другий квартал 2024 року; картка рахунку 361 за другий квартал 2024 року.

Проте, Комісією регіонального рівня Комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН Головного управління ДПС у Волинській області було прийнято рішення №12996596/40827373 від 19.06.2025 про відмову в реєстрації ПН №1 від 30.06.2024 в ЄРПН у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених з порушенням законодавства.

Окрім зазначеного судом установлено, що 01.10.2021 між Товариством з обмеженою відповідальністю «МОКУШ ПЛЮС» (Орендар) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Волинська біоенергетична компанія» (Орендодавець) укладено договір оренди № 01/10-2021.

Згідно з п.1.1. договору орендодавець зобов`язується надати за цим договором орендарю частину приміщення - будівлі контори заводу (кімната 2(другий) поверх - 20 квадратних метрів), з офісним обладнанням, за адресою: 44700, Україна, Волинська область, м. Володимир-Волинський, вул. Луцька,230, для використання вказаного приміщення під офіс підприємства, а також забезпечити орендарю вільний доступ в зазначене приміщення.

Пунктом 1.2. договору установлено, що орендодавець зобов`язується передати орендарю у користування за цим договором все обладнання та інше майно, яке було встановлене та знаходиться в приміщенні.

За змістом п.2.1. договору, орендодавець у трьох денний термін після підписання цього договору передає в оренду орендарю вказане приміщення, зазначене в п.1.1. цього договору по акту здачі-приймання, який підписують представники орендодавця і орендаря.

Відповідно до п.4.1 договору, орендар зобов`язується сплачувати орендодавцю за користування зазначеним приміщенням орендну плату в розмірі - згідно актів фактичної оренди за місяць оренди, погодженої обома сторонами, на підставі яких виставляються рахунки на оплату за користування таким майном.

Пунктом 4.3. також установлено, що орендар сплачує послуги з оренди обладнання та послуги по виконанню робіт за призначенням орендованого майна своїм персоналом шляхом перерахування грошових коштів на вказаний в даному договорі розрахунковий рахунок орендодавця впродовж 10 календарних днів з дати підписання сторонами акту наданих послуг, складеного на останній день звітного кварталу, або одним платежем один раз на рік до 31 грудня поточного року зберігання. (згідно редакції додаткової угоди №1 від 01.01.2024 року до Договору оренди №01/10-2021 від 01 жовтня 2021 року.).

Згідно з п.4.5. договору розмір орендної плати становить 3000,00 грн з урахуванням ПДВ в місяць.

Відтак сторони погодили, що акт наданих послуг складається щоквартально та у орендаря є право обрати один із альтернативних способів оплати.

Також з матеріалів справи убачається, що на виконання умов договору поставки №01/10-2021 від 01.10.2021:

- 30.06.2024 орендодавець передав приміщення орендарю;

- в період від 11.06.2025 по 03.07.2025 орендар здійснив оплату за оренду майна.

Підтвердженням вказаних обставин є: договір оренди № 01/10-2021 від 01.10.2021, акт прийому-передачі від 01.10.2021 до Договору оренди № 01/10-2021 від 01.10.2021, додаткова Угода №1 від 01.01.2024 до договору оренди № 01/10-2021 від 01.10.2021, акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №17 від 30.06.2024, платіжна інструкція №2 від 11.06.2025, платіжна інструкція №8 від 03.07.2025, картка рахунку 361 за 01.06.2024-06.08.2025 та оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за 01.06.2024 06.08.2025.

За правилом першої події, яка відображена у акті здачі-приймання робіт (надання послуг) №17 від 30.06.2024 ТОВ «ВОЛИНСЬКА БІОЕНЕРГЕТИЧНА КОМПАНІЯ» було сформовано та направлено засобами електронного зв`язку для реєстрації в ЄРПН податкову накладну №2 від 30.06.2024 на суму 9 000,00 грн в т.ч. ПДВ 1 500,00 грн, реєстрацію якої зупинено 16.07.2024 за № .

Згідно з квитанцією від 16.07.2024 реєстрацію податкової накладної №2 від 30.06.2024 року (реєстраційний номер документа ) було зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 30.06.2024 №2 в ЄРПН зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку).

16.06.2025 Товариством було надано на розгляд Комісії регіонального рівня пояснення та копії документів, що підтверджують реальність господарської операції по зупиненій податковій накладній, а саме: відомості про виплату заробітної плати за другий квартал 2024 року; штатний розпис; звіт з праці за другий квартал 2024 року; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, кад.№:01:005:5726 площа 0,5474 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, кад.№:01:005:5727 площа 9,2104 га; договір оренди землі від 21.12.20217, додаткова угода; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5728 площа 0,75 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5729 площа 5,9737 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5730 площа 2,2935 га; договір оренди землі від 21.12.2017, додаткова угода; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5731 площа 0,75 га; витяги з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно (ДРРП) та Інформаційні довідки з ДРРП; договір оренди №О/0306/19-11 від 03.06.2019; договір оренди №О/0201/19-7 від 02.01.2019; договір оренди №О/1707/01 від 17.07.2017; договір оренди №24/11-17 від 24.11.2017; ліцензія на право зберігання пального від 02.11.2021; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форма №20-ОПП від 16.10.2020; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форма №20-ОПП від 29.10.2020; договір оренди №01/10-2021 від 01.10.2021; акт здачі приймання робіт (надання послуг) №17 від 30.06.2024 року на загальну суму 9000,00 грн. в т.ч. ПДВ 20% 1500,00 грн; оборотно-сальдова відомість 361 за другий квартал 2024 року; картка рахунку 361 за другий квартал 2024 року.

Проте, Комісією регіонального рівня Комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН Головного управління ДПС у Волинській області було прийнято рішення №12996594/40827373 від 19.06.2025 про відмову в реєстрації ПН №2 від 30.06.2024 в ЄРПН у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених з порушенням законодавства.

ТОВ «ВБК», не погоджуючись із вказаними рішеннями звернулося із даним позовом до суду.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Спірні правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), які застосовуються у редакції, чинній на момент виникнення таких правовідносин.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010(у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі Податковий кодекс України, далі - ПК України).

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Відповідно до пункту 12 Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192тапунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги» , «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За правилами пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246).

Постановою Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" №1165 від 11.12.2019 затверджені: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).

Відповідно до пунктів 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

З матеріалів справи убачається, що у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних позивача вказано: "відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкових накладних в ЄРПН зупинена. ПН складена та подана платником податків, який відповідає пункту 8 Критерії ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, що міститься в додатку 1 до Порядку № 1165 наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 18 квітня 2024 року у справі №160/18840/22, від 23 лютого 2023 року у справі № 420/9924/20, від 27 січня 2022 року (справа № 380/2365/21), від 18 червня 2019 року (справа № 0740/804/18), від 23 жовтня 2018 року (справа № 822/1817/1).

При цьому, колегія суддів звертає увагу контролюючого органу, що у рішеннях про відповідність/невідповідність позивача Критеріям ризиковості платника податку в обов`язкове для заповнення поле «податкова інформація».

Разом з тим суд встановив, що відповідачем всупереч вимогам Порядку № 1165 у направленій позивачу квитанцій про зупинення реєстрації обумовленої податкової накладної та в оскаржуваному рішенні не ідентифіковано конкретних ризикових операцій та не приведено конкретної податкової інформації, яка слугувала підставою та причиною віднесення позивача до ризикових платників податку відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку. Відповідач лише обмежився загальним покликанням на пункту 8 Критеріїв ризиковості, без будь якого обґрунтування.

Як наслідок, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).

Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій (надходження коштів чи відвантаження товару), то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника податку ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про оплату платником податку товарів, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть документи, що засвідчують факт зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, і такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. У разі якщо поставка товару передувала оплаті за нього, то для реєстрації податкової накладної необхідні документи, що підтверджують факт відвантаження товару, або надання послуги.

З урахуванням фактичних обставин справи, щодо не приведення відповідачем у названій квитанції про зупинення реєстрації спірної ПН конкретної податкової інформації, яка слугувала підставою та причиною віднесення спірної господарської операції до ризикових операцій, визначених пунктом 8 Критеріїв ризиковості платників податку, вказане позбавило позивача можливості зрозуміти в чому ж полягає суть виявленого відповідачем порушення та які докази на його спростування слід йому надати до податкового органу.

Крім того колегією суддів ураховано, що наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 5 вказаного Порядку №520 установлено, що платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Згідно пункту 6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» (п. 7 Порядку №520).

На підставі наказу Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023 року п. 9 Порядку № 520 з 08.03.2023 року викладено в новій редакції, а зокрема змінено порядок розгляду контролюючим органом поданих платником податків письмових пояснень та копій документів до зупинених ПН/РК.

Відповідно до пункту 9 Порядку №520 (з урахуванням внесених змін) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги».

Дослідивши матеріали справи колегією суддів установлено, що за наслідком отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, позивач надіслав 16.06.2025 року письмові повідомлення разом підтверджуючими документи, щодо кожної спірної податкової накладної, а саме:

-відомості про виплату заробітної плати за другий квартал 2024 року; штатний розпис; звіт з праці за другий квартал 2024 року; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, кад.№:01:005:5726 площа 0,5474 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, кад.№:01:005:5727 площа 9,2104 га; договір оренди землі від 21.12.20217, додаткова угода; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5728 площа 0,75 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5729 площа 5,9737 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5730 площа 2,2935 га; договір оренди землі від 21.12.2017; додаткова угода; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5731 площа 0,75 га; витяги з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно (ДРРП) та Інформаційні довідки з ДРРП; договір оренди №О/0306/19-11 від 03.06.2019; договір оренди №О/0201/19-7 від 02.01.2019; договір оренди №О/1707/01 від 17.07.2017; договір оренди №24/11-17 від 24.11.2017; ліцензія на право зберігання пального від 02.11.2021; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форма №20-ОПП від 16.10.2020; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форма №20-ОПП від 29.10.2020; договір оренди №О/2712/Н-1 від 27.12.2023 року; акт здачі приймання робіт (надання послуг) №16 від 30.06.2024 року на загальну суму 18936,00 грн. в т.ч. ПДВ 20% 3156,00 грн; оборотно-сальдова відомість 361 за другий квартал 2024 року; картка рахунку 361 за другий квартал 2024 року;

- відомості про виплату заробітної плати за другий квартал 2024 року; штатний розпис; звіт з праці за другий квартал 2024 року; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, кад.№:01:005:5726 площа 0,5474 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, кад.№:01:005:5727 площа 9,2104 га; договір оренди землі від 21.12.20217, додаткова угода; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5728 площа 0,75 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5729 площа 5,9737 га; договір оренди землі від 26.11.2021; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5730 площа 2,2935 га; договір оренди землі від 21.12.2017, додаткова угода; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно кад.№:01:005:5731 площа 0,75 га; витяги з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно (ДРРП) та Інформаційні довідки з ДРРП; договір оренди №О/0306/19-11 від 03.06.2019; договір оренди №О/0201/19-7 від 02.01.2019; договір оренди №О/1707/01 від 17.07.2017; договір оренди №24/11-17 від 24.11.2017; ліцензія на право зберігання пального від 02.11.2021; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форма №20-ОПП від 16.10.2020; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форма №20-ОПП від 29.10.2020; договір оренди №01/10-2021 від 01.10.2021; акт здачі приймання робіт (надання послуг) №17 від 30.06.2024 року на загальну суму 9000,00 грн. в т.ч. ПДВ 20% 1500,00 грн; оборотно-сальдова відомість 361 за другий квартал 2024 року; картка рахунку 361 за другий квартал 2024 року.

На переконання апеляційного суду, направлені відповідачу пояснення та первинні документи підтверджують факт настання першої події надання послуг з оренди майна. Ці операції належним чином відображені у актах приймання-передачі наданих послуг, на підставі яких складено спірні податкові накладні. У своїй сукупності надані докази засвідчують реальність здійснення позивачем господарської операції з оренди майна. Крім того, позивач підтвердив наявність необхідних матеріальних та трудових ресурсів для провадження цього виду господарської діяльності.

Стосовно ж доводів скаржника про те, що акти наданих послуг та орендні платежі повинні мати щомісячний (а не квартальний) характер, то колегія суддів зазначає, що визначення такої періодичності належить до виключної компетенції сторін договірних відносин.

Статтею 6 ЦК України установлено, що сторони мають право укласти договір, який не передбачений актами цивільного законодавства, але відповідає загальним засадам цивільного законодавства. Сторони в договорі можуть відступити від положень актів цивільного законодавства і врегулювати свої відносини на власний розсуд.

Відповідно до частини ч. 1 ст. 627 ЦК України сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Згідно ч. 5 ст. 762 ЦК України, плата за користування майном вноситься щомісячно, якщо інше не встановлено договором. (отож саме диспозитивна фраза «якщо інше не встановлено договором» надає сторонам право погодити квартальний чи будь-який інший графік надання послуг та/ або внесення плати).

Також колегією суддів ураховано положення ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», відповідно до якої підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

В той час законодавство про бухоблік не містить імперативної вимоги складати акти наданих послуг чи оренди виключно щомісячно. Господарські операції фіксуються у первинних документах залежно від умов договору, які визначають періодичність закриття етапів або періодів користування майном (наприклад, поквартально).

Під час розгляду апеляційної скарги відповідач не надав суду обґрунтованих пояснень щодо того, чому подані позивачем первинні документи та пояснення є недостатніми для підтвердження факту настання першої події надання послуг з оренди майна, що є підставою для складання перелічених податкових накладних та їх реєстрації в ЄДРПН.

За таких фактичних обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції проте, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію названих вище податкових накладних, сформованої за першою подією дата оформлення документа, що засвідчує факт надання послуги.

Крім того надаючи правову оцінку оскаржуваним рішенням колегією суддів ураховано висновки, відображені у постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 у якій Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20 та від 02 липня 2024 року у справі №440/5004/23, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

При цьому Верховний Суд зазначив, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі № 520/15348/20, від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20).

Окрім вказаного, Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: «здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу».

Отож, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності та вручатися у договірні правовідносини сторін, або змінювати їх зміст. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому за результатами розгляду цієї справи оцінюється наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної за фактом першої події.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 23 лютого 2023 року у справі № 420/9924/20, від 27 січня 2022 року (справа № 380/2365/21), від 18 червня 2019 року (справа № 0740/804/18), від 23 жовтня 2018 року (справа № 822/1817/1).

Відповідно до положень пункту 3 частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суб`єкта владних повноважень повинно бути прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. У разі спору щодо правомірності рішення суб`єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.

Також суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

У рішенні від 13 грудня 2001 у справі "Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови" ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Натомість оскаржувані рішення не містять належної оцінки наданим поясненням та документам позивача (які подані разом із повідомлення про надання пояснень щодо податкових накладних реєстрацію яких зупинено) та підстав, мотивів їх не урахування або недостатності для становлення факту настання першої події ( відвантаження товару), який в силу приписів Податкового Кодексу України супроводжується складанням та реєстрацією податкової накладної.

Крім того, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Таким чином колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.

Тому за наведених вище підстав, якими обґрунтовано судове рішення, суд не убачає необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у цій справі.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Колегія суддів зазначає, що підстави для перерозподілу та присудження судових витрат у даній справі - відсутні.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2026 року у справі № 140/8945/25 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук
судді Р. В. Кухтей
С. П. Нос