Справа № 160/1271/25
Суддя: Круговий О.О.
Дата ухвалення: 2026-02-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

10 лютого 2026 року м. Дніпросправа № 160/1271/25

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),

суддів: Шлай А.В., Малиш Н.І.,

за участю секретаря судового засідання Бурової А.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.09.2025, (суддя суду першої інстанції Тулянцева І.В.), прийняте у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі, в адміністративній справі №160/1271/25 за позовом фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправною та скасування постанови,

УСТАНОВИВ:

17.01.2025 фізична особа підприємець ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом, в якому просила:

- визнати протиправним та скасувати наказ від 26.06.2024 року №2617-п про проведення фактичної перевірки;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № від 02.08.2024;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № від 02.08.2024 року.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що наказом Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 26.06.2024 за № 2617-П призначено проведення фактичної перевірки магазину Конфіскат за адресою: АДРЕСА_1 , з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торгівельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками. Так, позивач зазначає, що у вищезазначеному наказі від 26.06.2024 за № 2617-П, як на підставу для призначення перевірки податковий орган посилається на пп. 80.2.2. та пп. 80.2.7. п. 80.2 ст. 80 ПК України, при цьому не зазначаючи про наявність та/або отримання якої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, може свідчити про можливі порушення позивачем законодавства, чи реквізити будь-яких документів або джерел інформації, які би могли слугувати приводом для призначення такої перевірки. Відсутність вказаних даних фактично виключає можливість позивача ідентифікувати передбачені законодавством підстави для призначення фактичної перевірки. Крім того, в оскаржуваному наказі не зазначено реквізити суб`єкта (ПІБ фізичної особи- платника податків), який перевіряється, що є прямим порушенням пп. 81.1. ст. 81 ПК України. Також позивачем наголошено, що період діяльності, який перевірявся відповідачем з 01.08.2021 року, хоча позивач зареєстрований як ФОП лише з 26.06.2023 року. При цьому, за результатами вказаної перевірки було складено акт фактичної перевірки №1908/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 від 08.07.2024 року, на підставі якого, в подальшому й було винесено відповідачем оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Також, позивачем зауважується, що вимоги ч. 12 ст. 3 ЗУ Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг не поширюються на ФОП, які є платниками єдиного податку, не зареєстровані платниками ПДВ та не проводять спеціальну діяльність, а отже у нього відсутні обов`язки вести облік товарних запасів, а також підтверджувати документами витрати на придбання товарів/послуг. Крім того, акт фактичної перевірки №1908/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 від 08.07.2024 року не містить опису товару на суму 3579774,34, а також не містить факту продажу товару на зазначену суму. Позивач також зазначав, що під час фактичної перевірки ні її, ні будь-яку іншу особу яка мала повноваження її представника не було залучено для присутності, а відповідний запит стосовно надання документів їй особисто не вручався, а також на електронну пошту чи на податкову адресу не надсилався, а отже, враховуючи відсутність відповідного запиту контролюючого органу, позивача було протиправно притягнуто до відповідальності. З огляду на викладене, нарахування штрафних санкцій є неправомірним, а податкові повідомлення-рішення прийняті не на підставі та не у спосіб, що визначний чинним законодавством, тому також є протиправними та підлягають скасуванню.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 22.09.2025 задовольнив позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення форми С № від 02.08.2024 року, винесене Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області. У задоволенні решти позовних вимог відмовив.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Дніпропетровській області звернулось з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та ухвалити нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що фактична перевірка позивача проведена із дотримання вимог пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, за наявності визначених законом підстав для призначення перевірки. Відповідач наголошує, що в магазині «КОНФІСКАТ» по АДРЕСА_1 , був здійснений продав медичного виробу - сонцезахисні окуляри, без видачі розрахункового чеку, також позивач не веде за місцем продажу обов`язковий облік медичних виробів. За вказані порушення податковим органом правомірно було застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції, відтак підстави для задоволення позовних вимог відсутні.

Позивач подав до суду письмові пояснення, в яких вказав на безпідставність доводів апеляційної скарги, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрована як фізична особа-підприємець 26.06.2023, про що внесено запис до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань номер 2 00337387, перебуває на обліку як платник податків та зборів в ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Дніпровська ДПІ та здійснює господарську діяльність за основним видом діяльності: 47.72 Роздрібна торгівля взуттям і шкіряними виробами в спеціалізованих магазинах, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців.

Наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області Про проведення фактичної перевірки склад-магазину Конфіскат за адресою: АДРЕСА_1 від 26.06.2024 за № 2617-П, з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), та відповідно до ст. 191, ст. 20, пп. 69.22 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ, пп. 75.1.3, п. 75.1 ст. 75, на підставі пп.80.2.2 п. 80.2 ст.80 Податкового кодексу України, призначено проведення фактичної перевірки склад-магазину Конфіскат за адресою: м. Дніпро, вул. Миколи Міхновського, 8. Встановлено розпочати перевірку з 26.06.2024, тривалістю не більше 10 діб. Встановлено, що період діяльності, що перевіряється з 01.08.2021 р. по дату завершення фактичної перевірки з урахуванням вимог ст. 102 Податкового кодексу України.

На підставі наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 26.06.2024 за №2617-П та направлень на перевірку від 26.06.2024 року №5058 та №5062, посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області 28.06.2024 о 15 год. 06 хв. розпочато проведення фактичної перевірки склад-магазину Конфіскат за адресою: АДРЕСА_1 .

Посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області на підставі п.п. 81.1 ст. 81 ПК України складено Акт відмови від підпису у направленнях від 28.06.2024 року №000476/1 про те, що посадові особи платника податків (його законні представники, особа, яка здійснювала розрахункові операції), відмовились від підпису у направленні на проведення фактичної перевірки від 28.06.2024 року №000476 (м. Дніпро, вул. Миколи Міхновського, 8, магазин Конфіскат).

В ході проведення перевірки посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на ім`я ФОП ОСОБА_1 було пред`явлено вимогу про надання документів, які необхідно було надати 02.07.2024 року о 10:00 м. Дніпро, вул. Високовольтна 24, проте від отримання письмової вимоги перевіряючих відмовились, про що зазначено у цій вимозі, копія якої міститься в матеріалах справи.

За результатами проведеної фактичної перевірки посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області складено акт фактичної перевірки, який зареєстрований в органі ДПС від 08.07.2024 за №1908/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 , згідно з яким проведеною фактичною перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_1

- п. 1,2,12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями);

- п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України.

Відповідно до Акту, що засвідчує факт відмови від отримання другого примірника акту (довідки) фактичної перевірки або неможливості його вручення та підписання від 05.07.2024 року №000476/2, ФОП ОСОБА_1 відмовилась від ознайомлення та підписання акту фактичної перевірки магазину Конфіскат м. Дніпро, вул. Миколи Міхновського, 8, проведеної з 28.06.2024 по 05.07.2024

На підставі висновків акту перевірки від 08.07.2024 за №1908/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 , Головним управління ДПС у Дніпропетровській області було винесено:

- податкове повідомлення-рішення форми С № від 02.08.2024, яким за порушення п.1, п.2, п.12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 ст. 54 Податкового кодексу, абз. 1,2 п. 1 ст. 17, ст. 20 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995, до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у загальній сумі 3579774,34 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми ПС № від 02.08.2024, яким за порушення п.85.2 ст. 85 ПК України, на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 ст. 54 та абз. 1,2 п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу, до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 1020,00 грн.

Не погодившись з податковими повідомленнями рішеннями ФОП ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом в цій справі.

Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги частково суд першої інстанції виходив з того, що сонцезахисні окуляри не є медичним виробом, відтак позивач не повинна була вести облік вказаного товару за місцем продажу.

Колегія суддів вирішуючи спір між сторонами виходить із такого.

Щодо правомірності та обґрунтованості наказу про призначення фактичної перевірки, суд зазначає таке.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно зі статтею 80 ПК Українипередбачений наступний порядок проведення фактичної перевірки.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.

Статтею 81 ПК України передбачені умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених цим Кодексом.

Керівники і відповідні посадові особи юридичних осіб та фізичні особи - платники податків під час перевірки, що проводиться контролюючими органами, зобов`язані виконувати вимоги контролюючих органів щодо усунення виявлених порушень законів про оподаткування і підписати акт (довідку) про проведення перевірки та мають право надати заперечення на цей акт (довідку).

Згідно з пп. 20.1.11 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Суд наголошує, що у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності передбачених пунктом 80.2 ст.80 ПК України підстав для її проведення (правова підстава) та пред`явлення документів, визначених пунктом 81.1 статті 81 ПК України (формальна підстава).

Податковий кодекс України пов`язує початок фактичної перевірки, яка здійснюється без попередження платника податків, але у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції, саме з врученням платнику податків або таким особам під розписку копії наказу про проведення перевірки. Право приступити до проведення фактичної перевірки посадові особи контролюючого органу мають за умови пред`явлення уповноваженій особі платника податку направлень на проведення такої перевірки та своїх службових посвідчень. Невиконання цих вимог не дає посадовим особам контролюючого органу права приступати до проведення фактичної перевірки та дозволяє платнику не допустити їх до проведення перевірки.

Отже, фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) проведена посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області відповідно до рішення керівника контролюючого органу, а саме наказу Про проведення фактичної перевірки склад-магазину Конфіскат за адресою: м. Дніпро, вул. Миколи Міхновського, 8 від 26.06.2024 за № 2617-П.

Листом ДПС України №3113/8 від 28.05.2024 року, з метою виконання функцій, визначених законом, та протидії порушенням в частині проведення розрахунків при продажу товарів, було доручено підрозділам податкового аудиту головних управлінь ДПС провести фактичні перевірки торгівельних об`єктів мережі КОНФІСКАТ.

Крім того, в матеріалах справи міститься доповідна записка Управління податкового аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області на ім`я в.о. начальника ГУ ДПС у Дніпропетровській області, відповідно до якої, з метою належного контролю за дотриманням платниками податків податкового та іншого законодавства, контроль за яким покладено на органи ДПС, у зв`язку з отриманням в установленому законом порядку інформації від державних органів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, зокрема, щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, а саме листа ДПС України від 28.05.2024 №15699/7/99-00-07-04-01-07 (вх. ГУ ДПС №3113/8 від 28.05.2024) Щодо готівкових розрахунків мережі КОНФІСКАТ, які не фіскалізуються.

Щодо відсутності у наказі посилань на будь-які повідомлення/інформацію про порушення позивачем законодавства, чи інші підстави, що спричинили необхідність призначення фактичної перевірки позивача, суд зазначає таке.

У постанові від 20.12.2024 у справі № 560/2963/23, Верховний Суд розглядаючи справу у подібних відносинах вказав, що саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

В основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, який підставою для проведення фактичної перевірки визначає наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Окрім цього, в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем також покладено пункт 69.27 підрозділу Х Інші перехідні положення ПК України, яким зокрема визначено, що фактична перевірка проводиться за наявності хоча б однієї з таких підстав: отримання у встановленому законодавством порядку від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації, що свідчить про можливі порушення платником податків законодавства про ціни і ціноутворення; отримання письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку формування, встановлення та застосування державних регульованих цін.

Відповідачем в наказі Про проведення фактичної перевірки склад-магазину Конфіскат за адресою: м. Дніпро, вул. Миколи Міхновського, 8 від 26.06.2024 за №2617-П жодним чином не обґрунтовано, що саме зумовило необхідність проведення перевірки, наявність (отримання) якої безпосередньо інформації стало приводом для її проведення, в наказі відсутні належні посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки. У наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства та на підставі яких відомостей або документів (дата, номер) були встановлені можливі факти сумнівності у діяльності позивача.

У справі №420/9909/23 (постанова від 26.03.2024) Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду висловив таку правову позицію:

…єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України.

Як встановлено судом, правовими підставами для проведення перевірки позивача були п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, що повністю узгоджується із формулюванням мети перевірки, що зазначена в наказі здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цій та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.

Верховний Суд у постанові від 19 листопада 2024 року по справі № 160/2202/24 якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що контролюючим органом дотримано приписи статті 81 ПК України щодо форми та змісту наказу Про проведення фактичної перевірки склад-магазину Конфіскат за адресою: м. Дніпро, вул. Миколи Міхновського, 8 від 26.06.2024 за № 2617-П.

Щодо встановленого контролюючим органом в ході фактичної перевірки порушення позивачем норм п.85.2 ст. 85 ПК України, то суд вважає на наступне.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Положеннями пункту 85.4 статті 85 ПК України передбачено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Статтею 85 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

При цьому, стаття 85 ПК України не визначає обов`язкові вимоги до запиту контролюючого органу про надання документів у межах проведення перевірки, натомість визначає обов`язок платника податків надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Як вищевстановлено судом, наказом ГУ ДПС в Дніпропетровській області Про проведення фактичної перевірки склад-магазину Конфіскат за адресою: м. Дніпро, вул. Миколи Міхновського, 8 від 26.06.2024 за № 2617-П, з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), та відповідно до ст. 191, ст. 20, пп. 69.22 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ, пп. 75.1.3, п. 75.1 ст. 75, на підставі пп.80.2.2 п. 80.2 ст.80 Податкового кодексу України, призначено проведення фактичної перевірки склад-магазину Конфіскат за адресою: м. Дніпро, вул. Миколи Міхновського, 8.

В ході проведення перевірки посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на ім`я ФОП ОСОБА_1 було пред`явлено вимогу про надання документів, які було запропоновано надати до перевірки за перевіряємий період з 01.08.2021 по дату закінчення перевірки, а саме: книги обліку розрахункових операцій; документи, щодо обліку товарних запасів, у порядку визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку, первинні документи на прибуття товарно-матеріальних цінностей; розрахунковікнижки; контрольні стрічки РРО; документи на повернення товару та грошей; пояснення по помилково проведеним розрахункам в РРО; виписки банків, виписки банків по терміналу; договори на обслуговування РРО з сервісними центрами; договір оренди; копія паспорта посадової особи та продавця; накладні на прибуття ТМЦ,ТТН; договори про трудові відносини з найманими працівниками або накази про прийняття працівників на роботу.

Вказані документи необхідно було надати 02.07.2024 року о 10:00 м. Дніпро, вул. Високовольтна 24, проте від отримання письмової вимоги перевіряючих відмовились, про що зазначено у цій вимозі, копія якої міститься в матеріалах справи.

Однак, позивач не надав ані до податкового органу, ані до суду обґрунтовані та переконливі пояснення щодо не пов`язаності цих документів з предметом перевірки, а також неможливості подання витребуваних документів.

Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що позивачем не виконано вимоги щодо надання документів на запит податкового органу, відтак податкове повідомлення рішення про застосування штрафних санкцій на суму 1020 грн є правомірним.

Щодо встановленого контролюючим органом в ході фактичної перевірки порушення позивачем норм п. 1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, то суд зазначає таке.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулюються Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" № 265/95-ВР.

Закон України від 06.07.1995 року №265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (зі змінами та доповненнями) (далі - Закону України №265/95-ВР) визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Розрахунковим документом, який підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, є документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну (стаття 2 Закону України № 265/95-ВР).

Форма та зміст розрахункового документа передбачена п.2 розділу 2 Положення Про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №3ВР-1 про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок) затверджених наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350 (далі - Положення).

Отже, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Згідно з пунктом 3 розділу І Положення №13 за відсутності у фіскальному чеку хоча б одного з обов`язкових реквізитів, такий документ не приймається як розрахунковий.

Пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

Відповідач зазначає, що під час проведення фактичної перевірки посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області був придбаний товар сонцезахисні окуляри на суму 239 грн.

В ході аналізу посадовими особами контролюючого органу податкових баз СОД РРО було встановлено, що ФОП ОСОБА_1 здійснила розрахункову операцію з продажу вищевказаного товару без застосування ПРРО/РРО.

Позивач на спростування вказаних доводів відповідача зазначає, що податковим органо не надано жодних чеків в підтвердження того, що продаж товару на 239 грн відбувся без застосування РРО, також вказує, що відповідач протиправно застосував до позивача штрафні сакціії на суму 3 579 535.34 грн, при фіксації продажу товару лише на 239 грн.

З цього приводу колегія суддів зазначає, що матеріали справи містять чек №26928, виданий ФОП ОСОБА_1 . Склад -магазин по АДРЕСА_1 , при продажі товару 008264854 Окуляри Сонцезахисні 06316 (СЗ) т. сірий на суму 239 грн. Чек датований 26.06.2024. Вказаний чек не є фіскальним. (а.с 118 т. 1)

Натомість згідно з положеннями частини одинадцятої статті 8 Закону України "Про захист прав споживачів" розрахунковий документ має бути виданий або створений в електронній формі не пізніше моменту передачі товару (послуги).

Тобто, відповідачем доведний факт здійснення покупки окулярів у ФОП ОСОБА_1 , також відповідачем доведено, що позивач при здійсненні продажу не застосувала ПРРО/РРО, та не видала разом з товаром відповідного фіскального чеку.

Доказів того, що позивач в подальшому здійснила розрахункову операцію з продажу вищевказаного товару із застосування ПРРО/РРО матеріали справи не містять.Позивач, яка заперечує проти доводів відповідача, не надала до суду відповідних доказів застосування ПРРО/РРО при здійсненні продажу товару.

При цьому колегія суддів зазначає, що Пунктом 1 статті 17 Закону про РРО визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Як видно з рохрахунку до ППР № від 02.08.2024, до ФОП Дербіди застосовані штрафні (фінансові) санкцій на підставі пп. 54.3.3. п. 54.3 ст. 54 ПК України, абз. 1, 2 п. 1 ст. 17, ст. 20 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та полуг (із змінами та доповненнями)» всього на 3 579 774.34 грн., з яких 239 грн. за порушення п. 1, 2 ст. 3 ЗУ «Про РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на підставі абз. 1, 2 п. 1 ст. 17 цього закону - 100% вартості товару, проданого за непровадення операції із незастосуванням ПРРО/РРО.

Тобто, відповідач застосував до позивача санкцію у розмірі 239 грн 100% вартості проданого товару сонцезахисних окулярів, що в повному обсязі відповідає санкції статті передбаченої абз 1, 2 ст. 17 ЗУ «Про РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та полуг».

Відтак доводи позивава з приводу того, що відповідач необгрунтовано застосував до нього санкцій у розмірі 3 579 535.34 грн при фіксації продажу товару лише на 239 грн. є безпідставними.

Більше того, колегія суддів звертає увагу, що рішення суду першої інстанції не містять оцінки правомірності та обгрунтованості застосування до позивача штрафних санкцій за вищевказане порушення, при цьому, судом першої інстанції скасовано ППР ППР № від 02.08.2024 в повному обсязі.

Між тим, враховуючи той факт, що обставини вчинення позивечем порушення п. 1, 2 ст. 3 ЗУ «Про РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є доведеними, колегя суддів приходить до висновку, що податкове повідомлення рішення ППР № від 02.08.2024 в частині застосування до позивача штрафних санкцій на суму 239 грн є правомірним та скасуванню не підлягає.

Щодо виновків акту перевірки про порушення позивем п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суд зазначає таке.

За правилами пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Відповідно до пункту 296.1 статті 296 ПК України фізичні особи - підприємці - платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть облік у довільній формі шляхом помісячного відображення отриманих доходів.

Суд враховує, що позивач є фізичною особою - підприємцем 2 групи та перебуває на спрощеній системі оподаткування, про що зазначено податковим органом в акті фактичної перевірки.

Таким чином, в силу п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", п. 296.1 ст.296 ПК України має право вести облік у довільній формі, вимоги щодо ведення обліку товарних запасів та здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку, на позивача не розповсюджуються.

Втім, виключення становлять обставини здійснення продажу технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння.

В Акті фактичної перевірки від 08.07.2024 за №1908/04/36/07/08/РРО/ зазначено: Проведення розрахункової операції без застосування РРО, ПРРО, КОРО та РК та без видачі відповідного розрахункового документа, встановленого зразка згідно чеку №26928 від 28.06.24 на суму 239,0 грн (додаток до акту перевірки). Згідно баз даних ДПС України 23.07.23 здійснено продаж виробу медичного призначення Окуляри Сонцезахисні 501 С37 Штучні матеріали сірий, чек №zykktkyxs на суму 139,00 грн. через ПРРО. Окуляри сонцезахисні віднесено до коду УКТЗЕД . Враховуючи вищенаведене та відсутність ведення обліку при наявності (реалізації) виробів медичного призначення, реалізацію товару з порушенням встановленого прядку обліку ТМЦ в магазині КОНФІСКАТ за адресою: м. Дніпро, вул. Миколи Міхновського, 8, де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 з 23.07.23 -04.07.24 на загальну суму 3579535,34 грн..

Однак, доводи відповідача про те, що вказані реалізовані сонцезахисні окуляри є товаром медичного призначення та, як наслідок, про обов`язок позивача вести облік товарних запасів, не приймаються судом, оскільки є безпідставними, виходячи з наступного.

Для класифiкацiї (кодування) товарiв використовують Митний тариф України, який систематизовано згiдно з Українською класифiкацiєю товарiв зовнiшньоекономiчної дiяльностi (УКТЗЕД), складеною на основi Гармонiзованої системи опису та кодування товарiв, та затверджено Законом України вiд 19.10.2022 № 2697-IX Про Митний тариф України. Структура десятизнакового цифрового кодового позначення товарiв в УКТ ЗЕД включає код групи (першi два знаки), товарної позицiї (першi чотири знаки), товарної пiдпозицiї (першi шiсть знакiв), товарної категорiї (першi вiсiм знакiв), товарної пiдкатегорiї (десять знакiв).

Кодування (класифiкацiя) товарiв здiйснюється вiдповiдно до вимог УКТЗЕД та є технiчним прийомом, що дозволяє представити товар, що класифiкується, у виглядi групи знакiв (код товару), встановлених цим класифiкатором. Щоб уникнути неправильної класифiкацiї необхiдно враховувати, що УКТЗЕД складається з трьох складових частин:

- основних правил iнтерпретацiї УКТЗЕД;

- примiток до раздiлiв та груп УКТЗЕД (роздiл, група, позицiя, пiдпозицiя, категорiя, пiдкатегорiя);

- текстового опису групувань УКТЗЕД та їх цифрового позначення.

Виходячи з викладеного, УКТ ЗЕД не визначає належність чи неналежність товару до виробів медичного призначення, а навпаки, на підставі опису товару в товаросупровідних документах визначається його УКТ ЗЕД з метою визначення ставки мита під час проходження митного контролю, тому позиція відповідача на те, що сонцезахисні окуляри віднесені до коду УКТЗЕД , а тому реалізовані позивачем сонцезахисні окуляри є саме товаром медичного призначення, цілком необґрунтована.

Суд зазначає, що підпунктом 9 пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України Про затвердження Технічного регламенту щодо медичних виробів від 02.10.2013 № 753, дія якого поширюється на медичні вироби та допоміжні засоби до них (далі - медичні вироби) надано визначення поняттю медичний виріб як будь-який інструмент, апарат, прилад, пристрій, програмне забезпечення, матеріал або інший виріб, що застосовуються як окремо, так і в поєднанні між собою (включаючи програмне забезпечення, передбачене виробником для застосування спеціально для діагностичних та/або терапевтичних цілей та необхідне для належного функціонування медичного виробу), призначені виробником для застосування з метою забезпечення діагностики, профілактики, моніторингу, лікування або полегшення перебігу хвороби пацієнта в разі захворювання, діагностики, моніторингу, лікування, полегшення стану пацієнта в разі травми чи інвалідності або їх компенсації, дослідження, заміни, видозмінювання або підтримування анатомії чи фізіологічного процесу, контролю процесу запліднення та основна передбачувана дія яких в організмі або на організм людини не досягається за допомогою фармакологічних, імунологічних або метаболічних засобів, але функціонуванню яких такі засоби можуть сприяти.

Однак, відповідачем жодним чином не доведено, що реалізовані позивачем сонцезахисні окуляри, призначені виробником для застосування з метою забезпечення діагностики, профілактики, моніторингу, лікування або полегшення перебігу хвороби пацієнта в разі захворювання, діагностики, моніторингу, лікування, полегшення стану пацієнта в разі травми чи інвалідності або їх компенсації, дослідження, заміни, видозмінювання або підтримування анатомії чи фізіологічного процесу тощо.

Пунктом 9 Технічного регламенту передбачено, що введення в обіг та/або в експлуатацію медичних виробів дозволяється тільки в разі, коли вони повністю відповідають вимогам цього Технічного регламенту, за умови належного постачання, встановлення, технічного обслуговування та застосування їх за призначенням.

Відповідно до абз. 4 Додаток 7 до Технічного регламенту, виробник наносить на медичні вироби маркування знаком відповідності технічним регламентам згідно з вимогами законодавства і видає декларацію про відповідність. До декларації включається інформація про один або декілька медичних виробів, зокрема назва, код або інше однозначне позначення таких медичних виробів. Декларація зберігається виробником. Маркування знаком відповідності технічним регламентам наноситься разом з ідентифікаційним номером органу з оцінки відповідності, який виконує завдання, зазначені в цьому додатку.

Доказів того, що сонцезахисні окуляри, які були реалізовані позивачем містили маркування, мали декларації про відповідність товару відповідач не надав, як і будь-яких інших доказів, що спірний товар є медичним засобом.

Поряд з цим, сонцезахисні окуляри є засобом індивідуального захисту відповідно ДСТУ ЕN 1836:2005 Засоби індивідуального захисту очей СОНЦЕЗАХИСНІ ОКУЛЯРИ, ПРОТИВІДБЛПСКОВІ ФІЛЬТРИ ЗАГАЛЬНОГО ПРИЗНАЧЕННЯ (ЕN 1836:1997, IDТ), затверджений наказом Держспоживстандарту України від 30 червня 2005 року № 156 з 2007-01-01, зі зміною дати чинності згідно з наказом № 82 від 11 квітня 2007 року.

Цей стандарт визначає фізичні властивості (механічні, оптичні тощо) для сонцезахисних окулярів і противідблискових фільтрів слабкої сили, що не є окулярами, призначуваними лікарями, а призначені для захисту від сонячного випромінювання загального призначення, для суспільного і внутрішнього використання, включаючи використання на дорогах і під час водіння автомобіля.

Таким чином, враховуючи те, що вказані сонцезахисні окуляри не є виробом медичного призначення, відсутні підстави для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій відповідно статті 20 Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Суд першої інстанції також правильно вказав, що в судовому засіданні представник відповідача не зміг надати пояснення щодо того, яким чином та на підставі яких документів перевіряючими був визначений розмір вартості товарів 3579535,34 грн., які не обліковані у встановленому порядку.

На підставі вищевказаного, суд приходить до висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення форми С № від 02.08.2024, яким за порушення п.12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у загальній сумі 3579535,34 грн.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції фактично дійшов правильного висновку про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 , однак при скасуванні ППР № від 02.08.2024 помилково не звернув уваги на те, що штрафні санкцій на суму 239 грн застосовані до позивача правомірно, відтак в цій частині ППР не підлягає скасуванню.

За викладених обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції слід скасувати в частині задоволених позовних вимог та ухвалити в цій частині нову постанову, в іншій частині рішення суду слід залишити без змін.

Керуючись ст. 243, 308, 310, 315, 317, 321, 325 КАС України, суд,

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.09.2025 в адміністративній справі №160/1271/25 скасувати в частині задоволених позовних вимог, ухвалити в цій частині нову постанову.

Задовольнити частково позовні вимоги фізичної особи підприємця ОСОБА_1 про визнання протиправним та скасуваня податковго повідомлення рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № від 02.08.2024 року.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № від 02.08.2024 року частині застосованих до фізичної особи підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій за порушення п. 12 статті 3 Закону України «Про застосування застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на суму 3579535,34 грн.

В задовленні позовних вимог фізичної особи підприємця ОСОБА_1 про визнання протиправним та скасуваня податковго повідомлення рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № від 02.08.2024 року в частині застосованих до фізичної особи підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій за порушення п. 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на суму 239 грн - відмовити.

В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.09.2025 в адміністративній справі №160/1271/25 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржен в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Постанова в повному обсязі складена 10.02.2026.

Головуючий - суддя О.О. Круговий

суддя А.В. Шлай

суддя Н.І. Малиш