Справа № 380/10726/25
Суддя: Крутько Олена Василівна
Дата ухвалення: 2026-02-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 лютого 2026 рокусправа № 380/10726/25

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді Крутько О.В.,

за участю секретаря судового засідання Пунейко Р.Р.,

представника позивача Вербенка П.О.,

представника відповідача Черевки М.М.,

розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Львівського електролампового заводу "Іскра"

до Головного управління ДПС у Львівській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Львівського електролампового заводу "Іскра" (далі також ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ», позивач) звернулось з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі також ГУ ДПС у Львівській області, відповідач, контролюючий орган) у якому заявлені позовні вимоги:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.05.2025 № 20851/13-01-07-01, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 680,00 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.05.2025 № 20852/13-01-07-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб на 71 541,38 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 41 198,73 грн, пеня 10 299,69, штраф 20 042,96 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.05.2025 № 20853/13-01-07-01, яким визначено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 140 114,00 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.05.2025 № 20855/13-01-07-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на 5 961,79 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 3 433,23 грн, пеня 858,31 грн, штраф 1670,25 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.05.2025 № 20856/13-01-07-01, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 16 320,00 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20858/13-01-07-01, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 1 020,00 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20859/13-01-07-01, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 10 961,25 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20860/13-01-07-01, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 1 524 386,12 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.05.2025 № 20862/13-01-07-01, яким здійснено донарахування податку на додану вартість в розмірі 3 483 882,00 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 870 970,50 грн, а всього на суму 4 354 852,50 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.05.2025 № 20863/13-01-07-01, яким здійснено донарахування податку на прибуток підприємств в розмірі 797 173,00 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 84 531,75 грн, а всього на суму 881 704,75 грн.

Згідно ухвали від 02.06.2025 відкрито загальне позовне провадження у справі, підготовче засідання призначено на 26.06.2025.

26.06.2025 оголошено перерву у підготовчому засіданні до 28.08.2025.

28.08.2025 відкладено підготовче засідання до 23.09.2025.

23.09.2025 протокольною ухвалою закрито підготовче провадження, призначено справу до судового розгляду на 21.10.2025.

21.10.2025 оголошено перерву у судовому засіданні до 13.11.2025. 13.11.2025 оголошено перерву у судовому засіданні до 04.12.2025. 04.12.2025 відкладено розгляд справи до 08.01.2026. 08.01.2026 оголошено перерву у судовому засіданні до 05.02.2026. 05.02.2026 оголошено перерву у судовому засіданні до 17.02.2026. 17.02.2026 відкладено розгляд справи до 26.02.2026. 26.02.2026 оголошено вступну та резолютивну частини рішення.

Аргументи учасників справи.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» 10.02.17 було видано прості векселі в кількості 9 шт. на суму 2001624.00 грн. з терміном погашення 09.02.2027. Однак, 20.04.2017 векселедавцем було внесено зміни в дату погашення векселів та встановлено дату 10.01.18, такі зміни були погоджені з векселедержателем - ПрАТ «Львівський електроламповий завод Іскра». Отже, така заборгованість є протермінованою короткостроковою заборгованістю та не підлягає дисконтуванню.

Позивач вказує, що підприємством станом на 01.10.2021 створено резерв сумнівних боргів (далі РСБ) на суму безнадійної заборгованості ТОВ Буд-експрес Плюс в розмірі 177 679,20 грн.(пройшов термін позовної давності 3 роки).

Позивач повідомляє, що на запит контролюючого органу позивачем надано пояснення та документи, що підтверджують суми витрат за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки". Для визначення відповідності цін принципу витягнутої руки товариство застосувало метод порівняльної неконтрольованої ціни згідно підпункту 39.3.3 підпункту 39.3 пункту 39 ПК України та надало документацію з трансфертного ціноутворення за період 2020, 2021, 2022, 2023, а саме: накази підприємства, договори, вантажно-митні декларації, накладні, Розрахунки порівняння цін у неконтрольованих операціях по ТОВ «Аетос-Бордей» наведені в Таблицях №1, №2, №3; Розрахунки порівняння цін у неконтрольованих операціях по ТОВ «Шериф» наведені в Таблицях №4, №5, №6.

Позивач наполягає, що донарахування податку на додану вартість по операціях з продажу електротоварів є неправомірним, оскільки 11.11.2022 набрала чинності постанова КМУ № 1260 згідно якої внесено зміни до переліку товарів, операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість та які звільняються від сплати ввізного мита, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2020 р. № 224, зокрема до підрозділу «Інше» розділу «Медичні вироби, медичне обладнання та інші товари, що необхідні для здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Переліку № 224 додано: інші товари, зокрема електротовари (8536).

Позивач аргументує, що у нього не виник обов`язок нараховувати податкові зобов`язання відповідно статті 198.5 та 199.1 ПК України, складати та реєструвати зведені податкові накладні у періоді грудень 2023 року, січень 2024 року, березень 2024 року, липень 2024 року, оскільки товариством не здійснювалось придбання товарів/послуг, необоротних активів для одночасного використання в оподатковуваній та неоподатковуваній діяльності, тому коефіцієнт частки сплаченого (нарахованого) податку не застосовується.

Позивач стверджує, що дата виникнення податкових зобов`язань за ставкою 0%, і виписка податкової накладної на операції з експорту товарів повинні здійснюватися за датою перетину експортним вантажем кордону. Дата та час перетинання кордону, яка міститься Повідомленні про фактичне вивезення товарів засвідчує коли саме (в який день та час) відбувся факт перетинання митного кордону України, і відповідно виникають в товариства податкові зобов`язання із податку на додану вартість.

Позивач наголошує, що заборгованості по позиках не є безповоротною фінансовою допомогою, заборгованості за позиками будуть стягуватись з кредиторів в установленому порядку. Непогашені заборгованості за позиками не додатковим благом працівника та не підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб.

Відповідач проти позову заперечив, подав відзив на позовну заяву, у якому зазначає, що навіть за умови перенесення дати погашення векселя у договорі, позивач повинен був щорічно визнавати дохід від дисконту відповідно до стандартів бухгалтерського обліку. Невиконання цього обов`язку призвело до систематичного заниження об`єкта оподаткування та податку на прибуток протягом 2019 2024 років. Невідображення такого доходу у складі інших доходів підприємства за 2019 2024 роки призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 1 403 940 грн (в т.ч. за 2024 рік 140 114 грн), що є порушенням вимог п. 10 П(С)БО 11, п. 7 П(С)БО 15 та норм ПК України.

Відповідач повідомляє, що відсутність сформованого резерву сумнівних боргів не звільняє платника від обов`язку збільшити фінансовий результат на відповідну суму при списанні безнадійної дебіторської заборгованості. ТзОВ «ТД ЛЕЛЗІ» пробачило борг покупцю, який не повернув кошти, і списало цю суму у витрати, але при цьому не виконало головну умову не створило спеціальний бухгалтерський резерв. Через це підприємство зменшило свій прибуток у звітності, тобто занижено суму з якої треба було сплатити податок.

Відповідач наголошує, що платник податку не подав документації з трансфертного ціноутворення у складі єдиного або сукупності документів у довільній формі, яка підтверджує відповідність застосованих цін ринковому рівню. Надані документи у вигляді ВМД, договорів, видаткових накладних та загальних розрахунків не містять повного обсягу інформації, визначеної п.п. 39.4.6 п. 39.4 ст. 39 ПК України, необхідної для встановлення відповідності цін принципу «витягнутої руки», зокрема відсутні обґрунтовані розрахунки зіставності умов операцій, вибір методу ТЦУ, аналіз зіставності функцій сторін, ризиків, економічних обставин та комерційних стратегій. Відтак, підприємство не виконало належним чином свій обов`язок щодо документального підтвердження цін і уникло податкового коригування, передбаченого податковим законодавством.

Відповідач вказує, що платником безпідставно звільнено від оподаткування операції з постачання електротоварів, що підлягали оподаткуванню за основною ставкою 20%, чим порушено вимоги п. 185.1, 187.1, 188.1 ПК України.

Відповідач дійшов думки, що позивач не здійснив розрахунку частки використання товарів, послуг та необоротних активів у неоподатковуваних операціях відповідно до ст. 199 ПК України та не склав зведених податкових накладних, що призвело до заниження податкових зобов`язань.

Відповідач повідомляє, що ТОВ "ТД ЛЕЛЗІ" протягом періоду з 01.01.2019 по 30.04.2024 оформлено податкові накладні з помилками в обов`язкових реквізитах, передбачених п. 201.1 ПК України. Зокрема, у ряді випадків дата складання податкових накладних не відповідала даті оформлення відповідної митної декларації, а також були допущені розбіжності в ідентифікації покупця-нерезидента (наприклад, податкові накладні оформлені на ТзОВ «ПЕНСІЛ», тоді як у митній декларації зазначено ТзОВ «МК-ЄВРОС»). Крім того, не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну на покупця-нерезидента ТзОВ «Техламп» (рф) при здійсненні операції експорту на суму 243 344,84 грн. Водночас, у іншому випадку щодо покупця-нерезидента ТзОВ «Шериф» (Молдова) було зареєстровано податкову накладну без належного підтвердження факту експорту митною декларацією, що унеможливлює застосування нульової ставки відповідно до п. 195.1.1 ПК України.

Відповідач вказує, що згідно з обігово-сальдової відомості по рахунку 37.6 «Розрахунки з позиками та кредитами» ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» станом на 16.03.2025 рахується дебіторська заборгованість за надані та не повернуті позики працівникам підприємства в сумі 228881,79 гри., а саме: ОСОБА_1 в сумі 50000,0 грн., ОСОБА_2 в сумі 68400,0грн., ОСОБА_3 в сумі 10481,79 грн. та ОСОБА_4 в сумі 100000,0 грн. Позивач не надав жодних належних доказів на підтвердження факту повернення зазначених позик, не уклав договорів про прощення боргу з відповідними фізичними особами та не вжив заходів до примусового стягнення в порядку цивільного судочинства.

Відповідач звертає увагу, що щодо податкових повідомлень-рішень №20851/13-01-07-01 від 12.05.2025 та №20856/13-01-07-01 від 12.05.2025 позивач у поданій позовній заяві не наводить жодних аргументів на спростування викладених у них обставин, не заперечує фактичні порушення та не ставить під сумнів правомірність застосованих норм матеріального права.

Обставини справи, встановлені судом.

Головним управлінням ДПС у Львівській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на органи державного податкової служби за період діяльності з 01.01.2019 по 16.03.2025, щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.01.2019 по 16.03.2025.

За результатами перевірки складено акт від 01.04.2025 № 14540/13-01-07-01/39999745 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ „ТДЛЕЛЗІ (39999745) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2019 по 16.03.2025, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.01.2019 по 16.03.2025 року».

На підставі акту перевірки прийняті податкові повідомлення-рішення:

податкове повідомлення-рішення № 20863/13-01-07-01 від 12.05.2025, згідно якого за порушення п.10, П(С)БО 11, п.4, п.7, п.8-10 П(С)БО 10, п.7 П(С) БО 15, п.п. 134.1 п.134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п.137.1 ст.137, п.п.139.2.1 п. 139.2 ст.139, п.п. 140.5.51 п. 140.5 ст. 145 ПК України, на підставі п.п.54.3.2 п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58, п.123.2 ст. 123 ПК України збільшено ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 881704,75 грн., з яких 757173,00 грн. за податковими зобов`язаннями, 84531,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення №20853/13-01-07-01 від 12.05.2025, згідно якого за порушення п.10, П(С)БО 11, п.4, п.7, п.8-10 П(С)БО 10, п.7 П(С)БО 15, п.п. 134.1 п.134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п.137.1 ст.137, п.п.139.2.1 п. 139.2 ст.139, п.п. 140.5.51 п. 140.5 ст. 145 ПК України, зменшено ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2024 рік (4 квартал 2024 року) в сумі 140114,00 грн.;

податкове повідомлення-рішення №20862/13-01-07-01 від 12.05.2025, згідно якого за порушення п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.5 ст.198, п.199.1, п.199.2 п.1993 ст.199, п.200.1, п.200.2 ст.200 ПК України, на підставі пп.2 п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58, п.123.2 ст. 123 ПК України збільшено ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 4354852,50 грн., з яких 3483882,0 грн. податкове зобов`язання, 870970,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення №20860/13-01-07-01 від 12.05.2025 відповідно до якого згідно з п.120-1.2 ст.120-1 ПК України та ст.120 ПК України застосовано до ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» штраф у розмірі 1524386,12 грн.

податкове повідомлення-рішення №20859/13-01-07-01 від 12.05.2025, згідно якого за порушення термінів реєстрації податкових накладних на підставі ст.120-1 ст. 120-1 ПК України застосовано до ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» штраф у розмірі 10961,25 грн;

податкове повідомлення-рішення №20852/13-01-07-01 від 12.05.2025 відповідно до якого за порушення пп. "ґ" 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, п.164.5 ст. 164, пп.168.1.1, пп. 168.1.2 п. 168.1 ст.168, ст. 167, п.171.2 ст.171, п.176.2 ст.176 ПК України згідно п.п. 54.3.5 п. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 ПК України та відповідно до і п.п.125-1.2 п.1251 ст.125 ПК України збільшено ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб у розмірі 71541,38 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 41 198.73 грн., штрафні (фінансові санкції) 10 299,69 грн., 20 042,96 грн. сума пені, нарахована відповідно до вимог ПК України (п.129.1.4 п.129.1 ст.129);

податкове повідомлення-рішення №20855/13-01-07-01 від 12.05.2025 відповідно до якого за порушення п.п.168.1.2 п.168.1 ст.168, п.176.2 ст.176, п.п.1.5 п.п.1.6 п. 161 підрозділу XX Перехідних положень ПК України згідно з п.п. 54.3.5 п. 54.3 ст.54, п.58.1 ст.58 ПК України збільшено ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 5961,79 грн., з яких 3433,23 грн. зобов`язання за основним платежем, 858,31 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 1670,25 грн. сума пені нарахована відповідно до вимог ПК України (п.129.1.4 п.129.1 ст.129);

податкове повідомлення-рішення №20858/13-01-24-10 від 12.05.2025 відповідно до якого за порушення пп.51.1 ст.51, п.119.1 ст.119, «б» п.176.2 ст.176 ПК України, згідно з пп. 54.3.5 п. 54.3 ст.54, п.58.1 ст.58 ПК України та відповідно до п.119.1 ст.119, п.69 підр.10 розділу ХХ ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 1020,00 грн.

податкове повідомлення-рішення №20851/13-01-07-01 від 12.05.2025, згідно якого за несвоєчасне подання податкової декларації з орендної плати за земельні ділянки за 2021 та 2022 роки на підставі підпункту 2 пункту 54.5 статті 54 і пункту 49.1 п.49.2 ст.49 ПК України застосовано до ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 680,00 грн;

податкове повідомлення-рішення №20856/13-01-07-01 від 12.05.2025, згідно якого за неподання до органу ДПС повідомлення про об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма № 20-ОПП) про об`єкти оподаткування автомобілі 16 шт. на підставі пункту 54.3 ст.54 та п.121.1 ст.121 ПК України застосовано до ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 16320,00 грн.

Норми права, які підлягають застосуванню та висновки щодо правозастосування.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (у подальшому ПК України).

За визначенням підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами

Підпунктом 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України визначено обов`язок платника податків вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Відповідно до п. 44.1. ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Щодо нарахування зобов`язання з податку на прибуток підприємства та зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток суд зазначає таке.

Підставою прийняття податкового повідомлення-рішення №20863/13-01-07-01 від 12.05.2025, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 797 173,00 грн, а також застосовано штрафні санкції у розмірі 84 531,75 грн. зазначено порушення вимог п. 10П(С)БО11, п.4, п.7, п.8-10 П(С)БО10, п.7 П(С)БО15, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 cm. 135, п.137.1 ст. 137, п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139, п.п. 140.5.5 п. 140.5 ст. 140 ПК України, зазначено, що ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» занижено податок на прибуток всього в сумі 797173 грн - внаслідок заниження доходу, заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат за рахунок не включення протермінованої дебіторської заборгованості та 30 відсотків вартості товарів, придбаних у нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Підставою прийняття податкового повідомлення-рішення №20853/13-01-07-01 від 12.05.2025, яким зменшено суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток в сумі 140 114,00 грн., зазначено порушення п.10. П(С)БО 11, п.4, п.7, п.8-10 П(С)БО 10, п.7 П(с)БО 15, n.n. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 cm. 135, п. 137.1 ст. 137, п.п. 139.2.1 n. 139.2 ст. 139, n.n. 140.5.5" n. 140.5 ст. 140 ПК України, вказано, що ТзОВ «ТД ЛЕЛЗІ» завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2024 рік на суму 140114,00 грн (4 квартал 2024 року - на суму 140 114 грн) (внаслідок заниження доходу, заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат, за рахунок не включеннях протермінованої дебіторської заборгованості та 30 відсотків вартості товарів, придбаних у нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу).

Згідно акту перевірки встановлено факт невідображення ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» доходу від дисконтування довгострокової кредиторської заборгованості, що виникла внаслідок видачі в 2017 році 9 простих векселів на суму 2 001 624 грн із строком погашення у 2027 році на користь ПрАТ «Львівський електроламповий завод «Іскра» за отриманий товар. Зазначена заборгованість протягом 2019 2024 років обліковувалась підприємством як поточна на рахунку 62 без застосування механізму дисконтування, попри те, що її строк погашення перевищує 12 місяців, а отже, за позицією контролюючого органу, відповідно до п. 10 П(С)БО 11 «Зобов`язання» класифікується як довгострокова і повинна обліковуватись за теперішньою (дисконтованою) вартістю.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до підпунктів 14.1.257 та 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 ПК України поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.

Позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Відповідно до статті 1 Закону № 996-XIV національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, що визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що не суперечать міжнародним стандартам; міжнародні стандарти фінансової звітності - прийняті Радою з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку документи, якими визначено порядок складання фінансової звітності.

Згідно частини третьої статті 12-1 Закону № 996-XIV підприємства (крім публічних акціонерних товариств, банків, страховиків, а також підприємств, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України), самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.

Відповідно до пункту 6 П(С)БО 11 «Зобов`язання» зобов`язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів.

Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду (пункт 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання»).

Відповідно до абзаців першого та восьмого пункту 4 П(С)БО 11 «Зобов`язання» довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями, а поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Пунктом 7 П(С)БО 11 «Зобов`язання» передбачено, що до довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання; відстрочені податкові зобов`язання; довгострокові забезпечення.

Відповідно до пунктів 11, 12 П(С)БО 11 «Зобов`язання» поточні зобов`язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов`язання.

Поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.

За визначенням в абзаці дев`ятому пункту 4 цього ж П(С)БО сума погашення - не дисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Відповідно до пункту 10 П(С)БО 11 «Зобов`язання» довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства (абзац десятий пункту 4 П(С)БО 11 «Зобов`язання»).

Відповідно до пункту 4 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансові інвестиції - активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Фінансовий інструмент - контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов`язання або інструмента власного капіталу в іншого.

Фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента (пункт 10 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти»).

Фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо) (пункт 29 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти»).

Відповідно до пункту 31 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

З аналізу зазначених норм законодавства висновується, що правила дисконтування із включенням суми дисконту до інших доходів поширюються на довгострокові зобов`язання. Оцінка зобов`язань за теперішньою вартістю (дисконтованою сумою майбутніх платежів) вимагається лише за наявності наступних умов: зобов`язання повинні бути довгостроковими; на них мають нараховуватися проценти.

Згідно матеріалів справи ТзОВ «ТД ЛЕЛЗІ» 10.02.17 було видано прості векселі в кількості 9 шт. на суму 2001624.00 грн. з терміном погашення 09.02.2027. У подальшому, 20.04.2017 векселедавцем внесено зміни в дату погашення векселів та встановлено дату 10.01.18р., такі зміни були погоджені з векселедержателем - ПрАТ «Львівський електроламповий завод Іскра» (а.с. 80-88 Т.І).

Отже, така заборгованість є протермінованою короткостроковою заборгованістю, яка не підлягає дисконтуванню.

Відповідач покликається на те, що наявність належно оформлених документів про перенесення строку не змінює суті господарської операції, оскільки фактичне непогашення векселя до цього часу свідчить про відсутність реального виконання зобов`язання.

Щодо цих доводів відповідача суд зазначає таке.

ТзОВ «ТД ЛЕЛЗІ» для здійснення господарської діяльності використовує Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

Національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, відтак, підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно, а контролюючий орган не має права визначати цю методику та давати вказівки платнику податків щодо методики.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.06.2023 у справі №640/9281/19. Подібні висновки викладені Верховним Судом також у постановах від 04 січня 2023 року по справі № 640/10524/20, від 21 червня 2023 року по справі № 640/9281/19, від 26 липня 2023 року по справі № 640/15028/19, від 06 березня 2024 року по справі № 160/10420/20 та від 10 вересня 2025 року по справі № 160/6256/20, від 19 лютого 2026 року у справі № 580/12767/24.

Контролюючим органом встановлено, що ТзОВ «ТД ЛЕЛЗІ» у IV кварталі 2021 року включено до складу інших операційних витрат суму безнадійної дебіторської заборгованості в розмірі 177 679,20 грн за зобов`язаннями ТОВ «Буд-Експрес Плюс» (), проте платником не було сформовано резерв сумнівних боргів та не відображено відповідного коригування фінансового результату до оподаткування у додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток за 2021 рік.

Згідно з підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 Податкового кодексу України фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, понад суму резерву сумнівних боргів.

Відповідно до пункту 44.2 статті 42 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно з пунктом 4 Положення (Стандарт) Бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 08.10.1999 № 237, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.10.1999 за № 725/4018 (далі - П(С)БО №10), безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

Дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Поточна дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

Відповідно до пункту 7 П(С)БО №10 поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.

Згідно з пунктом 4 Положення (Стандарт) Бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти» фінансові активи - це, зокрема, грошові кошти та їх еквіваленти, контракти, які дозволяють отримати грошові кошти або інші фінансові активи від іншого підприємства.

Пунктами 10, 11 П(С)БО №10 передбачено, що нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат. Виключення безнадійної дебіторської заборгованості з активів здійснюється з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги списується з активів на інші операційні витрати. Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів. Поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено, у разі визнання її безнадійною списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат.

За змістом цих норм величина резерву сумнівної заборгованості визначається виходячи з поточної дебіторської заборгованості. При цьому, сумнівність заборгованості в обов`язковому порядку визначається підприємством по факту закінчення строку виконання зобов`язання. Підприємство самостійно встановлює коефіцієнт сумнівності, виходячи з фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за попередні звітні періоди.

Величина резерву сумнівних боргів за приписами пункту 8 П(С)БО №10 визначається за одним із методів: застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості; застосування коефіцієнта сумнівності.

За методом застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості величина резерву визначається на підставі аналізу платоспроможності окремих дебіторів.

Згідно наказу ТОВ „ТД ЛЕЛЗІ від 01.10.2021 № 011021/1 «Про створення резерву сумнівних боргів» визнано «сумнівною» дебіторську заборгованість ТОВ «Буд-експрес Плюс» в сумі 177 679,20 грн., оскільки з дати останньої операції минуло більше трьох років і жодних подальших дій щодо визнання боргу або його погашення контрагентом не здійснено; вказується, станом на 01.10.2021 створити резерв сумнівних боргів у розмірі 177679 грн; відображати створення (збільшення) резерву за дебетом рахунку 94.4.0 «Сумнівні і безнадійні борги» та кредитом рахунку 38.1.0 «Резерв сумнівних боргів» (а.с. 141 Т.10).

Згідно наказу ТзОВ „ТД ЛЕЛЗІ від 31.12.2021 № 311221/1 «Про списання безнадійної дебіторської заборгованості» суму безнадійної заборгованості ТОВ «Буд-експрес Плюс» 177679,20 грн. списано з бухгалтерського та податкового обліку за рахунок резерву сумнівних боргів, як таку, що станом на 31.12.2021 відповідає п.п.14.1.11 ПК України у зв`язку з закінченням строків позовної давності (а.140 Т.10)

Отже, підприємством станом на 01.10.2021 року створено резерв сумнівних боргів на суму безнадійної заборгованості ТОВ Буд-експрес Плюс в розмірі 177 679,20 грн. (пройшов термін позовної давності 3 роки).

Відповідачем не доведено належними документальними доказами факт допущення позивачем податкового правопорушення та, як наслідок, правомірність висновків акта перевірки в частині недотримання позивачем вимог положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Згідно акту ТОВ „ТД ЛЕЛЗІ порушено п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст. 135, п.п.140.5.5-1 п.140.5 ст.140 ПК України п.п.135.1,п.п.1405.5(1) та заниження різниць, які виникають відповідно до ПК України на суму 1205190,12 грн. за 2020 рік, 914380,03 грн. за 2021 рік, 176797,80 грн. за 2022 рік на суму 690866,70 грн за 2023 рік по операціях з нерезидентами ТОВ «Аетос-Бордей», ТОВ «Шериф» (Республіка Молдова).

Згідно матеріалів справи ТзОВ «ТД ЛЕЛЗІ» протягом 2020-2023 рр. здійснювало реалізацію ламп розжарення різних типів на експорт підприємствам, що зареєстровані в Республіці Молдова, а саме:

у 2020 році. ТОВ «Аетос-Бордей» на суму 2103855,71грн., ТОВ «Шериф» на суму 1913444,68 грн.

у 2021 році ТОВ «Аетос-Бордей» на суму 1111439,18грн., ТОВ «Шериф» на суму 1936494,25 грн.

у 2022 році ТОВ «Шериф» на суму 589325,99 грн.

у 2023 році ТОВ «Аетос-Бордей» на суму 2302889,01 грн.

Положеннями п. 134.1 ст. 134 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Відповідно до п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується: на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних, поміж інших, у нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.

Разом з тим, якщо ціна придбання товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг перевищує їх ціну, визначену за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом "витягнутої руки".

Відповідно до п. п. 39.1.4. п. 39.1 ст. 39 ПК України встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств.

Підпунктом 39.2.1.1 п. п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України визначено, що контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

- господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

- зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

- господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

- господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України №1045 від 27.12.2017 затверджено Перелік держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (далі - Перелік №1045).

Так, до згаданого переліку включено Республіку Молдову.

Підпунктом 39.2.1.7 п. п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови: річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік; обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Як вбачається з матеріалів справи, обсяги реалізації по кожному нерезиденту є меншими 10 млн.грн. за звітний рік, тому господарські операції з ТОВ «Аетос-Бордей» та ТОВ «Шериф» є не контрольованими.

Водночас, оскільки вимоги підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 ПК України не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, обставина відповідності вартості товару цінам, визначеним за принципом «витягнутої руки», становить предмет доказування для цілей вирішення питання про необхідність збільшення фінансового результату до оподаткування звітного податкового періоду на суму 30 відсотків вартості товарів.

Відповідно до приписів пп. 39.1.2 п. 39.1 ст. 39 ПК принцип «витягнутої руки» полягає у тому, що обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу «витягнутої руки», якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних, неконтрольованих операціях.

Якщо умови в одній чи більше контрольованих операціях не відповідають принципу «витягнутої руки», прибуток, який був би нарахований платнику податків в умовах контрольованої операції, що відповідає зазначеному принципу, включається до оподатковуваного прибутку платника податку.

Відповідно до п.п. 39.2.1.1 п. 39.1 статті 39 ПК України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

- господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

- зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

- господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

- господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Згідно пп. 39.1.4 п. 39.1 статті 39 ПК України встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств.

Відповідно до пп.39.3.2.1 п.39.1 статті 39 ПК України відповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" визначається за допомогою застосування методу трансфертного ціноутворення, який є найбільш доцільним до фактів та обставин здійснення контрольованої операції.

Пунктом 39.3.1 статті 39 ПК України визначені методи встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», а саме: порівняльної неконтрольованої ціни; ціни перепродажу; "витрати плюс"; чистого прибутку; розподілення прибутку.

Згідно п.п. 39.4.3-39.4.5. ст.39 ПК України платники податків, що здійснюють контрольовані операції, повинні складати та зберігати документацію з трансфертного ціноутворення за кожний звітний період.

На запит центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, платники податків протягом 30 календарних днів з дня отримання запиту подають документацію з трансфертного ціноутворення щодо контрольованих операцій, зазначених у запиті.

Документація з трансфертного ціноутворення подається платником податків до контролюючого органу, зазначеного у запиті.

Запит надсилається не раніше 1 жовтня року, що настає за календарним роком, в якому таку контрольовану операцію (операції) було здійснено.

Як вбачається з матеріалів справи, на запит контролюючого органу (лист від 19.03.2025 № 8425/6/13-01-23-01-16) позивачем надано пояснення та документи, що підтверджують суми витрат за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки"( а.с.243-250 Т.10)

Для визначення відповідності цін принципу витягнутої руки товариство застосувало метод порівняльної неконтрольованої ціни згідно підпункту 39.3.3 підпункту 39.3 пункту 39 ПК України та надало документацію з трансфертного ціноутворення за період 2020, 2021, 2022, 2023, а саме: накази підприємства, договори, ВМД, накладні, Розрахунок порівняння цін у неконтрольованих операціях по ТОВ «Аетос-Бордей» наведені в Таблицях №1, №2, №3; Розрахунок порівняння цін у неконтрольованих операціях по ТОВ «Шериф» наведені в Таблицях №4, №5, №6.

Як зазначив представник позивача, для порівняння цін використані господарські операції з контрагентами з якими товариство має давні ділові відносини, подібні умови поставки, ідентичний товар (лампа розжарення, світлодіодна лампа).

Відповідно до Розрахунку порівняння цін у неконтрольованих операціях, ціни згідно яких реалізовано товар ТзОВ «Аетос-Бордей» та ТОВ «Шериф» (Республіка Молдова) відповідають цінам, визначеним згідно принципу «витягнутої руки» і відповідно фінансовий результат податкового (звітного) періоду не підлягає коригуванню.

Суд звертає увагу, що контролюючим органом не було здійснено жодного аналізу та розрахунків для доведення тієї обставини, що здійснені позивачем в документації з трансферного ціноутворення розрахунки є некоректними, а ціни за договорами між позивачем та ТОВ «Аетос Бордей», ТОВ «Шериф» (Республіка Молдова) не відповідають рівню ринкових (звичайних) цін.

Таким чином, нарахування податкових різниць відповідно до пп.140.5.5(1) ПК України на суму 1205190,12 грн. за 2020 рік, 914380,03 грн. за 2021 рік, 176797,80 грн. за 2022 рік, 690866,70 грн за 2023 рік по операціях з нерезидентами ТОВ «Аетос Бордей», ТОВ «Шериф» (Республіка Молдова) є помилковим та не відповідає нормам чинного законодавства.

Отже, податкові повідомлення-рішення №20863/13-01-07-01 від 12.05.2025 та №20853/13-01-07-01 від 12.05.2025 належить визнати протиправними та скасувати.

Щодо нарахування зобов`язання з податку на додану вартість суд зазначає наступне.

Згідно податкового повідомлення-рішення №20862/13-01-07-01 від 12.05.25 здійснено донарахування податку на додану вартість в розмірі 3 483 882,00 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 870 970,50 грн, а всього на суму 4 354 852,50 грн внаслідок заниження податкових зобов`язань при здійсненні операції з постачання товару, не нарахування податкових зобов`язань на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час придбання або виготовлення товарів/послуг, необоротних активів, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях (розділ 3.1.2.1. «Податкові зобов`язання» акту перевірки, а.с.21).

Згідно доводів відповідача платником безпідставно звільнено від оподаткування операції з постачання електротоварів, що підлягали оподаткуванню за основною ставкою 20%, чим порушено вимоги п. 185.1, 187.1, 188.1 ПК України. (розділ 3.1.2.1. «Податкові зобов`язання» акту перевірки, а.с акту - 21).

Відповідно до п. 71 підрозд. 2 розд. ХХ ПК України (у редакції спірного періоду) тимчасово, на період, що закінчується останнім календарним днем місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України та/або операції з постачання на митній території України товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (COVID-19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України.

На виконання цих положень ПК України постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2020 р. № 224 затверджено Перелік товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість та які звільняються від сплати ввізного мита.

11.11.2022 набрала чинності постанова КМУ № 1260 «Про внесення змін до переліку товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість та які звільняються від сплати ввізного мита», згідно якої внесено зміни до переліку товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість та які звільняються від сплати ввізного мита, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2020 р. № 224, зокрема до підрозділу «Інше» розділу «Медичні вироби, медичне обладнання та інші товари, що необхідні для здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Переліку № 224 додано : інші товари, зокрема електротовари (8536 - електрична апаратура для комутації або захисту електричних кіл чи для приєднання до електричних кіл або в електричних колах (наприклад, вимикачі, роз`єднувачі, перемикачі, реле, запобіжники плавкі, пристрої для гасіння стрибків напруги, штепсельні вилки і розетки, патрони для ламп та інші з`єднувачі, коробки з`єднання), для напруги не більш як 1000 В; з`єднувачі для оптичних волокон, волоконно оптичних джгутів або кабелів).

Виходячи з вищевказаних норм, донарахування податку на додану вартість контролюючим органом за операціями з продажу електротоварів є неправомірним, зокрема: в лютому 2023р. на суму 729,68 грн., в березні 2023р. на суму 1692,30 грн., в квітні 2023р. на суму 1616,11 грн., в травні 2023р. на суму 454,40 грн., в червні 2023р. на суму 4535,30 грн.

Перевіркою встановлено, що ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» відображено в рядку 5 та рядку 5 (кол.А) Декларацій з податку на додану вартість за період грудень 2023 року операції, які звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу ХХ, міжнародні договори (угоди)) на загальну суму 3 523 939 гривень. Контролюючий орган вказав, що ТОВ „ТД ЛЕЛЗІ за період з 01.01.2019 по 16.03.2025 складено та зареєстровано в ЄРПН податкові накладні без нарахування податку на додану вартість операції, які звільнені від оподаткування, на загальну суму 14 373 760 грн. Згідно акту перевірки ТОВ „ТД ЛЕЛЗІ не включено в рядок 5.1 (кол А) Декларацій з податку на додану вартість за період січень 2024 року обсяг операцій з постачання земельних ділянок, які звільнені від оподаткування відповідно до п.п.197.1.21 п.197.1 ПК України в сумі 10 849 821 грн.

Відповідач виходив з того, що позивач не здійснив розрахунку частки використання товарів, послуг та необоротних активів у неоподатковуваних операціях відповідно до ст. 199 ПК України та не склав зведених податкових накладних, що призвело до заниження податкових зобов`язань. За результатами перевірки проведено розрахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних/неоподатковуваних операціях за грудень 2023 року, враховано, що позивач задекларував податковий кредит за грудень 2023 року в сумі 1918794,00 грн. та встановлено заниження податкових зобов`язань за грудень 2023 року 367449,05 грн. (1918794 грн.х19,15%); враховано, що позивач задекларував податковий кредит за січень-грудень 2024 року по товарах (роботах, послугах), необоротних активах, які неможливо безпосередньо пов`язати з конкретними операціями з постачання (пільговими чи оподатковуваними всього на суму 16265940,00 грн. та встановив заниження податкових зобов`язань на суму 3114927,51 (16265940х19,15%).

За змістом п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно п.198.5. ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Порядок пропорційного віднесення сум податку до податкового кредиту у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково в неоподатковуваних ПДВ операціях встановлено ст.199 ПК України.

Згідно з п. 189.1 ст. 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Відповідно до п.199.1 ст.199 ПК України у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Пунктом 199.2 ст. 199 ПК України передбачено, що частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.

Згідно з п. 199.3 ст. 199 ПК України платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники податку проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції.

Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції.

Відповідно до п. 199.4 ст. 199 ПК України платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, перерахунок частки здійснюється виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, проведених з початку поточного року до дати зняття з обліку.

Згідно з п. 199.5 ст. 199 ПК України частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, визначена з урахуванням норм пунктів 199.2-199.4 статті 199 цього Кодексу, застосовується для проведення коригування сум податкових зобов`язань, зазначених у пункті 199.1 статті 199 цього Кодексу. Результати перерахунку сум податкових зобов`язань відображаються у податковій декларації за останній податковий період року. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, коригування відображається платником податку у податковій декларації останнього податкового періоду, коли відбулося зняття з обліку.

Враховуючи викладене, у платника ПДВ виникає обов`язок щодо нарахування податкових зобов`язань з ПДВ згідно з п. 199.1 ст. 199 ПКУ за придбаними з ПДВ товарами/послугами (наприклад послугами із оренди приміщення, зв`язку, комунальними послугами, канцелярським приладдям тощо), що використовуються як в оподатковуваних ПДВ операціях, так і неоподатковуваних ПДВ операціях.

Відповідно до пунктів 201.14 і 201.15 статті 201 розділу V ПК України платники податку зобов`язані вести окремий облік операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню, а також які не є об`єктами оподаткування та звільнені від оподаткування згідно з розділом V Кодексу.

Зведені результати такого обліку відображаються у податкових деклараціях, форма яких встановлюється у порядку, передбаченому статтею 46 розділу II ПК України.

Враховуючи викладене та з огляду на аналіз вищезазначених правових норм, у платника податків виникає обов`язок щодо нарахування податкових зобов`язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної за правилами, встановленими:

пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПК України - у випадку, якщо платником податків придбавалися з ПДВ товари/послуги призначені виключно для використання у таких звільнених від оподаткування ПДВ операціях;

пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПК України - у випадку, якщо придбані платником податків з ПДВ товари/послуги (наприклад послуги із оренди приміщення, зв`язку, комунальні послуги тощо) частково використовуються в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково у звільнених від оподаткування ПДВ операціях;

відповідно до п.199.3 ст.199 ПК України - у випадку, якщо такі неоподатковувані операції почали частково використовуватися в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково у звільнених від оподаткування ПДВ операціях.

Згідно матеріалів справи ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» протягом 2023 року здійснювались господарські операції з продажу товарів та необоротних активів, звільнених від оподаткування, відповідно до п.71 підрозділу 2 розд. ХХ ПК України (електротовари) та пп.197.1.21 ПК України (земельна ділянка) на загальну суму 3 532 966,99 грн.: в лютому 2023р. реалізовано електротовари на суму 729,68 грн.; в березні 2023 р. реалізовано електротовари 1692,30 грн.; в квітні 2023р. реалізовано електротовари 1616,11 грн.; в травні 2023 р. реалізовано електротовари 454,40 грн.; в червні 2023 р. реалізовано електротовари 4535,30 грн.; в грудні 2023 р. реалізовано земельну ділянку на суму 3523939,20 грн.

Протягом 2024 року здійснювались господарські операції з продажу необоротних активів, звільнених від оподаткування, відповідно до п. 64 підрозділу 2 розд. ХХ ПК України (електромобілі) та пп.197.1.21 ПК України (земельні ділянки) на загальну суму 14 441 591,20 грн.: в січні 2024 року реалізовано дві земельні ділянки на суму 10849821,2 грн.; в березні 2024 року реалізовано електромобіль на суму 636770 грн.; в липні 2024 року реалізовано три електромобілі на суму 2955000 грн.

Відповідач не спростував твердження позивача, що у спірний період товариство не здійснювало придбання товарів/послуг, необоротних активів для одночасного використання в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково у звільнених від оподаткування ПДВ операціях.

Суд встановив, що акт перевірки не відображає суть та зміст порушень, оскільки не містить аналізу здійснення позивачем окремого обліку операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню, а також які не є об`єктами оподаткування та звільнені від оподаткування згідно з розділом V Кодексу.

Відтак, відповідачем не обґрунтовано, чому усі операції позивача, можуть підпадати під дію п. 199.1 ст. 199 ПК України, що свідчить про передчасність та незаконність висновків, наведених в акті перевірки, адже ПК України не містить жодних вимог щодо застосування пункту 199.1 ПК до всіх операцій платника податку. Норми пунктів 198.5 та 199.1 ПК застосовуються лише до тих операцій, які підпадають під їхню дію.

Також суд бере до уваги доводи позивача, що контролюючий орган при розрахунку частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях у ТОВ „ТД ЛЕЛЗІ не застосував вимоги п.199.4 п.199 ПК України і розрахунок частки проведено без врахування фактичних обсягів проведених позивачем протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій.

Враховуючи вищенаведене суд дійшов висновку щодо неправомірності донарахування податку на додану вартість в сумі 3 482 377,00 грн.

Отже, за наведених обґрунтувань податкове повідомлення рішення №20862/13-01-07-01 від 12.05.25 належить визнати протиправним та скасувати.

Щодо застосування до ТОВ „ТД ЛЕЛЗІ штрафних санкції суд зауважує наступне.

Згідно податкового повідомлення-рішення №20860/12-01-07-01 від 12.05.2025 застосовано штрафні санкції в розмірі 1 524 386.12 грн у зв`язку з встановленням відсутності складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних на суму ПДВ 3 483 881,63 грн, розрахунків коригування на зменшення обсягу постачання за операціями, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість, на загальну суму 9 027,9 грн, податкових накладних на обсяг постачання за операціями, які оподатковуються за нульовою ставкою, на загальну суму 105 345 757,20 грн, розрахунків коригування на зменшення обсягу постачання на загальну суму 105 580 332,60 грн до податкових накладних за операціями, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Згідно Розрахунку штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН податковим органом нараховано суми штрафів, а саме: 752,35 грн за не реєстрацію заниженого податкового зобов`язання з ПДВ за операціями, які оподатковуються за ставкою 20%, 451,40 грн за не реєстрацію завищеного податкового зобов`язання з ПДВ за операціями, які звільнені від оподаткування, 31160,50 грн за не реєстрацію зведених податкових накладних (заниженого податкового зобов`язання з ПДВ за операціями, які відповідають п. 199.1 ст. 199 ПКУ), 1492021,87 грн за не реєстрацію заниженого податкового зобов`язання з ПДВ за операціями, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Згідно з п.п. «а» п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є у тому числі, операції із постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг за правилом п. 188.1 ст. 188 ПК України визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Згідно з вимогами п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.7 статті 201 цього ж Кодексу податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

За змістом п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).

На виконання положень ПК України Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165 в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Пунктом 2 Порядку №1165 визначено, зокрема, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної / розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Згідно із п. 120-1.2. ст.120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування. (Абзац перший пункту 120-1.2 статті 120-1 в редакції Закону № 466-IX від 16.01.2020\

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

У разі реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, штрафні санкції, передбачені абзацом другим цього пункту та пунктом 120-1.1 цієї статті, не застосовуються.

У разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень (Абзац четвертий пункту 120-1.2 статті 120-1 ).

В абз.8 п.11 підр.2 р.XX "Перехідні положення" ПК України передбачено, що з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з п.201.5 ст.201 ПК України для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Платники податку зобов`язані вести окремий облік операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню, а також які не є об`єктами оподаткування та звільнені від оподаткування згідно з цим розділом (п. 201.14 ст.201 ПК України).

Отже, законодавець передбачає обов`язкове складення податкових накладних для операцій, що оподатковуються (в тому числі за нульовою ставкою), і операцій, звільнених від оподаткування.

Перелік операцій, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою визначено статтею 195 ПК України, перелік операцій, звільнених від оподаткування, -статтею 197 ПК України, а також окремими пунктами підрозділу 2 розділу ХХ ПК України.

Відповідач при прийнятті вказаного податкового повідомлення рішення врахував, що внаслідок порушення описаного в розділі 3.1.2.1. «Податкові зобов`язання» акту перевірки, за період з 01.01.2019 по 16.03.2025 перевіркою встановлено відсутність реєстрації ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунків коригування до податкових накладних, безпідставно складених на операції, які звільнені від оподаткування на загальну суму обсягу постачання 9 027,9 грн.

Водночас, відповідач вказує, що внаслідок порушення описаного в розділі 3.1.2.1. «Податкові зобов`язання» акту перевірки, за період з 01.01.2019 по 16.03.2025 перевіркою встановлено відсутність реєстрації ТзОВ „ТД ЛЕЛЗІ в Єдиному реєстрі податкових накладних при здійсненні операцій з постачання товару за ставкою 20% на загальну суму ПДВ 9027,9 грн.

За результатами виявлених порушень відповідач застосував до позивача штрафні санкції відповідно до абз.4 пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України (у розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 грн. (за кожною з податкових накладних) та абз.1 пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України (50% суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено).

Суд звертає увагу, що йдеться про одні і ті ж операції з постачання товару, за якими відповідач при застосуванні штрафу в одному випадку врахував, що такі операції звільнені від оподаткування, а в іншому штраф визначено від нарахованої суми ПДВ.

З огляду на спростування позивачем порушення, зазначеного у розділі 3.1.2.1. «Податкові зобов`язання» акту перевірки, а також взаємовиключних тверджень податкового органу, застосування штрафу у досліджуваному випадку є неправомірним.

Згідно акту перевірки внаслідок порушення описаного в розділі 3.1.2.1 «Податкові зобов`язання» вказаного акту перевірки за період з 01.01.2019 по 16.03.2025 перевіркою встановлено відсутність реєстрації ТзОВ „ТД ЛЕЛЗІ в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час придбання або виготовлення товарів/послуг, необоротних активів, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях, за грудень 2023 року , січень 2024 -вересень 2024 року, листопад - грудень 2024 року.

З огляду на спростування позивачем порушення, зазначеного у розділі 3.1.2.1. «Податкові зобов`язання» акту перевірки, застосування штрафу у досліджуваному випадку є неправомірним. У позивача не виник обов`язок нараховувати податкові зобов`язання відповідно статей 198.5 та 199.1 ПК України, складати та реєструвати зведені податкові накладні, оскільки у спірний період товариство не здійснювало придбання товарів/послуг, необоротних активів для одночасного використання в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково у звільнених від оподаткування ПДВ операціях.

Згідно акту перевірки перевіркою встановлено, що ТОВ "ТД ЛЕЛЗІ" за період з 01.01.2019 по 30.04.2024 складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні з обсягом постачання за нульовою ставкою з допущенням помилок в обов`язкових реквізитах податкових накладних, зокрема дати виникнення податкового зобов`язання (дата складання податкових накладних не відповідає даті, оформлення митних декларацій на експорт).

За змістом абзацу г) пункту 185.1 статті 185 ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з вивезення товарів за межі митної території України.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Місцем постачання товарів у розумінні пункту 186.1 статті 186 ПК України є:

а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах "б" і "в" цього пункту);

б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою;

в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Здійснивши аналіз наведених положень можна дійти висновку про те, що виникнення податкових зобов`язань по операціям з постачання товарів не пов`язується з переходом права власності, натомість за імперативним приписом абзацу б) пункту 187.1 статті 187 ПК України у разі експорту товарів подією, з якою пов`язується виникнення податкових зобов`язань, є саме дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, а не фактична дата перетинання митного кордону України.

Таким чином, свідченням того, що товар вивезено у митному режимі експорту за митну територію України, є відповідним чином оформлена митна декларація. Відповідно до пункту 20 статті 4 МК України митна декларація це «письмова заява встановленої форми, яка подається митному органу і містить відомості щодо товарів і транспортних засобів, які переміщуються через митний кордон України, необхідні для їх митного оформлення або переоформлення». Саме МД підтверджує розміщення товарів під тим чи іншим митним режимом, у т. ч. і режимом експорту.

За положеннями абзацу а) підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 ПК України за нульовою ставкою оподатковуються операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту.

Останнім абзацом підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 ПК України передбачено, що товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України.

Як встановлено пунктом 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

Пунктом 3 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 року за № 137/ 28267, (далі Порядок № 1307) передбачено, що усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 9-15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації.

Відповідно до пункту 12 Порядку № 1307 у разі здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України у графі Отримувач (покупець) зазначаються найменування (П.І.Б.) нерезидента та через кому країна, в якій зареєстрований покупець (нерезидент), а у рядку Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця) проставляється умовний ІПН 00, рядок Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта не заповнюється.

Оскільки у розумінні ПК України операції платників податку з вивезення товарів за межі митної території України є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, хоча й за нульовою ставкою, платник податків на час виникнення податкових зобов`язань має скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, при цьому датою виникнення податкових зобов`язань у разі експорту товарів є дата оформлення митної декларації, оформлена відповідно до вимог митного законодавства.

Суд враховує правову позицію, викладену Верховним Судом у постановах від 01 червня 2021 року у справі № 01.06.2021, від 19 лютого 2020 року у справі № 480/660/19, від 22 квітня 2021 року у справі 640/19498/19, від 13 грудня 2022 року у справі № 380/9380/21, за якою подання декларації до митних органів є юридично значимим фактом, який тягне за собою виникнення обов`язків зі сплати податків, а тому, відповідно, датою виникнення податкових зобов`язань є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Разом з тим, контролюючим органом штрафні санкції застосовані спірним податковим повідомленням-рішенням на підставі абзацу 4 120-1.2 статті 120-1 ПК України.

Так, відповідно до абзацу четвертого пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України у разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.

Тобто цією нормою ПК України встановлена фінансова відповідальність платника податку у вигляді штрафу не за несвоєчасну реєстрацію, а за відсутність факту реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, складених на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкових накладних/розрахунків коригування, складених на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою тощо.

У спірних правовідносинах належить встановити чи мав місце саме факт відсутності реєстрації податкових накладних, як це передбачено диспозицією абз. 4 пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України, чи йдеться про порушення граничних строків їх реєстрації.

У акті перевірки у Таблиці 1 арк.39 54 акту перевірки наведений перелік податкових накладних, які були зареєстровані позивачем у відповідний звітний період за операціями які оподатковуються за нульовою ставкою, проте не враховані відповідачем з покликанням на те, що дата складення податкових накладних не відповідає даті оформлення митних декларацій. Так, позивач зареєстрував відповідні податкові накладні за фактом оформлення митної декларації та після здійснення митного оформлення товарів.

Суд зазначає, що відповідач чітко ідентифікував за якими митними деклараціями складені зазначені в акті перевірки податкові накладні, тому не було підстав загалом не враховувати їх.

У спірному випадку відповідач помилково застосував штраф на підставі абз.4 с.120-1.2 ст.120-1 ПК України (у розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 грн. (за кожною з податкових накладних), який застосовується у випадку якщо податкові накладні не зареєстровані та не складені.

Суд бере до уваги обґрунтування відповідача, що податкові накладні, наведені у Таблиці №1 арк.39 54 акту перевірки, належало оформити у день оформлення митної декларації, а не після здійснення митного оформлення товару, проте податковий орган мав встановити чи зареєстровані податкові накладні протягом граничних строків реєстрації податкових накладних (п.201.10 ст. 201 ПК України).

Оскільки позивач склав та зареєстрував за відповідними операціями, які оподатковуються за нульовою ставкою, податкові накладні у звітний період, відсутні підстави для застосування штрафу на підставі абз.4 с.120-1.2 ст.120-1 ПК України.

Суд враховує правову позицію Верховного Суду постанові від 25 грудня 2025 року у справі № 280/1593/24.

За наведених обставин, доводи податкового органу про наявність складу податкового правопорушення, передбаченого абз. 4 пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України, не підтверджуються фактичними обставинами справи.

Щодо інших зауважень контролюючого органу до оформлених податкових накладних, суд констатує, що відповідачем не надано до суду доказів відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкових накладних згідно оформлених митних декларацій.

Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 06.05.2022 року у справі №826/14188/16, наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень (зокрема, помилкового розрахунку суми податкового зобов`язання) вимогам чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства є визнання такого акта частково протиправним, якщо цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оскаржуваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Якщо помилкове нарахування сум податкового зобов`язання відбулося у зв`язку з порушенням нормативних вимог як платником так і контролюючим органом, то податкове повідомлення рішення не може бути визнано протиправним і скасовано у будь-якій частині. У цьому випадку контролюючий орган ще не визначив в установленому порядку дійсний податковий обов`язок зі сплати земельного податку. Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість акта індивідуальної дії, що визнається протиправним і скасовується, інше рішення, яке б відповідало закону, а також давати вказівки, що б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень.

За наведених обставин, податкове повідомлення №20860/12-01-07-01 від 12.05.2025 належить визнати протиправним повністю.

Щодо застосування штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкових накладних суд враховує таке.

Згідно податкового-повідомлення-рішення від 12.05.2025 №20859/13-01-07-01 застосовано штрафні санкції в розмірі 10 961,25 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних: зареєстровано податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних за періоди: за серпень, жовтень, грудень 2022 року, квітень, липень, листопад 2023 року, січень, лютий 2024 року з порушенням законодавчо встановлених термінів реєстрації податкових накладних.

Згідно пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно з абзацом 4 пункту 201.10 статті 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Абзацом 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.

Згідно пункту 120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних є підставою для відповідальності у вигляді штрафу за пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Разом з тим, згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Водночас, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України містить чітку вказівку на темпоральний критерій застосування з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Однак, Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

У той же час, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України» від 13.12.2022 № 2836-IX внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, виклавши його в наступній редакції, зокрема:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року».

Згідно із пунктом 1 розділу II Закону № 2836-IX норми абзаців другого - вісімнадцятого підпункту 4 пункту 4 розділу I цього Закону (щодо змін до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України) застосовуються починаючи з 27 травня 2022 року.

Отже, в силу вимог підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України регламентовано, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набув чинності 08.02.2023, підрозділ 2 розділу ХХ ПК України доповнено п.89 та п.90, якими змінено строки реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування та розмір штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування.

Приписами п.89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України встановлено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Положеннями п.90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Відтак, встановлені п.89 підрозділом 2 Розділу ХХ ПК України строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до податкових накладних/розрахунків коригування, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Закону №2876-ІХ 08.02.2023, тобто з датою складання, починаючи з 16.01.2023, так як граничний строк для їх реєстрації - до 18.02.2023 (для податкових накладних з датою складання до 15.01.2023, граничний строк для реєстрації - до 05.02.2023).

Так само штрафи в розмірах, встановлених п.90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України, застосовуються за порушення строків, передбачених саме п.89 цього підрозділу, тобто строків, встановлених для податкових накладних з датою складання, починаючи з 16.01.2023.

Водночас, порушення платником податку граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ, тобто з датою складання до 15.01.2023 включно, тягне за собою нарахування штрафних санкцій у розмірах, встановлених п.120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

Законодавцем не вказано окремо конкретної календарної дати, з якої пункти 89, 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ підлягають застосуванню та вказаний Закон не містить прямої вказівки про надання зворотної дії в часі.

Відтак, за загальним правилом положення пункту 89, 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ підлягають застосуванню до тих правовідносин, котрі виникають у часі після набрання законної сили нормами Закону №2876-ІХ (тобто після 08.02.2023).

Отже, до 08.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН визначались пунктом 201.10 статті 201 ПК України, а з 08.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН визначаються пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ.

Згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Поряд із цим, слід враховувати, що Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду за наслідками розгляду справи №200/4768/23 сформував висновок, яким утвердив неможливість застосування положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України на правовідносини, що мали місце до набрання ними чинності.

Відтак, за порушення граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України, підлягає застосуванню штраф у порядку пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а за порушення граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН, визначених пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ, підлягає застосуванню штраф у порядку пункту 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ.

Таким чином, визначальним для застосування штрафних санкцій є встановлення дотримання чи недотримання отримувачем (покупцем) строків реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, які були складені його постачальниками (продавцями) та які стосувалися зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг.

Суд встановив, що податкові накладні № 571 від 31.10.2022, № 470 від 31.12.2022, № 471 від 31.12.2022, № 2210 від 31.12.2022, № 2271 від 31.12.2022, № 16 від 31.08.2022, № 351 від 31.07.2023, № 1 від 30.11.2023, № 438 від 30.04.2023, № 439 від 30.04.2023, № 679 від 31.01.2024, № 534 від 31.01.2024, № 247 від 31.01.2024, № 338 від 31.01.2024, № 814 від 31.01.2024, № 812 від 31.01.2024, № 354 від 31.01.2024, № 677 від 31.01.2024, № 368 від 31.01.2024, № 680 від 31.01.2024, № 359 від 31.01.2024, № 353 від 31.01.2024, № 725 від 31.01.2024, № 569 від 31.01.2024, № 246 від 31.01.2024, № 726 від 31.01.2024, № 241 від 31.01.2024, № 212 від 31.01.2024, № 802 від 31.01.2024, № 242 від 31.01.2024, № 808 від 31.01.2024, № 361 від 31.01.2024, № 340 від 31.01.2024, № 817 від 31.01.2024, № 236 від 31.01.2024, № 675 від 31.01.2024, № 372 від 31.01.2024, № 803 від 31.01.2024, № 810 від 31.01.2024, № 337 від 31.01.2024, № 521 від 31.01.2024, № 805 від 31.01.2024, № 228 від 31.01.2024, № 224 від 31.01.2024, № 363 від 31.01.2024, № 681 від 31.01.2024, № 687 від 31.01.2024, № 816 від 31.01.2024, № 747 від 31.01.2024, № 568 від 31.01.2024, № 251 від 31.01.2024, № 231 від 31.01.2024, № 682 від 31.01.2024, № 374 від 31.01.2024, № 336 від 31.01.2024, № 806 від 31.01.2024, № 673 від 31.01.2024, № 334 від 31.01.2024, № 341 від 31.01.2024, № 509 від 31.01.2024, № 343 від 31.01.2024, № 845 від 29.02.2024, № 573 від 29.02.2024, № 560 від 31.01.2024 № 127 від 31.10.2022 зареєстровані позивачем з порушенням граничних строків реєстрації податкових накладних (та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних) в ЄРПН, що є підставою для застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Суд враховує, що податковий орган правомірно за порушення граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України, застосував штраф у порядку пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а за порушення граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН, визначених пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ, - штраф у порядку пункту 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону №2876-ІХ.

Отже, підстави для скасування податкового-повідомлення-рішення від 12.05.2025 №20859/13-01-07-01 відсутні.

Щодо встановлених контролюючим органом порушень податкового законодавства щодо наданої працівникам ТзОВ «ТД ЛЕЛЗІ» поворотної фінансової допомоги суд вказує наступне.

Згідно податкового повідомлення-рішення №20858/13-01-24-10 від 12.05.2025 застосовано штрафні санкції у розмірі 1020,00 грн. за невідображення в податковому розрахунку за формою 4ДФ дебіторської заборгованості по безповоротних позиках працівників та невідображення в Податкових розрахунках за формою 4ДФ додаткового блага працівникам товариства за ознакою доходу « 126» за 4 квартал 2019 року, 4 квартал 2020 року, 2 квартал 2024 року та 3 квартал 2020 року, несвоєчасне подання ТзОВ «ТД ЛЕЛЗІ» до контролюючого органу податкових розрахунків сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за 1 квартал 2020 року (термін 12.05.2020, подано 19.05.2020).

Згідно податкового повідомлення-рішення № 20855/13-01-24-10 від 12.05.2025 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір у розмірі 5961,79 грн (3433,23 грн. за податковими та/або іншими зобов`язаннями, 858,31 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, 1670,25 грн. сума пені, нарахована відповідно до вимог ПК України (п.129.1.4 п.129.1 ст.129) з підстав - не утримано та не перераховано військовий збір в сумі 3433,23 грн. з наданого додаткового блага працівникам товариства за період з 01.01.2019 по 16.03.2025.

Згідно податкового повідомлення-рішення № 20852/13-01-24-10 від 12.05.2025 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб на 71541,38 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 41 198.73 грн., штрафні (фінансові санкції) 10 299,69 грн., 20 042,96 грн. сума пені, нарахована відповідно до вимог ПК України (п.129.1.4 п.129.1 ст.129) з підстав - не утримано та не перераховано податок на доходи фізичних осіб в сумі 41198,73 грн. із наданого додаткового блага працівникам товариства (дебіторська заборгованість за надані та не повернуті позики працівникам підприємства станом на 16.03.2025 в сумі 228881,79 грн.).

Перевіркою встановлено, що ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» згідно з обігово-сальдової відомості по рахунку 37.6 «Розрахунки з позиками та кредитами» станом на 16.03.2025 рахується дебіторська заборгованість за надані та не повернуті позики працівникам підприємства в сумі 228881,79 гри., а саме: ОСОБА_1 в сумі 50000,0грн., ОСОБА_2 в сумі 68400,0грн., ОСОБА_3 в сумі 10481,79 грн. та ОСОБА_4 в сумі 100000, ОСОБА_5 .

Згідно з договором позики № 071216/1-П від 07.12.2016 ОСОБА_1 відповідно до договору п.5 Порядок повернення позики зобов`язана повернути позику по терміну (36 місяців, тобто 07.12.2019). ОСОБА_1 звільнена 14 травня 2019 року відповідно до наказу № 9 від 14.05.2019 та позику не повернула.

Згідно з договором позики № 050721/3 від 05.08.2021 ОСОБА_2 відповідно до договору п.5 Порядок повернення позики зобов`язаний повернути позику по терміну до 05 серпня 2023 року шляхом внесення готівкових коштів в касу Позикодавця або перерахування коштів на поточний рахунок Позикодавця, а у випадку припинення трудових відносин позичальника з ТОВ «ТД ЛЕЛ31» Позичальник зобов`язується повернути непогашену суму позики в день звільнення з товариства. ОСОБА_2 звільнений 30 квітня 2024 року відповідно до наказу № ВКз06 від 30.04.2024 та позику не повернув.

Згідно з договором позики № 220823/1 від 22.08.2023 ОСОБА_3 відповідно до договору п.5 Порядок повернення позики зобов`язана повертати позику шляхом відрахування А заробітної плати по терміну 25 місяців, а у випадку припинення трудових відносин позичальника з ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» Позичальник зобов`язується повернути непогашену суму позики в день звільнення з товариства. ОСОБА_3 звільнена 19 вересня 2024 року відповідно до наказу № 012 від 19.09.2024 та позику не повернула.

Згідно з договором позики № 081119/126-03 від 08.11.2019 ОСОБА_4 відповідно до договору п.5 Порядок повернення позики зобов`язаний повертати позику по терміну 13 місяців, тобто 08 грудня 2020 року шляхом повернення коштів в касу підприємства або на його розрахунковий рахунок наступним чином: 50000,0грн. до 15.12.2019 року та 50000,0грн. рівними частинами кожного місяця в сумі 4166,66 грн. до 15.11,2020 року, та останній платіж з даної суми в розмірі 4166,74грн. до 15.12.2020. Позичальником ОСОБА_4 суму позики ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» не повернено. Наказ про звільнення ОСОБА_4 до перевірки не надано.

При звільнення працівників відповідно до наказів про звільнення, не було проведено остаточних розрахунків заборгованості працівників перед Товариством. Договорів про прощення боргу з ОСОБА_1 ОСОБА_2 ОСОБА_3 та ОСОБА_4 підприємство не укладало та не повідомляло їх про прощення такої дебіторської заборгованості, позовна робота з боржниками не велася, а також суми прощених боргів не було включено до податкового розрахунку (форма 4-ДФ) за підсумками звітного періоду у якому такі борги було прощено за ознакою доходу « 126» як додаткове благо.

Загальна сума неповерненої позики чотирма працівниками ( ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 ) становила 228 881,79 грн. За цим фактом податковим органом встановлено, що підприємство не утримало та не перерахувало до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 41 198,73 грн, а також військовий збір у сумі 3 433,23 грн. Крім того, сума прощених боргів не була відображена у податковій звітності (форма 4-ДФ) за відповідний звітний період, як того вимагають положення статті 176 ПК України.

Окрім того, проведеною перевіркою ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» правильності та своєчасності заповнення Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску встановлено не відображення в Податковому розрахунку за формою 4ДФ дебіторської заборгованості по наданих позиках працівникам ОСОБА_1 , ОСОБА_6 , ОСОБА_3 та ОСОБА_4 за ознакою доходу « 126» за 4 квартал 2019 року. 4 квартал 2020 року, 2 квартал 2024 року та 3 квартал 2024 року; подання розрахунків з недостовірними відомостями та помилками за 1 квартал 2020 року, 2 квартал 2020 року, 3 квартал 2020 року; несвоєчасне подання ТОВ «ТД ЛЕЛЗІ» до контролюючого органу податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за 1 квартал 2020 року (термін 12.05.2020, подано 19.05.2020).

Позивач зазначені обставини визнає та не спростовує.

Положеннями п/п 14.1.47 та п/п 14.1.56 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

При цьому, відповідно до п/п 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді:

а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України;

б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів;

в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів;

г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України;

ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України;

д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо);

е) спадщини, подарунків, виграшів, призів;

є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору;

ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Таким чином, визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формі.

Аналогічний правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 23.05.2023 у справі № 816/1450/16.

Згідно з п. 162.1 ст. 162 ПК України платниками податку з доходів фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Відповідно до п. 163.1 ст. 163 ПК України об`єктами оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в країні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

За змістом п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця (п/п. 164.1.2 164.1 ст. 164 ПК України).

Підпунктом «д» п/п 164.2.17 п. 164.2 ст.164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо, крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно з цим Кодексом не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу (п/п 165.1.49 п. 165.1 ст.165 ПК України).

Крім того, слід зазначити, що доходи, визначені статтею 163 Кодексу, є об`єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відсотка об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу (підпункт 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу (підпункт 1.5. пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу ).

За підпунктом 1.7. пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, звільняються від оподаткування збором доходи, що згідно з розділом IV цього Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою).

Таким чином, обов`язок утримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору, виникає у податкового агента, зокрема, у разі надання фізичній особі додаткових благ у вигляді, окрім іншого, безповоротної фінансової допомоги та/або вартості майна, безоплатно отриманого платником податку.

Форма та порядок заповнення Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску регламентуються наказом Міністерства фінансів України №4 від 13.01.2015р. у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15.12.2020 № 773.

Пунктом 51.1 ст.51 Податкового кодексу, з врахуванням п.п.49.18.2 п.49.18 ст.49 Податкового кодексу, встановлено, що платники податків, у тому числі податкові агенти, платники єдиного внеску зобов`язані подавати протягом 40 календарних днів, що настають за останнім днем звітного (податкового) кварталу податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платник податків - фізичних осіб і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску з розбивкою по місяцях звітного кварталу.

Позивач не надав жодних належних доказів на підтвердження факту повернення зазначених позик, не уклав договорів про прощення боргу з відповідними фізичними особами та не вжив заходів до примусового стягнення в порядку цивільного судочинства.

За таких обставин, правомірними є висновки контролюючого органу про те, що підприємство, діючи як податковий агент, не виконало обов`язок із нарахування, утримання та перерахування ПДФО та військового збору, чим порушило п.п. 168.1.1, п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168, п. 171.2 ст. 171, п. 176.2 ст. 176 ПК України, а також п.п. 1.5, 1.6 п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

А також підставними є висновки про порушення позивачем вимог п.51.1 ст.51, п.119.1 ст.119, «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу та Порядку заповнення Податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску регламентованого наказом Міністерства фінансів України № 4 від 13.01.2015 у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15.12.2020 № 773.

Отже, податкові повідомлення-рішення №20852/13-01-24-10, 20855/13-01-24-10 та 20858/13-01-24-10 від 12.05.2025 скасуванню не підлягають.

Щодо виявлених під час перевірки порушень складання та подання звітності товариством суд зазначає таке.

Згідно податкового повідомлення-рішення №20851/13-01-07-01 від 12.05.2025 застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 680,00 грн. з підстав несвоєчасного подання податкової звітності з орендної плати за земельні ділянки за 2021 та 2022 роки, що є порушенням п.п. 49.18.2, п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України.

Водночас згідно податкового повідомлення-рішення №20856/13-01-07-01 від 12.05.2025 застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 16320,00 грн. з підстав порушення вимог п. 8.1, п. 8.4 розділу VIII, п. 9.2 розділу IX Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів від 09.12.2011 №1588 із змінами та доповненнями, а також ст. 22 і п. 63.3 ст. 63 ПК України щодо неподання повідомлення за формою №20-ОПП про наявність у підприємства транспортних засобів: Автомобіль Opel Astra Sports Tourer, Автомобіль BMW 316D, Автомобіль Volkswagen Passat, Автомобіль BMW 520d, Автомобіль BMW 530e, Автомобіль вантаж Renault Master, АвтомобільТоуоІа RAV4, Автомобіль Mercedes Benz A170, Сідельний тягач RENAULT PREMIUM 140/19T, Автомобіль Mercedes Benz C247612-GLB, Автомобіль BMW 530e Touring, Автомобіль Mercedes Benz Citan, Автомобіль Tesla Model 3 електричний, Автомобіль Tesla Model 3 електричний, Автомобіль SEAT Leon ST Diesel, Легковий автомобіль Tesla Model Y.

Податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску (п.46.1 ст. 46 ПК України).

Згідно п.п. 49.18.2.ст.49.18 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі в разі сплати квартальних або піврічних авансових внесків) - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя);

Згідно п.120.1 ст. 120 ПК України неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Згідно п.63.3 ст. 63 ПК України з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Згідно п 8.1. Порядку №1588 платник податків зобов`язаний повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючий орган за основним місцем обліку у порядку, встановленому цим розділом.

Відповідно до п 8.4 Порядку №1588 заява про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.

У заяві за формою № 20-ОПП надається інформація про всі об`єкти оподаткування, що є власними, орендованими або переданими в оренду.

У разі виникнення змін у даних або внесення змін до документів, що подаються для взяття на облік згідно з цим Порядком, крім змін, які вносяться до Єдиного державного реєстру, та змін, про які платник податків повідомив за основним місцем обліку, платник податків зобов`язаний протягом 10 календарних днів з дня внесення змін до зазначених документів подати до контролюючого органу уточнені документи в такому самому порядку, як і при взятті на облік. «Додаткова заява за формою № 5-ОПП подається з позначкою «Зміни», за формою № 1-ОПП - з позначкою «Інші зміни», за формою № 1-ОПН - з позначкою «Інші зміни/перереєстрація» (п.9.2 Порядку № 1588).

Згідно п.117.1 ст. 117 ПК України неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 340 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 1020 гривень.

Щодо податкових повідомлень-рішень №20851/13-01-07-01 від 12.05.2025 та №20856/13-01-07-01 від 12.05.2025 суд зазначає, що позивач у поданій позовній заяві не наводить жодних аргументів на спростування викладених у них обставин, не заперечує фактичні порушення та не ставить під сумнів правомірність застосованих норм матеріального права.

Враховуючи беззаперечність встановлених порушень і відсутність будь-якого правового чи фактичного спростування з боку позивача, суд висновує, що останній фактично визнає обґрунтованість прийнятих податкових повідомлень-рішень.

Отже, податкові повідомлення-рішення №20851/13-01-07-01, №20856/13-01-07-01 від 12.05.2025 скасуванню не підлягають.

Згідно частини першої статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

При цьому, згідно частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ).

У справі "Рисовський проти України", від 20 жовтня 2011 року, заява № 29979/04, ЄСПЛ наголосив на особливій важливості принципу "належного урядування", який передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах "Беєлер проти Італії" [ВП], заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, "Онер`їлдіз проти Туреччини" [ВП], заява N 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, "Megadat.comS.r.l. проти Молдови", заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі", заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії", заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер`їлдіз проти Туреччини", п. 128, та "Беєлер проти Італії", п. 119).

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі "Лелас проти Хорватії", п. 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки", п. 58, а також рішення у справі "Ґаші проти Хорватії", заява N 32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі "Трґо проти Хорватії", заява N 35298/04, п. 67, від 11 червня 2009 року).

Європейський суд з прав людини у рішенні в справі "Серявін та інші проти України" зауважив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.

Крім того, у справі "Трофимчук проти України" Європейський суд з прав людини зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не можна розуміти як вимогу детально відповідати на кожен довід. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи.

За наслідками судового розгляду, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів на обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення в частині встановлених порушень щодо прийнятих податкових повідомлень-рішень

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню частково.

Згідно положень ч.1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Судові витрати покласти на відповідача з врахуванням ст. 139 КАС України пропорційно до задоволених позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 2, 5, 14, 77, 90, 139, 241-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 20863/13-01-07-01 від 12.05.2025.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №20853/13-01-07-01 від 12.05.2025.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №20862/13-01-07-01 від 12.05.2025.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №20860/13-01-07-01 від 12.05.2025.

В задоволенні інших позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (адреса: 79003, м. Львів, вул. Стрийська, буд. 35, ) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Львівського електролампового заводу «Іскра» (адреса: 79027, м. Львів, вул. Вулецька, 14, ) сплачений судовий збір у розмірі 29819,87 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом 30 днів з дня його проголошення до Восьмого апеляційного адміністративного суду. У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Повне рішення складено 02.03.2026.

СуддяКрутько Олена Василівна