Справа № 420/14099/25
Суддя: Кравченко К.В.
Дата ухвалення: 2026-03-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 березня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/14099/25

Перша інстанція: суддя Бездрабко О.І.,

повний текст судового рішення

складено 24.11.2025, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Кравченка К.В.,
судді Джабурія О.В.,
судді Вербицької Н.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2025 року по справі за позовною заявою Головного управління ДПС в Одеській області до ОСОБА_1 , третя особа: Акціонерне товариство "УкрСиббанк" про стягнення податкового боргу та за зустрічним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

В травні 2025 року Головне управління ДПС в Одеській області (надалі ГУ ДПС) звернулось до суду з адміністративним позовом до ОСОБА_1 , в якому просило стягнути з позивача наступну податкову заборгованість:

- по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості 524,99 грн.;

- по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування 11882, 81 грн.;

- по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування 142763,50 грн.

В обґрунтування заявлених позовних вимог ГУ ДПС позивач зазначило, що відповідно до розрахунку податкового боргу та інтегрованої картки платника податкова заборгованість ОСОБА_1 становить 155171,30 грн., з яких: по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у сумі 142763,50 грн., яка виникла внаслідок несплати узгоджених грошових зобов`язань згідно податкових повідомлень-рішень від 22.03.2019 р. № на суму 170 грн., від 22.03.2019 р. № на суму 1422593,50 грн.; по військовому збору у сумі 11882,81,81 грн., яка виникла внаслідок несплати узгоджених грошових зобов`язань згідно податкового повідомлення-рішення від 22.03.20219 р. № на суму 11882,81 грн.; по податку на нерухому майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості, у сумі 524,99 грн., яка виникла внаслідок несплати узгоджених грошових зобов`язань згідно податкових повідомлень-рішень від 02.05.2019 р. №0-1517 на суму 77,81 грн., від 19.03.2020 р. №0-1517 на суму 87,22 грн., від 10.06.2021 р. №0-1517 на суму 98,71 грн., від 24.06.2022 р. №0-1517 на суму 125,40 грн., від 10.07.2023 р. №2-15-17-UA0073549 на суму 135,85 грн. Оскільки ОСОБА_1 вказану заборгованість не сплачено, просить стягнути її в судовому порядку.

В ході розгляду даної справи ОСОБА_1 26.08.2025 подав зустрічний позов до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому з урахуванням заяви про зміну предмета позову від 22.10.2025, просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.03.2019 № на суму 1422593,50, № на суму 170 грн та № на суму 11882,81 грн.

В обґрунтування зустрічного позову зазначено про протиправність донарахування ОСОБА_1 грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, які сплачуються за результатами річного декларування, та військового збору, оскільки ОСОБА_1 було отримано кредит у АКІБ "УркСиббанк" на придбання квартири, яка була та залишається його єдиним житлом, а відповідно до пп.165.1.59 п.165.1 ст.165 ПК України (в редакції, чинній на дату анулювання заборгованості) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: сума, прощена (анульована) кредитором у порядку, передбаченому законом щодо реструктуризації зобов`язань громадян України за кредитами в іноземній валюті, отримані на придбання єдиного житла (іпотечні кредити). З огляду на пряму вказівку ПК України ОСОБА_1 мав законне очікування, що сума прошеної АТ "УкрСиббанк" заборгованості не є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором. Не прийнявши спеціальний закон, передбачений пп.165.1.59 п.165.1 ст.165 ПК України, держава допустила невиправдане втручання у права ОСОБА_1 . В той же час, з системного аналізу положення пп.165.1.59 п.165.1 ст.165 ПК України слідує, що ключовими умовами, з якими пов`язано звільнення суми прощеного боргу від оподаткування, є: прощення боргу кредитором; боржником є громадянин України; кредит був отриманий в іноземній валюті; кредит надавався для цілей придбання єдиного житла; виконання кредитного зобов`язання було забезпечено іпотекою. Матеріалами справи підтверджено наявність у ОСОБА_1 всіх вищевказаних вимог для застосування до нього положень пп.165.1.59 п.165.1 ст.165 ПК України в реакції, станом на 29.11.2017 р. З огляду на викладене, сума прощеного боргу ОСОБА_1 основного зобов`язання у розмірі 23584,14 доларів США. що в еквіваленті за курсом НБУ станом на 29.11.2017 р. становить 633748,91 грн., не підлягала включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу згідно з пп.165.1.59 п.165.1 ст.165 ПК України. Також за приписами пп.1.7 п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом ІV цього Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою). Відтак нарахування ОСОБА_1 грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб і військового збору та застосування штрафних санкцій за неподання податкової декларації про майно і доходи за 2017 рік є незаконним.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2025 року у задоволенні позову ГУ ДПС відмовлено, а зустрічний позов ОСОБА_1 задоволено частково наступним чином: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 01.04.2019 №, №, №, а в решті позовних вимог ОСОБА_1 відмовлено.

Не погоджуючись з таким рішенням, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги ГУ ДПС задовольнити у повному обсязі, а в задоволенні зустрічного позову відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів прийшла до наступного.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, 16.09.2005 між Акціонерним комерційним банком "УкрСиббанк" та ОСОБА_1 було укладено кредитний договір №666-08 ПОУ-Н, відповідно до п.1.1 якого Банк зобов`язується надати Позичальнику, а Позичальник зобов`язується прийняти належним чином використовувати і повернути Банку кредит (грошові кошти) в іноземній валюті в сумі 87400 доларів США, що за курсом НБУ на день укладення договору складає еквівалент 441370 гривень, у порядку і на умовах, зазначених у даному договорі.

Пунктом 1.4 договору передбачено, що цільове призначення (мета) кредиту: придбання нерухомості по адресу: АДРЕСА_1 .

За приписами п.2.1 договору у забезпечення виконання зобов`язань Позичальника за даним договором Банком приймається: іпотека нерухомості за адресою АДРЕСА_1 ; порука фізичної особи - ОСОБА_2 .

Кредит, наданий банком, також забезпечується всім належним Позичальнику майном і коштами, на які може бути звернене стягнення в порядку, установленому законодавством України (п.2.2 договору).

29.11.2017 ОСОБА_1 звернувся до АТ "УкрСиббанк" із заявою, в якій просив розглянути питання щодо можливого погашення наявної заборгованості за кредитним договором на умовах, визначених АТ "УкрСиббанк", з подальшим анулюванням (прощенням) частки боргу. Сума боргу на дату 29.11.2017 р. за кредитним договором складає 59026,12 дол. США: за основним боргом 45413 дол. США; за нарахованими процентами 13613,12 дол. США.

Також у заяві наявна відмітка, що предмет іпотеки, що забезпечує кредитний договір, є єдиною житловою нерухомістю, що належить ОСОБА_1

29.11.2017 за №24-4-1-07/379 АТ "УкрСиббанк" направив ОСОБА_1 повідомлення про анулювання боргу (в порядку пп."д" пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України), в якому зазначено, що АТ "УкрСиббанк" прийнято рішення про анулювання кредитної заборгованості за кредитним договором, а саме суми основного боргу (кредиту) 23 584,14 доларів США, що складає 633 748,91 гривень по курсу НБУ станом на 29.11.2017 р.

В період з 21.12.2018 по 26.12.2018 посадовою особою Головного управління ДФС в Одеській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 з питань декларування отриманих доходів від ПАТ "УкрСиббанк", , повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, за період з 01.01.2017 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт від 02.01.2019 р. №4/15-32-13-04-.

Під час перевірки встановлено, що згідно відомостей, отриманих з ЦБ ДРФО фізична особа - платник податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 р. по 31.12.2017 р. отримав дохід у вигляді додаткового блага за ознакою "126" у розмірі 633748,91 грн., а саме прощення (анулювання) боргу за кредитним договором з ПАТ "УкрСиббанк", однак декларацію про майновий стан і доходи за 2017 рік не подав, не відобразив суми отриманого доходу та не визначив податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб і військового збору.

У висновках акту перевірки зазначено наступні порушення:

- пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, пп."в" п.176.1 ст.176, п.179.1 ст.179 ПК України - не надання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік по строку 01.05.2018 р.;

- пп."д" пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.2.1 п.168.2 ст.168, п.179.7 ст.179 ПК України податок на доходи фізичних осіб у розмірі 114074,80 грн. не сплачений до бюджету;

- пп.1.2, п.1.4, п.1.5, пп.1.6 п.16 підрозділу 10 розділу ХХ, ст.163, пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, пп.168.1.1 п.168.1, п.168.4 ст.168, пп.168.2.1 п.168.2 ст.168, п.176.2 ст.176, п.177.2 ст.177 ПК України військовий збір у розмірі 9506,23 грн. не сплачено до бюджету.

На підставі акту перевірки Головним управлінням ДФС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

- від 01.04.2019 №, згідно якого ОСОБА_1 нараховано грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, у сумі 142593,50 грн., з яких за основним платежем - 114074,80 грн., за штрафними санкціями - 28517,70 грн.;

- від 01.04.2019 №, згідно якого до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 170 грн.;

- від 01.04.2019 №, згідно якого ОСОБА_1 нараховано грошові зобов`язанні з військового збору у сумі 11882,81 грн., з яких за основним платежем - 9506,23 грн., за штрафними санкціями - 2376,58 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення 02.04.2019 р. направлено ОСОБА_1 на адресу: АДРЕСА_2 , рекомендованим листом, який повернувся з відміткою "адресат не проживає".

Також контролюючим органом було прийнято податкові повідомлення-рішення:

- від 02.05.2019 №0-1517, яким ОСОБА_1 нараховано грошові зобов`язання з податку на нерухому майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості, за 2018 рік у сумі 77,81 грн.;

- від 19.03.2020 №0-1517, яким ОСОБА_1 нараховано грошові зобов`язання з податку на нерухому майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості, за 2019 рік у сумі 87,22 грн.;

- від 10.06.2021 №0-1517, яким ОСОБА_1 нараховано грошові зобов`язання з податку на нерухому майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості, за 2020 рік у сумі 98,71 грн.,

- від 24.06.2022 №0-1517, яким ОСОБА_1 нараховано грошові зобов`язання з податку на нерухому майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості, за 2021 рік у сумі 125,40 грн.;

- від 10.07.2023 №2-15-17-UA0073549, яким ОСОБА_1 нараховано грошові зобов`язання з податку на нерухому майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості, за 2020 рік у сумі 135,85 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення направлено ОСОБА_1 на адресу: АДРЕСА_2 , рекомендованими листами, які повернувся з відмітками "відмова", "адресат відсутній за вказаною адресою".

17.07.2024 контролюючим органом сформовано податкову вимогу форми "Ф" №0-1532 на суму 155204,74 грн., яку направлено ОСОБА_1 на адресу АДРЕСА_1 , рекомендованим листом, який повернувся з відміткою "за закінченням терміну зберігання".

Головне управління ДПС в Одеській області, вказуючи на узгодженість нарахованих за вказаними податковими повідомленнями-рішеннями грошових зобов`язань, звернулося до суду з позовом про стягнення з ОСОБА_1 податкового боргу.

В той же час ОСОБА_1 , вказуючи на протиправність податкових повідомлень-рішень від 01.04.2019 р. №, №, №, на підставі яких ГУ ДПС у даній справі просить стягнути з нього заборгованість з ПДФО на суму 142763,50 грн., з військового збору на 11882, 81 грн. та штрафу на суму 170 грн., звернувся до суду із зустрічним позовом про цих повідомлень-рішень .

Що стосується позовних вимог ГУ ДПС в Одеській області про стягнення з ОСОБА_1 заборгованості по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів житлової нерухомості, на загальну суму 524,58 грн., яка виникла на підставі податкових повідомлень-рішень від 02.05.2019 №0-1517, від 19.03.2020 №0-1517, від 10.06.2021 №0-1517, від 24.06.2022 №0-1517 та від 10.07.2023 №2-15-17-UA0073549, то під час розгляду даної справи представником ОСОБА_1 надано платіжну інструкцію від 17.11.2025 р. №9ХХ7-А574-ЕВК5-38К1, згідно якої сплачено 525 грн. на бюджетний рахунок UA0015744, банк отримувача Казначейство України (ЕАП), Код , отримувач коштів ГУК в Одеській області/м. Одеса/18010200 заборгованості по податку на нерухоме майно.

В зв`язку зі сплатою ОСОБА_1 податкової заборгованості за податковими повідомленнями-рішеннями від 02.05.2019 №0-1517, від 19.03.2020 №0-1517, від 10.06.2021 №0-1517, від 24.06.2022 №0-1517 та від 10.07.2023 №2-15-17-UA0073549, суд першої інстанції відмовив в задоволені позовних вимог ГУ ДПС на суму 524,58 грн., яка була нарахованими цими повідомленнями-рішеннями.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог ГУ ДПС про стягнення з ОСОБА_1 податкової заборгованості з ПДФО на суму 142763,50 грн., з військового збору на 11882, 81 грн. та штрафу на суму 170 грн., а також задовольняючи зустрічний позов ОСОБА_1 про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.04.2019 р. №, №, №, якими нараховані ці суми грошових зобов`язань, суд першої інстанції виходив з того, що документальна позапланова невиїзна перевірка ОСОБА_1 , за результатами якої були прийняті ці податкові повідомлення-рішення, була проведена з істотними порушеннями процедури її проведення, а також прав ОСОБА_1 в цій процедурі, що є самостійною та достатньою підставою для скасування податкових повідомлень-рішень та інших рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, без необхідності перевірки тих порушень податкового законодавства, які зумовили прийняття таких податкових повідомлень-рішень.

При цьому суд першої інстанції позовні вимоги ОСОБА_1 задовольнив частково з тих підстав, що у зустрічному позові невірно зазначена дата прийняття податкових повідомлень-рішень №, №, №, а саме - вказано 22.03.2019, в той час як ці повідомлення-рішення прийнято 01.04.2019.

ГУ ДПС не погоджується з висновками суду першої інстанції та в апеляційні скарзі посилається на пропуск ОСОБА_1 строку звернення до суду із зустрічними позовними вимогами, на надання судом першої інстанції невірної оцінки наданим ГУ ДПС доказам на підтвердження дотримання процедури проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 , а також на ненадання судом першої інстанції оцінки виявленим перевіркою порушень ОСОБА_1 вимог Податкового кодексу України в частині сплати податку з доходів фізичних осіб, військового збору та в частині подачі декларації про доходи фізичних осіб.

Надаючи оцінку висновкам суду першої інстанції та доводам апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.

Суд першої інстанції в ухвалі від 29.102025 року розглянув клопотання ГУ ДПС про залишення без розгляду зустрічного позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.04.2019 р. №, №, №, зазначивши, що позивачем не був пропущений строк звернення до суду із такими позовними вимоги, оскільки за матеріалами справи ці рішення не були вручені позивачу, оскільки були направлені податковим органом за адресою, за якою ОСОБА_1 , не проживав, а дізнався останній існування таких рішень лише в травні 2025 року після відкриття провадження у даній справі.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, оскільки матеріали справи не містять доказів того факту, що позивач знав або повинен був знати про винесення ГУ ДПС 01.04.2019 податкових повідомлень-рішень №, №, №, а тому ОСОБА_1 не був пропущений визначений ч.2 ст.122 КАС України строк на звернення до суду з позовом про визнання протиправними та скасування таких рішень.

Щодо процедури проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 колегія суддів зазначає наступне.

За правилами підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.

Статтею 79 ПК України визначені наступні особливості проведення документальної невиїзної перевірки:

- документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом (п.79.1 ст.79 ПК);

- документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (абз.1 п.79.2 ст.79 ПК);

- у разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки (абз.2 та 3 п.79.2 ст.79 ПК);

- присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова (п.79.3 ст.79 ПК).

В свою чергу, абзац другий пункту 78.4 статті 78 ПК України встановлює, що право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Пунктом 42.2 ст.42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Зазначене кореспондується з п.6 Порядку направлення податковими органами податкових вимог платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.06.2017 року №610.

За змістом абзацу шостого пункту 42.4 статті 42 ПК України у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Податковою адресою платника податків - фізичної особи в розумінні ст.45 ПК України визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.

Відповідно до Правил надання послуг поштового зв`язку, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України №270 від 05.03.2009 (далі - Правил) поштові відправлення, поштові перекази доставляються оператором поштового зв`язку адресатам на поштову адресу або видаються/виплачуються в об`єкті поштового зв`язку (п. 91); підлягають доставці додому рекомендовані поштові картки, листи, секограми, рекомендовані повідомлення про вручення поштових відправлень, поштових відправлень (п. 92); у разі неможливості вручення одержувачам поштові відправлення, внутрішні поштові перекази зберігаються об`єктом поштового зв`язку місця призначення протягом одного місяця з дня їх надходження (п. 116); не врученні одержувачам або відправниками поштові, поштові перекази зберігаються об`єктом поштового зв`язку протягом строку, визначеного цими Правилами. Після закінчення встановленого строку зберігання поштові відправлення вважаються такими, що не вручені, поштові перекази - не виплачені. Не вручені поштові відправлення зберігаються об`єктом поштового зв`язку до закінчення шестимісячного строку з дня прийняття їх для пересилання, невиплачені поштові перекази - протягом трьох років з дня прийняття їх для пересилання (п.119).

Суд першої інстанції обґрунтовано застосував при вирішенні даного спору правові позиції Верховного Суду у питанні застосування положень п.79.2 ст.79 ПК України у взаємозв`язку з п.42.2 ст.42 ПК України, згідно з усталеною практикою якого, платник податку має бути ознайомлений з наказом про невиїзну перевірку та відомостями про дату початку та її місце проведення у встановлений законом спосіб до її початку, а невиконання таких вимог призводить до визнання перевірки незаконною та до відсутності її правових наслідків. Оскільки невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку. Платник податків вважається також ознайомленим із наміром про проведення перевірки у разі неможливості вручення йому відповідних документів після проставлення поштовим органом відповідної відмітки.

Таким чином, як вірно зазначив суд першої інстанції, істотною обставиною при вирішенні питання своєчасного повідомлення платника податків про проведення відносно нього перевірки є встановлення факту направлення контролюючим органом до початку перевірки наказу про проведення перевірки та повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, а також дати, з якої наказ про проведення перевірки та повідомлення вважаються врученими у відповідності до вказаних вимог податкового законодавства.

Досліджуючи питання направлення контролюючим органом до початку перевірки наказу про проведення перевірки та повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, суд першої інстанції за результатами виконання ГУ ДПС ухвал суду першої інстанції про витребування відповідних доказів від 09.06.2025 р., від 02.09.2025, встановив наступні обставини та дійшов наступних висновків:

- 14.11.2018 Головним управлінням ДФС в Одеській області прийнято наказ №8819 "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ), в якому вказано на проведення з 21.12.2018 р. тривалістю 3 робочих дні перевірки з питань дотримання податкового законодавства щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходу, отриманого платником податку як додаткове благо (ознака 126) за період з 01.01.2017 р. по 31.12.2017 р.

- контролюючим органом копію повідомлення про проведення перевірки, як і докази його направлення ОСОБА_1 , до суду не надано;

- твердження контролюючого органу про направлення ОСОБА_1 повідомлення про проведення перевірки від 19.11.2018 р. №2210/13-04 рекомендованим листом та отримання ним особисто 01.12.2018 р. не підтверджено жодним доказом та суперечить змісту акту від 02.01.2019 р. №4/14-32-13-04-, у вступній частині якого зазначено про направлення ОСОБА_1 тільки наказу від 14.11.2018 р. №8819.

- контролюючий орган, розпочавши 21.12.2018 проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 , не пересвідчився у дотриманні однієї з обов`язкових умов для початку проведення такої перевірки, визначеної п.79.2 ст.79 ПК України, якою є вручення платнику податків письмового повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки;

- контролюючим органом не доведено направлення ОСОБА_1 акту перевірки від 02.01.2019 р. №4/15-32-13-04-, внаслідок чого платник податків був позбавлений права подати заперечення на акт перевірки, а відсутність відомостей щодо направлення акту перевірки в свою чергу свідчить про порушення контролюючим органом вимог п.86.8 ст.86 ПК України, яким передбачено строк прийняття податкового повідомлення-рішення, який прив`язаний до дня вручення платнику податку акту перевірки.

В апеляційній скарзі ГУ ДПС зазначає, що на підтвердження відправлення позивачу рекомендованим листом копії наказу №8819 від 14.11.2018 про проведення перевірки та повідомлення №2210/13-04 від 19.11.2018 про проведення перевірки ГУ ДПС до відзиву на зустрічний позов надало рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення за №228, яке було отримане ОСОБА_1 01.12.2018 особисто.

Стосовно висновків суду першої інстанції про порушення права ОСОБА_1 на подачу заперечень на акт перевірки від 02.01.2019 р. №4/15-32-13-04- внаслідок відсутності доказів направлення ОСОБА_1 цього акту перевірки, апеляційна скарга заперечень не містить.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що наявні у справі матеріали не доводять факту належного повідомлення ОСОБА_1 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки у відповідності до вимог ст.79 ПК України.

В якості єдиного доказу такого повідомлення ГУ ДПС посилається на рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення за №228, однак з долученої до матеріалів справи копії такого повідомлення (а.с.170 зворотня сторона) неможливо встановити що саме і коли було відправлено цим поштовим відправленням, і на сайті Укрпошти інформація по такому поштовому відправленню відсутня.

Отже, ГУДПС не доведено виконання наведених вище приписів статті 79 ПК України, як обов`язкової передумови для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 ..

Суд першої інстанції вірно зазначив, що за усталеною позицією Верховного Суду, не виконання контролюючим органом вимог п.79.2 ст.79 ПК України є істотним порушенням процедури перевірки, тобто, є самостійною та достатньою підставою для скасування податкових повідомлень-рішень та інших рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, без необхідності перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства, які зумовили прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Така позиція, зокрема, викладена у постанові Верховного Суду від 18.08.2021 р. у справі №160/9277/19.

Також колегія суддів погоджується і з висновком суду першої інстанції про порушення права ОСОБА_1 на подачу заперечень на акт перевірки від 02.01.2019 р. №4/15-32-13-04- внаслідок відсутності доказів направлення ОСОБА_1 цього акту перевірки, і як наслідок про недотримання податковим органом вимог п.86.8 ст.86 ПК України.

Так, згідно з п.86.1 ст.86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Згідно п.86.4 ст.86 ПК України акт (довідка) документальної невиїзної перевірки складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

Акт (довідка) документальної невиїзної перевірки не пізніше наступного робочого дня після його реєстрації вручається особисто платнику податків чи його представникам або надсилається у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. У разі відмови платника податків або його представників від підписання акта (довідки) перевірки посадовими особами контролюючого органу складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови. Відмова платника податків або його представників від підписання акта перевірки не звільняє такого платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання. Заперечення по акту перевірки розглядаються у порядку і строки, передбачені пунктом 86.7 цієї статті. Податкове повідомлення-рішення приймається у порядку і строки, передбачені пунктом 86.8 цієї статті.

Відповідно до п.86.7 ст.86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.

Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.

Пунктом 86.8 статті 86 ПК України визначено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Суд першої інстанції вірно зазначив, що з аналізу наведених вище положень ПК України вбачається, що дотримання контролюючим органом прав платника податків у разі проведення документальної позапланової невиїзної перевірки без його участі забезпечується також виконанням податковим органом вимог ПК України в частині направлення складеного за результатами перевірки акту, що в свою чергу надає можливість платнику податку подати заперечення на акт перевірки, так і дотриманням строку прийняття податкового повідомлення-рішення.

ГУ ДПС вважає, що доказом направлення ОСОБА_1 акту перевірки від 02.01.2019 №4/15-32-13-04- є квитанції від 09.01.2019, копія якої долучена до матеріалів справи (а.с.175).

Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що зі змісту такої квитанції неможливо встановити, що саме направлялося ОСОБА_1 згідно цієї квитанції, а тому така квитанція не є належним та достовірним доказом направлення ОСОБА_1 акту перевірки.

Колегія суддів погоджується з такою оцінкою суду першої інстанції, адже за змістом абзацу 2 п.86.4 ст.86 ПК України акт перевірки від 02.01.2019 р. №4/15-32-13-04- мав бути направлений ОСОБА_1 у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, тобто рекомендованим листом з повідомленням про вручення, однак ГУ ДПС не надала суду відповідного повідомлення про вручення такого поштового відправлення.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що документальна позапланова невиїзна перевірка ОСОБА_1 , була проведена з істотними порушеннями процедури її проведення, яка визначена ст.79 ПК України, а також прав ОСОБА_1 в цій процедурі, зокрема, права надавати пояснення, заперечення докази, а також оскаржувати результати перевірки в адміністративному порядку, і такі порушення згідно усталеної практики Верховного Суду, є самостійною та достатньою підставою для скасування податкових повідомлень-рішень та інших рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, без необхідності перевірки окремо досліджувати ті порушення законодавства, які зумовили прийняття таких податкових повідомлень-рішень.

З цих підстав колегія суддів відхиляє доводи апелянта щодо ненадання судом першої інстанції оцінки виявленим перевіркою порушень ОСОБА_1 вимог Податкового кодексу України в частині сплати податку з доходів фізичних осіб, військового збору та в частині подачі декларації про доходи фізичних осіб.

Підсумовуючи все вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, порушень матеріального та процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.

За таких обставин апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.311, ст.315, ст.316, ст.321, ст.322, ст.325, ст.328 КАС України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2025 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення з підстав, передбачених ст.328 КАС України.

Суддя-доповідач К.В. Кравченко
Судді Н.В. Вербицька О.В. Джабурія