Справа № 380/2/25
Суддя: Іщук Лариса Петрівна
Дата ухвалення: 2026-03-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 березня 2026 рокуЛьвівСправа № 380/2/25 пров. № А/857/22689/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

судді-доповідача Іщук Л. П.,

суддів Обрізка І.М., Пліша М.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Регно Італія УА" на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2025 року (головуючий суддя Крутько О.В., м. Львів) у справі № 380/2/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Регно Італія УА" до Львівської митниці про визнання протиправними та скасування карток відмови,

в с т а н о в и в :

ТОВ "Регно Італія УА" звернулося в суд з позовом до Львівської митниці, в якому просить визнати протиправними та скасувати картки відмови в митному оформленні (випуску) товарів № UA209170/2024/002093; № UA209170/2024/002092; № UA209170/2024/002091; № UA209170/2024/002114; № UA209170/2024/002128; № UA209170/2024/002136; № UA209170/2024/002156; № UA209170/2024/002158; № UA209170/2024/002157; № UA209170/2024/002219; № UA209170/2024/002217; № UA209170/2024/002218; № UA209170/2024/002218; № UA209170/2024/002238; № UA209170/2024/002253; № UA209170/2024/002292; № UA209170/2024/002291; № UA209170/2024/002290; № UA209170/2024/002323; № UA209170/2024/002322; № UA209170/2024/002351; № UA209170/2024/002361; № UA209170/2024/002014; № UA209170/2024/001865; № UA209170/2024/001855; № UA209170/2024/001897; № UA209170/2024/001965; № UA209170/2024/001966; № UA209170/2024/002033; № UA209170/2024/002034; № UA209170/2024/002035; № UA209170/2024/002383; № UA209170/2024/002418; № UA209170/2024/002420; № UA209170/2024/002421; № UA209170/2024/002438; № UA209170/2024/002474; № UA209170/2024/002473; № UA209170/2024/002492; № UA209170/2024/002548; № UA209170/2024/002523; № UA209170/2024/002534; № UA209170/2024/002535; № UA209170/2024/002582; № UA209170/2024/002596; № UA209170/2024/002597; № UA209170/2024/002608; № UA209170/2024/002632; № UA209170/2024/002630; № UA209170/2024/002633; № UA209170/2024/002631; № UA209170/2024/002638; № UA209170/2024/002671; № UA209170/2024/002674; № UA209170/2024/002675; № UA209170/2024/002673; № UA209170/2024/002676; № UA209170/2024/002672; № UA209170/2024/002721; № UA209170/2024/002731; № UA209170/2024/002724; № UA209170/2024/002732; № UA209170/2024/002768; № UA209170/2024/002782; № UA209170/2024/002790; № UA209170/2024/002836; № UA209170/2024/002838; № UA209170/2024/002835; № UA209170/2024/002839; № UA209170/2024/002840; № UA209170/2024/002837.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2025 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, позивач оскаржив його в апеляційному порядку, вважає, що судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, а також не досліджено обставини, що мають значення для справи.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що згідно з підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Кодексу у товарній позиції 2206 за кодом 2206 00 39 00 згідно з УКТ ЗЕД класифікуються такі алкогольні напої як «Вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв)…», які оподатковуються за ставкою акцизного податку 8,42 гривні за 1 літр. За цією ставкою оподатковуються товари, що мають опис - вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту, та мають коди 2204, 2205, 2206. Також зазначає, що згідно з підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Кодексу у товарній позиції 2206 за кодом 2206 00 39 00 згідно з УКТ ЗЕД класифікуються «вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані)», які оподатковуються за ставкою акцизного податку 12,23 грн. за 1 літр. Вказує, що в одному випадку ставка податку для товару із кодом згідно УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 становить 11,65 грн. (для вин ігристих та вин газованих, зброджених напоїв) за 1 літр, а в іншому випадку 8,02 грн. за 1 літр (для сумішей із зброджених напоїв та сумішей на основі зброджених напоїв). Вважає, що товар, що ввозився позивачем і за кодом і за описом відповідно до наведеної у підпункті 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України таблиці підлягає оподаткуванню за ставкою акцизного податку, що становить 8,42 грн. за літр.

Звертає увагу, що ні суд першої інстанції, ні відповідач у справі не ставили під сумнів правильність формування позивачем опису товару, а саме те, що товар є сумішшю на основі зброджених напоїв.

Просить скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове, яким позов задовольнити.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що оскільки конкретний код товару, який ввозився позивачем (2206 00 39 00) визначений за ставкою 12,23 гривень за 1 літр, підстави для застосування до цього товару ставки 8,42 грн. за 1 літр відсутні, оскільки є конкретний код цього товару в таблиці із іншою ставкою. При цьому зазначає, що застосування ставки акцизного податку до товарів, які класифікуються за кодом 2206 00 39 00 УКТ ЗЕД, можливе лише у разі якщо товар не відповідає умовам (критеріям), визначеним для ставки 12,23 грн за один літр.

Просить рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Оскільки апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження, апеляційний суд відповідно до вимог пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України розглядає справу в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів виходить з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено доказами, які є в матеріалах справи, що 02 липня 2018 між ТзОВ Регно Італія УА (Покупець) та TOSO S.p.A. (Постачальник) було укладено Зовнішньоекономічний договір поставки (контракт) № 02-07/18.

Відповідно до п. 1.1. в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність Покупцеві товар, що визначений у цьому Договорі, зокрема: алкогольну та/або безалкогольну продукцію (далі Товар), вільний від прав та претензій третіх осіб, а Покупець зобов`язаний прийняти зазначений вище Товар і оплатити його вартість.

Також між тими ж сторонами укладені Зовнішньоекономічний договір поставки (контракт) № 15-11/18 Pivdennyi від 15 листопада 2018 р., Зовнішньоекономічний договір № 30-10/20 Pravex від 30.10.20, та Зовнішньоекономічний договір поставки (контракт) №24-11/23 Vostok від 24 листопада 2023 р.

На підставі вищевказаних договорів на митну територію України ТзОВ РЕГНО ІТАЛІЯ згідно митних декларацій (копії яких долучені до справи) було ввезено наступний товар: напої на основі вина ігристі ароматизовані (суміш на основі зброджених напоїв) - FIORELLI FRAGOLINO BIANCO CAN ml 250, FIORELLI FRAGOLINO ROSSO CAN ml250, FRAGOLINO BIANCO FIORELLI CL.75, PROSECCO SPUMANTE D.O.C." TOSO millesimato 2022 CL. 75, FRAGOLINO ROSSO FIORELLI CL.75, NOVELLINA FRAGOLINO BIANCO CL.75, FRAGOLINO BIANCO MORRA CL. 75, FRAGOLINO ROSSO MORRA CL.75, FRAGOLINO BIANCO TOSO CL. 75, FRAGOLINO ROSSO TOSO CL.75, FRAGOLINO BIANCO FIORELLI ALCOHOL FREE cl.75, FIORELLI SPRITZ 7%VOL CL.75, MOSCATO SPUMANTE FIORELLI CL.75, FIOCCO DI VITE MOSCATO DASTI DOCG CL. 75, NOVELLINA FRAGOLINO ROSSO CL.75, PESCA FIORELLI CL.75, MOSCATO SPUMANTE FIORELLI CL.75, ASTI DOCG FIORELLI CL.75, FIOCCO DI VITE MOSCATO DASTI DOCG 2 0 2 3 CL. 75, FRAGOLINO BIANCO DRY FIORELLI CL.75, FRAGOLINO BIANCO FIORELLI CL.20.

У графі 47 розрахунок податків/ставка у кожній з митних декларацій за вказаний товар вказано ставку акцизного податку - 8,42 грн.

Одночасно з митними деклараціями декларантом було надано відповідачу ряд документів, зокрема рахунки-фактури (інвойси), сертифікати якості, пакувальні листи, автотранспортні накладні, сертифікати з перевезення товару, висновки за результатами досліджень експертного підрозділу Центрального митного управління лабораторних досліджень та експертної роботи, рахунки-фактури про надання транспортно-експедиційних послуг від виконання договорів про транспортно-експедиційні послуги, зовнішньоекономічний договір, інші некласифіковані документи, зокрема описи технологічного процесу, копії митних декларацій країни відправлення. Подання документів до митних декларацій сторонами не оспорюється (долучені до матеріалів справи в електронному вигляді).

Львівська митниця за результатами розгляду таких документів сформувала картки відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № UA209170/2024/002093; № UA209170/2024/002092; № UA209170/2024/002091; № UA209170/2024/002114; № UA209170/2024/002128; № UA209170/2024/002136; № UA209170/2024/002156; № UA209170/2024/002158; № UA209170/2024/002157; № UA209170/2024/002219; № UA209170/2024/002217; № UA209170/2024/002218; № UA209170/2024/002218; № UA209170/2024/002238; № UA209170/2024/002253; № UA209170/2024/002292; № UA209170/2024/002291; № UA209170/2024/002290; № UA209170/2024/002323; № UA209170/2024/002322; № UA209170/2024/002351; № UA209170/2024/002361; № UA209170/2024/002014; № UA209170/2024/001865; № UA209170/2024/001855; № UA209170/2024/001897; № UA209170/2024/001965; № UA209170/2024/001966; № UA209170/2024/002033; № UA209170/2024/002034; № UA209170/2024/002035; № UA209170/2024/002383; № UA209170/2024/002418; № UA209170/2024/002420; № UA209170/2024/002421; № UA209170/2024/002438; № UA209170/2024/002474; № UA209170/2024/002473; № UA209170/2024/002492; № UA209170/2024/002548; № UA209170/2024/002523; № UA209170/2024/002534; № UA209170/2024/002535; № UA209170/2024/002582; № UA209170/2024/002596; № UA209170/2024/002597; № UA209170/2024/002608; № UA209170/2024/002632; № UA209170/2024/002630; № UA209170/2024/002633; № UA209170/2024/002631; № UA209170/2024/002638; № UA209170/2024/002671; № UA209170/2024/002674; № UA209170/2024/002675; № UA209170/2024/002673; № UA209170/2024/002676; № UA209170/2024/002672; № UA209170/2024/002721; № UA209170/2024/002731; № UA209170/2024/002724; № UA209170/2024/002732; № UA209170/2024/002768; № UA209170/2024/002782; № UA209170/2024/002790; № UA209170/2024/002836; № UA209170/2024/002838; № UA209170/2024/002835; № UA209170/2024/002839; № UA209170/2024/002840; № UA209170/2024/002837, у яких вказано на неможливість завершення митного оформлення у зв`язку з невірним заповненням граф 47 та В митної декларації, а саме: застосовано невірну ставку акцизного податку, чим порушено вимоги ст. 215.3.1 Податкового кодексу України, ст. 293-295 Митного кодексу України.

Не погоджуючись з картками відмови в митному оформленні (випуску) товарів, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що товари, ввезені позивачем, відповідають усім класифікуючим ознакам, ставка акцизного податку для яких становить 12,23 грн за 1 літр, що свідчить про правомірність карток відмови в митному оформленні випуску чи пропуску товарів.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.

У частині 2 статті 19 Конституції України та частині 2 статті 2 КАС України законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведені норми визначають, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, пов`язані із справлянням митних платежів, регулюються цим Кодексом, Податковим кодексом України та іншими законами України з питань оподаткування (частина 2 статті 1 МК).

Відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 ПК акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Підпункт 212.1.2 пункту 212.1 статті 212 ПК визначає, що платниками податку є особа суб`єкт господарювання, яка ввозить підакцизні товари (продукцію) на митну територію України.

Згідно з підпунктом 213.1.3 пункту 213.1 статті 213 ПК об`єктами оподаткування є, зокрема, операції з ввезення підакцизних товарів (продукції) на митну територію України.

У разі обчислення податку із застосуванням специфічних ставок з підакцизних товарів (продукції) базою оподаткування є їх величина, визначена в одиницях виміру ваги, об`єму, кількості товару (продукції), об`єму циліндрів двигуна автомобіля або в інших натуральних показниках (пункт 214.4 статті 214 ПК).

Відповідно до частини першої статті 24 Митного кодексу України (далі - МК України) кожна особа має право оскаржити рішення, дії або бездіяльність митних органів, їх посадових осіб та інших працівників, якщо вважає, що цими рішеннями, діями або бездіяльністю порушено її права, свободи чи інтереси.

Статтею 67 МК України визначено, що українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України.

В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Для докладнішої товарної класифікації використовується сьомий, восьмий, дев`ятий та десятий знаки цифрового коду. Структура десятизнакового цифрового кодового позначення товарів в УКТ ЗЕД включає код групи (перші два знаки), товарної позиції (перші чотири знаки), товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорії (десять знаків).

Згідно із Законом України Про митний тариф України назви розділів, груп і підгруп наводяться лише для зручності користування УКТЗЕД; для юридичних цілей класифікація товарів в УКТЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп і, якщо цими назвами не передбачено іншого, відповідно до таких правил: (a) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який виріб стосується також некомплектного чи незавершеного виробу за умови, що він має основну властивість комплектного чи завершеного виробу. Це правило стосується також комплектного чи завершеного виробу (або такого, що класифікується як комплектний чи завершений згідно з цим правилом), незібраного чи розібраного; (b) будь-яке посилання в назві товарної позиції на будь-який матеріал чи речовину стосується також сумішей або сполук цього матеріалу чи речовини з іншими матеріалами чи речовинами. Будь-яке посилання на товар з певного матеріалу чи речовини розглядається як посилання на товар, що повністю або частково складається з цього матеріалу чи речовини. Класифікація товару, що складається більше, ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3.

У разі коли згідно з правилом (b) цього розділу або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином: (a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару; (b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати; (c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до правила 3 (a) або 3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються.

Товар, який не може бути класифікований згідно з вищезазначеними правилами, класифікується в товарній позиції, яка відповідає товарам, що найбільше подібні до тих, що розглядаються.

На підставі частин 1 та 2 статті 69 МК України товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД. Органи доходів і зборів здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД.

Статтею 294 МК України передбачено, що об`єкт та база оподаткування митними платежами під час переміщення товарів через митний кордон України визначаються відповідно до цього Кодексу, Податкового кодексу України та інших законів України.

Підпункт 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України (ставки акцизного податку з таких товарів як спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво) викладений у формі таблиці (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), зокрема:

Код товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД Опис товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД Одиниця виміру Ставка податку 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 29 10 00, 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 39 00 Вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження, які розливаються у пляшки, закорковані спеціальними пробками для таких напоїв типу "гриб", що утримуються на місці за допомогою стяжок або застібок, та/або мають надмірний тиск, спричинений наявністю діоксиду вуглецю у розчині на рівні не менше 1 бар при температурі 20° C- " -11,652204, 2205, 2206 (вина та інші зброджені напої без додання етилового спирту в іншому місці не зазначені; вина та інші зброджені напої з доданням етилового спирту) Вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту гривень за 1 літр 12, 23 2204, 2205, 2206 (алкогольні напої з доданням або без додання етилового спирту в іншому місці не зазначені; вина та інші зброджені напої з доданням етилового спирту) Вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту гривень за 1 літр 8,42 2204, 2205, 2206 (алкогольні напої з доданням або без додання етилового спирту, в іншому місці не зазначені) Алкогольні напої, фактична міцність яких вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту, інші суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту133,31.

Структура таблиці, наведеної у підпункті 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України у аналізований період, побудована наступним чином:

- у першій колонці таблиці наведені відповідні коди товарів, що класифікуються за правилами, визначеними Законом України "Про Митний тариф України", яким передбачено Українську класифікацію товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД), складену на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів;

- у другій колонці таблиці наведений опис товару, а саме характеристики товару, які і є визначальними для застосування відповідної ставки акцизного податку;

- у третій та четвертій колонках таблиці наведені одиниці виміру та ставки акцизного податку.

Отже, до товарів з товарної групи Алкогольні та безалкогольні напої і оцет, товарної позиції 2206 (вина та інші зброджені напої без додання етилового спирту, в іншому місці не зазначені; вина та інші зброджені напої з доданням етилового спирту) - Вина та інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту - застосовувалася ставка акцизного 8,42 грн за л.

До товарів з товарної категорії 2206 00 39 00 - Вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження, які розливаються у пляшки, закорковані спеціальними пробками для таких напоїв типу "гриб", що утримуються на місці за допомогою стяжок або застібок, та/або мають надмірний тиск, спричинений наявністю діоксиду вуглецю у розчині на рівні не менше 1 бар за температури 20 °С - застосовувалася ставка акцизного 12,23 грн за л.

Колегія суддів зазначає, що не є спірним те, що напої, які позивач ввозив (імпортував) на територію України, а саме: Fiorelli Fragolino Bianco, Fiorelli Fragolino Rosso, Fiorelli Pesca Mellow та інші відносилися (відносяться й на момент судового розгляду цієї справи) до коду УКТЗЕД 2206 00 39 00.

Позивачем долучено Висновок за результатами проведення судово-товарознавчої експертизи від 11.08.2025 № 166/12.1/2025. На вирішення експертизи були поставлені питання:

1. До якого типу алкогольних напоїв відносяться алкогольні напої Fiorelli Fragolino Bianco, Fiorelli Fragolino Rosso, Fragolino Rosso; Pesca Fiorelli відповідно до класифікатора УКТ ЗЕД;

2. Якому опису відповідає товар відповідно до підпункту 215.3.1 Податкового Кодексу України?

Колегія суддів враховує, що відповідно до ч. 1 ст. 104 КАС України учасник справи має право подати до суду висновок експерта, складений на його замовлення.

Згідно ст. 108 КАС України висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.

Висновки експертизи:

1. Алкогольні напої відповідно до класифікатора УКТЗЕД належать до товару з класифікаційними ознаками «суміші зброджених напоїв (суміші із зброджених напоїв), неігристі у посудинах місткістю 2 л. або менше» з кодом УКТЗЕД .

2. Відповідно до ст.215 Податкового кодексу України алкогольні напої підпадають під опис підпункту 215.3.1. « вина та інші зброджені напої ( у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв ) з фактичною міцністю більше 1,2 % об., але не більше 22% об. ( проміжні продукти).

З наведеного висновку вбачається, що товар відповідно до карток відмови не відповідає критерію «тип напою», а саме не є вином ігристим та вином газованим, вином (напоєм) ароматизованим ігристим (газованим).

Враховуючи поданий позивачем висновок судово товарознавчої експертизи, апеляційний суд зауважує, що імпортований позивачем товар, за своєю суттю та технологією виробництва, є сумішшю на основі зброджених напоїв. Наведене вбачається з результатів аналізу способу виробництва таких напоїв - в результаті природнього (натурального) бродіння винограду з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додавання спирту) та додавання безалкогольних напоїв (вода, підсолоджувачі, лимонна кислота, ароматизатори).

Відповідно до вказаного вище висновку судово товарознавчої експертизи, алкогольні напої, що ввозить позивач відповідно до класифікатора УКТ ЗЕД належать до товару з класифікаційними ознаками суміш зброджених напоїв ( суміші із зброджених напоїв) неігристі у посудинах місткістю 2л або менше, інші, з кодом УКТ ЗЕД 2206 00 59 00.

Висновком становлено, що вказані напої є ароматизованими алкогольними напоями на основі збродженого білого /червоного вина у складі. Купаж - Fragolino Bianco ( Fragolino Rosso ). Склад : біле/червоне вин ( 51%), демінералізована вода ( 42%), сахароза ( 6,9% ), ароматизатори ( 0,1%), сульфіти. Технологія: купаж вина з іншими компонентами, газування штучне.

Варіант кодів УКТ ЗЕД для алкогольних напоїв: 2206 інші зброджені напої (наприклад, сидр, перрi (грушевий напій), напiй медовий); суміші із зброджених напоїв та суміші зброджених напоїв з безалкогольними напоями, в іншому місці не зазначені.

Експерт вказав, що в нормативно - правових актах України поняття ігристий ароматизований винний напій відсутнє.

Закон України Про виноград вино та продукти виноградарства визначає вино ігристе, як алкогольний напій, загальна міцність за об`ємною часткою спирту в кюве, призначеному для його вироблення, становить не менше 8,5 % об., отриманий шлях первинного або вторинного спиртового бродіння з розчавленого чи нерозчавленого свіжого винограду, сусла виноградного або вина, який при відкриванні ємності, у яку він розлитий, вивільняє газ розчиненого діоксиду вуглецю, утворений виключно в результаті бродіння, і який через наявність діоксиду вуглецю має надлишковий тиск не менше 3 барів за умови зберігання при температурі 20 0 С у закритій ємності.

В технічному регламенті щодо алкогольних напоїв та ДСТУ окрема класифікація за параметрами газованості й ароматизації не використовується в терміні одночасно. Таким чином, нормативно - правові акти України не комбінують ознаки в назвах категорій. Якщо напій має ароматизатори та/або воду це вже винний напій, а не вино. Якщо він і газований, це не створює нову підкатегорію.

Отже, напої, які є об`єктами експертизи, вином не вважаються і ознаку ігристе до них застосовувати не можна.

В Сертифікатах якості з хімічним аналізом, наведені вище напої також зазначені як ароматизований напій на основі вина, а не ігристий ароматизований напій на основі вина.

Колегія суддів приймає доводи скаржника, що найбільш точний опис цього товару для цілей оподаткування акцизним податком це - саме інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту.

Верховний Суд у постанові від 24.10.2023 у справі № 380/10416/21, на яку покликався суд першої інстанції, вказав, що для алкогольних зброджених напоїв з кодом УКТ ЗЕД 2206 00 39 00 дійсно можуть застосовуватися різні ставки акцизного податку: як на рівні 8,02 (8,42 - прим.) грн за 1 літр, так і на рівні 11,65 (12,23 - прим.) грн за 1 літр. Верховний Суд також звертав увагу на те, що сам по собі код УКТЗЕД не має вирішального значення для визначення ставки акцизного податку. Для визначення правильної ставки акцизного податку щодо конкретного товару (напоїв) з таким кодом УКТЗЕД превалюючими є саме його додаткові характеристики, а не деталізація типу напою. Для застосування ставки на рівні 11,65 (12,23 - прим.) грн за 1 літр товар має відповідати сукупно усім умовам, наведеним у таблиці в підпункті 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України. Якщо ж товар не відповідає хоча б одній умові (наприклад, виготовлений із додаванням спирту) - до нього застосовується ставка акцизного податку на рівні 8,02 грн за 1 літр.

Крім цього, Верховний Суд вказав на наступне:

Висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 11 листопада 2020 року у справі №1.380.2019.004212, від 10 лютого 2021 року у справі № 380/671/20, від 19 квітня 2022 року у справі № 1.380.2019.005537, полягають в такому.

11.1.2. Зміст підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України свідчить про те, що фактично положення підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України відсилають для цілей визначення ставки податку до коду згідно з УКТ ЗЕД та опису товару згідно з УКТ ЗЕД. При цьому, в разі якщо відповідний код міститься у двох рядках визначеної підпунктом 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України таблиці, що надає можливість обрати різні ставки акцизного податку, превалюючим є саме опис товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД. Відповідність десятизначному коду УКТ ЗЕД є лише передумовою, що забезпечує можливість переходу до чотирьохзначного коду, оскільки декларування товару за чотирьохзначним номером товарної позиції є технічно неможливим без вказівки товарної підкатегорії.

11.1.3. Колонки зі ставкою 8,02 грн за 1 літр (друга колонка) та 11,65 грн за 1 літр (перша колонка) співвідносяться як загальне та спеціальне. Застосування спеціальної ставки у розмірі 11,65 грн за 1 літр вимагає, щоб товари відповідали низці класифікуючих ознак, які стосуються як хіміко-біологічних властивостей, так і технологічних вимог транспортування імпортованого товару. Що ж стосується ставки у розмірі 8,02 грн за 1 літр - вона включає ширший перелік товарних позицій, а її застосування обумовлено, насамперед, відсутністю зазначення відповідних товарних позицій в іншому місці.

11.1.4. У цих справах суди встановили, що позивач ввіз на митну територію України алкогольні напої FIORELLI FRAGOLINO BIANCO, ROSSO SPUMANTE PESCA, MOSCATО ANANAS FIORELLI, MOSCATO MANDARINO FIORELLI, щодо яких у митних деклараціях вказав код товару згідно з УКТ ЗЕД 2206 00 39 00, а в графі 31 навів опис: напої на основі вина ігристі ароматизовані (суміш на основі зброджених напоїв): ароматизований винний напій ігристий; або ігристі ароматизовані напої на основі вина: ароматизований винний напій ігристий тощо; зброджені напої одержані виключно в результаті природного (натурального) бродіння винограду з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додавання спирту).

11.1.5. За таких обставин був зроблений висновок, що товар, який ввозить позивач за своєю суттю та технологією виробництва є сумішшю на основі зброджених напоїв, що не є винами ігристими, винами газованими та/або збродженими напоями. Найбільш точний опис цього товару для цілей оподаткування акцизним податком - це саме інші зброджені напої (у тому числі суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту. Верховний Суд вважав, що оскільки поняття суміш на основі зброджених напоїв не використано законодавцем у будь-яких інших рядках таблиці, наведеної у підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України, це свідчить про виконання умови в іншому місці не зазначені, тому для такого товару має застосовуватися ставка акцизного податку на рівні 8,02 грн.

Отже, висновки у цих постановах стосувались тих самих напоїв ( FIORELLI FRAGOLINO BIANCO, ROSSO SPUMANTE PESCA, MOSCATО ANANAS FIORELLI, MOSCATO MANDARINO FIORELLI), що і у даній справі.

Також Верховний Суд у цій постанові зазначив, що Судова палата в цілому підтримує висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 11 листопада 2020 року №1.380.2019.004212, від 10 лютого 2021 року у справі № 380/671/20, від 19 квітня 2022 року у справі № 1.380.2019.005537, які зазначені у підпунктах 11.1.2 і 11.1.3 цієї постанови і не вбачає підстав для відступу від них, адже для правильного визначення ставки акцизного податку дійсно превалюючим є опис товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД, а рядки зі ставкою 8,02 грн за 1 літр та 11,65 грн за 1 літр співвідносяться як загальне та спеціальне. Ці висновки за своїм змістом збігаються із наведеними у пунктах 10.3 ,10.5, 10.6, 10.7 цієї постанови мотивами.

Водночас Судова палата не погодилась з висновком, зазначеним у підпункті 11.1.5 цієї постанови, про те, що законодавець у підпункті 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України розмежував поняття суміші на основі зброджених напоїв, зазначене у четвертому рядку таблиці, від поняття зброджені напої, яке міститься у рядку третьому цієї ж таблиці. Судова палата, ґрунтуючись на системному аналізі Пояснень до УКТ ЗЕД групи 22 та підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України, на мотивах, наведених у пунктах 10.1, 10.2, 10.4, 10.6-10.9 цієї постанови, вважала наявними підстави для відступлення від такого висновку, оскільки з метою оподаткування акцизним податком законодавець не розрізняє поняття зброджені напої та суміші із зброджених напоїв, суміші на основі зброджених напоїв. Опис товару (продукції) в рядку третьому таблиці ставок (підпункт 215.3.1) об`єднує ці поняття однією назвою - зброджені напої. Усі ці види напоїв підпадають під єдину товарну позицію згідно з УКТ ЗЕД 2206, якщо відповідний напій не відноситься до позицій 2203-2205. Також в межах товарної позиції 2206 на рівні підкатегорій виокремлюються лише пікет, сидр і перрі.

Судова палата також вважала, що у процесі формулювання відповідного висновку за критерієм більш точного опису товару було залишено поза увагою віднесення законодавцем до товарів, ставка акцизного податку для яких становить 11,65 грн за 1 літр, як зброджених напоїв загалом (до яких, як вже зазначалося, згідно з УКТ ЗЕД включено і відповідні суміші), так і вин (напоїв) ароматизованих ігристих (газованих).

Таким чином, Верховний Суд виснував, що під час ввезення на митну територію України товару акцизний податок сплачується за ставкою, визначеною нормою підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України відповідно до коду товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД (перша колонка таблиці), який зазначений у митній декларації і підтверджений митницею, та опису товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД (додатковими описовими характеристиками товару [продукції], зазначеними у другій колонці таблиці цієї норми). Водночас, системний аналіз Пояснень до УКТ ЗЕД групи 22 та підпункту 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 ПК України вказує на те, що з метою оподаткування акцизним податком в рядках третьому та четвертому таблиці законодавець не розрізняє "зброджені напої" та "суміші із зброджених напоїв", "суміші на основі зброджених напоїв" тощо, а об`єднує ці поняття однією назвою - "зброджені напої".

Ураховуючи поданий позивачем висновок судово товарознавчої експертизи, колегія суддів зауважує, що позивачем надані Сертифікати якості та документи щодо технологічного процесу виробництва продукту, які підтверджують, що товари, які були об`єктом оподаткування у спірних картках відмови, є саме збродженими напоями на основі вина.

Наведене вбачається з результатів аналізу способу виробництва таких напоїв - в результаті природнього (натурального) бродіння винограду з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додавання спирту) та додавання безалкогольних напоїв (вода, підсолоджувачі, лимонна кислота, ароматизатори) (графа 31 митної декларації).

Найбільш точний опис цього товару для цілей оподаткування акцизним податком - це саме інші зброджені напої (у тому числі, суміші із зброджених напоїв та суміші на основі зброджених напоїв), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 22 відсотки об`ємних одиниць етилового спирту.

Виходячи з наведеного, апеляційний суд приходить до висновку, що товар, який ввозився позивачем і за кодом і за описом, відповідно до наведеної у підпункті 215.3.1 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України таблиці, підлягає оподаткуванню за ставкою акцизного податку, що становить 8,42 грн. за літр.

Щодо доводів митниці про те, що позивачем самостійно було визначено у товарно-митних деклараціях код УКТ ЗЕД імпортованого товару як 2206 00 39 00, колегія суддів враховує, що відповідність десятизначному коду УКТЗЕД є лише передумовою, що забезпечує можливість переходу до чотирьохзначного коду, оскільки декларування товару за чотирьохзначним номером товарної позиції є технічно неможливим без вказівки товарної підкатегорії.

У практиці адміністративного судочинства застосовується загальний принцип in dubio pro tributario (пріоритет з найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права): у разі якщо норма закону або іншого нормативного акта, виданого на основі закону, або якщо норми різних законів або нормативних актів дозволяють неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків особи у її взаємовідносинах з державою (в особі відповідних суб`єктів владних повноважень), тлумачення такого закону здійснюється на користь особи (суб`єкта приватного права).

Принцип преюдиції правомірності поведінки з найбільш сприятливим для особи тлумаченням відповідної норми права узгоджується з наведеним у статті 5 Основ законодавства України про загальнообов`язкове державне соціальне страхування принципом загальнообов`язкового державного соціального страхування щодо державних гарантій реалізації застрахованими громадянами своїх прав (постанова КАС ВС від 25 лютого 2021 року по справі № 580/3469/19).

Слід також врахувати, що існування нечіткого, суперечливого нормативного регулювання зумовлює виникнення у позивача стану правової невизначеності.

Європейська Комісія за демократію через право (Венеціанська Комісія) у Доповіді щодо верховенства права від 04 квітня 2011 року № 512/2009 зазначила, що однією з складових верховенства права є правова визначеність; вона вимагає, щоб правові норми були чіткими й точними, спрямованими на те, щоб забезпечити постійну прогнозованість (передбачуваність) ситуацій та правовідносин, що виникають.

Як випливає з практики ЄСПЛ, поняття «якість закону» означає, що національне законодавство повинне бути доступним і передбачуваним, тобто визначати достатньо чіткі положення, аби дати адекватну вказівку щодо обставин і умов, за яких державні органи мають право вживати заходів, що вплинуть на конвенційні права їх носіїв (рішення ЄСПЛ від 24.04.2008 у справі «C. Дж. та інші проти Болгарії», заява №1365/07, пункт 39, від 09.01.2013 у справі «Олександр Волков проти України», заява № 21722/11, пункт 170).

ЄСПЛ неодноразово зазначав, що формулювання законів не завжди чіткі, тому їх тлумачення і застосування залежить від практики. Роль розгляду справ у судах полягає саме в тому, щоб позбутися таких інтерпретаційних сумнівів з урахуванням змін у повсякденній практиці (рішення ЄСПЛ від 11.11.1996 у справі «Кантоні проти Франції», заява №17862/91, пункти 31-32; від 11.04.2013 у справі «Вєренцов проти України», заява №20372/11, пункт 65).

Отже, принцип правової визначеності має застосовуватись не лише на етапі нормотворчої діяльності, а й під час безпосереднього застосування існуючих норм права, що даватиме можливість особі в розумних межах передбачати наслідки своїх дій, а також послідовність дій держави щодо можливого втручання в охоронювані Конвенцією та Конституцією України права та свободи цієї особи.

Колегія суддів вважає за необхідне наголосити на наступному.

Згідно з ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Оскільки у цій справі оспорюються рішення, прийняті відповідачем - суб`єктом владних повноважень, суд відповідно до вимог ч. 2 ст. 2 КАС України перевіряє, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч. 1 ст. 256 МК України відмова у митному оформленні - це письмове вмотивоване рішення митного органу про неможливість здійснення митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення через невиконання декларантом або уповноваженою ним особою умов, визначених цим Кодексом.

За змістом ч. 2, 3 ст. 256 МК України у рішенні про відмову у митному оформленні повинні бути зазначені причини відмови та наведені вичерпні роз`яснення вимог, виконання яких забезпечує можливість митного оформлення товарів, транспортних засобів комерційного призначення. Зазначене рішення повинно також містити інформацію про порядок його оскарження.

Як встановлено з оскаржуваних карток відмови, у них не зазначені причини відмови та не наведено вичерпних роз`яснень вимог, виконання яких забезпечує можливість митного оформлення товарів, що порушує принцип правової визначеності.

Колегія суддів вважає оскаржувані рішення свавільними, неконкретними, такими, що позбавляють декларанта можливості виправити помилки, що є самостійною підставою для скасування оскаржуваних карток відмови.

Відповідно до ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За встановлених обставин колегія суддів вважає, що відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, при ухваленні оскаржуваних рішень діяв без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення та всупереч вимогам ч. 2, 3 ст. 256 МК України у рішеннях про відмову у митному оформленні товарів не конкретизував причин відмови, не навів вичерпні роз`яснення вимог, виконання яких забезпечує можливість митного оформлення товарів.

Наведене дає підстави для висновку про те, що оскаржувані картки відмови є необгрунтованими, винесеними без врахування усіх необхідних обставин для їх прийняття, не на підставі та не у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, а тому є протиправними і підлягають скасуванню.

Наведене свідчить про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, невідповідність висновків суду встановленим обставинам, що відповідно до пункту 4 частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення постанови про задоволення позову.

Керуючись статтями 311, 315, 317, 321, 322, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Регно Італія УА" задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2025 року у справі № 380/2/25 скасувати та ухвалити постанову, якою позов задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати картки відмови в митному оформленні (випуску) товарів № UA209170/2024/002093; № UA209170/2024/002092; № UA209170/2024/002091; № UA209170/2024/002114; № UA209170/2024/002128; № UA209170/2024/002136; № UA209170/2024/002156; № UA209170/2024/002158; № UA209170/2024/002157; № UA209170/2024/002219; № UA209170/2024/002217; № UA209170/2024/002218; № UA209170/2024/002218; № UA209170/2024/002238; № UA209170/2024/002253; № UA209170/2024/002292; № UA209170/2024/002291; № UA209170/2024/002290; № UA209170/2024/002323; № UA209170/2024/002322; № UA209170/2024/002351; № UA209170/2024/002361; № UA209170/2024/002014; № UA209170/2024/001865; № UA209170/2024/001855; № UA209170/2024/001897; № UA209170/2024/001965; № UA209170/2024/001966; № UA209170/2024/002033; № UA209170/2024/002034; № UA209170/2024/002035; № UA209170/2024/002383; № UA209170/2024/002418; № UA209170/2024/002420; № UA209170/2024/002421; № UA209170/2024/002438; № UA209170/2024/002474; № UA209170/2024/002473; № UA209170/2024/002492; № UA209170/2024/002548; № UA209170/2024/002523; № UA209170/2024/002534; № UA209170/2024/002535; № UA209170/2024/002582; № UA209170/2024/002596; № UA209170/2024/002597; № UA209170/2024/002608; № UA209170/2024/002632; № UA209170/2024/002630; № UA209170/2024/002633; № UA209170/2024/002631; № UA209170/2024/002638; № UA209170/2024/002671; № UA209170/2024/002674; № UA209170/2024/002675; № UA209170/2024/002673; № UA209170/2024/002676; № UA209170/2024/002672; № UA209170/2024/002721; № UA209170/2024/002731; № UA209170/2024/002724; № UA209170/2024/002732; № UA209170/2024/002768; № UA209170/2024/002782; № UA209170/2024/002790; № UA209170/2024/002836; № UA209170/2024/002838; № UA209170/2024/002835; № UA209170/2024/002839; № UA209170/2024/002840; № UA209170/2024/002837.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Л. П. Іщук
судді І. М. Обрізко
М.А. Пліш