Справа № 300/2999/24
Суддя: Матковська Зоряна Мирославівна
Дата ухвалення: 2026-03-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 березня 2026 рокуЛьвівСправа № 300/2999/24 пров. № А/857/13213/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого суддіМатковської З. М.
суддів -Гінди О. М.
Гуляка В. В.
розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 березня 2025 року у справі № 300/2999/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Халал тест» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання дії та бездіяльності протиправними,

( головуючий суддя першої інстанції Шумей М.В., час ухвалення у письмовому провадженні, місце ухвалення м. Івано - Франківськ, дата складання повного тексту 03.03.2025),-

В С Т А Н О В И В :

ТзОВ «Халал тест» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рiшень Головного управління ДПС в Івано-Франківській області вiд 12.01.2024 №000966/0702, №000963/0702, №000967/0702.

Позовні вимоги мотивовані прийняттям Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області протиправних податкових повідомлень-рішень №000966/0702 вiд 12.01.2024, №000963/0702 від 12.01.2024 та №000967/0702 від 12.01.2024.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 березня 2025 року позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повiдомлення - рiшення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області вiд 12.01.2024 № №000966/0702, №000963/0702, №000967/0702.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач оскаржив його у апеляційному порядку та зазначає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а також прийняте при не повному з`ясуванні обставин справи, які необхідно було встановити, а також їх невідповідність фактичним обставинам справи та первинним документам, як наслідок, підлягає скасуванню

Апелянт зазначає, що перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б) Декларації) за період з 01.08.2021 по 30.09.2023 встановлено їх заниження на 455880 грн., в тому числі: за вересень 2023 року на 455880 грн., що призвело до завищення показника рядка 19 Декларації на 141661 грн., в тому числі: за вересень 2023 року на 141661 грн.

Проведеною перевіркою встановлено заниження показника у рядку 1.1 (колонка Б) Декларації з податку на додану вартість на 455880 грн., внаслідок неврахування всупереч п.п. «а» п. 185.1 ст. 185, п.п. «б» п. 187.1 ст. 187 та п.188.1 ст.188 Кодексу при визначенні об`єкта оподаткування ПДВ операції з постачання продукції, що встановлено на підставі наданих для перевірки ТОВ «Халал тест» виробничих звітів за період з 01.08.2021 року по 30.09.2023 року, обігово-сальдових відомостей по рах.281 та інвентаризаційного опису запасів ТОВ «Халал тест» від 27.11.2023 року.

Для перевірки ТОВ «Халал тест» представлено обігово-сальдову відомість по рахунку 281 «товари на складі» за вересень 2023 року та за листопад 2023 року. Відповідно до згаданих відомостей, обліковується дебетовий залишок товарів (товарно-матеріальних цінностей) зокрема м`ясо: за вересень 2023 року - 35554 кг; за листопад 2023 року - 9841 кг. (відповідає результатам проведеної інвентаризації ТМЦ станом на 27.11.2023 року).

При проведенні 27.11.2023 року інвентаризації залишків товарно-матеріальних цінностей за адресою Івано-Франківська область, Тисменицький р-н, м. Тисмениця, вул. Височана, буд. 1, в ході візуального огляду місць зберігання товарно- матеріальних цінностей, основних засобів в наявності залишків за номенклатурою іншою від номенклатури м`ясо не виявлено.

ГУ ДПС в Івано-Франківській області за вказаним фактом не встановлення наявності

залишків товарно-матеріальних цінностей ТОВ «Халал тест» складено акт від 28.11.2023 року № 1985/09-19-07-02/43882699.

ТОВ «Халал тест» згідно даних ЄРПН в період з 01.08.2021 по 30.09.2023 року не виписувало та не реєструвало податкові накладні на поставку чи продаж ТМЦ за номенклатурою м`ясо (субпродукти, та ін.) на загальну кількість 45126 кг.

Результати проведеної інвентаризації та не надання обґрунтованих пояснень посадових осіб ТОВ «Халал тест» та документального підтвердження щодо використання в господарській діяльності (реалізація, відчуження, зберігання, інше) товарно-матеріальних цінностей за номенклатурою м`ясо, субпродукти, на загальну кількість свідчать про відсутність їх обліку, як в бухгалтерському обліку так і фізичній наявності за місцем зберігання ТМЦ.

Згідно виробничих звітів за період з 01.08.2021 року по 30.09.2023 року (Додаток 3 до акта) товариством для вироблення готової продукції - заморожене сире м`ясо яловичини, витрачено 290 штук ВРХ кількістю 150575 кг. Відповідно до норм витрат на виробництво, із застосуванням коефіцієнту (0,7) виходу м`яса з однієї ВРХ живої ваги, кількість після биття ВРХ (70%) складає 105449 кг. Різниця у вазі становить (150575 - 105449) 45126 кг.

Відповідно до представлених бухгалтерських документів зазначена кількість ВРХ, а саме 45126 кг., що становить розрахунково 30 відсотків від живої ваги ВРХ, по бухгалтерському обліку рах.281 «товари на складі» не проведено жодним чином. Свідченням даного факту є матеріали проведеної інвентаризації матеріальних цінностей, рахунок 281, станом на 27.11.2023 року та обігово-сальдові відомості по рахунку 281 за вересень 2023 року та листопад 2023 року. Так, в залишках матеріальних цінностей не виявлено продукції в загальній кількості 45126 кг., тому вважається, що не виявлена зазначена кількість матеріальних цінностей є реалізованою, або іншим чином відчуженою товариством продукцією.

Отже, на підставі вищезазначеного, згідно наданих для перевірки закупівельних актів на закупівлю ВРХ, вартість однієї ВРХ становить 26200 грн. Згідно виробничих звітів ТОВ «Халал тест» за період перевірки з 01.08.2021 року по 30.09.2023 року закуплено 290 штук ВРХ, вартість яких відповідно становить 7598000 грн. (290 * 26200), відповідно кількість 30 відсотків живої ваги ВРХ, яка не проведена по бухгалтерському обліку та не виявлена в залишках за результатами проведеної інвентаризації, на час проведення перевірки станом на 27.11.2023 року (інвентаризаційний опис від 27.11.2023 року), у вартісному значенні становить 2279400 грн. (7598000 * 30%).

Апелянт зазначає, що до перевірки не надано акти списання ТМЦ, що підтверджуються відповідно до законодавства. Таким чином, за результатами перевірки виявлено реалізацію/відчуження ТОВ «Халал тест» продукції на загальну суму 2279400 грн., яка неоподаткована податком на додану вартість в періоді її реалізації.

Враховуючи вищевказані норми законодавства та наведені факти, щодо відсутності станом на 27.11.2023 року та 30.09.2023 року залишків та руху вищенаведених товарно-матеріальних цінностей в кількості 45126 кг., чи-то документів щодо реалізації/відвантаження/відчуження, перевіркою ТОВ «Халал тест» встановлено не нарахування податкових зобов`язання на вартість ТМЦ які не взяли участь в оподатковуваних операціях в сумі 455880 грн. (2279400х20%).

Таким чином, ТОВ «Халал тест» в порушення п.п. «б» п. 185.1 ст. 185, п.п. «б» п. 187.1 ст. 187, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями) нараховано податкові зобов`язання на вартість реалізованих/відчужених ТМЦ, в результаті чого занижено показники у рядку у рядку 1.1 Декларацій «операції, що оподатковуються за основною ставкою» всього на суму 455880 грн., в т.ч. за вересень 2023 року в сумі 455880 грн.

Щодо показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації), апелянт зазначає, що перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) за період з 01.08.2021 року по 30.09.2023 року встановлено його завищення на суму 5938 грн., в тому числі: за січень 2023 року на 5938 грн. Так, згідно поданої ТОВ «Халал тест» до податкового органу податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2023 року встановлено завищення податкового кредиту на суму 5938 грн., зокрема в додатку 1 до декларації, задекларовано суму податку на додану вартість в розмірі 5938,17 грн. від постачальника ТОВ "ПРИКАРПАТ-ЕНЕРГОТРЕЙД", , та зазначено період складання податкової накладної - січень 2023 року, однак згідно з ЄРПН (єдиний державний реєстр податкових накладних) відсутня реєстрація складання податкової накладної у січні місяці 2023 року на суму ПДВ 5938,17 грн. від постачальника ТОВ "ПРИКАРПАТ-ЕНЕРГОТРЕЙД", .

Згідно ЄРПН, від ТОВ "ПРИКАРПАТ-ЕНЕРГОТРЕЙД", , зареєстрована податкова накладна від 31.12.2022 року № 19843 (період складання - грудень 2022 року, дата реєстрації 12.01.2023 року), на придбання електроенергії, обсяг постачання 29690,83 грн., ПДВ 5938,17 грн., відповідно ТОВ «Халал тест» згідно додатку 1 до Декларації з ПДВ за грудень 2022 року включено до податкового кредиту суму ПДВ в розмірі 5938,17 грн.

Таким чином, за результатами перевірки встановлено, що в порушення п.198.1 та п.198.2 ст.198 Податкового кодексу ТОВ «Халал тест» завищено податковий кредит на суму 5938 грн., в тому числі у січні 2023 року в сумі 5938 грн. у зв`язку із безпідставним віднесенням до податкового кредиту суми податку на додану вартість в розмірі 5938 грн., по операціях з постачальником ТОВ "ПРИКАРПАТ- ЕНЕРГОТРЕЙД", .

З урахуванням наведеного апелянт вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 12.01.2024р №000966/0702, №000963/0702, №000967/0702 є законними, обґрунтованими та сформованими без порушень вимог чинного законодавства, ГУ ДПС в Івано-Франківській області діяло виключно в межах своїх повноважень та у спосіб передбачений нормами діючого законодавства, тому просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Позивач правом подання відзиву не скористався.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Суд встановив та з матеріалів справи слідує, що у період з 22.11.2023 по 28.11.2023 відповідно до пункту пп. 78.1.8 ст. 78 Податкового кодексу України, працівником Головного управління ДПС в Івано-Франківській області проведена документальна позапланова виїзна документальна перевірка ТзОВ «ХАЛАЛ ТЕСТ», код за щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами вказаної перевірки 05 грудня 2023 року складено акт № 14405/09-19- 07-01/43882699.

Згідно висновків Акту контролюючим органом встановлено:

- занижено суму позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду на загальну суму 320157,00 грн.;

- завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (ряд.20.2 Декларації) в сумі 19601,00 грн.;

- завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд. 21 Декларації) в сумі 122060,00 грн.

Вказані висновки Акту перевірки серед іншого ґрунтуються на тому, що при проведенні перевірки:

- встановлено не нарахування контролюючим органом «компенсуючих» податкових зобов`язань за п.198.5 ст.198 ПКУ в розмірі 455880,00 грн. на вартість ТМЦ в сумі 2279400,00 грн, які, на думку відповідача, не взяли участь в оподатковуваних операціях;

- встановлено завищення суми податкового кредиту на 5938,00 грн. за податковою накладною від 31.12.2022 №19843, зареєстрованою 12.01.2023 постачальником ТОВ «ПРИКАРПАТ-ЕНЕРГОТРЕЙД».

За даними Електронного кабінету платника податку встановлено винесення наступних податкових повідомлень-рішень, які позивач не отримував, а саме:

- податкове повiдомлення - рiшення форми 'Р' №000966/0702 вiд 12.01.2024 на суму 320 157,00 грн. та штрафних санкцій в сумі 80 039,00 грн.;

- податкове повiдомлення - рiшення форми "В1" №000963/0702 вiд 12.01.2024 на суму 19601,00 грн. та штрафних санкцій в сумі 4900,00 грн.;

- податкове повiдомлення - рiшення форми "В4" №000967/0702 від 12.01.2024 на суму завищення від`ємного значення 122 060,00 грн.

Відтак, позивачем надано запит про надання публічної інформації, на який 11.03.2024 року Головне управління ДПС в Івано-Франківській області надіслано на електронну адресу позивача вказані вище податкові повідомлення-рішення.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями Головного управління ДПС в Івано-Франківській області позивач звернувся з відповідним адміністративним позовом до суду.

Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що доводи відповідача про негосподарське використання різниці, яка виникає внаслідок зменшення живої ваги тварин внаслідок їх забою, яка утворилась внаслідок забою, згідно «арифметичного розрахунку» є невірними, оскільки в процесі забою тварин утворюються відходи.

Апеляційний суд вважає вірними висновки суду першої інстанції та зазначає наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до пункту 198.2. статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до п. 198.3 ст. ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/ послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених п. 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводиться відповідно до цього Кодексу.

Від`ємне значення звітного податкового періоду за умови його невикористання в звітному періоді відповідно до пп. а) та б) п. 200.4 зараховується до складу, тобто стає частиною, податкового кредиту наступного податкового періоду.

Пунктом 185.1 ст. 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

У разі здійснення операцій відповідно до п. 198.5 ст. 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання (п. 189.1 ст. 189).

Крім цього, особливості формування податкового кредиту визначні ст. 198 ПК України. Пунктом 198.1 ст. 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/ виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

і) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу) ( п. 198.5 ст. 198 ПК України).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (п. 198.6 ст. 198 ПК України).

Судом першої інстанції вірно встановлено, що усі податкові накладні, що відображено у складі податкового кредиту належним чином зареєстровані в ЄРПН.

Наведене відповідачем не заперечується.

Окрім цього, відповідачем в акті перевірки наведено дані документів, що підтверджують факт оплати позивачем сум зазначених у розрахунках бюджетного відшкодування ПДВ, жодних претензій до змісту та форми яких у контролюючого органу не виникало.

Як уже зазначалось судом вище, за результатами проведеної перевірки встановлено порушення ТОВ «Халал Тест»: п.п. «а» п. 185.1 ст. 185, п.п. «б» п. 187.1 ст. 187, п.188.1 ст. 188, п.198.1 та п.198.2 ст.198, п.200.4, п.200.7, п.200.9 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, зі змінами та доповненнями, оскільки ним занижено податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 455880 грн. (ряд.9 колонка Б Декларації) та завищено суму податкового кредиту в сумі 5938 грн. (ряд.17 колонка Б Декларації), в результаті чого занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду всього в сумі 320157 грн., завищено суму податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (ряд.20.2 Декларації) на загальну суму 19601 грн. та завищено від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд.21 Декларації) в сумі 122060 грн.

Наведені вище висновки контролюючого органу обґрунтовані тим, що м`ясо ВРХ було використане не у господарській діяльності.

Апеляційний суд вважає наведені вище доводи апелянта невірними та погоджується із висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Судом встановлено, що основним та додатковими видами діяльності позивача є виробництво м`яса, виробництво м`ясних продуктів, оптова торгівля м`ясом та м`ясними продуктами.

В ході перевірки, за результатами опрацювання наданих для перевірки первинних бухгалтерських та інших документів стосовно товарів/послуг, не виявлено та не встановлено фактів призначення для використання або початку використання товарів/послуг не у господарській діяльності позивача.

На вимогу контролюючого органу позивачем проведено інвентаризацію, за результатами якої нестач не встановлено. Вказані матеріали також були представлені контролюючому органу, однак ним були не враховані.

Апеляційний суд зазначає, що що представлені позивачем документи відповідають вимогам, встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» до первинних документів, не викликають у суду сумнівів щодо їх достовірності.

Апеляційний суд зауважує, що задекларовані товариством обсяги постачання м`яса ВРХ охолодженого ( мороженого) повністю підтверджуються даними бухгалтерського обліку товариства ( журнали ордери і відомості по рахунку 2981 Товари).

У Акті перевірки підтверджено факт надання до перевірки митних декларацій на постачання ( вивезення за межі митної території України ) м`яса ВРХ та відносно цього будь - які зауваження в Акті перевірки відсутні.

Суд першої інстанції вірно зауважив, що в процесі забою тварин виникають втрати, які залежать від породи, віку, статі, різновиду відгодівлі та ступеня вгодованості, а також транспортування від ферми до забійного цеху, і вказані втрати в середньому складають 30-40 відсотків від живої ваги.

Зазначену інформацію позивач надавав відповідачу в усних та письмових поясненнях, що також відповідають діючим нормам виходу м`яса в тушах і півтушах у відсотках до ваги живої маси, наведеним в листі Національної асоціації виробників м`яса та м`ясопродуктів України "Укрм`ясо" від 29 січня 2018 року вих. № 46-05/14 та безпосередньо в наказі позивача від 23.10.2020 №4, а саме: м`ясо 70 %.

Отже, відповідачем не враховано, що зменшення живої ваги тварин внаслідок їх забою не є втратою сировини, та не може розглядатися як реалізація або умовний продаж, оскільки забій - це технологічна операція, спрямована на отримання готової продукції м`яса та м`ясопродуктів, тому вона не може мати податкових наслідків, оскільки забійний вихід це відношення забійної маси туші до приймальної живої маси худоби, виражене в процентах.

Контролюючим органом не враховано, що оприбуткування ВРХ позивачем проведено на баланс підприємства за закупівельними цінами та живій вазі кореспонденцією рахунків Д-т 201 "Сировина та матеріали" - К-т 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками".

Передача ВРХ на забій проводиться за закупівельними цінами та живій вазі кореспонденцією рахунків Д-т 23 "Виробництво" - К-т 201 "Витрати сировини та матеріали".

Після проведення забою оприбуткування на баланс продуктів забою в кількості виходу на загальну суму закупівельної вартості проводиться кореспонденцією рахунків 281 "Товари" - К-т 23 "Виробництво".

Відповідно до документів, наданих до перевірки, позивач в бухгалтерському обліку оприбуткувало від забою такі види продукції та відходів: - м`ясо, яке поставлене на експорт, претензій до вказаних операцій не виникало; - відходи в кількості 45126 кг вартістю 45126 грн., які на думку відповідача використано у «негосподарській» діяльності.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначені Положенням (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за № 27/4248 (далі - П(С)БО 16).

Згідно із п.6 П(С)БО 16 витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Згідно з п. 12 Положення прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту). Пунктом 11 Положення визначено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві.

Тобто собівартість складається, зокрема, з вартості сировини, яка зменшується на вартість зворотних відходів за ціною можливого її використання.

Відповідно до п.24 П(С)БО 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за № 751/4044, запаси відображаються в бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.

За приписами ст.4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" принцип обачності бухобліку - застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов`язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства.

Виходячи із вказаного принципу, призначені для реалізації зворотні відходи обліковуються за найменшою з оцінок.

Отже, згідно розрахунку вартості зворотних відходів про забої ВРХ в кількості 45126 кг, які оцінені позивачем згідно П(С)БО 9 "Запаси" за найменшою оцінкою, загальна вартість, на яку платник зменшено прямі витрати виробництва складає 45126 грн. (45126 кг*1,00 грн.)

Порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку визначено Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за №893/4186.

Згідно вказаної Інструкції на субрахунку 209 "Інші матеріали" обліковуються відходи виробництва.

Відповідно до вимог Інструкції №291 позивач зворотну продукцію від забою ВРХ (відходи) в загальній кількості 45126 кг, оцінену позивачем за найменшою оцінкою, тобто 45126 грн., а не по ціні м`яса, як помилково наполягає відповідач.

Для цілей бухгалтерського обліку відходи виробництва поділяють на зворотні та безповоротні, зокрема безповоротні відходи - це ті відходи, реалізація та/або використання яких у виробничому процесі не передбачається.

З урахуванням наведеного суд першої інстанції вірно виснував, що відповідачем залишено поза увагою, що у спірному випадку відходи в кількості 45126 кг вартістю 45126 грн. передано працівникам позивача (пункт 6.3 Наказу про облікову політику).

Відповідно до п. 2.13 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів №2, затверджених наказом Міністерства фінансів України 10.01.2007 № 2, зворотні відходи виробництва - це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів та інших видів матеріальних цінностей, що утворилися у процесі виробництва продукції (робіт, послуг), втратили повністю або частково споживчі властивості початкового матеріалу (хімічні та фізичні) і через це використовуються з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) або зовсім не використовуються за прямим призначенням. Відходи, реалізація та/або використання яких у виробничому процесі не передбачається, активом не визнаються.

Отже, на відміну від зворотних відходів, безповоротні відходи повинні відображатись в обліку лише в кількісному виражені, оскільки кількість відходів безпосередньо впливає на величину собівартості продукції.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про помилковість доводів відповідача про негосподарське використання різниці, яка виникає внаслідок зменшення живої ваги тварин внаслідок їх забою, яка утворилась внаслідок забою, згідно «арифметичного розрахунку», оскільки в процесі забою тварин утворюються відходи.

Відповідач не врахував особливості виробництва позивача та дійшов невірного висновку про «негосподарське» використання живої ваги в кількості 45126 кг, що складає 30 % від загальної кількості закупленої живої ваги (45126 кг/150575 кг*100%).

Апеляційний суд повторно зауважує, що зменшення живої ваги тварин внаслідок їх забою не є втратою сировини та відповідно не може розглядатися як реалізація або умовний продаж, оскільки забій це технологічна операція, спрямована на отримання готової продукції м`яса та м`ясопродуктів, тому вона не може мати податкових наслідків, ураховуючи що забійний відхід це відношення забійної маси туші до приймальної живої маси худоби, виражене у відсотках.

Щодо показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації), апелянт зазначає, що перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) за період з 01.08.2021 року по 30.09.2023 року встановлено його завищення на суму 5938 грн., в тому числі: за січень 2023 року на 5938 грн. Так, згідно поданої ТОВ «Халал тест» до податкового органу податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2023 року встановлено завищення податкового кредиту на суму 5938 грн., зокрема в додатку 1 до декларації, задекларовано суму податку на додану вартість в розмірі 5938,17 грн. від постачальника ТОВ «ПРИКАРПАТ-ЕНЕРГОТРЕЙД», , та зазначено період складання податкової накладної - січень 2023 року, однак згідно з ЄРПН (єдиний державний реєстр податкових накладних) відсутня реєстрація складання податкової накладної у січні місяці 2023 року на суму ПДВ 5938,17 грн. від постачальника ТОВ «ПРИКАРПАТ-ЕНЕРГОТРЕЙД», .

Згідно ЄРПН, від ТОВ «ПРИКАРПАТ-ЕНЕРГОТРЕЙД», , зареєстрована податкова накладна від 31.12.2022 року № 19843 (період складання - грудень 2022 року, дата реєстрації 12.01.2023 року), на придбання електроенергії, обсяг постачання 29690,83 грн., ПДВ 5938,17 грн., відповідно ТОВ «Халал тест» згідно додатку 1 до Декларації з ПДВ за грудень 2022 року включено до податкового кредиту суму ПДВ в розмірі 5938,17 грн.

Таким чином, за результатами перевірки встановлено, що в порушення п.198.1 та п.198.2 ст.198 Податкового кодексу ТОВ «Халал тест» завищено податковий кредит на суму 5938 грн., в тому числі у січні 2023 року в сумі 5938 грн. у зв`язку із безпідставним віднесенням до податкового кредиту суми податку на додану вартість в розмірі 5938 грн., по операціях з постачальником ТОВ "ПРИКАРПАТ- ЕНЕРГОТРЕЙД", .

Апеляційний суд вважає таки висновок контролюючого органу помилковим з огляду на наступне.

Нормами п. 201.10 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів /послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Отже, висновки відповідача про безпідставність включення податкового кредиту на суму 5938,00 грн. за податковою накладною від 31.12.2022 № 19843, зареєстрованою 12.01.2023 постачальником ТОВ "ПРИКАРПАТ- ЕНЕРГОТРЕЙД" є безпідставними.

З урахуванням наведених вище обставин справи та норм чинного законодавства, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що висновки податкового органу щодо заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду всього в сумі 320157 грн., завищення суми податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на загальну суму 19601 грн. та завищення від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 122060 грн. , не є обґрунтованими, а як наслідок податкові повідомлення-рішення від 12.01.2024 №000966/0702, №000963/0702, №000967/0702 є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Перевіривши правомірність прийнятих відповідачем рішень згідно до вимог ч. 2 ст. 2 вказаного Кодексу, суд приходить до висновку, що податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області вiд 12.01.2024 № №000966/0702, №000963/0702, №000967/0702 вказаним вище критеріям не відповідають, тому є протиправними та підлягають скасуванню, а адміністративний задоволенню з наведених вище підстав.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 березня 2025 року у справі № 300/2999/24 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя З. М. Матковська
судді О. М. Гінда
В. В. Гуляк