Справа № 810/2305/17
Суддя: Желтобрюх І.Л.
Дата ухвалення: 2026-02-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2026 року

м. Київ

справа № 810/2305/17

адміністративне провадження № К/990/40895/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Желтобрюх І.Л., суддів - Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року (суддя Панова Г.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року (судді: Штульман І.В., Кобаль М.І., Оксененко О.М.) у справі за позовом Приватного підприємства «Торговий дім» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в :

Приватне підприємство «Торговий дім» (далі - ПП «Торговий дім», позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.03.2017 № , № .

Позовна заява аргументована тим, що оскаржувані у цій справі податкові повідомлення - рішення підлягають скасуванню, оскільки вони прийняті податковим органом за результатами незаконно проведеної перевірки.

Позивач наголошував, що відповідачем порушено процедуру проведення документальної позапланової виїзної перевірки, оскільки представнику позивача наказ від 01.02.2017 № 131 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПП «Торговий дім» вручений 06.02.2017, в той час як в самому наказі визначено тривалість перевірки - 5 робочих днів, починаючи з 02.02.2017.

Вказував, що наказ про проведення перевірки від 01.02.2017 № 131 був прийнятий на виконання ухвали слідчого судді Оболонського районного суду м. Києва від 26.09.2016, постановленої в межах кримінальної справи № 756/11659/16-к, після спливу строку дії такої ухвали.

При цьому постановою Київського окружного адміністративного суду від 11.05.2017 у справі № 810/615/17 визнано протиправним та скасовано наказ про проведення перевірки від 01.02.2017 № 131.

Зазначав, що документальну позапланову виїзну перевірку ПП «Торговий дім» проведено контролюючим органом без виїзду на підприємство, без вивчення первинних бухгалтерських документів, використовуючи лише дані бази Білоцерківської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 26.09.2017, залишеною без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.09.2025, позов задоволено. Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення - рішення від 02.03.2017 № , №.

Постановляючи такі рішення суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що визнання протиправним та скасування наказу на проведення перевірки є самостійною та достатньою підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, прийнятих за наслідками перевірки, на проведення якої у податкового органу були відсутні законні підстави.

Не погоджуючись із такими рішеннями судів ГУ ДПС у Київській області звернулось до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм процесуального та матеріального права, просить рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати та постановити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Як на підстави касаційного оскарження відповідач посилається на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), тобто неврахування судами висновків Верховного Суду, викладених у постановах: від 04.03.2021 у справі № 803/1171/17, від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, від 20.03.2018 у справі № 820/4766/17, від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23, зазначивши, що у вказаних постановах Верховний Суд дійшов висновку, що у разі, якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може бути предметом окремого позову.

Вказує, що платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Відзиву на касаційну скаргу до суду не надходило.

Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що ухвалою слідчого судді Оболонського районного суду міста Києва від 26.09.2016, постановленої в межах кримінальної справи № 756/11659/16-к задоволено клопотання старшого слідчого СВ ФР ДПІ в Оболонському районі м. Києва, погоджене прокурором Київської місцевої прокуратури № 5, та надано старшому слідчому СВ ФР ДПІ в Оболонському районі ГУ ДФС у м. Києві дозвіл, зокрема, на призначення документальної позапланової перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків при взаємовідносинах з ТОВ «Еталон Трейд Груп» (), ТОВ «Мілано-2000» (), ТОВ «Буд-Сервіс Груп» (), ТОВ «Вітекс Інвест Плюс» () за період з 01.01.2015 по 31.07.2016, проведення якої доручено відповідачу. Визначено строки проведення перевірки терміном 15 (п`ятнадцять) днів, які обраховуються з моменту початку проведення перевірки (прийняття рішення податковим органом про початок проведення перевірки).

Заступник начальника ГУ ДФС у Київській області звернувся до в.о. начальника ГУ ДФС у Київській області з доповідною запискою від 30.01.2017 №149/10-36-14-05-11, в якій повідомив про надходження на адресу податкового органу ухвали слідчого судді Оболонського районного суду м. Києва у кримінальній справі № 756/11659/16-к від 26.09.2016 та просив дозволу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача, тривалістю 5 робочих днів з 02.02.2017, з питань взаємовідносин із зазначеними в ухвалі контрагентами позивача за період з 01.01.2015 по 31.07.2016.

01.02.2017 року відповідачем було прийнято наказ № 131 «Про проведення документальної позапланової перевірки ПП «Торговий Дім», згідно з пунктом 1 якого вирішено провести з 02.02.2017, тривалістю 5 робочих днів, документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків при взаємовідносинах з ТОВ «Еталон Трейд Груп», ТОВ «Мілано-2000», ТОВ «Буд-Сервіс Груп», ТОВ «Вітекс Інвест Плюс» за період з 01.01.2015 по 31.07.2016. Підставою проведення перевірки вказана доповідна записка управління аудиту ГУ ДФС у Київській області від 30.01.2017 №149/10-36-14-05-11.

На підставі вказаного наказу контролюючим органом було виписано направлення на перевірку від 02.02.2017 № 189 на ім`я головного державного ревізора-інспектора відділу перевірок платників основних галузей економіки управління аудиту Білоцерківської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Київській області, яким було здійснено вихід за податковою адресою ПП «Торговий дім», а саме: м. Миронівка, вул. Чкалова, буд.10, кв.16, за результатами якого встановлено відсутність позивача за місцезнаходженням, про що було складено акт про відсутність платника податків за місцезнаходженням від 02.02.2017 № 29/10-36-14-05/34374712.

Копія наказу про проведення перевірки від 01.02.2017 № 131 разом із запитом від 06.02.2017 про надання документів була отримана позивачем у приміщенні контролюючого органу 06.02.2017, що підтверджується підписом директора ПП «Торговий дім» Ткаченка О.В. на зворотному боці вказаного наказу.

При цьому директором та бухгалтером ПП «Торговий дім» було складено акт від 07.02.2017 № 1 про недопуск працівників контролюючого органу до проведення перевірки, примірник якого був надісланий на адресу відповідача для підписання.

Посилаючись на відсутність можливості проведення перевірки за податковою адресою ПП «Торговий дім», на підставі даних, відображених в базах контролюючого органу у період з 06.02.2017 по 08.02.2017, відповідачем було проведено документальну позапланову виїзну перевірку платника з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків по взаємовідносинах з ТОВ «Еталон Трейд Груп», ТОВ «Мілано-2000», ТОВ «Буд-Сервіс Груп», ТОВ «Вітекс Інвест Плюс» за період з 01.01.2015 по 31.07.2016, за результатами якої було складено акт від 15.02.2017 № 46/10-36-14-05/34374712.

На підставі висновків акта перевірки, контролюючим органом прийняті податкові повідомлення- рішення від 02.03.2017: № форми «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем на додану вартість на суму 156 290,00 грн, № форми «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 116 129,00 грн.

Вважаючи вказані податкові повідомлення - рішення протиправними позивач звернувся до суду з цим позовом.

Аналізуючи доводи касаційної скарги колегія суддів виходить з такого.

Положеннями частини другої статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями пункту 75.1. статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється якщо отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки, винесену ними відповідно до закону.

Відповідно до пункту 78.2 статті 78 ПК України обмеження у підставах проведення перевірок платників податків, визначені цим Кодексом, не поширюються на перевірки, що проводяться на звернення такого платника податків, або перевірки, що проводяться у межах кримінального провадження.

Згідно з пунктом 81.1. статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Зі змісту наведених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення); оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Разом з тим недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Дійсно, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Крім того, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, дійшов висновку, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення. Враховуючи викладене, установивши порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, суд може не переходити до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що перевірка, за результатами якої прийняті оскаржувані у цій справі податкові повідомлення-рішення, проведена на підставі наказу про проведення перевірки від 01.02.2017 № 131.

Разом з тим, постановою Київського окружного адміністративного суду від 11.05.2017 у справі № 810/615/17, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2017 визнано протиправним та скасовано наказ від 01.02.2017 № 131 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПП «Торговий дім». Вказані рішення судів залишені в силі постановою Верховного Суду від 05.11.2019.

Згідно з частиною четвертою статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Слід зауважити, що зміна судової практики, що відбулась пізніше, не може слугувати підставою до неврахування такого, що набрало законної сили, судового рішення.

Виходячи з наведеного колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновком судів про визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, прийнятих за наслідками перевірки, на проведення якої у податкового органу були відсутні законні підстави, з огляду на скасування наказу на проведення перевірки.

Касаційна скарга не містить доводів та доказів, які б спростовували помилковість встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи або їх неправильної оцінки.

Щодо посилання скаржника на висновки Верховного Суду, наведені ним у касаційній скарзі, слід виходити з того, що такі висновки зроблено Судом за конкретних обставин кожної з цих справ та оцінки наявних доказів, при цьому такі рішення не є релевантними для спірних правовідносин.

Згідно з частиною першою статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Відповідно до положень статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Згідно зі статтею 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржувані рішення судів є обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 345, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду

п о с т а н о в и в :

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2025 року у справі № 810/2305/17 залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області, - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.Л. Желтобрюх

Судді: О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська