Справа № 520/12117/25
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2026-02-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 лютого 2026 р. Справа № 520/12117/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Макаренко Я.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.07.2025, головуючий суддя І інстанції: Волошин Д.А., м. Харків, повний текст складено 25.07.25 по справі № 520/12117/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КОМПАНІЯ" ЕКО-ЕНЕРГІЯ"

до Головного управління ДПС у Харківській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія «Еко-Енергія» (далі по тексту ТОВ «Компанія «Еко-Енергія», позивач) звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі по тексту перший відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Харківській області), Державної податкової служби України (далі по тексту другий відповідач, ДПС України), у якому просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Харківській області від 19.03.2025 №12645874/36031709 про відмову у реєстрації податкової накладної від 07.03.2024 №3;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 07.03.2024 № 3 днем її фактичної подачі.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про протиправність та невмотивованість оскаржуваного рішення ГУ ДПС у Харківській області від 19.03.2025 №12645874/36031709 про відмову у реєстрації податкової накладної від 07.03.2024 № 3, складеної на виконання умов договору поставки № 0201 від 02.01.2024 за фактом отримання передоплати за товар (органічний розчинник «Сольвент»), оскільки платником податку на адресу контролюючого органу було надано всі первинні бухгалтерські документи, що підтверджують вчинення господарської операції та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки спірної податкової накладної.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25.07.2025 по справі № 520/12117/25 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Еко-Енергія» (пр. Героїв Сталінграда, буд. 45, м. Харків, 61105, ) до Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Григорія Сковороди, буд. 46, м. Харків, 61057, ), Державної податкової служби України (площа Львівська, буд. 8, м. Київ, 04053, ) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії - задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Харківській області від 19.03.2025 № 12645874/36031709 про відмову у реєстрації податкової накладної від 07.03.2024 № 3.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 07.03.2024 № 3 днем її фактичної подачі.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Еко-Енергія» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області області суму сплаченого судового збору у розмірі 1211,20 грн (одна тисяча двісті одинадцять гривень двадцять копійок).

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Еко-Енергія» за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України суму сплаченого судового збору у розмірі 1211,20 грн (одна тисяча двісті одинадцять гривень двадцять копійок).

Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.07.2025 у справі № 520/12117/25 та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» відмовити.

Апеляційна скарга мотивована твердженнями про прийняття оскаржуваного рішення з неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, неправильним застосуванням норм матеріального права, а саме: пункту 9, 10 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі по тексту Порядок № 520), з викладенням у ньому висновків, які не відповідають обставинам справи, порушенням норм процесуального права, що не відповідає завданню адміністративного судочинства та в силу положень статті 317 КАС України є підставою для скасування оскаржуваного рішення та ухвалення нового рішення суду.

Враховуючи те, що ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» до контролюючого органу було надано документи не в повному обсязі, зокрема відсутні товарно-транспортні накладні (ТТН), які б засвідчували факт відвантаження, приймання та перевезення відповідного товару, а також складські документи, Комісія ГУ ДПС, керуючись імперативною нормою пункту 10 Порядку № 520, цілком правомірно рішенням від 19.03.2025 №12645874/36031709 відмовила у реєстрації податкової накладної від 07.03.2024 № 3 з підстав часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної.

Заперечуючи проти обраного судом першої інстанції способу захисту порушеного права позивача наполягав, що адміністративний суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади.

Позивач у надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти викладених у ній доводів, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

З приводу ненадання на розгляд Комісії складських документів зауважив, що моніторинг відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків не повинен підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок. До того ж, Комісією у Повідомленні про необхідність надання додаткових пояснень документи про власність/оренду виробничих потужностей та складів - не вимагались.

Другий відповідач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» пройшло передбачену законом процедуру державної реєстрації та набуло статусу юридичної особи з ідентифікаційним кодом 36031709.

ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» було виписано податкову накладну №3 від 07.03.2024 на суму 1000000,00 грн, у т.ч. ПДВ 166666,67 грн, яка виписана за правилом першої події (передоплата товару) та яку було внесено до Єдиного реєстру податкових накладних для її подальшої реєстрації та сплати ПДВ (а. с. 29-30).

Проте, позивачем було отримано від Головного управління ДПС у Харківській області квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної № 3 від 07.03.2024 з посиланнями на пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зазначено, що платник відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» до контролюючого органу було надіслано повідомлення №03КЕМІКАЛ від 03.03.2025 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким надано пояснення щодо здійснення господарських операцій з ТОВ "КЕМІКАЛ СТЕЙТ" та всі копії наявних документів на підтвердження реальності господарських операцій.

Вказані пояснення та повідомлення було отримано контролюючим органом та прийнято до розгляду, що підтверджується квитанцією № 2.

Головним управлінням ДПС у Харківській області було направлено повідомлення від 06.03.2025 № 12591904/36031709 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, зокрема, первинних документів щодо придбання товарів, транспортування продукції, складських документів, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Позивачем було надіслано повідомлення від 13.03.2025 № 03КЕМІКАЛ про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вказане повідомлення було отримано контролюючим органом, що підтверджується квитанцією № 2, яка міститься в матеріалах справи.

Комісією Головного управління ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення від 19.03.2025 № 12645874/36031709 про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3 від 07.03.2024 на загальну суму 1000000,00 грн, у тому числі ПДВ 166666,67 грн.

Податкова накладна, в реєстрації якої було відмовлено, була виписана на виконання умов договору поставки № 0201 від 02.01.2024, укладеного між ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» (Постачальник) та ТОВ "КЕМІКАЛ СТЕЙТ" (Покупець).

Відповідно до пункту 1.1 указаного Договору визначено, що Постачальник приймає на себе зобов`язання поставити, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Розчинник органічний універсальний технічний «Сольвент» (Товар) в порядку та на умовах, визначених даним Договором.

Згідно з пунктом 1.2 Договору найменування, одиниця виміру, кількість, ціна, загальна вартість Товару, строк поставки, та порядок оплати, код Товару згідно з УКТ ЗЕД, та інші дані, необхідні для організації поставок Товару, визначаються у Специфікаціях (додатках) до Договору, які є невід`ємними частинами даного Договору.

Відповідно до пункту 1.3 Договору Товар постачається на підставі замовлень Покупця.

На виконання пункту 1.4 Договору Поставка Товару здійснюється Постачальником партіями відповідно до замовлень. На кожну партію Товару, до початку процесу його виготовлення і поставки, Сторони цього Договору узгоджують і підписують Специфікацію до Договору, яка для Постачальника є підставою для початку процесу виготовлення Товару та реалізації умов Договору.

Пунктом 1.8 Договору встановлено, що партією Товару вважається обсяг Товару, погоджений Сторонами в одному замовленні на одну дату поставки та в один пункт призначення, якщо інше не вказано в самому замовленні.

За змістом пункту 3.1 Договору, ціна одиниці виміру Товару та загальна вартість кожної партії Товару визначаються Сторонами в Специфікаціях до даного Договору, які є його невід`ємною частиною.

В силу пункту 3.2 Договору Покупець зобов`язаний здійснити оплату вартості партії товару за один день до навантаження, але в будь-якому випадку не пізніше дня навантаження Товару на транспортний засіб на підставі рахунку, який наданий Постачальником, шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок Постачальника.

Відповідно до пункту 3.3 ціна Договору складає загальну вартість Товару (у тому числі ПДВ), який поставлений протягом строку дії даного Договору, відповідно до умов даного Договору і визначається шляхом складення сум партій Товару, визначених у видаткових накладних.

Згідно з замовленням на придбання товару № 5 від 21.02.2024 (додаток № 5 до Договору поставки № 0201), покупець просить постачальника виконати поставку розчинника «Сольвент» на загальну вартість 18375000,00 грн (разом з ПДВ).

Умовами поставки товару, відповідно до укладеного Замовлення, є: Товар передається на умовах самовивозу автомобільним транспортом (автоцистерни) Покупця зі складу Постачальника, який знаходиться за адресою: 42238, вул. Заводська 1Г, с. Будилка, Сумський район, Сумська обл., за рахунок покупця. Умови оплати: 100% передплата.

Відповідно до Специфікації № 5 від 21.02.2024, Постачальник передає у власність Покупця, а покупець приймає і зобов`язується оплатити наступний Товар: розчинник «Сольвент» на загальну суму 18375000,00 грн, у тому числі ПДВ - 3062500,00 грн.

ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» 21.02.2024 виставлено ТОВ «КЕМІКАЛ СТЕЙТ» рахунок на оплату № 16 за розчинник «Сольвент» на загальну суму 18375000,00 грн, у тому числі ПДВ - 3062500,00 грн.

На виконання вказаного вище Договору 07.03.2024 було здійснено передоплату товару, що підтверджується платіжною інструкцією №100 від 05.03.2024 на суму 1000000,00 грн (призначення платежу: часткова оплата за розчинник органічний універсальний технічний, згідно з рахунком №16 від 21.02.2024, у тому числі ПДВ 20,00% - 166666,67 грн), у зв`язку з чим була виписана податкова накладна №3 від 07.03.2024 за правилом першої події.

Факт відвантаження підтверджується видатковими накладними № 114 від 07.03.2024, №115 від 07.03.2024, № 116 від 08.03.2024.

Факт транспортування підтверджується товарно-транспортними накладними № 98 від 07.03.2024, № 99 від 07.03.2024 та № 100 від 08.03.2024.

Подальші рух та оплата товару також підтверджуються відомістю по взаєморозрахункам з контрагентами за період з 01.03.2024 по 30.04.2024, яка була надана позивачем до матеріалів позовної заяви.

Судом, при дослідженні вказаної відомості, установлено, що у зв`язку з наявністю станом на 06.03.2024 кредиторської заборгованості у загальному розмірі - 4275239,00 грн, поставки товарів на цей залишок переплати відбувалися протягом періоду з 07.03.2024 по 18.03.2024.

Відповідні додаткові пояснення з приводу руху та оплати товару також були подані представником позивача в межах справи № 520/11658/25.

Позивач, не погодившись з прийнятим контролюючим органом рішенням, звернувся за захистом своїх прав до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості та протиправності рішення комісії Головного управління ДПС у Харківській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.03.2025 № 12645874/36031709 по операції з контрагентом ТОВ "КЕМІКАЛ СТЕЙТ", оскільки з наданих платником податків до матеріалів справи документів та документів, які засвідчують факт здійснення господарських операцій та надавались контролюючому органу, було можливо встановити підстави для складання та направлення на реєстрацію спірної податкової накладної.

При цьому, суд зауважив, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкової накладної.

Що стосується такої підстави для відмови, як відсутність первинних документів щодо придбання товарів, транспортування продукції, складських документів, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, суд зазначив, що про вимогу податкового органу надати вказані документи не було зазначено в квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної, з`явилася остання у повідомленні про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.03.2025 №12591904/36031709, що не може бути прийнятним.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає, що спірні правовідносини врегульовано нормами ПК України, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (далі - Порядок № 1246), Порядку № 1165, Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520).

За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі за текстом ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з положеннями абзаців першого-третього пункту 187.1 статті 187 ПК України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з положеннями абзаців першого-другого, п`ятого, десятого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком № 1246.

Згідно з положеннями пунктів 12, 13, та 17 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться, зокрема, перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування. За результатами перевірки одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації, визначеної пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів затверджено Порядком № 1165, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем за результатами розгляду надісланої податкової накладної отримано квитанцію, в якій зазначено, що податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку).

Запропоновано надати пояснення та копії документів, які будуть достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені у Додатку № 1 до Порядку № 1165.

Згідно з пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку, останній відповідає такому критерію якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Колегія суддів зауважує, що у разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку необхідним є зазначення детальної інформації, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку (абзац 7 пункту 6 Порядку № 1165).

Судом апеляційної інстанції встановлено, що матеріали справи не містять ані рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку, ані відомостей про суть та характер наявної податкової інформації, яка слугувала підставою для такого висновку, як і зазначення того, у чому саме полягає ризиковість позивача, як платника податку.

Колегія суддів зауважує, що хоча відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку і є передумовою для зупинення реєстрації податкової накладної, проте, не створює безумовних підстав для відмови у реєстрації наданих ним спірних податкових накладних.

Статтею 62 Конституції України установлена презумпція невинуватості, яка передбачає, що особа вважається невинуватою у вчиненні злочину і не може бути піддана кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду.

Частина 1 статті 627 Цивільного кодексу України передбачено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

З огляду на вищезазначені правові норми, ТОВ "Компанія «Еко-Енергія» має право укладати договори з будь-яким суб`єктом і визначати умови такого договору за домовленістю на власний розсуд, а будь-які сумніви контролюючого органу або віднесення позивача до переліку суб`єктів господарювання, які знаходяться на контролі ДПС України, повинні бути обґрунтовані належним чином та доведені в установленому законом порядку. Контролюючий орган має право здійснити податкову перевірку або будь-які інші заходи контролю у разі наявності на те законних підстав, однак підміняти такі перевірки рішеннями про зупинення реєстрації податкової накладної та про відмову у реєстрації останньої, на думку колегії суддів, є проявом свавілля, що несумісно з принципами демократичного суспільства.

Відповідно до пунктів 4 та 5 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Положеннями пункту 6 Порядку № 520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.

Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Відповідно до пункту 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

При цьому із змісту форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення/додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

Верховний Суд у постанові від 24.03.2025 у справі №140/32696/23 сформував такий правовий висновок:

«Якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.».

Під час касаційного перегляду колегія суддів встановила, що висновки Верховного Суду у питанні застосування норм Порядку №520 та Порядку №1165 є сформованими і усталеними.

У постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18 та від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а. При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Так, у постанові Верховного Суду від 29 січня 2026 року по справі № 160/29956/24 зазначено, «що формальне зазначення у квитанції пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.

Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту та спростовує доводи про недостатність документів, поданих позивачем на підтвердження реальності проведених операцій.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів, рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідає критерію обґрунтованості.

Колегія суддів враховує, що в даному випадку, квитанція про зупинення реєстрації податкових накладних не містила переліку документів, які необхідно було подати для прийняття контролюючим органом рішення про її реєстрацію».

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до податкового органу було надано повідомлення про надання пояснень від 03.03.2025 № 03 КЕМІКАЛ та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено (37 додатків), зокрема копії: договору поставки № 0201 від 02.01.2024 з додатками, специфікацій, замовлень на придбання товару, довіреностей, видаткових накладних, ТТН, та ін.

Дослідивши вказані документи, колегією суддів встановлено, що на виконання умов договору поставки № 0201 від 02.01.2024, за фактом отримання передоплати за товар, що підтверджується рахунком на оплату № 16 за розчинник «Сольвент» на загальну суму 18375000,00 грн, у тому числі ПДВ - 3062500,00 грн та платіжною інструкцією № 100 від 05.03.2024 на суму 1000000,00 грн (призначення платежу: часткова оплата за розчинник органічний універсальний технічний, згідно з рахунком № 16 від 21.02.2024, у тому числі ПДВ 20,00% - 166666,67 грн), позивачем виписано податкову накладну № 3 від 07.03.2024 та подано її на реєстрацію.

Колегія суддів зазначає, що вказані документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції позивачем були надані до Комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не заперечуються першим відповідачем, однак залишені поза увагою.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що положеннями пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, що була чинна на момент прийняття оскаржуваного рішення) контролюючому органу за результатами розгляду пояснень та документів, поданих платником на виконання вимог пункту 5 Порядку № 520, було надано право направити повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.

Так, контролюючий орган вважав недостатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної від 28.06.2024 № 40, документи, подані позивачем разом з повідомленням, у зв`язку з чим на виконання вимог пункту 9 Порядку № 520 надіслав ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» повідомлення № 12591904/36031709 від 06.03.2025 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішень про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, зазначивши про необхідність надання первинних документів щодо придбання товарів, транспортування продукції, складських документів, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до контролюючого органу було надано пояснення від 13.03.2025 № 03 КЕМІКАЛ разом з копіями документів (15 додатків), а саме : документи на придбання сировини та допоміжних матеріалів, банківські виписки, звіти виробництва, видаткові накладні, акти приймання-передачі товару, договори відповідального зберігання.

Однак, не зважаючи на отримані від платника податку документи, ГУ ДПС в Харківській області прийнято рішення від 19.03.2025 №12645874/36031709 про відмову у реєстрації податкової накладної від 07.03.2024 № 3 з мотивів ненадання/часткового ненадання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання приймання комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

У графі «додаткова інформація» прийнятого рішення ГУ ДПС у Харківській області не зазначено, яких саме документів було недостатньо для прийняття позитивного рішення про реєстрацію спірної ПН.

Колегія суддів вважає неприйнятною вимогу контролюючого органу щодо надання складських документів, первинних документів щодо придбання товарів, транспортування продукції, оскільки спірна податкова накладна складена саме за фактом отримання передоплати за товар (сольвент), а не за фактом постачання товарів, що підтверджується рахунком на оплату № 16 та платіжною інструкцією № 100 від 05.03.2024, а тому на етапі подання на реєстрацію ПН у платника податку взагалі був відсутній обов`язок із надання складських документів, первинних документів щодо придбання товарів, транспортування продукції.

До того ж, позивачем у складі пакету документів були надані договір складського зберігання разом із актами передачі товару на відповідальне зберігання, що спростовує доводи про їх відсутність.

Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20 вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Варто зазначити, що відповідно до пункту 3 частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У постанові Верховного Суду від 28 листопада 2022 року у справі № 826/6029/18 викладено правовий висновок, відповідно до якого у контексті вимог частини другої статті 2 КАС України нормативне обґрунтування прийнятого рішення та його співвідношення з фактичними обставинами не є формальною вимогою, оскільки суд має перевірити чи діяв суб`єкт владних повноважень, у тому числі (…) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У цій справі Суд також вважає за необхідне звернути увагу на практику Європейського суду з прав людини (наприклад, рішення у справі «Suominen v. Finland», заява № 37801/97, пункт 36), відповідно до якої орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень; принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень полягає у тому, щоб рішенням було прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Отже, критеріями обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень є: 1) логічність та структурованість викладення мотивів, що стали підставою для прийняття відповідного рішення; 2) пов`язаність наведених мотивів з конкретно наведеними нормами права, що становлять правову основу такого рішення; 3) наявність правової оцінки фактичних обставин справи (поданих документів, інших доказів), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону під час прийняття відповідного рішення; 4) відповідність висновків, викладених у такому рішенні, фактичним обставинам справи; 5) відсутність немотивованих висновків та висновків, які не ґрунтуються на нормах права.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.09.2023 у справі № 420/14943/21.

Разом з цим, при прийнятті спірного рішення комісії ГУ ДПС у Харківській області від 19.03.2025 №12645874/36031709 про відмову у реєстрації податкової накладної від 07.03.2024 №3 першим відповідачем не надано правової оцінки фактичним обставинам справи (поданим документам, іншим доказам), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону.

Колегія суддів зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Вказані висновки викладені у постанові Верховного Суду від 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22.

Колегія суддів враховує, що відповідно до сталої практики Верховного Суду в аналогічних спорах, при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинні бути вказані об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В свою чергу, з настанням першої події, із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, зокрема отриманням передоплати за товар, що підтверджується платіжною інструкцією та рахунком на оплату, і було пов`язано складання спірної податкової накладної та подання її на реєстрацію.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.

Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1, 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Харківській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної.

Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

ГУ ДПС у Харківській області під час судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірної ПН в ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Харківській області при прийнятті рішення від 19.03.2025 № 12645874/36031709 про відмову у реєстрації податкової накладної від 07.03.2024 № 3 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання його протиправним та скасування, що зумовлює задоволення позовних вимог в цій частині.

Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, ефективний засіб правого захисту в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірну податкову накладну були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати таку накладну. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що обставини, які слугували підставами для відмови в реєстрації спірної податкової накладної, не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «Компанія «Еко-Енергія» від 07.03.2024 № 3 датою її фактичного подання.

Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.07.2025 по справі № 520/12117/25 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді С.П. Жигилій Я.М. Макаренко