Справа № 520/7463/25
Суддя: Дашутін І.В.
Дата ухвалення: 2026-02-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 лютого 2026 року

м. Київ

справа № 520/7463/25

адміністративне провадження № К/990/55856/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Дашутіна І. В.,

суддів Шишова О. О., Яковенка М. М.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13.08.2025, ухвалене суддею Біленським О. О., та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 02.12.2025, ухвалену колегією суддів у складі Русанової В. Б., П`янової Я. В., Бегунца А. О., у справі № 520/7463/25 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ОПИСОВА ЧАСТИНА

Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:

До Харківського окружного адміністративного суду звернувся фізична особа-підприємець ОСОБА_1 з позовною заявою до Головного управління ДПС у Харківській області, в якій просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.08.2024 № 7 про застосування штрафних санкцій у розмірі 293278,50 грн за проведення продажу товарів без створення розрахункових документів та без застосування реєстратора розрахункових операцій та порушення порядку ведення обліку товарів за місцем їх реалізації.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та безпідставним, оскільки прийняте за результатами фактичної перевірки, призначеної з порушенням вимог податкового законодавства.

Зокрема, позивач зазначив, що в наказі контролюючого органу про призначення фактичної перевірки наведено лише посилання на відповідну норму Податкового кодексу України (далі - ПК України) як правову підставу її проведення. Проте у спірному випадку з наказу про призначення перевірки неможливо встановити ані конкретну підставу для її проведення, ані фактичні обставини, які б свідчили про наявність інформації щодо можливих порушень вимог податкового законодавства.

На думку позивача, відсутність у наказі про призначення перевірки конкретних відомостей щодо підстави її проведення свідчить про порушення процедури призначення перевірки, що, у свою чергу, виключає правомірність її проведення та зумовлює протиправність прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення.

Позивач вказав, що наказ про призначення перевірки містить формулювання щодо її тривалості «не більше 10 діб», без конкретизації строку її проведення, що, на його думку, створює стан правової невизначеності.

Також звернув увагу, що наказ не містить відомостей про суб`єкта господарювання, який підлягає перевірці, зокрема прізвища, ім`я та по батькові фізичної особи-підприємця.

Позивач зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення ухвалене без належного розгляду поданих ним документів та заперечень на акт перевірки у порядку, визначеному законом. На його думку, контролюючий орган фактично не врахував викладену ним позицію та прийняв рішення без її належної оцінки компетентним складом комісії.

По суті виявлених порушень позивач зазначив, що сама по собі відсутність під час проведення перевірки первинних документів за місцем реалізації або зберігання товарів не може бути підставою для застосування відповідальності за умови, що облік таких товарів здійснюється належним чином.

Позивач акцентував увагу, що під час перевірки податковий орган не надав йому достатньо часу для пред`явлення запитуваних документів, враховуючи, що перевірка проводилась у торгівельному об`єкті, розташованому у м. Київ, тоді як первинна документація зберігалась за місцем реєстрації підприємницької діяльності у м. Харкові.

Переконував, що під час здійснення фактичної перевірки посадовим особам контролюючого органу надавались всі документи на внутрішнє переміщення товарів, зокрема накладна на внутрішнє переміщення товарно-матеріальних цінностей, форма обліку товарних запасів, що спростовує доводи про їх відсутність.

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 13.08.2025, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01.12.2025, відмовив у задоволенні позовних вимог.

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що доводи позивача щодо неправомірності призначення та проведення фактичної перевірки не знайшли свого підтвердження. Суди зазначили, що контролюючим органом не було допущено порушень вимог податкового законодавства щодо наявності підстав та дотримання процедури проведення фактичної перевірки, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків, викладених у акті перевірки.

У наказі про призначення фактичної перевірки наведено посилання на відповідну норму ПК України як правову підставу її проведення, при цьому під час розгляду справи встановлено фактичну наявність обставин, що свідчили про існування такої підстави та підтверджували правомірність призначення перевірки.

Крім того, у наказі про призначення перевірки зазначено об`єкт, щодо якого вона проводиться, її мету, вид, підстави відповідно до ПК України, дату початку та тривалість, що відповідає вимогам статті 81 ПК України.

Суди також виходили з того, що під час проведення фактичної перевірки законодавством не передбачено обов`язку контролюючого органу завчасно повідомляти суб`єкта господарювання про її проведення або забезпечувати його особисту присутність.

Стосовно доводів позивача про відсутність у наказі відомостей щодо суб`єкта господарювання, який підлягає перевірці, зазначено, що положення статті 81 ПК України допускають зазначення у наказі або суб`єкта господарювання, або об`єкта перевірки, що й мало місце у цьому випадку.

Суди попередніх інстанцій встановили, що позивач подав заперечення на акт фактичної перевірки, які були прийняті та розглянуті контролюючим органом у встановленому порядку, про що його було належним чином повідомлено.

За результатами їх розгляду податковий орган зазначив, що наведені доводи та додані документи враховано, однак вони не спростовують встановлених під час перевірки порушень.

Відтак твердження позивача про неврахування його заперечень при прийнятті податкового повідомлення-рішення не знайшли підтвердження під час розгляду справи.

У справі встановлено, що на момент проведення фактичної перевірки у позивача були відсутні первинні та інші документи на товари, які знаходилися за місцем їх реалізації, а ведення обліку товарних запасів відповідно до вимог законодавства документально не підтверджено.

Суди виходили з того, що законодавством передбачено обов`язок суб`єкта господарювання забезпечувати зберігання первинних документів на товари за місцем їх реалізації та підтвердження ведення обліку товарних запасів у встановленому порядку, а також встановлено відповідальність за відсутність таких документів. З огляду на це застосування до позивача фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон про РРО), визнано правомірним.

Суди попередніх інстанцій під час розгляду справи встановили:

Згідно з доповідною записки начальника управління фактичних перевірок Головного управління ДПС у м. Києві від 15.07.2024 № 1331/26-15-07-07-00-12 до вказаного контролюючого органу надійшла скарга-заява споживача від 12.07.2024 (вхідний від 15.07.2024 № Д/1009/ЕЗ) щодо можливих порушень при проведенні розрахунків за товари в торгових мережах "Техно Їжак", а саме здійснення реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, без видачі фіскальних чеків.

У зв`язку з цим Головне управління ДПС у м. Києві видало наказ від 15.07.2024 № 4736-п, яким на підставі підпункту 80.2.3 пункту 80.2 статті 80, статті 81, пункту 69.27 підрозділу 10 розділу XX ПК України призначено фактичну перевірку магазину "Техно Їжак" за адресою здійснення: пр. Правди, буд. 47, Подільський район, м. Київ, з 15.07.2024 тривалістю не більше 10 діб.

За наслідками перевірки складено акт від 15.07.2025 (реєстраційний номер в органах ДПС 89045/26/15/07/), в якому встановлено таке.

Перед початком перевірки проведено контрольну розрахункову операцію, а саме: покупка кабелю зарядного для телефону «Baseus Kevlar Series» по ціні 299,00 грн. Під час здійснення вказаної операції реєстратор розрахункових операцій не використано, розрахунковий документ не видано або не створено в електронній формі. До перевірки не надано форму обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. Складено вибірковий опис товарних запасів, що реалізується в магазині, на загальну суму 292830,00 грн.

З урахуванням наведеного, податковий орган встановив порушення позивачем:

- пунктів 2, 12 статті 3 Закону про РРО;

- наказу Міністерства фінансів України від 03.03.2021 № 436 «Про затвердження порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, а тому числі платників єдиного податку».

22.07.2025 до Головного управління ДПС у м. Києві надійшли заперечення на акт перевірки від позивача, до яких додано, зокрема, накладну на внутрішнє переміщення товарно-матеріальних запасів, форму ведення обліку товарних запасів, договір оренди, повідомлення про прийняття працівників.

Листом від 05.08.2025 Головне управління ДПС у м. Києві повідомило позивача, що його доводи, викладені у запереченнях на акт перевірки, враховані контролюючим органом, але не спростовують порушень, викладених в акті фактичної перевірки. З урахуванням доводів позивача висновки акту викладені в такій редакції:

«Встановлено порушення:

- п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: встановлено факт проведення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі оплати із застосування РРО та/або ПРРО без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій;

- п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: ведення з порушенням порядку, встановленого законодавством, обліку товарів за місцем їх реалізації. Виявлено необлікованих товарів на загальну суму 292830,00 грн».

На підставі висновків вищевказаного акта перевірки Головне управління ДПС у Харківській області ухвалило податкове повідомлення-рішення № 7, яким до позивача застосувало штрафні санкції у розмірі 293 278,50 грн, зокрема: 292 830,00 грн - за порушення пункту 12 статті 3 Закону про РРО; 448,50 грн - за порушення пункту 2 статті 3 Закону про РРО.

Не погодившись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:

Позивач, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, звернувся до суду з касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

Підставою касаційного оскарження визначає пункти 1 та 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Скаржник уважає, що суди попередніх інстанцій в оскаржуваних рішеннях застосували норму права (зокрема, статті 80, 81 ПК України) без врахування висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладених у постановах від 05.03.2019 у справі № 820/4893/18, від 18.12.2018 у справах № 820/4895/18, № 820/4891/18, від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, які стосуються порушень процедури призначення та проведення фактичної перевірки.

Акцентує увагу на тому, що його доводи, а також факти відсутності обґрунтованих та конкретних підстав для призначення перевірки не були належним чином досліджені судами першої та апеляційної інстанцій.

Також звертає увагу, що наразі відсутня усталена судова практика суду касаційної інстанції, яка б визначала, що у наказі про призначення чи проведення перевірки обов`язково має зазначатися найменування платника податків, діяльність якого підлягає перевірці. Відповідно, на думку скаржника, відсутність у наказі про проведення перевірки такого обов`язкового реквізиту свідчить про протиправність її проведення та нівелює наслідки такої перевірки - оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Відповідач подав відзив на касаційну скаргу, у якому зазначає про законність та обґрунтованість рішень судів попередніх інстанцій і просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.

МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА

Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції, та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на касаційну скаргу, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, й на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.

Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.

Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.

Так, підпунктом 75.1.3 пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідач поклав підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).

Суди попередніх інстанцій, досліджуючи наказ на перевірку, установили, що в ньому, окрім правової підстави, є також посилання на доповідну записку управління фактичних перевірок від управління фактичних перевірок від 15.07.2024 № 1331/26-15-07-07-00-12 як на обґрунтування правової підстави призначення перевірки (фактична підстава).

Згідно з висновками, викладеними Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 та від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23, підставою для визнання наказів контролюючого органу або наслідків його реалізації протиправними є не будь-які недоліки, а лише ті, які є істотними і суттєво вплинули на реалізацію прав платника податків. Відсутність детальної конкретизації підстав перевірки не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. Здійснюючи розгляд конкретної справи та оцінюючи обставини, підстави позову, суд не позбавлений можливості встановити та перевірити дійсну наявність або відсутність підстав для призначення фактичної перевірки згідно з наказом, у якому відображено мінімально допустимий обсяг інформації.

Крім того, відповідно до вказаних висновків, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України.

Колегія суддів звертає увагу також на те, що Верховний Суд у постанові від 20.11.2018 у справі № 820/6001/16 наголосив, що фактичною підставою для проведення фактичної перевірки за підпунктом 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України є письмове звернення покупця (споживача), оформлене відповідно до Закону України «Про звернення громадян», і таке звернення має містити: дані про заявника (у тому числі адресу проживання або місце перебування); інформацію про суб`єкта господарювання, щодо якого подано скаргу; опис обставин, які заявник вважає порушенням; дату та предмет придбання товару/отримання послуги.

Застосовуючи наведені висновки до обставин цієї справи, суд виходить з того, що зі змісту наказу про призначення перевірки вбачається як правова підстава для призначення перевірки (посилання на підпункт 80.2.3 ПК України), так і фактична. У зазначеному наказі фактичну підставу деталізовано шляхом посилання на доповідну записку.

У матеріалах справи міститься відповідне звернення (т. 1 а. с. 135), яке було належним чином досліджене судами попередніх інстанцій. Так, суди встановили, що до Головного управління ДПС у м. Києві надійшла скарга-заява споживача від 12.07.2024 (вхідний від 15.07.2024 № Д/1009/ЕЗ) щодо можливих порушень при проведенні розрахунків за товари в торгових мережах під торговими марками "Техно Їжак", а саме здійснення реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, без видачі фіскальних чеків.

Суди попередніх інстанцій, надаючи оцінку дотриманню контролюючим органом вимог податкового законодавства щодо призначення перевірки, покликалися на зазначений вище правовий висновок, викладений Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23.

Отже, у контексті усталеної практики суду касаційної інстанції та з урахуванням установлених у цій справі обставин, колегія суддів виходить з того, що зміст наказу про проведення фактичної перевірки відповідає вимогам податкового законодавства, оскільки містить мінімально допустимий обсяг інформації, необхідний для ідентифікації підстав її призначення. При цьому, як вже зазначалося, сам по собі обсяг викладення підстав у наказі не повинен ототожнюватися з обов`язком контролюючого органу надавати розширене фактичне обґрунтування безпосередньо в тексті такого акта.

Суд враховує, що на практиці накази про проведення фактичних перевірок нерідко стосуються багатьох суб`єктів господарювання, а тому надмірна деталізація фактичних обставин щодо кожного з них в одному документі може бути недоцільною та призводити до його перевантаження. У цьому аспекті посилання в наказі на відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України разом із зазначенням внутрішнього документа, який конкретизує фактичну підставу, може вважатися достатнім.

Водночас у кожному конкретному випадку, якщо підстави позову обґрунтовані неправомірністю призначення перевірки, суди повинні перевірити наявність фактичних підстав більш предметно. У цій справі суди дослідили як доповідну записку, на яку міститься посилання у наказі, так і письмове звернення споживача, що стало підставою для її складення, та надали їм належну правову оцінку.

При цьому Верховний Суд відхиляє доводи скаржника щодо необхідності врахування висновків Верховного Суду від 05.03.2019 у справі № 820/4893/18, від 18.12.2018 у справах № 820/4895/18, № 820/4891/18, оскільки у вказаних справах Верховний Суд констатував протиправність призначення перевірок, оскільки накази про їх призначення взагалі не містили посилання на конкретні фактичні підстави призначення перевірки, а контролюючий орган не надав жодних належних і допустимих доказів того, що на момент видання наказу такі підстави існували. Тобто йшлося про повну відсутність фактичного обґрунтування як у самому наказі, так і в матеріалах справи.

Натомість у постановах судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 та від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23, на які посилалися суди попередніх інстанцій у цій справі, у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 та від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23, було сформульовано підхід щодо «мінімально допустимого обсягу інформації». У цих справах Верховний Суд роз`яснив дещо інший аспект, а саме обсяг і спосіб відображення фактичної підстави у тексті наказу.

Таким чином, одна правова позиція стосується обов`язку існування та підтвердження фактичної підстави перевірки, інша - допустимого обсягу її відображення у тексті наказу. Застосування цих підходів залежить від встановлених у кожній конкретній справі обставин.

У цій справі судами встановлено не лише наявність посилання на правову норму, а й існування конкретного письмового звернення споживача та доповідної записки, що підтверджують фактичну підставу для призначення перевірки, а тому підстави для застосування висновків щодо повної відсутності фактичного обґрунтування відсутні.

Колегія суддів відхиляє доводи скаржника щодо відсутності у наказі найменування суб`єкта господарювання, який підлягає перевірці, як такі, що не свідчать про наявність істотного дефекту в оформленні наказу про призначення перевірки.

Так, у постанові Верховного Суду від 04.03.2021 у справі № 803/1171/17 зазначено, що формулювання наказу, яке містить лише загальне визначення господарської одиниці, унеможливлює ідентифікацію суб`єкта господарювання, щодо якого призначається перевірка.

Отже, лише загальне визначення господарської одиниці за певною адресою без можливості індивідуалізувати конкретного суб`єкта господарювання, створює ризик проведення перевірки невизначеного кола осіб. Наприклад, зазначення у наказі господарської одиниці з продажу тютюну у торговельному центрі за певною адресою не дає змоги чітко встановити, щодо якого саме суб`єкта призначено перевірку, адже таких суб`єктів господарювання може бути декілька.

Водночас у цій справі в наказі прямо зазначено конкретний об`єкт перевірки - магазин із визначеною назвою та точною адресою його розташування, що дозволяє однозначно ідентифікувати місце здійснення господарської діяльності та виключає можливість довільного розширення меж перевірки з боку контролюючого органу.

Отже, зміст спірного наказу забезпечує належну індивідуалізацію об`єкта перевірки та не створює правової невизначеності щодо того, стосовно кого і де саме вона проводиться, а тому відповідні доводи скаржника є безпідставними.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Зазначеним вимогам процесуального закону рішення судів відповідають, а викладені у касаційній скарзі доводи скаржника є необґрунтованими.

Отже, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення.

Згідно із частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України,

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13.08.2025 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 02.12.2025 у справі № 520/7463/25 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її ухвалення, є остаточною та не може бути оскаржена.

Суддя-доповідач І. В. Дашутін

Судді О. О. Шишов

М. М. Яковенко