Справа № 140/2007/19
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2026-02-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 лютого 2026 року

м. Київ

справа № 140/2007/19

касаційні провадження № К/9901/18189/21, К/9901/21335/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Управління) на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30.07.2020 і додаткове рішення Волинського окружного адміністративного суду від 05.08.2020 (суддя Смокович В.І.), постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15.04.2021 і додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13.05.2021 (головуючий суддя - Кухтей Р.В., судді - Шевчук С.М., Обрізко І.М.) та касаційну скаргу Державного підприємства «Луцький ремонтний завод «Мотор» (далі - Підприємство) на додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13.05.2021 у справі за позовом Державного підприємства «Луцький ремонтний завод «Мотор» до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Офіс) (правонаступником якого є Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

Підприємство звернулося до суду з позовом до Офісу, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.03.2019 №, №, №.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, на підставі яких були прийняті оспорювані податкові повідомлення-рішення, є безпідставними та не підтверджуються будь-якими належними та допустимими доказами.

Зокрема, Підприємство вказувало на те, що суми витрат були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі по господарських операціях, здійснених з ТОВ «Авіа-Комплект», ТОВ «Промелектроніка», ТОВ «Геосат Плюс», ТОВ «Компанія «Промтехмаркет», ПНВП «Юпітер», ПП «Антей» ТОВ «Імпера Груп», ТОВ «НТЦ «Варіатор», ТОВ «ДЗСО», ТОВ «Інтер Авіа Інвест», ТОВ НВК «ВК Система». Позивач наголошує, що операції з вказаними контрагентами мали реальний характер, що підтверджено належними та допустимими доказами, зокрема, первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, та рішеннями судів, які набрали законної сили, а висновок контролюючого органу про неправомірне віднесення до складу собівартості реалізованої продукції витрат на загальну суму 46774922,00 грн., є безпідставними та надуманими.

Крім того, позивач зазначає, що в результаті переговорів між профспілкою Підприємства, Радою трудового колективу (далі - РТК) та адміністрацією Підприємства, у І кварталі 2017 року було прийнято рішення про резервування 196000,00 тис. грн. на виплату премій за своєчасну поставку продукції на експорт, досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у 2018 році, премій з нагоди свят та премій за виконання основних показників преміювання у місяцях 2018 року. Дане рішення закріплено протоколом спільного засідання профспілкового комітету, РТК та адміністрації Підприємства від 27.03.2017.

Підприємство стверджував, що створення забезпечень виконання зобов`язань було здійснено у повній відповідності до ПСБО 11 та Наказу/Інструкції Міністерства фінансів від 30.11.1999 № 291, обмежень по створенню яких чинним законодавством не встановлено, та їх використання згідно з фінансовим планом дозволило Підприємству зберегти свій трудовий і кадровий потенціал, виконати договори з Повітряними силами Збройних Сил України (далі - ПС ЗСУ), Державними оборонними замовленнями та контракти з іноземними замовниками, збільшити обсяги виробництва та розміри сплати податків і платежів до державного бюджету, стати одним з кращих підприємств ДК «Укроборонпром» і створити умови, щоб ПС ЗСУ мали можливість збільшити обсяги замовлень.

Крім того, позивач зазначав, що при наданні послуг з ремонту авіаційної техніки згідно умов договорів та відповідно до технологічних процесів, у Підприємства виникає необхідність з використання спеціального інструменту та спеціального оснащення.

Фактично дані забезпечення створені за результатами подій, що відбулись, а саме: використання спецінструменту та спецоснащення в процесі ремонту авіаційної техніки за договорами і контрактами, які фактично укладені, виконуються і повинні бути реалізовані у найближчі періоди.

Крім того, позивач зазначав, що в звіті про контрольовані операції за 2015 рік Підприємством відображено контрольовані операцію з фірмою Arcontec Ltd. (Швейцарія) на придбання оптичного профілешліфувального верстату з числовим програмним керуванням типу згідно контракту №353 DPI/14 на загальну суму 12372018,00 грн. з врахуванням попередньо здійснених авансових платежів в Євро.

Станом на дату поставки за верстат вже було сплачено 399060,00 Євро, що у гривнях за курсами, встановленими Національним банком України у відповідні дні сплати, в загальній сумі становить 11033458,74 грн., що й було відображено в бухгалтерському обліку Підприємства згідно з вимогами пункту 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів». Отже, на дату поставки залишок по оплаті становив 44340,00 Євро, що по курсу Національного банку України станом на 03.03.2015 становило 1338558,98 грн. В свою чергу верстат оприбутковано на Підприємстві на загальну суму 12372017,72 грн. з врахуванням авансових платежів та залишку по оплаті.

В звіті про контрольовані операції за 2016 рік позивачем відображено контрольовані операції по придбанню Підприємством у Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) запасних частин (лопаток робочих ТВТ 99.04.02.790-01, блоків соплових лопаток ТВТ 99.04.80.030, блоку ТВТ 99.04.80.030-1) згідно контракту № 415 DPI/16 на загальну суму 11360340,00 грн. з врахуванням зміни ціни товару.

Зокрема, позивач вказує, що в ході прийняття поставленого товару при проведенні внутрішнього контролю були виявлені дефекти по товару лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 штук на 248850,00 доларів США, у зв`язку із чим 05.12.2016 між Підприємством та фірмою Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) укладено додаткову угоду №4 до Контракту № 415DPI/16 згідно пункту 1 якої сторони досягли згоди щодо зменшення ціни на лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 штук, які були отримані позивачем 09.09.2016 до 2616,22 доларів США за 1 штуку.

Таким чином, вартість отриманого 09.09.2016 позивачем товару - лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 штук становить не 248850,00 доларів США, а 235459,80 доларів США.

При цьому, позивач зазначає, що контролюючий орган в акті перевірки загальну суму контрольованих операції в розмірі 11717 025 грн. не врахував наданих позивачем документів щодо зменшення ціни за одиницю товару «лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01», що, відповідно мало наслідком і зменшення загальної вартості операції з поставки цього товару.

Крім того, в 2017 році позивач виконував роботи з капітального ремонту авіаційних двигунів у кількості 9 штук для компанії «N.P.O. Navigation Systems Ltd» (Віргінські Британські Острови) за посередництвом комісіонера ДК «Укрспецекспорт» за договором комісії від 20.03.2015 №USE-20.2-26-fl/K-15/380DKE/15.

Позивач вказував, що на виконання робіт по кожному з актів попередньо отримував авансові платежі в доларах США, які відображав в бухгалтерському обліку по курсу, встановленому на день їх отримання

На думку позивача, контролюючий орган дійшов неправомірного висновку про здійснення в 2017 році контрольованих операцій з компанією «N.P.O. Navigation Systems Ltd» (Віргінські Британські Острови) на суму 220494020,00 грн. та про невідображення в звіті контрольованої операції суми 1508912,00 грн., без будь-якого обґрунтування і наведення аналізу первинних документів та документів бухгалтерського обліку та не врахувавши отримання позивачем авансових платежів, їх послідовності та відповідних комісійних виплат.

Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 30.07.2020, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15.04.2021, позов задовольнив частково. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 11.03.2019 №, №, № в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 3566,85 грн. В задоволені решти позовних вимог відмовив.

Частково задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Підприємством правомірно сформовані витрати за господарськими операціями із зазначеними вище контрагентами позивача, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків, сприяли отриманню доходу, а відтак зазначені податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню. Суди також дійшли висновку, що нарахування резерву та відображення його списання в бухгалтерському та податковому обліку відповідає вимогам специфіки проведення господарських операцій, а тому включення платником до рядка 2120 «Інші операційні доходи» та до рядка 2180 « Інші операційні витрати» звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) суми сторнованих резервів до складу доходів та витрат є обґрунтованим та відповідає вимогам чинного законодавства. Відхилень у формуванні доходів та витрат Підприємства з урахуванням резервів не встановлено, всі понесені Підприємством витрати та отримані доходи є економічно та соціально обґрунтованими. З огляду на встановлено судами правомірність здійснення Підприємством розрахункової суми доходу, суди дійшли висновку про правомірність визначення позивачем частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету унітарними підприємствами та їх об`єднаннями. Також, суди дійшли висновку про протиправність висновків акту перевірки щодо встановлення факту проведення контрольованої операції з нерезидентом Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) на суму 11717025,00 грн. у 2016 році та про не відображення позивачем в Звіті про контрольовані операції за 2016 рік імпортних операцій з поставки запасних частин по контракту від 08.08.2016 №415 DPI/16, укладеному з нерезидентом Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр), в сумі 356685,00 грн.

Волинський окружний адміністративний суд додатковим рішенням від 05.08.2020 частково задовольнив заяву Підприємства про ухвалення додаткового рішення щодо розподілу судових витрат та стягнув на користь Підприємства за рахунок бюджетних асигнувань Офісу 20000,00 грн витрат на правничу допомогу. У задоволенні решти вимог заяви про ухвалення додаткового судового рішення відмовив.

Задовольняючи заяву у визначеній судом частині, суд першої інстанції виходив із того, що розмір витрат на оплату послуг адвоката у визначеній судом частині є співмірним із складністю справи та з виконаною адвокатом роботою (наданими послугами); часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт.

Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 15.04.2021 скасував додаткове рішення Волинського окружного адміністративного суду від 05.08.2020 та прийняв постанову, якою заяву Підприємства задовольнив частково. Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Офісу на користь Підприємства витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 50000,00 грн. У задоволенні решти вимог заяви про ухвалення додаткового судового рішення відмовив.

21.04.2021 Підприємством до суду апеляційної інстанції подано заяву про ухвалення додаткового рішення, у якій Підприємство просило стягнути з відповідача понесені позивачем витрати на професійну правничу допомогу, пов`язані з розглядом справи в суді апеляційної, в розмірі 98000,00 грн.

Восьмий апеляційний адміністративний суд додатковою постановою від 13.05.2021 задовольнив частково заяву позивача, стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Офісу на користь Підприємства 5000,00 грн понесених судових витрат на професійну правничу допомогу.

Задовольняючи заяву у визначеній судом частині, суд апеляційної інстанції виходив із того, що розмір витрат на оплату послуг адвоката у визначеній судом частині є співмірним із складністю справи та з виконаною адвокатом роботою (наданими послугами); часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт.

Відповідач, не погодившись з ухваленими судовими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог та у стягненні витрат на професійну правничу допомогу відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального і процесуального права. Стверджує про непідтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентом з підстав наявності негативної інформації відносно контрагентів позивача, а також інших контрагентів у ланцюгу постачання, наявності в Єдиному державному реєстрі судових рішень ряду ухвал за ознаками кримінальних правопорушень стосовно деяких контрагентів позивача, а саме: ухвали Луцького міськрайонного суду від 12.09.2018 у справі №161/14173/18, від 24.07.2017 у справі №161/10913/17, ухвала Шевченківського районного суду м. Києва від 05.05.2016 у справі №761/1690316-к. Також, скаржник доводить, що забезпечення витрат на винагороди, допомоги та премії, а також забезпечення витрат на використання спецінструменту в процесі ремонту авіаційної техніки, що були створені під можливість їх нарахування у наступних періодах, за події, які фактично не відбулися, не відповідає критерію визначення забезпечень. Залишок забезпечення переглядається, на кожну дату балансу та, у разі потреби, коригується (збільшується або зменшується). У разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов`язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню. Щодо ризикових контрагентів, відповідач вказує, що в ході проведення планової документальної виїзної перевірки позивача враховано висновки попередніх актів позапланових перевірок. Скаржник доводить порушення позивачем вимог підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) щодо не відображення звітах про контрольовані операції всього 3702 024,00 грн, в тому числі за звітний період 2015 рік операцій з нерезидентом Arcontec AG (Швейцарія) в сумі 1013572,00 грн, в звіті про контрольовані операції за звітний період 2016 рік операцій з нерезидентом SkyWalkersEnterprisesLtd (Кіпр) в сумі 356685,00 грн, в звіті про контрольовані операції за звітний період 2017 рік операцій з нерезидентом «N.P.O. NavigationSystemsLtd» (Віргінські Британські Острови) в сумі 2331767,00 грн.

Також, скаржник вважає безпідставними вимоги позивача щодо стягнення витрат на правничу допомогу.

Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.

В свою чергу, позивачем також подано касаційну скаргу на додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13.05.2021, в якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, просить скасувати зазначену постанову та ухвалити нове рішення, яким стягнути з відповідача судові витрати на правничу допомогу у заявленому ним розмірі.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалами від 03.06.2021, 14.06.2021 відкрив провадження за касаційними скаргами сторін та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.02.2026 визнав за можливе розглянути справу у попередньому судовому засіданні та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 26.02.2026.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційних скаргах доводи сторін та дійшов висновку, що касаційні скарги задоволенню не підлягають, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючий орган провів документальну планову виїзну перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, валютного - за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2012 по 30.09.2018, результати якої були оформлені актом №28/28-10-48-13/08029701 від 06.02.2019, за висновками якого Підприємством були порушені, зокрема, вимоги:

пункту 134.1 cтатті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України); пункту 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджено наказом Міністерства фінансів Україні №246 від 20.10.1999 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - П(С)БО 9); пунктів 14, 18 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - П(С)БО 11); пункту 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.12.1999 №290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - П(С)БО 15); пунктів 6, 7, 10 11, 15, 16, 20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - П(С)БО 16), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 21205801 грн., в тому числі в розрізі податкових періодів: 1 квартал 2016 року в сумі 12138,00 грн., 3 квартал 2016 року в сумі 20448,00 грн., 4 квартал 2016 року в сумі 19113915,00 грн., за 2016 рік в сумі 19146501,00 грн., 2017 рік в сумі 2059300,00 грн., та завищено податок на прибуток на загальну суму 9772779,00 грн., в тому числі в розрізі податкових періодів: 1 квартал 2018 року в сумі 4281975,00 грн., 2 квартал 2018 року в сумі 1850196,00 грн., 3 квартал 2018 року в сумі 3640608,00 грн., три квартали 2018 року в сумі 9772779,00 грн.;

пункту 134,1 cтатті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України; пунктів 5, 6, 9 П(С)БО 9 «Запаси»; пунктів 14, 18 П(С)БО 11 «Зобов`язання»; пункту 7 П(С)БО 15 «Дохід»; пунктів 6, 7, 10, 11, 15, 16 20 П(С)БО 16 «Витрати»; пунктів 1-3 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 №138 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок №138), в результаті чого занижено суму частини чистого прибутку (доходу), що підлягає статі до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 на загальну суму 69018946,00 грн., в тому числі в розрізі податкових періодів: 1 квартал 2016 року на суму 50577,00 грн., 3 квартал 2016 року на суму 135777,00 грн., 4 квартал 2016 року на суму 31856523,00 грн., 2016 рік на суму 31992300,00 грн., 2017 рік на суму 37026646,00 грн., та завищено частину чистого прибутку (доходу), що підлягає статі до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, на загальну суму 37255600,00 грн., в тому числі в розрізі податкових періодів: 1 квартал 2018 року на суму 14866267,00 грн., 2 квартал 2018 року на суму 10003460,00 грн. 3 квартал 2018 року на суму 12385873,00 грн., три квартали 2018 року на суму 37255600,00 грн.;

підпункту 39.4.2 пункту 39.4 cтатті 39 ПК України щодо невідображення в звітах про котрольовані операції суми 3702024 грн., в тому числі за звітний період 2015 рік операцій з нерезидентом ArcontecAG (Швейцарія) в сумі 1013572,00 грн., у звіті про контрольовані операції за звітний період 2016 рік операцій нерезидентом SkyWalkersEnterprisesLtd (Кіпр) в сумі 356685,00 грн., у звіті про контрольовані операції за звітний період 2017 рік операцій нерезидентом «N.P.ONavigationSystemsLtd» (Віргінські Британські Острови) в сумі 2331767,00 грн.

За результатами розгляду заперечення Підприємства на вказаний акт перевірки, відповідно до листа від 05.03.2019 №11215/10/28-10-48-13 контролюючим органом було прийнято рішення, відповідно до якого пункти 1, 2, 6 розділу 4 «Висновок» акту планової виїзної документальної перевірки від 06.02.2019 №28/28-10-48-13/0809701 були викладені в наступній редакції:

Перевіркою встановлено порушення:

пункту 134.1 cтатті 134, пункту 135.1 cтатті 135 ПК України; пункту 9 П(С)БО 9 «Запаси»; пунктів 14, 18 П(С)БО 11 «Зобов`язання»; пункту 7 П(С)БО 15 «Дохід»; пунктів 6, 7, 10 11, 15,16, 20 П(С)БО 16 «Витрати», в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 21201310,00 грн., в тому числі в розрізі податкових періодів: 1 квартал 2016 року в сумі 12138,00 грн.; 3 квартал 2016 року в сумі 20448,00 грн.; 4 квартал 2016 року в сумі 19113915,00 грн., 2016 рік в сумі 19146501,00 грн., 2017 рік в сумі 2054809,00 грн., та завищено податок на прибуток на загальну суму 10387461 грн., в тому числі в розрізі податкових періодів: в 1 квартал 2018 в сумі 4290420,00 грн., 2 квартал 2018 в сумі 2233093,00 грн., 3 квартал 2018 в сумі 3863948,00 грн., три квартали 2018 року в сумі 10387461,00 грн.;

пункту 134,1 cтатті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України; пунктів 5, 6, 9 П(С)БО 9 «Запаси»; пунктів 14, 18 П(С)БО 11 «Зобов`язання»; пункту 7 П(С)БО 15 «Дохід»; пунктів 6, 7, 10, 11, 15, 16 20 П(С)БО 16 «Витрати»; пунктів 1-3 Порядку №138, в результаті чого занижено суму частини чистого прибутку (доходу), що підлягає статі до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 на загальну суму 68938200,00 грн., в тому числі в розрізі податкових періодів: 1 квартал 2016 року в сумі 50577,00 грн.; 3 квартал 2016 року в сумі 135777,00 грн.; 4 квартал 2016 року в сумі 31856523,00 грн., 2016 рік в сумі 31922300,00 грн., 2017 рік в сумі 36945900,00 грн., та завищено суму частини чистого прибиту (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, на загальну суму 39598880,00 грн., в тому числі в розрізі податкових періодів: 1 квартал 2018 року в сумі 14895586,00 грн., 2 квартал 2018 року в сумі 11561281,00 грн., 3 квартал 2018 року в сумі 13142013,00 грн., три квартали 2018 року в сумі 39598880,00 грн.;

підпункту 39.4.2 пункту 39.4 cтатті 39 ПК України щодо невідображення в звітах про контрольовані операції всього 2879169 грн., в тому числі за звітний період 2015 рік операцій з нерезидентом ArcontecAG (Швейцарія) в сумі 1013572,00 грн., в звіті про контрольовані операції за звітний період 2016 рік операцій нерезидентом SkyWalkersEnterprisesLtd (Кіпр) в сумі 356685,00 грн., в звіті про контрольовані операції за звітний період 2017 рік операцій нерезидентом «N.P.ONavigationSystemsLtd» (Віргінські Британські Острови) в сумі 1508912,00 грн.

На підставі висновків вказаного акту перевірки контролюючим органом були прийняті податкові повідомлення - рішення від 11.03.2019: №, яким Підприємству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств та організацій, що перебувають у державній власності» у розмірі 13517311,25 грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями - 10813849 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2703462,25 грн.; № , яким Підприємству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств та їх об`єднань)» у розмірі 29339320,00 грн.; №, яким до Підприємства застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 28791,62 грн.

Фактичною підставою для прийняття вказаних вище податкових повідомлень-рішень, зокрема, щодо неправомірності формування позивачем даних податкового обліку щодо доходів та витрат, які враховуються при визначенні обєкта оподаткування, слугували висновки контролюючого органу, викладені у акті перевірки про нереальність господарських взаємовідносин між Підприємством та ТОВ «Авіа - Комплект», ТОВ «Промелектроніка», ТОВ «Геосат Плюс», ТОВ «Компанія «Промехмаркет», ПНВП «Юпітер», ПП «Антей», ТОВ «Імпера Груп», ТОВ «НТЦ «Варіатор», ТОВ «ДЗСО», ТОВ «Інтер Авіа Інвест», ТОВ «НВК «Система» ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «НВП «Форсаж Плюс», ТОВ «ВО «Укрспецкомплект», ТОВ «ТД «Підшипникцентр», ТОВ «Компанія інженерної взаємодії в авіації», ТОВ «Рейлсервіс», ТОВ «Укрпостач».

Також, контролюючий орган виходив із невідповідності критерію визначення забезпечень відповідно до пункту 14 П(С)БО 11 «Зобов`язання» забезпечення на витрату винагород, допомог та премій, а також забезпечення на витрат з використання спецінструменту в процесі ремонту авіаційної техніки, що були створені позивачем під можливість їх нарахування у наступних періодах за події, які фактично не відбулися.

Крім того, висновки контролюючого органу ґрунтуються на невідображені Підприємством у повному обсязі контрольних операцій у звіті про контрольовані операції за 2015 рік з фірмою Arcontec Ltd. (Швейцарія), у звіті про контрольовані операції за 2016 рік з Sky Walkers Enterprises Ltd та у звіті про контрольовані операції за 2017 рік операції з компанією «N.P.O. Navigation Systems Ltd» (Віргінські Британські Острови).

Підприємство, не погоджуючись із такими висновками і прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, звернулось із даним позовом до суду.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційних скарг, визначених статтею 341 КАС України, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов наступних висновків.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що предметом спору у даній справі, зокрема, в частині оскарження податкового повідомлення - рішення від 11.03.2019 № є правомірність включення Підприємством витрат на собівартість продукції по взаєморозрахунках з контрагентами - ТОВ «НВП «Форсаж плюс», ТОВ «Імпера Груп», ТОВ «Промелектроніка», ТОВ «Компанія інженерної взаємодії в авіації», ТОВ «Рейлсервіс», ТОВ «НВК «ВК Система», ТОВ «Укрпостач», виходячи з доводів, викладених контролюючим органом в акті перевірки із посиланням на інші акти позапланових документальних перевірок Підприємства щодо законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за відповідний період, які безпосередньо були предметами судового оскарження в інших судових справах.

Зокрема, у справі №140/2249/18 за позовом Підприємства до Офісу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 13.02.2018 № № та №, предметом спору були взаємовідносини між позивачем та ТОВ «Авіа-Комплект» за січень - листопад 2016 року, грудень 2016 року - січень 2017 року, ТОВ «Промелектроніка» за серпень 2016 року, січень 2017 року, березень 2017 року, ТОВ «Геосат Плюс» за квітень 2016 року, ТОВ «Компанія «Промтехмаркет» за липень - вересень 2016 року, ПНВП «Юпітер» за грудень 2015 року, ПП «Антей» за травень, червень - грудень 2016 року, ТОВ «Імпера Груп» за квітень, червень, листопад 2016 року, ТОВ «НТЦ «Варіатор» за січень - лютий, квітень 2016 року, ТОВ «ДЗСО» за березень 2016 року, ТОВ «Інтер Авіа Інвест» за вересень - жовтень 2016 року, ТОВ НВК «ВК Система» за листопад 2016 року.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 07.02.2019, залишеною без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18.05.2020, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 13.02.2018 № № та №.

У справі №140/2401/18 за позовом Підприємства до Офісу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.04.2018 №, №, № та №, предметом спору були взаємовідносини між позивачем та ТОВ «Авіа - Комплект» за лютий - березень 2017 року, ТОВ «Промелектроніка» за березень 2017 року, ПП «Антей» за травень 2016 року, ТОВ «Імпера Груп» за квітень, червень 2016 року, ТОВ «НТЦ «Варіатор», за січень-лютий, квітень 2016 року, ТОВ «ВО «Укрспецкомплект» за квітень 2015 року, ТОВ «ДЗСО» за березень 2016 року, ТОВ «Інтер Авіа Інвест» за березень - квітень 2017 року.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 01.04.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 07.08.2019, було визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 16.04.2018 №, №, № та №.

У справі №140/2565/18 за позовом Підприємства до Офісу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.05.2018 № та №, предметом спору були господарські операції між Підприємством та ТОВ «НВП «Форсаж плюс», ТОВ «Імпера Груп», ТОВ «Промелектроніка», ТОВ «Інтер Авіа Інвест», ТОВ «НВК «Система», ТОВ «Авіа Комплект», ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «Крафттехцентр», ТОВ «Авартех Україна», за якими Підприємством було сформовано податковий кредит в січні 2018 року.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 07.03.2019 було визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 15.05.2018 № та № в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 886151,00 грн. Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13.06.2019 апеляційну скаргу Офісу на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 07.03.2019 у справі №140/2565/18 було повернуто скаржнику.

У справі №140/2776/18 за позовом Підприємства до Офісу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.05.2018 № та № та зобов`язання вчинити дії шляхом внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявлену суму до відшкодування, предметом спору були господарські операції між Підприємством та ТОВ «НВП «Форсаж плюс», ТОВ «Імпера Груп», ТОВ «Інтер Авіа Інвест», ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «Промелектроніка», ПП «Антей», ТОВ «Авіа Комплект», відображені в деклараціях з податку на додану вартість за серпень, вересень 2017 року.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 15.04.2019 було визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 23.05.2018 № та №. Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019 апеляційну скаргу Офісу на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15.04.2019 у справі №140/2776/18 було повернуто скаржнику.

У справі №140/1296/19 за позовом Підприємства до Офісу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 13.07.2018 №, № та зобов`язання внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ необхідні дані щодо відшкодування, предметом спору були господарські операції між Підприємством та ТОВ «НВП Форсаж плюс», ТОВ «Промелектроніка», ТОВ «Імпера Груп», ТОВ «Компанія Інженерної Взаємодії Авіації», ТОВ «Рейлсервіс», ТОВ «Науково-виробнича компанія «ВК Система», ТОВ «Промелектрокомплект», ТОВ «Укрпостач», за якими позивачем був сформований податковий кредит у податковій декларації за березень 2018 року.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 22.07.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2020, було визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 13.07.2018 №, №.

У справі №140/228/19 за позовом Підприємства до Офісу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 06.07.2018 №, №, №, предметом спору були господарські операції між Підприємством та ТОВ «НВП «Форсаж плюс», ТзОВ «Імпера Груп», ТОВ «Промелектроніка», ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «Підшипникцентр», ПП «Антей», за якими позивачем сформовано податковий кредит у листопаді 2017 року.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 року було визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 06.07.2018 №, №, №. Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.07.2019 апеляційну скаргу Офісу на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 у справі №140/228/19 повернуто скаржнику.

У справі №0340/1470/18 за позовом Підприємства до Офісу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.02.2018 №, № та зобов`язання внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо відшкодування суми ПДВ, предметом спору у якій були господарські операції між Підприємством та ТОВ «Промелектроніка», ТОВ «Авіа Комплект», ТОВ НВП «Форсаж-плюс», ТОВ «Імпера Груп», за якими позивачем сформовано податковий кредит у декларації з податку на додану вартість за травень 2017 року.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 10.10.2018 було визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 01.02.2018 №000099481, №. Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду 04.02.2019 апеляційну скаргу Офісу на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 10.05.2018 у справі №0340/1470/18 було повернуто скаржнику.

У справі №803/872/18 за позовом Підприємства до Офісу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08.12.2017 №2 та № та зобов`язання вчинити дії шляхом внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ заявлену суму до відшкодування, предметом спору були господарські операції між Підприємством та ТОВ «Промелектроніка», ТОВ «Авіа- Комплект», ТОВ НВП «Форсаж-плюс», ТОВ «Імпера Груп», ПП «Антей», ТОВ «Юкас Україна» у ланцюгах придбаної та реалізованої продукції, які вплинули на суму бюджетного відшкодування з ПДВ за липень 2017 року.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 27.07.2018 було визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 08.12.2017 №2 та №. Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду 23.10.2019 апеляційну скаргу Офісу на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27.07.2018 у справі №803/872/18 було повернуто скаржнику.

У справі №140/893/19 за позовом Підприємства до Офісу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11.06.2018 № та №, зобов`язання внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані щодо відшкодування ПДВ, предметом спору були господарські операції між Піжприємством та ТОВ «Промелектроніка», ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «Науково-виробнича компанія ВК Система», ТОВ «Імпера Груп», ТОВ «Крафттехцентр», за якими позивачем сформовано податковий кредит у податковій декларації за лютий 2018 року.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 18.06.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду 23.10.2019, було визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 11 червня 2018 року № та №.

У справі №0340/1814/18 за позовом Підприємства до Офісу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14.02.2018 № та №, зобов`язання внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані щодо відшкодування ПДВ по декларації за період - жовтень 2017 року, предметом спору були господарські операції між позивачем та ТОВ «НВП «Форсаж плюс, ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «Імпера Груп» та ТОВ «Інтер Авіа Інвест», відображені в податковій декларації з податку на додану вартість за жовтень 2017 року.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 15.11.2018 визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 14.02.2018 № та №. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.12.2019 апеляційну скаргу Офісу було задоволено, рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог (скасування податкових повідомлень-рішень від 14.02.2018 № та №) скасовано та прийнято нову постанову про відмову в задоволенні позову в цій частині. Ухвалою Верховного Суду від 07.02.2020 відкрито касаційне провадження за скаргою Підприємства на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.12.2019 у справі №0340/1814/18.

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 ПК України встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.

Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Таким чином, платник податку на прибуток підприємстві з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Частиною другою статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Згідно з пунктом 5 П(С)БО 15 «Дохід», дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Відповідно до пунктів 5-7 П(С)БО 16 «Витрати», витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Як установили суди попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, позивачем на підтвердження реальності здійснення господарських операцій було надано копії документів, зокрема, договори, видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні, документи про оплату, які містять відомості, які повністю відображають суть господарських операцій між позивачем та ТОВ «Авіа - Комплект», ТОВ «Промелектроніка», ТОВ «Геосат Плюс», ТОВ «Компанія «Промехмаркет», ПНВП «Юпітер», ПП «Антей», ТОВ «Імпера Груп», ТОВ «НТЦ «Варіатор», ТОВ «ДЗСО», ТОВ «Інтер Авіа Інвест», ТОВ «НВК «Система» ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «НВП «Форсаж Плюс», ТОВ «ВО «Укрспецкомплект», ТОВ «ТД «Підшипникцентр», ТОВ «Компанія інженерної взаємодії в авіації», ТОВ «Рейлсервіс», ТОВ «Укрпостач», та у їх сукупності свідчать про фактичний рух активів із урахуванням ділової мети такого руху у межах господарської діяльності позивача.

Також, судами було встановлено, що фактично відповідачем під час перевірки Підприємства та судового розгляду справи не висловлювались доводи щодо недостатності первинних документів, складення їх з порушенням законодавства, наявності суттєвих недоліків, підписання таких документів неуповноваженими особами тощо.

Крім того, за інформацією, наявною в Єдиному реєстрі судових рішень постановою Верховного Суду від 13.05.2021 у справі №0340/1814/18 було скасовано постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23.12.2019 року у справі №0340/1814/18 за позовом ДП «ЛРЗ «Мотор» до Офісу із залишенням в силі рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15.11.2018.

Стосовно посилань контролюючого органу на порушення вимог податкового законодавства постачальниками контрагентів позивача у ланцюгу постачання, суди попередніх інстанцій правомірно виходили з того, що порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Такий висновок відповідає сталій правовій позиції Верховного Суду, викладеній, зокрема, але не виключно, у постановах від 20.03.2020 у справі №813/5407/15, від 10.04.2020 у справі №440/1082/19, від 30.06.2020 у справі № 440/426/19, від 10.07.2020 у справі №815/146/13-а та інших.

Крім того, судами попередніх інстанцій було встановлено, що контролюючим органом не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, про обізнаність платника податків щодо неправомірної поведінки позивача і його контрагентів та злагодженості дій між ними. Відтак, відповідачем не доведено, що позивач як платник податків, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення, які допускали його контрагенти, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з цими підприємствами було одержання позивачем податкової вигоди. Господарська діяльність суб`єкта господарювання не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.

Щодо посилання скаржника на можливі факти фіктивної підприємницької діяльності чи інших порушень законодавства контрагентами позивача та іншими суб`єктами господарювання у ланцюгу постачання, суди попередніх інстанцій правомірно виходив з того, що доказом вини у здійсненні фіктивного підприємництва може бути лише вирок суду, постановлений у кримінальній справі, який набрав законної сили і яким встановлено факт здійснення посадовими особами підприємств фіктивного підприємництва чи інших злочинів, тобто відсутність реальних господарських операцій, тоді як сам факт порушення кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.

В свою чергу, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 сформулювала висновок, відповідно до якого платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому, має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі, зокрема, лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання, лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

У справі, що розглядається, суди встановили, що відповідач не надав доказів, які б спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції, фактично висновки контролюючого органу ґрунтуються на припущеннях, а не на фактах, підтверджених допустимими доказами.

За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли обгрунтованого висновку, що господарські операції між позивачем та вказаними контрагентами документально підтверджені та фактично здійснені з метою використання в оподатковуваних операціях; відповідачем не надано доказів, які б спростовували реальність таких операцій, визначали б відсутність у позивача відповідних розрахункових та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості тощо, які б окремо або в сукупності вказували не те, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).

З огляду на викладене, висновки судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 11.03.2019 № є правомірними.

Щодо податкового повідомлення - рішення від 11.03.2019 № суди першої та апеляційної інстанцій встановили наступні обставини.

Підприємство здійснює ведення бухгалтерського обліку згідно з Національними Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Організація обліку відбувається відповідно до наказів: «Про особливості реалізації облікової політики» від 11.03.2019 №№185-аг від 31.08.2015; «Про особливості реалізації облікової політики» №336-а від 30.12.2015; «Про особливості реалізації облікової політики» №382-аг від 28.12.2016; «Про особливості реалізації облікової політики на Підприємстві» №1-аг від 09.01.2018.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

За період з 01.01.2015 по 30.09.2018 Підприємство задекларувало в рядку 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» податкової декларації з податку на прибуток дохід в сумі ,00 грн.

За висновками, викладених в акті перевірки, за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 встановлено його завищення на загальну суму 72687304,00 грн.

Дане порушення виникло в результаті коригування резерву на виплату премії, який був створений та відображений у складі інших операційних витрат в І кварталі 2017 року в сумі 196000000,00 грн.

Зокрема, відповідно до наказу підприємства «Про створення забезпечень виконання зобов`язань» від 27.03.2017 №83-аг передбачено створення наступних забезпечень виконання зобов`язань з виплати премій за своєчасну поставку продукції на експорт, досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у кварталах 2018 року, премії з нагоди свят та премій за виконання основних показників преміювання у місяцях 2018 року (з врахуванням суми збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування працівникам підприємства на загальну суму 196000000,00 грн. (віднесено до інших операційних витрат рядок 2180 Звіту про фінансові результати в І кварталі 2017 рік) (додаток 3 до наказу від 27.03.2017 №83-аг) (Дт 94-910 Кт 47-41).

У бухгалтерському обліку створення резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат передбачено ПС(Б)О 11 «Зобов`язання».

За визначенням, наведеним у пункті 4 П(С)БО 11«Зобов`язання», забезпечення - це зобов`язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу.

Відповідно до пункту 13 П(С)БО 11 «Зобов`язання» забезпечення створюється для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на виплату відпусток працівникам; додаткове пенсійне забезпечення; виконання гарантійних зобов`язань; реструктуризацію, виконання зобов`язань при припиненні діяльності; виконання зобов`язань щодо обтяжливих контрактів тощо.

Суми створених забезпечень у бухгалтерському обліку визнаються витратами (за винятком суми забезпечення, що включається до первісної вартості основних засобів відповідно до П(С)БО 7 «Основні засоби».

Згідно з пунктом 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання» якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Як вбачається із наказу Підприємства від 28.12.2016 №380 «Про створення забезпечень виконання зобов`язань» у IV кварталі 2016 року Підприємство створило забезпечення виплати винагород, допомог, премій (з врахуванням суми збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування) працівникам підприємства на загальну суму 74924438,00 грн. (в тому числі, сума витрат матеріальної допомоги 6143473,77 грн., єдиного соціально внеску 13510964,23 грн.) відповідно до розрахунку забезпечення коштів для виплати винагород, допомог, премій працівникам підприємств у 2017 році (додаток № 6 до наказу).

Відповідно до наказу створено резерви: на забезпечення виконання зобов`язань по виплаті винагород, допомог, премій (з врахуванням суми збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування) працівникам підприємства у 2017 році на загальну суму 74924438,00 грн. (додаток 6) (віднесено до інших операційних витрат рядок 2180 звіту про фінансові результати в 4-му кварталі 2016 рок в сумі 74924438,00 грн. (Дт 94-910 - Кт 47-41 ); на забезпечення виконання зобов`язань на витрати з використання спецінструменту в процесі ремонту авіаційної техніки на загальну суму 22321123,69 грн. (додаток 5) (віднесено до інших операційних витрат рядок 2180 звіту про фінансові результати в 4-му кварталі 2016 року в сумі 22321123,69 грн. (Дт 94-910 - Кт 47-44).

Згідно із наказом Підприємства від 27.03.2017 №83-аг «Про створення забезпечень виконання зобов`язань» у І кварталі 2017 Підприємство створило забезпечення виплати премій за своєчасну поставку продукції на експорт, досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у кварталах 2018 року, премії з нагоди свят та премій за виконання основних показників преміювання у місяцях 2018 року (з врахуванням суми збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування) працівникам підприємства на загальну суму 196000000,00 грн. відповідно до розрахунку забезпечення коштів для виплати премій за своєчасну поставку продукції на експорт, досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у кварталах 2018 року, премії з нагоди свят та премій за виконання основних показників преміювання у місяцях (додаток № 3 до наказу).

В результаті переговорів між профспілкою Підприємства, РТК та адміністрацією Підприємства, 27.12.2016 прийнято рішення про виділення 74924,4 тис. грн. на виплату винагород, допомог і премій протягом 2017 року у відповідності до П(С)БО 11 «Зобов`язання». Дане рішення закріплено протоколом спільного засідання профспілкового комітету, РТК та адміністрації Підприємства.

В результаті переговорів між профспілкою Підприємства, РТК та адміністрацією Підприємства, у І кварталі 2017 прийнято рішення про резервування 196000 тис. грн. на виплату премій за своєчасну поставку продукції на експорт, досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у 1 кварталі 2018 року, премій з нагоди свят та премій за виконання основних показників преміювання у місяцях І кварталу.

Судами попередніх інстанцій установлено, що за даними облікових бухгалтерських регістрів по рахунках 94-910, 47-41 до складу Звітів про фінансові результати (Звітів про сукупний дохід) за період з 2015 року по 2018 рік в рядку 2180 «Інші операційні витрати» в 1 кварталі 2017 року включено резерв в сумі 196000000,00 грн. За 9 місяців 2018 року виключено резерв в сумі 76989695,49 грн., включено до складу доходів звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід») за 9 місяців 2018 в рядку 2120 «Інші операційні доходи» суму 72687304,51 грн.

Станом на 01.10.2018 сума невикористаного та невідкоригованого резерву створеного на виконання зобов`язань по виплаті премій за своєчасну поставку продукції на експорт та інше становить з врахуванням суми збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування складає 46323000,00 грн.

Дані забезпечення були створені за результатами подій, що вже відбулися, а саме: підписання договорів на виконання капітального ремонту двигунів для іноземних замовників та ПС ЗОУ у 2015 - 2016 роках та початком виконання робіт за деякими контрактами.

Підприємством на момент створення вищевказаних забезпечень були взяті на себе зобов`язання з ремонту авіаційної техніки перед іноземними замовниками на 2018 рік, шляхом відкриття нарядів-замовлень згідно підписаних договорів комісії на суму 6970330,00 дол. США та 12250650,00 Євро, а саме: договір комісії №ШЕ-20.3-155-Б/К-15/384 ДКЕ/15 від 18.06.2015 на 832580,00 дол. США, договір комісії №ІІ8Е-20.2-271-ДК/16 від 18.11.2016 на 8585400 Євро, договір комісії №Д-49-02/2016/П/414ДКЕ/16 від 14.09.2016 на 3356460,00 Євро, договір комісії № Д-50-02/2016/П/416ДКЕ/16 від 14.09.2016 на 308790, Євро, договір комісії № 407ДКЕ/16/Д-29-02/2016П від 12.05.2016 на 3652750,00 дол. США, договір комісії № Д-48-02/2-16/П/413ДКЕ/16 від 14.09.2016 на 2485000,00 дол. США

За курсом Національного банку України станом на 31.03.2017 зобов`язання Підприємства по укладених договорах комісії перед іноземними замовниками становили 585665078,83 грн., відповідно висновки судів попередніх інстанцій про те, що резервування Підприємством коштів для виплат працівникам є обґрунтованим.

Згідно пункту 13 П(С)БО 11 «Зобов`язання» забезпечення створюється при виникненні внаслідок минулих подій зобов`язання, погашення якого ймовірно призведе до зменшення ресурсів, що втілюють в собі економічні вигоди, та його оцінка може бути розрахунково визначена. Забороняється створювати забезпечення для покриття майбутніх збитків від діяльності підприємства.

Таким чином, створення зазначених резервів здійснено у повній відповідності до П(С)БО 11«Зобов`язання», які створені внаслідок подій, що відбулись, а саме укладені договори на виконання робіт,

Окрім того, відповідно до Плану використання забезпечень виконання зобов`язань виплат винагород, допомог та премій у період з 01.01.2017 по 31.12.2017, затвердженого директором ДП «ЛРЗ «Мотор», передбачалося:

1. За виконання значних обсягів робіт з виконання умов контрактів з інозамовником, державного оборонного замовлення та договорів з ПС ЗСУ у 2016 році. Значні очікувані обсяги виробленої продукції за 2016 рік, які складуть близько 1,085 мільярда грн., що на 124% більше показника 2015 року, що призведе до отримання близько 50 млн. грн. чистого виплатити винагороду працівникам за підсумками роботи за 2016 рік відповідно до умов положення №7 в розмірі 1,5 посадового окладу.

2. Враховуючи запропоноване Урядом України підвищення мінімальної заробітної тати у 2017 році на 115,9%, за умови виконання основних показників преміювання у місяцях 1-4 го кварталів 2017 та за наявності громових коштів на рахунках підприємства, встановити на період з 1 січня до 31 грудня 2017 року підвищений на 47% відсоток премій за виконання основних місячних показників преміювання та підвищити відсоток нарахування винагороди з «Фонду начальника підрозділу» на 47%

3. За умови здійснення своєчасної поставки продукції на експорт, виконання значних об 'ємів продукції для замовників, та досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у 1 кварталі 2017 року та за наявності грошових коштів на рахунках підприємства, виплатити премію за своєчасну поставку продукції на експорт, виконання значних об 'ємів продукції для замовників, та досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у 1 кварталі 2017 в розмірі 1 посадового окладу.

4. За умови виконання здійснення своєчасної поставки продукції на експорт, виконання значних об 'ємів продукції для замовників, та досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у 1 півріччі 2017 року та за наявності грошових коштів на рахунках підприємства, виплатити премію за своєчасну поставку продукції на експорт, виконання значних об`ємів продукції для замовників, та досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у 1 півріччі 2017 року в розмірі 1,5 посадового окладу.

5. За наявності фінансових можливостей, у серпні 2017року виплатити премію з нагоди дня Незалежності України та річниці заснування підприємства у розмірі 1 посадового окладу.

6. За умови виконання здійснення своєчасної поставки продукції на експорт, виконання значних об`ємів продукції для замовників, та досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у 3 кварталі 2017 року та за наявності грошових коштів на рахунках підприємства, виплатити премію за своєчасну поставку продукції на експорт, виконання значних об`ємів продукції для замовників, та досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у 3 кварталі 2017 року в розмірі 2,5 посадового окладу.

7. За наявності фінансових можливостей, у жовтні 2017 виплатити премію з нагоди дня захисника України у розмірі 2 посадових окладів.

8. За умови досягнення високої якості продукції підприємства виплатити премію в розмірі 3 посадових окладів та віднести на фонд оплати праці 2017року.

9. За умови виконання здійснення своєчасної поставки продукції на експорт, виконання значних об`ємів продукції для замовників, та досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у 4 кварталі 2017 року та за наявності грошових коштів на рахунках підприємства, витатити премію за своєчасну поставку продукції на експорт, виконання значних об`ємів продукції для замовників, та досягнення високої ефективності виробничої діяльності підприємства у 4 кварталі 2017 року в розмірі 2,5 посадового окладу.

Згідно пункту 2 статті 75 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) основним плановим документом державного комерційного підприємства є фінансовий план, відповідно до якого підприємство отримує доходи і здійснює видатки, визначає обсяг та спрямування коштів для виконання своїх функцій протягом року відповідно до установчих документів.

Згідно пункту 2 Порядку складання, затвердження та контролю виконання фінансових планів державних підприємств, акціонерних, холдингових компаній та інших суб`єктів господарювання, у статутному капіталі яких більше 50 відсотків акцій (часток, паїв) належать державі, та їх дочірніх підприємств, які належать до сфери управління Міністерства промислової політики України, затвердженому наказом Міністерства промислової політики України від 22.11.2013 №62 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), фінансовий план підприємства складається на кожен наступний рік з поквартальною розбивкою і відображає очікувані фінансові результати в запланованому році. Фінансовий план підприємства також містить довідкову інформацію щодо фактичних показників минулого року та планових показників поточного року.

Згідно пункту 4 вищезгаданого Положення, фінансовий план підприємства повинен забезпечувати отримання валового прибутку та чистого прибутку, розмір яких не може бути менше ніж прогнозний показник поточного року, розрахований на базі фактично досягнутих показників 1 кварталу поточного року та прогнозних показників II, III і IV кварталів поточного року, з урахуванням прогнозованого рівня інфляції.

Судами першої та апеляційної інстанцій при дослідженні фінансових планів підприємства на 2016-2018 років та відомостей по нарахування заробітної плати та розподілу премій, встановлено, що заробітна плата на Підприємстві виросла, численність працівників зросла, обсяги виробленої продукції зросли.

Зокрема, згідно фінансового плану, затвердженого 30.03.2016 в.о. генерального директора ДК «Укроборонпром», фінансового плану Підприємства на 2016 рік фонд оплати праці на плановий рік становить 107226,00 тис. грн.

Згідно о фінансового плану, затвердженого 16.02.2017 року в.о. генерального директора ДК «Укроборонпром», фінансового плану Підприємства на 2017 рік фонд оплати праці на плановий рік становить 165268,00 тис. грн.

Відповідно до вищенаведеного, фінансовим планом на 2017 рік передбачено зростання заробітної плати в 1,5 рази по відношенню до 2016 року, тобто створення забезпечень виконання зобов`язань є обґрунтованим, відповідає вимогам ПСБО 11 «Зобов`язання» та Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій від 30.11.1999 №291 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Інструкція №291.

Крім того, судами було встановлено, що виходячи з особливостей організації господарської діяльності на Підприємстві, а саме: використання в рамках освоєння новітніх виробничих процесів ремонту авіаційної техніки та її комплектуючих, спеціальних інструментів і спеціальних пристосувань цільового призначення, аналітичний облік таких товарно-матеріальних цінностей підприємство обліковує на рахунку 11 «Малоцінні необоротні матеріальні активи» з одночасним нарахуванням амортизації у розмірі 100% в момент передачі їх в експлуатацію на рахунок 39 «Витрати майбутніх періодів».

Згідно з Інструкцією №291 на субрахунку 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи» відображається вартість предметів, строк корисного використання яких більше одного року, зокрема вартість сценічно-постановочних предметів, спеціальні інструменти і спеціальні пристосування, вартість яких погашається нарахуванням зносу за встановленою підприємством ставкою (нормою) з урахуванням очікуваного способу використання таких об`єктів та інші предмети, які за вартісними ознаками підприємством зараховано до складу малоцінних необоротних матеріальних активів.

Тривалий цикл здійснення ремонту авіаційної техніки передбачає облік незавершеного виробництва і використання спеціальних пристосувань та спеціального оснащення впродовж вказаного періоду. За фактом формування фактичної виробничої собівартості кожної конкретної одиниці авіаційної техніки відповідна частка зносу включається до складу наряд-замовлення.

За даними відображення господарських операції про використання спецінструменту встановлено, що в процесі списання зносу на витрати зменшуються ресурси Підприємства, що в подальшому веде до отримання економічних вигод при повному виконанню робіт, що є основним принципом бухгалтерського обліку.

У свою чергу, Підпримство створило забезпечення на відшкодування зносу спеціального інструменту та спеціального оснащення в розмірі 22321123,69 грн. вся величина якого відображена на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» з метою поступового включення зносу до складу витрат. За даними обліку зазначений спеціальний інструмент та спеціальне оснащення знаходиться у цехах та використовується в процесі ремонту авіаційної техніки на виробничих дільницях.

Використання спеціального інструменту та спеціального оснащення в процесі ремонту авіаційної техніки здійснюється відповідно до укладених договорів і контрактів, які виконуються і будуть реалізовані у найближчих періодах, таким чином вищезгадані забезпечення створені за результатами здійснених господарських операцій.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, сума забезпечення визначена за обліковою оцінкою ресурсів в частині відшкодування зносу спеціального інструменту та спеціального оснащення підтверджується аналітичними обліковими даними за кожним з вказаних товарно - матеріальних цінностей. Залишок забезпечення переглядається на кожну дату балансу.

Відповідно, до складу витрат при реалізації робіт включається частина зносу спецінструменту та спецоснащення шляхом формування відповідних забезпечень, що не суперечить обліковій політики Підприємства та вимогам чинного законодавства.

За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що нарахування Підприємством резерву та відображення його списання в бухгалтерському та податковому обліку відповідає вимогам специфіки проведення господарських операцій, зокрема, спецінструмент використовується декілька періодів, має високу вартість, списується на виробництво поступово та відповідає вимогам наказів про облікову політику підприємства, вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».

Згідно пункту 7 П(С)БО 11 «Зобов`язання» залишок забезпечення переглядається на кожну дату балансу та, у разі потреби, коригується (збільшується або зменшується). У разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов`язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню.

За загальним правилом суми створених забезпечень визнають витратами.

Оскільки визначення суми забезпечення пов`язано з обліковими оцінками, залишок забезпечення необхідно переглядати на кожну дату балансу та, за потреби, коригувати (збільшувати або зменшувати). Якщо підприємство вважає, що ймовірність вибуття активів для погашення майбутніх зобов`язань відсутня, суму раніше створеного забезпечення сторнують. Такі правила містить пункт17 П(С)БО 11 «Зобов`язання».

Для обліку забезпечень передбачено рахунок 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів». На ньому узагальнюють інформацію про рух коштів, які за рішенням підприємства резервуються для забезпечення майбутніх витрат і платежів та включення їх до витрат поточного періоду (за винятком суми забезпечення, яку включають до первісної вартості основних засобів), згідно з вимогами Інструкції № 291.

За кредитом рахунка 47 відображають нарахування забезпечень, за дебетом - їх використання. Аналітичний облік ведуть за видами забезпечень, напрямами формування та використання.

Проте Інструкція № 291 надає дещо інший, але теж невичерпний перелік забезпечень, який представлений субрахунками до рахунка 47: 474 «Забезпечення інших витрат і платежів».

Резерви й забезпечення не можна коректувати за рахунок нерозподіленого прибутку, в обхід доходів і видатків звітного періоду. Згідно пункту 18 П(С)БО «Зобов`язання» залишок забезпечення переглядається на кожну дату балансу і якщо буде потреба коректується (збільшується або зменшується). У випадку відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов`язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню.

У відношенні всіх інших резервів і забезпечень Інструкція №291 передбачає кореспонденцію по дебету рахунку 47 «Забезпечення майбутніх видатків і платежів» у кредит рахунку 71 «Інший операційний дохід». Відповідно, таке відображення є коригуванням резервів і забезпечень у бік зменшення.

Таким чином, включення Підприємством до рядка 2120 «Інші операційні доходи» Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) суми сторнованих резервів до складу доходів 72687304,51 грн. (в тому числі за 1 квартал 2018 року в сумі 23903954 грн., 2 квартал 2018 року в сумі 23539042,18 грн., 3 квартал 2018 року в сумі 25244308,33 грн.) є обґрунтованим та відповідає вимогам чинного законодавства.

При цьому, відхилень у формуванні витрат підприємства з урахуванням резервів не встановлено, всі створені підприємством забезпечення здійснені у відповідності до вимог чинного законодавства, є економічно та соціально обґрунтованими.

У відповідності до пункту 4.11 наказу директора Підприємства «Про особливості реалізації облікової політики на Підприємстві» від 28.12.2016,передбачалося створювати забезпечення майбутніх виплат і платежів за наступними напрямками: гарантійні зобов`язання, премії та інші заохочувальні виплати, інші витрати, пов`язані з виконанням зобов`язань підприємства.

Пунктом 6 ПС(Б)О «Витрати» встановлено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Відповідно до пункту 2 ПС(Б)О 11 «Зобов`язання» норми цього ПС(Б)О застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).

Відповідно до пункту 4 ПС(Б)О 11 «Зобов`язання» забезпечення - зобов`язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу. Непередбачене зобов`язання - це: 1) зобов`язання, що може виникнути внаслідок минулих подій та існування якого буде підтверджено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи більше невизначених майбутніх подій, над якими підприємство не має повного контролю; або 2) теперішнє зобов`язання, що виникає внаслідок минулих подій, але не визнається, оскільки суму зобов`язання не можна достовірно визначити.

Згідно із пунктами 13, 14, 17 ПС(Б)О 11 «Зобов`язання» забезпечення створюються для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на, зокрема, виконання зобов`язань щодо обтяжливих контрактів тощо. Суми створених забезпечень визнаються витратами. Забезпечення створюється при виникненні внаслідок минулих подій зобов`язання, погашення якого ймовірно призведе до зменшення ресурсів, що втілюють в собі економічні вигоди, та його оцінка може бути розрахунково визначена. Забезпечення використовується для відшкодування лише тих витрат, для покриття яких воно було створено.

З огляду на встановлено судами правомірність здійснення Підприємством розрахункової суми доходу, суди дійшли висновку про правомірність визначення позивачем частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету унітарними підприємствами та їх об`єднаннями.

За таких обставин, висновки судів про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 11 березня 2019 року № є правомірними.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 11.03.2019 № , Верховний Суд переглядає висновки судів попередніх інстанцій лише в частині задоволених вимог на суму скасованих штрафних (фінансових санкцій) у розмірі 3566,85 грн.

Підпунктом 39.2.1.7 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначено, що господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 - 39.2.1.3 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Відповідно до підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України платники податків, обсяг контрольованих операцій яких з одним контрагентом перевищує 5 млн гривень (без урахування податку на додану вартість), зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису. Форма звіту про контрольовані операції встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до пункту 1 розділу І Порядку складання звіту про контрольовані операції, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.01.2019 № 8 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок № 8), звіт про контрольовані операції (далі - Звіт) подається до 01 жовтня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

Згідно пункту 7 розділу І Порядку №8, числові показники у Звіті заповнюються у такому форматі: грошові показники зазначаються в гривнях без копійок з відповідним округленням за загальновстановленими правилами, крім графи 16 Додатка; графа 16 Додатка заповнюється у валюті контракту/договору.

Пунктом 20 розділу ІV Порядку №8, передбачено, що у графі 16 проставляється ціна (тариф) за одиницю виміру предмета операції у валюті контракту (договору), зазначена у первинних документах, із точністю до другого знака після коми.

Відповідно до пункту 23 розділу ІV Порядку №8, в графі 19 зазначається код валюти згідно з Класифікатором іноземних валют та банківських металів, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 04 лютого 1998 року № 34 (у редакції постанови Правління Національного банку України від 19 квітня 2016 року № 269). У разі застосування гривні як валюти контракту (договору) зазначається код 980.

Згідно пункту 24 розділу ІV Порядку №8 У графі 20 зазначається загальна вартість контрольованої операції (за вирахуванням непрямих податків) у гривнях, за якою відповідна операція відображена в бухгалтерському обліку платника податку.

Відповідно до частини 2 статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Відповідно до пункту 5 П(С)БО 15 «Дохід», дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Перелік надходжень, що не визнаються доходами, встановлено пунктом 6 П(С)БО 15«Дохід». Зокрема, не визнаються доходами суми попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг), сума авансу в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг).

Згідно з пунктом 7 П(С)БО 15 «Дохід» визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

До інших операційних доходів відносяться суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема, дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.

Відповідно до пункту 8 розділу II Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - П(С)БО 1«Загальні вимоги до фінансової звітності»), у звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період.

Відповідно до Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 28.03.2013 №433 у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід від операційних курсових різниць відображається у статті «Інші операційні доходи», втрати від операційних курсових різниць відображається у статті «Інші операційні витрати».

Враховуючи зазначене, курсові різниці при перерахуванні суми авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на початок дня дати одержання авансу враховуються виключно при включенні таких сум до складу доходу звітного періоду, однак при визначенні критерію щодо обсягу господарських операцій платника податків для цілей трансфертного ціноутворення (з кожним контрагентом понад 5 мільйонів гривень), операції в іноземній валюті враховуються на дату їх здійснення у гривневому еквіваленті, при цьому курсові різниці від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, не враховуються при визначенні обсягу господарських операцій.

У справі, що розглядається, суди установили, що 08.08.2016 між Підприємством (покупець) та фірмою Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) (продавець) укладено контракт № 415DPI/16 на поставку запасних частин, які використовуються при ремонті двигунів РД-33 та АЛ-31Ф.

Згідно з Додатком №1 (специфікацією) до контракту №415DPI/16 від 08.08.2016 загальна вартість контракту складає 857282,96 доларів США, в тому числі лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 180 штук за ціною 497700,00 доларів США (ціна за 1 штуку 2765,00 доларів США), блоки соплових лопаток ТВТ 99.04.80.030 в кількості 26 штук за ціною 228800,00 доларів США (ціна за 1 штуку - 8800,00 доларів США) та блоки соплових лопаток ТВТ 99.04.80.030-1 в кількості 2 штуки за ціною 17600,00 доларів США (ціна за 1 штуку - 8800,00 доларів США).

Згідно вантажної митної декларації №205070000/2016/034021 від 09.09.2016 позивачу поставлено наступні запасні частини до авіаційних двигунів РД-33 та АЛ-31Ф: лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 штук, блоки соплових лопаток ТВТ з дефлекторатами 99.04.80.030 в кількості 13 штук та блок соплових лопаток ТВТ з дефлекторатами 99.04.80.030-1 в кількості 1 штука, всього на загальну суму 372050,00 доларів США (арк. спр. 33-34 том 17).

Зокрема, як вбачається із інвойсу №LMZ-09/01 від 08.09.2016, вартість робочих лопаток ТВТ в кількості 90 штук - 248850,00 доларів США, блоку соплових лопаток ТВТ з дефлекторатами в кількості 13 штук - 114400,00 доларів США, та блоку соплових лопаток ТВТ з дефлекторатами в кількості 1 штука - 8800,00 доларів США.

Згідно з платіжним дорученням №29 від 20.09.2016 позивач сплатив Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) згідно контракту №415DPI/16 від 08.08.2016 суму 123200,00 доларів США.

Як вбачається із вантажної митної декларації №205070000/046748 від 29.11.2016 та інвойсу №LMZ-1123 від 23.11.2016, згідно контракту № 415DPI/16 від 08.08.2016 позивачу також поставлено запасні частини до авіаційних двигунів РД-33 та АЛ-31Ф: блок соплових лопаток ТВТ 99.04.80.030 в кількості 8 штук та вартістю 70400,00 доларів США (ціна за 1 штуку - 8800,00 доларів США).

Судами також було встановлено, що 05.12.2016 між Підприємством та фірмою Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) було укладено додаткову угоду №4 до Контракту № 415DPI/16 від 08.08.2016 згідно пункту 1 якої сторони досягли згоди щодо зменшення ціни на лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 штук, які були отримані позивачем за контрактом (інвойс №LMZ-09/01 від 08.09.2016) до 2616,22 доларів США за одиницю. У зв`язку із чим пункт 4.5 Контракту викладено в редакції відповідно до якої загальна вартість Контракту 843892,76 доларів США.

Таким чином, з урахуванням зазначеної додаткової угоди, вартість отриманого 09.09.2016 позивачем товару - лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 штук становила не 248850,00 доларів США, а 235459,80 доларів США.

Вищезазначені обставини також підтверджуються додатком №1 до додаткової угоди №4 від 05.12.2016 року (специфікацією), актом здачі-приймання майна від 05 грудня 2016 року та інвойсом № LMZ-12/06 від 06 грудня 2016 року.

Вказані операції по поставці товару з врахування зменшення ціни також відображені в бухгалтерському обліку Підприємства, що підтверджується витягом з Журналу-ордеру по рахунку 63-3.

Таким чином, з врахуванням додаткової угоди №4 від 05.12.2016 за поставлені 09.09.2016 лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 штук вартістю 235459,80 доларів США та поставлені 29.11.2016 блоки соплових лопаток ТВТ 99.04.80.030 в кількості 8 штук вартістю 70400,00 доларів США позивач мав сплатити всього 305859,80 доларів США.

Зазначені кошти в розмірі 305859,80 доларів США згідно контракту №415DPI/16 від 08.08.2016 позивач сплатив Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) відповідно платіжного дорученням №49 від 09.12.2016.

При цьому, оскільки датою поставки лопаток робочих ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 шт. на 235459,80 доларів США є 09.09.2016, то саме цю дату здійснення операції вказано в графах 14, 15 рядка 1 Додатку №1 до звіту про контрольовані операції за 2016 рік.

Станом 09.09.2016 офіційний курс гривні до долара США становив 26,637804, що підтверджується роздруківкою офіційного курсу валют з веб-сайту Національного банку України на вказану дату.

Таким чином, сума контрольованих операцій за поставлені позивачу згідно вантажної митної декларації №205070000/2016/034021 від 09 вересня 2016 року лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 штук (з врахуванням додаткової угоди №4 від 05.12.2016) становить 6272132,00 грн. (26,637804 х 235 459,80), за блоки соплових лопаток ТВТ з дефлекторатами 99.04.80.030 в кількості 13 штук - 3047364,84 грн. (26,637804 х 114 400,00) та за блоки соплових лопаток ТВТ з дефлекторатами в кількості 1 штука 234412,68 грн. (26,637804 х 8 800,00).

Саме ці суми вказані в графі 20 рядків 1, 2 та 3 Додатку №1 до Звіту про контрольовані операції за 2016 рік, а саме: в рядку 1 по поставці лопаток робочих ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 штук зазначено суму 6272132,00 грн., в рядку 2 по поставці 13 блоків соплових лопаток ТВТ 99.04.80.030 зазначено суму 3047364,84 грн. та в рядку 3 по поставці 1 блоку соплових лопаток ТВТ 99.04.80.030-1 зазначено суму 234412,68 грн.

Також з врахуванням зміни ціни за одиницю вказаного товару згідно додаткової угоди № 4 до Контракту № 415DPI/16, позивач зазначив таку, змінену, ціну в сумі 2616,22 доларів США в графі 16 рядка 1 Додатку № 1 до звіту про контрольовані операції за 2016 рік

Крім того, суд зазначили, що оскільки датою поставки 8 блоків соплових лопаток ТВТ 99.04.80.030 на суму 70400 доларів США є 29.11.2016, то саме цю дату здійснення операції вказано в графах 14, 15 рядка 4 Додатку №1 до звіту про контрольовані операції за 2016 рік.

Станом на 29.11.2016 офіційний курс гривні до долара США становив 25,659521 грн, що підтверджується роздруківкою офіційного курсу валют з веб-сайту Національного банку України за вказану дату.

Таким чином, сума контрольованих операцій за поставлені позивачу згідно вантажної митної декларації №205070000/046748 від 29.11.2016 блоки соплових лопаток ТВТ 99.04.80.030 в кількості 8 штук становить 1806430,24 грн. (25,659521 х 70400,00).

В графі 20 рядку 4 Додатку № 1 до звіту про контрольовані операції за 2016 рік, позивачем по поставці блоків соплових лопаток ТВТ 99.04.80.030 в кількості 8 штук зазначено саме цю суму 1806430,24 грн.

У свою чергу, вищезазначені обставини не були враховані Офісом при прийнятті податкового повідомлення - рішення від 11.03.2019 №, та жодних пояснень чи обґрунтувань щодо неврахування укладеної 05.12.2016 Підприємством та фірмою Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) додаткової угоди №4 до Контракту № 415DPI/16, згідно якої сторони досягли згоди щодо зменшення ціни на лопатки робочі ТВТ 99.04.02.790-01 в кількості 90 шт., які були отримані позивачем 09.09.2016, до 2616,22 доларів США за 1 шт. відповідачем в процесі розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій надано не було.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли обгрунтованого висновку, що позивачем у Звіті про контрольовані операції за 2016 рік правомірно відображено суму контрольованих операцій з Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) згідно контракту №415DPI/16 від 08.08.2016 в загальному розмірі 11360340 грн.

Враховуючи зазначене, Верховний Суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про протиправність висновків акту перевірки щодо встановлення факту проведення контрольованої операції з нерезидентом Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) на суму 11717025,00 грн. у 2016 році та про невідображення в Звіті про контрольовані операції за 2016 рік імпортних операцій з поставки запасних частин по контракту від 08.08.2016 №415 DPI/16, укладеному з нерезидентом Sky Walkers Enterprises Ltd (Кіпр) в сумі 356685,00 грн.

Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень у визначеній судами частині.

Надаючи правову оцінку правомірності стягнення з відповідача на користь позивача правничої допомоги у судах першої та апеляційної інстанцій, суд касаційної інстанції виходить з наступного.

Пунктом першим частини третьої статті 132 КАС України визначено, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.

Стаття 134 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на час вчиненні відповідної процесуальної дії, далі - КАС України) визначає, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

Відповідно до частин другої - сьомої статті 134 КАС України за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

Згідно з частиною дев`ятою статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

У розумінні умов частин п`ятої - сьомої статті 134 КАС України зменшення суми судових витрат на професійну правничу допомогу, що підлягають розподілу, виходячи з критерію співмірності можливе винятково на підставі клопотання іншої сторони у разі доведення нею недотримання вимог стосовно співмірності витрат із складністю відповідної роботи, її обсягом та часом, витраченим на виконання робіт. Суд, ураховуючи принципи диспозитивності та змагальності, не може вирішувати питання про зменшення суми судових витрат на професійну правову допомогу, що підлягають розподілу, з власної ініціативи.

Водночас у частині дев`ятій статті 139 КАС України визначено критерії, керуючись якими, суд (за клопотанням сторони або з власної ініціативи) може відступити від загального правила під час вирішення питання про розподіл витрат на правову допомогу та не розподіляти такі витрати повністю або частково на сторону, не на користь якої ухвалено рішення, а натомість покласти їх на сторону, на користь якої ухвалено рішення. У такому випадку суд повинен конкретно визначити, які саме витрати на правову допомогу не підлягають відшкодуванню повністю або частково, навести обґрунтування такого рішення та правові підстави для його ухвалення. Зокрема, вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, не повинен бути непропорційним до предмета спору. У зв`язку з наведеним суд з урахуванням конкретних обставин може обмежити такий розмір з огляду на розумну потребу судових витрат для конкретної справи.

Подібні висновки викладено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 05.07.2023 у справі № 911/3312/21 і підтримані у постанові Великої Палати Верховного Суду від 26.06.2024 у справі № 686/5757/23.

У постановах від 19.02.2022 № 755/9215/15-ц та від 05.07.2023 у справі № 911/3312/21 Велика Палата Верховного Суду виснувала, що під час визначення суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (установлення їхньої дійсності та потрібності), а також критерію розумності їхнього розміру з огляду на конкретні обставини справи та фінансовий стан обох сторін.

Отже, у разі недотримання вимог частини п`ятої статті 134 КАС України (критерії співмірності) суду надано право зменшити розмір витрат на професійну правничу допомогу адвоката, які підлягають розподілу між сторонами, лише за клопотанням іншої сторони. Натомість під час вирішення питання про розподіл судових витрат суд за наявності заперечення сторони проти розподілу витрат на адвоката або з власної ініціативи, керуючись критеріями, що визначені частиною дев`ятою статті 139 КАС України (зокрема критерії пропорційності і обґрунтованості), може не присуджувати стороні, на користь якої ухвалено судове рішення, всі її витрати на професійну правову допомогу, або ж присудити такі витрати частково.

У постанові від 28.04.2021 у справі № 640/3098/20 Верховний Суд зазначав, що для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги. Зокрема, від учасника справи вимагається надання доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою.

Як вказано у рішенні Конституційного Суду України від 30.09.2009 №23рп/2009, правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права.

Враховуючи, що судом апеляційної інстанції досліджено та встановлено, що сторонами виконані умови договору про надання правничої допомоги, позивачем дійсно понесені витрати на оплату послуг адвоката у цій справі, враховано складність справи та співмірність з виконаною адвокатом роботою (наданими послугами), часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг), обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що заявлена відповідачем сума відшкодування витрат на професійну правничу допомогу у судах першої та апеляційної інстанцій є співмірною, зокрема, зі складністю справи, об`ємом виконаних робіт, ціною позову та значенням справи для сторони та погоджується з встановленим судом апеляційної інстанції розміром.

Верховний Суд також зазначає, що в силу приписів статті 134 КАС України законодавець пов`язує визначення розміру витрат на правничу допомогу з детальним описом робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги у кожному конкретному випадку.

Ураховуючи наведене, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про співмірність витрат на правничу допомогу, понесених позивачем у суді першої інстанції у розмірі 50000,00 грн., та співмірність витрат на правничу допомогу, понесених позивачем у суді апеляційної інстанції у розмірі 5000,00 грн

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційних скаргах, не вбачається.

Відповідно до частини першої статті 349 КАС України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та касаційну скаргу Державного підприємства «Луцький ремонтний завод «Мотор» залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30.07.2020, постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15.04.2021 та додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13.05.2021 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева Р.Ф. Ханова В.В. Хохуляк