Справа № 480/1192/25
Суддя: Катунов В.В.
Дата ухвалення: 2026-03-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Головуючий І інстанції: О.А. Прилипчук
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 березня 2026 р. Справа № 480/1192/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді Катунова В.В.,

Суддів: Ральченка І.М. , Подобайло З.Г. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 16.12.2025, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40602 по справі № 480/1192/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю«ХЛІБОДАР АГРО»

до Головного управління ДПС у Сумській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальність "ХЛІБОДАР АГРО", звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Сумській області, в якій просить:

-визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Сумській області № 12081332/44697000 від 20.11.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної № 18 від 18.09.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

-зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 18 від 18.09.2024, сформовану Товариством з обмеженою відповідальністю ХЛІБОДАР АГРО, датою її фактичного подання до контролюючого органу.

-визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Сумській області № 12081333/44697000 від 20.11.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної № 21 від 25.09.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

-зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 21 від 25.09.2024, сформовану товариством з обмеженою відповідальністю ХЛІБОДАР АГРО, датою її фактичного подання до контролюючого органу.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 16.12.2025 по справі № 480/1192/25 позовні вимоги задоволено.

Скасовано рішення Головного управління ДПС у Сумській області № 12081332/44697000 від 20.11.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної № 18 від 18.09.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Скасовано рішення Головного управління ДПС у Сумській області № 12081333/44697000 від 20.11.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної № 21 від 25.09.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, ) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні товариства з обмеженою відповідальністю "ХЛІБОДАР АГРО" № 18 від 18.09.2024 та № 21 від 25.09.2024 датою їх фактичного подання до контролюючого органу.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ХЛІБОДАР АГРО" (проспект Червоної Калини, 16, оф. 7, м. Конотоп, Конотопський район, Сумська область, 41615, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (40009, м. Суми, вул. Іллінська, 13, ) судовий збір у сумі 12112 грн.

Відповідач, Головне управління ДПС у Сумській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального права, крім того, апелянта зазначає, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи.

Зокрема, апелянт вказує на те, що у рішенні суд першої інстанції зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів.

За висновком суду, контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем.

Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Апелянт вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкових висновків, оскільки не врахував аргументи відповідачів щодо ненадання Позивачем документів визначених у Повідомленні комісії Головного управління ДПС у Сумській області про надання додаткових пояснень та/або документів.

Судом першої інстанції було неправильно застосовано норми матеріального права, а саме пункт 9-10 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 р. № 520 (далі Порядок № 520).

Крім того, судом залишено поза увагою той факт, що у позовній заяві Позивачем наведено перелік документів, які, за його твердженням, були подані на виконання відповідних Повідомлень, однак зазначена інформація не відповідає фактичним обставинам та не узгоджується з даними, наявними у контролюючого органу.

Таким чином, викладені у позовній заяві обставини щодо повноти наданих документів не відповідають дійсності. Апелянт звертав увагу суду у відзиві на позовну заяву, що до позовної заяви Позивачем долучено копії документів, які не подавалися ним на розгляд Комісії регіонального рівня, попри те, що необхідність їх подання прямо зазначалася у відповідних Повідомленнях.

При цьому зазначені документи запитувались комісією Головного управління ДПС у Сумській області у межах процедури розгляду зупинених податкових накладних, проте Позивачем подані до контролюючого органу не були.

Крім того, апелянт вважає, що, позовна вимога щодо зобов`язання Відповідача зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є втручанням в дискреційні повноваження Відповідача та виходить за межі завдань адміністративного судочинства.

Зазначає, шо Головне управління ДПС у Сумській області не погоджується з рішенням суду першої інстанції в частині стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів суми судового збору в розмірі 12112,00 грн.,, замість загальної суми судового збору 6056,00 грн., оскільки предметом розгляду даного позову є дві позовні вимоги немайнового характеру «скасування рішення», а дві вимоги немайнового характеру «щодо зобов`язання вчинити дії» є похідними до них.

Позивач правом на подання відзиву не скористався, що в силу положень ч. 4 ст. 304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Учасникам по даній справі було направлено судом апеляційної інстанції та отримано останніми копії ухвал Другого апеляційного адміністративного суду про відкриття апеляційного провадження та про призначення даної справи до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, у т. ч. копію апеляційної скарги, що підтверджується наявними в матеріалах справи довідками про доставку електронного листа.

Колегія суддів, вислухавши суддю доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції , доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи у їх сукупності вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що 17.09.2024 між ТОВ "ХЛІБОДАР АГРО" (постачальник) та "В АГРО" (покупець) укладено договір поставки № 17/09-1С (а.с. 120-123, том 1).

П.1.1 договору передбачено, що постачальник зобов`язується поставити у передбачені Договором строки, а покупець прийняти й оплатити згідно з умовами цього договору товар, зазначений в п. 1.2 цього договору, в порядку та на умовах, визначених цим договором.

Відповідно до п.1.2 Договору товаром, що поставляється за договором, є сільськогосподарська продукція, яка визначається сторонами у специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього договору.

17.09.2024 сторони угоди підписали специфікацію №1, згідно змісту якої, сторони погодили постачання сої, загальним об`ємом 50 т (+/- 10% на розгляд покупця) за ціною з ПДВ за 1 тону 16000 грн (без ПДВ 14035,09 грн, ПДВ 1964,91 грн). Також специфікацією передбачені вимоги оплати товару: перший етап - оплата в сумі 86% вартості товару, визначеного цією специфікацією, сплачується по передоплаті, другий етап - остаточна оплата прийнятого товару здійснюється протягом 5 робочих днів після отримання оригіналів документів, зазначених у п. 3.7 договору та реєстрації податкових накладних (з.б.а.с. 125-126, том 1).

Згідно з платіжною інструкцією №8986 від 25.09.2024 ТОВ "В АГРО" була зроблена попередня оплата на суму 701754,50 грн, у т.ч. ПДВ 86180,38 грн (а.с. 136, том 1).

18.09.2024 ТОВ "ХЛІБОДАР АГРО" складено податкову накладну №18 на суму 701754,50 грн (ПДВ-86180,38 грн) та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (а.с.9, том.1).

Відповідно до квитанції від 19.09.2024 ГУ ДПС у Сумській області реєстрація податкової накладної № 18 від 18.09.2024 була зупинена.

Підставою зупинення реєстрації податкової накладної у квитанції зазначено: "Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 18.09.2024 № 18 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку)". Додатково повідомлено: показник "D" = 6.7807%, "Рпотч"=0.

Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.21, том 1).

07.11.2024 позивачем подано до ГУ ДПС у Сумській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено №1 (а.с.43 том 3).

ГУ ДПС у Сумській області складено повідомлення № 12041342/44697000 від 12.11.2024, в якому у графі Додаткова інформація зазначено перелік документів, які необхідно подати платнику для прийняття регіональною комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, а саме: 1. Документи, що підтверджують наявність власних та орендованих основних засобів (оборотно сальдова відомість рахунок 10 та позабалансових рахунків, витяги з реєстру прав власності на нерухоме майно); 2. Документи складського обліку ТМЦ (складська книга, оборотно сальдова відомість рахунок 20); 3. Довіреність від Покупця на отримання Товару; 4. Розрахункові документи з Покупцем (виписки з банку, засвідчені підписом відповідального працівника та печаткою банку); 5. Документи щодо стану взаєморозрахунків з Покупцем та постачальниками/ підрядниками (картка оборотно сальдова відомість рахунок 361 з 01.09.2024 станом на теперішній час, оборотно сальдова відомість рахунок 631, 685 за 2024 рік.

20.11.2024 ГУ ДПС у Сумській області прийнято рішення № 12081332/44697000, яким ТОВ «ХІБОДАР АГРО» відмовлено в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 18 від 18.09.2024 у зв`язку із ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації зазначеної, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, платником податку (а.с. 178, том 1).

21.11.2024 ТОВ «ХІБОДАР АГРО» було подано до ДПС України скаргу на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №18 від 18.09.2024 в ЄРПН (а.с. 180, том 1).

28.11.2024 ДПС України прийнято рішення №72927/44697000/2, яким скаргу ТОВ «ХІБОДАР АГРО» залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін (а.с.185, том 1).

24.09.2024 року між сторонами підписано специфікацію №2, згідно змісту якої, сторони погодили постачання сої загальним об`ємом 100т (+/- 10% на розгляд покупця), ціна з ПДВ 16500,00 грн (без ПДВ 14473,68 грн, ПДВ 2026,32 грн). Також специфікацією передбачені умови оплати товару: перший етап - оплата в сумі 86% вартості товару, визначеного цією специфікацією, сплачується по передоплаті, другий етап - остаточна оплата прийнятого товару здійснюється протягом 5 робочих днів після отримання оригіналів документів, зазначених у п. 3.7 договору та реєстрації податкових накладних (а.с. 124-125, том 1).

Згідно з платіжною інструкцією №610 від 18.09.2024 ТОВ "В АГРО" здійснено попередню оплату у розмірі 1447368 грн, у т.ч. ПДВ 177746,95 грн (а.с. 137, том 1).

25.09.2024 ТОВ "ХЛІБОДАР АГРО" складено податкову накладну №21 на суму 1447368 грн. (ПДВ-177746,95 грн) та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (а.с.10, том.1).

Відповідно до квитанції ГУ ДПС у Сумській області від 16.10.2024 реєстрація податкової накладної № 21 від 25.09.2024 було зупинена.

Підставою зупинення реєстрації податкової накладної у квитанції зазначено: "Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 25.09.2024 № 21 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку)". Додатково повідомлено: показник "D" = 6.7807%, "Рпотч"=0.

Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.22, том 1).

07.11.2024 позивачем подано до ГУ ДПС у Сумській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено №1 (а.с.43 том 3).

ГУ ДПС у Сумській області складено повідомлення № 12041349/44697000 від 12.11.2024, в якому у графі Додаткова інформація зазначено перелік документів, які необхідно подати платнику для прийняття регіональною комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, а саме: 1. Документи, що підтверджують наявність власних та орендованих основних засобів (оборотно сальдова відомість рахунок 10 та позабалансових рахунків, витяги з реєстру прав власності на нерухоме майно); 2. Документи складського обліку ТМЦ (складська книга, оборотно сальдова відомість рахунок 20); 3. Довіреність від Покупця на отримання Товару; 4. Розрахункові документи з Покупцем (виписки з банку, засвідчені підписом відповідального працівника та печаткою банку); 5. Документи щодо стану взаєморозрахунків з Покупцем та постачальниками/ підрядниками (картка оборотно сальдова відомість рахунок 361 з 01.09.2024 станом на теперішній час, оборотно сальдова відомість рахунок 631, 685 за 2024 рік.

20.11.2024 ГУ ДПС у Сумській області прийнято рішення № 12081333/44697000, яким ТОВ «ХІБОДАР АГРО» відмовлено в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 21 від 25.09.2024 у зв`язку із ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації зазначеної, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, платником податку (а.с. 179, том 1).

21.11.2024 ТОВ «ХІБОДАР АГРО» подано скаргу до ДПС України на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №21 від 25.09.2024 в ЄРПН (а.с. 183, том 1).

28.11.2024 ДПС України прийнято рішення №72923/44697000/2, яким скаргу ТОВ «ХІБОДАР АГРО» залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін (а.с.186, том 1).

Позивач вважає, що спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню, тому звернувся до суду за захистом своїх прав.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що зупинення реєстрації спірних податкових накладних як передумови прийняття відповідного рішення Комісії про відмову у їх реєстрації, було здійснено відповідачем безпідставно, оскільки у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних зазначено посилання на критерії ризиковості, тому рішення про відмову у реєстрації податкової накладної є протиправним та підлягає скасуванню

Надаючи оцінку спірним правовідносинам з урахуванням доводів сторін та висновків суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За змістом пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165 (тут і далі - в редакції, чинній станом на дату зупинення реєстрації спірних податкових накладних).

Відповідно до абзацу третього пункту 5 Порядку №1165 податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пункт 7 Порядку № 1165 передбачає, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність") встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Пункт 10 Порядку №1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року № 520.

Абзац другий пункту 25 Порядку № 1165 встановлює, що комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку № 1165).

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520.

Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно із пунктом 5 Порядку №520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Відповідно до п. 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування.

Пунктом 9 Порядку № 520 передбачено , що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.»

Пунктом 10 Порядку №520 встановлено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства».

Відповідно до пункту 12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Верховний Суд вже аналізував застосування положень Порядку № 520 з урахуванням змін, що набрали чинності з 08 березня 2023 року відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19, і у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 дійшов наступних висновків. З метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 08 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.

За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку №520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.

Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:

1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;

2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;

3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.

У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

У постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 Верховний Суд виснував, що якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Верховний суд в постанові від 23 квітня 2025 року у справі №620/4035/24 сформував висновок, що до предмета доказування у справі належать обставини того, чи була обґрунтованою вимога контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН в розрізі встановлених у справі обставин; чи проявив позивач належну сумлінність у користуванні наданими йому податковим законодавством правами; чи є належним чином обґрунтованим і вмотивованим оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН в контексті взаємозв`язку підстави для прийняття такого рішення із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірного рішення (змісту заповнених граф) між собою.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних слугувала відповідність господарських операцій п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).

Отже, реєстрацію поданих позивачем податкових накладних було зупинено через встановлення відповідності п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Додатково повідомлені показники щодо "D"=6.7807 %, "Рпоточ"=0.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій Додатку № 3 до Порядку № 1165 під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Колегія суддів вказує, що відповідачем не наведено жодного розрахунку за п. 1 Критеріїв ризиковості, що не відповідає вимогам п. п. 2 п. 11 Порядку № 1165.

У квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної відсутня інформація про те, чому позивач визначений ризиковим або які саме його операції стали причиною для визнання його ризиковим. Нечітке формулювання п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку унеможливлює встановлення конкретних ознак ризиковості здійснення операцій.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Верховний Суд у справах № 640/11321/20, № 320/3484/21 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного суду від 22 травня 2024 року у справі № 640/26298/21.

Квитанція не містить розрахунків щодо обсягів постачання товарів/послуг, обсяг яких дорівнює або перевищує величину придбання такого товару/послуги, що саме і стало підставою зупинення спірної податкової накладної.

З наявних у матеріалах справи квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних вбачається, що такі містять лише загальне посилання на наявність у позивача права подати пояснення та копії документів без зазначення їх конкретного переліку ( певного переліку документів , визначених Порядком № 520).

Нечітке формулювання органом ДПС у вказаній квитанції підстав для зупинення реєстрації податкової накладної з вказівкою про те, що така податкова накладна відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, зумовило необхідність подання позивачем для відповідача тих документів, якими була оформлена відповідна господарська операція.

В подальшому, на підтвердження реальності господарської операції позивачем подано повідомлення про подання пояснень та копій документів, в тому числі сканкопії довідки старости Салтиківського старостинського округ №1 Дубов`язівської селищної ради Конотопського району Сумської області від 11 квітня 2024 року №14-21/1-1, звіту 4-сг на 2024 рік, звіту № 37-сг на 01.10.2024, наказу № 1Ш від 03.01.2024, штатного розпису ТОВ « ХЛІБОДАР АГРО» на 2024 рік введеного в дію з 01.01.2024, ліцензії на зберігання пального, договору купівлі продажу № 11 від 09.05.2024, накладної № 53 від 10.05.2024, товарно транспортної накладної № 334 від 10.05.2024, платіжної інструкції № 42 від 10.05.2024, договору № Д-ВА-24-06744 від 04.04.2024, договору поставки мінеральних добрив № 136-НД від 30.04.2024, видаткової накладної № НР001809 від 03.05.2024, платіжної інструкції № 12 від 30.04.2024, договору поставки № 144/24-ЧН від 20.05.2024, видаткової накладної № 28758 від 20.05.2024, платіжної інструкції № 50 від 20.05.2024, видаткової накладної № 28920 від 21.05.2024, платіжної інструкції № 51 від 20.05.2024, договору оренди нежитлового приміщення від 02.01.2024, договору про надання послуг № 1 від 25.04.2024, акту виконаних робіт ( послуг ) від 01.05.2024, платіжної інструкції № 15 від 01.05.2024, договору про надання послуг № 10/05/2024 від 10.05.2024, акту надання послуг № 27 від 24.05.2024, рахунку на оплату № 17 від 24.05.2024, договору № 15/06-24 від 15.06.2024, акту надання послуг № 33 від 15 липня 2024 року, договору оренди обладнання № 1 від 15.06.2024, акту прийому передачі обладнання по договору оренди обладнання № 1 від 15.06.2024, актів про витрати насіння та садивного матеріалу на 9 аркушах, актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин на 34 аркушах, договору найму (оренди) сільськогосподарської техніки з екіпажем № 21/07-24 від 21.07.2024, акту прийому передачі виконаних робіт (наданих послуг) № 09/09-24 від 09.09.2024, платіжної інструкції № 104 від 22.07.2024, договору суборенди сільськогосподарської техніки (з екіпажем) № 09/09-24 від 09.09.2024, акту здачі прийомки виконаних робіт № 3 від 13.09.2024, платіжної інструкції № 137 від 25.09.2024, договору про надання транспортних послуг № 2/44697000 від 08.09.2024, акту прийому передачі виконаних робіт (наданих послуг) №1/44697000 від 13.09.2024, платіжної інструкції № 138 від 25.09.2024, подорожніх листів на 12 аркушах, договору оренди нежитлового приміщення № 1/09 від 09.09.2024, акту наданих послуг № 32 від 30.09.2024, платіжної інструкції № 145 від 01.10.2024, акту наданих послуг № 33 від 31.10.2024, договору про надання послуг міні навантажувача № 01/09 від 09.09.2024, рахунку на оплату № 6 від 13.09.2024, акту надання послуг № 1/09 від 24.09.2024, платіжної інструкції № 134 від 24.09.2024, оприбуткування товарів на 5 аркушах, карки рахунку № 271 за вересень жовтень 2024 року, договору поставки № 17/09 1С від 17.09.2024, видаткової накладної № 22 від 21.09.2024, товарно транспортної накладної № 21-1 від 21.09.2024, видаткової накладної № 28 від 26.09.2024, товарно транспортної накладної № 26-1 від 26.09.2024, видаткової накладної № 23 від 21.09.2024, товарно транспортної накладної № 21-2 від 21.09.2024, видаткової накладної № 30 від 01.10.2024, товарно транспортної накладної № 01-1 від 01.10.2024, товарно транспортної накладної № 01-2 від 01.10.2024, товарно транспортної накладної № 01-3 від 01.10.2024, платіжної інструкції № 610 від 18.09.2024, платіжної інструкції № 8986 від 25.09.2024, довіреності № 4853 від 17.09.2024, довіреності № 5019 від 25.09.2024, оборотно сальдової відомості по рахунку 20 за січень жовтень 2024, оборотно сальдової відомості по рахунку 36 за січень жовтень 2024, оборотно сальдової відомості по рахунку 631 за січень жовтень 2024, оборотно сальдової відомості по рахунку 685 за січень жовтень 2024.

ГУ ДПС у Сумській області складено повідомлення № 12041349/44697000 від 12.11.2024, в якому у графі Додаткова інформація зазначено перелік документів, які необхідно подати платнику для прийняття регіональною комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, а саме: 1. Документи, що підтверджують наявність власних та орендованих основних засобів (оборотно сальдова відомість рахунок 10 та позабалансових рахунків, витяги з реєстру прав власності на нерухоме майно); 2. Документи складського обліку ТМЦ (складська книга, оборотно сальдова відомість рахунок 20); 3. Довіреність від Покупця на отримання Товару; 4. Розрахункові документи з Покупцем (виписки з банку, засвідчені підписом відповідального працівника та печаткою банку); 5. Документи щодо стану взаєморозрахунків з Покупцем та постачальниками/ підрядниками (картка оборотно сальдова відомість рахунок 361 з 01.09.2024 станом на теперішній час, оборотно сальдова відомість рахунок 631, 685 за 2024 рік.

За наслідком розгляду наданих платником пояснень та долучених до них копій документів, контролюючим органом прийнято рішення № 12081332/44697000 від 20.11.2024, № 12081333/44697000 від 20.11.2024 про відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування е Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

В свою чергу, в розділі «Додаткова інформація» посилання на те, які конкретно документи не були надані платником, у спірних рішеннях не зазначена.

В даному випадку, відповідачем обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у рішенні про відмову у реєстрації спірної податкової накладної.

Тобто, контролюючим органом не зазначено мотивів та підстав прийняття оскаржуваного рішення, а на відміну від цього, матеріалами справи підтверджено, що позивачем надано до контролюючого органу первинні документи, які підтверджують та розкривають суть та зміст господарської операції, на виконання якої складено спірні податкові накладні, з огляду на що, колегія суддів відхиляє доводи апелянта про ненадання позивачем документів.

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі "Суомінен проти Фінляндії" від 01 липня 2003 року вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Таким чином, оскаржувані рішення - № 12081332/44697000 від 20.11.2024, № 12081333/44697000 від 20.11.2024, про відмову в реєстрації в ЄРПН спірних податкових накладних не є належним чином обґрунтованими і вмотивованими в контексті взаємозв`язку підстав для прийняття таких рішень із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Колегія суддів також звертає увагу на постанову Верховного Суду від 13 березня 2023 року у справі №240/12029/21, де Верховний Суд не відступав від указаних вище висновків, але зазначив, що у разі якщо первинні документи, подані платником податків після зупинення реєстрації податкової накладної, суперечать змісту спірної господарської операції, такі обставини є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної. У зазначеній справі судами було встановлено, що згідно з наданих первинних документів позивачем виконувались роботи з вирощування врожаю кукурудзи та соняшнику, а відповідно до податкової накладної - виконувались роботи з вирощування врожаю сої. На думку судів у зазначеній справі, виявлені помилки і неточності у поданих документах, що свідчать про те, що платник податку не має право реєструвати податкову накладну за фактом виконання робіт, які взагалі не зазначені у первинних документах.

З урахуванням зазначеного, можна зробити висновок, що контролюючий орган, виконуючи повноваження щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

При цьому, колегія суддів не відходить від усталеної позиції, що податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарської операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності).

Водночас, колегія суддів звертає увагу, що контролюючий орган, надаючи оцінку 1) неможливості здійснення платником податку певних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; 2) нездійснення певним суб`єктом підприємницької діяльності; 3) відсутності у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, складських приміщень, виробничих активів, транспортних засобів, фактично досліджує зміст господарських правовідносин на предмет їх нереальності та відсутності фактичного характеру, що є неприпустимим у цьому випадку, оскільки такі повноваження відсутні у контролюючого органу під час моніторингу податкових накладних.

У постанові від 07.12.2022 по справі №500/2237/20 Верховний Суд зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Колегія суддів зазначає, що предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Таким чином, досліджуючи у цьому випадку спірну господарську операцію позивача на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 16 травня 2024 року по справі № 400/11727/23.

При цьому, колегія суддів враховує, що судом проаналізовано надані позивачем документи, якими оформлено здійснення господарських операцій, та зроблено висновок, що такі відповідають вимогам діючого законодавства до первинних документів.

Колегія суддів вважає, що позивачем надано достатньо документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, відповідач не мав правових підстав для відмови у реєстрації спірної податкової накладної, а отже суд не приймає посилання податкового органу стосовно неповноти надання первинних документів платником.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду від 03.06.2021 р. у справі № 2040/7098/18, від 01.02.2023 р. у справі № 2240/2900/18, від 23.05.2023 р. у справі № 500/770/21.

Зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Отже, підсумовуючи вищевикладене, враховуючи встановлені обставини, зважаючи на наявність у позивача передбачених чинним законодавством документів, необхідних для складання спірної податкової накладної та беручи до уваги, що реальність господарської операції може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що у податкового органу були відсутні правові підстави для відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних спірної податкової накладної а тому рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області № 12081332/44697000 від 20.11.2024, № 12081333/44697000 від 20.11.2024 прийняті відповідачем без урахування всіх обставин, що мають значення для його прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправним та підлягає скасуванню.

Твердження апелянта про те, що позивачем долучено копії документів, які не подавалися ним на розгляд Комісії регіонального рівня, попри те, що необхідність їх подання прямо зазначалася у відповідних Повідомленнях, та неподання документів, що підтверджують право власності на землю, колегія суддів відхиляє з огляду на те, що відсутність зазначених у витягу з протоколу комісії документів не була покладена в основу прийняття спірних рішень.

Крім того, колегія суддів зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Такі правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 04.12.2018 у справі №821/1173/17, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19.

Колегія суддів зауважує, що оборотно-сальдова відомость по рахунках 36, 631, 685 не відносяться до первинних документів, а тому не є виключним засобом доказування правомірності визначення підстави для складення податкових накладних.

Колегія суддів зазначає, що вказана обставина, як і недоліки у товарно-транспортних накладних, про які зазначає апелянт, не є беззаперечною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної.

Крім того, колегія суддів не погоджується з доводами апеляційної скарги про неподання банківських виписок, з огляду на те, що положення п. 5 Порядку № 520 передбачає можливість платника податку надавати контролюючому органу розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків. Таким чином, подання контролюючому органу розрахункових документів, в тому числі платіжних інструкцій, є достатнім для підтвердження реальності господарської операцій, з огляду на положення п. 5 Порядку № 520.

Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Водночас, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навів обґрунтованих мотивів прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних ТОВ «ХЛІБОДАР АГРО» в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Стосовно обраного судом першої інстанції способу захисту порушеного права позивача, колегія суддів зазначає таке.

Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (надалі - Порядок № 1246), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).

Отже, ефективний засіб правого захисту в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

Згідно з п. 7, ч. 1 ст. 2 Закону України «Про адміністративну процедуру» дискреційне повноваження - повноваження, надане адміністративному органу законом, обирати один із можливих варіантів рішення відповідно до закону та мети, з якою таке повноваження надано.

Відповідно до ч. 3 ст. 6 Закону України «Про адміністративну процедуру» здійснення адміністративним органом дискреційного повноваження вважається законним у разі дотримання таких умов:

1) дискреційне повноваження передбачено законом;

2) дискреційне повноваження здійснюється у межах та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законом;

3) правомірний вибір здійснено адміністративним органом для досягнення мети, з якою йому надано дискреційне повноваження, і відповідає принципам адміністративної процедури, визначеним цим Законом;

4) вибір рішення адміністративного органу здійснюється без відступлення від попередніх рішень, прийнятих тим самим адміністративним органом в однакових чи подібних справах, крім обґрунтованих випадків.

У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної контролюючим органом обрано відповідність податкових накладних № 18 від 18.09.2024, № 21 від 25.09.2024 критеріям ризиковості здійснення операцій, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні № 18 від 18.09.2024, № 21 від 25.09.2024 складені позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її подання.

З урахування вище зазначеного колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги відповідача є безпідставними та необґрунтованими, а отже, не підлягають задоволенню.

Щодо доводів апеляційної скарги про те, що судом першої інстанції неправильно здійснено розподіл судових витрат, а саме судового збору, оскільки предметом розгляду даного позову є дві позовні вимоги немайнового характеру «скасування рішення», а дві вимоги немайнового характеру «щодо зобов`язання вчинити дії» є похідними до них, колегія суддів зазначає таке.

За подання позову позивачем сплачено судовий збір у розмірі 12112,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 27.01.2025 №7 (а.с. 8, т. 1).

Колегія суддів зазначає, що відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відповідно до ч.1 ст. 4 Закону України "Про судовий збір" судовий збір справляється у відповідному розмірі від прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на 1 січня календарного року, в якому відповідна заява або скарга подається до суду, - у відсотковому співвідношенні до ціни позову та у фіксованому розмірі.

Згідно зі статтею 7 Закону України "Про Державний бюджет України на 2025 рік" станом на 01.01.2025 року прожитковий мінімум для працездатних осіб встановлено у розмірі 3028 грн.

Відповідно до п.1 ч.3 ст. 4 Закону України "Про судовий збір" за подання до адміністративного суду адміністративного позову немайнового характеру, який подано юридичною особою, ставка судового збору становить 1 розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

Із матеріалів справи вбачається, що позивачем при зверненні до суду першої інстанції заявлено дві вимоги немайнового характеру.

Згідно з ч. 1 ст. 172 КАС України в одній позовній заяві може бути об`єднано декілька вимог, пов`язаних між собою підставою виникнення або поданими доказами, основні та похідні позовні вимоги.

Право позивача заявити кілька вимог в одній позовній заяві, якщо вони пов`язані між собою, передбачено також ч. 1 ст. 21 КАС України.

В свою чергу, похідна позовна вимога - вимога, задоволення якої залежить від задоволення іншої позовної вимоги (основної вимоги) (п. 23 ч. 1 ст. 4 КАС України).

Зі змісту вищенаведених процесуальних норм вбачається, що об`єднання в одній позовній заяві декількох вимог допускається за умови пов`язаності їх між собою підставами виникнення або поданими доказами, а також основних і похідних вимог.

Проаналізувавши зміст позовної заяви щодо підстав позову, колегія суддів погоджується з доводами апеляційної скарги про те, що вимоги щодо зобов`язання вчинити дії є похідними від вимог щодо скасування відповідних рішень податкового органу.

Отже, розмір судового збору, що підлягає сплаті при зверненні до суду першої інстанції з двома вимогами немайнового характеру, заявленими юридичною особою, становить 6056,00 грн.

З огляду на викладене, враховуючи встановлений судом апеляційної інстанції дійсний розмір судового збору, який підлягає стягненню з відповідача на корись позивача, а також задоволення позовних вимог в повному обсязі, слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 6056,00 грн.

Стосовно надмірно сплаченої суми коштів у розмірі 6056,00 грн, колегія суддів зазначає, наступне.

Відповідно до положень ст. 7 Закону України «Про судовий збір» сплачена сума судового збору повертається за клопотанням особи, яка його сплатила за ухвалою суду в разі: 1) зменшення розміру позовних вимог або внесення судового збору в більшому розмірі, ніж встановлено законом.

Відповідно до пункту 5 Порядку повернення (перерахування) коштів, помилково або надміру зарахованих до державного та місцевих бюджетів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2013 № 787, повернення (перерахування) помилково або надміру зарахованих до бюджету або повернення на єдиний рахунок (у разі його використання) податків, зборів, пені, платежів та інших доходів бюджетів, або перерахування між видами доходів і бюджетів коштів, помилково та/або надміру зарахованих до відповідних бюджетів через єдиний рахунок, здійснюється за поданням (висновком, повідомленням) органів, що контролюють справляння надходжень бюджету, а при поверненні судового збору (крім помилково зарахованого) - за судовим рішенням, яке набрало законної сили.

Отже, позивач не обмежений у наданому йому законодавцем праві на повернення надмірно сплаченого судового збору відповідно до приписів вказаних вище норм законодавства.

Враховуючи те, що справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження, рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, відповідно до вимог ст. 327, ч. 1 ст. 329 КАС України.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 317, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - задовольнити частково.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 16.12.2025 по справі № 480/1192/25 - змінити в частині розподілу судових витрат, а саме розміру стягнутого судового збору шляхом викладення абзацу п`ятого резолютивної частини рішення в наступній редакції:

"Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ХЛІБОДАР АГРО" (проспект Червоної Калини, 16, оф. 7, м. Конотоп, Конотопський район, Сумська область, 41615, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (40009, м. Суми, вул. Іллінська, 13, ) судовий збір у сумі 6056 (шість тисяч п`ятдесят шість) грн 00 коп.".

В іншій частині рішення Сумського окружного адміністративного суду від 16.12.2025 по справі № 480/1192/25 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач В.В. Катунов
Судді І.М. Ральченко З.Г. Подобайло