Справа № 580/4569/25
Суддя: Василенко Ярослав Миколайович
Дата ухвалення: 2026-02-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 580/4569/25 Головуючий у 1-й інстанції: Гаращенко В.В.
Суддя-доповідач: Василенко Я.М.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Василенка Я.М.,

суддів Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,

за участю секретаря Фищук Н.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 08.10.2025 у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішень, -

В С Т А Н О В И В:

ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду першої інстанції з позовом, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 24.12.2024 № 19880/23-00-24-05-01;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 24.12.2024 № 19879/23-00-24-05-01;

- визнати протиправним та скасувати вимогу Головного управління ДПС у Черкаській області від 24.12.2024 № Ф-19882/23-00-24-05-01 про сплату боргу (недоїмки);

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 24.12.2024 № 19883/23-00-24-05-01 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 08.10.2025 адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у Черкаській області звернулося із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

З метою повного та всебічного встановлення обставин справи, колегією суддів ухвалено рішення про продовження апеляційного розгляду даної справи на розумний строк.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що згідно відомостей, які містяться в матеріалах справи, Головним управлінням ДПС у Черкаській області керуючись пп. 20.1.2 п. 20.1.4 п. 20.1.6 п. 20.1 ст. 20, ст. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.1 та п.п. 78.1.13 п. 78.1 ст. 78, ст. 79 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (далі - ПК України) та ст. 13 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», із змінами та доповненнями (далі - Закон України № 2464), згідно наказу Головного управління ДПС у Черкаській області № 1762-п від 06 серпня 2024 року «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )», головним державним інспектором відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб ГУ ДПС у Черкаській області Гоєнком Юрієм Івановичем проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), з питань правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з доходів фізичних осіб у вигляді заробітної плати та винагороди за цивільно-правовими договорами, за період діяльності з 01.01.2022 по 31.03.2024.

За результатами перевірки складено акт № 12121/23-00-24-05-01/ НОМЕР_1 від 01.10.2024, яким зафіксовані порушення:

- порядку повідомлення Державній податковій службі та її територіальним органам про прийняття працівника (домашнього працівника) на роботу/укладення гіг-контракту або припинення трудового договору з домашнім працівником, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 17 червня 2015 року №413, із змінами та доповненнями; ст.2, ст.24 Кодексу законів про працю від 10 грудня 1971 року №322-VIII, із змінами та доповненнями; ст. 3 Закону України «Про оплату праці» від 24 березня 1995 року №108/95-ВР, що призвело до використання в діяльності ППФО ОСОБА_1 , праці найманих осіб без оформлення трудових відносин в період з 01.01.2022 по 31.03.2024;

- пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, абз.2 п.57.1 ст.57, пп. 164.2.1 п. 164.2 ст.164, пп. 167.1 ст.167, п.176.2«а» ст.176, п.168.1 ст.168 Податкового кодексу, що призвело до заниження податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб в сумі 181 764,00 грн., в тому числі за травень 2022 року в сумі 23400,00 грн., за червень 2022 року в сумі 7020,00 грн., за липень 2022 року в сумі 15210,00 грн., за серпень 2022 року - 16380,00 грн., за вересень 2022 року - 187200 грн., за жовтень 2022 року - 2412,00 грн., за листопад 2022 року - 2412,00 грн., за грудень 2022 року - 9648,00 грн., за січень 2023 року - 3618,00 грн., за лютий 2023 року - 4824,00 грн., за березень 2023 року - 4824,00 грн., за квітень 2023 року - 7236,00 грн., за травень 2023 року - 3618,00 грн., за червень 2023 року - 7236,00 грн., за липень 2023 року - 7236,00 грн., за серпень 2023 року - 9648,00 грн., за вересень 2023 року - 10854,00 грн., за жовтень 2023 року - 4824,00 грн., за грудень 2023 року - 6030,00 грн., за січень 2024 року - 8946,00 грн., за лютий 2024 року - 5112,00 грн., за березень 2024 року - 2556,00 грн.;

- пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4 та пп.1.6 п.161 підрозд. 10 розд. XX, пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, абз.2 п.57.1 ст.57, пп.164.2.1 п.164.2 ст.164, пп.167.1 ст.167, п.176.2 «а» ст.176, п.168.1 ст.168 Податкового кодексу, що призвело до заниження податкового зобов`язання по військовому збору на загальну суму 15147,00 грн., в тому числі за травень 2022 року в сумі 1950,00 грн., за червень 2022 року - 585,00 грн., за липень 2022 року - 1267,50 грн., за серпень 2022 року - 1365,00 грн., за вересень 2022 року - 1560,00 грн., за жовтень 2022 року - 201,00 грн., за листопад 2022 року - 201,00 грн., за грудень 2022 року - 804,00 грн., за січень 2023 року - 301,50 грн., за лютий 2023 року - 402,00 грн., за березень 2023 року - 402,00 грн., за квітень 2023 року - 603,00 грн., за травень 2023 року - 301,50 грн., за червень 2023 року - 603,00 грн., за липень 2023 року - 603,00 грн., за серпень 2023 року - 804,00 грн., за вересень 2023 року - 904,50 грн., за жовтень 2023 року - 402,00 грн., за грудень 2023 року - 502,50 грн., за січень 2024 року - 745,50 грн., за лютий 2024 року - 426,00 грн., за березень 2024 року - 213,00 грн.;

- п.2 ч.2 ст.6 та ст.7 Закону України від 08 липня 2010 року №2464УІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до заниження бази нарахування єдиного внеску на загальну суму 1009800,00 грн., в тому числі за травень 2022 року - 130000,00 грн., за червень 2022 року - 39000,00 грн., за липень 2022 року - 84500,00 грн., за серпень 2022 року - 91000,00 грн., за вересень 2022 року - 10400,00 грн., за жовтень 2022 року - 13400,00 грн., за листопад 2022 року - 13400,00 грн., за грудень 2022 року - 53600,00 грн., за січень 2023 року - 20100,00 грн., за лютий 2023 року - 26800,00 грн., за березень 2023 року - 26800,00 грн., за квітень 2023 року - 40200,00 грн., за травень 2023 року - 20100,00 грн., за червень 2023 року - 40200,00 грн., за липень 2023 року - 40200,00 грн., за серпень 2023 року - 53600,00 грн., за вересень 2023 року - 60300,00 грн., за жовтень 2023 року - 26800,00 грн., за грудень 2023 року - 33500,00 грн., за січень 2024 року - 49700,00 грн., за лютий 2024 року - 28400,00 грн., за березень 2024 року -14200,00 грн.;

- п.1 ч.2 ст.6, п.1 ч. 1 ст.7, ч.2 ст.9 та ч.5 ст.8 Закону України від 08 липня 2010 року №2464УІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до заниження суми єдиного внеску на загальну суму 43142,00 грн., в тому числі за квітень 2022 року в сумі 1430,00 грн., за травень 2022 року в сумі 1430,00 грн., за вересень 2022 року в сумі 1430,00 грн., за жовтень 2022 року в сумі 1474,00 грн., за грудень 2022 року в сумі 1474,00 грн., за січень 2023 року в сумі 1474,00 грн., за лютий 2023 року в сумі 2948,00 грн., за березень 2023 року в сумі 1474,00 грн., за квітень 2023 року в сумі 4422.0 грн., за травень 2023 року в сумі 1474,00 грн., за червень 2023 року в сумі 1474,00 грн., за липень 2023 року в сумі 1474,00 грн., за серпень 2023 року в сумі 2948,00 грн., за вересень 2023 року в сумі 1474,00 грн., за жовтень 2023 року в сумі 1474,00 грн., за листопад 2023 року в сумі 2948,00 грн., за грудень 2023 року в сумі 2948,00 грн., за січень 2024 року в сумі 3124,00 грн., за лютий 2024 року в сумі 3124,00 грн. та за березень 2024 року в сумі 3124,0 грн.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято:

- податкове повідомлення-рішення від 24.12.2024 № 19879/23-00-24-05-01, яким за порушення пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, абз.2 п.57.1 ст.57, пп. 164.2.1 п. 164.2 ст.164, пп. 167.1 ст.167, п.176.2«а» ст.176, п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, на підставі пп. 54.3.5 п. 54.3 ст. 54, ст. 58, п. 125-1.1 ст. 125-1 Податкового кодексу України, збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 247127,62 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням - 181764 грн., за штрафними санкціями - 18176,40 грн., сума пені - 47187,22 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 24.12.2024 № 19880/23-00-24-05-01, яким за порушення пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4 та пп.1.6 п.161 підрозд. 10 розд. XX, пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, абз.2 п.57.1 ст.57, пп.164.2.1 п.164.2 ст.164, пп.167.1 ст.167, п.176.2 «а» ст.176, п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, на підставі пп. 54.3.5 п. 54.3 ст. 54, ст. 58, п. 125-1.1 ст. 125-1 Податкового кодексу України, збільшено позивачу суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору в сумі 15147,00 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням - 15147,00 грн., за штрафними санкціями - 1514,70 грн., сума пені - 3932,20 грн.;

- рішення від 24.12.2024 № 19883/23-00-24-05-01, яким за порушення п.1 ч.2 ст.6 Закону України від 08 липня 2010 року №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», на підставі п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», донараховано 222 156, 00 грн. єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та застосовано штрафні санкції в розмірі 54 192,60 грн.

- вимогу про сплату боргу від 24.12.2024 року № Ф-19882/23-00-24-05-01, якою повідомлено про необхідність сплати заборгованості з єдиного внеску в розмірі 222 156, 00 грн.

Державною податковою службою України прийняті рішення №8095/6/99-00-06-01-02-06 та №8103/6/99-00-06-02-01-06 від 21.03.2025 про результати розгляду скарги, відповідно до якого в задоволенні скарги ФОП ОСОБА_1 відмовлено у повному обсязі та залишено без змін наведені рішення.

Вважаючи рішення контролюючого органу протиправними, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що контролюючим органом не доведено фактичного використання ФОП ОСОБА_1 праці найманих осіб без оформлення трудових відносин, оскільки сам по собі факт перетину фізичними особами державного кордону як водіями на транспортних засобах, що належали позивачу, не підтверджує наявності між ними трудових відносин та виплати заробітної плати, а відповідач не встановив осіб таких водіїв, не перевірив фактичні обставини перетину кордону, не врахував передачу транспортних засобів в користування ТОВ «Євроклуб» та наявність трудових відносин цих осіб з іншим суб`єктом господарювання, При цьому, податковий орган без належних правових підстав визначив базу оподаткування ПДФО, військовим збором та ЄСВ виходячи з мінімальної заробітної плати за повний місяць за відсутності доказів фактичного нарахування та виплати доходу, а висновки акту перевірки ґрунтуються на припущеннях і неперевірених даних, що суперечить вимогам обґрунтованості та вмотивованості рішень суб`єкта владних повноважень, у зв`язку з чим оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимога про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій є протиправними та підлягають скасуванню.

Апелянт у своїй скарзі зазначає, що суд першої інстанції не здійснив повного, всебічного та об`єктивного дослідження обставин справи і не надав належної оцінки доказам відповідача, унаслідок чого дійшов до помилкових висновків про відсутність у ФОП ОСОБА_1 факту використання праці найманих осіб без оформлення трудових відносин, тоді як результати документальної та фактичної перевірок, податкова інформація з системи «Шлях» Укртрансбезпеки, дані перетину державного кордону водіями, а також вимоги законодавства про автомобільний транспорт, ліцензування, трудові відносини, ПДФО, військовий збір та ЄСВ, на переконання апелянта, підтверджують допуск водіїв до роботи без оформлення трудових договорів і, відповідно, правомірність донарахування податкових зобов`язань та застосування штрафних санкцій, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення, податкова вимога та рішення про штрафи є законними і обґрунтованими.

Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.

Частиною 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України) фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.

Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, визначений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

У справі, що розглядається основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).

В силу положень підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування.

Щодо суті спірних правовідносин колегія суддів зазначає таке.

Згідно ст. 24 Кодексу законів про працю України працівник не може бути допущений до роботи без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням роботодавця, та повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Порядок повідомлення Державній податковій службі та її територіальним органам про прийняття працівника (домашнього працівника) на роботу/укладення гіг-контракту або припинення трудового договору з домашнім працівником, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 17 червня 2015 року №413.

Вказаним порядком установлено, що повідомлення про прийняття працівника на роботу/укладення гіг-контракту подається власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом (особою) чи фізичною особою (крім повідомлення про прийняття на роботу члена виконавчого органу господарського товариства, керівника підприємства, установи, організації) та/або резидентом Дія Сіті до територіальних органів Державної податкової служби за місцем обліку їх як платника єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за формою згідно з додатком до початку роботи працівника за укладеним трудовим договором та/або до початку виконання робіт (надання послуг) гіг-спеціалістом резидента Дія Сіті засобами електронного зв`язку з використанням електронного підпису відповідальних осіб, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, відповідно до вимог законодавства у сфері електронного документообігу.

Системний аналіз наведених норм свідчить, що суб`єкт господарювання, який використовує працю найманих працівників зобов`язаний до початку роботи працівника повідомити територіальні органи Державної податкової служби про прийняття працівника на роботу.

Податковий орган вважає, що позивач використовував працю найманих працівників, однак в установленому порядку не повідомив про їх прийняття на роботу, що свідчить про ухилення ФОП ОСОБА_1 , як податковим агентом, від оподаткування нарахованої заробітної плати на користь таких найманих осіб.

Абзацом 2 ч. 2 ст. 265 КЗпП України передбачено, що юридичні та фізичні особи - підприємці, які використовують найману працю, несуть відповідальність у вигляді штрафу в разі фактичного допуску працівника до роботи без оформлення трудового договору (контракту), оформлення працівника на неповний робочий час або за трудовим договором з нефіксованим робочим часом у разі фактичного виконання роботи протягом усього робочого часу, установленого на підприємстві, та виплати заробітної плати (винагороди) без нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків - у десятикратному розмірі мінімальної заробітної плати, встановленої законом на момент виявлення порушення, за кожного працівника, стосовно якого скоєно порушення, а до юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, які використовують найману працю та є платниками єдиного податку першої - третьої груп, застосовується попередження.

З аналізу перелічених положень законодавства вбачається, що у разі фактичного допуску працівника до роботи без оформлення трудового договору (контракту), оформлення працівника на неповний робочий час у разі фактичного виконання роботи повний робочий час, установлений на підприємстві, та виплати заробітної плати (винагороди) без нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків, до роботодавця застосовується штраф у десятикратному розмірі мінімальної заробітної плати, встановленої законом на момент виявлення порушення, за кожного працівника, стосовно якого скоєно порушення.

У свою чергу, відповідно до пп. 163.1.1 п. 163.1 ст.163 Податкового кодексу України - об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Відповідно до пп. 163.1.2 п.163.1 ст.163 Податкового кодексу України - об`єктом оподаткування резидента є доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до п. 164.1 ст.164 Податкового кодексу України - базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених розділом IV цього Кодексу.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до пп, 164.1.2 п. 164.1 ст.164 Податкового кодексу України - загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Ставки податку на доходи фізичних осіб визначені статтею 167 Податкового кодексу України.

Згідно з п. 167.1. ст.167 Податкового кодексу України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті).

Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1. ст.168 - податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст.167 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 168.1.2 п. 168.1 ст.168 Податкового кодексу України - податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного, подання розрахункового документа на перерахування цього податку, до бюджету.

Відповідно до п. 171.2 ст. 171 Податкового кодексу України - особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату- (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, ніж заробітна плата, є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.

Відповідно до п. 176.2 «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

За змістом абз. 2 п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

З аналізу наведених положень Податкового кодексу України вбачається, що податковий агент самостійно здійснює нарахування податку з доходів фізичних осіб виходячи з бази оподаткування, якою є нарахований та виплачений на користь працівника дохід у вигляді заробітної плати.

Згідно з абзацом першим пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Підпунктом 1 підпункту 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України визначено, що платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Пунктом першим частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року №2464-VI, до платників єдиного внеску віднесено роботодавців.

У відповідності до ч. 5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

З наведеного правового регулювання вбачається, що при виплаті доходів на користь фізичних осіб на роботодавця законодавством покладено обов`язок здійснити відрахування із заробітної плати податку з доходів фізичних осіб, військового збору, а також здійснити нарахування на фонд заробітної плати єдиного соціального внеску.

Колегія суддів звертає увагу, що Податковий кодекс України не містить алгоритму нарахування податку з доходів фізичних осіб та військового збору у разі відсутності доказів виплати такого доходу податковим агентом на користь фізичних осіб. Також відсутній механізм нарахування єдиного соціального внеску згідно Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».

Отже, для нарахування позивачу контролюючим органом податку з доходів фізичних осіб необхідно встановити не тільки допуск до роботи працівника без оформлення трудових відносин, а й кількість відпрацьованого часу та розмір нарахованої заробітної плати.

Зі змісту акту перевірки вбачається, що податковий орган для визначення бази нарахування податку з доходів фізичних осіб, військового збору та єдиного соціального внеску використав місячну мінімальну заробітну плату.

Однак, за один день перебування фізичних осіб у базі даних Державної служби України з безпеки на транспорті, податковий орган визначив місячний розмір виплати мінімальної заробітної плати на користь відповідної фізичної особи, працю якої за висновками акту перевірки використовував позивач. Акт перевірки не містить посилань на норми Податкового кодексу України, які регулюють такий порядок нарахування контролюючим органом податку з доходів фізичних осіб та військового збору за відсутності відомостей про фактично нараховані та виплачені суми заробітку на користь фізичних осіб.

З огляду на викладене, база нарахування податку з доходів фізичних осіб визначена податковим органом за відсутності достатніх правових підстав.

Перевіряючи належне встановлення податковим органом фактичного допуску позивачем до роботи працівників, колегія суддів зазначає, що в акті перевірки зазначено про перетин державного кордону громадянами України чоловічої статі віком від 18 до 60 років, водіями на транспортних засобах: ОСОБА_45; ОСОБА_2 ; ОСОБА_3 ; ОСОБА_4 ; ОСОБА_5 ; ОСОБА_6 ; ОСОБА_7 ; ОСОБА_8 ; ОСОБА_9 ; ОСОБА_10 ; ОСОБА_11 ; ОСОБА_12 ; ОСОБА_13 ; ОСОБА_14 ; ОСОБА_15 ; ОСОБА_16 ; ОСОБА_17 ; ОСОБА_18 ; ОСОБА_19 ; ОСОБА_20 ; ОСОБА_21 ; ОСОБА_22 ; ОСОБА_23 ; ОСОБА_24 ; ОСОБА_25 ; ОСОБА_11 ; ОСОБА_26 ; ОСОБА_27 ; ОСОБА_28 ; ОСОБА_29 ; ОСОБА_30 ; ОСОБА_31 ; ОСОБА_32 ; ОСОБА_33 ; ОСОБА_34 ; ОСОБА_35 ; ОСОБА_36 ; ОСОБА_37 ; ОСОБА_38 ; ОСОБА_39 ; ОСОБА_40 ; ОСОБА_41 ; ОСОБА_42 ; ОСОБА_43 .

На цій підставі відповідач зробив висновок, що вказані особи перетинали кордон на транспортних засобах позивача, працювали у позивача та отримували заробітну плату, а тому на позивача покладено обов`язок нарахування та виплати мінімальної заробітної плати на користь вказаних осіб.

Колегія суддів не погоджується з такими висновками, з огляду на таке.

22.08.2025 на виконання ухвали Черкаського окружного адміністративного суду від 19.08.2025 головний центр обробки спеціальної інформації Державної прикордонної служби України листом №19/67758-25-Вих від 21.08.2025 надав запитувану інформацію.

Зі змісту наданої інформації вбачається, що фізичні особи, зазначені в акті документальної перевірки, які не перетинали державного кордону за період 01.01.2022 - 31.03.2024: ОСОБА_4 ІНФОРМАЦІЯ_1 ; ОСОБА_44 ІНФОРМАЦІЯ_2 ; ОСОБА_12 ІНФОРМАЦІЯ_3 .

Фізичні особи, зазначені в акті документальної перевірки, які перетинали державний кордон України, однак не на транспортних засобах ФОП ОСОБА_1 : ОСОБА_7 ( ІНФОРМАЦІЯ_4 ); ОСОБА_14 ( ІНФОРМАЦІЯ_5 ); ОСОБА_18 ( ІНФОРМАЦІЯ_6 ); ОСОБА_23 ( ІНФОРМАЦІЯ_7 ); ОСОБА_11 (ІНФОРМАЦІЯ_21); ОСОБА_31 ( ІНФОРМАЦІЯ_8 ); ОСОБА_34 ( ІНФОРМАЦІЯ_9 ); ОСОБА_38 ( ІНФОРМАЦІЯ_10 ); ОСОБА_39 ( ІНФОРМАЦІЯ_11 );

Фізичні особи, зазначені в акті документальної перевірки, які перетинали державний кордон України, на транспортних засобах ФОП ОСОБА_1 , однак які перебували в користуванні товариства з обмеженою відповідальністю «Євроклуб»: ОСОБА_15 ( ІНФОРМАЦІЯ_12 ); ОСОБА_19 ( ІНФОРМАЦІЯ_13 ); ОСОБА_20 ( ІНФОРМАЦІЯ_14 ); ОСОБА_22 ( ІНФОРМАЦІЯ_15 ); ОСОБА_27 ( ІНФОРМАЦІЯ_16 ); ОСОБА_32 ( ІНФОРМАЦІЯ_17 ); ОСОБА_35 ( ІНФОРМАЦІЯ_18 ); ОСОБА_36 ( ІНФОРМАЦІЯ_19 ); ОСОБА_38 ( ІНФОРМАЦІЯ_10 ) (в серпні 2022 року); ОСОБА_25 ( ІНФОРМАЦІЯ_20 ).

Державною службою України з безпеки на транспорті надано відповідь №3686/2.1.1/15-25 від 23.04.2025 на адвокатський запит адвоката Крохмальової Я.Е., у тому числі перелік транспортних засобів товариства з обмеженою відповідальністю «Євроклуб» (ідентифікаційний код 30368828). Зокрема, надано інформацію, що станом на 21.04.2025 за товариством з обмеженою відповідальністю «Євроклуб» (ідентифікаційний код 30368828) обліковуються транспортні засоби з наступними реєстраційними номерами транспортного засобу: НОМЕР_2 ; НОМЕР_37; НОМЕР_3 ; НОМЕР_4 ; НОМЕР_5 ; НОМЕР_6 ; НОМЕР_7 ; НОМЕР_8 ; НОМЕР_9 ; НОМЕР_10 ; НОМЕР_11 ; НОМЕР_12 ; НОМЕР_13 ; НОМЕР_14 ; НОМЕР_15 ; НОМЕР_16 ; НОМЕР_17 ; НОМЕР_18 ; НОМЕР_19 ; НОМЕР_20 ; НОМЕР_39; НОМЕР_40; НОМЕР_21 ; НОМЕР_41; НОМЕР_22 ; НОМЕР_23 ; НОМЕР_24 ; НОМЕР_38; НОМЕР_25 ; НОМЕР_26 ; НОМЕР_27 ; НОМЕР_28 ; НОМЕР_42; НОМЕР_29 ; НОМЕР_30 ; НОМЕР_31 ; НОМЕР_32 .

Як вбачається з відповіді Державної служби України з безпеки на транспорті №7667/2.1.1/15-25 від 02.09.2025, останньою надано перелік транспортних засобів, які використовувались ТОВ «Євроклуб» та щодо яких ТОВ «Євроклуб» внесено зміни до системи Укртрансбезпеки як надавача ліцензійних послуг. Такими транспортними засобами є: НОМЕР_2, НОМЕР_4 , НОМЕР_33 , НОМЕР_43, НОМЕР_44, НОМЕР_45, НОМЕР_47, НОМЕР_49, НОМЕР_3, НОМЕР_50, НОМЕР_46, НОМЕР_7, НОМЕР_11, НОМЕР_8, НОМЕР_9, НОМЕР_48.

Згідно відомостей, викладених на веб-сторінці ТОВ «Євроклуб», щодо яких представником ФОП ОСОБА_1 адвокатом Крохмальовою Я.Е. проведено протокол огляду веб-сторінки від 03.09.2025 та від 04.09.2025, ТОВ «Євроклуб» додатково використовує транспортні засоби, інформація про які не надана Державною службою України з безпеки на транспорті. Зокрема, перелік всіх транспортних засобів ТОВ «Євроклубу» в використанні включає: НОМЕР_51, НОМЕР_29, НОМЕР_42, НОМЕР_34 , НОМЕР_27, НОМЕР_26, НОМЕР_25, НОМЕР_38, НОМЕР_35 , НОМЕР_23, НОМЕР_22, НОМЕР_21, НОМЕР_41, НОМЕР_40, НОМЕР_39, НОМЕР_20, НОМЕР_19, НОМЕР_18, НОМЕР_17, НОМЕР_16, НОМЕР_15, НОМЕР_14, НОМЕР_55, НОМЕР_13, НОМЕР_12, НОМЕР_9, НОМЕР_8, НОМЕР_10, НОМЕР_54, НОМЕР_3, НОМЕР_7, НОМЕР_56, НОМЕР_6, НОМЕР_57, НОМЕР_53, НОМЕР_52, НОМЕР_2, НОМЕР_37, НОМЕР_11, НОМЕР_36 .

Отже, під час формування висновків акту перевірки відповідач не встановив особу всіх зазначених в акті фізичних осіб, не перевіряв інформацію про фактичний перетин ними державного кордону, не врахував правових підстав використання транспортних засобів цими фізичними особами, не встановив які з наведених осіб перебувають у трудових відносинах з ТОВ «Євроклуб» та які транспортні засоби позивача перебувають у користуванні ТОВ «Євроклуб».

В контексті наведеного, колегія суддів звертає увагу, що відповідно до правових висновків Верховного Суду, які висловлені у постанові від 18.03.2021 у справі № 280/4057/19, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення суб`єктом владних повноважень конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Відповідач, як суб`єкт владних повноважень, повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що висновки акту перевірки базують на припущеннях та не підтверджені належними доказами, а тому нарахування позивачу податку з доходів фізичних осіб, військового збору та єдиного соціального внеску, а також штрафних санкцій пов`язаних з таким нарахуванням, є незаконним, у зв`язку із чим оскаржені рішення контролюючого органу є протиправними та підлягають скасуванню.

Доводи апелянта про те, що суд першої інстанції не здійснив повного, всебічного та об`єктивного дослідження обставин справи, не беруться колегією суддів до уваги, оскільки суд першої інстанції дав належну оцінку всім наданим сторонами доказам, зокрема письмовим документам, поясненням сторін, актам перевірок та даним офіційних реєстрів, що відповідає вимогам ПК України та КАС України.

Доводи апелянта про те, що результати перевірок, дані системи «Шлях» та інформація про перетин державного кордону водіями свідчать про допуск працівників до роботи без оформлення трудових договорів, колегія суддів оцінює критично, оскільки надані матеріали не містять доказів фактичного виконання трудової діяльності, оформлення трудових відносин або ухилення від сплати податків, а сам факт перевезення чи перетину кордону не є доказом трудових відносин.

Доводи апелянта про правомірність податкових повідомлень-рішень та застосування штрафних санкцій не беруться колегією суддів до уваги, оскільки наявні матеріали не підтверджують порушення трудового законодавства та не дають підстав для нарахування податкових зобов`язань і штрафів відповідно до ПК України.

Отже, проаналізувавши доводи та аргументи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів вважає, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення позову та вважає, що судом першої інстанції повно встановлено фактичні обставини справи, правильно визначено норми матеріального і процесуального права, які підлягають застосуванню.

Як зазначено у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 127/3429/16-ц, Європейський суд з прав людини вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», §58, рішення від 10.02.2010).

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт незаконності та необґрунтованості рішення суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Колегія суддів звертає увагу, що 10.02.2026 до Шостого апеляційного адміністративного суду у надійшла заява про стягнення витрат на професійну правничу допомогу у зв`язку із розглядом справи у суді апеляційної інстанції у розмірі 37 500, 00 грн., щодо якої колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 1 ст. 132 КАС України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

У свою чергу, до витрат, пов`язаних з розглядом справи, законодавцем включено витрати на професійну правничу допомогу (п. 1 ч. 3 ст. 132 КАС України).

Приписи ч. ч. 1, 2 ст. 134 КАС України визначають, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Відповідно до ч. 3 ст. 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

При цьому, в силу положень ч. 5 ст. 134 КАС України, розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Згідно ч. 9 ст. 139 КАС України, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що вирішенню питання про розподіл судових витрат передує врахування судом, зокрема, обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору, значення справи для сторін.

При цьому, на переконання колегії суддів, принципи обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору повинні розглядатися, у тому числі, через призму принципу співмірності, який, як вже було зазначено вище, включає у себе такі критерії: складність справи та виконаних робіт (наданих послуг); час, витрачений на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсяг наданих послуг та виконаних робіт; ціна позову та (або) значення справи для сторони. Крім того, врахування таких критеріїв не ставиться законодавцем у залежність від результату розгляду справи.

Як вірно було встановлено судом першої інстанції, 31.05.2024 між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та адвокатським об`єднанням «Капітал Партнерс», укладено договір № ГВЯ-31-05/24 про надання правничої допомоги.

Відповідно до додаткової угоди № 2 від 22.12.2026 до договору № № ГВЯ-31- 05/24 від 31.05.2024 сторони домовилися, що адвокатське об`єднання надає правову допомогу з представництва інтересів клієнта в Шостому апеляційному адміністративному суді в справі № 580/4569/25 за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 08.10.2025 у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішень (п. 1 додаткової угоди № 2 до договору). Згідно з пунктом 2 додаткової угоди № 2 до договору вартість юридичних послуг, зазначених у п. 1 цієї додаткової угоди, становить 37 500,00 гривень, згідно наданого адвокатським об`єднанням клієнту рахунку.

За представництво інтересів клієнта у Шостому апеляційному адміністративному суді в справі № 580/4569/25 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішень адвокатським об`єднанням «Капітал Партнерс» позивачу виставлено рахунок від 02.02.2026 № 6 на суму 37 500,00 гривень, який був оплачений, що підтверджується платіжною інструкцією від 02.02.2026 № 848.

Колегія суддів звертає увагу, що в межах розгляду справи в суді апеляційної інстанції адвокатами адвокатського об`єднання «Капітал Партнерс» надавалась правнича допомога у вигляді:

- підготовки та подання відзиву на апеляційну скаргу ГУ ДПС у Черкаській області;

- участь адвоката у судовому засіданні з розгляду справи;

- підготовки та подання заяви про розподіл судових витрат.

Колегія суддів враховує висновки Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду викладені у постанові від 14.11.2019 у справі № 826/15063/18, згідно яких: «…суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони, тощо.

При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченому адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціні позову та (або) значенню справи.

При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг».

Так, враховуючи складність справи, обсяг наданих адвокатом послуг (написання та подання відзиву на апеляційну скаргу, участь у судовому засіданні, підготовки та подання заяви про розподіл судових витрат), колегія суддів вважає, що справедливою та співмірною сумою витрат, понесених позивачем на професійну правничу допомогу у зв`язку з переглядом справи в суді апеляційної інстанції є 5 000, 00 грн.

Такий висновок повністю відповідає згаданим вище принципам обґрунтованості, співмірності та пропорційності, які повинні бути враховані судом при вирішенні питання про відшкодування витрат на правничу допомогу.

Керуючись ст.ст. 243, 244, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 08.10.2025 - без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області (18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, ) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) понесені витрати на правничу допомогу у зв`язку з переглядом справи в суді апеляційної інстанції у розмірі 5 000, 00 грн.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Василенко Я.М.

Судді: Ганечко О.М.

Кузьменко В.В.

Повний текст постанови виготовлений 23.02.2026.