Справа № 380/4259/20
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2026-02-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 лютого 2026 року

м. Київ

справа № 380/4259/20

адміністративне провадження № К/990/44724/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2025 року (суддя Коморний О.І.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2025 року (головуючий суддя Гуляк В.В., судді: Ільчишин Н. В., Нос С.П.) у справі №380/4259/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "К-Агроінвест Трейд" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

У червні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «К-Агроінвест Трейд» (далі також - позивач, ТОВ «К-Агроінвест Трейд», Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі також - відповідач, ГУ ДПС у Львівській області, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20 лютого 2020 року №, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток» в розмірі 31' 942' 524,79 грн (за основним зобов`язанням - 25' 554' 019,83 грн, та за штрафними (фінансовими) санкціями - 6' 388' 504,96 грн).

В обґрунтування позову зазначив, що позивач посилався на те, що відповідачем порушено порядок проведення перевірки, зокрема: наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «К-Агроінвест Трейд» не відповідав вимогам законодавства, оскільки у ньому не зазначено фактичної підстави для проведення перевірки; крім того, інспектор прийшов на перевірку не за місцезнаходженням платника податку чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться перевірка, що суперечить вимогам підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України). Щодо ж до викладених в акті перевірки висновків контролюючого органу про нереальність взаємовідносин між позивачем та його контрагентами, позивач вважав їх безпідставними й такими, що спростовуються належним чином оформленими первинними документами.

Справа розглядалася судами неодноразово.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2021 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2022 року, позов задоволено в повному обсязі.

Постановою Верховного Суду від 01 лютого 2023 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задоволено частково. Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2021 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2022 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Підставою для направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції слугувало те, що суди попередніх інстанцій, розглядаючи справу, помилково зазначили про недослідження посадовими особами відповідача первинних документів під час проведення перевірки, оскільки це не відповідає фактичним обставинами цієї справи. Крім того, суд касаційної інстанції звернув увагу на помилковість і передчасність висновків судів попередніх інстанцій про те, що призначення та проведення перевірки контролюючим органом здійснено з порушенням вимог ПК України.

За наслідками повторного перегляду справи Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 12 лютого 2025 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2025 року позов задовольнив.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції з висновком якого погодився апеляційний суд виходив з того, що відповідачем допущено грубі порушення порядку призначення та проведення перевірки, що тягнуть за собою протиправність прийнятого за наслідками такої перевірки рішення.

Здійснюючи висновок щодо відсутності підстав для проведення перевірки, суди вказали, що зміст наказу ГУ ДПС у Львівській області №323 від 16.09.2019 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «К-Агроінвест Трейд» містить покликання на підпункт 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, однак в ньому відсутні відомості про фактичні (конкретні) обставини, які стали підставою для проведення перевірки. Вказує, що наказ не містить відомостей чи хоча б покликання на те, що податковим органом отримано податкову інформацію (яку саме), що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, чи на те, що платник податків не надав пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу (який саме). З аналізу спірного наказу неможливо встановити яка підстава для проведення перевірки так і фактичних податкових меж такої перевірки.

Щодо посилань відповідача на відкриті кримінальні провадження стосовно контрагентів позивача та на ухвали слідчих суддів у акті перевірки, то суди попередніх інстанцій їх відхилили, зазначивши, що вирок по будь-якому вказаному в акті кримінальному провадженню відсутній. Також суди зазначили про наявність постанови від 17 жовтня 2019 року про закриття кримінального провадження №0000044, з підстав відсутності складу та події кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст.212 КК України (ухилення від сплати податків в особливо великих розмірах).

Суди також відхилили і доводи податкового органу на недобросовісність контрагентів позивача, вказавши про те, що відсутність у контрагентів матеріальних чи трудових ресурсів не виключає реальної можливості виконання господарських операцій та не свідчить про нереальність виконання договору.

Відхиляючи доводи контролюючого органу та задовольняючи позовні вимоги, суди зазначили, що наявність чи відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції. Якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Поряд з цим, суди прийняли до уваги висновок експерта за результатами судово-економічної експертизи, який ґрунтується на тому, що первинні документи, надані позивачем відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні від 14 жовтня 1997 року №363.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Зокрема, відповідач зазначає, що суди допустили порушення норм матеріального права та процесуального права, неправильно застосували норми ст. 134, ст. 44, ст. 185-187 ПК України, без урахування висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду від 27 жовтня 2020 року (справа №520/2005/19), від 29 травня 2020 року (справа №826/27811/15), від 06 серпня 2019 року (справа №160/8441/18), від 21 жовтня 2021 року (справа №802/1464/17-а), від 18 вересня 2018 року (справа №818/398/15), від 27 серпня 2019 року (справа №540/2077/18), від 20 листопада 2019 (справа №480/4006/18). Наголошує, що під час перевірки позивач не надавав в повному обсязі відповідні первинні документи, які попри це були враховані судами як докази під час вирішення цього спору.

Стверджує, що судами попередніх інстанцій, в порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи, не надано належної правової оцінки доводам відповідача і, як наслідок, не здійснено дослідження всіх наявних в матеріалах справи доказів та не надано їм належної правової оцінки, чим допущено порушення норм процесуального законодавства.

У письмових поясненнях на касаційну скаргу позивач просить судові рішення залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.

Верховний Суд ухвалою від 18 листопада 2025 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2025 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2025 року.

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій встановили, що 16 вересня 2019 року відповідачем було прийнято наказ №323 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «К-Агроінвест Трейд» з питань дотримання вимог податкового законодавства при проведенні взаємовідносин із контрагентами - покупцями ТОВ «Адаман Голд» за період жовтень - листопад 2018 року, ТОВ Сінтра Голд» за період липень - серпень 2018 року, ТОВ «Астра Старвей» за період серпень 2018 року, вересень - жовтень 2018 року, ТОВ «Вектортрейд» за період травень, липень 2018 року, ТОВ «Київагробест» за період 2018-2019 роки, ТОВ «Свенс ЛТД» (попередня назва ТОВ «Фактор Прайм») за період січень 2018 року, ТОВ «Акротрейд Груп» (попередня назва ТОВ «Агросегмент») за період квітень 2018 року та ТОВ «Брамтекс» (попередня назва ТОВ «Буролайт» за період січень - березень 2018 року та їх відображенням у податкових деклараціях з податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств за період з 01 січня 2018 року по 30 червня 2019 року.

Результати перевірки оформлено актом від 24 січня 2020 року №51/05.7/39266874.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог чинного законодавства, а саме: підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункту З розділу III П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», пункту 5 П(С)БО 15 «Дохід», що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 25' 554' 019,83 грн, в тому числі за 2018 рік на суму 23' 526' 264,94 грн та за 1 квартал 2019 року - 1' 955' 754,89 грн, за 3 квартал 2019 року - 72' 000 грн.

На підставі акта перевірки 20 лютого 2020 року контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в розмірі 31' 942' 524,79 грн, з яких за основним зобов`язанням 25' 554' 019,83 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 6' 388' 504,96 грн.

Вказані в акті перевірки порушення вимог податкового законодавства за взаємовідносинами позивача з контрагентами полягають у тому, що, на думку податкового органу, господарські операції позивача з вказаними контрагентами фактично не відбувались.

17 березня 2020 року позивачем подано скаргу на вказане податкове повідомлення-рішення, яка залишена без задоволення рішенням ГУ ДПС у Львівській області від 15 травня 2020 року.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Насамперед, необхідно перевірити правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи щодо наявності/відсутності порушення контролюючим органом процедури та порядку проведення перевірки, що за висновками судів попередніх інстанцій слугувало самостійною підставою для задоволення позовних вимог.

З урахуванням меж касаційного провадження, колегія суддів зазначає, що ключовим у цій справі є встановлення факту порушення порядку та процедури проведення документальної позапланової виїзної перевірки на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України ПК України, і чи є ці порушення такими, які об`єктивно можуть вплинути на правильність висновків контролюючого органу за наслідками такої перевірки і, відповідно, чи слугують такі порушення самостійною підставою для скасування податкового повідомлення рішення, прийнятого згідно із такими висновками.

Першочергово слід встановити питання відповідності підстав направлення платнику податків запиту про надання інформації, ненадання відповіді на який слугувало підставою для проведення перевірки.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За змістом підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Підпунктом 78.1.1 п.78.1 ст.78 ПК України встановлено, що документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

Суди дослідили письмові запити контролюючого органу, зокрема, запит від 15 травня 2019 року «Про надання інформації та її документального підтвердження», на який покликається відповідач, і вказали, що такий стосувався лише трьох контрагентів (ТОВ «СВЕНС ЛТД» (попередня назва ТОВ «ФАКТОР ПРАЙМ»), ТОВ «АКРОТРЕЙД ГРУП» (попередня назва ТОВ «АГРОСЕГМЕНТ») та ТОВ «БРАМТЕКС» (попередня назва ТОВ «БУРОЛАЙТ»).

Суди зазначили, що у відповідь на даний запит позивачем було надано відповідь вих. №40 від 31 травня 2019 року, з якої видно, що було надано ряд документів по вказаним контрагентам (оборотно-сальдові відомості, видаткові накладні, ТТН, звіти про дебетові і кредитові операції та ін.). При цьому відповідачем будь-яких зауважень чи повторних запитів з приводу недостатності надання документів на вказаний запит до позивача не адресувалось і такі в матеріалах справи відсутні.

24 липня 2019 року відповідач надіслав інший запит про надання документів по інших п`яти контрагентах (ТОВ «АДАМАН ГОЛД», ТОВ «СІНТРА ГОЛД», ТОВ «АСТРА СТАРВЕЙ», ТОВ «ВЕКТОРТРЕЙД», ТОВ «АГРОІНВЕСТ»), тобто який не стосувався первинного запиту (від 15 травня 2019 року), а стосувався надання інформації щодо інших суб`єктів господарської діяльності.

На вказаний запит позивач також надав відповідь вих. №62 від 16 серпня 2019 року, у якій зазначив, що 25 липня 2019 року вилучено оригінали документів фінансово-господарської діяльності, комп`ютерну техніку, інші носії інформації до запитування згідно ухвали Печерського районного суду м. Києва у кримінальній справі №757/35452/19-к.

Також суди встановили, що запит про надання інформації від 19 лютого 2020 року №8071/10/05.7-09 і акт перевірки №51/05.7/39266874 від 24 січня 2020 року надсилалися позивачу за його місцезнаходженням (вул. Містки, 1А, с. Заболотці, Бродівський район, Львівська область), адресою складення акту №51/05.7/39266874 також є саме вул. Містки, 1А, с. Заболотці, Бродівський район, Львівська область, що є юридичною адресою - юридичне місцезнаходження позивача.

Суди дійшли висновку, що призначення та проведення спірної перевірки контролюючим органом здійснено з порушенням вимог пп.78.1.1 п.78.1 ст.78 ПК України та абз. 5 пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України.

Аналізуючи висновки судів попередніх інстанцій в цій частині, колегія суддів враховує наступне.

Відповідно до пункту 73.3 статті 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (заступником керівника) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом).

У разі надсилання запиту, де зазначено порушення платником податків законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та в разі недотримання платником податків вимог щодо надання пояснень та документальних підтверджень, відповідна перевірка може бути призначена на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України.

Отже, призначенню документальної позапланової перевірки, зокрема з підстав, визначених підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, передує ненадання (надання не в повному обсязі) платником податків пояснень та документальних підтверджень на письмовий запит контролюючого органу з відповідного питання, якщо такий запит оформлено і направлено відповідно до вимог законодавства.

Колегія суддів зазначає, що оскільки направлення запиту та витребування письмових пояснень і первинних документів здійснюється саме з метою усунення припущення і необхідністю встановлення наявності/відсутності податкового порушення, а відтак, в будь-якому випадку на цій стадії відсутні підстави стверджувати про право податкового органу направляти запит лише у разі встановлення факту податкового правопорушення.

Не переоцінюючи наявні докази (запити), колегія суддів зазначає, що висновки судів не відповідають фактичним обставинам у справі, оскільки у запитах, направлених податковим органом на адресу позивача, вбачається, що такі містять вказівку на фактичну й правову підстави направлення запиту, опис інформації, що запитується, а також орієнтовний перелік документів, що її підтверджують.

Відповідач наголошує в касаційній скарзі, що в межах перевірки Головним управлінням ДПС у Львівській області на адресу ТОВ «К-Агроінвест Трейд» скеровано запити: від 15 травня 2019 року №25208/10/14.6-14 про надання інформації (пояснень) та її документального підтвердження по взаємовідносинах із ТОВ «Свенс ЛТД» (попередня назва ТОВ «Фактор Прайм») за період січень 2018 року, ТОВ «Акротрейд груп» (попередня назва ТОВ «Агросегмент») за період квітень 2018 року та ТОВ «Брамтекс (попередня назва ТОВ «Буролайт») за період січень-березень 2018 року, та від 24 липня 2019 року №36738/10/14.6-09 про надання інформації (пояснень) та її документального підтвердження по взаємовідносинах із ТОВ «Адаман Голд» за період жовтень - листопад 2018 року, ТОВ «Сінтра Голд» за період липень - серпень 2018 року, ТОВ «Астра Старвей» за період серпень 2018, вересень-жовтень 2018 року, ТОВ «Вектортрейд» за період травень 2018, липень 2018 року, ТОВ «Київ Агобест» за період 2018-2019 роки.

Обґрунтовуючи наявність підстав для скерування запитів, податковим органом долучено до матеріалів справи лист Слідчого управлінням ГУ ДФС у Львівській області від 16 квітня 2019 року №42/23.03-13 та доповнення до нього від 25 червня 2019 року №83/23.03-13 і від 22 липня 2019 року №108/23.04-13, де вказано, що службові особи ТОВ «К-Агроінвест Трейд» без реального виконання господарських операцій, оформляли для суб`єктів господарської діяльності з ознаками фіктивності видаткові накладні про продаж м`яса бройлера і субпродуктів та отримували на банківські рахунки кошти (копії листів наявні у матеріалах справи). На вище зазначені запити позивачем не у повному обсязі подано відповіді: 1) від 31 травня 2019 року №40, у якій надали копії документів, але ними не підтверджено дані взаємовідносини та 2) від 16 серпня 2019 року №62, у якій вказали про неможливість надання інформації, у зв`язку із вилученням документів прокурором Генеральної прокуратури України Саргсян А. Г, згідно ухвали Печерського районного суду м. Києва, у справі №757/35452/19-к.

Впродовж розгляду справи, контролюючий орган доводив, що податкова перевірка призначена з метою здійснення фіскальних функцій, а також з урахуванням листа Слідчого управління ГУ ДФС у Львівській області від 16 квітня 2019 року №42/23.03-13 та доповнення до нього від 26 червня 2019 року №83/23.03-13, від 22 липня 2019 року №108/23.04-13, де вказано, що службові особи ТОВ «К-Агроінвест Трейд» без реального виконання господарських операцій, оформляли для СГД з ознаками фіктивності видаткові накладні про продаж м`яса бройлера і субпродуктів та отримували на банківські рахунки кошти.

Однак судами вказані обставини залишені поза увагою та вищеозначені листи Слідчого управління ГУ ДФС у Львівській області взагалі не відтворені у судових рішеннях попередніх інстанцій.

Отже, висновки судів попередніх інстанцій не відповідають фактичним обставинам у справі.

Наступне питання, яке слід встановити, чи є протиправним проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «К-Агроінвест Трейд» на підставі пп.16.1.5 пп.16.1.7 п.16.1 ст.16, пп.20.1.2 п.20.1 ст.20 п.73.3 ст. 73, пп.78.1.1 п.78.1 ст. 78 ПК України.

Як вже зазначалось вище, пунктом 78.1 статті 78 ПК України встановлені підстави для проведення документальних позапланових перевірок, серед яких наявна така підстава, як отримання податкової інформації, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (підпункт 78.1.1).

Суди попередніх інстанцій встановили, що наказ ГУ ДПС у Львівській області №323 від 16 вересня 2019 року «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «К-Агроінвест Трейд» містить покликання на підпункт 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, однак в ньому відсутні відомості про фактичні (конкретні) обставини, які стали підставою для проведення перевірки.

Суди здійснили висновок, що наказ не містить відомостей чи хоча б покликання на те, що податковим органом отримано податкову інформацію (яку саме), що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, чи на те, що платник податків не надав пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу (який саме). У зв`язку з цим суди констатували, що у наказі відсутні правові підстави для прийняття наказу від 16 вересня 2019 року про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства.

Також, суди встановили, що відповідач покликається на службовий лист від 30 січня 2020 року №40/05.7-06 управління податкових перевірок, трансферного ціноутворення та міжнародного оподаткування, відповідно до якого на запит ГУ ДФС у Львівській області «Про надання інформації та її документального підтвердження» від 15 травня 2019 року №25208/10/14.6-14 ТОВ «К-Агроінвест Трейд» не надано такі документи: договори, угоди купівлі-продажу товарів, укладені із ТОВ «Фактор Прайм», ТОВ «Буролайт»; інформації щодо вантажно-розвантажувальних робіт; первинні та інші документи щодо обліку руху активів всередині підприємства; документи щодо підтвердження відповідності продукції декларації про відповідність, сертифікати відповідності, застосування яких передбачено нормативно-правовими актами. Суди зауважили, що цей службовий лист був складений вже після завершення перевірки, яку оформлено актом №51/05.7/39266874 від 24 січня 2020 року.

Однак, колегія суддів Верховного Суду вважає такі висновки судів помилковими, з огляду на таке.

Колегія суддів звертає увагу, що у наказі №323 від 16 вересня 2019 року підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «На підставі пп.16.1.5 пп.16.1.7 п.16.1 ст. 16, пп.20.1.2 п.20.1 ст.20 п.73.3 ст. 73, пп.78.1.11 п.78.1 ст. 78 ПК України від 02 грудня 2010 року №2755-VI із змінами та доповненнями».

Резолютивна частина наказу викладена наступним чином: «Провести документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «К-Агроінвест Трейд» (код ЄДРПОУ - 39266874) з 16 вересня 2019 року тривалістю п`ять робочих днів. Перевірку провести з питань дотримання вимог податкового законодавства при проведенні взаємовідносин із контрагентами - покупцями ТОВ «Адаман Голд» () за період жовтень - листопад 2018 року, ТОВ «Сінтра Голд» () за період липень - серпень 2018 року, ТОВ «Астра Старвей» () за період серпень 2018 року, вересень - жовтень 2018 року, ТОВ «Вектортрейд» () за період травень, липень 2018 року, ТОВ «Київагробест» () за період 2018-2019 роки, ТОВ «Свенс ЛТД» () (попередня назва ТОВ «Фактор Прайм») за період січень 2018 року, ТОВ «Акротрейд Груп» () (попередня назва ТОВ «Агросегмент») за період квітень 2018 року та ТОВ «Брамтекс» () (попередня назва ТОВ «Буролайт» за період січень - березень 2018 року та їх відображенням у податкових деклараціях з податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств за період з 01 січня 2018 року по 30 червня 2019 року.

Колегія суддів вважає, що висновок судів про те, що документальна позапланова перевірка з підстав, передбачених підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, повинна містити відомості чи хоча б покликання на те, що податковим органом отримано податкову інформацію про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, не заслуговують на увагу, оскільки аналіз підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

У касаційній скарзі відповідач зазначає, що прийняття спірного наказу про проведення документальної позапланової перевірки позивача узгоджується з вимогами Податкового кодексу України, що свідчить, своєю чергою, про зазначення як юридичної, так і фактичної підстави для призначення та проведення перевірки контролюючим органом.

Крім того, відповідач стверджує в касаційній скарзі, що підставою для надіслання запитів була проаналізована ГУ ДПС у Львівській області податкова інформація (листи слідчого управління) - сукупність відомостей і даних за матеріалами слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Львівській області, внесених до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань за №0000044 від 18 квітня 2018 року відповідно до ч.3 ст. 212 КК України, що свідчать про можливі порушення позивачем податкового законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган.

Контролюючий орган звертає увагу в касаційній скарзі, що у запитах наведено обставини, на підставі яких зроблено висновок про можливі порушення податкового законодавства, та перелік документів, які пропонуються надати. Також наголосив відповідач на тому, що у запитах чітко окреслені обставини, які вказували на можливу безтоварність господарських операцій Товариства із контрагентами, та які могли бути спростовані Товариством шляхом надання пояснень та їх документального підтвердження.

Висновок щодо незаконності перевірки ініційованої на підставі спірного наказу суди також пов`язували із фактом її проведення не за місцезнаходженням юридичної особи ТОВ «К-Агроінвест Трейд» стверджуючи про відсутність підстав та обґрунтованих пояснень зі сторони відповідача щодо її проведення за адресою м. Львів, вул. Котляревського, 39/2.

Суди відхилили доводи контролюючого органу, що вся документація щодо діяльності підприємства знаходиться саме за цією адресою. Така інформація стала відома інспектору зі змісту ухвали Печерського районного суду м. Києва від 11 липня 2019 року №757/35452/19, де зазначено наступне: «Досудовим розслідуванням встановлено, що з метою ведення фінансово-господарської діяльності ТОВ «К-Агроінвест Трейд», група осіб використовує приміщення, які знаходяться за наступною адресою: м. Львів, вул. Котляревського, 39. За вказаною адресою зберігаються первинні фінансово-господарські документи ТОВ «К-Агроінвест Трейд», інших суб`єктів підприємництва та СГД, що мають ознаки фіктивності та задіяні в схемах по ухиленню від сплати податків, печатки, грошові кошти, одержані злочинним шляхом, комп`ютерну техніку, інші носії інформації та речі, які є знаряддями кримінального правопорушення».

Колегія суддів вважає помилковими висновок судів про те, що відповідачем не підтверджено належними та допустимими доказами, що його посадові особи з`являлись за місцем знаходження позивача, а відповідні накази вручались саме в день їх складення, оскільки посадовими особами податкового органу складено акт про неможливість вручення від 17 січня 2020 року №90/05.7/39266874, однак суди відхили цей доказ, не обґрунтувавши причини його відхилення.

Колегія суддів погоджується з висновком судів про право платника податків посилатися на порушення контролюючого органу, які були вчинені під час проведення перевірки, й ці порушення у разі їх істотності можуть бути причиною визнання податкового повідомлення-рішення незаконним.

Натомість вчинені контролюючим органом процедурні порушення підлягають оцінці з огляду на те, наскільки відповідні порушення вплинули на можливість платника податків захистити свої права під час проведення спірної перевірки (зокрема, щодо надання відомостей про обставини спірних господарських операцій тощо), чи призвели порушення процедури призначення та/або проведення перевірки на встановлені обставини щодо відображення тих чи інших господарських операцій в податковому обліку тощо.

При цьому, підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Отже, обставинами які підлягають доказуванню у таких категоріях справ є причинно-наслідковий зв`язок між процедурними порушеннями допущеними контролюючим органом (на переконання платника податків) під час проведення перевірки та висновків сформованих за результатом такої перевірки.

Отже, дотримання встановленої законодавством процедури ухвалення того чи іншого рішення, на думку колегії суддів, таке порушення може бути підставою до скасування рішення суб`єкта владних повноважень лише за тієї умови, що воно вплинуло або могло вплинути на правильність рішення, про що чітко зазначалось у постанові Верховного Суду, якою дану справу направлено на новий розгляд, у тому числі з метою дослідження даної обставини.

Утім, зі змісту установлених судами фактичних обставин справи та зроблених ними висновків не вбачається, яким чином проведення перевірки за адресою фактичного місцезнаходження Товариства (що не заперечувалось позивачем у цьому спорі) порушило права платника податку, та яких саме негативних наслідків він зазнав через такий перебіг подій.

Також, констатуючи достатність поданих позивачем суду документів для підтвердження здійснення позивачем господарських операцій, суди попередніх інстанцій не врахували доводи податкового органу про дефектність видаткових накладних на реалізацію товару на адресу контрагентів, відсутність обов`язкових реквізитів, які повинні мати первинні документи: посади і прізвища осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа, місце складання видаткових накладних, П.І.Б. особи, яка отримала товар, відсутність дати та номера довіреності на отримання ТМЦ; про дефектність товарно-транспортних накладних, зокрема в зазначених ТТН на перевезення товару до вищевказаних суб`єктів господарювання відсутні обов`язкові реквізити, які повинні мати товарно-транспортні накладні: модель, тип автомобіля, марка, модель, тип причепу/напівпричепу, посади, прізвища відповідальних осіб вантажоодержувача, відсутні дата та номер довіреності вантажоодержувача ТМЦ.

Також судами не враховано твердження контролюючого органу, що згідно даних ІКС «Податковий блок» встановлено, що зазначені суб`єкти господарювання не декларували взаємовідносин із ТОВ «К-Агроінвест Трейд». Крім того, останні у спірний період декларації з податку на додану вартість не подавало, проте, відповідно до даних ЄРПН здійснювало реєстрацію податкових накладних на реалізацію товарів. Проведеним аналізом встановлено, що вищевказані підприємства здійснили реєстрацію податкових накладних на реалізацію товару (голови курячі, печінка куряча, серце куряче, тушки курчат бройлерів охолоджених, шиї курчат, шлунки курячі) на адресу контрагентів, у яких встановлено обрив ланцюгів подальшого постачання даних товарів, та неможливість їх використання у власній господарській діяльності. Натомість вказані СГД здійснювали реєстрацію податкових накладних по відображенню реалізації будівельних матеріалів, запасних частин та деталей до самохідної техніки, пшениці, ріпака та ін.

Враховуючи вищезазначене, об`єми задекларованих операцій, відсутність інформації щодо складських приміщень, які б підтверджували діяльність, основних засобів у покупця, реєстрацію податкових накладних в тому самому асортименті вазі та ціні, контролюючий орган наполягає на неможливості здійснення таких господарських операцій.

Колегія суддів зауважує, що судова практика вирішення подібних податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Разом з тим, колегія суддів вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій не встановили всіх фактичних обставин справи у повному обсязі, оскільки не дослідили надані сторонами (у тому числі відповідачем) докази та не надали належної оцінки спірним правовідносинам в зазначеному вище правовому регулюванні, не навели належних мотивів не урахування в сукупності усіх доказів, наданих сторонами по справі з метою підтвердження або спростування висновків податкового органу що свідчить про не дотримання принципів процесуального закону.

При цьому колегія суддів звертає увагу на те, що положення частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України не дають повноважень суду касаційної інстанції встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Оскільки судами попередніх інстанцій допущено порушення норм матеріального права і не дотримано норм процесуального права, Верховний Суд немає можливості самостійно встановлювати фактичні обставини у справі, які залишились поза увагою судів попередніх інстанцій, що є підставою для скасування судових рішень як незаконних і направлення справи на новий розгляд.

Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з`ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якими суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Відповідно до частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частинами першою-третьою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, встановлених частинами першою, другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Частиною четвертою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що порушення норм процесуального та матеріального права, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2025 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2025 року у справі №380/4259/20 скасувати.

Справу №380/4259/20 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова