Справа № 160/17055/25
Суддя: Добродняк І.Ю.
Дата ухвалення: 2026-03-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

23 березня 2026 року м. Дніпросправа № 160/17055/25

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),

суддів: Семененка Я.В., Суховарова А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.08.2025

у справі № 160/17055/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРІН ФАРМ ГРУП»

до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ГРІН ФАРМ ГРУП» звернулось до суду з позовом до відповідача-1:Державної податкової служби України, відповідача-2: Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12774978/45366528 від 22.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 31.01.2025 на суму ПДВ 165715,81 грн.;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №2 від 31.01.2025 на суму ПДВ 165715,81 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання 05.02.2025.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на вимогу контролюючого органу, після зупинення реєстрації податкової накладної, позивачем надані письмові пояснення разом з документами, що стали підставою для складення податкової накладної, проте, відповідні документи не були взяті Комісією до уваги, що призвело до прийняття протиправного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.08.2025 позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12774978/45366528 від 22.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 31.01.2025 на суму ПДВ 165715,81 грн.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №2 від 31.01.2025 на суму ПДВ 165715,81 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних за датою її фактичного подання 05.02.2025.

Суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване рішення відповідача-2 про відмову в реєстрації податкової накладної не містить чітких мотивів його прийняття, адже матеріалами справи підтверджується, що після зупинення реєстрації податкової накладної позивачем були надані пояснення та документи на підтвердження підстав для її реєстрації. Відповідач-2, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, що при прийнятті спірного рішення він діяв добросовісно та обґрунтовувано. Також задовольняючи позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну, суд першої інстанції зазначив, що це є гарантією того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та є належним способом захисту порушеного права.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-2 Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог. Скаржник зазначає, що рішення суду першої інстанції ухвалено з порушенням норм матеріального та процесуального права та без врахування обставин, що мають значення для справи; суд неправильно встановив обставини у справі. Відповідач-2 наполягає на тому, що оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної прийнято Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області у межах свої повноважень та у спосіб, що передбачений Законом, з наданням оцінки тим документам, які було подано платником податку, але у зв`язку з тими підставами на яких ґрунтується оскаржуване рішення, йому було відмовлено у такій реєстрації у зв`язку з недоведеністю реальності господарської операції.

Також скаржник вважає, що рішення суду про зобов`язання зареєструвати податкові накладні/ розрахунки коригування в ЄРПН» є ознакою втручання в дискреційні повноваження контролюючого органу.

Позивач подав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить залишити рішення суду першої інстанції без змін як законне та обґрунтоване, посилаючись на безпідставність доводів скаржника.

Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, основним видом діяльності позивача Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРІН ФАРМ ГРУП» за КВЕД є: 01.11. Виробництво зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

Для здійснення господарської діяльності у власності ТОВ «ГФГ» перебувають основні засоби (матеріальні ресурси), та для перевезення продукції використовує власні вантажні транспортні засоби, що відображено у звіті 20-ОПП від 06.02.2025.

ТОВ «ГФГ» виготовлює сільськогосподарську продукцію, яку в подальшому реалізовує, в тому числі і соняшник, УКТ ЗЕТ 120600.

Для вирощування соняшнику товариство закуповувало у ТОВ «ВАЛЕН АГРО» насіння гібрида соняшнику ТО MAS_87A AGROSTART+CRUISER D150, насіння соняшнику гібоід ЛГ, ЕС Генезіс, Сайберік, Лазурі, Ласкала, Сузука, Суомі, згідно Договору № 52/24_1 від 01.07.2024, що підтверджується відповідними видатковими накладними за період липень-грудень 2024 року.

Наявність у позивача нерухомості для зберігання врожаю соняшнику за 2024 рік, який реалізовувався в 2025 році, підтверджується Витягом з державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності № 354371956 від 14.11.2023.

Станом на 01.01.2025 в ТОВ «ГФГ» працювало 7 осіб, серед яких, є необхідні спеціалісти, зокрема тракторист-машиніст, підсобні робітники, водій.

23 жовтня 2024 року між ТОВ «ГФГ» та ТОВ «ВК «ЗОЛОТИЙ ДРАКОН» укладений договір поставки сільськогосподарської продукції № В/ЗД/2310/2024-1, за умовами якого ТОВ «ГФГ», як продавець, зобов`язувалося поставити ТОВ «ВК «ЗОЛОТИЙ ДРАКОН» (покупцю) сільськогосподарську продукцію насіння соняшника, а покупець зобов`язувався прийняти цей товар та оплатити його на умовах, визначених даним Договором.

В межах вказаного договору відповідно до Специфікації № 3 від 29.01.2025 до договору ТОВ «ГФГ» на адресу ТОВ «ВК «ЗОЛОТИЙ ДРАКОН» поставило соняшник врожаю 2024 року, що підтверджується видатковою накладною № 1 від 31.01.2025 на суму 1 349 400,15 грн.

Факт перевезення товару підтверджується товарно-транспортними накладними № 1/25 від 31.01.2025, №2/25 від 31.01.2025, договором про надання послуг з перевезення вантажу № 10/24 від 22.10.2024, укладеного ТОВ «ГФГ» з ФОП ОСОБА_1

ТОВ «ГФГ» було сформований та виставлений рахунок № 1 від 31.01.2025 на суму 1 349 400,15 грн., який частково оплачений ТОВ «ВК «ЗОЛОТИЙ ДРАКОН», що підтверджується платіжними інструкціями № 24370 від 04.02.2025 на суму 500000 грн. та № 24424 від 05.02.2025 на суму 683838,60 грн.

Відповідно до вимог п. 201.7 ст. 201 ПК України позивачем складено податкову накладну №2 від 31.01.2025 на суму ПДВ 165 715,81 грн., яку подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до отриманої позивачем квитанції реєстрація означеної податкової накладної зупинена із зазначенням підстав: обсяг постачання товару/послуги 1206 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товар/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Також запропоновано подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних.

Одночасно позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Позивач, скориставшись своїм правом, надав на розгляд Комісії повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №2 від 31.01.2025, реєстрація якої була зупинена.

Так, разом з повідомленням № 1 від 09.04.2025 та поясненнями позивачем подані документи: штатний розпис ТОВ «ГФГ» на 2025 рік від 01.01.2025; Витяг з державного реєстру речових прав (склад зерна) № 52524967 від 14.11.2023; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 «Транспортні засоби» б/н від 31.01.2025; Договір поставки с/г продукції власного виробництва В/3Д/2310/2024-1 від 23.10.2024; Специфікація до договору поставки с/г продукції власного виробництва №3 від 29.01.2025; Рахунок на оплату за реалізований соняшник №1 від 31.01.2025; Видаткова накладна з реалізації соняшнику №1 від 31.01.2025; Товарно-транспортна накладна з реалізації соняшнику№1/25 від 31.01.2025; Товарно-транспортна накладна з реалізації соняшнику № 2/25 від 31.01.2025; Платіжна інструкція з оплати за соняшник № 24370 від 04.02.2025; платіжна інструкція з оплати за соняшник № 24424 від 05.02.2025; Накладна-вимога на посів насіння соняшника під врожай 2024року №000-000005 від 05.07.2024; Накладна-вимога на посів насіння соняшнику під врожай 2024 року №000-000006 від 08.07.2024; Накладна на оприбуткування готової продукції 7 від 09.10.2024; Накладна на оприбуткування готової продукції від 10.10.2024; Договір поставки посівного матеріалу 52/24_1 від 01.07.2024; Додаток до договору поставки посівного матеріалу №01/24-н/к від 01.07.2024; Видаткова накладна (оприбуткування посівного матеріалу) 202407016 від 01.07.2024; Платіжна інструкція (з оплати посівного матеріалу) № 380 від 11.12.2024; Додатки до договору поставки (посівного матеріалу) 02/24-Н/К від 01.07.2024; Видаткова накладна (оприбуткування посівного матеріалу) 202407013 від 01.07.2024; Платіжна інструкція (з оплати посівного матеріалу) № 381 від 11.12.2024; Додаток 3 до договору поставки (посівного матеріалу) № 03-24-Н/К від 01.07.2024; Видаткова накладна (оприбуткування посівного матеріалу) 202407014 від 01.07.2024; Платіжна інструкція (з оплати посівного матеріалу)№ 382 від 11.12.2024; Додаток до договору поставки (посівного матеріалу) 04/24-11/18 від 01.07.2024; Видаткова накладна (оприбуткування посівного матеріалу) №202407015 від 01.07.2024; Платіжна інструкція (з оплати посівного матеріалу) № 383 від 11.12.2024; Статистичні звіти форми4-сг під врожай 2024 року; Статистичні звіти 29-сг за 2024 рік.

22.04.2025 Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області прийнято рішення №12774978/45366528 про відмову у реєстрації податкової накладної № 2 від 31.01.2025 на суму ПДВ 165 715,81 грн. у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Не погоджуючись з таким рішенням, ТОВ «ГФГ» звернулося до Комісії центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних зі скаргою від 22.04.2025, до якої ТОВ «ГФГ» повторно подані всі вище перелічені додатки та додатково пояснення до скарги на рішення № 12774978/45366528 від 22.04.2025 про відмову в реєстрації податковій накладній на суму ПДВ 165715,81; Договір про надання послуг з перевезення вантажу 10/24 від 22.10.2024; довіреність на право представляти інтереси №1/24 від 21.10.2024; Додаткова угода до договору надання послуг з перевезення вантажу про зміну реквізитів №2 /24 від 03.12.2024; Рахунок на оплату за перевезення (реалізація соняшнику ) № 2 від 31.01.2025; Акт надання послуг з перевезення (реалізація соняшнику) №2 від 31.01.2025; Платіжна інструкція з оплати послуг перевезення соняшнику 423від 17.02.2025.

За результатами розгляду поданої скарги ТОВ «ГФГ» ДПС України прийнято рішення від 12.05.2025 № 20335/45366528/2, яким скаргу позивача залишено без задоволення, а оскаржуване рішення відповідача-2 про відмову у реєстрації податкової накладної № 2 від 31.01.2025 - без змін.

В якості підстави для прийняття такого рішення зазначено: ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів(робіт. послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Вважаючи рішення про відмову у реєстрації податкової накладної протиправним, позивач звернувся із даним позовом до суду.

Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

У відповідності до абз.1 п. 201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

За положеннями п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до п. 201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

За визначенням, наведеним у пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до п.18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).

За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.

Відповідно до п.3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, в редакції на час виникнення спірних правовідносин, податкові накладні/розрахунки коригування (крім податкових накладних/розрахунків коригування, складених відповідно до пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, у яких відображено операцію, до якої застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність», розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

За правилами абз.1 п.5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) абз.3 п.5 Порядку № 1165.

Відповідно до абз.1 п.6, п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (крім розрахунку коригування, складеного відповідно до вимог підпунктів б і в підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність») встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якому прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) - п. 2 Порядку.

Відповідно до п.3 Порядку № 520, в редакції на час прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».

Відповідно до п.4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до п.5 Порядку № 520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Відповідно до п.9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Відповідно до п.10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Наведені норми містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.

При цьому Порядок № 520 передбачає можливість подання платником податків додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні від комісії регіонального рівня повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.

В спірному випадку, як встановлено вище, зупинення реєстрації податкової накладної зумовлено тим, що обсяг постачання товару/послуги 1206 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товар/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

У додатку 3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема відповідно до п. 1 Критеріїв в редакції на час виникнення спірних правовідносин: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Виходячи з аналізу наведених норм, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має зажадати від платника документів на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Надіслана позивачеві квитанція про зупинення податкової накладної містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому контролюючий орган в установленому порядку не довів відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку та/або відповідність відображеної у вказаній вище податковій накладній господарської операції (отримання грошових коштів як передоплата за товар) критеріям ризиковості здійснення операцій та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, які позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу.

Також відповідачем-2 не підтверджений факт виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості реалізації позивачем сільськогосподарської продукції, зазначеної у податковій накладній, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.

Щодо пропозиції платнику податку подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, позиція контролюючого органу полягає в тому, що у платника податку після отримання квитанції виникає право на подання документів, що були складені ним відповідно до Закону 996, та які можуть вважатись первинними та підтвердити факт наявності чи відсутності господарської операції. Податковий орган не зобов`язаний у квитанції вказувати перелік документів який необхідно подати для підтвердження реальності господарської операції, оскільки таке прямо не передбачено нормативно-правовими актами.

При цьому, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами.

Водночас, у платника податків є обов`язок вести бухгалтерський облік господарських операцій шляхом складання первинних документи які повинні відповідати вимогам п. 2 ст. 9 Закону 996, наявність у платника податків яких підтверджує факт здійснення господарської операції.

Враховуючи такий обов`язок, платник податку є обізнаним з тим, які первинні документи ним було складено, і які в силу вимог Закону 996 підтверджують факт господарської операції.

В спірному випадку наявні у справі докази свідчать, що позивач направив на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копії документів на підтвердження реальності здійснення операції, за якою складено податкову накладну, зазначив про наявність відповідних умов та ресурсів, необхідних для здійснення господарської діяльності, в тому числі, подав товарно-транспортні накладні з реалізації соняшнику№1/25 від 31.01.2025, № 2/25 від 31.01.2025, що підтверджують факт перевезення товару.

Прийняте комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області рішення, яким позивачу відмовлено у реєстрації спірної накладної, мотивовано ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Виходячи із наведеного у вказаному рішенні мотивування та з огляду на наданий позивачем пакет документів і відповідні пояснення, суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції, що позивачем були подані пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, про що свідчать квитанції.

Сама по собі наявність або відсутність окремих документів не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Суд апеляційної інстанції вважає, що контролюючим органом не зазначено, в чому полягає неповнота поданих позивачем первинних документів з огляду на суть відображеної в податковій накладній господарської операції, не вказано, які саме документи, що підтверджують господарську операцію за податковою накладною № 2 від 31.01.2025, не подано контролюючому органу в повному обсязі та не наведено обґрунтувань, чому відсутність певних документів унеможливлює реєстрацію податкової накладної, приймаючи до уваги той факт, що позивачем надавались пояснення з первинними документами на підтвердження здійснення господарської операції.

В даному випадку посилання контролюючого органу на відсутність (ненадання/часткове надання) документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів та наявності певних обставин. При цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, які фактично подані платником податку, в контексті господарської операції, за якою складено податкову накладну.

Відсутність конкретної інформації, покладеної в основу оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.01.2025, позбавляє це рішення ознак вмотивованості та обґрунтованості.

В той же час, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення, втім з оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної вбачається, що відповідач-2 жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів, як і не спростував, що надані позивачем пояснення та документи підтверджують реальність здійснення господарської операції по поданій податковій накладній, були достатніми для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд апеляційної інстанції враховує правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 стосовно того, що принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

В спірному випадку, виходячи з виду господарської діяльності, яка здійснюється позивачем, та суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом, на підставі яких позивачем складено податкову накладну №2 від 31.01.2025, сукупність наданих позивачем документів підтверджує їх достатність для прийняття рішення про реєстрацію цієї податкової накладної в ЄРПН.

Суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що відповідачем-2 не наведено обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваного рішення, тому таке рішення не можливо визнати обґрунтованим, а отже воно не відповідає критеріям, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень (ч. 2 ст. 2 КАС України), у зв`язку з чим є протиправним і підлягає скасуванню.

Суд апеляційної інстанції вважає правильним висновок суду першої інстанції, що, в даному випадку, належним способом захисту порушеного права є не лише скасування рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

В спірних правовідносинах зобов`язання контролюючого органу в судовому порядку вчинити дії по реєстрації податкових накладних не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд.

В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваного рішення, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.

Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 28 квітня 2023 року у справі №640/24227/19, 17 травня 2023 року у справі №140/14282/20, 18 квітня 2024 року у справі №160/18840/22.

Підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив правильне рішення про задоволення позову.

Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.

Керуючись ст. 311, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.08.2025 у справі № 160/17055/25- залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк

суддя Я.В. Семененко

суддя А.В. Суховаров