Справа № 520/9695/25
Суддя: Подобайло З.Г.
Дата ухвалення: 2026-02-16 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 лютого 2026 р.Справа № 520/9695/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Подобайло З.Г.,

Суддів: Ральченка І.М. , Чалого І.С. ,

за участю секретаря судового засідання Кіт Т.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою ФОП ОСОБА_1 на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.08.2025, головуючий суддя І інстанції: Заічко О.В., повний текст складено 15.08.25 по справі № 520/9695/25

за позовом ФОП ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Харківській області як відокремленого підрозділу ДПС України

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулася до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України , якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року, в частині покладення на фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі:

- 14 704 (чотирнадцять тисяч сімсот чотири) гривні 00 копійок, за порушення п, 12 ст. З Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг;

- 204 643 (двісті чотири тисячі шістсот сорок три) гривні 50 копійок, за порушення п. 2,11 ст. З Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2025 року адміністративний позов залишено без задоволення.

ОСОБА_1 , не погодившись з рішенням суду першої інстанції , подала апеляційну скаргу , вважає, що рішення є необґрунтованим, таким, що прийняте без належного дослідження обставин справи, є невмотивованим. Вважає , що у діях позивача відсутні порушення п. 2, 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а тому застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за п. 1 ст. 17 цього Закону у розмірі 204 643, 50 грн., є незаконним. Вказує, що до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції за проведення розрахункових операцій через ПРРО без використання режиму програмування товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД на підакцизний товар, а також без зазначення цифрового значення штрихового коду номера акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями через ПРРО на суму 136 429, 00 грн., згідно з додатком № 1 до першого примірника акта. Проте, у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту. Належним доказом на підтвердження обставин щодо видачі позивачем розрахункових документів невстановленої форми є відповідні розрахункові документи. Проте ,до матеріалів перевірки не додано жодних розрахункових документів, оскільки відповідачем не здійснено перевірку первинних документів каси. На підтвердження здійснення позивачем роздрібної торгівлі алкогольними напоями через ПРРО на суму 136 429, 00 грн., з порушенням вимог п. 2, 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», контролюючий орган посилається на додаток № 1 до першого примірника акта. Додатком № 1 до першого примірника акта є розрахунок штрафних санкцій за п. 1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», що складений головними державними інспекторами Головного управління ДПС в Харківській області. Вказує, що Додаток № 1 до першого примірника акта, що складений у довільній формі, не є належним й допустим доказом проведення позивачем протягом останніх двох років (3 січня 2023 року по січень 2025 року) усіх розрахункових операцій через ПРРО без використання режиму програмування товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД на підакцизний товар, а також без зазначення цифрового значення штрихового коду номера акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. Просить суд звернути увагу, що додаток № 1 до першого примірника акта не грунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, що були б зібрані контролюючим органом у ході проведення фактичної перевірки. Посилаючись на висновки, викладені у постановах Верховного Суду від 05 липня 2021 року у справі № 825/951/17, від 16 травня 2024 року у справі № 520/4564/23 , вказує , що в межах спірних правовідносин, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування РРО та/або ПРРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ. Отже, лише розрахунковий документ є доказом, що підтверджує факт проведення розрахункових операцій через ПРРО без використання режиму програмування товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД на підакцизний товар, а також без зазначення цифрового значення штрихового коду номера акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. Проте, відповідачем до акта перевірки не було надано жодного з розрахункових документів оригіналів/копій фіскальних чеків, які підтверджували б твердження контролюючого органу про відсутність на таких розрахункових документах (за період з січня 2023 року по січень 2025 року) двох обов`язкових реквізитів - товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) на алкогольні напої. Крім того, в самому акті перевірки, зокрема, в описовій частині виявлених під час проведення перевірки порушень не зазначено жодного фіскального чека, що підтверджує факт видачі позивачем у період з січня 2023 року по січень 2025 року розрахункових документів за продані товари, які не містить обов`язкових реквізитів, а саме: товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) на алкогольні напої. Внесені у базу даних системи обліку даних РРО за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення, і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ. З огляду на вказане, якщо контролюючий орган встановив порушення, досліджуючи інформацію, що надходила до моменту призначення та проведення перевірки до органів ДПС по дротових та/або бездротових каналах зв`язку, а саме за допомогою СОД РРО, то відповідач, здійснюючи перевірку даних СОД РРО не за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, діяв з порушенням вимог ст. 75 ПК України . Просить врахувати висновки , викладені в постановах Верховного Суду від 18.06.2025р по справі № 380/10520/24, від 16 травня 2024 року у справі № 520/4564/23 , від 27 листопада 2023 року у справі №420/11790/22 та у постанові Другого апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2025 року у справі № 480/7187/23. Враховуючи не доведення контролюючим органом встановленого під час проведення фактичної перевірки порушення, а саме проведення позивачем у період з січня 2023 року по січень 2025 року розрахункових операцій (на суму 136 429, 00 грн.) через ПРРО без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а також без зазначення цифрового значення штрихового коду номера акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, притягнення ФОП ОСОБА_1 до відповідальності за п. 1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є необґрунтованим (за відсутності у її діях порушень вимог п. 2, 11 ст. 3 цього Закону). Водночас, судом першої інстанції, факт відсутності в матеріалах справи розрахункових документів на суму 136 429, 00 грн., без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а також без зазначення цифрового значення штрихового коду номера акцизного податку (серія та номер) проігноровано. Також, вказує, що контролюючим органом під час проведення перевірки не вимагалось від суб`єкта господарювання надання документів, які підтверджуються облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), а саме форми обліку товарних запасів, що ведуться у порядку визначеному Наказом МФУ від 03 вересня 2021 року № 496. У матеріалах за результатами проведення фактичної перевірки відсутні будь-які документи, що підтверджували б дійсність вимоги контролюючого органу про надання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Враховуючи вказане, у діях позивача відсутні порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», адже будь-яких вимог про надання електронних чи паперових форм обліку товарних запасів, що ведуться у порядку визначеному Наказом МФУ від 03 вересня 2021 року № 496, контролюючим органом під час проведення податкової перевірки не вручалось, до суду надано не було. Беручи до уваги, що відповідальність за п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» настає (окремо або в сукупності) за: 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Таким чином, притягнення позивача до відповідальності є незаконним та необґрунтованим, адже контролюючим органом під час проведення перевірки не вимагалось надання форм обліку товарних запасів, що ведуться у порядку визначеному Наказом МФУ від 03 вересня 2021 року № 496, що виключає наявність у діях позивача порушень вимог п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Посилаючись на обставини та обґрунтування , викладенні в апеляційній скарзі , просить суд рішення Харківського окружного адміністративного суду по справі № 520/9695/25 від 15 серпня 2025 року скасувати, прийняти нове судове рішення, яким позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 задовольнити.

ГУ ДПС у Харківській області подало до суду відзив на апеляційну скаргу , вважає доводи та обґрунтування апеляційної скарги необґрунтованими та такими, що не відповідають обставинам справи, у зв`язку з чим підстави для задоволення апеляційної скарги відсутні. Вважає , що суд першої інстанції у повній мірі дослідив обставини, що мають суттєве значення для правильного вирішення даного публічно- правового спору, надав їм вірну правову оцінку та вирішив спір при правильному застосуванні норм матеріального та процесуального права. Посилаючись на обставини , викладенні у відзиві , просить суд апеляційну скаргу ФО-П ОСОБА_1 залишити без задоволення, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.08.2025 без змін.

Представник позивача в судовому засіданні підтримав вимоги та обґрунтування апеляційної скарги та наполягав на її задоволенні.

Представник відповідача підтримав вимоги , викладенні у відзиві.

Колегія суддів, вислухавши суддю доповідача, пояснення представників сторін , перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції , доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи у їх сукупності вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції , що наказом ГУ ДПС від 21.01.2025 № 302-п на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України (далі - ПУ України), за приписами якого окремою підставою для проведення фактичної перевірки є здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, з 22.10.2025 призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 тривалістю не більше 10 діб за адресою: місця провадження господарської діяльності: АДРЕСА_1 .

ГУ ДПС на підставі наказу від 21.01.2025 № 302-п, а також на підставі направлень від 21.01.2025 №№ 501; 503 фахівцями відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС в період з 21.03.2023 по 27.01.2025 року проведена фактична перевірка з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами) суб`єкта господарської діяльності, що належить ФОП ОСОБА_1 магазину, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 .

Під час проведення фактичної перевірки магазину, фахівцями ГУ ДПС встановлені наступні порушення:

- не проведення розрахункових операцій через ПРРО та не видача розрахункових документів встановлено форми та змісту на загальну суму 5272 грн;

- проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму програмування найменування товарів із зазначенням коду товарної підкатегорїї згідно УКТЗЕД для підакцизних товарів (штрафна санкція -5100,0 грн.), а також без зазначення цифрового значення штрафного коду акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями через ПРРО на суму 136429,0 грн;

- порушення ведення порядку встановленого законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на суму 14704,0 грн.;

- допуск до роботи працівника без укладання трудового договору, а саме трудові відносини не оформлені належним чином з ОСОБА_2 ІНФОРМАЦІЯ_1 .

Зазначені порушення знайшли відображення в акті фактичної перевірки складеному за результатами проведеної перевірки та зареєстрованому в органі від 27.01.2025 № 3691/20/30/РРО/ НОМЕР_1 від 28.01.2025, на підставі якого прийнято ППР від 17.02.2025 № 7, яке надіслано поштою з повідомленням про вручення поштового відправлення 28.02.2025 (штрих кодовий ідентифікатор № 263) на податкову адресу ФОП ОСОБА_1 . Вказане поштове відправлення повернуто на адресу ГУ ДПС 29.03.2024 з відміткою поштового відділення за закінченням терміну зберігання.

Позивач оскаржує податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року, в частині покладення на фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі:

- 14 704 (чотирнадцять тисяч сімсот чотири) гривні 00 копійок, за порушення п. 12 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг;

- 204 643 (двісті чотири тисячі шістсот сорок три) гривні 50 копійок, за порушення п. 2,11 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Відмовляючи у задоволенні позову , суд першої інстанції виходив з того , що надані відповідачем докази допущеного позивачем порушення статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг є належними та допустимими, а доводи позивача про незаконність проведення фактичної перевірки та помилковість її висновків є необґрунтованими. Суд першої інстанції дійшов до висновку, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року, в частині покладення на фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій є правомірним та скасуванню не підлягає.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.

Відповідно до ч. ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Щодо податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 204 643 (двісті чотири тисячі шістсот сорок три) гривні 50 копійок за порушення п. 2,11 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Надаючи правову оцінку висновкам суду першої інстанції в цій частині у контексті застосування норм права, колегія суддів звертає увагу на те, що ключовим для цілей розв`язання спору є питання чи допустив позивач порушення, за яке Законом про РРО передбачена відповідальність а підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.

Так, позивач не згоден із способом виявлення факту порушення шляхом використання виключно інформації, що знаходиться в електронних базах даних відповідача стосовно фіскальних чеків за минулий період. Позиція позивача в цій частині полягає в тому, що для встановлення такого порушення має бути досліджено безпосередньо розрахунковий документ або його електронна копія, яка міститься в системі СОД РРО.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За змістом статті 3 Закону про РРО суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

-надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2).

-проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями (пункт 11).

Абзацом дев`ятнадцятим статті 2 Закону про РРО визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Згідно з частиною першою статті 8 Закону про РРО форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України №13 від 21 січня 2016 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за № 220/28350 (далі також - Положення).

Пунктом 3 розділу І Положення визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

Відповідно до пункту 1 розділу I Положення № 13, визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Згідно з пунктом 2 розділу 2 Положення № 13 визначено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), який повинен містити, в тому числі: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

За змістом пункту 1 статті 17 Закону про РРО у разі встановлення в ході перевірки факту:

- проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);

- непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи;

- невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання, застосовується штрафна санкція у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Верховний Суд у постанові від 16 травня 2024 року у справі №520/4564/23 наголосив, що аналіз наведених вище норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону про РРО встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з таких обов`язків:

1) проведення розрахункової операції через РРО, однак на неповну суму покупки;

2) непроведення розрахункової операції через РРО;

3) невидача відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання походять зі змісту пункту 1 статті 3 Закону про РРО, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону про РРО. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 вказаного Закону.

При цьому, якщо звернути увагу на об`єктивну сторону складу правопорушення, а саме дії, які складають суть протиправної поведінки платника податків, то в контексті пункту 1 статті 17 Закону про РРО відповідальність настає за дії, які за своєю суттю та способом спрямовані на приховування належного обліку здійсненої розрахункової операції на повну суму з використанням реєстраторів розрахункових операцій, тощо.

У цій справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 2, так і пунктом 11 статті 3 Закону про РРО , а саме за видачу розрахункового документа, який не містить одного з обов`язкових реквізитів розрахункових документів/електронних розрахункових документів (цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку та коду товарної підкатегорїї згідно УКТЗЕД для підакцизних товарів).

Також, в означеній вище постанові Верховний Суд наголосив, що законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності за видачу розрахункового документу з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в якому не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні змісту, а саме цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. Тобто, законодавець визначив обов`язок, за невиконання якого не встановив відповідальність, визначену статтею 17 Закону про РРО.

Безумовно, до розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту. Водночас, відсутність певного елементу змісту (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків до відповідльності за пунктом 1 статті 17 Закону про РРО, а саме, як за невидачу такого розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Виключенням з цього правила, можна вважати, видачу такого фіскального чеку, в якому не зазначено тих обов`язкових реквізитів, що встановлені у наведеному Положенні, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності.

Зазначений висновок узгоджується з правовим підходом, наведеному у постанові Верховного Суду від 27 листопада 2023 року викладеним у справі № 420/11790/22, на який також покликається Позивач у касаційній скарзі.

Як свідчать установлені судом першої інстанцій обставини й не заперечується сторонами, до Позивача застосовані штрафні санкції за проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування товарів із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно УКТЗЕД для підакцизних товарів, а також без зазначення цифрового значення штрафного коду акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями .

Відповідно до підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (пункт 226.7 статті 226 Податкового кодексу України).

Верховний Суд у постанові від 16 травня 2024 року у справі № 520/4564/23 указав, що аналіз, податкового законодавства України, свідчить про те, що маркування продукції маркою акцизного податку підтверджує сплату акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.

Пунктом 3 розділу І Положення передбачено, що встановлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, розрахунковим може вважатися лише документ, який відповідає вимогам зазначеного Положення. При цьому, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої та коду товарної підкатегорії згідно УКТЗЕД для підакцизних товарів є обов`язковим реквізитом фіскального касового чеку, а отже відсутність цих реквізитів у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим.

Верховний Суд у постанові від 2 лютого 2023 року № 500/6845/21 сформував правовий висновок, відповідно до якого за змістом норм Положення необхідно розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону про РРО.

У постановах від 07 серпня 2025 року у справі № 280/6835/23 та від 16 вересня 2024 року у справі 280/6832/23 Верховний Суд вказав, що відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону про РРО.

У постанові від 27 березня 2025 року у справі №280/6830/23 Верховний Суд виснував, що розрахунковим може вважатися лише документ, який відповідає вимогам зазначеного вище Положення, тому відсутність обов`язкових реквізитів у фіскальних касових чеках на товари (послуги) є свідченням створення суб`єктом господарювання невідповідних розрахункових документів, відповідно, проведення розрахункових операцій через РРО тягне за собою застосування фінансової санкції, передбаченої Законом про РРО.

Отже, узагальнивши зміст наведених вище правових позицій, колегія суддів зазначає, що законодавство безпосередньо не визначає відповідальності саме за відсутність цифрового зазначення марок акцизного податку та коду товарної підкатегорії згідно УКТЗЕД для підакцизних товарів на фіскальних розрахункових документах, водночас відсутність таких реквізитів на фіскальних чеках, в яких зазначено про реалізацію підакцизних товарів, свідчить про проведення розрахункових операцій без видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту. Саме за останнє правопорушення Законом про РРО й передбачена відповідальність.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного суду від 11 вересня 2025 року по справі № 580/7450/24.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

При цьому, у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її не проведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Колегія суддів також зазначає, що Закон № 265/95-ВР окремим порушенням визначає проведення через РРО розрахункової операції без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості. Такий обов`язок суб`єкта господарювання випливає із пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, і у випадку притягнення особи до відповідальності на цій підставі підлягають встановленню обставини наявності у розрахунковому документі, яким зафіксовано продаж підакцизного товару, означених вище реквізитів.

Як вказує податковий орган вказане порушення встановлено на підставі баз даних Державної податкової служби України , а саме СОД РРО.

Відповідно до підпункту 14.1.278 пункту 14.1 статті 14 ПК України система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій та програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. Користувачам-покупцям (споживачам) через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 цього Кодексу, забезпечується можливість: контролю справжності та достовірності розрахункових документів, що зберігаються в СОД РРО. Порядок функціонування СОД РРО визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Механізм функціонування СОД РРО щодо отримання від РРО та ПРРО визначених законодавством даних та збереження таких даних у базі даних інформаційно-телекомунікаційної системи Державної податкової служби України визначений Порядком № 477.

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ вказаного Порядку СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України (пункт 2 розділу ІІ Порядку № 477).

Сервер додатків забезпечує взаємодію інформаційних систем ДПС з базою даних СОД РРО (пункт 5 розділу ІІ Порядку № 477).

Згідно із підпунктом 2 пункту 6 розділу ІІ Порядку № 477 база даних призначена для зберігання даних, що були отримані від РРО, у відкритому вигляді, в тому числі даних про проведені розрахункові операції через РРО та електронні розрахункові документи, фіскальні звітні чеки, фіскальні звіти.

Колегія суддів встановила, що Верховний Суд вже аналізував наведені вище норми права у спорах з подібними правовідносинами та у постановах від 07 серпня 2025 року у справі № 280/6835/23, від 22 липня 2025 року у справі № 440/2936/24, від 29 травня 2025 року у справі № 280/2549/24 тощо сформулював такі висновки. Інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека. Використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.

Використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.

Таким чином, відповідач під час проведення фактичної перевірки мав правову можливість використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, зокрема щодо перевірки наявності (відсутності) обов`язкових реквізитів розрахункового документа, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у періоді, що перевірявся.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 30 жовтня 2025 року у справі №160/6719/24.

Відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі №755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.

Зважаючи на вказані судові рішення Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не виключає можливості того, що після прийняття судом рішення у цій справі, остання правова позиція Верховного Суду буде незмінною.

З наведеного вище доводи позивача щодо використання фіскальних чеків від 03.01.2025 та від 26.01.2025, що роздруковані з бази даних ДПС України, без проведення контрольних розрахункових операцій унеможливлює використання даної роздруківки чека як доказу встановлених фактичною перевіркою порушень також є неприйнятними.

Так, відповідачем до матеріалів справи на виконання ухвали Другого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2026 надано витяг з бази СОД РРО ДПС України за період з квітня 2023 по січень 2025 з якого вбачається відсутність в розрахункових документах необхідних реквізитів (цифрового значення штрафного коду акцизного податку (серія та номер)) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями на загальну суму 136 429,00 гривень.

Наведене не заперечується позивачем.

Тобто , колегія суддів , дослідивши матеріали справи та інформацію системи обліку даних РРО ДПС України (СОД РРО ДПС України) , дійшла висновку про підтвердження встановленого податковим органом порушення позивачем вимог п.2 ст. 3 Закону України від 06.07.95 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» , а саме проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями надання особі, яка отримує або повертає товар в обов`язковому порядку розрахунковий документ не встановленої форми та змісту, а саме в розрахунковому документі відсутні необхідні реквізити (цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) на загальну суму 136 429,00 грн.; проведення розрахункової операції без використання режиму програмування для підакцизної групи товарів відповідного коду УКТ ЗЕД).

Враховуючи вищенаведене , колегія суддів вважає правомірним застосування податковим органом до позивача штрафної санкції на підставі п.1 ст. 17 Закону України від 06.07.95 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у розмірі 204 643,50грн за порушення позивачем вимог п.2,11 ст. 3 Закону України від 06.07.95 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» згідно податкового повідомлення рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року у розмірі 204 643 (двісті чотири тисячі шістсот сорок три) гривні 50 копійок, тому суд першої інстанції дійшов вірного висновку , що податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Харківській області 7 від 17 лютого 2025 року в частині застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 204 643,50 грн є правомірним та не підлягає скасуванню.

Колегія суддів зазначає, що доводи апеляційної скарги не знайшли своє підтвердження під час перегляду справи судом апеляційної інстанції та не можуть бути підставою для зміни чи скасування рішення суду першої інстанції в цій частині.

При цьому , колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відмови у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 14 704 (чотирнадцять тисяч сімсот чотири) гривні 00 копійок за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», виходячи з наступного.

Відповідно до пункту 12 частини першої статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Статтею 20 Закону №265/95-ВР передбачено фінансову санкцію за відповідні правопорушення, а саме: до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Отримання податкової інформації контролюючими органами служби регламентується статтею 73 Податкового кодексу України та постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1245 "Про затвердження Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом" (далі по тексту - Порядок).

Підпунктом 16.1.5 пункту 16.1 статті 16 ПК України встановлено обов`язок платника податків подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання.

Пунктом 73.3 статті 73 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити:1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав: 1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; 2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом; 3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків; 4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків: податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування; акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної; 5) у разі проведення зустрічної звірки; 6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.

За змістом пункту 10 Порядку встановлено, що запит щодо отримання податкової інформації від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин оформляється на бланку органу державної податкової служби та підписується керівником (заступником керівника) зазначеного органу. У запиті зазначаються: посилання на норми закону, відповідно до яких орган державної податкової служби має право на отримання такої інформації; підстави для надіслання запиту; опис інформації, що запитується, та в разі потреби перелік документів, що її підтверджують.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Колегія суддів звертає увагу , що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на запит податкового органу прямо залежить від чіткого зазначення контролюючим органом у запиті про надання документів та їх належним чином завірених копій чіткого переліку документів, які пропонується надати.

Колегія суддів зазначає , що передбачені пунктом 44.6 статті 44 Податкового кодексу України вимоги стосуються документів, що відповідають сукупно наступним умовам: це документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки; на підставі яких платник веде облік доходів, витрат та інших показників; безпосередньо пов`язані із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань; їх зберігання є законодавчим обов`язком платника податків; а вимога щодо їх надання містилася у належно оформленому запиті контролюючого органу.

У постановах від 24.02.2020 (справа №440/4443/18), від 27.04.2022 (справа №420/13197/20) Верховний Суд виснував, що суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на визначені нормами ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі якщо рішення контролюючого органу вмотивоване саме ненаданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного суду від 02 квітня 2025 року по справі № 540/1641/19.

Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2026 витребувано у ГУ ДПС у Харківській області докази витребування у позивача документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), а саме форми обліку товарних запасів, а також докази ненадання позивачем таких документів.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача; суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

ГУ ДПС у Харківській області на вимогу суду подані пояснення , в якій вказує , що документи, які підтверджують облік товарних запасів, повинні знаходитись у місці продажу та надаватися контролюючим органам на початок проведення перевірки без додаткової Вимоги. Актом перевірки зафіксований факт порушення ведення порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на суму 14 701,00 грн, а саме: не надання контролюючому органу при проведенні фактичної перевірки документів у паперовій або електронній формі, що підтверджують облік та походження товарних запасів, що знаходились на момент перевірки у місці продажу у господарському об`єкті. Копія відомостей щодо підакцизного товару, який знаходився за місцем продажу без документів, що підтверджують їх облік та походження, на загальну суму 14 704,00 грн, та які підписані продавцем ОСОБА_2 без зауважень, є в матеріалах справи. Доказом ненадання документів посадовим особам ГУ ДПС є пояснення, надані продавцем ОСОБА_2 , у присутності якої проводилась перевірка. У поясненнях зазначено: «Накладні на реалізуємий товар знаходяться у ФОП ОСОБА_1 , у магазині відсутні».

Тобто, письмовий запит на виконання вимог п. 73.3 статті 73 Податкового кодексу України податковим органом не складався , позивачу не вручався на початку проведення перевірки .

З урахуванням висновків Верховного Суду, колегія суддів зазначає, що відповідачем не доведено, що ним були витребувані від позивача саме документи у паперовій або електронній формі, що підтверджують облік та походження товарних запасів, що знаходились на момент перевірки у місці продажу у господарському об`єкті.

Посилання податкового органу на пояснення продавця щодо знаходження накладних на реалізуємий товар у ФОП ОСОБА_1 та відсутність таких у магазині не свідчать про виконання податковим органом вимог п.73.3 ст. 73 Податкового кодексу України та витребування від позивача саме документів у паперовій або електронній формі, що підтверджують облік та походження товарних запасів, що знаходились на момент перевірки у місці продажу у господарському об`єкті.

Також, колегія суддів зазначає , що матеріали справи не містять підтвердження складання акту який засвідчує факт відмови позивача у надані таких документів у паперовій або електронній формі, що підтверджують облік та походження товарних запасів, що знаходились на момент перевірки у місці продажу у господарському об`єкті.

Тобто, контролюючим органом в порушення пункту 85.6. статті 85 ПК України не складено акт про відмову платника податків у наданні документів, що витребувані та пов`язані із предметом перевірки. Тобто, контролюючим органом належними та допустимими доказами не доведено факт не надання позивачем документів, що витребувались в ході фактичної перевірки.

Враховуючи вищенаведене те , що підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 14 704 (чотирнадцять тисяч сімсот чотири) гривні 00 копійок слугував висновок податкового органу про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265, оскільки позивачем до податкового органу не надано витребуваних документів , а саме документів у паперовій або електронній формі, що підтверджують облік та походження товарних запасів, що знаходились на момент перевірки у місці продажу у господарському об`єкті, однак , як встановлено вище податковим органом не надано доказів витребування у позивача документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), а саме форми обліку товарних запасів, а також доказів ненадання позивачем таких документів , колегія суддів дійшла висновку щодо неправомірності встановленого порушення та безпідставності прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 06.03.2024 №5 в частині грошового зобов`язання ( сума штрафних ( фінансових) санкцій(штрафу)) на суму 516 007,00 грн.

Однак, суд першої інстанції зазначеного вище не врахував та дійшов помилкового висновку про відмову у задоволенні позову в цій частині

На підставі наведеного , колегія суддів дійшла висновку про задоволення позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 14 704 (чотирнадцять тисяч сімсот чотири) гривні 00.

Інші доводи і заперечення сторін на висновки суду апеляційної інстанції не впливають.

Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Суд, у цій справі, також враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (п. 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно зі ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, рішення або ухвалу-без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Відповідно до ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині відмови в задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 14 704 (чотирнадцять тисяч сімсот чотири) гривні 00 копійок за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» з прийняттям в цій частині нового рішення про задоволення позову , визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 14 704 (чотирнадцять тисяч сімсот чотири) гривні 00 копійок за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду підлягає залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316,317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу задовольнити частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.08.2025 по справі № 520/9695/25 скасувати в частині відмови у задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 14 704 (чотирнадцять тисяч сімсот чотири) гривні 00 копійок за порушення п. 12 ст. З Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

В цій частині ухвалити нове судове рішення , яким позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 7 від 17 лютого 2025 року в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 14 704 (чотирнадцять тисяч сімсот чотири) гривні 00 копійок за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.08.2025 по справі № 520/9695/25 залишити без змін .

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України відповідно до вимог ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.

Головуючий суддя (підпис)З.Г. Подобайло
Судді(підпис) (підпис) І.М. Ральченко І.С. Чалий
Повний текст постанови складено 20.02.2026 року