Справа № 520/12383/24
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2026-04-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 квітня 2026 р.Справа № 520/12383/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Макаренко Я.М. ,

за участю секретаря судового засідання Колесник О.Е.,

представників сторін: позивача - Захарова В.В., відповідача - Самойлової В.К.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Приватного акціонерного товариство "Харківський плитковий завод" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.08.2024, головуючий суддя І інстанції: Рубан В.В., м. Харків, повний текст складено 30.08.24 року по справі № 520/12383/24

за позовом Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод"

до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

про скасування податкового повідомлення - рішення,

ВСТАНОВИВ

Приватне акціонерне товариство "Харківський плитковий завод" (далі - ПрАТ "Харківський плитковий завод", позивач) звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі -ПМУ ДПС по роботі з ВПП, відповідач, контролюючий орган), в якому просило суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 23.02.2024 №2.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про протиправність винесеного контролюючим органом податкового повідомлення - рішення від 23.02.2024 № 2 (далі ППР), яким до ПрАТ «Харківський плитковий завод» застосовано штрафні санкції у загальному розмірі 3455601,73 грн за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, оскільки у розрахунку штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) контролюючим органом взято за основу розмір штрафної санкції без урахування пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України та невірно визначено кількість днів прострочення, що призвело до безпідставного та необґрунтованого визначення розміру штрафних санкцій.

Звернув увагу, що у розумінні підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконувати податкові обов`язки, останні звільняються від передбаченої ПК України відповідальності з обов`язковим їх виконанням протягом 6 місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. Так, ПрАТ «Харківський плитковий завод» звернулось до контролюючого органу із заявою про неможливість виконання обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України № 29/09 від 29.09.2022, за наслідками розгляду якої прийнято рішення про можливість своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку від 20.10.2022 № 1536/35-00-0402-22. Однак, позивач не погодився із таким рішенням та звернувся до суду, і рішенням по справі № 520/32757/23 позовні вимоги було задоволено.

Наполягав, що контролюючим органом залишено поза увагою той факт, що граничний строк реєстрації розрахунків коригування (далі РК) повинен відраховуватись не від дати їх складення постачальником, а від дати його отримання покупцем, що призвело до помилкового висновку про несвоєчасну реєстрацію таких РК.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 22.08.2024 по справі № 520/12383/24 адміністративний позов - залишено без задоволення.

Позивач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.08.2024 по справі № 520/12383/24 та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовну заяву ПрАТ «Харківський плитковий завод».

Апеляційна скарга мотивована твердженнями про незаконність та необґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що є підставою для його скасування.

Вважав, що відповідач помилково керувався нормами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, що також було підтримано судом першої інстанції, оскільки у спірних правовідносинах граничний строк реєстрації повинен відраховуватись не від дати складення постачальником розрахунку коригування, а від дати його отримання покупцем.

На переконання позивача, не враховано судом першої інстанції і те, що на момент ухвалення спірного податкового повідомлення-рішення вже набули чинності зміни, внесені Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (далі Закон № 2876-IX), а підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 89 та 90, якими передбачено пом`якшення відповідальності платника податку за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних на період дії воєнного стану та продовжено граничні терміни реєстрації податкових накладних.

У свою чергу, посилання суду першої інстанції на принцип незворотності дії законів у часі вважав некоректним, так як існує спеціальна норма пункт 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

З огляду на вказане, наполягав, що застосовуючи штрафні санкції не у розмірі, визначеному Законом № 2876-IX, відповідач діяв не у спосіб, передбачений законодавством, що має наслідком визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

У надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу відповідач заперечував проти викладених у ній доводів, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

Вважав безпідставним посилання позивача на відсутність у спірних правовідносинах складу порушення, оскільки аналітична таблиця щодо отримання/реєстрації розрахунків коригування та дата їх реєстрації свідчить про порушення ПрАТ «Харківський плитковий завод» вимог пункту 201.10 статті 201 розділу V ПК України, у зв`язку з несвоєчасною реєстрацією розрахунків коригування з дати їх отримання (15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Заперечував проти застосування до спірних правовідносин пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України з посиланням на висновок Верховного Суду у постановах по справах № 160/13661/23 від 12.03.2024 та № 420/11020/23 від 02.05.2024, відповідно до якого Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а тому його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних. Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX), є неможливим.

За таких обставин, оскільки у межах спірних правовідносин податкові накладні/розрахунки коригування позивача складені у період з 31.03.2022 по 30.11.2022 (граничний строк реєстрації 15.07.2022 та 15.12.2022 роки) та зареєстровані в ЄРПН у період з 15.11.2022 по 28.02.2023, тобто з порушенням визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України строку, застосування контролюючим органом штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України є правомірним.

Позивач надав до суду апеляційної інстанції відповідь на відзив на апеляційну скаргу, в якій зауважив, що позивачем до суду першої інстанції надавались розрахунки коригування з квитанціями, якими підтверджено дати отримання ПрАТ «Харківський плитковий завод» розрахунків коригування від постачальника значно пізніше, аніж про це зазначає відповідач.

Таким чином, прийняте ППР не ґрунтується на фактичному отриманні платником податку розрахунків коригування, а сформоване на дату, яку визначив ГУ ДПС без посилання на будь-які фактичні дані, що свідчить про протиправність застосованого розміру штрафних санкцій.

У поясненнях від 21.10.2024 контролюючий орган звернув увагу суду апеляційної інстанції на те, що документи, які надані позивачем під час розгляду справи, але при цьому не надавались контролюючому органу, не можуть братися до уваги судом в якості допустимих доказів у справі, оскільки не були покладені в основу оспорюваного податкового повідомлення-рішення.

Не спростовують, на переконання відповідача, доводи ПрАТ «Харківський плитковий завод» і факту несвоєчасної реєстрації розрахунків коригування, оскільки жоден розрахунок коригування з врахуванням наданих позивачем квитанцій не зареєстровано своєчасно протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У заяві від 21.04.2025 позивач навів хронологію дат отримання розрахунків коригування від постачальників.

Контролюючий орган надав додаткові пояснення від 22.04.2025, в який проінформував, що ним на адресу ПрАТ Харківський плитковий завод направлявся запит № 2419/6/35-00-04-02-22 від 26.09.2023, у якому, серед іншого, висловлено прохання надати документальне підтвердження дат отримання розрахунків коригування від постачальника товарів/послуг, по якому відбулося зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, згідно з переліком. На вказаний запит позивач надіслав лист на адресу Північного МУ від 09.01.2024 за № 07 (вих.№ 129/6 від 10.01.2024), де вказав, що надає копії РК та Ф2. Інших документів до перевірки надано не було.

ПрАТ «Харківський плитковий завод» у поясненнях від 30.04.2025 зазначив, що наданий контролюючим органом запит за № 2419/6/35-00-04-02-22 від 26.09.2023 був оформлений вже поза межами перевіркою на підставі п.п. 16.1.7 п. 16.1. ст. 16, п.п. 20.1.2 п. 20.1. ст. 20 ПК України.

У свою чергу, під час проведення перевірки від відповідача не надходило жодних запитів про надання документів, необхідних для проведення перевірки, що підтверджується самим Актом перевірки, в якому не зазначено факт не надання позивачем документів.

До того ж, зауважив, що у контролюючого органу існує технічна синхронність у доступі до будь-якої інформації в кабінеті платника податків, а відтак, про дату реєстрації спірних розрахунків коригування відповідач був обізнаний і під час перевірки.

Контролюючий орган у поясненнях від 01.05.2025 проінформував, що на виконання рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.04.2024, відповідачем було повторно розглянуто заяву ПрАТ «Харківський плитковий завод» про неможливість виконувати податкові зобов`язання, а саме: подання податкової звітності з 24.02.2022 та реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування з 24.02.2022 та прийнято рішення щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку від 23.08.2024 за № 2539/6/35-00-04-02-22, у зв`язку з чим між сторонами виник новий спір.

ПМУ ДПС по роботі з ВПП у наданих до суду поясненнях від 02.05.2025 проінформував, що інспектор податкового органу проводить перевірку за даними, зазначеними у податковому блоку, при цьому, оскільки дата реєстрації спірних розрахунків коригування не зазначена у програмі, для встановлення такої інформації і було направлено відповідний запит.

Також звернув увагу, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 16.04.2025 по справі 520/4641/25 не набрало законної сили; на даний час відповідачем готується апеляційна скарга на вказане рішення.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 14.05.2025 по справі № 520/12383/24 апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" - задоволено частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2024 року по справі №520/12383/24 - скасовано.

Ухвалено постанову, якою позов Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" - задоволено частково.

Скасовано податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №2 від 23.02.2024 в частині визначення суми штрафу у розмірі 398446,26 грн.

У задоволенні іншої частини позову - відмовлено.

Постановою Верховного суду від 19.02.2026 по справі № 520/12383/24 касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - задоволено частково.

Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14 травня 2025 року скасовано, а справу направлено на новий судовий розгляд до суду апеляційної інстанції.

На переконання колегії суддів Верховного суду, аналізуючи правомірність застосування податковим органом до позивача штрафних санкцій на підставі оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд апеляційної інстанції не врахував, що право на визначення розміру штрафних санкцій належить виключно податковому органу, на якого закон покладає обов`язок скласти та направити нове податкове повідомлення-рішення. Відтак, саме податковий орган, здійснюючи перевірку, встановлює фактичні обставини, складає акт перевірки, визначає склад податкового правопорушення та застосовує конкретний вид і розмір фінансової санкції у відповідності до норм ПК України.

За висновком Верховного суду, зміна правової кваліфікації податкового порушення судом фактично означає зміну правової підстави податкового повідомлення-рішення, що є втручанням у дискрецію податкового органу. Натомість, у таких справах адміністративний суд здійснює виключно контроль законності рішення суб`єкта владних повноважень відповідно до частини другої статті 2 КАС України, перевіряючи, чи прийняте воно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, визначені законом.

Отже, суд в межах своїх повноважень може лише встановити правомірність/неправомірність донарахування відповідних грошових зобов`язань та штрафних санкцій, однак не може підміняти собою уповноважений орган та самостійно обчислювати розмір таких штрафних санкцій.

Верховний Суд зауважив, що у випадку встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам законодавства суду слід було запропонувати відповідачу здійснити розрахунок суми штрафних санкцій, з урахування обставин встановлених в ході судового розгляду справи. У разі ж якщо суб`єкт владних повноважень не виконав процесуального обов`язку щодо доказування правомірності свого рішення, тим самим позбавивши суд можливості виокремити (ідентифікувати) протиправно донараховані суми податкових зобов`язань, у суду були б об`єктивні підстави для визнання такого рішення протиправним в цілому.

Таким чином, суд не наділений повноваженнями змінювати правову кваліфікацію податкового правопорушення та визначати інший розмір фінансової санкції замість контролюючого органу. У разі встановлення помилковості застосованої норми права податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню, а питання застосування належної норми може бути вирішене контролюючим органом у порядку, визначеному законом.

За викладених обставин, Верховний суд дійшов висновку, що рішення суду апеляційної інстанції не можна визнати законним і обґрунтованим, оскільки таке ухвалене без повного та всебічного з`ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

А відтак, посилаючись на статтю 353 КАС України, колегія суддів Верховного суду дійшла висновку, що постанова Другого апеляційного адміністративного суду від 14 травня 2025 року ухвалена з порушенням норм процесуального права, а тому підлягає скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Відповідно до Протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями Другого апеляційного адміністративного суду від 05.03.2026 визначено склад колегії суддів : головуюча суддя Перцова Т.С., судді Жигилій С.П., Макаренко Я.М.

Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 16.03.2026 по справі №520/12383/24 прийнято до свого провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.08.2024 року по справі № 520/12383/24 за позовом Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про скасування податкового повідомлення - рішення та призначено до апеляційного розгляду на 02.04.2026 року о 14:00 у відкритому судовому засіданні в приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у залі судових засідань № 1.

Відповідно до частини 5 статті 353 КАС України, висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

У судовому засіданні, яке відбулось 02.04.2026, представника Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків протокольною ухвалою зобов`язано надати розрахунок штрафних санкцій з урахуванням обставин встановлених під час судового розгляду справи.

На виконання вимог протокольної ухвали суду апеляційної інстанції від 02.04.2026, представником відповідача до матеріалів справи долучено розрахунок штрафних санкцій, з урахуванням встановлених під час апеляційного перегляду дат отримання ПрАТ «Харківський плитковий завод» розрахунків коригування від постачальника.

Представник позивача в судовому засіданні підтримала вимоги апеляційної скарги з підстав та мотивів, викладених в останній, та просив суд апеляційної інстанції їх задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні підтримав правову позицію, викладену у відзиві на апеляційну скаргу та додаткових поясненнях, заперечував проти доводів апеляційної скарги, просив відмовити в її задоволенні, а рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що Приватне акціонерне товариство "Харківський плитковий завод", зареєстровано як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, юридична адреса: пр. Героїв Харкова, 297, м. Харків, 61106. Основною метою діяльності Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" є виробництво плитки.

Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено камеральну перевірку з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них у Єдиному реєстрі податкових накладних, складених у період з 01.03.2022 по 30.09.2023 та несвоєчасно зареєстрованих ПрАТ «Харківській плитковий завод» в листопаді 2022 року, січні, лютому, травні, листопаді 2023 року, за результатами якої складено акт від 10.01.2024 № 10/35-00-04-02-14/00293628.

Відповідно до висновків акту перевіркою встановлено порушення ПрАТ «Харківській плитковий завод» вимог п. 201.10 ст. 201 розділу V та п. 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2455- VІ, зі змінами та доповненнями, а саме, факти несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ - 8 643 793,33 грн, складених у періоді з 01.03.2022 по 30.09.2023, та несвоєчасно зареєстрованих в листопаді 2022 року, січні, лютому, травні, листопаді 2023 року.

Так, судом з акту перевірки та розрахунку штрафних санкцій, встановлено, що податкові накладні/ розрахунки коригувань:

За звітний період 28.02.2022 рік:

- від 31.03.2022, зареєстровані 04.01.2023: № 42, № 45, № 44, № 47, № 43, № 46 (кількість днів порушення/пропуску строку - 174, розмір штрафу - 40%);

- від 02.03.2022, зареєстрований 26.01.2023: № 7 (кількість днів порушення/пропуску строку 196, розмір штрафу - 40%);

- від 02.03.2022, зареєстрований 28.02.2023: № 6 (кількість днів порушення/пропуску строку 229, розмір штрафу - 40%);

- від 01.03.2022, зареєстрований 28.02.2023: № 2 (кількість днів порушення/пропуску строку 229, розмір штрафу - 40%);

- від 01.03.2022, зареєстровані 15.11.2022: № 4, № 3 (кількість днів порушення/пропуску строку 124, розмір штрафу - 40%);

За звітний період 30.04.2022 рік:

- від 30.04.2022, зареєстровані 04.01.2023: № 119, № 121, № 120, № 118 (кількість днів порушення/пропуску строку 174, розмір штрафу - 40%);

За звітний період 30.11.2022 рік:

- від 30.11.2022, зареєстрований 30.01.2023: № 739 (кількість днів порушення/пропуску строку 46, розмір штрафу - 30%);

За звітний період 30.06.2023 рік:

- від 11.09.2023, зареєстрований 28.11.2023: № 2307 (кількість днів порушення/пропуску строку 54, розмір штрафу - 10%);

Не погодившись з вказаним податковим повідомленням рішенням, позивач оскаржив його до ДПС України.

Рішенням про результати розгляду скарги від 01.05.2024 № 12647/6/99-00-06-03-01-06 ДПС України скарга позивача залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №2 від 23.02.2024 залишено без змін.

Вважаючи вказане ППР протиправним, позивач звернувся до суду з позовом про визнання його протиправним та скасування.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з правомірності прийнятого Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків податкового повідомлення - рішення, оскільки під час судового розгляду було підтверджено порушення ПрАТ «Харківській плитковий завод» термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків корегувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, що і мало наслідком притягнення до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Суд зазначив, що посилання на сам факт запровадження воєнного стану в Україні не може безумовно вважатись поважною причиною для звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних, так як норми пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачають звільнення від відповідальності, зокрема за порушення строків реєстрації податкових накладних, лише у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, і за умови підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.

На виконання вимог частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Пункт 201.10 статті 201 ПК України визначає, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

8 лютого 2023 року набрав чинності Закон України від 12 січня 2023 року № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», відповідно до якого, зокрема, внесено зміни до підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення ПК України.

Так, підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення ПК України доповнено пунктом 89, згідно з яким тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Колегією суддів встановлено, що спірні РК до податкових накладних були складені до 08.02.2023, а подані на реєстрацію після цієї дати в день отримання від постачальника (16.02.2023).

Варто зазначити, що Верховний Суд у постановах від 28 квітня 2020 року у справі № 810/198/16, від 3 березня 2023 року у справі № 300/1765/19, від 23 квітня 2025 року у справі № 380/16853/24 вже формував висновки щодо сфери дії статті 192 ПК України у подібних за змістом правовідносинах, відповідно до яких отримувач має можливість зареєструвати РК за умови виконання постачальником свого обов`язку зі своєчасного надіслання складеного ним РК на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг отримувачу.

У постанові від 23 січня 2025 року у справі № 280/4889/24 щодо застосування пункту 201.10 статті 201 ПК України Верховний Суд вказав, що строки реєстрації РК, якими передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, обраховуються від дня отримання такого РК до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не від дати складання такого розрахунку.

Цей висновок повторив Верховний Суд і у постанові від 12 березня 2025 року у справі № 160/12120/24 та від 23 квітня 2025 року у справі № 380/16853/24.

У розвиток означених підходів суду касаційної інстанції та з огляду на зміни у законодавстві Верховний Суд у постанові від 12 березня 2025 року у справі № 380/3834/24 зазначив, що для РК, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, відлік строку на їх реєстрацію в ЄРПН розпочинається відповідно до змісту пункту 201.10 статті 201 та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України саме з дня отримання РК.

Формулювання «з дня отримання» що міститься у наведених вище нормах є чітким і вказує на те, що відлік строку починається з моменту, коли РК надійшов до покупця, а не з дати його складання чи іншої події. Ці норми не містять нечітких чи умовних конструкцій, які могли б ускладнити їх розуміння чи їх застосування.

Такий підхід до правозастосування обумовлений тим, що відповідно до вищенаведених положень законодавства РК складається безпосередньо продавцем/постачальником, після чого направляється покупцю/отримувачу послуг, який здійснює його реєстрацію. Покупець не впливає на дату складання РК продавцем та на факт її надсилання, тому виправданим є підхід законодавця щодо обчислення строку реєстрації РК саме з дати їх отримання.

Оскільки РК є документом, що ініціюється та формується виключно постачальником, покупець не може нести відповідальність за затримки, які виникають до моменту отримання цього документа. Не покладає на нього такої відповідальності і чинне законодавство.

За змістом абзацу 9 пункту 201.10 статті 201 ПК України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Зміст наведеної норми дає підстави вважати, що вона регулює саме фіксацію у квитанції дати надання РК в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, а не отримання такого РК. Ця норма стосується моменту реєстрації РК в ЄРПН, коли документ уже подано на реєстрацію, а не етапу його передачі від постачальника до покупця. Дата і час, зафіксовані у квитанції, є підтвердженням факту обробки РК системою ЄРПН і не мають прямого відношення до визначення моменту, коли покупець фактично отримав РК від постачальника для подальшої реєстрації.

Отже, абзац 9 пункту 201.10 статті 201 ПК України не може застосовуватися для визначення дати отримання РК покупцем, оскільки він регулює інший етап документообігу - взаємодію з ДПС після подання РК на реєстрацію.

У контексті наведеного колегія суддів також вважає за необхідне зазначити, що частина друга статті 19 Конституції України зобов`язує органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадових осіб діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Указана норма Конституції України означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

При цьому вжите законодавцем формулювання «на підставі» означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним.

«У межах повноважень» означає, що суб`єкт владних повноважень повинен приймати рішення та вчиняти дії відповідно до встановлених законом повноважень, не перевищуючи їх.

«У спосіб» означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний дотримуватися встановленої законом процедури й форми прийняття рішення або вчинення дії та повинен обирати лише визначені законом засоби.

Тобто діяльність органів державної влади здійснюється відповідно до спеціально дозвільного типу правового регулювання, яке побудовано на основі принципу «заборонено все, крім дозволеного законом; дозволено лише те, що прямо передбачено законом». Застосування такого принципу суттєво обмежує цих суб`єктів у виборі варіантів чи моделі своєї поведінки, що забезпечує введення владних функцій у законні рамки.

Виходячи з цього, суб`єкт владних повноважень, діючи на виконання саме приписів чинного закону, не може довільно тлумачити норми ПК України чи виходити за межі своїх повноважень. Податковий орган не має права самостійно встановлювати додаткові умови чи строки, не передбачені ПК України та іншими нормативно-правовими актами, такі як початок відліку строку з дати складання РК для цілей реєстрації останнього в ЄРПН. Його повноваження обмежуються контролем за дотриманням чітко визначених законом процедур, а перевищення цих меж суперечить принципу верховенства права.

Це ще раз підкреслює, що відповідальність покупця за своєчасну реєстрацію РК має базуватися виключно на об`єктивно встановленій даті отримання документа, а не на діях чи бездіяльності інших суб`єктів, зокрема постачальника чи ДПС.

Верховний Суд послідовно у своїх рішеннях підкреслював важливість дотримання суб`єктами владних повноважень принципу належного урядування, який передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок, а державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

З урахуванням цього, відповідач для цілей спірних правовідносин не може покликатися на відсутність механізму перевірки дати отримання відповідних РК, а повинен був запровадити процедури, які б давали можливість достеменно встановити дату отримання відповідного РК. Визнання відповідачем відсутності законодавчо закріпленого механізму фіксації дати отримання РК лише підкреслює прогалину в нормативному регулюванні, яка не може бути використана на шкоду платникам податків, адже інакше це призводило б до порушення базових засад правової визначеності та рівності сторін у податкових правовідносинах.

Таким чином, тлумачення відповідача, яке пов`язує початок відліку строку реєстрації з датою складання РК, а не з його отриманням, не лише не має нормативного підґрунтя, але й створює необґрунтовані перешкоди для платників податків у реалізації прав та обов`язків, що суперечить засадами податкового законодавства, які передбачені пунктом 4.1 статті 4 ПК України.

Вищенаведена правова позиція колегії суддів узгоджується з висновками Верховного Суду. зробленими у постанові від 23.04.2025 по справі № 380/16853/24.

З урахуванням вищевикладеного, строк для реєстрації РК в ЄРПН має обчислюватися за приписами положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України саме з моменту фактичного надходження РК до покупця. В іншому випадку застосування санкцій до покупця за дії, на які він об`єктивно не міг вплинути, порушує його права та створює необґрунтоване адміністративне навантаження, що суперечить меті податкового законодавства - забезпеченню справедливого та збалансованого підходу до всіх учасників правовідносин.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 25 квітня 2025 року у справі № 380/16853/24, яка в силу частини 5 статті 242 КАС України є обов`язковою для врахування.

Судом апеляційної інстанції встановлено та не заперечується сторонами, зокрема, що розрахунки коригування до податкових накладних:

- від 31.03.2022 № 42, № 45, № 44, № 47, № 43, № 46 були отримані позивачем 01.12.2022;

- від 02.03.2022 № 7, № 6, від 01.03.2022 № 2, № 4, № 3 були отримані позивачем 24.10.2022;

- від 30.04.2022 № 119, № 121, № 120, № 118 були отримані позивачем 15.12.2022;

- від 30.11.2022 № 739 отримано позивачем 27.12.2022,

- від 11.09.2023 № 2307 отримано позивачем 28.11.2022.

Однак, зареєстровані позивачем розрахунки коригування від 31.03.2022 № 42, № 45, № 44, № 47, № 43, № 46 були 04.01.2023, тобто із пропуском граничного строку.

Також, із пропуском граничного строку зареєстровані :

- розрахунок коригування від 02.03.2022 № 7 - 26.01.2023;

- розрахунки коригування від 02.03.2022 № 6 та від 01.03.2022 № 2 - 04.01.2023;

- розрахунки коригування від 01.03.2022 № 4, № 3 - 15.11.2022;

- розрахунки коригування від 30.04.2022 № 119, № 121, № 120, № 118 - 04.01.2023;

- розрахунок коригування від 30.11.2022 № 739 - 30.01.2023.

За встановлених обставин у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про порушення ПАТ "Харківський плитковий завод" граничних термінів реєстрації розрахунків корегувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, що має наслідком притягнення до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, як і було кваліфіковано контролюючим органом.

Водночас, розрахунок коригування від 11.09.2023 № 2307 зареєстровано з дотриманням граничного строку 28.11.2023.

Крім того, порівнявши дати отримання з датами реєстрації спірних розрахунків-коригування, колегією суддів встановлено, що внаслідок відліку граничного строку реєстрації РК з дати складання таких РК, а не з їх отримання, контролюючим органом було невірно встановлено кількість днів порушення строків реєстрації спірних розрахунків коригування, що відповідно мало наслідком неправильне визначення відсоткового розміру штрафних санкцій за нормами пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Так, з урахуванням дат отримання позивачем спірних РК кількість днів пропуску строку реєстрації РК становить :

- для розрахунків коригування від 31.03.2022 № 42, № 45, № 44, № 47, № 43, № 46 - 20 днів;

- для розрахунку коригування від 02.03.2022 № 7 - 80 днів;

- для розрахунків коригування від 02.03.2022 № 6 та від 01.03.2022 № 2 - 113 днів;

- для розрахунків коригування від 01.03.2022 № 4, № 3 - 8 днів;

- для розрахунків коригування від 30.04.2022 № 119, № 121, № 120, № 118 - 6 днів;

- для розрахунку коригування від 30.11.2022 № 739 - 20 днів.

Відповідно до наданого на виконання ухвали суду апеляційної інстанції розрахунку штрафних санкцій з урахуванням вищевказаних дат отримання ПрАТ «Харківський плитковий завод» розрахунків коригування від постачальника, контролюючим органом визначено належний до сплати розмір штрафних санкцій загальною сумою 3057155,47 грн, де :

- 10 % за несвоєчасну реєстрацію розрахунків коригування від 01.03.2022 № 4, № 3, від 30.04.2022 № 119, № 121, № 120, № 118 у сумі 43996,58 грн (7173,34 + 10343,79 + 5563,33 + 6332,79 + 7400 + 7183,33);

- 20 % за несвоєчасну реєстрацію розрахунків коригування від 31.03.2022 № 42, № 45, № 44, № 47, № 43, № 46 від 30.11.2022 № 739 та у сумі 8132,9 грн (776,67 + 1516,47 + 473,67 + 174,99 + 3350,33 + 1009,6 + 831,17);

- 40 % за несвоєчасну реєстрацію розрахунків коригування від 02.03.2022 № 7, № 6 та від 01.03.2022 № 2 у сумі 3005025,99 грн (620265,50 + 1046401,16 + 1338359,33).

За таких обставин, враховуючи, що контролюючим органом за податковим повідомленням-рішенням від 23.02.2024 № 2 протиправно застосовано штрафні санкції у розмірі 398446,26 грн (3455601,73 - 3057155,47), колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 23.02.2024 № 2 у вищевказаній частині.

Водночас, колегія суддів відхиляє викладені у апеляційній скарзі доводи про неможливість виконання податкових обов`язків, як на підставу для звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію РК, з огляду на таке.

Колегією суддів з наявних у Єдиному державному реєстрі судових рішень встановлено, що рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 29.04.2024 по справі № 520/32757/23, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 23.07.2024, серед іншого, адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, буд. 30, м. Харків, 61052) про визнання протиправним та скасування рішення - задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо можливості своєчасного виконання платником податків - Приватним акціонерним товариством "Харківський плитковий завод" свого податкового обов`язку від 20.10.2022 року №1536/35-00-04-02-22.

Зобов`язано Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків повторно розглянути заяву Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" від 29.09.2022 року №29/09 про неможливість виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, з урахуванням висновків суду у цій справі.

Однак, будь-яких відомостей про наслідки повторного розгляду заяви Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" від 29.09.2022 року №29/09 про неможливість виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, до матеріалів справи долучено не було.

Так само, не містять матеріали справи і рішення про визнання Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" таким, що не може виконувати податкові обов`язки.

За таких обставин, з огляду на не доведення у даній справі наявності у позивача обставин, які унеможливили виконання податкового обов`язку зі своєчасної реєстрації РК, підстави для звільнення від штрафних санкцій на підставі підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України відсутні.

Щодо наявності підстав для поширення на спірні правовідносини пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, слід зазначити наступне.

Колегія суддів наголошує, що згідно з частиною 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд повинен врахувати висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду.

Так, відповідно до правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 30 січня 2024 року по справі № 280/4484/23, від 16.04.2024 № 460/21543/23, щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, судом касаційної інстанції зазначено наступне.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації ПН/РК, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації ПН/РК.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо ПН/РК, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

З огляду на викладене та те, що всі спірні РК були складені до набрання чинності Законом № 2876-IX, посилання позивача на необхідність застосування у спірній справі зворотної дії в часі нормативно-правового акту, є безпідставним.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст.322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Як зазначено в п.58 рішення Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України, суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Згідно зі статтею 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 315 КАС України суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За приписами пункту 4 частини 1 статті 317 КАС України неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права є підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення.

Враховуючи, що суд першої інстанції внаслідок неправильного застосування норм матеріального та процесуального права дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.02.2024 № 2 в частині застосування штрафної санкції у розмірі 398446,26 грн, колегія суддів вважає, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.08.2024 по справі № 520/12383/24 підлягає скасуванню з прийняттям постанови про часткове задоволення позовних вимог.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог (частина 2 статті 139 КАС України).

Згідно з частиною 6 статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо) (частина 7 статті 139 КАС України).

Відповідно до наявних в матеріалах справи платіжних інструкцій про сплату судового збору позивачем сплачено судовий збір за подання позовної заяви у розмірі 30280 грн та за подання апеляційної скарги у розмірі 45420 грн.

Враховуючи висновки суду апеляційної інстанції (скасування податкового повідомлення рішення на загальну суму 398446,26 грн, що складає 11,53% від загальної ціни позову 3455601,73 грн) відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України слід стягнути на користь позивача судові витрати по сплаті судового збору в суді першої та апеляційної інстанції пропорційно до задоволених позовних вимог, а саме в розмірі 8728,21 грн, що є 11,53% від загальної суми сплаченого позивачем судового збору 75700 грн за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

Керуючись ч. 4 ст. 241, ст. ст. 243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 327 -329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -.

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Харківський плитковий завод» задовольнити частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.08.2024 по справі № 520/12383/24 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позов Приватного акціонерного товариства «Харківський плитковий завод» - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 2 від 23.02.2024 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 398446,26 грн.

В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Приватного акціонерного товариства «Харківський плитковий завод» (61106, м. Харків, пр. Героїв Харкова, 297, ) за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (61052, Харківська обл., м. Харків, вул. Благовіщенська, будинок 30, ) судові витрати по сплаті судового збору за подання позову та апеляційної скарги у загальному розмірі 8728,21 грн (вісім тисяч сімсот двадцять вісім) грн 21 коп.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді С.П. Жигилій Я.М. Макаренко
Повний текст постанови складено та підписано 24.04.2026 року