Справа № 600/5044/25-а
Суддя: Сіжук Ольга Володимирівна
Дата ухвалення: 2026-03-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 березня 2026 р. м. Чернівці Справа № 600/5044/25-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Сіжук О.В.,

за участі: секретаря судового засідання Мелещук К.О.,

представника позивача Венерської Г.І.,

представників відповідача Проскурняк Л.В., Лисака В.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 звернулась в суд з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.09.2025 №00000/27968/ж10/24-13-24-04.

Позовні вимоги мотивовані тим, що відповідачем протиправно винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення, з огляду на порушення процедури проведення документальної позапланової перевірки. Зокрема, позивач посилалась на те, що наказ про проведення перевірки №1241 та повідомлення по проведення перевірки їй не надходили та не були вручені відповідно до статті 42, пункту 78.4 статі 78 Податкового кодексу України.

Разом з цим, позивач посилалась на те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято внаслідок порушення підпункту 1, 2 та 3 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» із змінами та доповненнями, а саме не проведено розрахункових операцій на суму покупки через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій у розмірі 1793143,08 грн за період з 01.01.2024 по 31.12.2024. Із вказаним позивач не погоджується, оскільки наголошувала на тому, що здійснює реалізацію товару через мережу Інтернет. Посилаючись на пункти 12, 14 частини першої статті 9 Закону №265, згідно якого реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються: при здійсненні розрахунків за послуги у разі проведення таких розрахунків виключно за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування та/або сервісів переказу коштів, вказувала, що звільнення від застосування РРО.

Позивач вказує на те, що для ведення господарської діяльності уклала з Товариством з обмеженою відповідальністю «НоваПей» договір про надання платіжних послуг з переказу коштів без відкриття рахунку (для суб`єктів господарювання) шляхом приєднання до публічного договору. На підставі вищезазначеного договору Товариство з обмеженою відповідальністю «НоваПей» перераховує у безготівковій формі грошові кошти.

Позивач наголошувала на тому, що при реалізації товарів через мережу Інтернет не отримує безпосередньо коштів від споживача, а отримує такі кошти від фінансової компанії, розрахунки з якою для останньої є безготівковими. Реалізація товару через мережу Інтернет не передбачає в собі чітко визначеного місця реалізації товару (послуги), а за місцем проведення розрахунку за товар позивач не отримує коштів. Такі грошові кошти надходять в безготівковій формі від фінансових установ.

Щодо розрахунку штрафних санкцій позивач вказувала, що при винесенні податкового повідомлення - рішення №00000/27968/ж10/24-13-24-04 відповідач зобов`язаний був застосувати пункт 15 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». За таких обставин просить позов задовольнити.

Ухвалою судді Чернівецького окружного адміністративного суду від 24.10.2025 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в справі, справу вирішено розглядати за правилами загального позовного провадження.

У відзиві на позовну заяву представник Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області позовні вимоги не визнала, стосовно порушення, на думку позивача, процедури проведення документальної позапланової перевірки, вказувала, що позивачу направлялись копія наказу №1241-п від 04.06.2025 та повідомлення №300/Ж4/24-13-24-04 від 04.06.2025 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та запит про надання документів 10956/6/24-13-24-04 від 04.06.2025. Проте, даний лист повернуто поштовим відділенням 19.06.2025, про що свідчить відмітка відділення поштового зв`язку із зазначенням причини: «із закінченням терміну зберігання». Посилаючись на положення частини 42.5. статті 42 ПК України вказувала, що у разі якщо пошта не може вручити платнику податків, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Відповідач наголошував на тому, що позивач була належно повідомлена про перевірку, разом з тим, не надала повний обсяг документів, необхідний для підтвердження правомірного здійснення господарської діяльності.

Стверджуючи про поширення на позивача вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 за №265/95-ВР щодо здійснення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі із видачею розрахункових документів встановленої форми та змісту, зауважує, що саме продавець, а не надавач платіжних послуг, зобов`язаний видавати такі документи покупцю.

Відповідач вказує на те, що у випадку використання позивачем послуг небанківських надавачів платіжних послуг для здійснення розрахунків за товари, такий спосіб розрахунків не підпадає під регулювання пункту 2 статті 9 Закону №265 і здійснення таких операцій має супроводжуватись обов`язковим застосуванням позивачем РРО/ПРРО.

Не погоджуючись із відзивом на позовну заяву, позивачем подано до суду відповідь на відзив, в якому, серед доводів, які зазначала у позовній заяві, також вказувала на відсутність обов`язку проводити розрахункові операції через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, оскільки усі розрахунки у готівковій формі безпосередньо з нею не здійснюються, всі розрахунки проводяться із залученням фінансових компаній.

У підготовчому судовому засіданні, призначеному на 21.11.2025 було оголошено перерву на 28.11.2025 для надання можливості представнику відповідача ознайомитися із відповіддю на відзив.

У запереченні на відповідь на відзив відповідач зазначає, що Товариство з обмеженою відповідальністю «НоваПей» не є банком, а є небанківським надавачем платіжних послуг. Перекази через небанківських надавачів платіжних послуг не підпадають під дію пункту 14 статті 9 Закону №265. За період перевірки різниця між задекларованим доходом та сумою, проведеною через ПРРО, становить 1793143,08 грн. Ці кошти надійшли саме внаслідок реалізації товарів з післяплатою, що підтверджується виписками Товариства з обмеженою відповідальністю «НоваПей».

Ухвалою суду від 28.11.2025, занесеною до протоколу судового засідання, закінчено підготовче провадження і призначено справу до розгляду по суті на 19.12.2025.

В судовому засіданні 19.12.2025 з метою отримання від представника відповідача детального розрахунку сум нарахованих штрафних санкцій було оголошено перерву до 16.01.2026.

В додаткових поясненнях представник відповідача стосовно посилання позивача на необхідність застосування пункту 15 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» при визначенні штрафних санкцій зазначає, що ця норма є тимчасовою і обмеженою в часі. Вона не поширюється на порушення, виявлені або санкціоновані після 31.07.2025, якщо воєнний стан триває. Застосування штрафів залежить від дати прийняття рішень про застосування штрафних санкцій, а не лише від дати самого порушення. Відповідач звертає увагу на те, що нарахування штрафних (фінансових) санкцій відбувається саме в момент прийняття податкового повідомлення-рішення контролюючим органом, а не в момент складання та підписання акту перевірки.

Судове засідання, призначене на 16.01.2026 не відбулось, у зв`язку із відсутністю енергопостачання в суді, про що секретарем судового засідання складено відповідну довідку.

Відсутність станом на 16.01.2026 енергопостачання в Чернівецькому окружному адміністративному суді з 09 год. 30 хв. до 14 год. 30 хв, з 16 год. 30 хв. до 20 год. 30 хв., а також про розрядження системи резервного живлення в 10 год. 35 хв. свідчить інформаційна довідка від 16.01.2025.

У письмових поясненнях, наданих до суду представником позивача, остання наголошувала на тому, що саме Товариство з обмеженою відповідальністю «НоваПей» приймає грошові кошти від покупців від свого імені, а фізична особа-підприємець не здійснює безпосереднього приймання готівкових чи безготівкових платежів від платників.

В судовому засіданні 23.01.2026 оголошено перерву до 09.02.2026 з метою надання представником позивача додаткових пояснень.

У додаткових поясненнях представник позивача вказує на те, що за звітний період позивач здійснила розрахункові операції із застосуванням ПРРО на суму 152247 грн. У 2024 році позивач здійснювала господарську діяльність у фізичному магазині, розташованому за адресою: місто Чернівці, вулиця Ольги Кобилянської, будинок, 19. У 2024 позивач здійснювала продаж товарів із застосуванням ПРРО на суму 152247 грн, оскільки розрахунки з покупцями проводилися у готівковій формі. Вказані розрахункові операції здійснювалися виключно за реалізацію товарів за готівкові кошти. На думку позивача, сума 152247 грн була правомірно відображена у податковій декларації за 2024 рік, оскільки продаж товарів здійснювався у магазині за адресою: місто Чернівці, вулиця Ольги Кобилянської, будинок, 19, а розрахунки проводилися у готівковій формі з використанням ПРРО. Окрім цього, зазначала, що оскільки, всі розрахунки за послуги проводяться виключно через сервіс переказу коштів ліцензованої платіжної установи Товариства з обмеженою відповідальністю «НоваПей», діяльність позивача підпадає під виключення, передбачене пунктом 14 статті 9 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послух».

Судове засідання 09.02.2026 не відбулось, у зв`язку із тим, що головуючий суддя брала участь в тижневій підготовці суддів у 2026 році для підтримання кваліфікації.

Дослідивши письмові докази, письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог з наступних мотивів та підстав.

Судом встановлено, що згідно реєстраційних даних платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з 30.08.2023 зареєстрована як фізична особа-підприємець, номер державної реєстрації 000387867; 28.03.2025 припинено підприємницьку діяльність за рішенням засновників (учасників) або уповноважених органів. Основним видом діяльності згідно КВЕД 47.19 було інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах.

04.06.2025 Головним управлінням Державної податкової служби у Чернівецькій області прийнято наказ №1241-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 », відповідно до якого наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків фізичної особи ОСОБА_1 з 18.07.2025 тривалістю 5 робочих днів за період з 30.08.2023 по 28.03.2025 щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, дотримання норм законодавства щодо ввезення, виробництва чи реалізації підакцизних товарів, з питань обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 30.08.2023 по 28.03.2025 ( а.с. 67).

Як слідує з матеріалів справи, на підставі наказу від 04.06.2025 №1241-п Головним управлінням Державної податкової служби у Чернівецькій області видано повідомлення від 04.06.2025 №300/Ж4/24-13-24-04 про проведення з 18.07.2025 документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_1 . (а.с. 68).

Наказ від 04.06.2025 №1241-п та повідомлення від 04.06.2025 №300/Ж4/24-13-24-04 відповідачем надіслано позивачу листом від 04.06.2025 №10955/6/24-13-24-04. (а.с. 66).

З матеріалів справи слідує, що в період з 18.07.2025 по 24.07.2025 Головним управлінням Державної податкової служби в Чернівецькій області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, дотримання норм законодавства щодо ввезення, виробництва чи реалізації підакцизних товарів, з питань обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 30.08.2023 по 28.03.2025.

За результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт від 31.07.2025 №29069/Ж5/24-13-24-04-/ ( а.с. 28-41), яким встановлено порушення:

- пункту 44.1, пункту 44.3, пункту 44.6, пункту 44.7, статті 44, підпункту 296.1.1 пункту 296.1 статті 296, пункту 177.10 статті 177 Податкового Кодексу України - платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 не представлено для перевірки в повному обсязі документів пов`язаних із формуванням показників податкової звітності;

- пункту 3 частини першої статті 7, статті 8, частини другої статті 9 Закону України від 08.07.2010 №2464-Vl «Про збір та облік слиною внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами та доповненнями) та в результаті чого донараховано єдиний внесок на загальну суму 5280 грн;

- пунктів 1, 2 та 3 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» із змінами та доповненнями (далі - Закон № 265), не проведено розрахункових операцій в готівковій/безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів) на повну суму покупки через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій.

З матеріалів справи вбачається, шо на підставі акту від 31.07.2025 №29069/Ж5/24-13-24-04-/ відповідачем винесено податкове повідомлення рішення від 09.09.2025 №00000/27968/ж10/24-13-24-04, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 2617447,50 грн (а.с. 11).

Вважаючи податкове повідомлення рішення від 09.09.2025 №00000/27968/ж10/24-13-24-04 протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернулась до адміністративного суду з цим позовом.

При вирішенні даного спору суд застосовує такі нормативно-правові акти.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 (далі - ПК України).

Згідно підпунктом 16.1.5 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання.

Відповідно до підпункту 20.1.2 пункту 20.1 статті 20 ПК України для здійснення функцій, визначених законом, контролюючі органи мають право: отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Види документальних перевірок, порядок планування, проведення та оформлення їх результатів, що проводяться контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, встановлюються Митним кодексом України.

В силу підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Документальною невиїзною позаплановою електронною перевіркою за заявою платника податків (далі - електронна перевірка) вважається перевірка, що проводиться на підставі заяви, поданої платником податків з незначним ступенем ризику, визначеним відповідно до пункту 77.2 статті 77 цього Кодексу, до контролюючого органу, в якому він перебуває на податковому обліку. Заява подається за 10 календарних днів до очікуваного початку проведення електронної перевірки, але не раніше офіційного повідомлення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, про запровадження проведення такої перевірки для відповідних платників податків: які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності; суб`єктів господарювання мікро-, малого; середнього підприємництва; інших платників податків. Форма заяви, порядок її подання, прийняття рішення про проведення електронної перевірки встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок визначається статтею 78 ПК України.

Згідно пункту 78.4. статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Відповідно до пункту 78.6. статті 78 ПК України строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Згідно пункту 82.2. статті 82 ПК України тривалість перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, не повинна перевищувати 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 5 робочих днів, для фізичних осіб - підприємців, які не мають найманих працівників, за наявності умов, визначених в абзацах третьому - восьмому цього пункту, - 3 робочі дні, інших платників податків - 10 робочих днів.

Продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 10 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 2 робочих дні, інших платників податків - не більш як на 5 робочих днів.

Відповідно до пункту 79.1. статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Згідно пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Отже, лише дотримання цих вимог може бути належною підставою для призначення та проведення перевірки.

Суд зазначає, що головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процесуальних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.

Суть обґрунтування позовних вимог, серед іншого, зводиться до порушення, на думку позивача, податковим органом процедури проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 .

У зв`язку із цим, суд вважає за доцільне звернути увагу на правовий висновок, викладений в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у від 21.02.2020 у справі 826/17123/18: у випадку, якщо серед підстав позову є як доводи про порушення процедури призначення та/або проведення перевірки (процедурні порушення), так і доводи про незгоду із висновками по суті виявлених порушень, суди мають в першу чергу надавати правову оцінку процедурним порушенням і лише у випадку, якщо суди дійдуть висновку про відсутність таких порушень або визнають допущені порушення не істотними та/або такими, що не тягнуть за собою протиправність прийнятих рішень, переходити до перевірки доводів про незгоду з висновками контролюючого органу по суті виявлених порушень. Отже, визнання незаконною документальної позапланової невиїзної перевірки, проведеної контролюючим органом, виключає необхідність переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства та є підставою для визнання незаконними і прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Крім того, у постанові від 08.09.2021 у справі 816/228/17 Велика Палата Верховного Суду сформулювала наступний правовий висновок: "У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, то його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення".

У аспекті спірних правовідносин варто вказати, що податкова перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій податковим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та Законами України.

Як стверджує позивач, відповідачем порушено процедуру проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, у зв`язку із не врученням їй наказу та повідомлення про проведення такої перевірки.

Пунктом 42.2 статті 42 ПК України визначено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Як вбачається із матеріалів справи, 04.06.2025 Головним управлінням Державної податкової служби в Чернівецькій області прийнято наказ №1241-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 », на підставі якого видано повідомлення від 04.06.2025 №300/Ж4/24-13-24-04.

Вказаний наказ від 04.06.2025 №1241-п та повідомлення від 04.06.2025 №300/Ж4/24-13-24-04 відповідачем надіслано позивачу листом від 04.06.2025 №10955/6/24-13-24-04, який повернуто поштовим відділенням 19.06.2025 причина: за закінченням терміну зберігання.

Пунктом 42.5 статті 42 ПК України визначено, що у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Таким чином, приписами ПК України визначено, що документи надсилаються (вручаються) платнику податку контролюючим органом за місцем його реєстрації, однак, у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Матеріалами справи підтверджено, що у відповідності до вимог чинного законодавства відповідачем вчинено всі належні дії щодо повідомлення позивача про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання наказу від 04.06.2025 №1241-п та повідомлення від 04.06.2025 №300/Ж4/24-13-24-04 на адресу позивача.

Відтак, враховуючи положення пункту 42.5 статті 42 ПК України, суд приходить до висновку, що наказ від 04.06.2025 №1241-п та повідомлення від 04.06.2025 №300/Ж4/24-13-24-04 вважаються врученими платнику податків.

Таким чином, суд погоджується із доводами представника Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області, що контролюючим органом не порушено процедуру призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 ,

Тому, суд вважає, що відсутні правові підстави для визнання протиправними дій Головного управління державної податкової служби у Чернівецькій області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 .

З огляду на дотримання відповідачем процедури призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 , суд зазначає, що ключовим питанням у даній справі є перевірка правильності висновків контролюючого органу, викладених у акті документальної позапланової невиїзної перевірки, на підставі якого винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Надаючи оцінку податковому повідомленню-рішенню від 09.09.2025 №00000/27968/ж10/24-13-24-04, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 2617447,50 грн, суд зазначає наступне.

Зі змісту оскаржуваного рішення вбачається, що таке прийнято контролюючим органом, у зв`язку із порушенням позивачем підпункту пунктів 1, 2 та 3 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині не проведення розрахункових операцій в готівковій/безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів) на повну суму покупки через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій у загальній сумі 1793143,08 за період 30.08.2023 по 28.03.2025.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Так, за змістом пунктів 1, 2, 3 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції, зобов`язані:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з додержанням встановленого порядку їх застосування;

З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

З 10.12.2020 пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання у наступних розмірах штрафних санкцій:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення;

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків:

1) непроведення розрахункової операції через РРО;

2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;

3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа;

4) проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 коментованого Закону.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 02.02.2023 у справі №500/6845/21, від 16.05.2024 у справі №520/4564/23.

Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР, терміни у цьому Законі вживаються у такому значенні:

реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;

розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Для цілей цього Закону розрахунки при організації та проведенні азартних ігор є розрахунковими операціями;

місце проведення розрахунків - місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо.

У цій справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Отже, фактично підлягає дослідженню належними та допустимими доказами обставина того, що позивачем мало місце непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа, як про це стверджує податковий орган, тобто фактів, з якими останній пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Надаючи оцінку доводам позивача щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 09.09.2025 №00000/27968/ж10/24-13-24-04 щодо порушення пунктів 1,2 та 3 статті 3 Закону №265/95-ВР, суд керується наступним.

Відповідно до підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Порядок вчинення електронних правочинів із застосуванням інформаційно-телекомунікаційних систем встановлює Закон України "Про електронну комерцію" від 03.09.2015 за №675-VIII (далі - Закон №675-VІІІ). Цей Закон також визначає організаційно-правові засади діяльності у сфері електронної комерції в Україні, права і обов`язки учасників відносин у сфері електронної комерції.

Відповідно до статті 3 Закону №675-VIII інтернет-магазин - засіб для представлення або реалізації товару, роботи чи послуги шляхом вчинення електронного правочину; електронний правочин - дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків, здійснена з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем.

Частиною другою статті 7 Закону №675-VIII встановлено, що продавець (виконавець, постачальник) під час вчинення електронного правочину зобов`язаний забезпечити повну відповідність предмета електронного договору, погодженого сторонами, кількісним та якісним характеристикам.

Згідно зі статтею 8 Закону №675-VIII покупець (замовник, споживач) товарів, робіт, послуг у сфері електронної комерції за обсягом своїх прав та обов`язків прирівнюється до споживача у разі укладення договору поза торговельними або офісними приміщеннями та у разі укладення договору на відстані відповідно до Закону України "Про захист прав споживачів" від 12.05.1991 за №1023-XII (далі - Закон №1023-XII). У разі оплати вартості товару, роботи, послуги із застосуванням платіжних інструментів така особа має право повідомити відомості, що дають змогу забезпечити проведення оплати відповідним оператором платіжних систем, який несе відповідальність за їх збереження та використання в порядку, передбаченому законодавством. У випадках, передбачених договором, покупець (замовник, споживач) повинен повідомити адресу доставки товару, виконання роботи чи надання послуги.

Обов`язок надати розрахунковий документ Законом №1023-XII обумовлений можливістю реалізувати споживачем права, надані йому цим Законом, у разі придбання ним товару неналежної якості.

Частиною сьомою статті 11 Закону №675-VIII передбачено, що електронний договір укладається і виконується в порядку, передбаченому Цивільним та Господарським кодексами України, а також іншими актами законодавства. Пропозиція укласти електронний договір (оферта) або електронний договір повинні містити інформацію щодо можливості отримання стороною такої пропозиції або договору у формі, що унеможливлює зміну змісту. Якщо покупець (споживач, замовник) укладає електронний договір шляхом розміщення замовлення за допомогою інформаційно-телекомунікаційних систем, продавець (виконавець, постачальник) зобов`язаний оперативно підтвердити отримання такого замовлення. Замовлення або підтвердження розміщення замовлення вважається отриманим у момент, коли сторона електронного договору отримала доступ до нього.

Момент виконання продавцем обов`язку передати покупцеві товар визначається згідно з положеннями Цивільного кодексу України про купівлю-продаж, якщо інше не встановлено цим Законом (частина десята статті 11 Закону №675-VIII).

Відповідно до статті 664 Цивільного кодексу України обов`язок продавця передати товар покупцеві вважається виконаним у момент:

1) вручення товару покупцеві, якщо договором встановлений обов`язок продавця доставити товар;

2) надання товару в розпорядження покупця, якщо товар має бути переданий покупцеві за місцезнаходженням товару.

Частиною другою статті 664 цього Кодексу передбачено, що якщо з договору купівлі-продажу не випливає обов`язок продавця доставити товар або передати товар у його місцезнаходженні, обов`язок продавця передати товар покупцеві вважається виконаним у момент здачі товару перевізникові або організації зв`язку для доставки покупцеві.

Згідно з частиною одинадцятою статті 11 Закону №675-VIII покупець (замовник, споживач) повинен отримати підтвердження вчинення електронного правочину у формі електронного документа, квитанції, товарного чи касового чека, квитка, талона або іншого документа у момент вчинення правочину або у момент виконання продавцем обов`язку передати покупцеві товар. Підтвердження вчинення електронного правочину повинно містити такі відомості: умови і порядок обміну (повернення) товару або відмови від виконання роботи чи надання послуги; найменування продавця (виконавця, постачальника), його місцезнаходження та порядок прийняття претензії щодо товару, роботи, послуги; гарантійні зобов`язання та інформація про інші послуги, пов`язані з утриманням чи ремонтом товару або з виконанням роботи чи наданням послуги; порядок розірвання договору, якщо строк його дії не визначено.

Дія цього положення не поширюється на електронні правочини, пов`язані з одноразовим наданням інформаційних електронних послуг або послуг проміжного характеру в інформаційній сфері, оплата яких здійснюється дистанційно. Постачальник таких послуг має надати змогу споживачеві ознайомитися з найменуванням постачальника, його місцезнаходженням та порядком прийняття претензії щодо послуги.

Стаття 13 Закону №675-VIII визначає порядок розрахунків у сфері електронної комерції. Так, розрахунки у сфері електронної комерції здійснюються відповідно до законів України "Про платіжні послуги", "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг", інших законів та нормативно-правових актів Національного банку України.

Розрахунки у сфері електронної комерції можуть здійснюватися з використанням платіжних інструментів, електронних грошей, шляхом переказу коштів або оплати готівкою з дотриманням вимог законодавства щодо оформлення готівкових та безготівкових розрахунків, а також в інший спосіб, передбачений законодавством України.

Способи, строки та порядок розрахунків у сфері електронної комерції визначаються в електронному договорі з урахуванням вимог законодавства України.

Продавець (виконавець, постачальник), надавач платіжних послуг, оператор платіжної системи або інша особа, яка отримала плату за товар, роботу, послугу відповідно до умов електронного договору, повинні надати покупцеві (замовнику, споживачу) електронний документ, квитанцію, товарний чи касовий чек, квиток, талон або інший документ, що підтверджує факт отримання коштів, із зазначенням дати здійснення розрахунку.

За визначеннями, наведеними у Законі України "Про платіжні послуги" від 30.06.2021 за №1591-ІХ (далі Закон №1591-ІХ), еквайринг платіжних інструментів (далі еквайринг) платіжна послуга, що полягає у прийнятті платіжних інструментів, результатом якої є переказ коштів отримувачу та/або видача коштів у готівковій формі; платіжна картка електронний платіжний засіб у вигляді пластикової чи іншого виду картки; переказ коштів без відкриття рахунку платіжна послуга, що надається платнику з метою переказу коштів у готівковій чи безготівковій формі отримувачу або надавачу платіжних послуг, який діє від імені отримувача, під час якої надавач цієї послуги не використовує відкритий у нього рахунок платника та/або отримувача.

Як безпосередньо стверджується представником позивача у адміністративному позові, позивач здійснює реалізацію товару через торговельний інтернет-майданчик з використанням послуг фінансових компаній-посередників (зокрема, Товариства з обмеженою відповідальністю "НоваПей").

Судом встановлено, що для ведення господарської діяльності позивачем укладено договір про надання платіжних послуг з переказу коштів без відкриття рахунку.

Так, 05.07.2024 фізична особа-підприємець ОСОБА_1 підписала заяву №10806 про приєднання до умов публічного Договору про надання платіжних послуг з переказу коштів без відкриття рахунку (для суб`єктів господарювання) із Товариством з обмеженою відповідальністю «НоваПей» (Платіжна установа), за змістом пункту 1.1 цього Договору визначено, що платіжна установа бере на себе обов`язки щодо надання Отримувачу платіжних послуг з переказу коштів без відкриття рахунку, в тому числі приймання Платежів на користь Отримувача, а Отримувач зобов`язується сплатити винагороду за надані Платіжною установою платіжні послуги відповідно до умов Договору.

Зокрема, до обов`язків Платіжної установи належать забезпечувати приймання платежів від платників/уповноважених представників Отримувача на користь Отримувача з використанням програмного забезпечення, що здійснює облік та реєстрацію трансакцій; обробляти Платежі та здійснювати платіжні операції з переказу коштів на рахунок Отримувача в строки та в розмірі відповідно до умов Договору.

Пунктом 4.4. Договору визначено, що за надання платіжних послуг Платіжна установа самостійно утримує із коштів. Належних до перерахування Отримувачу, винагороду, розмір якої зазначено у додатку 3 до Договору, якщо інший порядок сплати винагороди не погоджений Сторонами у заяві.

Слід відзначити, що у цьому Договорі терміни вживаються у наступному значенні: Переказ/Переказ коштів кошти, прийняті на користь Отримувача Платіжною установою як переказ без відкриття рахунку, які Платіжна установа перераховує на умовах Договору на рахунок Отримувача; Платник (і) особа, яка ініціює платіжну операцію з переказу коштів у готівковій формі або шляхом оплати коштів з власного рахунку, до якого емітовано електронний платіжний засіб (далі ЕПЗ), особа, яка ініціює платіжну операцію з переказу коштів у готівковій формі або шляхом оплати коштів з власного рахунку, до якого емітовано ЕПЗ та якій видано Відправлення.

Окрім цього, Платежем є платіжна операція з переказу коштів, такі є кількох видів, а саме: Платіж 1 - платіжна операція з переказу коштів, в тому числі переказу коштів без відкриття рахунку, прийнятих Платіжною установою від платника в оплату за товари, роботи, послуги Отримувача та яка не пов`язана з отриманням Платником Відправлення в Експедитора; Платіж 2- платіжна операція з переказу коштів, в тому числі переказу коштів без відкриття рахунку, прийнятих Платіжною установою від платника в оплату за товари, роботи, послуги Отримувача та яка пов`язана з отриманням Платником Відправлення в Експедитора. Платіж 3 - платіжна операція з переказу коштів, продукт за якою містить найменування «переказ виручки», визначений у пункті 1.5 Договору.

Слід зауважити, що за вказаними умовами, Експедитором, який надає послуги з організації перевезення Відправлень є Товариство з обмеженою відповідальністю «Нова Пошта».

Як безпосередньо викладено у пункті 1.2, Сторони підтверджують, що Платіжна установа не є учасником операції з купівлі-продажу товарів/послуг/робіт або іншого правочину, укладеного між Платником та Отримувачем, не здійснює продаж товарів, робіт або послуг, які надаються (продаються) Отримувачами.

До випадків, коли Платіжна установа приймає на користь Отримувача платежі, які ініційовані Платниками, через вебсайт Отримувача та/або інший вебсайт, через який отримувач здійснює продаж свого товару/надає послуги, шляхом використання ЕПЗ з використанням віртуальних платіжних терміналів застосовуються умови підпунктів 1.4.1 Договору, у якому, зокрема зазначено наступне: на запит Платіжної установи у строк не пізніше 3 (трьох) робочих днів з дня отримання зазначеного запиту, надавати Платіжній установі інформацію щодо наявності та статусу облікового запису Платника або його Платежу в системі обліку Отримувача шляхом направлення інформації на електронну адресу Платіжної установи або на вимогу Платіжної установи - офіційним листом на адресу, що зазначена у такій вимозі; на запит Платіжної установи у строк не пізніше 3 (трьох) робочих днів з дня отримання зазначеного запиту надавати Платіжній установі інформацію та документи, які Платіжній установі потрібно надати еквайру та внутрішньодержавній чи міжнародній платіжній системі під час розслідування фактів фроду чи процедури опротестування недійсних транзакцій (платежів) емітентом (з причин того, що товар чи послуга не відповідають опису, оплачені послуга чи товар не надані, або надані не в повному обсязі тощо) за правилами внутрішньодержавних чи міжнародних платіжних систем, в тому числі надавати підтверджуючі документи про передачу товарів, надання послуг, виконання робіт за Платежами. Таку інформацію Отримувач зобов`язаний надати шляхом направлення інформації на електронну адресу Платіжної установи, або на вимогу Платіжної установи - офіційним листом на адресу, що зазначена у такій вимозі; отримувач погоджується з Правилами внутрішньодержавних та міжнародних платіжних систем, через які здійснюються платежі з використанням електронних платіжних засобів, зобов`язується виконувати вимоги Платіжної установи в т.ч. в частині виконання Правил відповідної платіжної системи. Отримувач зобов`язаний відшкодовувати Платіжній установі понесені нею збитки, штрафні санкції, яких Платіжна установа зазнає через порушення Отримувачем Правил відповідної платіжної системи та Правил надання платіжних послуг Платіжної установи; у випадку, якщо Отримувач здійснює продаж товарів/робіт/послуг через власний вебсайт, Отримувач зобов`язується дотримуватись вимог внутрішньодержавних та міжнародних платіжних систем до інформації, що розміщується на його вебсайті, та забезпечити наявність на своєму вебсайті наступної інформації; інформація про Отримувача: назва, місцезнаходження, адреса електронної пошти, телефон, реквізити ліцензії на здійснювану діяльність (якщо діяльність підлягає ліцензуванню або отриманню спеціальних дозволів); детальний опис товарів чи послуг, що пропонуються Отримувачем на його вебсайтах; умови доставки та підтвердження сформованого замовлення, строки обробки замовлення; порядок отримання товару/послуг, умови транспортування та передачі замовлення клієнту; опис порядку відмови від платежу та повернення коштів, умови повернення товару чи послуг; вартість товару у національній валюті; логотипи відповідних платіжних систем, за допомогою яких ініціюється Переказ коштів; наявність будь-яких обмежень в обслуговуванні, якщо такі можуть бути; Отримувач зобов`язується не розміщувати на своєму вебсайті інформацію про товари чи послуги, що заборонені для реалізації через мережу Інтернет чинним законодавством України; у випадку, якщо Отримувач реалізує свої послуги/товар/роботи через інші вебсайти (не через власний вебсайт), Отримувач повинен перевіряти наявність зазначеної у п. 1.4.1.4 Договору інформації на такому вебсайті.

Отже, здійснюючи господарську діяльність із продажу товарів позивач на власному торговельному інтернет-майданчику (вебсайті) користується послугами Товариства з обмеженою відповідальністю «НоваПей», котрі полягають у платіжних послугах з переказу коштів без відкриття рахунку, в тому числі приймання платежів на користь останнього.

На переконання суду, вищеописані платіжні послуги з переказу коштів без відкриття рахунку призначені для спрощення проведення розрахунків між фізичними особами, юридичними особами та/або фізичними особами-підприємцями в мережі Інтернет за допомогою персональних комп`ютерів та/або інших мобільних пристроїв з неодмінним використанням платіжних інструментів (тобто платіжних карток), та за своїм змістом є послугами з еквайрингу у дистанційному режимі.

Таким чином, Товариство з обмеженою відповідальністю «НоваПей» у межах укладеного Договору виконує функції платіжного посередника (платіжної установи), а не суб`єкта господарювання, який бере участь у реалізації товару або формуванні договірних зобов`язань між продавцем і покупцем. Відповідно, усі операції з приймання та переказу коштів на користь позивача здійснюються в межах наданої платіжною установою послуги з еквайрингу без відкриття рахунку, що забезпечує технічну можливість покупцям (платникам) здійснювати оплату за товари позивача з використанням електронних платіжних засобів на вебсайті останнього.

Звідси, слід дійти висновку, що реалізація позивачем товарів із використанням технологічної інфраструктури, наданої Товариством з обмеженою відповідальністю «НоваПей» для приймання платежів на користь позивача, які ініціюються третіми особами (покупцями) шляхом переказу коштів через електронні платіжні засоби та віртуальні платіжні термінали, інтегровані до платіжної сторінки вебсайту позивача, відбувається у три етапи:

(1) операція з приймання платіжним сервісом коштів від покупця;

(2) операція безготівкового переказу платіжним сервісом коштів, прийнятих від покупця, на банківський рахунок продавця;

(3) передача товару покупцю.

З технічної точки зору між Товариством і Фінансовою установою, якій належить платіжний сервіс, відбувається саме операція з безготівкового переказу коштів, для проведення якої застосування РРО не є обов`язковим, разом з тим, суб`єктами (учасниками) безпосередньо операції купівлі-продажу товару є суб`єкт господарювання, який здійснює продаж товарів, і отримувач такого товару (покупець), який здійснює грошовий розрахунок за цей товар у дистанційному режимі за допомогою платіжного сервісу.

При цьому, факт виконання договору купівлі-продажу товару обумовлений саме отриманням товару покупцем, а тому, продавець зобов`язаний забезпечити отримання покупцем розрахункового документа, який підтверджує факт оплати покупцем товару. Відповідно, така операція має ознаки розрахункової в розумінні Закону №265/95-ВР, а застосування РРО при її проведенні є обов`язковим.

З цих же підстав суд вважає доводи представника позивача, котрі зводяться до того, що у спірних правовідносинах розрахунок між покупцем і продавцем відбувався виключно на умовах післясплати безпосередньо у відділеннях служби доставки, безпідставними, адже:

по-перше, таким не перелічено та не наведено жодних обґрунтувань стосовно того, які саме із зафіксованих контролюючим органом переказів коштів по платежам, прийнятими ТОВ "НоваПей" від третіх осіб на користь суб`єкта господарювання, є післясплатою;

по-друге, момент здійснення покупцем оплати товару та момент надходження коштів на розрахунковий рахунок продавця від відповідного платіжного сервісу не змінює суті відповідної господарської операції як продаж товару із проведенням розрахункової операції, в межах якої необхідно використовувати реєстратор розрахункових операцій.

Пункт 2 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачає альтернативні способи видачі особі, яка отримує товар, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів розрахункового документу встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції: (1) шляхом створення в паперовій формі; (2) шляхом створення в електронній формі (у тому числі, але не виключно, з надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Отже, у цій частині суд приходить до висновку, що у разі доставки поштою або кур`єрською службою товару, придбаного через сайт в мережі Інтернет, суб`єкт господарювання повинен вкласти у поштове відправлення раніше роздрукований з використанням РРО розрахунковий документ установленої законодавством форми і змісту на повну суму проведеної операції, що підтверджує факт купівлі-продажу товарів.

Подібні за своїм змістом висновки висловлено Верховним Судом у постанові від 16.04.2021 у справі №520/7835/19.

Стосовно посилань позивача на звільнення від обов`язку проводити розрахункові операції із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій на підставі пунктів 1, 12 та 14 статті 9 Закону №265/95-ВР, суд зазначає, що станом на дату ухвалення рішення у даній адміністративній справі позивачем не подано жодних доказів того, що при здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва у разі проведення розрахунків у касі нею оформлювалися прибуткові та видаткові касові ордери і видавалися відповідні квитанції, підписані уповноваженою особою суб`єкта господарювання, як того вимагає пункт 1 статті 9 зазначеного Закону.

Крім того, у позовній заяві зазначено, що у позивача відсутнє власне торговельне приміщення (магазин), відтак, реалізація товарів здійснювалася через торговельний інтернет-майданчик із використанням платіжних сервісів третіх осіб, які приймали платежі від покупців.

За таких обставин, суд вважає незрозумілим посилання позивача на пункт 12 статті 9 Закону №265/95-ВР, який передбачає, що реєстратори розрахункових операцій не застосовуються у місцях, де не здійснюються розрахункові операції в готівковій формі (зокрема, на складах, у місцях зберігання товарів, при оптовій торгівлі тощо). Коментована норма не може бути застосована до діяльності позивача, оскільки розрахунки фактично проводилися під час роздрібного продажу товарів кінцевим споживачам, а не у місцях зберігання чи оптового відпуску.

Щодо пункту 14 статті 9 Закону №265/95-ВР, яким передбачено звільнення від застосування РРО при здійсненні розрахунків за послуги у разі проведення таких розрахунків виключно за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування та/або сервісів переказу коштів, суд наголошує на його незастосовності до спірних правовідносин, оскільки предметом діяльності позивача є продаж товарів, а не надання послуг, на які поширюється вказане виключення.

Повертаючись до фактичних обставин справи, в ході проведення перевірки встановлено, що позивачем порушено пункти 1, 2, 3 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме не проведено розрахункових операцій в готівковій/безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів) на повну суму покупки через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій.

У акті перевірки контролюючим органом встановлено, що згідно з аналізом інформації щодо сум виторгів РРО/ПРРО в інформаційній системі СОД РРО, сума виторгів за період з 30.08.2023 по 28.03.2025 становить:

за період з 01.01.2024 по 31.12.2024 - виручка від реалізації товарів за готівкові кошти із застосуванням РРО у сумі 152247 грн.;

за період з 01.01.2025 по 28.03.2025 - виручка від реалізації товарів за готівкові кошти із застосуванням РРО у сумі 453183 грн.

Разом за період - 605430 грн.

За результатами 2024 позивач подала податкову декларацію платника єдиного податку № від 28.02.2025 року із задекларованою сумою доходів від підприємницької діяльності 2 276600,08 грн. За період з 01.01.2025 по 28.03.2025 року декларація не подана.

Різниця між задекларованими доходами та сумами, проведеними через ПРРО (фіскальний номер ), за 2024 рік становить 2 124 353,08 грн.

Згідно з виписками за платіжним рахунком від ТОВ «НоваПей» надходження склали 1 772 744,08 грн., а за рахунком НОМЕР_2 - 193 912 грн. Різниця між задекларованим доходом та виписками становить 20399 грн., що включає необгрунтовану перевищену суму в декларації порівняно з підтвердженими надходженнями (наприклад, оплата за товар від ОСОБА_2 18.12.2024 на суму 137 298 грн. на розрахунковий рахунок позивача). За період з 01.01.2025 по 28.03.2025 надходження від ОСОБА_3 склали 12800 грн., а за рахунком НОМЕР_2 - 50 000 грн.

Окрім цього, матеріалами справи підтверджено розрахункові операції позивача такими документами: випискою з Монобанку від 29.07.2025, заключною випискою з Приватбанку за період з 01.01.2023 по 31.12.2023, заключною випискою з Приватбанку за період з 01.01.2024 по 31.12.2024, заключною випискою з Приватбанку за період з 01.01.2025 по 29.07.2025, випискою NovаPаy за платіжним рахунком з 01.01.2024 по 31.12.2024, випискою NovаPаy за платіжним рахунком з 01.01.2025 по 29.07.2025.

Відтак, за наслідками дослідження вказаних документів, суд констатує наявність у податкового органу повної інформації про розрахункові операції, здійснені позивачем, зокрема інформації щодо переказу Товариством з обмеженою відповідальністю «НоваПей» коштів на користь останньої, попередньо прийнятих від третіх осіб в рахунок оплати товару без проведення розрахункових операцій. Протилежного матеріали справи не містять.

Щодо доводів позивача, які стосуються незгодою із розміром застосованих відповідачем штрафних санкцій за вказані вище правопорушення, суд зазначає наступне.

Як слідує із акту перевірки та пояснень представника позивача, за результатами 2024 року позивач подала податкову декларацію платника єдиного податку № від 28.02.2025 із задекларованою сумою доходів від підприємницької діяльності 2 276600,08 грн, згідно з аналізом інформації щодо сум виторгів РРО/ПРРО в інформаційній системі СОД РРО, сума виторгів 152247 грн.; різниця між задекларованими доходами та сумами, проведеними через ПРРО (фіскальний номер ), за 2024 рік становить 2 124 353,08 грн.; сума коштів, отриманих як оплата за товар в безготівковій формі згідно банківських виписок становить 331210,00 грн., відповідно до виписки NovаPаy перша транзакція становить 144535,25 грн.

Відповідно до частини першої статті 17 Закону №265 (в редакції на момент винесення оскаржуваного рішення) за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: 1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

За результатами проведеної перевірки відповідачем встановлено порушення позивачем пункту 1, 2 та 3 статті 3 Закону №265, а саме не проведено розрахункових операцій в готівковій/безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів) на повну суму покупки через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій.

Із розрахунку штрафних (фінансових) санкцій за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 вбачається, що у відповідності до абзацу першого пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР до позивача за перше порушення застосовано фінансові санкції у розмірі 100 відсотків - 144534,25 грн (144534,25 * 100 %) та у відповідності до абзацу другого пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР до позивача за кожне наступне порушення застосовано фінансові санкції у розмірі 150 відсотків 2472913,25 грн (1648608,83 * 150 %).

Натомість позивач вважає, що відповідач зобов`язаний був застосовувати штрафні санкції згідно пункту 15 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Так, згідно пункту 15 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у період з 1 серпня 2023 року по 31 липня 2025 року, але не пізніше ніж до дати припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, до фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, що здійснюють діяльність з продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або надають послуги, фінансова відповідальність за проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг), непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, невидачу (у паперовій та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання застосовується у таких розмірах:

25 відсотків вартості проданих з порушенням, встановленим цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

50 відсотків вартості проданих з порушенням, встановленим цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Відповідно до пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкції.

Оскільки на день прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення норма пункту 15 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» втратила свою чинність, то суд приходить до висновку, що контролюючим органом правомірно застосовано до позивача штрафну санкцію у відповідності до частини першої статті 17 Закону №265.

Таким чином, суд приходить до висновку про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.09.2025 №00000/27968/ж10/24-13-24-04.

З огляду на викладене, суд приходить до висновку, що приймаючи податкове повідомлення-рішення від 09.09.2025 №00000/27968/ж10/24-13-24-04 відповідач діяв у відповідності до вимог податкового законодавства, а тому прийняте рішення є правомірним та скасуванню не підлягає.

За змістом частини першої та другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Під час судового розгляду справи по суті відповідач, як суб`єкт владних повноважень, довів належними засобами доказування правомірність своїх дій щодо прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Натомість доводи позивача не спростовують висновків акту перевірки та висновків суду, викладених у мотивувальній частині рішення.

З огляду на зазначені вище обставини справи, суд вважає, що відсутні підстави для задоволення позовних вимог.

Зважаючи на відмову у задоволенні позовних вимог, розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись статтями 9, 72, 73, 74-76, 77, 90, 241 - 246, 250 КАС України, суд

В И Р І Ш И В:

В задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити повністю.

У відповідності до статей 255, 293, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України рішення може бути оскаржене до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Повне судове рішення складено 11 березня 2026 р.

Позивач ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ).

Відповідач - Головне управління Державної податкової служби у Чернівецькій області (вулиця Героїв Майдану, 200а, місто Чернівці, Чернівецька область, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу юридичної особи 44057187).

Суддя Сіжук Ольга Володимирівна