Справа № 420/35044/23
Суддя: Яковлєв О.В.
Дата ухвалення: 2026-02-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 лютого 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/35044/23

Перша інстанція суддя Марин П.П.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Яковлєва О.В.,

суддів Єщенка О.В., Крусяна А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 травня 2024 року, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельна компанія «ВОСТОК» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення,-

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгівельна компанія «ВОСТОК» звернулось до суду з позовом у якому заявлено вимоги Головному управлінню ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01 вересня 2023 року № 21975/15-32-04-06.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 15 травня 2024 року задоволено позов.

Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням відповідачем подано апеляційну скаргу з якої зазначається про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано тим, що у межах спірних правовідносин податковим органом правомірно прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штрафні санкції за невчасну реєстрацію податкових накладних.

При цьому, на переконання апелянта, положення ПК України, які унеможливлювали накладення штрафних санкцій за пропуск граничних термінів реєстрації податкових накладних в період дії карантину в Україні, не поширюють своєї дії на спірні правовідносини, так як оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято за іншого нормативно-правового регулювання, яке було змінено за наслідком введення воєнного стану в Україні.

В свою чергу, позивачем подано відзив на отриману апеляційну скаргу у якому зазначено про те, що судом першої інстанції прийнято законне та обґрунтоване рішення про задоволення позову.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до висновку, що подана апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду скасуванню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС в Одеській області, на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, проведено перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, дата виписки які припадає на грудень 2021 року, травень, червень, липень, серпень 2022 року ТОВ «Торгівельна компанія «ВОСТОК».

За результатом проведення перевірки ТОВ «Торгівельна компанія «ВОСТОК», Головним управлінням ДПС в Одеській області складено акт перевірки від 27 липня 2023 року № 20142/15-32-04-06.

Проведеною перевіркою встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених пп. 201.10 ст. 201 ПК України (із змінами та доповненнями) та пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, з урахуванням змін, внесених ЗУ № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану».

На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 21975/15-32-04-06 від 01 вересня 2023 року, яким за порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних, складених у червні-липні 2022 року, а також податкової накладної № 55, складеної 31 грудня 2021 року, застосовано штраф у сумі 148 489,58 грн.

Не погоджуючись з правомірністю прийнятого податковим органом рішення, товариство звернулось до суду з даним адміністративним позовом.

За наслідком з`ясування обставин справи, судом першої інстанції зроблено висновок про задоволення позовних вимог, так як податковим органом протиправно застосовано до товариства штраф за затримку реєстрації податкових накладних, з чим не погоджується колегія суддів, з огляду на наступне.

Так, згідно п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

При цьому, згідно п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

В свою чергу, згідно п. 69.1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно п. 69.2 підрозділу 10 розділу XX ПК України, податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім: а) камеральних перевірок; б) документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; в) фактичних перевірок.

Камеральні податкові перевірки податкових декларацій з податку на додану вартість та уточнюючих розрахунків до них за звітні податкові періоди: лютий, березень, квітень, травень 2022 року - розпочинаються на наступний день після 20 липня 2022 року та завершуються не пізніше 20 вересня 2022 року; червень, липень 2022 року - розпочинаються на наступний день після 20 серпня 2022 року та завершуються не пізніше 20 жовтня 2022 року.

У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

При цьому, згідно пп. 4.1.9 п. 4.1 ст. 4 ПК України, податкове законодавство України ґрунтується на принципі стабільності, який передбачає, що зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.

Згідно п. 56.21 ст. 56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Колегією суддів встановлено, що предметом спору у даній справі є перевірка правомірності податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській № 21975/15-32-04-06 області від 01 вересня 2023 року.

В даному випадку, за наслідком проведення камеральної перевірки ТОВ «Торгівельна компанія «ВОСТОК», податковим органом встановлено, що 28 податкових накладних, складені товариством у період з грудня 2021 року по серпень 2022 року, зареєстровано в Єдиному державному реєстрі податкових накладних з порушенням граничних строків.

За наслідком виявлення зазначених порушень, податковим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким накладено на ТОВ «Торгівельна компанія «ВОСТОК» штрафні санкції у визначеному п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України розмірі.

Між тим, перевіряючи законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, у межах доводів та вимог апеляційної скарги податкового органу, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

В даному випадку, задовольняючи позовні вимоги судом першої інстанції зроблено висновок, що за наслідком набрання чинності Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» податковим органом під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у вересня 2023 року невірно розраховано розмір спірних штрафних санкції.

В свою чергу, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Тобто, розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

При цьому, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Між тим, враховуючи, що всі спірні податкові накладні складені у грудні 2021 року - листопаді 2022 року та зареєстровані в ЄРПН з порушенням строків, визначених п. 201.1 ст. 201 ПК України, то відповідальність за такі порушення передбачено п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

Враховуючи викладене, контролюючим органом правильно здійснено розрахунок штрафу відповідно до вимог саме п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

Відповідні висновки відповідають висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 12 листопада 2025 року (справа № 120/1783/24), від 27 березня 2025 року (справа № 380/22220/23), від 27 березня 2025 року (справа № 280/4180/23), від 18 березня 2025 року (справа № 580/12437/23), від 05 березня 2025 року (справа № 240/29362/23).

Аналогічним чином, позивач помилково посилається на факт набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30 червня 2023 року № 3219-IX, як на підставу для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

В даному випадку, зазначеним законом внесено зміни до п. 69.2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та він набрав чинності з 01 серпня 2023 року.

В свою чергу, колегія суддів зазначає, що Закон України від 30 червня 2023 року № 3219-IX не скасовує дії у часі, у період з 27 травня 2022 року по 01 серпня 2023 року, положень пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону України від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ.

Відповідні висновки відповідають висновкам Верховного Суду, викладеним у постанові від 14 серпня 2025 року (справа № 580/406/24).

З іншого боку, колегія суддів вважає за необхідне також зазначити, що в період часу складення визначених в акті перевірки податкових накладних з ПДВ, в Україні діяв карантин.

Між тим, за наслідком проведення аналізу вищевикладених норм права, колегія суддів погоджується з доводами податкового органу про те, що податковий орган міг застосовувати до позивача штрафні санкції в період дії карантину, так як згідно вищевикладених вимог п. 69.2 підрозділу 10 розділу XX ПК України, вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

При цьому, колегія суддів зазначає, що п. 69.2 підрозділу 10 розділу XX ПК України набрав чинності пізніше за п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а тому п. 69.2 підрозділу 10 розділу XX ПК України є спеціальною нормою, що регулює питання проведення камеральних перевірок та накладення штрафних санкцій в умовах дії воєнного стану в Україні.

В свою чергу, внесені в період дії воєнного стану в Україні зміни до ПК України, якими передбачено проведення відповідних перевірок та нарахування штрафних санкцій, не суперечать принципу стабільності податкового законодавства України (пп. 4.1.9 п. 4.1 ст. 4 ПК України), так як відповідними змінами не запроваджено нових податків та зборів, не змінено їхніх ставок та не введено податкових пільг.

Враховуючи викладене, є правильними висновки податкового органу про порушення позивачем вимог ПК України при реєстрації податкових накладних, а як наслідок висновок про правомірність накладення на товариства штрафних санкції, визначених у пп. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

При цьому, колегія суддів не приймає доводів позивача про те, що податковий орган мав врахувати факт введення воєнного стану та звільнити його від відповідальності, так як окрім загальних посилань на вказані обставини, товариством не зазначено, які саме обмеження, пов`язані з введенням воєнного стану, вплинули на неможливість реєстрації зазначених податкових накладних у встановлені ПК України строки.

Між тим, враховуючи допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального і процесуального права при вирішенні справи, колегія суддів вважає за необхідне скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити у справі нове рішення про залишення позову без задоволення.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 травня 2024 року скасувати, з ухваленням у справі нового рішення про відмову у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельна компанія «ВОСТОК».

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів.

Суддя-доповідач О.В. Яковлєв
Судді О.В. Єщенко А.В. Крусян