Справа № 440/3828/25
Суддя: Бегунц А.О.
Дата ухвалення: 2026-04-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 квітня 2026 р.Справа № 440/3828/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Бегунца А.О.,

Суддів: Подобайло З.Г. , Русанової В.Б. ,

за участю секретаря судового засідання Реброва А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариство з обмеженою відповідальністю "Гарант-2005" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.11.2025, головуючий суддя І інстанції: Н.Ю. Алєксєєва, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 03.11.25 року по справі № 440/3828/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю „Гарант-2005

до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "Гарант-2005" звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просив суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05.12.2024 №1, №1, №1, №1, №4.

В обґрунтування позовних вимог Товариством з обмеженою відповідальністю "Гарант-2005" зазначено про протиправність податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Полтавській області з огляду на безпідставність доводів відповідача про включення ТОВ "Гарант-2005" до складу суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок в уточнюючому розрахунку мінімального податкового зобов`язання за 2022 рік сум податку з доходів фізичних осіб та військового збору за договорами оренди.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 03.11.2025 у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, позивачем ТОВ "Гарант-2005" подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просить рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.11.2025 скасувати та ухвалити постанову, якою позовні вимоги задовольнити.

В обгрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що на момент прийняття спірних ППР від 05.12.2024 у ГУ ДПС у Полтавській області були відсутні правові підстави застосування до ТОВ "Гарант-2005" штрафних (фінансових) санкцій, у тому числі на підставі пп. 69.2 п. 69 підр. 10 розд. ХХ ПК України. Вказує, що за 2022 та 2023 податкові (звітні) роки не нараховується та не сплачується загальне МПЗ за земельні ділянки, що розташовані на територіях Андріяшіської сільської територіальної громади Роменського району Сумської області, оскільки вони входили до переліку тимчасово окупованих рф територій України. Також зазначає, що ПДФО на суму 1009004,16 та військовий збір на суму 84083,53, які нараховані за договорами оренди землі в грудні 2022, сплачені протягом 2023 податкового року та правомірно враховані для визначення ЄП саме за 2023 рік.

Відповідно до відзиву на апеляційну скаргу, відповідачем зазначено, що факт несвоєчасного перерахування ПДФО в сумі 1009004,16 грн та військового збору в сумі 84083,53 грн по нарахованим та не виплаченим паям в грудні 2022 року, фактично проведеного в 2023, мав вплив на неправильне визначення ТОВ "Гарант-2005" сум сплачених податків в 2023 році у розрахунку різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок за 2023 у зв`язку із неправомірним включенням сум ПДФО та військового збору в іншому - 2023 рік, ніж належний період - 2022 рік. Порушення термінів сплати ТОВ "Гарант-2005" ПДФО в сумі 1009004,16 грн та військового збору в сумі 84083,53 грн по нарахованим та не виплаченим паям в грудні 2022 року стало підставою застосування штрафних санкцій до позивача в порядку пункту 124.2 статті 124 ПК України. Також зазначено, що з 25.02.2022 територія Андріяшівської сільської територіальної громади Роменського району Сумської області була окупована до 27.02.2022, відтак з урахуванням пп. 69.14 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України після 27.02.2022 пільга не застосовується.

Відповідно до положень ч. 4 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до наступних висновків.

Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ "Гарант-2005" зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб-підприємців та громадських формувань 30.09.2004 за кодом , перебуває на податковому обліку з 02.11.2004 в ГУ ДПС у Полтавській області. Видами діяльності за КВЕД є: 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний).

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 77, пункту 81.1 статті 81, пункту 82.1 статті 82, підпункту 69.35-2 підпункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, на підставі наказу ГУ ДПС у Полтавській області проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "Гарант-2005" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період за період з 01.01.2018 по 30.06.2024, за наслідками якої складений акт від 05.11.2024 № 15733/16-31-07-01-02/32548393.

В ході проведення документальної планової виїзної перевірки відповідачем встановлено про порушення ТОВ "Гарант-2005" вимог:

- пункту 54.2 статті 54, підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, абзацу "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України - ТОВ "Гарант-2005" несвоєчасно перераховано ПДФО в сумі 1009004,16 грн по нарахованим та не виплаченим паям в грудні 2022 року;

- пункту 54.2 статті 54, підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, абзацу "а" пункту 176.2 статті 176, підпунктів 1.5, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України (із змінами і доповненнями) ТОВ "Гарант-2005" несвоєчасно перераховано військовий збір в сумі 84083,53 грн по нарахованим та не виплаченим паям в грудні 2022 року;

- підпункту 141.9.2 пункту 141.9 статті 141, підпункту 297-1.5 пункту 297-1.7 статті 297-1 ПК України (із змінами та доповненнями), в результаті чого встановлено заниження єдиного податку четвертої групи за 2023 на суму 708020,79 грн.

ГУ ДПС у Полтавській області прийняті податкові повідомлення - рішення:

- від 05.12.2024 №1, яким на 181335,91 грн збільшене податкове зобов`язання з єдиного податку за 2023 по Гоголівській селищній територіальній громаді Миргородського району Полтавської області (код території UA0084138);

- від 05.12.2024 №1, яким на 523475,74 грн збільшене податкове зобов`язання з єдиного податку за 2023 по Миргородській міській територіальній громаді Миргородського району Полтавської області (код території UA0098362);

- від 05.12.2024 №1, яким на 3209,14 грн збільшене податкове зобов`язання з єдиного податку за 2023 по Андріяшівській сільській територіальній громаді Роменського району Сумської області (код території UA0042952);

- від 05.12.2024 №1, яким до ТОВ "Гарант-2005" застосовані штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасну сплату ПДФО у вигляді пені на суму 14927,73 грн та штрафні санкції у розмірі 25% на суму 252251,04 грн;

- від 05.12.2024 №4, яким до ТОВ "Гарант-2005" застосовані штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасну сплату військового збору у вигляді пені на суму 1243,98 грн та штрафних санкцій у розмірі 25% на суму 21020,88 грн.

ТОВ "Гарант-2005" із податковими повідомленнями-рішеннями від 05.12.2024 №1, №1, №1, №1, №4 не погодилось, звернулось до суду і даним позовом про визнання їх протиправними та скасування.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з їх обгрунтованості.

Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із статтею 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (в редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до положень пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Згідно із підпунктом 54.3.5 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом.

Щодо податкових повідомлень - рішень від 05.12.2024 №1, яким на 181335,91 грн збільшене податкове зобов`язання з єдиного податку за 2023 по Гоголівській селищній територіальній громаді Миргородського району Полтавської області (код території UA0084138) та від 05.12.2024 №1, яким на 523475,74 грн збільшене податкове зобов`язання з єдиного податку за 2023 по Миргородській міській територіальній громаді Миргородського району Полтавської області (код території UA0098362), колегія суддів зазначає наступне.

Підпунктом 14.1.114-2 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що мінімальне податкове зобов`язання - мінімальна величина податкового зобов`язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до цього Кодексу. Сума мінімальних податкових зобов`язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі - підприємцю, є загальним мінімальним податковим зобов`язанням.

Статтею 38-1 ПК України надане визначення мінімального податкового зобов`язання, за яким мінімальне податкове зобов`язання (МПЗ) щодо земельної ділянки, нормативна грошова оцінка якої проведена, обчислюється за формулою: МПЗ = НГОд x К x М / 12, де: МПЗ - мінімальне податкове зобов`язання; НГОд - нормативна грошова оцінка відповідної земельної ділянки з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим Кодексом для справляння плати за землю; К - коефіцієнт, який становить 0,05; М - кількість календарних місяців, протягом яких земельна ділянка перебуває у власності, оренді, користуванні на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) платника податків (пункт 38-1.1.1).

Згідно із підпунктом 141.9.2 пункту 141.9 статті 141 ПК України для платника податку, у якого частка сільськогосподарського товаровиробництва за податковий (звітний) рік, розрахована відповідно до пп. 14.1.262 п. 14.1 ст. 14 ПК України, дорівнює або перевищує 75 %, різниця між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання від загального мінімального податкового зобов`язання загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

Особливості визначення загального мінімального податкового зобов`язання платників єдиного податку визначені статтею 297-1 ПК України. Так за пунктом 297-1.1 ПК України платники єдиного податку - власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, а також голови сімейних фермерських господарств, у тому числі щодо земельних ділянок, що належать членам такого сімейного фермерського господарства та використовуються таким сімейним фермерським господарством, зобов`язані подавати додаток з розрахунком загального мінімального податкового зобов`язання у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік.

У такому додатку, зокрема, зазначаються:

- кадастрові номери земельних ділянок, які використовуються такими платниками для здійснення підприємницької діяльності, та для яких визначається мінімальне податкове зобов`язання, їх нормативна грошова оцінка та площа таких земельних ділянок;

- сума загального мінімального податкового зобов`язання, сума мінімального податкового зобов`язання щодо кожної земельної ділянки;

- загальна сума сплачених платником єдиного податку податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, та визначених відповідно до пунктів 297-1.2, 297-1.3, 297-1.4 або 297-1.5 статті 297-1 витрат на оренду земельних ділянок (далі у цій статті - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок) протягом податкового (звітного) року;

- різниця між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

Відповідно до пункту 297-1.5 статті 297-1 ПК України для платників єдиного податку четвертої групи (юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, які провадять діяльність виключно в межах фермерського господарства, зареєстрованого відповідно до Закону України "Про фермерське господарство") різниця між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок обчислюється шляхом віднімання від загального мінімального податкового зобов`язання загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

До суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок відносяться:

- єдиний податок, податок на прибуток підприємств ( у разі переходу в податковому (звітному) році на спрощену систему оподаткування із загальної);

- податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів фізичних осіб, які перебувають з платником податку у трудових або цивільно-правових відносинах (крім доходів, які сплачені за придбання товарів у фізичних осіб), з доходів договорами оренди, суборенди, емфітевзису земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь;

- земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь;

- рентна плата за спеціальне використання води;

- 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи, та/або які перебувають у державній чи комунальній власності.

Відповідно пункту 297-1.7 статті 297-1 ПК України при позитивному значенні різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок платник єдиного податку другої або третьої групи зобов`язаний збільшити визначену в податковій декларації за податковий (звітний) рік суму єдиного податку, що підлягає сплаті до бюджету, на суму такого позитивного значення.

Таким чином, законодавець пов`язує право на зменшення МПЗ саме з фактом реальної сплати податків та зборів протягом відповідного звітного року, а не з роком нарахування відповідних зобов`язань. Зазначений алгоритм відповідає загальному принципу визначення сплачених податків за касовим методом при розрахунку МПЗ.

Відповідно до умов укладених договорів оренди земельних ділянок з фізичними особами ТОВ "Гарант" в грудні 2022 року по бухгалтерському рахунку 3772 "Розрахунки з іншими дебіторами" проведено нарахування доходів фізичним особам за надання в оренду паїв в сумі 5605578,33 грн., які станом на 31.12.2022 не виплачено. Також, з суми нарахування доходів фізичним особам за надання в оренду паїв нараховано ПДФО в сумі 1009004,16 грн., яке станом на 31.12.2022 не перераховано до бюджету. Одночасно, позивачем відображено по Кт рах. 6411 нарахування податку на доходи фізичних осіб за договорами оренди за ставкою 18% в т.ч. 01.04.2022 в сумі 21397,65 грн., яке сплачено згідно платіжних доручень від 30.05.2022 №2500, №2501, №2502.

Матеріалами справи підтверджено про сплату ТОВ "Гарант 2005" 17.02.2023 сум податків, зборів за договорами оренди, оплата по яких сформована в 2022 році, а саме сум податку з доходів фізичних осіб за платіжними дорученнями: №3133 на суму 536644,41 грн, №3135 на суму 9434,98 грн, №3136 на суму 4700,52 грн, №3138 на суму 458224,35 грн. Загальна сума 1009004,26 грн.

Також суд зазначає, що по Кт рах. 6426 позивачем відображено нарахування податку військового збору за ставкою 1,5% в сумі 85866,67 грн. Вказане зобов`язання частково сплачено в сумі 1783,14 грн., згідно платіжного доручення №2503 від 30.03.2022 на суму 1783,14 грн. В подальшому на суму 84083,33 грн., ТОВ "Гарант-2005" сплачено 17.02.2023 військовий збір за платіжними дорученнями №3134 на суму 44720,21 грн, № 3137 на суму 1177,96 грн, № 3139 на суму 38185,36 грн.

Вказані суми ПДФО - 1009004,26 грн та військового збору - 84083,33 грн враховані ТОВ "Гарант-2005" при розрахунку МПЗ як суми податків, зборів, сплачених за 2022 рік.

Водночас, податковим органом зазначено, що в 2022 році ТОВ "ГАРАНТ-2005" фактично сплачено ПДФО з доходів за договорами оренди всього в сумі 177248,58 грн, замість зазначених у розрахунку МПЗ 1186252,84 грн. Розбіжність становить 1009004,26 грн. Така розбіжність виникла внаслідок врахування позивачем сум ПДФО сплачених в 2022 році - 177248,58 грн та в 2023 році - 1009004,26 грн.

Відповідно до підпункту 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Згідно з підпунктом 170.1.1 пункту 170.1 статті 170 ПК України податковим агентом платника податку - орендодавця щодо його доходу від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар.

Підпунктом 170.1.4. пункту 170 статті 170 ПК України встановлено, що доходи, зазначені у підпунктах 170.1.1, 170.1.2, 70.1.3, оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування (виплати) за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу (18 відсотків).

Підпунктом "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України передбачено, що особи, які мають статус податкових агентів, зобов`язані, зокрема, своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Положеннями пунктом 54.2 статті 54 ПК України встановлено, що грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Згідно із підпунктом 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Відповідно до положень пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних сил України, встановлюється військовий збір.

За підпунктом 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України ставка збору становить 1,5 % від об`єктів оподаткування, визначеного підпунктом 1.2. цього пункту;

Відповідно до підпунктів 1.4, 1.5, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 Кодексу. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому статтею 168 Кодексу.

Таким чином, сплата сум ПДФО і військового збору 17.02.2023 по узгоджених податкових зобов`язаннях 2022 року здійснено всупереч вимогам законодавства України.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення - від 05.12.2024 №1, яким до ТОВ "Гарант-2005" застосовані штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасну сплату ПДФО у вигляді пені на суму 14927,73 грн та штрафні санкції у розмірі 25% на суму 252251,04 грн та від 05.12.2024 №4, яким до ТОВ "Гарант-2005" застосовані штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасну сплату військового збору у вигляді пені на суму 1243,98 грн та штрафних санкцій у розмірі 25% на суму 21020,88 грн складені ГУ ДПС у Полтавській області правомірно, відповідно до вимог законодавства України.

Щодо посилання ТОВ "Гарант-2005" на неможливість застосування до позивача штрафних санкцій з огляду на дію в період, за який штрафні санкції застосовані норм пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України за яким за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, перевірки не проводять, а розпочаті зупиняються, колегія суддів зазначає наступне.

Абзацом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, з урахування змін, внесених Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану", який набрав чинності 27.05.2022, визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з ПК України, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу (вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору)), що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширення короновірусної хвороби (СОVID-19), не застосовується.

Верховний суд у постанові від 26.02.2025 по справі №200/4768/23 зазначив, що механізм "ковідного" мораторію, закріплений у пункті 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, мав діяти до завершення карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою протидії поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Водночас із запровадженням воєнного стану законодавцем ухвалено особливості оподаткування, насамперед шляхом доповнення підрозділу 10 розділу XX ПК України підпунктом 69.2 (у редакції Закону № 2260-ІХ), який із 27 травня 2022 року чітко установив, що вимоги законодавства щодо "ковідного" мораторію під час воєнного стану не застосовуються.

Норма підпункту 69.2 сприймається однозначно та не викликає множинного трактування. Зміст цього підпункту прямо передбачає припинення дії пункту 52-1 під час воєнного стану, тому платник податків не міг мати жодних правомірних очікувань щодо подальшого поширення "ковідного" мораторію в цей період.

При цьому пункт 52-1 не був формально виключений із тексту ПК України, оскільки на момент ухвалення відповідних змін паралельно мали місце як карантин, так і воєнний стан, і є очевидним, що було невідомо, яка з указаних обставин завершиться раніше. Отже, попри те що пункт 52-1 формально залишався в цьому Кодексі, дія цього положення на період воєнного стану фактично була припинена і не могла бути застосована.

Окрім вказаного, порушення порядку сплати сум ПДФО та військового збору позивачем за 2022 рік (фактична сплата проведена 17.02.2023) призвело до того, що ПДФО 1009004,26 грн та військовий збір 98854,05 грн, враховані ТОВ "Гарант-2005" як сума ПДФО, військового збору за договорами оренди, сплата за якими відображена у 2022.

ТОВ "Гарант-2005" включило вказані суми до суми до розрахунку МПЗ в числі податків, зборів, платежів, які включені до уточнюючого розрахунку загального мінімального податкового зобов`язання за податковий (звітний) 2022 рік уточнюючої податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи на 2023 рік. Тобто ТОВ "Гарант-2005" включило до розрахунку МПЗ суми сплачених податків не лише за податковий (звітний) період 2022 рік, а й сплачені податки у 2023 році (які не підлягають включенню в дану звітність, адже в 2022 не сплачені).

Так, за пунктом 297-1.1 ПК України платники єдиного податку - власники, орендарі, користувачі на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, а також голови сімейних фермерських господарств, у тому числі щодо земельних ділянок, що належать членам такого сімейного фермерського господарства та використовуються таким сімейним фермерським господарством, зобов`язані подавати додаток з розрахунком загального мінімального податкового зобов`язання у складі податкової декларації за податковий (звітний) рік.

У такому додатку, зокрема, зазначаються:

- кадастрові номери земельних ділянок, які використовуються такими платниками для здійснення підприємницької діяльності, та для яких визначається мінімальне податкове зобов`язання, їх нормативна грошова оцінка та площа таких земельних ділянок;

- сума загального мінімального податкового зобов`язання, сума мінімального податкового зобов`язання щодо кожної земельної ділянки;

- загальна сума сплачених платником єдиного податку податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, та визначених відповідно до пунктів 297-1.2, 297-1.3, 297-1.4 або 297-1.5 статті 297-1 витрат на оренду земельних ділянок (далі у цій статті - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок) протягом податкового (звітного) року;

- різниця між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо правомірності висновку ГУ ДПС у Полтавській області щодо заниження суми мінімального податкового зобов`язання за 2022 рік в сумі 708020,79 грн за рахунок збільшення на цю суму загальної суми сплачених в 2022 році податків, зборів, які сплачені в 2023.

Щодо посилання позивача на розділ II Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 №309, за яким територія Андріяшівської сільської територіальної громади Роменського району Сумської області (код території UA0042952) включена до переліку тимчасово окупованих російською федерацією територій України і, відповідно, ТОВ "Гарант-2005" за 2022 та 2023 податкові (звітні) роки не нараховується та не сплачується загальне МПЗ за земельні ділянки, що розташовані на територіях Андріяшівської сільської територіальної громади Роменського району Сумської області, колегія суддів зазначає, що відповідно до Наказу Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 №309 територія Андріяшівської сільської територіальної громади Роменського району Сумської області була окупована з 25.02.2022 до 27.02.2022.

Підпунктом 69.14 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України було встановлено пільгу на час введення воєнного стану для землекористувачів зі сплати орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності у випадку, зокрема, розташування таких земельних ділянок на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації.

За підпунктом 69.14 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України не нараховується та не сплачується загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України: за 2022 рік - у частині земельних ділянок, земельних часток (паїв), що перебувають у власності чи користуванні фізичних осіб; з 1 березня 2022 року до 31 грудня 2022 року - у частині земельних ділянок, земельних часток (паїв), що перебувають у власності чи користуванні юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.

Сума мінімального податкового зобов`язання за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені цим підпунктом, визначається пропорційно кількості місяців, коли такі земельні ділянки (земельні частки (паї) підлягали оподаткуванню платою за землю або єдиним податком четвертої групи.

Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що відповідно до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих рф, факт окупації Андріяшівської громади тривав лише два дні у лютому 2022 року (до 1 березня 2022 року, з якого починається пільговий період для юридичних осіб). Відтак для ТОВ "Гарант-2005" як юридичної особи пільговий період для Андріяшівської громади фактично не настав, оскільки окупація завершилася до 1 березня 2022 року.

З урахуванням вказаного, суд приходить до висновку про правомірність та обґрунтованість прийнятих ГУ ДПС у Полтавській області податкових повідомлень-рішень від 05.12.2024 №1 в сумі 181335,91 грн, від 05.12.2024 №1 в сумі 523475,74 грн, від 05.12.2024 №1 в сумі 3209,14 грн.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

При цьому, суд враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

Зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, колегія суддів зазначає, що ключові аргументи апеляційної скарги отримали достатню оцінку.

При цьому, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи.

Аналогічні висновки застосовує Верховний Суд, зокрема у постановах від 27.05.2025 по справі № 160/27436/23, від 02.07.2025 по справі №380/5471/24.

З урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції в повному обсязі дослідив положення нормавтиних актів, що регулюють спірні правовідносини та дійшов вірного висновку про відмову у задоволенні позовних вимог.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

Згідно із ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права.

Наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Гарант-2005" залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.11.2025 по справі № 440/3828/25 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя А.О. Бегунц
Судді З.Г. Подобайло В.Б. Русанова
Повний текст постанови складено 24.04.2026 року