Справа № 420/35505/24
Суддя: Градовський Ю.М.
Дата ухвалення: 2026-02-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 лютого 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/35505/24
Перша інстанція: суддя Пекний А.С.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого: Градовського Ю.М.

суддів: Бітова А.І.,

Єщенка О.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2025р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЖЕРОМ-АВТО» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А:

У листопаді 2024р. ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» звернулося до суду із позовом до ГУ ДПС в Одеській області, ДПС України, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН №11797840/41299741 від 19.09.2024р.;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №442 від 3.01.2024р. датою її подання на реєстрацію.

В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що за результатами здійснення господарської діяльності, товариством складено та направлено податкову накладну №442 від 3.01.2024р. для реєстрації в ЄРПН. Проте, податковий орган своїм рішенням відмовив у реєстрації вказаної податкової накладної.

Позивач зазначив, що ним для реєстрації податкової накладної надано усі необхідні документи для підтвердження здійснення господарських операцій, проте відповідачем протиправно відмовлено у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2025р. задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН №11797840/41299741 від 19.09.2024р..

Зобов`язано ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» №442 від 4.01.2024р. датою її подання на реєстрацію.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області на користь ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2 422,4грн..

В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.

Судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про залишення скарги без задоволення, а рішення суду без змін, з наступних підстав.

Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» було надано усі необхідні для реєстрації податкової накладної первинні документи податкового та бухгалтерського обліку, які підтверджують реальність господарських операцій, проте, податковим органом не надано належної оцінки цим первинним документам, що і стало помилковою підставою для висновку про нереальність господарських операцій позивача та про відмову в реєстрації спірної податкової накладної в ЄРПН.

Вирішуючи спір, судова колегія вважає, що суд першої інстанції повно та об`єктивно дослідив обставини по справі, надані докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» здійснює господарську діяльністю у відповідності до законодавства України спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Основним видом діяльності товариства є роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (КВЕД 45.32), а також оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (КВЕД 45.31), неспеціалізована оптова торгівля (КВЕД 46.90), надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (КВЕД 68.20).

ТОВ «ЖЕРОМ - АВТО» має усі необхідні ресурси, як матеріальні, так і людські (у трудових відносинах з Товариством перебуває трудовий колектив у кількості 17 осіб), для здійснення своєї діяльності ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» використовує орендовані складські території, що підтверджується договором оренди складу. Також, зі штатного розкладу вбачається, що на ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» працюють спеціалісти, водії які здійснюють доставку товару до замовника, все це підтверджується трудовими договорами з працівниками та свідоцтвом про реєстрацію транспортного засобу.

Судовою колегією встановлено, що 23.08.2019р. ТОВ «ЖЕРОМ АВТО» уклало договір №15659-23/2019 з ТОВ «АВТОДИСТРИБ`ЮШН КАРГО ПАРТС» на поставку запасних частин та іншого товару. На виконання умов договору Постачальник ТОВ «АВТОДИСТРИБ`ЮШН КАРГО ПАРТС» поставив товар, а ТОВ «ЖЕРОМ АВТО» отримав про що свідчить підписана сторонами видаткова накладна № SI від 3.01.2024р. Цього ж дня Постачальник відправив на реєстрацію ПН №1495, яка була зареєстрована в ЄРПН. Серед іншого товару, був отриманий товар «шайба мідна» у кількості 6шт, код УКТ ЗЕД 7415. Вказаний товар, який був отриманий від постачальника на умовах самовивозу, зберігається на складі ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО», який знаходиться за адресою: вул.Самарська, буд 2 оф.2, в м.Одеса (склад 1), що підтверджується договором оренди.

20.05.2021р. між ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» (Постачальник) та ТОВ «СПК ФЛАГМАН» (Покупець) укладено договір поставки №ОД-21-05/42, відповідно до якого Постачальник зобов`язується передати у власність Покупцеві погоджений Сторонами товар (автозапчастини та інші товари) (надалі Товар), а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар.

Так, на виконання умов договору №ОД-21-05/42 від 20.05.2021р., ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО», як Постачальник поставив ТОВ «СПК «ФЛАГМАН» (Покупець) товар який відображається у видаткові накладній №122 від 4.01.2024р.. Серед іншого товару, який був поставлений покупцю був товар «шайба мідна» у кількості 6шт, код УКТ ЗЕД 7415.

З оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 вбачається що на день продажу товару 4.01.2024р. «мідна шайба» на складі продавця була у наявності у кількості 6 шт.

За результатами поставки товарів, 4.01.2024р. позивачем складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН податкову накладну за № 442 на загальну суму 31 268,43грн.

Однак, квитанцією податкового органу позивача від 26.01.2024р. за № було повідомлено про те, що податкову накладну №442 від 4.01.2024р. прийнято, однак її реєстрацію зупинено та зазначено: «Обсяг постачання товару/послуги 7415, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник «D»=.5824%, «Рпоточ=416215.02». Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

На виконання вказаної квитанції, 16.09.2024р. ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» надало до контролюючого органу повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №442 від 4.01.2024р., реєстрацію якої зупинено.

Проте, рішенням комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 19.09.2024р. за №11797840/41299741 відмовлено у реєстрації податкової накладної №442 від 4.01.2024р. в ЄРПН, у зв`язку з наданням платником податків документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: первині документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Позивач вважаючи, що ГУ ДПС в Одеській області безпідставно відмовило у реєстрації податкової накладної №442 від 4.01.2024р. звернувся до суду із даним позовом.

Перевіряючи правомірність оскаржуваного рішення податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов`язує його протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного.

Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями п.187.1 ст.187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За правилами п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Положеннями п.201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Приписами п.201.16 ст.201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ №1246 від 29.12.2010р. (надалі - Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначає Постанова КМУ від 11.12.2019р. №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка набрала законної сили 1 лютого 2020р..

Відповідно до п.2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Відповідно до п.3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, визначених у цьому пункті.

Згідно пунктів 4 та 5 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Приписами п.7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У відповідності до п.10 та 11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

У постановах від 3.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав на те, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації спірної податкової накладної та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятого Комісією рішення про відмову в реєстрації такої податкової накладеної.

Як вже зазначалось вище, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної №442 від 4.01.2024р. став той факт, що обсяг постачання товару/послуги 7415 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).

Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій встановлено такий критерій ризиковості здійснення операцій: обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

У постановах від 3.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Апеляційний суд вважає, що зупинення реєстрації податкової накладної без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН створює ситуацію, в якій платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Як вбачається із матеріалів справи, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №442 від 4.01.2024р. контролюючим органом не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків для того, аби реєстрація вказаної податкової накладної стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до них, які визначені п.11 Порядку №1165.

Формальне зазначення у квитанції пропозиції «надання пояснень та копій документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми пп.3 п.11 Порядку №1165.

Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту.

Як видно з наявного у справі повідомлення про подання пояснень та копій документів, позивачем були надані контролюючому органу пояснення та копії документів, які підтверджують настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення обов`язку скласти податкову накладну та направити її на реєстрацію в ЄРПН.

У відповідності до п.2-7 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019р. №520 (надалі - Порядок №520), рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 6 червня 2017р. №557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 3 серпня 2017р. за №959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 1 червня 2020р. №261).

Відповідно до п.9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

- або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Згідно п.10 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як вбачається з матеріалів справи, разом із повідомленнями про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено позивач надав контролюючому органу усі необхідні копії первинних документів та пояснення по господарських операцій, щодо якої було складено спірну податкову накладну.

З наданих до суду копій документів, які також надавалися до податкового органу, вбачається зміст і обсяг господарських операцій, по яких позивач подав для реєстрацію податкову накладну, будь-яких розбіжностей та невідповідностей ці документи не містять. Про наявність таких невідповідностей або розбіжностей не зазначено і самим представником податкового органу.

Отже, судова колегія вважає, що подані документи містять усі необхідні реквізити, визначені законодавством для первинних документів, містять відомості про господарські операції та розкривають їх суть.

В оскаржуваному рішенні Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН зазначено, що підставою для відмови у такій реєстрації стало надання платником податків копій первинних документів складених з порушенням законодавства.

При цьому у графі «Додаткова інформація» спірного рішення контролюючим органом зазначено: «первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні».

Тобто, контролюючим органом не зазначено конкретні документи, які були подані позивачем контролюючому органу та які Комісія вважає такими, що складені з порушенням законодавства. Окрім того, Комісією не зазначено у чому саме полягає порушення законодавства при складанні документів.

Судом встановлено, що Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в оскаржуваному рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної у графі «Додаткова інформація» здійснила загальне посилання на всі первинні документи, які визначені Порядком №1165 як такі, що можуть бути подані платником податку для вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.

Тобто оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкової накладної не містить конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття.

Вказане вище свідчить про необґрунтованість та невмотивованість прийнятого Комісією рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №442 від 4.01.2024р.

Апеляційний суд зазначає, що відповідно до ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційне, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Як вбачається із поданої апеляційної скарги податковий орган в оскаржуваному рішенні зазначив загальну фразу: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи . (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; обсяг постачання товару/послуги перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Щодо підстави відмови у реєстрації податкової накладної «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства», то суд зазначає, що оскаржуване рішення не містять відомостей щодо конкретних документів, які складені з порушеннями, та щодо порушень, допущених при їх складанні.

Що стосується посилань апелянта на те, що надання позивачем ТТН складених з порушеннями чинного законодавства з підстав не відповідності вимогам наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, то суд зазначає, що судовій перевірці підлягають ті документи, які були предметом перевірки комісією ГУ ДПС та покладені в основу висновків оскаржуваного рішення, проте як зазначалось вище зміст оскаржуваного рішення містить загальний перелік документів без зазначення конкретного документа, який не відповідає вимогам законодавства.

При цьому, судова колегія зазначає, що перевірка відповідності наданих платником податків документів вимогам законодавства, зокрема, полягає у разі встановлення наявності відповідних недоліків (дефектів) у документах, наданих платником податків з метою реєстрації ПН/РК в ЄРПН, а тому податковий орган у рішенні повинен зазначити, які конкретно документи містять такі недоліки та в чому вони полягають.

Що стосується тверджень апелянта про те, що позивачем не надано первинні документи, а саме: складських документів, інвентаризаційних описів, рахунки фактури, інвойси, акти приймання-передачі, документи на транспортні засоби які використовувались при наданні послуг (свідоцтво реєстрації транспортного засобу, документи на право власності, документи про проходження техогляду, документи про обслуговування тощо), документи на водіїв транспортного засобу (штатний розпис, посвідчення, тощо), то судова колегія вважає такі твердження необґрунтованими, оскільки, по-перше, підставою для прийняття оскаржуваного рішення слугувало «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства», а не ненадання документів, а по-друге, позивачем надавались до податкового органу відповідні пояснення та належні документи, які підтверджували наявність у власності позивача товар, який був поставлений за спірною податковою накладною.

Отже, надаючи правову оцінку прийнятому відповідачем рішенню про відмову у реєстрації податкової накладної, судова колегія вкотре зазначає про те, що контролюючий орган визначив лише загальні підстави прийняття такого рішення, не зазначивши конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття.

При цьому, судова колегія враховує правовий висновок Верховного суду, викладений у постанові від 7.12.2022р. по справі №500/2237/20, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Як встановлено судовою колегією та підтверджується матеріалами справи, що позивачем були виконані вимоги контролюючого органу та надано відповідні пояснення та документи щодо господарських операцій, які обумовила складання спірної податкової накладної.

При цьому, апеляційний суд звертає увагу на те, що апелянтом не зазначено більше жодного доводу на підтвердження своїх дій та рішень щодо відмови у реєстрації спірної податкової накладної.

З огляду на викладене твердження відповідача про недостатність поданих позивачем документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної за №442 від 4.01.2024р. є безпідставними та необґрунтованими.

У постановах від 12.11.2019р. у справі №816/2183/18, від 21.05.2019р. у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020р. у справі №360/1776/19, від 27.04.2020р. у справі №360/1050/19, від 18.06.2020р. у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Одночасно, у межах спірних правовідносин, суд звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду, у даному випадку, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. А тому, суд за результатами розгляду справи не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних.

Таким чином, зважаючи на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної за №442 від 4.01.2024р., то Комісія не мала правових підстав для відмови позивачу у її реєстрації.

Відповідно до ч. 2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В свою чергу, не виконання ГУ ДПС обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийнято обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядками №1165, 520 підстав), є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної за №30 від 12.03.2024р.

На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про задоволення адміністративного позову ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» та скасування рішення податкового органу про відмову у реєстрації податкової накладної, оскільки позивачем надано усі необхідні документи, які підтверджують факт здійснення господарських операцій за поданою податковою накладною, а податковим органом не доведено протилежне.

В своїй судовій практиці Європейський суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п.120, ECHR 2000-I, «Онер`їлдіз проти Туреччини» [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п.128, ECHR 2004-XII, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява №21151/04, п.72, від 8 квітня 2008р., і «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, п.51, від 15 вересня 2009р.). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п.74, від 20 травня 2010р., і «Тошкуце та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п.37, від 25 листопада 2008р.) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), п.128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), п.119).

Крім того, Резолюцією Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977р. урядам держав-членів рекомендовано керуватися у своєму праві й адміністративній практиці принципами, які наводяться у додатку до цієї резолюції.

Ці принципи застосовуються для захисту осіб, як фізичних, так і юридичних, в адміністративних процедурах відносно будь-яких індивідуальних заходів або рішень, які були прийняті в ході здійснення публічної влади і які за своїм характером безпосередньо впливають на їхні права, свободи або інтереси (адміністративні акти).

В ході реалізації цих принципів слід ураховувати належним чином вимоги щодо належного та ефективного управління, а також інтереси третіх сторін та основні публічні інтереси. У випадках, коли вимоги зумовлюють необхідність внесення змін або вилучення одного чи більше принципів у конкретних випадках або в специфічних сферах публічної адміністрації, слід докласти всіх можливих зусиль, відповідно до фундаментальних цілей цієї резолюції, для досягнення якомога вищого ступеня справедливості.

Такими принципами, згідно з Додатком до Резолюції, зокрема, є:

- право бути вислуханим, що означає, що щодо будь-якого адміністративного акту, який за своїм характером може несприятливо впливати на права, свободи або інтереси особи, така особа може пред`явити факти й аргументи та, у відповідних випадках, докази, що будуть ураховані адміністративним органом;

- виклад мотивів, що означає, що якщо адміністративний акт є таким, що за своїм характером несприятливо впливає на права, свободи або інтереси особи, така особа отримує інформацію про мотиви, на яких він ґрунтується. Інформація про мотиви зазначається в акті або передається відповідній особі, за її запитом, у письмовій формі протягом розумного строку.

Враховуючи вищенаведене, судова колегія вважає, що дії Комісією ГУ ДПС в Одеській області по прийняттю спірного рішення, в якому не наведено мотиви його ухвалення свідчать про порушення відповідачем як принципу належного урядування, так і принципів, закріплених в Резолюції Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977р., а також свідчать про непрозорість та непередбачуваність дій відповідача, що перешкоджають можливості платника податків планувати в подальшому свою господарську діяльність.

Щодо позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «ЖЕРОМ-АВТО» за №442 від 4.01.2024р., то судова колегія виходить з наступного.

Відповідно до п.п.19,20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

У разі надходження до ДПСУ рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (п.20 Порядку №1246).

Таким чином, судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача за №442 від 4.01.2024р.

Відтак, беручи до уваги вищевикладене, та оцінюючи наявні в матеріалах справи письмові докази в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

В доводах апеляційної скарги апелянт посилався на неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. На думку судової колегії, викладені у скарзі доводи не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи по суті.

За таких обставин, судова колегія вважає, що рішення суду ухвалено з додержанням норм процесуального та матеріального права, а тому не вбачає підстав для його скасування.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,316 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2025р. залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий: Ю.М. Градовський

Судді: А.І. Бітов

О.В. Єщенко