Справа № 500/873/26
Суддя: Мірінович Уляна Анатоліївна
Дата ухвалення: 2026-05-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/873/26

06 травня 2026 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючої судді Мірінович У.А., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, -

ВСТАНОВИВ:

До Тернопільського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області, у якій позивач просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення форми С Головного управління ДПС у Тернопільській області від 21.01.2026 №4;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення форми С Головного управління ДПС у Тернопільській області від 21.01.2026 №4;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення форми ПС Головного управління ДПС у Тернопільській області від 21.01.2026 №4.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки відповідача про вчинення порушень мають характер припущень, зроблені без належного дослідження всіх наявних документів та спростовуються наявними первинними документами. Зокрема, позивач зазначає, що нею здійснюється ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації в електронній формі, на початок проведення перевірки посадовим особам ГУ ДПС у Тернопільській області надано для огляду форму обліку товарних запасів, а також оригінали видаткових накладних на товар. З метою спростування висновку акту перевірки до заперечень позивачем також було надано роздруківку форми обліку товарних запасів та копії видаткових накладних, проте відповідачем вказані документи безпідставно залишені поза увагою.

Крім того позивач зазначає, що висновки податкового органу про вартість товарних запасів ґрунтуються на відомості про результати контролю за повнотою оприбуткування, реалізації та фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), яка заповнена з порушенням Методичних рекомендацій, містить лише орієнтовний перелік назв ТМЦ, а частина граф не заповнена взагалі. Крім того, перед проведенням фактичної перевірки у матеріально-відповідальної особи посадовими особами відповідача не взято розписки, яка згідно Методичних рекомендацій є невід`ємною частиною відомості. З огляду на викладене позивач вважає, що відомість є неналежним та недостовірним доказом, а тому не може бути взята до уваги. Крім того позивач звертає увагу суду, що посадові особи відповідача не скористались правом вимагати під час перевірки інвентаризації ТМЦ, що є єдиним встановленим законом способом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податків.

Щодо висновків податкового органу про не проведення через РРО готівкових коштів в сумі 158,46 грн, то позивач також вважає їх необґрунтованими, оскільки акт фактичної перевірки не містить доказів того, що позивач не провів розрахункову операцію, не роздрукував та не видав відповідний розрахунковий документ. Фактично відповідачем встановлено лише наявність готівкових коштів у касі позивача. При цьому позивач звертає увагу, що у неї, як фізичної особи підприємця, відсутній обов`язок вносити готівкову виручку від реалізації товару до установи банку та наявне право зберігати готівкові кошти, виручені від реалізації товару, у касі протягом будь-якого періоду.

Щодо висновку податкового органу про ненадання у повному обсязі всіх документів, що належать та пов`язані з предметом перевірки, то позивач також вважає їх необґрунтованими, оскільки під час проведення фактичної перевірки посадовим особам ГУ ДПС у Тернопільській області надано для огляду форму обліку товарних запасів, а також видаткові накладні, а копії вказаних документів були долучені до заперечень на акт перевірки.

Ухвалою суду від 23.02.2026 позовну заяву залишено без руху з підстав несплати судового збору.

27.02.2026 позивачем подано до суду платіжний документ про сплату судового збору.

Ухвалою суду від 04.03.2026 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи, зобов`язано Головне управління ДПС у Тернопільській області одночасно з поданням відзиву на позовну заяву надати суду належним чином завірені копії доказів, що стосуються предмету спору, у тому числі:

- докази ознайомлення (вручення) ФОП ОСОБА_1 або її уповноваженого представника з направленням на перевірку;

- запит податкового органу на отримання від ФОП ОСОБА_1 копій первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та iнших документiв у межах фактичної перевірки та акт про відмову у наданні таких документів;

- акт фактичної перевірки від 30.12.2025 №19-00-07-04/ з додатками, на підставі якого прийнято оскаржені податкові повідомлення - рішення;

- протокол засідання комісії з питань розгляду заперечень та висновок за результатами розгляду заперечень ФОП ОСОБА_1 на акт фактичної перевірки від 30.12.2025 №19-00-07-04/.

23.03.2026 до суду надійшов відзив на позовну заяву з додатками, у якому представник Головного управління ДПС у Тернопільській області заперечує проти позовних вимог та просить відмовити у їх задоволенні у повному обсязі. В обґрунтування своєї позиції зазначає, що посадовими особами Головного управління ДПС у Тернопільській області проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за місцем провадження господарської діяльності: магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 .

Проведеною фактичною перевіркою встановлено наступні порушення:

не надано документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів на загальну суму 107265,20 грн (перелік товарів наведено у Відомості, яка додається до акту), що на момент проведення фактичної перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), чим порушено вимоги пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР;

не надано посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать та пов`язані з предметом перевірки, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), чим порушено вимоги пункту 85.2 статті 85 ПК України;

сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків 22.12.2025 в 14:12 год. становила 6785,50 грн. (Опис готівкових коштів, які знаходяться на місці проведення розрахунків, який складено ФОП ОСОБА_1 та зазначено, що готівкові кошти які зазначено в описі це виручка за 22.12.2025). Згідно даних Х-звіту ПРРО сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків та які проведено через ПРРО становить 6627,04 грн. В результаті, встановлено непроведення через ПРРО готівкових коштів, отриманих від продажу товарів в сумі 158,46 грн. та не створено в електронній та/або паперовій формі розрахункових документів (6785,50 грн. - готівкові кошти на місці проведення розрахунків) - 6627,04грн. (готівкові кошти, які зазначено в поточному звіті ПРРО). Не видано особам, які отримали товар, розрахункові документи встановленої форми. Таким чином, встановлено порушення п.1 та п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Відповідач зазначає, що пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Під час проведення перевірки працівниками Головного управління ДПС в Тернопільській області складено відомість про результати перевірки, щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей та запропоновано у запиті про надання документів (копій документів) від 22.12.2025 ФОП ОСОБА_1 надати документи згідно переліку, у тому числі форму ведення обліку товарних запасів та накладні на товар, який знаходиться в реалізації. Вказаний запит був отриманий ФОП ОСОБА_1 22.12.2025, про що є її особистий підпис на примірнику ГУ ДПС у Тернопільській області, однак документів про облік та походження товару, який є в реалізації, надано не було.

Щодо посилання позивача на не проведення інвентаризації, то представник відповідача зазначає, що проведення інвентаризації є правом контролюючого органу. При цьому вказані у відомості товари визначені при фактичній наявності їх у магазині, тому твердження про те, що цей додаток до акту перевірки не є належним доказом не заслуговує на увагу. Разом з тим, позивачем не спростовано, що ці товари були наявні в магазині, в якому проводилась перевірка.

Щодо встановленого порушення у вигляді непроведення через РРО готівкових коштів, отриманих від продажу товарів в сумі 158,46 грн, то представник відповідача зазначає, що платником не надано документів та доказів, що спростовують висновки акта перевірки в цій частині. Також просить врахувати, що опис готівкових коштів підписано безпосередньо ФОП ОСОБА_1 .

Висновки щодо допущеного позивачем порушення в частині ненадання документів до перевірки представник відповідача також вважає правомірними, оскільки станом на дату завершення перевірки прихідні документи на товар, який знаходиться в реалізації, та форму ведення обліку товарних запасів позивачем не пред`явлено.

З огляду на викладене представник відповідача вважає, що застосовані спірними податковими повідомленнями рішеннями штрафні фінансові санкції є законними, а тому просить суд відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Надаючи правову оцінку доводам сторін, викладеним у заявах по суті, дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд встановив наступні обставини.

ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа - підприємець, перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Тернопільській області, здійснює підприємницьку діяльність за господарською одиницею магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 .

Наказом Головного управління ДПС у Тернопільській області №2719-п від 22.12.2025, на підставі підпункту 75.1.3, пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2., 80.2.7 пункту 80.2. статті 80 Податкового кодексу України вирішено провести з 22.12.2025 фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , за період діяльності з 01.01.2024 тривалістю, що не перевищуватиме 10 діб. (а.с.13)

На підставі наказу №2719-п від 22.12.2025 податковим органом виписано направлення на перевірку №3748/07-04, №3747/07-04 від 22.12.2025.

Примірник наказу Головного управління ДПС у Тернопільській області №2719-п від 22.12.2025 вручено ФОП ОСОБА_1 22.12.2025, про що вчинено відповідний запис на примірнику наказу, що залишився у контролюючому органі і який долучено до матеріалів судової справи.

На примірниках направлень на перевірку, які містяться в матеріалах судової справи, вчинено записи про те, що ФОП ОСОБА_1 пред`явлено службові посвідчення та направлення на проведення перевірки №3748/07-04, №3747/07-04 від 22.12.2025, що підтверджено особистим підписом позивача.

Наказ на проведення перевірки та направлення на проведення фактичної перевірки господарської одиниці магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за місцем знаходження якого здійснює підприємницьку діяльність ФОП ОСОБА_1 , підписано уповноваженою посадовою особою податкового органу та не оскаржено платником податків.

Судом встановлено, що за результатами фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , складено Акт фактичної перевірки №25310/Ж5/19-00-07-04/ НОМЕР_1 від 30.12.2025, який зареєстровано за місцем державної реєстрації суб`єкта господарювання 31.12.2025. (а.с.14-16)

Згідно описової частини Акта перевірки №25310/Ж5/19-00-07-04/ НОМЕР_1 від 30.12.2025 проведеною перевіркою встановлено, що в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_1 , де здійснює підприємницьку діяльність фізична особа підприємець ОСОБА_1 , допущено порушення порядку проведення розрахунків, а саме:

- не ведеться в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів за місцем їх реалізації. Здійснюється продаж товарів на загальну вартість 107265,20 грн (перелік товарів наведено у Відомості, яка додається до акта), що невідображені в такому обліку. Суб`єктом господарювання не надано документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну вартість 107265,20 грн, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу, а саме не надано форму обліку та накладні, згідно яких здійснюється облік товарних запасів відповідно до Наказу №496;

- в ході проведення фактичної перевірки встановлено, що сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків 22.12.2025 в 14:12 год. становить 6785,50 грн (опис готівкових коштів, які знаходяться на місці проведення розрахунків, який складено ФОП ОСОБА_1 та зазначено, що готівкові кошти, які зазначено в описі, це виручка за 22.12.2025). Згідно даних Х-звіту ПРРО сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків, та які проведено через ПРРО, становить 6627,04 грн. Таким чином встановлено непроведення через ПРРО готівкових коштів, отриманих від продажу товарів в сумі 158,46 грн та не створено в електронній та/або паперовій формі розрахункових документів (6785,50 грн готівкові кошти на місці проведення розрахунків) 6627,04 грн (готівкові кошти, які зазначено в поточному звіті ПРРО). Не видано особам, які отримали товар, розрахункові документи встановленої форми;

- не надано посадовим (службовим) особам контролюючого органу у повному обсязі всі документи, що належать та пов`язані з предметом перевірки. Так в ході проведення фактичної перевірки 22.12.2025 надано запит про надання документів (копій документів), зокрема форму ведення обліку товарних запасів та накладні на товар, який знаходиться в реалізації, у термін до 12:00 год. 23.12.2025. На дату закінчення фактичної перевірки вищевказані документи суб`єктом господарювання не надані.

Згідно висновків Акта перевірки №25310/Ж5/19-00-07-04/ НОМЕР_1 від 30.12.2025, контролюючим органом встановлено порушення позивачем пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 зі змінами та доповненнями; пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України зі змінами та доповненнями.

Вказаний акт перевірки підписано ФОП ОСОБА_1 та зазначено, що з порушенням не погоджується.

13.01.2026 ФОП ОСОБА_1 подано на адресу Головного управління ДПС у Тернопільській області заперечення на Акт фактичної перевірки №25310/Ж5/19-00-07-04/ від 30.12.2025, у яких зазначила, що нею здійснюється ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації в електронній формі, на початок проведення фактичної перевірки посадовим особам ГУ ДПС у Тернопільській області надано для огляду Форму обліку товарних запасів, а також оригінали видаткових накладних на товар. Щодо непроведення через ПРРО готівкових коштів, отриманих від продажу товарів в сумі 158,46 грн, то позивач зазначила, що знаходження готівкових коштів в касі є правомірним та жодним чином не вказує на порушення вимог п.1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Щодо ненадання посадовим (службовим) особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, то позивач вказала, що під час проведення перевірки нею надано посадовим особам ГУ ДПС у Тернопільській області всі документи, що належать та пов`язані з предметом перевірки. (а.с.24-25)

До вказаних заперечень позивачем додано копії форми ведення обліку товарних запасів та видаткових накладних згідно переліку. (а.с.26-128)

Листом від 20.01.2026 №1089/6/19-00-07-04-10 відповідач повідомив ФОП ОСОБА_1 , що за результатом розгляду її заперечень на акт фактичної перевірки №25310/Ж5/19-00-07-04/ від 30.12.2025 прийнято рішення залишити висновки акта фактичної перевірки без змін, а заперечення фізичної особи підприємця ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 без задоволення. (а.с.129)

На підставі акта перевірки №25310/Ж5/19-00-07-04/ від 30.12.2025 податковим органом винесено податкові повідомлення-рішення від 21.01.2026, зокрема:

№4 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 107265,20 грн за порушення пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (відсутність обліку товарних запасів за місцем їх реалізації); (а.с.130)

№4 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 158,46 грн за порушення пунктів 1,2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (непроведення через ПРРО готівкових коштів, отриманих від продажу товарів); (а.с.131)

№4 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1020 грн за порушення пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України (ненадання у повному обсязі документів, що пов`язані з предметом перевірки). (а.с.132)

Позивач, вважаючи протиправними вказані податкові повідомлення-рішення, звернулась до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Обов`язки та компетенція контролюючих органів, повноваження їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України № 2755-VI від 02.12.2010 (надалі - ПК України)

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Згідно із підпунктами 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності таких підстав:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Пунктом 80.7 статті 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.

За правилом пункту 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Так, відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції), такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

З огляду на вищевказані норми чинного законодавства слід вважати, що фактична перевірка, на відміну від всіх інших, передбачених законом перевірок, здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 ст. 80 ПК України.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), які є необхідними передумовами для її здійснення.

Так, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за наявності визначених законом підстав, за умови вручення копії наказу та пред`явлення направлення на проведення перевірки платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції).

Судом встановлено та не заперечується позивачем, що копія наказу «Про проведення фактичної перевірки» від 22.12.2025 №2719-п, а також направлення на перевірку від 22.12.2025 №3748/07-04 та №3747/07-04 були вручені/пред`явлені ФОП ОСОБА_1 за місцем розташування господарської одиниці магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 .

Спірність питання у даній справі полягає у правомірності податкових повідомлень-рішень №4, №4 та №4 від 21.01.2026, прийнятих ГУ ДПС в Тернопільській області на підставі акта перевірки №25310/Ж5/19-00-07-04/ від 30.12.2025.

Щодо податкового повідомлення рішення №4 від 21.01.2026 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 107265,20 грн, то суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 12 частини першої статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Статтею 20 Закону №265/95-ВР передбачено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Враховуючи, що позивач здійснює господарську діяльність з продажу технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, що не заперечується ФОП ОСОБА_1 , тому на неї поширюються вказані норми Закону №265/95-ВР щодо обов`язку ведення обліку товарних запасів та застосування фінансової санкції у випадку реалізації необлікованих товарів та/або ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходиться у місці продажу.

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496. (далі Порядок №496)

У цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;

місце продажу (господарський об`єкт) - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, де здійснюються розрахункові операції під час продажу товарів (надання послуг);

місце зберігання - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, земельна ділянка, де зберігаються товарні запаси, що належать ФОП;

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Інші терміни, що вживаються в цьому Порядку, застосовуються в значеннях, визначених законодавством.

Пунктом 1 розділу ІІ Порядку № 496 передбачено, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Згідно пункту 2 розділу ІІ Порядку №496 форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

Під час ведення обліку товарних запасів у паперовій формі записи у Формі обліку виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою. (пункт 7 розділу ІІ Порядку №496)

Під час ведення обліку товарних запасів в електронній формі ФОП обирає на власний розсуд програмний формат та метод внесення інформації до Форми обліку з дотриманням вимог цього Порядку. (пункт 8 розділу ІІ Порядку №496)

Заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні:

1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;

2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;

3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи. (пункт 9 розділу ІІ Порядку №496)

Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах. Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено. (пункт 10 розділу ІІ Порядку №496)

Згідно пункту 11 розділу ІІ Порядку №496 форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Отже, диспозиція статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такими документами згідно наведених вище положень Порядку № 496 є форма ведення обліку товарних запасів та первинні документи.

У позовній заяві позивачем заперечується обставина відсутності форми обліку ведення товарних запасів у місці продажу (м.Тернопіль, вул. Новий Світ, 1а) та стверджується, що форма обліку товарних запасів, а також оригінали видаткових накладних на товар були надані представникам контролюючого органу для огляду на початку проведення фактичної перевірки.

Надаючи правову оцінку вказаному доводу сторони позивача у його взаємозв`язку зі встановленими у ході розгляду справи обставинами, суд враховує наступне.

Згідно наявного у матеріалах справи запиту про надання документів (копій документів) від 22.12.2025, підписаного представниками контролюючого органу Міщуком П.Я. та Лабівкою В.Б., на підставі підпунктів 20.1.6, 20.1.14 пункту 20.1 статті 20, пунктів 85.4, 85.8 статті 85 ПК України, у зв`язку з проведенням фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , повідомлено ФОП ОСОБА_1 про необхідність у термін до 12.00 годин 23.12.2025 надати оригінали (копії) документів, засвідчені підписом посадової особи та скріплені печаткою:

- форма ведення обліку товарних запасів;

- накладні на товар, який знаходиться в реалізації;

- документи на право користування приміщенням;

- накази на призначення працівників на посади (трудові угоди);

- виписки по рахунках ФОП, які відкриті в банках;

- надати пояснення, яким чином на господарському об`єкті наявні інформаційно-рекламні матеріали торгівельної марки (бренду) «Щодня».

Одночасно повідомлено, що вищевказані документи необхідно надати за період згідно наказу.

Вказаний запит був отриманий ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується її особистим підписом на копії запиту, що залишився у контролюючого органу, та не заперечується позивачем.

Згідно супровідного листа від 23.12.2025, адресованого Головному управлінню ДПС у Тернопільській області, на вказаний вище запит від 22.12.2025 ФОП ОСОБА_1 надано наступні документи:

- копія виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань про реєстрацію підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 (дата та номер запису в ЄДР №000852419 від 15.08.2025);

- копія витягу з реєстру платників єдиного податку №46575 від 19.08.2025;

- копія банківських виписок з особового рахунку в Укрсиббанку ФОП ОСОБА_1 за період з 01.08.2025 по 21.12.2025;

- копія розрахункової відомості по торгівельному еквайрингу за операційним період з вересня 2025 по грудень 2025 року;

- копію договору торгівельного еквайрингу №9273673 від 27.08.2025;

- копія договору оренди;

- накази, трудові договори, повідомлення про прийняття, квитанції №2 по працівниках ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 . Т

Додатково позивачем проінформовано, що решту документів, зазначених у запиті, буде надано додатково протягом встановленого терміну перевірки.

29.12.2025 інспекторами ГУ ДПС у Тернопільській області Міщуком П.Я. та Лабівкою В.Б. складно Акт, зареєстрований 31.12.2025 за №547/Ж6/19-00-07-04/ НОМЕР_1 , згідно якого після отримання запиту про надання документів (копій документів) від 22.12.2025 ФОП ОСОБА_1 за проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_1 , не пред`явлено до перевірки визначені запитом документи, а саме: форму обліку товарних запасів та накладні на товар, який знаходиться в реалізації.

Отже, вказаний акт засвідчує факт ненадання у визначений у запиті контролюючого органу термін (надання не в повному обсязі, відмови від надання) платником податків документів для перевірки.

На противагу вказаним обставинам у позовній заяві позивач наголошує, що на початок проведення фактичної перевірки нею було надано для огляду посадовим особам ГУ ДПС у Тернопільській області форму обліку товарних запасів, а також оригінали видаткових накладних.

З матеріалів справи слідує, що копія форми обліку товарних запасів та видаткових накладних долучена позивачем до заперечень на акт перевірки, а також до позовної заяви. При цьому, доказів надання форми обліку товарних запасів та документів щодо походження товару на початок перевірки матеріали справи не містять.

Суд наголошує, що згідно пункту 85.2. статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Водночас стаття 20 Закону №265/95-ВР передбачає застосування фінансової відповідальності, зокрема, у разі ненадання таких документів або реалізації товарів, не облікованих у встановленому порядку.

Із наведеного випливає, що для правильного вирішення спору підлягають з`ясуванню, зокрема, такі обставини: чи були надані платником податків документи, які підтверджують облік товарних запасів на момент проведення перевірки; чи є такі документи належними та достатніми для підтвердження обліку товарів; чи встановлено контролюючим органом факт реалізації саме необлікованих товарів.

Аналогічний висновок сформовано у постанові Верховного Суду від 28.04.2026 у справі №280/10055/24.

У постанові Верховного Суду від 11 січня 2024 року у справі №420/12275/22 зроблено висновок про те, що ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, може бути самостійною підставою для застосування фінансової санкції.

Зі встановлених вище обставин та досліджених судом письмових доказів слідує, що на запит контролюючого органу від 22.12.2025 (дата початку перевірки) та до моменту завершення перевірки ФОП ОСОБА_1 не надано витребуваних відповідачем документів, що пов`язані з предметом перевірки, зокрема форми обліку товарних запасів та накладних на товар, який знаходиться в реалізації, що підтверджується відомостями супровідного листа позивача від 23.12.2025, а також констатовано представниками контролюючого органу в акті від 29.12.2025.

Надання вказаних документів поза межами фактичної перевірки не спростовує допущене позивачем порушення, відповідальність за яке передбачена статтею 20 Закону №265/95-ВР, а саме ненадання платником податків документів, які підтверджують облік товарних запасів на момент проведення перевірки.

Суд критично ставиться до посилань позивача на необхідність врахування вказаних документів під час судового розгляду справи, оскільки як в запереченнях на акт перевірки, так і в позовній заяві, доводів щодо причин неможливості надання документів на виконання вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР на момент проведення перевірки, не наведено.

Базою для застосування фінансової санкції за статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є дійсна вартість товарів, які вважаються необлікованими та фактично перебувають на реалізації у платника податків.

Як слідує з матеріалів справи, у ході фактичної перевірки інспекторами ГУ ДПС у Тернопільській області Міщуком П.Я. та Лабівкою В.Б. складено відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом на 22.12.2025 при перевірці господарської одиниці магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 , згідно якої вартість фактичних залишків товарів (товарно-матеріальних цінностей), виявлених під час проведення перевірки станом на 22.12.2025, складає 107265,20 грн. (а.с.17-23)

При цьому, інспекторами зазначено, що не надано будь-які прихідні документи, що засвідчують облік та походження товарів. (а.с.17)

У позовній заяві позивач стверджує, що складена представниками контролюючого органу відомість від 22.12.2025 не є належним та достовірним доказом у розумінні статей 73 та 75 КАС України, оскільки складена з порушенням Методичних рекомендацій №534, містить лише орієнтовний перелік назв ТМЦ та їх вартість. При цьому позивач вважає, що єдиним встановленим законом засобом доказування наявності товарно-матеріальних цінностей у платника податків, є інвентаризація, яка у даному випадку контролюючим органом не проведена.

Надаючи правову оцінку вказаним доводам позивача суд враховує наступне.

У постанові Верховного Суду від 16 травня 2024 року у справі №280/176/23 наголошено, що ключовим елементом застосування пункту 12 статті 3 та статті 20 Закону №265/95-ВР є встановлення товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

Крім того, Верховний Суд у своїй практиці звертав увагу, що встановлення наявності або відсутності товарних залишків потребує належної фіксації таких обставин, зокрема шляхом проведення інвентаризації або інших передбачених законом дій контролюючого органу.

Відповідно до підпункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.

Отже, під час перевірки поряд з проведенням інвентаризації можуть проводитись зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, а тому посилання позивача на відсутність інвентаризації, як єдиного способу встановлення наявності ТМЦ, є необґрунтованими.

Повертаючись до обставин даної справи суд зазначає, що встановлення товарних запасів, які на момент перевірки знаходились у місці продажу (магазин «Щодня» по вул. Новий Світ, 1-А, м.Тернопіль), здійснено представниками контролюючого органу шляхом зняття залишків товарно-матеріальних цінностей та складання відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом на 22.12.2025.

Форма зазначеної відомості передбачена Методичними рекомендаціями щодо оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, затвердженими наказом ДПА України від 12 серпня 2008 року № 534.

Разом з тим суд критично оцінює доводи позивача щодо невідповідності відомості від 22.12.2025 положенням Методичних рекомендацій №534, оскільки зазначені Методичні рекомендації хоча й розроблені на підставі Податкового кодексу України, але мають рекомендаційний, а не імперативний характер.

У даному випадку суд вважає, що зміст відомості від 22.12.2025 має перевагу над її формою, а її неповна відповідність Методичним рекомендаціям не має вирішального значення для визнання вказаного документу належним, достовірним та допустимим доказом.

Дослідивши зміст долученої до акту фактичної перевірки відомості від 22.12.2025 судом встановлено наявність у ній переліку товарів з належною індивідуалізацією, що дає можливість встановити їх ідентифікаційні ознаки, кількість та вартість.

Крім того, суд враховує, що вказана відомість містить особистий підпис суб`єкта господарювання ОСОБА_1 , що свідчить про її погодження на момент зняття залишків товарно-матеріальних цінностей з визначеною контролюючим органом номенклатурою та вартістю таких товарів 107265,20 грн.

Також у запереченнях на акт фактичної перевірки №25310/Ж5/19000704/ від 30.12.2025 позивач наголошує, що надає копію форми обліку товарних запасів, а також копії видаткових накладних на товар, що зазначений у відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), складеній посадовими особами ГУ ДПС у Тернопільській області.

Наведене, на думку суду, також підтверджує, що позивачем не заперечувався факт наявності на момент проведення фактичної перевірки визначених ГУ ДПС у Тернопільській області залишків товарно-матеріальних цінностей та їх вартість.

Враховуючи, що у ході розгляду справи знайшли своє підтвердження обставини щодо порушення позивачем положень пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», яке полягає у ненаданні під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів вартістю 107265,20 грн, тому суд дійшов висновку про правомірність прийнято відповідачем податкового повідомлення рішення №4 від 21.01.2026 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 107265,20 грн та, як наслідок, відсутність підстав для його скасування.

Щодо податкового повідомлення рішення №4 від 22.07.2025 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1020 грн, суд зазначає наступне.

Згідно пункту 85.2. статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки

Пунктом 121.1 статті 121 ПК України передбачено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Враховуючи, що у межах розгляду даної справи судом встановлено обставини щодо порушення позивачем визначеного пунктом 85.2 статті 85 ПК України обов`язку платника податків щодо надання представникам контролюючого органу під час перевірки документів, пов`язаних з предметом перевірки (форми обліку товарних запасів та документів, що підтверджують їх походження), тому відповідачем правомірно прийнято податкове повідомлення рішення №4 від 21.01.2026 про застосування штрафних санкцій у визначеному законом розмірі.

Що стосується встановленого контролюючим органом в ході фактичної перевірки порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", суд зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 р. № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР).

За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95:

реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

денний звіт - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.

Таким чином, розрахункові операції проводяться у місці реалізації товарів (послуг) та доказом їх здійснення із застосуванням РРО є розрахунковий документ, а також денний звіт, який містить інформацію про денні розрахункові операції.

Пунктами 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР суб`єктами господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), встановлена статтею 17 цього Закону.

Згідно пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

З аналізу даних правових норм слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції. Наслідком проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі розрахункового документа встановленого зразка є застосування до суб`єкта господарювання за рішенням відповідних контролюючих органів фінансових санкцій.

У постановах від 02.02.2023 р. у справі № 500/6845/21, від 21.02.2025 р. у справі №280/2615/24 Верховний Суд дійшов висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

При цьому, у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку ж притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого розрахункового документа вимогам щодо форми і змісту.

Оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 21.01.2026 №4 до позивача застосовано штрафні санкції за не проведення розрахункових операцій через ПРРО на суму 158,46 грн, за що позивача притягнуто до фінансової відповідальності, передбаченої пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за невиконання обов`язків, встановлених пунктом 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Так, згідно акта від 30.12.2025 №25310/Ж5/19-00-07-04/, у ході фактичної перевірки представниками контролюючого органу встановлено, що сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків становить 6785,50 грн, у той час як згідно даних Х-звіту ПРРО сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків та які проведено через ПРРО становить 6627,04 грн.

На підтвердження вказаних обставин відповідачем надано до суду опис наявних готівкових коштів, які знаходяться на місці проведення розрахунків у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » по АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , сума яких станом на 14:12 год. 22.12.2025 становить 6785,50 грн.

Вказаний опис підписаний уповноваженими інспекторами ГУ ДПС у Тернопільській області та ФОП ОСОБА_1 , якою підтверджено, що вказані готівкові кошти це виручка за 22.12.2025, продавець (касир) власних коштів на місці проведення розрахунків не має.

Водночас, згідно відомостей денного звіту (Х-звіту) залишок готівкових коштів у фіскальній касі станом на 14:12 год. 22.12.2025 становить 6627,04 грн.

З наведеного слідує, що сума готівкових коштів, наявних на місці проведення розрахунків, проте не проведених через ПРРО, становить 158,46 грн (6785,50 грн 6627,04 грн).

Позивач в обґрунтування своєї позиції щодо такої розбіжності суми наявних готівкових коштів з Х-звітом зазначає, що вказані готівкові кошти залишились в касі від реалізації товару за попередній період та не були здані до установи банку з огляду на відсутність у фізичної особи підприємця такого обов`язку.

Суд критично оцінює вказану позицію позивача, оскільки відповідно до пункту 6 розділу ІІІ «Порядок застосування РРО» Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Міністерства фінансів України 14.06.2016 №547 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 липня 2016 р. за №918/29048 (далі - Порядок №547) внесення чи видача готівки з місця проведення розрахунків повинні реєструватися через РРО з використанням операцій «службове внесення» та «службова видача», якщо такі внесення чи видача не пов`язані з проведенням розрахункових операцій:

- операція «службове внесення» використовується для реєстрації суми готівки, яка зберігається на місці проведення розрахунків на момент реєстрації першої розрахункової операції, що проводиться після виконання Z-звіту;

- операція «службова видача» використовується для реєстрації суми готівки, яка вилучається з місця проведення розрахунків та/або видається держателям електронних платіжних засобів.

Таким чином, у випадку необхідності внесення готівки до каси РРО суб`єкта господарювання, останнім повинна була бути використана операція «службове внесення». Однак, в цьому випадку цього зроблено не було та протилежного матеріали справи не містять.

З огляду на вказане суд вважає, що матеріалами справи підтверджено, а позивачем не спростовано порушення нею вимог, встановлених пунктом 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, за що її притягнуто до фінансової відповідальності, передбаченої пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, а відтак податкове повідомлення рішення від 21.01.2026 №4 слід вважати обґрунтованим та таким, що винесено за наявності відповідних фактичних та правових підстав.

Згідно з частиною першою статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до частини другої статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Оцінивши зібрані у справі докази кожен окремо та в їх сукупності, встановивши обставини даної справи у межах предмета доказування суд вважає, що відповідачем доведено, а позивачем не спростовано правомірність прийняття податкових повідомлень-рішень та, як наслідок, відсутність підстав для задоволення адміністративного позову.

Оскільки суд дійшов висновку про відмову у задоволенні позовних вимог в повному обсязі, тому підстави для розподілу судових витрат згідно статті 139 КАС України відсутні.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволені позовних вимог фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.01.2026 року форми "С" №4 на суму 107265,20грн, № 4 на суму 158,46грн та форми "ПС" № 4 на суму 1020,00 грн, - відмовити в повному обсязі.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 06 травня 2026 року.

Реквізити учасників справи:

позивач:

- Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (місцезнаходження/місце проживання: АДРЕСА_2 , код РНОКПП НОМЕР_1 );

відповідач:

- Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження/місце проживання: вул. Білецька, 1, м.Тернопіль, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 46003, );

Головуючий суддя Мірінович У.А.