Справа № 160/9057/23
Суддя: Юрко І.В.
Дата ухвалення: 2026-03-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

04 березня 2026 року м. Дніпросправа № 160/9057/23

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Юрко І.В., суддів: Білак С.В., Чабаненко С.В.,

секретарі судового засідання Буханець І.П.,

за участю представника позивача Бруснік Т.Г.,

представника відповідача Пирогова С.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 березня 2025 року в адміністративній справі №160/9057/23 (головуючий суддя І-ї інстанції Царікова О.В., повний текст рішення складено 14.03.2025 року) за позовом Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач 01.05.2023 року звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26 січня 2023 року №000/77/32-00-07-06-19.

В обґрунтовання позовних вимог зазначено, що спірне рішення є протиправним, таким, що прийняте на підставі необґрунтованих висновків акта перевірки контролюючого органу, який безпідставно дійшов висновку про непідтвердження господарських операцій між ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» та його контрагентами, враховуючи реальний час здійснення операцій, місцезнаходження майна, відсутності трудових ресурсів, матеріальної бази, які необхідні для надання послуг та постачання товарів. Вважає, що в акті перевірки відсутнє чітке обґрунтування та посилання на докази, що підтверджують порушення саме товариством норм податкового законодавства в частині взаємовідносин з контрагентами, наполягає на тому, що він не повинен нести відповідальність за поведінку своїх контрагентів, оскільки в податковому праві визнається принцип індивідуальної відповідальності платника податків за невиконання своїх податкових зобов`язань, отже ніхто не повинен відповідати за протиправну поведінку та невиконання своїх зобов`язань перед бюджетом третіми особами.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.07.2023 року позовну заяву задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 26.01.2023 року №000/77/32-00-07-06-19.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 15.11.2023 року, рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.07.2023 року залишено без змін.

Постановою Верховного Суду від 20.06.2024 року рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 липня 2023 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року у справі №160/9057/23 скасовано. Справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Верховний Суд, направляючи вказану справу на новий розгляд до суду першої інстанції, зауважив на тому, що суди попередніх інстанцій не дотримались вимог, передбачених статтею 246 КАС України, зокрема, в частині надання мотивованої оцінки кожному істотному аргументу, наведеному учасниками справи, щодо наявності або відсутності підстав для задоволення позову.

Верховний Суд зазначив, що відхиляючи доводи податкового органу стосовно податкової інформації, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача, суди не врахували та взагалі не дослідили доводи відповідача щодо відсутності у контрагента позивача - ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС» дозвільних документів на проведення робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію/застосування машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки, що свідчить про неможливість виконання робіт підвищеної небезпеки для позивача; відсутності біопалива, що свідчить про неможливість надання послуг позивачу; оформлені акти не містять переліку устаткування, на якому здійснювались роботи, переліку робіт, які фактично здійснено, кількість витраченого часу, не містять переліку матеріалів, які необхідні для виконання робіт/послуг; відсутність документів, які підтверджують отримання/ввезення на територію замовника біопалива; неможливості встановити виконавця робіт. Поза увагою залишились доводи відповідача щодо контрагента ТОВ «КАЙМАН», а саме: незначна кількість трудових ресурсів, яка є недостатньою для надання послуг; недостатня вартість основних засобів; відсутність транспортних засобів; неможливість встановити фактичного виконавця робіт на адресу позивача по ланцюгу постачання. Так само не досліджено взаємовідносини з іншими контрагентами: поза увагою залишились доводи відповідача щодо незначної кількості трудових ресурсів, відсутності інформації щодо оренди основних фондів, відсутність придбання реалізованого на адресу позивача товару, обрив ланцюга постачання, відсутність руху товару від виробника до позивача. Серед іншого, оцінюючи відносини з ФОП ОСОБА_1 , суди не надали оцінку твердженню контролюючого органу, що у такого контрагента відсутні основні фонди; звітність не подавалася ним; відсутність необхідних для господарської діяльності об`єктів оподаткування, відомості про об`єкти оподаткування (АЗС, склад). Верховний Суд наголосив на важливості встановити суть господарської операції, її ділову мету та економічну вигоду, а також ретельно перевірити доводи податкового органу про формування позивачем податкового кредиту лише з метою отримання податкової вигоди та оцінити усі докази у справі у сукупності та взаємозв`язку з метою виключення внутрішніх протиріч та суперечливостей між ними у процесі перевірки реального руху активів між заявленими учасниками операції.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 березня 2025 року позовні вимоги задоволено в повному обсязі.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 26.01.2023 року №000/77/32-00-07-06-19 (форми «В1»).

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду скасувати та прийняти нове судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції при прийнятті рішення порушено норми матеріального та процесуального права. Скаржник вважає, що судом першої інстанції при ухваленні рішення на враховано обставини, які мають суттєве значення для справи. Вказує, що перевіркою встановлено відсутність реального характеру господарських взаємовідносин позивача з контрагентами; не надання до перевірки документів щодо залучення будь-яких інших третіх або субпідрядних організацій, які передбачені умовами договорів; неможливість встановлення походження товарно-матеріальних цінностей, які зазначалися як предмет господарських операцій, а також реального виконавця господарських робіт, зазначених у первинних документах, не підтверджено факт транспортування товарів (переважна більшість ТТН до перевірки не надано); перевіркою не підтверджено реальність проведення операцій в зв`язку з відсутністю у контрагентів необхідних умов для здійснення відповідної господарської діяльності внаслідок відсутності необхідної кількості штату працюючих осіб у контрагентів, відсутності основних фондів, які необхідні для здійснення господарської діяльності; до перевірки не надано документів щодо паспортів якості та сертифікатів на використання ТМЦ; відсутність дозвільних документів на надання відповідних послуг, у тих, хто виконував відповідні роботи; до перевірки не надані перепустки для працівників контрагентів позивача, відповідно встановити фактичний перетин працівників на територію позивача для виконання робіт неможливо. З огляду на викладене, відповідач вважає, що висновки, зроблені за результатами перевірки є об`єктивними, обґрунтованими та такими, що відповідають нормам чинного законодавства, а тому позовні вимоги не підлягають задоволенню.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив відмовити в задоволенні вимог апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції залишити без змін.

У період з 01.09.2025 року по 15.09.2025 року суддя-доповідач Юрко І.В. перебувала у відпустці. У період з 24.09.2025 року по 11.11.2025 року та з 13.11.2025 року по 09.12.2025 року суддя-доповідач Юрко І.В. перебувала на лікарняному. У період з 29.12.2025 року по 11.01.2026 року суддя-доповідач Юрко І.В. перебувала у відпустці. У період 20.01.2026 року по 12.02.2026 року суддя-член колегії Чабаненко С.В. перебувала у відпустці.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав, просив їх задовольнити.

Представник позивача проти вимог апеляційної скарги заперечував, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, відзиву на скаргу, встановила наступне.

Позивач - Публічне акціонерне товариство «АрселорМіттал Кривий Ріг» () є юридичною особою, зареєстрований 08.04.2004 року, про що внесено відомості в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 29.12.2004 року (запис №1 001364). Основний вид економічної діяльності: 24.10 Виробництво чавуну, сталі та феросплавів.

Відповідач - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.

В період з 28.11.2022 року по 30.12.2022 року контролюючим органом проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по декларації з податку на додану вартість за вересень 2022 року (вх.№ від 19.10.2022 року) з урахуванням уточнюючих розрахунків, результатами якої 30.12.2022 року складено акт №632/32-00-07-04-21/24432974 (а.с.34-150 т.1).

Висновками акту перевірки встановлено порушення позивачем абз. «а» п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України, ст.201, пп.16.2 п.16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Міністерством Фінансів України від 31.12.2015 року №1307, що призвело до завищення суми податкового кредиту по декларації з ПДВ за вересень 2022 року на суму 33981753 грн..

Вищезазначене призвело до порушення п.200.1, абз. «б» п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню у вересні 2022 року в розмірі 33981753 грн..

На підставі акту перевірки контролюючим органом 26.01.2023 року прийнято податкове повідомлення-рішення №000/77/32-00-07-06-19, яким зменшено позивачу суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 33981753 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 16990876,50 грн. (а.с.34 т.1).

Позивач оскаржив вказане ППР до Державної податкової служби України.

Рішенням ДПС України №8109/6/99-00-06-01-02-06 від 03.04.2023 року податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення.

Не погодившись з податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивач на підтвердження реального характеру господарських операцій з контрагентами надав під час перевірки та суду необхідні первинні документи, а відповідач не довів правомірність прийнятих рішень. Зауваження відповідача щодо правильності оформлення деяких первинних документів не підтверджують нереальність здійснення господарських операцій, а є лише формальними помилками при оформлені первинної документації. Операції між позивачем та його контрагентами мали реальний характер, що підтверджується належними доказами та не спростовано контролюючим органом. Також суд першої інстанції відхилив посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів позивача, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Повноваження відповідача, порядок призначення та проведення перевірки позивачем не оскаржуються, а тому судом апеляційної інстанції не перевіряються.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу (пункт 135.1 статті 135 ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Згідно із пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/ послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 ст.198 ПК України).

У відповідності до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно із п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У відповідності до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За правилами п.200.4 ст.200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цьогоКодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно допункту200-1.3статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно допункту200-1.3статті 200-1цьогоКодексуна момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

У пункті 201.1 статті 201 ПК України зазначено, що платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно із п. 201.8 статті 201 ПК України, право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Відповідно до п. 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або порушення порядку заповнення обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Системний аналіз змісту наведених норм ПК України свідчить про те, що в податковому обліку господарські операції мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат.

Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Надання податковому органу документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Згідно усталеної судової практики при розгляді справ такої категорії судам належить з`ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції (фактичне здійснення господарських операцій); підтвердження господарських операцій належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Суд має оцінити належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності, зокрема, провести всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод. Недоведеність вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкового кредиту, а покупця - права на його формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 зазначила, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

У вказаному рішенні Велика Палата звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС України обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

Також апеляційний суд вважає безпідставними та не обгрунтованими висновки відповідача, викладені в акті перевірки про те, що заниження податку на додану вартість є умисними діями позивача, оскільки така вина може бути доведена лише вироком суду.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Основним критерієм реальності господарської операції є рух активів або зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника податків, тобто оприбуткування товарно-матеріальних цінностей, отримання матеріального результату від виконання робіт, перерахування грошових коштів контрагентам.

Суд зазначає, що не є обов`язковою передумовою для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань визнання недійсними (у тому числі і нікчемними) правочинів, які укладалися за ланцюгом між попередніми посередниками, через ланцюг яких декларувався рух товарів чи послуг, нібито придбаних останнім у такому ланцюгу платником податку.

При цьому, взаємовідносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.

Оцінуватися при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.

Таким чином, судом відхиляються доводи відповідача про те, що правочини укладені позивачем з його контрагентами є нікчемними через те, що за ланцюгом між попередніми контрагентами цих контрагентів позивача правочини визнані податковим органом ризикованими, оскільки відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.

Відповідачем ані суду першої, ані суду апеляційної інстанції не надано доказів того, що не виконання безпосередніми контрагентами позивача своїх договірних зобов`язань з їх контрагентамси мало наслідком безтоварність операцій між позивачем тайого контрагентами, та в матеріалах справи такі докази відсутні.

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що не є підставою для відмови у праві на формування фінансового результату до оподаткування порушення податкової дисципліни, вчинені контрагентами позивача, а тим більш контрагентами контрагентів.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що господарські операції між ПАТ АрселорМіттал Кривий РІГ» та його контрагентами ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС» (), ТОВ «ІНВЕСТПРОМТЕХСЕРВІС» (), ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-ІНЖЕНИРІНГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНВЕСТИТОР» (), ТОВ «КАЙМАН» (), ТОВ «РАДАЛІС» (), ТОВ «ПРОММОНТАЖ КР» (), ТОВ «УКРЕСКО ХОЛДИНГ» ( ), ТОВ «ПРОФ-ГАРАНТ» (), ТОВ «ПРОМТЕХАЛЬЯНС» (), ТОВ «ЕЛЕКТРОІМПУЛЬС» (), ТОВ «АГЛОРЕМСЕРВІС» (), ТОВ «ПРОМЕКОЛОГІЯ-КР» (), ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), ТОВ «ГАРДА СЕКЮРІТІ» (), ТОВ «ЗАВОД ЕЛЕКТРОСПЛАВ ДНІПРО» (), ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКА ТРУБНА КОМПАНІЯ» (), ТОВ «АЛЬФА ПРЕМІУМ ГРУП» (), ТОВ «СКАЙ ГАЛАКСІ» ( ), ТОВ «ІНВЕНТУМ Україна» (), ТОВ «ІНКОМГРУПП» (), ТОВ «ТД ДАКОТА» (), ТОВ «ТЕХНОБУД ІНВЕСТ» () підтверджуються наступним.

Так, між позивачем та ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС» 15.05.2020 року укадено Договір №800, відповідно до умов якого Замовник (Позивач) доручає, а Виконавець (ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС») приймає на себе обов`язки надати послуги по заміщенню ПГ біопаливом на обертових печах (ОП) №2, №3 вогнетривкого-вапняного цеху Замовника, а Замовник обов`язується прийняти та відповідним чином оплатити надані послуги. Послуги Виконавець зобов`язується виконувати за узгодженою умовою, а саме: 1 етап забезпечення Виконавцем безперервного надання послуг по заміщенню ПГ біопаливом на ОП №3 ВВЦ Замовника з досягненням заміщення ПГ на рівні від 75% та вище протягом 3-х місяців поспіль після 5 місяців з дати підписання цього Договору, при цьому допускається толеранс +/- 5% від щомісячного 75% заміщення; 2 етап: після досягнення Виконавцем на ОП №3 ВВЦ Замовника заміщення ПГ на рівні від 75% (допускається толеранс +/- 5% від щомісячного заміщення) та вище протягом 3-х місяців поспіль після 5 місяців з дати підписання цього Договору. Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе обов`язки з проведення монтажу обладнання по заміщенню ПГ біопаливом на ОП №2 ВВЦ Замовника; 3 етап: проведення пуско-налагоджувальних робіт та введення в експлуатацію обладнання по заміщенню ПГ біопаливом на ОП №2 ВВЦ. Виконавець бере на себе обов`язки протягом 5 місяців з моменту введення в експлуатацію досягти заміщення ПГ на рівні 75% та вище, при цьому допускається толеранс +/- 5% від щомісячного 75% заміщення (а.с.1-41 т.2).

На підтвердження здійснення господарської операції за вказаним договором позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано: акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) №4 від 01.07.2022 року, №5 від 01.08.2022 роу, рахунки на оплату №4 від 01.07.7.2022 року, №5 від 01.08.2022 року, в яких зазначена надана послуга по заміщенню витрат на споживання природного газу у липні-серпні 2022 року та зазначено скільки біопалива загальною вагою було використано при надані послуги (а.с.42-44 т.2).

Контрагент позивача ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС» має основні засоби на загальну суму 24398,2 тис.грн., штатна чисельність працівників становить 47 осіб, що підтверджується звітністю форми 4ДФ (а.с.66-68 т.18).

Згідно матеріалів справи позивачем надано під час перевірки документи, що підтверджують наявність обладнання, яке приймає участь у господарській операції: акт введення в експлуатацію обладнання від 06.07.2020 року, який складено після встановлення, налагодження та випробування обладнання; акт готовності виконавця для надання послуг від 07.07.2020 року, в якому перелічені всі підготовчі роботи, в т.ч. виконані та необхідні для надання послуг по заміщенню ПГ на біопаливо, а також перелік обладнання, яке приймає участь у даних послугах; акт №2 від 24.12.2021 року введення в експлуатацію обладнання (а.с.218-221 т.20).

Також позивач надав до матеріалів справи докази ввезення на територію ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» біопалива: товарно-транспортні накладні з відмітками Департаменту з безпеки, відвісні відомості, перепуски на працівників та транспорт ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС», докази оплати (а.с.1-3, 28, 33, 38, 131-134, 173-199 т.16, а.с.222-250 т.20, ас.с1-250 т.21, а.с.1-40 т.22).

ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС» листом засвідчує виконання робіт по заміщенню ПГ біопаливом особисто Товариством, зазначає, що Товариство постачало біопаливо, яке придбало у ТОВ «Олійний Дім», ТОВ «Виробнича компанія «Золотий дракон», ТОВ «Світ логістик», ТОВ «АОИЛ», ТОВ «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД», ТОВ «Катеринопільський елеватор», ФОП ОСОБА_2 , що відповідає інформації, яка наявна в Єдиному реєстрі податкових накладних та була залучена до матеріалів справи відповідачем; використовує при цьому 2 навантажувача телескопічних, які є спецтехнікою та перебувають на території позивача; пальне закуповується у ФОП ОСОБА_1 , персонал працює в дві зміни з 07.00 до 19.00 та з 19.00 до 07.00; вечірні та нічні зміни оплачуються з надбавками, щороку проводяться профілактичні медичні огляди працівників; перевезення вантажу відбуваються по договорам з ТОВ «РУБІКОН-ЛОГІСТИК», ФОП ОСОБА_3 ,; біопаливо зберігається на території ПАТ «АРСЕЛОРММІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» та на орендованому складі у м.Кропивницький, що відображено у формі 20-ОПП, що також відповідає інформації, яка була надана відповідачем до матеріалів справи; ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС» не виконує роботи підвищеної небезпеки, тому діяльність підприємства не потребує наявності дозвільних документів. Місцезнаходженням ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС»: 25014, Кіровоградська область, місто Кропивницький, пр.Промисловий, буд.19, на податковому обліку Товариство перебуває в ГУ ДПС у Кіровоградській області.

Відомостями з Єдиного реєстру податкових накладних спростовується посилання відповідача про відсутність біопалива, та як слідство, неможливість надання ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС» вказаних вище послуг (а.с.82-86 т.20).

Апеляційний суд не приймає доводи податкового органу про ненадання позивачем до перевірки певних документів, оскільки доказів на витребовування таких документів під час перевірки відповідачем не надано ані суду першої, ані суду апеляційної інстанції, та в матеріалах справи (в тому числі і в акті перевірки) такі докази відсутні. Матерали справи не містять і доказів складання контролюючим органом акта про ненадання позивачем документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Крім того, між позивачем (замовник) та ТОВ «КАЙМАН» (виконавець) 26.01.2022 року укладено договір на виконання робіт №158, а саме: збирання, перевезення, зберігання, сортування, оброблення (перероблення) та утилізація чи видалення відходів, накопичених на полігоні для захоронення промислових і будівельних відходів шлаки переробної дільниці доменного цеху №1, шламу з ділянок цеху водопостачання (а.с.45-63 т.2).

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано: акти здачі-приймання робіт/надання послуг; реєстри перевезення шламу і відходів, перепустки на працівників ТОВ «КАЙМАН», докази оплати, переліки перепусток по ТОВ «КАЙМАН»; акти здачі-приймання робіт (надання послуг) з Реєстрами перевезених відходів ТОВ «КАЙМАН»; Акти прийому-передачі відходів від ТОВ «КАЙМАН» до ТОВ «ЕКОФОРС»; Паспорти відходів виробництва, які направляються для зберігання, видалення або захоронення на ТОВ «ЕКОФОРС» від ТОВ «КАЙМАН», квитанції про реєстрацію податкових накладних, Акт перевірки №42 Міндовкілля відповідності матеріально-технічної бази здобувача ліцензії технологічним вимогам до здійснення господарської діяльності з управління небезпечними відходами правилам технічної експлуатації установок та технологічним регламентам ТОВ «ЕКОФОРС», Витяг з реєстру виданих ліцензій на провадження господарської діяльності з поводження з небезпечними відходами по ТОВ «ЕКО-ФОРС», відповідно до якого ліцензія видана безстроково на підставі рішення №242 від 29.06.2017, звітність форми 4ДФ (а.с.63-86 т.2, арк.110-141 т.2, а.с.29, 34, 39, 200-201, 220-235 т.16, а.с.84-88, 91-94 т.17, а.с.41-59, 64-84 т.22, а.с.23-24 т.18).

В акті перевірки та в апеляційній скарзі відповідач посилається на недостатність трудових ресурсів у ТОВ «КАЙМАН» для виконання вказаного вище договору. Апеляційний суд не приймає до уваги таке посилання, оскільки відповідачем не обгрунтовано, скільки на думку контролюючого органу необхідно трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності.

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «ІНВЕСТПРОМТЕХСЕРВІС» (постачальник) 20.01.2022 року укладено договір №102 на поставку вапняка флюсового.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано: договір, паспорта якості, накладні, рахунки-фактури, перепустки працівників ТОВ «ІНВЕСТПРОМТЕХСЕРВІС», докази оплати отриманих ТМЦ (а.с.1-233, а.с.90 т.17 т.3).

ТОВ «ІНВЕСТПРОМТЕХСЕРВІС» має основні фони 66752,5 тис.грн., штатна чисельність становить 13 працівників, що підтверджується звітами форми 4ДФ (а.с.25-26 т.18).

З урахуванням наявних в матеріалах справи документах та відомостей з Єдиного реєстру податкових накладних про придбання ТОВ «ІНВЕСТПРОМТЕХСЕРВІС» у своїх контрагентів вапняка флюсового, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про реальність господарської операції за договором поставки та доведеність зміни майнового стану позивача, рух активів, а твердження відповідача про неможливість ТОВ «ІНВЕСТПРОМТЕХСЕРВІС» здійснити поставку позивачу вказаного товару не знайшло підтвердження, з чим погоджується колегія суддів.

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-ІНЖЕНИРІНГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНВЕСТИТОР» (постачальник) 18.12.2020 року укладено договір №2044 на поставку товару: хомут тяговий, триангель, кисень, газ технічний, Діоксид вуглецю скраплений.

На підтвердження здійснення господарської операції за вказаним договором позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано: договір, рахунки-фактури прибуткові ордери, видаткові накладні, сертифікати якості, товарно-транспортні накладні, гарантійний лист №А501 від 07.09.2022 року, перепустки, докази оплати, докази використання ТМЦ у власній господарській діяльності (а.а.35-115 т.5).

Крім того, між позивачем та ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-ІНЖЕНИРІНГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНВЕСТИТОР» 04.04.2019 року уладено договір №814 на поставку товару: хомут тяговий, триангель, кисень газ технічний, Діоксид вуглецю скраплений.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки-фактури, прибуткові ордери, видаткові накладні, паспорта (Ярлик), сертифікати якості, товарно-транспортні накладні, сертифікати відповідності, гарантійні листи для надання в митні органи, перепуски, докази оплати, докази використання у власній господарській діяльності (а.с.1-246 т.4, а.с.1-34 т.5, а.с.142-153 т.20).

ТОВ «БІП «ІНВЕСТИТОР» має основні фонди на загальну вартість 898,1 тис.грн., штаатна чисельність від 10 до 22 працівників, що підтверджується звіитами фоми 4ДФ (а.с. 59-61 т.18).

З урахуванням наявних в матеріалах справи документах та відомостей з Єдиного реєстру податкових накладних про придбання «БУДІВЕЛЬНО-ІНЖЕНИРІНГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНВЕСТИТОР» у своїх контрагентів (хомут тяговий придбав у ТОВ «ЮМК КР», триангель, Кисень газ технічний, Діоксид вуглецю скраплений придбав у ПП «Кристал»), суд першої інстанції дійшов вірного висновку про реальність господарської операції за договорами поставок та доведеність зміни майнового стану позивача, рух активів, а твердження відповідача про неможливість «БІП «ІНВЕСТИТОР» здійснити поставку позивачу вказаного товару не знайшло підтвердження, з чим погоджується колегія суддів.

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «РАДАЛІС» (постачальник) 07.09.2021 року укладено договір №2058 на поставку розкислювача алюмінієвого АРК 50.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки на оплату, видаткові накладні, сертифікати якості, відвісні, товарно-транспортні накладні, перепустки, докази оплати (а.с.116-155 т.5).

Щодо посилання відповідача в апеляційній скарзі на наявність рішення Комісії ГУ ДПС від 20.12.2022 року №12359 про відповідність ТОВ «РАДАЛІС» критеріям ризиковості платника податку, апеляційний суд зазначає, що взаємовідносини позивача з даним контрагентом відбувалися у вересні 2022 року, тоді як рішення №12359 контролюючим органом прийнято у грудні 2022.

ТОВ «РАДАЛІС» має основні фонди загальною вартістю 746,5 тис.грн. та 6 працівників (а.с.70-71 т.17, а.с.3 т.18).

Відтак, посилання відповідача про відсутність технічних та трудових ресурсів не відповідає дійсності. В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача не зміг пояснити, яка кількість працівників, на думку податкового органу, необхідна для виконання договору поставки.

Крім того, між позивачем (замовник) та ТОВ «ПРОММОНТАЖ КР» (виконавець) 28.01.2022 року укладено договорів підряду №148 на ремонт покриття корпусу агломерації.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунок на оплату, запит, акт №148-08 приймання виконаних робіт за серпень 2022 року, акт №148-08 на передачу основних і допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин та деталей підрядної організації, акт №148-08 на витрачені під час ремонту матеріали підрядної організації, докази оплати (а.с.1-37 т.7).

Також між позивачем (замовник) та ТОВ «ПРОММОНТАЖ КР» (виконавець) 14.07.2022 року укладено договір підряду №687 на ремонт закритого складу вуггля.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунок на оплату, запит, акт №687-08-01 приймання виконаних робіт за серпень 2022 року, акт №687-08-01 на передачу основних і допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин та деталей підрядної організації, акт №687-08-01 на витрачені під час ремонту матеріали підрядної організації, докази оплати (а.с.200-241 т.5).

Також між позивачем (замовник) та ТОВ «ПРОММОНТАЖ КР» (виконавець) 19.07.2022 року укладено договір підряду №693 на ремонт трубопроводів мережевої води.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунок на оплату, запит, акт №693-02-08 приймання виконаних робіт за серпень 2022 року, акт №693-02-08 на передачу основних і допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин та деталей підрядної організації, акт №693-02-08 на витрачені під час ремонту матеріали підрядної організації, докази оплати (а.с.156-199 т.5).

Також між позивачем (замовник) та ТОВ «ПРОММОНТАЖ КР» (виконавець) 23.12.2021 року укладено договір підряду №2903 на капітальний ремон міксера №2.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунок на оплату, акт виконаних робіт, довідка до акту виконаних робіт, докази оплати (а.с.1-126 т.6).

Посилання відповідача в акті перевірки та в апеляційній скарзі про відсутність технічних та трудових ресурсів у ТОВ «ПРОММОНТАЖ КР» не знайшло свого підтвердження, оскільки в матеріалах справи наявні звіти по виданим перепусткам працівникам контрагента, переліки виданих автотранспортних перепусток, звіти контрагента форми 4ДФ, ремонтні роботи проводились з матеріалів позивача (а.с.30, 35, 40, 49-61, 202-206 т.16, а.с.156-186 т.20, а.с.37-37 т.18).

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «УКРЕСКО ХОЛДИНГ» (виконавець) уклали 16.06.2020 року договір №983 на поставку панелі захисної ARS PIL-1.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунок на оплату, видаткова накладна, товарно-транспортна накладна з відміткою Департаменту з безпеки про перетин контрольно-пропускного пункту позивача, сертифікат, перепустки, докази оплати (а.с.38-61 т.7, а.с.43-45 т.16, а.с.64 т.17)

Основним видом діяльності ТОВ «УКРЕСКО ХОЛДИНГ» є виробництво вогнетривких виробів.

Крім того, між позивачем (замовник) та з ТОВ «ПРОФ-ГАРАНТ» (виконавець) 04.02.2020 року укладено договір №200 про надання охоронних послуг, відповідно до умов якого Замовник доручає, а Виконавець зобов`язується надати послуги з охорони об`єктів охорони, в т.ч. виконувати комплекс заходів власними силами і засобами, необхідними для збереження цілісності об`єктів охорони, а також з використанням технічних засобів охорони і комплексних систем безпеки Замовника, в тому числі, засобами охорони - сукупністю сертифікованого механічного або електричного обладнання (технічні засоби), яке функціонує в єдиній системі з метою охорони Об`єкта охорони, в період часу і на умовах, визначених цим Договором та у відповідності до обсягу робіт.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки на оплату, акти надання послуг, реєстр відомостей на послуги охорони, докази оплати (а.с.62-128 т.7).

Основний вид діяльності ТОВ «ПРОФ-ГАРАНТ» - Діяльність приватних охоронних служб, кількість працюючих в різні періоди від 88 до 117 осіб, що підтверджується звітами ТОВ «ПРОФ-ГАРАНТ» форми 4ДФ, журналами інструктажів (а.с.40-43 т.18, а.с.123-150 т.22).

Крім того, між позивачем (замовник) та ТОВ «ПРОМТЕХАЛ`ЯНС» (постачальник) 05.01.2021 року договір №2092 на поставку вкладишів підшипника, вкладишів корінних, клапанів прямоточних ПИК220-1,6 ам.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки-фактури, прибуткові ордери, видаткові накладні, сертифікати якості, перепустки, докази оплати (а.с.129-161 т.7).

ТОВ «ПРОМТЕХАЛ`ЯНС» має основні фони 430 тис.грн., штатна чисельність становить 1 особа, що підтверджується звітами форми 4ДФ (а.с.38-39 т.18).

Крім того, між позивачем (замовник) та ТОВ «ЕЛЕКТРОІМПУЛЬС» (постачальник) уклали договори поставки №809 від 14.09.2022 року, №168 від 25.01.2021 року, №2051 від 24.12.2020 року. Поставка ТМЦ, в тому числі Мотопомпа Honda WT 40 XK3DE.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки-фактури, прибуткові ордери, видаткові накладні, гарантійні листи, перепустки, докази оплати (а.с.105, 162-189 т.7, а.с.46-48 т.16, а.с.5-56 т.7).

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «АГЛОРЕМСЕРВІС» (постачальник) 29.06.2021 року укладено договір №1459 на поставку люка шахтного вібраційного ЛШВ-3,35 з пультом керування.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунок на оплату, прибутковий ордер, видаткова накладна, паспорт, товарно-транспортна накладна, перепустки, докази оплати (а.с.185-209 т.8,, а.с.62-63 т.18).

Посилання відповідача в апеляційній скарзі про неможливість дослідження ланцюга постачання люка шахтного вібраційного ЛШВ-3,35 з пультом керування спростовується актом перевірки, в якому встановлено, що ТОВ «АГЛОРЕМСЕРВІС» вказані ТМЦ у ТОВ «ЕНЕРГОПОЛЮС».

Крім того, між позивачем (замовник) та ТОВ «ПРОМЕКОЛОГІЯ-КР» (постачальник) 28.09.2021 року укладено договір №2246 на поставку Комплекту гідравлічного БГ-544 ДСП-12/Комплекту монтажного гідравлічного БГ-544 для ДСП-12, Комплекту гідравлічного БГ-1735 ДСП-12/Комплекту монтажного гідравлічного БГ-1735 для ДСП-12.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунок на оплату, прибутковий ордер, видаткова накладна, паспорт якості, товарно-транспортна накладна, перепустки, докази оплати (а.с.210-233 т.8, а.с.80 т.17, а.с.44-45 т.18).

Крім того, муж позивачем (замовник) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (виконавець) укладено договори №2448 від 03.12.2018 року, №2450 від 03.12.2018 року, №110 від 25.01.2022 року про надання послуг фронтального колісного навантажувача.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договори, рахунки, акти здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг), перепустки, докази оплати, талони замовника (ПАТ «АМКР»), в яких наявна дата, автомобіль, який надавав послуги, час прибуття на зміну, час вибуття зі зміни, показники спідометра на момент прибуття та на момент вибуття, кількість поїздок, штамп та підпис особи, який приймав надані послуги, а також звіти по виданим перепусткам працівникам, переліки автотранспортних перепустків (а.с.190-223 т.3, а.с.1-16 т.8, а.с.4-27, 31-36, 42, 107-109 т.16, а.с.82-83 т.17, а.с.152-184 т.22).

Крім того, між позивачем (замовник) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (постачальник) 06.04.2021 року укладено договір №782 на поставку нафтопродуктів.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки, листи, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні на відпустку нафтопродуктів (нафти), відвісні, акт приймання нафтопродуктів по кількості, прибуткові ордери, розрахунок вартості вагової недостачі, рахунки, таблиця «Реалізація товарів за талонами» (а.с.224-237 т.7).

Крім того, між позивачем (замовник) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (постачальник) 01.09.2021 року укладено договір №1951 на поставку нафтопродуктів.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки на оплату, видаткові накладні, відвісні, товарно-транспортні накладні, заявки на перепустки, паспорти якості, прибуткові ордери, докази оплати (а.с.155-184 т.8).

Посилання відповідача в апеляційній скарзі на недостатність трудових ресурсів у вказаного контрагента спростовується актом перевірки, в якому зазначено, що у ФОП ОСОБА_1 знаходилось у штаті 327-355 працівників, даний факт також підтверджує податкова звітність платника податків (а.с. 5-13 т.18).

Посилання відповідача в апеляційній скарзі на відсутність статутного капіталу та основних фондів апеляційний суд вважає безпідставним, оскільки фізичні особи-підприємці здійснюють свою господарську діяльність без статуту, відповідно, й без статутного капіталу.

Вказані обставини відповідачем в апеляційній скарзі не спростовано.

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «ГАРДА СЕКЮРІТІ» (виконавець) 10.06.2020 року укладено договір №950 про надання послуг з охорони об`єктів охорони, в т.ч. виконання комплексу заходів власними силами і засобами, необхідними для збереження цілісності об`єктів охорони, а також з використанням технічних засобів охорони і комплексних систем безпеки замовника в період часу і на умовах, визначених Договором. ТОВ «ГАРДА СЕКЮРІТІ» забезпечувало, в тому числі, охорону вантажів при перевезенні залізною дорогою.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки на оплату, акти надання послуг, акти про прийняття під охорону вантажу, транзитні супровідні документи, транзитні списки предметів, перевантажувальні картки, відомісті вагонів після зважування із заявленою тарою, розрахунки по акту, акти надання послуг, протоколи зважування, перелік вантажів, що відправляються на підставі окремих міжнародних накладних, угода про виставлення рахунків, накладні, докази оплати, перепустки (а.с.1-244 т.9, а.с.24-215 т.10, а.с.32, 37, 42 т.16).

Крім того, між позивачем (замовник) та ТОВ «ГАРДА СЕКЮРІТІ» (виконавець) 06.02.2020 року укладено договір №215 про надання охоронних послуг.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки на оплату, акти надання послуг, докази оплати, постові відомості за травень, червень, вересень 2022 року, в яких зазначено: номери та найменування постів і дозорів, найменування посад, прізвища, ім`я, по-батькові працівників, час, сектор, замітки та інше, Акти надання послуг з охорони та супроводу з/д вантажу із чушковим чавуном за напрямком від ст. Кривий ріг до ст.Ізов - з Актами про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуна в вагонах із номерами вагонів, вагою та вантажно-митними деклараціями міжнародного сполучення (СМГС) (а.с.1-56 т.12, а.с.185-250 т.22, а.с.1-250 т.23, а.с.1-250 т.24, а.с.1-250 т.25, а.с.1-250 т.26, а.с.1-250 т.27, а.с.1-116 т.28).

Посилання відповідача в апеляційній скарзі на недостатність трудових та основних ресурсів у вказаного контрагента спростовується актом перевірки, в якому зазначено про наявність у даного контрагента основних фондів, в тому числі 8 автомобілів, та штатної чисельності 113-127 осіб, що підтверджується також і формами 4ДФ та 20ОПП (а.с.69-73 т.18, а.с.117 т.29).

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «ЗАВОД ЕЛЕКТРОСПЛАВ ДНІПРО» (постачальник) 23.06.2021 року укладено договір №1457 на поставку марганцевмісного матеріалу МСМ30.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки, видаткові накладні, накладні, сертифікати якості, рахунки на оплату, перепустки, докази оплати, звіти форми 4ДФ (а.с.57-126 т.12, а.с.57-58 т.18).

Посилання відповідача про неможливість дослідження ланцюга постачання марганцевмісного матеріалу МСМ30 спростовується актом перевірки, в якому встановлено, що ТОВ «ЗАВОД ЕЛЕКТРОСПЛАВ ДНІПРО» придбав марганцевмісний матеріал МСМ30 у ТОВ «Комерційна компанія «Мегаліт».

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКА ТРУБНА КОМПАНІЯ» (постачальник) 25.02.2021 року укладено договір №416 на поставку труб сталевих електрозварних.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки, прибуткові ордери, видаткові накладні, ТТН, інспекційні сертифікати якості, перепустки, докази оплати (а.с.1-240 т.11, а.с.127-140 т.12).

Посилання відповідача в апеляційній скарзі на недостатність трудових ресурсів у вказаного контрагента спростовується звітами контрагента форми 4ДФ та перепустками (а.с.52-53 т.18).

Також, між позивачем (замовник) та ТОВ «АЛЬФА ПРЕМІУМ ГРУП» (виконавець) 26.02.2021року укладено договір №400 про надання охоронних послуг.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки на оплату, акти надання послуг, докази оплати (а.с.141-202 т.12).

Посилання відповідача в апеляційній скарзі на недостатність трудових ресурсів у вказаного контрагента спростовується звітами контрагента форми 4ДФ (а.с.64-65 т.18).

Посилання відповідача в апеляційній скарзі на рішення про відповідність вказаного контрагента критеріям ризиковості платника податку від 18.08.2022 року №92624, апеляційний суд вважає безпідставним, оскільки податкові накладні, складені ТОВ «АЛЬФА ПРЕМІУМ ГРУП» по взаємовідносинам із позивачем зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто податкові накладні по даній операції відповідають критеріям безумовної реєстрації, що дає повне право позивачу формувати на підставі таких податкових накладних податковий кредит по податку на додану вартість.

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «СКАЙ ГАЛАКСІ» (постачальник) 09.02.2021 року укладено договір №289 на поставку мастила пластичного та рідини розділової.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки фактури, прибуткові ордери, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, сертифікат аналізу, митна декларація, сертифікат якості, перепустки, докази оплати (а.с.1-63 т.15).

Посилання відповідача в апеляційній скарзі на недостатність трудових ресурсів у вказаного контрагента спростовується звітами контрагента форми 4ДФ (30 працівників) та перепустками (а.с.16-18 т.18).

Крім того, між позивачем (замовник) та ТОВ «ІНВЕНТУМ Україна» (постачальник) 29.03.2021 року укладено договір №552 поставки виробу вогнетривкого SIBET, блока 152, блока 154, блока 156.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунок на оплату, видаткова накладна, товарно-транспортна накладна, прибутковий ордер, перепустки, докази оплати (а.с.203-243 т.12).

Посилання відповідача про неможливість дослідження ланцюга постачання виробу вогнетривкого SIBET, блока 152, блока 154, блока 156 спростовується актом перевірки, в якому встановлено, що ТОВ «ІНВЕНТУМ Україна» придбав вказані товарно-матеріальні-цінності у АТ «Сумський завод насосного та енергетичного машинобудування «Насосенергомаш».

Крім того, між позивачем (замовник) та ТОВ «ІНКОМГРУПП» (виконавець) 15.03.2021 року укладено договір підряду №516 на ремонт рухомого складу (думпкарів).

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунок на оплату, акти, детальний перелік ремонтних робіт, таблиця до актів, перепустки, докази оплати, звіти 4ДФ (а.с.1-243 т.13, а.с. 1-205 т.14, а.с.3-35 т.18).

Посилання відповідача в апеляційній скарзі на рішення про відповідність вказаного контрагента критеріям ризиковості платника податку від 07.10.2021 року №12262, апеляційний суд вважає безпідставним, оскільки податкові накладні, складені ТОВ «ІНКОМГРУПП» по взаємовідносинам із позивачем зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто податкові накладні по даній операції відповідають критеріям безумовної реєстрації, що дає повне право позивачу формувати на підставі таких податкових накладних податковий кредит по податку на додану вартість.

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «ТД ДАКОТА» (постачальник) 26.02.2021 року укладено договір №467 на поставку автошин різної модифікації.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки на оплату, прибуткові ордери, видаткові накладні, гарантійні листи, перепустки, докази оплати, звіти контрагента форми 4ДФ (48 працівників) (а.с.64-132 т.15, а.с.49-51 т.18).

Посилання відповідача в апеляційній скарзі про неможливість дослідження ланцюга постачання автошин спростовується актом перевірки, в якому встановлено, що ТОВ «ТД ДАКОТА» придбавав вказані товарно-матеріальні-цінності у ТОВ «ТОРГОВО- ПРОМИСЛОВА КОМПАНІЯ «ОМЕГА-АВТОПОСТАВКА», ТОВ «ГУДЙЕАР Україна», ТОВ «БАЧАТА», ТОВ «ФОРКС», МПП «АСВА».

Далі, між позивачем (замовник) та ТОВ «ТЕХНОБУД ІНВЕСТ» (постачальник) 11.09.2021 року укладено договір №1432 на поставку кільця ущільнювального, резини сирої сполучної для гарячої вулканізації, гарячої вулканізації, пластиря, рідини для вулканізації, роліка прикатного та інш.

На підтвердження виконання вказаного договору позивачем під час перевірки та до матеріалів справи надано наступні документи: договір, рахунки на оплату, прибуткові ордери, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, гарантійні листи, коригуючий рахунок на оплату, коригуюча видаткова накладна, перепустки, докази оплати, звіт 4ДФ (а.с.133-244 т.15, а.с.21-22 т.18).

Апеляційний суд зазначає, що наведені вище первинні документи складені у відповідності до вимог Закону №996, не містять будь-яких дефектів та повністю підтверджують реальність господарських операцій, рух активів та зміни майнового стану платника податків (позивача), як вірно зазначив і суд першої інстанції.

Твердження відповідача про нереальність господарських операцій та, відповідно, про порушення позивачем п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, ст. 201 Податкового кодексу України по взаємовідносинам з вказаними вище контрагентами грунтується на припущеннях, а тому є необгрунтованим.

Апеляційний суд враховує наявні в матеріалах справи списки разових пропусков, звіти по виданим пропускам для працівників та транспорту контрагентів та перепустки, видані позивачем на ім`я робітників та уповноважених осіб контрагентів ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг», які підтверджують факт перебування працівників на території підприємства позивача під ча надання послуг (виконання робіт) по зазначеним вище договорам у перевіряємий період, в`їзд автотранспорту контрагентів.

Посилання відповідача в апеляційній скарзі на ненадання позивачем під час перевірки вказаних перепусток апеляційний суд до уваги не приймає, оскільки такі документи не є первинними та під час перевірки контролюючим органом не робились запити щодо витребування у позивача таких документів.

Також судами першої та апеляційної інстанцій досліджено та проаналізованого види економічної діяльності всіх вищезазначених контрагентів позивача відповідно до Єдиного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, що відповідає здійсненим вказаними контрагентами господарським операціям у перевіряємий період.

Всі зазначені вище контрагенти ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» були включені та зареєстровані в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань у перевіряємий період, тобто, під час здійснення наведених в акті перевірки господарських операцій.

Згідно із статтею 10 Закону України від 15 травня 2003 року №755-ІV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, були внесені до нього, то вони вважаються достовірними і можуть бути використані у спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін. Якщо відомості, які підлягають внесенню до цього реєстру, є недостовірними і були внесені до нього, то третя особа може посилатися на них у спорі як на достовірні, за винятком випадків, коли вона знала або могла знати про те, що такі відомості є недостовірними.

Здійснивши системний аналіз всіх документів та доказів, на переконання суду, означені види економічної діяльності контрагентів позивача відповідають характеру проведених господарських взаємовідносин.

В акті перевірки та апеляційній скарзі контролюючий орган зазначає, що операції між ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» та його контрагентами не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, відсутності у контрагентів трудових ресурсів, матеріальної бази, які необхідні для надання послуг та постачання товарів.

Апеляційний суд вважає такі посилання відповідача необгрунтованими, зробленими на припущеннях, оскільки господарську діяльність можливо вести не тільки використовуючи власні основні фонди та трудові ресурси, а і наприклад, за допомогою орендованого майна, договорами аустафінгу або іншим способом. Всі ці способи не будуть знаходити відображення у податковій звітності у тому вигляді, на якому зазначає відповідач.

Так, Верховний Суд у постановах від 17 квітня 2018 року у справі №826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі №520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, від 18 листопада 2022 року зазначив, що відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Крім того, про наявність або відсутність основних фондів у будь-якого підприємства, посилаючись тільки на податкову звітність, судити неможливо з двох причин: 1) в податковій звітності можуть бути допущені помилки; 2) податкова звітність не фіксує наявність основних фондів платників податків.

Посилання відповідача в акті перевірки та в апеляційній скарзі на відсутність у контрагентів позивача достатніх трудових ресурсів суд вважає необгрунтованими, оскільки в судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача не зміг пояснити, скільки саме та яким чином податковим органом розраховувалась кількість «необхідних» трудових ресурсів для здійснення тієї чи іншої господарської операції, як з постачання ТМЦ так і з надання послуг, якими нормативними актами він при цьому керувався.

Таким чином, на переконання суду, відповідач фактично інтерпретував інформацію, яка ґрунтується виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо контрагентів платника та дослідження первинних документів. А отже, таке припущення було зроблено не на користь платника податків ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» та всупереч статті 62 Конституції України, яка містить презумпцію вини позивача.

Щодо аналізу контролюючим органом взаємовідносин контрагентів позивача з їх контрагентами по ланцюгу постачання, які задіяні при формуванні податкового кредиту безпосередньо контрагентами позивача, суд наголошує, що податкове законодавство України не ставить право платника податку на оформлення податкового кредиту в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу, тощо.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача пояснив, що будь-яких зустрічних перевірок контрагентів ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» контролюючими органами не проводилось, позови про визнання недійсними жодної з господарських операцій позивача з його контрагентами до суду податковим органом не подавалось.

Апеляційний суд звертає увагу, що відповідачем не доведено та не надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з поставки товару, надання послуг, обумовлених укладеними договорами з позивачем, як не було доведено та не надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття податкового-повідомлення рішення, та свідчили про протиправну поведінку контрагентів та про обізнаність платника податків щодо такої, та злагодженості дій між ними. Крім того, колегія суддів зазначає, що висновки про відсутність у контрагентів по ланцюгу постачання трудових та матеріально-технічних ресурсів контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, наявної в базі даних ДПС. Проте податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.

Доказів протилежного відповідачем ані суду першої, ані суду апеляційної інстанції не надано та в матеріалах справи такі докази відсутні.

Вказана правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 10 квітня 2020 року у справі №804/1984/16.

Доводи податкового органу щодо не надання позивачем під час проведення перевірки сертифікатів якості на товар апеляційний суд до уваги не приймає, оскільки приписами Закону №996 такі документи не визначено первинними, тобто такими, на підставі яких господарські операції відображаються у бухгалтерській та податковій звітності.

Крім того, суд звертає увагу, що такі документи не створюють наслідків в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, а тому не можуть підтверджувати факт здійснення господарських операцій. У зв`язку з цим не надання таких документів до перевірки жодним чином не впливає на право формування платником податків податкового кредиту.

Верховний Суд не одноразово висловлював думку з приводу сертифікатів якості, зокрема у постанові від 11 вересня 2018 року по справі №804/4787/16, в який зазначено, що сертифікат якості на товар не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік та не містить відомостей про господарську операцію, ненадання позивачем у спірних правовідносинах сертифікатів якості товару не є доказом наявності складу податкового правопорушення.

Апеляційний суд звертає увагу, що норми права не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами-постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення платником податку на прибуток (покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат, тому цей платник не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на зменшення об`єкта оподаткування на суму витрат, які він фактично поніс у зв`язку з отриманням доходу.

Аналогічний правовий висновок викладено в постановах Великої Палати Верховного Суду від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19, від 25 листопада 2022 року у справі №826/22832/15.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків також закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ), зокрема у справах «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії», «Булвес АД проти Болгарії», «Інтерсплав проти України», в яких Суд визначив, що платник податків не може нести відповідальність за зловживання свого контрагента, якщо не буде доведено залученість цього платника до таких зловживань.

Суд звертає увагу на те, що рішення Європейського суду з прав людини у податкових спорах не дозволяють поставити публічний інтерес (наповнення бюджету) вище приватного (свобода господарської діяльності та захист права власності). За інших обставин платник податку не має нести відповідальність за порушення законодавства своїми контрагентами.

Так, в пункті 7.1 рішення у справі «Булвес АД проти Болгарії» Європейський Суд з прав людини дійшов висновку, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності.

Вищенаведений висновок ЄСПЛ повторно підтвердив у рішенні по справі «Бізнес Супорт Сентре проти Болгарії», пунктом 23 якого зазначено, що уразі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов`язків як платника ПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Утім, як зазначив Суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Супорт Сентре) це не мало б.

У пункті 53 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Федорченко та Лозенко проти України» висловлено позицію, відповідно до якої суд, при оцінці доказів, керується критерієм доведення поза розумними сумнівом. Тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.

У справі «Гешмен і Герруп проти Сполученого Королівства» (рішення від 25 листопада 1999 року) Європейський суд з прав людини зазначив, що однією з вимог, яка випливає зі словосполучення «встановлений законом», є передбачуваність. Норму не можна вважати законом, якщо вона не сформульована достатньо чітко, що дає особі можливість керуватися цією нормою у своїх діях. З іншого боку, хоча визначеність у законі надзвичайно бажана, забезпечення її може призвести до надмірної ригідності, тоді як закон ніколи не повинен відставати від обставин, що змінюються. Ступінь чіткості, яку мають забезпечувати формулювання національних законів і яка в жодному випадку не може охопити всі непередбачувані обставини, значною мірою залежить від змісту певного документа, сфери, на яку поширюється закон, а також від кількості та статусу тих, кому він адресований.

З наведеного вбачається, що особа, діючи у відповідності до встановленої законодавством України поведінки у рамках певних обставин, очікує досягнення певного результату та прогнозує конкретні ситуації у правовідносинах з контролюючим органом.

А саме при сплаті податку на додану вартість особа має розраховувати на використання податкового кредиту в порядку, визначеному податковим законодавством.

Вирішуючи даний спір, суд бере до уваги постанову Великої Палати Верховного Суду від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19 в посиланні на те, що Європейський Суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом.

В апеляційній скарзі контролюючий орган посилається на неохідність обачності позивача при виборі контрагентів для ведення господарської діяльності.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача не зміг пояснити, у який спосіб суб`єкт господарювання має можливість перевірити та впевнитись у добросовісності майбутнього контрагента, а тим більш контрагентів контрагента, крім того способу, який визначив позивач.

Апеляційний суд знов звертає увагу, що відповідачем не надано ані суду першої, ані суду апеляційної інстанцій доказів проведення перевірок господарської діяльності контрагентів позивача за перевіряємий період та прийняття відповідних рішень стосовно цих осіб за результатами перевірок.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача пояснив, що під час перевірки надвались запити до контролюючих органів за місцем реєстрації контрагентів позивача.

На вимогу апеляційного суду представником відповідача надана наступна інформація: в період з 09.12.2022 року по 14.12.2022 року надано запити до територіальних органів ДПС на проведення зустрічних перевірок 18 контрагентів позивача ТОВ «БІО ТРАНС СЕРВІС» (), ТОВ «ІНВЕСТПРОМТЕХСЕРВІС» (), ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-ІНЖЕНИРІНГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНВЕСТИТОР» (), ТОВ «КАЙМАН» (), ТОВ «РАДАЛІС» (), ТОВ «ПРОММОНТАЖ КР» (), ТОВ «УКРЕСКО ХОЛДИНГ» ( ), ТОВ «ПРОФ-ГАРАНТ» (), ТОВ «ПРОМТЕХАЛЬЯНС» (), ТОВ «ЕЛЕКТРОІМПУЛЬС» (), ТОВ «АГЛОРЕМСЕРВІС» (), ТОВ «ПРОМЕКОЛОГІЯ-КР» (), ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), ТОВ «ГАРДА СЕКЮРІТІ» (), ТОВ «ЗАВОД ЕЛЕКТРОСПЛАВ ДНІПРО» (), ТОВ «ДНІПРОПЕТРОВСЬКА ТРУБНА КОМПАНІЯ» (), ТОВ «АЛЬФА ПРЕМІУМ ГРУП» (), ТОВ «СКАЙ ГАЛАКСІ» ( ), ТОВ «ІНВЕНТУМ Україна» (), ТОВ «ІНКОМГРУПП» (), ТОВ «ТД ДАКОТА» (), ТОВ «ТЕХНОБУД ІНВЕСТ» ().

На вказані запити отримані листи ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.12.2022 року стосовно ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-ІНЖЕНИРІНГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНВЕСТИТОР», від 29.12.2022 року стосовно ТОВ «ПРОММОНТАЖ КР» та від 29.12.2022 року стосовно ТОВ «ІНКОМГРУПП». Відповідно до змісту вказаних листів встановлено, що контролюючими органами за місцем реєстрації цих контрагентів позивача не було проведено зустрічні звірки, оскільки відсутні пдстави для звернення до платника податків із запитом про надання пояснень та їх документального підтвердження (а.с.69-83 т.30).

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача пояснив, що отримані листи стосовно ТОВ «БУДІВЕЛЬНО-ІНЖЕНИРІНГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНВЕСТИТОР», ТОВ «ПРОММОНТАЖ КР», ТОВ «ІНКОМГРУПП», хоча і отримані до 30.13.2022 року (дата складення акту перевірки) при складанні акту перевірки не враховані, оскільки вказаними листами не підтверджено реальність здійснення господарських операцій між ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» та цими контрагентами, а по іншим 15 запитам відповіді контролюючих органів за місцем реєстрації контрагентів позивача до теперішнього часу відповідачу не надійшли. Тому при складанні акту перевірки враховані дані інформаційно-аналітичних баз стосовно контрагентів позивача.

Апеляційний суд вважає наведені посилання контролюючого органу такими, що не грунтуються на законі, та звертає увагу, що вказаними листами реальність здійснення господарських операцій не спростована.

Крім того, представник відповідача не зміг пояснити, в чому сенс направлення запитів на проведення зустрічних звірок по контрагентам позивача, якщо отримані листи не враховуються, а по іншим запитам відповіді взагалі не очікуються.

Податковий орган в апеляційній скарзі зазначає, що господарські операції між позивачем та його контрагентами проведені без фактичного виконання обумовлених операцій, свідчать про створення видимості (зовнішніх ознак) реального здійснення операцій та правомірності формування спірних сум податкових вигод, наслідком чого є отримання ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» необґрунтованої податкової вигоди. Наведене, у свою чергу, вказує на юридичну дефектність первинних/ облікових/податкових документів. Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).

Проте, позивачем під час перевірки та до матеріалів справи доведено використання отриманих товарів (ТМЦ) та послуг у своїй господарській діяльності.

Доказів протилежного відповідачем ані суду першої, ані суду апеляційної інстанції не надано доказів, та в матеріалах справи такі докази відсутні.

Беручи до уваги викладене, суд вважає, що позивачем належним чином підтверджено реальність фінансово-господарських операцій зі своїми контрагентами.

Також, суд зазначає, що за положеннями пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Пунктом 44.1 ст.44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У відповідності до п.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Господарська операція пов`язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

За умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, придбання товарів та послуг з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, правильності обчислення податкового кредиту, наявності первинних документів, в тому числі податкових накладних, виданих особою, зареєстрованою платником податку на додану вартість, платник податку на додану вартість має право на податковий кредит.

Судом першої та апеляційної інстанцій встановлено, що позивач у повній відповідності до вимог Податкового кодексу України сформував податкові зобов`язання та податковий кредит за перевіряємий період, на підставі належним чином складених та зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних.

Доказів протилежного відповідачем під час апеляційного провадження та до матеріалів справи не надано.

Податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись ті чи інші господарські операцій. Однак, на підтвердження реальності спірних взаємовідносин позивач повинен надати, зокрема, документи, що свідчать про фактичне виконання наведених у акті перевірки господарських операцій у спірний період з визначеним колом контрагентів.

Верховний Суд у своїй постанові від 04.06.2020 року по справі №340/422/19 зазначив, що наявність у позивача податкових та видаткових накладних по господарським операціям, що перевірялися, а також відповідних розрахункових документів, дані яких враховані та відображені у бухгалтерському та податковому обліку позивача, повністю підтверджують законність нарахування відповідних сум прибутку, валових витрат, нарахування податкового кредиту та податкових зобов`язань з податку на додану вартість, а також підтверджують факт здійснення господарських операцій позивача з придбання у контрагента товарів, підставі яких відповідні суми ПД у складі вартості придбаних товарів були включені до податкового кредиту».

Таким чином, на переконання суду зазначені позивачем обставини та надані докази, які містяться в матеріалах справи в їх сукупності підтверджують, що позивач від перелічених вище контрагентів отримав товари/роботи/послуги для провадження своєї господарської діяльності, спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Враховуючи наведені вище обставини в їх сукупності апеляційний суд погоджується із висновками суду першої інстанції про неправомірностість прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Відтак, інші, зазначені в апеляційній скарзі доводи, окрім проаналізованих вище, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладені вище обставини в їх сукупності, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.

Враховуючи обсяг справи, відключення електроенергії та повітряні тривоги, пов`язані в тому числі і з ракетними обстрілами міста, повний текст постанови складено 30.03.2026 року.

В період з 12.03.2026 року по 13.03.2026 року суддя-член колегії Білак С.В. перебувала у відпустці. В період з 18.03.2026 року по 20.03.2026 року суддя-член колегії Чабаненко С.В. перебувала на лікарняному. В період з 26.03.2026 року по 27.03.2026 року судді-члени колегії Білак С.В. та Чабаненко С.В. перебували у відпустці.

Керуючись статтями 12, 77, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 березня 2025 року в адміністративній справі №160/9057/23 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 березня 2025 року в адміністративній справі №160/9057/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складено 30 березня 2026 року.

Головуючий - суддя І.В. Юрко

суддя С.В. Білак

суддя С.В. Чабаненко