Справа № 640/12982/22
Суддя: Воловик Сергій Володимирович
Дата ухвалення: 2026-05-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 травня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі судді-доповідача Воловика С.В., суддів Бужак М.П., Мєзєнцева Є.І., розглянувши у письмовому провадженні в приміщенні суду в місті Києві апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 30.05.2025 по справі № 640/12982/22 за позовом публічного акціонерного товариства «УКРНАФТА» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство «УКРНАФТА» (далі - позивач ПАТ «УКРНАФТА») звернулося з позовною заявою до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - апелянт, відповідач, ЦМУ ДПС), у якій просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 08.11.2021 № , № , № , № , № , № , № , № , № та № .

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 30.05.2025 позовну заяву задоволено з тих підстав, що документи, які стосувалися предметів перевірок, надавалися позивачем у повному обсязі, довідки про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу відправлялися податковому органу у встановлені строки, що свідчить про своєчасність передання даних (щоденних даних обігу пального) з витратомірів-лічильників на місцях відпуску пального наливом з акцизного складу та, як наслідок, про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням, ЦМУ ДПС звернулося з апеляційною скаргою, у якій вказує на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, у зв`язку з чим просить апеляційний суд скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду від 30.05.2025 та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Обґрунтовуючи апеляційну скаргу, відповідач зазначає, що за результатами фактичних перевірок, згідно з актами від 04.10.2021 №№ 21833/15-32-09-05/00135390, 21821/15-32-09-05/00135390, 21819/15-32-09-05/00135390, 21835/15-32-09-05/00135390, 21832/15-32-09-05/00135390 та 21823/15-32-09-05/00135390, встановлено несвоєчасну передачу даних (щоденних даних обігу пального) з витратомірів-лічильників на місці відпуску пального наливом з акцизних складів, що є порушенням пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 у частині ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання.

Також апелянт зауважив на тому, що суб`єкт господарювання, який займається хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України, зобов`язаний здійснювати облік руху нафти та нафтопродуктів відповідно до Інструкції № 281, який полягає на початкову етапі у прийнятті працівниками АЗС за марками та видами палива за даними товарно-транспортних накладних та оприбуткування прийнятого нафтопродукту на підставі товарно-транспортних накладних та акту приймання (у разі його наявності) за марками та видами, тобто внесення записів до журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП. Подальший облік нафти та нафтопродуктів безпосередньо на АЗС здійснюється матеріально відповідальними особами АЗС у змінному звіті за формою № 17-НП. Зведений обліковий документ (змінний звіт) разом із первинними документами (товарно-транспортними накладними тощо) є підставою для бухгалтерського обліку нафтопродуктів.

Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС повинні: визначати залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи "обліковий залишок попередньої зміни"), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірювати загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначати об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковувати на РРО фіскальний звітний чек і визначати обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передавати залишок готівки; перевіряти наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17- НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС. Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %.

Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок.

Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Отже, з огляду на зазначене, ЦМУ ДПС вважає, що способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є зіставлення даних обліку звітів, наданих РРО, з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Своєю чергою, зіставлення даних обліку звітів АЗС, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою, ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які необліковані у встановленому порядку).

Крім того, відповідач звернув увагу на те, що чинною на момент виникнення спірних правовідносин редакцією статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» чітко передбачено, що фінансова санкція застосовується до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Тобто законодавець передбачив фінансову відповідальність не тільки за реалізацію необлікованого пального, а й за саму наявність необлікованого пального, яке знаходиться в господарській одиниці суб`єкта господарювання.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, на переконання ЦМУ ДПС, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними, а позовні вимоги про їх скасування - необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Не погоджуючись з апеляційною скаргою, ПАТ «УКРНАФТА» у відзиві зазначило, що, обґрунтовуючи свої вимоги, відповідач лише цитує статті Конституції України (статті 19, 68), статтю 230 ПК України, приписи Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України № 281/171/578/155 від 20.05.2008 та жодним чином не аргументує свого твердження щодо правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Водночас позивач як у позовній заяві, так і у відповіді на відзив вказував на належне виконання вимог ПК України та надавав відповідні докази своєчасного направлення для реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизних складах пального.

ПАТ «УКРНАФТА» наголосило на тому, що висновок ЦМУ ДПС про порушення граничних строків подання довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизних складах пального за 18.12.2020, за 31.12.2020, за 01.01.2021 та за 02.01.2021 є помилковим і не ґрунтується на вимогах чинного законодавства.

Крім того позивач зауважив на тому, що твердження відповідача про встановлення розбіжностей між кількістю нафтопродуктів, зазначеною у фіскальному звітному чеку Х-звіті та фактичними залишками нафтопродуктів відповідно до рівня резервуара, не підтверджені належними та достатніми доказами, оскільки акти фактичних перевірок не містять інформації щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалося зняття фактичних залишків нафтопродуктів, так само як і не містять інформації щодо температурних умов, за яких здійснювалися відповідні заміри.

Отже, з огляду на зазначене, а також зважаючи на надання під час проведення фактичних перевірок усіх документів, пов`язаних із предметом таких перевірок, ПАТ «УКРНАФТА» вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними, а апеляційну скаргу ЦМУ ДПС - необґрунтованою та такою, що не підлягає задоволенню.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини та об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для вирішення апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів встановила наступне.

На підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 статті 20 та пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області у період з 21.09.2021 по 01.10.2021 проведено фактичні перевірки за місцем здійснення ПАТ «УКРНАФТА» господарської діяльності за адресами: м. Одеса, вул. В. Стуса, 2-а (АЗС № 15/027); м. Одеса. вул. Ак. Корольова, 1-6 (АЗС.№ 15/007); м. Одеса, Фонтанська дорога, 4-а (АЗС № 15/018); м. Одеса, вул. В. Стуса, 3 (АЗС № 15/033); м. Одеса, вул. Балківська, 211 (АЗС № 15/020) та м. Одеса, вул. Комарова, 12/1 (АЗС № 15/006).

За результатами перевірок, згідно з актами від 04.10.2021 № 21833/15-32-09-05/00135390, № 21821/15-32-09-05/00135390, № 21819/15-32-09-05, № 21835/15-32-09-05/00135390, № 021832/15-32-09-05/00135390 та № 21823/15-32-09-05/00135390, податковий орган дійшов висновку про порушення ПАТ «УКРНАФТА» вимог пункту 85.2 статті 85, підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України та пункту 12 частини першої статі 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

На підставі висновків актів фактичних перевірок, 08.11.2021 відповідачем були прийняті:

- податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 4 092,54 грн за порушення пункту 12 частини першої статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (АЗС № 15/027);

- податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 5 020,00 грн за порушення пункту 85,2 статті 85, підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України (АЗС № 15/027);

- податкове повідомлення-рішення від № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штраф) у сумі 5 020,00 грн. за порушення пункту 85.2 статті 85, підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статі 230 ПК України (АЗС № 15/007);

- податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 4 717,84 грн за порушення пункту 12 частини першої статті З Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (АЗС № 15/007);

- податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 5 020,00 грн за порушення пункту 85.2 статті 85, підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статі 230 ПК України (АЗС № 15/018);

- податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2 754,30 грн за порушення пункту 12 частини першої статті З Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (АЗС № 15/033);

- податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 5 020,00 грн за порушення пункту 85.2 статті 85, підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статі 230 ПК України (АЗС № 15/033);

- податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 5 020,00 грн за порушення пункту 85.2 статті 85, підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статі 230 ПК України (АЗС № 15/020);

- податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1 876 грн за порушення пункту 12 частини першої статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (АЗС № 15/006);

- податкове повідомлення-рішення № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 5 020,00 грн за порушення пункту 85.2 статті 85, підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статі 230 ПК України (АЗС № 15/006).

Не погоджуючись із податковими повідомленнями-рішеннями, ПАТ «УКРНАФТА» оскаржило їх в адміністративному порядку, і за результатами розгляду скарг рішеннями ДПС України від 14.07.2022 № 7186/6/99-00-06-03-02-06, № 7200/6/99-00-06-03-02-06, № 7197-1/6/99-00-06-03-02-06, № 7187/6/99-00-06-03-02-06, № 7188/6/199-00-06-03-02-06, № 7226/6/99-00-06-03-02-06, № 7189/6/99-00-06-03-02-06, № 7190/6/99-00-06-03-02-06, №7231/6/99-00-06-03-02-06 та №7203/6/99-00-06-03-02-06 скарги ПАТ "Укрнафта" залишені без задоволення, оскаржувані податкові повідомлення-рішення - без змін.

Перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального права й дотримання норм процесуального права, повноту встановлення фактичних обставин справи та їх правову оцінку в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що на виконання частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у справах про оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України. Зокрема, цим Кодексом визначається вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (далі - ПК України).

Відповідно до підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України, розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С.

Дані про фактичні залишки пального та обіг пального на акцизному складі після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітної доби, та про залишки пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.

Дані про обсяги пального на акцизному складі за останній день календарного місяця або про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що здійснюють операції з отримання та реалізації пального шляхом промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця.

На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про:

- обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показників рівнемірів-лічильників, встановлених на таких резервуарах, розташованих на такому акцизному складі;

- добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу за показниками витратомірів-лічильників, встановлених у кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на такому акцизному складі;

- добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягів втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Фактичні показники витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників щодо обсягів залишків пального та добового обсягу реалізованого пального перераховуються з літрів, приведених до температури 15°С, крім показників паливороздавальних колонок та/або оливороздавальних колонок, які виконують функції витратомірів-лічильників.

Під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника визначення даних про обсяги залишків пального та обсяги обігу пального здійснюється у мірах повної місткості, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства, та/або за допомогою ручних та метрологічно атестованих (портагивного) рівнеміра-аналізатора, який має позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства. Застосування такого способу вимірювання може здійснюватися не більше 20 календарних днів підряд (для акцизних складів, які є місцями роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, - не більше 15 календарних днів поспіль) та не більше чотирьох разів протягом календарного року.

Дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу).

В електронних документах зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, а також у резервуарах (ємностях), які знаходяться на зберіганні.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції, стверджуючи про недотримання ПАТ «УКРНАФТА» вимог підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України, відповідач вказує на подання даних (щоденних даних обігу пального) з витратомірів-лічильників на місцях відпуску пального з порушенням встановленого строку.

Зокрема, передання 20.12.2020 довідки з реєстраційним номером за 18.12.2020; передання 04.01.2021 довідок б/н за 31.12.2020, реєстраційний номер за 01.01.2021 та реєстраційний номер за 02.01.2021 по акцизному складу уніфікований номер - 1002971.

Передання 20.12.2020 довідки з реєстраційним номером за 18.12.2020; передання 04.01.2021 довідок б/н за 31.12.2020, реєстраційний номер за 01.01.2021 та реєстраційний номер за 02.01.2021 по акцизному складу уніфікований номер - 1002953.

Передання 20.12.2020 довідки з реєстраційним номером за 18.12.2020; передання 04.01.2021 довідок б/н за 31.12.2020, реєстраційний номер за 01.01.2021 та реєстраційний номер за 02.01.2021 по акцизному складу уніфікований номер - 1002963.

Передання 20.12.2020 довідки з реєстраційним номером за 18.12.2020; передання 04.01.2021 довідок б/н за 31.12.2020, реєстраційний номер за 01.01.2021 та реєстраційний номер за 02.01.2021 по акцизному складу уніфікований номер - 1002976.

Передання 20.12.2020 довідки з реєстраційним номером за 18.12.2020; передання 04.01.2021 довідок б/н за 31.12.2020, реєстраційний номер за 01.01.2021 та реєстраційний номер за 02.01.2021 по акцизному складу уніфікований номер - 1002965.

А також передання 20.12.2020 довідки з реєстраційним номером за 18.12.2020; передання 04.01.2021 довідок б/н за 31.12.2020, реєстраційний номер за 01.01.2021 та реєстраційний номер за 02.01.2021 по акцизному складу уніфікований номер - 1002952.

Разом із цим змістом протоколів руху документів/звітів та пов`язаних із ними повідомлень/квитанцій за періоди 18.12.2020, 31.12.2020, 01.01.2021 та 02.01.2021 підтверджено, що:

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002971 (АЗС № 15/027) за 18.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 19.12.2020 о 16:34:24, і згідно з квитанцією № 1 - доставлено до центрального рівня ДПС України 20.12.2020 о 19:19:17 та збережено на центральному рівні. Відповідно до квитанції № 2 - 20.12.2020 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002971 (АЗС № 15/027) за 31.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 01.01.2021 о 18:49:32, і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:02:51 та збережено на центральному рівні. Відповідно до квитанції № 2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

-довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002971 (АЗС № 15/027) за 01.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 02.01.2021 о 09:36:54, і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:02:32 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002971 (АЗС № 15/027) за 02.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 03.01.2021 о 16:07:46 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:15:19 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002953 (АЗС № 15/007) за 18.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 19.12.2020 р. о 16:33:33 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 20.12.2020 о 19:18:39 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 20.12.2020 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002953 (АЗС № 15/007) за 31.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 01.01.2021 о 18:48:38 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:08:24 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002953 (АЗС № 15/007) за 01.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 02.01.2021 о 09:36:08 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:08:14 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002953 (АЗС № 15/007) за 02.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 03.01.2021 о 16:06:55 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:14:17 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002963 (АЗС № 15/018) за 18.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 19.12.2020 о 16:34:04 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 20.12.2020 о 19:19:06 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 20.12.2020 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002963 (АЗС № 15/018) за 31.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 01.01.2021 о 18:49:44 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:09:43 і збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002963 (АЗС № 15/018) за 01.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 02.01.2021 о 09:36:34. Квитанція № 1 до Протоколу руху документу - не надходила. Згідно з квитанцією № 2 до Протоколу руху документа - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002963 (АЗС № 15/018) за 02.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 03.01.2021 о 16:07:26 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:41:46 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002976 (АЗС № 15/033) за 18.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 19.12.2020 о 16:34:37 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 20.12.2020 о 19:19:39 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 20.12.2020 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002976 (АЗС № 15/033) за 31.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 01.01.2021 о 18:49:44 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:09:43 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002976 (АЗС № 15/033) за 01.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 02.01.2021 о 09:37:07 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:02:51 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002976 (АЗС № 15/033) за 02.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 03.01.2021 о 16:07:59 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:07:43 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002965 (АЗС № 15/020) за 18.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 19.12.2020 о 16:34:09 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 20.12.2020 о 19:19:11 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 20.12.2020 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002965 (АЗС № 15/020) за 31.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 01.01.2021 о 18:49:14 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:09:43 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002965 (АЗС № 15/020) за 01.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 02.01.2021 о 09:36:39 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:41:20 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002965 (АЗС № 15/020) за 02.01.2021 р. була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 03.01.2021 о 16:07:31 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:15:03 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002952 (АЗС № 15/006) за 18.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 19.12.2020 о 16:33:30 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа доставлено до центрального рівня ДПС України 20.12.2020 о 19:18:38 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 20.12.2020 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002952 (АЗС № 15/006) за 31.12.2020 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 01.01.2021 о 18:49:32 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:02:51 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002952 (АЗС № 15/006) за 01.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 02.01.2021 о 09:36:06 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:15:48 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС;

- довідка про зведені дані (обсяги пального) акцизного складу з уніфікованим номером 1002952 (АЗС № 15/006) за 02.01.2021 була відправлена (подана) ПАТ "УКРНАФТА" до ДПС України 03.01.2021 о 16:06:52 і згідно з квитанцією № 1 до Протоколу руху документа - доставлено до центрального рівня ДПС України 04.01.2021 о 09:06:40 та збережено на центральному рівні. Згідно з квитанцією №2 - 04.01.2021 Документ доставлено до районного рівня 2810 Офіс великих платників податків ДПС.

Колегія суддів зазначає, що абзацом 12 пункту 6 Порядку ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 891 від 22.11.2017 встановлено, що у разі, якщо протягом операційного дня держателем Реєстру не надіслано квитанції про прийняття/неприйняття електронного документа для наповнення Реєстру/коригуючого електронного документа для наповнення Реєстру, такий електронний документ вважається прийнятим.

Тобто, з огляду на те, що довідки про зведені дані (обсяги пального) акцизних складів з уніфікованими номерами 1002971, 1002953, 1002963, 1002976, 1002965, 1002952 фактично були вчасно надіслані контролюючому органу, проте квитанції про їх прийняття/неприйняття останнім не було надіслано протягом операційного дня, вважається, що такі довідки були прийняті.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо своєчасного передання ПАТ «УКРНАФТА» даних (щоденних даних обігу пального) з витратомірів-лічильників на місцях відпуску пального наливом з акцизних складів, відсутність підстав для застосування штрафу, передбаченого п. 128-1.3 ст. 128 ПК України та, як наслідок, про невідповідність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 08.11.2021 № , №, №, №, №, № критеріям, встановленим частиною другою статті 2 КАС України в цій частині.

Також згадані податкові-повідомлення-рішення не відповідають критеріям, встановленим частиною другою статті 2 КАС України і в частині застосування штрафу, передбаченого п. 121.1 ст. 121 ПК України, оскільки документи щодо придбання, зберігання, відвантаження, цільового використання пального та документи на право власності/користування земельною ділянкою, акти вводу в експлуатацію об`єктів (які використовуються в господарській діяльності), надання яких вимагали посадові особи контролюючого органу під час перевірок, не належать до предмету фактичних перевірок, а на виконання пункту 85.2 ст.85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі лише ті документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

З приводу встановлених фактичними перевірками порушень пункту 12 частини першої статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та правомірності застосування санкції, передбаченої статтею 20 цього Закону, колегія суддів зазначає, що на виконання частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Разом з цим, стверджуючи про наявність розбіжності між кількістю нафтопродуктів зазначеною у фіскальному звітному чеку Х-звіті та фактичними залишками нафтопродуктів, з урахуванням трубопроводу, відповідно до рівня наповнення резервуарів, апелянт не надає інформації та доказів на її підтвердження щодо того яким саме чином чи з яких даних встановлювались фактичні залишки нафтопродуктів.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів встановлено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України № 281/171/578/155 від 20.05.2008 (далі - Інструкція).

Згідно з пунктом 10.2.1 Інструкції, приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. У разі відсутності розходження між фактично прийнятою кількістю нафтопродукту і кількістю, зазначеною у ТТН, оператор проставляє час надходження автоцистерни на АЗС і власним підписом в накладній засвідчує її приймання. Один примірник ТТН залишається на АЗС, а два - повертаються водієві, який поставляв нафтопродукт. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП.

На виконання вимог пункту 10.4.3 Інструкції, після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Відповідно до пункту 31 Порядку електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 408 від 24.04.2019, облік у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового ведеться в літрах, приведених до температури 15°С, - для пального та декалітрах 100-відсоткового спирту, приведених до температури 20°С, - для спирту етилового. При цьому обсяги відпущеного в місцях роздрібної торгівлі пального, на які отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, для цілей цього Порядку вважаються обсягами пального в літрах, приведених до температури 15°С. Такі одиниці обліку для пального та спирту етилового мають використовуватися в первинних бухгалтерських документах, акцизних накладних/розрахунках коригування до акцизних накладних, декларації з акцизного податку. Дана норма кореспондується з положеннями пункту 232.1 статті 232 ПК України.

З огляду на зазначене, враховуючи не надання відповідачем інформації та доказів на її підтвердження щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків нафтопродуктів та температурні умови, за яких здійснювались відповідні заміри, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для застосування до ПАТ «УКРНАФТА» штрафу, передбаченого статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та невідповідність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 08.11.2021 №, №, №, №.

Частинами першою - третьою статті 242 КАС України встановлено що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку про те, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, всебічно і повно дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку, правильно застосував норми матеріального права та дотримався норм процесуального права при ухваленні оскаржуваного рішення, що свідчить про необґрунтованість апеляційної скарги та відсутність підстав для її задоволення.

Керуючись статтями 308, 315, 316, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 30.05.2025 по справі № 640/12982/22 за позовом публічного акціонерного товариства «УКРНАФТА» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 30.05.2025 по справі № 640/12982/22 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в порядку, передбаченому статтями 328-329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач С.В. Воловик

Судді М.П. Бужак

Є.І. Мєзєнцев