Справа № 140/5829/24
Суддя: Стецик Назар Васильович
Дата ухвалення: 2026-02-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 лютого 2026 року ЛуцькСправа № 140/5829/24

Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Стецика Н.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін адміністративну справу за позовом Приватного підприємства Спеціалізований водний центр Аналіз води до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство Спеціалізований водний центр Аналіз води (далі ПП СВЦ Аналіз води, підприємство, позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.05.2024 № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1 407 186,01 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що підставою для прийняття спірного рішення є акт фактичної перевірки від 10.04.2024 №002846 (реєстраційний №8772/03-20-07-05/36709833), яким встановлено непроведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій у момент отримання коштів та невидачу розрахункових документів покупцям.

На думку представника позивача, контролюючий орган безпідставно ототожнив часову різницю між проведенням розрахункових операцій у безготівковій формі та моментом реєстрації її через реєстратор розрахункових операцій (РРО) з фактом невидачі розрахункового документа. Представник позивача наголошував, що господарська діяльність підприємства передбачає зберігання товару на складі, прийняття попередньої оплати у магазині, а фактична передача товару здійснюється пізніше, у зв`язку з чим фіскалізація операції за допомогою РРО відбувається у момент передачі товару покупцеві. За твердженням сторони позивача, за період з 01.10.2023 по 31.03.2024 усі операції були зареєстровані через РРО, що підтверджується даними системи обліку, а також додатком №1 до акта фактичної перевірки.

Також представник позивача ставив під сумнів правомірність призначення фактичної перевірки з посиланням на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі ПК України).

Відповідач у відзиві заперечив проти позову, зазначивши, що Закон України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі Закон № 265/95-ВР) пов`язує проведення розрахункової операції з моментом отримання коштів, а не з моментом передачі товару, а тому фіскалізація повинна здійснюватися безпосередньо у момент прийняття оплати. Контролюючий орган вказував, що за період з 01.10.2023 по 31.03.2024 на суму 935 534,00 грн розрахункові операції не були проведені через РРО у момент отримання коштів, а під час перевірки 02.04.2024 встановлено наявність готівкових коштів у сумі 1 941,70 грн, які не проведені через РРО, в тому числі за придбані у ході контрольної закупки сіль таблетовану 25 кг (виробник Україна) по ціні 470,00 грн, а також комплект змінних картриджів Ecosoft по ціні 800,00 грн, які придбано у безготівковій формі із використанням електронних платіжних засобів (банківського терміналу та банківської картки).

Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 03.10.2024, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.01.2025, у задоволенні позову відмовив повністю.

Постановою Верховного Суду від 16.12.2025 рішення судів попередніх інстанцій скасовано, справу направлено на новий розгляд із зазначенням, що суди: не встановили, чи дійсно у випадках, відображених у додатку №1 на суму 935 534,00 грн, розрахункові документи не видавалися покупцям при фактичному отриманні ними товару; не дали оцінки доводам позивача про здійснення фіскалізації операцій через РРО та видачу чеків у момент передачі товару, а також поданим на підтвердження цього доказам; не з`ясували, чи свідчать наведені в акті перевірки дані про саме невидачу розрахункових документів покупцям, чи лише про несинхронність у часі між операціями еквайрингу та реєстрацією операцій у РРО; при визначенні розміру штрафних санкцій не перевірили методику обчислення суми 1 407 186,01 грн та не співвіднесли її з кількістю і характером встановлених порушень (перше чи повторне, на окремому господарському об`єкті тощо), обмежившись констатацією відсутності заперечень позивача щодо обрахувань.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 30.12.2025 прийнято до провадження дану адміністративну справу, розгляд якої призначено проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи, та запропоновано сторонам надати суду додаткові пояснення та всі наявні в них докази, що підтверджують позовні вимоги та заперечення з врахуванням висновків Верховного Суду у постанові від 16.12.2025.

У додаткових поясненнях позивач наголосив, що акт перевірки та додаток до нього підтверджують факт реєстрації усіх операцій через РРО, а отже предметом доказування є виключно факт видачі/невидачі розрахункових документів.

Відповідач у додаткових поясненнях послався на положення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР та зазначив, що розрахункові документи мають формуватися та надаватися безпосередньо після здійснення розрахункової операції.

12.01.2026 ухвалою Волинського окружного адміністративного суду відмовлено у задоволенні заяви представника ГУ ДПС у Волинській області про розгляд справи в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

Суд, перевіривши доводи учасників справи, викладені у заявах по суті справи, дослідивши письмові докази, встановив такі обставини.

Посадові особи ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу від 28.03.2024 №1221-п та направлень від 02.04.2024 №1703, №1708, керуючись пп. 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11, п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, п. 80.8 ст. 80, пп. 69.2, 69.27 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, у зв`язку із наявністю інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а саме щодо здійснення розрахункових операцій при продажу товарів без застосування РРО, програмного РРО та без видачі відповідних розрахункових документів в базах даних ДПС відсутня інформація про реєстрацію РРО/ПРРО, з метою контролю за дотриманням платниками податків норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), провели з 02.04.2024 по 10.04.2024 фактичну перевірку магазину за адресою: м. Луцьк, вул. Яровиця, 8/А, де здійснює господарську діяльність ПП СВЦ Аналіз води, за результатами якої складено акт від 10.04.2024 №002846 (реєстраційний №8772/03-20-07-05/36709833).

Як слідує із цього акта, 02.04.2024 перед початком фактичної перевірки було придбано у наведеному магазині за готівкові кошти сіль таблетовану 25 кг (виробник Україна) за ціною 470,00 грн, а також у безготівковій формі із використанням електронних платіжних засобів (банківського терміналу та банківської картки) комплект змінних картриджів Ecosoft за ціною 800,00 грн.

Вказані розрахункові операції були проведені менеджером з продажу ОСОБА_1 без застосування РРО та без надання покупцю в обов`язковому порядку розрахункового документа встановленої форми та змісту.

Станом на 15:49 год 02.04.2024 на місці проведення розрахунків знаходились готівкові кошти у сумі 4 950,00 грн. Сума коштів, яка зазначена у денному звіті реєстратора розрахункових операцій 3 008,33 грн. Внаслідок цього податковий орган дійшов висновку про наявну невідповідність сум готівкових коштів у розмірі 1 941,67 грн (в т.ч. сума покупки 470,00 грн), що свідчить про те, що операції на зазначену суму не були проведені у встановленому законом порядку через реєстратор розрахункових операцій.

Перевіркою також встановлено, що у період з 01.10.2023 по 31.03.2024 при проведенні розрахункових операцій у безготівковій формі із використанням електронних платіжних засобів (платіжного банківського терміналу, банківських карток) на загальну суму 935 534,00 грн позивачем не було забезпечено застосування РРО та створення, роздрукування і видачу покупцям розрахункових документів встановленої форми та змісту безпосередньо після розрахункової операції.

Відтак, контролюючий орган дійшов висновку про порушення підприємством вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

Позивач не погодився із висновками акта перевірки та подав податковому органу заперечення від 19.04.2024, які залишилися поза увагою контролюючого органу, а висновки акта перевірки без змін.

На підставі висновків акта перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 07.05.2024 №, яким застосувало до позивача штрафні санкції у сумі 1 407 186,01 грн.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини врегульовані, зокрема, Податковим кодексом України, Законом України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995 № 265/95-ВР.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За правилами абзацу 1 пункту 75.1, підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки регламентовано приписами статті 80 ПК.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК).

Як встановлено підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Відповідно до п. 80.4 ст.80 ПК України перед початком фактичної перевірки з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Оцінюючи доводи позивача у частині відсутності у відповідача права на проведення фактичної перевірки з огляду на відсутності у наказі про її призначення конкретної підстави проведення, суд зазначає, що відповідно до висновків Верховного Суду у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, викладених у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Внаслідок цього такий наказ не можна вважати протиправним.

Таким чином, оскільки правовою підставою для проведення перевірки є підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього (наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкового законодавства у визначених сферах), то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним та нівелювати правові наслідки проведеної перевірки.

Судом з`ясовано, що підготовлена начальником відділу фактичних перевірок доповідна записка №106/03-20-07-05-01 від 05.03.2024 на виконання доручення ДПС України (лист від 11.12.2023 №31140/7/99-00-07-04-01-07) вказує на наявність у спірних правовідносинах як правової, так і фактичної підстави для призначення перевірки позивача.

З урахуванням зазначеного, суд доходить висновку про необґрунтованість доводів позивача про протиправність призначення фактичної перевірки господарської одиниці підприємства.

Щодо виявлених під час перевірки порушень законодавства, суд зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регламентовані приписами Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995 № 265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до наведених у статті 2 вказаного Закону визначень термінів, що у ньому вживаються:

реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

розрахунковий документ документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку РРО або програмним РРО, чи заповнений вручну.

За правилами статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги.

Відповідно до пункту 1 статті 17 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення.

Верховний Суд у постанові від 19.03. 2024 у справі № 160/23621/21, аналізуючи положення пункту 1 статті 17 та пункту 2 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, дійшов висновку, що предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення вимог пункту 2 статті 3, а саме фактичної видачі чи невидачі відповідного розрахункового документа особі, яка отримує товар. Обов`язок суб`єкта господарювання полягає в тому, щоб видати розрахунковий документ встановленої форми особі, яка отримує товар, у межах одного часово зумовленого процесу здійснення розрахункової операції та передачі товару.

Отже, для застосування фінансових санкцій за пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР контролюючий орган має довести не лише сам факт проведення розрахункової операції, а й факт невиконання суб`єктом господарювання обов`язку щодо видачі розрахункового документа особі, яка отримує товар (послугу), а суд дослідити відповідні докази та надати їм належну правову оцінку.

Як убачається з акта фактичної перевірки від 10.04.2024 №002846 (реєстраційний №8772/03-20-07-05/36709833) та додатку №1 до нього, контролюючий орган, зіставляючи інформацію за розрахунковими операціями, проведеними у безготівковій формі із застосуванням банківського платіжного терміналу, з відомостями системи обліку даних РРО, дійшов висновку, що у період з 01.10.2023 по 31.03.2024 розрахункові операції в момент прийняття від покупців платежів не проводилися через РРО, розрахункові документи у цей момент не створювалися, не роздруковувалися та не видавалися покупцям. Загальний обсяг таких операцій контролюючий орган визначив у сумі 935 534,00 грн.

Разом з тим, сам додаток №1 до акта, на який посилається контролюючий орган, містить відомості про фіскальні номери розрахункових документів і відомості системи обліку даних РРО щодо відповідних операцій. Тобто податковий орган визнає, що всі операції, які увійшли до загального розрахунку 935 534,00 грн, були зареєстровані підприємством у РРО, хоча й із часовим розривом у межах одного дня стосовно моменту прийняття оплати через платіжний термінал.

Позивач у позовній заяві зазначив, що: реалізація товарів здійснюється через магазин, але товар фізично зберігається на складі; оплата за товар приймається через банківський платіжний термінал; за специфікою господарської діяльності передача товару покупцеві відбувається пізніше, після його переміщення зі складу в магазин; фіскалізація операції через РРО та видача розрахункового документа відбувається при фактичній передачі товару покупцеві.

На підтвердження зазначеного позивач надав суду договори оренди складського приміщення, первинні документи щодо складських залишків, документи щодо внутрішнього переміщення товару зі складу в магазин, подорожні листи, договір еквайрингу та інші документи.

Судом установлено, що ПП СВЦ Аналіз води здійснює діяльність з реалізації товарів у сфері водоочищення, зокрема фільтрувального обладнання, змінних картриджів та супутніх товарів.

Із наданих позивачем пояснень та досліджених доказів убачається, що господарська модель діяльності підприємства передбачає:

зберігання основного товарного запасу на окремому складському приміщенні;

приймання замовлення та попередньої оплати у торговельному приміщенні;

переміщення товару зі складу до місця продажу або його передачу покупцю після оформлення внутрішніх документів;

фактичну передачу товару покупцю у момент його фізичного отримання.

Таким чином, процес реалізації товару складається з кількох послідовних етапів:

прийняття замовлення та оплати;

внутрішнього переміщення товару;

фактичної передачі товару покупцю.

Суд враховує, що у таких умовах момент прийняття коштів може об`єктивно не збігатися у часі з моментом передачі товару.

Відповідно до пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкт господарювання зобов`язаний надавати розрахунковий документ особі, яка отримує товар.

Норма закону сформульована саме через категорію отримання товару покупцем, що свідчить про нерозривний зв`язок між передачею товару та обов`язком видати розрахунковий документ.

Суд зазначає, що фіскалізація операції у момент фактичної передачі товару покупцю:

забезпечує виконання обов`язку щодо видачі розрахункового документа особі, яка отримує товар;

забезпечує можливість ідентифікувати конкретний товар, його кількість та ціну;

відповідає меті Закону № 265/95-ВР щодо забезпечення належного обліку реалізації та захисту прав споживача.

Контролюючий орган, натомість, фактично виходить із припущення, що будь-яке списання коштів через банківський термінал автоматично завершує розрахункову операцію та зумовлює обов`язок негайної фіскалізації незалежно від того, чи передано товар.

Такий підхід не враховує реальних господарських процесів та не випливає безпосередньо з тексту закону.

З урахуванням специфіки діяльності позивача суд доходить висновку, що фіскалізація у момент передачі товару покупцю, за умови фактичної видачі розрахункового документа при отриманні товару, відповідає змісту пункту 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР та не може кваліфікуватися як правопорушення лише з підстав технічної несинхронності між операцією еквайрингу та реєстрацією через РРО.

Отже, особливості господарської діяльності позивача мають істотне значення для оцінки правомірності його дій та виключають автоматичне ототожнення моменту прийняття оплати з моментом завершення розрахункової операції у розумінні застосування фінансових санкцій.

Щодо операцій на суму 935 534,00 грн за період з 01.10.2023 по 31.03.2024 суд встановив, що всі вони відображені у системі обліку РРО та містять фіскальні номери, що підтверджується додатком №1 до акта перевірки.

Відповідач не надав доказів того, що при фактичній передачі товару покупцям розрахункові документи не видавалися. Контролюючий орган фактично обмежився аналізом часової різниці між еквайринговою операцією та фіскалізацією через РРО.

Сама по собі несинхронність технічних дій не є тотожною невидачі розрахункового документа та не утворює складу правопорушення.

Суд зазначає, що як сума готівкових коштів у розмірі 1 941,67 грн, виявлена під час фактичної перевірки 02.04.2024, так і сума 935 534,00 грн, визначена відповідачем за період з 01.10.2023 по 31.03.2024 на підставі аналізу еквайрингових операцій, не можуть самі по собі свідчити про наявність складу правопорушення, передбаченого пунктом 1 статті 17 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Правова природа відповідальності, встановленої вищезазначеною нормою, передбачає наявність доведеного факту проведення розрахункової операції без застосування РРО та/або невидачі розрахункового документа особі, яка отримує товар (послугу). Таким чином, предметом доказування є не абстрактна невідповідність у бухгалтерських або технічних показниках, а конкретний факт невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 цього Закону.

Щодо суми 1 941,67 грн (окрім готівкової суми у розмірі 470,00 грн за придбану під час контрольних заходів сіль таблетовану вагою 25 кг), виявленої у вигляді готівкових коштів на місці проведення розрахунків, акт перевірки не містить конкретизації розрахункових операцій, якими сформовано цю суму, не встановлено часу їх здійснення, не ідентифіковано покупців та не доведено факту невидачі їм розрахункових документів. Сам по собі факт наявності готівки у касі на момент перевірки не є беззаперечним доказом порушення вимог статті 3 Закону.

Таким чином, у частині обох зазначених сум контролюючий орган фактично виходив із припущення, що будь-яка технічна несинхронність або будь-яка сума коштів, наявна у касі, автоматично свідчить про вчинення правопорушення. Такий підхід не відповідає статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), згідно з якою обов`язок доказування правомірності рішення покладається на суб`єкта владних повноважень, а також суперечить принципу юридичної визначеності як складовій принципу верховенства права.

Оскільки відповідачем не доведено конкретних фактів невидачі розрахункових документів покупцям у період 01.10.2023 31.03.2024 на загальну суму 935 534,00 грн та щодо готівкових коштів у сумі 1 941,67 грн (окрім суми у розмірі 470,00 грн), склад правопорушення у цій частині відсутній, а відповідні суми не можуть бути включені до бази нарахування фінансових санкцій.

Водночас матеріалами справи підтверджено, що під час контрольної закупки 02.04.2024 на суму 470,00 грн (готівка) та 800,00 грн (безготівково) вказані розрахункові операції були проведені без застосування РРО та без надання покупцю розрахункового документа встановленої форми та змісту. Цей факт належними доказами не спростований.

Відповідач не довів повторності порушення, тому застосування штрафу у розмірі 150 відсотків є безпідставним.

Враховуючи принцип верховенства права, обов`язок доказування правомірності рішення суб`єкта владних повноважень та межі судового контролю, суд доходить висновку, що склад правопорушення доведений лише щодо операцій 02.04.2024 на суму 1 270,00 грн.

Отже, правомірним є застосування штрафної санкції у розмірі 100 відсотків вартості товару, проданого 02.04.2024 без застосування РРО та без видачі розрахункового документа, що становить 1 270,00 грн.

З огляду на викладене, позовні вимоги підлягають частковому задоволенню, а тому податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 07.05.2024 № підлягає визнанню протиправним та скасуванню в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1 405 916,01 грн, що становить 99,91 % від заявлених майнових вимог.

Відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Згідно із частинами першою, третьою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Оскільки у даній справі позов задоволено на 99,91 % заявлених майнових вимог, судові витрати підлягають розподілу пропорційно цій частці.

При цьому суд враховує, що позивачем заявлено до відшкодування витрати, понесені під час розгляду справи в судах першої, апеляційної та касаційної інстанцій.

Так, судові витрати, пов`язані з розглядом цієї справи підлягають розподілу за результатами нового розгляду спору та ухвалення остаточного рішення, керуючись загальними правилами розподілу судових витрат.

Такі висновки суду ґрунтуються на позиції Великої Палати Верховного Суду, викладеній в ухвалі від 19 січня 2022 року в справі №500/2632/19, де проаналізувавши судові рішення, ухвалені касаційними судами різних юрисдикцій, зокрема, щодо вирішення питання розподілу судових витрат (ухвалення додаткових судових рішень), Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку, що у разі, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не передаючи справи на новий розгляд, змінює рішення або ухвалює нове, цей суд відповідно змінює розподіл судових витрат. Разом з тим у випадку, якщо судом касаційної інстанції скасовано судові рішення з передачею справи на новий розгляд до суду першої чи апеляційної інстанції, то розподіл судових витрат здійснюється тим судом, який ухвалює остаточне рішення за результатами нового розгляду справи, керуючись загальними правилами розподілу судових витрат.

Аналогічні висновки викладені, зокрема, в ухвалі Великої Палати Верховного Суду від 30 березня 2021 року в справі №911/2390/18, в постанові Об`єднаної палати Касаційного цивільного суду у складі Верховного Суду від 18 травня 2020 року в справі № 530/1731/16-ц, в постанові Верховного Суду в складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 31 жовтня 2023 року в справі №380/8841/20.

Як слідує з матеріалів справи, при зверненні до суду першої інстанції позивач сплатив судовий збір у сумі 21 107,79 грн, що підтверджується копіями платіжних інструкцій від 31.05.2024 №1976 та від 06.06.2024 №1987.

При зверненні до суду апеляційної інстанції позивач сплатив судовий збір у сумі 26 051,76 грн, що підтверджується копією платіжної інструкції від 30.10.2024 №2089.

При зверненні до суду касаційної інстанції позивач сплатив судовий збір у сумі 42 215,58 грн, що підтверджується копією платіжної інструкції від 20.01.2025 №2144.

Відтак, позивачем сплачено судовий збір у загальній сумі 89 375,13 грн.

Оскільки суд задовільняє позов частково, тому на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір у сумі 89 294,69 грн (89 375,13 грн х 99,91 %).

Щодо стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу в загальній сумі 48 000,00 грн, де: 24 000,00 грн правничі витрати в суді першої інстанції; 9 000,00 грн апеляційної інстанції; 15 000,00 грн касаційної інстанції, суд зазначає наступне.

Відповідно до частин першої, другої статті 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Згідно з частиною третьою статті 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Водночас частинами четвертою, п`ятою статті 134 КАС України встановлено, що для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги. Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Разом з тим, відповідно до частин шостої та сьомої статті 134 КАС України визначено, що у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. Обов`язок доведення не співмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

Відповідно до частин сьомої, дев`ятої статті 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду. При вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

У пункті 269 Рішення у справі East/West Alliance Limited проти України Європейський суд з прав людини зазначив, що угода, за якою клієнт адвоката погоджується сплатити в якості гонорару певний відсоток від суми, яку присудить позивачу суд - у разі якщо така сума буде присуджена та внаслідок якої виникають зобов`язання виключно між адвокатом та його клієнтом, не може бути обов`язковою для Суду, який повинен оцінити рівень судових та інших витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично, але й також - чи була їх сума обґрунтованою (див. вищезазначене рішення щодо справедливої сатисфакції у справі Іатрідіс проти Греції (Iatridis v. Greece), п. 55 з подальшими посиланнями).

Виходячи з аналізу вищевказаних правових норм вбачається, що склад та розмір витрат на професійну правничу допомогу підлягає доказуванню в судовому процесі. Сторона, яка хоче компенсувати судові витрати повинна довести та підтвердити розмір заявлених судових витрат, а інша сторона може подати заперечення щодо не співмірності розміру таких витрат. Результат та вирішення справи безпосередньо пов`язаний із позицією, зусиллям і участю в процесі представника інтересів сторони за договором. При цьому, такі надані послуги повинні бути обґрунтованими, тобто доцільність надання такої послуги та її вплив на кінцевий результат розгляду справи, якого прагне сторона, повинно бути доведено стороною в процесі.

Як вбачається із доданих письмових доказів (копій договору про надання правової допомоги від 15.04.2024, додаткової угоди від 17.01.2025 до цього договору, актів виконаних робіт (наданих послуг) №30/05 від 30.05.2024, №10/10 від 30.10.2024, №15/01 від 15.01.2026, рахунку №2/01 від 15.01.2026, платіжних інструкцій №1977 від 31.05.2024, №2090 від 30.10.2024, №2426 від 15.01.2026), вартість правничої допомоги в загальному розмірі становить 48 000,00 грн.

Суд зазначає, що при визначенні суми відшкодування судових витрат, суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг. Надані послуги повинні бути обґрунтованими, тобто повинно бути доведено доцільність надання такої послуги та її вплив на кінцевий результат розгляду справи.

Крім того, враховуючи вимоги статей 134, 139 КАС України під час вирішення питання про розподіл судових витрат, суд за наявності заперечення сторони проти розподілу витрат на адвоката або з власної ініціативи, керуючись критеріями, що визначені частинами сьомою-дев`ятою статті 139 КАС України, може не присуджувати стороні, на користь якої ухвалено судове рішення, всі її витрати на професійну правову допомогу.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Об`єднаної палати Верховного Суду від 03.10.2019 у справі №922/445/19.

Таким чином, з наведеної правової позиції слідує, що суд вправі зменшити розмір судових витрат на професійну правничу допомогу адвоката як за клопотанням сторони, так і з власної ініціативи, керуючись критеріями, що визначені частинами сьомою-дев`ятою статті 139 КАС України, з урахуванням конкретних обставин справи та з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.

На думку суду, заявлена сума витрат на правничу допомогу є завищеною, а тому, враховуючи предмет спору, незначну складність справи, часткове задоволення позову, подане представником відповідача заперечення щодо відшкодування таких витрат, та виходячи із критеріїв, визначених частинами третьою, п`ятою статті 134, частиною дев`ятою статті 139 КАС України, на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача витрати на професійну правничу допомогу у сумі 14 000,00 грн. Решту витрат на професійну правничу допомогу повинен понести позивач.

Отже, враховуючи вищевикладене, за рахунок бюджетних асигнувань відповідача необхідно стягнути на користь позивача судовий збір у сумі 89 294,69 грн та витрати на правничу допомогу в сумі 14 000,00 грн, а в загальній сумі 103 294,69 грн судових витрат.

Керуючись статтями 139, 243-246, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 07.05.2024 № в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1 405 916,01 грн (один мільйон чотириста п`ять тисяч дев`ятсот шістнадцять гривень одна копійка).

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Приватного підприємства Спеціалізований водний центр Аналіз води за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати у сумі 103 294,69 грн (сто три тисячі двісті дев`яносто чотири гривні шістдесят дев`ять копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 295 КАС України. У разі подання апеляційної скарги рішення якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Позивач: Приватне підприємство Спеціалізований водний центр Аналіз води (45606, Волинська область, Луцький район, село Рованці, вулиця Заповідна, будинок 19; ідентифікаційний код юридичної особи 36709833).

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43027, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4; ідентифікаційний код відокремленого підрозділу юридичної особи 44106679).

Суддя Н. В. Стецик