Справа № 560/15436/24
Суддя: Яковенко М.М.
Дата ухвалення: 2026-02-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 лютого 2026 року

м. Київ

справа № 560/15436/24

адміністративне провадження № К/990/31836/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 560/15436/24

за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгова компанія «Вітагро» до Головного управління ДПС в Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду (головуючий суддя: Д. А. Божук) від 20 лютого 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Л. С. Граб, Д. Б. Матохнюк, В. Ю. Сторчак) від 26 червня 2025 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгова компанія «Вітагро» (далі - ТОВ «ТК «Вітагро», позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Хмельницькій області (далі - ГУ ДПС, відповідач, скаржник), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27 вересня 2024 року:

№ 23620/2201-0701, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 7 343 288 грн., в тому числі, за податковим зобов`язанням в сумі 5 874 630 грн., штрафними санкціями в сумі 1 468 658 грн.

№ 23625/2201-0701 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 173 328 грн.;

№ 23622/2201-0701, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 3 022 539 грн., застосовано штрафні санкції в сумі 1 511 270 грн.

2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що відповідач протиправно прийняв спірні податкові повідомлення-рішення з врахуванням лише безпідставних висновків про порушення позивачем вимог податкового законодавства, зазначених в акті перевірки. Зокрема, позивач вказує, що інформація з баз даних АІС "Податковий блок" та податкові відомості щодо контрагентів, на які посилався відповідач, не базуються на безпосередньому аналізі первинних документів. Податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним трудової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку.

Щодо наявності окремих недоліків у товарно-транспортних накладних (далі - ТТН), позивач зазначає, що незначні недоліки в первинних документах не можуть безумовно свідчити про нереальність господарських операцій. Крім того, окремі порушення при заповненні ТТН, допущені постачальником, не можуть бути підставою для нарахування додаткових податкових зобов`язань платнику податків.

3. Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 лютого 2025 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2025 року, позов задоволено.

4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач через систему «Електроний суд» звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 лютого 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2025 року, і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.

5. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 15 вересня 2025 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

6. Позивач скористався своїм процесуальним правом та 26 вересня 2025 року через систему «Електроний суд» подав до суду відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін, оскільки вважає доводи такої скарги безпідставними, а оскаржувані судові рішення - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.

7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

8. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2023 року та за період з 19 січня 2015 року по 31 грудня 2023 року з метою правильності обчислення повноти і своєчасності сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за результатом якої складено акт від 14 серпня 2024 року № 18780/22-01-07-01/39589064, в якому встановлено, зокрема, порушення:

пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України); статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV; пунктів 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року № 168/704; пункту 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 року № 85/4306; пункту 5 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року № 860/4153; пункту 20 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року № 27/4248 в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету в загальній сумі 5 874 630 грн.;

пункту 44.1, статті 44, пункту 180.2 статті 180, пункту 186.3 статті 186, пункту 187.8 статті 187, пункту 190.2 статті 190, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201, пункту 208.2 статті 208 ПК України в результаті чого завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 Декларації) за грудень 2023 року в сумі 209 364 грн.;

пункту 44.1, статті 44, пункту 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201, пунктів 200.7 200.9, абз. «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України та Наказу Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року № 159/28289 із змінами і доповненнями ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) задекларованого у декларації з ПДВ за серпень 2021 року в сумі 3 022 539 грн.

9. ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» подало заперечення на акт перевірки, за результатом розгляду якого, згідно з відповіді ГУ ДПС у Хмельницькій області № 4676/10/22-01-07-01-09 від 25 вересня 2024 року, висновки акту перевірки залишено без змін.

10. На підставі висновків акту перевірки від 14 серпня 2024 року відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 27 вересня 2024 року:

- форми «Р» № 23620/2201-0701, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 7 343 288 грн., в тому числі, за податковим зобов`язанням в сумі 5 874 630 грн, штрафними санкціями в сумі 1 468 658 грн;

- форми «В4» № 23625/2201-0701, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на суму 209 364 грн, в частині 173 328 грн;

- форми «В1» № 23622/2201-0701, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 3 022 539 грн., застосовано штрафні санкції в сумі 1 511 270 грн.

11. На визначення грошового зобов`язання визначеним податковим повідомленням-рішенням № 23620/2201-0701 від 27 вересня 2024 року вплинули такі порушення:

1) заниження інших доходів (р.2240 Звіту про фінансові результати) всього в сумі 32 636 831 грн, в тому числі: за три квартали 2021 року в сумі 31 928 026 грн, за 2021 рік в сумі 31 928 026 грн, за І квартал 2022 року в сумі 708 805 грн, за півріччя 2022 року в сумі 708 805 грн, за три квартали 2022 року в сумі 708 805 грн, за 2022 рік в сумі 708 805 грн, в результаті не віднесення до їх складу безоплатно отриманих активів (ріпак, соняшник), оскільки, у постачальників для здійснення постачання були відсутні самі активи, виробничі та трудові ресурси, за реквізитами даних суб`єктів господарювання оформлені лише первинні бухгалтерські документи (накладні) з метою формування витрат для ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» та, як наслідок, мінімізації сплати податку на прибуток до бюджету, а саме по оформлених операціях з придбання:

- ріпаку, оскільки у постачальника для здійснення постачання в такому обсязі були відсутні активи, виробничі та трудові ресурси, за реквізитами ТОВ «Вестван» оформлено лише первинні бухгалтерські документи (видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні), з метою введення в товарообіг (легалізацію) товару невідомого походження та товаровиробника та як наслідок, формування витрат кінцевому споживачу - ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» на загальну суму без ПДВ 4 001 852 грн, в тому числі: за три квартали 2021 року в сумі 4 001 852 грн, за 2021 рік в сумі 4 001 852 грн;

- ріпаку та соняшнику, оскільки у постачальника для здійснення постачання в такому обсязі були відсутні активи, виробничі та трудові ресурси, за реквізитами ТОВ «Елеватор Пром Груп» оформлено лише первинні бухгалтерські документи (видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні), з метою введення в товарообіг (легалізацію) товару невідомого походження та товаровиробника, та як наслідок, і формування витрат кінцевому споживачу - ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» на загальну суму без ПДВ 20 203 314 грн, в тому числі: за три квартали 2021 року в сумі 20 203 314 грн, за 2021 рік в сумі 20 203 314 грн;

- ріпаку, оскільки у постачальника для здійснення постачання в такому обсязі були відсутні активи, виробничі та трудові ресурси, за реквізитами ТОВ «Украгро Прод» оформлено лише первинні бухгалтерські документи (видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні), з метою введення в товарообіг (легалізацію) товару невідомого походження та товаровиробника, та як наслідок, формування витрат кінцевому споживачу - ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» на загальну суму без ПДВ 3 635 182 грн, в тому числі: за три квартали 2021 року в сумі 3 635 182 грн, за 2021 рік в сумі 3 635 182 грн;

- ріпаку та соняшнику, оскільки у постачальника для здійснення постачання в такому обсязі були відсутні активи, виробничі та трудові ресурси, за реквізитами ТОВ «Міжрегіональна Аграрна База» оформлено лише первинні бухгалтерські документи (видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні), з метою введення в товарообіг (легалізацію) товару невідомого походження та товаровиробника, та як наслідок, і формування втрат кінцевому споживачу - ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» на загальну суму без ПДВ 4 267 233 грн., в тому числі: за три квартали 2021 року в сумі 3 558 428 грн, за 2021 рік в сумі 3 558 428 грн, за І квартал 2022 року в сумі 708 805 грн, за півріччя 2022 року в сумі 708 805 грн, за три квартали 2022 року в сумі 708 805 грн, за 2022 рік в сумі 708 805 грн;

- ріпаку, оскільки у постачальника для здійснення постачання в такому обсязі були відсутні активи, виробничі та трудові ресурси, за реквізитами ТОВ «Зернокуп» оформлено лише первинні бухгалтерські документи (видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні), з метою введення в товарообіг (легалізацію) товару невідомого походження та товаровиробника, та як наслідок, формування витрат кінцевому споживачу - ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» на загальну суму без ПДВ 529 250 грн, в тому числі: за три квартали 2021 року в сумі 529 250 грн, за 2021 рік в сумі 529 250 грн;

2) порушення вимог пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, п.20 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 за №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, ТОВ «Торгова компанія «Вітагро»:

- завищено інші операційні витрати у загальній сумі 2 527 143 грн, в т.ч. за 2021 рік 2 527 143 грн;

- занижено інші операційні витрати у загальній сумі 2 527 143 грн, в т.ч. за 2022 рік 2 527 143 грн, в результаті не відповідності показників бухгалтерського обліку показникам фінансової звітності.

12. Щодо податкових повідомлень-рішень від 27 вересня 2024 року № 23625/2201-0701, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на суму 209 364 грн, в частині 173 328 грн та № 23622/2201-0701, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 3 022 39 грн., застосовано штрафні санкції в сумі 1 511 270 грн документальною перевіркою встановлено, що в періоді, який підлягав перевірці, позивачем завищено податковий кредит в сумі 4 569 157 грн., сформований в результаті віднесення до його складу податку на додану вартість по нереальних господарських операціях з ТОВ «Вестван», ТОВ «Елеватор пром груп», ТОВ «Украгро Прод», ТОВ «Зернокуп», ТОВ «Міжрегіональна аграрна база», оскільки у наведених постачальників для здійснення постачання в такому обсязі відсутні активи, виробничі та трудові ресурси, за реквізитами даних суб`єктів господарювання оформлено первинні бухгалтерські документи (видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні) з метою введення в товарообіг (легалізацію) товарів невідомого походження та виробника, шляхом маніпулювання податковою звітністю з ПДВ на етапах постачання:

- по взаємовідносинах ТОВ «Вестван» завищено податковий кредит у загальній сумі 560 259 грн, в тому числі за липень 2021 року в сумі 320 691 грн, серпень 2021 року в сумі 157 046 грн, вересень 2021 року в сумі 82 522 грн;

- по взаємовідносинах з ТОВ «Елеватор пром груп» завищено податковий кредит у загальній сумі 2 828 464 грн, в тому числі за липень 2021 року в сумі 2 626 872 грн, вересень 2021 року в сумі 201 592 грн;

- по взаємовідносинах з ТОВ «Украгро Прод» завищено податковий кредит у загальній сумі 508 926 грн, в тому числі за липень 2021 року в сумі 259 380 грн, вересень 2021 року в сумі 249 546 грн;

- по взаємовідносинах з ТОВ «Зернокуп» завищено податковий кредит у загальній сумі 74 095 грн, в тому числі за липень 2021 року в сумі 74 095 грн;

- по взаємовідносинах з ТОВ «Міжрегіональна аграрна база» завищено податковий кредит в загальній сумі 597 413 грн, в тому числі за липень 2021 року в сумі 383 983 грн, серпень 2021 року в сумі 114 197 грн, лютий 2022 року в сумі 99 233 грн.

13. Як встановлено судами, висновки контролюючого органу щодо нереальності операцій з переліченими вище контрагентами обґрунтовувалися, зокрема:

не встановлення факту законного введення в обіг (джерела походження), або реального задекларованого виробництва ріпаку та соняшнику;

відсутність земельних ділянок для вирощування сільськогосподарської продукції;

транспортні засоби із державними номерними знаками, які зазначені у наданих до перевірки товарно-транспортних накладних, відповідно до відомостей Регіонального сервісного центру МВС у Хмельницькій області та «НАІС ДДАІ» МВС України, жодним чином не пов`язані з автомобільним перевізником;

водії, зазначені у товарно-транспортних накладних, не перебували у трудових відносинах із перевізником, зазначеним у товарно-транспортних накладних та не відображені перевізником у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб;

невідповідність типу транспортного засобу за конструкцією зазначеного в ТТН, а саме НОМЕР_1 , ВН576ОІ;

відсутність сертифікатів якості;

наявність кримінальних проваджень;

відсутність руху транспортних засобів згідно наданих товарно-транспортних накладних;

відсутність інформації стосовно подальшого використання в господарській діяльності придбаного товару;

відповідно до рішення Комісії регіонального рівня постачальники ТОВ «Елеватор Пром Груп», ТОВ «Украгро Прод», ТОВ «Міжрегіональна Аграрна База» відповідають критеріям ризиковості платника податку;

наявність негативної податкової інформації щодо ТОВ «Украгро Прод» та ТОВ «Зернокуп».

14. Не погодившись із спірними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду із цим позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

15. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки господарські операції між позивачем та його контрагентами мали реальний характер, що підтверджується належними доказами та не спростовано контролюючим органом.

16. З`ясовуючи обставини, пов`язані з рухом активів у межах здійснення господарських операцій та наявністю ділової мети, суди врахували, що позивачем було надано документальне підтвердження користування земельними ділянками сільськогосподарського призначення, що об`єктивно зумовлювало необхідність придбання та використання у господарській діяльності зернових культур, зокрема ріпаку та соняшнику.

17. Крім того, суди попередніх інстанцій зауважили, що посилання відповідача на недоліки товарно-транспортних накладних є безпідставними, оскільки відповідно до сталої практики Верховного Суду наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податку у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.

18. Також суди попередніх інстанцій визнали помилковими доводи відповідача про відсутність у контрагентів достатньої кількості основних засобів та ресурсів, оскільки це не може бути підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Крім того, платник податків не зобов`язаний під час придбання товару встановлювати у контрагента його походження, а тому, і не має нести за це відповідальність.

19. Стосовно посилання відповідача на наявність щодо контрагентів позивача рішень про відповідність критеріям ризиковості та ланцюгу постачання, негативної податкової інформації, а також кримінальних проваджень, суди зазначили, що відповідач не надав щодо вказаних кримінальних проваджень судових рішень, які набрали законної сили та матеріали справи не містять жодних доказів наявності між позивачем та його контрагентами при укладанні і виконанні договорів, взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення вимог чинного законодавства, адже позивачем було укладено договори з належним чином зареєстрованими юридичними особами, платниками податку на додану вартість.

20. Щодо доводів податкового органу стосовно відсутності у позивача сертифікатів якості на товари, то судами вказано, що сертифікат якості не є документом, який підтверджує факт постачання товарів, не містить відомостей про господарську операцію та не відповідає вимогам первинних документів, встановленим законодавством України, а є документом, який підтверджує саме якість товару.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

21. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

22. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктами:

1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку;

4 частини четвертої статті 328 КАС України, - якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.

23. Зокрема в доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій застосували норми права у подібних правовідносинах, а саме, пункти 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України (завищення податкового кредиту), пункти 44.1, 44.2 статті 44, підпункт 134.1.1 пункт 134.1 статті 134 ПК України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; пункт 5 П(С)БО 15 «Дохід» (заниження податку на прибуток) без урахування висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду: від 08 листопада 2022 року у справі № 826/1546/18, від 11 лютого 2021 року у справі № 820/10136/15, від 21 січня 2021 року у справі № 813/2204/17, від 06 березня 2018 року у справі № 804/5444/16, від 16 червня 2020 року у справі № 400/98719, від 29 липня 2021 року у справі № 826/14264/13-а, від 20 листопада 2018 року у справі № 815/2995/17, від 31 липня 2020 року у справі № 826/17673/15. Також скаржник зазначає про не дослідження судами усіх зібраних у справі доказів.

24. Контролюючий орган стверджує, що всупереч висновкам Верховного Суду, суди безпідставно не врахували усіх доводів контролюючого органу щодо відсутності фактичного здійснення господарських операцій позивача з контрагентом. Зокрема, стверджує, що судами залишено поза увагою не підтвердження господарських операцій між позивачем та спірними контрагентами з підстав наявності негативної інформації відносно контрагентів постачальника позивача по ланцюгу постачання, відсутності у контрагента позивача необхідної кількості трудових ресурсів, основних засобів та матеріальних активів для здійснення відповідної господарської діяльності. Наголошує про не надання судами належної оцінки відомостям, отриманим від ГУ НП у Хмельницькій області з ІП «Гарпун» та змісту товарно-транспортних накладних.

25. У цілому, скаржник наводить доводи, аналогічні доводам відзиву на позовну заяву, апеляційної скарги, здійснює виклад обставин справи, шляхом відтворення частини акта перевірки, цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, наводить ряд постанов Верховного Суду та цитує уривки з них, а також висловлює свою незгоду із оскаржуваними судовими рішеннями, а тому повторного зазначення не потребують.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

26. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

27. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

28. Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

29. За положеннями пункту 200.2 статті 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

30. Пунктом 200.4 статті 200 ПК України встановлено, що При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

31. Згідно з пунктами 200.8, 200.9 статті 200 ПК України до податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.

Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.

32. За приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут та надалі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

33. Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 ПК України встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

34. За змістом підпунктів 14.1.36, 14.1.156, 14.1.181, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України міститься визначення, що

господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;

податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк);

податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

35. Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

36. Відповідно до пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

37. У пункті 185.1 статті 185 ПК України зазначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

38. Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності (підрядники та субпідрядники) можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

39. Статтею 198 ПК України визначено підстави, за яких у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит; умови, дату, час та порядок його формування; права і обов`язки платників податку в даній сфері податкових правовідносин; підстави, що унеможливлюють віднесення сплаченого (нарахованого) податку до податкового кредиту.

40. Положеннями пункту 198.1 статті 198 ПК України установлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

41. Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (абзаци перший-третій цього пункту).

42. Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

43. Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог чи не підтвердженими митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» № 3609-V змінено формулювання цього пункту і вказано, що не відноситься до податкового кредиту сума податку, зокрема, підтверджена податковою накладною, яка була оформлена з порушенням вимог статті 201 Податкового кодексу України.

44. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду (пункт 200.1 статті 200 ПК України).

45. За положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

46. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV.

47. За приписами статті 1 вказаного Закону (тут та надалі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

48. Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

49. Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

50. Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток та з податку на додану вартість відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

51. Проте якщо ж господарська операція фактично не відбулась, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат. Первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає й вимозі статті 75 КАС України щодо достовірності доказів.

52. Ці вимоги однаковою мірою стосуються формування й інших показників податкового обліку, в тому числі, доходу і податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями, оскільки податковий облік, як і будь-який облік, обов`язковість якого встановлена законом, не може ґрунтуватися на недостовірних даних.

53. У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

54. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

55. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

56. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

57. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

58. Такі висновки зроблені Верховним Судом у низці постанов, до прикладу (але не виключно) у постановах від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 28 жовтня 2019 року у справі № 280/5058/18, від 26 лютого 2020 року у справі № 826/1308/18, від 6 травня 2020 року у справі № 640/4687/19. Схожі за змістом висновки викладені й у постановах Верховного Суду, на які посилається Позивач у касаційній скарзі, від 19 жовтня 2023 року по справі № 160/5256/19, від 16 січня 2018 року у справі № 820/4648/13-а, від 1 лютого 2023 року у справі № 380/9660/21, від 26 червня 2018 року у справі № 825/3731/15-а, від 19 червня 2018 року у справі № 806/4988/13-а, від 27 березня 2018 року у справі № 816/809/17, від 7 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, від 28 лютого 2018 року у справі № 806/1033/17, від 16 жовтня 2020 року у справі № 820/2587/15, від 1 лютого 2023 року у справі № 380/9660/21, від 16 квітня 2020 року у справі № 810/3443/18, від 30 вересня 2021 року у справі № 400/1986/19.

59. Такі висновки щодо реального виконання господарської операції, що породжує право платника податків на податковий кредит та зменшення фінансового результату до оподаткування на суму витрат, зробила і Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року по справі №160/3364/19. Велика Палата в цій постанові акцентувала увагу на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

60. Велика Палата звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС України обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

61. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

62. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

63. Спірне у цій справі питання, в межах вирішення якого відкрито касаційне провадження, пов`язане із необхідністю дослідження господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ «Зернокуп», ТОВ «Вестван», ТОВ «Украгро Прод», ТОВ «Міжрегіональна Аграрна База», ТОВ «Елеватор пром груп».

64. Досліджуючи зміст фінансово-господарських операцій позивача з переліченими контрагентами, податкові наслідки яких контролюючий орган поставив під сумнів, судами встановлено наступне.

64.1 28 липня 2021 року між ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» (покупець) та TOB «Вестван» (постачальник) укладено договір поставки № ПВ 28/07/2021-02, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити (передати у власність покупця) товар, а саме зерно зернових та/або технічних культур, а покупець зобов`язується прийняти товар і оплатити його вартість. Згідно з пунктом 1.2 договору, найменування товару, кількісні та якісні показники, ціна, загальна вартість зазначається в Специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього договору. Договір вступає в силу з моменту його підписання сторонами та скріплення печатками сторін, і діє до 31 грудня 2021 року, але у будь-якому випадку до моменту повного виконання сторонами взятих на себе зобов`язань за договором. Специфікаціями № 1- 3 сторони погодили постачання ріпаку ГМО у загальному обсязі 240 т (70 т, 70 т, 100 т) із граничними строками поставки до 28 липня 2021 року, 31 липня 2021 року та 05 серпня 2021 року відповідно. Загальна вартість поставок за вказаними специфікаціями становила 4 395 000 грн з ПДВ, при цьому остаточна ціна визначалася за підписаними видатковими накладними.

На підтвердження виконання договорів позивачем до перевірки надано видаткові накладні № 60-61 від 28 липня 2021 року, № 62-63 від 31 липня 2021 року та № 66-68 від 03 серпня 2021 року на загальну суму 4 562 110,90 грн з ПДВ, платіжні інструкції № 157, № 154, № 158, № 156, № 153, № 20, № 21, № 35, № 36, № 39, № 38, № 222, № 223, № 417 на загальну суму 4 562 110,90 грн, що підтверджують повну оплату вартості товару, що контролюючим органом не заперечується. Також надано до перевірки товарно-транспортні накладні, відповідно до яких перевізником є ТОВ «Вестван», вантажоодержувачем - ТОВ «Торгова компанія «Вітагро».

64.2 14 липня 2021 року між ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» (покупець) та TOB «Елеватор Пром Груп» (постачальник) укладено договір поставки № ХЛ 14/07/2021-01, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити (передати у власність покупця) товар, а саме: зерно технічних культур, а покупець зобов`язується прийняти товар і оплатити його вартість. Згідно пункту 1.2 договору, найменування товару, кількісні та якісні показники, ціна, загальна вартість зазначається в Специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього договору. Договір вступає в силу з моменту його підписання сторонами та скріплення печатками сторін, і діє до 31 грудня 2021 року, але у будь-якому випадку до моменту повного виконання сторонами взятих на себе зобов`язань за договором.

Специфікаціями № 1- 6 до договору поставки № ХЛ 14/07/2021-01 від 14 липня 2021 року сторони узгодили найменування, характеристики, кількість і вартість товару. У цих специфікаціях також було визначено, що поставка здійснювалася на умовах DAP (Інкотермс 2020) на склад за адресою: ПП «Аграрна компанія 2004», Хмельницька обл., м. Волочиськ, вул. Котляревського, 7.

Зокрема, за: Специфікацією № 1 постачальник мав передати покупцеві ріпак у кількості 200 т на суму 3 600 000 грн з ПДВ, зі строком поставки до 20 липня 2021 року; Специфікацією № 2 - ріпак 500 т на суму 9 300 000 грн з ПДВ, зі строком поставки до 28 липня 2021 року; Специфікацією № 3 - ріпак 300 т на суму 5 385 000 грн з ПДВ, зі строком поставки до 31 липня 2021 року; Специфікацією № 4 - ріпак 200 т на суму 3 610 000 грн з ПДВ, зі строком поставки до 01 серпня 2021 року; Специфікацією № 5 - соняшник 50 т на суму 900 000 грн з ПДВ, зі строком поставки до 25 вересня 2021 року; Специфікацією № 6 - соняшник 50 т на суму 900 000 грн з ПДВ, зі строком поставки до 23 вересня 2021 року. При цьому остаточна ціна товару за кожною зі специфікацій визначалася відповідно до підписаних сторонами видаткових накладних.

На підтвердження господарських операцій до перевірки надано видаткові накладні, а саме: № 56-57 від 15 липня 2021 року; № 61-63 від 16 липня 2021 року, № 64 від 17 липня 2021 року, № 80 від 20 липня 2021 року, № 81-84 від 21 липня 2021 року, № 86-87 від 22 липня 2021 року, № 91 від 25 липня 2021 року, № 92-93, № 117 від 26 липня 2021 року, № 118-120 від 27 липня 2021 року, № 121-126 від 28 липня 2021 року; № 130-136 від 29 липня 2021 року; № 137-146 від 30 липня 2021 року, № 147 від 31 липня 2021 року, № 253-255 від 22 вересня 2021 року, № 257 від 23 вересня 2021 року на загальну суму 23 031 778,40 грн. з ПДВ. Також встановлено, що ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» здійснено оплату на рахунок ТОВ «Елеватор Пром Груп» на загальну суму 23 031 778,40 грн., що не заперечується самим контролюючим органом. Крім того, позивачем до перевірки надано товарно-транспортні накладні, відповідно до яких вантажовідправником зазначено ТОВ «Елеватор Пром Груп», вантажоодержувачем - ТОВ «Торгова компанія «Вітагро».

64.3 Між ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» (покупець) та TOB «Украгро Прод» (постачальник) укладено договір поставки № ПВ 26/07/2021-01 від 26 липня 2021 року, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити (передати у власність покупця) товар, а саме: зерно зернових та/або технічних культур, а покупець зобов`язується прийняти товар і оплатити його вартість. Згідно пункту 1.2 договору, найменування товару, кількісні та якісні показники, ціна, загальна вартість зазначається в Специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього договору. Договір вступає в силу з моменту його підписання сторонами та скріплення печатками сторін, і діє до 31 грудня 2021 року, але у будь-якому випадку до моменту повного виконання сторонами взятих на себе зобов`язань за договором.

Специфікаціями № 1, № 2 та № 3 до договору поставки № ПВ 26/07/2021-01 від 26 липня 2021 року узгоджено найменування, характеристику, кількість та вартість товарів. У цих специфікаціях також було визначено, що постачальник здійснює поставку товару на умовах на умовах DAP-Інкотермс 2020 - склад, що знаходиться за адресою: ПП «Аграрна компанія 2004», Хмельницька обл., м. Волочиськ, вул. Котляревського, 7.

Відповідно до Специфікації № 1-3 до вказаного договору поставки постачальник зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар, а саме ріпак без ГМО в кількості 60 т., 120 т., 60т. Поставка товару здійснюється в термін до 27 липня 2021 року, 31 липня 2021 року. Вартість поставок за вказаними специфікаціями становила 1 086 000 грн. з ПДВ, 2 208 000 грн. з ПДВ, 1 086 000 грн. з ПДВ, при цьому остаточна ціна визначалася за підписаними видатковими накладними.

На підтвердження господарських операцій до перевірки надано видаткові накладні № 6 від 25 липня 2021 року, № 5 від 26 липня 2021 року, № 7 та № 9 від 30 липня 2021 року, № 8 та № 10 від 01 серпня 2021 року, № 11 від 03 серпня 2021 року та № 12 від 05 серпня 2021 року на загальну суму 4 144 107,21 грн. з ПДВ, а також платіжні документи, що підтверджують оплату товару у повному обсязі, що контролюючим органом не заперечується. Також, до перевірки позивачем надано товарно-транспортні накладні, відповідно до яких вантажовідправником є ТОВ «Украгро Прод», вантажоодержувачем-ТОВ «Торгова компанія «Вітагро».

64.4 ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» (покупець) та TOB «Зернокуп» (постачальник) укладено договір поставки № ХЛ 30/07/2021-01 від 30 липня 2021 року, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити (передати у власність покупця) товар, а саме: зерно технічних культур, а покупець зобов`язується прийняти товар і оплатити його вартість. Згідно пункту 1.2 договору, найменування товару, кількісні та якісні показники, ціна, загальна вартість зазначається в Специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього договору. Договір вступає в силу з моменту його підписання сторонами та скріплення печатками сторін, і діє до 31 грудня 2021 року, але у будь-якому випадку до моменту повного виконання сторонами взятих на себе зобов`язань за договором.

Специфікацією № 1 до вказаного договору поставки узгоджено найменування, характеристику, кількість та вартість товару. Постачальник зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар, а саме ріпак в кількості 30 т. Загальна сума товару згідно становить 544 500 грн. з ПДВ. Остаточна ціна товару поставленого згідно цієї Специфікації №1 визначається згідно підписаних сторонами видаткових накладних на цей товар. Поставка товару здійснюється в термін до 21 липня 2021 року. Постачальник здійснює поставку товару на умовах DAP-Інкотермс 2020 - склад, що знаходиться за адресою: ПП «Аграрна компанія 2004», Хмельницька обл., м. Волочиськ, вул. Котляревського, 7.

На підтвердження господарської операції до перевірки надано видаткову накладну № 47 від 30 липня 2021 року на загальну суму 603 344,43 грн. з ПДВ. ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» перераховано кошти на рахунок TOB «Зернокуп» в сумі 603 344,43 грн., що не заперечується контролюючим органом. До перевірки позивачем також надано товарно-транспортні накладні, відповідно до яких вантажовідправником є ТОВ «Украгро Прод», вантажоодержувачем - ТОВ «Торгова компанія «Вітагро».

64.5 Між ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» (покупець) та TOB «Міжрегіональна Аграрна База» (постачальник) укладено договір поставки № СС 16/07/2021-01 від 16 липня 2021 року, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити (передати у власність покупця) товар, а саме: зерно зернових та/або технічних культур, а покупець зобов`язується прийняти товар і оплатити його вартість. Згідно пункту 1.2 договору, найменування товару, кількісні та якісні показники, ціна, загальна вартість зазначається в Специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього договору. Договір вступає в силу з моменту його підписання сторонами та скріплення печатками сторін, і діє до 31 грудня 2021 року, але у будь-якому випадку до моменту повного виконання сторонами взятих на себе зобов`язань за договором.

Специфікаціями № 1-4 до вказаного договору поставки узгоджено найменування, характеристику, кількість та вартість товару. У цих специфікаціях також було визначено, що постачальник зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар, а саме ріпак без ГМО в кількості 105 т., 75 т., 75 т, 40 т. Загальна сума товару згідно Специфікаціям № 1-4 становить 1 921 500 грн. з ПДВ, 1 361 250 грн. з ПДВ, 1 361 250 грн. з ПДВ, 1 361 250 грн. з ПДВ, при цьому остаточна ціна товару визначається згідно підписаних сторонами видаткових накладних на цей товар. Поставка товару здійснюється в термін до 19 липня 2021 року, 31 липня 2021 року, 13 серпня 2021 року, 07 лютого 2022 року та на умовах DAP-Інкотермс 2020 - склад, що знаходиться за адресою: ПП «Аграрна компанія 2004», Хмельницька обл., м. Волочиськ, вул. Котляревського, 7.

На підтвердження господарських операцій до перевірки надано видаткові накладні № 197-200 від 18 липня 2021 року, № 203 від 28 липня 2021 року, № 207 від 31 липня 2021 року, № 213 від 03 серпня 2021 року, № 214 від 03 серпня 2021 року, № 63 та № 64 від 05 лютого 2022 року на загальну суму 4 864 645,56 грн. з ПДВ, а також платіжні документи щодо перерахування ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» кошти на рахунок TOB «Міжрегіональна Аграрна База» в сумі 4 864 645,56 грн., що не заперечується контролюючим органом. До перевірки позивачем також надано товарно-транспортні накладні, відповідно до яких вантажовідправником є ТОВ «Міжрегіональна Аграрна База», вантажоодержувачем-ТОВ «Торгова компанія «Вітагро».

65. Водночас, як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів перевірки, відповідач не заперечував факт наявності у ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» ріпаку та соняшнику. Контролюючим органом не підтверджено фактичне постачання цих товарів від ТОВ «Елеватор Пром Груп», ТОВ «Вестван», ТОВ «Украгро Прод», TOB «Зернокуп», TOB «Міжрегіональна Аграрна База» з огляду на відсутність у цих суб`єктів господарювання належних активів для здійснення відповідних операцій. За реквізитами зазначених контрагентів було оформлено первинні бухгалтерські документи (видаткові та податкові накладні), що, за висновком податкового органу, використовувалися для введення в обіг (легалізації) товару невідомого походження, формування податкового кредиту ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» та, як наслідок, мінімізації податкових зобов`язань з податку на додану вартість і податку на прибуток.

66. Також під час перевірки виявлено, що укладені з ТОВ «Торгова компанія «Вітагро» з ТОВ «Елеватор Пром Груп», ТОВ «Вестван», ТОВ «Украгро Прод», TOB «Зернокуп», TOB «Міжрегіональна Аграрна База» спірні договори поставки не опосередковувалися реальним виконанням господарської операції, яка становить їх предмет, у зв`язку з відсутністю у даного постачальників необхідних виробничих і трудових ресурсів, а також самого товарного активу для здійснення поставки.

67. Досліджуючи зміст фінансово-господарських операцій позивача з переліченими контрагентами за відповідний період суди встановили, що надані позивачем первинні документи відображають зміст, обсяг та умови укладених договорів, містять усі обов`язкові реквізити, передбачені Законом № 996-XIV, та у своїй сукупності підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між позивачем і його контрагентами. За таких обставин висновки контролюючого органу про використання первинних документів виключно з метою формування витрат і податкового кредиту, без реального виконання господарських операцій, є необґрунтованими.

68. Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем надано належні та допустимі докази на підтвердження перебування у його користуванні земель сільськогосподарського призначення, що з урахуванням характеру та обсягів його господарської діяльності об`єктивно зумовлювало необхідність придбання ріпаку та соняшнику з метою подальшого використання у власній господарській діяльності. Такі обставини свідчать про наявність ділової мети здійснення спірних господарських операцій.

69. Судами враховано, що позивачем до додаткових пояснень у справі додано інформацію з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо суб`єкта ТОВ «ВПГ Агро Плюс» (контрагента ТОВ «Міжрегіональна аграрна база»), згідно якої TOB «ВПГ Агро Плюс» укладено договори суборенди земельних ділянок сільськогосподарського призначення, зокрема, на території Пісківської та Дитятківської сільської ради колишнього Іванківського району із орендарем ТОВ «Агрофірма Дитятки», які були розірвані після збору врожаю в листопаді 2021 року. Також, TOB «ВПГ Агро Плюс» укладено договори оренди земельних ділянок сільськогосподарського призначення на території Пісківської сільської ради колишнього Іванківського району із орендодавцем ТОВ «АГРОФОРЕСТ», строк оренди закінчився в 2022 році.

70. При цьому, судами обґрунтовано відхиллено посилання відповідача на інформацію з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек та Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна, на яку посилався контролюючий орган на підтвердження своїх доводів та яка додана до відзиву на позовну заяву, мотивуючи це тим, що останні були сформовані, зокрема, 25 листопада 2021 року та 12 листопада 2024 року, тобто після здійснення поставки сільськогосподарської продукції за спірними договорами поставки, укладених у липні 2021 року. За таких обставин наведені відповідачем відомості не можуть свідчити про відсутність у власності у контрагентів позивача об`єктів нежитлової нерухомості або земельних ділянок саме на момент виникнення спірних правовідносин та здійснення господарських операцій.

71. Щодо доводів податкового органу стосовно відсутності у позивача сертифікатів якості на товари, то такі доводи відповідача є безпідставні, оскільки ці документи, які підтверджують якість товарів, за своїм змістом не можуть доводити або спростовувати факт поставки товарів, оскільки містять виключно інформацію стосовно відповідності товарів стандартам та умовам (якості).

72. Указана позиція викладена у постановах Верховного Суду від 13 листопада 2018 року (справа № 805/528/17-а), від 23 жовтня 2018 року (справа № 804/16486/15), від 21 жовтня 2020 року (справа № 620/846/19), в якій зазначено, що сертифікат якості на товар не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік та не містить відомостей про господарську операцію, ненадання позивачем у спірних правовідносинах сертифікатів якості товару не є доказом наявності складу податкового правопорушення.

73. Верховний Суд неодноразово вказував, що сертифікат якості на товар не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік, а тому саме по собі незбереження й ненадання позивачем означеного документу не є безперечним доказом відсутності господарської операції.

74. Слід також ураховувати, що за усталеною практикою Верховного Суду сама по собі відсутність ТТН або сертифікатів якості не може бути самостійним доказом безтоварності операцій за договорами купівлі-продажу або поставки.

75. У постанові від 24 травня 2019 року у справі № 826/7423/16 Верховний Суд вказав, що відсутність транспортних документів на перевезення товарно-матеріальних цінностей з наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу або поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже, відсутність у позивача товарно-транспортних накладних не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій.

76. Поряд з цим, судами попередніх інстанцій обґрунтовано визнано безпідставним посилання відповідача на лист ГУ НП у Хмельницькій області від 13 серпня 2024 року № 3533-2024, згідно з яким транспортні засоби, зазначені у товарно-транспортних накладних, нібито не здійснювали перевезення ріпаку та соняшнику за маршрутами, вказаними у відповідних документах. Суди правильно виходили з того, що відсутність інформації у підсистемі «Гарпун» сама по собі не може ані підтверджувати, ані спростовувати реальність поставки товару.

77. Як установлено судами, порядок формування та ведення інформаційної підсистеми «Гарпун» інформаційно-телекомунікаційної системи «Інформаційний портал Національної поліції України» визначений Інструкцією, затвердженою наказом Міністерства внутрішніх справ України від 13 червня 2018 року № 497. Відповідно до положень цієї Інструкції зазначена підсистема призначена для обробки інформації щодо транспортних засобів та номерних знаків, які розшукуються у рамках кримінального, виконавчого проваджень, проваджень у справах про адміністративні правопорушення, оперативно-розшукової діяльності, а також за ухвалою слідчого судді, суду.

78. Інструкцією також визначено категорії обліку транспортних засобів у підсистемі «Гарпун», які стосуються випадків про незаконне заволодіння ТЗ; орієнтування про залишення ТЗ місця дорожньо-транспортної пригоди; орієнтування про залишення ТЗ місця вчинення іншого правопорушення; орієнтування оперативне про ТЗ; орієнтування про неправомірну експлуатацію ТЗ з номерним знаком, що йому не належить; евакуйовані ТЗ; розшук ТЗ у зв`язку із незаконним заволодінням; розшук ТЗ, що залишив місце дорожньо-транспортної пригоди; розшук ТЗ за іншими кримінальними правопорушеннями; розшук ТЗ боржника державним виконавцем; розшук ТЗ боржника приватним виконавцем; розшук викраденого номерного знака; розшук втраченого номерного знака; знищені номерні знаки; розшук ТЗ на підставі судового рішення.

79. Водночас, метою функціонування ІП "Гарпун" є:

-об`єднання інформації про розшук ТЗ та номерних знаків в єдиному інформаційному просторі з використанням сучасних інформаційних технологій, комп`ютерного та електронного комунікаційного обладнання;

-забезпечення оперативного реагування та прийняття управлінських рішень посадовими особами органів (підрозділів) поліції щодо розшуку ТЗ та номерних знаків;

-моніторинг тимчасових потоків даних про номерні знаки, що надходять із систем відеофіксації, на предмет їх розшуку, одночасного перебування на різних ТЗ (номерні знаки - двійники), використання номерних знаків, що за даними Єдиного державного реєстру транспортних засобів (далі - ЄДРТЗ) знищено;

-забезпечення взаємодії з державними та приватними виконавцями під час розшуку ТЗ боржника у виконавчому провадженні (п. 3 Інструкції).

80. Тобто, метою функціонування цієї системи є забезпечення розшуку транспортних засобів, оперативного реагування правоохоронних органів та взаємодії між відповідними органами, а не фіксація повного маршруту пересування транспортних засобів або здійснення контролю за перевезенням товарів у межах господарської діяльності суб`єктів підприємництва.

81. За таких обставин суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що облік усіх транспортних засобів, що перебувають у дорожньому русі на території України, а також використання підсистеми «Гарпун» з метою здійснення податкового контролю за переміщенням товарів чи перевезенням вантажів платниками податків не віднесено до її функцій, мети чи об`єктів контролю.

82. Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 04 липня 2023 року у справі № 540/1185/21.

83. При цьому, як встановлено судами та вбачається з відповіді ГУ НП у Хмельницькій області від 13 серпня 2024 року, у підсистемі «Гарпун» відсутня інформація щодо пересування транспортних засобів, якими здійснювалося перевезення товару.

84. Водночас суди слушно зауважили, що сама по собі відсутність таких відомостей не є тотожною висновку про відсутність факту перевезення, особливо з огляду на те, що відповідачем не надано жодних доказів щодо наявності у підсистемі «Гарпун» функціональної можливості фіксації переміщення транспортних засобів за конкретними маршрутами перевезення, зазначеними у товарно-транспортних накладних, а також щодо повноти інформації та безперервності формування інформації цією системою.

85. Крім того, відсутність фіксації номерних знаків транспортних засобів камерами відеоспостереження підсистеми «Гарпун» не може свідчити про відсутність руху таких транспортних засобів між пунктами навантаження та розвантаження, оскільки матеріали справи не містять доказів повного покриття автомобільних доріг України цією системою та підтвердження її безперебійної роботи

86. Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що відповідач не довів обставин, які б свідчили про обов`язковість обліку транспортних засобів, зазначених у товарно-транспортних накладних щодо перевезення товару від контрагентів позивача, у підсистемі «Гарпун», а також не надав доказів перебування таких транспортних засобів у розшуку в межах кримінальних, виконавчих проваджень, проваджень у справах про адміністративні правопорушення чи оперативно-розшукової діяльності.

87. За таких обставин посилання контролюючого органу на відомості, отримані від ГУ НП у Хмельницькій області з підсистеми «Гарпун», є необґрунтованими, оскільки зазначені дані не відповідають критеріям належності, допустимості та достовірності доказів, визначеним статтями 74, 75 КАС України.

88. Так само не можуть бути використані як докази нереальності спірних господарських операцій відомості про перебування окремих транспортних засобів і причепів з державними номерними знаками НОМЕР_2 , НОМЕР_3 , НОМЕР_4 , НОМЕР_5 , НОМЕР_6 та НОМЕР_7 у Запорізькій, Одеській чи Чернівецькій областях у період, наближений до дат здійснення перевезень. Сам факт перебування транспортних засобів у зазначених областях у той самий або наступний день після здійснення перевезення не виключає можливості одночасного існування таких обставин, з огляду на те, що відстані між відповідними регіонами не перевищують приблизно 500 км (максимальна відстань від Чернівецької до Київської області), що об`єктивно дозволяє транспортному засобу здійснити перевезення в межах одного або суміжних днів та не може слугувати достатньою підставою для заперечення факту транспортування товару. Іншого стороною відповідача не спростовано.

89. Щодо доводів контролюючого органу про невідповідність типів транспортних засобів, зазначених у товарно-транспортних накладних № 65838, № 65995, № 65997, № 65818, № 65829, № 66573, № 65840, № 65989, № 66235 та № 65828, відомостях Історія ТЗ по «НАІС ДДАІ» МВС України, Верховний Суд зазначає таке.

90. Як установлено судами попередніх інстанцій, відповідач, обґрунтовуючи нереальність спірних господарських операцій, посилався на інформацію Регіонального сервісного центру ГСЦ МВС України, відповідно до якої окремі державні номерні знаки транспортних засобів, зазначені у товарно-транспортних накладних, належали транспортним засобам іншого типу або не підлягали ідентифікації.

91. Разом з тим судами встановлено, що позивачем надано пояснення щодо наявності технічних неточностей при оформленні товарно-транспортних накладних, а також докази, які свідчать про можливість допущення описок у зазначенні державних номерних знаків транспортних засобів та причепів, що підтверджується, зокрема, особливостями формування номерних знаків відповідно до вимог ДСТУ 4278:2012.

92. Оцінюючи наведені доводи, суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що відповідно до сталої практики Верховного Суду наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податку у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.

93. Судами обґрунтовано відхилено посилання контролюючого органу на відсутність фіксації підсистемою «Геопортал-Гарпун» інформаційно-комунікаційної системи «Інформаційний портал Національної поліції України» фактів переміщення зазначених в товарно-транспортних накладних автомобілів, оскільки матеріали справи не містять належних доказів покриття названої підсистемою усіх автомобільних доріг України та її безперебійної роботи, а також доказів розміщення стаціонарних засобів відстеження дорожнього руху цією системою безпосередньо у місцях завантаження та розвантаження транспортних засобів, які використовувались під час перевезення відповідних партій нафтопродуктів в межах спірних господарських операцій. Вказане відповідає висновкам Верховного Суду, висловленим у постанові від 12 лютого 2025 року у справі № 560/2352/24.

94. Також безпідставними є посилання контролюючого органу на прийняття щодо окремих контрагентів позивача рішень про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості, оскільки, як установлено судами попередніх інстанцій, на момент виникнення спірних правовідносин та вчинення відповідних господарських операцій такі рішення були відсутні та приймалися вже після їх фактичного здійснення.

95. За таких обставин наведені рішення не можуть бути підставою для висновку про нереальність спірних господарських операцій або безпідставність формування податкового обліку позивача, оскільки їх ретроспективне застосування суперечить принципу індивідуальної відповідальності платника податків, а також положенням статті 16 ПК України, якими не покладено на платника податків обов`язку перевіряти правомірність ведення податкового обліку його контрагентами.

96. Урахували суди попередніх інстанцій й практику Верховного Суду про те, що непідтвердження операцій за ланцюгом постачання, так само як і податкова інформація про інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентами платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентами, не є безперечним свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, як підставами формування бухгалтерського обліку.

97. Так, Верховний Суд неодноразово в своїх постановах наголошував, що правовідносини контрагента із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин позивача.

98. Заперечуючи проти таких висновків судів попередніх інстанцій, відповідач у касаційній скарзі посилається на ті ж обставини, якими обґрунтовані висновки в акті перевірки.

99. При цьому, висновки податкового органу про відсутність у контрагентів-постачальників позивача або у третіх осіб у відносинах з контрагентами трудових та матеріальних ресурсів зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, без установлення таких фактичних обставин іншими засобами. Натомість, суди в цій справі здійснювали аналіз реальності господарської діяльності на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

100. За результатами оцінки кожного наявного у справі доказу та їх сукупності суди попередніх інстанцій дійшли висновку про недоведеність з боку податкового органу належними доказами нереальний характер господарських операцій між позивачем та контрагентами-постачальниками у періоди, які охоплювались перевіркою.

101. Колегія суду також враховує, що відомості, наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ, носить інформативний характер, сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган, з урахуванням того, що надані платником податку документи повною мірою спростовують це (постанови Верховного Суду від 08 грудня 2021 року у справі № 810/3514/17, від 05 серпня 2021 року у справі № 813/5824/15, від 16 вересня 2020 року у справі № 520/4150/19).

102. Відповідач, своєю чергою, не заперечує використання позивачем ріпаку, соняшнику у своїй господарській діяльності, а лише вказує, що ТОВ «Вестван», ТОВ «Елеватор пром груп», ТОВ «Украгро Прод», ТОВ «Зернокуп» та ТОВ «Міжрегіональна аграрна база» ріпак та соняшник позивачу у вказаний в перевірці період не поставляли.

103. Позивач у повному обсязі здійснив оплату на користь ТОВ «Вестван», ТОВ «Елеватор пром груп», ТОВ «Украгро Прод», ТОВ «Зернокуп» та ТОВ «Міжрегіональна аграрна база» за поставлений згідно договорів товар, що підтверджується платіжними документами, доданими до позовної заяви.

104. По здійснених згідно договорів поставках товару ТОВ «Вестван», ТОВ «Елеватор пром груп», ТОВ «Украгро Прод», ТОВ «Зернокуп» та ТОВ «Міжрегіональна аграрна база» було зареєстровано відповідні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.

105. Однак, контролюючий орган не посилається на докази, які б свідчили про наявність фактів протиправної поведінки позивача та про обізнаність позивача щодо протиправної поведінки його контрагентів.

106. Суди попередніх інстанцій, з поміж іншого, розглянули посилання відповідача, що ТОВ «Спецтранс-Лізинг», яким згідно ЄДРПН зареєстровано податкову накладну на постачання ріпаку ТОВ «Вестван», є фігурантом у кримінальному провадженні № 0000464 від 09 жовтня 2021 року, а ТОВ «Зернокуп» та ТОВ НВФ «ОЛЛАН-АГРО» є фігурантами у кримінальних провадженнях № 0000019 від 07 вересня 2022 року та № 0000024 від 01 вересня 2022 року, ТОВ «ВПГ Агро Плюс» та ТОВ «Міжрегіональна аграрна база» - у кримінальному провадженні № 0001294 від 20 вересня 2022 року.

107. Так, колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на положення частини шостої статті 78 КАС України, відповідно до яких вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

108. Таким чином, сам по собі факт реєстрації кримінального провадження не може бути доказом наявності податкового правопорушення та підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними до прийняття судового рішення (вироку) у кримінальних провадженнях. Правова природа збору, отримання, використання та оцінка отриманих матеріалів (доказів) за правилами податкового законодавства є відміною від правил встановлених у кримінальному процесі.

109. Тут слід додати й про ухвалення Великою Палатою Верховного Суду постанови від 07 липня 2022 року по справі № 160/3364/19, у якій ВП ВС відступила від висновку Верховного Суду України про безумовні й наскрізні наслідки фіктивного підприємництва (несумісність з легальною підприємницькою діяльністю), й запровадила диференційований підхід до аналізу господарських операцій між суб`єктами господарювання.

110. У цій постанові Велика Палата Верховного Суду зробила висновок про те, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

111. Водночас, ані на момент проведення податкової перевірки позивача та фіксації її наслідків, ані під час розгляду справи в суді першої інстанції, ані під час її перегляду в суді апеляційної інстанції, суб`єктом владних повноважень не надано будь-яких доказів на підтвердження наявності вироку суду відносно контрагентів позивача, який би набрав законної сили, а також не надано до матеріалів цієї справи доказів того, що посадові особи чи учасники цих контрагентів є підозрюваними чи обвинуваченими у вказаних кримінальних провадження.

112. Отже, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що наявність кримінальних проваджень у цій справі не впливає на фінансово-господарські правовідносини, які виникли між позивачем та спірними контрагентами під час виконання умов спірних договорів поставки у межах досліджуваного періоду.

113. Суд вважає за доречним зазначити й те, що відповідно до правової позиції Верховного Суду викладеній у постанові від 17 листопада 2020 року у справі № 816/5040/14 норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

114. Зазначене підтверджується і практикою Європейського суду з прав людини: рішення від 09 січня 2007 року (заява № 803/02) у справі «Інтерсплав проти України»; рішення від 22 січня 2009 року (заява № 3991/03) «Справа БУЛВЕС проти Болгарії»; рішення від 18 березня 2010 року (заява № 6689/03) у справі «Бізнес Супорт Центр» проти Болгарії».

115. Отже, лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит та праві на отримання бюджетного відшкодування. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а повинні бути підтверджені належними, достатніми, достовірними доказами із законних джерел у їх взаємній сукупності.

116. Разом з тим, матеріали справи не містять жодних доказів, які свідчили б про безтоварність операцій позивача та його контрагентів. Не наведено відповідачем й обставин та не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості або інших обставин, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).

117. За відсутності в матеріалах справи будь-яких доказів, які б свідчили, що господарські операції позивача із переліченими вище контрагентами були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди, наявності недоліків у первинних документах тощо, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що у позивача наявні всі необхідні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського та податкового обліку, для формування витрат та податкового кредиту, а аналіз наданих позивачем первинних документів свідчить про дотримання ним спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум податкового обліку по операціям з контрагентами.

118. Відтак, скаржником у касаційній скарзі не наведено жодних обґрунтованих обставин, які б свідчили про безтоварність безпосередньо операцій, здійснених саме позивачем. Відповідач фактично посилається виключно на недоліки господарських операцій контрагентів позивача.

119. Враховуючи викладене, колегія суддів Верховного Суду погоджується з правовою оцінкою юридичним фактам при дослідженні спірних правовідносин, наданою судами попередніх інстанції щодо реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ «Зернокуп», ТОВ «Вестван», ТОВ «Украгро Прод», ТОВ «Міжрегіональна Аграрна База», ТОВ «Елеватор пром груп», контролюючий орган в касаційній скарзі не спростував висновки суду першої та апеляційної інстанцій, висловленими в оскаржуваних рішеннях, що дає підстави для відмови у задоволенні касаційної скарги.

120. Як підсумок, ухвалені у справі судові рішення суду першої та апеляційної інстанцій відповідають вимогам частин першої - четвертої статті 242 КАС України, оскільки при вирішенні спору суди правильно застосували норми матеріального права щодо встановлених у справі обставин і їх висновки узгоджуються із правовими позиціями Великої Палати Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 щодо вирішення спорів цієї категорії.

121. Суд вказує на те, що обґрунтування касаційної скарги відповідача зводиться виключно до незгоди з оцінкою, наданою судами повно і всебічно встановленим обставинам справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено. Фактично відповідач у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно встановлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України.

122. Верховний Суд також вважає, що доводи касаційної скарги в частині незгоди позивача з висновками судів попередніх інстанцій щодо безтоварності господарських операцій не суперечать висновкам Верховного Суду, викладеним зокрема і у постановах, на які посилається скаржник у касаційні скарзі. Наведені позивачем постанови Верховного Суду ухвалені у адміністративних справах за інших фактичних обставин, установлених судами попередніх інстанцій, та загалом стосуються оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів (оцінюючий фактор).

123. В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів в частині, що переглядалась судом касаційної інстанції, є обґрунтованими, а доводи касаційної скарги не дають підстав для висновків про їх невідповідність нормам матеріального та процесуального права, а тому підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.

124. Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області залишити без задоволення.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 лютого 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2025 року залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов