Справа № 500/7237/25
Суддя: Чепенюк Ольга Володимирівна
Дата ухвалення: 2026-03-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/7237/25

26 березня 2026 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд у складі судді Чепенюк О.В., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід (далі Товариство, ТОВ Тех Агро Захід, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі ГУ ДПС у Тернопільській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач 2), в якому просить:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Комісія) №13449042/44034238 від 18.11.2025, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної (далі ПН) №577 від 28.07.2025 ;

зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) податкову накладну №577 від 28.07.2025, подану позивачем, за датою її фактичного подання.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ТОВ Тех Агро Захід зареєстроване як юридична особа та здійснює діяльність у сфері торгівлі. Товариством за результатами господарської операції надання сільськогосподарських послуг було виписано замовнику Товариству з обмеженою відповідальністю "Тас Агро Північ" (далі ТОВ "Тас Агро Північ") податкову накладну №577 від 28.07.2025, яку направлено для реєстрації у ЄРПН.

Далі позивач отримав квитанцію про зупинення реєстрації ПН на тій підставі, що вона складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонувалося надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Для реєстрації ПН у ЄРПН, на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК України) Товариство надало контролюючому органу відповідні письмові пояснення з копіями первинних документів щодо проведеної господарської операції та її реальності. Однак Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийнято Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, а у подальшому рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Позивач стверджує, що надав контролюючому органу достатні письмові пояснення та документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції за ПН, реєстрацію якої зупинено, у тому числі на Повідомлення Комісії про надання додаткових пояснень та документів, а тому вважає, що ПН підлягає реєстрації в ЄРПН. Податковий орган формально зазначив причини для відмови у реєстрації спірної ПН, діяв протиправно, без урахування дійсних обставин, відтак вважає оскаржуване рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, а відповідна ПН реєстрації в ЄРПН.

З вказаних підстав позивач звернувся до суду з цим позовом.

Ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.01.2026 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у цій справі, постановлено розглядати її суддею одноособово за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) за наявними у справі матеріалами.

У відзиві на позов (спільна позиція двох відповідачів) представник відповідачів проти позову заперечує. Посилається на зміст протоколу №76 від 07.08.2025 засідання Комісії, яким ТОВ Тех Агро Захід віднесено до переліку ризикових платників за критерієм наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником, оскільки встановлено постачання/вивезення за межі митної території України товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання, якщо постачальник не є виробником такого товару. Після подання платником податків Повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості прийнято рішення залишити діючим запис про відповідність ТОВ Тех Агро Захід критеріям ризиковості.

Після зупинення реєстрації ПН №577 від 28.07.2025 платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН. Вважає, що правова визначеність переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН передбачена чинним законодавством, а саме пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), який, в свою чергу, кореспондує із пунктом 201.16 статті 201 ПК України, пунктом 26 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.22.2019 №1165 (далі - Порядок №1165).

Вказує на помилковість твердження позивача про необхідність чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів (за вичерпним переліком) для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу не надано повноважень чинним законодавством щодо визначення таких документів (за вичерпним переліком). Контролюючий орган не має права у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чи то просити платника надати конкретні документи, чи то вказувати надати такі. Перелік таких документів платнику відомий згідно з пунктом 5 Порядку №520.

Щодо документів, які подавалися на розгляд Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області, то представник відповідачів зазначає, що позивачем надано контролюючому органу ряд документів, але Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийнято Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, зокрема, договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій; первинних документів щодо придбання товарів, послуг, транспортування продукції; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; інших документів що підтверджують інформацію, зазначену в податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, а також актів звірки взаєморозрахунків з контрагентами; свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів; посвідчення водія; журнал обліку роботи с/г техніки; табель обліку робочого часу; відомість надходження /витрачання запасів.

ТОВ Тех Агро Захід до Повідомлення про надання додаткових пояснень та документів подано витребувані документи не в повному обсязі, необхідному для прийняття рішення про реєстрацію спірної ПН. Платник не надав жодних документів, які підтверджували фактичну можливість виконання працівниками трудових функцій, та обмежився виключно табелем обліку робочого часу за липень 2025 року, згідно з яким в Товаристві працювало 4 працівники, тоді як відповідно до специфікації №1 до договору №22/04-2025-8 про виконання сільськогосподарських робіт від 22.04.2025 кількість працівників становить 12 чоловік.

Також позивачем не підтверджено наявності у власності та/або оренді техніки, яка використовувалась при надані сільськогосподарських послуг, за результатами яких було складено податкову накладну, а саме Мультикоптери Agras T20 у кількості 7 штук, Мультиспектральний дрон Змішувальний вузол (з можливістю вимірювання основних параметрів розчину). Крім того, відсутні документи, що підтверджують організацію та забезпечення експлуатації зазначених БПЛА та логістичні витрати чи інші організаційні ресурси, необхідні для переміщення такої техніки та виконання робіт у заявленому місці надання послуг.

Водночас, акт надання послуг №488 від 28.07.2025 містить узагальнене формулювання «надання сільськогосподарських послуг» та відображає виконання робіт на площі 900,13 га, що арифметично та фактично не відповідає умовам договору і специфікації, зокрема щодо загальної площі, видів робіт та технології їх виконання, а акт звірки за період 01.01.2025-14.11.2025 між ТОВ «Тех Агро Захід» та ТОВ "Тас Агро Північ" не підписаний уповноваженою особою (не можливо встановити ким підписано).

Відповідач 1 вважає, що ним правомірно прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, оскільки позивачем не спростовано сумніву податкового органу щодо відсутності підтвердження реальності здійснення господарської операцій.

Враховуючи викладене, представник відповідачів просить відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі (а.с.55-62).

У додаткових поясненнях (спільна позиція двох відповідачів) представник відповідачів щoдо оренди ТОВ «Тех Агро Захід» складського та комерційного приміщення вказує, що в акті надання послуг № 203 від 31.12.2024 (суборенда складу) відсутнє зазначення відповідальної особи, що підписувала зазначений акт зі сторони ТОВ «Тех Агро Захід». Платіжних інструкцій на підтвердження здійснення оплати за суборенду складу надано не було. Жодних підтверджуючих документів платником надано не було і щодо оренди комерційної нерухомості у фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (договору оренди, актів прийому-передачі, рахунків на оплату, розрахункових документів тощо). Також згідно з відомостями Державного реєстру речових прав на нерухоме майно у позивача відсутнє будь-яке майно на праві власності/оренди/суборенди, в тому числі складське приміщення за адресою: 47401, Тернопільська область, Кременецький район, місто Ланівці, вулиця Вишнівецька, будинок № 2б, та комерційна нерухомість, що розташована за адресою: місто Тернопіль, вулиця Чорновола, 1а, за якою ТОВ «Тех Агро Захід» зареєстровано та фактично проводить свою діяльність.

При цьому в межах розгляду матеріалів іншої судової справи №500/7238/25 за участю цього ж платника податків (ТОВ «Тех Агро Захід») та іншого контрагента надано специфікацію до договору про виконання сільськогосподарських робіт №230425-1 від 23.04.2025, яка за структурою формулювання, переліком робіт, способом застосування мультикоптерів Agras T20, а також календарними періодами виконання робіт є типовою та істотно подібною до специфікації до договору №22/04-2025-8 від 22.04.2025, поданої в межах цього розгляду. Зазначеними специфікаціями передбачено виконання зазначених обсягів сільськогосподарських робіт у різних регіонах України та частково тотожні календарні періоди (а.с.77-79).

Ухвалою суду від 21.01.2026 залишено без задоволення клопотання представника відповідачів про розгляд справи за правилами загального позовного провадження та відмовлено у клопотанні представника відповідачів про розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з викликом учасників справи у відкритому судовому засіданні.

Дослідивши письмові докази та письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, суд встановив наступні обставини та відповідні до них правовідносини.

Товариство з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід () з 23.03.2021 зареєстроване як юридична особа, одним з видів діяльності є КВЕД 01.61 допомiжна дiяльнiсть у рослинництві, перебуває на обліку як платник податків у ГУ ДПС у Тернопільській області, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.20-21). ТОВ Тех Агро Захід є платником податку на додану вартість (далі ПДВ).

Між ТОВ Тех Агро Захід (виконавець) та ТОВ "Тас Агро Північ" (замовник) укладено договір про виконання сільськогосподарських робіт №22/04-2025-8 від 22.04.2025, згідно з умовами якого виконавець зобов`язується виконати сільськогосподарські роботи зазначені в специфікації власною технікою, зазначеною в специфікаціях на орендованих замовником земельних угіддях, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи, в порядку та на умовах визначених цим договором. Сторони визначають вид та перелік робіт, загальну площу та місцезнаходження земельних угідь, перелік техніки, строки виконання робіт, ціну та загальну вартість робіт, порядок розрахунків, кількість працівників виконавця та інші не зазначені в договорі умови в специфікації, що є невід`ємною частиною договору (а.с.28-29).

До цього договору про виконання сільськогосподарських робіт сторонами укладено специфікацію №1, якою визначено наступні умови робіт. Місце виконання робіт Чернігівська область, Прилуцький район, село Харкове та село Парафіївка. Строк виконання робіт: ріпак озимий (інсектицид) з 15.06.2025 по 20.06.2025 (включно), ріпак озимий (десикант) з 05.07.2025 по 15.07.2025 (включно), кукурудза (інсектицид) з 15.07.2025 по 22.07.2025 (включно). Перелік техніки виконавця: мультикоптери Agras T20 у кількості 7 штук, мультиспектральний дрон змішувальний вузол (з можливістю вимірювання основних параметрів розчину). Кількість працівників 12 чоловік. Ціна без ПДВ 229 грн/га та загальна вартість робіт без ПДВ: інсектицид по ріпаку, площею 1024 га, 234496,00 грн; десикація ріпаку, площею 1024 га, 234496,00 грн; інсектицид по кукурудзі, площею 905,5 га, 207359,50 грн. Всього сільськогосподарські роботи без ПДВ 676351,50 грн, сума ПДВ 135270,30 грн, всього з ПДВ 811621,80 грн.

Також в цій специфікаціями сторонами визначено порядок розрахунків, відповідно до якого остаточний розрахунок замовник проводить за фактично виконані виконавцем роботи протягом 10 банківських робочих днів з дати підписання акта приймання-передачі виконаних робіт, складеного та підписаного сторонами договору (а.с.30).

На виконання умов договору про виконання сільськогосподарських робіт №22/04-2025-8 від 22.04.2025 позивачем надано сільськогосподарські послуги у кількості 900,13 га на загальну суму 247355,72 грн, у тому числі ПДВ 41225,95 грн, про що сторонами складено та підписано акт надання послуг №488 від 28.07.2025 (а.с.17).

15.09.2025 позивачем отримано часткову оплату ТОВ "Тас Агро Північ" за виконані роботи в сумі 206129,77 грн, про що свідчить акт звірки взаємних розрахунків з цим контрагентом (а.с.15 зворот).

За першою подією датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України позивачем складено та відправлено на реєстрацію до ЄРПН податкову накладну №577 від 28.07.2025 на загальну суму 247355,72 грн, у тому числі ПДВ 41225,95 грн (а.с.36).

Відповідно до квитанції від 15.08.2025 про зупинення реєстрації податкової накладної №577 від 28.07.2025 її реєстрацію зупинено на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що податкові накладні складено та подано платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково вказано, що показник "D"=.6055%, "Рпоточ"=334514.41. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, зокрема:

пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових формі галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (а.с.37).

Позивачем подано Повідомлення про надання пояснень та копії документів, що підтверджують проведення господарської операції, з низкою документів (а.с.14).

У поясненні позивача від 05.11.2025 №0511/25-2 (а.с.41) зазначено, що Товариство зареєстроване і фактично знаходиться за адресою: місто Тернопіль, вулиця В. Чорновола, 1а, орендує комерційну нерухомість за вказаною адресою у ФОП ОСОБА_1 згідно з договором оренди.

Кадровий штат Товариства станом на 01.07.2025 складає 6 осіб, місячний фонд оплати праці становить 55250,00,00 грн. Заробітна плата та податки виплачуються вчасно та в повному обсязі, про що свідчать подані підприємством квартальні звіти «Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску».

Одним з видів діяльності позивача є КВЕД 01.61 допомiжна дiяльнiсть у рослинництві. Товариство займається надаванням допоміжних послуг у рослинництві (внесення засобів захисту рослин (далі ЗЗР)) за допомогою гексакоптерів сільськогосподарського призначення.

Для обробітку землі замовників і надання допоміжних послуг у рослинництві, а саме внесення ЗЗР за допомогою гексакоптерів сільськогосподарського призначення необхідні: транспортні засоби для перевезення гексакоптерів, гексакоптери, пальне для заправки авто та генератор, що необхідний для підзарядки обладнання. Частково необхідну для надання послуг техніку, а саме авто та гексакоптери ТОВ Тех Агро Захід орендує у ПП «Талекс ТРК» згідно з договором оренди №0106 від 01.06.2023. Генератор необхідний для підзарядки останніх підприємство має у власності, а необхідне паливо закуповує у ТОВ «Компанія ОККО Бізнес» згідно з договором купівлі-продажу №43ПК-25157/23 від 04.05.2023.

Також Товариство орендує частину складського приміщення за адресою 47401, Тернопільська область, Кременецький район, місто Ланівці, вулиця Вишнівецька, 2б, і навантажувач колісний, самохідний, фронтальний, телескопічний JCB модель 536-60 згідно договорів оренди 1912/24-2 та 1912/24-1 від 19.12.2024 відповідно.

Документальне оформлення господарської операції з ТОВ "Тас Агро Північ" здійснював Спеціальний Юрій Васильович, повноваження якого підтверджуються наказом про призначення директора та відомостями про керівника Товариства з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Документи щодо надання сільськогосподарських послуг ТОВ "Тас Агро Північ" по спірній податковій накладні та документи, на які міститься посилання у поясненнях позивача, надані відповідачу 1 та долучені до матеріалів адміністративної справи, а саме: витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань; виписка за рахунками за 19.09.2025; наказ від 17.04.2025 №5-К; платіжне доручення; акт надання послуг №144 від 31.07.2025(ПП «Талекс ТРК»); договір купівлі продажу товарів з використання паливних карток від 27.04.2023 (ТОВ «Компанія ОККО Бізнес»); акт №488 від 28.07.2025 (ТОВ "Тас Агро Північ"); договір №22/04-2025-8 про виконання сільськогосподарських робіт від 22.04.2025, специфікація до договору №1 (ТОВ "Тас Агро Північ"); договір оренди №0106 від 01.06.2023, акт передачі майна від 01.06.2023(ПП «Талекс ТРК»); рахунок-фактура від 30.06.2022 №МД00000804 (ТОВ «МД ЕНЕРГО»); оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за липень 2025-жовтень 2025 року; накладна на відпуск товарів від 31.05.2025(ТОВ «Компанія ОККО Бізнес»); акт надання послуг №143 від 31.07.2025(ПП «Талекс ТРК»); відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору (липень 2025); видаткова накладна №МД00000898 від 01.07.2022 (ТОВ «МД Енерго»).

Контролюючий орган вважав такі пояснення та додані до них документи недостатніми, а тому направив ТОВ Тех Агро Захід повідомлення від 11.11.2025 №13429573/44034238 про необхідність подання додаткових пояснень або документів, а саме: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій; первинних документів щодо придбання товарів, транспортування продукції; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; інших документів що підтверджують інформацію, зазначену в податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. Додатково надати: акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів; посвідчення водія; журнал обліку роботи с/г техніки; табель обліку робочого часу; відомість надходження /витрачання запасів (а.с.34-35).

На це повідомлення 14.11.2025 позивач направив Повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.13) з поясненням за вих. № 1411/25-3 (а.с.39-40). Товариством надано такі документи: накладна на відпуск товарів від 31.05.2025( ТОВ «Компанія ОККО Бізнес»); виписка за рахунками за 19.09.2025; витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань; оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за липень 2025-жовтень 2025 року; акт надання послуг №143 від 31.07.2025 (ПП «Талекс ТРК»); рахунок фактура №МД00000804 від 30.06.2022 (ТОВ «МД Енерго»); ВН №МД00000898 від 01.07.2022 (ТОВ «МД Енерго»); акт №488 від 28.07.2025 (ТОВ "Тас Агро Північ"); платіжне доручення; договір оренди №0106 від 01.06.2023, акт передачі майна від 01.06.2023(ПП «Талекс ТРК»); оборотно-сальдова відомість по рахунку 203 за липень 2025 року; договір купівлі-продажу товарів з використання паливних карток від 27.04.2023(ТОВ «Компанія ОККО Бізнес»); табель обліку робочого часу за липень 2025 року; посвідчення водія ( ОСОБА_2 ); акт надання послуг №143 від 31.07.2025(ПП «Талекс ТРК»); свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу; відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору (липень 2025 року); договір №22/04-2025-8 про виконання сільськогосподарських робіт від 22.04.2025, специфікація до договору №1 (ТОВ "Тас Агро Північ"); акт звірки (ТОВ "Тас Агро Північ"); наказ від 17.04.2025 №5-К.

Після розгляду цих документів Комісією ГУ ДПС в Тернопільській області прийнято рішення №13449042/44034238 від 18.11.2025, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №577 від 28.07.2025.

Підставою відмови у цих рішеннях зазначено ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, у рядку в додатковій інформації (зазначити конкретні документи) вказано: платником не надано акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; розрахункові документи; не надано інформацію щодо штатної одиниці, яка здійснювала керування гексакоптерами, не надано журнал обліку роботи с/г техніки; відомості надходження/витрачання запасів. У платника податків наявне чинне рішення ГУ ДПС про відповідність платника податку критеріям ризиковості за п.8 критеріїв, ризики не спростовано (а.с.43).

Щодо процедури оскарження цих рішень в адміністративному порядку, то матеріали адміністративної справи жодних відомостей про використання такої платником податків не містять.

Вважаючи рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №577 від 28.07.2025 в ЄРПН протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Як передбачено пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постанови Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 (тут і далі - в редакції, чинній станом на дату зупинення реєстрації спірних податкових накладних).

Відповідно до абзаців першого-третього пункту 6 Порядку №1165 передбачає, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції. У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (абзаци сьомий-восьмий пункту 6 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 8 Порядку № 1165 платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.

Пункт 10 Порядку № 1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Абзац другий пункту 25 Порядку № 1165 встановлює, що комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку № 1165).

У спірних правовідносинах зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної встановлено, що підставою для такого зупинення став пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, передбачених Додатком 1 до Порядку № 1165, встановлено наступний критерій: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Однак контролюючий орган у надісланих позивачу квитанціях не зазначив конкретної інформації щодо ризиковості платника податку, достатньої для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН і на підставі якої зупинено реєстрацію спірних податкових накладних, натомість вказано лише загальне посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Разом з тим, суд зауважує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, контролюючий орган має право вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, вказавши, які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, з переліком усіх документів, вказаних у пункті 6 Порядку №1165 та пункті 5 Порядку №520, без конкретизації, яку саме обставину має підтвердити чи спростувати платник податків, які конкретно документи витребовує контролюючий орган.

Сформована у такий спосіб комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює приписи пункту 6 Порядку №1165 та пункту 5 Порядку №520. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.

У постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд (ця правова позиція підтримана у постановах Верховного Суду від 20.01.2022 у справі №140/4162/21, від 28.06.2022 у справі №380/9411/21, від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 27.04.2023 у справі №460/8040/20).

В свою чергу у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 у справі №815/2985/18 сформовано висновок, згідно з яким у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 № 520 (тут і далі - в редакції, чинній станом на час подання платником податків повідомлення про надання пояснень і копій документів та прийняття податковим органом оскаржуваних рішень).

Відповідно до пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно із пунктом 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Як встановлено пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Пунктом 12 Порядку № 520 визначено, що Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

За обставин цієї справи контролюючим органом у квитанції не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної.

Водночас, незважаючи на відсутність конкретизації контролюючого органу стосовно документів, які має надати платник податків, позивач після зупинення реєстрації ПН подав до комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які стосуються господарської операції, щодо якої складено спірну ПН.

З матеріалів справи вбачається, що на підставі договору про виконання сільськогосподарських робіт №22/04-2025-8 від 22.04.2025 з специфікацією №1 до нього та акта надання послуг №488 від 28.07.2025 (який підтверджував надання сільськогосподарських послуг і відповідно до якого складалася і реєструвалася податкова накладна) ТОВ "Тас Агро Північ" отримало від позивача сільськогосподарські послуги.

Крім того, позивачем надані повні та обґрунтовані пояснення з підтверджуючими документами, в яких наявна інформація про оренду необхідної для надання сільськогосподарських послуг техніки, а саме гексакоптерів та транспортних засобів для їх перевезення у ПП «Талекс ТРК». При цьому Товариство має у власності генератор необхідний для підзарядки гексакоптерів, а паливо закуповує у ТОВ «Компанія ОККО Бізнес».

Посилання відповідачів на те, що договір оренди №0106 від 01.06.2023, укладений між ТОВ Тех Агро Захід та ПП «Талекс ТРК», строком на 6 календарних місяців з моменту прийняття об`єкта оренди на підставі акту передачі-майна від 01.06.2023 не продовжувався суд вважає помилковими, оскільки сторони у пункті 9.2 цього договору визначили, що після завершення строку договору орендар має переважне право поновлення його на новий термін в цьому випадку, якщо жодні зі сторін в термін 30 діб до завершення цього договору оренди письмово не сповістить про свій намір розірвати даний договір, то він автоматично продовжується на такий самий строк і на тих же умовах.

З приводу відсутності документів, які підтверджують транспортування, суд зазначає, що саме актами виконаних робіт (наданих послуг), які є первинними документами, підтверджується здійснення господарської операції з надання послуг, а товарно-транспортні накладні можуть бути документами, які підтверджують факт здійснення господарської операції з перевезення вантажів.

Окрім цього, документи на перевезення товарно-матеріальних цінностей не пов`язані з формуванням бази оподаткування податком на додану вартість, оскільки не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами надання послуг, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, натомість факт надання послуг ТОВ "Тас Агро Північ" підтверджується актом надання послуг (виконання робіт).

Отже, товарно-транспортна накладна призначена лише для обліку руху товару від постачальника до покупця та в договорах надання послуг не є обов`язковим первинним бухгалтерським документом, який повинен підтверджувати повну номенклатуру наданих послуг.

Стосовно доводів контролюючого органу про те, що акт надання послуг №488 від 28.07.2025 містить узагальнене формулювання «надання сільськогосподарських послуг» та відображає виконання робіт на площі 900,13 га, що арифметично та фактично не відповідає умовам договору і специфікації, зокрема щодо загальної площі, видів робіт та технології їх виконання, то слід відзначити, що також за умовами специфікації 1 до договору про виконання сільськогосподарських робіт №22/04-2025-8 від 22.04.2025 остаточний розрахунок замовник проводить за фактично виконані виконавцем роботи протягом 10 банківських робочих днів з дати підписання акта приймання-передачі виконаних робіт, складеного та підписаного сторонами договору. Тобто, акт надання послуг, відповідно до якого складалася і реєструвалася спірна податкова накладна, сторонами підписано саме за виконанні позивачем роботи, на умовах, визначених специфікацією до договору.

З цих же підстав суд не бере до уваги твердження відповідачів про те, що в межах розгляду матеріалів іншої судової справи №500/7238/25 за участю цього ж платника податків (ТОВ Тех Агро Захід) та іншого контрагента надано специфікацію до договору про виконання сільськогосподарських робіт №230425-1 від 23.04.2025, яка за структурою формулювання, переліком робіт, способом застосування гексакоптерів, а також календарними періодами виконання робіт є істотно подібною до специфікації до договору про виконання сільськогосподарських робіт №22/04-2025-8 від 22.04.2025, поданої в межах цього розгляду. Документом, який підтверджує, що певна послуга була виконана або надана, є саме акт надання послуг (виконання робіт), а не специфікація, в якій в даному випадку сторони визначили вид та перелік робіт, загальну площу та місцезнаходження земельних угідь, перелік техніки, строки виконання робіт, ціну та загальну вартість робіт, порядок розрахунків, кількість працівників виконавця та інші не зазначені в договорі умови.

Зокрема варто зазначити, що відомості наявні в акті звірки розрахунків між ТОВ Тех Агро Захід та ТОВ "Тас Агро Північ" за договором про виконання сільськогосподарських робіт №22/04-2025-8 від 22.04.2025 підтверджують інформацію акта надання послуг та вказують на стан взаємних розрахунків за даними обліку, який містить посилання на номер та дату конкретного акта надання послуг, які, в свою чергу, містять перелік наданих позивачем послуг в конкретний період.

Ще суд зауважує, що у розглядуваному випадку податкова накладна формувалася по першій події по даті оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг, а тому стан розрахунків не є суттєвою обставиною, яка впливає на підстави реєстрації ПН.

При цьому контролюючому органу було надано оборотно-сальдову відомість по рахунках 203, 361, на яких ведеться облік товарів, послуг. Такий порядок ведення бухгалтерського обліку та облікової політики у позивача ГУ ДПС у Тернопільській області мало врахувати та надати оцінку наданим документам, які фактично відображають наявність товарно-матеріальних цінностей, а також оборотно-сальдові відомості. Тож у даному випадку, на переконання суду, контролюючий орган вимагаючи від платника податків документи формально оцінив ті, які були надані.

Щодо фактичної можливості виконання працівниками трудових функцій, то суд звертає увагу, що позивачем надано табель обліку робочого часу за липень 2025 року, згідно якого в Товаристві працювало 5 працівників. Також позивачем залучались самозайняті особи через цивільно-правові договори, про що свідчать відомості про суми нарахованого доходу, утриманого податку та доходи фізичних осіб та військового збору податкової звітності ТОВ Тех Агро Захід. Тому пояснення представника відповідачів щодо недостатності трудових ресурсів суд вважає надуманими.

Окрім того, суд зауважує, що у постанові від 28.06.2022 у справі № 380/9411/21 Верховний Суд вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Отож, лише зазначення про відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів, при цьому має бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Вказуючи у відзиві на позов на окремі документи, які мав би ще подати позивач, відповідачі не вказують та не надають оцінки поданим платником податків документам. Під час розгляду цієї справи не спростовано того, що надані позивачем документи в повній мірі підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній, реєстрацію якої зупинено.

Відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію, можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

При цьому, ні в ході надіслання письмового повідомлення про витребування додаткових документів, ні в ході розгляду цієї справи відповідачі не надали суду жодних логічних пояснень та мотивів з яких убачалося, що надані позивачем документи разом із поясненнями були недостатніми та такими, що не розкривали наявності у позивача факту першої події, яка супроводжується складанням податкової накладної.

Надаючи правову оцінку оскаржуваному рішенню суд ураховує висновки, відображені у постанові касаційної інстанції від 21.02.2023 у справі №2240/3271/18, у якій Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27.04.2023 у справі №460/8040/20 та від 02.07.2024 у справі №440/5004/23, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

При цьому Верховний Суд зазначив, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі № 520/15348/20, від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20).

Окрім вказаного, Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Отож, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому за результатами розгляду цієї справи оцінюється наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної за фактом першої події.

Крім того, відповідно до положень пункту 3 частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суб`єкта владних повноважень повинно бути прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. У разі спору щодо правомірності рішення суб`єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.

Також суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Виходячи зі змісту оскаржуваного рішення, суд зазначає, що рішення не містять належної оцінки наданим поясненням та документам позивача (які подані разом із повідомленнями про надання пояснень щодо ПН реєстрацію якої зупинено) та підстав, мотивів їх не урахування або недостатності для становлення факту настання першої події (відвантаження товару), який в силу приписів ПК України супроводжується складанням та реєстрацією податкової накладної.

Крім того суд зазначає, що оцінка реальності здійснення господарських операцій між господарюючими суб`єктами не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних відповідно до виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством.

Вказане питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України.

Аналогічний правовий висновок викладено в постановах Верховного Суду від 21.12.2022 у справі № 420/3835/20 та від 06.02.2024 по справі № 320/13271/20.

Суд зауважує, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних. Під час реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми критеріями шляхом дослідження документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної саме у податкових накладних. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а.

Також суд звертає увагу представника відповідачів на те, що суб`єкт владних повноважень не може обґрунтовувати правомірність рішення, що оскаржується, іншими обставинами, ніж ті, що зазначені безпосередньо в документі, що оскаржується. За іншого підходу суб`єкт владних повноважень міг би самостійно та довільно змінювати (доповнювати) обґрунтування своїх дій (рішень) після їх вчинення (ухвалення), що не сумісне з принципами правової визначеності та належного урядування. У зв`язку з цим адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності («виправдання» свого рішення).

Таким чином, за наведених вище обставин суд дійшов висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13449042/44034238 від 18.11.2025.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, подані ТОВ Тех Агро Захід №577 від 28.07.2025 датою її фактичного подання, то таку також належить задовольнити з огляду на таке.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірної податкової накладної датами їх подання на реєстрацію (як вказує позивач у змісті позову), судом не встановлено.

Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність спірних рішень про відмову у реєстрації ПН, то з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, похідну позовну вимогу про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №577 від 28.07.2025 датою її подання на реєстрацію також належить задовольнити.

Відповідно до приписів статей 9, 77 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Разом з тим, відповідачі як суб`єкти владних повноважень не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, суд констатує, що оскаржуване рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН не відповідає встановленим у частині другій статті 2 КАС України критеріям правомірності та обґрунтованості, а тому підлягає скасуванню, при цьому ДПС України зобов`язана зареєструвати у ЄРПН спірну податкову накладну, датою їх подання на реєстрацію. Позовні вимоги підлягають до задоволення повністю.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зазначає, що відповідно до частини першої статті 139 КАС України на користь позивача слід стягнути сплачений ним при поданні позовної заяви до суду відповідно до платіжної інструкції №558 від 28.11.2025 судовий збір у сумі 3028,00 грн (а.с.47) за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Тернопільській області та ДПС України по 1514,00 грн з кожного відповідача.

Керуючись статтями 2, 9, 72-77, 90, 139, 241-246, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід (вулиця Чорновола В`ячеслава, 1А, місто Тернопіль, 46001, ) до Головного управління ДПС у Тернопільській області (вулиця Білецька, 1, місто Тернопіль, 46003, ), Державної податкової служби України (Львівська площа 8, місто Київ, 04053, ) про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13449042/44034238 від 18.11.2025, яким Товариству з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід відмовлено у реєстрації податкової накладної №577 від 28.07.2025.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану Товариством з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід, податкову накладну №577 від 28.07.2025, днем її фактичного подання на реєстрацію.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1514,00 грн (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять грн 00 коп.).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Тех Агро Захід судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1514,00 грн (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять грн 00 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складено та підписано 26 березня 2026 року.

Суддя Чепенюк О.В.