Справа № 826/11458/18
Суддя: Мєзєнцев Євген Ігорович
Дата ухвалення: 2026-03-16 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 березня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Мєзєнцева Є.І., суддів - Епель О.В., Файдюка В.В., при секретарі Присяжній Д.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2025 року у справі за адміністративним позовом Дочірнього підприємства "Пегас-Пріор" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ :

Дочірнє підприємство "Пегас-Пріор" звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 04 травня 2018 року №2.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 травня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 жовтня 2019 року, позов дочірнього підприємства "Пегас-Пріор" задоволено.

Постановою Верхового Суду від 28 вересня 2020 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задоволено частково та скасовано рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 травня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 жовтня 2019 року, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 серпня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 2 лютого 2022 року, відмовлено в задоволенні адміністративного позову.

Постановою Верховного Суду від 14 вересня 2022 року касаційну скаргу Дочірнього підприємства "Пегас-Пріор" задоволено та рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 серпня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 2 лютого 2022 року скасовано, справу передано на новий розгляд до суду першої інстанції.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2025 року адміністративний позов задоволено.

В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Представник позивача у судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Представник відповідача у судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Судом першої інстанції встановлено, що наказом Державної фіскальної служби України від 03.03.2018 року №118 з метою виконання вимог підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, у зв`язку із проведенням службового розслідування стосовно посадових осіб ГУ ДФС у м. Києві, які проводили перевірку відповідно до наказу ГУ ДФС у м. Києві від 31.01.2018 року №1598 «Про проведення службового розслідування» призначено провести документальну позапланову перевірку ДП «Пегас-Пріор» () з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток за період з 01.01.2015 року по 30.09.2016 року, терміном 10 робочих днів з 19.03.2018 року.

Посадовими особами ГУ ДФС у м. Києві складено акт від 29.03.2018 року №444/26-15-14-02-01 про ненадання документів в ході перевірки посадовими особами ДП «Пегас-Пріор», або його законними представниками.

За результатами документальної позапланової виїзної перевірки ДП «Пегас-Пріор» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток за період з 01.01.2015 року по 30.09.2016 року складено акт від 06.04.2018 року №209/26-15-14-02-14/2457567, відповідно до висновків якого перевіркою встановлено порушення позивачем пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктів 5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», пунктів 6,7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», що призвело до заниження позивачем належної до сплати суму податку на прибуток на 1 528 920 грн., у тому числі за 9 місяців 2016 року в сумі 1 528 920 грн.

На підставі акту від 06.04.2018 року №209/26-15-14-02-14/2457567 ГУ ДФС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.05.2018 року №2 за платежем «податок на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів» на загальну суму 1 911 150,00 грн. (за податковим зобов`язанням 1 528 920,00 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 382 230, 00 грн.).

Відповідно до рішення Державної фіскальної служби України від 04.07.2018 року №22392/6/99-99-11-02-25, податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 04.05.2018 року №2 залишено без змін, а скаргу ДП «Пегас-Пріор» без задоволення.

Не погоджуючись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся з позовом до суду.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які у розумінні абзацу одинадцятого статті 1 цього Закону є документами, які містять відомості про господарську операцію та відповідно до частини другої статті 9 цього ж Закону повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської діяльності і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідних товарів (робіт, послуг).

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (стаття 135 ПК України).

Відповідно до пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи» дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Згідно з пунктом 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи» Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).

Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.

До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.

До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).

До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19, в тому числі за результатами аналізу наведених норм сформувала ряд важливих правових висновків, зокрема, про таке.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Суд зауважує, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

При цьому, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Дослідивши матеріали справи, судом встановлено, що підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення є встановлені у акті перевірки висновки контролюючого органу про те, що позивач безпідставно включив до складу витрат видатки за результатами придбання консультаційних та маркетингових послуг, оскільки такі послуги ТОВ «Амрон Плюс», ТОВ «Кромпа-Трейд», ТОВ «Брайд» фактично не надавались.

Водночас, між позивачем та ТОВ "Амрон Плюс", ТОВ "Кромпа-Трейд", ТОВ "Брайд" у березні 2015 року було укладено договори про надання консультаційних послуг.

Як зазначено в акті перевірки, ДП «Пегас-Пріор» отримувалися безоплатні маркетингові послуги, а саме: стосовно придбання у Компанії «Пегасус Проперті Кооперейшн» в 2015 році частини будівлі, а саме: нежилих приміщень п`ятого поверху (офісного комплексу Артем Бізнес Центр) за адресою: м. Київ, вул. Глибочицька, буд. 4.

В обґрунтування наведених висновків відповідач у акті перевірки посилався на те, що:

- ТОВ «Брайд» перебуває в процедурі припинення, свідоцтво платника податку на додану вартість анульовано 26 травня 2016, фінансові звіти за період 2015, 2016 роки не подавались, остання звітна декларація з податку на додану вартість за квітень 2015 року; відповідно до даних Єдиного державного реєстру судових рішень: Кіровським районним судом міста Дніпропетровська від 21 лютого 2017 року справі №203/380/17 (1-кп/0203/178/2017) відповідно до кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за №0000200, винесено вирок щодо директора та засновника фіктивного підприємства ТОВ «Брайд» ОСОБА_1 , якого визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 28, частини першої статті 205 (Фіктивне підприємництво) Кримінального кодексу України;

- ТОВ «Кромпа-Трейд» не є платником податку на додану вартість, не звітує з моменту реєстрації. Відповідно до даних Єдиного державного реєстру судових рішень: Кіровським районним судом міста Дніпропетровська від 21 вересня 2017 року у справі №200/17927/15-к (№1-кс/0203/447/2015), відповідно до кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за №0000234, винесено вирок щодо директора та засновника фіктивного підприємства ТОВ «Кромпа-Трейд» ОСОБА_2 , якого визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 28, частини першої статті 205 (Фіктивне підприємництво) Кримінального кодексу України;

- по ТОВ «Амрон Плюс» не є платником податку на додану вартість, не звітує з моменту реєстрації. Відповідно до даних Єдиного державного реєстру судових рішень: в ухвалі Ленінського районного суду міста Харкова від 19 вересня 2016 року справі №1-кс/642/1399/16 (№1-кс/642/1399/16), за матеріалами у кримінальному провадженні, внесеному в ЄРДР за №00000162, зазначено: «…без наміру здійснювати підприємницьку діяльність, з метою прикриття незаконної діяльності створили та зареєстрували в органах державної реєстрації суб`єктами підприємницької діяльності (юридична особа), а саме: ТОВ «Амрон Плюс», ТОВ «Кромпа-Трейд», ТОВ «Брайд» та інші».

Разом з тим, суд звертає увагу, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1 статті 44 ПК України).

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Крім того, судом встановлено, а відповідачем не заперечується (рішення ДФС України про результати розгляду скарги від 18.05.2017 року №10482/6/99-99-11-01-01-25), що оплата позивачем грошовими коштами на користь ТОВ «Амрон Плюс», ТОВ «Брайд» та ТОВ «Кромпа-Трейд» за надані послуги підтверджена та не встановлено наявність дебіторської заборгованості за період 2015 року - 9 місяців 2016 року.

При цьому, на підтвердження здійснення операцій з отримання консультаційних послуг від ТОВ "Амрон Плюс", ТОВ "Кромпа-Трейд", ТОВ "Брайд" на підставі укладених у березні 2015 року двосторонніх договорів позивачем під час перевірки надано акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), в яких зазначено, що ТОВ "Амрон Плюс", ТОВ "Кромпа-Трейд", ТОВ "Брайд" здійснено відповідно:

- консультації, рекомендації та поради замовнику щодо ефективних методів організації та здійснення господарської діяльності, методів пошуку нових клієнтів, способів організації заходів для успішного ведення бізнесу та інші подібні заходи;

- консультації з питань комерційної діяльності замовника, сучасних та ефективних методів управління бізнесом, ефективність планування, які є необхідними для господарської діяльності;

- консультації, рекомендації та поради замовнику щодо ефективних методів менеджменту та маркетингу, сучасних систем менеджменту, використання маркетингових баз даних, сучасний менеджмент, навички та техніка продажу і просування орендних послуг на ринку нерухомості і тому подібні послуги.

Жодних зауважень стосовно наявності недоліків документів, складених на підставі здійснених вищевказаних господарський операцій з боку відповідача не заявлено та матеріали справи не містять.

Крім того, суд вказує, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими відповідно до вимог частини другої статті 9 Закону № 996-ХIV та пункту 2.4 Положення первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Отже, будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону № 996-ХIV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також не мати достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

Аналогічні правові висновки викладені у постанові Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2022 по справі № 160/3364/19.

Крім того, у зазначеній постанові Великою Палатою Верховного Суду відхилено твердження відповідача, викладені в додаткових поясненнях до касаційної скарги, про те, що засудження посадової особи підприємства за статтею 205 КК України (переважно директора контрагента) свідчить про фактичну відсутність у такої юридичної особи цивільної дієздатності, тобто одного з обов`язкових критеріїв визнання юридичної особи учасником податкових правовідносин, з огляду на те, що в податкових правовідносинах виникнення прав та обов`язків пов`язане насамперед зі спеціальним статусом платника податків, а не із загальною цивільно-правовою дієздатністю юридичної особи. За наявності статусу платника податків суб`єкт господарювання має підстави для складення первинних та інших документів, які повинні братися до уваги при підтвердженні даних податкового обліку.

Відповідно до частин шостої, сьомої статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.

Отже, вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Крім того, Верховний Суд в постановах від 18 грудня 2018 року у справі № 816/1118/17, від 15 січня 2019 року у справі № 809/2918/13-а вказав, що порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Відповідно до частини восьмої статті 9 Закону № 996-ХIV відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що відповідальність, зокрема, за недостовірність відображених у первинних документах даних покладена саме на ту особу, яка склала та підписала ці документи. Відтак кожен з учасників господарської операції відповідає лише за ті відомості, які до первинного документа вносив він сам.

Таким чином, у приписах частини восьмої статті 9 Закону № 996-ХIV знайшов відображення принцип індивідуальної відповідальності платника податків.

Водночас немає жодних підстав перекладати на платника податків відповідальність за внесення до первинних документів недостовірних даних іншою особою. Інакше це буде суперечити принципу індивідуальної відповідальності та визначеним у статті 16 ПК України обов`язкам платника податків, до яких не віднесено те, що останній повинен дбати про правомірність податкового обліку контрагента.

При цьому важливо враховувати фактичну можливість платника податків усвідомлювати той факт, що від імені задекларованого в первинних документах суб`єкта господарювання діють неуповноважені особи. Мають бути наявні докази того, що законними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних первинних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у достовірності складених іншими особами первинних документів. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків.

З огляду на викладене Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду вказала, що суб`єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб`єктним, незважаючи на дефекти при його створенні чи мету діяльності, а це суперечить висновкам Верховного Суду України про те, що «господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку».

За практикою ЄСПЛ, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платників податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа «Серков проти України», заява № 39766/05, пункт 43).

Велика Палата Верховного Суду також підкреслила, що існування нечіткого, суперечливого нормативного регулювання на час виникнення спірних правовідносин порушує принцип правової визначеності.

З огляду на те, що Верховний Суд України помилково поширив на податкові правовідносини норму статті 205 КК України, що має інший предмет регулювання, Велика Палата Верховного Суду визнала необґрунтованим висновок Верховного Суду України про те, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Судом встановлено, що актом перевірки не заперечується та підтверджується наявність у ДП «Пегас-Пріор» первинних документів на підтвердження операцій із контрагентами, а саме, договору про надання консультаційних послуг №АП-03/15 від 09.03.2015 року, укладеного між ТОВ «Амрон Плюс» із відповідним переліком послуг, договору про надання послуг №311/15 від 05.03.205 року, укладеного між позивачем та ТОВ «Кромпа-Трейд», договору про надання послуг №10/03 від 02.03.2015 року, укладеного між позивачем та ТОВ «Брайд».

Під час розгляду справи судом неодноразово витребовувалися у позивача та у відповідача, зокрема, вказані первинні документи з метою їх дослідження в межах вирішення спору, водночас, з матеріалів справи встановлено, що на підставі листа Слідчого управління фінансових розслідувань ДПІ у Шевченківському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 20.03.2018 року №7290/10/26-59-23-02 у порядку статті 93 Кримінального процесуального кодексу України, вказану первинну документацію ДП «Пегас-Пріор» вилучено, та суду для огляду не надано.

Так, відповідні первинні документи вилучені ГУ ДФС у м. Києві у межах досудового розслідування у кримінальному провадженні №0000080.

Відповідачем зазначено, що вказані первинні документи повернуто позивачу, проте, жодних підтверджуючих доказів, які б спростували доводи та докази позивача про неможливість їх подання суду у зв`язку з їх вилученням, відповідачем не надано.

Крім того, з акту перевірки судом встановлено, що відповідачем, під час проведення позапланової перевірки позивача, досліджувалися завірені копії документів по взаємовідносинах із контрагентами, наданих підприємством раніше (під час планової перевірки).

Відповідно до запиту відповідача від 27.03.2018 року №3 «Про надання письмових пояснень та їх документального підтвердження», контролюючий орган просить позивача в межах позапланової перевірки надати пояснення та їх документальне підтвердження щодо отриманих результатів, а саме: економічних вигод, розширення кола орендарів, тощо, від маркетингових та консультаційних послуг, наданих ТОВ «Амрон Плюс», ТОВ «Кромпа-Трейд», ТОВ «Брайд».

Згідно із змістом відповіді позивача від 29.03.2018 року №21/18 на запит головних інспекторів - ревізорів повідомлено, що, первинні документи, які просять надати головні інспектори вилучено 20.03.2018 року ГУ ДФС у м. Києві, що підтверджується відповідним Описом документів від 20.03.2018 року (який міститься, зокрема, у матеріалах справи).

Водночас, головними інспекторами не було взято до уваги обставини вилучення документів, про що свідчить копія акту головних інспекторів від 29.03.2018 року №444/26-15-14-02-01 про ненадання документів в ході перевірки посадовими особами ДП «Пегас-Пріор», або його законними представниками, в той час, як відповідно до листа Слідчого управління фінансових розслідувань ДПІ у Шевченківському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 20.03.2018 року №7290/10/26-59-23-02, первинні документи вилучено Слідчим управлінням фінансових розслідувань ДПІ у Шевченківському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві у межах здійснення досудового розслідування у кримінальному провадженні.

Крім того, з акту перевірки встановлено, що відповідачем досліджено обмежене коло копій первинних документів, які надавалися позивачем під час планової перевірки, в той час, як не досліджено первинні документи, вилучені у межах кримінального провадження Слідчим управлінням фінансових розслідувань ДПІ у Шевченківському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві у межах здійснення досудового розслідування у кримінальному провадженні, які також мають значення для встановлення або спростування реальності операцій між позивачем та контрагентами, що свідчить про неповне та не об`єктивне проведення відповідачем позапланової перевірки ДП «Пегас - Пріор».

Також, в акті перевірки відсутні посилання відповідача на відповідну первинну документацію, відсутність якої по кожному з контрагентів, призвела до висновку про нереальність задокументованих господарських операцій.

Враховуючи, що суть документальної перевірки полягає саме у перевірці первинних бухгалтерських та податкових документів, які підтверджують правильність нарахування платником податків показників податкової звітності, акт перевірки не містить конкретних реквізитів жодного документу (ні договору, ні актів виконаних робіт, інших документів), зокрема дати їх складання, змісту та посилань, які саме документи не враховано під час проведення перевірки, вказане, на переконання суду, свідчить про те, що контролюючим органом в акті перевірки не доведено обґрунтованість висновків про наявність порушень податкового законодавства ДП «Пегас - Пріор».

Суд наголошує, що в межах спірних правовідносин відповідачем не заперечується факт отримання інформації про вилучення частини витребуваних документів.

Суд звертає увагу, що, відповідно до п. 85.9 ст. 85 ПК України, у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.

Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.

У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.

Суд вказує, що відповідачем не спростовано факт надання ДП «Пегас - Пріор» документів на запит правоохоронних органів з метою виконання приписів КПК України, що є вилученням документів в розумінні норм ПК України.

За наведених обставин, суд зазначає, що у даному випадку мало місце вилучення первинних документів, які витребовувалися вищезгаданими запитами контролюючого органу, у зв`язку з чим, керуючись приписами п. 85.9 ст. 85 ПК України, терміни проведення розпочатої перевірки мали бути перенесені контролюючим органом до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.

Жодних належних доказів неможливості перенесення розпочатої перевірки та доказів необізнаності про вилучення витребуваних у позивача документів контролюючим органом не надано.

Зважаючи на вищевикладені обставини, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що відповідачем за наявності вказаної інформації безпідставно не було прийнято наказ про перенесення термінів розпочатої перевірки.

При цьому, суд зазначає, що належних та допустимих доказів на підтвердження того, що контрагенти позивача не мали можливості на виконання господарських зобов`язань по наданні послуг та доказів відсутності фактичних дій останніх, спрямованих на виконання взятих зобов`язань, відповідачем до суду не надано.

При цьому, доказів, які б свідчили про непричетність зазначених вище контрагентів до здійснення господарських операцій за перевіряємий період, під час розгляду справи контролюючим органом не надано, а отже доводи відповідача не можуть слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.

Вищевказана позиція суду узгоджується із практикою Європейського суду з прав людини, основний висновок якого викладено у рішенні від 22.01.2009 у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» № 3991/03, відповідно до якого вказано, що у разі якщо національні органи за відсутності будь-яких вказівок на безпосередню участь фізичної або юридичної особи у зловживанні, пов`язаним зі сплатою податку на додану вартість, який нараховується у ланцюгу поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все ж таки застосовують негативні наслідки до отримувача оподатковуваної податком на додану вартість поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії або бездіяльність постачальника, який перебував поза межами контролю отримувача і у відношенні якого у нього не було засобів перевірки та забезпечення його виконання, то такі владні органи порушують справедливий баланс, який має підтримуватися між вимогами суспільних інтересів та вимогами захисту права власності.

Разом з тим, в порушення положень Глави 5 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів правомірності прийнятих ним спірних рішень з урахуванням всіх встановлених фактичних обставин та вимог законодавства.

Суд наголошує, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, що передбачено ч. 2 ст. 77 КАС України.

Суд наголошує, що остаточний висновок щодо реальності/нереальності спірних господарських операцій, має бути зроблений за наслідками аналізу усіх наявних у справі доказів і матеріалів, в їх системній сукупності та взаємозв`язку зі змістом укладених правочинів, також з урахуванням усіх доводів сторін, наведених на підтвердження чи спростування висновків, наведених у акті перевірки.

Аналогічні правові висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 04.07.2023 по справі № 380/905/21.

Водночас, як було встановлено вище, висновки відповідача не базуються на аналізі та виявленні недоліків первинних документів, складених за результатами задокументованих господарських операцій позивача з його контрагентами.

Жодних недоліків стосовно первинних документів, відповідачем не встановлено, що в свою чергу не спростовує реальність господарських операцій, що були предметом перевірки.

Таким чином, відповідачем не доведено, а позивачем спростовано нереальність господарських операцій з контрагентами, які були предметом перевірки, оскільки надано докази реального руху активів з метою досягнення господарської мети.

Відповідачем не надано жодних належних та допустимих доказів на підтвердження того, що позивач, як платник податків, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення, які допускали його контрагенти, або, самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з якими було одержання позивачем податкової вигоди.

За наведеного, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.05.2018 року №2.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Решта тверджень та посилань сторін судовою колегією апеляційного суду не приймається до уваги через їх неналежність до предмету позову або непідтвердженість матеріалами справи.

При цьому, колегія суддів зазначає, що згідно з п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Однак, згідно з п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2025 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду у тридцятиденний строк в порядку, встановленому статтями 329-331 КАС України.

Головуючий суддя Є.І.Мєзєнцев

cуддя О.В.Епель

суддя В.В.Файдюк