Справа № 500/778/26
Суддя: Чепенюк Ольга Володимирівна
Дата ухвалення: 2026-05-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/778/26

13 травня 2026 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд у складі судді Чепенюк О.В., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід (далі Товариство, ТОВ Тех Агро Захід, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі ГУ ДПС у Тернопільській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач 2), в якому просить:

визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Комісія) № 13466192/44034238 від 26.11.2025, № 13466194/44034238 від 26.11.2025, № 13466193/44034238 від 26.11.2025;

зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) податкові накладні (далі ПН) № 684 від 30.09.2025, № 611 від 11.08.2025, № 655 від 29.08.2025, подані позивачем, за датами їх фактичного подання.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ТОВ Тех Агро Захід зареєстроване як юридична особа та здійснює діяльність у сфері торгівлі. Товариством за результатами господарських операцій надання сільськогосподарських послуг було виписано замовнику Товариству з обмеженою відповідальністю "Золотники-Агро" (далі ТОВ "Золотники-Агро") податкові накладні № 684 від 30.09.2025, № 611 від 11.08.2025, № 655 від 29.08.2025, які направлено для реєстрації у ЄРПН.

Далі позивач отримав квитанцію про зупинення реєстрації ПН на тій підставі, що вони складені та подані платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонувалося надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Для реєстрації ПН у ЄРПН на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК України) Товариство надало контролюючому органу відповідні письмові пояснення з копіями первинних документів щодо проведених господарських операцій та їх реальності. Однак Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийнято Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, а у подальшому рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Позивач стверджує, що надав контролюючому органу достатні письмові пояснення та документи на підтвердження реальності здійснення господарських операцій за ПН, реєстрацію яких зупинено, у тому числі на Повідомлення Комісії про надання додаткових пояснень та документів, а тому вважає, що ПН підлягають реєстрації в ЄРПН. Податковий орган формально зазначив причини для відмови у реєстрації спірних ПН, діяв протиправно, без урахування дійсних обставин, відтак вважає оскаржувані рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, а відповідні ПН реєстрації в ЄРПН.

З вказаних підстав позивач звернувся до суду з цим позовом.

Ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 20.02.2026 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у цій справі, постановлено розглядати її суддею одноособово за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) за наявними у справі матеріалами.

У відзиві на позов (спільна позиція двох відповідачів) представник відповідачів проти позову заперечує. Посилається на зміст протоколу №76 від 07.08.2025 засідання Комісії, яким ТОВ Тех Агро Захід віднесено до переліку ризикових платників за критерієм наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником, оскільки встановлено постачання/вивезення за межі митної території України товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання, якщо постачальник не є виробником такого товару. Після подання платником податків Повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості прийнято рішення залишити діючим запис про відповідність ТОВ Тех Агро Захід критеріям ризиковості.

Після зупинення реєстрації ПН № 684 від 30.09.2025, № 611 від 11.08.2025, № 655 від 29.08.2025 платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН. Вважає, що правова визначеність переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН передбачена чинним законодавством, а саме пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), який, в свою чергу, кореспондує із пунктом 201.16 статті 201 ПК України, пунктом 26 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.22.2019 №1165 (далі - Порядок №1165).

Вказує на помилковість твердження позивача про необхідність чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів (за вичерпним переліком) для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу не надано повноважень чинним законодавством щодо визначення таких документів (за вичерпним переліком). Контролюючий орган не має права у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чи то просити платника надати конкретні документи, чи то вказувати надати такі. Перелік таких документів платнику відомий згідно з пунктом 5 Порядку №520.

Щодо документів, які подавалися на розгляд Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області, то представник відповідачів зазначає, що позивачем надано контролюючому органу ряд документів, але Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийнято Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, зокрема, договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій; первинних документів щодо придбання товарів, послуг, зберігання продукції; актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; інших документів що підтверджують інформацію, зазначену в податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, а також додатково вказувалося надати журнал роботи техніки; акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; інформацію щодо власних та / або орендованих основних засобів; свідоцтво про реєстрацію транспортних засобів; посвідчення водія; ОСВ; місця зберігання; табель обліку робочого часу та штатний розпис; відомість надходження / витрачання запасів.

ТОВ Тех Агро Захід до Повідомлення про надання додаткових пояснень та документів подано витребувані документи не в повному обсязі, необхідному для прийняття рішення про реєстрацію спірних ПН. Згідно договору про надання сільськогосподарських послуг №08508-25-1 від 08.08.2025, укладеного між ТОВ «Тех Агро Захід» та ТОВ «Золотники-Агро», вказано, що оплата за виконанні сільськогосподарські послуги здійснюється в термін до 3-х днів з моменту підписання акта здавання-приймання наданих послуг. Відповідно до акта наданих послуг №587 від 30.09.2025, послуги вважаються наданими та прийнятими сторонами саме 30.09.2025. За результатами надання послуг була складена податкова накладна №684 від 30.09.2025. Однак відсутні підтвердження проведення розрахунків у строки, визначені договором, що ставить під сумнів реальність операції, відображеної у вказаній податковій накладній.

Також між ТОВ «Тех Агро Захід» та ПП «Талекс ТРК» було складено договір суборенди майна №1912/24-2 від 19.12.2024. Проте на підтвердження фактичного користування складом подано акт надання послуг №188 від 31.08.2025, в якому зазначено про оренду частини складу, однак у тексті цього акта міститься посилання на договір оренди майна №0105/25-2 від 01.05.2025. Невідповідність номерів та дат договорів унеможливлює встановлення, який саме правочин є підставою для надання послуг оренди. Водночас складське приміщення площею 75,3 кв.м фізично не може забезпечити зберігання значних обсягів зерна, техніки, мінеральних добрив та інших товарів, реалізацією яких займається позивач.

Жодних підтверджуючих документів платником надано не було і щодо оренди комерційної нерухомості у фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (договору оренди, актів прийому-передачі, рахунків на оплату, розрахункових документів тощо). Також згідно з відомостей з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, у позивача відсутнє будь-яке майно на праві власності/оренди/суборенди, в тому числі складське приміщення за адресою: 47401, Тернопільська область, Кременецький район, місто Ланівці, вулиця Вишнівецька, будинок № 2б, та комерційна нерухомість, що розташована за адресою: місто Тернопіль, вулиця Чорновола, 1а, за якою ТОВ «Тех Агро Захід» зареєстровано та фактично проводить свою діяльність.

Окрім того, позивачем не надано акта надання послуг з оренди мультикоптера та вантажного фургона за вересень 2025 року, хоча саме у цьому періоді здійснювалось надання сільськогосподарських послуг, за результатами яких була складена ПН №684 від 30.09.2025. Відсутність первинних документів, що підтверджують користування орендованою технікою у відповідному місяці, не дає можливості встановити факт її фактичного використання під час виконання зазначених робіт та свідчить про недоведеність реальності господарської операції. Відсутні і платіжні доручення, виписки з банківських рахунків або інші розрахункові документи, які б підтверджували фактичне придбання та оплату пального у відповідні часові проміжки, тобто серпень-вересень 2025 року.

Ще позивачем на розгляд Комісії не надано жодного договору, що підтверджував би взаємовідносини між ТОВ Тех Агро Захід та ТОВ «МД Енерго» та товарно-транспортну накладну або інші документи на підтвердження транспортування бензинового генератора позивачем.

Твердження позивача про надання до контролюючого органу всіх актів звірки та оборотно-сальдових відомостей не відповідає фактичним обставинам справи. ОСВ подані вибірково та відсутні по окремих контрагентах, що унеможливлює повну перевірку взаєморозрахунків. Надані ж виписки за рахунками за різні періоди сформовані самостійно керівником підприємства без будь-яких відміток та реквізитів банку, як то підпис, печатка, ПІБ відповідальної особи.

Відповідач 1 вважає, що ним правомірно прийнято рішення про відмову у реєстрації ПН, оскільки позивачем не спростовано сумніву податкового органу щодо відсутності підтвердження реальності здійснення господарських операцій.

Враховуючи викладене, представник відповідачів просить відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі (а.с.75-89).

Ухвалою суду від 11.03.2026 залишено без задоволення клопотання представника відповідачів про розгляд справи за правилами загального позовного провадження та відмовлено у клопотанні представника відповідачів про розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з викликом учасників справи у відкритому судовому засіданні.

Дослідивши письмові докази та письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, суд встановив наступні обставини та відповідні до них правовідносини.

Товариство з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід () з 23.03.2021 зареєстроване як юридична особа, одним з видів діяльності є КВЕД 01.61 допоміжна діяльність у рослинництві, перебуває на обліку як платник податків у ГУ ДПС у Тернопільській області, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.59-60). ТОВ Тех Агро Захід є платником податку на додану вартість (далі ПДВ).

Між ТОВ Тех Агро Захід (виконавець) та ТОВ "Золотники-Агро" (замовник) укладено договір про надання сільськогосподарських послуг № 08508-25-1 від 08.08.2025. За умовами цього договору замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов`язання виконати сільськогосподарські роботи, а також надати допоміжні послуги (забезпечення паливом, транспортні витрати) (далі по тексту договору - сільськогосподарські роботи або послуги) (пункт 1.1. договору). Замовник зобов`язується прийняти виконані сільськогосподарські роботи, в тому числі допоміжні послуги (забезпечення паливом, транспортні витрати) та оплатити їх вартість в порядку та строки, визначені цим договором (пункт 1.2. договору). Види сільськогосподарських робіт, що підлягають виконанню за цим договором становить: допоміжні послуги у рослинництві (обприскування, розпил, розсів сипучих і рідинних матеріалів, хімічних речовин з обладнання на сільськогосподарські культури) за допомогою коптерів сільськогосподарського призначення (надалі - послуги або роботи) (пункт 1.3. договору). Виконавець зобов`язується виконати обумовлені цим договором сільськогосподарські роботи власною, орендованою та (або) найманою, технічно справною сільськогосподарською технікою (далі по тексту - сільськогосподарська техніка) починаючи з 11.08.2025 до 30.09.2025 (пункт 1.4. договору). Замовник зобов`язаний підписати акт здавання-приймання наданих послуг за умови належного надання таких послуг виконавцем протягом 2-х робочих днів з дня одержання в будь-якому вигляді (поштовим зв`язком, електронною поштою тощо) (пункт 2.4.1. договору). Оплата за виконані сільськогосподарські послуги здійснюється в термін до 3-х днів з моменту підписання акта здавання-приймання наданих послуг, але не пізніше 10-ти днів з моменту фактичного виконання замовлених робіт (пункт 3.3. договору) (а.с.14-15).

Матеріали справи містять копії актів наданих послуг, складених на виконання умов договору про надання сільськогосподарських послуг № 08508-25-1 від 08.08.2025, а саме:

№ 520 від 11.08.2025 про виконання робіт у кількості 176,4 га на загальну суму 61740,71 грн, у тому числі ПДВ 10290,12 грн (а.с.52);

№ 567 від 29.08.2025 про виконання робіт у кількості 300 га на загальну суму 105001,20 грн, у тому числі ПДВ 17500,20 грн (а.с.53);

№ 587 від 30.09.2025 про виконання робіт у кількості 809,2 га на загальну суму 283223,23 грн, у тому числі ПДВ 47203,87 грн (а.с.53 зворот).

Позивачем отримано часткову оплату від ТОВ "Золотники-Агро" за виконані роботи 13.08.2025 в сумі 61740,71 грн та 04.09.2025 в сумі 105001,20 грн, про що свідчать банківські виписки за рахунками за 13.08.2025 та за 04.09.2025 (а.с.56-58), акт звірки взаємних розрахунків з цим контрагентом (а.с.49) та оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 (а.с.19).

За першою подією датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України позивачем складено та відправлено на реєстрацію до ЄРПН такі податкові накладні:

№ 611 від 11.08.2025 на загальну суму 61740,71 грн, у тому числі ПДВ 10290,12 грн (а.с.26);

№ 655 від 29.08.2025 на загальну суму 105001,20 грн, у тому числі ПДВ 17500,20 грн (а.с.28);

№ 684 від 30.09.2025 на загальну суму 283223,23 грн, у тому числі ПДВ 47203,87 грн (а.с.30).

Відповідно до квитанцій про зупинення реєстрації ПН № 684 від 30.09.2025, № 611 від 11.08.2025, № 655 від 29.08.2025 їх реєстрацію зупинено на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що податкові накладні складено та подано платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, зокрема:

пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових формі галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (а.с.27, 29, 31).

Позивачем подано Повідомлення про надання пояснень та копії документів, що підтверджують проведення господарських операцій, з низкою документів (а.с.48). Товариством надано такі документи: ОСВ по рахунку 361 за 01.08.2025 05.11.2025; відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору; наказ №5-К від 17.04.2025; виписка за рахунками за 04.09.2025; виписка за рахунками за 13.08.2025; витяг; заключна виписка за період з 24.04.2025 по 24.04.2025; по взаємовідносинах із ТОВ «Золотники-Агро»: договір про надання сільськогосподарських послуг №08508-25-1 від 08.08.2025, акт надання послуг №520 від 11.08.2025, акт надання послуг №567 від 29.08.2025, акт надання послуг №587 від 30.09.2025, акт звірки; по взаємовідносинах із ТОВ «МД Енерго»: рахунок-фактура №МД00000804 від 30.06.2022, видаткова накладна №МД00000898 від 01.07.2022, платіжне доручення №113 від 30.06.2022; по взаємовідносинах із ПП «Талекс ТРК»: договір оренди №0106 від 01.06.2023, акт приймання-передачі майна від 01.06.2023, акт надання послуг №188 від 31.08.2025, акт надання послуг №189 від 31.08.2025; по взаємовідносинах із ТОВ «Компанія ОККО-БІЗНЕС»: договір №43ПК-23163/23 від 27.04.2023, накладна на вiдпуск товарів № 43ПК-23163/23- від 31.05.2025.

Контролюючий орган вважав такі пояснення та додані до них документи недостатніми, а тому направив ТОВ Тех Агро Захід три повідомлення від 18.11.2025 №13449931/44034238, №13449932/44034238, №13449930/44034238 про необхідність подання додаткових пояснень або документів, а саме: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій; первинних документів щодо придбання товарів, зберігання продукції; актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; інших документів що підтверджують інформацію, зазначену в податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. Додатково просив надати: журнал роботи техніки; акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; інформацію щодо власних та / або орендованих основних засобів; свідоцтво про реєстрацію транспортних засобів; посвідчення водія; ОСВ; місця зберігання; табель обліку робочого часу та штатний розпис; відомість надходження / витрачання запасів (а.с.22-25).

На ці повідомлення 21.11.2025 позивач направив Повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.46) з поясненнями від 21.11.2025 №2111/25-2 (а.с.33). Товариством надано такі документи: наказ №5-К від 17.04.2025; ОСВ по рахунку 361 за 01.08.2025 05.11.2025; відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору; виписка за рахунками за 04.09.2025; виписка за рахунками за 13.08.2025; витяг; посвідчення водія ( ОСОБА_2 ); заключна виписка за період з 14.03.2025 по 14.03.2025; заключна виписка за період з 24.04.2025 по 24.04.2025; ОСВ по рахунку 203 за серпень 2025 року; табель обліку використаного робочого часу за вересень 2025 року; табель обліку використаного робочого часу за серпень 2025 року; штатний розпис від 01.10.2025; форма №20-ОПП від 13.01.2025; по взаємовідносинах із ТОВ «Золотники-Агро»: договір про надання сільськогосподарських послуг №08508-25-1 від 08.08.2025, акт надання послуг №520 від 11.08.2025, акт надання послуг №567 від 29.08.2025, акт надання послуг №587 від 30.09.2025, акт звірки; по взаємовідносинах із ТОВ «МД Енерго»: рахунок-фактура №МД00000804 від 30.06.2022, видаткова накладна №МД00000898 від 01.07.2022, платіжне доручення №113 від 30.06.2022; по взаємовідносинах із ПП «Талекс ТРК»: договір оренди №0106 від 01.06.2023, акт приймання-передачі майна від 01.06.2023, акт надання послуг №189 від 31.08.2025, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу від 08.02.2022, договір суборенди майна №1912/24-2 від 19.12.2024, акт передавання приймання від 19.12.2024, акт надання послуг №188 від 31.08.2025; по взаємовідносинах із ТОВ «Компанія ОККО-БІЗНЕС»: договір №43ПК-23163/23 від 27.04.2023, накладна на вiдпуск товарів №43ПК-23163/23- від 31.05.2025, накладна на вiдпуск товарів №43ПК-23163/23- від 31.08.2025.

Після розгляду цих документів Комісією ГУ ДПС в Тернопільській області прийнято рішення:

№ 13466194/44034238 від 26.11.2025, яким відмовлено у реєстрації ПН № 611 від 11.08.2025 (а.с.35);

№ 13466193/44034238 від 26.11.2025, яким відмовлено у реєстрації ПН № 655 від 29.08.2025 (а.с.36);

№13466192/44034238 від 26.11.2025, яким відмовлено у реєстрації ПН № 684 від 30.09.2025 (а.с.37).

Підставою відмови у цих рішеннях зазначено ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, у рядку про додаткову інформацію вказано: платником не надано акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; відомості надходження/витрачання запасів; картки складського обліку запасів; сертифікати відповідності; інформацію щодо транспортування; розрахункові документи; інформацію щодо навантаження/розвантажування. У платника податків наявне чинне рішення ГУ ДПС про відповідність платника податку критеріям ризиковості за п.8 критеріїв, ризики не спростовано.

Щодо процедури оскарження цих рішень в адміністративному порядку, то матеріали адміністративної справи жодних відомостей про використання такої платником податків не містять.

Вважаючи рішення про відмову у реєстрації ПН № 684 від 30.09.2025, № 611 від 11.08.2025, № 655 від 29.08.2025 в ЄРПН протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Як передбачено пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постанови Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 (тут і далі - в редакції, чинній станом на дату зупинення реєстрації спірних податкових накладних).

Відповідно до абзаців першого-третього пункту 6 Порядку №1165 передбачає, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції. У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (абзаци сьомий-восьмий пункту 6 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 8 Порядку № 1165 платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.

Пункт 10 Порядку № 1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Абзац другий пункту 25 Порядку № 1165 встановлює, що комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку № 1165).

У спірних правовідносинах зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної встановлено, що підставою для такого зупинення став пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, передбачених Додатком 1 до Порядку № 1165, встановлено наступний критерій: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Однак контролюючий орган у надісланих позивачу квитанціях не зазначив конкретної інформації щодо ризиковості платника податку, достатньої для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН і на підставі якої зупинено реєстрацію спірних податкових накладних, натомість вказано лише загальне посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Разом з тим, суд зауважує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, контролюючий орган має право вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, вказавши, які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Надіслані позивачу квитанції містить вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, з переліком усіх документів, вказаних у пункті 6 Порядку №1165 та пункті 5 Порядку №520, без конкретизації, яку саме обставину має підтвердити чи спростувати платник податків, які конкретно документи витребовує контролюючий орган.

Сформована у такий спосіб комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює приписи пункту 6 Порядку №1165 та пункту 5 Порядку №520. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.

У постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд (ця правова позиція підтримана у постановах Верховного Суду від 20.01.2022 у справі №140/4162/21, від 28.06.2022 у справі №380/9411/21, від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 27.04.2023 у справі №460/8040/20).

В свою чергу у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 у справі №815/2985/18 сформовано висновок, згідно з яким у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 № 520 (тут і далі - в редакції, чинній станом на час подання платником податків повідомлення про надання пояснень і копій документів та прийняття податковим органом оскаржуваних рішень).

Відповідно до пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно із пунктом 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Як встановлено пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Пунктом 12 Порядку № 520 визначено, що Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

За обставин цієї справи контролюючим органом у квитанціях не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Водночас, незважаючи на відсутність конкретизації контролюючого органу стосовно документів, які має надати платник податків, позивач після зупинення реєстрації ПН подав до комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які стосуються господарських операцій, щодо яких складено спірні ПН.

З матеріалів справи вбачається, що на підставі договору про надання сільськогосподарських послуг № 08508-25-1 від 08.08.2025 та актів надання послуг № 520 від 11.08.2025, № 567 від 29.08.2025 та № 587 від 30.09.2025 (які підтверджували надання сільськогосподарських послуг і відповідно до яких складалися і реєструвалася ПН) ТОВ "Золотники-Агро" отримало від позивача сільськогосподарські послуги.

Крім того, позивачем надані повні та обґрунтовані пояснення з підтверджуючими документами, в яких наявна інформація про оренду необхідної для надання сільськогосподарських послуг техніки, а саме мультикоптерів та транспортних засобів для їх перевезення у ПП «Талекс ТРК». При цьому Товариство має у власності генератор необхідний для підзарядки мультикоптерів, а паливо закуповує у ТОВ «Компанія ОККО Бізнес».

Посилання відповідачів на те, що між ТОВ «Тех Агро Захід» та ПП «Талекс ТРК» було складено договір суборенди майна №1912/24-2 від 19.12.2024, проте на підтвердження фактичного користування складом подано акт надання послуг №188 від 31.08.2025, у якому зазначено про оренду частини складу, однак у тексті цього акта міститься посилання на договір оренди майна №0105/25-2 від 01.05.2025, не спростовують той факт, що ПП «Талекс ТРК передано, а позивачем прийнято в строкове платне користування складське приміщення за адресою: 47401, Тернопільська область, Кременецький район, місто Ланівці, вулиця Вишнівецька, будинок № 2б, про що сторонами складено акт передавання-приймання предмету оренди згідно договору №1912/24-2 від 19.12.2024.

З приводу відсутності документів, які підтверджують транспортування, суд зазначає, що саме актами виконаних робіт (наданих послуг), які є первинними документами, підтверджується здійснення господарської операції з надання послуг, а товарно-транспортні накладні можуть бути документами, які підтверджують факт здійснення господарської операції з перевезення вантажів.

Окрім цього, документи на перевезення товарно-матеріальних цінностей не пов`язані з формуванням бази оподаткування податком на додану вартість, оскільки не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами надання послуг, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, натомість факт надання послуг ТОВ "Золотники-Агро" підтверджується актами надання послуг (виконання робіт).

Отже, товарно-транспортна накладна призначена лише для обліку руху товару від постачальника до покупця та в договорах надання послуг не є обов`язковим первинним бухгалтерським документом, який повинен підтверджувати повну номенклатуру наданих послуг.

Водночас контролюючим органом не було зазначено про необхідність подання додаткових пояснень або документів щодо транспортування, а також сертифікатів відповідності, в надісланих платнику податків Повідомленнях про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Проте про не надання таких документів вказано в оскаржуваних рішеннях.

На підтвердження часткової оплати ТОВ "Золотники-Агро" за виконані позивачем роботи 13.08.2025 в сумі 61740,71 грн та 04.09.2025 в сумі 105001,20 грн контролюючому органу надано банківські виписки за рахунками за 13.08.2025 та за 04.09.2025.

Зокрема варто зазначити, що відомості наявні в акті звірки розрахунків між ТОВ Тех Агро Захід та ТОВ "Золотники-Агро" за договором про надання сільськогосподарських послуг № 08508-25-1 від 08.08.2025 підтверджують інформацію актів надання послуг та вказують на стан взаємних розрахунків за даними обліку, який містить посилання на номер та дату конкретного акту надання послуг, які, в свою чергу, містять перелік наданих позивачем послуг в конкретний період.

Ще суд зауважує, що у розглядуваному випадку податкові накладні формувалися по першій події по даті оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг, а тому стан розрахунків не є суттєвою обставиною, яка впливає на підстави реєстрації ПН.

При цьому контролюючому органу було надано оборотно-сальдову відомість по рахунках 203, 361, на яких ведеться облік товарів, послуг. Такий порядок ведення бухгалтерського обліку та облікової політики у позивача ГУ ДПС у Тернопільській області мало врахувати та надати оцінку наданим документам, які фактично відображають наявність товарно-матеріальних цінностей, а також оборотно-сальдові відомості. Тож у даному випадку, на переконання суду, контролюючий орган вимагаючи від платника податків документи формально оцінив ті, які були надані.

Щодо фактичної можливості виконання працівниками трудових функцій, то суд звертає увагу, що позивачем надано табель обліку робочого часу за серпень та вересень 2025 року, згідно якого в Товаристві працювало 4 працівника. Також позивачем залучались самозайняті особи через цивільно-правові договори, про що свідчать відомості про суми нарахованого доходу, утриманого податку та доходи фізичних осіб та військового збору податкової звітності ТОВ Тех Агро Захід.

Слід відзначити, що документи щодо наявності в платника податку трудових ресурсів, його кадрового складу або організації виконання ним робіт чи надання послуг напряму не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній, оскільки не є частиною первинного документального супроводу господарської операції, тобто вони не підтверджують обсяг, номенклатуру, факт виконання робіт, які відображаються у податковій накладній. Документи щодо наявності в платника податку трудових ресурсів, мають бути предметом дослідження під час податкових перевірок реальності господарських операцій, у сукупності з первинними документами бухгалтерського обліку.

Окрім того, суд зауважує, що у постанові від 28.06.2022 у справі № 380/9411/21 Верховний Суд вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Отож, лише зазначення про відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів, при цьому має бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Вказуючи у відзиві на позов на окремі документи, які мав би ще подати позивач, відповідачі не вказують та не надають оцінки поданим платником податків документам. Під час розгляду цієї справи не спростовано того, що надані позивачем документи в повній мірі підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній, реєстрацію якої зупинено.

Відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію, можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

При цьому, ні в ході надіслання письмового повідомлення про витребування додаткових документів, ні в ході розгляду цієї справи відповідачі не надали суду жодних логічних пояснень та мотивів з яких убачалося, що надані позивачем документи разом із поясненнями були недостатніми та такими, що не розкривали наявності у позивача факту першої події, яка супроводжується складанням податкової накладної.

Надаючи правову оцінку оскаржуваним рішенням суд ураховує висновки, відображені у постанові касаційної інстанції від 21.02.2023 у справі №2240/3271/18, у якій Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27.04.2023 у справі №460/8040/20 та від 02.07.2024 у справі №440/5004/23, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

При цьому Верховний Суд зазначив, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі № 520/15348/20, від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20).

Окрім вказаного, Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Отож, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому за результатами розгляду цієї справи оцінюється наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної за фактом першої події.

Крім того, відповідно до положень пункту 3 частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суб`єкта владних повноважень повинно бути прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. У разі спору щодо правомірності рішення суб`єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.

Також суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Виходячи зі змісту оскаржуваного рішення, суд зазначає, що рішення не містять належної оцінки наданим поясненням та документам позивача (які подані разом із повідомленнями про надання пояснень щодо ПН реєстрацію якої зупинено) та підстав, мотивів їх не урахування або недостатності для становлення факту настання першої події (відвантаження товару), який в силу приписів ПК України супроводжується складанням та реєстрацією податкової накладної.

Крім того суд зазначає, що оцінка реальності здійснення господарських операцій між господарюючими суб`єктами не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних відповідно до виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством.

Вказане питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України.

Аналогічний правовий висновок викладено в постановах Верховного Суду від 21.12.2022 у справі № 420/3835/20 та від 06.02.2024 по справі № 320/13271/20.

Суд зауважує, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних. Під час реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми критеріями шляхом дослідження документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної саме у податкових накладних. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а.

Таким чином, за наведених вище обставин суд дійшов висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 13466192/44034238 від 26.11.2025, № 13466194/44034238 від 26.11.2025, № 13466193/44034238 від 26.11.2025.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, подані ТОВ Тех Агро Захід № 684 від 30.09.2025, № 611 від 11.08.2025, № 655 від 29.08.2025 датою її фактичного подання, то таку також належить задовольнити з огляду на таке.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірної податкової накладної датами їх подання на реєстрацію (як вказує позивач у змісті позову), судом не встановлено.

Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність спірних рішень про відмову у реєстрації ПН, то з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, похідну позовну вимогу про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні № 684 від 30.09.2025, № 611 від 11.08.2025, № 655 від 29.08.2025 датою їх подання на реєстрацію також належить задовольнити.

Відповідно до приписів статей 9, 77 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Разом з тим, відповідачі як суб`єкти владних повноважень не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, суд констатує, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН не відповідають встановленим у частині другій статті 2 КАС України критеріям правомірності та обґрунтованості, а тому підлягають скасуванню, при цьому ДПС України зобов`язана зареєструвати у ЄРПН спірні податкові накладні, датою їх подання на реєстрацію. Позовні вимоги підлягають до задоволення повністю.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зазначає, що відповідно до частини першої статті 139 КАС України на користь позивача слід стягнути сплачений ним при поданні позовної заяви до суду відповідно до платіжної інструкції №1542 від 30.01.2026 судовий збір у сумі 9984,00 грн (а.с.67) за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Тернопільській області та ДПС України по 4992,00 грн з кожного відповідача.

Керуючись статтями 2, 72-77, 90, 139, 241-246, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід (вулиця Чорновола В`ячеслава, 1А, місто Тернопіль, 46001, ) до Головного управління ДПС у Тернопільській області (вулиця Білецька, 1, місто Тернопіль, 46003, ), Державної податкової служби України (Львівська площа 8, місто Київ, 04053, ) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 13466192/44034238 від 26.11.2025, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід відмовлено у реєстрації податкової накладної № 684 від 30.09.2025.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 13466194/44034238 від 26.11.2025, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід відмовлено у реєстрації податкової накладної № 611 від 11.08.2025.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 13466193/44034238 від 26.11.2025, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід відмовлено у реєстрації податкової накладної № 655 від 29.08.2025.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані Товариством з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід податкову накладну № 684 від 30.09.2025, податкову накладну № 611 від 11.08.2025, податкову накладну № 655 від 29.08.2025, днем їх фактичного подання на реєстрацію.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 4992,00 грн (чотири тисячі дев`ятсот дев`яносто дві грн 00 коп.).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 4992,00 грн (чотири тисячі дев`ятсот дев`яносто дві грн 00 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складено та підписано 13 травня 2026 року.

Суддя Чепенюк О.В.