Справа № 320/7629/25
Суддя: Златін Станіслав Вікторович
Дата ухвалення: 2026-04-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/7629/25 Суддя (судді) першої інстанції: Сас Є.В.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 квітня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Златіна С.В.,

суддів: Осіпової О.О., Кравченка Є.Д.,

при секретарі: Сосницька В.П.,

за участі: представника позивача - Остринської Анни Костянтинівни,

представника відвідача - Лущій Вероніки Сергіївни,

представника відповідача - Мамочкіна Сергія Миколайовича,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 09 січня 2026 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СФ Юкрейн Пропертіз» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправними дій та скасування рішень, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «СФ Юкрейн Пропертіз» (далі - позивач; ТОВ «СФ Юкрейн Пропертіз») звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві (далі - відповідач; ГУ ДПС у м. Києві), в якому просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві №2 від 14 жовтня 2024 року, №2 від 14 жовтня 2024 року та №2 від 14 жовтня 2024 року.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 09 січня 2026 року адміністративний позов задоволено повністю.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган не допустив таких процедурних порушень, які самі по собі тягнуть недопустимість акта перевірки та протиправність винесених на його підставі рішень, а висновок податкового органу про не підтвердження господарських операцій позивача з ТОВ «УБК-ГАРАНТ», ТОВ «СМК-ПРИМ», ТОВ «БУДМІН», пов`язаних з придбанням будівельних та ремонтних робіт та послуг є необґрунтованим, оскільки первинні документи містять відповідні реквізити та вважаються належним підтвердженням відповідних господарських операцій. Форми № КБ-2в та № КБ-3 підлягають обов`язковому застосуванню при проведенні взаєморозрахунків за виконані роботи між замовниками та виконавцями робіт з будівництва, що здійснюється за рахунок бюджетних коштів та коштів підприємств, установ і організацій державної власності; погодження допуску працівників підрядника на об`єкти замовника за своєю правовою природою є об`єкти є питанням внутрішньої організації роботи замовника, однак відсутність таких документів не може впливати на оцінку реальності господарських операцій між замовником та підрядником; порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування витрат чи податкового кредиту, а тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Крім того, наявність чи відсутність ліцензії на виконання робіт певних видів будівельних робіт не свідчить про факт не виконання цих виконання робіт або про нереальність господарської операції; нарахування податків не може ґрунтуватися тільки на даних, які містяться в інформаційних базах контролюючого органу, без врахування даних первинних документів. Інформація з баз даних «Податковий блок» є неприйнятною, оскільки не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального закону. Крім іншого, якщо суб`єктом господарювання проведена переоцінка основних засобів, то для розрахунку амортизації відповідно до положень пункту 138.3 статті 138 ПК України, приймається переоцінена вартість основних засобів. Суд першої інстанції відмітив, що створення реєстру сумнівних боргів є обов`язковим практично для всіх підприємств, в обліку яких значиться поточна дебіторська заборгованість. Виняток становлять: бюджетні організації та підприємства, які складають фінансову звітність відповідно до МСФЗ, і суб`єкти малого підприємництва (єдиноподатники 3 групи) та мікропідприємництва. Рішення щодо того, формувати чи не формувати РСБ, мікропідприємства фіксують у наказі про облікову політику; позивач прийняв відповідний наказ, а тому мав право на створення резерву сумнівних боргів.

Разом з тим, відповідно до пункту 8 розділу ІІІ НП(С)БО 14 "Оренда" дохід від операційної оренди визнається іншим операційним доходом відповідного звітного періоду на прямолінійній основі протягом строку оренди. Відповідно до абз. 7 п. 11 НП(С)БО 16 "Витрати", перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством. При цьому за послугами операційної оренди позивач не формує собівартість, тому що операційна оренда є іншим доходом, по якому позивач не може ідентифікувати витрати, безпосередньо пов`язані з отриманням такого доходу. А витрати 2020 року, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, визнаються витратами періоду відповідно до абз. другого п. 7 НП(С)БО 16 "Витрати". Суд зазначив, що з огляду на набрання чинності 18 березня 2020 року Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX , відповідно до якого підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений пунктом 52-1 (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ) про те, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, за виключенням деяких винятків.

Не погоджуючись з рішенням Київського окружного адміністративного суду від 09 січня 2026 року, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог апелянт зазначив, що всі витрати позивача у 2020 році (обліковані на рах. 92 «Адміністративні витрати»), пов`язані безпосередньо з виконанням послуг: надання в оренду нежитлових приміщень (офісних та виробничих). Таким чином, контролюючим органом зроблено висновок, в порушення норми п. 7, п. 12, п. 13 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153, яким регулюється порядок формування доходів в бухгалтерському обліку, ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» занижено нарахування доходу від продажу послуг оренди нежитлових приміщень, що призвело до заниження сум доходів, які враховуються при обчисленні фінансового результату до оподаткування всього у сумі 1 115 116 грн, у тому числі: за 2020 рік у сумі 1 115 116 гривень.

Апелянт наголосив, що ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» відображено витрати на амортизацію вказаних об`єктів основних засобів виходячи з сум переоцінки (дооцінки) їх вартості, в результаті чого відбулось збільшення балансової вартості таких основних засобів; крім того, збільшені в результаті переоцінки (дооцінки) витрати на амортизацію основних засобів включено до рядка 2180 «Інші операційні витрати» Фінансових звітів суб`єкта, малого підприємництва за періоди 2018-2023 роки. Для розрахунку амортизації суб`єктами мікропідприємництва визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Відповідач відмітив, що ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» у відповідності до п. 7 розд. І ПCБО 25 передбачено включення поточної дебіторської заборгованості до підсумку балансу за її фактичною сумою, тобто, без створення резерву сумнівних боргів. Отже, враховуючи наведене, ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» безпідставно збільшено суми витрат у фінансовій звітності, пов`язані із списанням фактичної суми дебіторської заборгованості за наведеними контрагентами та формуванням резерву сумнівних боргів, в порушення існуючих норм П(С)БО 25.

Податковий орган звернув увагу, що перевіркою неможливо підтвердити виконання будівельних та ремонтних робіт від ТОВ «УБК-ГАРАНТ», ТОВ «СМК-ПРИМ», ТОВ «БУДМІН» вартість яких віднесено до складу витрат у перевіряємому періоді, а також, на перевірку не надані документи щодо підтвердження фактичного виконання будівельних робіт, витрачання нормо-годин робітників підприємства, допуску посадових осіб субпідрядника на об`єкти Замовників (детально в акті перевірки). Крім того, відсутні відомості про об`єкти оподаткування за формою 20- ОПП; відповідні ліцензії для здійснення будівельних та ремонтних робіт; різноплановість робіт (послуг) по ланцюгу постачання в адресу ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ». За сукупністю викладених матеріалів, первинні документи щодо придбання робіт та послуг у наведених суб`єктів господарювання не відповідають вимогам чинного законодавства, не мають юридичної сили первинних документів і не дають права на формування витрат фінансової звітності ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ».

Додатково контролюючий орган зазначив, що ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» результати проведеної інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, документів і розрахунків не надано.

З цих та інших підстав апелянт вважає, що рішення суду першої інстанції ухвалено з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 лютого 2026 року відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу та витребувано матеріали справи з суду першої інстанції.

18 лютого 2026 року представник ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» - адвокат Остринська Анна Костянтинівна, подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 березня 2026 року справу призначено до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні.

За змістом частини першої статті 309 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), апеляційна скарга на рішення суду першої інстанції має бути розглянута протягом шістдесяти днів з дня постановлення ухвали про відкриття апеляційного провадження.

За приписами частини другої статті 309 КАС України, у виняткових випадках апеляційний суд за клопотанням сторони та з урахуванням особливостей розгляду справи може продовжити строк розгляду справи, але не більш як на п`ятнадцять днів, про що постановляє ухвалу.

Згідно з частиною четвертою статті 9 КАС України, суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі.

Пунктом 1 статті 6, ратифікованої Законом України №475/97-ВР від 17 липня 1997 року, Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод закріплено право вирішення спірного питання упродовж розумного строку.

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду, з метою забезпечення повного та всебічного розгляду справи, а також прийняття законного та обґрунтованого рішення з дотриманням процесуальних прав усіх учасників судового процесу, дійшла висновку про наявність підстав для продовження строку розгляду апеляційної скарги на розумний строк.

Представник позивача у судовому засіданні підтримав правову позицію викладену у відзиві на апеляційну скаргу, просив апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Представники відповідача у судовому засіданні підтримали правову позицію викладену в апеляційній скарзі, просили скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Згідно з частиною першою статті 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, заслухавши доводи учасників справи, колегія суддів зазначає наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, На підставі наказу Головного управління ДПС у м. Києві № 4375-п від 25.06.2024 відповідачем було проведено планову виїзну документальну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.08.2017 по 31.12.2023.

Перевірка проводилась з 23.07.2024 по 12.08.2024.

Термін проведення перевірки продовжувався з 06.08.2024 на 5 робочих днів відповідно до наказу Головного управління ДПС у м. Києві № 5002-п від 31.07.2024.

За результатами перевірки складено акт №97538/Ж5/26-15-07-02-01-03/41491044 від 19.08.2024 (далі - акт перевірки).

В акті перевірки встановлено порушення ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» вимог:

- пунктів 44.1, 44.2 статті 44; підпункту 134.1.1 пункту 134.1. статті 134, підпункту 138.3.1. пункту 138.3 статті 138 Податкового кодексу України; пунктів 7, 12, 13 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29.11.1999; пунктів 5, 6, 7, 18 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999; пункту 7 (8) Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 25 «Фінансова звітність суб`єкта малого підприємництва», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 39 від 25.02.2000, в результаті чого занижено податок на прибуток в період, що перевірявся, на загальну суму 7 865 172 грн;

- пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.3, 198.5 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в період, що перевірявся, на загальну суму 8 416 017 грн;

- пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 223 023 грн;

- пункту 286.4 статті 286 Податкового кодексу України в частині несвоєчасного подання податкової декларації з плати за землю (орендної плати) за 2022 рік.

Висновки акту перевірки обгрунтовані тим, що позивачем у фінансовій звітності безпідставно відображено витрати з придбання будівельних та ремонтних робіт та послуг без відповідного належного документального підтвердження щодо фактичного виконання; занижено доходи від операцій надання послуг оренди, за якими сформовано собівартість реалізації; безпідставно відображено в бухгалтерському обліку суми переоцінки (дооцінки) вартості об`єктів основних засобів, в результаті чого завищено витрати на амортизацію основних засобів і безпідставно збільшено суми витрат у фінансовій звітності; безпідставно збільшено суми витрат у фінансовій звітності, пов`язані із списанням фактичної суми дебіторської заборгованості та формуванням резерву сумнівних боргів.

19.09.2024 позивач подав заперечення на акт перевірки, яке відповідачем залишено без задоволення.

На підставі акту перевірки винесено податкові повідомлення-рішення (далі - ППР):

- № 2 від 14.10.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 9 831 465 грн, у т.ч. за основним платежем у розмірі 7 865 172 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 1 966 293 грн;

- № 2 від 14.10.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 10 520 021 грн, у т.ч. за основним платежем у розмірі 8 416 017 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 2 104 004 грн;

- № 2 від 14.10.2024, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 111 511,50 грн.

04.11.2024 позивач подав відповідачеві скаргу на зазначені податкові повідомлення-рішення, яку ДПС України залишено без задоволення, а оскаржувані ППР - без змін.

Вважаючи податкових повідомлень-рішень Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві №2, №2 та №2 протиправними, ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду виходить з такого.

Щодо дотримання відповідачем порядку проведення перевірки, то колегія суддів зазначає наступне.

Позивач стверджує, що контролюючий орган допустив порушення вимог законодавства щодо проведення перевірки, зокрема:

- надавав запити з порушенням строків, встановлених абзацом 2 пункту 85.4 статті 85 ПК України,

- в запитах не навів конкретний перелік документів, які повинен був надати платник податків;

- вимагав у позивача допуску до приміщень з метою їх обстеження попри те, що ПК України не встановлює випадків для надання платником податків допуску посадовим особам контролюючих органів під час проведення документальної перевірки до обстеження приміщень, територій.

У постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18 Верховний Суд погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу з призначення і проведення перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. Отже, доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень, прийнятих за її наслідками.

Водночас, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства (постанова Верховного Суду від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18).

Установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд не може переходити (постанова Верховного Суду від 21.10.2021 у справі № 817/1314/17).

Колегія суддів бере до уваги, що відповідно до абзацу 2 пункту 85.4. статті 84 ПК України запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Встановлено, що податковим органом, серед іншого, надавались запити №4/26-15-07-02-01 від 06.08.2024 (отриманий позивачем 06.08.2025) про надання копій документів та пояснень, №5/26-15-07-02-01 від 08.08.2024 про надання інформації, документів, пояснень та допуску до приміщень (отриманий позивачем 08.08.2025) та №5/26-15- 07-02-01 від 12.08.2024 (отриманий позивачем 12.08.2025) про надання пояснень та документів.

Таким чином, вказані запити дійсно надані менше ніж за 5 робочих днів до дати закінчення перевірки, тобто з порушенням вимог, встановлених абзацом 2 пункту 85.4 ПК України.

Між тим, наслідки недотримання вказаного строку в цілому визначені пунктом 82.5 ПК України (у разі порушення посадовими (службовими особами) контролюючого органу строку, визначеного абзацом другим пункту 85.4 статті 85 цього Кодексу, за заявою платника податків проведення документальної виїзної планової та позапланової перевірки повинно бути зупинено на строк не менше ніж п`ять робочих днів), проте подання позивачем такого клопотання не встановлено.

Водночас суд бере до уваги, що позивач надав відповіді на такі запити.

Щодо твердження позивача про те, що відповідач в наданих запитах не навів конкретний перелік документів, які повинен був надати платник податків.

Так, відповідно до підпункту 16.1.5. пункту 16.1 статті 16 ПК України у письмовій вимозі контролюючих органів обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання.

Зі змісту запитів № 4/26-15-07-02-01 від 06.08.2024, № 5/26-15-07-02-01 від 08.08.2024, № 5/26-15-07-02-01 від 12.08.2024 позивач міг чітко розуміти, яку саме інформацію вимагає від нього контролюючий орган, тож суд не погоджується з твердженням про те, що відповідач здійснив порушення підпункту 16.1.5. пункту 16.1 статті 16 ПК України.

Під час її проведення податковим органом за №5/26-15-07-02-01 від 08.08.2024 надано платнику податків запит щодо допуску перевіряючих до приміщень, зазначених у відомостях про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП.

Колегія суддів відзначає, що позивачем не обґрунтовано, яким чином наведений факт (пред`явлення необґрунтованої вимоги про допуск) сам по собі спричиняє недопустимість висновків акта перевірки та протиправність рішень контролюючого органу.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що контролюючий орган не допустив таких процедурних порушень, які самі по собі тягнуть недопустимість акта перевірки та протиправність винесених на його підставі рішень.

Стосовно обґрунтованості висновків контролюючого органу, що стали підставою для винесення ППР № 2 , яким збільшено податкові зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 9 831 465 грн, у т.ч. за основним платежем у розмірі 7 865 172 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 1 966 293 грн.

Донарахування податку на суму 7 865 172 грн стосується декількох епізодів, а саме:

1) Щодо висновків податкового органу про безпідставне віднесення платником податків витрат по взаємовідносинах з по взаємовідносинах з ТОВ «УБК-ГАРАНТ», ТОВ «СМК-ПРИМ», ТОВ «БУДМІН» в результаті чого занижено фінансовий результат до оподаткування на загальну суму 6 914 413 грн.

Під час формування фінансового результату до оподаткування за 2017-2023 роки позивачем включено показники витрат по взаємовідносинах з ТОВ «УБК-ГАРАНТ», ТОВ «СМК-ПРИМ», ТОВ «БУДМІН», пов`язаних з придбанням будівельних та ремонтних робіт та послуг, а саме:

взаємовідносини з ТОВ «УБК-ГАРАНТ»:

договори підряду № 25/05-20 від 25.05.2020; № 29/05-20 від 29.05.2020; № 10-0620Е від 10.06.2020; № 19-0620 від 19.06.2020; № 06-0720 від 06.07.2020; № 07-0720 від 07.07.2020, № 03/08-20 від 03.08.2020, № 18/08-20 від 18.08.2020, № 19/08-1 від 19.08.2020, № 03/09/2020 від 03.09.2020, № 28/09/2020 від 28.09.2020, № 1-10/20 від 19.10.2020, № 26/10-2 від 26.10.2020, № 30/10 від 30.10.2020, № 07/12 від 07.12.2021 та відповідно акти виконаних будівельних робіт за період з 2020 по 2023 роки на суму 15 156 081,4 грн.

взаємовідносини з ТОВ «СМК-ПРИМ»:

договори підряду № 1106-19 від 11.06.2019, № 0508-19 від 05.08.2019, № 1209-19 від 12.09.2019, № 1209-19-1 від 12.09.2019, № 2810-19 від 28.10.2019, № 0711-19 від 07.11.2019, № 23/04-20 від 23.04.2020, № 25/02-20 від 25.02.2020, № 25/02-20 від 25.02.2020, № 29/06-21-1 від 29.06.2021, № 06/07-21 від 06.07.2021, № 29/07-21 від 29.07.2021, № 23/09-21 від 23.09.2021, № 01/10-21 від 01.10.2021, № 04/10-21 від 04.10.2021, № 11/01-22 від 11.01.2022, № 12/09-22 від 12.09.2022, № 11/11-22 від 11.11.2022, № 06/03-23 від 06.03.2023, № 02/05-23 від 02.05.2023, № 13/06-23 від 13.06.2023, № 26/06-23 від 26.06.2023, № 03/07-23 від 03.07.2023, № 04/07-23 від 04.07.2023, № 20/07-23 від 20.07.2023, № 21/07-23 від 21.07.2023, № 09/08-23 від 09.08.2023, № 10/11-23 від 10.11.2023, № 14/11-23 від 14.11.2023,№ 27/11-23 від 27.11.2023, № 01/12-23 від 01.12.2023 та відповідно акти виконаних будівельних робіт за період з 2019 по 2023 роки на суму 21 267 346,2 грн.

взаємовідносини з ТОВ «БУДМІН»:

договори підряду № 24/04-20 від 24.04.2020, № 19/10-1 від 19.10.2020, № 01/07-21 від 01.07.2021, № 02/07-21 від 02.07.2021, № 05/07-21 від 05.07.2021, № 21/02-22 від 21.02.2022 та відповідно акти виконаних будівельних робіт за період з 2020 по 2023 роки на суму 3 385 639,43 грн.

Податковий орган прийшов до висновку до безпідставного віднесення платником податків зазначених витрат в результаті чого занижено фінансовий результат до оподаткування на загальну суму 6 914 413 грн за період з 2019 по 2023 роки.

Так, податковий орган прийшов до висновку про не підтвердження господарських операцій, зокрема, через таке:

- до перевірки не надані документи щодо підтвердження фактичного виконання будівельних робіт підрядником (за формою КБ-2В), витрачання нормо-годин робітників підприємства тощо;

- відсутність документального підтвердження щодо погодження і допуску посадових осіб підрядника на об`єкти Замовників та залучення послуг субпідрядники;

- відсутність відомостей про об`єкти оподаткування за формою 20-ОІТП та відповідних ліцензій для здійснення будівельних та ремонтних робіт;

- різноплановість робіт (послуг) по ланцюгу постачання.

Колегія суддів зазначає, що процесуальна діяльність суду із встановлення обґрунтованості права платника податку на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування з податку на додану вартість та обґрунтованості формування фінансового результату до оподаткування повинна включати такі етапи:

1. встановлення факту здійснення господарської операції. При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції - договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. Необхідно перевірити фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення, приміщень для зберігання товарів тощо; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.

2. встановлення правосуб`єктності учасників господарської операції.

3. встановлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг) і господарською діяльністю платника податку.

4. встановлення дотримання платником податку вимог щодо документального підтвердження понесених витрат.

5. встановлення факту понесення позивачем вказаних витрат.

Не є підставою для відмови у праві на формування фінансового результату до оподаткування порушення податкової дисципліни, вчинені ТОВ «Союз Капітал Строй», ТОВ «Івамар Трейд», ТОВ «Батіаль Груп» (аналогічну позицію займає Верховний Суд України у постанові від 13.01.2009 року, номер судового рішення в ЄДРСР - 3060678).

Колегія суддів зазначає, що не є обов`язковою передумовою для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань визнання недійсними (у тому числі і нікчемними) право чинів, які укладалися за ланцюгом між попередніми посередниками, через ланцюг яких декларувався рух товарів чи послуг, нібито придбаних останнім у такому ланцюгу платником податку. При цьому взаємовідносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.

Оцінуватися при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.

Будь-яке автоматичне співставлення чи дані отримані з автоматизованих систем контролюючого органу не належними доказами, оскільки це не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення податкових зобов`язань, а тому здобуті таким чином докази не можуть бути належними (постанова Верховного Суду від 27.02.2018 року у справі № 811/2154/13-а).

При здійсненні платником податків господарської діяльності є можливими і збиткові операції; не є обов`язковим або економічних ефект спостерігався негайно одразу після вчинення операції; економічний ефект також може не настати ніколи (постанова Верховного Суду від 05.11.2019 року у справі № 818/6203/13-а).

За умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його контрагентів для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок можливих протиправних діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Окрім цього, наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 19 червня 2018 року по справі №826/7704/16 (адміністративне провадження №К/9901/38191/18) та від 17 квітня 2018 року по справі №820/475/17 (адміністративне провадження №К/9901/4907/17).

В постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду, застосувавши норми пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.3, 198.6 статті 198 ПК, статей 1, 9 Закону № 996-ХІV, так само висновувала, що "…правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами».

Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 21.01.20221 року у справі № 820/4411/16, від 15.04.2020 року у справі № 826/13929/17 ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. При цьому, виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, звіт/акт з переліком фактично наданих послуг за напрямами, вказаними в договорах, також може бути достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції. Відсутність максимальної деталізації виду наданих послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій.

Згідно вимог п.201.10 ПК України податкова накладна складена та зареєстрована після 01.07.2017 року у ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів (послуг), є для покупця таких товарів (послуг) достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Визначальним фактором для формування податкового кредиту платником ПДВ є відповідність податкової накладної до порядку її заповнення та подальше використання придбаних товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.04.2022 року у справі № 200/5932/19.

Відсутність у контрагента позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу (постанова Верховного Суду від 30.01.2018 року у справі № 1570/5614/2012, від 22.10.2019 року у справі № 822/5413/15).

Колегією суддів проаналізовано зміст господарських операцій на підставі наданих позивачем первинних документів, які також надавались податковому органу під час проведення перевірки.

Зокрема, досліджено первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ «УБК-ГАРАНТ» (томи справи 2-8), зокрема, перелічені вище договори підряду з відповідними додатками (технічні завдання, графіки проведення робіт, графіки фінансування робіт, договірна ціна, виконавчі схеми), довідки про вартість виконаних робіт та витрати (форма КБ-3), акти виконаних робіт.

Також, досліджено первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ «СМК-ПРИМ» (томи справи 8-13), зокрема, перелічені вище договори підряду з відповідними додатками (технічні завдання, графіки проведення робіт, графіки фінансування робіт, договірна ціна, виконавчі схеми), довідки про вартість виконаних робіт та витрати (форма КБ-3), акти виконаних робіт.

Водночас, досліджено первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ «СМК-ПРИМ» (том справи 14), зокрема, перелічені вище договори підряду з відповідними додатками (технічні завдання, графіки проведення робіт, графіки фінансування робіт, договірна ціна, виконавчі схеми), довідки про вартість виконаних робіт та витрати (форма КБ-3), акти виконаних робіт.

Зазначені документи містять відповідні реквізити та вважаються належним підтвердженням відповідних господарських операцій.

Колегія суддів зазначає, що примірні форми первинних облікових документів у будівництві № КБ-2в «Акт приймання виконаних будівельних робіт» та № КБ-3 «Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати» затверджені наказом Міністерства регіонального розвитку та будівництва України від 04.12.2009 № 554, який втратив чинність.

Окрім того, листами Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 12.01.2012 № 7/15- 488, Міністерства регіонального розвитку та будівництва України від 09.03.2010 « 12/19-2-9-21-2368 та Державного комітету України з будівництва та архітектури від 15.05.2003 № 7/5-446 підтверджується, що форми № КБ-2в та № КБ-3 підлягають обов`язковому застосуванню при проведенні взаєморозрахунків за виконані роботи між замовниками та виконавцями робіт з будівництва, що здійснюється за рахунок бюджетних коштів та коштів підприємств, установ і організацій державної власності.

Наявні у матеріалах справи акти приймання виконаних будівельних робіт містять необхідні реквізити та відомості щодо об`єму проведених підрядних робіт, а тому колегія суддів відхиляє довод відповідача про те, що до перевірки не надані документи щодо підтвердження фактичного виконання будівельних робіт підрядником за формою КБ-2В.

Колегія суддів погоджується з доводом суду першої інстанції про те, що вимога податкового органу складення відповідних актів з зазначенням норм-годин робітників не ґрунтується на законодавстві.

Колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що погодження допуску працівників підрядника на об`єкти замовника за своєю правовою природою є об`єкти є питанням внутрішньої організації роботи замовника. Замовник може самостійно визначати, чи потребує він ведення журналів допуску, оформлення перепусток чи інших документів внутрішнього контролю. Ці питання регулюються його внутрішніми наказами, правилами внутрішнього трудового розпорядку. Однак відсутність таких документів не може впливати на оцінку реальності господарських операцій між замовником та підрядником.

Між тим, судом встановлено, що відповідні документи надавалися контролюючому органу та містяться в матеріалах справи (наприклад т. 2 а.с. а.с. 178-183, т. 9 а.с. 32, 90, 196, т. 11 а.с. 128, 186, 223, т. 13 а.с. а.с. 27,71, 131, 160, т. 14 а.с. 102, 138, 171, 200).

Також колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що порушення ТОВ «УБК-ГАРАНТ» та ТОВ «БУДМІН» податкового законодавства (якщо таке відбулося) у формі неподання до контролюючого органу заяви за формою № 20-ОПП не є підставою для визнання операцій позивача з цими контрагентами нереальними.

Щодо відсутності у ТОВ «УБК-ГАРАНТ», ТОВ «СМК-ПРИМ» та ТОВ «БУДМІН» ліцензій для здійснення будівельних та ремонтних робіт, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пункту 9 частини першої статті 7 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» ліцензуванню підлягає будівництво об`єктів, що за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів з середніми (СС2) та значними (СС3) наслідками, за переліком видів робіт, що визначається Кабінетом Міністрів України, - з урахуванням особливостей, визначених Законом України «Про регулювання містобудівної діяльності».

Водночас постановою Кабінету Міністрів України від 07.06.2017 № 406 затверджено Перелік будівельних робіт, які не потребують документів, що дають право на їх виконання, та після закінчення яких об`єкт не підлягає прийняттю в експлуатацію.

Колегія суддів зазначає, що наявність чи відсутність ліцензії на виконання певних видів робіт не свідчить про факт не виконання робіт або про неможливість їх виконання.

Як зауважив Верховний Суд у постанові від 30.11.2022 у справі № 160/1368/20 висновки про нереальність здійснення господарських операцій, зроблені на підставі аналізу баз даних «Податковий блок» щодо контрагентів є обґрунтовано неприйнятними, оскільки співставлення даних податкової звітності з даними внутрішніх баз даних контролюючого органу як етапу контроль-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства і аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку. Записи у інформаційних базах податкового органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться. А тому нарахування податків не може ґрунтуватися тільки на даних, які містяться в інформаційних базах контролюючого органу, без врахування даних первинних документів. Інформація з баз даних «Податковий блок» є неприйнятною, оскільки не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального закону.

За вказаних обставин, колегія суддів вважає, що висновки податкового органу про нереальність здійснення господарських операцій, зроблені на підставі аналізу баз даних «Податковий блок» щодо контрагентів є неприйнятними.

Твердження відповідача про різноплановість робіт (послуг) по ланцюгу постачання в адресу ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» колегія суддів оцінює критично, оскільки такі мають загальний характер, а відповідач не наводить конкретних аргументів того, що така різноплановість свідчить про відсутність фактичного виконання відповідних робіт/ надання послуг.

Крім того, не ґрунтуються на даних первинних документів і висновки щодо виконання відповідних робіт лише силами підрядників та відсутності згоди на залучення субпідрядників, а відповідні докази міститься в матеріалах справи (наприклад т. 2 а.с. 143, 177, т. 10 а.с. 39, 110, 142, 203, т. 11 а.с. 128, 185, 222, т. 13 а.с. 96).

Водночас з`ясовано, що податковим органом будь-які документи в контрагентів не витребувались, зокрема, і щодо виконання робіт субпідрядниками.

2) Щодо висновків контролюючого органу про безпідставне збільшення позивачем суми витрат у фінансовій звітності, пов`язаних із нарахуванням амортизації окремих об`єктів основних засобів, вартість яких збільшена на суму дооцінки, що відповідно вплинуло на заниження податку на прибуток у розмірі 6 212 312 грн 82 коп.

В акті перевірки відповідач вказує, що ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» безпідставно відображено в бухгалтерському обліку суми переоцінки (дооцінки) вартості наведених вище об`єктів основних засобів, в результаті чого завищено витрати на амортизацію основних засобів на загальну суму 34 512 849 грн, чим безпідставно збільшено суми витрат у фінансовій звітності, пов`язаних із нарахуванням амортизації окремих об`єктів основних засобів, вартість яких збільшена на суму дооцінки, що відповідно вплинуло на заниження податку на прибуток у розмірі 6 212 312 грн 82 коп. (сторінки 13 - 17 акта перевірки).

Суть висновків податкового органу зводяться до неможливості платника податків - мікропідприємства обліковувати необоротні активи інакше як за первісною вартістю без урахування зменшення корисності та переоцінки до справедливої вартості (з покликанням на пункт 7 П(С)БО 25), а також неможливості нарахування амортизації основних засобів, вартість яких збільшена на суму дооцінки відповідно до положень пункту 138.3 статті 138 ПК України.

Учасниками справи не заперечується, що у спірних правовідносин (2018 -2022 роки) позивач відповідав ознакам мікропідприємства.

Відповідно рішень позивача щодо облікової політики (п. 10.8 наказу № 1-А від 02.01.2018 (із змінами)): переоцінка необоротних активів проводиться якщо перевищено межу суттєвості більше 10%. Межу суттєвості для проведення переоцінки - величину розриву між залишковою та справедливою вартістю встановити 10%. При цьому, створюється внутрішня комісія або залучається незалежний експерт, які визначають суттєвість різниці.

Суд відзначає, що фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті (пункт 138.2 статті 138 ПК України).

Розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу I цього Кодексу, підпунктами 138.3.2-138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (абзац 8 підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України).

02.01.2018 платником податків відповідно до вказаної норми прийнято рішення про незастосування коригування фінансового результату до оподаткування на всі різниці.

Суд відзначає, що абзац 8 підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України не містить іншого правового регулювання в цій частині залежно від ознак платника податків, окрім розміру річного доходу.

Відповідач вважає, що для розрахунку амортизації відповідно до положень пункту 7 розділу 1 П(С)БО 25 визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком контролюючого органу з огляду на таке.

Пунктом 7 розділу 1 П(С)БО 25 передбачено, що мікропідприємства (до яких належав і позивач у відповідний період) можуть:

обліковувати необоротні активи тільки за первісною вартістю без урахування зменшення корисності та переоцінки до справедливої вартості;

не створювати забезпечення наступних витрат і платежів (на виплату наступних відпусток працівникам, виконання гарантійних зобов`язань тощо), а визнають відповідні витрати у періоді їх фактичного понесення;

поточну дебіторську заборгованість включати до підсумку балансу за її фактичною сумою.

Аналіз вказаної норми свідчить про те, що її треба розуміти як таку, що надає мікропідприємствам право обліковувати необоротні активи без урахування зменшення корисності та переоцінки до справедливої вартості тільки за первісною вартістю, а не як таку, що зобов`язує мікропідприємства обліковувати необоротні активи тільки за первісною вартістю і ніяк інакше.

Такого висновку суд доходить з урахуванням системного аналізу відповідної норми. Зокрема, суд бере до уваги, що слово «можуть» у пункті 7 розділу 1 П(С)БО 25 вжито щодо трьох різних аспектів бухгалтерського обліку:

1) методів оцінки необоротних активів (облік тільки за первісною вартістю без урахування зменшення корисності та переоцінки);

2) створення забезпечень (можливість не створювати забезпечення наступних витрат і платежів, а визнавати відповідні витрати у періоді їх фактичного понесення);

3) обліку дебіторської заборгованості (включення поточної дебіторської заборгованості до балансу за фактичною сумою).

Така граматична конструкція норм свідчить про її диспозитивний характер.

Отже, в пункті 7 розділу 1 П(С)БО 25 законодавець описує альтернативні, менш трудомісткі варіанти облікової поведінки, надаючи мікропідприємствам свободу вибору між спрощеним та повним обліком. Тлумачення будь-якого з цих трьох положень як імперативного обмеження суперечило б як граматичній структурі норми, так і меті відповідного правового регулювання, яка полягає у спрощенні бухгалтерського обліку суб`єктів малого та мікропідприємництва.

З приводу висновків податкового органу щодо неможливості нарахування амортизації основних засобів, вартість яких збільшена на суму дооцінки суд бере до уваги висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

У справі № 826/6372/16 (постанова від 25.07.2023) Верховний Суд зазначив таке:

«Положення статті 138 ПК України не містять будь-яких додаткових обмежень щодо вартості основних засобів та нематеріальних активів, що амортизується, а також щодо додаткових коригувань амортизації переоцінених основних засобів, які призведуть до перегляду та зменшення нарахованої амортизації, у зв`язку з тим, що вартість основних засобів перецінилась.

Підпунктом 14.1.3 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що амортизація - це систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації).

Між тим, ПК України не визначено термін «вартість, що амортизується», а тому з урахуванням положень підпункту 14.1.84 пункту 14.1 статті 14 ПК України, інші терміни для цілей розділу III використовуються у значеннях, визначених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку і міжнародними стандартами фінансової звітності, введеними в дію відповідно до законодавства.

Відповідно до пункту 22 П(С)БО №7 об`єктом амортизації є вартість, яка амортизується (окрім вартості земельних ділянок, природних ресурсів і капітальних інвестицій).

Згідно з пунктом 4 П(С)БО №7 вартість, яка амортизується, - це первісна або переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.

Враховуючи зазначене, згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, на які посилається підпункт 138.3.1 пункту 138.3 статті 138 ПК України, амортизуватись може як собівартість (первісна вартість) основного засобу, так і інша сума, що її замінює (переоцінена вартість), в залежності від моделі оцінки основних засобів після їх визнання, обраної обліковою політикою суб`єкта господарювання.

Таким чином, якщо суб`єктом господарювання проведена переоцінка основних засобів, то для розрахунку амортизації відповідно до положень пункту 138.3 статті 138 ПК України, приймається переоцінена вартість основних засобів».

В контексті оцінки висновків податкового органу щодо порушення позивачем законодавства що призвело до заниження податку на прибуток колегія суддів відзначає, що ключовим в даному випадку є не правильність відображення вартості основних засобів в бухгалтерському обліку платника податків (порушень чого суд не встановив), а наявність в позивача права згідно з абзацом 8 підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України не коригувати фінансовий результат щодо амортизації на відповідні різниці (без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку).

Відтак, висновки податкового органу про заниження позивачем податку на прибуток зроблено без урахування приписів абзац 8 підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, а тому його висновки щодо допущення платником порушення в цій частині є необгрунтованими.

3) Щодо висновків контролюючого органу про безпідставне збільшення позивачем суми витрат у фінансовій звітності, пов`язаних із списанням фактичної суми дебіторської заборгованості та формуванням резерву сумнівних боргів на загальну суму 1 153 022 грн, що вплинуло на заниження податку на прибуток у розмірі 207 543 грн 96 коп.

Платником податків під час формування фінансового результату у 2023 році включено витрати за рахунок формування резерву сумнівних боргів на суму 1 153 022 грн, у взаємовідносинах з ТОВ «КИЇВХЛІБ АГРО» - 963 592,20 грн та ФОП ОСОБА_1 - 189 429,79 грн.

Позиція податкового органу викладена на арк. 66-69 Акта перевірки і полягає в тому, що відповідно до пункту 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25 лютого 2000 року № 39 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 24 січня 2011 року № 25 - надалі П(С) БО 25) суб`єкти малого підприємництва, зазначені у підпункті 2 пункту 2 розділу включають поточну дебіторську заборгованість до підсумку балансу за її фактичною сумою.

Відповідач вважає, що, оскільки ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» відноситься до категорії мікропідприємств, то повинне відповідно до пункту 7 розділу 1 П(С) БО 25 включати поточну дебіторську заборгованість до підсумку балансу за її фактичною сумою, тобто, без створення резерву сумнівних боргів.

Отже, враховуючи наведене, ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» безпідставно збільшено суми витрат у фінансовій звітності, пов`язані із списанням фактичної суми дебіторської заборгованості за наведеними контрагентами та формуванням резерву сумнівних боргів, в порушення існуючих норм П(С)БО 25.

Колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції про те, що з аналізу звітності платника податків за 2022-2023 роки слідує, що балансова вартість активів перевищує 350 тисяч євро, проте чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не перевищує 700 тисяч євро та середня кількість працівників менша 10 осіб, а тому платник податків у спірний період відповідав ознакам мікропідприємства, а не малого підприємства, як про це стверджується в позовній заяві.

Колегія суддів також не погоджується висновком контролюючого органу, який наведений вище, з огляду на те, що пункт 7 розділу 1 П(С) БО 25 лиш надає право мікропідприємствам не створювати резерв сумнівних боргів. За мікропідприємствами зберігається право вибору на ведення бухгалтерського обліку відповідно до обраної облікової політики.

Відповідно до рішення позивача щодо облікової політики (п. 10.8 наказу № 1-А від 02.01.2018 (із змінами)):

« 12.1. Дебіторську заборгованість визнавати активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигід і її можливо достовірно визначити.

12.2. Дебіторську заборгованість за товари, роботи і послуги відображати в балансі за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів. Спосіб визначення резерву сумнівних боргів здійснюється за методом абсолютної суми сумнівної заборгованості, виходячи з платоспроможності окремих дебіторів, що передбачено п. 81 НП(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість». Даний спосіб заснований на аналізі платоспроможності окремих дебіторів. Він передбачає індивідуальний підхід до визначення суми сумнівної боргу за кожним дебітором, за результатами проведення інвентаризації заборгованості, оцінюється ймовірність несвоєчасної оплати або не оплати заборгованості щодо кожного дебітора індивідуально. Підставою для визнання заборгованості дебітора сумнівною можуть бути: - дані фінансової звітності, яка підлягає обов`язковому опублікуванню; - відомості щодо ліквідації дебітора або порушення справи про його банкрутство; - пред`явлення претензії дебітора або подача позову про стягнення заборгованості в господарський суд; - перевищення встановлених підприємством термінів дебіторської заборгованості та інше. Цей метод застосовується для оцінки якості заборгованості як за реалізовану продукцію, товари, роботи, послуги, так і іншої поточної дебіторської заборгованості. При визначенні суми резерву, яку необхідно нарахувати на дату балансу, враховувати початкове сальдо по рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів».

12.3. Резерв сумнівних боргів нараховувати (переглядати) раз на рік станом на річну дату балансу».

Відтак ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ» мало право на створення резерву сумнівних боргів.

Наведення узгоджується з висновками Другого апеляційного адміністративного суду (постанова від 21.10.2019 у справі 520/3888/19, залишеної без змін постановою Верховного Суду від 16.03.2021).

«Створення РСБ є обов`язковим практично для всіх підприємств, в обліку яких значиться поточна дебіторська заборгованість. Виняток становлять: бюджетні організації та підприємства, які складають фінансову звітність відповідно до МСФЗ, і суб`єкти малого підприємництва (єдиноподатники 3 групи) та мікропідприємництва. Рішення щодо того, формувати чи не формувати РСБ, мікропідприємства фіксують у наказі про облікову політику».

Питання необґрунтованості віднесення платником податків відповідних сум до сумнівних боргів податковим органом під час перевірки не порушувалося.

Оскільки саме з таких підстав податковий орган прийшов до висновків про заниження податку на прибуток у розмірі 207 543 грн 96 коп., відповідне ППР в цій частині необхідно визнати протиправним.

4) Щодо висновків контролюючого органу про заниження платником податків нарахування доходу від продажу послуг оренди нежитлових приміщень, що призвело до заниження сум доходів ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ», які враховуються при обчисленні фінансового результату до оподаткування всього у сумі 1 115 116 гри.

В акті перевірки відповідач зазначив, що позивач здійснив заниження доходів від операцій надання послуг оренди, за якими сформовано собівартість реалізації. До такого висновку контролюючий орган дійшов з огляду на наявність в бухгалтерському обліку позивача нерозподілених витрат, які не покривають доходи та рішення позивача про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці, про що здійснено відмітку у деклараціях з податку на прибуток ТОВ «СФ ЮКРЕЙН ПРОПЕРТІЗ».

Суд бере до уваги, що відповідно до пункту 7 НП(С)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Проте, контролюючий орган не довів, що нерозподілені витрати, які не покривають доходи позивача за спірний період не є такими, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду.

Суд погоджується з доводами скаржника, що, у цьому випадку п. 13 ПСБО 15 "Доходи" не застосовується, оскільки суму доходу можна встановити на підставі договорів оренди. Відповідно до п. 8 розділу ІІІ НП(С)БО 14 "Оренда" дохід від операційної оренди визнається іншим операційним доходом відповідного звітного періоду на прямолінійній основі протягом строку оренди. Відповідно до абз. 7 п. 11 НП(С)БО 16 "Витрати", перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством. При цьому за послугами операційної оренди Скаржник не формує собівартість, тому що операційна оренда є іншим доходом, по якому Скаржник не може ідентифікувати витрати, безпосередньо пов`язані з отриманням такого доходу. А витрати 2020 року, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, визнаються витратами періоду відповідно до абз. другого п. 7 НП(С)БО 16 "Витрати".

Позивач пояснив, що оскільки у 2020 році були свої об`єктивні особливості діяльності, які були пов`язані зі зниженням економічної активності через карантинні заходи, це пояснює неможливість перекрити витрати доходами. Зокрема, платник податків здавав в оренду лише частину приміщень, що обумовлює специфіку збиткового року. Врешті, в довгостроковому результаті надання ці послуги мають економічний ефект.

Поняття економічного ефекту не розкрито в Податковому кодексі України, не зважаючи на те, що вказане поняття використовується у визначенні «розумна економічна причина (ділова мета)» (пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України). Не є обов`язковим, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції, не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі.

При здійсненні платником податків господарської діяльності є можливими і збиткові операції; не є обов`язковим або економічних ефект спостерігався негайно одразу після вчинення операції; економічний ефект також може не настати ніколи (постанова Верховного Суду від 05.11.2019 року у справі № 818/6203/13-а).

Таким чином, оскільки судом встановлено необґрунтованість висновків податкового органу за усіма епізодами податкових правопорушень, що стали підставою для винесення ППР № 2, наявні підстави для визнання його протиправним і скасування в цілому.

Стосовно висновків контролюючого органу, що стали підставою для винесення ППР № 2, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 10 520 021 грн, у т.ч. за основним платежем у розмірі 8 416 017 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 2 104 004 грн.

Донарахування податку на суму 8 416 017 грн стосується декількох епізодів, а саме:

А) безпідставним завищенням платником податків на 1 115 116 грн витрат, нарахованих у зв`язку з реалізацією послуг оренди над доходами, отриманими (нарахованими) від реалізації таких послуг, що призвело до заниження ПДВ на 223 023 грн;

Б) безпідставним завищенням платником податків на 8 192 994 грн сум податкового кредиту внаслідок віднесення до його складу сум ПДВ по операціях поставки робіт та послуг у рамках господарських взаємовідносин з ТОВ «УБК-ГАРАНТ», ТОВ «СМК-ПРИМ» та ТОВ «БУДМІН», що не підтверджені документально та неможливо ідентифікувати як такі, що призначені для використання в межах господарської діяльності платника податку.

Учасниками справи не заперечується наявність в позивача документів, які відповідно до ПК України, є необхідними для формування податкового кредиту - податкових накладних, виданих наведеними контрагентами.

Як було зазначено вище, відповідач не довів заниження позивачем доходів від операцій з надання послуг оренди та нереальність господарських операцій позивача з такими контрагентами, як ТОВ «УБК-ГАРАНТ», ТОВ «СМК-ПРИМ» та ТОВ «БУДМІН».

Отже відсутні підстави для висновку про неправомірне відображення платником податків у спірний період показників декларації з ПДВ.

Таким чином, оскільки судом встановлено необґрунтованість висновків податкового органу за усіма епізодами податкових правопорушень, що стали підставою для винесення ППР № 2, наявні підстави для визнання його протиправним і скасування в цілому.

Стосовно обґрунтованості висновків контролюючого органу, що стали підставою для винесення ППР № 2, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 111 511,50 грн за те, що позивач не склав та не зареєстрував протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України податкових накладних/ розрахунків коригування на суму ПДВ 223 023 грн за грудень 2020 року, оскільки не врахував в повному обсязі доходи від реалізації послуг.

З огляду на набрання чинності 18 березня 2020 року Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX , відповідно до якого підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений пунктом 52-1 (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ) про те, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, за виключенням деяких винятків.

Оскільки відповідач, як вказано вище, не довів наявність підстав для складення податкової накладної за результатами операцій з надання послуг оренди, то наявні підстави для визнання ППР № 2 протиправним і скасування в цілому.

За вказаних обставин, доводи апеляційної скарги є безпідставними, а тому апеляційна скарга не підлягає задоволенню. Рішення суду першої інстанції ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підстави для розподілу судових витрат, з урахуванням приписів статті 139 КАС України відсутні.

Керуючись статтями 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів -

ПОСТАНОВИЛА :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у місті Києві - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 09 січня 2026 року - залишити без змін.

Розподіл судових витрат не здійснюється.

Постанова набирає законної сили з моменту її ухвалення та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені статтями 328, 329 КАС України.

Головуючий суддя С.В. Златін

Суддя О.О. Осіпова

Суддя Є.Д. Кравченко

Повний текст судового рішення виготовлено 08 квітня 2026 року.